Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1098/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-04-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 239.
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Bożena Suleja-Klimczyk, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 5 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi A. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie kary porządkowej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając na podstawie art. 216, 263 i 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2015 r" poz. 613) po rozpatrzeniu zażalenia A. C. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. nr [...] z dnia [...] r. w sprawie nałożenia kary porządkowej w wysokości [...] zł. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

Uzasadniając postanowienie, organ odwoławczy wskazał, że w dniu 21 stycznia 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., na podstawie upoważnienia do kontroli nr [...] z dnia [...] r., wszczął wobec podatniczki czynności kontrolne w zakresie rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. Upoważnienie zostało doręczone zainteresowanej w dniu 21 stycznia 2015 r.

W związku z podjętą kontrolą pismem nr [...] z dnia 21 stycznia 2015 r. zwrócono się o przedłożenie w terminie do dnia 30 stycznia 2015 r. dokumentów związanych z zakresem kontroli. Pismo zostało doręczone podatniczce w dniu 22 stycznia 2015 r. W wyznaczonym terminie zobowiązana nie przedłożyła kontrolującym wymaganych dokumentów. W dniu 4 lutego 2015 r. wystosowano wezwanie nr [...] do osobistego zgłoszenia się w Urzędzie Skarbowym w S. w terminie siedmiu dni od dnia następnego po dniu doręczenia wezwania w sprawie postępowania kontrolnego. Ponieważ podatniczka nie zastosowała się do wezwania, ponownie skierowano wezwanie przy piśmie nr [...] z dnia 16 marca 2015 r. Przedmiotowe pismo zostało odebrane w dniu 20 marca 2015 r., jednak również nie skutkowało ono stawiennictwem.

Wezwania do stawienia się w Urzędzie Skarbowym w S. były doręczone prawidłowo, a więc były skuteczne na podstawie art. 148 § 1 i art. 149 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz zawierały pouczenie, że niezastosowanie się do wezwań w oznaczonym terminie może spowodować wymierzenie kary porządkowej.

Za niedostarczenie wymaganych dokumentów i niestawienie się bez uzasadnionej przyczyny Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. postanowieniem nr [...] z dnia [...] r. nałożył na podatniczkę karę porządkową w wysokości [...] zł.

W zażaleniu podatniczka zarzuciła organowi I instancji:

1. błędne ustalenie stanu faktycznego poprzez błędną interpretację zebranego materiału dowodowego;

2. błędne ustalenie stanu faktycznego w przedmiocie art. 262 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa;

3. błędną interpretację art. 287 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez wezwanie do dostarczenia nieistniejących dokumentów;

4. pominięcie oświadczeń ukaranej w przedmiocie wykreślenia z Centralnej Ewidencji Działalności i Informacji Gospodarczej za okres objęty kontrolą,

5. naruszenie przepisów prawa materialnego, w tym m.in. art. 8, 11, 12 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego

wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia.

W związku z tym, że do zażalenia nie została dołączona kserokopia dokumentacji medycznej małoletnich dzieci, pismem nr [...][...]z dnia 2 czerwca 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wezwał do jego przedłożenia. W dniu 9 czerwca 2015 r. podatniczka złożyła pismo spełniające formalne wymogi wraz z dokumentem.

Dalej, organ odwoławczy podniósł, że w sytuacji, gdy strona, jej pełnomocnik, a także świadek lub biegły prawidłowo wezwany nie stawi się osobiście, bez uzasadnionej przyczyny lub bezzasadnie odmówi złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, mimo że był do tego zobowiązany, na podstawie przepisu art. 262 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej może zostać ukarany karą porządkową. "Celem tej regulacji jest zdyscyplinowanie uczestników postępowania i wymuszenie posłuchu postanowieniom organów podatkowych. Równocześnie ma ona zapewnić sprawny przebieg postępowania i wydanie rozstrzygnięcia w przewidzianym ustawowo terminie"- wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 1088/07 z 12.11.2008 r.

Odnosząc się do błędnego ustalenia przez organ podatkowy stanu faktycznego Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. skierował do podatniczki dwa wezwania do stawiennictwa w Urzędzie Skarbowym, po uprzednim wystosowaniu pisma o przedłożenie dokumentacji związanej z zakresem kontroli. Zgodnie z art. 282 O.p. kontrolę podatkową podejmuje się z urzędu i nie ma znaczenia, czy podatnik dokonał zawieszenia bądź likwidacji działalności gospodarczej. W myśl art. 287 § 3 Ordynacji podatkowej kontrolowany ma obowiązek w wyznaczonym terminie udzielić wszelkich wyjaśnień dotyczących przedmiotowej kontroli, dostarczyć kontrolującym żądane dokumenty. Podatniczka nie zareagowała na skierowaną korespondencję, a zgodnie z oświadczeniem kontrolujących, nie miały one z nią żadnego kontaktu poza dniem wszczęcia kontroli. Organ wskazał ponadto, że zapewnienie podatniczki o podejmowaniu działań w celu wyjaśnienia sprawy, w tym o wielokrotnym informowaniu organu podatkowego o prowadzeniu działalności gospodarczej do końca 2010 r. nie znajduje potwierdzenia. Do dnia rozpatrzenia zażalenia żadne dokumenty nie zostały przedłożone kontrolującym, a kontrola nie została dotąd zakończona.

W związku z powyższym, zarzuty: błędnego ustalenia stanu faktycznego poprzez błędną interpretację zebranego materiału, błędnej interpretacji art. 287 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez wezwanie do dostarczenia nieistniejących dokumentów oraz pominięcia oświadczeń ukaranej w przedmiocie wykreślenia z Centralnej Ewidencji Działalności i Informacji Gospodarczej za okres objęty kontrolą organ odwoławczy uznał za bezzasadne.

Jak podniósł Dyrektor Izby Skarbowej kluczową przesłanką nałożenia kary porządkowej jest nieuzasadniona odmowa dokonania konkretnej czynności procesowej przez stronę. Nie chodzi jednak o to, czy w przekonaniu strony mogła ona temu obowiązkowi sprostać, lecz o istnienie faktycznych przeszkód w jego wykonaniu (wyrok WSA we Wrocławiu z 19 marca 2014 r., III SA/Wr 17/14). Warunkiem zastosowania kary porządkowej jest prawidłowe wezwanie adresata oraz prawidłowe doręczenie wezwania. Skierowane wezwania wskazywały w jakiej sprawie i w jakim charakterze oraz w jakim celu ma się podatniczka stawić. Została wskazana sygnatura akt sprawy i jej przedmiot oraz cel procesowy wezwania. Nie ma konieczności podawania w wezwaniu jaki stan faktyczny sprawy organ podatkowy chce wyjaśnić z osobą wzywaną. Jeżeli wezwanie zawierało wszystkie konieczne informacje i zostało prawidłowo doręczone, a mimo to podatnik nie stawił się w urzędzie, organ podatkowy ma prawo nałożyć na niego karę porządkową i to już za pierwszym razem. Nie ma konieczności ponownego wzywania do stawiennictwa. Podatnik może próbować się usprawiedliwić ale przyczyna niestawiennictwa musi być uzasadniona. Zdaniem NSA przyczyną usprawiedliwiającą niestawiennictwo może być każda okoliczność w sposób dostateczny uzasadniająca (dowodząca lub uprawdopodabniająca), że wezwany do stawiennictwa nie mógł się stawić z przyczyn natury obiektywnej (wyrok z 29.10.2009 r., II FSK 811/08). Podobnie wynika z wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 5.05.2011 r. (I SA/Go 193/11). Sąd stwierdził w nim, że art. 262 § 6 Ordynacji podatkowej ogranicza możliwość wzruszenia postanowienia o nałożeniu kary, tylko do przypadku gdy skarżący chciał stawić się na wezwanie lecz nie stawił się z przyczyn obiektywnych, które usprawiedliwiają niestawiennictwo strony, np. niestawiennictwo na skutek choroby, nagłego wypadku itp." Choroba [...] małoletnich dzieci, na którą powołała się podatniczka w zażaleniu, jako przyczyna niestawiennictwa w wyznaczonych terminach – w ocenie organu – nie dawała podstaw do uchylenia nałożonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. kary porządkowej. Przekazana kserokopia dokumentacji medycznej syna wskazuje, że jego choroba miała miejsce od dnia 9 marca 2015 r., natomiast pierwsze wezwanie z dnia 4 lutego 2015 r. doręczono w dniu 19 lutego 2015 r., a drugie z dnia 16 marca 2015 r. odebrane zostało w dniu 20 marca 2015 r., po poprawie stanu zdrowia dziecka. Kolejna choroba dziecka wystąpiła 4 maja 2015 r., tj. w dniu, kiedy Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. postanowił o nałożeniu kary porządkowej. W ocenie organu powyższe okoliczności potwierdzają możliwość stawienia się podatniczki, a to przesądza o niezasadności zarzutu błędnego ustalenia stanu faktycznego do nałożenia kary pieniężnej.

Organ podatkowy zauważył, że kontrolę podatkową reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613), a nie wskazany przez podatniczkę we wniesionym zażaleniu Kodeks postępowania administracyjnego. Z uwagi jednak, że zasady postępowania administracyjnego mając swój odpowiednik w Ordynacji podatkowej, tj. zasada zaufania do organów podatkowych z art. 121 § 1 O.p., zasada wyjaśniania z art. 121 § 2 O.p. i zasada szybkości z art. 125 O. p., organ odwoławczy uznał, że wydanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. postanowienia w przedmiocie nałożenia kary porządkowej z dnia [...] r. było zgodne z obowiązującą procedurą, po spełnieniu wszystkich wymaganych przepisami prawa warunków.

Biorąc pod uwagę wszystkie zawarte w zażaleniu argumenty Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że są one bezpodstawne, w związku z czym, działając na podstawie przepisu art. 233 § 1 pkt. 1 w związku z art. 239 ustawy Ordynacja podatkowa utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. w sprawie nałożenia na podatniczkę kary porządkowej w wysokości [...]zł.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sąd Administracyjnego podatniczka zarzuciła organom podatkowym:

1) naruszenie przepisów art. 216, 263 i 233 §1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacji podatkowej - poprzez błędną interpretacje przepisów prawa;

2) naruszenie przepisów art. 282 i 281 §2 w związku z art. 287 §3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacji podatkowej - poprzez błędną interpretacje przepisów prawa, poprzez wezwanie do dostarczenia nieistniejących dokumentów;

3) naruszenie przepisów art. 262 §1 pkt 1 i art. 306d 3 w związku z art. 155 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacji podatkowej - poprzez błędną interpretacje przepisów prawa;

4) błędne ustalenie stanu faktycznego oraz naruszenie przepisu art. 287 §3 poprzez błędną interpretację zebranego materiału dowodowego poprzez niespójne wyjaśnienia okoliczności podjętej decyzji zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia;

5) naruszenie przepisów art. 262 §1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacji podatkowej - poprzez błędną interpretację zebranego materiału dowodowego poprzez niespójne wyjaśnienia okoliczności podjętej decyzji zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia odnoszących się zarówno do wysokości jak i zasadności wymierzonej kary tym samym poprzez nieuwzględnienie zasady adekwatności kary;

6) pominięcie oświadczenia pełnomocnika skarżącej w osobie B. C. - księgowej, w przedmiocie wielokrotnego usprawiedliwienia niestawiennictwa na wezwania organu, oraz wielokrotnego kontaktu z kontrolującymi;

7) pominięcie oświadczenia męża M. C. w przedmiocie wielokrotnego informowania organu o niemożności stawiennictwa skarżącej na jego wezwanie, jak również wielokrotnego kontaktu z kontrolującymi.

Skarżąca wniosła o:

1) uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w K. w sprawie o sygn. [...] w przedmiocie utrzymania w mocy postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. o numerze [...] z dnia [...] roku w sprawie nałożenia kary porządkowej w wysokości [...]zł;

2) uchylenie postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. o numerze [...] z dnia [...] roku w sprawie nałożenia kary porządkowej w wysokości [...] zł

Uzasadniając skargę, skarżąca wskazała, że organ wszczął w dniu 19 stycznia 2015 roku kontrolę w zakresie prawidłowości dokonywania rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 rok. Pismem z dnia 21 stycznia 2015 organ wezwał ją do przedłożenia dokumentów związanych z zakresem kontroli. Już wówczas, wielokrotnie informowała organ, iż prowadziła działalność gospodarczą do końca 2010 roku. Zatem o ile sama zasadność wszczęcia kontroli o tyle jej zakres budzi jej ogromne wątpliwości. Podkreśliła, iż w terminie wchodzącym w zakres prowadzonej kontroli nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej, co wprost wynika z dokumentów urzędowych. Tym samym wezwanie do dostarczenia nieistniejącej dokumentacji było zupełnie bezzasadne. Wskazała ponadto, że nie mogła dostarczyć dokumentacji za okres, w którym nie prowadziła działalności gospodarczej, ponieważ taka dokumentacja fizycznie nie istniała a powyższy fakt był wielokrotnie zgłaszany organowi.

Jak podniosła skarżąca, w myśl art. 306d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacji podatkowej "Organ podatkowy nie może żądać zaświadczenia na potwierdzenie faktów lub stanu prawnego, jeżeli znane są one organowi z urzędu lub możliwe są do ustalenia przez organ na podstawie:

1) posiadanych przez niego ewidencji, rejestrów lub innych danych;

2) przedstawionych przez zainteresowanego do wglądu dokumentów urzędowych;

3) rejestrów publicznych posiadanych przez inne podmioty publiczne, do których organ ma dostęp w drodze elektronicznej na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne;

4) informacji otrzymanych od innego podmiotu publicznego na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne.

Organ mógł zasięgnąć informacji dotyczących braku prowadzenia działalności dzielności gospodarczej od innego podmiotu realizującego zadania publiczne, tj. m.in. Urzędu Miasta w S.

Jak wskazała, organ posiadał powyższą informację także od B. C. będącej jej pełnomocnikiem oraz męża M. C.

Tym samym nieprawdą jest jakoby "kontrolujące nie miały kontaktu" ze skarżącą poprzez osoby do tego upoważnione. Dołączając oświadczenia w/w osób podniosła, że "organ nie chciał słuchać w/w osób oraz za każdym razem odmawiał przyjęcia wyjaśnień przez w/w osoby".

Skarżąca podniosła, iż nie mogła stawić się na wezwanie z dnia 4 lutego 2015 roku, doręczone 19 lutego 2015 r., gdyż wychowuje [...] małoletnich dzieci, które w powyższym okresie chorowały na chorobę zakaźną [...]. W związku z powyższym zmuszona była pozostać w domu sprawując opiekę nad małoletnimi dziećmi, gdyż nikt inny w powyższy okresie nie mógł jej zastąpić. Na powyższą okoliczność przedstawiła odpowiednie zaświadczenia lekarskie. Organ jednak uznał, iż w międzyczasie, a więc nie w zakreślonym 7 dniowym terminie, skarżąca mogła stawić się w celu złożenia wyjaśnień.

W tym kontekście zauważyła, że skoro organ uznał, iż mogła się stawić w innym niż wyznaczony przezeń terminie to bezzasadnym byłoby nakładanie kar porządkowych za niestawienie się w wyznaczonym 7 dniowym terminie.

Dalej skarżąca powołując się na art. 155 § 1 O.p. podniosła, że organ może wezwać stronę do osobistego wykonania określonych czynności, jednakże przepis ten nie obejmuje dostarczenia dokumentów.

Skarżąca zwróciła także uwagę na konieczność miarkowania kary porządkowej, powołując się w tym zakresie na liczne orzecznictwo sądów administracyjnych.

W końcowej części zaznaczyła, że w razie wątpliwości, co do tego, czy strona składa zażalenie czy wniosek o uchylenie kary, decydujące znaczenie ma treść zarzutów i wniosków zawartych w piśmie.

Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej odrzucenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętego skargą postanowienia. Dodatkowo wskazał – uzasadniając wniosek o odrzucenie – że tylko jeden egzemplarz skargi, który wpłynął bezpośrednio do organu, został przez nią podpisany.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.

Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr z 2014 r., poz. 1647 z późn. zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia.

Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze.

Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie skład doszedł do przekonania, że nie narusza ono prawa w sposób powodujący konieczność jego wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszym rzędzie wskazać należy, że przedmiotem kontroli orzekającego w niniejszej sprawie Sądu jest postanowienie o nałożeniu na świadka kary porządkowej w trybie art. 262 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), zgodnie z którym strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo że byli do tego zobowiązani, mogą zostać ukarani karą porządkową do [...]zł, która to kwota wynika z obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2013 r. w sprawie wysokości kwoty wymienionej w art. 262 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa (M. P. z 2013 r. poz. 736). Karę porządkową nakłada się w formie postanowienia, na które służy zażalenie (§ 5 art. 262 cyt. ustawy). Jak słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej, jest to środek dyscyplinujący uczestników postępowania i regulacja ta zapewnia organom podatkowym środki prawne niezbędne dla realizacji ustawowych zadań. Skoro na organie zasadniczo spoczywa obowiązek ustalenia okoliczności faktycznych sprawy, zgromadzenia i rozważenia materiału dowodowego, to w świetle art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej organ może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika, na piśmie lub w formie dokumentu elektronicznego, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Narzędzie dyscyplinujące w art. 262 cytowanej ustawy ma natomiast niejako zabezpieczyć możliwość prawidłowego wykonania ciążącego na organie obowiązku dochodzenia do prawdy materialnej.

Zwrócić jednakże uwagę należy, że w postępowaniu w sprawie nałożenia kary porządkowej ustawodawca przewidział dwa odrębne środki "odwoławcze", tj. tryb zażaleniowy (wspomniany już art. 262 § 5 Ordynacji podatkowej) oraz wniosek o uchylenie kary porządkowej (art. 262 § 6 tej ustawy). O ile w przypadku złożenia wniosku o uchylenie kary porządkowej organ ocenia zasadność twierdzenia o zaistnieniu okoliczności usprawiedliwiających niestawiennictwo i niewykonanie nałożonego przez organ podatkowy obowiązku, o tyle w pierwszym ze wskazanych trybów rozpatruje się jedynie zarzuty przeciwko samemu nałożeniu kary. Innymi słowy, w postępowaniu wywołanym wnioskiem o uchylenie postanowienia nakładającego karę porządkową w trybie art. 262 § 6 Ordynacji podatkowej, ocenie podlega wyłącznie to, czy niestawiennictwo wezwanego lub niewykonanie innych obowiązków przez wezwanego można uznać za usprawiedliwione. Z kolei zażalenie na postanowienie nakładające taką karę uruchamia postępowania mające zweryfikować zasadność samego ukarania. Stąd w postępowaniu zażaleniowym dotyczącym zasadności nałożenia kary porządkowej nie mają znaczenia i nie mogą zostać rozpoznane okoliczności usprawiedliwiające niewykonanie nałożonego przez organ podatkowy obowiązku (por. wyroki WSA w Białymstoku z dnia 20 czerwca 2013 r., sygn. akt II SA/Bk 125/13, LEX nr 1327956 i z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/Bk 132/13, LEX nr 1400838).

Z tych też powodów nie mogą odnieść zamierzonego skutku wszystkie te argumenty skargi, które zmierzają do wykazania okoliczności ekskulpujących niestawiennictwo skarżącej na wezwanie organu. Nie jest też zasadne stwierdzenie, że organ nieprawidłowo ocenił złożone przez skarżącą pismo z dnia 27 maja 2015 r., gdyż:

- po pierwsze skarżąca wyraźnie wskazała, że składa "zażalenie Ukaranej na Postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. nr [...] W przedmiocie nałożenia kary porządkowej z dnia 2015 r.",

- po drugie, w piśmie tym wskazała na naruszenie przede wszystkim art. 262 § 1 O.p., argumentując jego błędne zastosowanie,

- po trzecie, skarżąca uzasadniając zażalenie skupiła się na dwóch podstawowych faktach tj. nie prowadzenie działalności gospodarczej oraz błędnym ustaleniu stanu faktycznego.

Co prawda w zażaleniu zawarta została także argumentacja niemożności stawiennictwa na żądanie organu, jednakże stanowiła ona uboczne rozważania skarżącej. W tej sytuacji, organ prawidłowo przyjął, że złożone pismo to zażalenie na postanowienie o ukaraniu skarżącej karą porządkową i zastosował właściwą procedurę jego rozpoznania. Z tej też przyczyny za niezasadne należało uznać zarzuty dotyczące naruszenia art. 262 § 1 pkt 2 O.p.

W świetle brzmienia art. 262 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z § 5 tego przepisu należy zatem przede wszystkim ocenić, czy wezwanie skarżącej na podstawie dwóch wezwań z dnia 4 lutego 2015 r. i 16 marca 2015 r. – po uprzednim wezwaniu skarżącej pismem z dnia 21 stycznia 2015 r. do przedłożenie do dnia 30 stycznia 2015 r. dokumentów, w związku z kontrolą - było prawidłowe, a więc zgodne z wymogami art. 159 § 1 i 2 ustawy i czy zostało skutecznie i prawidłowo doręczone, tylko wtedy bowiem można mówić o zobowiązaniu skarżącej do osobistego stawiennictwa. W ocenie Sądu wezwania z dnia 4 lutego 2015 r. i 16 marca 2015 r. organu I instancji zawierały wszystkie elementy określone w art. 159 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Organ kontroli jasno określił w nim bowiem treść swego żądania, wyznaczył stronie termin i miejsce zgłoszenia się, pouczył o sankcji grożącej za brak reakcji na wezwanie, jak również wskazał, że wzywa skarżącą w charakterze strony do złożenia zeznań w postępowaniu kontrolnym wszczętym na podstawie upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r., Nr [...] w zakresie "Prawidłowości dokonywania rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r.". Wezwania zostały nadto podpisane przez pracownika organu kontrolnego, z podaniem jego imienia, nazwiska i stanowiska służbowego. Wezwania te zostały prawidłowo doręczone odpowiednio w dniu 19 lutego 2015 r., i 20 marca 2015 r. do rąk skarżącej (zwrotne potwierdzenia odbioru przesyłek znajdują się w aktach). W ocenie Sądu – wbrew twierdzeniom skarżącej - bezsporna jest w sprawie okoliczność, że skarżąca nie poinformowała organu w terminie otwartym do dokonania czynności o jakichkolwiek przeszkodach w ich dokonaniu, nie wnioskowała też o przesunięcie terminów. Za gołosłowne Sąd uznaje twierdzenie o wielokrotnym informowaniu organu o określonych faktach, gdyż twierdzenie to nie ma odzwierciedlenie w przedłożonych aktach. Podkreślenia wymaga także okoliczność, że do dnia wydania postanowienia o ukaraniu skarżącej karą porządkową, skarżąca ani nie zgłosiła się do organu, ani też nie zareagowała w jakikolwiek inny sposób na te wezwania. W opinii Sądu, nie doszło w tej materii do żadnych nieprawidłowości, a skoro tak to zarzut naruszenia art. 262 § 1 O.p. nie zasługiwał na uwzględnienie.

Za pozbawione podstaw uznał Sąd zarzuty dotyczące błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, przy czym zasadny jest wniosek, że skarżąca utożsamia "stan faktyczny" w odniesieniu do wszczętego postępowania kontrolnego, a nie do postępowania w sprawie jej ukarania karą porządkową. Za takim wnioskiem przemawia argumentacja skargi dotycząca nie prowadzenia przez skarżącą działalności gospodarczej. Przyjdzie zatem stwierdzić, że prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną a to oznacza, że nawet jeżeli podatnik uznaje subiektywne określone działania za pozbawione cech tej działalności i nie prowadzi dokumentacji związanej z tę działalnością, nie musi to oznaczać, że w sensie prawnym taka działalność nie była prowadzona. Słusznie organ odwoławczy wskazał – w związku z tym – że kontrola podatkowa wszczynana jest z urzędu a jej celem jest ustalenie podatkowego stanu faktycznego. Na marginesie należy zauważyć, że tylko pierwsze z wezwań dotyczyło przedłożenia dokumentów, dwa ostatnie natomiast dotyczyła osobistego bądź przez pełnomocnika stawiennictwa do złożenia wyjaśnień.

Nie zasługiwały też na uwzględnienie zarzuty dotyczące naruszenia art. 216, art. 263 i art. 233 § 1 O.p.,, gdyż przepisy te zostały właściwie zastosowane w sprawie, o czym była mowa wyżej. Z mocy art. 263 O.p. organ, przed którym toczy się postępowanie został wyposażony w możliwość nakładania kary, karę nakłada się formie postanowienia, a w przypadku bezzasadności zażalenia – co miało miejsce w badanej sprawie – organ odwoławczy wydaje rozstrzygnięcie na podstawie art. 233 § 1 O.p. w zw. z art. 239 O.p.

Sąd za bezzasadne uznał też zarzuty dotyczące naruszenia art. 282, art. 281 § 2 i 287 § 3 O.p., gdyż przepisy te dotyczą celu kontroli, prowadzenia kontroli z urzędu i upoważnienia Ministra Finansów do wydania przepisu wykonawczego. W badanej sprawie przepisy te nie miały zastosowania a więc ich naruszenie nie było możliwe.

Podsumowując, w ocenie Sądu, organ prawidłowo, w oparciu o istniejące w aktach sprawy potwierdzenie odbioru przesyłek zawierających wezwania do osobistego/lub przez pełnomocnika stawiennictwa skarżącej w organie ustalił stan faktyczny sprawy i prawidłowo zastosował dyspozycję art. 262 § 1 pkt 1 O.p. Nie może być tak, że strona trzykrotnie wzywana do organu, w tym dwukrotnie z rygorem ewentualnego ukarania pozostaje w bezczynności i zupełnej ignorancji. Zachowując się w ten sposób oraz będąc właściwie pouczoną skarżąca winna się liczyć z tym, że po kolejnym bezskutecznym wezwaniu organ zastosuje karę porządkową. Ustalenia organu, jak również wywiedzione wnioski nie budzą wątpliwości Sądu, a przyjęta konstatacja, że skarżąca uchybiła obowiązkowi stawiennictwa zasługuje na aprobatę.

Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.