Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 277/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-01-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 2 pkt 1, art. 3 ust. 2, art. 80 ust. 1 i 1 pkt 2, pozycja 59 załącznika nr 1
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Czesława Socha (spr.) Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędzia NSA Marzenna Zielińska Protokolant Marta Podoba po rozpoznaniu w dniu 21 stycznia 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w O. z dnia 27 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Ol 674/12 w sprawie ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] września 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od A. K. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w O. 135 (sto trzydzieści pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 27 grudnia 2012 r. o sygn. I SA/Ol 674/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. oddalił skargę A. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] września 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego.

Sąd I instancji przyjął, że organy celne prawidłowo określiły skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego – w dniu [...] września 2008 r. – samochodu osobowego marki Mitsubishi Outlander (rok produkcji 2005, pojemność silnika 1997 cm3).

Powołując się na art. 80 ust. 1 i 2 w zw. z art. 3 ust. 2 i poz. 59 załącznika nr 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29 poz. 257 ze zm.), treść kodów 8703 i 8704 CN, zawartych w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 1987.256.1 ze zm.) oraz wyjaśnienia do Taryfy Celnej, ogłoszone przez Ministra Finansów w formie załącznika do obwieszczenia z dnia 1 czerwca 2006r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. Nr 86, poz. 880), Sąd I instancji wskazał, że klasyfikowane do pozycji 8703, a w konsekwencji również uznane za samochody osobowe w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, są pojazdy "zasadniczo przeznaczone do przewozu osób". Określenie to nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie przewożeniu osób. Może on być bowiem także wykorzystywany do przewożenia towarów, co znajduje potwierdzenie w końcowej części opisu pozycji CN 8703, odnoszącej się do samochodów osobowo-towarowych, czyli kombi. Jak słusznie zauważyły organy, zakwalifikowanie towaru do określonej kategorii musi odbywać się według ogólnych obiektywnych reguł, a nie ze względu tylko na przeznaczenie towaru, którego nie da się z góry przewidzieć, w zależności od uznania ostatecznego nabywcy.

Sąd podkreślił, że klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczana przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów. Natomiast klasyfikacja pojazdów mechanicznych do pozycji 8704 jest wyznaczana przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są zasadniczo przeznaczone do przewozu towarów, a nie do transportu osób. Chodzi zatem o związaną z przeznaczeniem pojazdu jego funkcję dominującą, przeważającą.

Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie nie jest sporne, że samochód nabyty przez skarżącego służyć może zarówno do przewozu towarów, jak i osób. O tym, którą funkcję uznać za przeważającą z punktu widzenia przeznaczenia pojazdu, musiały zdecydować organy celne, stosując się do obowiązujących w tej mierze reguł.

Jak wynika z akt sprawy, organ II instancji dokładnie przeanalizował zebrany w sprawie materiał dowodowy i dokonał jego pełnej oceny. Nie naruszył tym samym przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 187 § 1, art. 191, art. 199 Ordynacji podatkowej. Prowadząc postępowanie, organy zgromadziły dowody w postaci: kopii umowy kupna pojazdu przez stronę sporządzonej w języku duńskim i polskim (k. 3 akt adm.), kopii tłumaczenia duńskiego dowodu rejestracyjnego (k. 4), kopii zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia 30 września 2008 r. (k. 59 i 60), protokołu z przeprowadzonych oględzin z dnia 20 marca 2012 r. (k. 20 i 21), dokumentacji fotograficznej (k. 25 - 34). W toku oględzin przedmiotowego samochodu stwierdzono, że pojazd jest zarejestrowany na 5 osób, jego nadwozie tworzy jedna zamknięta przestrzeń z 5 stałymi siedzeniami wyposażonymi w pasy bezpieczeństwa i zagłówki. Pojazd nie posiadał stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią przednich siedzeń a częścią tylną. Ponadto stwierdzono, że pojazd został wyposażony w uchylnie otwierane drzwi (5 szt.), z czego dwie pary drzwi bocznych wyposażone zostały w elektryczny mechanizm podnoszenia i opuszczania szyb, a drzwi tylne posiadają mechanizm oczyszczania szyby. Posiadał oświetlenie wewnętrzne, dywaniki, wykładzinę boczną i podłogową, klimatyzację całego wnętrza, nawiewy skierowane w kierunku siedzeń tylnych nad drugim rzędem drzwi znajdują się uchwyty boczne górne dla pasażerów drugiego rzędu siedzeń i na całej powierzchni dachu znajduje się jednolita podsufitka. Dodatkowo ustalono, że obecny właściciel wstawił instalację gazową, maty grzewcze w siedzenia przednie oraz czujniki parkowania.

Mając na uwadze powyższe ustalenia, w ocenie Sądu I instancji, organy prawidłowo stwierdziły, że pojazd został konstrukcyjnie zaprojektowany i wyposażony przez producenta tak, by jego zasadniczą funkcją był przewóz osób. Na ocenę tę nie mógł wpłynąć fakt przystosowania auta do transportu towarów i zarejestrowanie w Danii tego pojazdu jako samochodu dostawczego, gdyż wykończenie kabiny pojazdu posiada wszelkie znamiona typowe dla wyposażenia pojazdów przeznaczonych do przewozu osób. Wprowadzone w pojeździe zmiany, umożliwiające zarejestrowanie go jako samochodu ciężarowego, nie wiązały się ze zmianami konstrukcyjnymi pozbawiającymi pojazdu elementów charakterystycznych dla samochodu przeznaczonego do przewozu osób. Tym samym również w momencie nabycia i wprowadzenia samochodu na terytorium Polski, tj. w momencie powstania obowiązku podatkowego, dokonane zmiany miały charakter czasowy i nie wyłączały go z pojazdów, których zasadniczym przeznaczeniem jest przewóz osób.

Powyższe ustalenia miały decydujący wpływ na prawidłową klasyfikację pojazdu przez organy do pozycji CN 8703. Z tego też względu na rozstrzygnięcie sprawy nie mogła mieć wpływu okoliczność, że zmian w pojeździe adaptujących go do pełnienia funkcji samochodu osobowego dokonała nie strona, lecz następny nabywca pojazdu.

Sąd podkreślił, że zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87. Tym samym nie mogły być wzięte przez organy pod uwagę inne klasyfikacje pojazdu, np. do celów rejestracji na podstawie przepisów ustawy – Prawo o ruchu drogowym. Organy podatkowe wyraźnie wypowiedziały się w tym zakresie w uzasadnieniach decyzji obu instancji. Prawidłowo też ustaliły, że pomimo zarejestrowania spornego pojazdu jako ciężarowy, nadal posiadał on cechy charakterystyczne dla samochodu przeznaczonego do przewozu osób, w związku z czym mieści się on w pozycji 8703.

Zdaniem Sądu, w wyniku oględzin poddano analizie nie tylko aktualny stan pojazdu, ale również zbadano, czy istniały w nim ślady wcześniejszych przeróbek. Porównanie obecnego stanu pojazdu oraz jego stanu na dzień powstania obowiązku podatkowego opisywanego przez stronę i świadka, pozwoliło na stwierdzenie, że dokonane w spornym samochodzie zmiany miały charakter wyłącznie tymczasowy i zostały usunięte. W ocenie Sądu, nietrafny okazał się zarzut pominięcia przez organy oceny zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Wbrew twierdzeniom skargi, organy dokonały dokładnej analizy materiału dowodowego sprawy, z odniesieniem do tego kryterium i odwołaniem do Not wyjaśniających do CN, w sposób przekonujący wykazując, iż zasadniczym przeznaczeniem pojazdu był przewóz osób.

W ocenie Sądu, bez wpływu na dokonaną przez organy podatkowe klasyfikację, pozostaje podnoszona przez skarżącego masa własna i maksymalna ładowność przedmiotowego pojazdu. O klasyfikacji pojazdu decydują przedstawione wyżej kryteria obiektywne bez względu na to, że pojazd był uznawany jako dostawczy w Danii, czy też również w pozostałych krajach Unii Europejskiej, co sugeruje strona, powołując się ogólnie na prawo unijne.

W tych okolicznościach skarga podlegała oddaleniu.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku w całości złożył A. K. Zarzucił naruszenie prawa materialnego i przepisów postępowania. Domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych, ewentualnie – w przypadku stwierdzenia zaistnienia sytuacji przywidzianej w art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) – uchylenia zaskarżonego wyroku i rozpoznania sprawy, tj. uwzględnienia skargi w całości oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Powołując się na naruszenia prawa materialnego, zarzucił błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 2 pkt 1, art. 3 ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 6 ust. 1, art. 80 ust. 1 i 2 pkt 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) wraz z załącznikiem 1 – poz. 59 do ww. ustawy oraz reguł 1 i 6 rozporządzenia nr 2658/87. Naruszenie przepisów postępowania jako mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 3 § 1 i art. 145 § 2 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem autora skargi kasacyjnej, Sąd I instancji błędnie przyjął, że samochód marki Mitsubishi Outlander jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób w rozumieniu poz. 59 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym oraz w rozumieniu pozycji CN 8703, a zatem stanowi wyrób akcyzowy i podlega opodatkowaniu. Tymczasem, na moment powstania obowiązku podatkowego przedmiotowy pojazd przeznaczony był zasadniczo do przewozu towarów, co przemawiało za jego klasyfikacją do kodu CN 8704.

Kasator podniósł, że Sąd I instancji, dokonując kontroli działania administracji publicznej, powinien stwierdzić, że w postępowaniu przed organami podatkowymi doszło do naruszenia zasady praworządności. Ponadto, organy nie wyjaśniły stanu faktycznego, pozbawiły skarżącego możliwości dowodzenia swoich racji oraz naruszyły zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów Państwa. Chodzi o nieuwzględnienie wniosków dowodowych skarżącego przez organy podatkowe.

Z tych wszystkich względów, skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, a wyrok Sądu I instancji powinien zostać uchylony.

Dyrektor Izby Celnej w O. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. Podał, ze wyrok Sądu I instancji jest zgodny z prawem, a zarzuty skargi kasacyjnej są nieuzasadnione.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) od wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny wyroku przysługuje skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W tym trybie wpłynęła skarga kasacyjna w niniejszej sprawie i spełnia wymogi określone w art. 174, 175 § 1, 176 oraz 177 § 1 tej ustawy. Oznacza to, że zaistniały podstawy do merytorycznego jej rozpoznania.

Przepis art. 183 § 1 powołanej wyżej ustawy obliguje Naczelny Sąd Administracyjny do rozpoznania sprawy w granicach skargi kasacyjnej. Z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy. Stwierdzić należy, że w sprawie niniejszej nie występuje żadna z okoliczności stanowiących o nieważności postępowania.

Jak wskazano wyżej, skargę kasacyjną oparto zarówno na podstawie naruszenia prawa materialnego, jak i naruszenia przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec tego w pierwszej kolejności rozważenia wymaga zasadność zarzutów o charakterze procesowym, gdyż zarzuty naruszenia prawa materialnego mogą być przedmiotem oceny wówczas, gdy zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania okażą się nieusprawiedliwione.

Przystępując do oceny zarzutów, w pierwszej kolejności należało ocenić naruszenie art. 3 § 1 cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, do którego odwołał się kasator. Zgodnie z treścią tego przepisu sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, że przepis ten określił zasadę sądowej kontroli administracji publicznej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji mógłby naruszyć ten przepis tylko wtedy, gdyby odmówił rozpoznania skargi, mimo wniesienia jej z zachowaniem przepisów prawa, bądź też gdyby zastosował środki nieznane ustawie. Naruszenie przez Sąd I instancji przy rozstrzyganiu sprawy prawa materialnego czy procesowego, nie oznacza, że Sąd ten uchybił, wynikającemu z wyżej wymienionej regulacji, zakresowi kontroli działalności administracji publicznej, jak i że nie zastosował środków określonych w ustawie. Wadliwe ich zastosowanie jest kwestią odrębną. W konsekwencji, skutku nie mógł odnieść zarzut naruszenia tego przepisu, skoro wskazane naruszone przepisy prawa materialnego czy procesowego podlegać będą samodzielnej ocenie.

Przystępując do oceny zarzutów w ramach podstawy określonej w art. 174 pkt 2 wyżej wymienionej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, autor skargi kasacyjnej powołał art. 145 § 2, 145 § 1 pkt 1 lit. c/ tej ustawy w związku z art. 120, 121, 122, 124, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej. Powołanie tych przepisów pozostaje w związku z zebranymi dowodami i oceną materiału dowodowego przez Sąd I instancji w zakresie ustaleń.

Oceniając prawidłowość przeprowadzenia w rozpoznawanej sprawie postępowania dowodowego i ocenę dowodów w związku z podniesionymi wyżej przepisami Ordynacji podatkowej, należało przyjąć je za prawidłowe.

Nie została naruszona zasada prawdy obiektywnej skonkretyzowana w art. 122 tej ustawy. Stan faktyczny został też ustalony w oparciu o dowody, których ocena mieści się w ramach swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Dał temu też wyraz Sąd I instancji, a Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela argumentację w tym zakresie. Sąd I instancji ocenił też zasadnicze przeznaczenie pojazdu w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego. Chodzi o jego stan na moment powstania obowiązku podatkowego. Analizie poddano nie tylko aktualny stan pojazdu, ale również zbadano, czy w pojeździe tym istniały ślady wcześniejszych przeróbek. Porównanie tych danych pozwoliło na stwierdzenie, że dokonane w spornym samochodzie zmiany miały charakter wyłącznie tymczasowy i zostały usunięte. Obecnie zgłoszony zarzut w tym przedmiocie stanowi powtórzenie zarzutu zgłoszonego przed Sądem I instancji. Brak jest jednak oceny z jakich powodów kasator nie zgadza się z oceną dokonaną przez Sąd I instancji. Brak tej oceny uniemożliwia szerszą kontrolę Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przyjęcie zasadniczego przeznaczenia pojazdu do przewozu osób, było w pełni uzasadnione. Nie zaistniały zatem w świetle powyższych wywodów przesłanki do przyjęcia powołanego przez kasatora naruszenia art. 145 § 2 ustawy wyżej cytowanej – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Oznacza to, że zasada legalności, o której mowa w art. 120 oraz zasada zaufania określona w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej postępowania, do których odwołał się kasator, nie zostały naruszone.

Nie znajdują uzasadnienia także zarzuty naruszenia prawa materialnego sformułowane w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 ustawy wyżej cytowanej – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Pojęcie wyrobów akcyzowych zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), który rozumie przez nie wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy. Zgodnie z pozycją 59 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, jako towary akcyzowe wymieniono samochody osobowe, klasyfikowane w kodzie CN 8703 z dodatkowym wyjaśnieniem, że chodzi tu o pojazdy samochodowe oraz inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób. Samochód zatem, aby podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym musi spełniać kryteria wskazane w pozycji 59 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, to jest być objęty kodem CN 8703 w przypadku opodatkowania związanego z importem oraz nabyciem wewnątrzwspólnotowym. Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Nomenklatura ta jest zamieszczona w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE. L 87.256.1). Klasyfikacja towarowa przeprowadzona w oparciu o Scaloną Nomenklaturę Taryfową zawartą w Taryfie Celnej Wspólnot Europejskich stanowi załącznik nr 1 do tegoż rozporządzenia Rady (EWG) Taryfy Celnej, które jest rokrocznie nowelizowane. Pozycja 59 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym odwołuje się do kodu CN 8703, precyzując jednocześnie samoistnie, że do jej zakresu zaliczają się pojazdy samochodowe oraz inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702) łącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Podobne sformułowanie użyte zostało ponadto w treści kodu 8703 Nomenklatury Scalonej, gdzie stwierdzono, że kod ten obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Poza sporem pozostaje okoliczność, że zarówno z treści pozycji 59 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, jak i z treści kodu CN 8703 wynika, że zasadniczym kryterium wyróżniającym jest przeznaczenie klasyfikowanych tam pojazdów zasadniczo do przewozu osób.

W orzecznictwie sądowym wielokrotnie podkreślano, że klasyfikacja sprowadzonego pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji N 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd. Należy podkreślić, że ETS w wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. C-486/06 stwierdził, że "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycji CN oraz uwagach do sekcji lub działów" (pkt 23) "przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości tego towaru" (pkt 24). Trybunał stwierdził też, że z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika, a znajduje to poparcie w orzecznictwie, że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów, nadający im ich zasadnicze przeznaczenie.

Pomocnicze znaczenie mają też wyjaśnienia do Taryfy Celnej, zawarte w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. (M.P. Nr 86, poz. 880), które posługują się oznaczeniem kodu CN i w sposób opisany wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów, celem ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN. Z tym, że jak zauważył Trybunał w powołanym wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06, noty wyjaśniające wprawdzie nie są prawnie wiążące, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji. W wyjaśnieniach do Taryfy Celnej wskazuje się, że w pozycji 8703 określenie samochody osobowo-towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Ponadto wskazuje się, że decydujące znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów wielozadaniowych do tej pozycji mają cechy pojazdu, które wskazują, że są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów oraz podają szereg cech świadczących o charakterze pojazdu. Ustalenia co do zasadniczego przeznaczenia pojazdu, co w zaskarżonym wyroku zasadnie zauważył Sąd I instancji, dokonano w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, który wskazywał na okoliczności przemawiające za stanowiskiem, że przedmiotowy pojazd jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób z funkcją przewozu towarów. Świadczyły o tym cechy pojazdu. W imporcie wyrobów akcyzowych dla celów poboru akcyzy należy stosować przepisy i definicje zawarte w ustawie o podatku akcyzowym.

Zgodnie z tym co wyżej wskazano, wbrew wywodom skargi kasacyjnej, w zaskarżonym wyroku Sąd I instancji dokonał prawidłowej wykładni art. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym w związku z pozycją 59 załącznika nr 1 do tej ustawy, uznając, że o uznaniu samochodu za wyrób akcyzowy decydujące znaczenie ma ustalenie jego zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób. Dla wymiaru podatku akcyzowego nie ma znaczenia, że podatnik korzystał z pojazdu osobowego jak z ciężarowego i nadawał mu inne przeznaczenie, dokonując przeróbek niewymagających zmiany konstrukcji pojazdu. Decydujące znaczenie ma to, jakie cechy otrzymał ten pojazd w procesie produkcji i czy pozwalają one na przyjęcie zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób niezależnie od funkcji przewożenia towarów. Nie ma zatem podstaw do przyjęcia, że został naruszony także art. 80 ust. 1 i 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, który objął akcyzą samochody będące przedmiotem oceny jak starał się wykazać kasator.

Z przyczyn powyższych, na podstawie art. 184 cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – skarga kasacyjna podlegała oddaleniu.

Orzeczenie o kosztach znajduje swoje podstawy w art. 204 pkt 1, 205 § 1, 2 i 3 ustawy wyżej cytowanej – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 6 pkt 2, § 14 ust. 2 pkt c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).