Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 113/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2014-03-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 190
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 2 ust. 3 pkt 4
journal: Dz.U. 2002 nr 9 poz 84
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Dnia 19 marca 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Szymon Widłak Sędziowie WSA Marzenna Kosewska ( spr.) WSA Mirella Ławniczak Protokolant: st.sekr.sąd. Izabela Kaczmarczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 marca 2014 roku przy udziale sprawy ze skargi M. Spółki Akcyjnej w Warszawie - obecnie M. Spółki komandytowo-akcyjnej na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] lutego 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta P. z dnia [...] września 2010 roku nr [...], II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. na rzecz skarżącej kwotę [...],- (...) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia ... września 2010 r., nr ..., Prezydent Miasta Y., działając na podstawie m.in. art. 13 § 1 pkt. 1, 21 § 1 pkt. 1 i § 3, 47 § 3, 51 § 2, 53 § 1 i § 4, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 2 ust. 1 pkt. 1, 2 i 3, art. 3 ust. 1, 3 i 4, art. 4 ust. 1 pkt. 1, 2 i 3, art. 5 ust. 1 pkt. 1 lit. a i pkt. 2 lit. b oraz art. 6 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz.U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.), określił wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005r. w kwocie ... zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż strona wniosła w dniu 25 lutego 2010 r. o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 r. z powodu niezasadnego opodatkowania dróg wewnętrznych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej oraz podlegających w latach 2004 - 2006 wyłączeniu spod opodatkowania. W ocenie spółki zlokalizowane na jej działkach drogi dojazdowe do budynku hali i miejsc parkingowych dla klientów stanowiły drogi wewnętrzne, zwolnione od podatku. Są one obiektami związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, w rozumieniu art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w latach 2004 - 2006. Do wniosku spółka załączyła korektę deklaracji za 2005 r., a na wezwanie organu przedłożono wypisy z rejestru gruntów, opinię rzeczoznawcy dot. powierzchni dróg wewnętrznych oraz wydruk z mapy. Z dokumentów przedłożonych przez stronę wynika, iż powierzchnia działek nr 3 i 4 oznaczona w ewidencji symbolem dr obejmuje ... m kw. ( ... m kw. na działce ... m kw. na działce ...). W obrębie tych działek powierzchnia ... m kw. oznaczona symbolem dr stanowi drogę publiczną położoną poza ogrodzeniem terenu spółki i nie będącą w jej posiadaniu. Od tej powierzchni spółka nie płaci podatku od nieruchomości. Zarząd Dróg Miejskich poinformował organ I instancji, że wskazana powierzchnia stanowi drogę publiczną. Powierzchnia ... m kw. nie była wykazywana w 2005 r. do opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Prezydent Miasta Y. wskazał ostatecznie, iż faktycznie w okresie 2004 - 2006 opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegały pasy drogowe wraz z drogami i obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu (art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy). Powyższe pojęcia należy odnieść do definicji zawartych w ustawie o drogach publicznych. Pas drogowy w rozumieniu art. 4 pkt. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych tekst jedn. Dz.U. z 2000 r. Nr 71, poz. 838 ze zm.) to wydzielony liniami granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu oraz urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą. Wydzielenie liniami granicznymi winno przy tym wynikać z ewidencji gruntów i budynków ( symbolem dr ) oraz być wykazane odpowiednio w księdze wieczystej. Oznaczenie w ewidencji stanowi zatem podstawę do właściwego opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a sama ewidencja jest dokumentem urzędowym. Sporne grunty spółki zostały zaklasyfikowane w ewidencji jako tereny zabudowane (Bi), a nie jako drogi. Na nieruchomościach strony są zlokalizowane drogi dojazdowe do hal i miejsc parkingowych, jednak budowle te nie są związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Powierzchnie te służą zatem prowadzeniu działalności gospodarczej przez stronę i umożliwianiu klientom parkowania swoimi pojazdami. Droga wewnętrzna to zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych droga niezaliczona do żadnej z kategorii dróg publicznych, w szczególności droga w osiedlach mieszkaniowych, dojazdowa do gruntów rolnych i leśnych, dojazdowa do obiektów użytkowanych przez przedsiębiorstwa, plac przed dworcami kolejowymi, autobusowymi i portami oraz pętle autobusowe. Drogi wewnętrzne muszą być przy tym elementem pasa drogowego, czyli fragmentem gruntu wydzielonego liniami granicznymi, aby mogły spełniać kryteria pasa drogowego z art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W ocenie organu nieruchomości oznaczone w ewidencji symbolem Bi nie są odrębną działką, wydzieloną z nieruchomości liniami granicznymi. Jedynie wyznaczona droga o powierzchni ... m kw. podlegała wyłączeniu od opodatkowania i dlatego w 2005 r. strona zasadnie nie zgłosiła jej w deklaracji.

W odwołaniu od tej decyzji strona zarzuciła jej naruszenie art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. poprzez uznanie, iż sporne nieruchomości spółki podlegały w 2006 r. opodatkowaniu. W ocenie strony uzasadniła ona wyczerpująco, iż działki te stanowiły pasy drogowe oraz drogi wraz z budowlami służącymi zabezpieczeniu i obsłudze ruchu. Fakt ten potwierdziła ponadto opinia biegłego rzeczoznawcy. Zakwestionowano ponadto wiążącą moc danych z ewidencji gruntów w zakresie ustalania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości.

Zdaniem spółki ewidencja gruntów i budynków nie ma nieograniczonego znaczenia dla celów wymiaru wszystkich podatków, gdyż w samej ustawie o podatkach i opłatach lokalnych zawartych jest wiele przepisów, w tym zwolnień i wyłączeń od opodatkowania, dla których zapisy ewid. nie mają prawnego znaczenia. Strona powołała się przy tym na wyrok NSA z dnia 16 października 2009 r., sygn. akt II FSK 784/08.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Y. decyzją z dnia ... lutego 2011r., nr ..., utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, iż zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych – w brzmieniu obowiązującym w okresie od 9 grudnia 2003 r. do 31 grudnia 2006 r. – podatkiem od nieruchomości nie podlegały pasy drogowe wraz z drogami i obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Organ nie zgodził się z argumentacją odwołania, iż przypisano bezzasadnie decydującą rolę zapisom zawartym w ewidencji gruntów i budynków przy rozstrzyganiu o uznaniu danego gruntu za drogę, gdyż wynika to wprost z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne. Zdaniem organu drugiej instancji istotne jest wykazanie, że dana powierzchnia gruntu w obrębie nieruchomości jest wykorzystywana w celach komunikacyjnych i jest oddzielona liniami granicznymi, co wynikać powinno z ewidencji. W niniejszej sprawie sporne nieruchomości nie były zakwalifikowane w ewidencji jako droga (dr), nie były ponadto związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu drogowego, gdyż były wykorzystywane wyłącznie przez podatnika i klientów parkujących przed jego sklepem. Drogi nie były wobec tego użytkowane powszechnie – w celu nie związanym z działalnością gospodarczą podatnika.

W skardze strona wniosła o uchylenie w całości decyzji SKO w Y., zarzucając jej naruszenie art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez przyjęcie, że sporne nieruchomości nie były wyłączone w 2005 r. spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości, gdyż w ewidencji nie oznaczono ich symbolem dr.

W uzasadnieniu skargi spółka powtórzyła generalnie argumenty podnoszone w odwołaniu i w toku postępowania podatkowego. W ocenie skarżącej dane z ewidencji gruntów i budynków nie mogą mieć wiążącego charakteru dla uznania, czy dana nieruchomość ma charakter pasa drogowego podlegającego zwolnieniu podatkowemu. Rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków nie posługuje się pojęciem "pasa drogowego", wobec czego taki pas może zostać zaklasyfikowany w ewidencji pod symbolem innym niż dr (oznaczającym drogę). Pojęcie pasa drogowego z ustawy podatkowej nie jest wobec tego tożsame z pojęciem drogi w rozumieniu przepisów dotyczących ewidencji gruntów. Regulowanie obowiązków podatkowych na podstawie definicji wskazanych w rozporządzeniu stanowiłoby naruszenie art. 217 Konstytucji RP.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumenty zaprezentowane w uzasadnieniu swojej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Y. wyrokiem z dnia 31 sierpnia 2011 roku, sygn. akt 502/11, oddalił skargę.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 6 grudnia 2013 roku, sygn. akt II FSK 2948/11, działając na skutek skargi kasacyjnej skarżącej spółki, uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu wyroku Sąd kasacyjny stwierdził, że Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej wykładni prawa art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Jednakże prawidłowo dokonana wykładnia przepisów prawa materialnego nie oznacza w realiach niniejszej sprawy ich prawidłowego zastosowania. Za trafne bowiem należało uznać zarzuty naruszenia prawa procesowego.

W aktach sprawy, nie ma jakichkolwiek ustaleń faktycznych, co do braku statusu spornych budowli jako dróg wewnętrznych w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.d.r. Brak jest przede wszystkim z punktu widzenia uchwały NSA w sprawie o sygn. akt II FPS 2/13 ustaleń i rozważenia takich okoliczności, jak przeznaczenie spornych dróg do ruchu drogowego rozumianego jako możliwość korzystania z nich przez nieoznaczoną ilość osób, każdego użytkownika dróg, a zatem ich powszechnej dostępności.

Z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego nie wynika, na podstawie jakich ustaleń faktycznych doszedł on do przekonania, że budowle dróg wykorzystywane są wyłącznie przez podatnika i jego klientów. Brak nadto ustaleń, czy podmioty korzystające z dróg podatnika to klienci zindywidualizowani czy też masowi.

Przede wszystkim jednak Sąd pierwszej instancji nie wyjaśnił, na podstawie jakich dowodów i poczynionych na ich podstawie ustaleń faktycznych, a do tego poczynionych wyłącznie przez organ podatkowy drugiej instancji, doszedł do przekonania, że objęte sporem drogi nie mają charakteru dróg wewnętrznych w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.d.r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), Sąd, któremu sprawa została przekazana jest związany wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Biorąc pod uwagę powyższe, a ponadto podzielając poglądy wyrażone w uchwale NSA w sprawie o sygn. akt II FPS 2/13, należy wyjaśnić, że dla właściwego zastosowania art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia do dnia 31 grudnia 2006 r. – konieczne jest dokonanie ustaleń faktycznych odnośnie do tego, czy skarżąca spółka posiadała wówczas pasy drogowe, drogi oraz obiekty budowlane związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługa ruchu.

Przy czym "pas drogowy" to wydzielony liniami granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią (art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 roku o drogach publicznych), a "droga" to budowla przeznaczona do prowadzenia ruchu drogowego (art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 roku o drogach publicznych. Termin "obiekt budowlany związany z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu" nie został ustawowo zdefiniowany.

W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Sąd stwierdził, że postępowanie wyjaśniające przed organami administracji publicznej nie zostało przeprowadzone w pełnym zakresie i w konsekwencji w aktach administracyjnych nie został zgromadzony materiał dowodowy pozwalający na rozstrzygnięcie o prawidłowości zastosowania prawa materialnego.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja oraz decyzja organu pierwszej instancji naruszają art. 122 i art. 187 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa w związku z art. 2 ust. 3 pkt. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia do 31 grudnia 2006 roku, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 §1 pkt 1 lit c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2012, poz. 270 ze zm.).

Rozpoznając sprawę ponownie organy uwzględnią, że do wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości pasa drogowego nie jest wystarczające zajęcie gruntu pod budowlę drogi wewnętrznej. Zgodnie z ustawową definicją "pas drogowy" to wydzielony liniami granicznymi grunt. Zatem dla zastosowania wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntu o statusie pasa drogowego drogi wewnętrznej konieczne jest ustalenie wydzielania liniami granicznymi działki gruntu pod pas drogowy drogi wewnętrznej.

Zgodnie z poglądami wyrażonymi w uchwale NSA w sprawie o sygn. akt II FPS 2/13, które skład Sądu orzekający w niniejszej sprawie podziela, budowla drogi wewnętrznej podlega wyłączeniu spod opodatkowania, gdy jest budowlą przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego.

Drogą, w art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, będzie zatem budowla przeznaczona do poruszania się uczestników ruchu drogowego – pieszych, kierujących, pasażerów pojazdów, czyli gdy dana budowla przeznaczona jest do korzystania przez nieoznaczoną ilość osób, każdego użytkownika dróg, a nie służy tylko przedsiębiorcy do wewnętrznej komunikacji w obrębie danej nieruchomości (na terenie jego zakładu). Pojęcie "drogi" oraz "obiektów budowlanych" w art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych powiązane zostało z elementem funkcjonalnym, tj. ruchem drogowym i obsługą (zabezpieczeniem) tego ruchu, regulacja ta zatem swoim zakresem nie obejmuje obiektów o innych funkcjach, w tym takich kategorii, jak parkingi oraz inne obiekty, które nie są bezpośrednio związane z ruchem drogowym i nie służą bezpośrednio obsłudze (zabezpieczeniu) tego ruchu, a np. zapewnieniu miejsc postojowych przed centrami handlowymi, stacjami paliw itp.

Uwzględniając powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzająca ją decyzja Prezydent Miasta Y. na podstawie art. 135 i art.145 § 1 pkt.1 lit. c) p.p.s.a. Na podstawie art. 152 tej ustawy sąd określił, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. O kosztach postępowania sądowego sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2, § 3 i § 4 p.p.s.a.