Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 957/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2013-03-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c art. 30e  ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
Teza: Ponieważ przychodem ze sprzedaży nieruchomości jest wartość nieruchomości wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, to bez znaczenia dla celów podatkowych jest okoliczność, czy cena ta została zapłacona gotówką, czy też w innyc sposób. Tak wiec, wskazanie w akcie notarialnym, że sprzedaż następuje za kwotę 60 000, 00 zł "w celu uzyskania w zamian prawa najmu komunalnego lokalu mieszkalnego", nie pozbawia zawartej umowy charakteru, "odpłatnego zbycia". Dla wystąpienia przychodu wystarczy bowiem samo zawarcie umowy sprzedaży, która musi, z mocy art. 535 Kodeksu cywilnego, określać cenę.

TEZY

Ponieważ przychodem ze sprzedaży nieruchomości jest wartość nieruchomości wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, to bez znaczenia dla celów podatkowych jest okoliczność, czy cena ta została zapłacona gotówką, czy też w innyc sposób. Tak wiec, wskazanie w akcie notarialnym, że sprzedaż następuje za kwotę 60 000, 00 zł "w celu uzyskania w zamian prawa najmu komunalnego lokalu mieszkalnego", nie pozbawia zawartej umowy charakteru, "odpłatnego zbycia". Dla wystąpienia przychodu wystarczy bowiem samo zawarcie umowy sprzedaży, która musi, z mocy art. 535 Kodeksu cywilnego, określać cenę.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.) Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 marca 2013 r. sprawy ze skargi E. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej . z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w 2007 roku oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. decyzją

z dnia 5 września 2012 r., znak: [...] Dyrektor Izby Skarbowej

w S. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 11 czerwca 2012 r. znak: [...] określającą E. Z. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w 2007 r. w kwocie [...] zł.

Z uzasadnienia powyższej decyzji wynika, że 10 kwietnia 2007 r. E. Z. otrzymała od rodziców L. i B Z., w drodze darowizny, lokal mieszkalny, stanowiący odrębną nieruchomość, położony w S. przy ul.[...] , który następnie sprzedała w dniu 16 kwietnia 2007 r. Zawierając umowę sprzedaży tego lokalu, w akcie notarialnym, zawarto zapis, że jest on sprzedawany w zamian za uzyskanie komunalnego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego położonego w S. przy ulicy[...] . Zgodnie z aktem notarialnym wartość przedmiotu sprzedaży została określona na kwotę [...] zł, a umówiona między stronami cena sprzedaży, została przez nabywczynię zapłacona, co sprzedająca potwierdziła.

Jak ustalił organ podatkowy, E. Z. nie złożyła oświadczenia

o spełnieniu warunków do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 21 w związku

z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości. Podatniczka nie wykazała także dochodu uzyskanego ze sprzedaży w zeznaniu podatkowym za 2007 r.

W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wszczął w dniu 18 kwietnia 2012 r. postępowanie podatkowe, celem określenia E. Z. wysokości zobowiązania podatkowego za 2007 r. w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

W toku tego postępowania E. Z. podała, że w związku z otrzymaną darowizną poniosła koszty sporządzenia aktu notarialnego w wysokości [...] zł. Podatku od darowizny nie pobrano z uwagi na zapis art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (I grupa podatkowa rodzice - córka). Z kolei, rozliczenie umowy sprzedaży własnościowego lokalu mieszkalnego w zamian za uzyskanie komunalnego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego za kwotę [...] zł nastąpiło w formie bezgotówkowej, a warunkiem zawarcia tej umowy była zgoda właściciela obiektu komunalnego, tj. Zakładu Gospodarki Mieszkaniowej

w S. oraz przeniesienie prawa własności lokalu mieszkalnego położonego

w S. przy ulicy [...] na rzecz najemcy, a mianowicie H. O. –H..

Dalej, podatniczka wyjaśniła, że sprzedaż nastąpiła w celu uzyskania przez nią prawa do najmu komunalnego lokalu mieszkalnego numer[...] , położonego w S. przy ulicy [...] dotychczas zajmowanego przeze H. O. –H.,

w zamian za prawo do własnościowego lokalu mieszkalnego przy ul. [...]

Ponadto, organ pierwszej instancji ustalił, że koszty sporządzenia aktu notarialnego (umowy sprzedaży) poniosła E. Z. w wysokości [...] zł oraz że nie przedłożyła faktur VAT stwierdzających poniesienie nadkładów poczynionych na lokal mieszkalny położony przy ul. [...] o których mowa

w art. 22 ust. 6 c - e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tych okolicznościach, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. uznał,

że E. Z., dokonała sprzedaży, nabytego w dniu 10 kwietnia 2007 r., lokalu własnościowego w celu uzyskania prawa najmu do komunalnego lokalu mieszkalnego. Z uwagi na to, że podatniczka nie spełniła warunków uprawniających do skorzystania ze zwolnienia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wymogu zameldowania na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia oraz terminowego złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia, zaś odpłatne zbycie tego lokalu nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskała przychód, który podlegał opodatkowaniu według stawki 19%.

W decyzji z dnia 11 czerwca 2012 r., znak:[...] , organ określił więc wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w 2007 r. w kwocie [...] zł. Jako przychód ze sprzedaży lokalu przyjęto kwotę [...] zł, po pomniejszeniu o koszty notarialne (odpłatne zbycie lokalu) w kwocie [...] zł, jako koszt uzyskania przychodu kwotę [...] zł (koszt sporządzenia aktu notarialnego darowizny uiszczony przez stronę), zaś jako dochód podlegający opodatkowaniu kwotę [...] zł.

W odwołaniu od wskazanej decyzji podatniczka wskazała, że w istocie zawarła umowę zamiany a nie sprzedaży, jak przyjął organ pierwszej instancji i podniosła,

że z uwagi na to, że najem w świetle przepisów Kodeksu cywilnego jest niezbywalny - nie może dojść do bezpośredniej wymiany przedmiotów umowy, a jedynie do tak zwanej sprzedaży, w celu uzyskania w zamian, za zgodą właściciela, w tym przypadku - Zakładu Gospodarki Mieszkaniowej w S. - prawa do najmu lokalu. Z tego względu, sporządzona przez notariusza umowa, została nazwana umową sprzedaży.

Z treści jej jednak wynika, że została zawarta ona w celu uzyskania w zamian komunalnego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. Zatem, cena została zapłacona celem uzyskania prawa najmu do innego lokalu. Podatniczka podkreśliła,

że wartość najmowanego lokalu została wyceniona na [...] zł, co nie oznacza,

że odwołująca otrzymała z tego tytułu jakiekolwiek świadczenie pieniężne. W celu dokładnego doprecyzowania zamiaru stron i charakteru umowy, do odwołania, dołączono kopię protokołu z dnia 21 czerwca 2012 r., sporządzonego przez notariusza, o sprostowaniu oczywistej omyłki w akcie notarialnym z dnia 16 kwietnia 2007 r.

Wydając zaskarżoną decyzję, Dyrektor Izby Skarbowej w S., po przywołaniu art. 9 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r., poz. 176 ze zm.) dalej w skrócie: "u.p.d.o.f.", stanowiących o opodatkowaniu dochodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części, udziału, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, wyjaśnił, że odpłatnym zbyciem - poza typową sprzedażą - jest również zamiana towaru uregulowana w art. 603 Kodeksu cywilnego, w wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Na skutek zawarcia umowy zamiany, po pierwsze – u każdej ze stron dochodzi do odpłatnego zbycia rzeczy, na przykład nieruchomości, po drugie - każda ze stron nabywa nową rzecz. Zdaniem organu odwoławczego, w zaistniałym stanie faktycznym, wbrew stanowisku podatniczki, nie doszło do zamiany, w rozumieniu art. 603 Kodeksu cywilnego, lecz do sprzedaży, z tego powodu, że tylko jedna ze stron (E. Z.) przeniosła na drugą stronę umowy prawo do lokalu mieszkalnego, nie otrzymując w zamian własności innej rzeczy (nieruchomości lub prawa majątkowego). Organ nie zgodził się zatem ze stanowiskiem, jakoby zamiana obejmowała wszystkie czynności podatnika, mające na celu uzyskanie w zamian takiego prawa, które służyć ma zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych.

Dalej, wyjaśniając szczegółowo zasady opodatkowania dochodu uzyskanego

z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, z uwzględnieniem sposobu jego obliczenia, powołując przepisy art. 8 ust.1, art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, art. 19, art. 22 ust. 6c i 6d, art. 30e u.p.d.o.f., w ślad za organem pierwszej instancji, organ odwoławczy uznał, że E. Z. nie spełniła warunków uprawniających do skorzystania

ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. l pkt 126 u.p.d.o.f., wobec powyższego przychód uzyskany ze sprzedaży podlegał opodatkowaniu, stosownie do art. 30e u.p.d.o.f., według stawki 19%.

W konkluzji decyzji odnosząc się do protokołu z dnia 21 czerwca 2012 r.

o sprostowaniu oczywistej omyłki w akcie notarialnym z dnia 16 kwietnia 2007 r., organ odwoławczy stwierdził, że zmiana zapisu co do ceny sprzedaży nie ma wpływu na zaskarżone rozstrzygnięcie. Aby dana czynność miała charakter odpłatny, nie musi jej bowiem towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy.

W skardze, wniesionej do Sądu, podatniczka powołała argumenty tożsame

z zawartymi w odwołaniu dodatkowo podkreślając, że gdyby uznać stanowisko organów podatkowych, że miała miejsce sprzedaż, to notariusz, jako płatnik, powinien pobrać i odprowadzić na rzecz urzędu skarbowego podatek od czynności cywilnoprawnej. Jednak ta szczególna umowa, zdaniem skarżacej, była zwolniona z tego podatku na podstawie art. 9 pkt 4 lit b ustawy o podatku od czynności cywilno prawnych, a do 1 stycznia 2007 r. dochody uzyskane z takiej sprzedaży zwolnione były również na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32b u.p.d.o.f.

Ponadto, skarżąca wskazała, że w spornej transakcji świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny, gdyż przenosząc na drugą stronę umowy własność lokalu mieszkalnego otrzymała w zamian najem komunalnego prawa do lokalu mieszkalnego, które to prawo służy zaspakajaniu jej potrzeb mieszkaniowych. Ponieważ prawo najmu zostało wycenione na [...] zł i zostało zamienione na prawo własności lokalu mieszkalnego o tej samej wartości, zatem, w ocenie skarżącej, organ podatkowy błędnie wyliczył przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, gdyż kwota ta w całości jest kosztem odpłatnego zbycia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. u z n a ł, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, w zakresie wyznaczonym treścią przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa, dających podstawę do jej uchylenia bądź też stwierdzenia nieważności decyzji. Tylko bowiem stwierdzenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. - zwanej dalej: "p.p.s.a."), bądź też stwierdzeniem jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Kwestią, co do której zarysował się spór wynikły w niniejszej sprawie jest to, czy w wyniku odpłatnego zbycia przez skarżącą w 2007 r. własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, za ustaloną w akcie notarialnym cenę [...] zł, uzyskała ona przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c u.p.d.o.f. i zobowiązana była uiścić zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych.

Organy podatkowe stanęły na stanowisku, że skarżąca dokonała sprzedaży lokalu mieszkalnego, zaś podatniczka twierdzi, że jedynie zamiany własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na prawo do najmu lokalu komunalnego, bez uzyskania przychodu.

Na wstępie wyjaśnić należy, że do zdarzeń wynikających z ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego sprawy, tj. do zbycia w dniu 16 kwietnia 2007 r. lokalu mieszkalnego położonego w S. przy ul. [...] zastosowanie mają zasady opodatkowania określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Zgodnie bowiem

z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c ustawy zmienianej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Tym samym, wbrew zarzutom podniesionym w skardze,

w sprawie nie mógł znaleźć zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 32b u.p.d.o.f. (przewidujący zwolnienie przychodu ze sprzedaży nieruchomości pod warunkiem przeznaczenia środków uzyskanych z tej sprzedaży na cele mieszkalne), gdyż został

on uchylony z dniem 1 stycznia 2007 r., a zatem nie mógł dotyczyć zdarzeń, jakie miały miejsce w kwietniu 2007 r.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. za źródło przychodów uznaje się odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) - c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Od zasady opodatkowania wymienionego przychodu ustawodawca przewidział, w art. 21 ust. 1 pkt pkt 126 u.p.d.o.f., wyjątek w postaci zwolnienia przedmiotowego, w ramach którego zwolnione są wskazane przychody, jeżeli podatnik był zameldowany w tym budynku lub lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Odnosząc się do powyższego, zdaniem Sądu, w pierwszej kolejności należało stwierdzić, że w rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z "odpłatnym zbyciem" nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Niewątpliwie użyty w tym przepisie zwrot "odpłatne zbycie", oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że skarżąca w dniu 10 kwietnia 2007 r. nabyła w drodze darowizny prawo własności do lokalu mieszkalnego położonego przy ul. [...] w S.. Następnie, prawo do tego lokalu zbyła w dniu

16 kwietnia 2007 r., co potwierdza umowa sprzedaży sporządzona w formie aktu notarialnego. Z § 4 tego aktu notarialnego wynika, że skarżąca sprzedała H. O. –H. lokal mieszkalny wraz z prawami z nim związanymi (tj. udziałem wynoszącym [...] części wspólnych budynku i w prawie wieczystego użytkowania działek gruntu) za cenę [...] zł, a H. O. –H. oświadczyła, że lokal ten kupuje za wymienioną cenę. Oznacza to, że skarżąca uzyskała przysporzenie majątkowe w cenie określonej w umowie sprzedaży, tj. w kwocie [...] zł, która zgodnie ze złożonym przez kupującą H. O. –H. oświadczeniem (§ 5 tej umowy), została zapłacona. Zapis ten jest jednoznaczny i brak jest przesłanek, aby w inny sposób interpretować wolę stron zawierających umowę. Ponieważ przychodem za sprzedaży nieruchomości jest wartość nieruchomości wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, to bez znaczenia dla celów podatkowych jest okoliczność, czy cena ta została zapłacona w inny sposób. Przyjęty przez skarżącą sposób rozliczenia się z kupującą nie pozbawia bowiem zawartej umowy charakteru "odpłatnego zbycia". Dla wystąpienia zaś przychodu wystarczy samo zawarcie umowy sprzedaży, która musi z mocy art. 535 Kodeksu cywilnego, określać cenę.

Co do faktu "zbycia" przez skarżącą lokalu mieszkalnego, które oznacza każde prawem dopuszczalne przeniesienie prawa własności rzeczy na osobę trzecią,

w ocenie Sądu, skarżąca nie może czynić zarzutu błędnego odczytania przez organy podatkowe zamiaru stron i celu umowy (sprzedaży zamiast zamiany praw), jeżeli określonego zamiaru i celu umowy doszukuje się wyłącznie jedna z tych stron,

a mianowicie sprzedająca. Zdaniem Sądu, nie ma żadnych wątpliwości, że w sprawie doszło do odpłatnego zbycia (przeniesienia) własności prawa do lokalu położonego w S. przy ul. [...] Sąd uznał za miarodajny w tym względzie dokument urzędowy w postaci aktu notarialnego i zawarte tam oświadczenie o dokonaniu sprzedaży i zakupu. Przyjęta ocena tego dowodu przez organy podatkowe jest prawidłowa. Za bezpodstawne należało uznać zatem twierdzenia skarżącej,

że doszło do odpłatnej zamiany, gdyż nie potwierdza tego ani treść aktu notarialnego

z dnia 16 kwietnia 2007 r., ani tym bardziej protokół z dnia 21 czerwca 2012 r. na okoliczność sprostowania oczywistej omyłki w tym akcie notarialnym. Protokół ten bowiem nie zmienia woli stron zawierających umowę, tj. sprzedaży i zakupu lokalu.

Ponadto, w opinii Sądu, punktem wyjścia do analizy czy zawarta umowa była sprzedażą, czy zamianą jest stwierdzenie, czy między stronami doszło do zawarcia czynności prawnej, która stanowi działanie podmiotu mające na celu wywołanie określonych skutków prawnych w sferze prawa cywilnego. Skoro do zawarcia umowy dochodzi poprzez złożenie przez strony oświadczeń woli, które z kolei pozwalają

na ocenę treści umowy, to o zakwalifikowaniu poszczególnych umów jako podlegające podatkowi decydują nie nazwy, lecz treść umowy i odpowiednie przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), dalej w skrócie "K.c.", określające esentialia negotii umów.

Artykuł 603 K.c. stanowi, iż przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Mając na względzie definicję wyrażoną

w przywołanym przepisie należało stwierdzić, że przedmiotem omawianej umowy nie jest zamiana lokali mieszkalnych, gdyż tylko jedna ze stron - skarżąca - posiadała prawo własności. Sednem sprawy okazuje się zatem przeniesienie przez skarżącą prawa własności do lokalu mieszkalnego w zamian za umożliwienie pozyskania innej niż dotychczas substancji mieszkaniowej, bez prawa własności. Jak słusznie dostrzegły organy podatkowe, umowa zamiany jest umową zobowiązującą, konsensualną, odpłatną, wzajemną. Z jej istoty wynika ekwiwalentność wzajemnych świadczeń, przy zachowaniu subiektywnych kryteriów dla oceny ich wartości (M. Safjan (w:) K. Pietrzykowski, Komentarz, t. II, 2009, s. 348).

W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie trudno jest podzielić pogląd skarżącej, że ekwiwalentność ta wyraża się w cenie wynikającej z umowy zbycia lokalu mieszkalnego przy zamianie prawa własności do lokalu na prawo do najmu innego - komunalnego. Naruszenie wspomnianej ekwiwalentności sugeruje więc pozorność zamiany z uwagi na cel, jakim było uniknięcie opodatkowania przychodu (dochodu) z tytułu zbycia nieruchomości.

Niepodzielając zatem stanowiska skarżącej co do charakteru zawartej umowy

i jej rezultatu, Sąd uznał za prawidłowe stanowisko organu, że w opisanym stanie faktycznym sprawy skarżąca dokonała odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego za cenę ustaloną w akcie notarialnym.

Wobec powyższych ustaleń, dla zastosowania zasad opodatkowania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości istotne okazały się data jego nabycia i zbycia.

Ze sporządzonych na te okoliczności aktów notarialnych wynika, że skarżąca nabyła w dniu 10 kwietnia 2007 r., a następnie sprzedała w dniu 16 kwietnia 2007 r. prawo własności do przedmiotowego lokalu, to jest przed upływem 5 lat od nabycia,

co wyczerpuje przesłankę do jego opodatkowania na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f.

Jednocześnie skarżąca nie spełniła warunków do skorzystania z tak zwanej ulgi meldunkowej (art. 21 ust. 1 pkt 126 i art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f.), gdyż nie złożyła w tym zakresie stosownego oświadczenia.

Wobec powyższego skarżąca zobowiązana była, stosownie do art. 30e ust. 1 u.p.d.o.f., uiścić podatek dochodowy w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku.

Uzasadnione było zatem wszczęcie przez organ podatkowy postępowania

w sprawie ustalenia prawidłowej wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego

od osób fizycznych i określenie go w kwocie wskazanej w zaskarżonej decyzji.

W myśl art. 30e ust. 1 u.p.d.o.f. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (ust. 2).

Za przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, ustawodawca przyjął wartość wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia. Zdaniem Sądu, nie budzi wątpliwości okoliczność, że skoro ustalona w umowie cena sprzedaży wynosiła [...] zł, to kwotę tę należało pomniejszyć o uiszczone przez skarżącą koszty notarialne związane

ze zbyciem lokalu mieszkalnego w kwocie [....] zł, co też organy podatkowe uczyniły w rozpoznawanej sprawie.

Z kolei, odnośnie kosztów ustalonych zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, prawidłowo organy podatkowe uznały, że stanowią je udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość lokalu, poczynione w czasie jego posiadania. Skoro skarżąca nie przedłożyła organom podatkowym rachunków VAT dokumentujących poniesienie nakładów zwiększających wartość lokalu mieszkalnego. Jedyny koszt stanowiły więc koszty notarialne związane z nabyciem przez skarżącą przedmiotowego lokalu w wysokości [...] zł.

W tych okolicznościach, prawidłowo organy podatkowe ustaliły,

że dochód z tytułu odpłatnego zbycia lokalu wyniósł [....] zł, zaś podatek

w wysokości 19% - [...] zł.

Konkludując, Sąd podziela również stanowisko organu odwoławczego odnośnie podniesionego w skardze, jako zarzutu, faktu niedobrania przez notariusza podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 4 lit. b ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), gdyż świadczy to wyłącznie o prawidłowej przez notariusza kwalifikacji czynności prawnej, jako sprzedaży zwolnionej od tego podatku.

Nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, z wymienionych powyżej powodów, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a zatem, działając w oparciu o przepis art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.