Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 849/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-02-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14g par. 1, art. 169 par. 1 i 4, art. 14h, art. 14b par. 3 i 1
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Maja Chodacka, , po rozpoznaniu w dniu 11 lutego 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 19 grudnia 2018 r. sygn. akt I SA/Lu 586/18 w sprawie ze skargi Miasta M. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 czerwca 2018 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.

1.1. Wyrokiem z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Lu 586/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w sprawie ze skargi Miasta M. [...] (dalej skarżący, Miasto, wnioskodawca) na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 czerwca 2018 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 1. uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z 3 kwietnia 2018 r., 2. zasądził od organu na rzecz Miasta kwotę 440 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania (ww. wyrok oraz inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu opublikowane zostały w bazie internetowej NSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

2. Wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

2.1. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług skarżąca przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto jako zarejestrowany czynny podatnik VAT planuje realizację inwestycji w zakresie odnawialnych źródeł energii, polegającej na zakupie i montażu urządzeń fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła oaz kotłów na biomasę i drewno (instalacje) na nieruchomościach mieszkańców (w/na/przy prywatnych budynkach mieszkalnych), na podstawie umów zawieranych przez Miasto z poszczególnymi zainteresowanymi projektem mieszkańcami. W celu jego wdrożenia miasto uzyska dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] (RPO WL) na pokrycie części kosztów z tym związanych. Mieszkańcy uczestniczący w projekcie pokryją co najmniej 15% kosztów objętych dofinansowaniem, powiększonych o VAT, przy czym brak wpłat od mieszkańca oznacza wykluczenie go z udziału w projekcie. Umowy z mieszkańcami ulegną rozwiązaniu również w przypadku nieuzyskania przez miasto dofinansowania w ramach RPO WL. Przez czas tzw. trwałości projektu (5 lat) Miasto będzie właścicielem instalacji i urządzeń zamontowanych na nieruchomościach mieszkańców, a po upływie tego czasu staną się one własnością mieszkańców. Miasto wyłoni wykonawcę przedsięwzięcia. Będzie organizowało oraz nadzorowało jego realizację od strony faktycznej i prawnej, a w dalszej kolejności wdrożenie i prawidłowe funkcjonowanie projektu. Miasto wielokrotnie stwierdzało, że w przedstawionych okolicznościach usługi świadczone z jego strony na rzecz mieszkańców stanowią w swej istocie usługi termomodernizacji. Natomiast wykonawcy wyłonieni przez miasto będą świadczyli na jego rzecz usługi w postaci robót związanych z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych oraz instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych

2.2. W związku z przedstawionym wyżej zdarzeniem przyszłym skarżąca zadała następujące pytania:

1. Czy otrzymywane przez Miasto wpłaty od mieszkańców stanowią wynagrodzenie za świadczone przez Miasto na ich rzecz usługi i jako takie podlegają opodatkowaniu VAT?

2. Wedle jakiej stawki należy opodatkować świadczenie Miasta na rzecz mieszkańców?

3. Czy podstawę opodatkowania w przypadku świadczenia Miasta na rzecz mieszkańców stanowi wyłącznie otrzymywane od mieszkańców wynagrodzenie przewidziane w umowach, pomniejszone o kwotę podatku należnego?

4. Czy otrzymywane przez Miasto od mieszkańców wpłaty należy uznać za zaliczki podlegające opodatkowaniu w momencie otrzymania tychże wpłat?

5. Czy Miasto ma pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i montażem instalacji?

6. Czy poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1, Miasto będzie zobligowane do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania instalacji do korzystania w okresie trwania umów?

7. Czy poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1, Miasto będzie zobligowane do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności instalacji wraz z upływem okresu trwania umów?

8. Czy na Mieście spoczywa obowiązek rozliczenia w drodze odwrotnego obciążenia VAT z tytułu nabycia od wykonawcy usług związanych z zakupem i montażem Instalacji?

2.3. W stanowisku własnym skarżący wskazał, że otrzymywane przez Miasto wpłaty od mieszkańców stanowią wynagrodzenie za świadczoną przez Miasto na ich rzecz usługę i jako takie podlegają opodatkowaniu VAT.

W przypadku montażu urządzeń fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę i drewno (holzgas) oraz powietrznych pomp ciepła w/na budynkach mieszkalnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2, właściwą dla świadczenia Miasta na rzecz mieszkańców jest stawka 8%, natomiast w przypadku montażu urządzeń fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę i drewno (holzgas) oraz powietrznych pomp ciepła i gruntowych pomp ciepła w/na budynkach mieszkalnych o powierzchni użytkowej przekraczającej 300 m2, stawkę 8% Miasto powinno zastosować tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (300 m.kw.) w całkowitej powierzchni, natomiast w pozostałej części należy zastosować stawkę 23%.

Stawka 23% będzie miała również zastosowanie w przypadku montażu gruntowych pomp ciepła w części dotyczącej elementów instalowanych przy budynkach mieszkalnych, tj. poza bryłą budynku.

W ocenie wnioskodawcy podstawę opodatkowania w przypadku świadczenia Miasta na rzecz mieszkańców stanowi wyłącznie otrzymywane od mieszkańców wynagrodzenie przewidziane w umowach, pomniejszone o kwotę podatku należnego.

Otrzymywane przez Miasto od mieszkańców wpłaty należy uznać za zaliczki podlegające opodatkowaniu w momencie otrzymania wpłat.

Miasto ma pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i montażem instalacji.

Poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia, o którym mowa w pytaniu 1, Miasto nie będzie zobligowane do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Instalacji mieszkańcom do korzystania w okresie trwania umów, jak również nie będzie zobligowane do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności instalacji wraz z upływem okresu trwania umów.

Końcowo wnioskodawca wskazał, że Miasto nie ma obowiązku rozliczenia w drodze odwrotnego obciążenia VAT z tytułu nabycia od wykonawcy usług związanych z zakupem i montażem instalacji.

2.4. W odpowiedzi na wezwanie organu z 20 lutego 2018 r. Miasto wskazało, że przyporządkowanie usług termomodernizacji, świadczonych przez nie na rzecz mieszkańców, do właściwej pozycji Polskiej Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) należy do powinności organu wydającego interpretację indywidualną. Dlatego nie wskazało konkretnej pozycji tej klasyfikacji, dostrzegając przy tym, że nazwa usługi, najbardziej adekwatna do przedmiotu czynności realizowanych przez Miasto, terminologicznie nie odpowiada ściśle treści poszczególnych pozycji.

Jednocześnie wnioskodawca odmówił opisywania swoich hipotetycznych decyzji, gdyby w przyszłości miało okazać się, że jednak nie uzyska dofinansowania w ramach RPO WL na opisane przedsięwzięcie. Swoje stanowisko Miasto uzasadniło faktem, że organ nie jest uprawniony domagać się przedstawienia okoliczności, które aktualnie nie są przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

3. Postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

3.1. Postanowieniem z 3 kwietnia 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej organ) pozostawił wniosek Gminy bez rozpatrzenia.

3.2. Postanowieniem z 5 czerwca 2018 r. organ, po rozpoznaniu zażalenia Gminy utrzymał w mocy powyższe postanowienie. W uzasadnieniu wskazał, że wniosek zawierał istotny brak formalny polegający na nieokreśleniu przez Miasto pozycji PKWiU właściwej dla usług świadczonych przez nie na rzecz mieszkańców. W ocenie organu, Miasto nie przedstawiła jednoznacznie i stanowczo jakie usługi są objęte wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, skoro nie skonkretyzowało pozycji PKWiU dla opisanych czynności. Dlatego organ nie mógł udzielić jej odpowiedzi na postawione pytania. W ocenie organu bez znajomości pozycji PKWiU nie można dokonać oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy. Jednocześnie organ wskazał, że Miasto może wystąpić o stosowną opinię dotyczącą prawidłowej klasyfikacji usług w świetle PKWiU, która następnie pozwoli organowi na udzielenie interpretacji indywidualnej.

4. Skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.

4.1. Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądy Administracyjnego w Lublinie zarzucając naruszenie art. 217 § 2 , art. 169 § 1 i 4, art. 14g, art. 14h, art. 14b § 1 i 3, art. 120, art. 121 § 1, art. 233 § 1 pkt 2 lit. a i art. 221 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej o.p.).

4.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości i podtrzymał dotychczasowe stanowisko zaprezentowane w sprawie.

5. Wyrok i uzasadnienie Sądu pierwszej instancji.

5.1. Sąd pierwszej instancji uwzględniając skargę wskazał, że Miasto dopełniło wymogu z art. 14b § 3 o.p., polegającego na wyczerpującym przedstawieniu zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Sąd pierwszej instancji podzielił utrwalony w orzecznictwie sądowym pogląd, według którego przyjmowane przez przepisy prawa podatkowego klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i także podlegają procesowi wykładni przez organy podatkowe. Zbędne wobec powyższego było w ocenie Sądu pierwszej instancji pytanie Miasta o pozycję PKWiU właściwą dla opisanych przez nie czynności. Bez względu na jego odpowiedź, obowiązkiem organu interpretacyjnego było rozstrzygnięcie jego wątpliwości prawnych dotyczących przepisów prawa podatkowego, które powinno zastosować, aby prawidłowo rozliczyć VAT. Skoro przepisy prawa podatkowego nawiązują do pozycji PKWiU, w takiej sytuacji rozstrzygnięcie wątpliwości prawnych wnioskodawcy wymaga od organu interpretacyjnego także samodzielnego odniesienia się do tej klasyfikacji. Ustawodawca podatkowy odwołując się w przyjętych unormowaniach do PKWiU tym samym uczynił z tej klasyfikacji element normy prawnej.

W rezultacie Sąd pierwszej instancji zgodził się ze stanowiskiem Miasta, które stwierdzało, że rolą organu interpretacyjnego jest przypisać opisane przez nie czynności do właściwej pozycji PKWiU.

6. Skarga kasacyjna.

6.1. W skardze kasacyjnej organ wniósł na podstawie art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej p.p.s.a.) o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie skargi i jej oddalenie lub o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. Ponadto organ wniósł o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie, podnosząc zarzuty naruszenia:

I. przepisów prawa materialnego, tj.:

1. art. 14g § 1 oraz art. 169 § 1 i § 4 w zw. z art. 14h oraz art. 14b § 3 i art. 14b § 1 o.p. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę zastosowania i w konsekwencji bezpodstawne uznanie przez Sąd pierwszej instancji, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły przesłanki uzasadniające wydanie przez organ postanowienia o pozostawieniu wniosku Miasta bez rozpatrzenia oraz poprzez niedostrzeżenie przez Sąd, że w przedstawionym przez Miasto opisie sprawy i jego uzupełnieniu wystąpiły rozbieżności, które uniemożliwiły wydanie przez organ interpretacji w żądanym przez Miasto zakresie;

2. art. 14b § 3 o.p. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę zastosowania i w konsekwencji bezpodstawne przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji, że:

- w niniejszej sprawie w zakresie który okazał się sporny Miasto dopełniło wymogu z art. 14b § 3 o.p. polegającego na wyczerpującym przedstawieniu zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz, że rolą organu jest przypisanie opisanych przez Miasto czynności do właściwej pozycji PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług),

- wskazanie symbolu klasyfikacji statystycznej PKWiU, świadczonych przez Miasto usług nie jest elementem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku o wydanie interpretacji, ale elementem oceny prawnej dokonywanej przez organ;

3. art. 169 § 1 w zw. z art. 14h oraz w zw. z art. 14b § 3 o.p. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę zastosowania polegające na błędnym uznaniu przez Sąd pierwszej instancji, że nieprawidłowe jest stanowisko organu, że istotną luką okoliczności przedstawionych przez Miasto jest brak przyporządkowania opisanych przez wnioskodawcę czynności do odpowiedniej pozycji PKWiU oraz, że w realiach analizowanej sprawy zbędne było wzywanie Miasta do udzielenia odpowiedzi na pytanie o pozycję PKWiU właściwą dla tych czynności.

6.2. Miasto nie złożyło odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

7. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę na posiedzeniu niejawnym (art. 15zzs4 ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.), w granicach wyznaczonych przez przepis art. 183 § 1 p.p.s.a. ustalił, że skarga kasacyjna nie jest usprawiedliwiona.

7.1. Pozostawiając na uboczu to, że wymienione w zarzutach skargi kasacyjnej przepisy Ordynacji podatkowej regulujące tryb wydawania indywidualnych interpretacji podatkowych i przesłanki dające podstawę prawną do pozostawienia wniosku o interpretację podatkową bez rozpatrzenia (art. 14g § 1) są przepisami postępowania w rozumieniu art. 174 pkt 2c p.p.s.a., a nie (jak mylnie przyjęto w skardze kasacyjnej) przepisami prawa materialnego, przyjęta przez Sąd pierwszej instancji ocena zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia była prawidłowa.

7.2. Na wstępie należy zaznaczyć, że pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia wymaga przy tym zastosowania trybu przewidzianego w art. 169 § 1-2 i 4 o.p., a zatem uprzedniego wezwania wnioskodawcy do uzupełnienia wniosku niespełniającego powyższych wymogów formalnych. Przepisy te mają zastosowanie w postępowaniu interpretacyjnym na mocy art. 14h o.p.

Zgodnie z art. 14b § 3 o.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

7.3. Miasto podało we wniosku, że realizacja zadania inwestycyjnego dotyczy zakupu i montażu urządzeń fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę i drewno (instalacje) na nieruchomościach mieszkańców, nie podając jednocześnie PKWiU dla opisanych usług termomodernizacji, bowiem w ocenie skarżącego wskazanie konkretnej pozycji tej klasyfikacji należy do powinności organu wydającego interpretację indywidualną. W ocenie organu interpretacyjnego nie podanie przez Miasto symbolu PKWiU przewidzianego dla usług termomodernizacji, które Miasto wykona na rzecz mieszkańców sprawiło, że wniosek zawierał istotny brak formalny.

Organ przyjął, że treści zawarte we wniosku i jego uzupełnieniu nie przedstawiły jednoznacznie i precyzyjnie jakie usługi są objęte wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, skoro skarżący nie skonkretyzował pozycji PKWiU dla opisanych czynności świadczonych na rzecz mieszkańców. W konsekwencji organ interpretacyjny stwierdził, że wniosek zawierający powyższe braki nie spełniał wymogów określonych art. 14b § 3 o.p, gdyż obowiązkiem Miasta było jednoznaczne i precyzyjne wskazanie, jakie usługi faktycznie świadczy na rzecz mieszkańców i jaki one posiadają symbol PKWiU (str. 36 uzasadnienia zaskarżonego postanowienia).

7.4. Przytoczona wyżej argumentacja, która legła u podstaw wydania zaskarżonego postanowienia dowodzi, że "rozbieżność" i "sprzeczność" uzasadniającą pozostawienie wniosku bez rozpoznania dotyczyła nie tyle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, lecz oceny prawnej opisanych świadczeń. Zastrzeżenia organu interpretacyjnego zostały wywołane wyłącznie nieprecyzyjnym odniesieniem się w nadesłanym uzupełnieniu wniosku do wezwania organu o przedstawienie informacji co do tego jakie usługi faktycznie świadczy Miasto na rzecz mieszkańców i jaki posiadają one symbol PKWiU, pomimo posiadania informacji o konsekwencjach nieuzupełnienia wniosku.

7.5. Jak trafnie przyjął Sąd pierwszej instancji zastrzeżenia organu interpretacyjnego dotyczące niejednoznacznego wskazania przez Miasto kwalifikacji jego zobowiązań do symbolu PKWiU nie mogło w realiach rozpoznawanej sprawy stanowić podstawy do pozostawienia wniosku bez rozpoznania, skoro przedstawiony we wniosku opis świadczeń na rzecz mieszkańców był wystarczający.

Organ interpretacyjny wydając zaskarżone postanowienie błędnie przyjął, że wskazanie przez Miasto symbolu PKWiU było elementem stanu faktycznego. Użyte w treści art. 14b § 3 o.p. zwroty "zaistniały stan faktyczny" czy "zdarzenie przyszłe" należy rozumieć, jako wyczerpujące przedstawienie przez wnioskodawcę danego zdarzenia, faktu lub czynności, które mają istotne znaczenie dla oceny możliwości zastosowania prawa podatkowego. Od przedstawienia tych zdarzeń, faktów lub czynności odróżnić trzeba ich kwalifikację prawną. Taką kwalifikacją (oceną) jest także ich zaklasyfikowanie z punktu widzenia PKWiU. Dlatego nie jest uprawnione stanowisko, że taka klasyfikacja powinna zostać przedstawiona we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jako stanowisko własne wnioskodawcy, lecz wyłącznie w opisie zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Ponieważ symbol PKWiU ma wpływ na sposób opodatkowania, to nie można przyjąć, że stanowi on jedynie element stanu faktycznego wniosku o interpretację, z pominięciem jego normatywnego charakteru.

Jest bowiem na gruncie rozpoznawanej sprawy oczywiste, że w postępowaniu interpretacyjnym organ podatkowy oraz sąd administracyjny jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego), a wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Gdyby zatem przyjąć punkt widzenia prezentowany w rozpoznawanej sprawie przez organ interpretacyjny, tj. że podana we wniosku klasyfikacja statystyczna (symbol PKWiU) towaru lub usługi stanowi jedynie element stanu faktycznego, to konsekwencją tego punktu widzenia byłoby związanie taką kwalifikacją organu wydającego interpretację oraz sądu administracyjnego oceniającego zgodność z prawem wydanej na tle tego stanu faktycznego interpretacji indywidualnej. Takie stanowisko, tj. wydanie indywidualnej interpretacji tylko pod warunkiem wskazania przez stronę numeru PKWiU świadczonych usług mijałoby się z celem i w praktyce ograniczało się do odczytania treści przepisu.

7.6. Odwołując się do utrwalonego orzecznictwa sądowego podkreślić należy, że przyjęta przez podatnika klasyfikacja towaru lub usługi będących przedmiotem czynności, o których stanowi art. 5 ustawy o VAT podlega ocenie merytorycznej przez organ podatkowy. Jeżeli zatem organ podatkowy stwierdza, że podany przez podatnika opis czynności pozostaje w oczywistej sprzeczności z podanym przez niego symbolem statystycznym PKWiU klasyfikującym tę czynność, a od tego zależy określenie sposobu opodatkowania, powinien w tym zakresie wskazać nieprawidłowość podanej klasyfikacji.

Podzielić zatem należy stanowisko Sądu pierwszej instancji wyrażone w kwestionowanym wyroku. Przyjęcie, że symbol PKWiU stanowi element jedynie stanu faktycznego wniosku o interpretację, z pominięciem jego również normatywnego charakteru, gdy dana norma prawa podatkowego odwołuje się do tegoż symbolu, skutkowałoby związaniem organu interpretacyjnego wskazaniem wnioskodawcy w tym zakresie, co w istocie przekreślałoby w niektórych przypadkach sens interpretacji, bowiem organ interpretacyjny, nie mogąc wskazać prawidłowej klasyfikacji statystycznej opisanej we wniosku usługi (towaru), musiałby podzielić stanowisko wnioskodawcy w tej kwestii, a co za tym idzie w kwestii sposobu opodatkowania oraz stawki podatku (analogicznie NSA w wyroku z 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 938/16).

Nie ma uzasadnionych podstaw prawnych, aby także klasyfikacja statystyczna, przez którą identyfikowany jest obowiązek podatkowy wyłączona była z przedmiotu interpretacji wydawanej na podstawie art. 14b o.p. Zakwalifikowanie towaru albo usługi do konkretnego grupowania PKWiU może być w związku z tym przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej.

Stanowisko powyższe dominuje w orzecznictwie sądów administracyjnych i podziela je także Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający skargę kasacyjną w niniejszej sprawie (por. przywołany wyżej wyrok NSA z 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 938/16 oraz wyroki z 13 czerwca 2019 r., sygn. akt I FSK 1077/17, z 9 stycznia 2019 r. sygn. akt I GSK 829/16, z 5 grudnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1917/16, z 26 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 938/16 oraz z 29 listopada 2011 r. sygn. akt I FSK 179/16).

7.7. Reasumując, podanie przez Miasto w uzupełnieniu wniosku o wydanie interpretacji symbolu PKWiU dla świadczonych przez Miasto na rzecz mieszkańców usług, którą to klasyfikację organ interpretacyjny kwestionował nie dawało samo przez się podstaw do przyjęcia, że w podanym przez Miasto stanie faktycznym występują sprzeczności, uzasadniające pozostawienie wniosku bez rozpoznania. W tej sytuacji organ interpretacyjny powinien ocenić stanowisko własne Miasta co do przyjętej przez nie klasyfikacji w wydanej interpretacji i wskazać nieprawidłowość podanej klasyfikacji. Nie może natomiast kwestionować przyjętej przez Miasto klasyfikacji na etapie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji.

7.8. W związku z powyższym za chybione należało uznać podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia wskazanych przepisów.

8. Mając powyższe na uwadze, stwierdzając, że skarga kasacyjna jest pozbawiona uzasadnionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.