Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 102/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-11-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1,  art. 21 ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 127 poz 721
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec, sędzia WSA Piotr Przybysz (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Magdalena Gajewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 listopada 2015 r. sprawy ze skargi E. S. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za miesiące od grudnia 2011 r. do lutego 2012 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych decyzją z dnia [...] stycznia 2013 r. określił wysokość zobowiązań E.S. (dalej jako "Strona" lub "Skarżąca"), prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą "A." z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej "PFRON") za okres od grudnia 2011 r. do lutego 2012 r. w kwocie 10.014 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, iż podstawą do określenia wysokości zobowiązania strony były informacje uzyskane z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, deklaracje ZUS DRA, wyjaśnienia i dowody przedstawione przez Stronę na etapie postępowania w postaci zestawień dotyczących zatrudnienia u pracodawcy w przeliczeniu na pełne etaty zgodnie z ze złożonymi do ZUS deklaracjami RCX. Organ I instancji oparł swoje rozstrzygniecie na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 127, poz. 721 z późn. zm., dalej: "ustawy o rehabilitacji"), przyjmując, iż pracodawcą wobec wszystkich pracowników zatrudnionych w szkołach oraz pozaszkolnej placówce oświatowej jest Skarżąca.

Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie decyzji organu I instancji w całości i umorzenie postępowania.

Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie:

- prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 i 2 oraz art. 49 ust. 1 i 2 ustawy o rehabilitacji w związku z art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm., dalej "O.p.") przez ich błędną wykładnię i zastosowanie;

- przepisów postępowania, tj. art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. przez niewyjaśnienie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy, powierzchowne rozpatrzenie materiału dowodowego zebranego w sprawie.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2013 r. Minister Pracy i Polityki Społecznej uchylił w całości decyzję Prezesa Zarządu PFRON z dnia [...] stycznia 2013 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu wskazał na konieczność ustalenia w placówkach "A." Prywatna Szkoła Podstawowa Nr [...] w B., A." Przedszkole Niepubliczne nr [...] w B., A." Prywatne Gimnazjum Nr [...] w B. oraz placówki oświaty pozaszkolnej Akademii Języków Obcych "O" w B., stanu zatrudnienia i wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych i ewentualnie określić wysokość zobowiązań. Za istotne uznano również zbadanie statusu strony jako pracodawcy dla pracowników Akademii Języków Obcych "O." w B.

Prezes Zarządu PFRON decyzją z [...] marca 2014 r. określił wysokość zobowiązań Skarżącej prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą A. z tytułu wpłat na PFRON za okres od grudnia 2011 r. do lutego 2012 r. w łącznej kwocie 10.014 zł.

Skarżąca w odwołaniu wniosła o uchylenie ww. decyzji i umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego.

Zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie:

- przepisów postępowania, tj. art. 133 § 1 O.p. i art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji w związku z art. 3 Kodeksu pracy przez przyjęcie, iż jest stroną postępowania jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą;

- prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 i 2 oraz art. 49 ust. 1 i 2 ustawy o rehabilitacji w związku z art. 21 § 3 O.p. przez ich błędną wykładnię i zastosowanie;

- przepisów postępowania, tj. art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. przez niewyjaśnienie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy, powierzchowne rozpatrzenie materiału dowodowego zebranego w sprawie.

Ponadto zarzuciła pominięcie art. 82 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm., dalej "ustawa o oświacie") i uznanie, że jest organem założycielskim i pełni funkcję osoby prowadzącej szkoły A. Prywatna Szkoła Podstawowa Nr [...] w B., A. Przedszkole Niepubliczne Nr [...] w B., A. Prywatne Gimnazjum Nr [...] w B. oraz placówkę oświaty pozaszkolnej Akademia Języków Obcych "O.". Zaznaczyła, iż zgodnie z art. 83a ww. ustawy prowadzenie szkół oraz innych form wychowania przedszkolnego nie jest działalnością gospodarczą osoby fizycznej. Ponadto potwierdzeniem samodzielności poszczególnych jednostek oświatowych w systemie prawnym jest art. 5f ustawy o systemie oświaty stanowiący, iż jednostki organizacyjne prowadzące działalność oświatową podlegają wpisowi do krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, jako podmioty, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o statystyce publicznej, co bezpośrednio podkreśla ich odrębność oraz niezależność w systemie prawnym.

Skarżąca stwierdziła, iż każda z utworzonych przez nią jednostek organizacyjnych posiada niezależny od siebie byt prawny, zarówno na gruncie przepisów prawa o systemie oświaty, prawa podatkowego, prawa pracy, jak i przepisów ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych.

Minister Pracy i Polityki Społecznej decyzją z [...] listopada 2014 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu odnosząc się do treści art. 21 § 3 O.p. oraz art. 21 ust. 1 i ust. 2b ustawy o rehabilitacji i art. 3 Kodeksu pracy potwierdził, iż Skarżąca jest pracodawcą dla zatrudnionych w placówkach pracowników, a nie poszczególne placówki oświatowe i placówka oświaty pozaszkolnej tj. Szkoła Języków Obcych "O.". Potwierdzeniem tego miały być dowody w postaci deklaracji ZUS P DRA za okres od grudnia 2011 r. do lutego 2012 r. dotyczące składek na ubezpieczenia społeczne pracowników, w których zadeklarowano łączną liczbę osób ubezpieczonych ze wszystkich prowadzonych przez stronę placówek, kopię załączników do ww. deklaracji przedstawiającą liczbę zatrudnionych pracowników w przeliczeniu na pełne etaty oraz informacji uzyskanej przez organ odwoławczy z [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] września 2014 r. gdzie wskazano, iż Skarżąca w ww. okresie prowadziła placówki w ramach indywidualnej działalności gospodarczej. Organ podkreślił, iż Strona jako osoba fizyczna, która prowadzi kilka rodzajów pozarolniczej działalności gospodarczej, w ramach których zatrudnia pracowników i odprowadza zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych występuje jako jeden płatnik i składa jedną zbiorczą deklarację PIT-4R, w której podaje łączną liczbę osób i sumę zaliczek pobranych od wynagrodzeń zatrudnionych pracowników. Wskazaną okoliczność potwierdzały kopie deklaracji PIT-11 informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy w latach 2011-2012, gdzie jako płatnik występuje Skarżąca. Zatem to ona jako pracodawca odprowadzała składki na ubezpieczenia społeczne oraz zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń wszystkich zatrudnionych w ww. placówkach pracowników, a nie poszczególne placówki samodzielnie. Ponadto z kopii przykładowych umów o pracę wynikało także, że to Strona jako pracodawca zawarła umowy z pracownikami poszczególnych placówek.

Odnosząc się braku uwzględnienia art. 83a ustawy o systemie oświaty organ odwoławczy wyjaśnił, iż ustawa o rehabilitacji odnosi się do pojęcia "pracodawcy" a nie "do prowadzącego działalność gospodarczą".

Organ odwoławczy wyjaśnił również, iż przepisy ustawy o systemie oświaty, z których wynika, że osoba fizyczna jest jedynie organem założycielskim i pełni funkcję osoby prowadzącej szkoły, nie definiują pojęcia pracodawcy ani też nie wprowadzają innych niż wynikające z Kodeksu pracy uregulowań dotyczących pojęcia pracodawcy. Zatem to Skarżąca, a nie poszczególne placówki oświatowe, jest pracodawcą dla zatrudnionych pracowników. Jak wskazał Minister, przepisy ustawy o systemie oświaty regulują jedynie m.in. obowiązek dokonania wpisu ww. placówek do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego lub też artystycznych szkół do ewidencji prowadzonej przez ministra właściwego do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego, ale sam wpis nie może świadczyć o samodzielności zarówno organizacyjnej, jak i finansowej placówek oświatowych, w tym, że są one z mocy prawa pracodawcami wobec zatrudnionych pracowników. Ponadto stwierdzono, iż zgromadzone w sprawie dowody (kopie umów o pracę, kopie deklaracji ZUS, informacje z US o łącznym odprowadzaniu zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń zatrudnionych we wszystkich prowadzonych placówkach) potwierdzały, iż jednostki te wbrew twierdzeniom Strony nie są jednostkami samodzielnymi finansowo i organizacyjnie oraz że nie zatrudniają i nie zwalniają samodzielnie i we własnym imieniu pracowników.

W konsekwencji uznano Skarżącą za pracodawcę wobec pracowników zatrudnionych w prowadzonych przez nią placówkach i określono wysokość zobowiązania, mając na uwadze nieosiągnięcie przez Stronę 6% wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych.

O braku samodzielności organizacyjnej i finansowej prowadzonych przez Skarżącą placówek stanowiły przesłane przy piśmie z dnia 10 września 2014 r. dowody w postaci kopii wniosków o udzielenie dotacji w latach 2010-2013. Wskazane wnioski o udzielenie dotacji potwierdzały, iż wnioskodawcą jest Skarżąca, a nie prowadzone przez nią placówki oświatowe.

Organ za nieuzasadniony uznał zarzut zastosowania art. 21 ust. 1 zamiast art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji przy określeniu wysokości zobowiązania strony, gdyż Strona w ramach prowadzonej działalności nie prowadziła jedynie placówek oświatowych, o których mowa w art. 21 ust. 2b ww. ustawy, ale także placówkę pozaoświatową w postaci Szkoły Języków Obcych "O.". Wymieniony przepis mógł mieć zastosowanie tylko wtedy, gdyby zespół placówek pod nazwą A. tworzyły wyłącznie jednostki o których mowa w ww. przepisie, a to nie miało miejsca w przedmiotowej sprawie.

W skardze na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o jej uchylenie oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] marca 2014 r.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- przepisów art. 21 ust. 1 oraz art. 49 ust. 1 i 2 ustawy o rehabilitacji w związku z art. 21 § 3 O.p. przez ich błędną wykładnię i zastosowanie polegające na przyjęciu, iż jako organ prowadzący placówki oświatowe zobowiązana jest do dokonywania wpłat na PFRON jako pracodawca wszystkich pracowników zatrudnionych w tych placówkach,

- przepisów art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji przez dokonanie jego błędnej wykładni poprzez przyjęcie, iż prowadzenie choć jednej placówki oświaty pozaszkolnej wyklucza zastosowanie przepisu do prowadzonych szkół.

W uzasadnieniu Skarżąca powieliła argumentację zawartą w odwołaniu wskazując na samodzielność podmiotów A. na gruncie przepisów prawa pracy oraz posiadanie przymiotu pracodawcy. Za niezrozumiałe uznała stanowisko organów odmawiające ww. szkołom statusu pracodawcy. Tym samym "sumowanie" zatrudnienia we wszystkich prowadzonych jednostkach bez uwzględnienia czy są to podmioty posiadające status szkoły, czy też placówki oświaty pozaszkolnej, nie znajdowało - w jej ocenie uzasadnienia w przepisach ustawy o rehabilitacji. Dodatkowo podniosła, iż zupełnie inny wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych ma zastosowanie wobec prowadzonych szkół, w rozumieniu ustawy o oświacie (Prywatna Szkoła Podstawowa Nr [...] w B., Przedszkole Niepubliczne nr [...] w B. oraz Prywatne Gimnazjum nr [...] w B. - wskaźnik 2%), a inny wobec pozaszkolnej działalności oświatowej (Akademia Języków Obcych "O." - wskaźnik 6%) .

Skarżąca zanegowała stanowisko organu, iż przymiot pracodawcy wobec pracowników zatrudnionych w szkołach przysługuje jej jako podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą, nie zaś utworzonym szkołom. W jej ocenie każda z utworzonych przez stronę postępowania jednostek posiada niezależny od siebie byt prawny, zarówno na gruncie przepisów prawa o systemie oświaty, prawa podatkowego, prawa pracy, jak i przepisów ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych.

W konsekwencji na potrzeby rozliczeń z PFRON nie powinny one stanowić jednego podmiotu prawa, posiadającego przymiot pracodawcy. Końcowo podniosła, iż samodzielność finansowa nie może być wyłącznie oceniana przez pryzmat składanych deklaracji podatkowych, jak uczynił to organ. Dokumenty te jedynie świadczą o dopełnieniu obowiązków o charakterze podatkowym i podlegają weryfikacji organów skarbowych.

W odpowiedzi na skargę Minister Pracy i Polityki Społecznej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Na wstępie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Powyższa ocena dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania aktu, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. Natomiast zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Rozpoznając sprawę w ramach wskazanych kryteriów stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone rozstrzygnięcie nie narusza przepisów prawa.

Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest to, czy Skarżąca jest pracodawcą wobec pracowników zatrudnionych w utworzonych przez E.S. placówkach: A. Prywatna Szkoła Podstawowa Nr [...] w B., A. Przedszkole Niepubliczne nr [...] w B., A. Prywatne Gimnazjum Nr [...] w B. oraz placówki oświaty pozaszkolnej Akademii Języków Obcych "O." w B., a jeśli tak, to czy Skarżąca była zobowiązana do dokonywania wpłat na PFRON na podstawie art. 21 ust. 1 czy również na podstawie art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji.

W ocenie organów administracji Skarżąca jest pracodawcą dla wszystkich pracowników ww. placówek oraz była zobowiązana do dokonywania wpłat na PFRON na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji. Natomiast Skarżąca prezentuje pogląd, że nie jest ona pracodawcą dla wszystkich pracowników ww. placówek, w związku z czym nie ciążył na niej obowiązek dokonywania wpłat na PFRON.

W sporze tym rację należy przyznać organom administracji.

Jak trafnie skonstatował Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 22 sierpnia 2003 r., I PK 284/02, OSNP 2004/17/297: pracodawcą (art. 3 Kodeksu pracy) jest przedsiębiorca, który jako osoba fizyczna prowadzi działalność na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, nie zaś prowadzone przez niego przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 3 ustawy Kodeks pracy - pracodawcą jest jednostka organizacyjna, choćby nie posiadała osobowości prawnej, a także osoba fizyczna, jeżeli zatrudniają one pracowników. Jeżeli zatem przedsiębiorca będący osobą fizyczną prowadzi przedsiębiorstwo tylko w ujęciu przedmiotowym, to on (przedsiębiorca) jest pracodawcą, nie zaś jego przedsiębiorstwo. Jeżeli jednak przedsiębiorca tworzy na podstawie obowiązujących przepisów jednostkę organizacyjną, która jest prawnie, organizacyjnie, finansowo i majątkowo wyodrębniona, a ponadto ma zdolność zatrudniania pracowników, ma swoje kierownictwo (odrębne od przedsiębiorcy - właściciela), to wówczas ta jednostka organizacyjna jest pracodawcą, a nie sam przedsiębiorca.

Nie budzi zastrzeżeń teza, że szkoły niepubliczne, które nie mają samodzielności organizacyjnej i majątkowej oraz nie zatrudniają we własnym imieniu pracowników, nie są pracodawcami zatrudnionych w nich nauczycieli (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 14 czerwca 2006 r., sygn. akt I PK 231/05, OSNP 2007/13-14/183). Należy również wskazać w tym miejscu, że udzielenie przez podmiot prowadzący szkołę wskazanej osobie fizycznej (dyrektorowi placówki) pełnomocnictwa do podpisywania umów o pracę nie oznacza, że pracodawcą jest ta placówka, a nie podmiot prowadzący szkołę (por. wyrok NSA z dnia 8 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1076/12). Udzielenie pełnomocnictwa wskazuje bowiem na działanie w imieniu mocodawcy, a nie we własnym imieniu. Umowy o pracę podpisane przez pełnomocnika są z prawnego punktu widzenia umowami zawartymi przez mocodawcę.

Brak jest przeszkód prawnych do uznania za odrębnych - tych pracodawców, którzy spełniają warunki, o których mowa w art. 3 Kodeksu pracy. Decydujące znaczenie ma tu samodzielność w zakresie zatrudniania pracowników i dokonywania innych czynności prawnych w zakresie stosunku pracy, rzeczywiste zatrudnianie pracowników, o których mowa w art. 2 Kodeksu pracy, ustalanie regulaminu pracy dla ww. pracowników, ustalanie wynagrodzenia pracowników i dostateczne wyodrębnienie organizacyjne oraz ekonomiczne, aby móc wywiązać się ze swoich zobowiązań finansowych wobec pracowników.

W konsekwencji należy uznać, że jeżeli szkoła niepubliczna posiada samodzielność organizacyjną i majątkową oraz zatrudnia we własnym imieniu pracowników, to jest ona pracodawcą zatrudnionych w niej nauczycieli. Należy podkreślić, że dla uznania szkoły niepublicznej za pracodawcę nie jest wystarczające stwierdzenie posiadania przez nią samodzielności organizacyjnej i majątkowej. Konieczne jest bowiem równoczesne stwierdzenie, że zatrudnia ona pracowników we własnym imieniu.

Podsumowując tę część rozważań należy stwierdzić, że szkoły niepubliczne mogą działać zarówno jako pracodawcy wobec zatrudnionych w nich pracowników, jak i nie posiadać statusu pracodawcy. W tej drugiej sytuacji można przyjąć jako zasadę, że pracodawcą jest podmiot prowadzący placówki oświatowe. Na marginesie Sąd zauważa, że przepis art. 39 ustawy o systemie oświaty dotyczy szkół publicznych, nie można zatem przywoływać tego przepisu jako podstawy do twierdzenia, że wszystkie szkoły niepubliczne są pracodawcami. Należy również odnotować różnicę między pojęciami "pracodawca" oraz "kierownik zakładu pracy". Tak więc, o ile dyrektor szkoły lub placówki jest kierownikiem zakładu pracy dla zatrudnionych w tej szkole lub placówce nauczycieli i pracowników niebędących nauczycielami, to kto inny jest pracodawcą. Przyznanie kierownikowi szkoły lub placówki kompetencji do podejmowania decyzji w sprawach zatrudnienia i zwalniania nauczycieli oraz innych pracowników szkół i placówek nie oznacza, że jest on pracodawcą. Notabene Skarżąca przywołuje w skardze postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 15 maja 2002 r., sygn. akt III PZP 7/02, LEX nr 564474, w którym stwierdzono, że dyrektor szkoły nie jest pracodawcą ani dla zatrudnionych w szkole nauczycieli, ani dla samego siebie, bowiem pracodawcą dyrektora szkoły i zatrudnionych w niej nauczycieli i pracowników jest szkoła. Należy odnotować, że postanowienie to zapadło w ramach sprawy dotyczącej szkół publicznych.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić – nie wnikając w kwestie samodzielności organizacyjnej i majątkowej przedmiotowych placówek, że z zebranego materiału dowodowego (wzorce umów o pracę – karty 184, 185, 220, 221, 242, 243 akt administracyjnych) wynika, iż umowy o pracę były zawierane przez E.S. działającą jako Dyrektor A. w B., wskazaną w treści umowy jako pracodawca. Tylko w jednej wzorcowej umowie o pracę (karta 175 akt administracyjnych) wskazano jako pracodawcę E.S. działającą jako Dyrektor AJO "O." w B.. Gdyby zatem nawet przyjąć, że A. Prywatna Szkoła Podstawowa Nr [...] w B., A. Przedszkole Niepubliczne nr [...] w B. oraz A. Prywatne Gimnazjum Nr [...] w B. posiadały samodzielność organizacyjną i majątkową, dzięki czemu mogłyby zatrudniać we własnym imieniu pracowników, to nie korzystały one z tej możliwości. Zasadnie zatem uznały organy obu instancji, że E.S. była pracodawcą dla zatrudnianych osób. Potwierdzają to również ustalenia organów administracji, że to E.S. jako pracodawca, a nie poszczególne placówki samodzielnie, odprowadzała składki na ubezpieczenia społeczne oraz zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń wszystkich zatrudnionych w ww. placówkach pracowników.

Wobec powyższego należało uznać za niezasadne zarzuty naruszenia przepisów art. 21 ust. 1 oraz art. 49 ust. 1 i 2 ustawy o rehabilitacji w związku z art. 21 § 3 O.p. poprzez ich błędną wykładnię i zastosowanie polegające na przyjęciu, iż E.S. jako organ prowadzący placówki oświatowe zobowiązana jest do dokonywania wpłat na PFRON jako pracodawca wszystkich pracowników zatrudnionych w tych placówkach

Przechodząc do kwestii zastosowania przepisu art. 21 ust. 1, a nie art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji, należy przypomnieć treść powyższych przepisów. Zgodnie z art. 21 ust. 1 tej ustawy pracodawca zatrudniający co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy jest obowiązany, z zastrzeżeniem ust. 2-5 i art. 22, dokonywać miesięcznych wpłat na Fundusz, w wysokości kwoty stanowiącej iloczyn 40,65% przeciętnego wynagrodzenia i liczby pracowników odpowiadającej różnicy między zatrudnieniem zapewniającym osiągnięcie wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości 6 % a rzeczywistym zatrudnieniem osób niepełnosprawnych. Przepis art. 21 ust. 2b tej ustawy stanowi natomiast, że dla państwowych i niepaństwowych szkół wyższych, wyższych szkół zawodowych, publicznych i niepublicznych szkół, zakładów kształcenia nauczycieli oraz placówek opiekuńczo-wychowawczych i resocjalizacyjnych wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych, o którym mowa w ust. 1 i ust. 2, wynosi 0,5% w roku 2000, 1% w latach 2001-2004 i 2% w roku 2005 oraz w latach następnych.

Należy podkreślić, że zarówno w art. 21 ust. 1, jak i w art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji mowa jest o pracodawcach. Przepis art. 21 ust. 1 zawiera bowiem normę mówiącą expressis verbis o pracodawcach, natomiast art. 21 ust. 2b zawiera modyfikację tej normy dotyczącą niektórych kategorii pracodawców. Tak więc w przepisie art. 21 ust. 2b mowa jest o tych niepublicznych szkołach, które są pracodawcą, o którym mowa w art. 21 ust. 1. Nie można zatem wywodzić, że w przepisie tym mowa jest o wszystkich szkołach niepublicznych – niezależnie od tego, czy są one czy nie są pracodawcą.

Nie jest przedmiotem sporu, że E.S. w rozważanym okresie była organem założycielskim i pełniła funkcję osoby prowadzącej szkoły: A. Prywatna Szkoła Podstawowa Nr [...] w B., A. Przedszkole Niepubliczne Nr [...] w B., A. Prywatne Gimnazjum Nr [...] w B.. Prowadziła również placówkę oświaty pozaszkolnej Akademia Języków Obcych "O.". Nie jest również przedmiotem sporu, że zgodnie z art. 83a ustawy o systemie oświaty prowadzenie szkoły lub placówki, zespołu, o którym mowa w art. 90a ust. 1, oraz innej formy wychowania przedszkolnego, o której mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 14a ust. 7, nie jest działalnością gospodarczą. Z kolei zgodnie z art. 83a ust. 2 tej ustawy działalność oświatowa nieobejmująca prowadzenia szkoły, placówki, zespołu, o którym mowa w art. 90a ust. 1, lub innej formy wychowania przedszkolnego, o której mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 14a ust. 7, może być podejmowana na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 672 i 675).

Należy podzielić pogląd prezentowany przez organy, że obowiązek uiszczania opłat na PFRON został powiązany z faktem bycia pracodawcą. W konsekwencji obowiązek ten został ograniczony w art. 21 ust. 2b między innymi w odniesieniu do tych pracodawców, którzy są szkołami niepublicznymi. Nie ma zatem znaczenia – w kontekście obowiązku uiszczania opłat na PFRON – wyłączenie przez ustawodawcę w art. 83a ust. 1 ustawy o systemie oświaty możliwości uznania za działalność gospodarczą prowadzenia szkoły lub placówki, zespołu, o którym mowa w art. 90a ust. 1, oraz innej formy wychowania przedszkolnego, o której mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 14a ust. 7. Wyłączenie to nie wyklucza możności zatrudniania pracowników przez określony podmiot, a tym samym – bycia pracodawcą.

Nie ulega wątpliwości w świetle zebranego materiału dowodowego, że E.S. była pracodawcą wobec wszystkich pracowników świadczących pracę w ww. placówkach i jako pracodawca odprowadzała składki na ubezpieczenia społeczne oraz zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń wszystkich tych pracowników. Była ona zatem pracodawcą zatrudniającym co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy. Równocześnie nie można E.S. uznać za szkołę niepubliczną lub za inny podmiot wskazany w art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji. Nie jest zatem uzasadniony zarzut naruszenia art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji.

W konsekwencji, zdaniem Sądu, postępowanie administracyjne zostało przeprowadzone prawidłowo, zaś przepisy prawa materialnego, jak również postępowania administracyjnego zostały właściwie zastosowane przez organy obu instancji.

Mając powyższe na uwadze, Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku.