Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1011/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2012-11-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 par 2 pkt 4a, art.146 par 1, art.151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 14b par 1 i 3, art.187 par 1, art.191, art.210 par 1, art.233
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 5 ust 1 pkt 1, art.7 ust 1, art.8 ust 1, art.41 ust 12 do 12c, art.146a ust 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 3 pkt 6 i 8
journal: Dz.U. 2006 nr 156 poz 1118
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity
article: par. 7 ust 1 i 2, par 37 ust 1
journal: Dz.U. 2011 nr 73 poz 392
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1011/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 14 listopada 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Nina Półtorak, Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek (spr.), Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 listopada 2012 r., sprawy ze skargi R. Spółka Cywilna, na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 15 marca 2012 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, - skargę oddala -


UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2011r. "R:" –Spółka cywilna B.A., K. M. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. Wniosek ten został uzupełniony pismami z dnia 28 lutego 2012r. oraz z dnia 7 marca 2012r.

W opisie stanu faktycznego spółka podała, że jest firmą zajmującą się trwałym montażem rolet, żaluzji, moskitier w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z określeniami zawartymi w art. 41 ust. 12 do 12c ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., powoływanej dalej jako "u.p.t.u."). Firma dokonuje montażu na indywidualne zamówienie klienta. Jej pracownik dokonuje pomiaru w mieszkaniu i zamawia materiał u producenta. Po otrzymaniu rolet, żaluzji czy też moskitier pracownicy firmy dokonują montażu u klienta. Uzupełniając stan faktyczny wnioskodawca wskazał, że firma wykonuje między innymi usługi w ramach budowy, remontu lub modernizacji budynków mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 lub lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowania nie przekracza 150 m2, polegające na wyposażeniu ich w rolety żaluzje moskitiery przymocowane na stałe do okien. Wyżej wymienione usługi wykonywane są w oparciu o kompleksowe umowy, zlecenia czy też zamówienia które w wyczerpujący sposób określają przedmiot umowy tj. pomiar, aranżacja, wycena (która zawiera wartość zużytych materiałów oraz robociznę), złożenie poszczególnych elementów i montaż u klienta. Rolety, markizy, żaluzje montowane są na zewnątrz i wewnątrz budynków czy też mieszkań.

W związku z powyższym wnioskodawca postawił pytanie, czy od dnia 1 stycznia 2011r. przy montażu rolet, moskitier, żaluzji w mieszkaniach i obiektach budowlanych spełniających definicję budownictwa społecznego może stosować preferencyjną stawkę podatku wynoszącą 8%, w odniesieniu do całości usługi?

Przedstawiając własne stanowisko spółka odwołując się do treści przepisu art. 41 ust. 12 u.p.t.u. podniosła, że dostawa i montaż żaluzji, moskitier, rolet jest modernizacją obiektu, gdyż prace te nie tylko podnoszą walory estetyczne, ale w dużej mierze latem chronią mieszkania przed nadmiernym nagrzewaniem się mieszkań.

W indywidualnej interpretacji z dnia 15 marca 2012r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko spółki w zakresie stawki podatku od towarów i usług przy usłudze montażu:

- rolet, żaluzji wewnętrznych oraz moskitier wykonywanych w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w ramach budowy, remontu lub modernizacji budynków oraz lokali mieszkalnych - za nieprawidłowe,

- rolet i żaluzji zewnętrznych wykonywanych w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w ramach budowy, remontu lub modernizacji budynków oraz lokali mieszkalnych - za prawidłowe.

W uzasadnieniu wskazano, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku od towarów i usług decydujące znaczenie ma ustalenie co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 u.p.t.u. Strony w umowach cywilnoprawnych określają zaś co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli zatem przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkować ich osobno ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę, a nie elementy (koszty).

Z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy organ stwierdził, że stawki te mogą mieć zastosowanie wyłącznie do czynności wskazanych wprost przez prawodawcę w u.p.t.u. lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Skoro zatem preferencyjna - 8% stawka podatku od towarów i usług, stosownie do art. 41 ust. 12 u.p.t.u. ma zastosowanie wyłącznie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, oraz na podstawie § 7 ust. 1 pkt 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), do robót konserwacyjnych, to wszelkie inne czynności dotyczące tych obiektów nie mogą korzystać z preferencji podatkowej.

Minister Finansów podkreślił, że sama usługa montażu bądź instalacja poszczególnych towarów nie może być traktowana jako remont czy też budowa. W sytuacji świadczenia przez wnioskodawcę usług montażu rolet i żaluzji wewnętrznych oraz moskitier, wykonywanych w budynkach mieszkalnych oraz lokalach mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym, zastosowanie będzie miała 23% stawka podatku od towarów i usług. Organ wyjaśnił, że rolety, żaluzje wewnętrzne oraz moskitiery są wyposażeniem budynku (lokalu), a w wyniku ich montażu nie nastąpi zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku (lokalu). Wykonywane przez wnioskodawcę czynności nie mieszczą się zatem w zakresie remontu czy budowy gdyż w istocie czynności te są jedynie zaopatrywaniem budynku (lokalu mieszkalnego) w elementy wyposażenia, niestanowiące jego elementów konstrukcyjnych.

Odmiennie natomiast w przypadku wykonywanych przez wnioskodawcę usług w zakresie montażu rolet i żaluzji zewnętrznych w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, które mieszczą się w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 u.p.t.u., a zatem do tych usług zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 8% zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 u.p.t.u.

Końcowo organ zastrzegł, że interpretacja nie rozstrzyga w kwestii zastosowania stawki podatku do usług montażu markiz bowiem nie było to przedmiotem zapytania wnioskodawcy, który nie przedstawił w tym zakresie własnego stanowiska.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu, spółka wezwała go do usunięcia naruszenia prawa związanego z wydaną indywidualną interpretacją. W ocenie spółki niezrozumiałe jest różnicowanie stawki podatku w zależności od tego, czy chodzi o montaż rolet zewnętrznych czy też montaż rolet wewnętrznych.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ stwierdził brak podstaw do zmiany stanowiska przedstawionego w zakwestionowanej indywidualnej interpretacji.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie spółka zakwestionowała interpretację w części, w jakiej jej stanowisko uznano za nieprawidłowe.

Organowi zarzucono naruszenie:

1) przepisów postępowania, a to;

- art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) poprzez niedokonanie oceny stanowiska spółki wraz z jej uzasadnieniem prawnym,

- art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez nieodniesienie się do argumentów spółki,

2) prawa materialnego, a to;

- art. 41 ust. 12 u.p.t.u. poprzez błędną interpretację i w konsekwencji uznanie, że w przedstawionym przez skarżącą stanie faktycznym nie są spełnione przesłanki do zastosowania tego przepisu, tj. usługa montażu rolet, żaluzji wewnętrznych oraz moskitier wykonywanych w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie stanowi remontu, budowy czy modernizacji i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu wg stawki 8%,

- art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 u.p.t.u. poprzez brak ich zastosowania i konsekwencji nieprawidłowe zastosowanie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a ust. 1 u.p.t.u. przewidującego stawkę podatku 23%.

W uzasadnieniu podkreślono, że przepisy u.p.t.u. nie uzależniają stosowania określonej stawki podatku od tego czy usługi realizowane na zewnątrz czy wewnątrz budynku, lecz od tego czy obiekt budowlany spełnia definicję budownictwa społecznego. Spółka podniosła dalej, że montowane przez nią rolety, żaluzje wewnętrzne oraz moskitiery poprzez ich przytwierdzenie do elementów konstrukcyjnych budynku mają charakter trwałej zabudowy. Ponadto mają one indywidualny charakter w tym znaczeniu, że zawsze są dopasowywane na wymiar konkretnego okna w konkretnym budynku lub lokalu. Tym samym nie stanowią one elementów wyposażenia tych budynków lub lokali, jakie klient może zakupić w sklepie z wyposażeniem mieszkań. Jednocześnie spółka nie magazynuje ani elementów rolet, żaluzji i moskitier ani też gotowych produktów.

Odwołując się do definicji modernizacji w języku polskim zwrócono uwagę, że oznacza ona po prostu "unowocześnienie, usprawnienie czegoś". W konsekwencji wykonanie trwałej zabudowy przestrzeni, jako czynności podnoszącej standard użytkowy w dziedzinie warunków mieszkaniowych, stanowi – w ocenie spółki - modernizację. W tym kontekście przywołano wyrok WSA w Poznaniu z dnia 29 grudnia 2011r., sygn. akt I SA/Po 675/11 potwierdzający stanowisko spółki i podkreślono, że Minister Finansów ma obowiązek uwzględniania przy wydawaniu indywidualnych interpretacji dorobku orzecznictwa sądowego, a uchybienie tej powinności stanowi uchybienie przepisom procedury.

W ocenie spółki organ wydający interpretację nie uzasadnił w żaden przekonujący sposób, dlaczego jedne czynności wykonywane przez spółkę stanowią unowocześnienie i podnoszą wartość użytkową lokalu mieszkalnego (modernizacja), a inne nie.

Końcowo poinformowano, że spółka otrzymała od Dyrektora Izby Skarbowej interpretację indywidualną z dnia 2 kwietnia 2009r. nr [...], w której organ potwierdził stanowisko spółki, że do usług montażu osłon okiennych takich jak żaluzje, rolety zewnętrzne i wewnętrzne, markizy, moskitiery zakupionych wcześniej u producenta w obiektach budownictwa mieszkalnego spółka może stosować obniżoną stawkę podatku.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w imieniu Ministra Finansów podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy zauważyć, że zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Natomiast według art. 146 § 1 tej ustawy sąd uwzględniając skargę uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.

Tak więc tylko stwierdzenie, że zaskarżona interpretacja dotknięta jest wadą niezgodności z prawem skutkuje jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego. Kontrolując, w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną interpretację Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do przepisów regulujących postępowanie w sprawie indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, zwrócić należy uwagę na treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej stanowiącego, że minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego. Z kolei zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy dokonuje oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy z przytoczeniem przepisów prawa. Postępowanie "interpretacyjne" opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym przez wnioskodawcę. Tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wyrażana jest ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy. Przy czym granice oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy zawartej w indywidualnej interpretacji zakreślone są treścią pytania postawionego we wniosku o interpretację.

W rozpoznawanej sprawie istota sporu sprowadza się do określenia, jaką stawką podatku od towarów i usług powinny być opodatkowane od dnia 1 stycznia 2011r. usługi polegające na montażu rolet i żaluzji wewnętrznych oraz moskitier w mieszkaniach i obiektach budowlanych spełniających definicję budownictwa społecznego.

Skarżąca spółka zarzuciła Ministrowi Finansów naruszenie prawa materialnego, tj. art. 41 ust. 12 do 12c ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. powoływanej dalej jako "u.p.t.u."), w zakresie w jakim uznał, że wymienione wyżej usługi nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 8%.

Na wstępie należy zauważyć, że w zaskarżonej interpretacji przedmiotem analizy wykładni dokonanej przez Minister Finansów są przepisy u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym w dniu złożenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, tj. w dniu 29 listopada 2011r.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 u.p.t.u.). Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 u.p.t.u., przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z przepisem art. 41 ust. 12 u.p.t.u. 8% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z art. 41 ust. 12a u.p.t.u. - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Obiektami budownictwa mieszkaniowego są budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 (art. 2 pkt 12 u.p.t.u.).

Przepis art. 41 ust. 12b u.p.t.u. stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2, oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Na podstawie § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011r. stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 u.p.t.u. obniżono do wysokości 8% również w odniesieniu do:

1) towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia;

2) robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym

programem mieszkaniowym;

3) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przepis § 7 ust. 2 ww. rozporządzenia zawiera definicję robót konserwacyjnych, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, przez które rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont.

Analiza obowiązującego do 31 grudnia 2010r. przepisu § 37 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego (obniżona stawka miała zastosowanie do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robot konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części) oraz § 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego z 2011r. prowadzi do wniosku, że stosowanie obniżonej stawki podatku od towarów i usług uległo znacznemu zawężeniu, albowiem z listy usług objętych preferencyjną stawką usunięto roboty budowlano-montażowe dotyczące obiektów budownictwa mieszkaniowego. Trudno zaś uznać sporne usługi montażu rolet i żaluzji wewnętrznych oraz moskitier za roboty konserwacyjne.

Niezbędnym jest zatem rozważenie, czy montaż rolet i żaluzji wewnętrznych oraz moskitier, może być uznany za budowę, remont, modernizację lub przebudowę obiektu budowlanego, stosownie do treści art. 41 ust. 12 u.p.t.u.

Ustawa podatkowa nie definiuje pojęć: budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy pomocniczo odwołać się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U z 2010r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.). Z uwagi jednak na autonomię prawa podatkowego definicji zawartych w tej ustawie nie można przenieść wprost do u.p.t.u.. Oznacza to, że posługiwanie się tymi pojęciami przy dokonywaniu wykładni prawa podatkowego ma jedynie charakter pomocniczy. Natomiast w zakresie nieuregulowanym w art. 3 ustawy Prawo budowlane (zawierającym definicje pojęć używanych w tej ustawie), konieczne jest odwołanie się do językowego znaczenia pojęć użytych w art.41 ust.12 u.p.t.u.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy Prawo budowlane pod pojęciem budowa należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę i nadbudowę obiektu budowlanego. Można zatem stwierdzić, że w wyniku budowy powstaje zawsze nowa substancja budowlana - obiekt budowlany lub jego część. Przebudową jest wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, szerokość bądź liczba kondygnacji (art. 3 pkt 7a ustawy Prawo budowlane), a pojęcie roboty budowlane (art. 3 pkt 7 ustawy Prawo budowlane) zostało zdefiniowane jako budowa, a także prace polegające na montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Pod pojęciem remontu (art. 3 pkt 8 ustawy Prawo budowlane) należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym prac budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących jego bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się użycie wyrobów budowlanych innych niż w stanie pierwotnym.

Prawo budowlane natomiast nie definiuje pojęcia "modernizacja". W tym zakresie należy sięgnąć do słownikowego znaczenia tego pojęcia ( tak jak uczynił to organ w zaskarżonej interpretacji). "Modernizacja" oznacza unowocześnienie, usprawnianie czegoś (Słownik języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN). Przepisy regulujące zasady opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług jak też ustawa Prawo budowlane nie definiują pojęcia "montaż", a właśnie usługa montażu jest przedmiotem wniosku skarżącej. Zgodnie z definicją zawartą w/w Słowniku języka polskiego "montaż" to składanie maszyn, aparatów, urządzeń z gotowych części; zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych, łączenie oddzielnych części w całość. Z powyższego należy wysnuć wniosek, że pojęcie "montaż" odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Mając na uwadze powyższe definicje stwierdzić należy, że montaż rolet i żaluzji wewnętrznych oraz moskitier nie stanowi usługi budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy, nie stanowi też robót konserwacyjnych, a więc nie mieści się w żadnej kategorii czynności wymienionej w art. 41 ust. 12 u.p.t.u. oraz w § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r.

W ocenie Sądu nie można zgodzić się z poglądem skarżącej spółki, że montaż wewnętrznych żaluzji, rolet i moskitier jest modernizacją obiektu budownictwa mieszkaniowego. Rolety, żaluzje wewnętrzne oraz moskitiery są wyposażeniem budynku (lokalu) a w wyniku ich montażu nie nastąpi zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku bądź lokalu. Jak słusznie zauważył Minister Finansów sporne usługi nie są czynnościami, które wpływają na elementy konstrukcyjne budynku lub jego części, nie wpływają na jego substancję. Fakt, że urządzenia te (rolety, żaluzje, moskitiery) montowane na stałe, a ich demontaż nie jest możliwy bez widocznego uszkodzenia ich samych, a także lokalu, gdyż zawsze pozostaną przynajmniej uszkodzenia ścian oraz ram okiennych nie ma znaczenia przesądzającego. Należy bowiem zauważyć, że takie same uszkodzenia powstaną przy demontażu np. karniszy, albo wskutek usunięcia kołków służących powieszeniu szafek, obrazów bądź luster. Podobnie nie ma znaczenia fakt, czy dany towar produkowany jest na indywidualne zamówienie czy seryjnie. Gdyby tak było, to z 8% stawki podatku korzystałby np. tkany na indywidualne zamówienie dywan, będący niewątpliwie elementem wyposażenia, a nie obiektu budowlanego, zaś z takiej stawki nie korzystałyby produkowane standardowo drzwi lub okna. Montaż wewnętrznych żaluzji, rolet i moskitier dotyczy de facto nie obiektu budowlanego, lecz jego wyposażenia. Rolety, żaluzje wewnętrzne, moskitiery pełnia bowiem funkcję zbliżoną do firan i zasłon, co do których oczywistym jest, że nie mogą skorzystać z obniżonej stawki podatkowej (por. wyrok WSA z dnia 22 sierpnia 2012r., sygn. akt III SA/Gl 334/12).

W konsekwencji zasadne jest stanowisko Ministra Finansów, że usługi polegające na montażu wewnętrznych żaluzji, rolet, moskitier będące przedmiotem wniosku skarżącej spółki nie można opodatkować obniżoną, 8% stawką podatku od towarów i usług.

Stosowanie obniżonej stawki dla montażu tego typu urządzeń (podobnie jak do montażu trwałej zabudowy przestrzennej) było możliwe do dnia 31 grudnia 2010r. na podstawie § 37 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. To właśnie utrata mocy przepisu § 37 pkt 1 w/w rozporządzenia uniemożliwia, począwszy od dnia 1 stycznia 2011r., zastosowanie stawki obniżonej na czynności które wykonuje skarżąca spółka. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. w wyroku z 13 lipca 2010r., sygn. I FSK 1218/09, gdzie Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że czynności montażu trwałej zabudowy należy zaliczyć do robót budowlano-montażowych, wobec których zastosowanie ma obniżona stawka podatku od towarów i usług w wysokości 7% na podstawie § 37 w/w rozporządzenia Ministra Finansów. Podobne stanowisko przyjął WSA w Gdańsku w wyroku z 29 września 2010r., sygn. I SA/Gd 559/10, który wskazał, że do czynności polegających na montażu w lokalach trwałej zabudowy przestrzennej, zastosowanie ma obniżona stawka podatku w wysokości 7%, jednakże nie na podstawie art. 41 ust. 12 u.p.t.u., lecz na podstawie § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Dlatego też, z powodu utraty mocy § 37 pkt 1 w/w rozporządzenia Ministra Finansów, do wykonywanych przez skarżącą spółkę czynności montażu wewnętrznych żaluzji i rolet oraz moskitier począwszy od dnia 1 stycznia 2011r. zastosowanie ma stawka 23% podatku od towarów i usług. (por. wyrok z dnia z 29 września 2011r., sygn. akt I SA/Wr 1305/11, wyrok z dnia 14 lutego 2012r. , sygn. akt I SA/Gd 1289/11, wyrok WSA z dnia 27 czerwca 2012r., sygn. akt I SA/Lu 305/12, wyrok WSA z dnia 29 maja 2012r., sygn. akt I SA/Wr 293/12).

W tych okolicznościach należy stwierdzić, że zarzuty naruszenia art. 41 ust. 12 oraz 41 ust. 2 w zw. z art. 146a ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. są chybione.

W ocenie Sądu także pozostałe zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie. Odnosząc się do powołanych w skardze interpretacji indywidualnych wydanych przez inne organy podkreślić należy, że nie stanowią one źródeł prawa powszechnie obowiązującego (zamknięty katalog źródeł prawa określony został w rozdziale III Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej). Ponadto wskazać trzeba, że przywołane interpretacje dotyczyły montażu rolet zewnętrznych, a w zaskarżonej interpretacji Minister Finansów zgodził się ze skarżącą spółką, że montaż rolet zewnętrznych podlega opodatkowaniu 8% stawką podatkową. Z kolei interpretacje z dnia 2 kwietnia 2009r. Nr [...] została wydana w innym stanie prawnym. W tych okolicznościach nie można podzielić zarzutów skargi naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej.

Bezzasadny jest również zarzut naruszenia przepisu art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez niedokonanie oceny stanowiska spółki wraz z jej uzasadnieniem prawnym. W ocenie Sądu, uzasadnienie prawne w zaskarżonej interpretacji dokonane zostało w sposób prawidłowy. Zawiera bowiem przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko wraz z podaniem ich treści oraz wyjaśnienia znaczenia tych przepisów, w kontekście podanego przez skarżącą stanu faktycznego. Ważne jest również to, że organ dokonał prawidłowej ich interpretacji i zasadnie uznał, że w odniesieniu do świadczonych usług w zakresie montażu rolet i żaluzji wewnętrznych oraz moskitier, skarżącej nie przysługuje preferencyjna stawka podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270) orzekł, jak w sentencji wyroku.