Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2888/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-11-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 1387
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t.j.
article: art. 191
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Beata Sobocha, Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 5 listopada 2020 r. sprawy ze skargi J. O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2019 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W., decyzją z dnia [...] października 2019 r., po rozpatrzeniu odwołania J. O. ("Skarżący", "Podatnik" lub "Strona") od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w B. ("Naczelnik", "Organ I instancji") z dnia [...] grudnia 2018 r., określającej Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w wysokości 70 218 zł, utrzymał w mocy decyzję Organu I instancji.

Z akt sprawy wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w B., po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego wszczętego postanowieniem z dnia 27 grudnia 2016 r., decyzją z dnia [...] grudnia 2018 r. określił Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. W toku postępowania kontrolnego ustalono, że Skarżący w Urzędzie Skarbowym w W. zgłosił działalność gospodarczą pod nazwą J., M., ul. [...]. Podatnik wyjaśnił, iż w okresie objętym postępowaniem kontrolnym nie prowadził skupu, sprzedaży i serwisu palet, świadczył usługi w zakresie samochodowego transportu towarów. Z dniem 28 lutego 2018 r. firma J. zaprzestała wykonywania działalności gospodarczej, a z dniem 28 marca 2018 r. została wykreślona z CEIDG. W dniu 29 kwietnia 2014 r. Podatnik złożył w Urzędzie Skarbowym w W. zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2013 PIT-36L, w którym wykazał przychód z działalności gospodarczej - 490 913, 01 zł, koszty uzyskania przychodów - 495 715, 81 zł, stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej - 4 802, 80 zł.

Organ nie stwierdził nieprawidłowości w ewidencjonowaniu przychodów. Stwierdził natomiast, że Podatnik zaewidencjonował tzw. "puste faktury" wystawione przez firmę G. [...], przez co o kwotę 354 219, 48 zł zawyżył koszty uzyskania przychodu. Ponadto bezpodstawnie zaliczył do kosztów kwotę 38 999, 84 zł zawyżonych odpisów amortyzacyjnych od samochodów, które nie były wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z powyższym koszty uzyskania przychodów firmy Skarżącego zostały zawyżone o kwotę 393 219, 32 zł.

Wskutek wniesionego odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("Dyrektor", "DIAS", Organ II Instancji") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika. W uzasadnieniu powołał się m.in. na art. 127 Ordynacji podatkowej i art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm., dalej "ustawa" lub "u.p.d.o.f."). Dyrektor stwierdził, że zasadniczym ustaleniem Naczelnika jest zaewidencjonowanie przez Skarżącego tzw. "pustych faktur". Mimo, że na każdej z nich widnieje adnotacja "faktura zbiorcza", to nie załączono do nich żadnego dokumentu potwierdzającego fakt wielokrotnego odbioru paliwa i datę poszczególnych tankowań, jakie miały dokumentować te faktury. Na żadnej fakturze nie zamieszczono też numeru rejestracyjnego tankowanych samochodów. Na fakturach wystawianych od września 2013 r. widniała adnotacja "dowóz na miejsce", a daty sprzedaży i wystawienia faktury różnią się o jeden lub kilka dni. W podatkowej księdze przychodów Skarżący zaewidencjonował, oprócz faktur wystawionych przez firmę G., faktury VAT wystawione przez inne stacje paliw, w których wykazano zakup łącznie 11 861, 65 litrów oleju napędowego na kwotę netto 53 048, 33 zł. Skarżący na okoliczność zakupu paliwa od G. i współpracy z I. S. został dwukrotnie przesłuchany w charakterze strony - w dniu 18 sierpnia 2017 r. i w dniu 23 lutego 2018 r.

W ocenie DIAS dowody zgromadzone w sprawie pozwalają stwierdzić, że faktury wystawione w 2013 roku przez I. S. nie dokumentują rzeczywistych dostaw paliwa, ponieważ podmiot ten nie dysponował legalnie nabytym towarem, a jedynie uczestniczył w łańcuchu fikcyjnych transakcji. W szczególności, według Dyrektora, nie znajdują potwierdzenia opisane przez I. S. okoliczności nabywania oleju napędowego udokumentowane fakturami wystawionymi przez P. [...], P. Sp. z o.o., T. Sp. z o.o., S. [...], J. Sp. z o.o. i [...] Z. [...], jak również dalszego odsprzedawania paliwa na stacji paliw w C.. Dowodami potwierdzającymi, że I. S. dokonywał zakupu "pustych faktur" firmowanych przez ww. podmioty, są wyjaśnienia składane w ramach postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w L. przez J. N., złożone w dniach 7 i 8 stycznia 2016 r., J. Z., złożone w dniu 17 września 2015 r., i J. K., złożone w dniach 29 i 30 lipca 2015 r.

W ocenie Organu II instancji faktury wystawione przez ww. firmy to tzw. "puste faktury", wystawione i wprowadzone do obrotu prawnego w procederze przestępczym, prowadzonym przez zorganizowaną grupę osób. Według zarzutów Prokuratury wśród tych osób jest również I. S., który z pełną wiedzą i świadomością, za określoną cenę, zakupił tylko faktury, a nie olej napędowy, a następnie dowody te wykazał w ewidencjach księgowych, stanowiących podstawę do sporządzenia deklaracji podatkowych. Stwierdzone okoliczności, to jest brak rzeczywistego nabycia paliwa, dają podstawę do wniosku, że I. S. nie sprzedawał towaru, a wystawiał tylko "puste faktury" na rzecz innych podmiotów. Ustalenie okoliczności nabywania i sprzedawania przez I. S. paliwa oraz pustych faktur miało zasadnicze znaczenie w sprawie, ponieważ analizie podlega cały ciąg zdarzeń logicznie powiązanych ze sobą, w którym to ciągu, na jego końcu, usytuowana jest również działalność Strony.

Organ odwoławczy wskazał, że faktury zakupu paliwa przez G. zostały wystawione przez tzw. słupy. Dokumentowały obrót, którego w rzeczywistości nie było, służyły jedynie popełnieniu przestępstwa. I. S. faktycznie sprzedawał jakieś paliwo niewiadomego pochodzenia i jakości na stacji w C. nie posiadając koncesji na handel paliwem. I. S. nie ujawnił rzeczywistych dostawców paliwa, które faktycznie sprzedawał.

Dyrektor wskazał, że w ocenie faktur wystawianych przez I. S. istotne jest, że z jego zeznań wynika, że firma G. nie dowoziła paliwa do Skarżącego. Zakupem paliwa i tankowaniem samochodów zajmował się osobiście Skarżący, co oznaczałoby konieczność kilkukrotnych wyjazdów w miesiącu na stację paliw do C., odległej o 50 km od miejsca prowadzenia działalności, zatankowania pojemników i przepompowania paliwa do zbiorników Podatnika, znajdujących się w W. przy ulicy [...], w magazynie podnajmowanym od K. M.. Czynności te byłyby bardzo czasochłonne, ponieważ na stacji nie było dystrybutora do szybkiego tankowania. Napełnienie na stacji paliw zbiornika o pojemności 1000 litrów trwało 30-40 minut, zatem napełnienie 3 zbiorników zajmowało około 1,5-2 godziny. Dojazd do C. i powrót zajmował również ponad 2 godziny. Ponadto dodatkowy czas (ok. 2 godzin) był potrzebny na przelanie paliwa do zbiorników w magazynie, ponieważ, zgodnie z zapisami w ewidencji środków trwałych (k. 135), J. O. nie posiadał sprzętu umożliwiającego rozładunek samochodu z 1000-litrowych zbiorników typu "mauzer", wobec tego przed zdjęciem zbiorników z samochodu musiałby je opróżniać przy użyciu pompy. Łącznie, aby zakupić paliwo na stacji G., Skarżący musiałby poświęcić każdorazowo co najmniej 6 godzin. Taki proceder jest niewiarygodny w kontekście zeznania Skarżącego, że sam jako kierowca świadczył wszystkie usługi na rzecz firmy P. (za wyjątkiem lutego i marca 2013 r.) oraz część usług na rzecz firmy R., a w najbliższej okolicy świadczenia usług i garażowania samochodów znajdowały się stacje paliw. Jak wynika z zebranego materiału dowodowego paliwo na tych stacjach było w porównywalnej (a nawet niższej) cenie i lepszej jakości. Organ podkreślił, że nie twierdził, że Strona nie posiadała pompy do przepompowywania paliwa z mauzerów. Wykazano natomiast, że Skarżący nie posiadał innych urządzeń do przepompowania paliwa, co oznaczało czasochłonność opisywanego przez Stronę procesu przelewania paliwa i wskazywało na nieopłacalność i nieracjonalność nabywania paliwa od firmy I. S..

Zdaniem DIAS ilości paliwa wykazane na fakturach wystawionych przez G. znacznie przewyższają faktyczne zapotrzebowanie Skarżącego na paliwo niezbędne do wykonywania usług transportowych w zakresie wynikającym z ksiąg podatkowych. Podatnik współpracę ze spółką P. zakończył we wrześniu 2013 r. Podatnik mógł te usługi wykonywać sporadycznie uwzględniając ilość posiadanych samochodów i usługi wykonywane na rzecz P. T., P. J. i P. K.. Wobec tego Skarżący świadczył usługi głównie na rzecz firmy R., dla której - zgodnie z zeznaniem Strony - wykonywano od jednego do kilku kursów dziennie. Z pisma tej firmy wynika, że transport towarów w 2013 r. odbywał się na trasach od 7 do 24 km i między budynkami znajdującymi się na tym samym placu. Na fakturach firmy G. został wykazany zakup 82 000 litrów ON, a ponadto zakupiono jeszcze 11 861, 65 litrów ON na innych stacjach paliw położonych głównie w W. i okolicach. Skarżący zeznał, że samochody na przejechanie 100 km potrzebowały od 25 do 30 litrów paliwa. Wobec tego ilość zakupionego paliwa pozwoliłaby na przejechanie od 273 333 km do 328 000 km rocznie (od 748 km do 899 km dziennie), przy założeniu, że samochody jeździły przez 365 dni w roku.

W ocenie Dyrektora wyliczenia wskazane przez Naczelnika są przekonujące. Strona nie zakwestionowała skutecznie przedstawionych wyliczeń. Koszty paliwa stanowiły 82, 16% wszystkich wykazanych kosztów, z tego 71, 46 % to faktury wystawione przez G.. Porównanie kwoty netto z faktur za paliwo z przychodami ze świadczenia usług transportowych wskazuje, że zaewidencjonowane koszty paliwa stanowią 82, 96% (407 267, 81/490 913, 00 x 100) wartości przychodu z usług transportowych. Zaewidencjonowane faktury G. (354 219, 48 zł) miały decydujący wpływ na powstanie straty z działalności Strony, która, według zeznania podatkowego PIT-36L za 2013 r., wyniosła 4 802, 80 zł. Dyrektor uznał, że tak wysokie koszty paliwa, przy uwzględnieniu pozostałych kosztów, tj. m.in. części zamiennych, amortyzacji, opłat, polis ubezpieczeniowych, itd., czyniłoby świadczenie usług transportowych zupełnie nieopłacalnym.

Ponadto Dyrektor podał, że z przedstawionego w zaskarżonej decyzji zestawienia posiadanej przez Stronę gotówki i wydatków za rok 2013 wynika, że w dniu rzekomej zapłaty za paliwo Strona nie dysponowała gotówką w kwotach wystarczających na uregulowanie zobowiązania. W dokumentacji J. znajdują się faktury wystawione przez G. na kwotę 435 690 zł brutto i inne faktury dokumentujące nabycie towarów i usług, płatne gotówką na łączną kwotę 96 943, 03 zł. Łączne wydatki gotówkowe wyniosły zatem 532 633, 03 zł. Kwota wypłat z rachunków bankowych wyniosła 374 500 zł, a wpływy gotówkowe ze sprzedaży usług to 57 546, 71 zł. Wobec tego na pokrycie ww. wydatków Strona dysponowała gotówką w kwocie 432 046, 71 zł. Zatem, według Organu II instancji, z powyższego wyliczenia wynika niedobór gotówki w wysokości 100 586, 32 zł. Wyliczenie powyższe nie uwzględnia codziennych wydatków na bieżące utrzymanie i kosztów niewskazanych w księgach podatkowych, np. wypłat wynagrodzeń na rzez pracowników wykonujących pracę na podstawie umów o dzieło. Przedstawione zestawienie wydatków i wpływów stanowi kolejny argument do nieuznania kosztów wynikających z faktur G. jako kosztów uzyskania przychodów.

Na nieracjonalność zakupów paliwa w firmie G. wskazuje również, według DIAS, porównanie cen oleju napędowego w tej firmie z cenami tego paliwa na innych stacjach paliw w kraju, gdzie Strona dokonywała zakupów. Skarżący w odpowiedzi na wezwanie z dnia 22 września 2017 r. wyjaśnił, iż tankował paliwo na różnych stacjach w kraju, w związku z tym ma porównanie co do stosowanych cen, na bieżąco śledził ruchy cen paliwa. Skarżący uznał, iż stacja G. oferowała ceny na poziomie porównywalnym do innych stacji, tj. wg niego rynkowych. Zatem średnia cena w G. wynosiła 5, 31 zł/l i była zbliżona do cen na innych stacjach. Średnia wyliczona cena paliwa zakupionego na innych stacjach wynosi 5, 50 zł z zastrzeżeniem, że na tę średnią cenę wpłynęła także cena zakupywanego przez firmę J. droższego, uszlachetnionego paliwa. Po odjęciu zakupów tego "lepszego" oleju napędowego średnia cena paliwa standardowego kupowanego na stacjach krajowych była zbliżona do cen wykazanych na fakturach G.. Wobec tego argumenty Strony, że kupował paliwo od G. ze względu na cenę, są zupełnie nieprzekonujące. Cenę tego paliwa należałoby jeszcze zwiększyć, według DIAS, o koszty dojazdu do C. i powrót do W.. Ponadto w tym czasie Skarżący nie mógłby wykonywać usług transportowych. Nazwy stacji paliw, gdzie kupowany był ON, powtarzają się wielokrotnie, co świadczy, iż Podatnik był zadowolony z jakości paliwa tam sprzedawanego. Niezrozumiałe jest wobec tego, dlaczego głównym dostawcą ON była stacja oddalona o 50 km, a nie stacje najbliższe miejscom/trasom wykonywania usług. W trakcie przesłuchania w dniu 23 lutego 2018 r. zapytano Skarżącego, dlaczego jeździł ok. 100 km, by zatankować olej do "mauzerów" w C. (tracąc czas i ponosząc dodatkowy koszt na dojazd), mimo, iż w pobliżu miejsc prowadzenia działalności mógł kupić paliwo, zaś Skarżący zeznał, że kupował tam paliwo ponieważ współpraca dobrze się układała, otrzymywał paliwo zawsze, gdy go potrzebował, a rozliczał się raz w tygodniu, paliwo było dobrej jakości. W ocenie Dyrektora tłumaczenie Strony jest niewiarygodne, ponieważ I. S. nie oferował Stronie szczególnych, lepszych warunków sprzedaży, niż inne stacje paliw. Trudno też nazwać korzystnym sposób rozliczenia płatności gotówką raz w tygodniu przy odbiorze paliwa, kiedy standardowym sposobem rozliczenia transakcji między przedsiębiorcami jest płatność przelewem z opóźnionym terminem płatności. Na rynku paliw nie występują przerwy w dostawach, wobec tego normą jest, że klient tankuje potrzebną ilość paliwa w wybranej stacji w dogodnym dla siebie czasie. Z reguły jest to najbliższa stacja lub kolejna, również niezbyt oddalona, jeśli ma wiedzę, że w tej pierwszej jest gorsze lub droższe paliwo. Przy większej ilości zakupu wcześniej składane jest zamówienie, co jest normą przy prowadzeniu działalności gospodarczej.

Zdaniem Dyrektora Skarżący wybrał stację, w której, jako w jednej z siedmiu na 160 stacji Województwa M. przebadanych przez UOKiK, stwierdzono paliwo złej jakości. Ponadto stacja jest oddalona o około 50 km od miejsca tankowania samochodów. Samochody, aby zatankować z "mauzerów" znajdujących się na ul. [...], musiały jechać z miejsca garażowania dodatkowo ok. 15 km z ul. [...], 10 km z ul. [...], 19 km z J., mijając po drodze stacje benzynowe znanych firm: S., B., O. oraz innych, które, według UOKiK, posiadają dobre paliwo. Wiele stacji benzynowych znajduje się bezpośrednio przy placu sieci I., gdzie były garażowane samochody (wg mapy załączonej do akt postępowania około 15 stacji paliw znajduje się w promieniu 3 km od CH T. I.). Organ II instancji uznał, że przedsiębiorca działający rozsądnie, kierujący się rachunkiem ekonomicznym i zgodnymi z prawem celami, nie wybrałby tego sposobu działania. Jedynym wytłumaczeniem takiego postępowania jest, że Podatnik świadomie godził się na otrzymanie nierzetelnych faktur, które zaewidencjonowane w księgach pozwalają na osiągnięcie korzyści podatkowych.

W ocenie Dyrektora wszystkie opisane powyżej dowody i ustalenia wskazują, że faktury wystawione przez I. S. nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji. Skarżący w sposób nieuprawniony zaewidencjonował w księdze przychodów i rozchodów faktury zakupu paliwa wystawione przez firmę G.. Udział Skarżącego w "transakcjach" polegał na pełnieniu roli jednego z ogniw łańcucha dostaw.

Organ II instancji podkreślił, że Organy obu instancji nie kwestionują, że Strona wykorzystywała paliwo w prowadzonej działalności gospodarczej, jednak niewątpliwie nie nabywała go od G. [...]. Dyrektor podkreślił, że wprawdzie zapłata gotówką za nabywane usługi nie jest niezgodna z przytoczonym w odwołaniu przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2018 r., poz. 398 ze zm.), to jednak tzw. obrót gotówkowy stanowi cechę powszechnie występującą w przypadku transakcji fikcyjnych. Płatność gotówkowa potwierdzona wyłącznie wpisem sprzedawcy w jego zeszycie w każdym przedsiębiorcy powinna budzić podejrzenia i nie daje pewności, że sprzedawca prowadzi zeszyt rzetelnie. Nie można nazwać opisanych okoliczności "zakupu" paliwa na stacji G., wiążącego się z pokonaniem trasy ponad 100 km z trzema zbiornikami załadowanymi do samochodu BUS, rutynowymi, czyli stosowanymi zwykle przy transakcji tego typu przez właścicieli firm transportowych.

DIAS wskazał, że organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody zebrane w toku postępowania. Strona wniosła m.in. o przeprowadzenie dowodu z przesłuchań świadków - K. M., ewentualnie M. S., na okoliczność udostępnienia Podatnikowi magazynu przy ul. [...] oraz posiadania pompy i przepompowywania paliwa z mauzerów do zbiorników znajdujących się w magazynie, przepompowywania paliwa przez Podatnika, jego pracowników, współpracowników oraz przywożenia paliwa od jego dostawcy. K. M. nie przedstawił żadnego dowodu, że w terminach wyznaczonych przez Organ w celu przesłuchania przebywał w szpitalu. Złożony w odwołaniu wniosek o przeprowadzenie dowodów i przesłuchanie świadka M. S. na okoliczność udostępnienia Podatnikowi magazynu przy ul. [...] oraz posiadania pompy i przepompowywania paliwa z mauzerów do zbiorników, a także przywożenia paliwa przez Podatnika od jego dostawcy, jest niezasadny, gdyż Organ I instancji wezwał M. S. jako świadka, lecz nie podjął on przedmiotowego pisma z placówki pocztowej i przesłuchanie nie odbyło się. W trakcie przesłuchania Strony w dniu 23 lutego 2018 r. okazano Podatnikowi wydruk zdjęcia satelitarnego okolic ul. [...]. Na zdjęciu widać, iż w bezpośrednim sąsiedztwie terenu zajmowanego przez warsztat K. [...] znajdują się bloki mieszkalne. Przechowywanie tak dużej ilości oleju napędowego we wskazanym miejscu, w pomieszczeniu do tego nieprzystosowanym, naruszałoby zasady bezpieczeństwa mieszkających na osiedlu osób. Zakup paliwa od firmy G. oznaczałoby konieczność kilkakrotnych wyjazdów w miesiącu na odległą stację paliw do C., zatankowania pojemników, przestankowania do zbiorników na ul. [...]. Byłoby to nie tylko czasochłonne, ale także nieefektywne ekonomicznie, bo, jak zostało wykazane, cena paliwa z G. była zbliżona do cen w innych stacjach paliw. W tym znaczeniu Strona wnosiła o przeprowadzenie dowodu na okoliczności nieistotne dla sprawy.

Dyrektor podtrzymał również stanowisko Organu I instancji co do zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę 3 999, 84 zł, którą to kwotę zaewidencjonowano w 2013 r. jako odpisy amortyzacyjne samochodu T. [...].

W skardze na decyzję Dyrektora Skarżący zarzucił Organowi naruszenie prawa materialnego, mające wpływ na treść decyzji:

- art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia w sytuacji, gdy postępowanie karno-skarbowe wobec Podatnika zostało wszczęte wyłącznie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia;

- art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., poprzez bezzasadne uznanie, że wydatki na zakup paliwa nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, tylko dlatego że zostały rzekomo nabyte od innej osoby, niż wskazana na fakturach, mimo, że Organ sam przyznaje, że paliwo jest niezbędne do świadczenia usług transportowych. Organ nie kwestionuje, że Podatnik nabył paliwo, twierdzi jednak, że nastąpiło to od innego podmiotu;

- art. 22f ust. 3 u.p.d.o.f, poprzez bezzasadne uznanie, że Podatnik jako przedsiębiorca musi wykazać w ewidencji środków trwałych wszystkie zakupione i używane przedmioty, nawet te o niższej wartości, niż 3 500 zł, i przyjęcie, że skoro nie było wykazanych przedmiotów w ewidencji środków trwałych, nawet tych poniżej wartości 3 500 zł to Podatnik ich nie posiadał i nie używał;

- art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, która dopuszczała w 2013 r. między przedsiębiorcami realizowanie gotówkowo transakcji zarówno zakupu, jak i sprzedaży, do kwoty 15 000 euro;

- § 5 ust. 5 rozporządzenia o fakturach, obowiązującego w 2013 r., poprzez stwierdzenie, że na fakturach wystawionych przez dostawcę dla Podatnika był on obowiązany wskazać numer rejestracyjny pojazdu, w sytuacji, gdy w 2013 r. nie trzeba było wpisywać numeru rejestracyjnego na fakturach, aby były ważne;

- art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że kwestionowanie prawa do odliczenia podatku vat jest równoznaczne z możliwością zakwestionowania prawa do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup paliwa z tych samych faktur i nie jest konieczne prowadzenie odrębnego postępowania dowodowego, dotyczącego kwestionowania przesłanek z art. 22 u.p.d.o.f.

Skarżący zarzucił też naruszenie przepisów postępowania kontrolnego, mające istotny wpływ na treść decyzji Organu, w szczególności:

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie fundamentalnych zasad postępowania kontrolnego, tj. zasady praworządności, zasady zaufania do organów podatkowych oraz zasady prawdy obiektywnej, brak dążenia do wszechstronnego i wnikliwego wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy podatkowej;

- art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez uchylenie się przez Organ od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, która nie czyni zadość wymogowi wyczerpującego jego rozpatrzenia, m.in. poprzez ustalenie, iż Podatnik nie posiadał magazynu, ustalenie że Podatnik rzekomo nie weryfikował dostawcy przed podjęciem współpracy i rzekomo nie pytał o dokumenty, poprzez brak przeprowadzenia wnioskowanych przez Podatnika dowodów w zakresie badania przez Podatnika dostawcy, poprzez brak przeprowadzenia dowodów w zakresie istotnym dla wyjaśnienia sprawy, m.in. bezpośredniego przesłuchania dostawcy I. S. na okoliczność dostarczania paliwa i zapłaty za to paliwo oraz wnioskowanych przez Podatnika dowodów z przesłuchania świadków;

- art. 191 Ordynacji podatkowej, polegające na naruszeniu zasady swobodnej oceny dowodów, poprzez dokonanie oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego w sposób dowolny, a nie swobodny, wyrażający się m.in. bezzasadnym odmówieniem wiarygodności i należnej mocy dowodowej dowodom przedstawionym przez Stronę w toku postępowania, w tym wyjaśnieniom Strony i dowodom z dokumentów oraz z zeznań świadka I. S. w zakresie współpracy z Podatnikiem, które sam załączył do akt sprawy, i na które sam się powoływał co do faktu sprzedaży paliwa Podatnikowi do mauzerów oraz faktu zapłaty za paliwo we wskazanych ilościach.

Skarżący za wadliwe uznał uznanie przez Organy, że nie miał zawartej umowy z dostawcą, gdyż nie była ona zawarta na piśmie, w sytuacji, gdy prawo polskie nie wymaga dla swej skuteczności zawierania umów sprzedaży na piśmie pod rygorem nieważności. Strona na okoliczność realizacji transakcji podała faktury, swoje wyjaśnienia i zeznania świadka, I. S., który wskazał, że współpracował ze Stroną, że tankowanie odbywało się na stacji benzynowej, którą prowadził. Organ nie mógł przyjąć, że niemożliwe było tankowanie do mauzerów i przepompowywanie paliwa do zbiorników w magazynie, gdyż rzekomo trwałoby to kilka godzin, oraz że Podatnik przyjeżdżał tankować poszczególne samochody, a nie zbiorniki, co rzekomo było nieekonomiczne, w sytuacji, gdy Organ nie przeprowadził w tym zakresie żadnych dowodów ani z eksperymentu, ani z oględzin magazynu, a oddalił wnioski dowodowe, które miały udowodnić fakt przepompowywania i składowania paliwa. Nie powinien też przyjmować, że Podatnik nie posiadał zbiorników do magazynowania paliwa w magazynie, gdyż rzekomo nie były wykazanie w ewidencji środków trwałych, skoro oddalono wnioski dowodowe Podatnika, które miały udowodnić fakt przepompowywania i składowania paliwa.

Skarżący zarzucił też naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, polegające na niewskazaniu w decyzji dowodów, którym Organ odmówił wiarygodności, i przyczyn tej odmowy, w szczególności w zakresie odmówienia prawa do zaliczenia wydatków w koszty uzyskania przychodów w sytuacji, gdy była to kluczowa kwestia niniejszego postępowania, aby móc pozbawić Podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy).

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Na str. 18 skargi, a także w kilku innych jej miejscach, Skarżący wyraził pogląd, że "...Organ nawet nie badał transakcji między dostawcą a Podatnikiem, stwierdzając że ich nie było, ponieważ wcześniejsi dostawcy okazali się nierzetelni. Jednak w innym miejscu decyzji sam przyznawał, że dostawy miały miejsca, ale od firmanta...".

Wydaje się, że właśnie wokół tezy dotyczącej rzekomego firmanctwa skonstruowano zasadnicze zarzuty skargi. Skarga koncentruje się właśnie wokół konsekwentnie forsowanego poglądu, że Skarżący stał się w istocie ofiarą oszustwa I. S., który - jak przyznał Skarżący – nie mógł dysponować paliwem ze źródeł podanych różnym organom podatkowym i organom ścigania karnego, ale nie poinformował o tym Skarżącego, nie poinformował też o tym, że nabywane paliwo pochodzi z jakichś innych źródeł, których nie ujawnił jednak Skarżącemu. Skarżący twierdzi zatem, że ponosił wydatki na paliwo odbierane ze stacji I. S. w C., tankował je tam do zbiorników typu mauzer, płacił gotówką, a następnie sam je transportował na ul. [...] w W., skąd w miarę potrzeby paliwo pobierały jego samochody wykorzystywane do świadczenia usług transportowych. Bezsporny, jak wynika ze skargi, fakt, że I. S. był nieuczciwym dysponentem paliwa (nieuczciwym, gdyż, jak przyznaje Skarżący, nie mógł nabyć paliwa od podmiotów, których dane podawał jako jego dostawcy), doprowadził Skarżącego do wniosku, że nabywał on paliwo od kogoś innego, od nieznanego mu podmiotu. Na tym właśnie miało polegać relacja firmanctwa, w jakiej – według Skarżącego - pozostawał I. S..

W ocenie Sądu należy jasno opisać naturę zarzutu Organów względem Skarżącego. Mianowicie nie zarzucały one Skarżącemu nieudolności, łatwowierności lub lekkomyślności w stosunkach gospodarczych z I. S., nie twierdziły, że Skarżący naprawdę płacił I. S. za paliwo, choć powinien zdać sobie sprawę ze wspomnianej relacji firmanctwa, w jakiej on pozostawał. Gdyby tak właśnie było, tj. gdyby w sprawie przyjęto, że Skarżący realnie ponosił koszt uzyskania przychodu wynikający z faktur G., sytuacja prawna Skarżącego byłaby zdecydowanie lepsza, gdyż odmowa uwzględnienia tych wydatków jako kosztu podatkowego byłaby zdecydowanie trudniejsza - wymagałaby wykazania wiedzy Skarżącego, że I. S. był tylko firmantem, figurantem, zaś prawdziwa relacja handlowa zachodziła pomiędzy Skarżącym, a jakimś innym, ukrytym dostawcą paliwa. Zarzut Organów w niniejszej sprawie był jednak dalej idący – postępowanie dowodowe ukierunkowane było na wykazanie tezy, że Skarżący nie poniósł żadnego kosztu uzyskania przychodu na nabywanie paliwa w C., niezależnie od tego, czy dostawcą miałby być I. S., czy ktoś zupełnie inny. Zasadnicza teza dowodowa Organów, choć nie wybrzmiała ona w decyzjach wystarczająco jednoznaczne i stanowczo, była taka, że Skarżący po prostu nie wykazał poniesienia kosztu uzyskania przychodu na nabycie paliwa. Ponieważ w skardze także wielokrotnie Skarżący akcentował, że Organy nie kwestionowały wyświadczenia przez niego usług transportowych (strona przychodowa Skarżącego nie była w decyzjach podważana), od razu należy tu wyjaśnić, że pomiędzy tą daleko idącą tezą Organów, a przyznaniem przez nie, że Skarżący świadczył usługi transportowe, nie ma żadnej sprzeczności. Organy podatkowe kwestionujące koszt uzyskania przychodu nie mają bowiem obowiązku poszukiwania źródła pochodzenia towarów lub usług, przy pomocy których podatnik sam świadczył swoje usługi lub sam sprzedawał swoje towary (o ile w ogóle podatnik korzystał z usług lub towarów pochodzących od podmiotów trzecich). Organy mają za zadanie jedynie zweryfikować, czy wskazywane przez podatnika koszty uzyskania przychodu rzeczywiście zostały poniesione w sposób i w okolicznościach podawanych przez podatnika. Jeśli wykażą, że podatnik nie poniósł takiego kosztu, są uprawnione do zanegowania nominalnego wydatku jako kosztu. Kosztem jest bowiem wydatek faktycznie poniesiony w jednym z kilku celów określonych w art. 22 ust. 1 updof. Jeśli tego elementu faktyczności brakuje, bezprzedmiotowe byłoby analizowanie kwestii celu wydatku, skoro wydatku nie poniesiono. W razie wykazania, że podatnik nie poniósł kosztu, co do którego twierdzi, że był poniesiony, jedyną metodą uwzględnienia kosztu w rozliczeniu podatkowym jest wskazanie przez samego podatnika, na czyją rzecz i jaki koszt naprawdę poniósł. Prowadzące postępowanie organy podatkowe nie mogą bowiem pozostawiać czynności dowodowych w swoistym stanie zawieszenia, jeśli nawet udowodnią, że podatnik nie poniósł kosztu wynikającego z dokumentów źródłowych, np. faktur, ale jeśli podatnik, niejako "przymuszony" sytuacją procesową, wskazuje autentycznego dostawcę lub usługodawcę, i jeśli wylegitymuje się przekonującymi dowodami rzeczywistego, definitywnego wydatkowania własnych środków na cele wskazane w art. 22 ust. 1 ustawy.

W niniejszej sprawie, w ocenie Sądu, Organy wykazały, że Skarżący nie poniósł kosztu uzyskania przychodu na rzecz I. S., zaś sam Skarżący nie podał, na czyją ewentualnie rzecz poniósł koszt, jaki był to koszt, i jakie ma ku temu dowody. Za zasadnością stanowiska Organów przemawiają przede wszystkim okoliczności związane z:

1) rzekomym transportowaniem i magazynowaniem paliwa na ul. [...] w W.,

2) znaczącą odległością pomiędzy miejscem rzekomego tankowania paliwa do tzw. mauzerów, a miejscem tankowania paliwa do samochodów Skarżącego,

3) metodą rzekomych płatności za paliwo w C.,

4) niską jakością paliwa na stacji w C. zestawioną z faktem, że cena, za jaką Skarżący miał je nabywać, nie różniła się od ceny rynkowej.

Niektóre okoliczności opisywanych przez Skarżącego transakcji rzeczywiście, jak wskazano w skardze, nie świadczą o pozorności relacji Skarżącego i I. S.. Chodzi np. o brak pisemnej umowy na nabywanie paliwa. Niemniej inne, wyżej wypunktowane okoliczności prezentowane przez Skarżącego lub ustalone przez Organy, dowodzą, że odmowa zaliczenia wydatków, udokumentowanych fakturami G., do kosztów uzyskania przychodu, była ostatecznie prawidłowa.

Przystępując zatem za analizy tych okoliczności, należy przypomnieć po pierwsze, że w łańcuchu opisywanych przez Skarżącego wydarzeń ważnym elementem stanu faktycznego sprawy było rzekome transportowanie i paliwa z C. i jego magazynowanie na ul. [...] w W.. Otóż należy podzielić ocenę Organów, że nie nabywa się paliwa w odległości prawie 50 kilometrów od miejsca, gdzie tankowane są samochody zużywające to paliwo. Takie nabywanie byłoby niepraktyczne, niebezpieczne, czasochłonne i kosztowne. Niepraktyczne dlatego, że wymagałoby angażowania samochodu Skarżącego typu bus, przelewania paliwa do zbiorników typu mauzer, jego transportu na ul. [...] w W. i przelewania do zbiorników znajdujących się na placu przy ul. [...]. Takie czynności byłyby też niebezpieczne, skoro polegałyby na transporcie kilkutonowego ładunku łatwopalnej substancji na trasie C. – ul. [...] w W., przy użyciu samochodu wcale nie przystosowanego do tego celu. Czynnościom takim należałoby też poświęcić znaczny czas, przez który na stacji w C. I. S. nie mógłby sprzedawać oleju napędowego żadnym innym nabywcom, zaś Skarżący świadczyć usług transportowych. W końcu należy uznać, że transport paliwa w opisany przez Skarżącego sposób generowałby znaczne koszty, których nie zrekompensowałaby cena paliwa, jaka miałaby być rzekomo oferowana w C., skoro, jak sam Skarżący wyjaśniał, była to cena rynkowa, porównywalna z innymi cenami oleju sprzedawanego na renomowanych stacjach np. firm S. lub O., a jeśli niższa, to tylko o 3 grosze/l.

Skarżący konsekwentnie twierdził, że płacił I. S. wyłącznie gotówką. Jakkolwiek Organy rzeczywiście przeceniły znaczenie okoliczności, że płatności były tylko gotówkowe, co miało świadczyć o braku faktycznych transakcji (obrót gotówkowy, niezależnie od ewentualnego wymogu przepisów szczególnych, które narzucają płatności bankowe, wcale automatycznie nie wyklucza rzeczywistego charakteru transakcji), Organy wykazały, że Skarżący nie mógł dysponować taką ilością gotówki, jaka wynikała z zakwestionowanych faktur G.. Z decyzji Naczelnika wynika bowiem w żaden sposób nie kwestionowana w skardze okoliczność, że przyjmując najkorzystniejszą dla Skarżącego wersję jego wypłat gotówkowych i wpływów z tytułu świadczenia usług w celu dokonania gotówkowej zapłaty za zafakturowane paliwo brakująca ilość gotówki to ponad 100 000 zł. Sąd, wobec braku wykazania przez Skarżącego dysponowaniem taką gotówką, wnioski Organów były jak najbardziej logiczne.

Skarżący wielokrotnie podkreślał, że paliwo rzekomo kupowane w C. było dobrej jakości. Tymczasem Organy przeciwstawiły takiej ocenie zupełnie racjonalne, przekonujące ustalenia, że spośród wszystkich stacji kontrolowanych przez UOKiK paliwo I. S. było najgorszej jakości. Skarżący kontrargumentował tu, że "słyszał", iż w wyniku kontroli przeprowadzonej na stacji I. S. temu paliwu przyznano ocenę jakości "D", dobrą. Jeśli prawdą jest zatem, że w pojazdach Skarżącego nie było nigdy żadnych usterek silnika i pompy paliwowej wywołanych złą jakością paliwa, to brak takich usterek wynikać musiał po prostu z tego prostego faktu, że Skarżący wcale nie korzystał z tego paliwa w swojej działalności gospodarczej. Nie zasługuje na wiarę wersja Skarżącego, że o tak istotnej cesze paliwa, jak jego jakość, zasięga informacji z bliżej nieokreślonego źródła, że poprzestaje na pogłoskach ("słyszałem"), zamiast na zażądaniu od sprzedającego okazania świadectwa jakości paliwa. Notoryjną wiedzą jest bowiem, że na każdej stacji można tego zażądać. Co więcej – stacje paliw same eksponują takie świadectwa chcąc zapewnić swoich klientów o dobrej jakości paliwa. Jeśli natomiast sprzedawca nie dysponuje świadectwem dobrej jakości paliwa, to w zamian oferuje zdecydowanie niższą cenę – wybór co do nabycia takiego paliwa należy do nabywcy. Tymczasem, jak Skarżący twierdził, cena była porównywalna do sprzedawców franczyzowych firm S. lub O.. Zresztą paliwo złej jakości, nieodpowiadające wymogom jakościowym, nie może być przedmiotem obrotu legalnego, co wskazuje, że brak świadectwa jakości i duża zawartość np. siarki w paliwie jest zasadniczym dowodem nielegalnego pochodzenia tego paliwa, w tym pochodzenia tego paliwa z przeformowanego oleju opałowego.

Zdumiewa też łatwowierność Skarżącego co do rzekomej tajemnicy przedsiębiorstwa związanej z koncesją na obrót paliwem. Organy ustaliły bezsporny fakt, że I. S. nie dysponował taką koncesją, pomimo kilkukrotnego ubiegania się o nią. Otóż uzyskana koncesja nie stanowi żadnej tajemnicy przedsiębiorstwa, w takiej koncesji nie ujawnia się przecież dostawców paliwa ani żadnych danych objętych tzw. know-how, lecz organ koncesyjny (Prezes Urzędu Regulacji Energetyki) jedynie potwierdza spełnianie przez aplikującego o koncesję pewnych, niewielkich zresztą, wymogów technicznych i prawnych. Brak takiej koncesji u I. S. wskazuje, że nie spełniał on nawet takich wymogów. Skarżący tymczasem miałby zupełnie zignorować tę okoliczność. W ocenie Sądu Skarżący jednak nie tyle ją zignorował, ile raczej doskonale wiedział o braku takiej koncesji, skoro w rzeczywistości nie nabywał żadnego paliwa od I. S., a jeśli coś nabywał, to jedynie paliwo złej jakości, za zupełnie inną cenę, niż ujęta w fakturach, i do zupełnie innego miejsca, niż ul. [...] w W.. W takich warunkach w relacjach Skarżącego i I. S. nie było w ogóle miejsca na bezprzedmiotowe kwestie koncesji albo świadectwa jakości paliwa. Obydwa oni znali bowiem dokładnie prawdziwe szczegóły transakcji, których ujawnienie Organom doprowadziłoby do przyznania, że przedmiotem ewentualnych nabyć (o ile takie w ogóle miały miejsce) nie był pełnowartościowy olej napędowy. Należy przyjąć, że I. S. rzeczywiście dysponował jakimś paliwem, skoro UOKiK badał jakość paliwa na tej stacji w C., ale wobec konsekwentnego milczenia Skarżącego i I. S. co do pochodzenia paliwa nabywanego w C. (o ile – powtórzyć należy - takie nabycia w ogóle miały miejsce) nie sposób było ustalić, czym była ta substancja "paliwopodobna" i skąd pochodziła. Przypomnieć należy, że zawartość siarki w tym płynie przekraczała ilość dopuszczalną w oleju napędowym o ponad 7 000%. To, że Organy nie ustaliły miejsca pochodzenia tej ewentualnej, "paliwopodobnej" substancji, nie stało na przeszkodzie odmówieniu Skarżącemu prawa do uwzględnienia kwot wynikających z faktur G. jako kosztów podatkowych.

Z zeznać Skarżącego i z samej skargi wynika zdumiewająca łatwowierność Skarżącego także i w tym zakresie, kiedy relacjonuje, że korzystał z paliwa I. S., gdyż "(tamta była polecana, a inne nie były" (chodzi o polecanie stacji przez innych kierowców). Otóż Skarżący ponownie oczekuje, że dana mu będzie wiara, iż zapłacił gotówką kwotę ponad 354 tys. złotych na odległej, nieznanej (nie korzystającej z żadnej uznanej M.) stacji paliw, tylko dlatego, że ktoś ("zaprzyjaźniony przedsiębiorca" – cytat ze skargi) mu tę stację polecił, a także dlatego, że "współpraca układała się dobrze". Należy więc przypomnieć, że w procedurze podatkowej istnieje art. 191 Ordynacji, w ramach którego w orzecznictwie wypracowano kryteria oceny dowodów. Wśród nich jest doświadczenie życiowe, które nie pozwalało dać Skarżącemu wiary w tym przypadku.

Nie można też było dać wiary Skarżącemu co do magazynowania paliwa przy ul. [...] w W.. Po pierwsze – aktualne pozostają powyższe uwagi co do znaczącego niebezpieczeństwa magazynowania 3 000 litrów oleju napędowego w miejscu do tego oczywiście nieprzeznaczonym. Po drugie – Skarżący na początku postępowania twierdził, że "wynajmował" plac przy ul. [...]. Na pytanie zadane jednak dopiero w trakcie drugiego przesłuchania Skarżącego (23 lutego 2018 r.) o koszty takiego wynajmu odpowiedział, że plac ten wynajmował bez wynagrodzenia. Sformułować więc należy tu oczywistą uwagę, że różnice pomiędzy najmem, a użyczeniem, należą do wiedzy notoryjnej. To, że dopiero w trakcie drugiego przesłuchania Skarżący "przypomniał sobie", że w istocie nie wynajmował placu, lecz był mu on użyczany, ponownie wskazuje, że także w tym zakresie Skarżącemu nie należało dawać wiary. Po trzecie – pomimo podjętych prób przesłuchania K. M. i M. S., którzy mieliby potwierdzić fakt wynajmowania Skarżącemu (użyczania?) miejsca przy ul. [...] w W., żaden z nich nie stawił się na przesłuchanie. Nie można uznać tego faktu za kwestię niefortunnego przypadku, lecz za objaw zamierzonego, zaplanowanego unikania przez te osoby kontaktów z Organem podatkowym, gdyż w trakcie ewentualnego przesłuchania świadkowie ci postawieni byliby zapewne przed kłopotliwym dylematem co do tego, w jaki sposób zeznać prawdę i nie zaszkodzić sytuacji procesowej Skarżącego. Ewentualna choroba K. M. (Skarżący wskazywał na tę chorobę jako przyczynę niestawiennictwa tego świadka) nie mogła stanowić trwałej przeszkody w przesłuchaniu. Skarżący nie spowodował jednak stawiennictwa K. M. po ustaniu tej ewentualnej choroby.

Szereg okoliczności natury formalnej, podnoszonych przez Skarżącego w skardze, nie ma żadnej wartości dowodowej. Skarżący akcentował, że I. S. posiadał numer NIP, że nadano mu nr REGON, że ujęty był w CEIDG, że miał być zarejestrowanym podatnikiem VAT i że miał rachunek bankowy. Sąd podziela uwagę Organów, iż są te zupełnie drugorzędne atrybuty uczciwego przedsiębiorcy i prawdziwej transakcji. Podmioty zaangażowane w fikcyjne transakcje zawsze bowiem zabiegają o nadanie swojej działalności jak największej liczby cech działalności rzeczywistej, zgodnej z prawem. Nie należy więc przeceniać znaczenia takich formalności. Ponadto Skarżący wielokrotnie w skardze powoływał się na fakt, że – ponownie – "słyszał" o decyzji Wójta C. (decyzja budowlana, decyzja o środowiskowych uwarunkowaniach zgody), zezwalającej na powiększenie stacji paliw I. S., co stanowić miało jeden z koronnych argumentów Skarżącego na rzecz tezy co do rzeczywistego charakteru i autentyczności transakcji wykonywanych na tej stacji paliw. Otóż, według Sądu, Skarżący kolejny raz nie docenia doświadczenia życiowego jako zasadniczego kryterium oceny dowodów, stanowisk i twierdzeń. Związek takiej ewentualnej decyzji Wójta C. z zasadniczą kwestią niniejszej sprawy, czyli z kwestią dotyczącą poniesienia przez Skarżącego kosztu uzyskania przychodu, jest szczególnie odległy i nieistotny. Jest to związek tego samego rodzaju, jaki z tą kwestią wykazuje ewentualny fakt, że na stacji paliw w C. tankowały pojazdy Policji i Państwowej Straży Pożarnej. Przy czym powtórzyć należy, że także i o tych okolicznościach (tj. o tankowaniu samochodów Policji i Straży Pożarnej) Skarżący miał tylko "słyszeć".

Końcowo należy wspomnieć i o takiej okoliczności, jak treść faktur wystawianych przez I. S. na rzecz Skarżącego począwszy od września 2013 r. Mianowicie widniały na nich adnotacje "dowóz na miejsce", podczas gdy zarówno Skarżący, jak i I. S., zawsze zgodnie podawali, że J. osobiście odbierał paliwo z C.. W ocenie Sądu nie można tej rozbieżności potraktować jako pomyłki pisarskiej, lecz jest ona kolejnym dowodem sztuczności relacji handlowych Skarżącego i I. S., w których zewnętrzne jej cechy (fakturowanie) wynikają z pewnych umówionych, zaplanowanych i skoordynowanych poczynań, mających na celu upozorowanie faktycznego nabycia przez Skarżącego pełnowartościowego paliwa w intencji zawyżenia kosztu podatkowego. Jak widać, w tym przypadku wspomniana "koordynacja" nie była staranna i wystarczająca.

Z tych względów nie można zgodzić się z zarzutem skargi, że Organy nie przeprowadziły wnioskowanych dowodów ze szkodą dla zasady prawdy materialnej. Te dowody, które przeprowadzono, jasno wskazywały na fikcyjność zakwestionowanych faktur. Przeprowadzone postępowanie dowodowe było z tego punktu widzenia kompletne, wręcz drobiazgowe. Wykazywanie podnoszonych w skardze szeregu okoliczności sprawy, w tym tej, że Skarżący ewentualnie dysponował pompą do przelewania paliwa, nie mogło zmienić logicznego wniosku o fikcyjności relacji handlowych Skarżącego i I. S.. Decyzje zostały też wystarczająco, a wręcz zbyt szczegółowo i zbyt obszernie uzasadnione. Wynikają z nich powody, dla których odmówiono wiary wersji prezentowanej przez Skarżącego i I. S., wskazano też na dowody, które świadczą o prawidłowym zastosowaniu art. 22 ust. 1 ustawy w kontekście przyjętych ustaleń faktycznych.

W skardze, w jej początkowej części, postawiono zarzut przedawnienia. O ile nie jest on wynikiem pewnego bezwiednego, pomyłkowego powtórzenia treści skargi z postępowania w przedmiocie podatku od towarów i usług (zresztą w skardze zawarto szereg argumentów, w tym orzecznictwo TSUE, które przystają raczej do tego postępowania i tego podatku, a nie do PIT), to wyjaśnić należy, że podstawowy termin przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym za rok 2013 upływał z końcem roku 2019 (termin płatności PIT za rok 2013 przypadał w roku 2014). Zaskarżona decyzja została wydana w dniu [...] października 2019 r. Zatem zarzut przedawnienia, w tym rozważania co do rzekomo instrumentalnego potraktowania postępowania karnoskarbowego dla celów podatkowych, jest oczywiście chybiony. Marginalnie wspomnieć tu jeszcze należy, że tutejszy Sąd także oddalił skargę Skarżącego na decyzję w zakresie VAT (wyrok o sygn. III SA/Wa 1830/19).

Za niecelowe Sąd uznał szczegółowe odnoszenie się do kwestii fikcyjności faktur wystawianych na rzecz I. S. przez jego wcześniejszych "kontrahentów" – A. N., P. Sp. z o.o., T. Sp. z .o., H. S., J. Sp. z o.o., M. Z.. Organy wzorcowo wykazały bowiem niepodobieństwo, aby te podmioty sprzedawały paliwo do I. S., zaś ze skargi wynika, że i sam Skarżący takiego niepodobieństwa nie podważa. Pozorność tych faktur jest zatem bezsporna. Z tego względu Skarżący próbował w skardze wykazać, że padł ofiarą wspomnianego na wstępie firmanctwa, tj. że pod I. S. "podszywał" się ktoś inny, nieznany Skarżącemu. Z podanych wyżej względów Sąd uznał, że ta zasadnicza teza Skarżącego jest nieprawdziwa.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 Ppsa, Sąd oddalił skargę, gdyż zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem.