Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 653/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2016-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Celne prawo
Podatek akcyzowy
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej~Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 56 ust. 5 i 6, art. 77
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 33, art. 35
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2009 nr 324 poz 23 art. 41, art. 107-110, art. 126
law: Rozporządzenie Rady (WE) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych (wersja ujednolicona).

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło, Sędziowie sędzia WSA Wiesława Pierechod (sprawozdawca), sędzia WSA Przemysław Krzykowski, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 7 grudnia 2016r. sprawy ze skargi T. J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie stwierdzenia powstania długu celnego, określenia kwoty cła, podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oraz opłaty paliwowej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia "[...]" stwierdził w stosunku do T. J. (dalej jako strona, skarżący) powstanie długu celnego i określił kwotę cła w wysokości 426 zł, kotwę podatku akcyzowego w wysokości 12.333 zł, kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 9.559 zł oraz kwotę opłaty paliwowej w wysokości 1.930 zł, w związku z wprowadzaniem na obszar celny Unii Europejskiej 3.110 l benzyny w pojeździe marki "[...]" o numerze rejestracyjnym "[...]" oraz 6.210 l oleju napędowego w pojeździe marki "[...]" o numerze rejestracyjnym "[...]".

Z powyższej decyzji wynika, że w dniach 3, 8, 12, 15, 18, 21, 30 stycznia 2014r., 3, 6, 10, 13, 16, 20, 24, 27 lutego 2014r., 4,9, 13, 16, 19,23,26,30 marca 2014r., 2, 6, 9, 12, 15, 18,22,25,29 kwietnia 2014r., 2, 5, 8,12,15,18,21,24,27,30 maja 2014r., 3, 6, 9,12,16,20,23,26,29 czerwca 2014r., 3,6,10,13,16,19,22,26, 29 lipca 2014r., 1,5,8,11,14,18, 22, 25, 29 sierpnia 2014r., 1, 4, 8, 11, 15, 19, 22, 26, 29 września 2014r., 3, 7, 11, 15, 18, 22, 25, 29 października 2014r., 5, 8, 12, 21, 24, 29 listopada 2014r., 7, 12, 19 grudnia 2014r. - łącznie 95 razy, podróżny, przekraczając przejście graniczne w "[...]" pojazdami marki "[...]" o numerach rejestracyjnych "[...]" i "[...]" zadeklarował przywóz 3.110 I benzyny i 6.210 I oleju napędowego (łącznie 9 320 I paliwa).

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w wyniku analizy częstotliwości przekraczania granicy Unii Europejskiej w systemie informatycznym odpraw celnych, stwierdzono, że strona dokonuje przewozów paliwa z dużą częstotliwością i w ilości przekraczającej zwykłe potrzeby gospodarstwa domowego. W związku z powyższym organ stwierdził, że przywóz paliwa miał charakter handlowy oraz jego wykorzystanie naruszyło przepisy celne i podatkowe.

W odwołaniu od decyzji strona podniosła, że została błędnie pouczona o ośrodkach zaskarżenia, co powinno być powodem uznania zaskarżonej decyzji jako nieważnej. W pouczeniu jako organ, za pośrednictwem którego należy wnieść odwołanie do Dyrektora Izby Celnej wskazano Naczelnika Urzędu Celnego, gdy w przedmiotowej sprawie właściwym organem jest Naczelnik Urzędu Celnego. Ponadto organ nie udowodnił, że przywiezione na obszar celny Unii Europejskiej paliwo nie zostało wykorzystane na potrzeby licznej rodziny strony, kto zużył to paliwo i na jaki cel, nie udowodnił ile w rzeczywistości paliwa zostało przez stronę zużyte we wskazanym okresie. Decyzja została wydana na podstawie domniemań, nie potwierdzonych materiałem dowodowym. W tak ważnej sprawie nie można posługiwać się danymi Głównego Urzędu Statystycznego. Zarzut musi być konkretny, szczegółowo udowodniony, a nie oparty na danych statystycznych. Nie do przyjęcia jest twierdzenie, że przywóz z Rosji ma charakter handlowy wyłącznie na podstawie częstotliwości podróży i czasu przebywania w Rosji.

Decyzją z dnia "[...]", nr "[...]" Dyrektor Izby Celnej uchylił w całości zaskarżoną decyzję i stwierdził powstanie długu celnego wobec towaru w postaci benzyny oraz określił należności celne i podatkowe, stwierdził powstanie długu celnego wobec towaru w postaci oleju napędowego oraz określił należności celne i podatkowe oraz wezwał do uiszczenia należności celnych w łącznej kwocie 426 zł, podatku akcyzowego w łącznej kwocie 12.333 zł, opłaty paliwowej w łącznej kwocie 1.930 zł, podatku od towarów i usług w łącznej kwocie 9.516 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy zauważył, że odwołanie co do zasady nie zasługuje na uwzględnienie.

Organ odwoławczy powołał się na treść przepisów prawa krajowego i wspólnotowego, m.in.:

- art. 41, art. 107, art. 125 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz.Urz. WE L 324 z dnia 10.12.2009r. ze zm.),

- art. 4, art. 5, art. 6 dyrektywy Rady 2007/74/WE z dnia 20 grudnia 2007r. w sprawie zwolnienia towarów przywożonych przez osoby podróżujące z państw trzecich z podatku od wartości dodanej i akcyzy (Dz.Urz. UE L z 2007r. nr 346, str. 6),

- art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 56, art. 77 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.),

- art. 10 ust. 2, art. 13 ust. 2, art. 33, art. 35 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2014r., poz. 752 ze zm.).

Wskazując, że z łącznego odczytywania art. 56 i art. 77 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 41 i art. 107 -110 rozporządzenia nr 1186/2009 wynika, że paliwo wwożone przez podróżnych, jako bagaż osobisty, korzysta ze zwolnienia od należności celno- podatkowych, gdy przywóz nie ma charakteru handlowego, paliwo znajduje się w standardowym zbiorniku pojazdu, a jego ilość nie przekracza łącznie 200 I, plus10 I w kanistrze. Ponadto, o ile spełniony jest warunek niehandlowego charakteru wwozu paliwa, zwolnienie jest obwarowane dalszymi warunkami, określonymi odpowiednio: w art. 110 ust. 1 rozporządzenia nr 1186/2009, art.77 ust. 3 ustawy VAT, art. 33 ust. 5 w związku z art. 35 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym. Ich niedotrzymanie powoduje skutki wskazane odpowiednio w art. 110 ust. 2 rozporządzenia nr 1186/2009, wart. 77 ust. 4 ustawy VAT i wart. 33 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym.

W ocenie Dyrektora zwolnienie, o którym mowa w art. 41 rozporządzenia

(jeśli chodzi o tę część bagażu osobistego, która obejmuje paliwa) ma węższy, niż

wynikający z art. 107, zakres przedmiotowy. Zakres ten limitowany jest z jednej strony

okazjonalnością przywozu a z drugiej prywatnym, osobistym przeznaczeniem paliwa.

W obecnym kształcie rozporządzenia nr 1186/2009 zwolnienie paliw od należności celnych przywozowych, jakkolwiek zasadniczo ma charakter generalny i wymaga stosowania we wszystkich sytuacjach przewidzianych w art. 107 rozporządzenia, to jednak doznaje ograniczenia wówczas, gdy paliwo to jest przywożone stanowiąc bagaż osobisty podróżnego, a przywóz ten ma charakter handlowy.

W oparciu o art. 41 rozporządzenia nr 1186/2009 Dyrektor wskazał, że skoro towar w postaci paliwa przewożonego w standardowym zbiorniku pojazdu, stanowiący bagaż podróżnego przyjeżdżającego z kraju trzeciego, może być zwolniony z należności celnych przywozowych, jeżeli jest zwolniony z podatku od wartości dodanej (VAT) na mocy przepisów prawa krajowego, to zwolnienie tegoż paliwa z należności celnych przywozowych może nastąpić wyłącznie po spełnieniu łącznie następujących warunków:

1. paliwo ma charakter niehandlowy, czyli:

a) przywożone jest okazjonalnie;

b) obejmuje paliwo wyłącznie na własny użytek podróżnych lub ich rodzin

lub towary przeznaczone na prezenty,

2. paliwo będzie wykorzystywane wyłącznie przez środek transportu, w którym

zostało przywiezione,

3. paliwo nie zostanie usunięte z tego środka transportu ani nie będzie

składowane, chyba że jest to konieczne w przypadku jego naprawy,

4. paliwo nie zostanie odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę

korzystającą ze zwolnienia.

Tylko spełnienie wszystkich wymienionych powyżej warunków umożliwia zastosowanie zwolnienia z należności przywozowych w odniesieniu do paliwa przewożonego w standardowych zbiornikach przez podróżnych powracających z państw trzecich. Zatem do zastosowania zwolnień z należności celnych przywozowych wobec importowanego paliwa nie jest wystarczające aby paliwo przewożone było w zbiorniku standardowym, dodatkowo paliwo musi spełniać szereg ww. warunków.

Odnosząc się do pojęcia "towarów pozbawionych charakteru handlowego" zdefiniowanego w art. 1 pkt 6 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/1993 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. stanowiącego, że "towary pozbawione charakteru handlowego" oznaczają: towary, których objęcie daną procedurą celną ma charakter sporadyczny i których rodzaj i ilość wskazują, że są przeznaczone do użytku prywatnego, osobistego lub rodzinnego ich odbiorców lub osób je przewożących, bądź też które są wyraźnie przeznaczone na upominki. Organ odwoławczy wskazał, że definicja ta nie uzależnia charakteru handlowego towaru od tego, że

musi on być przedmiotem handlu, czy sprzedaży. Dzięki temu umożliwia dokonanie

oceny charakteru tegoż towaru wyłącznie na podstawie analizy zgłoszeń celnych bez

konieczności odwoływania się do działań operacyjnych dowodzących bezpośrednio

usuwanie paliwa z pojazdu, w którym zostało przywiezione, czy też handlowanie tym

paliwem. Już sam fakt wystąpienia charakteru handlowego towaru, zgodnie

z powyższą definicją zobowiązuje importera/podróżnego do uiszczenia określonych

należności.

Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Celnej wskazał, że zwolnienie celne stosowane jest warunkowo, takim warunkiem jest właśnie niehandlowy charakter towaru.

Ustawodawca nie zdefiniował terminu okazjonalności. Wobec czego uzasadnione było odniesienie się Naczelnika Urzędu Celnego do definicji słownikowej, dodatkowo organ odwoławczy porównał również inne niż polska wersje językowe art. 6 lit. a dyrektywy 2007/74/WE i przyjął, że przywóz odbywający się okazjonalnie oznacza, iż nie jest on powtarzany w sposób ciągły, czy częsty. Okazjonalny przywóz towarów w bagażu podróżnego będzie miał miejsce, gdy przejazdy odbywają się sporadycznie, których częstotliwość, jak i łączna ilość w dłuższym okresie, nie wskazują na charakter handlowy. Nie ulega jednak wątpliwości, iż określenie to ma charakter ocenny. Kwestia, czy przywóz ma charakter niehandlowy, okazjonalny musi być rozpatrywana dla każdego przypadku indywidualnie, na podstawie ogólnej oceny okoliczności, z uwzględnieniem ilości i charakteru przywozu, częstotliwości przywozu takich samych produktów przez danego podróżnego.

Tym samym, analizując przepisy prawa określające warunki zwolnienia z należności przywozowych w powiązaniu z definicją słownikową słowa "okazjonalny", Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż przywozy paliwa dokonane przez stronę w okresach objętych zaskarżoną decyzją nie mogą zostać zakwalifikowane, jako przywozy o charakterze niehandlowym. Kwestia, czy przywożone paliwo miało charakter handlowy została zbadana w świetle wszelkich okoliczności sprawy. Mając na uwadze wyrok TSUE C-99/00 z dnia 4.06.2002r. uwzględniono rodzaj importowanego dobra jego ilość, częstotliwość, z jaką towar był sprowadzany, a także styl życia i zwyczajów podróżującego oraz jego środowiska rodzinnego.

Opierając się na raporcie wygenerowanym z systemu SOC-O (System Odpraw

Celnych Osobowych) organ celny dokonał analizy częstotliwości przekraczania przez

stronę granicy Unii Europejskiej w 2014 roku. Organ stwierdził, iż strona przekraczała regularnie granicę RP przez przejście graniczne w "[...]", od 7 do 10 razy w ciągu miesiąca, deklarując jednorazowo przywóz paliwa w ilości od 70 do 110 l (średnio od 290 do 970 I na miesiąc). W 2014r. strona 95 razy zadeklarowała przywóz paliwa na obszar celny Unii Europejskiej w łącznej ilości 9 320 I. Ponadto w 2014r. strona zadeklarowała przywóz 3800 sztuk papierosów (190 paczek po 20 szt. w paczce) o szacunkowej wartości 475 zł oraz 94 I alkoholu o mocy powyżej 22% o szacunkowej wartości 1880 zł, jednak nie jest to przedmiotem niniejszego postępowania. Przyjmując średnią cenę paliwa w Rosji, w 2014r., na poziomie około 2,50 zł za 1 I, na zakup samego paliwa w Rosji strona wydawała miesięcznie (średnio) około 1 940 zł (776 I x 2,50 zł), nie biorąc pod uwagę zakupu innych towarów akcyzowych (papierosy, alkohol). W całym 2014r., na zakup łącznie 9 320 I paliwa, strona wydała 23.300 zł. Z danych uzyskanych z Urzędu Skarbowego wynika, iż w 2013r. wraz z żoną uzyskała dochód w wysokości około 33 000 zł. Tymczasem, zgodnie z danymi Głównego Urzędu Statystycznego średnie roczne wydatki na paliwo gospodarstwa domowego użytkującego samochód/samochody wynoszą 5.646 zł. Podkreślono, iż na koszty eksploatacyjne pojazdu, poza kosztem zakupu paliwa, składają się dodatkowo koszty związane z przeglądami technicznymi, ubezpieczeniem pojazdu oraz naprawami. Intensywna eksploatacja samochodu pociąga za sobą konieczność częstej wymiany zużywających się części samochodowych takich jak np. filtr powietrza, filtr paliwa, pasek rozrządu itp. Ponadto, zgodnie z informacją podaną przez stronę, średnie zużycie paliwa w pojeździe o numerze rejestracyjnym "[...]" wynosiło 10 l/100 km, natomiast zużycie paliwa w pojeździe o numerze rejestracyjnym "[...]" wynosiło 8-9 l/100 km. Opierając się na ww. danych, 3.110 l benzyny wystarczyłoby na przejechanie około 31.100 km, a 6.210 I oleju napędowego wystarczyłoby na pokonanie trasy o długości około 69.000 km w ciągu roku. Razem daje to trasę o długości około 100.100 km na rok (miesięcznie - około 8341 km, dziennie - około 274 km). Tymczasem z danych Głównego Urzędu Statystycznego, wynika, że średni przebieg roczny samochodów osobowych na benzynę bez instalacji LPG wynosi 11.097 km, średni przebieg roczny samochodów osobowych z instalacją LPG wynosi 12769 km, natomiast średni przebieg roczny samochodu na olej napędowy wynosi 14070 km. Średnie roczne zużycie paliwa na 1 pojazd wynosi, w przypadku pojazdów na benzynę – 821 l, w przypadku pojazdów na olej napędowy - 961 I.

Odnosząc się do zarzutu posłużenia się przez organ celny danymi statystycznymi,

organ drugiej instancji wskazał, że dane takie mają charakter poglądowy i miały

na celu zbadanie racjonalnego wykorzystania przywiezionego przez stronę paliwa.

Zestawiając dane opublikowane przez GUS z wielkością zużycia paliwa przez stronę można obiektywnie stwierdzić, że wielkości te dziesięciokrotnie przekraczają średnie zużycie paliwa przez przeciętne gospodarstwo domowe, tym samym nie można uznać, że była ona w stanie zużyć przywiezione paliwo.

Odwołujący się, w toku postępowania przed organem I instancji wyjaśnił, że pojazd o numerze rejestracyjnym "[...]" należy do żony, natomiast samochód o numerze rejestracyjnym "[...]" należy do niego. Z obu samochodów korzysta on i córka, następnie wskazał, że z pojazdów korzystał on i czworo dzieci. Żona nie korzystała z auta ponieważ nie ma prawa jazdy. Przywiezione na obszar celny Unii Europejskiej w 2014r. paliwo w ww. pojazdach zostało wykorzystane na codzienne dojazdy córki do pracy z "[...]" do "[...]" , około 125 km w jedną stronę (250 km w dwie strony) oraz na dojazdy strony na granicę (2 500 km) i przejażdżki po okolicy (1.500 km). Razem daje to 9.000 km. Miesięczny koszt zakupu paliwa w Rosji wynosił około 3.000 zł (jednorazowy wyjazd to koszt około 300 zł). Miesięczna emerytura strony wynosiła 2.000 zł, emerytura żony 1.000 zł. Oprócz tego 1.000 zł do wspólnego gospodarstwa dokładał syn. Za paliwo kupione w Rosji oraz pozostałe koszty związane z wymianą opon, oleju itp. 2.000 zł zwracała córka, która zarabiała około 3500 zł ( 2.500 zł netto). Do Rosji skarżący jeździł dla zabicia czasu, nie miał pracy, więc żeby nie siedzieć w domu to jeździł. Paliwo było dokupywane na terenie kraju.

Dyrektor Izby Celnej, na podstawie zebranego materiału dowodowego, wiedzy i posiadanego doświadczenia życiowego, nie dał wiary wyjaśnieniom strony odnośnie wykorzystania paliwa na terenie kraju. W jego ocenie są one niewiarygodne i nieracjonalne. Podniesiono, że miesięczny koszt zakupu paliwa wynosił około 1.940 zł, co koreluje z wyjaśnieniami córki, która zeznała, iż miesięcznie za paliwo i koszty eksploatacyjne pojazdu zwracała 2.000 zł. Przy czym zauważono, iż deklarowane zarobki córki wynosiły w 2014r. 2.500 zł netto. Po odliczeniu zwracanych stronie kosztów zakupu paliwa i częściowych kosztów związanych z eksploatacją pojazdu córce zostawałoby na życie 500 zł. Z punktu widzenia ekonomii wydaje się to nielogiczne i nieracjonalne, zważywszy na to, iż koszt wynajęcia mieszkania w miejscu pracy i opłaty za opiekę nad dzieckiem byłby dużo niższy, nie biorąc pod uwagę oszczędności czasu na dojazdy, które w obie strony, zgodnie z wyjaśnieniami, zajmowały do czterech godzin dziennie.

Organ ocenił, że zeznania strony z dnia "[...]" i z dnia "[...]" dotyczące osób korzystających w kraju z pojazdów, w których wprowadzono paliwo na obszar celny Unii Europejskiej nie są spójne. W dniu "[...]" strona twierdziła, iż z pojazdów korzystały dwie osoby, ona i córka A. J., podczas przesłuchania w dniu "[...]", że pięć osób, ona i czwórka dzieci. Przesłuchiwana córka również na początku twierdziła, iż nie mieszkała w "[...]", następnie po okazaniu przez organ celny dowodów to podważających, zmieniła zeznanie. I tak, ze znajdującego się w aktach sprawy, protokołu przesłuchania świadka wykroczenia z dnia "[...]", sporządzonego na okoliczność utraty tablic rejestracyjnych w pojeździe marki "[...]" o numerze rejestracyjnym "[...]", którego właścicielem jest pan T. F., wynika że mieszkała ona w "[...]" przy ul. "[...]" i użytkowała ww. pojazd.

Wyjaśnienia strony dotyczące godzin czasu pracy córki w firmie w "[...]" nie korelują z jej wyjaśnieniami. Według wyjaśnień strony, córka pracowała w firmie A w "[...]" w godzinach od 7 do 15, z domu wyjeżdżała około godziny piątej, a wracała około 17 -tej. Natomiast córka zeznała, iż z domu wyjeżdżała około godziny szóstej, aby w pracy być na ósmą, a wracała o godzinie 18-tej. Wskazano, iż córka pracowała w "[...]" w firmie A od kwietnia 2013r. do lipca 2014r., natomiast od końca lipca 2014r. pracowała w "[...]", oddalonych od "[...]" o 40 km. Pomimo zmiany miejsca pracy, położonego dużo bliżej od domu (o 85 km) zapotrzebowanie na paliwo nie zmniejszyło się. Strona tłumaczyła ten fakt przygotowaniami do wesela.

Organ celny przeanalizował przykładowo wybrane dane dotyczące godzin

wjazdów do RP i wyjazdów z RP strony. Z przeprowadzonej analizy wynika, że

w dniach 15.04.2014r. (wtorek), 18.04.2014r. (piątek), 03.06.2014r. (wtorek),

06.06.2014r. (piątek), 10.07.2014r. (czwartek) 13.07.2014r. pojazd o numerze

rejestracyjnym "[...]" nie mógł być wykorzystywany na dojazdy z "[...]" do

"[...]", ponieważ w tym czasie był na granicy. Wynika również, iż biorąc pod uwagę fakt zamontowania w przedmiotowym pojeździe instalacji LPG (według

wyjaśnień instalacja była sprawna), na której można przejechać około 300 km

(deklaracja strony), średnie zużycie paliwa w aucie (10 l/100 km) w kontekście

odległości potrzebnej na pokonanie trasy "[...]" - "[...]" i "[...]"-"[...]"

pokonywane na granicę i do "[...]", częstotliwość przejazdów strony przez

granicę była nieuzasadniona. Na 100 I wwiezionej benzyny można

pokonać trasę o długości 1 000 km plus dodatkowo 300 km na gazie. Wystarczyłoby to

na przejazd "[...]" - "[...]" (ok. 100 km), czterokrotny przejazd "[...]" -

"[...]" - "[...]" (4x250 km=1000 km), "[...]" - "[...]" (ok. 100 km). Dodatkowo strona przywoziła również paliwo w drugim pojeździe.

Z informacji zawartych na stronie internetowej Ministerstwa Spraw Wewnętrznych dotyczących stanu licznika przejechanych kilometrów zamontowanego w pojeździe o numerze rejestracyjnym "[...]", wynika iż na dzień 24.04.2015r. stan licznika wynosił 368.880 km. Organ celny podczas prowadzonego postępowania uzyskał z Okręgowej Stacji Kontroli Pojazdów zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym przedmiotowego pojazdu z dnia 22.04.2014r, zgodnie z którym w dniu badania, tj. 22.04.2014r. stan licznika wynosił 368.756 km. Z informacji podanych na ww. stronie oraz z zaświadczenia wynika, że badany pojazd w okresie od dnia 22.04.2014r. do dnia 24.04.2015r. przejechał trasę o długości 124 km, co jest nierealne, zważywszy iż tym pojazdem strona w 2014r. przekraczała przejście graniczne 63 razy (co daje trasę o długości 6.300 km). Biorąc pod uwagę powyższe, nasuwa się wniosek, iż licznik był zepsuty, został odłączony albo został przekręcony. W przypadku pojazdu o numerze rejestracyjnym "[...]", na wydruku z ww. strony znajduje się informacja dotycząca stanu licznika tylko na dzień 16.03.2015r. Organ odwoławczy wskazał, że nagminnie stwierdza się przypadki niesprawności liczników przebiegu pojazdów, odłączania ich lub uszkadzania. Dlatego nie można obdarzyć jednakowym walorem niepodważalności danych odnoszących się do ilości i rodzaju paliwa oraz danych dotyczących wskazań licznika kilometrów w pojazdach osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej. Z tego względu szczególnego znaczenia nabiera badanie niehandlowego charakteru przywożonego towaru.

Strona zarówno w trakcie postępowania przed organem pierwszej instancji, jak i w trakcie postępowania odwoławczego, nie przedstawiła dowodów które świadczyłyby o zużywaniu przez nią paliwa w ilości wielokrotnie przekraczającej normy przewidziane dla gospodarstwa domowego. W ocenie organu celnego strona nie wykazała w sposób wystarczający okoliczności uzasadniających tak duże zużycie paliwa.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego błędnego pouczenia, Dyrektor Izby

Celnej wskazał, że błędne pouczenie nie spowodowało szkody dla odwołującego, gdyż złożył on odwołanie zarówno do Naczelnika Urzędu Celnego, jak i Naczelnika Urzędu Celnego.

Powołując się na Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1931/2006 z dnia 20 grudnia 2006r. ustanawiające przepisy dotyczące małego ruchu granicznego na zewnętrznych granicach lądowych państw członkowskich i zmieniających postanowienia Konwencji z Schengen (Dz.Urz.UE L 2006 Nr 405, str. 1) definiujące mały ruch graniczny, Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że przekraczanie granic z Obwodem Kaliningradzkim w ramach małego ruchu granicznego nie może być wykorzystywane w celu omijania płacenia danin publicznoprawnych należnych w odniesieniu do przewożonych towarów, w tym na nieuprawnionym korzystaniu ze zwolnień celnych, co stanowiłoby nadużycie w zakresie obowiązujących przepisów celnych i podatkowych.

Podsumowując organ odwoławczy stwierdził, że przeprowadzone postępowanie wykazało, że ilość i częstotliwość przywozu paliwa przez stronę, z uwzględnieniem jej stylu życia, w tym możliwości spożytkowania zaimportowanego paliwa na potrzeby własne wskazuje na jego handlowy charakter.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej, organ I instancji, określając należności celno-podatkowe błędnie określił wysokość podatku od towarów i usług wobec oleju napędowego wprowadzonego przez stronę na obszar celny Unii Europejskiej w dniach 03.01.2014r., 12.01.2014r., 15.01.2015r., 18.01.2014r., 06.02.2014r., 10.02.2014r., 20.02.2014r., 24.02.2014r., 02.04.2014r., 09.04.2014r., 12.04.2014r., 22.04.2014r., 25.04.2014r., 02.05.2014r. 05.05.2014r., 09.06.2014r., 12.06.2014r., 16.06.2014r., 20.06.2014r., 23.06.2014r., 29.06.2014r., 03.07.2014r., 06.07.2014r., 16.07.2014r., 19.07.2014r., 22.07.2014r., 26.07.2014r., 11.09.2014r., 19.09.2014r., 26.09.2014r., 29.09.2014r., 03.10.2014r., 07.10.2014r., 15.10.2014r., 22.10.2014r., 29.10.2014r., 05.11.2014r., 21.11.2014r., 29.11.2014r., 12.12.2014r.,oraz błędnie określił wysokość kwoty cła i kwoty podatku od towarów i usług wobec benzyny wprowadzonej na obszar celny Unii Europejskiej przez stronę w dniach 06.04.2014r. i 03.06.2014r.

Powyższe błędy wynikły z błędnego przyjęcia najniższej ceny oleju napędowego i benzyny. Klasyfikacja taryfowa, wysokość stawki cła, podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług została określona przez organ pierwszej instancji prawidłowo.

Z uwagi na powyższe organ odwoławczy uchylił w całości zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji i orzekł w tym zakresie, co spowodowało w sumie niewielkie zmniejszenie wysokości należnego podatku VAT. Organ wskazał w decyzji stawki celne, najniższe ceny benzyny i oleju napędowego na terenie Federacji Rosyjskiej przyjęte za podstawę obliczania wartości celnej, kurs wymiany waluty, stawki podatku akcyzowego, podatku VAT i opłaty paliwowej zastosowane do obliczania zobowiązań.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Celnej T. J. wniósł o jej uchylenie, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania oraz o zobowiązanie organu do przedstawienia Sądowi wszystkich dowodów zgromadzonych w sprawie.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1. Rażące naruszenie norm proceduralnego prawa podatkowego zawierającego zasadę prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.), poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), rażące naruszenie zasady nakazującej organowi podatkowemu prawdy materialnej przez naruszenie obowiązku zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego w administracyjnej sprawie podatkowej (art. 187 O.p.) tj. niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności faktycznych w sprawie jak:

- pominięcie protokołu zapoznania się z aktami sprawy z dnia "[...]", w którym skarżący uściślił swoje zeznania poprzez wskazanie, iż przy każdorazowym wjeździe na terytorium Federacji Rosyjskiej w zbiornikach pojazdu na granicy pozostawało ok. 30 l. paliwa, zatem zatankowanie do pojazdu 100 l paliwa było niemożliwe,

- ustalenie ilości zakupionego przez skarżącego paliwa na 110 l (fabryczna pojemność zbiornika pojazdów, którymi skarżący przekraczał granicę), oraz kanistra 10 l, przy każdorazowym przekroczeniu granicy, bez uwzględnienia zeznań skarżącego, iż służby celne na granicy nie kontrolowały ilości wywożonego paliwa oraz, że przy każdorazowym przekroczeniu granicy do Federacji Rosyjskiej w zbiornikach pozostawało ok 30 l. paliw i na tej podstawie ustalenie ilości zakupionego paliwa, która jest zawyżona w ok 30 % od ilości paliwa faktycznie zakupionego przez skarżącego,

- brak odwodu potwierdzającego handel przez skarżącego zakupionym paliwem,

- brak odwodu potwierdzającego, że zakupione paliwo było przepompowywane ze zbiorników pojazdów do innych pojazdów,

2. Naruszenie art. 56 ust. 1, 5 i 6 ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię tego przepisu, w tym niewłaściwe jego zastosowanie wynikające z przyjęcia przez Dyrektora Izby Celnej, że przewozem, który obydwa się okazjonalnie jest przewóz dokonywany rzadko i sporadycznie.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że zgodnie z zeznaniami złożonymi przez niego głównym celem wyjazdów do Federacji Rosyjskiej były zakupy paliwa dokonywany na potrzeby licznej rodziny, zakupy związane ze zbliżającym się i planowanym weselem jego córki, podczas to których okazjonalnie dokonywał tankowania pojazdu, który do tego celu używał. Poinformował, że od miesiąca lutego do miesiąca grudnia 2015r. wyjazdy do Federacji Rosyjskiej miały miejsce tylko kilkakrotnie, zaś w roku 2016 skarżący nie był w Federacji Rosyjskiej ani razu. Organy celne wzięły pod uwagę tylko protokoły wjazdu z Federacji Rosyjskiej do Polski. Natomiast zużycie paliwa jak również określenie ilości zakupionego paliwa to różnica pomiędzy ilością paliwa przy wjeździe z Federacji Rosyjskiej do Polski i wyjeździe z Polski do Federacji Rosyjskiej. Skarżący na podstawie posiadanej wiedzy i doświadczenia w przekraczaniu granicy nie przypomina sobie przypadków, aby protokoły takie były sporządzane na okoliczność wyjazdu z Polski. Były tylko i wyłącznie sporządzane podczas wjazdu do Polski.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny dokonuje kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie do art.133§ 1i 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 poz. 718 ze zm.), zwanej dale w skrócie " p.p.s.a." sąd rozstrzyga na podstawie akt administracyjnych, w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną ( z zastrzeżeniem art.57 a).

W myśl art.145 § 1pkt.1 lit.a –c p.p.s.a sąd może uchylić zaskarżoną decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie przepisów dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Analiza akt sprawy nie dostarczyła podstaw do uwzględnienia skargi.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy kwestii zastosowania zwolnienia od należności celnych i podatkowych wwożonego z Rosji na obszar Polski (a w konsekwencji na obszar Unii Europejskiej) paliwa silnikowego do napędu pojazdów prywatnych oraz podmiotowego zakresu obciążenia należnościami celno - podatkowymi.

Jak zasadnie wskazał organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji generalną zasadą ustanowioną w przepisach prawa celnego jest zasada powszechności należności przywozowych, zgodnie z którą od każdego towaru przywożonego z terytorium państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty wymagane są należności przywozowe. Zwolnienie z tych należności stanowi wyjątek, który musi wprost wynikać z przepisów prawa. Podstawowym aktem prawnym ustanawiającym zwolnienia celne jest rozporządzenie Rady (EWG) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009r. ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. WE L 324 z dnia 10.12. 2009r.). Możliwość skorzystania ze zwolnień celnych w przypadku importu paliwa została zaś uregulowana w art. 41 i art. 107-110 tego rozporządzenia.

Podobnie możliwość skorzystania ze zwolnień podatkowych, jako sytuacja wyjątkowa, została uregulowana w art. 35 ustawy z dnia 16 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym oraz w art. 56 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

Kwestie powstania obowiązku zapłaty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług w związku z importem towarów uregulowane w powołanych przez organy celno-podatkowe przepisach ustaw podatkowych wiążą się z obowiązkami nałożonymi przepisami Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz przepisami unijnych aktów wykonawczych. Trzeba tu wskazać, że w myśl art.17 ust.1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnikami tego podatku są między innymi osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła. Natomiast w myśl art.13 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podatnikiem jest m. in. osoba fizyczna, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą. Z powyższego wynika, że w odniesieniu do towarów akcyzowych wprowadzonych na obszar celny Wspólnoty, podatnikami podatku akcyzowego (i opłaty paliwowej) oraz podatku VAT są te podmioty, które zostaną uznane za dłużników należności celnych według przepisów WKC.

Analiza systemowa aktów prawnych wskazuje, że istnieje korelacja pomiędzy uregulowaniami zawartymi w art. 41, art. 107 i art. 110 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009, a przepisami art. 56 ust. 5 (z zastrzeżeniem art.77) i ust. 6 ustawy o VAT i przepisami art. 35 ust.1 i ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym. Przepisy te ustalają zasady i warunki zwolnienia od należności publicznoprawnych paliw importowanych w standardowych zbiornikach pojazdów silnikowych, przy ich rozróżnieniu, jako używanych do celów transportu (działalności) oraz prywatnych.

W przypadku pojazdów prywatnych zwolnienie obwarowane jest przesłanką okazjonalnego charakteru przywozu paliwa, a poza tym ustalone są takie same warunki, określone odpowiednio: w art. 110 ust.1 rozporządzenia nr 1186/2009, art. 33 ust. 5 w związku z art. 35 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, a także art. 77 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Na mocy tych przepisów paliwo zwolnione z należności celnych i podatkowych nie może być wykorzystywane w pojazdach innych niż te, w których zostało przywiezione, ani nie może zostać usunięte z tych pojazdów i przechowywane, z wyjątkiem okresu niezbędnych napraw tych pojazdów, nie może też zostać odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia.

Naruszenie chociażby jednego z wymienionych zakazów powoduje skutki wskazane odpowiednio w art. 110 ust. 2 rozporządzenia nr 1186/2009, w art. 33 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym i w art. 77 ust. 4 ustawy o VAT, tj. obowiązek uiszczenia należności celnych przywozowych i podatkowych według wartości celnej towarów i stawek obowiązujących w dniu naruszenia.

Niewątpliwie towary wprowadzone na obszar celny Wspólnoty, zwolnione od należności celnych przywozowych pod określonymi warunkami podlegają dozorowi celnemu. Zgodnie z art. 4 pkt 13 WKC, przez "dozór celny" należy rozumieć ogólne działania prowadzone przez organy celne w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego oraz, w razie potrzeby, innych przepisów mających zastosowanie do towarów znajdujących się pod dozorem celnym. Art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009 wprost stanowi, iż "W przypadku, gdy niniejsze rozporządzenie określa, że zwolnienie stosuje się po spełnieniu pewnych warunków, osoba zainteresowana przedstawia właściwym organom dowody, że takie warunki zostały spełnione". Oznacza to, że organy celne są uprawnione i zobowiązane do kontroli przestrzegania warunków zwolnienia z należności przywozowych paliw wprowadzonych na obszar Wspólnoty w standardowych zbiornikach pojazdów prywatnych.

Podkreślić przy tym należy, że w prawie unijnym istnieje legalna definicja towarów pozbawionych charakteru handlowego. Według art. 1 pkt 6 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/1993 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny "towary pozbawione charakteru handlowego" oznaczają towary, których objęcie objęcie daną procedurą celną ma charakter sporadyczny i których rodzaj i ilość wskazują, że są przeznaczone do użytku prywatnego, osobistego lub rodzinnego ich odbiorców lub osób je przewożących bądź też, które są wyraźnie przeznaczone na upominki". Zatem sformułowanie "okazjonalnie" jako jeden z warunków "przywozu o charakterze niehandlowym", wymienionych w art. 56 ust.6 ustawy o VAT, nie może być inaczej rozumiane jak "sporadycznie" czyli rzadko, od czasu do czasu.

Zasadnie organy celne powołując przepisy prawa unijnego i krajowego, w szczególności zaś art. 56 ust 6 ustawy o VAT, zbadały w toku postępowania, czy w odniesieniu do przywozu przez skarżącego w 2014r. paliwa spełniony został warunek okazjonalności przywozu jak i warunek zużycia na własne potrzeby.

Słusznie Dyrektor Izby Celnej wskazał, że charakter niehandlowy mają przywozy sporadyczne, niewystępujące w sposób ciągły. Ocena czy przywóz ma charakter niehandlowy powinna być zaś dokonywana dla każdego przypadku indywidualnie z uwzględnieniem zwłaszcza ilości i charakteru przywozu, częstotliwości przywozu takich samych produktów przez danego podróżnego. Stwierdzenie handlowego charakteru przywozu paliwa w bagażu osobistym powoduje, że nie można objąć go zwolnieniem od podatku od towarów i usług, a w konsekwencji od należności celnych przywozowych, podobnie jak w sytuacji, gdy paliwo zostaje wykorzystane z naruszeniem art. 110 rozporządzenia nr 1186/2009.

Skarżący w toku postępowania nie uwiarygodnił przyczyn uzasadniających konieczność częstego przekraczania granicy, ani tak dużego zapotrzebowania na paliwo. Należy podkreślić, że w sprawach obowiązków określonych przepisami prawa celnego oraz prawa podatkowego, zakres postępowania celnego i podatkowego prowadzonego według reguł i zasad określonych przepisami zawartymi w Dziale IV Ordynacji podatkowej determinowany jest normami prawa materialnego. Dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, organy celno-podatkowe powinny w pierwszej kolejności ustalić, jakie fakty są istotne z punktu widzenia przepisów prawa materialnego, mających w sprawie zastosowanie. Do organów należy rozważenie, jakie dowody będą konieczne dla ustalenia owych istotnych faktów, a następnie przeprowadzenie tych dowodów z urzędu, a także na wniosek strony. Zasadnicze znaczenie w sprawie ma to, że o zakresie ciężaru dowodu wprost przesądza treść art.126 rozporządzenia nr 1186/2009. To osoba zainteresowana ma przedstawić dowody, że warunki zwolnienia zostały spełnione. Osoba zainteresowana może zatem skutecznie wykazać, że nawet przy znacznej częstotliwości wprowadzania paliwa na obszar Unii, istniały uzasadnione powody natury osobistej lub zawodowej dla wystąpienia takiej zwiększonej częstotliwości.

Z akt administracyjnych wynika, że organy z urzędu dysponowały danymi z systemy informatycznego, w którym ewidencjonowane są m.in. dane podróżnego, częstotliwość przejazdów, rodzaj i ilość wwożonego towaru wprowadzanego na obszar celny UE przez podróżnych (system SOC-O). Opierając się na raporcie z tego sytemu organy dokonały analizy częstotliwości przekraczania przez skarżącego granicy Unii Europejskiej w ciągu całego 2014 roku samochodami osobowymi o nr rej. "[...]" i "[...]". Organy dysponowały informacjami, co do dat przekraczania granicy UE, deklarowanej ilości i rodzaju paliwa wwiezionego na obszar celny Wspólnoty. Nie budzą też wątpliwości dalsze ustalenia poczynione w toku postępowania, jako logicznie wynikające ze zgromadzonych dowodów. Oparta na wygenerowanym z systemu SOC-O raporcie analiza częstotliwości przekraczania granicy Unii Europejskiej wykazała, że w okresie objętym zaskarżoną decyzją skarżący wwiózł na terytorium kraju łącznie 3.110 litrów benzyny i 6.210 litrów oleju napędowego. Argumentacja skargi, że skarżący nie nabywał takiej ilości paliwa, gdyż Dyrektor Izby Celnej nie wziął pod uwagę, iż służby celne na granicy nie kontrolowały ilości wywożonego paliwa oraz że w zbiornikach pozostawało około 30 litrów paliwa, w związku z czym zawyżono o około 30 % ilość paliwa fatycznie zakupionego przez skarżącego, nie może świadczyć o błędnych ustaleniach w tym zakresie, gdyż dane jakie zostały zaewidencjonowane w SOC –O , pochodzą ze zgłoszeń dokonywanych przez samego skarżącego.

Zauważyć przy tym należy, że skarżący w swoim zeznaniu z dnia "[...]" (k.99- 105 akt adm.) jednoznacznie wskazał (k.103), że " tankuję do pełna "100l benzyny, (95 oktanów),30l gazu("[...]"),100 oleju napędowego("[...]")"

Uprawniona zatem jest ocena organów, że brak jest racjonalnego uzasadnienia dla zużywania tak dużej ilości paliwa, co wprost wskazuje na handlowy charakter przywozów. Tym samym, zdaniem Sądu, okoliczności te w pełni uzasadniają zakwalifikowanie spornych przywozów, jako mających charakter handlowy, a nie okazjonalny, w rozumieniu powołanego przez organy art. 56 ust. 1 ustawy o VAT.

W toku postępowania skarżący najpierw twierdził, że paliwo w pojazdach zostało wykorzystane na codzienne dojazdy córki do pracy oraz na dojazdy skarżącego do granicy i przejażdżki po okolicy, co daje około 9.000 km (protokół z dnia "[...]" k. 36 – 39 akt adm.). Następnie, że z pojazdów korzystał on i czworo jego dzieci, przy czym nie wie ile kilometrów wyjeździły dzieci (protokół z dnia "[...]" k. 102 – 105 akt adm.). Wyjaśnienia skarżącego potwierdziła córka, wskazując, że w 2014r. dojeżdżała do pracy, gdyż nie mieszkała w "[...]" i dlatego korzystała z samochodów ojca, które zawsze zatankowane były do pełna, za co zwracała ojcu 2.000zł. Po ponownym przesłuchaniu sprecyzowała swoje zeznania, wskazując że czasem nocowała w "[...]".

Organ odwoławczy oceniając wyjaśnienia strony odnośnie wykorzystywania paliwa na terenie kraju, nie dał im wiary , wskazując na takie okoliczności jak: wartość paliwa, która pochłaniałaby prawie całe zarobki córki skarżącego, jak i stwierdzony fakt używania przez córkę samochodu swojego przyszłego męża, a w końcu brak ograniczenia przywozu paliwa rzekomo na potrzeby dojazdów córki do pracy, mimo, że zmieniło się miejsce pracy. Ponadto organ podał, że twierdzeniom skarżącego przeczy również dokonana analiza jego wjazdów i wyjazdów z RP, z której wynika, iż w dniach 15.04.2014r., 18.04.2014r., 03.06.2014r., 06.06.2014r., 10.07.2014r., 13.07.2014r. pojazd o numerze rejestracyjnym "[...]" nie mógł wykorzystywany na dojazdy z "[...]" do "[...]", ponieważ w tym czasie był na granicy. Dalej zaś organ wskazał, że nie mógł zweryfikować przedstawianych przez skarżącego danych odnośnie przebiegu pojazdu z uwagi na to, że porównanie stanów licznika przejechanych kilometrów zamontowanego w pojeździe o numerze rejestracyjnym "[...]" wynikało, że badany pojazd w okresie od dnia 22.04.2014r. do dnia 24.04.2015r. przejechał trasę o długości 124 km. Uznał zatem, że licznik albo był zepsuty, albo "przekręcony" gdyż skarżący tym pojazdem w 2014r. przekraczał przejście graniczne 63 razy (co daje trasę o długości 6.300 km).

W ocenie Sądu przedstawiona w decyzji ocena, że skarżący na poparcie swojego twierdzenia o ilości przejechanych kilometrów, nie przedstawił dowodów, o których mowa w art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009, potwierdzających zużycie paliwa zgodnie z warunkami zwolnienia, mieści się w granicach swobody określonej w art.191 Ordynacji podatkowej. Za taki dowód nie sposób bowiem uznać odręcznie napisanej kartki zawierającej zestawienia przejechanych kilometrów sporządzonej przez skarżącego i dołączonej do protokołu przesłuchania z dnia "[...]" oraz twierdzeń, że z pojazdu korzystała cała rodzina, w sytuacji, gdy poszczególni członkowie rodziny mają własne pojazdy.

Przyjęcie przez organy, że przywóz ten miał charakter handlowy poparte zostało również wskazaniem danych statystycznych odnośnie średniego, miesięcznego zużycia paliwa przez przeciętnego kierowcę w Polsce. Ustalenia te zdaniem Sądu również nie noszą znamion dowolności. Nie bez znaczenia jest wskazanie przez organy, że wydatki na zakupy paliwa wyniosły dwie trzecie dochodu rocznego skarżącego i jego żony. Powyższe słusznie stanowiło podstawę do uznania przez organy, że w odniesieniu do paliwa wprowadzonego na obszar celny Wspólnoty przez skarżącego w okresie od 3 stycznia do 19 grudnia 2014r., powstał obowiązek zapłaty należności celno-podatkowych.

Bez znaczenia dla wyniku sprawy pozostaje argumentacja skargi, że organy obu instancji nie podjęły żadnych działań zmierzających do ustalenia, ile faktycznie paliwa skarżący posiadał w zbiorniku samochodu opuszczając teren Wspólnoty i nie skonfrontowały tej ilości z ilością ponownie wwożoną na teren Wspólnoty. Podkreślić bowiem należy, że obowiązek zgłoszenia paliwa występuje jedynie podczas wjazdu na obszar celny Wspólnoty. Jest to uzasadnione koniecznością zapewnienia jak najszybszego przekroczenia granicy, jak również wynika z braku obowiązku homologacji oraz kontroli metrologicznej w prywatnych samochodach urządzeń wskazujących rzeczywisty stan licznika. Przy czym, jak ustalono w niniejszej sprawie, wskazania stanu licznika znajdującego się w pojeździe należącym do skarżącego budzą poważne wątpliwości. Z tego powodu organy celne w odniesieniu do podróżnych przekraczających granicę prywatnymi pojazdami nie żądają deklarowania i nie weryfikują wskazań drogomierzy oraz ilości paliwa wywożonego do Rosji. Brak wiarygodnych wskazań uniemożliwia również określenie ilości paliwa usuniętego spod dozoru celnego. Dlatego też, zgodnie z treścią art. 5 dyrektywy Rady 2007/74/WE, który został implementowany do art. 56 ust. 5 ustawy o podatku VAT bagaż osobisty obejmuje paliwo znajdujące się w standardowym zbiorniku dowolnego pojazdu silnikowego oraz paliwo znajdujące się w przenośnym kanistrze, którego ilość nie przekracza 10 litów. W takim zaś przypadku, o czym była już mowa wyżej, podlega on zwolnieniu z należności podatkowych i celnych, jeżeli jego przywóz odbywa się okazjonalnie i obejmuje wyłącznie towary na własny użytek podróżnych lub ich rodzin lub towary przeznaczone na prezenty.

Tym samym nie mają znaczenia zarzuty dotyczące braku udowodnienia przez Dyrektora Izby Celnej sprzedaży przez skarżącego zakupionego paliwa i udostępniania innym. Samo stwierdzenie przez organ, iż przywóz odbywa się w sposób nieokazjonalny, a jedynym celem podróży do Rosji był zakup towarów akcyzowych, pozbawia przywożone paliwo prawa do zwolnienia z należności podatkowych i celnych. W takim przypadku nie ma już znaczenia dalszy sposób wykorzystania tego paliwa.

Reasumując, organy celne miały podstawę do przyjęcia, że paliwo będące przedmiotem postępowania, nie może podlegać zwolnieniu od należności celnych przywozowych, co skutkowało określeniem kwot długu celnego, kwot podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług i opłaty paliwowej. Organ odwoławczy oceniając, że organ I instancji nie zawsze do wyliczeń należności przyjmował rzeczywiście najniższą cenę benzyny i oleju napędowego z dostępnych materiałów porównawczych, zasadnie uchylił decyzję organu pierwszej instancji i na nowo, w prawidłowej już wysokości określił kwoty długu celnego, kwoty podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług i opłaty paliwowej. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej przedstawiając przepisy mające zastosowanie w sprawie, prawidłowo je interpretował i zastosował do stanu faktycznego. Tym samym stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego ani procedury podatkowej.

Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art.151 p.p.s.a. oddalił skargę