Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2087/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-06-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 29a ust. 1, art. 17ust. 1 pkt 8 i ust. 1h
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Maja Chodacka, po rozpoznaniu w dniu 15 czerwca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. [...] S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 czerwca 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 2956/17 w sprawie ze skargi P. [...] S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 maja 2017 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.96.2017.1.JŻ w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz P. [...] S.A. z siedzibą w W. kwotę 440 (słownie: czterysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 19 czerwca 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2956/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi P. [...] S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 maja 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej - "p.p.s.a."), oddalił skargę.

Z uzasadnienia wyroku oraz akt sprawy wynika, że P. [...] S.A. (w skrócie – "wnioskodawca", "spółka", "strona", "skarżąca") wystąpiły do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia.

We wniosku spółka przedstawiła, że będąc podatnikiem VAT czynnym, zarządza infrastrukturą kolejową i prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w zakresie odpłatnego udostępniania linii przewoźnikom kolejowym. W ramach prowadzonej działalności spółka buduje i modernizuje infrastrukturę kolejową (Infrastrukturę) w związku z czym powstają (będą powstawać) sytuacje, w których inwestycja spółki koliduje z inwestycjami innych podmiotów, drogami, liniami energetycznymi, wodociągami lub innymi budowlami. W takich okolicznościach spółka dokonuje przebudowy infrastruktury należącej do osób trzecich. W związku z prowadzonymi inwestycjami na Infrastrukturze występują również przypadki, w których spółka wykonuje czynności odpowiadające usługom wymienionym w załączniku nr 14 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, ze zm., dalej: "u.p.t.u."), przy czym faktyczne wykonanie tych usług spółka powierza usługodawcom specjalizującym się w wykonaniu tego typu robót. Kosztami wykonania robót strona obciąża następnie właściciela (zarządcę) infrastruktury, pozostającej w kolizji z inwestycją spółki.

Wnioskodawca przytoczył zasadnicze postanowienia przykładowych umów (z M. oraz F.) obrazujących opisywane sytuacje, z których wynikało między innymi, że obciążenie przez spółkę kosztami usunięcia kolizji właściciela (zarządcy) kolidującej infrastruktury, ograniczone jest do umówionych kwot, niepokrywających całości wykonanych robót przez wyspecjalizowane firmy (faktycznych wykonawców prac).

Dalej wnioskodawca zaznaczył, że podstawowym przedmiotem jego działalności jako zarządcy infrastruktury kolejowej jest utrzymanie i udostępnianie za wynagrodzeniem linii kolejowych. Zamiarem spółki nie jest zawodowe wykonywanie usług budowlanych. Wykonawcy działający na zlecenie spółki będą podatnikami VAT czynnymi. Inwestorem w rozumieniu prawa budowlanego jest spółka. Wykonawcy realizujący roboty budowlane, których część spółka przenosi na osoby trzecie, nie będą określać w wystawionej na rzecz spółki fakturze (lub nie zawsze określą) odrębnie wartość robót refakturowanych na osoby trzecie. Mogą występować sytuacje, że usługi określone w zał. 14 do u.p.t.u. dotyczyć będą (niewymiernie) budynków bądź budowli spółki oraz należących do infrastruktury kolidującej z inwestycją spółki.

Na tle powyższego opisu spółka zadała (miedzy innymi) oznaczone we wniosku pytania:

1. Czy w przypadku nabywania usług wymienionych w zał. 14 do u.p.t.u., których koszty w całości lub w części będą przenoszone na osoby trzecie w związku z budową lub przebudową Infrastruktury, spółka jest podatnikiem VAT z tytułu nabycia usług i ma obowiązek rozliczyć VAT należny?

3. Czy spółka będzie miała obowiązek rozliczyć podatek należny w ramach odwrotnego obciążenia od całej kwoty netto wynikającej z otrzymanej od wykonawcy faktury, jeżeli nie określili oni odrębnie wartości robót przerzucanych przez spółkę na osoby trzecie, czy też wyłącznie od tej kwoty, która na mocy zawartej umowy ma zostać przefakturowana na osoby trzecie?

Strona stwierdziła (ad. 1), że w przypadku nabywania usług wymienionych w zał. 14 do u.p.t.u., których koszty w całości lub w części będą przenoszone na osoby trzecie, w związku z budową lub przebudową Infrastruktury, spółka nie będzie podatnikiem VAT i nie będzie miała obowiązku rozliczyć VAT należnego z tytułu nabycia tych usług.

Odnosząc się do kolejnej kwestii (ad 3) spółka podniosła, że będzie miała obowiązek rozliczyć VAT należny w ramach odwrotnego obciążenia wyłącznie od kwoty, która na mocy umowy ma zostać przefakturowana na osoby trzecie, nie zaś od całej kwoty netto wynikającej z faktury otrzymanej od wykonawcy, jeżeli nie określi on odrębnie wartości robót przerzucanych przez spółkę na osoby trzecie (art. 29a ust. 1 w zw. z art. 17 ust. 1h u.p.t.u.).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2017 r. stanowisko wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ stwierdził, że skoro wnioskodawca nabywa od wybranego wykonawcy usługę związaną z przebudową Infrastruktury, której właścicielem (zarządcą) jest M. oraz F., w celu usunięcia kolizji, to wnioskodawca działa względem M. oraz F. w charakterze generalnego wykonawcy, natomiast usługodawcy, którzy świadczą na rzecz wnioskodawcy usługi wymienione w załączniku nr 14 do u.p.t.u., są podwykonawcami wnioskodawcy, o których mowa w art. 17 ust. 1h u.p.t.u. W związku z tym wnioskodawca jest podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia nabywanych usług na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 u.p.t.u. (w zw. z wymienionym ust. 1h art. 17).

Ponadto wnioskodawca będzie maiła obowiązek rozliczyć podatek należny w ramach odwrotnego obciążenia od całej kwoty netto wynikającej z otrzymanej od wykonawcy faktury, bowiem nabycie przedmiotowych usług w całości dotyczy przebudowy Infrastruktury należącej do M. oraz F., a przy tym wykonawca w stosunku do całości usług budowalnych wymienionych w załączniku nr 14 działa wobec wnioskodawcy jako podwykonawca.

W skardze na powyższą interpretację indywidualną, złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, spółka zarzuciła naruszenie: a) art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h u.p.t.u. przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przepisy te znajdują zastosowanie również w przypadku refakturowania usług wymienionych w załączniku nr 14 do u.p.t.u., a także do obciążania kosztami tych usług osób trzecich;

b) art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h w zw. z art. 8 ust. 2a u.p.t.u. - przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wynikająca z nich norma nie wymaga występowania w obrocie usługami wymienionymi w załączniku nr 14 do u.p.t.u. podatników, którzy działają w charakterze inwestora, głównego wykonawcy podwykonawcy, a w konsekwencji, że przepisy te należy stosować w każdym przypadku obciążenia osoby trzeciej kosztami usług wymienionych w załączniku nr 14 do u.p.t.u.;

c) art. 29a ust. 1 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h u.p.t.u. - przez błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że w przypadku obciążenia osoby trzeciej częścią kosztów nabycia usługi w ramach odwrotnego obciążenia, do całej kwoty podstawy opodatkowania z tytułu nabycia usług wymienionych w załączniku nr 14 do u.p.t.u. należy zastosować odwrotne obciążenie;

d) art. 8 ust. 2a, art. 17 ust. 1 pkt 8, ust. 1h u.p.t.u. - przez niewłaściwą ocenę co do zastosowania w sprawie przez uznanie, że w stanie faktycznym sprawy spółka zobowiązana jest rozliczyć VAT należny z tytułu nabycia usług od wykonawcy, w przypadku obciążenia częścią tych usług osoby trzeciej, gdy przepisy te nie powinny mieć zastosowania, bo spółka nie występuje w charakterze głównego wykonawcy;

e) art. 29a ust. 1 z w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h u.p.t.u. - przez niewłaściwą ocenę co do zastosowania w sprawie i uznanie, że w odniesieniu do całej kwoty należnej wykonawcy (podstawy opodatkowania) zastosowanie znajdzie odwrotne obciążenie i spółka będzie obowiązana rozliczyć podatek należny, gdy w stanie faktycznym sprawy tylko część kosztów jest przenoszona na osobę trzecią, a spółka nie występuje w charakterze głównego wykonawcy;

f) art. 14b § 1 i 3, art. 14c § 1 i 2 ustawy z 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej - "O.p.") - przez dokonanie oceny prawnej oraz wskazanie prawidłowego stanowiska z naruszeniem prawa materialnego, a także przez brak uzasadnienia prawnego do wskazanego przez organ stanowiska, co do określania podstawy opodatkowania z tytułu kwot wynikających z otrzymanej od wykonawcy (podwykonawcy) faktury, która ma być przefakturowana na osoby trzecie.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalając skargę powołanym na początku wyrokiem z dnia 19 czerwca 2018 r. (sygn. akt III SA/Wa 2956/17) uznał, że nie była zasadna.

Sąd stwierdził, iż z opisu sprawy wynika, że spółka jest jednocześnie usługodawcą i usługobiorcą prac wykonanych przez wykonawcę. Mimo, że sama skarżąca nie świadczy usług budowlanych to nabywając te usługi związane z usunięciem kolizji, a nastanie je refakturując na M. czy F., skarżąca odsprzedaje usługi nabyte uprzednio od wykonawcy. Tym samym mając na uwadze powyższe wyjaśnienia należy przyjąć, że świadczy te usługi.

Według Sądu, już z tych powodów na uwzględnienie nie zasługiwał żaden zarzut podniesiony w skardze, a w szczególności art. 17 ust. 1 pkt 8 u.p.t.u. w związku z art. 17 ust. 1h u.p.t.u.

Sąd nie znalazł podstaw do uznania, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w sposób nienależyty zinterpretował stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawione przez skarżącą. Sąd odnotował, że spółka w zawartych umowach zobowiązuje się do wykonania określonych prac budowlanych dotyczących Infrastruktury, należącej do osób trzecich, z którymi podpisuje umowę na wykonanie tych robót (prac). Przy tym umowy te konkretnie określają, jakie roboty (prace) spółka będzie wykonywać. Natomiast zarówno przed wykonaniem prac (przebudowy Infrastruktury), w trakcie wykonywania tych prac, jak również po wykonaniu prac przebudowywana Infrastruktura stanowi własność odpowiednio M. i F. Zatem wbrew stanowisku spółki, nie jest ona inwestorem, którym jest właściciel Infrastruktury.

Sąd nie zgodził się także, ażeby organ naruszył przepisy art. 29a ust. 1 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h u.p.t.u. Stwierdził po pierwsze, że art. 29a ust. 1 u.p.t.u. nie był przedmiotem interpretacji, więc DKIS stwierdzając, że skarżąca będzie miała obowiązek rozliczyć podatek należny w ramach odwrotnego obciążenia od całej kwoty netto wynikającej z otrzymanej od wykonawcy faktury nie mógł go naruszyć. Ponadto odnotował, że nabycie usług w całości dotyczy przebudowy Infrastruktury należącej do M. oraz F. Tak więc skarżąca wszystkie nabywane usługi od podmiotu zewnętrznego nabywa celem realizacji prac, do których wykonania zobowiązała się w ramach podpisanej z M. oraz F. umowy. Nie zmienia tego fakt, że spółka skarżąca na M. oraz F. przeniesie jedynie część kosztów, jakie poniesie celem realizacji prac do których wykonania zobowiązała się w ramach umowy podpisanej z M. oraz F. Podmioty mogą bowiem dowolnie kształtować rozliczenia między sobą. DKIS prawidłowo więc stwierdził, że Spółka skarżąca posiada obowiązek rozliczenia VAT od usług wykonanych przez podwykonawców według mechanizmu odwrotnego obciążenia w odniesieniu do całości nabywanych od podwykonawców usług.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku, spółka P. [...] S.A. zaskarżyła wyrok ów w całości i wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Skarżąca strona, powołując art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, to jest:

1) art. 133 § 1, art 134 § 1 i art 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a p.p.s.a. - poprzez wadliwe ustalenie zakresu sprawy interpretacyjnej, tj. ustalenie że art. 29a ust. 1 u.p.t.u. nie był przedmiotem postępowania interpretacyjnego, a w konsekwencji brak dokonania kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości w granicach sprawy;

2) art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. z art 14b § 1 i § 3, a także art. 14c § 1 i § 2 O.p. - poprzez wadliwe ustalenie wbrew treści wniosku o interpretację, że w stanie w faktycznym sprawy: a) wszystkie nabywane usługi dotyczyły w całości przebudowy Infrastruktury M. oraz F., b) art. 29a ust. 1 u.p.t.u. nie stanowił przedmiotu interpretacji, a w konsekwencji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie mógł go naruszyć;

3) art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1lit. c) p.p.s.a. w zw. z art 14b § 1 i § 3, a także art 14c § 1 i § 2 O.p. - poprzez uznanie, że zawarta w kontrolowanej interpretacji ocena prawna oraz wskazanie prawidłowego stanowiska nie nastąpiły z naruszeniem prawa materialnego, a także poprzez zaakceptowanie braku uzasadnienia prawnego dla wskazanego przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej stanowiska co do określania podstawy opodatkowania z tytułu kwot wynikających z otrzymanej od wykonawcy (podwykonawcy) faktury, która ma być przefakturowana na osoby trzecie;

4) art 146 § 1 w zw. z art 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. z art 14b § 1 i § 3, a także art. 14c § 1 i § 2 O.p. - poprzez pominięcie niektórych elementów stanu faktycznego przedstawionych we wniosku, a także modyfikację stanu faktycznego sprawy w stosunku do okoliczności przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji.

Ponadto w oparciu o podstawę, o której mowa w art. 174 pkt 1 p.p.s.a., spółka zarzuciła naruszenie prawa materialnego, a mianowicie:

5) art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h u.p.t.u. - poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przepisy te znajdują zastosowanie również w przypadku refakturowania usług wymienionych w załączniku nr 14 do u.p.t.u., a także do obciążania kosztami tych usług osób trzecich;

6) art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h w zw. z art. 8 ust. 2a u.p.t.u. - poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wynikająca z nich norma nie wymaga występowania w obrocie usługami wymienionymi w załączniku nr 14 do u.p.t.u. podatników, którzy działają w charakterze inwestora, głównego wykonawcy oraz podwykonawcy, a w konsekwencji, że przepisy te należy stosować w każdym przypadku obciążenia osoby trzeciej kosztami usług wymienionych w załączniku nr 14 do u.p.t.u.;

7) art. 29a ust. 1 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h u.p.t.u. - poprzez błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że w przypadku obciążenia osoby trzeciej częścią kosztów nabycia usługi w ramach odwrotnego obciążenia, do całej kwoty podstawy opodatkowania z tytułu nabycia usług wymienionych w załączniku nr 14 należy zastosować odwrotne obciążenie;

8) art. 8 ust. 2a, art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h u.p.t.u. - poprzez niewłaściwe zastosowania polegające na uznaniu, że w stanie faktycznym sprawy skarżąca zobowiązana jest rozliczyć podatek należny z tytułu nabycia usług od wykonawcy, w przypadku obciążenia częścią tych usług osoby trzeciej, podczas gdy w stanie faktycznym przepisy te nie powinny mieć zastosowania, bowiem skarżąca nie występuje w charakterze głównego wykonawcy;

9) art. 29a ust. 1 z w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 8 oraz ust. 1h u.p.t.u. - poprzez niewłaściwe zastosowanie w sprawie i uznanie, że w odniesieniu do całej kwoty należnej wykonawcy (podstawy opodatkowania) zastosowanie znajdzie odwrotne obciążenie i spółka będzie obowiązana rozliczyć podatek należny, podczas gdy w stanie faktycznym sprawy tylko część kosztów jest przenoszona na osobę trzecią, a skarżąca nie występuje w charakterze głównego wykonawcy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Sprawa została skierowana do rozpoznania na posiedzenie niejawne w trybie art. 15zzs4 ust. 1 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 1842 ze zm.) po wyrażeniu zgody przez obydwie strony postępowania sądowoadministracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna była zasadna. Usprawiedliwione okazały się zarzuty naruszenia przepisów postępowania, które należało rozpoznać w pierwszej kolejności.

Wstępnie trzeba przypomnieć, że domagając się wydania interpretacji indywidulanej, spółka oczekiwała informacji odnośnie tego, czy w przedstawionych okolicznościach faktycznych (zdarzenia przyszłego) posiadać będzie status podatnika podatku od towarów i usług z tytułu nabycia usług wymienionych w załączniku nr 14 do u.p.t.u. oraz czy będzie zobowiązana do rozliczenia podatku należnego w ramach odwrotnego obciążenia od całej kwoty netto wynikającej z faktury otrzymanej od wykonawcy, jeżeli nie określi on odrębnie wartości robót przerzucanych przez spółkę na osoby trzecie, czy też jej obowiązek ograniczony będzie wyłącznie do tej części należności, która na mocy zawartej umowy ma zostać "przefakturowana" na osoby trzecie. Powyższe wątpliwości spółki zostały wyrażone w sformułowanych pytaniach i stanowiły element wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Trzeba zatem zauważyć, ze już tylko pobieżna lektura powyższych pytań wskazuje, że przedmiotem zainteresowania strony było – obok samego obowiązku rozliczenia podatku w trybie odwrotnego obciążenia – zakres tego obowiązku w przypadku, gdy wykonawca obciąży spółkę jedną kwotą należności, bez wyodrębnienia części, jaka podlega "przefakturowana" (termin zastosowany przez wnioskodawcę – przypis) na podmiot trzeci.

Ujęte w powyższej formie wątpliwości spółki korelowały z treścią opisu zdarzenia przyszłego. Zarówno w ogólnych uwagach, jak i w opisie dotyczącym przykładowych umów, spółka odnotowała, że tylko część kosztów związanych z przebudową (usunięciem kolizji) dotyczyć będzie budowli i urządzeń podmiotów trzecich i że wykonawca może kosztów tych nie wyodrębnić, wystawiając na rzecz spółki fakturę obejmującą jedną kwotę należności.

Mianowicie, w odniesieniu do umowy z M. wnioskodawca zaznaczył, że "zlecenie spółki obejmuje nie tylko roboty, których koszt ma pokryć M. (roboty te stanowią część usług nabywanych przez spółkę)", przy czym wskazał dalej, że "M. zobowiązuje się pokryć w całości koszt robót oraz świadczenie usług nadzoru inwestorskiego w zakresie dotyczącym sieci wodociągowej". W świetle tego, brak jest podstaw do utrzymywania, że z przedstawionego opisu miałoby wynikać, że nabywane przez spółkę usługi w całości dotyczą sieci wodociągowej – jak to przyjął Sąd w zaskarżonym wyroku.

Do podobnych wniosków prowadzi analiza opisu przedstawionego przez wnioskodawcę w kontekście umowy z F. W tym przypadku spółka zaznaczyła, że na tej samej nieruchomości prace prowadzi wnioskodawca w zakresie dotyczącym Infrastruktury oraz F. w zakresie odnoszącym się do zabudowy torów. Przy tym, spółka we wstępnej części wniosku zdefiniowała pojęcie "Infrastruktury" wskazując, że obejmuje ono zarządzaną przez nią infrastrukturę kolejową, obejmującą budowle, urządzenia oraz grunty, scharakteryzowane poprzez wyliczenie (w 12. punktach). Również więc w tym przypadki, nie można było uznać, że przedmiotem przebudowy jest jedynie majątek należący do podmiotu trzeciego.

Wreszcie trzeba zauważyć, że w poz. 69 wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (w części E. Przedmiot wniosku) pośród szeregu wymienionych przez spółkę przepisów u.p.t.u. znajdował się art. 29a ust. 1 u.p.t.u.

Mając na uwadze treść wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a zwłaszcza przywołane powyżej jej fragmenty oraz stanowisko Sądu pierwszej instancji wyrażone w zaskarżonym wyroku, za zasadny należało więc uznać zarzut naruszenia art. 133 § 1 art. 134 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a p.p.s.a., poprzez wadliwe ustalenie zakresu sprawy interpretacyjnej i niedokonanie kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości w granicach sprawy. Należy przy tym odnotować, że w skardze do Sądu spółka zarzuciła (między innymi) naruszenie art. 29a ust. 1, przez co sformułowany przez kasatora zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. nie odnosi się do kwestii nieobjętych skargą.

Zasadnie autor skargi kasacyjnej podnosi bowiem, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nieprawidłowo uznał w zaskarżonym wyroku stwierdzając, że "(...) art. 29a ust. 1 u.p.t.u. nie był przedmiotem interpretacji, więc Dyrektor Krajowej informacji Skarbowej nie mógł go naruszyć".

Jak to wynika z powyższego przytoczenia, jedna z zasadniczych wątpliwości spółki, z jaką zwróciła się do organu interpretującego dotyczyła tego, od jakiej kwoty należności zafakturowanej przez wnioskodawcę, spółka winna będzie rozpoznać obowiązek podatkowy jako nabywca usługi w ramach odwrotnego obciążenia. Pośród przepisów wymagających wykładni spółka wskazała art. 29a ust. 1 oraz art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h u.p.t.u.

W kwestii tej wypowiedział się organ podatkowy (w interpretacji indywidualnej) uznając, że skarżąca będzie miała obowiązek rozliczyć podatek należny w ramach odwrotnego obciążenia od całej kwoty netto wynikającej z otrzymanej od wykonawcy faktury.

Wobec przywołanego stwierdzenia Sądu pierwszej instancji trudno uznać, że Sąd ten skontrolował zaskarżony akt w granicach sprawy wyznaczonej zakresem zaskarżenia oraz treścią wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej i treścią samej interpretacji indywidualnej. Nie jest przy tym jasne, jaki wzorzec kontroli przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny, gdy podzielił pogląd organu o przyjęciu do podstawy opodatkowania całej kwoty należności podanej w treści faktury wykonawcy, twierdząc równolegle, że art. 29a ust. 1 u.p.t.u. nie miał w sprawie zastosowania ("nie był przedmiotem interpretacji indywidualnej"). Przez to też zaskarżony wyrok nie poddaje się kontroli instancyjnej.

Słusznie również wskazała strona skarżąca kasacyjnie na naruszenie art. 14b § 1 i § 3 w zw. z art. 14c § 1 i § 2 O.p., poprzez zaaprobowanie stanowiska organu, iż wykonywane w celu usunięcia kolizji roboty, w stanie faktycznym sprawy, będą odnosić się w całości do infrastruktury M. oraz F.

Powyżej, odwołując się do treści wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej wykazano, że spółka przedstawiła opis zdarzenia przyszłego, w ramach którego wykonywane przez wykonawcę roboty dotyczyć miały zarówno majątku podmiotu trzeciego (M., F.), jak i majątku spółki (Infrastruktury, czyli infrastruktury kolejowej). Stąd stanowisko organu oraz Sądu pierwszej instancji, że nabywane przez spółkę roboty w całości odnoszą się do majątku innych podmiotów (tzw. osób trzecich) nie uwzględniało treści zdarzenia przedstawionego przez wnioskodawcę.

W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, iż podany we wniosku stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne. Skutkiem tego, ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę (por. wyrok NSA z 18 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 936/16).

Stwierdzenie naruszenia przepisów postępowania w powyżej omówionym zakresie, czyniło przedwczesnym ustosunkowanie do zarzutów naruszenia prawa materialnego.

Mając powyższe na uwadze należało w oparciu o art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylić zaskarżony wyrok i przekazać sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, który zobowiązany będzie do uwzględnienia powyższych uwag i ocen, a tym samym do wyeliminowania wadliwości uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia, poprzez jednoznaczne wskazanie podstaw faktycznych (i prawnych) podjętego rozstrzygnięcia, a ponadto do dokonania kontroli zaskarżonego aktu z uwzględnieniem rzeczywistej treści opisu zdarzenia przeszłego (stanu faktycznego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Orzeczenie co do zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego miało podstawę w treści art. 203 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a.