Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1754/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2010-04-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 3, art. 14c  par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 21 ust. 1 pkt 3b
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1754/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 14 kwietnia 2010r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędziowie: WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.), WSA Maria Zawadzka, Protokolant: Daniel Marzec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2010r., sprawy ze skargi M. D., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 24 sierpnia 2009 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. określa, iż zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej kwotę 200, 00 zł (dwieście złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Kr 1754/09

UZASADNIENIE

W dniu 3 czerwca 2009 r. do Izby Skarbowej (Biura Krajowej Informacji Podatkowej) wpłynął wniosek M. D. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni przedstawiając stan faktyczny oświadczyła, że na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego w Ł. z dnia 18 marca 2008 r. przyznano jej odszkodowanie w kwocie 202.203 zł wraz z odsetkami w wysokości 891,91 zł. Cała należność została wypłacona w 2008 r. przez Urząd Miasta Ł, który korzystał w złej wierze z nieruchomości wnioskodawczyni na mocy decyzji Wojewody Ł. z dnia 22 maja 2003 r. o wywłaszczeniu i przejęciu nieruchomości przez Gminę Miasto Ł. Do wniosku M. D. dołączyła odpis wyroku Sądu Apelacyjnego w Ł. wraz z uzasadnieniem.

W związku z tak przestawionym stanem faktycznym wnioskodawczyni zadała pytanie czy odszkodowanie wypłacone jej na podstawie przedmiotowego wyroku, błędnie określone w PIT 8C wystawionym przez Urząd Miasta Ł. jako zapłata za bezumowne korzystanie z nieruchomości, jest zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawczyni odszkodowanie zasądzone przez sąd, mimo że wyliczone zostało w oparciu o formuły dotyczące opłat za bezumowne korzystanie z nieruchomości, ma wyraźnie charakter naprawienia szkody. Zdaniem wnioskodawczyni takie stanowisko zajął także Sąd Apelacyjny w Ł., który na stronie 8 załączonego do wniosku uzasadnienia wyroku z dnia 18 marca 2008 r. stwierdził, że "roszczenie dochodzone przez powódkę miało charakter odszkodowawczy i zostało ustalone wg cen z daty jego ustalenia (art. 363 § 2 k.c.). W opinii wnioskodawczyni wskazany przepis k.c. mówi o naprawieniu szkody, a zatem otrzymane odszkodowanie jest zwolnione od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2009 r., nr [...] doręczonej M. D. w dniu 1 września 2009 r., Dyrektor Izby Skarbowej działając z upoważnienia Ministra Finansów uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe. Organ stanął na stanowisku, że wyrokiem z dnia 18 marca 2008 r. Sąd Apelacyjny w Ł. zasądził od Urzędu Miasta na rzecz wnioskodawczyni odszkodowanie za bezumowne korzystanie z nieruchomości wraz z ustawowymi odsetkami w oparciu o art. 224 i 225 kodeksu cywilnego. Zgodnie z tymi przepisami odszkodowanie takie obejmuje rekompensatę utraconych korzyści, jakie właściciel uzyskałby, gdyby nie został pozbawiony władztwa nad swoją nieruchomością. Utratą korzyści, zdaniem organu, jest w tym przypadku szkoda polegająca na nieuzyskaniu pożytków cywilnych, np. z czynszu najmu, czy dzierżawy, które nieruchomość przynosi. Odszkodowanie to nie dotyczy zatem szkody rzeczywistej. Wbrew stanowisku wnioskodawczyni za tym, że jest to odszkodowanie z tytułu naprawienia szkody, nie przemawia fakt powołania się przez sąd na art. 363 § 2 k.c., albowiem przepis ten reguluje sposób ustalenia kwoty odszkodowania, nie zmienia natomiast podstawy jego przyznania.

Zatem odszkodowanie z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.), albowiem przepis ten wyłącza możliwość zwolnienia z opodatkowania odszkodowania dotyczącego korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Zdaniem organu odszkodowanie uzyskane przez podatniczkę wraz z odsetkami w całości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z innych źródeł, o którym stanowią przepisy art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskany przychód z powyższego tytułu wnioskodawczyni winna wykazać w zeznaniu rocznym za rok podatkowy, w którym kwotę przychodu otrzymała, tj. w zeznaniu za rok 2008.

W odniesieniu do załączonego przez M. D. odpisu wyroku sądowego wraz z uzasadnieniem organ stwierdził, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej, działając z upoważnienia Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, zatem nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny dokumentu, jest natomiast związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym we wniosku oraz jej stanowiskiem.

Pismem datowanym na dzień 10 września 2009 r. i nadanym w Urzędzie Pocztowym w W. w dniu 11 września 2009 r. M. D. wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa w sprawie interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2009 r. Wnioskodawczyni oświadczyła, że wypłacone z mocy wyroku sądowego odszkodowanie ma na celu naprawienie szkody, co zostało wykazane bezpośrednio w uzasadnieniu do wyroku, nie jest to natomiast wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości. Zdaniem wnioskodawczyni nie ulega wątpliwości, że odszkodowanie to stanowi naprawienie szkody z tytułu bezprawnego zawładnięcia nieruchomością, czyli spowodowania rzeczywistego uszczerbku na jej majątku i wypłacona kwota odszkodowania jest rekompensatą tej szkody. Zatem odszkodowanie to podlega zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, doręczone organowi w dniu 15 września 2009 r., Dyrektor Izby Skarbowej działający z upoważnienia Ministra Finansów podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji nie znajdując podstaw do jej zmiany.

W związku z powyższym M. D. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zarzucając naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zinterpretowanie w sprawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 3b, art. 10 ust. 1 pkt. 9 i art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 120 i art. 14c Ordynacji podatkowej poprzez brak dokładnej rzetelnej analizy stanu faktycznego i poprzestanie na przytoczeniu ogólnych definicji poszczególnych przepisów i pouczeniu o sposobie zaskarżenia wydanej interpretacji, naruszenie art. 14o Ordynacji podatkowej poprzez to, że wydana indywidualna interpretacja podatkowa została doręczona po upływie 3 miesięcy od nadania do organu podatkowego poleconej przesyłki listowej oraz art. 32 Konstytucji RP poprzez wydanie odmiennego rozstrzygnięcia na niekorzyść podatnika, niż zostało wydane w sprawach o identycznym lub zbliżonym stanie faktycznym i prawnym (postanowienie z dnia 6 kwietnia 2007 r., nr [...] wydane przez Naczelnika US ).

W skardze na interpretację z dnia 24 sierpnia 2009 r., jak również w dodatkowym piśmie z dnia 10 lutego 2010 r. skarżąca wniosła o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżąca powtórzyła zarzuty i argumentację zawartą w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa i po raz kolejny stanęła na stanowisku, że wskazując w uzasadnieniu wyroku na art. 363 § 2 k.c. Sąd Apelacyjny w Ł. przesądził, że chodzi o naprawienie szkody, a nie o wypłatę wynagrodzenia. Skarżąca wskazała również, że wypłacone odszkodowanie jest zadośćuczynieniem za uszczerbek na majątku.

Do skargi skarżąca załączyła odpis wyroku Sądu Apelacyjnego w Ł. z dnia 18 marca 2008 r. wraz z uzasadnieniem, odpis decyzji Prezydenta Miasta Ł. z dnia 27 sierpnia 1999 r. i kopię mapki ewidencyjnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej interpretacji. Uzupełniająco organ zaznaczył, że fakt, iż w zaskarżonej interpretacji organ nie przychylił się do stanowiska skarżącej nie oznacza, iż naruszył konstytucyjną zasadę równości obywateli wobec prawa, zwłaszcza że postanowienia organów podatkowych nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i nie stanowią powszechnej wykładni przepisów prawa podatkowego, ponieważ wydawane są w indywidualnych sprawach i wiążą tylko strony danego postępowania. Poza tym organ zaznaczył, że kwestia sposobu opodatkowania odszkodowania z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości była przedmiotem wielu interpretacji indywidualnych, w których właściwe organy stanęły na stanowisku, że odszkodowanie to nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Organ uznał również za bezzasadny zarzut skarżącej dotyczący naruszenia art. 14o Ordynacji podatkowej odsyłającym do treści art. 14d cytowanej ustawy, albowiem organ ma obowiązek wydania interpretacji w maksymalnym terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, a nie od dnia nadania do organu przesyłki listowej poleconej, jak twierdzi skarżąca. W niniejszej sprawie interpretacja została wydana z zachowaniem terminu przewidzianego w art. 14d Ordynacji podatkowej, a zatem nie będzie miał zastosowania art. 14o dotyczący tzw. interpretacji milczącej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Niniejsza sprawa podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na mocy przepisu § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. nr 163, poz. 1016).

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 cytowanej ustawy).

Ponadto trzeba podnieść, że zgodnie z treścią art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej zasady orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że akt ten narusza prawo w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego, pomimo że żaden z zarzutów skargi nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy rozpatrzyć formalny zarzut skarżącej dotyczący terminowości wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów zaskarżonej interpretacji indywidualnej z uwagi na istotne skutki niezachowania terminu przewidzianego w art. 14d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.) , a opisane w art. 14o cytowanej ustawy. Zarzut ten jest bezpodstawny, albowiem art. 14d stanowi jednoznacznie, że interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Jak słusznie zatem podkreślił organ w odpowiedzi na skargę, początkiem terminu przewidzianego w cytowanym przepisie jest dzień otrzymania przez organ wniosku o wydanie interpretacji, nie zaś dzień nadania przez wnioskodawcę poleconej przesyłki listowej zawierającej przedmiotowy wniosek. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy podnieść, że z prezentaty znajdującej się na wniosku M. D. o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że wpłynął on do Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów w dniu 3 czerwca 2009 r., zaś interpretacja z dnia 24 sierpnia 2009 r. została doręczona skarżącej w dniu 1 września 2009 r. Zatem nie tylko wydanie, ale i doręczenie zaskarżonego aktu nastąpiło przed upływem trzymiesięcznego terminu liczonego od dnia otrzymania przez organ wniosku, a przewidzianego w art. 14d Ordynacji podatkowej, co oznacza, że w niniejszej sprawie, wbrew twierdzeniom skarżącej, nie może mieć zastosowania skutek przewidziany w art. 14o powołanej ustawy. Przy czym wskazać należy, że zgodnie z uchwałą NSA z dnia 14 grudnia 2009 r., sygn. akt II FPS 7/09 "w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.), nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14d powołanej ustawy". Organ ma więc obowiązek jedynie sporządzić akt interpretacyjny w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, zaś jego doręczenie może nastąpić już po upływie tego terminu bez konsekwencji przewidzianych w art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej.

Przechodząc do kwestii merytorycznych należy podnieść, że zgodnie z treścią art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.) składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Obowiązkiem organu dokonującego interpretacji jest natomiast w świetle art. 14c § 1 cytowanej ustawy dokonanie oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega zatem między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Przy czym owo "wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego" musi być dokonane przez wnioskodawcę w całym niezbędnym dla oceny prawnej zakresie wprost w treści wniosku, który kieruje do organu mającego wydać interpretację. Oznacza to, iż stan faktyczny brany pod uwagę do wydania interpretacji nie może być precyzowany, czy modyfikowany w toku dalszego postępowania, np. w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Wszelkie dane podlegające interpretacji winny być przedstawione we wniosku, zanim zostanie wydana interpretacja. Dodatkowo należy zaznaczyć, że stan faktyczny brany pod uwagę do wydania interpretacji nie może być "dopowiadany" dołączanymi do wniosku dokumentami. Wnioskujący o wydanie interpretacji nie może wymagać nie tylko, by organ podatkowy w oparciu o dowody składane przez podatnika lub poszukiwane z urzędu ustalał stan faktyczny, uzupełniał go, ale także nie może żądać, by organ oceniał zgodność opisu stanu faktycznego formułowanego we wniosku z rzeczywistością.

Z tych właśnie powodów nie mógł stanowić przedmiotu analizy organu odpis wyroku Sądu Apelacyjnego w Ł. z dnia 18 marca 2008 r. załączony przez skarżącą wraz z uzasadnieniem do wniosku o wydanie interpretacji. Z tego samego względu nie mogą być brane pod uwagę przez orzekający w niniejszej sprawie Sąd dokumenty załączone przez skarżącą do skargi. Z samego wniosku zaś oraz przedstawionego w nim stanu faktycznego nie można wysnuć jednoznacznej tezy, jak to uczynił organ dokonujący interpretacji, że przyznane tym wyrokiem świadczenie jest wynagrodzeniem za bezumowne korzystanie z nieruchomości zasądzone w trybie art. 224 i 225 k.c. Skarżąca bowiem konsekwentnie posługuje się określeniem "odszkodowanie", stwierdza nawet, że Urząd Miasta Ł. dokonując wypłaty zasądzonego świadczenia błędnie określił je w PIT-8C mianem zapłaty za bezumowne korzystanie z nieruchomości i cytuje fragment orzeczenia sądu, z którego ma wynikać, iż roszczenie skarżącej było roszczeniem odszkodowawczym, a zatem przyznane świadczenie ma charakter odszkodowania, mimo że wyliczone zostało – jak podaje skarżąca – w oparciu o formuły dotyczące opłaty za bezumowne korzystanie z nieruchomości.

Z tych względów wniosek skarżącej nie odpowiadał wymogom określonym w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, albowiem brak jednoznacznej i pełnej informacji odnośnie do charakteru prawnego przyznanego świadczenia oraz konkretnej podstawy prawnej, w oparciu o którą sąd powszechny uwzględnił roszczenie skarżącej wyklucza możliwość oceny zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji stanowiska podatniczki w zakresie ewentualnego zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem bowiem, na który powołuje się skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

a). otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

b). dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W kontekście tak brzmiącego przepisu konieczne było jednoznaczne ustalenie czy otrzymane na mocy wyroku sądowego świadczenie jest odszkodowaniem, a jeśli tak, to o jakim charakterze i w oparciu o jakie przepisy zostało przyznane. W sytuacji więc braku danych istotnych dla interpretowanego przepisu obowiązkiem organu wynikającym z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 14h tej ustawy było wezwanie wnioskodawczyni do uzupełnienia wniosku w tym zakresie. W przypadku nieuzupełnienia wniosku lub odmowy jego uzupełnienia organ mógł pozostawić wniosek bez rozpatrzenia w trybie art. 14g Ordynacji podatkowej. Wniosek skarżącej budzi bowiem pod tym względem poważne wątpliwości nie przesądzając jednoznacznie o rodzaju przyznanego świadczenia – odszkodowanie, czy wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości, która to okoliczność nie została przez organ dostrzeżona.

Ustalenie powyższej kwestii jest również o tyle istotne, że zdaniem orzekającego w niniejszej sprawie Sądu merytoryczne rozważania organu zawarte w zaskarżonej interpretacji, a dotyczące charakteru prawnego świadczenia zasądzonego w trybie art. 224 i 225 k.c. są niepoprawne. Organ posługuje się bowiem błędnym określeniem "odszkodowanie za bezumowne korzystanie z nieruchomości". Zgodnie z treścią przepisu art. 224 § 2 i art. 225 k.c. w przypadku zaistnienia wymienionych tam okoliczności samoistny posiadacz obowiązany jest względem właściciela m.in. do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy. Przy czym trzeba wyraźnie zaznaczyć, że wynagrodzenie to nie stanowi odszkodowania, jak twierdzi organ w zaskarżonej interpretacji, lecz sposób regulowania stosunków między właścicielem a nieuprawnionym posiadaczem, ochronę interesów właściciela i przywracania zakłóconej równowagi między tymi podmiotami. Wynagrodzenie z art. 224 § 1 i art. 255 k.c. ułatwia właścicielowi osiągnięcie celu gospodarczego polegającego na zrównaniu jego stanu majątkowego (w zakresie ograniczonym jednak do skutków wynikających z prawa własności określonej rzeczy) do poziomu, który można byłoby osiągnąć, gdyby właściciel z niej mógł korzystać. Przepisy art. 224 § 2 i art. 225 k.c. w zakresie wymienionych w nich roszczeń wyłączają inne podstawy odpowiedzialności posiadacza wobec właściciela (tak wyrok SN z dnia 9 czerwca 2000 r. sygn. akt IV CKN 1159/00). Zarówno powstanie roszczenia o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy, jak i wysokość wynagrodzenia nie zależy od tego, czy właściciel w rzeczywistości poniósł jakiś uszczerbek, a posiadacz uzyskał jakąś korzyść. O wysokości należnego właścicielowi wynagrodzenia decydują stawki rynkowe za korzystanie z danego rodzaju rzeczy i czas posiadania rzeczy przez adresata roszczenia (tak wyrok SN z dnia 15 kwietnia 2004 r. sygn. akt IV CK 273/03). Wynagrodzenie za bezumowne korzystanie nie jest i nie może być odszkodowaniem z tytułu pozbawienia posiadania rzeczy, wiąże się bowiem z faktem wykonywania posiadania samoistnego (art. 225 k.c.), a nie wyrządzenia szkody w jakiejkolwiek postaci. Roszczenie to łączy wprawdzie w sobie pierwiastki roszczenia odszkodowawczego i o zwrot bezpodstawnego wzbogacenia. Jednakże pomimo pełnienia podobnych funkcji roszczenie o wynagrodzenie jest odrębnym roszczeniem, niezależnym od przesłanek roszczeń o naprawienie szkody i zwrot bezpodstawnego wzbogacenia.

Tak więc, w świetle przepisów ustawy Kodeks cywilny, przysługujące, na mocy art. 224 § 2 i art. 225 tej ustawy, od samoistnego posiadacza wynagrodzenie, nie jest naprawieniem szkody wyrządzonej właścicielowi lecz wynagrodzenie zapłaty za korzystanie z jego rzeczy, którą posiadacz musiałby uiścić właścicielowi, gdyby jego posiadanie oparte było na istniejącej podstawie prawnej; a więc tym co uzyskałby właściciel, gdy rzecz oddał w odpłatne korzystanie na podstawie ważnego stosunku prawnego. Tym samym tak wypłacone świadczenie nie jest odszkodowaniem, do którego miałyby zastosowanie przepisy prawa cywilnego regulujące wysokość lub zasady ustalania roszczeń odszkodowawczych.

Skoro wymienione w art. 224 § 2 i art. 225 k.c. wynagrodzenie nie jest odszkodowaniem to jego otrzymanie nie uzasadnia zastosowania przepisów art. 21 ust. 1 pkt 3 lub pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co prawda ustawa podatkowa nie zawiera definicji szkody czy odszkodowania tym niemniej rozumienie tych pojęć nie może odbiegać od przyjętego w systemie prawa cywilnego ich znaczenia. O tym co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują (generalnie) przepisy art. 361 i art. 363 k.c. Natomiast przedmiotowe wynagrodzenie nie jest naprawieniem szkody, a więc nie ma charakteru odszkodowawczego podobnie jak korzystanie z nieruchomości przez posiadacza nie oznacza wyrządzenie jej właścicielowi szkody tylko dlatego, że nie łączy ich ważny stosunek prawny, a właściciel nie mógł z nieruchomości tej korzystać. Wynagrodzenie, o którym mowa w art. 224 § 2 i art. 225 k.c. jest należne bez względu na uszczerbek majątkowy jaki poniósł lub mógłby ponieść właściciel pozbawiony możliwości korzystania z rzeczy (tak: wyrok WSA w Gliwicach z dnia 27 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 1076/07, LEX nr 468775).

Ponadto w art. 224 k.c. ustawodawca wyraźnie odróżnił odszkodowanie (za zużycie, utratę lub pogorszenie rzeczy) od wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy. Skoro sam ustawodawca rozgraniczył te dwa pojęcia, to nie można przyjmować, że w pojęciu odszkodowanie mieści się również wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z rzeczy (nieruchomości). Jak podnosi się w doktrynie: "zwłaszcza nie wolno tutaj poddać się mimowolnej sugestii rozliczania stron według zasad odpowiedzialności deliktowej. Gdyby nawet czyn władania (zawładnięcia) cudzą rzeczą miał charakter deliktu, stosować należy mimo wszystko w pierwszym rzędzie właściwe przepisy prawa rzeczowego. Dopiero w kwestiach nie unormowanych można sięgać do dalszych przepisów dotyczących bezpodstawnego wzbogacenia lub odpowiedzialności odszkodowawczej" - E. Gniewek Komentarz do art. 224 kodeksu cywilnego (Dz.U.64.16.93), [w:] E. Gniewek, Kodeks cywilny. Księga druga. Własność i inne prawa rzeczowe. Komentarz, Zakamycze, 2001.

W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 146 § 1 i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 cytowanej ustawy, zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Mając powyższe na względzie na mocy art. 205 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd zasądził zwrot uiszczonego przez skarżącą wpisu od skargi w wysokości 200 zł.