Wyrok NSA oz. w Łodzi, sygn. akt SA/Ł 679/95
NSA oz. w Łodzi
Data orzeczenia: 1996-02-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 27 ust. 4 i ust. 5 pkt 2
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: 1. Zlecenie prowadzenia dokumentacji podatkowej przez biuro rachunkowo-podatkowe odbywa się na podstawie odpowiedniej umowy cywilnoprawnej, zawieranej przez podatnika; tego rodzaju umowy nie mogą zmieniać lub przenosić na biuro rachunkowe odpowiedzialności administracyjno-podatkowej, ciążącej na podatniku.

2. Dokonanie przez podatnika w ramach samokontroli korekty wcześniejszych nieprawidłowych deklaracji podatkowych winno nastąpić bezzwłocznie po stwierdzeniu nieprawidłowości i winno być dokonane w formie złożenia do organu podatkowego odpowiednich deklaracji korygujących.

Złożenie deklaracji korygujących po rozpoczęciu przez organ podatkowy kontroli źródłowej w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług nie może powodować braku podstawy prawnej do zastosowania przez organ podatkowy przepisu art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.

TEZY

1. Zlecenie prowadzenia dokumentacji podatkowej przez biuro rachunkowo-podatkowe odbywa się na podstawie odpowiedniej umowy cywilnoprawnej, zawieranej przez podatnika; tego rodzaju umowy nie mogą zmieniać lub przenosić na biuro rachunkowe odpowiedzialności administracyjno-podatkowej, ciążącej na podatniku.

2. Dokonanie przez podatnika w ramach samokontroli korekty wcześniejszych nieprawidłowych deklaracji podatkowych winno nastąpić bezzwłocznie po stwierdzeniu nieprawidłowości i winno być dokonane w formie złożenia do organu podatkowego odpowiednich deklaracji korygujących.

Złożenie deklaracji korygujących po rozpoczęciu przez organ podatkowy kontroli źródłowej w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług nie może powodować braku podstawy prawnej do zastosowania przez organ podatkowy przepisu art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.


SENTENCJA

oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Sądu Administracyjnego decyzją Izba Skarbowa w K. po rozpatrzeniu odwołania podatnika - spółki cywilnej w W. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w K. z dnia 14 listopada 1994 r., na podstawie której dokonano spółce w oparciu o art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym odpowiedniego zwiększenia wysokości podatku należnego za okresy rozliczeniowe od początku 1994 r. do miesiąca sierpnia 1994 r. oraz ustalono do przeniesienia za poszczególne okresy rozliczeniowe określone w decyzji kwoty.

W uzasadnieniach decyzji organy podatkowe podały, że w wyniku kontroli podatkowej przeprowadzonej w spółce na początku października 1994 r. stwierdzono, iż podatnik otrzymał w marcu 1994 r. fakturę korygującą, zmniejszającą wartość wcześniejszego zakupu oraz wysokość podatku naliczonego o kwotę 2.167.000 zł. Fakturę tę wpisano do ewidencji /rejestru zakupów/ jako nową fakturę zakupową bez dokonania wynikających z niej korekt.

Organ odwoławczy nie uwzględnił podniesionych w odwołaniu zarzutów, iż był to nieumyślny błąd, dokonany przez biuro rachunkowe, prowadzące obsługę księgową spółki oraz że biuro rachunkowe w ramach własnej samokontroli wykryło powyższy błąd w dniu 1 września 1994 r. i w tym dniu sporządziło notę korygującą /metodą komputerową/, a powyższy błąd został zgłoszony pracownikom Urzędu Skarbowego w K. w chwili rozpoczęcia przez nich kontroli podatkowej w sklepie spółki.

Organ odwoławczy uznał, że fakt złożenia przez podatników skorygowanej deklaracji rozliczeniowej VAT za okres od I kwartału 1994 r. dopiero w dniu 20 października 1994 r., po przeprowadzeniu kontroli podatkowej powoduje, iż zastosowanie art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług było uzasadnione.

W skardze do Sądu wspólnik podkreślił, iż organy podatkowe zaniechały przeprowadzenia dokładnego postępowania dowodowego, a w wydanych decyzjach powołały się na ujawnienie nieprawidłowości na skutek przeprowadzonych czynności kontrolnych.

Zdaniem skarżącego w świetle wskazanych przez niego okoliczności brak było przesłanek do zastosowania przez organy podatkowe sankcji z art. 27 ust. 5 pkt 2 cyt. ustawy.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w K., wnosząc o jej oddalenie, podtrzymała w całości swoje stanowisko i argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Organ wyjaśnił, że wskazane w skardze okoliczności ujawnienia nieprawidłowości w dokumentacji spółki w zakresie podatku od towarów i usług w zasadzie nie są kwestionowane, a organy podatkowe przy podejmowaniu decyzji nie oceniały dobrej czy złej woli podatnika, lecz miały na uwadze zaistniały stan faktyczny.

Według Izby Skarbowej korekta deklaracji podatkowej na okresy rozliczeniowe od I kwartału 1994 r. do sierpnia 1994 r. powinna być dokonana przez podatnika w momencie wykrycia błędu, tj. w dniu 1 września 1994 r., a faktycznie została ona dokonana dopiero w dniu 20 października 1994 r., po przeprowadzeniu w dniach 6 i 7 października 1994 r. kontroli podatkowej w sklepie spółki.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie mogła zostać uwzględniona, albowiem zaskarżona decyzja Izby Skarbowej w K. oraz utrzymana nią w mocy decyzja organu podatkowego I instancji nie naruszają prawa.

W rozpoznanej sprawie okolicznością bezsporną jest fakt, iż w marcu 1994 r. skarżąca spółka otrzymała fakturę, zawierającą korektę - zmniejszenie wartości wcześniejszego zakupu i wysokości podatku naliczonego o kwotę 2.167.000 zł /odliczoną wówczas od wysokości podatku należnego/ i faktura ta niezgodnie z obowiązującymi przepisami została wpisana do ewidencji podatkowej jako nowa faktura zakupowa bez dokonania wynikających z niej korekt. Nie ulega wątpliwości, że nastąpiło naruszenie przez podatnika jego obowiązku w zakresie prawidłowego prowadzenia ewidencji podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i naruszenie to związane z ewidentnym zawyżeniem wysokości podatku do odliczenia od podatku należnego powodowało, że przysługujące podatnikowi kwoty do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe były również zawyżone.

Powyższe naruszenie podstawowego obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług powodowało, że w przypadku jego stwierdzenia organ podatkowy był obowiązany do zastosowania tzw. sankcyjnego ustalenia zobowiązania podatkowego w trybie określonym w art. 27 ust. 5 pkt 2 cyt. ustawy oraz do nowego ustalenia wysokości kwot zobowiązań podatkowych do przeniesienia na okresy następne po okresie rozliczenia otrzymanej faktury z korektą.

Powołana w skardze okoliczność, iż niewłaściwe wpisanie do ewidencji podatkowej otrzymanej w marcu 1994 r. faktury z korektą nastąpiło wskutek błędnego działania biura rachunkowego, prowadzącego księgowość podatkową skarżącej spółki, nie może mieć istotnego znaczenia dla odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki.

Obowiązkiem podatnika jest bowiem takie zorganizowanie prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, w tym również nadzoru nad biurem rachunkowym, prowadzącym jego dokumentację księgowo-podatkową aby nieprawidłowości w prowadzeniu tej dokumentacji nie miały miejsca. Zlecenie prowadzenia dokumentacji podatkowej przez biuro rachunkowo-podatkowe odbywa się na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawieranej przez podatnika, i tego rodzaju umowy nie mogą zmieniać lub przenosić na biuro rachunkowe odpowiedzialności administracyjnopodatkowej ciążącej na podatniku.

Skutki prawne w zakresie podatków w takim przypadku zawsze obciążają podatnika, który, jeżeli poniósł szkodę z tytułu nienależytego wykonania umowy dotyczącej prowadzenia przez biuro rachunkowo-podatkowe jego dokumentacji podatkowej, może wystąpić z odpowiednim roszczeniem na drogę postępowania cywilnego, przed sądem powszechnym.

Nie można również podzielić argumentacji skargi dotyczącej powołania się na oczywistą, nie zamierzoną omyłkę biura rachunkowego i brak winy podatnika, albowiem należy uznać, że zastosowanie art. 27 ust. 5 pkt 2 cyt. ustawy jest związane z obiektywną okolicznością zaistnienia naruszenia obowiązku prawidłowego prowadzenia ewidencji podatkowej, określone w art. 27 ust. 4 tej ustawy w zakresie określenia wysokości podatku naliczonego, wynikającego z właściwych dokumentów /faktur/. Zastosowanie powyższego przepisu nie jest uzależnione od winy podatnika lub działającego w jego imieniu biura podatkowo-rachunkowego.

Na uwzględnienie nie zasługuje także pozostały zarzut skargi, iż błąd dotyczący nieprawidłowego zaewidencjonowania otrzymanej w miesiącu marcu faktury został wykryty w ramach samokontroli przez biuro rachunkowe w dniu 1 września 1994 r. i biuro to miało złożyć w październiku wraz z deklaracją rozliczeniową za wrzesień 1994 r. odpowiednie skorygowanie rozliczenia podatku za okres od marca 1994 r. W tym zakresie należy uznać, że dokonanie przez podatnika w ramach samokontroli korekty wcześniejszych nieprawidłowych deklaracji podatkowych powinno nastąpić bezzwłocznie po stwierdzeniu nieprawidłowości i winno być dokonane w formie złożenia do organu podatkowego odpowiednich deklaracji korygujących.

Złożenie deklaracji korygujących po rozpoczęciu przez organ podatkowy kontroli źródłowej nie może powodować braku podstawy prawnej do zastosowania przez organ podatkowy przepisu art. 27 ust. 5 pkt 2 cyt. ustawy.

Z tych wszystkich względów skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 207 par. 5 Kpa w związku z art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.