Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 1574/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-01-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 67a § 1 pkt 3.
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk-Wiśniewska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 24 stycznia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J.B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 maja 2019 r. sygn. akt VII SA/Wa 2128/18 w sprawie ze skargi J.B. i D.B. na decyzję Ministra Finansów z dnia 2 sierpnia 2018 r. nr PR4.8011.34.2018.GOX w przedmiocie umorzenia opłaty legalizacyjnej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J.B. na rzecz Ministra Finansów kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 29 maja 2019 r. w sprawie o sygn. akt VII SA/Wa 2128/18 oddalił skargę D. B. i J. B. na decyzję Ministra Finansów z dnia 2 sierpnia 2018 r. w przedmiocie umorzenia opłaty legalizacyjnej.

Sąd pierwszej instancji wydał wyrok w następującym stanie sprawy.

Minister Finansów zaskarżoną decyzją z dnia 2 sierpnia 2018 r., po rozpoznaniu odwołania D. B. i J. B. od decyzji Wojewody [...] z dnia 5 marca 2018 r. w przedmiocie umorzenia opłat legalizacyjnych: uchylił decyzję organu I instancji w części, tj. w zakresie rozstrzygnięcia zawartego w pkt 5 decyzji Wojewody [...]; odmówił umorzenia w całości oraz w części opłaty legalizacyjnej w wysokości 250.000 zł ustalonej postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w [...] z dnia 30 marca 2016 r., znak: NB.7355/13 Jako podstawę prawną organ wskazał art. 138 § 1 pkt 2 oraz art. 139 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2018, poz. 2906 ze zm., dalej: "k.p.a.").

Decyzja wydana została w związku z postanowieniami Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w [...] (dalej: "PINB w [...]") z dnia 25 marca 2016., 30 marca 2016 r., 4 kwietnia 2016 r., 13 kwietnia 2016 r., 28 kwietnia 2016 r., 2 maja 2016 r. i z dnia 28 czerwca 2017 r. oraz postanowieniami [...] Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Budowlanego (dalej: "[...] WINB") z dnia 12 maja 2016 r. oraz z dnia 5 stycznia 2017 r. którymi ustalono dla D. i J. B. (dalej jako "skarżący") opłaty legalizacyjne związane z samowolą budowlaną skarżących. Skarżący złożyli wnioski o umorzenie ww. opłat legalizacyjnych.

Wojewoda [...] decyzją z dnia 5 marca 2018 r.

1. umorzył w całości opłatę legalizacyjną w wysokości 125.000 zł ustaloną postanowieniem PINB w [...] z dnia 4 kwietnia 2016 r., w związku z samowolną budową wagi samochodowej,

2. umorzył w całości opłatę legalizacyjną w wysokości 125.000 zł postanowieniem [...] WINB z dnia 12 maja 2016 r., , w związku z samowolną budową baterii sześciu silosów,

3. umorzył w całości opłatę legalizacyjną w wysokości 125.000 zł ustaloną postanowieniem [...] WINB z dnia 12 maja 2016 r., w związku z samowolną budową baterii pięciu silosów,

4. umorzył w całości opłatę legalizacyjną w wysokości 250.000 zł ustaloną postanowieniem PINB w [...] z dnia 13 kwietnia 2016 r, w związku z samowolną budową wiaty stalowej,

5. umorzył w części tj. w kwocie 212.900 zł opłatę legalizacyjną w wysokości 250.000 zł ustaloną postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w [...] z dnia 30 marca 2016 r., w związku z samowolną budową budynku załadunkowo-rozładunkowego,

6. odmówił umorzenia całkowitego oraz częściowego opłaty legalizacyjnej w wysokości 25.000 zł ustalonej postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w [...] z dnia 25 marca 2016 r., w związku z samowolną budową budynku gospodarczego,

7. odmówił umorzenia całkowitego oraz częściowego opłaty legalizacyjnej w wysokości 25.000 zł ustalonej postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w [...] z dnia 28 kwietnia 2016 r, w związku z samowolną budową budynku garażowo-socjalnego,

8. odmówił umorzenia całkowitego oraz częściowego opłaty legalizacyjnej w wysokości 250.000 zł ustalonej postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w [...] z dnia 2 maja 2016 r., w związku z samowolną budową budynku magazynowego,

9. odmówił umorzenia całkowitego oraz częściowego opłaty legalizacyjnej w wysokości 25.000 zł ustalonej postanowieniem [...] Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Budowlanego w [...] z dnia 5 stycznia 2017 r., w związku z samowolną budową budynku wagowego z pomieszczeniem biurowym,

10. odmówił umorzenia całkowitego oraz częściowego opłaty legalizacyjnej w wysokości 50.000 zł ustalonej postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w [...] z dnia 28 czerwca 2017 r.

W uzasadnieniu organ wskazał, że biorąc pod uwagę skalę naruszenia przepisów prawa (ilość samowolnie zrealizowanych inwestycji) oraz fakt, że D. i J. B. świadomie złamali prawo, Wojewoda stanął na stanowisku, że skarżący powinni ponieść konsekwencje popełnionych czynów poprzez zapłatę należności wynikającej z ustalonych opłat legalizacyjnych. Organ uznał, że brak jest podstaw do umorzenia przedmiotowych należności ze względu na ważny interes strony. Jednakże organ rozważając przesłankę interesu publicznego wskazał, że należy uwzględnić skutki, jakie może spowodować odmowa udzielenia wnioskowanej ulgi. Nie leży w interesie publicznym przyczynienie się do sytuacji, w której strona po uregulowaniu przedmiotowych opłat legalizacyjnych byłaby zmuszona do likwidacji prowadzonego przedsiębiorstwa. Zdaniem Wojewody likwidacja mogłaby przyczynić się do zwiększenia bezrobocia na terenie powiatu [...], a tym samym przyczynić się do ubóstwa osób zatrudnionych oraz ich rodzin, szczególnie że powiat [...] należy do rejonów województwa [...] o wysokim stopniu bezrobocia (na dzień 30 czerwca 2016 r. stopa bezrobocia wynosiła wówczas [...] %). W ocenie Wojewody, biorąc pod uwagę profil działalności przedsiębiorstwa, jego wielkość i wyposażenie, należy również przyjąć, że likwidacja tego przedsiębiorstwa znacząco ujemnie wpłynęłaby na działalność rolniczą na terenie działania tego przedsiębiorstwa. Ponadto w ocenie Wojewody [...] również duże znaczenie ma zasilanie w szczególności lokalnych samorządów opłatami i podatkami związanymi z działalnością przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego Wojewoda uznał, że pomimo faktu, iż skarżący naruszyli przepisy ustawy Prawo budowlane, należy wziąć pod uwagę czynnik ludzki, jakim jest w tym wypadku oddziaływanie przedsiębiorstwa na okoliczną społeczność poprzez m.in. zatrudnianie pracowników, czy ułatwianie zbycia płodów rolnych okolicznym rolnikom. Zdaniem organu, biorąc pod uwagę sytuację finansową firmy, a przede wszystkim wysokość zaciągniętych kredytów, jednorazowa zapłata tak dużej kwoty opłat legalizacyjnych jest niemożliwa do zrealizowania bez konsekwencji utraty płynności firmy. Zaś utrata płynności przedsiębiorstwa może doprowadzić do likwidacji tego przedsiębiorstwa i tym samym likwidacji miejsc pracy, a co za tym idzie wzrostu bezrobocia na tym terenie i zubożenia rodzin zatrudnionych pracowników oraz utrudnienia działalności okolicznym rolnikom.

Wojewoda wskazał, że zgodnie z art. 3 ust. 2 rozporządzenia Nr 1407/2013 całkowita kwota pomocy de minimis przyznanej przez państwo członkowskie jednemu przedsiębiorstwu nie może przekroczyć 200 000 EUR w okresie trzech lat podatkowych. Zgodnie z art. 11 ust. 3 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej równowartość pomocy w euro ustala się według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, obowiązującego w dniu udzielenia pomocy. Zatem skarżącym może być przyznana pomoc de minimis w kwocie do 837.900 zł.

W związku z powyższym Wojewoda wziął pod uwagę całkowite umorzenie czterech opłat legalizacyjnych w łącznej wysokości 625.000 zł, w tym trzech po 125.000 zł i jednej w kwocie 250.000 zł, kierując się tym, które z przedmiotowych budowli czy budynków powinny zostać zalegalizowane w możliwie najszybszym terminie z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej przedsiębiorstwa J. (dotyczyło to budowy: wagi samochodowej, baterii sześciu silosów, baterii pięciu silosów, wiaty stalowej). Natomiast biorąc pod uwagę pozostałą kwotę z 200.000 EUR możliwą do umorzenia, Wojewoda uznał, że częściowe umorzenie należności w wysokości 250.000 zł, ustalonej postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w [...] z dnia 30 marca 2016 r., w związku z samowolną budową budynku załadunkowo-rozładunkowego, jest zasadne, gdyż po dokonaniu zapłaty pozostałej części przedmiotowy budynek będzie mógł zostać zalegalizowany w krótszym odstępie czasu, a stanowi on również bardzo ważny element kompleksu składu zbóż.

Skarżący złożyli odwołanie od przedmiotowej decyzji.

Przekazując odwołanie Wojewoda [...] poinformował Ministra Finansów, iż wydając przedmiotową decyzję udzielił pomocy publicznej de minimis maksymalnej jaka była dopuszczalna w roku 2018, bowiem w toku postępowania skarżący złożyli oświadczenie, iż w latach 2016, 2017 i 2018 nie uzyskali żadnej pomocy publicznej. Po wydaniu zaskarżonej decyzji, podczas wprowadzania sprawozdania o udzielonej pomocy publicznej podmiotowi J. do aplikacji SHRIMP (System Harmonogramowania, Rejestracji i Monitorowania i Pomocy Publicznej) ujawniono, że podmiot ten otrzymał w latach 2016-2017 pomoc de minimis: przyznaną przez Prezesa B. w łącznej wysokości 45.551,05 euro. W związku z powyższym, w ocenie Wojewody umorzenie opłat legalizacyjnych objętych przedmiotowym postępowaniem mogło nastąpić do kwoty 154.448,95 EUR, a nie do kwoty 200.000 EUR, jak to przyjął Wojewoda w decyzji

z dnia 5 marca 2018 r.

Wojewoda wniósł o odstąpienie od zasady orzekania na korzyść strony

w przedmiotowej sprawie w przypadku orzekania przez Ministra Finansów co do istoty sprawy, bowiem zaistniały przesłanki rażącego naruszenia prawa przez zaskarżoną decyzję uzasadniające odstąpienie od zasady orzekania na korzyść strony.

Decyzją z dnia 2 sierpnia 2018 Minister Finansów uchylił decyzję Wojewody [...] z dnia 5 marca 2018 r. w części, tj. w zakresie rozstrzygnięcia zawartego w pkt 5 przedmiotowej decyzji oraz odmówił umorzenia w całości oraz w części opłaty legalizacyjnej wysokości 250.000,00 zł ustalonej postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzory Budowlanego w [...] z dnia 30 marca 2016 r.

Od przedmiotowej decyzji strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Sąd wyrokiem z dnia 29 maja 2019 r w sprawie sygn. akt VII SA/Wa 2128/18 oddalił skargę Strony. W uzasadnieniu wskazując, że decyzja w przedmiocie umorzenia opłaty legalizacyjnej jest wydawana w ramach uznania administracyjnego, co oznacza, że przepis prawa umożliwia organowi administracyjnemu dokonanie wyboru treści rozstrzygnięcia .

Sąd za organem przyjął, iż brak jest podstaw do umorzenia przedmiotowych należności ze względu na ważny interes strony, tj. J. B. i D. B. natomiast spełniona została przesłanka ważnego interesu publicznego związana z prowadzoną przez J. B. firmą, co zdaniem Sądu determinuje też konieczność zastosowania wobec całości postępowania zasady wynikającej z art. 67b § 1 pkt 2 i rozporządzenia Nr 1407/2013. Wobec skarżącej D. B. nie ustalono przesłanki ważnego interesu strony jak i przesłanki ważnego interesu publicznego związanego z prowadzoną przez nią działalnością rolniczą, dlatego brak było podstaw do umorzenia w stosunku do niej opłat legalizacyjnych w pozostałej części nieumorzonej J. B., ewentualnie uzyskania pomoc de minimis jako oddzielne przedsiębiorstwo do limitu 15.000 EUR.

Sąd uznał jako bezzasadny zarzut skarżących, że udzielona przez Prezesa B. w latach 2016-2017 pomoc w postaci poręczenia przez Prezesa B. poręczenia kredytów w Banku [...] nie stanowi pomoc de minimis w rozumieniu art. 3 ust. 2 rozporządzenia Nr 1407/2013.

Za niezasadny Sąd uznał także zarzut naruszenia art. 139 k.p.a. wskazując, że rozstrzygając sprawę na niekorzyść odwołujących się, organ odwoławczy zobowiązany jest wykazać w uzasadnieniu decyzji, że w sprawie wystąpił stan, o którym mowa w art. 139 in fine k.p.a., dopuszczający rezygnację z zakazu reformationis in peius.

Od przedmiotowego wyroku Skarżący wnieśli skargę kasacyjną. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

1. Naruszenie, przez niewłaściwe zastosowanie art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004r. Nr 90 poz. 864/2 z późn. zm) przez błędne przyjęcie, że umorzenie opłat legalizacyjnych stanowi pomoc publiczną w rozumieniu tego przepisu, kiedy nie zakłóca ono lub nie grozi zakłóceniem konkurencji przez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów, nie jest niezgodne z rynkiem wewnętrznym i nie wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi;

2. Niezastosowanie art. 3 ust. 2 rozporządzenia Komisji (UE) Nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013r. w sprawie zastosowania art, 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L z 2013r. nr 352 poz. 1) - dalej Rozporządzenie Nr 1407/2013 poprzez odmowę umorzenia opłat legalizacyjnych ustalanych wobec Skarżących w łącznej kwocie 625.000 zł, podczas gdy nawet przy uwzględnieniu pomocy Prezesa B. i P. sp. z o.o. z lat 2016-2017, jako pomocy de minimis w rozumieniu ww. rozporządzenia skarżącym można nadal udzielić pomocy w wysokości co najmniej 625.000 zł, ponieważ umorzenie opłat legalizacyjnych niepodzielne dotyczy J. i D. małż. B., a D. B. nie jest przedsiębiorcą i nie obowiązują jej żadne limity pomocy publicznej przewidziane prawem dla przedsiębiorców;

3. Niezastosowanie art. 3 ust. 2 rozporządzenia Komisji (UE) Nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013r. w sprawie zastosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L z 2013r. nr 352 poz. 1) poprzez uznanie, że pomoc w postaci poręczenia kredytów przez Prezesa B. i P. sp. z o.o. jest pomocą de minimis w rozumieniu tego przepisu, podczas gdy poręczenie kredytu terminowo spłaconego przez J. B. nie polega na wypłacie jakiejkolwiek pomocy publicznej na rzecz skarżącego ani nie uszczupla w żaden sposób środków lub wpływów budżetowych,

4. Niezastosowanie w stosunku do D. B. art. 67a § 1 pkt. 3 oraz błędne zastosowanie do D. B. art. 67b ustawy z dnia 29 sierpnia ł997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019r. poz. 900 z późn. zm.) przez błędne nieprzyznanie D. B. ulgi w spłacie opłat legalizacyjnych lub jej ograniczenie (wspólnie z J. B.) do limitu przewidzianego w reżimie pomocy de minimis obowiązującej dla przedsiębiorców, a nie na zasadach ogólnych, kiedy nie jest ona przedsiębiorcą tylko rolnikiem. W związku z tym powinna uzyskać umorzenie opłat legalizacyjnych w pozostałej części nieumorzonej J. B. ze względu na limit 200.000 Euro. Ewentualnie powinni oni wspólnie uzyskać umorzenie opłat legalizacyjnych bez limitu przynależnego przedsiębiorcy;

5. Niezastosowanie art. 3 ust. 2. rozporządzenia Komisji (UE) Nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013r. w sprawie zastosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz, Urz. UE L z 2013r. nr 352 poz. 1), przez nieuwzględnienie, że przedsiębiorstwo prowadzone przez J. B. i gospodarstwo rolne prowadzone przez D. B. nie stanowią jednego przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów o przyznawaniu pomocy de minimis, a zatem każde z nich może i powinno uzyskać oddzielnie pomoc de minimis w zakresie umorzenia opłat legalizacyjnych.

6. Ewentualnie niezastosowanie art. 3 ust. 2 rozporządzenia Komisji (UE) Nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013r. w sprawie zastosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz. Urz. UEL z 2013r. nr 352 poz. 9), przez niezastosowanie tego przepisu i niezastosowanie dla D. B., jako rolnika, pomocy de minimis w postaci ulgi obejmującej umorzenie opłat legalizacyjnych do limitu 15.000 Euro;

7. Naruszenie art. 139 K.p.a. przez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu polegające na błędnym przyjęciu, że błędne ustalenia organu administracyjnego w zakresie otrzymanej przez stronę pomocy publicznej rażąco naruszają prawo lub interes społeczny, kiedy ustalenia te dotyczą faktów, a nie prawa lub interesu społecznego.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz wniósł o zasądzenie kosztów postępowania. Skarżący zrzekł się rozpatrywania skargi kasacyjnej na rozprawie.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Jednocześnie wniósł o rozpoznanie sprawy na rozprawie.

Postanowieniem z dnia 10 października 2019 r. skarga kasacyjna D. B. została odrzucona.

Zarządzeniem z 15 listopada 2022 r. Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.), skierował sprawę na posiedzenie niejawne. Strony zostały o tym powiadomione i pouczone o możliwości uzupełnienia argumentacji podniesionej w skardze kasacyjnej i odpowiedzi na nią w odrębnym piśmie procesowym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. Zważywszy na postawione w jej petitum zarzuty oraz formułę w jakiej je uzasadniono, konieczne jest przypomnienie zasad, według których powinna być sporządzona skarga kasacyjna.

Przede wszystkim należy zwrócić uwagę, że skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia wyroków sądu pierwszej instancji. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, co oznacza, że zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego określa wnoszący skargę kasacyjną, podnosząc naruszenie konkretnego przepisu prawa materialnego lub przepisu postępowania (vide: wyrok NSA z 1 sierpnia 2019 r., sygn. akt II FSK 3001/17, dostępny, podobnie jak inne orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - orzeczenia.nsa.gov.pl). Naczelny Sąd Administracyjny nie tylko nie ma obowiązku, ale przede wszystkim prawa domyślania się i uzupełniania zarzutów skargi kasacyjnej oraz argumentacji służącej ich uzasadnieniu. Określenie danej podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd pierwszej instancji nie naruszył również innych przepisów, niedostrzeżonych lub pominiętych przy formułowaniu zarzutów skargi kasacyjnej. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej, czy odniesienie się do nich w sposób wybiórczy i ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny lub działające w sprawie organy podatkowe.

Równie ważnym jak podstawy kasacyjne elementem skargi kasacyjnej jest jej uzasadnienie. Powinno ono zostać sformułowane w taki sposób, aby można było powiązać je z konkretnymi przepisami prawa, które skarżący kasacyjne uznaje za naruszone. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega bowiem na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie. Jak trafnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18 października 2017 r., sygn. II OSK 2702/16, zgodnie z art. 176 p.p.s.a. wnoszący skargę kasacyjną ma obowiązek przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej wnoszonej od wyroku sądu pierwszej instancji i szczegółowo je uzasadnić, wskazując, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki miało wpływ na wynik sprawy.

Wskazać również trzeba, że zgodnie z art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na zarzucie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W przypadku zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego konieczne jest wskazanie na czym polegała ich błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. Natomiast

w przypadku wniesienia zarzutu na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. konieczne jest wykazanie, że zarzucane uchybienie przepisom postępowania mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Jak wynika z powyższego, prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy. Z tego względu ustanowiono obowiązek sporządzania skargi kasacyjnej przez osoby mające odpowiednie przygotowanie zawodowe.

Z podniesionych zarzutów wnioskować można, że dotyczą one naruszenia przepisów prawa materialnego, albowiem wskazano, że wymienione przepisy naruszono poprzez ich niewłaściwe zastosowanie lub niezastosowanie, jednak nie zostały one powiązane z konkretnymi przepisami ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. We wniesionej skardze kasacyjnej nie podważono stanu faktycznego przyjętego za miarodajny przez Sąd pierwszej instancji, do czego może dojść poprzez zarzuty naruszenia odpowiednich przepisów postępowania. Pozostaje on zatem wiążący dla Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W przedmiotowej sprawie Sąd pierwszej instancji oddalił skargę na decyzję

w której organ odmówił Stronie umorzenia opłat legalizacyjnych przyjmując,

że przeszkodą pozytywnego rozpatrzenia wniosku Skarżących są przepisy

o pomocy de minimis ograniczające limit pomocy de minimis dla przedsiębiorców

do kwoty 200.000 euro, raz na trzy lata oraz wcześniejsze skorzystanie z takiej pomocy przez Skarżącego.

Zdaniem Strony umorzenie opłaty legalizacyjnej nie stanowi pomocy publicznej. Opłaty te stanowią sankcję o charakterze administracyjnym za nieprzestrzeganie przepisów Prawa budowlanego. Opłaty legalizacyjne znacząco różnią się od zobowiązań podatkowych. Stąd też stosowanie przepisów o pomocy de minimis do opłat legalizacyjnych jest wykluczone. Dalej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej Strona wskazała, że umorzenie opłaty legalizacyjnej nie stanowi pomocy publicznej w rozumieniu art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, ponieważ nie spełnia jednocześnie wszystkich warunków przewidzianych w tym przepisie, ponieważ nie zakłóca ani nie grozi zakłóceniu konkurencyjności poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorcom lub produkcji niektórych towarów.

Również takiej pomocy – zdaniem Strony - nie stanowi poręczenie kredytów udzielone przez Prezesa B. w latach 2016-2017, gdyż poręczenie w rzeczywistości jest tylko pomocą hipotetyczną, aktualizującą się w przypadku braku zapłaty przez stronę zobowiązań kredytowych. Skarżący reguluje swoje zobowiązania objęte poręczeniem, wobec czego finanse publiczne nie zostały uszczuplone aby spłacić poręczenie. Przy poręczeniu Strona nie uzyskuje żadnej materialnej pomocy publicznej (przysporzenia majątkowego) i nie umniejsza środków publicznych przeznaczonych na pomoc innym podmiotom czy na cele publiczne lub społeczne.

Wbrew stanowisku Strony zarówno umorzenie opłaty legalizacyjnej jak i udzielenie poręczenia kredytów przez Prezesa B. stanowi pomoc publiczną.

W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowane było w przeszłości stanowisko, zgodnie z którym konstrukcja opłaty legalizacyjnej wyklucza ze swojej natury możliwość zastosowania – w związku z odesłaniami zawartymi w ówczesnym art. 59g ust. 5 w zw. z art. 49 ust. 2 u.p.b. – przepisu art. 67a o.p., wyłączając tym samym ww. regulację spod nakazu odpowiedniego stosowania przepisów Działu III Ordynacji podatkowej. Podkreślano, że opłata legalizacyjna nie stanowi zobowiązania podatkowego w rozumieniu tej ustawy, co oznacza brak podstaw do stosowania wobec niej przepisów dotyczących ulg i zwolnień (zob. np. wyrok NSA z 23.04.2013 r., II FSK 794/12).

Jakkolwiek w doktrynie i judykaturze sądowoadministracyjnej nie było pełnej zgody co do przywołanego zagadnienia (M. Rypina [w:] Prawo budowlane. Komentarz aktualizowany, red. A. Plucińska-Filipowicz, M. Wierzbowski, LEX 2021, art. 49c), celem usunięcia powstałych wątpliwości ustawodawca na mocy nowej regulacji art. 49c ust. 2 u.p.b., wprowadzonej ustawą z 20.02.2015 r. o zmianie ustawy – Prawo budowlane oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r. poz. 443, dalej: ustawa nowelizująca) przesądził o dopuszczalności stosowania do opłat legalizacyjnych– w wyjątkowych, uzasadnionych losowo przypadkach – ulg przewidzianych w art. 67a § 1 o.p. Nowelizacja przepisów ustawy – Prawo budowlane weszła w życie 28.06.2015 r., a zatem z tym dniem zaistniały jednoznaczne podstawy do stosowania reguł określonych w dodanym art. 49c u.p.b.

Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia organów stanowił art. 67a § 1 pkt 2 i 3 o.p., zgodnie z którym, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek bądź też umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z powołanego przepisu wynika, że organ na wniosek może w określonych przypadkach umorzyć należność jednak z uwzględnieniem art. 67b o.p. Treść art. 67 b o.p. odnosi się do możliwości udzielenia ulgi podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą. Prawidłowo więc Sąd pierwszej instancji wskazał, że skoro Skarżący prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu zbożami, opałem, nawozami i innymi środkami do produkcji rolnej oraz w zakresie transportu drogowego towarów, a przedmiotowe budynki i budowle objęte postępowaniem legalizacyjnym służą prowadzeniu działalności gospodarczej, to wniosek skarżących o umorzenie nałożonych opłat legalizacyjnych w łącznej wysokości 1.250.000 zł, był rozpatrywany pod kątem art. 67b § 1 pkt 2 o.p. Przepis ten odsyła do bezpośrednio obowiązujących aktów prawa wspólnotowego dotyczącego pomocy w ramach zasady de minimis, tj. do ww. rozporządzenia Nr 1407/2013.Tym samym niezasadne są zrzuty odnoszące się do braku możliwości zastosowania warunków, trybu i limitu przewidzianych w przepisach unijnych dla pomocy publicznej de minimis w odniesieniu do umorzenia opłaty legalizacyjnej.

Również niezasadne jest stanowisko strony wskazujące, że umorzenie opłaty legalizacyjnej nie stanowi pomocy publicznej w rozumieniu art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, gdyż nie zakłóca i nie grozi zakłóceniu konkurencyjności poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorcom lub produkcji niektórych towarów.

Zasadnie Sąd pierwszej instancji wskazał, że zasady dopuszczalności udzielania pomocy publicznej reguluje Traktat o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej, który w art. 107 ust. 1 stanowi, że z zastrzeżeniem innych postanowień przewidzianych w Traktatach, wszelka pomoc przyznawana przez Państwo Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów, jest niezgodna z rynkiem wewnętrznym w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi. Oznacza to, iż wsparcie dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą podlega przepisom dotyczącym pomocy publicznej, o ile jednocześnie spełnione są następujące przesłanki:

- udzielane jest ono przez Państwo lub ze środków państwowych;

- przedsiębiorca uzyskuje przysporzenie na warunkach korzystniejszych od oferowanych na rynku;

- ma charakter selektywny (uprzywilejowuje określonego lub określonych przedsiębiorców albo produkcję określonych towarów);

- grozi zakłóceniem lub zakłóca konkurencję oraz wpływa na wymianę handlową między państwami członkowskimi UE.

Ocena, czy dane wsparcie finansowe będzie stanowiło pomoc publiczną, powinna być dokonywana indywidualnie w każdym przypadku, w oparciu o powyższe cztery przesłanki wynikające z art. 107 ust. 1 Traktatu.

Jednakże jak podkreślił Sąd pierwszej instancji szczególną postać pomocy stanowi pomoc de minimis, udzielana poza programami pomocowymi i pomocą indywidualną, która z uwagi na niewielkie kwoty pomocy, nie ma potencjalnego wpływu na konkurencję i wymianę handlową między państwami członkowskimi. Jak już wskazano, przepisy dotyczące udzielania pomocy de minimis określone zostały w rozporządzeniu Nr 1407/2013. Uważa się, że środki pomocy nie spełniają wszystkich kryteriów określonych w art. 107 ust. 1 Traktatu i dlatego są zwolnione z wymogu zgłoszenia przewidzianego w art. 108 ust. 3 Traktatu, jeżeli spełniają warunki określone w niniejszym rozporządzeniu. Całkowite kwoty pomocy de minimis przyznanej przez państwo członkowskie jednemu podmiotowi są zróżnicowane, i zależą od rodzaju prowadzonej przez podmiot ubiegający się o udzielenie pomocy działalności. Co do zasady całkowita kwota pomocy de minimis przyznanej przez państwo członkowskie jednemu przedsiębiorstwu nie może przekroczyć 200.000 EUR w okresie trzech lat podatkowych (art. 3 ust. 2 rozporządzenia Nr 1407/2013).

Podkreślić należy, że ulgi w spłacie zobowiązań publicznoprawnych są jednym z instrumentów udzielania pomocy publicznej. Polegają one nie na bezpośrednim transferze środków publicznych do przedsiębiorcy, lecz przeciwnie - na uszczupleniu wpływów budżetowych. Opłata legalizacyjna jest zobowiązaniem publicznoprawnym, a tym samym brak jest jakichkolwiek przesłanek, żeby nie uznać umorzenia opłaty legalizacyjnej za ulgę w spłacie zobowiązania publicznoprawnego stanowiącego pomoc de minimis.

Bezzasadny jest zarzut, że udzielona przez Prezesa B. w latach 2016-2017 pomoc w postaci poręczenia przez Prezesa B. poręczenia kredytów w Banku [...] nie stanowi pomoc de minimis w rozumieniu art. 3 ust. 2 rozporządzenia Nr 1407/2013. Prawidłowo Sąd pierwszej instancji wskazał, że pomoc publiczna może być udzielana w różnych formach, w tym także w formie poręczenia zobowiązań kredytowych, co wynika m. in z Obwieszczenia Komisji w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE do pomocy państwa w formie gwarancji (Dz. U.UE.C.2008.155.10), przepisów ustawy z dnia 8 maja 1997 r. o poręczeniach i gwarancjach udzielanych przez Skarb Państwa praz niektóre osoby prawne (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1808 ze zm.) oraz obowiązującego w momencie udzielania poręczeń rozporządzenia Ministra finansów z dnia 10 czerwca 2014 r. w sprawie udzielania przez Bank [...] pomocy de minimis w formie gwarancji spłaty kredytów (Dz. U. z 2014 r. poz. 790 ze zm.)

Niezasadny jest zarzut skargi kasacyjnej dotyczący niezastosowania w stosunku do D. B. art. 67a § 1 pkt 3 o.p. Organy nadzoru budowlanego ustaliły dla skarżących D. B. i J. B. jako inwestorów opłaty legalizacyjne w łącznej wysokości 1.250.000 zł związku z samowolną budową budynków i budowli wchodzących w skład kompleksu składu zbóż. Wojewoda uznał, iż brak jest podstaw do umorzenia przedmiotowych należności ze względu na ważny interes strony, tj. J. B. i D. B., natomiast spełniona została przesłanka ważnego interesu publicznego związana z prowadzoną przez J. B. firmą, co zdaniem Sądu determinuje też konieczność zastosowania wobec całości postępowania zasady wynikającej z art. 67b § 1 pkt 2 i rozporządzenia Nr 1407/2013. Wobec D. B. nie ustalono przesłanki ważnego interesu strony jak i przesłanki ważnego interesu publicznego związanego z prowadzoną przez nią działalnością rolniczą, dlatego brak było podstaw do umorzenia w stosunku do niej opłat legalizacyjnych w pozostałej części nieumorzonej J. B., ewentualnie uzyskania pomoc de minimis jako oddzielne przedsiębiorstwo do limitu 15.000 EUR.

Jak już wskazano wcześniej w skardze kasacyjnej nie został podważony stan faktyczny. Z przyjętych ustaleń wynika, że w sprawie spełniona została tylko przesłanka ważnego interesu publicznego związana z prowadzoną przez Skarżącego firmą. Skoro nie podważono stanu faktycznego, brak podstawy do przyjęcia, że istniała przesłanka ważnego interesu D. B. lub ważny interes publiczny istnienie której jest niezbędne do zastosowania art. 67a § 1 pkt 3 o.p. Z tego już tylko względu zarzut naruszenia poprzez "niezastosowanie" art. 67a § 1 pkt 3 o.p. w stosunku do D. B. należy uznać za niezasadny.

Również niezasadny jest zarzut naruszenia art. 139 k.p.a. "poprzez niewłaściwe zastosowanie" "polegające na błędnym przyjęciu, że błędne ustalenia organu administracyjnego w zakresie otrzymanej przez stronę pomocy publicznej rażąco naruszają prawo lub interes społeczny, kiedy ustalenia te dotyczą faktów, a nie prawa lub interesu społecznego". Sąd pierwszej instancji, wbrew temu co sugeruje autor skargi kasacyjnej, nie wskazał, że błędne ustalenie organu w zakresie otrzymanej przez strony pomocy rażąco naruszają prawo. Wręcz przeciwnie Sąd wskazał, że możliwość zastosowania art. 139 in fine k.p.a. stwarza nie jakiekolwiek naruszenie prawa lub interesu społecznego, lecz wyłącznie naruszenie rażące, kwalifikowane.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 tej ustawy.

|Sędzia WSA (del.) |Sędzia NSA |Sędzia NSA |

|Anna Juszczyk-Wiśniewska |Dominik Gajewski |Sławomir Presnarowicz |