Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 921/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2006-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwia Zapalska Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Asesor sądowy Maciej Jaśniewicz Protokolant: st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu w dniu 21 lutego 2006r. sprawy ze skargi D.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] 2004r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 rok oddala skargę. /-/ M. Jaśniewicz /-/ S. Zapalska /-/ W. Zygmont


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] 2004r. nr [...], kwestionując zeznaną przez podatniczkę stratę i dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...] zł, określił podatniczce D. J. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. w wysokości [...] zł, które w całości stanowiło zaległość podatkową. W uzasadnieniu decyzji podał co następuje:

Podatniczka zawyżyła koszty uzyskania przychodów:

1) o kwotę [...] zł z tytułu zaliczenia w ich ciężar poniesionych opłat na ubezpieczenie OC i AC naczepy ciężarowej NSB, nr rej. [...], samochodu marki [...], nr rej. [...], ciągnika siodłowego [...], nr rej. rej. [...], ciągnika siodłowego [...], nr rej. [...], które to składniki majątku zostały użyczone firmie "A" - R. J.,

2) o kwotę [...] zł z tytułu opłat na ubezpieczenie OC i AC poniższych składników majątku przedsiębiorstwa podatniczki, które zostały na podstawie umów leasingowych oddane do używania firmie "A"- R. J., z wyjątkiem autobusu [...], który został oddany w leasing firmie "B" - K.F., a z umów leasingowych wynika, iż przedmiot leasingu ubezpiecza leasingobiorca na własny koszt w imieniu leasingodawcy. Opłaty ubezpieczeniowe dotyczyły:

- autobusu [...], nr rej. [...]

- samochodu ciężarowego [...], nr rej. [...],

- samochodu [...], nr rej. [...]

- samochodu [...], nr rej. [...],

- samochodu [...], nr rej [...],

- samochodu [...], nr rej. [...],

- samochodu [...], nr rej. [...],

- samochodu [...], nr rej. [...],

- samochodu [...], nr rej. [...],

- samochodu [...], nr rej. [...],

- naczepy nr rej. [...].

3) o kwotę [...] zł - z tytułu zaliczenia w ich ciężar opłat na ubezpieczenie OC i AC samochodu [...], który na podstawie zawartej umowy leasingu został oddany do używania firmie "C"- W.K. w O. oraz samochodu [...], nr rej. [...], który został oddany do używania firmie "D" - L.C. z w O. bowiem z umów leasingowych wynika, że przedmiot leasingu ubezpiecza leasingobiorca na własny koszt w imieniu leasingodawcy.

4. o kwotę [...] zł - z tytułu naprawy samochodu [...], nr rej. [...], który na podstawie umowy leasingu został oddany do używania zakładowi "E" w O. bowiem z treści umowy wynika, iż leasingobiorca ponosi pełną odpowiedzialność materialną za zniszczenie lub uszkodzenie przedmiotu leasingu,

5. o kwotę [...] zł - w wyniku zaewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów faktur dokumentujących zakup benzyny do samochodu nr rej [...], stanowiącego własność pracownika wskutek zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów, bez udokumentowania odbycia podróży delegacją służbową,

6. o kwotę [...] zł - z tytułu zaewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów:

- z faktury opiewającej na kwotę netto [...] zł wystawionej na firmę "A"- R. J.,

- z dowodu wpłaty na ubezpieczenie AC samochodu [...] nr rej [...] opiewającego na kwotę [...] zł, który stanowił własność firmy "F"- T. J. w O. odnośnie którego nie przedstawiono dowodów świadczących o wykorzystywaniu wskazanego samochodu na potrzeby podatniczki,

- z faktur dokumentujących zakup paliwa do samochodu nr rej [...] na kwotę [...] zł, który nie był wykorzystywany w prowadzonej przez podatniczkę działalności gospodarczej,

- z dowodu wpłaty z dnia [...].2000r. na ubezpieczenie OC samochodu ciężarowego marki [...] nr rej [...] w kwocie [...] zł, który uprzednio dnia [...] 2000r. podatniczka sprzedała firmie "A"- R. J.,

7) o kwotę [...] zł tytułem zaewidencjonowania w księdze przychodów i rozchodów wpłat na poczet podatku od środków transportu, bez wskazania jakich to środków transportu dotyczą przedmiotowe wpłaty. Środki transportowe stanowiące własność firmy podatniczki, były oddawane do okresowego używania na podstawie umów leasingu, z których każdorazowo wynika, iż do ponoszenia tego typu wydatków zobowiązani byli bezpośrednio leasingobiorcy lub biorący środki transportu w najem,

8) o kwotę [...] zł tytułem naliczenia odpisów amortyzacyjnych nie mających związku z uzyskanym przychodem, a dotyczących następujących środków trwałych:

a) pawilonu handlowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu z dnia [...] 1999r. W dniu [...] 1999r. rozwiązano umowę leasingu, jednak przedmiot leasingu nie został zwrócony, jak też zaprzestano wystawiania faktur VAT związanych z tą umową ewidencji środków trwałych pod datą [...] 1999r. zapisano, iż ten środek trwały został zlikwidowany, mimo to za okres od [...] do [...] 2000r. naliczono odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w wysokości [...] zł ([...] zł x 9 miesięcy),

b) pawilonu handlowego oddanego do używania na podstawie zawartej umowy leasingowej z dnia [...] 1999r. Po rozwiązaniu umowy w dniu [...] 1999r. przedmiot leasingu nie został zwrócony, jak też zaprzestano wystawiania faktur VAT związanych z przedmiotową umową. W ewidencji środków trwałych pod datą [...] 1999r. zapisano, iż ten środek trwały został zlikwidowany, mimo to za okres od [...] do [...] 2000r. naliczono odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w wysokości [...] zł ([...] zł x 12 miesięcy),

c) ciągnika siodłowego [...]o nr rej. [...] oraz naczepy samochodowej o nr rej. [...] oddanych do bezpłatnego używania firmie "F"- T. J. na okres od [...] 1999r. do [...] 2001r. W 2000r. do kosztów uzyskania przychodów zaliczono odpisy amortyzacyjne naliczone od przedmiotowych środków trwałych w łącznej wysokości [...] zł (tj. [...] zł x 12 miesięcy)

d) samochodu ciężarowego [...] nr rej. [...] oddanego do bezpłatnego używania firmie "A"- R. J. na okres od [...] 1999r. do [...] 2001r. W 2000r. do kosztów uzyskania przychodów zaliczono odpisy amortyzacyjne naliczone od przedmiotowego środka trwałego w wysokości [...] zł (tj. [...] zł x 12 miesięcy)

e) samochodu marki [...] o nr rej. [...] oddanego do bezpłatnego używania firmie "A"- R. J. od dnia [...] 2000r. na czas nieokreślony. W 2000r. do kosztów uzyskania przychodów zaliczono odpisy amortyzacyjne naliczone od przedmiotowego środka trwałego w wysokości [...] zł (tj. za 10 miesięcy),

9) o kwotę [...] zł wynikającą z faktury VAT nr [...] z dnia [...] 2000r. dotyczącą naprawy samochodów w leasingu według uzgodnień z firmą "G"- D. J., mimo że z zawartych przez stronę umów leasingowych wynika, że tego typy wydatki obowiązany jest ponosić leasingobiorca,

Ponadto podatniczka:

1) nie zaewidencjonowała przychodu w kwocie [...]zł tytułem sprzedaży linii technologicznej do obróbki blach, która uprzednio oddana była w leasing firmie "H"- R. L., a następnie w [...]2000r. została nabyta przez tego kontrahenta, co potwierdziło przeprowadzone w tym zakresie postępowanie kontrolne. Organ I instancji uznając, iż przedmiotowa transakcja kupna-sprzedaży doszła do skutku zaliczył do kosztów uzyskania przychodów wartość netto przedmiotowego środka trwałego w kwocie [...]zł, co wynika z wyliczenia [...]zł (wartość początkowa) - [...]zł (odpisy amortyzacyjne),

2) nie wykazała otrzymanego nieodpłatnego świadczenia od R. J. i T. J. w postaci środków pieniężnych na pokrycie zobowiązań związanych z funkcjonowaniem firmy (tzn. zaciągniętych kredytów bankowych), czego potwierdzeniem są przelewy dokonywane na konto firmy podatniczki przewyższające znacznie zobowiązania tych osób wobec firmy "G"- D. J. Tytułem powyższego organ I instancji naliczył stronie przychód z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia w kwocie [...]zł,

3) nie wykazała przychodów należnych z niżej wymienionych tytułów:

a) umowy leasingu zawartej w dniu [...]r. z firmą "I" na oddanie do odpłatnego używania pawilonu z płyty obornickiej. W związku z zawartą umową strona wystawiała faktury VAT do [...]2000r., a następnie zaprzestała dokonywania tej czynności. Powyższa umowa została przez stronę wypowiedziana ze skutkiem na dzień [...]2000r., przy czym wezwano leasingobiorcę do zwrotu przedmiotu leasingu i do zapłaty kwoty wymagalnej w wysokości [...]zł oraz do zapłaty pozostałych zsumowanych rat leasingowych. Mimo powyższego przedmiot leasingu nie został zwrócony, dlatego też organ I instancji uznał, iż uległy zmianie warunki umowy i z powyższego tytułu naliczył stronie przychód należny w kwocie [...]zł, wynikający z wyliczenia [...]zł (rata leasingowa) x 18 miesięcy.

b) umowy leasingu zawartej w dniu [...]1999r. z firmą "J" na oddanie do używania na okres od dnia [...]1999 roku do dnia [...]2002 roku środka trwałego o nazwie "Ploter Roland". Wskazana umowa dnia [...]1999r. została przez leasingodawcę wypowiedziana, a następnie w [...]2000r. dokonano wezwania do zapłaty. Ostateczne wezwano leasingobiorcę do wydania rzeczy stanowiącej przedmiot leasingu. Jak ustalono w toku kontroli przedmiot leasingu nie został zwrócony, ani też strona nie przedstawiła dowodów na otrzymanie należnych jej pieniędzy W ewidencji środków trwałych wskazano natomiast, iż przedmiotowy środek trwały z dniem [...]1999r. został zlikwidowany. Począwszy od [...]2000r. zaprzestano dokonywać naliczania odpisów amortyzacyjnych, dlatego też organ I instancji uznał, iż przedmiotowy środek trwały został sprzedany, a transakcji tej nie wykazano dla celów podatkowych, co spowodowało zaniżenie przychodów o kwotę [...]zł, przy czym zaliczono do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowaną dotąd wartość środka trwałego w kwocie [...]zł,

4) nie wykazała wszystkich skutków związanych z zawarciem następujących umów leasingowych:

a) umowy z dnia [...]1999r. zawartej z zakładem "E" - E.J. na oddanie do odpłatnego używania samochodu marki [...]o nr rej [...] na okres od dnia [...]1999r.do [...]2001r. Za [...] i [...]2000r. nie wystawiono faktur VAT, czym zaniżono przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej o kwotę [...]zł ([...]zł x 2- miesiące),

b) umowy nr [...] z dnia [...]1998r. zawartej z firmą "K" - K.G. na oddanie do odpłatnego używania ciągnika siodłowego marki [...] oraz naczepy na okres od dnia [...]1999r. do dnia [...]2002r. Z powyższego tytułu strona nie wykazała przychodów za okres od [...] do [...]2000r. w kwocie [...]zł (tj. [...]x 5 m.) oraz za ten okres nie dokonywała naliczania odpisów amortyzacyjnych, które winny stanowić koszty uzyskania przychodu w kwocie [...]zł,

c) umowy z dnia [...]1998r. zawartej z firmą "L" - L.P. na oddanie do odpłatnego używania od dnia [...]1998r. do [...]2002r. autobusu. Z powyższego tytułu strona nie wykazała przychodów za okres od [...]do [...]2000r. ([...]zł x 5 m-cy) oraz za ten okres nie dokonywała naliczania odpisów amortyzacyjnych, które winny stanowić koszty uzyskania przychodu w kwocie [...]zł,

d) umowy z dnia [...]1999r. zawartej z firmą "M"- B.P. na oddanie do odpłatnego używania na okres 48 miesięcy autobusu [...] o nr rej [...] oraz umowy z dnia [...]1998r. na oddanie do używanie tej firmie na okres 48 miesięcy autobusu [...]. Z powyższego tytułu strona nie wykazała przychodów w łącznej kwocie i [...]zł oraz nie zaliczyła odpisów amortyzacyjnych uznawanych za koszty uzyskania przychodów w łącznej kwocie [...]zł.

W odwołaniu podatniczka domagała się uchylenia powyższej decyzji, której zarzuciła instancji naruszenie art.23 § 2, art. 193 § 4 i § 6 O.p., art.14 ust.1 i ust.2 pkt 2, art.22 ust.1 i 8, art.23 ust.1 pkt 36a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 2 i 32 ust.1 i 2 Konstytucji, które doprowadziło do bezpodstawnego nie zakwalifikowania wielu wydatków do kosztów uzyskania przychodów, uznania przychodów z umów leasingowych wyższych od osiągniętych, naliczenia przychodów z nieodpłatnego świadczenia, uznanie jako podstawy zobowiązania podatkowego danych wynikających z ksiąg podatkowych, uzupełnionych dowodami, pomimo nie uznania za dowód tych ksiąg jako prowadzonych nierzetelnie lub w sposób wadliwy.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...]2004r. nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit.a O.p. uchylił powyższą decyzję w części i określił podatniczce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000 w kwocie [...]zł. Uzasadniając decyzję podzielił argumentację organu podatkowego I instancji, a reformując decyzję tego organu w części dotyczącej świadczeń nieodpłatnych, odstąpił od naliczenia nieodpłatnego świadczenia od środków pieniężnych uzyskanych przez skarżącą od męża pozostającego ze skarżącą we wspólności majątkowej. Naliczenie nieodpłatnego świadczenia nastąpiło od udokumentowanych przelewami bankowymi wpłat R. J. i T. J. na konto bankowe skarżącej związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Naliczając nieodpłatne świadczenia, zastosował najniższe 20%. oprocentowania stosowane przez banki udzielające skarżącej kredytów,

W skardze podatniczka domagała się uchylenia powyższej decyzji i zasądzenia od strony przeciwnej na rzecz skarżącej kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego. Decyzji zarzuciła naruszenie art. 23 § 2 , art.193 § 4 i 6 , art. 120 , art. 187 § 1 , art. 191 , art. 14 ust. 1 i ust 2 pkt 2, art. 22 ust. 1 i 8, art. 23 ust. 1 pkt 36a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 ze zm. - w brzmieniu obowiązującym w roku 2000), art. 2 w zw. z art. 8 ust. 2, art. 32 ust. 1 i 2 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej przez bezpodstawne nie zakwalifikowanie wydatków jako kosztów uzyskania przychodu, uznanie przychodów z umów leasingowych wyższych od osiągniętych pomimo braku kontraktowej podstawy do żądania świadczeń, nieuprawnione uznanie wymienionych niżej kwot jako tzw. przychodu z nieodpłatnego świadczenia, uznanie jako podstawy zobowiązania podatkowego danych wynikających z ksiąg podatkowych, uzupełnionych dowodami, pomimo nie uznania za dowód tych ksiąg jako prowadzonych nierzetelnie lub w sposób wadliwy.

Uzasadniając skargę podatniczka twierdziła co następuje:

1.wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatku w kwocie [...]zł z tytułu poniesionych przez skarżącą opłat na ubezpieczenie OC oraz AC/NW autobusu [...], dokonano w wyniku zastosowania błędnej interpretacji art.22 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Związek między poniesionym kosztem, a uzyskanym przychodem w niniejszej sprawie tkwi w relacji pomiędzy możliwością prawidłowego wykonania umowy leasingu, a ryzykiem utraty pojazdu. Żaden przepis prawa podatkowego nie uzależnia bezpośrednio możliwości powstania kosztów uzyskania przychodów od istnienia odpowiednich pozycji kalkulacyjnych czynszu w umowie leasingowej,

2. wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków na ubezpieczenie pojazdów oddanych na podstawie umów leasingowych do odpłatnego używania przedsiębiorstwu "A" R. J. jest wynikiem niezasadnego zakwestionowanie wartości dowodowej aneksów, których postanowienia zmieniały uprzednio zawarte warunki umowy, bowiem żaden przepis nie zakazuje takiego ukształtowania aneksu do umowy, by modyfikował wszystkie dotychczasowe postanowienia umowy,

3) wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących zakupu benzyny do samochodu stanowiącego własność pracownika zatrudnionego przez stronę narusza art.23 ust.l pkt 36 lit.a ustawy podatkowej bo nie wynika z niego, aby wskazane w nim wyliczenie obejmowało sytuację, w której pracownik nie przebywa na delegacji służbowej, lecz zgodził się na wykonanie pracy poza miejscem zamieszkania pod warunkiem pokrycia przez pracodawcę kosztów uzyskania przychodów,

4) nie zakwalifikowanie do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dwóch pawilonów handlowych nie może wynikać z nie ustalenia przez organy podatkowe - rzeczywistego istnienia leasingodawcy wskazanego w umowie, Skarżąca nie może ponosić negatywnych skutków rozwiązania umów leasingowych z winy leasingobiorcy, gdyż nie pozwala na to celowościowa wykładnia art.22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

5) bezpodstawnie nie uznano za koszty uzyskania przychodów wydatków na naprawę samochodu oddanego w leasing bowiem organ odwoławczy nie dokonał należytej weryfikacji materiału dowodowego, pomijając sugestie strony, iż naprawy samochodów mogą być wynikiem wady, za którą odpowiedzialność ponosi leasingodawca, a której usunięcie nie stanowi naprawy w związku z bieżącą eksploatacją. Organ podatkowy wywodząc z tego faktu niekorzystne dla podatnika skutki prawne winien je należycie udowodnić,

6) bezpodstawnie ustalono przychód z nieodpłatnego świadczenia w związku z zaciągniętymi na działalność gospodarczą kredytami bankowymi. Organy podatkowe nie udowodniły, iż skarżąca otrzymała nieodpłatne świadczenie, że korzystała z tych pieniędzy nieodpłatnie. Fakt, że strona skarżąca nie zapłaciła odsetek oznacza jedynie zmniejszenie kosztów działalności jej przedsiębiorstwa. Nie nastąpiło przysporzenie majątkowe w kwocie określonej przez organ odwoławczy tj. w kwocie [...]zł, a przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje jedynie wówczas, gdy to przysporzenie ma miejsce. Odsetki od wykorzystanych w działalności gospodarczej kwot stanowią koszty uzyskania przychodu w momencie ich uiszczenia, tak więc skarżąca nie mogła księgować w koszty odsetek wymagalnych, ale nie uiszczonych w 2000r. Ponadto przy naliczeniu nieodpłatnego świadczenia organy podatkowe przyjęły stopę procentową na poziomie 20%, wskazując ją jako najniższą, a faktycznie najniższa stopa procentowa w tym roku wynosiła 17%, co skarżąca przedstawiła w piśmie z dnia [...]2004r.

7) bezpodstawnie zwiększono przychody z tytułu należnych rat leasingowych, gdyż w praktyce spełnienie określonego przez strony świadczenia następuje w momencie faktycznego otrzymania przez stronę przychodu; momenty spełnienia świadczenia i otrzymania przychodu są tożsame,

8) naruszono art.23 § 2 O.p. poprzez odstąpienie od oszacowania postawy opodatkowania, mimo iż księgi podatkowe prowadzone przez stronę zostały uznane przez organy podatkowe za nierzetelnie. Norma prawna zakazująca takiego sposobu określenia podstawy opodatkowania wynika z przepisów o dowodach w postępowaniu podatkowym zawartym w rozdziale 11 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny oddala skargę, jako bezzasadną. Powody.

Nieskutecznie podatniczka zarzuca naruszenie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ze wskazaniem na bezpodstawność wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów poniesione przez nią wydatki w kwocie [...]zł dotyczące autobusu [...], w okresie od [...]2000r. z tytułu opłat na ubezpieczenie OC oraz w okresie od [...]2000r. na ubezpieczenie AC/NW.

Dnia [...]1999r. podatniczka zawarła umowa zgodnie, z którą autobus ten został oddany do używania na okres 36 miesięcy K.F. prowadzącemu firmę "B" w O. W takiej sytuacji, na tle tej umowy, wydatki poniesione przez leasingodawcę) nie były związane z osiągniętym przychodem podatniczki z pozarolniczej działalności gospodarczej i nie podlegały zakwalifikowaniu do kosztów uzyskania przychodów. Stanowiłyby one koszty uzyskania przychodu, o ile skarżąca dokonałaby refakturowania tych wydatków i wykazałaby z tego tytułu przychód z działalności gospodarczej. Spełniłoby to treść umów i nie powodowałoby zaniżenia podstawy opodatkowania.

Nietrafny jest także zarzut w kwestii wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków w łącznej kwocie [...]zł poniesionych przez leasingodawcę na ubezpieczenie pojazdów oddanych na podstawie umów leasingowych do odpłatnego używania firmie "A" R. J. Z treści aneksów wynika, iż strony zmieniły uprzednio zawarte postanowienia określone w § 5 ust.2 i § 7 ust.7 umów leasingowych. Jednakże aneksy te nie zostały okazane w toku kontroli ale dopiero po doręczeniu protokołu z kontroli. Zasadne były wątpliwości organów podatkowych, iż zostały sporządzone na potrzeby postępowania podatkowego. Nie zwierają daty sporządzenia, ani też nie wskazują na datę wejścia w życie tych postanowień. Zmienione aneksami umowy nie mogły wejść w życie w dacie zawarcia umów leasingowych. Umowy leasingowych uzyskane podczas kontroli wiarygodnie wskazują, że ponoszenia opłat ubezpieczeniowychzobowiązany był leasingobiorca, a zatem wydatki te chociaż poniesione faktycznie przez leasingodawcę nie pozostają w związku z uzyskanym przychodem podatniczki.

Nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut kwestionujący wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących zakupu benzyny do samochodu stanowiącego własność pracownika zatrudnionego przez podatniczkę.

Pomimo, że wydatki na zakup paliwa do samochodu pracownika były w całości odnoszone w ciężar kosztów uzyskania przychodów, to podróż służbowa pracownika nie była udokumentowana delegacją służbową. Brak podstaw by wydatki na zakup paliwa do samochodu stanowiącego własność pracownika, bez udokumentowania delegacją służbową, mogły stanowić koszt uzyskania przychodów (art. 23 ust. l pkt 36 lit.a ustawy podatkowej). Dokument ten ma podstawowe znaczenie skoro wskazuje czas, miejsce i cel odbycia podróży służbowej oraz środek transportu, który pracownik ma wykorzystać w celu odbycia podróży służbowej. Organy podatkowe nie otrzymały od podatniczki ewidencji przebiegu pojazdu (art.23 ust.5 tej ustawy).

Nie jest także zasadny zarzut przeciwko niezakwalifikowaniu do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych z pawilonów handlowych.

Podatniczka na podstawie umowy leasingowej z dnia [...]1999r. skarżąca oddała do odpłatnego używania pawilon handlowy firmie "N" w G., a na podstawie umowy leasingowej z dnia [...]1999r. pawilon handlowy do odpłatnego używania firmie "O" M.C. w P. Pawilony nie zostały podatniczce zwrócone, która pomimo to odnotowała w ewidencji środków trwałych, że zostały zlikwidowane. Mimo licznych wezwań organu I instancji, podatniczka nie przedłożyła żadnych dowodów wyjaśniających, co się naprawdę stało z pawilonami, gdzie się znajdują, komu i do czego służą. Starania organów podatkowych, by inne urzędy skarbowe przeprowadziły czynności sprawdzające u wskazanego w umowie leasingobiorcy, zakończyły się niepowodzeniem. Podatniczka zachowywała się biernie, nie wskazując miejsca i podmiotu używającego jej pawilonów. Nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających związek przyczynowy pomiędzy oznaczonymi wydatkami a uzyskanym przychodem, jeżeli argumentów w tym zakresie nie dostarczył sam podatnik, a z ustaleń organów wynikają wnioski przeciwne do ogólnie sformułowanych twierdzeń podatnika (wyroku NSA z dnia 11.12.1996r. I SA/Ka 2015/95 niepubl.). Nie są przeto w tym kontekście sprzeczne z zasadami doświadczenia, domniemania, że nie można wykluczyć pawilony są używane odpłatnie, bądź nieodpłatnie przez podmioty, których podatniczka nie ujawnia, albo zostały sprzedane bez wykazania tej transakcji dla celów podatkowych. Nie budzi przeto zastrzeżeń, że w związku z powyższym podatniczka w 2000r. z tych umów nie osiągnęła przychodów i w myśl art.22 ust. 1 ustawy podatkowej, nie było podstaw by zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów naliczonych odpisów amortyzacyjnych.

Bezzasadny jest zarzut w kwestii nieuznania przez organy podatkowe za koszty uzyskania przychodów wydatków na naprawę samochodu oddanego w leasing wynikającej z faktury VAT z dnia [...]2000r. wystawionej przez firmę "P"- W.B.

Z treści wszystkich umów leasingowych zawieranych przez podatniczkę wynika, iż leasingobiorcy byli zobowiązani do dokonywania okresowych przeglądów i konserwacji, a także wszelkich napraw przedmiotu leasingu. Wydatki nie były wkalkulowywane do obliczenia należnych skarżącej rat leasingowych. Podatniczka nie przedłożyła dowodów świadczących, iż była wzywana przez któregoś z leasingobiorców do usunięcia wady samochodu oddanego do odpłatnego używania. To na podatniczce, a nie na organie podatkowym spoczywał ciężar dowodu, że ponosiła koszy napraw i że istniała po temu podstawa prawna. Ciężar dowodu działania w określonym celu spoczywa na podatniku (por. wyrok NSA z 14.10.1999r. III SA 7548/98 niepubl.). Trafna jest argumentacja, że skoro podatniczka w działalności gospodarczej nie wykorzystywaniu własnych środków transportowych: wszystkie oddawane były do odpłatnego, bądź też nieodpłatnego używania, to wszelkie przypadki naprawy środków transportu musiały być negocjowane z biorącymi je do używania. W tej sytuacji brak dowodów napraw będących następstwem wad pojazdów, za które odpowiedzialność ponosił leasingodawca uprawniał organy podatkowe do oparcia się na dostępnych umowach. Na tej podstawie zasadnie przyjęły organy podatkowe, że brak jest związku omawianego wydatku z osiągniętym przez podatniczkę przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Bezpodstawny jest zarzut podatniczki, że organy podatkowe nie udowodniły, iż podatniczka otrzymała nieodpłatne świadczenie oraz że korzystała z uzyskanych od synów pieniędzy nieodpłatnie.

Podatniczka za pośrednictwem konta bankowego firmy "G"- D. J. o nr [...]-[...]-[...]-[...] w PKO BP dokonała w 2000r. spłaty zadłużenia kredytowego w łącznej kwocie [...]zł, na którą to kwotę składały się raty kredytu w wysokości [...]zł, odsetki w wysokości [...]zł (stanowiące koszty uzyskania przychodów) oraz odsetki w kwocie [...]zł (nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów). Tymczasem w latach 1999-2000 podatniczka w zeznaniach rocznych dla celów podatkowych wykazywała stratę z omawianego źródła przychodów. Zatem prawidłowo organy podatkowe poszukiwały odpowiedzi na pytanie o źródła finansowania spłaty kredytów bankowych. Okazało się, że kredyty podatniczki z dnia [...]1998r. oraz z dnia [...]1998r. były poręczane przez synów i męża tj. M. J., R. J. i T. J. Osoby te spłaciły zadłużenia podatniczki, chociaż żaden z banków nie wszczął egzekucji. Organ odwoławczy dociekał (nie stał temu na przeszkodzie art.881 k.c.) czy w istocie poręczyciele byli zmuszeni do zapłaty i zwrócił o wyjaśnienie, czy kredyty spłacane były terminowo, czy podatniczka miała trudności w spłacie kredytu, czy zawierała ugody z kredytodawcami, czy banki dokonywały zabezpieczenia lub dochodziły wierzytelności w inny sposób, czy poręczyciele otrzymywali pisemne informacje lub monity o powstałych zaległościach kredytowych, czy banki z powołaniem się na umowy poręczenia, domagały się od poręczycieli spłaty kredytów. Odpowiadając na te pytania podatniczka wyjaśniła, że kredyty z dnia [...]1998r.oraz z dnia [...]1998r. zostały spłacone w całości i żaden z banków nie wszczął egzekucji.

W tych warunkach nie budzi zastrzeżeń przyjęcie przez organy podatkowe konstrukcji nieodpłatnego świadczenia. Według art.876 k.c. poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie jedynie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał. Podatniczka korzystając nieodpłatnie z środków finansowych T. J. i R. J. (a więc z wyłączeniem męża T. J.) niewątpliwie uzyskała korzyści finansowe, gdyż w przeciwnym wypadku musiałaby zaciągnąć oprocentowane pożyczki lub kredyty bankowe. Stan faktyczny wyczerpuje dyspozycję art.14 ust.2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rodząc obowiązek ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia uznawanego za przychód z działalności gospodarczej. Ponieważ podatniczka pozostaje z mężem w ustawowej wspólności majątkowej, zasadnie organ odwoławczy zasadnie zreformował w tym zakresie rozstrzygnięcie, odstępując od naliczenia nieodpłatnego świadczenia od środków pieniężnych uzyskanych od męża.

Naliczenie nieodpłatnego świadczenia następuje przy zastosowaniu najniższego oprocentowania stosowanego przez banki udzielające podatniczce kredytów, tj. w wysokości 20%. Sposób naliczenia przez organ odwoławczy wartości nieodpłatnego świadczenia na kwotę [...]zł nie budzi wątpliwości co do poprawności matematycznej. Zastosowanie oprocentowania w wysokości 20% odpowiada wskazaniu powołanego przepisu, że za podstawę wyceny świadczenia służą ceny rynkowe stosowane w danej miejscowości. Wprawdzie podatniczka już po zakończeniu postępowania odwoławczego, wskazała na oprocentowanie w wysokości 17%, ale stosowane przez Narodowy Bank Polski, wobec czego nie mogło to mieć wpływu na rozstrzygnięcie sądu.

Nie jest zasadny również zarzut bezpodstawnego zwiększenia przychodów z tytułu należnych rat leasingowych.

Na tle odnośnych umów należy stwierdzić, iż przychód z działalności gospodarczej nie powstaje w momencie faktycznego otrzymania, lecz w momencie spełnienia określonego przez strony świadczenia lub wykonania usługi (art.14 ust.1 ustawy) i bez znaczenia pozostaje fakt ich rzeczywistej zapłaty. Brak podstaw do przyjęcia tezy, że źródłem przychodu jest realizacja umowy leasingowej, a nie jej egzystencja, bowiem dopóki przedmioty leasingu są używane przez leasingobiorców, dopóty leasingodawcy przypadają określone umową należności. Podatniczka jako leasingodawca oddawała do odpłatnego używania na ściśle określony okres stanowiące jej własność środki trwałe za co należały się jej jako leasingodawcy kwoty wynikające z postanowień zawartych umów.

Pozbawiony racji jest zarzut naruszenia art. 23 § 2 O.p. w brzmieniu obowiązującym w 2000r. poprzez odstąpienie od oszacowania postawy opodatkowania, mimo iż księgi podatkowe prowadzone przez skarżącą zostały uznane przez organy podatkowe za nierzetelnie.

Na mocy powołanego przepisu w brzmieniu obowiązującym od dnia 1.01.2003r. organ podatkowy ma prawo odstąpić od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwolą na określenie podstawy opodatkowania. Takie działanie możliwe jest w przypadku braku dokumentacji podatkowej, bądź też w sytuacji podważenia jej wiarygodności dowodowej. W osądzanej sprawie określenie podstawy opodatkowania nastąpiło na podstawie danych dostępnych z ksiąg podatkowych uzupełnionych materiałem dowodowym. Nawet postępowania podatkowe będące w toku poddane zostały przepisom znowelizowanej ustawy od 1.01.2003r. za wyjątkiem trybów nadzwyczajnych (art.22 § 2 i art.24 § 1), odwołań (art.23) i będących w toku kontroli (art.25 § 1). Zgodnie bowiem z art. 22 § 1 ustawy z dnia 12.09.2002r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz.1387) do spraw wszczętych a niezakończonych przez organy podatkowe pierwszej instancji przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art.1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą z zastrzeżeniem § 2. Według tej zasady organy podatkowe określiły podstawy opodatkowania w sposób wręcz zgodny z rzeczywistością. Stosowanie do jakiejkolwiek z metod szacowania byłoby niewłaściwe.

Nieuzasadnione są także zarzuty dotyczące naruszenia art. 2 w zw. z art. 8 ust. 2, art. 32 ust. 1 i 2 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, a także zasad prawdy obiektywnej (art.122 O.p.), zaufania do organów podatkowych (art.121 § 1 i § 2 O.p.) oraz kompletności materiału dowodowego oraz swobodnej oceny dowodów (art.187 § 1 i art. 191 O.p.).

Realizując nakaz dociekania prawdy obiektywnej organy podatkowe sięgały do dokumentów źródłowych, zwracały się do innych organów skarbowych o informacje i o wykonanie czynności dowodowych, występowały do poręczycieli o informacje w kwestii spłaty kredytów, do podatniczki z wezwaniami o udostępnienie dokumentów, o udzielenie odpowiedzi na dociekliwe pytania w kwestiach mogących mieć wpływ na wynik sprawy. Podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a także w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Stanowisko organów podatkowych uznać należy za prawidłowe, bowiem mieści się w przysługującej tym organom sferze swobodnej oceny dowodów. W osądzanej sprawie odrzucenie zarzutów podatniczki zostało logicznie i przekonywająco uzasadnione. Organy podatkowe czyniły także zadość zasadzie zaufania do ich działania.

Z tych powodów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł sąd jak w sentencji wyroku.

/-/ M. Jaśniewicz /-/ S. Zapalska /-/ W. Zygmont