Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1166/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-09-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 141 par.4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Juliusz Antosik, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Danuta Małysz (sprawozdawca), Protokolant Iwona Wtulich, po rozpoznaniu w dniu 25 września 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 7 czerwca 2006 r. sygn. akt I SA/Sz 897/04 w sprawie ze skargi M.K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie z dnia 14 października 2004 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za marzec 2003 r. 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, 2. odstępuje od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości.


UZASADNIENIE

Uzasadnienie.

Wyrokiem z dnia 7 czerwca 2006 roku, sygn. akt I SA/Sz 897/04, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił zaskarżoną przez M.K. decyzję Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie z dnia 14 października 2004 roku, Nr[...], w przedmiocie podatku akcyzowego za marzec 2003 roku, stwierdził, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu oraz zasądził na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania.

W uzasadnieniu wyroku sąd I instancji wyjaśnił, iż w marcu 2003 roku M.K. dokonywał sprzedaży papierosów nieoznaczonych przez producenta lub importera ceną detaliczną, które uprzednio nabywał od organów likwidacyjnych /urzędów skarbowych, izb celnych/. Sprzedaży, o której mowa, nie opodatkował podatkiem akcyzowym, wobec czego decyzjami Drugiego Urzędu Skarbowy w S., a następnie – w trybie art.230 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, poz.926 ze zm./ oraz w związku z art.34a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. Nr 11, poz.50 ze zm./, zwanej dalej "ustawą o VAT", i art.31 ust.3 ustawy z dnia 27 czerwca 2003 roku o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych /Dz.U. Nr 137, poz.1302/ - Naczelnika Urzędu Celnego I w S., określone zostało jego zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za marzec 2003 roku.

Po rozpatrzeniu wniesionych przez stronę odwołań od powyższych decyzji, decyzją z dnia 14 października 2004 roku, Nr[...], Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie uchylił decyzję organ I instancji w całości i określił przedmiotowe zobowiązanie podatkowe w kwocie zł.207732,00.

Jak wskazał sąd I instancji, przyczyną wydania przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia reformatoryjnego była okoliczność, iż organ I instancji nie zastosował prawidłowo § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2002 roku w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, dokonywania zaokrągleń oraz zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach /Dz.U. Nr 240, poz.2063/. Jednocześnie jednak organ odwoławczy podzielił poglądy organu I instancji, że strona jest podatnikiem podatku akcyzowego jako osoba fizyczna dokonująca po dniu 1 marca 2001 roku sprzedaży papierosów, które nie zostały oznaczone ceną detaliczną przez producenta lub importera /art.37 ust.1 ustawy o VAT/, że ta grupa podatników została wyodrębniona w akcie prawnym o randze ustawy wraz z określeniem dla niej stawki podatku /art.37 ust.8 ustawy o VAT/ oraz że § 12 ust.1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 roku w sprawie podatku akcyzowego /Dz.U. Nr 27, poz.269 ze zm./, zwanego dalej "rozporządzeniem", przewidujący zwolnienie z obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym podatników będących sprzedawcami wyrobów akcyzowych, z wyjątkiem sprzedających wyroby akcyzowe podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, od których nie zapłacono podatku, nie może być zastosowany do podmiotów, których obowiązki jako podatników zostały uregulowane w akcie prawnym wyższego rzędu niż rozporządzenie. Z tego względu wymieniony przepis nie ma – zdaniem organu odwoławczego - zastosowania w niniejszej sprawie, a fakt, iż nabywając papierosy strona uiściła zawartą w ich cenie akcyzę, nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia. Ponadto organ odwoławczy odniósł się do zarzutów strony w zakresie właściwości organów rozstrzygających sprawę w I instancji, jak też dotyczących przepisów postępowania – art.120, art.121 § 1, art.180 § 1, art.187 § 1 i art.210 § 1 pkt 4 i 6 ordynacji podatkowej.

Uznając za uzasadnioną skargę wniesioną na powyższą decyzję przez M.K., w której zarzucił on naruszenie przez organy podatkowe art.37 ust.7 pkt 1 i 2 i art.38 ust.2 pkt 2 lit.a/ ustawy o VAT oraz § 12 ust.1 pkt 4 rozporządzenia, art.15 ust.1 w związku z art.36 ust.4 ustawy o VAT, a także art.230 § 1 i art.234, art.181 § 1, art.187 § 1, art.120 i art.121 § 1 oraz art.210 § 1 pkt 4 i 6 ordynacji podatkowej, sąd I instancji zważył, iż kwestia opodatkowania podatkiem akcyzowym sprzedaży po dniu 1 marca 2001 roku papierosów nieoznaczonych ceną detaliczną przez producenta lub importera /art.37 ust.7 ustawy o VAT/, które zakupione zostały od organów likwidacyjnych, była już przedmiotem rozstrzygnięć zapadłych w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Szczecinie, w tym w sprawach I SA/Sz 24/04, I SA/Sz 26/04. Sąd wskazał, że podziela w pełni wyrażony w tych wyrokach pogląd, iż wymienionych podatników obejmowało zwolnienie zawarte w § 12 ust.1 pkt 4 rozporządzenia, ponieważ od sprzedanych przez nich wyrobów akcyzowych /papierosów/ został odprowadzony podatek akcyzowy. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając skargi kasacyjne od wskazanych wyroków, nie zakwestionował przyjętej w nich wykładni art.37 ust.7 ustawy o VAT /sygn.akt I FSK 521/05 i I FSK 538/05/. Z tych względów sąd nie podzielił odmiennego poglądu wyrażonego w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie I FSK 762/05. Stwierdzając, że w sprawie niespornym jest, iż skarżący należał do kategorii podatników, o których mowa wyżej, sąd uchylił zaskarżoną decyzję, powołując jako podstawę prawną takiego rozstrzygnięcia art.145 § 1 pkt a/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm./, zwanej dalej "ppsa".

Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie wniósł od powyższego wyroku skargę kasacyjną, którą zaskarżył ten wyrok w całości i zarzucił:

- naruszenie prawa materialnego, przez:

a/ błędną wykładnię art.37 ust.7 pkt 2 i art.38 ust.2 pkt 2a ustawy o VAT przez przyjęcie, iż udzielona Ministrowi Finansów w art.38 ust.2 pkt 2a delegacja w zakresie zwolnienia z obowiązku podatkowego niektórych grup podatników ma zastosowanie również do obowiązku podatkowego opisanego w art.37 ust.7 pkt 2 ustawy o VAT,

b/ błędną wykładnię art.35 ust.1 ustawy o VAT polegającą na nieuznaniu za odrębną kategorię podatników osób, które po dniu 1 marca 2001 roku dokonywały sprzedaży papierosów nieoznaczonych ceną detaliczną wyznaczoną i wydrukowaną przez producenta lub importera na pojedynczym opakowaniu papierosów,

c/ błędną wykładnię § 12 ust.1 pkt 4 rozporządzenia poprzez uznanie, że przepis ten nie wprowadza zwolnień podatkowych w podatku akcyzowym dla jakiejś grupy sprzedawców, a stanowi jedynie regulację mającą na celu zapobieżenie podwójnemu opodatkowaniu i w związku z tym, skoro strona zapłaciła już podatek, jest zwolniona od podatku akcyzowego, pomimo że dokonuje sprzedaży papierosów, które nie zostały oznaczone ceną detaliczną wyznaczoną i wydrukowaną przez producenta lub importera na pojedynczym opakowaniu papierosów, w sytuacji, gdy art.37 ust.2 ustawy o VAT jest przepisem szczególnym, wprowadzonym ustawą, czyli aktem prawnym wyższego rzędu, oraz

- naruszenie przepisów postępowania, przez:

a/ naruszenie art.145 § 1 pkt 1 lit.a/ ppsa polegające na naruszeniu przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię § 12 ust.1 pkt 4 rozporządzenia i uznanie, że regulacja ta może mieć zastosowanie do sprzedaży papierosów nieoznaczonych ceną detaliczną,

b/ naruszenie art.141 § 4 ppsa przez dokonanie wadliwej oceny prawnej w uzasadnieniu wyroku,

c/ naruszenie art.151 ppsa przez uchylenie zaskarżonej decyzji w sytuacji, gdy sąd nie wykazał naruszenia prawa uzasadniającego rozstrzygnięcie tej treści, co w konsekwencji doprowadziło do uznania, że zaskarżona decyzja narusza obowiązujący porządek prawny, w sytuacji gdy naruszenie takie nie miało miejsca.

Wskazując na powyższe Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, a z ostrożności procesowej – o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi I instancji. Ponadto wnoszący skargę kasacyjną wniósł o zasądzenie kosztów postępowania.

Uzasadniając zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego autor skargi kasacyjnej zakwestionował pogląd sądu I instancji, że osoba fizyczna niebędąca producentem lub importerem papierosów, dokonująca sprzedaży tychże papierosów jako wyrobów, które nie zostały oznaczone ceną detaliczną, a które nabyła od organu egzekucyjnego i od której to transakcji organ egzekucyjny uiścił podatek akcyzowy, jest zwolniona od podatku akcyzowego na podstawie § 12 ust.1 pkt 4 rozporządzenia. Stwierdził, że prawidłowa wykładnia art.37 ust.7 pkt 2 i art.38 ust.2 pkt 2a ustawy o VAT oraz § 12 ust.1 pkt 4 rozporządzenia prowadzi do wniosku, że delegacja zawarta w art.38 ust.2 pkt 2a ustawy o VAT i jej wykonanie zawarte w § 12 ust.1 pkt 4 rozporządzenia nie mają zastosowania do obowiązku podatkowego opisanego w art.37 ust.7 pkt 2 ustawy o VAT. Ostatnio wymieniony przepis statuował odrębną kategorię podatników, która nie mogła skorzystać ze zwolnienia określonego w § 12 ust.1 pkt 4 rozporządzenia, a wynika to z tego, iż art.37 ust.7 pkt 2 ustawy o VAT jest przepisem szczególnym wobec regulacji art.35 ust.1 pkt 3 tej ustawy, o czym świadczy brzmienie tego ostatniego przepisu /"obowiązek podatkowy w zakresie akcyzy, z zastrzeżeniem art.37 ust.7, ciąży na ..."/.

Autor skargi kasacyjnej zauważył, że z dniem 31 października 2001 roku katalog podatników podatku akcyzowego obejmował dwie ich grupy: sprzedawców wyrobów akcyzowych /art.35 ust.1 pkt 3 ustawy o VAT/ oraz niebędące producentami lub importerami papierosów osoby fizyczne, jednostki niemające osobowości prawnej i osoby prawne, w przypadku gdy: - dokonują sprzedaży papierosów powyżej ceny detalicznej oznaczonej przez producenta lub importera /art.37 ust.7 pkt 1 ustawy o VAT/, - dokonują po 1 marca 2001 roku sprzedaży papierosów, które nie zostały oznaczone ceną detaliczna /art.37 ust.7 pkt 2 powołanej ustawy/. W § 12 ust.1 pkt 4 rozporządzenia zwolniono zaś z obowiązku podatkowego w akcyzie "podatników będących sprzedawcami wyrobów akcyzowych", zatem podatników, o których mowa w art.35 ust.1 pkt 3 ustawy o VAT, nie zaś podatników wymienionych w art.37 ust.7 tej ustawy. Wprowadzenie zwolnienia z obowiązku podatkowego dla podmiotów określonych w przepisie ogólnym nie powoduje, że zwolnienie to rozciąga się na podatników określonych w przepisie ustawowym o charakterze szczególnym.

Ponadto autor skargi kasacyjnej podniósł, że wprowadzając z dniem 1 stycznia 2001 roku przepis art.37 ust.7 ustawy o VAT ustawodawca nie wykluczył możliwości podwójnego opodatkowania określonej w nim kategorii podatników. Art.38 ust.2 pkt 2a ustawy o VAT, upoważniający Ministra Finansów do zwolnienia niektórych grup podatników z obowiązku podatkowego w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, wprowadzony został do porządku prawnego z dniem 31 października 2001 roku, co świadczy o tym, iż celem tej zmiany nie była ochrona przed opodatkowaniem podatników wymienionych w art.37 ust.7 powołanej ustawy. Ponadto, w odniesieniu do podatników, o których mowa w art.37 ust.7 pkt 1 ustawy o VAT, już z góry ustawodawca musiał zakładać podwójne opodatkowanie tych samych wyrobów, gdyż w cenie na opakowaniu uwzględniony jest już podatek akcyzowy. Regulacje zawarte w art.37 ust.7 pkt 1 i 2 ustawy o VAT zostały zaś wprowadzone w tym samym czasie, obie też miały na celu zdyscyplinowanie podatników. Przyjęta przez sąd I instancji wykładnia § 12 ust.1 pkt 4 rozporządzenia, zgodnie z którą powołany przepis stanowi regulację mającą zapobiegać podwójnemu opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, prowadziłaby – zdaniem autora skargi kasacyjnej – do rozszczelnienia kwotowo-procentowego systemu opodatkowania papierosów.

Na zakończenie tej części uzasadnienia skargi kasacyjnej odwołano się do poglądów prawnych wyrażonych w wyrokach: z dnia 19 listopada 2002 roku, sygn.akt SA/Bk 196/02, z dnia 23 sierpnia 2002 roku, sygn.akt SA/Bk 1498/01, z dnia 4 kwietnia 2006 roku, sygn.akt I FSK 762/05.

W zakresie zarzutu naruszenia przepisów postępowania autor skargi kasacyjnej wywiódł, iż sąd I instancji naruszył art.145 § 1 pkt 1 lit.a/ ppsa, bowiem na skutek błędnej wykładni art.37 ust.7 pkt 2 ustawy o VAT doszedł do błędnego przekonania, że skarżący jest podatnikiem korzystającym ze zwolnienia przewidzianego § 12 ust.1 pkt 4 rozporządzenia, a tym samym dokonał także błędnej wykładni powołanego ostatnio przepisu. W konsekwencji sąd uznał, że zaskarżona decyzja narusza obowiązujący porządek prawny i uchylił tę decyzję, chociaż odpowiada ona prawu.

Zdaniem autora skargi kasacyjnej sąd I instancji dokonał wadliwej oceny prawnej w uzasadnieniu wyroku, gdyż stwierdził, że rozpoznając skargi kasacyjne od wyroków w sprawach I SA/Sz 24/04 i I SA/Sz 26/04 Naczelny Sąd Administracyjny nie zakwestionował wyrażonych w tych sprawach poglądów sądu I instancji w zakresie wykładni art.37 ust.7 ustawy o VAT, podczas gdy rozpoznając skargę kasacyjną od wyroku w sprawie I SA/Sz 26/04 sąd kasacyjny stwierdził, że "dokonanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny błędnej wykładni art.37 ust.7 pkt 2 ustawy, co pośrednio rzutowało także na błędne zinterpretowanie art.35 ust.1 tej ustawy, określającego podmiotowy i przedmiotowy zakres obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym, nie dyskwalifikuje rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym wyroku".

Na zakończenie autor skargi kasacyjnej stwierdził, że organ podatkowy dokonał prawidłowej wykładni przepisów dotyczących opodatkowania akcyzą sprzedaży papierosów nieoznaczonych ceną detaliczną, jest to wykładnia zgodna z przyjętą przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie I FSK 762/05. W związku z tym skarga powinna być oddalona, a niedokonanie tego stanowi naruszenie przez sąd art.151 ppsa.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący, działający przez pełnomocnika, wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Ponadto, zwracając uwagę na rozbieżne orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące możliwości skorzystania przez podatników, o których mowa w art.37 ust.7 pkt 2 ustawy o VAT, ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w przepisach wydanych na podstawie art.38 ust.2 pkt 2a tej ustawy, wniósł o rozważenie, czy nie zachodzą okoliczności uzasadniające zastosowanie art.187 § 1 ppsa.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest uzasadniona.

Strona skarżąca skargę tą oparła na obu przewidzianych przepisem art.174 ppsa podstawach kasacyjnych. Stąd też w pierwszej kolejności odnieść trzeba się do drugiej z nich, tj. zarzutów naruszenia prawa procesowego, albowiem przeprowadzenie postępowania w zgodzie z wymogami prawa jest warunkiem koniecznym prawidłowego zastosowania w sprawie prawa materialnego. W tych zaś ramach skuteczny okazał się zarzut naruszenia art.141 § 4 ppsa.

Z treści art.141 § 4 ppsa wynika, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Zatem przepis ten wskazuje na trzy elementy, które muszą się znaleźć w uzasadnieniu wyroku, czyli:

1. opis historyczny sprawy, zawierający prezentację jej okoliczności faktycznych, przebiegu i stanowisk stron do momentu podjęcia ostatecznego rozstrzygnięcia /decyzji, postanowienia bądź innej czynności administracyjnej/ zaskarżonego do sądu administracyjnego;

2. prezentacja stanowisk stron w postępowaniu sądowoadministracyjnym, obejmująca w pierwszym rzędzie zarzuty skargi oraz argumenty strony przeciwnej zawarte w odpowiedzi na nią, uzupełnione ewentualnie o stanowiska innych uczestników postępowania;

3. stanowisko sądu, obejmujące wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia wraz z jej wyjaśnieniem.

Szczególne miejsce w uzasadnieniu wyroku zajmuje wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Podstawą prawną wyroku sądu administracyjnego są przepisy obowiązujące w dacie jego wydania oraz uwzględniające przepisy obowiązujące w dacie wydania zaskarżonego aktu lub czynności /por.: J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, str.196 i 208/.

W wyroku NSA z dnia 16 grudnia 2005 r., sygn.akt II FSK 86/05 /publ.: wyd. elektr. LEX, Gdańsk 2007, nr 187553/ celnie wskazano, że: " ... Powołanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia powinno mieć charakter zwięzły, ale pozwalający na skontrolowanie przez stronę postępowania, ewentualnie przez sąd wyższej instancji, czy sąd orzekający nie popełnił w swoim rozumowaniu błędów. Znaczenie procesowe uzasadnienia wyroku uwidacznia się bowiem w tym, że:

- ma ono dać rękojmię, iż sąd dołoży należytej staranności przy podejmowania rozstrzygnięcia,

- ma umożliwić sądowi wyższej instancji ocenę, czy przesłanki, na których oparł się sąd niższej instancji, są trafne,

- ma w razie wątpliwości umożliwić ustalenie granic powagi rzeczy osądzonej i innych skutków prawnych wyroku

/por.: W. Siedlecki, Postępowanie cywilne. Zarys wykładu, Warszawa 2003, str.282; J. Zimmermann, Motywy decyzji administracyjnej i jej uzasadnienia, Warszawa 1981, str.161-164). Przy takim znaczeniu procesowym uzasadnienia wyroku za wystarczające nie można uznać samego przytoczenia przepisów prawnych lub powołania się na ich literalne brzmienie bądź też ogólnikowe powołanie się na poglądy doktryny (por.: T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005, str.452-453 wraz z powołanym tam orzecznictwem oraz poglądami doktryny/".

Odnosząc powyższe spostrzeżenia do rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera w ogóle wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Całe rozważania sądu I instancji zawierają się w 6 zdaniach.

W zdaniu 1. sąd skonstatował, że kwestia opodatkowania podatkiem akcyzowym sprzedaży papierosów zakupionych od organów likwidacyjnych, nieoznaczonych ceną detaliczną przez producentów lub importera, dokonanej przez podatników po dniu 1 marca 2001 roku /art.37 ust.7 ustawy o VAT/ "była już przedmiotem rozstrzygnięć tut. Sądu, np. sprawy o sygn.akt I SA/Sz 24/04, I SA/Sz 26/04".

W zdaniu 2. sąd stwierdził, że skład orzekający w przedmiotowej sprawie podziela w pełni wyrażony w tych wyrokach pogląd, że wyżej wymienionych podatników obejmowało zwolnienie zawarte w § 12 ust.1 pkt 4 rozporządzenia, ponieważ od sprzedanego przez nich wyrobu akcyzowego, jakim były papierosy, został odprowadzony podatek akcyzowy.

W zdaniu 3. skonstatowano, iż niespornym w sprawie jest, że skarżący M.K. należał do tej kategorii podatników.

W zdaniu 4. zaznaczono, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający skargi kasacyjne od przytoczonych wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2006 r. /sygn.akt. I FSK 521/05 i I FSK 538/05/ nie zakwestionował wykładni przepisów art.37 ust.7 omawianej ustawy przedstawionego w zaskarżonych orzeczeniach.

W zdaniu 5. stwierdzono, że sąd nie podziela poglądu wyrażonego w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie I FSK 762/05, na który powołuje się organ.

W zdaniu 6. wskazano podstawę prawną orzeczenia – art.145 § 1 pkt a /podkreślenie Sądu/, art.152 i art.200 ppsa.

Takie "rozważania sądu I instancji" /a w zasadzie ich brak/ powodują, że zaskarżony wyrok wymyka się spod kontroli instancyjnej. Gdyby bowiem Naczelny Sąd Administracyjny chciał poznać "wyjaśnienie wskazanej podstawy prawnej rozstrzygnięcia" musiałby objąć swym badaniem wskazane wyroki WSA w Szczecinie, sygn.akt I SA/Sz 24/04, I SA/Sz 26/04, oraz wyroki NSA, sygn.akt I FSK 521/05, I FSK 538/05 i I FSK 762/05 – co z oczywistych względów dopuszczalne nie jest.

Dodać należy, iż kwestia opodatkowania podatkiem akcyzowym sprzedaży papierosów zakupionych od organów likwidacyjnych nieoznaczonych ceną detaliczną przez producentów lub importera dokonanej przez podatników po dniu 1 marca 2001 roku /art.37 ust.7 ustawy o VAT/ w dotychczasowym orzecznictwie rozstrzygana była rozbieżnie. Okoliczność tę miał na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, który rozpoznając w dniu 1 czerwca 2007 roku skargę kasacyjną w sprawie I FSK 819/06 przedstawił, na podstawie art.187 § 1 ppsa, do rozstrzygnięcia składowi 7 sędziów NSA zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości: "Czy w stanie prawnym obowiązującym w 2003 roku podatnicy podatku akcyzowego dokonujący sprzedaży papierosów nieoznaczonych ceną detaliczną /art.37 ust.7 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz.U. Nr 11, poz.50 ze zm./ korzystali ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w § 12 ust.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2003 roku w sprawie podatku akcyzowego /Dz.U. Nr 221, poz. 2196/.

Uzasadniając wyrok w niniejszej sprawie sąd I instancji winien wskazać podstawę prawną rozstrzygnięcia i ją uzasadnić w sposób pozwalający na skontrolowanie przez sąd wyższej instancji, czy sąd orzekający nie popełnił w swoim rozumowaniu błędów. Nie wystarczy zatem proste odwołanie się do poglądu wyrażonego w innych sprawach. Konieczne jest uzasadnienie podstawy prawnej, choćby uzasadnienie to było zbieżne z poglądami wyrażonymi przez inne sądy administracyjne.

W dotychczasowym orzecznictwie sądowym utrwalił się pogląd, iż uzasadnienie wyroku, które nie spełnia wymogów wynikających z art.141 § 4 ppsa, uniemożliwia dokonanie kasacyjnej kontroli trafności rozstrzygnięcia zawartego w sentencji wyroku /por. wyroki NSA: z dnia 26 stycznia 2004 r., sygn.akt FSK 602/04, z dnia 27 stycznia 2006 r., sygn.akt I FSK 289/05/. Lakoniczne i ogólnikowe uzasadnienie wyroku uchylającego decyzję administracyjną, pozbawiające stronę informacji o przesłankach rozstrzygnięcia, a organ administracji także wskazówek co do kierunku dalszego prowadzenia postępowania administracyjnego, narusza prawo /por.: wyrok NSA z 31 maja 2004 r., sygn.akt I FSK 119/04, publ.: wyd. elektr. LEX, Gdańsk 2007, nr 129871/.

Zaniechanie dokonania oceny prawnej sprawia tym samym, że wnioski sądu I instancji trudno uznać za wszechstronne i kompletne, przez co odniesienie się tut. Sądu do podstaw materialnoprawnych rozstrzygnięcia staje się praktycznie niemożliwe. Wykładnia i stosowanie prawa materialnego zasadniczo bowiem może być oceniana tylko wtedy, gdy postępowanie w sprawie nie wzbudza istotnych zastrzeżeń. W niniejszej sprawie, z przyczyn wskazanych wyżej, taki zaś stan rzeczy nie zachodzi. Konkluzja taka usprawiedliwia zatem uwzględnienie żądania przedmiotowej skargi. Stąd też tut. Sąd, działając na podstawie art.185 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżony wyrok i sprawę przekazał do ponownego rozpoznania sądowi I instancji.

Na podstawie art.207 § 2 ppsa odstąpiono od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości, albowiem uwzględnienie skargi kasacyjnej nastąpiło w istocie rzeczy na skutek niedostatków uzasadnienia wyroku sądu I instancji.