Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1407/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-09-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 162 § 1, art. 150 § 1 pkt 1, art. 191 w zw. z art. 235
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal (sprawozdawca), Sędzia NSA Barbara Wasilewska, Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 27 września 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 16 marca 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1506/11 w sprawie ze skargi J. L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 24 czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 16 marca 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 1506/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w sprawie ze skargi J. L. (dalej: "podatnik") uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 24 czerwca 2011 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług (odmowy przywrócenia terminu).

Stan sprawy przedstawiał się następująco.

Decyzjami z dnia 27 stycznia 2011 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń – marzec 2006 r. i luty 2007 r. Decyzje te zawierały pouczenie o sposobie i terminie wniesienia odwołania.

Odwołanie z dnia 3 marca 2011 r. (data nadania 3 marca 2011 r.) od tych decyzji wniósł pełnomocnik podatnika. W odwołaniu tym zaznaczył, że decyzje zostały stronie doręczone dnia 17 lutego 2011 r.

W wyniku zgłoszonej przez organ reklamacji powyższej przesyłki Poczta Polska S.A. Oddział Rejonowy w K. w piśmie z dnia 30 marca 2011 r. stwierdziła, że "reklamowany list polecony w związku z nieskuteczną próbą doręczenia, po uprzednich awizacjach, sporządzonych kolejno w dniach 31.01.2011 oraz 07.02.2011 r., został wydany w dniu 18.02.2011 r.". Do tego pisma dołączono duplikat potwierdzenia odbioru, z którego wynika, że J. L. odebrał korespondencję osobiście dnia 18 lutego 2011 r. oraz że wcześniej z powodu niemożliwości doręczenia przesyłka była "awizowana" 31 stycznia 2011 r.

Po przesłaniu akt postępowania do organu odwoławczego organ ten jeszcze raz wystąpił do Poczty Polskiej S.A. Oddział Rejonowy w K. pismem z dnia 11 kwietnia 2011 r. i wskazał, że na duplikacie brak jest daty drugiego awiza, tj. 7 lutego 2011 r., chociaż w piśmie wyjaśniającym powołano się na tę datę. W związku z tym zwrócił się z prośbą o przysłanie duplikatu potwierdzenia odbioru ze wskazaniem daty pierwszego i drugiego awizowania przesyłki.

Następnie pismem z dnia 20 kwietnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. ponownie zwrócił się do tego operatora i powołując się na przepisy pocztowe oraz art. 150 § 1 pkt 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm., zwanej dalej O.p.) wskazał, że ostatnim dniem, w którym Poczta mogła wydać adresatowi list polecony był dzień 14 lutego 2011 r., a po tym dniu odesłać list do nadawcy. Mając to na uwadze poprosił o udzielenie wyjaśnień, na jakiej podstawie Urząd nie spełnił wymogu odesłania nieodebranej w terminie przesyłki od nadawcy i w dniu 18 lutego 2011 r. wydał adresatowi przedmiotową przesyłkę.

Odpowiadając na te pisma Poczta Polska S.A. w piśmie z dnia 29 kwietnia 2011 r. stwierdziła, ze postępowanie wyjaśniające wykazało, że przesyłka została wydana adresatowi niezgodnie z terminem i że za zaistniałą nieprawidłowość przeprasza.

Postanowieniem z dnia 13 maja 2011 r. organ odwoławczy stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od przedmiotowych decyzji. Według organu na podstawie art. 150 § 2 O.p. skutek prawny doręczenia nastąpił 14 lutego 2011 r., czyli termin do wniesienia odwołania rozpoczął swój bieg następnego dnia i upłynął dnia 1 marca 2003 r., a tymczasem odwołania zostały wniesione dnia 3 marca 2011 r. Postanowienie to pełnomocnik odebrał dnia 18 maja 2011 r.

Wnioskiem z dnia 24 maja 2011 r. (nadanym w Urzędzie Pocztowym dnia 25 maja 2011 r.) pełnomocnik zwrócił się o przywrócenie terminu do złożenia odwołań. W uzasadnieniu wskazał, że w czasie odbierania przesyłki przez J. L. nie zachodziły jakiekolwiek nadzwyczajne okoliczności, które uzasadniałyby przypuszczenie, że odbierana jest ona w zasadzie po terminie. Według pełnomocnika fakt niezachowania terminu wiąże się z działaniami Poczty, która powinna niezwłocznie zwrócić korespondencję nadawcy lub uczynić stosowną adnotację wydając ją w okolicznościach nadzwyczajnych, czyli że błąd został wywołany przez osobę trzecią i nie powinien obciążać strony postępowania.

Postanowieniem z dnia 24 czerwca 2011 r. organ odwoławczy odmówił przywrócenia terminu do złożenia przedmiotowych odwołań, stwierdzając, że nie uprawdopodobniono, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy odwołującego się. Podkreślił przy tym, że w stosunku do podatnika toczyło się w tym czasie postępowanie podatkowe, a więc mógł on i powinien się spodziewać wydania decyzji przez organ podatkowy i w jego interesie było zadbanie o terminowy odbiór przesyłki. Nadto po odbiorze przesyłki dnia 18 lutego 2011 r. Strona miała jeszcze 11 dni na dochowanie właściwego terminu do wniesienia odwołania, z czego nie skorzystała.

W skardze pełnomocnik podatnika, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia zarzucił naruszenie art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 162 O.p.

Pełnomocnik podkreślił, że termin został zachowany, tyle że podstawą do jego obliczenia była błędna informacja Poczty. Zdaniem pełnomocnika awizacja przesyłki nie została dokonana prawidłowo, dlatego odpowiedzialność podatnika z tego tytułu nie może rozciągać się na działania innych organów profesjonalnie zajmujących się prawidłowym doręczaniem korespondencji. Wskazał też, że gdy odbierającym jest sam podatnik, a nie profesjonalny pełnomocnik, to winne być stosowane inne kryteria oceny, tym bardziej, że organ nie ustalił, że podatnik w jakikolwiek sposób miał wpływ na datę odbioru przesyłki.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wnosił o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za zasadną, jako że zaskarżone postanowienie narusza art. 162 § 1 O.p. w zakresie nieprzyjęcia, że strona uprawdopodobniła brak winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania.

W sprawie Poczta Polska dopuściła się błędu, gdyż naruszyła przepis art. 150 § 1 pkt 1 O.p. i inne właściwe przepisy pocztowe poprzez przechowanie przesyłki przez okres dłuższy niż 14 dni licząc od pierwszego zawiadomienia. Wyraźnie wynika to z pisma Poczty z dnia 29 kwietnia 2011 r. znajdującego się w aktach postępowania.

W świetle tego podatnik odbierając przesyłkę dnia 18 lutego 2011 r. mógł być przekonany, że termin do wniesienia odwołania należy liczyć od tego momentu. Brak podstaw prawnych do twierdzenia, że powinien on w tym zakresie sam ustalać takie okoliczności jak termin pierwszego zawiadomienia i upływ 14 dni licząc od tego momentu, należy to bowiem do profesjonalnych organów, w tym do Poczty Polskiej. Niewywiązanie się z tego obowiązku i wprowadzenie w błąd nie może obciążać strony konsekwencjami. Stronie nie można zarzucić, że przyczyniła się w jakikolwiek sposób do powstania tego błędu.

Nadto podatnik miał prawo wnieść odwołanie w ostatnim dniu upływu terminu liczonego od dnia wydania przesyłki, dlatego nie można skutecznie podnosić, że miał on jeszcze 11 dni na dochowanie terminu i z tego prawa nie skorzystał.

Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - dalej "p.p.s.a.") ze względu na niewłaściwe zastosowanie art. 162 § 1 O.p. i błędną ocenę zebranego materiału dowodowego (art. 191 O.p. w zw. z art. 235 O.p.), co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie w zakresie przywrócenia terminu.

Powyższe orzeczenie zostało w całości zaskarżone skargą kasacyjną organu, który wyrokowi WSA zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez błędne przyjęcie, że organ podatkowy niewłaściwie zastosował art. 162 § 1 O.p., co miało istotny wpływ na wynik sprawy oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 191 i art. 235 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że organ podatkowy wadliwie ocenił materiał dowodowy, co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ twierdził, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nie nastąpiło bez winy strony, która odbierając 18 lutego 2011 r. przesyłkę, wcześniej dwukrotnie awizowaną, miała świadomość, że została ona wydana po upływie terminu do jej odbioru. Na poparcie swego stanowiska organ powołał się na wyrok WSA w Gdańsku z dnia 20 października 2009 r., I SA/Gd 575/09.

W związku z powyższym organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gliwicach oraz o przyznanie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

W piśmie procesowym z dnia 20 września 2013 r. organ argumentował, że instytucja fikcji doręczenia ma zapobiegać tamowaniu postępowania przez unikanie odbioru korespondencji. W sytuacji, gdy stosownie do art. 150 O.p. nastąpił prawny skutek procesowy doręczenia, późniejsze faktyczne wydanie pisma nie może być uznane jako doręczenie prawne. Doręczenie pisma w toku postępowania administracyjnego może bowiem nastąpić tylko raz. Organ podniósł też, że pełnomocnik podatnika kolejny raz nie odbiera korespondencji, tłumacząc się, że termin do wniesienia odwołania został nieprawidłowo obliczony z powodu błędnej informacji przekazanej przez Pocztę. Fakt, że profesjonalny pełnomocnik współpracuje z urzędem pocztowym w ten sposób, że jest przetrzymywana do niego adresowana korespondencja nie może zmieniać faktu, że doręczenie zastępcze miało miejsce.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna organu nie zasługuje na uwzględnienie. W opinii Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można bowiem podzielić ani zarzutu naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez błędne przyjęcie, że organ podatkowy niewłaściwie zastosował art. 162 § 1 O.p., co miało istotny wpływ na wynik sprawy ani naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 191 i art. 235 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że organ podatkowy wadliwie ocenił materiał dowodowy, co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Zasadnie zostało na gruncie rozpatrywanej sprawy przyjęte przez Sąd pierwszej instancji, że organ podatkowy, doręczając przesyłkę zawierającą decyzje wymiarowe za pośrednictwem Poczty Polskiej winien, przy rozpatrywaniu wniosku o przywróceniu terminu, uwzględniać błędy tego pośrednika oceniając, czy w tym zakresie strona zawiniła, uchybiając terminowi do wniesienia odwołania. W niniejszej sprawie zaś Poczta Polska dopuściła się takiego błędu, gdyż naruszyła przepis art. 150 § 1 pkt 1 O.p. i inne właściwe przepisy pocztowe poprzez wydanie przesyłki po okresie dłuższym niż 14 dni licząc od pierwszego zawiadomienia, co wprost wynika z pisma Poczty z dnia 29 kwietnia 2011 r. znajdującego się w aktach postępowania.

Słusznie też WSA przyjął, że "strona odbierając przesyłkę dnia 18 lutego 2011 r. mogła być przekonana, że termin do wniesienia odwołania należy liczyć od tego momentu. Brak podstaw prawnych do twierdzenia, że Strona powinna w tym zakresie sama ustalać takie okoliczności jak: termin pierwszego zawiadomienia i upływ 14 dni licząc od tego momentu. Należy to do profesjonalnych organów w tym do Poczty Polskiej. Nie wywiązanie się z tego obowiązku i wprowadzenie w błąd nie może obciążać Strony konsekwencjami z tego wynikającymi".

W tym miejscu należy powołać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 132/12, wydany w sprawie J. L., uchylający wyrok WSA w Gliwicach, którym to wyrokiem Sąd pierwszej instancji oddalił skargę podatnika na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2006 r. do stycznia 2007 r. (orzeczenie dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach). Również na gruncie tej sprawy doręczenie przesyłki przez Pocztę Polską pełnomocnikowi podatnika nastąpiło po upływie terminu do jej doręczenia określonego w art. 150 § 1 O.p.

W wyroku I FSK 132/12 Naczelny Sąd Administracyjny uwzględniając skargę kasacyjną podatnika, orzekł, że art. 150 § 1 pkt 1 O.p. nie przewiduje przechowywania korespondencji przez okres dłuższy niż 14 dni licząc od pierwszego zawiadomienia. NSA uznał, że błędem jest również obciążanie winą za niezgodne z przepisami prawa postępowanie Poczty Polskiej odbiorcy przesyłki. Skoro pełnomocnik skarżącego odebrał przesyłkę w dniu 2 czerwca 2010 r., to obliczając termin do wniesienia odwołania właśnie dzień odbioru wziął pod uwagę. Jeżeli natomiast działał w błędzie w związku z nieprawidłowościami, których dopuścił się doręczyciel, przy czym brak jest podstaw do uznania, że strona przyczyniła się do powstania tych nieprawidłowości, prawidłowo złożył wniosek w myśl art. 162 § 1 O.p.

Pogląd wyrażony w ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak również w zaskarżonym orzeczeniu WSA w Gliwicach z dnia 16 marca 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 1506/11, skład orzekający w niniejszej sprawie podziela.

Nie można na tle okoliczności rozpatrywanej sprawy zgodzić się z podniesionymi w skardze kasacyjnej zarzutami, Sąd pierwszej instancji prawidłowo bowiem uznał, że zaskarżone postanowienie naruszało przepis art. 162 § 1 O.p. w zakresie nieprzyjęcia, że strona uprawdopodobniła, że uchybienie terminowi do złożenia odwołania nastąpiło bez jej winy. Działanie organu należy uznać też za naruszające art. 191 w zw. z art. 235 O.p.

Rację ma oczywiście autor skargi kasacyjnej, że przywrócenie terminu ma charakter wyjątkowy, jednakże fakt wniesienia odwołania z opóźnieniem został spowodowany przez zdarzenie niezależne od podatnika, wynikające z błędnego działania Poczty Polskiej, co wyraźnie wynika z pisma Poczty z dnia 29 kwietnia 2011 r., nr [...] znajdującego się w aktach postępowania.

W świetle powyższego nie można podzielić argumentacji organu, iż profesjonalny pełnomocnik podatnika powinien był sam obliczyć termin do wniesienia odwołania na podstawie awizo. Nadto na gruncie ustalonego w sprawie stanu faktycznego za gołosłowne należy uznać twierdzenia zawarte w piśmie organu z dnia 20 września 2013 r. dotyczące domniemanej współpracy pełnomocnika z urzędem pocztowym polegającej na tym, że adresowana do niego korespondencja jest specjalnie przez urząd przetrzymywana. Ponadto z duplikatów potwierdzenia odbioru znajdujących się w aktach podatkowych wynika, iż korespondencję odebrał J. L. osobiście. Zostało to również potwierdzone w piśmie Poczty Polskiej z dnia 30 marca 2011 r., gdzie stwierdzono: "odbiór przesyłki pokwitował adresat" (wcześniej zaś wskazano, że adresatem był J. L.). Również w postanowieniu o odmowie przywrócenia terminu Dyrektor Izby Skarbowej wskazywał zresztą, że przesyłka została odebrana przez J. L. w Urzędzie Pocztowym K. w dniu 18 lutego 2011 r., ponadto przytoczył stwierdzenie zawarte we wniosku o przywrócenie terminu, że skarżący nie zwracał się z prośbą o przetrzymywanie korespondencji przez Pocztę ponad ustawowy termin.

Biorąc powyższe pod uwagę, należało stwierdzić, że oceniana skarga kasacyjna nie zawierała usprawiedliwionych podstaw i przez to na podstawie art. 184 p.p.s.a. należało ją oddalić.

-----------------------

6