Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1761/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-12-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Opłaty administracyjne
Skarżony organ: Prezes Głównego Urzędu Miar
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 72,  art. 75
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 24,  art. 24a
journal: Dz.U. 2001 nr 63 poz 636
law: Ustawa z dnia 11 maja 2001 r. Prawo o miarach.
article: art. 84,  art. 217, art. 92 ust. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędzia WSA Jerzy Płusa, Asesor WSA Hieronim Sęk (spr.), Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 grudnia 2007 r. spraw ze skarg J. S. na decyzje Prezesa Głównego Urzędu Miar z dnia [...] lipca 2007 r.: nr [...] i nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłacie z tytułu udzielenia zezwolenia 1) uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje Prezesa Głównego Urzędu Miar z dnia [...] kwietnia 2007 r.: nr [...] i nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Prezesa Głównego Urzędu Miar na rzecz J. S. kwotę 5600 zł (słownie: pięć tysięcy sześćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 27 marca 2007 r. J. S. - Skarżący w niniejszych sprawach, wniósł do Prezesa Głównego Urzędu Miar (dalej - PGUM) o zwrot nienależnie pobranych opłat za wydanie zezwoleń nr [...] z dnia [...] sierpnia 2005 r. i nr [...] z dnia [...] września 2005 r. na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie instalacji lub napraw oraz sprawdzania urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym (tachografów samochodowych) w kwotach po 10.500 zł. Wskazał, że za każde z zezwoleń uiścił 12.000 zł, gdy tymczasem należna opłata wynosić powinna 1.500 zł, tak, jak od zezwolenia obejmującego instalację lub naprawy. Jego zdaniem opłaty w wyższych wysokościach wynikały z przepisów rozporządzenia, które w tym zakresie wykraczało poza zakres czynności podlegających opłacie wymienionych w ustawie, obejmując opłatą także sprawdzanie urządzeń rejestrujących.

Dwoma decyzjami z dnia [...] kwietnia 2006 r. nr [...] i nr [...] odmówił stwierdzenia nadpłat z powyższych tytułów. Wprawdzie przyznał za stroną, iż w przepisie art. 24 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 11 maja 2001 r. - Prawo o miarach (Dz. U. z 2004 r. Nr 243, poz. 2441 ze zm.), powoływanej dalej jako "P.m.", przewidziano opłaty jedynie za zezwolenia dotyczące wykonywania napraw lub instalacji przyrządów pomiarowych, ale w § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004 r. w sprawie opłat za czynności urzędowe wykonywane przez organy administracji miar i podległe im urzędy (Dz. U. Nr 229, poz. 2309 ze zm.), powoływanego dalej jako "rozporządzenie", ustalono wysokość opłaty za zezwolenia dotyczące wykonywania napraw lub instalacji oraz sprawdzania przyrządów pomiarowych. PGUM uznał jednak, iż mimo niepokrywania się tych przepisów ma obowiązek stosować przepisy rozporządzenia, a to oznaczało, iż uiszczone opłaty po 12.000 zł od jednego zezwolenia były w prawidłowej wysokości.

We wnioskach o ponowne rozpatrzenie sprawy z dnia 27 maja 2007 r. strona podtrzymała stanowisko o sprzeczności rozporządzenia z ustawą, nawiązując w tym zakresie do poglądu wyrażonego w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie o sygn. akt III SA/Wa 2216/06. Nadto, zakwestionowała stanowisko PGUM, że jest on związany treścią takiego rozporządzenia.

Utrzymując w mocy dwoma decyzjami z dnia [...] lipca 2007 r. nr [....] i nr [...] decyzje z dnia [...] kwietnia 2007 r. PGUM w oparciu o przepisy art. 16c ust. 1, art. 24 ust. 1, 2 i 4, art. 24a ust. 2 i 4 P.m. oraz art. 12 ust. 1, art. 19 ust. 1 i załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 3821/85 z dnia 20 grudnia 1985 r. w sprawie urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym (Dz. Urz. WE L 370 z 31 grudnia 1985 r. ze zm.) wywiódł, iż przepisy te należy uwzględniać przy ustalaniu opłat obciążających podmioty uzyskujące zezwolenia. Wydanie więc zezwolenia powoduje obowiązek uiszczenia zapłaty za całość czynności podjętych przez organy administracji miar podczas udzielania zezwolenia (instalacji lub naprawy i sprawdzania). Jego zdaniem wykładnia systemowa oraz logiczna przepisów z zakresu udzielania zezwoleń pozwala na ustalenie rodzaju czynności, na których wykonywanie wydawana jest decyzja, a w konsekwencji możliwy jest do ustalenia katalog czynności podlegających należnej opłacie. Przepis § 9 ust. 1 rozporządzenia odzwierciedla więc uregulowania zawarte w rozporządzeniu Rady i ustawie - Prawa o miarach. Znajduje to potwierdzenie także w treści art. 24a ust. 4 P.m., który nakazuje uzależniać określenie opłat za udzielenie zezwolenia od "zakresu udzielanych zezwoleń". W ocenie PGUM strona bezzasadnie kwestionuje przepisy rozporządzenia, gdyż odpowiadają one zakresowi spraw przekazanych do uregulowania w akcie wykonawczym i wytycznych zawartych w treści delegacji ustawowej. W motywach rozstrzygnięcia zwrócono również uwagę, że uiszczając opłaty strona nie kwestionowała ich wysokości i "nie poczyniła żadnych przewidzianych prawem kroków w tym kierunku".

W dwóch analogicznych skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 sierpnia 2007 r. Skarżący wniósł o uchylenie decyzji z dnia [...] lipca 2007 r. oraz decyzji je poprzedzających z dnia [...] kwietnia 2007 r., zarzucając im rażące naruszenie prawa, w tym art. 217 Konstytucji RP i art. 8 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez ustalenie opłaty administracyjnej na podstawie przepisów wykonawczych wydanych z przekroczeniem delegacji ustawowej oraz art. 8 Konstytucji RP polegające na niezastosowaniu bezpośrednio przepisów ustawy - Prawo o miarach. Wnosił także o przekazanie spraw do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skarg Skarżący podtrzymał stanowisko zawarte we wnioskach o ponowne rozpatrzenie sprawy. Wskazał, iż w jego ocenie powoływanie się PGUM na przepisy rozporządzenia Rady jest bez znaczenie, gdyż przepisy te nie regulują w żadnej mierze kwestii opłat za wydawanie zezwoleń. Stwierdził również, że nie istotne jest, iż w dacie uiszczenia opłat nie kwestionował ich wysokości. Bez względu bowiem na tę okoliczność ma prawo wystąpić o zwrot zawyżonych opłat, tj. takich, które uiszczono na podstawie rozporządzenia wydanego z przekroczeniem delegacji ustawowej. Opłata za zezwolenie była bowiem daniną publiczną w rozumieniu art. 217 Konstytucji RP i jako taka winna być określona w ustawie. W części zatem dotyczącej pobrania jej za zezwolenie obejmujące sprawdzanie przyrządów pomiarowych stanowi nadpłatę, o której mowa w art. 72 § 1 pkt 2 (powinno być pkt 1 - przyp. Sądu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), powoływanej dalej jako "O.p.". Nierespektowanie przez PGUM wyroków sądów administracyjnych w ocenie Skarżącego narusza przy tym zasadę pogłębiania zaufania do organów Państwa, wyrażoną w art. 8 Kodeksu postępowania administracyjnego. Nadto, wadliwy jest brak ustosunkowania się do tych wyroków w treści zaskarżonych decyzji, skoro Skarżący powoływał się na nie przyjmując poglądy w nich zawarte za własne.

W odpowiedziach na skargi PGUM uznał zarzuty za bezzasadne. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach i wniósł o oddalenie skarg. Wskazując na wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 lutego 2007 r., sygn. akt III SA/WA 2240/06 oraz z dnia 21 lutego 2007 r., sygn. akt III Sa/Wa 2562/06 podkreślił, że nie mógł nie zastosować przepisów rozporządzenia.

Na rozprawie w dniu 11 grudnia 2007 r. Sąd, na podstawie art. 111 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", postanowił sprawy opatrzone sygn. akt III SA/Wa 1761/07, III SA/Wa 1762/07, III SA/Wa 1763/07 i III SA/Wa 1764/07 połączyć do wspólnego rozpoznania, a sprawy o sygn. akt III SA/Wa 1761/07 i III SA/Wa 1763/07 (objęte niniejszym wyrokiem) do wspólnego rozstrzygnięcia i prowadzić je dalej pod sygn. akt III SA/Wa 1761/07.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skargi okazały się zasadne.

W niniejszych sprawach zaskarżone decyzje PGUM zostały wydane w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłatach uiszczonych przez Skarżącego za udzielenie zezwoleń z dnia [...] sierpnia 2005 r. i z dnia [...] września 2005 r. na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie instalacji lub napraw oraz sprawdzania urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym (tachografów samochodowych). Nie było przy tym sporne, że Skarżący uiścił opłaty w wysokości po 12.000 zł od każdego zezwolenia. Uczynił to, jak wynika z akt sprawy w dniach 19 i 26 września 2005 r. Sporne natomiast okazało się ustalenie, jaka winna być prawidłowa wysokość tych opłat. Według Skarżącego miał on obowiązek uiścić opłaty w wysokości po 1.500 zł od każdego z zezwoleń w oparciu o art. 24 ust. 2 pkt 5 P.m. w związku z § 9 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia, czyli według stawki dla zezwoleń obejmujących zakres napraw i instalacji przyrządów pomiarowych na okres 12 miesięcy. Z kolei organ twierdził, iż prawidłowa wysokość opłaty wynikała z § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, który przewidywał opłatę w wysokości 12.000 zł za zezwolenie obejmujące zakres napraw, instalacji i sprawdzania takich przyrządów na ten sam czasokres.

Zważyć należało, że zgodnie z przepisami obowiązującymi w dacie wydania zezwoleń, w art. 24 ust. 2 P.m. wskazano, iż opłaty pobiera się za wymienione w tym przepisie czynności, w tym udzielenie lub zmianę zezwolenia do wykonywania napraw lub instalacji przyrządów pomiarowych (pkt 5). Dopiero od dnia 5 października 2005 r. dodano do tej treści po wyrazach "napraw lub instalacji" zwrot "oraz sprawdzania". Z kolei w art. 24a ust. 2 i ust. 3 pkt 2 P.m. postanowiono, że wysokość należnych opłat, o których mowa w między innymi w art. 24 ust. 2 pkt 5, ustala we własnym zakresie wnioskodawca na podstawie obowiązujących stawek i uiszcza je w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji. Wysokość stawek wynika z rozporządzenia wydanego na podstawie art. 24a ust. 4 P.m. Natomiast w myśl art. 24 ust. 6 P.m. do ponoszenia opłat stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują organom administracji miar. Organem takim w zakresie zezwoleń jest PGUM, co wynika z art. 16c ust. 2 P.m.

Wobec takiego stanu rzeczy stwierdzić należało, że w sytuacji, gdy bez ingerencji orzeczniczej PGUM (tj. bez wydania przez ten organ decyzji w trybie art. 21 § 4 w związku z § 3 O.p. i art. 24 ust. 6 P.m. określającej wysokość zobowiązania podatkowego, a przed dniem 1 stycznia 2003 r. - zaległości podatkowej w opłacie za wydanie zezwolenia) wnioskodawca (czyli adresat zezwolenia) uważa, że wykonując ciążący na nim z mocy prawa obowiązek nadpłacił lub nienależnie zapłacił opłatę, które to przypadki uznaje się za nadpłatę w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 O.p., to z tej przyczyny jest uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w trybie art. 75 § 2 pkt 1 lit. c O.p. Uprawnienie takie przysługuje bowiem podatnikom (tu: osobie uzyskującej zezwolenie, o którym mowa w art. 24 ust. 2 pkt 5 P.m.), których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 O.p., czyli z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (tu: wydanie zezwolenia rozumianego jako doręczenie wnioskodawcy decyzji je zawierającej - art. 24 ust. 2 pkt 5 w związku z art. 24a ust. 3 P.m.), jeżeli nie będąc obowiązanymi do składania zeznań (deklaracji) (tu: wnioskodawca we własnym zakresie ustala wysokość należnych opłat bez składania deklaracji - art. 24a ust. 2 P.m.), dokonali wpłaty podatku (tu: opłaty za zezwolenie) nienależnego lub w wysokości większej od należnej. PGUM wydaje w takim przypadku decyzję w sprawie nadpłaty (a contrario art. 75 § 4 w związku z art. 24 ust. 6 P.m. i art. 104 Kodeksu postępowania administracyjnego.).

W oparciu o akta sprawy, a przypomnieć należy, że zgodnie z art. 133 § 1 zdanie pierwsze P.p.s.a. wyrok wydawany jest na ich podstawie, Sąd nie stwierdził, aby istniały przeszkody do wydania decyzji w sprawach nadpłat. W nakreślonym wyżej sporze rację należało przy tym przyznać Skarżącemu, a wydane decyzje uznać za nieodpowiadające prawu.

W myśl zasady lex retro non agit należy stosować przepisy prawa materialnego obowiązujące w dniu wystąpienia zdarzeń rodzących skutki prawne. Takim zdarzeniem w rozpoznanych sprawach było wydanie zezwoleń na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie instalacji lub napraw oraz sprawdzania urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym. Otrzymanie tych zezwoleń pociągało za sobą obowiązek uiszczenia za nie opłaty. Termin, w jakim należy je uiścić wynosił 14 dni od dnia doręczenia decyzji, co miało miejsce w dniach 26 sierpnia 2005 r. i 14 września 2005 r. Zatem wysokość opłaty winna być ustalona w oparciu o przepisy obowiązujące w owym czasie.

Wówczas, mający zasadnicze znaczenie w rozpoznanych sprawach przepis art. 24 ust. 2 pkt 5 P.m., w którym zostały wyspecyfikowane wszystkie czynności podlegające opłacie, miał następujące brzmienie: opłaty pobiera się za udzielenie lub zmianę pozwolenia do wykonywania napraw lub instalacji przyrządów pomiarowych. Jak słusznie podnosi Skarżący, przepis ten nie przewidywał opłaty za zezwolenie na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie sprawdzania urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym. Wobec tego osoba, uzyskująca zezwolenie m. in. na wykonywanie czynności sprawdzania urządzeń, nie była zobowiązana do ponoszenia opłaty za wydanie zezwolenia w tym zakresie. I faktu tego nie może zmienić, iż w § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia została mimo to określona opłata za wykonywanie napraw, instalacji i sprawdzania w wysokości 12.000 zł.

W polskim systemie prawnym obowiązuje zasada wyłączności ustawy, która uzyskała status kardynalnej zasady prawnej. Oznacza to, że nie ma takich materii, w których mogłyby być stanowione regulacje podustawowe, bez uprzedniego ustawowego unormowania tych materii (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 26 czerwca 2001 r., sygn. akt U 6/00, OTK ZU nr 5(43)/2001, poz. 122). Podustawowe akty prawne mogą zawierać jedynie takie uregulowania, które stanowią dopełnienie regulacji, zastrzeżonej do materii ustawowej, pod warunkiem, że spełniają wymagania określone w art. 92 ust. 1 Konstytucji RP. Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie podkreślał, że rozporządzenie może być wydane wyłącznie na podstawie wyraźnego, a więc nie opartego tylko na domniemaniu lub na wykładni celowościowej, szczegółowego upoważnienia ustawy, w granicach tego upoważnienia i w celu wykonania ustawy (por. np. uzasadnienie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2002 r., sygn. akt P 7/00, OTK ZU nr 2/A/2002, poz. 13).

Mając zatem na uwadze, iż obowiązek uiszczenia opłaty za zezwolenie na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie sprawdzania urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym nie został uregulowany w ustawie, uznać należało, że § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, wydanego na podstawie art. 24a ust. 4 P.m., w którym została określona opłata za wykonywanie napraw, instalacji i sprawdzania w wysokości 12.000 zł, tj. rozszerzający wbrew ustawie obowiązek uiszczenia opłaty, wydany został z naruszeniem art. 84 i art. 217 Konstytucji RP. Opłata bowiem, mimo że w odróżnieniu od podatku jest ciężarem, którego poniesienie wiąże się z uzyskaniem pewnego ekwiwalentu ze strony organu państwowego lub samorządowego (np. wykonanie czynności lub wydanie zezwolenia) ze swojej natury stanowi daninę publiczną, której ustanowienie możliwe jest wyłącznie w drodze ustawy. Przepis ten naruszał więc także art. 92 ust. 1 Konstytucji RP, albowiem regulował kwestię opłaty w tym zakresie (tj. w zakresie sprawdzania) pomimo braku wyraźnej podstawy ustawowej.

Podkreślenia natomiast wymaga, a wskazywał na to także Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 6 marca 2002 r., sygn. akt P7/00, że organy państwowe nie mogą odmawiać stosowania i egzekwowania obowiązujących przepisów przed wejściem w życie wyroku Trybunału orzekającego o ich niekonstytucyjności, gdyż przeciwne postępowanie oznaczałoby podważenie porządku prawnego w państwie. Pogląd ten odnosi się nie tylko do przepisów rangi ustawowej, lecz także i przepisów zawartych w aktach wykonawczych. Jeżeli zatem rozporządzenie określało stosowne opłaty, to organ nie mógł odpowiednich przepisów nie zastosować.

Tak wydana decyzja podlega jednak kontroli Sądu. Zgodnie zaś z art. 178 ust. 1 Konstytucji RP sędziowie są w sprawowaniu swojego urzędu niezawiśli i podlegają jedynie Konstytucji oraz ustawom. Zgodnie z ukształtowanym w orzecznictwie poglądem (por. np. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 9 czerwca 2005 r., sygn. akt V KK 41/05, OSNKW 2005/9/83) z przepisu tego wynika jednoznacznie, że sądy są uprawnione "do samodzielnej oceny i ustalenia zgodności podustawowych aktów normatywnych z ustawami ...., a w razie stwierdzenia ich niezgodności z ustawami, odmowy ich zastosowania w konkretnej sprawie". Jak zaś podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 czerwca 2004 r., sygn. akt FSK 177/04 (Lex nr 129891) "... jeśli rozporządzenie kształtuje obowiązki podatnika inaczej niż ustawa, to sąd ma prawo ocenić je jako niezgodne z Konstytucją i uchylić decyzję wydaną na podstawie takiego rozporządzenia.".

Reasumując, skoro ustawa - Prawo o miarach nie przewidywała, w omawianym okresie, opłaty za sprawdzanie urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym, to niedopuszczalne było ustanowienie jej w przepisie wykonawczym do ustawy. Słusznie zatem twierdził Skarżący, że należało pominąć ten przepis rozporządzenia, aczkolwiek adresatem tego żądania nie mógł skutecznie uczynić PGUM, z przyczyn już wyjaśnionych.

Sąd nie mógł więc zgodzić się ze stanowiskiem PGUM, iż Skarżący był zobowiązany do uiszczania opłaty określonej w § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia. Przedstawiony w zaskarżonej decyzji wywód uzasadniający zgodność tego przepisu z ustawą Prawo o miarach nie mógł zyskać aprobaty Sądu. Ani z przepisu art. 16c ust. 1 P.m., ani z przywoływanego przez organ rozporządzenia Rady nie można skutecznie wywieść obowiązku uiszczenia opłaty za zezwolenie w zakresie sprawdzania urządzeń pomiarowych. Unormowania nakazujące podejmowanie czynności z zakresu instalacji lub naprawy tachografów samochodowych oraz ich sprawdzanie, czy też stanowiące o konieczności uzyskania zezwolenia na wykonywanie tych czynności, nie mogą być postrzegane jako stanowiące podstawę prawną do uiszczenia opłaty. Czym innym jest zakres czynności, na jakie jest wydawane zezwolenie, a zupełnie czym innym kwestia ponoszonych za nie opłat. Jak już zaznaczono, ustawodawca do dnia 5 października 2005 r. nie przewidział opłaty za sprawdzanie przyrządów pomiarowych i regulacji tej nie można uzupełnić żadną wykładnią, ani - jak wywodzi PGUM - logiczną, ani systemową. Wykładnia nie jest bowiem niczym innym, jak tylko poszukiwaniem rzeczywistego brzmienia przepisu prawnego, ustaleniem jego rzeczywistego znaczenia. Zastosowana przez organ wykładnia nie prowadzi do ustalenia rzeczywistego brzmienia przepisu art. 24 ust. 1 pkt 5 P.m., które de facto nie budzi wątpliwości, ale do uzupełnienia jego treści i to nie poprzez istniejące w ustawie unormowania, które obejmują materię ujętą w tym przepisie (opłaty). Użyte w zaskarżonej decyzji argumenty służą wyłącznie temu, ażeby dowieść zasadności uiszczenia przez Skarżącego opłaty nie mającej ustawowego oparcia.

Wskazana wada zaskarżonych decyzji nie wypełnia jednak przesłanki rażącego naruszenia prawa, dlatego Sąd nie stwierdził nieważności decyzji. PGUM musiał bowiem zastosować także przepisy rozporządzenia, a jedynie Sąd mógł je pominąć. Organ administracyjny (podatkowy), jak już wyjaśniono, nie posiada uprawnień do oceny zgodności przepisów z Konstytucją RP i dlatego nie może odmówić ich stosowania nawet, jeśli by taką niezgodność zauważył.

Rozpoznając sprawy ponownie PGUM zobowiązany będzie wydać decyzje w sprawie nadpłat z uwzględnieniem oceny prawnej zawartej w niniejszym wyroku, zgodnie z art. 153 P.p.s.a., pomijając przepis rozporządzenia przewidujący wysokość opłaty w sposób sprzeczny z ustawą.

Uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie sąd uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. Według natomiast art. 134 § 1 i art. 135 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i stosuje przy tym przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. W razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określa, na podstawie art. 152 P.p.s.a., czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku.

Wobec przedstawionego stanu faktycznego i prawnego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 135 oraz art. 152 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

Odnośnie do wniosku o zwrot kosztów, Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 200 P.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Do kosztów tych zalicza się między innymi koszty sądowe, w tym wpis, a także wynagrodzenie pełnomocnika (w tym przypadku radcy prawnego) reprezentującego stronę skarżącą, o czym stanowi art. 205 § 1 i § 2 P.p.s.a.

Wniosek o zwrot kosztów Sąd rozstrzygnął zatem w oparciu o wskazane przepisy zasądzając na rzecz Skarżącego kwotę 5.600 zł, stanowiącą sumę uiszczonych w sprawach wpisów sądowych (2 x 400 zł) oraz wynagrodzeń radcy prawnego (2 x 2.400zł).