Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 322/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2018-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 187 par. 1, art. 191, art. 188, art. 122, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1, art. 88 ust. 3a pkt 4a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi A. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...]2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do maja 2013 r. i od lipca do grudnia 2013 r. 1. oddala skargę; 2. przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach) na rzecz adwokata D. S. kwotę 4428 (cztery tysiące czterysta dwadzieścia osiem) złotych, w tym 828 (osiemset dwadzieścia osiem) złotych podatku od towarów i usług, tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (dalej: dyrektor) decyzją

z [...] 2018 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z [...]2017 r. nr [...] określającą A. C. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, lipiec, sierpień, wrzesień, listopad i grudzień 2013 r., oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za październik 2013 r.

W uzasadnieniu dyrektor wskazał, że A. C. prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą A.-M. m.in. w zakresie robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, a ponadto świadczyła usługi dezynsekcji i cateringu. W firmie przeprowadzono kontrolę podatkową, w trakcie której ustalono, że w 2013 r. odliczyła podatek naliczony wynikający z faktur VAT niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, wystawionych przez firmy M. K. K. S. W. i Ł.B. Ł. J..

Organ stwierdził, że zarówno faktury wystawione przez M. K. K., jak i okazane do tych faktur protokoły odbioru robót nie są dokumentami, które odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Zostały wystawione wyłączenie w celu uwiarygodnienia przedstawianej przez podatniczkę wersji zdarzeń, że to firma S. W. była jej podwykonawcą i wykonywała na jej rzecz usługi. To, że żadne prace nie były wykonywane przez powyższą firmę wynika z przesłuchań 14 pracowników A.C.. Żaden z nich nie zna S. W. ani nie słyszał o M. K. K.. Świadkowie nie potwierdzili również, by na prowadzonych budowach A. C. zatrudniała jakichkolwiek podwykonawców.

Firma M. K. K. S. W. nie tylko nie wykonała żadnych usług na rzecz firmy A. C., ale i nie dokonała na jej rzecz sprzedaży towarów, tj. środków czyszczących. W 2013 r. firma M. K. K. S. W. nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej. S. W. w 2013 r. nie posiadał zarejestrowanej działalności gospodarczej, nie mógł zatem zatrudniać żadnych pracowników. Ponadto w 2013 r. nie był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Nie składał też żadnych deklaracji VAT-7. Firma ta prowadziła działalność jedynie w okresie od 19 marca 2012 r. do 23 lipca 2012 r., a zatem w okresie wcześniejszym. Przeważającym rodzajem tej działalności była sprzedaż hurtowa wyrobów porcelanowych, ceramicznych i szklanych oraz środków czyszczących. S. W. zeznał, że nigdy nie wykonywał usług budowlanych, nie ma żadnego doświadczenia ani wykształcenia w tej branży i nie posiada stosownego sprzętu ani zaplecza technicznego, nigdy też nie zatrudniał pracowników. W latach 2012-2013 nie nawiązywał współpracy gospodarczej z A. C., nie zawierał z nią żadnych umów i nie wykonywał żadnych usług na jej rzecz ani też nie był obecny przy ich wykonywaniu. Nie dokonał sprzedaży żadnych środków czyszczących dla A. C., a jedynie wystawił jedną fakturę. Nie otrzymał żadnej należności za wystawione faktury. Nie korzystał z podwykonawców.

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. w dniu [...]2016 r. wydał decyzję, w której określił S. W. kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, lipiec i sierpień 2013 r. Ustalono, że S. W. nie prowadząc w powyższych miesiącach żadnej działalności, wystawił na rzecz A. C. faktury, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji. Decyzja ta jest prawomocna.

Organ podniósł, że A. C. w żaden sposób nie uwiarygodniła okoliczności wykonywania prac na jej rzecz przez S. W.. Nie wykazała też, by w rzeczywistości nabyła od niego towar. Jej zeznania i wyjaśnienia są niespójne i wewnętrznie sprzeczne w wielu aspektach. Mimo, iż miała dobrze znać S. W., nic nie wie na temat prowadzonej przez niego firmy. Nie wie nawet w jakim zakresie specjalizowała się firma M. K. K. i na których konkretnie budowach miała wykonywać prace. Wskazany przez nią Z. G. jako osoba, która miała zlecać prace S. W., zeznał, że nie zna takiej osoby, a jedynie jego pracowników, których jednakże nie potrafił wskazać z imienia i nazwiska. Niewiarygodne zatem jest, by kiedykolwiek zlecał prace firmie M. K. K.. Jako budowę, na której miały być wykonywane prace przez osoby pracujące w ww. firmie wskazał miejsce, w którym takie prace nie były jeszcze prowadzone przez firmę podatniczki.

Organ za niewiarygodne uznał zeznania podatniczki, że należności za wykonane prace wynikające z zakwestionowanych faktur były przekazywane bezpośrednio pracownikom S. W.. Trudno dać wiarę, by przedsiębiorca nie regulował należności z tytułu wystawionych na jego rzecz faktur bezpośrednio ich wystawcy, lecz nieznanym osobom, w dodatku bez żadnego pokwitowania przyjęcia należności, tym bardziej, że kwoty wynikające z zakwestionowanych faktur są znaczne: A. C.a miała uiścić na rzecz M. K. K. następujące należności: [...]zł, [...]zł, [...]zł, [...]zł, [...]zł, [...]zł i [...]zł. Za niewiarygodne należy uznać zeznania podatniczki, że tak znaczne kwoty zostawiała po prostu na budowie, przekazywała przez swoich pracowników i dostarczała bezpośrednio pracownikom S. W., których nie potrafiła określić nie tylko z imienia i nazwiska, ale nawet nie umiała wskazać ich liczby. Dokonywanie zapłaty pomiędzy podmiotami gospodarczymi w formie płatności gotówkowych rodzi uzasadnione przypuszczenie o nierzetelności takich transakcji. A. C. w toku całego postępowania nie okazała żadnego dowodu na potwierdzenie dokonania zapłaty gotówką za wykonanie prac widniejących na zakwestionowanych fakturach. Z ostatecznymi odbiorcami usług budowlanych rozliczała się wyłącznie bezgotówkowo. Prócz zakwestionowanych faktur oraz protokołów odbioru robót nie okazała żadnego innego dowodu pozwalającego zająć stanowisko, że ww. firma w rzeczywistości świadczyła na jej rzecz usługi czy też sprzedała towary.

Okoliczności braku zawarcia umów na wykonanie określonych prac o znacznej wartości, okoliczności wystawiania faktur, a dokładnie zeznania A.C., iż robili to pracownicy S. W., których nikt z imienia i nazwiska nie potrafił wskazać, a S. W. zaprzeczył, by kiedykolwiek kogokolwiek zatrudniał, okoliczności przekazywania tych faktur A. C. (m.in. zostawiane na budowie, przy czym strona nie wie na których dokładnie budowach powyższy podwykonawca świadczył na jej rzecz usługi), fakt wystawiania faktur przez S. W. na dużo wyższe kwoty aniżeli wartość usług świadczonych przez firmę A.-M. na rzecz ostatecznych odbiorców, sposób płatności za te faktury (gotówka zostawiana na budowie m.in. w kopercie bądź przekazywana bezpośrednio nieznanym osobom) oraz brak potwierdzenia przez S. W. odbioru robót, które miały być przez niego wykonane, jednoznacznie świadczą o tym, że faktury wystawione przez M. K. K. S. W. nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. Firma S. W. nie wykonała żadnych prac ani nie sprzedała A. C. żadnych towarów. Prace budowlane w Krakowie, we Wrocławiu, w Warszawie oraz Człekówce wykonywali wyłącznie pracownicy A. C., co wynika wprost z ich zeznań. Organ uznał zatem, że poprzez dokonanie odliczeń z faktur wystawionych przez M. K. K. podatniczka naruszyła przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej: ustawy o VAT.

Jeśli faktury, jak w przedmiotowej sprawie, były puste (nie dokumentowały opisanych w nich transakcji, które zaszły pomiędzy podmiotami wskazanymi na tych fakturach), to okoliczność ta w sposób oczywisty jest objęta świadomością, a także wolą odbiorcy faktur. W ocenie organu, podatniczka w pełni świadomie przyjęła do rozliczeń podatkowych faktury nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Jej pełna świadomość udziału w popełnieniu oszustwa podatkowego, jakim jest odliczenie podatku naliczonego z faktur niedokumentujących faktycznych transakcji, wynika wprost ze złożonych przez nią zeznań. Wiedziała, że posługuje się w rozliczeniach podatkowych fakturami wystawionymi przez podmiot nieprowadzący działalności. Sporządzone na tę okoliczność protokoły odbioru robót (podpisane wyłącznie przez podatniczkę), które miały jedynie uprawdopodobnić wykonanie usług, są dowodem, że z pełną świadomością "fabrykowała" dokumenty, aby uwiarygodnić przebieg zdarzeń gospodarczych zafakturowanych przez M. K. K. S. W..

Drugim podwykonawcą zatrudnionym w 2013 r. przez A. C. była firma Ł.-B. Ł. J., która miała wykonać na rzecz podatniczki roboty ciesielsko-zbrojarskie oraz dokończenie prac ciesielsko-zbrojarskich. Organ podniósł, że również w tym przypadku faktury wystawione przez tę firmę dokumentują czynności, które nie zostały dokonane. Widniejący na nich podmiot, tj. Ł.-B. Ł. J. nie świadczył na rzecz A. C. żadnych usług. Żaden z przesłuchanych pracowników A. C. nie potwierdził, by korzystała ona z usług tej firmy. W toku całego postępowania A. C. nie okazała żadnej umowy zawartej z Ł. J.. Nie wyjaśniła również na jakich konkretnie budowach Ł. J. miał wykonywać prace budowlane. Okazane przez podatniczkę protokoły odbioru prac wskazywały nie tylko rożne terminy, w których prace miały być prowadzone, ale też różne miejsca ich wykonywania. Ponadto ustalono, że w okresie, w którym Ł. J. miał wykonywać prace na rzecz A. C., niejednokrotnie świadczyła ona usługi budowlane w innych miejscach i terminach, w innych obiektach.

Zdaniem organu, nie można zaakceptować oświadczenia Ł. J., że jego firma była podwykonawcą firmy A.-M. A. C.. Ł. J. wskazał, że był podwykonawcą firmy A.-M. w listopadzie i grudniu 2013 r. Tymczasem z jednego z protokołów sporządzonych przez Ł. J. wynika, iż prace miały być prowadzone przez jego firmę już od 15 kwietnia 2013 r. Według tego oświadczenia, Ł. J. krótko po założeniu działalności miał mieć wszczepione bypassy i w wyniku tego często przebywał w szpitalach. Z nadesłanych przez niego dokumentów szpitalnych wynika jednakże, iż przyczyny hospitalizacji były inne. Z kolei z karty informacyjnej leczenia szpitalnego nie wynika, by miał kiedykolwiek wszczepione bypassy. Ponadto treść oświadczenia Ł. J. wskazuje, że zostało ono spisane po interwencji podatniczki lub też na jej prośbę, na co szczególnie wskazują frazy: "świadomy kłopotów, jakie może przeze mnie mieć firma Pani A. C.", "po uświadomieniu mnie przez Panią A. C.". W nadesłanym oświadczeniu posługuje się on adresem, pod którym nie mieszka przynajmniej od czerwca 2014 r. W związku z powyższym w ocenie organu, oświadczenie Ł. J. nie może być uznane za wiarygodne. Brak w sprawie dowodów, by firma Ł.- B. wykonywała jakiekolwiek prace budowlane na rzecz A. C.. Z zeznań pracowników podatniczki wynika natomiast, że prace te wykonywali oni sami.

Zdaniem dyrektora, również w tym przypadku A. C. świadomie dokonała odliczenia z wystawionych przez Ł.-B. Ł. J. faktur niedokumentujących rzeczywistych transakcji. Z jej wyjaśnień wprost bowiem wynika, iż nie sprawdzała daty rozpoczęcia działalności firmy Ł.-B.. Nic nie wie na temat tej firmy, tj. gdzie się mieści, ilu zatrudnia pracowników, itd. Nie potrafi również wskazać kto dokładnie z ramienia Ł.-B. świadczył usługi na jej rzecz i gdzie konkretnie miało to miejsce. Okazane przez stronę faktury wystawione przez tą firmę, jak również protokoły odbioru prac, w żaden sposób nie mogą potwierdzać, iż w przedmiotowej sprawie Ł. J. wykonywał jakiekolwiek usługi budowlane na rzecz A.-M.. Łu. J. mimo, że z dniem 1 grudnia 2013 r. zarejestrował działalność gospodarczą i wystawiał faktury VAT, to jednak nie rozliczał się z właściwym urzędem skarbowym, nie był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Powyższych kwestii podatniczka w żaden sposób nie weryfikowała, co wprost wynika z jej wyjaśnień. Z kolei weryfikacja kwalifikacji zatrudnionych przez tę firmę pracowników miała ograniczyć się do rozmowy z bliżej niezidentyfikowanym "Panem A.". W toku całego postępowania nie wykazała, by zawarła z Ł. J. jakąkolwiek umowę na usługi budowlane. Te zaś - jak wynika z zakwestionowanych faktur - były znacznej wartości. Ponadto nie dysponuje żadnym dowodem, by przekazała Ł. J. w gotówce odpowiednio następujące kwoty: [...]zł, [...]zł, [...]zł i [...]zł. W związku z tym organ uznał, że podatniczce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na jej rzecz przez firmę Ł.-B. Ł. J..

Zdaniem dyrektora, podatniczka posłużyła się nierzetelnymi fakturami wystawionymi przez ww. firmy w złej wierze, tj. w celu uzyskania nienależnej korzyści finansowej polegającej na zmniejszeniu obciążeń podatkowych poprzez odliczenie podatku naliczonego.

Odnosząc się do wniosku dowodowego A. C. organ wyjaśnił, że bezzasadne jest żądanie przesłuchania C. S. i Z. G. w sytuacji, gdy ich zeznania znajdują się już w aktach sprawy. Mimo kilkukrotnych prób nie zdołano natomiast przesłuchać M. M., K. B. i A. S., jednakże przesłuchiwanie tych świadków na okoliczność ustalenia profilu działalności firmy A.-M. jest bezcelowe. Nie jest to bowiem kwestia sporna przedmiotowej sprawy, a ponadto z akt sprawy wynika czym w 2013 r. zajmowała się firma A. C.. Podobnie z ustalaniem w drodze przesłuchań zgłoszonych świadków w jaki sposób świadczyła ona swoje usługi. W tym zakresie stan faktyczny został w pełni ustalony i nie stanowi zagadnienia wymagającego wyjaśnienia. Ustalanie, czy firma A. C. korzystała z pracowników najmowanych, którzy byli wypożyczani przez inne firmy, jak również ustalanie jakie to były firmy, także nie stanowi kwestii spornej przedmiotowej sprawy. To, że M. K. K. i Ł.-B. należały do kontrahentów firmy A. C. wynika z akt sprawy. Firmy te bowiem wystawiały na rzecz podatniczki faktury VAT. Zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie natomiast wskazuje, iż faktury te nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Przesłuchiwanie zatem zgłoszonych świadków na okoliczność, czy powyższe firmy były kontrahentami strony i jaki był zakres współpracy pomiędzy ww. pomiotami organ uznał za bezzasadne. Podobnie z ustalaniem w drodze przesłuchań czy pomiędzy ww. firmami a firmą podatniczki były zawierane umowy pisemne czy ustne i czego one dotyczyły, jak również w jaki sposób zostało wypłacone wynagrodzenie za usługi świadczone przez M. K. K. i Ł.-B.. Okoliczności te zostały ustalone w przedmiotowej sprawie i wynikają z zeznań A. C.. To strona, nie pracownicy, posiadają największą wiedzę z zakresu prowadzonej działalności firmy A.-M., sposobu nawiązywania współpracy z kontrahentami, jak również sposobu rozliczania się z nimi. W tym zakresie akta sprawy zawierają zeznania podatniczki.

Podsumowując organ wskazał, że A. C. zgłaszając ww. wnioski dowodowe nie wykazała, by ich przeprowadzenie służyło wyjaśnieniu okoliczności mających istotne znaczenie w sprawie oraz takich, które nie zostały udowodnione wystarczająco innym dowodem. Z tego względu należało odmówić ich przeprowadzenia.

Organ w odpowiedzi na żądanie strony o doprowadzenie na przesłuchanie Ł. J. wyjaśnił, że nie ma obowiązku realizacji wniosków dowodowych, których przeprowadzenie nie jest możliwe. Miejsce pobytu tej osoby nie jest znane, nie wskazała go również podatniczka. Ponadto, przepisy Ordynacji podatkowej w ramach postępowania podatkowego nie przewidują procedury doprowadzania na przesłuchanie świadka przez policję, straż miejską lub inny organ posiadający kompetencje do jego zatrzymania.

Na powyższą decyzję A. Cz. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniosła o jej uchylenie i uchylenie decyzji organu pierwszej instancji. Zarzuciła naruszenie:

- art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej polegające na nieprawidłowej i fragmentarycznej analizie materiału dowodowego w sprawie, a w konsekwencji uznaniu, że A.C. dokonała fikcyjnych czynności gospodarczych, zaś motywem jej działania była rzekoma wola obniżenia kwoty należnego podatku,

- art. 122 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 125 § 1 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej polegające na oddaleniu wniosku dowodowego o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków M. Ma., K. B. oraz A. S. przy jednoczesnym uznaniu za udowodnione przez organ okoliczności przeciwnych niż teza dowodowa strony, a w konsekwencji orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącej w sytuacji, gdy osoby te posiadają istotną dla niniejszej sprawy wiedzę o czynnościach gospodarczych firmy skarżącej A. C.,

- art. 122 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 125 § 1 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej, polegające na odmowie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka Z. G. przy jednoczesnym uznaniu za udowodnione przez organ okoliczności przeciwnych niż teza dowodowa strony, a w konsekwencji orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej skarżącej w sytuacji, gdy osoba ta posiada istotną dla niniejszej sprawy wiedzę o czynnościach gospodarczych firmy skarżącej A. C.,

- art. 191 Ordynacji podatkowej polegające na nieprawidłowej i fragmentarycznej analizie materiału dowodowego, w szczególności zaś pominięciu istotnej części materiału dowodowego, który przemawiał na korzyść skarżącej, jak np. zeznania Ł. J..

W uzasadnieniu skarżąca zarzuciła, że organ nie przesłuchał osób wskazywanych przez nią w charakterze świadków, oparł się natomiast na zeznaniach pracowników, w tym kobiet, które bądź przebywały na urlopach macierzyńskich bądź wychowawczych. Organy podatkowe mają możliwość przymuszenia obywateli do złożenia zeznań. Materiał dowodowy został oceniony przez organy w sposób subiektywny i negatywny dla skarżącej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2017.2188 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy

z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(j.t. Dz.U.2018.1302), dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym jak

i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe.

Spór w niniejszej sprawie koncentruje się wokół prawa skarżącej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych przez organy podatkowe faktur wystawionych w 2013 r. przez firmy M. K. K. S. W. oraz Ł.- B. Ł. J.. W ocenie organu, skarżąca w sposób nieuprawniony dokonała odliczenia podatku wynikającego z ww. faktur VAT, gdyż czynności, którą dokumentują faktury wystawione przez te podmioty nie zostały dokonane (były fikcyjne).

Zdaniem skarżącej zaskarżona decyzja została wydana w wyniku wadliwie ustalonego stanu faktycznego. Organ naruszył zasady postępowania art. 122 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 125 § 1 i art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej przez wadliwą ocenę materiału dowodowego, oddalenie wniosku o przesłuchanie świadków.

Odniesienie się do tak zarysowanej kwestii spornej wymaga powołania ram prawnych dotyczących prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że w zakresie, w jakim towary

i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi zaś suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów

i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). Wskazane prawo do odliczenia podatku naliczonego nie ma jednak nieograniczonego charakteru. Przepis

art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT wskazuje bowiem, że faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w przypadku, gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Dla odliczenia podatku naliczonego istotne jest zatem, by przyjęta do rozliczenia faktura VAT dokumentowała rzeczywisty obrót. Warunek taki zachodzi wtedy, gdy faktura odzwierciedla zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami wymienionymi na fakturze, której przedmiotem jest towar bądź usługa opisana w tym dokumencie pod względem ilościowym, jakościowym, wartościowym itp. Innymi słowy, między rzeczywistą sprzedażą, a jej opisem w fakturze istnieć musi pełna zgodność pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym. Zależność ta podkreślana jest też w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) (np. w sprawie C – 342/87) i sądów administracyjnych (zob. np. wyroki NSA z 14 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1559/12; z 20 maja 2009 r., sygn. akt I FSK 380/08 oraz z 16 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 980/13 - dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Inaczej mówiąc, podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego zasadniczo wówczas, gdy faktura odzwierciedla rzeczywistość, tj. dostawę towaru lub świadczenie usługi przez podmioty ujawnione w jej treści. Wyjątkiem od tej zasady jest możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury, która nie odzwierciedla rzeczywistości, przez podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że bierze udział w czynnościach mających na celu oszustwa (nadużycia)

w podatku od towarów i usług, co z kolei ocenia się z uwzględnieniem podjętych przez niego aktów należytej staranności.

Naczelną zasadą postępowania jest zasada prawdy obiektywnej określona w art. 122 Ordynacji podatkowej, której rozwinięciem jest przepis art. 187 § 1 tej ustawy. Z zasady tej wynikają dla organu podatkowego dwie istotne powinności, po pierwsze zebranie materiału dowodowego niezbędnego dla podjęcia rozstrzygnięcia, po drugie jego wnikliwe rozpatrzenie. Dokonując tych czynności organ podatkowy musi kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Analiza procesu decyzyjnego organów wskazuje, że powinności tej organy dochowały. W toku postępowania podjęły wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zebrały i rozważyły materiał dowodowy zgodnie z wymogami zawartymi w art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej a ich oceny dokonały nie wykraczając poza granice swobodnej oceny dowodów. Świadczą o tym szczegółowo przedstawione i omówione przez organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji okoliczności, których ocenę dokonaną przez organ należy w pełni zaakceptować, jako spełniającą wymogi z art. 191 Ordynacji podatkowej. Dopóki bowiem granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ przekroczone, sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Zebrany i prawidłowo oceniony materiał dowodowy dawał podstawę do ustalenia, że zakwestionowane faktury wystawione w 2013 r. przez firmy M. K. K. S. W. oraz Ł.- B. Ł. J. nie dokumentują rzeczywiście wykonanych usług, a w konsekwencji nie dają podstawy do obniżenia podatku należnego.

Dokonując ustaleń dotyczących transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi przez firmę S. W. organ przeprowadził analizę złożonych przez niego zeznań, które rozpatrzył powiązaniu z zeznaniami i wyjaśnieniami skarżącej, zeznaniami Z. G. złożonymi w innym postępowaniu podatkowym (włączonymi do akt sprawy), zeznaniami pracowników firmy skarżącej, z załączonymi do faktur protokołami częściowego finansowego odbioru zaawansowania robót.

Należy podzielić argumentację organu, że skarżąca nie uwiarygodniła okoliczności wykonywania usług przez firmę S. W.. S. W. zaprzeczył, by w 2013 r. wystawiał zakwestionowane faktury, by wykonywał usługi i sprzedawał towary (środki czyszczące) na rzecz firmy skarżącej. W czasie, gdy zostały wystawione faktury, nie prowadził działalności gospodarczej, nie był podatnikiem VAT, co potwierdza informacja uzyskana przez organy z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, zaś w 2012 r. prowadził działalność o profilu innym, niż roboty budowlane.

Skarżąca poza fakturami i załączonymi do nich protokołami częściowego finansowego zaawansowania robót, które nie zostały podpisane przez S. W., nie przedłożyła żadnych dokumentów potwierdzających wykonanie usług. Zeznania skarżącej dotyczące prowadzonej przez jej firmę działalności, sposobu organizowania i wykonywania robót zleconych firmie S. W. są niespójne i wewnętrznie sprzeczne. Zasadnie organ podważa wiarygodność jej zeznań wskazując, że nie jest możliwe, by jako osoba pozostająca w bliskich stosunkach ze S. W., którego firma miała świadczyć dla niej usługi, nie posiadała żadnej wiedzy na temat prowadzonej przez niego działalności, w tym miejsca prowadzenia, kwalifikacji, doświadczenia w pracach budowlanych, zatrudnianych przez niego osobach. Nie można zarzucić dowolności oceny organowi, który za niewiarygodne uznał twierdzenia skarżącej, że należność z tytułu wystawionych faktur była przez nią przekazywana, bez potwierdzenia, za pośrednictwem jej pracowników, bezpośrednio pracownikom firmy S. W.. Po pierwsze pracownicy skarżącej nie potwierdzili wykonywania robót przez firmę S. W. a ponadto, co zasadnie podnosi organ takie zachowanie przeczy zasadom prowadzenia działalności przez racjonalnego przedsiębiorcę. Zasady doświadczenia życiowego nie pozwalają uznać, że przedsiębiorca przekazuje należności obejmujące znaczne kwoty (przykładowo [...]zł, [...]zł, [...]zł, [...]zł) za wykonane usługi nie tylko z pominięciem form obrotu bezgotówkowego, ale przypadkowym, nieznanym osobom. Dla oceny, że zakwestionowane faktury nie dokumentują faktycznych zdarzeń istotne znaczenia mają wykazane przez organ rozbieżności pomiędzy wartością wystawionych przez skarżącą faktur na rzecz ostatecznych odbiorców firmy K.M M. O., firmy TK S. T. K., a wartością faktur wystawionych przez S. W.. (K.M M.O. - [...]zł a S. W. - [...]zł, TK S. T. K. – [...]zł a S. W. - [...]zł).

Rozbieżności dotyczą też zakresu zleconych prac przez ostatecznego odbiorcę a zakresu widniejącego na fakturach i protokołach odbioru sporządzonych przez firmę S.W. (przykładowo fakturą [...]29 kwietnia 2013 r. objęto prace ciesielskie przy obiekcie przemysłowym zaś faktury wystawione przez S. W. dotyczyły robót budowlano-montażowych w budynku mieszkalnym wielorodzinnym). O braku spójności co do terminów i zakresu wykonanych prac świadczą wyjaśnienia A. C. dotyczące udokumentowanych fakturą wystawioną przez S. W. nr [...] z 31 sierpnia 3013 r. prac ciesielsko zbrojarskich wykonywanych w Warszawie. Skarżąca wyjaśniła, że prace wykonywane były w Otwocku i dotyczyły piekarni O.. Organ wykazał, że firma podatniczki wykonywała prace na tej budowie ale od października 2013 r., co wynika z zawartej umowy z Przedsiębiorstwem Remontowo Budowlanym P.-B. P.P.. Znamiennym jest, że Z. G. – osoba, która według wyjaśnień skarżącej nadzorowała prace na prowadzonych przez nią budowach i miała zlecać wykonanie prac firmie S. W., sporządzać protokoły odbioru, jako jedyne miejsce wykonywania robót budowlanych wskazała prace przy piekarni O. koło Warszawy. Świadek nie umiał wskazać innych miejsc wykonywania usług przez firmę skarżącej, której dotyczyć maiały usługi udokumentowane zakwestionowanymi fakturami, jak oświadczył nie kontaktował się ani nie znał S. W.. Wobec powyższego uznanie przez organ jako niewiarygodnych zeznań Z. G., że prace udokumentowane fakturą nr [...] z 31 sierpnia 2013 r., wystawioną przez S. W. zostały wykonane nie narusza zasad swobodnej oceny dowodów. Dodatkowym dowodem wzmacniającym tezę organów, jest wydanie przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. w dniu [...] 2016 r. decyzji, w której określił S. W. kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, lipiec i sierpień 2013 r. Ustalono, że S. W. nie prowadząc w powyższych miesiącach żadnej działalności, wystawił na rzecz A. C. faktury, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji. Decyzja ta jest prawomocna.

Sąd podziela także ustalenia i ocenę materiału dowodowego, że Ł.-B. Ł. J. wystawca faktur dokumentujących wykonanie w listopadzie i grudniu 2013 r. robót ciesielsko zbrojarskich na rzecz firmy A. C. nie mógł wskazanych prac wykonać. Organ dokonał analizy zeznań A. C. eksponując brak wiedzy, tak w zakresie okoliczności nawiązania współpracy z Ł. J. jak i realizacji przez niego usług. Wskazane przez organ okoliczności dotyczące sposobu nawiązania współpracy – firma polecona przez osobę, której nazwiska skarżąca nie pamięta, brak podstawowej wiedzy dotyczącej siedziby firmy, zatrudnionych pracowników, przedstawiony przez skarżącą sposób realizacji usług, kontaktów z firmą, wskazany sposób płatności (przelewem lub gotówką w sytuacji, gdy na fakturach jako sposób płatności wykazana był gotówka), sposób przekazywania należności - za pośrednictwem brata Z. G. albo pracowników swojej firmy, których nazwisk nie potrafiła wskazać uzasadniają ocenę, że niewiedza, co do istotnych okoliczności wykonywania usług przez podwykonawcę, podważa wiarygodność wystawionych faktur. Podkreślenia wymaga, że żaden z pracowników A.–M. firmy skarżącej nie potwierdził by korzystała z usług Ł. J.. Potwierdzenia wykonania usług nie mogą stanowić protokoły odbioru robót. Zasadnie organ podważa ich wiarygodność wskazując, że na protokołach widnieje oprócz podpisu Ł. J. pieczątka i podpis skarżącej, gdy z jej wyjaśnień wynika, że prace z ramienia jej firmy były nadzorowane przez Z. G.. Zatem to Z. G. z racji pełnionej funkcji winien dokonywać odbioru prac. Ocenę potwierdza okazana przez podatniczkę wielość protokołów odbioru o różnej treści, załączonych do jednej faktury. Tezę o możliwości wykonania usług udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami podważają ustalenia organu dotyczące prowadzenia przez Ł. J. działalności gospodarczej. Wykazany przez organ fakt wystawiania faktur przed zarejestrowaniem prowadzenia działalności gospodarczej, (działalność zarejestrowana z dniem 1 grudnia 2013 r. zaś faktury dokumentujące usługi na rzecz firmy skarżącej wystawiane zostały od listopada do grudnia 2013 r.), brak rejestracji dla celów podatku VAT, fakt, że pod adresem wskazanym jako siedziba firmy, będącym jednocześnie miejscem zamieszkania Ł. J., znajduje się zdewastowane mieszkanie, (dokumentacja Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. T., sporządzona w związku próbą wszczęcia kontroli podatkowej w dniu 30 czerwca 2014 r., 18 września 2015 r.), brak stałego miejsca zamieszkania, kłopoty alkoholowe i zdrowotne (ustalenia Komendy Miejskiej Policji) oceniany w powiązaniu z wskazanymi przez skarżącą okolicznościami współpracy zdaniem sądu uzasadnia stanowisko organów, że Ł. J. nie mógł wykonać udokumentowanych fakturami usług. Organ w sposób uprawniony, nie naruszając zasady swobodnej oceny dowodów podważył wiarygodność oświadczenia Ł. J. z 21 maja 2015 r., skierowanego do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. T., w którym potwierdził, że jego firma była podwykonawcą firmy A.-M., że wszystkie usługi zostały przez jego firmę wykonane, a kwoty z faktur zapłacone. Oświadczenie pozostaje w sprzeczności z wynikiem dokonanej przez organ analizy robót świadczonych przez skarżącą na rzecz ostatecznych odbiorców z pracami, jakie miał wykonać Ł. J. przy uwzględnieniu rodzaju, stawki VAT, wartości, terminów i miejsce wykonania. Organ wykazał rozbieżności pomiędzy samymi protokołami odbioru robót podpisanymi przez skarżącą i Ł. J. - załączonymi do zakwestionowanych faktur w zakresie terminów, miejsc wykonania usług a danymi wynikającymi z faktur wystawionych przez podatniczkę na rzecz ostatecznych odbiorców. Wiarygodność oświadczenia, że firma Ł.-B. świadczyła usługi dla skarżącej w okresie listopada i grudnia 2013 r. podważa informacja zawarta w okazanym przez podatniczkę protokole częściowego odbioru robót finansowych (załączonego do faktury wystawionej przez Ł.-B. z 31 grudnia 2013 r. nr [...]), że prace były prowadzone przez jego firmę już od 15 kwietnia 2013 r. Treść oświadczenia, w którym Ł. J. wprost odwołuje się do sytuacji skarżącej, jej kłopotów pozwala przyjąć, jako uzasadnioną argumentację organu, że zostało ono spisane w wyniku interwencji skarżącej.

Uwzględniając wskazane przez organ okoliczności należy podzielić ustalenia, organu, że skarżąca w pełni świadomie przyjęła do rozliczenia faktury wystawione przez M. K. K. S.W. i Ł.-B. Ł.J., które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Faktury te miały charakter pustych – nie dokumentowały transakcji pomiędzy tymi podmiotami. Opisany przez skarżącą sposób prowadzenia działalności, brak podstawowej wiedzy na temat realizacji usług, sposób płatności w zestawieniu z faktem, że z S. W. łączyła ją bliska znajomość, wskazuje, że musiała mieć świadomość tak co tego, że w 2013 r. nie prowadził działalności gospodarczej jak i w jakim zakresie wcześniej działalność była przez niego prowadzona. Za świadomym działaniem skarżącej przemawia sporządzenie protokołów odbioru podpisanych wyłącznie przez podatniczkę, nie podpisanych przez S. W., które jak zasadnie ocenił organ służą uprawdopodobnieniu wykonania usług.

Podobnie w przypadku faktur wystawionych przez Ł.-B.. Skarżąca nie miała żadnej wiedzy na temat firmy, jej potencjału, siedziby. Nie weryfikowała, czy na datę rozpoczęcia współpracy firma ma zarejestrowaną działalność gospodarczą, czy Ł. J. jest zarejestrowany jako podatnik VAT. Wskazywany sposób płatności - gotówka przekazywana za pośrednictwem niezidentyfikowanych pracowników, przy braku dowodów potwierdzających zapłatę przeczy zasadom prowadzenia działalności gospodarczej. Także brak umów na roboty budowlane, mimo, że według wystawionych faktur dotyczyły usług o dużej wartości daje podstawę do stwierdzenia, że skarżąca miała świadomość, że faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń.

W ocenie Sądu, wbrew zarzutom skargi, ocena dowodów zastała dokonana w granicach określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów. Z konstrukcji prawnej zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy przy ustalaniu prawdy materialnej nie jest związany jakimikolwiek przepisami prawa, które określałyby wartość poszczególnych rodzajów dowodów. W judykaturze podkreśla się, że zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, iż organ podatkowy przy ocenie dowodów nie jest skrępowany kryteriami formalnymi, ma swobodnie ocenić wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Powinien m.in. kierować się prawidłami logiki; zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego; zasadą traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych; oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny (por. wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2660/14 i powołane tam orzecznictwo; dostępny na orzeczenia.nsa.gov.pl). Analizując materiał dowodowy, organ podatkowy może wyciągać swobodne wnioski zaś przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów rozpatrywane być musi w każdej konkretnej sprawie podatkowej przy uwzględnieniu reguł logicznej interpretacji faktów i zdarzeń. Skuteczne zarzucenie naruszenia przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej wymaga wykazania, że organy podatkowe uchybiły zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego, ograniczyły ocenę do wybranych dowodów, z pominięciem innych, nie uwzględniły powiązań między dowodami, ich znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

Zdaniem Sądu organy dokonały oceny dowodów we wzajemnym powiązaniu, uwzględniając ich znaczenie dla sprawy. Nie naruszyły przy tym zasad logiki, doświadczenia życiowego. Wskazały na logiczny ciąg okoliczności pozwalających przyjąć, że faktury w których jako wystawca figuruje firma S. W. oraz Ł. J. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń zaś skarżąca w sposób świadomy posłużyła się nimi w rozliczeniach podatkowych. Fakt, że konkluzje organu są odmienne od twierdzeń skarżącej nie oznacza jeszcze, że organ niewłaściwie ocenił zebrany materiał dowodowy.

Skarżąca nie przedstawiła istotnych argumentów mogących prowadzić do konkluzji, że przeprowadzona przez organy podatkowe ocena materiału dowodowego jest wadliwa. Wbrew zarzutom skargi organy nie opierały ustaleń wyłącznie na zeznaniach świadków - zatrudnionych kobiet, ale wskazały na szereg dowodów, w tym zeznania samej skarżącej, jej kontrahenta S. W., Z. G., dokumenty. Kwestionując ocenę skarżąca, uzasadnia wadliwość dokonanych ustaleń nie przeprowadzeniem wnioskowanych przez nią dowodów, w tym dowodu z przesłuchania Z. G., C. S., M. M., A. S. i K. B.. Zgodnie z treścią art. 188 Ordynacji podatkowej, żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Prowadzone postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych ma na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego w kontekście określonej normy materialnego prawa podatkowego. Postępowanie dowodowe nie jest bowiem celem w samym sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę określonej normy materialnego prawa podatkowego. Ciężar dowodu, w sytuacji zakwestionowania faktury celem wykazania, że usługi nimi udokumentowane zostały rzeczywiście wykonane, co do zasady obciąża podatnika.

W Ordynacji podatkowej przyjęto zasadę otwartego postępowania dowodowego i równej mocy dowodowej poszczególnych dowodów. Określając w art. 181 tej ustawy przykładowe kategorie dowodów w postępowaniu podatkowym między innymi zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe, dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe ustawodawca wprowadził odstępstwo od reguły bezpośredniego prowadzenia postępowania dowodowego. Należy zauważyć, że posługiwanie się dowodami zgromadzonymi w innych postępowaniach jest dopuszczalne i nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu wyrażonej w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ podjął próby przesłuchania Z. G., który mimo wezwań nie stawiał się na przesłuchanie. W takiej sytuacji oparcie ustaleń stanu faktycznego na włączonym do akt sprawy protokole zeznań, złożonych przez niego w postępowaniu prowadzonym wobec S. W. oraz C. S. nie stanowi naruszenia zasad procedury. Przedmiotem wnioskowanych dowodów było przesłuchanie osób, których zeznaniami organ już dysponował. Należy podzielić też ocenę organów, że wskazana przez skarżącą teza – posiadanie wiedzy na temat współpracy firmy A.-M. z kontrahentami na jaką miał być przesłuchany ponownie Z. G. oraz C. S. jest ogólnikowa. Podatnik może domagać się przeprowadzenia ponownie dowodu, ale winien wskazać okoliczności, które nie zostały wyjaśnione. Wniosek dowodowy winien być sformułowany na tyle precyzyjnie, by wynikało z niego, że przedmiotem dowodu są okoliczności istotne dla wyjaśnienia sprawy, które nie zostały dotychczas wyjaśnione. Organ podjął też próby przesłuchania świadków M. M., A. S. i K. B.. Wskazane w tezie dowodowej okoliczności takie jak profil firmy, sposób świadczenia usług przez firmę skarżącej, korzystanie z pracowników najemnych, fakt i zakres współpracy z firmami Ł.-B. i M. K. K., sposób zapłaty wynikają ze zgromadzonego materiału dowodowego, ponadto sąd podziela argumentację organu, że wiedzą na temat prowadzonej przez skarżącą działalności, zakresu tej działalności sposobu rozliczania, zawieranych umów, wypłaty wynagrodzeń ma strona a nie pracownicy.

Zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe do czasu, gdy całokształt ujawnionych okoliczności wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, a ocena zebranych dowodów prowadzi do pewności, że ewentualne dalsze dowody nie doprowadzą do zmiany już ustalonego stanu faktycznego. W takiej sytuacji zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Sąd nie dopatrzył się tym samym uchybienia zasadzie zaufania wynikającej z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. To, że materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy podatkowe oceniony odmiennie niż oczekiwała tego strona skarżąca nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Organ realizując wymóg art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej wskazał fakty które uznał za udowodnione, proces rozumowania organu oraz argumenty przemawiające za przyjęciem określonej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Jako nieuzasadniony należy ocenić zarzut naruszenia zasady szybkości postępowania z art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżąca nie sprecyzowała w czym upatruje naruszenia tej zasady. Należy wyjaśnić, że zarzut ten musi być rozpatrywany w powiązaniu z inną zasadą postępowania - zasadą prawdy obiektywnej i konkretyzującym ją wymogiem wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, czyli art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Wymóg szybkości postępowania nie zwalnia z obowiązku ustalenia prawdy materialnej oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego.

Z powyższych względów Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia art. 121 § 1 w zw. z art. 125 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie przesłuchania wnioskowanych świadków.

Sąd nie uwzględnił wniosku o odroczenie rozprawy, uznając, że nie zachodzą przesłanki określone w art. 109 jak i art. 99 ustawy p.p.s.a. W ocenie Sądu pełnomocnik skarżącej, miał dostateczny czas na zapoznanie się z aktami sprawy i podjęcie czynności związanych ze świadczoną pomocą prawną, skoro w dniu 1 października 2018 r. został wyznaczony przez ORA, (powiadomienie o wyznaczeniu pełnomocnika wpłynęło do WSA w dniu 5 października 2018 r.,) zaś pełnomocnik, w dniu 21 listopada 2018 r. zapoznał się z aktami sprawy. Kwestię zakresu pomocy prawnej udzielanej przez profesjonalnego pełnomocnika określał materiał dowodowy, stan sprawy na etapie którego pełnomocnik został wyznaczony i nie wymagał dodatkowych wskazań Sądu oraz ORA w K.. Nie stanowi też ważnego powodu wyrażona w piśmie złożonym na rozprawie w dniu 20 grudnia 2018 r. deklaracja skarżącej, że chce uczestniczyć w rozprawie i złożyć zeznania. W rozprawie brał udział pełnomocnik ustanowiony w ramach prawa pomocy na wniosek skarżącej. Ponadto, zgodnie z art. 106 § 3 ustawy p.p.s.a. sądy administracyjne mogą przeprowadzać dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Dowód z zeznań skarżącej nie mógł być zatem przeprowadzony. Z powyższych względów Sąd nie uwzględnił wniosku o odroczenie rozprawy.

W świetle powyższych rozważań Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi, jak i analiza akt nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcia. W toku postępowania organy podjęły wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zebrały i rozważyły materiał dowodowy zgodnie z wymogami zawartymi w art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej. W kontekście prawidłowych ustaleń organy dokonały prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego oraz właściwie je zastosowały. Skoro wystawione faktury nie dokumentowały rzeczywistych dostaw nie mogły, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego.

Uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy p.p.s. oddalił skargę.

O przyznaniu wynagrodzenia adwokatowi Sąd orzekł na podstawie art. 250 ustawy p.p.s.a. w zw. z § 21 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 8 pkt 6 oraz § 4 ust. 1 i 3 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (Dz. U. z 2016 r. poz. 1714).