Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 277/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2010-11-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 par. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 5, art. 21, art. 59 par. 1 pkt 1 i  pkt 7, art. 120, art. 121 par. 1, art. 123
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 14 ust. 2 pkt 12, art. 23 ust. 1 pkt 48
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Jaśniewicz Sędziowie Sędzia NSA Jerzy Małecki (spr.) Sędzia WSA Roman Wiatrowski Protokolant st.sekr.sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2010r. ze skargi J. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. oddala skargę. /-/ R. Wiatrowski /-/ M. Jaśniewicz /-/ J. Małecki


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] marca 2006 r., nr [...], określił J. G. prowadzącej PPH "[...]" w S. K., jednocześnie prowadzącej w ramach działów specjalnych produkcji rolnej hodowlę indyków "Ferma [...]" w tej samej miejscowości, należny podatek dochodowy za 2002 r. w wysokości [...] zł, tj. wyższy od zadeklarowanego o [...] zł. Z uzasadnienia decyzji wynikało, że ustalenie to było skutkiem:

1). uznania za nierzetelne ksiąg handlowych w zakresie kosztów zakupów indyków z ferm drobiu J. G. i P. G. w S. K. oraz ustalenia kosztów z powyższego tytułu w kwocie niższej od wykazanej o [...] zł;

2). dwukrotnego obciążenia kosztów kwotą [...] zł za montaż drzwi i ościeżnicy;

3). obciążenia kosztów wydatkami na kwotę [...] zł na zakup środków trwałych (mebli kuchennych, zestawu [...] ze stołem, 2 lamp [...], witryny [...], sekretarzyku [...]);

4). zaliczenia w koszty wydatków za montaż [...] bram w kwocie [...]zł, które zwiększają wartość początkową środków trwałych;

5). obciążenia kosztów wydatkami inwestycyjnymi, t.j. za opracowanie planu przedsięwzięcia gospodarczego związanego z realizacją inwestycji polegającej na wymianie maszyn i urządzeń - kwota [...] zł oraz związanych z inwestycją polegającą na budowie stacji transformatorowej i linii kablowej - kwota [...] zł;

6). zaliczenia w koszty straty w kwocie [...]zł z tytułu sprzedaży uszkodzonego samochodu, który objęty był ubezpieczeniem dobrowolnym auto casco, gdy podatnik nie wystąpił do firmy ubezpieczeniowej o wypłatę odszkodowania;

7). zarachowania w koszty PPH "[...]" wydatków dotyczących " Fermy [...]", opodatkowanej wg norm szacunkowych:

a) na raty leasingowe i zakupy paliwa do samochodu "[...]" ([...]) na kwotę [...] zł,

b) na zakup węgla - kwota [...] zł,

c) za zużycie energii elektrycznej - kwota [...] zł,

d) z tytułu opłat za wodę i kanalizację – kwota [...] zł,

8). obciążenia kosztów odsetkami na kwotę [...] zł od długu kredytowego przejętego przez J. G. za ojca B. G. na sfinansowanie prowadzonej przez niego działalności;

9). nieuznania za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych na kwotę [...] zł, dokonanych niezgodnie z art. 22h w zw. z art. 22g ust. 15 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( t.j. Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.) tj. od środków trwałych nabytych w formie darowizny, w związku z brakiem wiarygodnych dowodów określających rodzaj i wartości wszystkich darowanych środków trwałych;

10). zawyżenia kosztów o kwotę [...] zł na skutek obciążenia odpisami amortyzacyjnymi, dokonywanymi po sprzedaży środka trwałego;

11). zarachowania w koszty odpisów amortyzacyjnych na kwotę [...] zł od środków w trwałych ( zbiornik PP, klimatyzacja ) w L., które nie służyły prowadzonej przez skarżącą działalności;

12). zawyżenia kosztów o kwotę [...]zł na skutek błędnej kwalifikacji środka trwałego i zastosowania niewłaściwej stawki odpisów amortyzacyjnych od wozu asenizacyjnego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, po rozpoznaniu odwołania skarżącej, decyzją z [...] października 2006 r. nr [...], uchylił decyzję organu pierwszej instancji i określił podatniczce wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 rok w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu wskazał między innymi, że wyłączono z bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów usługę na kwotę [...] zł za montaż czterech bram, która winna podwyższać wartość początkową ujętych w ewidencji środków trwałych bram.

Natomiast nieprawidłowości dotyczące masy zakupionych indyków występują wyłącznie w odniesieniu do zakupów z fermy J. G. i P. G. W przedstawionym przy odwołaniu rozliczeniu wyhodowanych w 2002 r. indyków przyjęta wielkość padnięć nie odpowiadała wielkościom wykazywanym przez skarżącą w świadectwach zdrowia. Postanowieniem z [...] lutego 2006 r. organ kontrolny odmówił przeprowadzenia dowodów, gdyż wnioskowane dowody nie miały znaczenia dla sprawy. W szczególności odmówił porównania wielkości padnięć indyków na innych fermach hodowlanych z uwagi na treść świadectw zdrowia sporządzonych przez skarżącą, w których określiła wielkość upadków indyków podczas tuczu we własnej fermie, a wielkości te zostały potwierdzone materiałami uzyskanymi z D. O. D. R. we W. Odmowa przesłuchania świadka w sprawie sprawności licznika wiązała się z ustaleniem, że nieprawidłowości w liczbie uboju stwierdzono tylko i wyłącznie w przypadku zakupów indyków z ferm kontrolowanej i jej brata. Natomiast dowód odnośnie dokonania rozliczenia przed i poubojowego uzyskanego surowca ( mięsa) oraz porównania z wielkością produkcji i sprzedaży, był zbędny z uwagi na fakt, iż materiał dowodowy: badania weterynaryjne, wpisy w dziennikach badań, zeznania weterynarzy, pracowników ubojni, wskazują, że nie zostały dostarczone ( zakupione ) oraz przebadane indyki tylko i wyłącznie pochodzące z ferm skarżącej i P. G.

Ponadto podatniczka J. G. przejąwszy dług kredytowy ojca B. G., który zaciągnął w związku z prowadzoną przez niego działalnością, uznała, że odsetki od spłacanego kredytu stanowią jej koszty uzyskania przychodów, bowiem przejęła dług kredytowy, obciążający darowany majątek. Jednakże przekazanie majątku nastąpiło nieodpłatnie, jako darowizna i zarówno kredyt, jak i odsetki od kredytu nie mają związku z przychodami uzyskiwanymi przez skarżącą, a dotyczą środków trwałych otrzymanych nieodpłatnie. Przepisy art. 22g ust.15 u.p.d.o.f. określają, że łączna wartość początkowa środków trwałych, stanowiących zorganizowane przedsiębiorstwo, nabytych w formie darowizny nie może być wyższa od wartości rynkowej określonej dla celów podatku od spadków i darowizn. Wartość początkowa środków trwałych wprowadzonych do ewidencji PPH [...] ([...]zł.), stanowiąca część darowizny, przewyższa jej wartość. Trudności z uzyskaniem wyjaśnień od skarżącej, głównej księgowej, darczyńców i brak wiarygodnych dowodów, pozwalających określić jaką część ( wartość) darowizny obejmują środki trwałe w ubojni, uniemożliwiło ustalenie prawidłowej wartości początkowej poszczególnych środków trwałych i prawidłowe naliczenie / skorygowanie odpisów amortyzacyjnych.

Przyjęcie przez organy podatkowe deklarowanego przez skarżącą szacunkowego dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej nie pozostaje w sprzeczności z ustaleniami w zakresie podważenia ilości zakupów i wagi indyków bowiem dochód z tych działów (chów indyków) uzależniony jest od ilości hodowanych sztuk w danym roku. W tym przypadku nie ma znaczenia wielkość padnięć, jak również moment przekazania do uboju lub sprzedaży.

Nie zgadzając się z podjętym rozstrzygnięciem J. G. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w której zakwestionowała korektę wydatków związanych z zakupem indyków z Fermy [...] w S. K. [...], wyłączenie z kosztów wydatków na przebudowę stacji transformatorowej ([...] zł), wydatków dotyczących używania samochodu wykorzystywanego na Fermie [...] ([...] zł), odsetek od kredytu przejętego od ojca ([...] zł), odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, których wartość początkowa została ustalona w nieprawidłowej wysokości ([...] zł). Ponadto nie zgodziła się ustaleniami odnoszącymi się do zmiany wysokości stawki amortyzacyjnej dotyczącej samochodu asenizacyjnego ([...] zł) oraz nieuznaniem straty na sprzedaży samochodu [...] ([...] zł).

Wykrokiem z 26 września 2007 r. o sygn. akt I SA/Po 1500/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną przez J. G. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z [...] października 2006 r. nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z [...] marca 2006 r. nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że skarga w części dotyczącej wyłączenia z kosztów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych otrzymanych w drodze darowizny na kwotę [...] zł oraz odsetek od kredytu przejętego od ojca (kwota [...] zł) okazała się zasadna. Według Sądu nie budzi wątpliwości fakt, iż wartość początkowa wprowadzonych do ewidencji środków trwałych została ustalona w nieprawidłowej wysokości. Jednakże stosownie do przepisu art. 22g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych organ winien wezwać strony umowy do zmiany wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny odbiegającej od wartości rynkowej, a w razie nieudzielenia odpowiedzi organ winien ustalić tę wartość z uwzględnieniem opinii biegłego. W przedmiocie odsetek od kredytu przejętego od ojca sąd stwierdził, że wprawdzie nabycie przedsiębiorstwa nie oznaczało sukcesji generalnej długów związanych, z jego prowadzeniem, niemniej przejęcie kredytu przez skarżącą wskazuje, iż jego spłata jest związana z działalnością PHU "[...]'' J. G.

W odniesieniu do pozostałych zarzutów skarżącej Sąd wskazał, że z braku uzasadnionych podstaw nie zasługują one na uwzględnienie.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 22 kwietnia 2009 r. o sygn. akt II FSK 33/08 oddalił skargę kasacyjną wniesiona przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu. Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił zarzutów organu drugiej instancji w zakresie wyłączenia z kosztów odpisów amortyzacyjnych. Natomiast w przedmiocie uznania za koszt odsetek od kredytu przejętego przez stronę od ojca podzielił stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej. Stwierdził bowiem, iż z uwagi na fakt, że nie nastąpiła sukcesja generalna w odniesieniu do długów oraz nie miało miejsca następstwo prawne w rozumieniu przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa, brak jest podstaw do zaliczenia kwoty [...] zł do kosztów uzyskania przychodów. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę stwierdzając, że uchyla on ocenę prawną dokonaną przez sąd pierwszej instancji w zakresie uznania za koszt odsetek od kredytu, a wiążąca pozostaje ocena wyrażona w niniejszym wyroku. Ponadto wskazał, że mimo błędnego w tej części uzasadnienia, zaskarżony wyrok, odpowiada prawu.

Rozpatrując ponownie sprawę, decyzją z dnia [...] listopada 2009 r., nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Poznaniu określił należny podatek dochodowy za 2002 rok w wysokości [...] zł, tj. wyższej od zadeklarowanej przez J. G. o [...] zł.

Z uzasadnienia decyzji wynika, że w toku postępowania, kierując się wytycznymi poprzednio omówionych wyroków Sądów Administracyjnych, podtrzymano te same zasadnicze ustalenia co w decyzji z dnia [...] marca 2006 r. skutkujące zmniejszeniem kosztów łącznie o [...] zł. Jedynie wobec przedłożenia przez stronę aktu notarialnego z dnia [...].10.2009r. - sprostowanie umowy darowizny, w którym zmieniono wartość darowanych nieruchomości z kwoty [...] zł na [...] zł, organ kontrolny odstąpił od kwestionowania odpisów amortyzacyjnych w wysokości [...] zł przyjmując wartość przejętych środków trwałych jako nie budzącą wątpliwości. Dodatkowo zwiększono odpisy amortyzacyjne o [...] zł od podwyższonej wartości bram.

W odwołaniu z dnia [...] listopada 2009 r. od powyższej decyzji, pełnomocnik strony wniósł o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] listopada 2009r. i umorzenie postępowania w sprawie lub uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Przedmiotowej decyzji zarzucił naruszenie art. 70 § 1 i § 4 w związku z art. 5 i art. 59 § 1 pkt 7 ustawy - Ordynacja podatkowa, bowiem według strony nie można wydać decyzji określającej zobowiązanie podatkowe za 2002r. po dniu 31.12.2008 r., skoro wygasło ono poprzez zajęcie egzekucyjne i zrealizowanie wierzytelności (art. 59 § 1 pkt 7 O.p.). Według strony zobowiązanie, które wygasło nie może być ponownie określone po upływie terminu przedawnienia czyli po 31 grudnia 2008 r.

Ponadto decyzji tej zarzucono, tak samo jak w odwołaniu z dnia [...] kwietnia 2006 r., błąd w ustaleniach faktycznych polegający na uznaniu przez organ pierwszej instancji, że podatniczka w ramach Fermy [...] nie mogła wyhodować i przekazać do uboju indyków w ilości oraz o wadze wynikającej z dowodów sprzedaży. Zakwestionowano również nieuznanie za koszt ubojni odsetek od kredytu pobranego przez B. G. - ojca podatniczki (kwota [...] zł). Zdaniem strony w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie art. 554 Kodeksu cywilnego, skutkujący przejęciem zobowiązań ex lege. Przejmując zobowiązanie w drodze umowy o przejęciu długu podatniczka była zobowiązana do zapłaty odsetek, przypadających za okres po przejęciu przedsiębiorstwa, pośrednio związanych ze zrealizowanymi przychodami. W związku z powyższym według odwołującej stanowią one koszt w rachunku podatkowym.

Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie uwzględnił argumentów strony i decyzją z dnia [...] lutego 2010 r., nr [...] utrzymał w mocy orzeczenie organu pierwszej instancji.

Nie zgadzając się z podjętym rozstrzygnięciem J. G., za pośrednictwem, doradcy podatkowego pismem z dnia [...] marca 2010 r. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, wnosząc o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji.

Przedmiotowej decyzji zarzucono naruszenie art. 70 § 1 i § 4 w związku z art. 5 i art. 59 § 1 pkt 1 i pkt 7 ustawy - Ordynacja podatkowa, bowiem według strony nie można wydać decyzji określającej zobowiązanie podatkowe za 2002 r. po dniu 31 grudnia 2008 r., skoro wygasło ono poprzez zajęcie egzekucyjne i zrealizowanie wierzytelności (art. 59 § 1 pkt 7 O.p.). Według strony zobowiązanie, które wygasło nie może być ponownie określone po upływie terminu przedawnienia, czyli po 31 grudnia 2008 r., bowiem prawo procesowe nie przewiduje ponownego określenia, zobowiązania podatkowego, które wygasło wskutek, zapłaty.

Ponadto w odniesieniu, do zastosowanego środka egzekucyjnego przerywającego bieg terminu przedawnienia skarżąca podniosła, że czynność egzekucyjna dokonana na podstawie decyzji, która została uchylona, podlega obligatoryjnemu umorzeniu na podstawie art. 59 § i ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Stąd umorzoną czynność należy uznać za niebyłą, a zatem nie wywołującą skutków prawnych, takich jak przerwanie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Wobec podniesionych zarzutów strona wskazała, że bezpodstawne uznanie przez organy podatkowe, iż nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego za 2002 r., stanowi naruszenie zasady wyrażonej w art. 120 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Działanie takie świadczy natomiast, że postępowanie podatkowe prowadzone było w sposób podważający zaufanie do organów, co stanowi naruszenie zasady ogólnej wynikającej z przepisu art. 121 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Odpowiadając na zarzuty zawarte w skardze z dnia [...] marca 2010 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podtrzymał swoje stanowisko, wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Granice rozpoznania skargi przez sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie, a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego (zakaz reformationis in peius).

Skarga nie jest zasadna.

Skład orzekający w niniejszej sprawie, biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny sprawy oraz sformułowane przez skarżącą zarzuty, stwierdził brak podstaw do zakwestionowania stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wyrażonego w decyzji z dnia [...] lutego 2010 r. Zaskarżone rozstrzygnięcie znajduje bowiem podstawy w materialnym prawie podatkowym, zaś wydanie decyzji poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom procesowym.

Za nieuzasadniony należy uznać podniesiony przez skarżącą zarzut naruszenia art. 70 § 1 i § 4 w związku z art. 5 i art. 59 § 1 pkt 1 i pkt 7 ustawy Ordynacja podatkowa, do którego miało dojść na skutek wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe za 2002 r. po dniu 31 grudnia 2008 r. z uwagi fakt, że wygasło ono poprzez zapłatę i nie może być ponownie określone po upływie terminu przedawnienia. Zgodnie z art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jednak w myśl art. 70 § 4 ustawy, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Przytoczony powyżej przepis art. 70 § 4 ustawy został wprowadzony ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U., Nr 143, poz. 1199) i obowiązuje od 01 września 2005 r. Zgodnie jednak z art. 21 tej ustawy - do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się art. 70 § 4 w nowym brzmieniu.

Z akt sprawy wynika, że w związku z niewykonaniem wpłaty zobowiązania na poczet decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] października 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. – Ś. wystawił: tytuł wykonawczy [...] na kwotę należności głównej [...] zł (k. 68-70 akt - tom I akta ponowne). Dnia [...] listopada 2006 r. nastąpiło zajęcie rachunku bankowego, które zrealizowano dnia [...] listopada 2006 r. Na podstawie tytułu wykonawczego wyegzekwowano kwotę [...] zł, na którą składała się należność główna wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi. Zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego J. G. odebrała w dniu [...] grudnia 2006 r., w tym też dniu postępowanie egzekucyjne zostało zakończone (k. 70 akt - tom I akta ponowne). W związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 2009 r. sygn. akt II FSK 33/08 (k. 31—41 akt - tom I akta ponowne) oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 26.09.2007 r. sygn. I SA/Po 1500/06 (k. 3-30 akt - tom I akta ponowne), które w swoich rozstrzygnięciach uchyliły decyzje drugiej jak i pierwszej instancji, Naczelnik Urzędu Skarbowego P. – Ś. dokonał zwrotu kwoty [...] zł (k. 69 akt - tom I akta ponowne).

Powyższy stan faktyczny wskazuje, że w listopadzie 2006 r. nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia, bowiem spełniono wszystkie wymagania określone przepisem art. 70 § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, tj. zastosowano środek egzekucyjny, o którym podatniczka została zawiadomiona. Stąd termin przedawnienia biegnie na nowo od listopada 2006 r. i upływa w listopadzie 2011 r.

Sąd za nieuzasadniony uznaje zatem zarzut, iż nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r., co skutkuje w ocenie skarżącej, niemożnością wydania decyzji w przedmiocie tego zobowiązania.

Podzielić należy stanowisko organu, iż nie ma także znaczenia podniesiona w skardze sugestia, iż czynność egzekucyjna dokonana na podstawie decyzji, która następnie została uchylona, nie wywołuje skutków prawnych, w tym przerwania biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje bowiem z mocy samego prawa, a przedmiotem opodatkowania jest dochód. Dlatego też powstanie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest uzależnione od wydania decyzji określającej, a jedynie od ziszczenia się ustawowych zdarzeń kreujących obowiązek podatkowy. Wydana na podstawie art. 21 § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa decyzja wymiarowa nie kreuje więc zobowiązania podatkowego, ale jest konsekwencją niedopełnienia przez podatnika obowiązków polegających na złożeniu poprawnej deklaracji podatkowej, wykazaniu w niej prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego i wreszcie zapłaceniu podatku, decyzja taka ma więc charakter wyłącznie deklaratoryjny.

Nie ma więc znaczenia dla przerwania biegu terminu przedawnienia stosownie do treści przepisu art. 70 § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa to czy zastosowanie środka egzekucyjnego nastąpiło w oparciu o tytuł wykonawczy wystawiony na podstawie decyzji uchylonej następnie w toku postępowania sądowego, czy też nie. Zastosowany środek egzekucyjny dotyczy bowiem danego zobowiązania, w tym przypadku zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r., powstałego z mocy prawa, a nie powstałego na podstawie decyzji. Ponadto przytoczony przepis art. 70 § 4 ustawy nie różnicuje skutków zastosowania środka egzekucyjnego od tego, na jakiej podstawie wystawiono tytuł wykonawczy stanowiący z kolei podstawę do zastosowania wspomnianego środka, a w szczególności nie różnicuje skutku od tego, czy decyzja stanowiąca podstawę wystawienia tytułu wykonawczego była ostateczna, nieostateczna, czy utrzymała się w toku postępowania, czy została uchylona. Stąd wywód, iż czynność egzekucyjna dokonana na podstawie tytułu wykonawczego wydanego na podstawie uchylonej decyzji nie powoduje przerwania biegu terminu przedawnienia, należy uznać za chybiony.

Nietrafny jest także zarzut skargi, że nie można wydać decyzji określającej zobowiązanie podatkowe po dniu 31 grudnia 2008 r., skoro wygasło ono poprzez zapłatę. Jak już bowiem wskazano zobowiązanie J. G. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. nie uległo przedawnieniu, a termin przedawnienia upływa dopiero w listopadzie 2011 r. Zatem bezzasadny jest wywód, iż zobowiązanie nie może być ponownie określone po upływie 31 grudnia 2008 r., skoro wskazana data nie stanowi terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. skarżącej.

Bezpodstawne jest również twierdzenie, że nie można wydać decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, skoro - stosownie do przepisu art. 59 § 1 pkt 1 i pkt 7 ustawy Ordynacja podatkowa - wygasło ono poprzez zapłatę lub przejęcie własności nieruchomości lub prawa majątkowego w postępowaniu egzekucyjnym.

Fakt uiszczenia podatku nie powoduje bowiem, niemożności prowadzenia postępowania w przedmiocie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego, które jak już wywiedziono nie uległo przedawnieniu. Jeżeli bowiem decyzja nie zostanie wydana lub wydana decyzja zostanie uchylona, w obrocie pozostaje deklaracja samowymiarowa. Tym samym wygaśnięcie zobowiązania przez zapłatę podatku wynikającego z zeznania lub z decyzji, która następnie zostanie uchylona, nie powoduje utraty przez organ podatkowy uprawnienia do wymiaru prawidłowej wysokości zobowiązania.

Podsumowując Sąd stwierdza, że instytucja wygaśnięcia zobowiązania poprzez zapłatę czy też poprzez przejęcie własności nieruchomości lub prawa majątkowego w postępowaniu egzekucyjnym nie ma żadnego wpływu na możliwość prowadzenia postępowania w sprawie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania.

Wbrew wywodom strony skarżącej, wobec dokonania zwrotu J. G. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego P. – Ś. kwoty głównej wraz z odsetkami (k. 69 akt - tom I akta ponowne), zobowiązanie określone decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] listopada 2009 r. nie zostało uiszczone, a zatem nie wygasło. Co czyni bezzasadnymi wywody skargi, że zdefiniowane w art. 5 ustawy - Ordynacja podatkowa zobowiązanie wygasło stosownie do przepisu art. 59 § 1 pkt 1 i pkt 7 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Mając powyższe na uwadze za nietrafne należy uznać zarzuty naruszenia art. 70 § 1 i § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa w związku z art. 5 i art. 59 § 1 pkt 7 ustawy.

W związku z uzupełnieniem skargi przez kolejnego i nowego pełnomocnika skarżącej w postępowaniu sądowoadministracyjnym pismem z dnia [...] września 2010 r., a dotyczących w szczególności kwestii zmniejszenia przez organy podatkowe kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...] zł zaksięgowanych jako część zakupów indyków przez skarżącą J. G. od Fermy [...] w S. K. – należy wskazać na brzmienie art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), iż " Ocena prawna i wskazania co dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Skład orzekający zwraca zatem uwagę na to, iż kwestia ta została już przesądzona w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 26 września 2007 r., sygn. akt I SA/ 1500/06, w którym potwierdzono zgodne z prawem działanie w tym zakresie organów podatkowych obu instancji. J. G. nie kwestionowała ustaleń prawnych poczynionych przez Sąd w tymże wyroku i nie zaskarżyła jego treści w skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Prawidłowość powyższego wyroku WSA w Poznaniu z dnia 27 września 2007 r. została skontrolowana i potwierdzona przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FSK 33/08 oddalającym skargę kasacyjną . W związku z powyższym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 26 września 2007 r. stał się prawomocny z dniem 22 kwietnia 2009 r. Dlatego wbrew wywodom pisma strony skarżącej z dnia 29 września 2010 r. kwestie związane z zakwestionowaniem przez organy podatkowe części wykazywanych przez stronę zakupów indyków w 2002 r. od Fermy [...] ze S. K. [...] były przedmiotem kontroli sądów administracyjnych obu instancji, które nie dopatrzyły się w tym zakresie naruszenia prawa przez organy podatkowe obu instancji, zawierając w swoich orzeczeniach wiążącą ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania – zgodnie z treścią art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – każdy sąd i organ podatkowy zajmujący się sprawą będącą przedmiotem zaskarżenia jest zobowiązany do podporządkowania się wyrażonych we wcześniejszych prawomocnych wyrokach sądowych ocenom prawnym w pełnym zakresie. Skład orzekający wskazuje wreszcie i na to, iż J. G. w pełni aprobowała ustalenia i oceny prawne ( w tym i dotyczące ustalonych kosztów uzyskania przychodów dotyczących zakupu indyków z Fermy [...]) zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 26 września 2007 r., sygn. akt I SA/Po 1500/06, gdyż nawet nie próbowała ( mimo, że miała do tego prawo) wnieść skargi kasacyjnej do sądu drugiej instancji. Dlatego chybione są podnoszone w dodatkowym piśmie procesowym strony z dnia [...] września 20010 r. wywody dotyczące naruszenia przez organy podatkowe przepisów art. 122, 180 §1 art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 197 Ordynacji podatkowej z uwagi na nie prowadzenie na nowo postępowania podatkowego dotyczącego części zakwestionowanych kosztów zakupów z Fermy [...].

Okoliczność, iż przytoczone powyżej przepisy procedury podatkowej przy stanie faktycznym mającym miejsce w omawianej sprawie zostały prawidłowo zastosowane przez organy podatkowe oznacza, że chybione są ponadto zarzuty naruszenia przepisów art. 120 i 121 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. Organy podatkowe, stosownie do art. 120 i 121 § 1 ustawy, działały na podstawie przepisów prawa, a postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób budzący zaufanie. W trakcie postępowania odwoławczego organ poinformował stronę, stosownie do treści art. 121 i 123 ustawy - Ordynacja podatkowa, o prawie do czynnego udziału w postępowaniu odwoławczym (k. 509 akt - tom III akta ponowne), a przed wydaniem decyzji, zgodnie z art. 200 ustawy - Ordynacja podatkowa, umożliwiono wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego (k. 511-512 akt - tom III akta ponowne).

Odnośnie niekwestionowanych przesz stronę skarżącą na etapie postępowania odwoławczego wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów straty w wysokości [...] zł związanych z samochodem [...] typ [...]- Sąd wskazuje na to, iż kwestia ta nie mogła być zatem przedmiotem szerszych rozważań na etapie postępowania odwoławczego z uwagi na brzmienie art. 222 Ordynacji podatkowej. Sąd podziela jednak w tej materii stanowisko wyrażone w piśmie procesowym Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] listopada 2010 r. , że z woli ustawodawcy zostały ograniczone możliwości wprowadzania do kosztów podatkowych strat oraz remontów powypadkowych samochodów objętych dobrowolnym ubezpieczeniem w sytuacji odstąpienia przez podatnika dochodzenia odszkodowania umożliwiającego pokrycie poniesionej szkody ( art. 23 ust.1 pkt. 48 w związku z art. 14 ust.2 pkt. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( tj. Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.). Wyrównanie szkody podatnikowi winno w takich sytuacjach nastąpić przede wszystkim z tytułu zawartego ubezpieczenia dobrowolnego, a nie kosztem uszczuplenia możliwości zaspokojenia potrzeb zbiorowych całego społeczeństwa przez państwo i samorząd terytorialny.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji.

/-/ R. Wiatrowski /-/ M. Jaśniewicz /-/ J. Małecki