Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1163/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2018-02-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a par 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 30e ust 1, ust 4 pkt 1 i2, ust 7, art. 21 ust 1 pkt 131
journal: Dz.U. 2016 poz 2032
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba (spr.) Sędzia: WSA Wiesław Kuśnierz Sędzia: WSA Waldemar Michaldo Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Boczkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lutego 2018 r. sprawy ze skargi B. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 16 sierpnia 2017 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., po rozpatrzeniu odwołania B. J. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego K. z dnia 4 maja 2017r. nr [...] w sprawie odmowy: umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości za 2014r. w wys. 78.295,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 9.799,00 zł oraz umorzenia 50% zaległości podatkowej w podatku dochodowym od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości za 2014r. w wys. 39.147,50 zł wraz z przypadającymi od tej zaległości odsetkami za zwłokę – decyzją z dnia 16 sierpnia 2017r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych. Wnioskiem z dnia 15 listopada 2016r. uzupełnionym następnie trzema pismami ww. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego K. – Podgórze o umorzenie zaległości podatkowej w podatku dochodowym od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości za 2014r. w wys. 78.295,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 9.799,00 zł. Jednocześnie wskazała, że w przypadku odmowy umorzenia zaległości podatkowej w całości, wnioskuje o umorzenie 50% przedmiotowej zaległości podatkowej. Ze złożonych przez ww. wyjaśnień wynika, że przez kilka lat opiekowała się chorą matką, która wskutek przebytych dwóch udarów mózgu, wymagała całodobowej opieki. Z uwagi na zaistniałą sytuację, zrezygnowała z planów zawodowych. Po śmieci mamy (20 stycznia 2013r.) powoli wraca do życia zawodowego. Aktualnie ww. jest osobą niepracującą i poszukuje pracy przez GUS, bez rezultatu. Ww. wskazała także, że założy fundację, której celem byłaby obrona życia pacjentów w stanach z ograniczoną świadomością oraz obrona ich praw. Przedstawiła również okoliczności związane ze sprzedażą działki, która podlega opodatkowaniu, a niezapłacenie przedmiotowego podatku, spowodowało powstanie zaległości podatkowej. Wskazała, że sprzedaż działki nastąpiła w dniu 23 grudnia 2014r. Zgodnie z wyjaśnieniem, ww. sprzedażą działki zajmowała się już od wiosny 2008r. i pomimo, że jej sprzedażą zajmowało się czterech pośredników nie można jej było wcześniej sprzedać. Wykazała, że nie zapłaciła należnego podatku od tej transakcji ze środków uzyskanych po sprzedaży, gdyż znaczna część uzyskanych środków została wydana na spłatę zadłużeń oraz zapłatę bieżących wydatków. Z wyjaśnień podatniczki wynika, że planowała zapłacić zaległy podatek ze środków, które uzyska po sprzedaży części kolejnej działki. Jednak trudności ze znalezieniem nabywcy na działkę uniemożliwiają jej sprzedaż, a tym samym wywiązanie się z zapłaty ww. zaległości podatkowej.

Nie znajdując przesłanek do przychylenia się do wniosku podatniczki, organ I instancji decyzją z dnia 4 maja 2017r. odmówił przedmiotowego umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Od ww. decyzji podatniczka złożyła odwołanie, wnosząc o jej zmianę, poprzez umorzenie przedmiotowej zaległości podatkowej. Zarzuciła nieuwzględnienie faktów, przedstawionych w postępowaniu podatkowym, prowadzonym przez organ I instancji, tj. nieotrzymania do chwili obecnej, pełnej kwoty z tytułu sprzedaży działki, pomimo czego podatek został naliczony od całej wartości transakcji. Tymczasem postępowanie komornicze, prowadzone wobec nabywcy, okazało się bezskuteczne i nie ma pewności, czy uda się jej odzyskać zaległą kwotę, a jeżeli tak, to w jakim terminie. Ponadto zarzucono, że organ I instancji pobrał zaległy podatek przed podjęciem decyzji w sprawie wnioskowanej ulgi w spłacie, pomimo wcześniejszej informacji, że podatek ten nie będzie pobierany. Zarzucono także, że pomimo przedstawienia na wniosek organu I instancji, dokumentów związanych z wydatkami, poniesionymi w okresie 12/2014r. do początku 2017r. nie zostały one uwzględnione. Nadto złożono wyjaśnienie w sprawie niemożności wydatkowania do chwili obecnej, środków uzyskanych ze sprzedaży ww. działki na cele remontowe. Odwołując się do zaistniałych okoliczności, zwrócono uwagę na wystąpienie szczególnej sytuacji, uzasadniającej umorzenie obciążającej podatniczkę, zaległości podatkowej. W uzupełnieniu do odwołania złożono pismo, w którym wniesiono o przeprowadzenie dowodu z oględzin, posiadanych przez podatniczkę nieruchomości, a także z opinii biegłego rzeczoznawcy z zakresu szacowania nieruchomości. Następnie złożono dodatkowe informacje w przedmiotowej sprawie.

W wyniku postępowania odwoławczego, organ II instancji wydał decyzję z dnia 16 sierpnia 2017r., w uzasadnieniu której powołał się m.in. na treść art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017r., poz. 201 ze zm., dalej: "o.p.") a także art. 30e ust. 1, ust. 4 pkt 1 i 2, ust. 7, art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2016r. poz. 2032 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f."). Następnie organ odwoławczy podał, że w zaistniałym przypadku w związku przeznaczeniem dochodu (412.077,00 zł) z odpłatnego zbycia nieruchomości na inne cele, niż własne cele mieszkaniowe, dochód ten podlegał opodatkowaniu, a kwota należnego podatku dochodowego wyniosła 78.295,00 zł. Zauważono, że powinnością każdego podatnika jest wywiązywanie się ze zobowiązań publicznoprawnych, a ewentualna pomoc organów skarbowych może dotyczyć podatników będących w takiej sytuacji finansowej, która uniemożliwia im zapłatę należności podatkowej lub wyegzekwowanie jej może zagrozić egzystencji podatnika, jeżeli wg oceny organów skarbowych przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes podatnika. W tym przypadku, organy podatkowe nie stwierdziły wystarczających przesłanek przewidzianych w treści art. 67a § 1 pkt 3 o.p. do udzielenia wnioskowanej ulgi w spłacie zaległości podatkowej. Zauważono, że w chwili dokonania transakcji sprzedaży ww. nieruchomości (działka o pow. 0,31 ha) podatniczka była w stanie wywiązać się z obowiązku zapłaty przedmiotowej należności podatkowej. Z akt sprawy wynika, że w chwili sprzedaży tej nieruchomości otrzymała od nabywcy kwotę 396.000,00 zł (kwota sprzedaży wynosiła 425.000,00 zł, nabywca do chwili obecnej zalegała z zapłatą 29.000,00 zł). Zatem dochód, którym dysponowała po sprzedaży tej nieruchomości był wystarczający do opłacenia należności podatkowej w wysokości 78.295,00 zł. Z przedstawionego przez podatniczkę zestawienia dotyczącego przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży ww. nieruchomości wynika, że środki w łącznej wys. 238.750,00 zł zostały przeznaczone na spłatę pożyczek i długów, zaległe opłaty, bieżące wydatki, koszty związane z biegłym sądowym, geodetą, opłaty sądowe, opłaty dot. sporządzania dokumentacji, zakup komputera, zakup aparatu fotograficznego, naprawa telefonu, zakup nowego aparatu telefonicznego oraz na jej utrzymanie. Dalej podatniczka wykazała, iż pozostała jej kwota 47.000,00 zł. Zwróciła jednocześnie uwagę, że kryzys życiowy, który ją dotknął po śmierci matki, spowodował, że nie mogła do tej pory przeprowadzić remontu domu. Organ II instancji wskazał, że w niniejszej sprawie zostały uwzględnione okoliczności związane ze sprzedaży ww. nieruchomości. Uwzględniono także sposób przeznaczenia przez podatniczkę środków finansowych, pochodzących z tej sprzedaży wynikające z jej sytuacji życiowej i finansowej. Okoliczności te nie mogą stanowić podstawy udzielenia wnioskowanej ulgi. Skoro przedmiotowa zaległość podatkowa, stanowi konsekwencję niewywiązywania się przez zobowiązaną z ciążącego obowiązku podatkowego, nie zaś z nadzwyczajnych działań, pozostających poza jej wpływem, to nie sposób zgodzić się z jej subiektywnym przekonaniem o zaistnieniu ważnego interesu, uzasadniającego umorzenie ww. zaległości podatkowej. Transakcja odpłatnego zbycia ww. nieruchomości, z którą związany jest obowiązek podatkowy, była świadomą, suwerenną i indywidualną decyzją podatniczki. Jednocześnie nieprzeznaczenie środków z tej sprzedaży w całości na określone cele mieszkaniowe tak, aby uwolniła się ona z obowiązku zapłaty należnego podatku, spowodowało powstanie przedmiotowej zaległości podatkowej. Jak wskazują złożone przez podatniczkę wyjaśnienia w sprawie, miała ona duże trudności przy znalezieniu nabywcy na przedmiotową nieruchomość. Ostatecznie sprzedaż nastąpiła dnia 23 grudnia 2014r. Z jej wyjaśnień wynika również, że przy sprzedaży kolejnej nieruchomości, występują trudności ze znalezieniem nabywcy. Od dwóch lat próbuje ona sprzedać część działki, jednak bez rezultatu do chwili obecnej. Zatem pomimo braku nabywcy na kolejną działkę i braku możliwości sfinalizowania transakcji sprzedaży ww. deklarowała wolę zapłaty zaległości podatkowej ze środków otrzymanych z tej transakcji. Argumentacja odnosząca się do realizacji zadłużenia z nowo pozyskanych środków, pochodzących z kolejnej sprzedaży działki w żadnym razie nie może stanowić okoliczności do pozytywnego załatwienia sprawy. Podkreślono, że po sprzedaży ww. nieruchomości, podatniczka dysponowała dostatecznymi środkami (396.000,00 zł), pozwalającą na wywiązanie się z zapłaty należności podatkowej (78.295,00 zł). Przeznaczenie środków ze sprzedaży nieruchomości, dokonanej w 2014r. w znacznej kwocie na cele niepodatkowe, stanowiło autonomiczną decyzję podatniczki. Natomiast konieczność przeznaczenia pozostałej kwoty dochodu ze tej sprzedaży na kosztowny remont domu, pozostaje bez wpływu na niniejszą sprawę. W tym przypadku, okres wydatkowania środków upłynął z dniem 31 grudnia 2016r. Zatem argumentacja o wydatkowaniu środków w najbliższym czasie na cele mieszkaniowe pozostaje bez wpływu na zwolnienie dochodu z opodatkowania, ponieważ upłynął określony w przepisach prawa 2-letni okres na wydatkowanie dochodu ze sprzedaży ww. nieruchomości. Ponadto organ odwoławczy zauważył, że problemy finansowe podatniczki, istniejące sprzed sprzedaży tej nieruchomości, a także istniejące w chwili obecnej nie mogą uzasadniać zwolnienia jej z obowiązku zapłaty ww. należności podatkowej, która stanowi konsekwencję zbycia nieruchomości, z którą przepisy prawa wiążą obowiązek zapłaty podatku. Organ stwierdził, że udzielenie podatniczce, wnioskowanej ulgi byłoby w tym przypadku naruszeniem zasad konstytucyjnych. Podano także, że organy dokonały analizy aktualnej sytuacji materialnej podatniczki. Z wyjaśnień podatniczki wynika, że żyje bardzo skromnie, niemniej jednak wykazane przez nią koszty utrzymania w wys. ponad 2.000,00 zł/m są regulowane, nie wykazała ona też zadłużenia z tytułu bieżących wydatków. Wykazała, że posiada następujący majątek nieruchomy: działka położona w K. przy ul. [...] o pow. 26a 74m2, zabudowana budyniem mieszkalnym, w którym mieszka (dom wymaga natychmiastowego remontu ze względu na bardzo zły stan techniczny, który zagraża jej zdrowiu), działka położona j.w. o pow. 3a 22m2 zabudowa budyniem gospodarczym, działki położone jw. o pow. 20a 18m2 i 14a, które, jak wynika z jej wyjaśnień - są niesprzedawalne ze względu na położenie, ponieważ znajdują się pomiędzy nasypem kolejowym i rzeką. Dla celów postępowania podatkowego w/s udzielenia wnioskowanej ulgi w spłacie nie została określona wartość ww. nieruchomości. Jednakże w zgłoszeniu o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych, ww. wykazała, że nabyty przez nią majątek po zmarłej matce, stanowił wartość rynkową 1.000.000,00 zł. Zauważono, że posiadany przez nią majątek nieruchomy, w skład którego wchodziły przede wszystkim działki, odznaczające się ponadczasową wartością, wielokrotnie przewyższa zaległość podatkową o umorzenie, której zwróciła się ww. Poza ww. majątkiem nie posiada w innych formach majątku (majątek ruchomy, akcje, papiery wartościowe). Z ustaleń organów podatkowych wynika, że poza 2013r. i 2014r. nie uzyskiwała żadnych dochodów. Za 2013r. uzyskała dochód w wys. 448,10 zł (PIT-37). Za 2014r. uzyskała dochód 2.866,04 zł (PIT-37) i wystąpił dochód z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości. Natomiast za 2011r., 2012, 2015r., jak i 2016r. nie osiągnęła dochodów (brak zeznań podatkowych). W prowadzonym postępowaniu odwoławczym, uwzględniono także podniesione przez ww. kłopoty zdrowotne, jednak organ odwoławczy zwraca uwagę, iż to nie kłopoty zdrowotne przyczyniły się do powstania przedmiotowej zaległości podatkowej, lecz przeznaczenie przez ww. środków ze sprzedaży nieruchomości na cele niepodatkowe. Organ odwoławczy podał, że podatniczka zarzuciła, iż naliczona kwota podatku nie została pomniejszona o kwotę, której kupujący do tej pory nie zapłacił (ok. 29.000,00 zł), a do odzyskania której, postępowanie komornicze okazało się bezskuteczne. Ponadto nie ma pewności, czy należność tą uda się odzyskać. Organ zauważył, że podejmując decyzję o sprzedaży nieruchomości i ustalonych warunkach płatności, podatniczka zaakceptowała warunki kupującego, wynikające z tej umowy, które jednocześnie wpływały na termin otrzymania całkowitej zapłaty, co wynikało z autonomicznej decyzji ww. Podatniczka podniosła także, że Urząd Skarbowy przed wydaniem decyzji dot. udzielenia wnioskowanej ulgi w spłacie, pobrał podatek, pomimo wcześniejszego poinformowania jej, że do czasu wydania decyzji nie będzie on pobierany. W ocenie tut. organu odwoławczego ww. zarzut nie znajduje uzasadnienia. Jak wynika z treści wezwania organu I instancji z dnia 29 listopada 2016r., poinformowano ww. o treści art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Zatem została ona zawiadomiona, że złożenie wniosku o udzielenie ulgi w spłacie należności podatkowej nie stanowi przeszkody do przymusowego ściągnięcia należności, objętej wnioskiem w trybie u.p.e.a., ani też dobrowolnego uregulowania tej należności. Stąd powyższa argumentacja jest bezpodstawna i nieuzasadniona. Podatniczka zarzuciła również, że pomimo przedstawienia na jego wniosek wszystkich wydatków w okresie [...] - do początku 2017r nie zostały one uwzględnione. Organ odwoławczy zauważył, że przedstawione przez ww. koszty i wydatki, które zostały poniesione ze środków, pochodzących ze sprzedaży ww. nieruchomości zostały uwzględnione w prowadzonej sprawie przez organ I instancji, co potwierdza treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji (str. 6). Jednak taki sposób rozdysponowania tych środków, na cele mieszkaniowe wydatkowanie w okresie 2 lat od sprzedaży na cele mieszkaniowe kwoty 12.923,00 zł, a na cele niepodatkowe 238.750,00 zł jednoznacznie wskazuje na niewywiązanie się ww. z obowiązku w zakresie przeznaczenia tych środków zgodnie z przepisami prawa. Również wyjaśnienie podatniczki w zakresie niemożności przeznaczenia środków z tej sprzedaży na cele mieszkaniowe od czasu jej sprzedaży do chwili obecnej, wynikające z żałoby i stresu po śmieci matki, powodujących zaniedbanie spraw materialnych, nie może stanowić uzasadnienia w sprawie dotyczącej udzielenia wnioskowanej ulgi w spłacie. Czas na wydatkowanie dochodu ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe wynosił 2 lata. W kwestii przeprowadzenia dowodów, o które wnioskowała podatniczka, organ II instancji uznał, że nie mają one znaczenia dla podjęcia odmiennego rozstrzygnięcia w sprawie. Jednocześnie odwołanie się przez podatniczkę do aspektu społecznego, wynikającego z zamiaru założenia fundacji, czy też wola, aby pozostałe po jej pochówku dwa miejsca w grobowcu zostały przeznaczone dla pochówku podopiecznych zakładanej fundacji, stanowią jej suwerenne decyzje, które pozostają bez związku z rozpatrywaną sprawą. Wskazano też, że z informacji znajdujących się w aktach sprawy wynika, że zaległość podatkowa, o umorzenie której zwróciła się ww., została w całości wyegzekwowana w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego - realizacja zajęcia egzekucyjnego nastąpiła 23 lutego 2017r. Organ odwoławczy, nie stwierdziwszy uchybień formalnoprawnych, czy merytorycznych w decyzji organu I instancji i nie znalazł podstaw do jej zmiany bądź uchylenia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżąca ww. decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 67a § 1 pkt 3 o.p., poprzez przyjęcie, że nie ziściły się w niniejszej sprawie przesłanki do umorzenia zobowiązania podatkowego, przyjęte w tym przepisie oraz poprzez błędną wykładnię pojęć "ważny interes" podatnika oraz "interes publiczny", sformułowanych w tym przepisie, skutkujące niewłaściwym procedowaniem w sprawie, polegającym na niezbadaniu okoliczności, mających pierwszorzędne znaczenie dla oceny zasadności zastosowania w sprawie skarżącej instytucji z ww. przepisu oraz złożonego przez nią wniosku o umorzenie zaległości podatkowej;

- art. 122 w zw. z art. 121 § l o.p., poprzez brak podjęcia wystarczających działań (w tym tych wnioskowanych przez skarżącą) w celu dokonania kompletnej oceny sytuacji życiowej i majątkowej skarżącej, co dopiero pozwoliłoby dokonać prawidłowej subsumpcji stanu faktycznego pod hipotezę przepisów prawa materialnego (tj. art. 67a § 1 pkt 3 o.p.), co w żaden sposób nie odpowiada zasadzie prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w szczególności w sytuacji, gdy niniejsze postępowanie było prowadzone w stosunku do osoby niereprezentowanej przez profesjonalnego pełnomocnika w postępowaniu podatkowym oraz zasadniczo ograniczyło się do powierzchownej analizy materiału dowodowego wyłącznie w tym zakresie, jaki został zaprezentowany przez podatnika, bez dodatkowej inicjatywy dowodowej ze strony organów podatkowych;

- art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 197 o.p. w zw. z art. 229 o.p., poprzez bezzasadne nieuwzględnienie przez organ II instancji wniosków dowodowych skarżącej, tj. brak: przeprowadzenia oględzin nieruchomości (domu mieszkalnego skarżącej) przy ul. [...] w K., na okoliczność stanu technicznego tego domu oraz konieczności poniesienia przez skarżącą znacznych środków w celu doprowadzenia go do stanu nienarażającego skarżącej na utratę zdrowia w razie dalszego zamieszkiwania w nim; przeprowadzenia oględzin pozostałych nieruchomości skarżącej w celu oceny ich stanu fizycznego, na okoliczność niewielkiej wartości tych nieruchomości i niemożliwości ich sprzedaży; przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy na okoliczność wartości nieruchomości skarżącej, w tym rzeczoznawcy z zakresu budownictwa na okoliczność stanu nieruchomości (domu mieszkalnego skarżącej) przy ul. [...] w K. i kosztów jego remontu, co było konieczne w świetle wyjaśnień skarżącej, ewidentnie kontrastujących z danymi dotyczącymi wartości tych nieruchomości, podanymi w deklaracji [...] złożonej przez skarżącą dnia 12 marca 2013r.; ustalenie wartości nieruchomości skarżącej w oparciu o nieaktualne oświadczenie z początku 2013r., które obejmowało więcej nieruchomości, niż obecnie posiadane przez skarżącą;

- art. 199 o.p. w zw. z art. 187 o.p. w zw. z art. 229 o.p., poprzez brak przesłuchania skarżącej na okoliczność: jej stanu zdrowia; możliwości wykonywania przez nią pracy i uzyskiwania zarobków; możliwości uzyskiwania przez nią środków na utrzymanie w wyniku pracy, wsparcia od osób bliskich - w momencie wyczerpania się oszczędności skarżącej, co było szczególnie konieczne, uwzględniwszy przez organ II instancji, że skarżąca ponosi stałe miesięczne koszty utrzymania w kwocie 2 tys. zł/miesięcznie, a od kilku lat nie uzyskuje żadnych dochodów (poza incydentalnym dochodem w 2014r. ze sprzedaży nieruchomości); skutkujące brakiem dokonania ustaleń, czy sytuacja majątkowa i osobista skarżącej oznacza, że w razie braku uwzględnienia jej wniosku o umorzenie zaległości podatkowej w niniejszej sprawie, będzie ona zmuszona korzystać z pomocy społecznej, a co przemawiałoby za odmienną oceną jej wniosku w świetle art. 67a § 1 pkt 3 o.p.;

- art. 187 o.p. w zw. z art. 191 o.p. w zw. z art. 229 o.p., poprzez wybiórcze i niekompletne dokonanie oceny stanu faktycznego w niniejszej sprawie, co do sytuacji życiowej i majątkowej skarżącej, dokonane w oparciu o niezebrany w sposób wyczerpujący materiał dowodowy;

- art. 233 o.p., poprzez bezzasadne utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji organu I instancji, w sytuacji, gdy wskazane było dla zachowania zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego, uchylenie zaskarżonej decyzji organu I instancji i przekazanie mu sprawy do ponownego rozpoznania, w celu znaczącego uzupełnienia materiału dowodowego i dokonanie oceny jej wniosku w oparciu o wyczerpująco zebrany i przeanalizowany materiał dowodowy. Wskazano nadto, że zaskarżona decyzja w sposób oczywisty narusza interes prawny skarżącej, gdyż na jej podstawie, wydanej z naruszeniem ww. przepisów prawa, skarżącej odmówiono ostatecznie tzw. ulgi podatkowej - tj. umorzenia zobowiązania podatkowego (zaległości podatkowej).

W uzasadnieniu skargi, skarżąca przedstawiła uzasadnienie merytoryczne ww. zarzutów z przytoczeniem orzecznictwa w tym zakresie. Poczyniono uwagi na temat ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, zarzucając, iż organ błędnie zinterpretował te przesłanki. Wskazano też na uznaniowy charakter decyzji w omawianym zakresie. Zdaniem skarżącej, organ II instancji nie wypełnił obowiązku dokładnego ustalenia okoliczności faktycznych związanych z sytuacją życiową skarżącej, ani nie rozważył szczegółowo występowania przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Podano, że organ II instancji, ograniczył się jedynie do konstatacji, że obecna sytuacja skarżącej jest skutkiem jej błędnych decyzji ekonomicznych oraz do konstatacji, że w interesie publicznym, leży pobieranie podatków. W pozostałym zakresie sformułowano argumentację dotyczącą naruszenia przez organ przepisów proceduralnych i uznano, że powierzchowne potraktowanie wniosków dowodowych skarżącej było przedwczesne i nieuzasadnione.

W świetle powyższych zarzutów wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy temu organowi do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego oraz zwrotu opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.

W odpowiedzi na skargę, organ II instancji, podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W zakresie zarzutów skargi, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonej decyzji. W konsekwencji wniesiono o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017r. poz. 1369 ze zm., dalej: "P.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, w tym także te, niepodnoszone w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a.), naruszenia prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b P.p.s.a.) oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 16 sierpnia 2017r., nr [...], którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego K. z dnia 4 maja 2017r. nr [...] w przedmiocie odmowy: umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości za 2014r. w wysokości 78.295,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 9.799,00 zł oraz umorzenia 50% zaległości podatkowej w podatku dochodowym od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości za 2014r. w wysokości 39.147,50 zł wraz z przypadającymi od tej zaległości odsetkami za zwłokę.

W ocenie Sądu, rozpatrywana w niniejszej sprawie skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem organy rozstrzygające w przedmiotowej sprawie nie naruszyły przepisów prawa procesowego, ani też materialnego, w stopniu mającym istotny wpływ na jej wynik.

Bezspornymi okolicznościami faktycznymi w sprawie jest to, że aktem notarialnym z dnia 23 grudnia 2014r. Rep. A Nr [...] nastąpiła sprzedaż działki o pow. 0,3100 ha z nieruchomości objętej księgą wieczystą [...], położonej w K., jednostka ewidencyjna P. , obręb [...] za cenę 425.000,00 zł na rzecz firmy A. Spółka z o.o. z/s w R.. Ww. działkę skarżąca nabyła w wyniku dziedziczenia po matce Z. M., zmarłej w dniu 20 stycznia 2013r. W dniu 24 kwietnia 2015r. ww. złożyła zeznanie podatkowe za 2014r., wykazując z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, przychód w wysokości 425.000,00 zł i deklarując, że ww. kwota dochodu, podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W dniu 4 listopada 2016r. skarżąca złożyła korektę zeznania podatkowego [...] wykazując, że przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości 425.000,00 zł jest równy kwocie dochodu, który podlega opodatkowaniu, wobec czego kwota należnego podatku, podlegająca zapłacie wynosi 80.750,00 zł. Kolejną korektą zeznania [...] złożoną w dniu 6 lutego 2017r. dokonała zmiany rozliczenia w zakresie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. W korekcie tego zeznania wykazała przychód w wysokości 425.000,00 zł, dochód zwolniony na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 12.923,00 zł, w wyniku tego podstawa opodatkowania została zadeklarowana w kwocie 412.077,00 zł, a kwota należnego podatku stanowiła 78.295,00 zł.

W badanej sprawie organy podatkowe obu instancji stoją na stanowisku, że w związku z przeznaczeniem dochodu (412.077,00 zł) z odpłatnego zbycia nieruchomości na inne cele, niż własne cele mieszkaniowe, dochód ten podlegał opodatkowaniu, a kwota należnego podatku dochodowego wyniosła 78.295,00 zł. Skarżąca z kolei prezentuje odmienne stanowisko uznając, że w sprawie ziściły się przesłanki do umorzenia przedmiotowego zobowiązania podatkowego.

Podstawę prawną do wydania zaskarżonej decyzji, a także poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji stanowił art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Wskazać należy, że umorzenie zaległości podatkowych, czy też odsetek za zwłokę, jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania i wobec generalnej zasady obowiązującego prawa podatkowego, jaką jest płacenie podatków, stanowi nadzwyczajny środek prawny, zaś decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie wskazanego powyżej przepisu, mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że decyzje wydawane na tej podstawie są decyzjami wydawanymi w ramach tzw. uznania administracyjnego. W ocenie Sądu, uznaniowy charakter rozstrzygnięć w przedmiocie preferencji podatkowych z uwagi na wyżej wymienione przesłanki nie budzi wątpliwości. W świetle zaś ukształtowanej w doktrynie i zaakceptowanej w orzecznictwie sądów administracyjnych koncepcji interpretacyjnej przepisów, zbudowanych na zasadzie uznania administracyjnego, nawet stwierdzenie, że w sprawie występują okoliczności świadczące o spełnieniu określonych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej przesłanek, może, lecz nie musi prowadzić do rozstrzygnięcia pozytywnego dla wnioskodawcy. Prawem do zastosowania ulgi (umorzenia zaległości podatkowej) dysponuje w tym przypadku organ podatkowy, który może, ale nie musi przyznać ulgę podatkową. Należy podkreślić, że uznanie administracyjne nie wyraża się w swobodzie oceny w danym stanie faktycznym sprawy, okoliczności odpowiadających przesłankom do zastosowania preferencji podatkowej, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia, nawet przy ustaleniu istnienia przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej.

Sądowa kontrola legalności decyzji, wydanych w ramach uznania administracyjnego jest ograniczona w tym znaczeniu, że Sąd nie może nakazać organowi podjęcia określonego rozstrzygnięcia. Jest to bowiem wyłączna kompetencja organu podatkowego. Kontrola ta obejmuje zatem zbadanie, czy wydanie decyzji w sprawie ulgi podatkowej, poprzedzone zostało prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem tzn., czy organ w sposób wyczerpujący zebrał materiał dowodowy i rozważył wszystkie okoliczności, mogące mieć wpływ na wybór rozstrzygnięcia o udzieleniu lub odmowie udzielenia wnioskowanej ulgi. Wybór sposobu załatwienia wniosku podatnika o umorzenie zaległości podatkowej zależy wyłącznie od woli organu podatkowego, nawet wtedy, gdy w sprawie zachodzą przesłanki uzasadniające umorzenie zaległości podatkowej. W tym zakresie organ podatkowy ma jedynie obowiązek przeprowadzenia w sposób prawidłowy postępowania w sprawie i wydać decyzję (por. wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2004r., sygn. akt III SA 1154/03).

W kontekście powyższych rozważań, wskazać także należy, że ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych przypadków losowych nie jest on w stanie uregulować zaległości podatkowych. Przyjmuje się przy tym, że należy brać pod uwagę sytuację, w jakiej znajduje się podatnik w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie. Podkreślić należy, że kryterium ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego musi być w każdym wypadku indywidualnie ustalane przez organ w ramach prowadzonego postępowania podatkowego.

Przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. Należy podkreślić, że niedopuszczalne jest przeciwstawianie interesu publicznego, interesowi prywatnemu.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt kontrolowanej sprawy, tut. Sąd podziela ocenę organów podatkowych, które uznały, że w chwili dokonania transakcji sprzedaży ww. nieruchomości (działka o pow. 0,31 ha) skarżąca była w stanie wywiązać się z obowiązku zapłaty przedmiotowej należności podatkowej. Z akt sprawy wynika bowiem, że w chwili sprzedaży tej nieruchomości, skarżąca otrzymała od nabywcy kwotę 396.000,00 zł (kwota sprzedaży wynosiła 425.000,00 zł, nabywca do chwili obecnej zalega z zapłatą 29.000,00 zł). Zatem dochód, którym dysponowała po sprzedaży tej nieruchomości był wystarczający do opłacenia należności podatkowej w wysokości 78.295,00 zł.

Nie można tracić z pola widzenia okoliczności, że z przedstawionego przez skarżącą zestawienia dotyczącego przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży ww. nieruchomości wynika, iż środki w łącznej wys. 238.750,00 zł zostały przeznaczone na spłatę pożyczek i długów, zaległe opłaty (prąd, woda, podatek od nieruchomości), bieżące wydatki (koszty związane z pochówkiem matki, koszty związane z biegłym sądowym, geodetą, opłaty sądowe, opłaty dot. sporządzania dokumentacji, zakup komputera, zakup aparatu fotograficznego, naprawa telefonu, zakup nowego aparatu telefonicznego) oraz na utrzymanie skarżącej (wyżywienie, ubiór, książki, opłaty za internet i telefon, koszty transportu). Skarżąca wskazała także, iż pozostała jej kwota 47.000,00 zł.

W ocenie Sądu, organy podatkowe zasadnie uwzględniły okoliczności związane ze sprzedażą ww. nieruchomości. Uwzględniono także sposób przeznaczenia przez skarżącą, środków finansowych, pochodzących z tej sprzedaży, wynikające z jej sytuacji życiowej i finansowej (z kwoty przychodu 425.000,00 zł na cele mieszkaniowe wydatkowano tylko kwotę 12.923,00 zł, co stanowiło 3,04%, a na cele niepodatkowe wydatkowano kwotę 238.750,00 zł, co stanowiło 56,17%).

Słusznie zatem oceniły organy, że powyższe okoliczności nie mogą stanowić podstawy udzielenia wnioskowanej ulgi w spłacie w formie umorzenia ww. zaległości podatkowej w całości, jak i w części (50%). Skoro przedmiotowa zaległość podatkowa, stanowi konsekwencję niewywiązywania się przez skarżącą z ciążącego obowiązku podatkowego, nie zaś z nadzwyczajnych działań, pozostających poza jej wpływem, to prawidłowo organy nie zgodziły się z subiektywnym przekonaniem skarżącej o zaistnieniu ważnego interesu, uzasadniającego umorzenie ww. zaległości podatkowej. Na uwagę zasługuje bowiem fakt, że transakcja odpłatnego zbycia nieruchomości, z którą związany jest obowiązek podatkowy, była świadomą, suwerenną i indywidualną decyzją skarżącej. Podobnie, argumentacja odnosząca się do realizacji zadłużenia z nowo pozyskanych środków, pochodzących z kolejnej sprzedaży działki w żadnym razie nie może stanowić okoliczności do pozytywnego załatwienia sprawy.

Nie można tracić z pola widzenia okoliczności, że po sprzedaży ww. nieruchomości, skarżąca dysponowała dostatecznymi środkami (396.000,00 zł), pozwalającymi na wywiązanie się z zapłaty należności podatkowej (78.295,00 zł). Natomiast przeznaczenie środków ze sprzedaży nieruchomości, dokonanej w 2014r. w znacznej kwocie na cele niepodatkowe, stanowiło autonomiczną decyzję skarżącej.

Także okoliczność dotycząca konieczności przeznaczenia pozostałej kwoty dochodu z tej sprzedaży na kosztowny remont domu, pozostaje bez wpływu na niniejszą sprawę. Zasadnie zwróciły uwagę organy podatkowe, że pomimo wykazania przez skarżącą, iż dalsze zamieszkiwanie w domu bez remontu, zagraża zdrowiu i w ogóle nie jest możliwe, to dotychczas przeznaczyła ona na jego remont od grudnia 2014r. do chwili obecnej tylko kwotę 12.923,00 zł.

Prawidłowo wywiodły organy, że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości, jeżeli uzyskane dochody z tego tytułu, przeznaczone zostaną na własne cele mieszkaniowe w określonym terminie, tzn. począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie 2 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. W przypadku skarżącej, okres wydatkowania tych środków, upłynął z dniem 31 grudnia 2016r. Zatem argumentacja o wydatkowaniu środków w najbliższym czasie na cele mieszkaniowe, pozostaje bez wpływu na zwolnienie dochodu z opodatkowania, gdyż upłynął określony w przepisach prawa, dwuletni okres na wydatkowanie dochodu ze sprzedaży ww. nieruchomości i niemożliwe byłoby uwzględnienie poniesionych przez skarżącą wydatków mieszkaniowych od dnia 1 stycznia 2017r. dla celów zwolnienia z opodatkowania, uzyskanego przez nią w 2014r., dochodu ze sprzedaży nieruchomości.

Sąd zauważa, że celowo, organy obu instancji w swoich rozstrzygnięciach, wzięły pod uwagę argumentację skarżącej dotyczącą kryzysu życiowego, w jakim się znalazła po śmierci matki. Uwzględniły też jej problemy finansowe istniejące sprzed sprzedaży tej nieruchomości (przerwanie pracy zawodowej w celu opieki nad chorą matką), a także istniejące w chwili obecnej (pozostawanie bez zatrudnienia z powodu niemożności znalezienia pracy). Powyższe niewątpliwie świadczy o wnikliwości działania organów, które dokonały analizy okoliczności w wielu aspektach, także tych społecznych.

Nadto organy podatkowe dokonały analizy aktualnej sytuacji materialno-finansowej skarżącej. W tym zakresie na podstawie oświadczenia o sytuacji finansowej i materialnej, złożonego w dniu 21 listopada 2016r. ustaliły, że skarżąca nie ma zatrudnienia, a poszukiwania pracy przez GUP zostają bez rezultatu. Ze złożonych przez nią wyjaśnień wynika, że po zakończeniu remontu domu, zamierza podjąć pracę. Ponosi ona miesięczne wydatki na wyżywienie ok. 400,00 zł, wydatki (podatek od nieruchomości, prąd, woda, internet, telefon, KKM oraz inne drobne wydatki), które stanowią ok. 2.000,00 zł/m-c (pismo z dnia 20 marca 2017r.). W aktach sprawy znajduje się także informacja, że nie korzysta ona z pomocy MOPS. Brak jest również jakiejkolwiek informacji o korzystaniu przez nią z pomocy w innej formie. Z wyjaśnień skarżącej wynika, że żyje bardzo skromnie.

W świetle powyższego wskazać należy, że mimo trudnej sytuacji materialnej, na jaką powołuje się skarżąca, wykazane przez nią koszty utrzymania w wysokości ponad 2.000,00 zł miesięcznie są w istocie regulowane. Nie wykazała ona też zadłużenia z tytułu bieżących wydatków. Podała, że posiada następujący majątek nieruchomy: działka położona w K. przy ul. [...] o pow. 26a 74m2, zabudowana budyniem mieszkalnym, w którym mieszka (dom wymaga natychmiastowego remontu ze względu na bardzo zły stan techniczny, który zagraża jej zdrowiu), działka położona j.w. o pow. 3a 22m2 zabudowa budyniem gospodarczym (który wymaga rozbiórki ponieważ zawyża podatek od nieruchomości), działki położone j.w. o pow. 20a 18m2 i 14a, które jak wynika z wyjaśnień skarżącej - są niesprzedawalne ze względu na położenie, ponieważ znajdują się pomiędzy nasypem kolejowym i rzeką. Słusznie organy podatkowe wskazały także, że w zgłoszeniu o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (SD-Z2 złożonym w dniu 12 marca 2013r.) skarżąca wykazała, że nabyty przez nią majątek po zmarłej 20 stycznia 2013r. matce, stanowił wartość rynkową 1.000.000,00 zł.

W kontekście powyższego, organy wykazały się racjonalnością w podjętej analizie okoliczności faktycznych sprawy uznając, że posiadany przez skarżącą majątek nieruchomy, w skład którego wchodziły przede wszystkim działki, odznaczające się ponadczasową wartością, wielokrotnie przewyższa zaległość podatkową, o umorzenie której, zwróciła się skarżąca.

W tym miejscu Sąd zauważa, że w chwili obecnej skarżąca kwestionuje wartość posiadanego majątku nieruchomego, wskazując, że organ podatkowy nie wziął pod uwagę, iż wykazywana w zeznaniu, wartość nabytego majątku w wysokości 1.000.000 zł, uwzględniała nieruchomość, która została już sprzedana (grudzień 2014r.), a niezabudowane działki, które potencjalnie mogły zostać sprzedane znajdują się obecnie na terenach zalewowych W..

W kontekście powyższego, słusznie wskazał organ II instancji, że nawet gdyby wartość nabytego przez skarżącą majątku, zadeklarowanego w wysokości 1.000.000 zł, pomniejszyć o wartość 425.000 zł (sprzedaż w grudniu 2014r., od której wystąpił podatek, objęty przedmiotową sprawą), to i tak na chwilę obecną, skarżąca posiada majątek nieruchomy o znacznej wartości. Fakt ten znajduje potwierdzenie w złożonym przez skarżącą oświadczeniu, we wniosku z dnia 4 października 2017r. w sprawie przyznania prawa pomocy.

Podkreślić jednocześnie należy, że posiadany przez skarżącą majątek nieruchomy, pomimo wskazywania na czynniki, obniżające jego wartość (zły stan zabudowań, niekorzystne położenie działek) w dalszym ciągu przedstawia znaczną wartość. W tych okolicznościach, słusznie ocenił organ II instancji, że argumentacja skarżącej, zawarta w skardze, iż aktualnie pozostało jej jedynie 5.000 zł, wobec czego będzie zmuszona korzystać z pomocy społecznej, nie może stanowić podstawy do udzielenia wnioskowanej ulgi w spłacie, bowiem posiada ona możliwości uregulowania zaległości podatkowej i nadal posiada zabezpieczenie finansowe, które nie zagraża jej egzystencji.

Sąd aprobuje także prawidłowe i wnikliwe działanie organów obu instancji, które w dokonywanej analizie, uwzględniły podniesione przez skarżącą, kłopoty zdrowotne, które jak wynika ze złożonych przez nią wyjaśnień - nie pozwalały jej na pracę w sklepie (cyt.: "Praca została przerwana ze względu na stan zdrowia - praca 12-godzinna, stojąca tego nie wytrzymał mój organizm - stosowne zaświadczenia lekarskie zostały przedłożone w GUP".). Niemniej jednak, organy racjonalnie zwróciły uwagę, że to nie kłopoty zdrowotne przyczyniły się do powstania przedmiotowej zaległości podatkowej, lecz przeznaczenie przez skarżącą środków ze sprzedaży nieruchomości na cele niepodatkowe.

W rezultacie nie można nie zaakceptować oceny organów, które uznały, że zarówno kłopoty zdrowotne skarżącej, jak i brak zatrudnienia, nie zobowiązuje do przyjęcia, że w sprawie wystąpił ważny interes podatnika, uzasadniający przyznanie na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, wnioskowanej ulgi w spłacie. Bowiem każdy podatnik powinien w taki sposób układać bieg swoich interesów oraz podejmować takie decyzje finansowe, by pozwoliły mu na wywiązywanie się z ciążących na nim należności publicznoprawnych. Udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowej nie może być również traktowane, jako sposób na rozwiązywanie problemów finansowych podatnika, co skutkuje przerzuceniem ciężarów podatkowych na resztę społeczeństwa. Zatem względy społeczne wymagają, by zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik nie był pochopnie z niego zwalniany (por. wyrok NSA z dnia 21 marca 2001r. Sygn. akt I SA/Ka 577/00).

Sąd nie neguje, że sytuacja skarżącej jest trudna z ludzkiego punktu widzenia, jednak organy, wydając rozstrzygnięcie muszą kierować się obowiązującymi przepisami prawa i tak też uczyniły na kanwie badanej sprawy. Przychylić należy się bowiem do oceny organów, że to podatnik ponosi odpowiedzialność za swoje działania i konsekwencje z nich wynikające – wobec tego nie powinny być one przenoszone na budżet państwa. Ponieważ każdy podatnik podejmuje autonomiczne decyzje i tym samym indywidualnie ponosi ich konsekwencje. Zasadnie zatem uznały organy, że w tym przypadku, wobec niewydatkowania środków, pochodzących ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe, określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skarżąca jest zobowiązana do zapłaty podatku od dokonanej czynności.

Sąd w składzie orzekającym w sprawie, podziela pogląd funkcjonujący w orzecznictwie sądów administracyjnych, że sama trudna sytuacja materialna nie może stanowić trwałej podstawy do niepłacenia podatków i domagania się umorzenia powstałych z tego powodu zaległości podatkowych (por. wyrok WSA z dnia 10 lutego 2005r., sygn. akt III SA/Wa 2118/04). Umorzenie zaległości podatkowej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie podatków. Udzielenie ulgi podatkowej jest uzasadnione w sytuacjach szczególnych i wyjątkowych, na które strona nie miała wpływu. Bieżące problemy finansowe same w sobie nie mogą być uznane za wystarczającą przesłankę pozwalającą zastosować art. 67a Ordynacji podatkowej. W przeciwnym razie wyjątek, stałby się regułą, albowiem niewątpliwe ulga w spłacie należnych podatków będzie zawsze w interesie podatnika. W konsekwencji, gdy znajdzie się w trudnej sytuacji, zawsze spełniałby przesłankę do zastosowania ulgi (por. wyrok WSA z dnia 7 listopada 2013r., sygn. akt I SA/Kr 689/13).

Zaaprobować także należy stanowisko organów, które uznały, że w pojęciu ważnego interesu podatnika, nie mieści się sytuacja, w której podatnik, sprzedając nieruchomość, z transakcją której związany był obowiązek podatkowy, nie zachowuje należytej staranności w dopełnieniu obowiązków z tego wynikających. Konsekwencje takiego postępowania nie mogą być przenoszone na budżet państwa, a udzielenie wnioskowanej ulgi de facto sprowadzałoby się do takiego skutku, co byłoby sprzeczne z szeroko rozumianym interesem publicznym. Tym bardziej, że środki ze sprzedaży nieruchomości, nawet po pomniejszeniu o wskazane przez skarżącą wydatki oraz obciążenia, pozwalały na wywiązanie się z zapłaty należnego podatku dochodowego bez zagrożenia jej egzystencji.

W konsekwencji, rację mają organy podatkowe uznając, że ponad obowiązek podatkowy, skarżąca przedłożyła cele niepodatkowe. Nie ulega tym samym wątpliwości, że na gruncie kontrolowanej sprawy, nie przeznaczając w całości przychodu na cele mieszkaniowe, skarżąca zobowiązana była do zapłaty należnego podatku wraz z odsetkami za zwłokę w części dotyczącej niewydatkowanego dochodu.

W tym miejscu podkreślić należy, że udzielenie ulgi w nieuzasadnionych przypadkach, byłoby również naruszeniem zasad konstytucyjnych, stosowanie których obowiązuje każdego obywatela Rzeczypospolitej Polskiej. Zasadnie organy podatkowe odniosły się do regulacji, wynikających z Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, gdzie każdemu obywatelowi nadane zostały nie tylko prawa, ale i obowiązki. Podstawowe obowiązki, które winien wykonywać każdy obywatel określone są m.in. w art. 84 tej ustawy, którego treść stanowi, iż każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Ponadto w interesie publicznym leży uiszczanie przez podatników ciążących na nich zobowiązań względem budżetu państwa, bowiem wpływy budżetowe z tego tytułu, stanowią znaczącą jego część i stanowią źródło finansowania m.in. wszelkiego rodzaju wydatków budżetowych dokonywanych przez państwo, np. na szkolnictwo, opiekę medyczną czy zapewnienie bezpieczeństwa, z czego korzysta ogół społeczeństwa. Dodać należy, że to organy podatkowe działają w interesie publicznym, zapewniając systematyczne i terminowe wpłaty budżetowe na zaspokojenie materialnych i niematerialnych potrzeb ogółu społeczeństwa. Nadto reprezentują one Skarb Państwa, nie są instytucjami powołanymi w celu kredytowania bez uzasadnionej przyczyny spłaty należności podatkowych, lecz przeciwnie, są powołane w celu zapewnienia ich płynnego i rzetelnego wpływu do budżetu państwa.

W przekonaniu Sądu, biorąc pod uwagę przywołane okoliczności, stanowisko zaprezentowane przez organy podatkowe, zasługuje na akceptację, gdyż przedstawione przez skarżącą uzasadnienie dla zastosowania ulgi w spłacie zaległych podatków nie mieściło się w obiektywnie rozumianym ważnym interesie podatnika, o którym mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej i godziło też w ważny interes publiczny, którym jest niewątpliwie uiszczanie ciążących na podatniku zobowiązań podatkowych.

W świetle powyższych okoliczności faktycznych i uwag Sądu nie może zyskać uznania zarzut skarżącej dotyczący naruszenia art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe zasadnie bowiem przyjęły, że w przedmiotowej sprawie nie ziściły się przesłanki do umorzenia zobowiązania podatkowego. Natomiast wykładnia pojęć "ważny interes" podatnika oraz "interes publiczny", dokonana przez organy podatkowe, skutkowała właściwym procedowaniem w sprawie.

Odnosząc się natomiast do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, które skarżąca sformułowała w skardze – to w ocenie Sądu – organy podatkowe, podejmując zakwestionowane decyzje I i II instancji, wzięły pod uwagę wszystkie dowody i okoliczności, wskazane przez skarżącą w celu dokonania kompletnej oceny jej sytuacji życiowej i majątkowej, dokonując ich wszechstronnej oceny, która doprowadziła do uprawnionego przekonania, że brak jest przesłanek do zastosowania ulgi podatkowej.

W zakresie zarzutu dotyczącego nieuwzględnienia wniosków dowodowych skarżącej, szczegółowo wymienionych w treści skargi oraz w piśmie z dnia 27 lipca 2017r. tut. Sąd w pełni aprobuje ocenę, co do zasadności ich przeprowadzenia, dokonaną przez organ odwoławczy.

Zasadnie bowiem wskazał organ, że w zaistniałej sytuacji, konieczność dopuszczenia dowodu, zarówno z oględzin posiadanego przez skarżącą domu, na okoliczność ustalenia jego stanu technicznego w celu wykazania, że nadaje się on do kapitalnego i drogiego remontu, a jego niewykonanie będzie ją narażać na utratę zdrowia, jak i dowodu z oględzin posiadanych przez nią działek, na okoliczność ich położenia oraz stanu tych nieruchomości, w celu wykazania braku możliwości dokonania ich sprzedaży, w celu pozyskania środków na życie oraz na remont budynku – nie mają znaczenia dla podjęcia odmiennego rozstrzygnięcia w sprawie wnioskowanej ulgi w spłacie.

Słusznie bowiem wskazał organ, że materiał dowodowy w zakresie posiadanego przez skarżącą majątku nieruchomego (działki, zabudowania), z uwzględnieniem ich położenia oraz stanu technicznego budynków (dom, budynek gospodarczy) został ustalony przez organy podatkowe w toku postępowania podatkowego, jak i postępowania odwoławczego. Ustalenia w tym zakresie pozwoliły w wystarczający sposób stwierdzić przybliżoną wartość posiadanego przez nią majątku nieruchomego, do czego organ odniósł się szczegółowo w treści zaskarżonej decyzji.

Zasadnie zauważył organ, że podniesione przez skarżącą okoliczności związane ze szczegółowym stanem nieruchomości, wynikające ze stanu technicznego budynku, czy też usytuowania działek, pozostaje poza zakresem sprawy, gdyż w postępowaniu w sprawie udzielenia wnioskowanej ulgi w spłacie, dane w zakresie posiadanego majątku, stanowią tylko element zobrazowania ogólnej sytuacji majątkowej wnioskodawcy. Zatem bez związku z przedmiotem sprawy, pozostawały szczegóły w zakresie stanu budynków, czy lokalizacji działek, posiadanych przez skarżącą.

Z tych względów, organ prawidłowo, uznał, że wniosek dotyczący oględzin posiadanych przez skarżącą działek i znajdujących się na nich zabudowań, jak również wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy z zakresu szacowania nieruchomości, nie znajduje uzasadnienia, albowiem okoliczności związane z posiadanym przez nią majątkiem nieruchomym zostały wystarczająco stwierdzone innymi dowodami, znajdującymi się w zgromadzonym materiale dowodowym w sprawie wnioskowanej ulgi w spłacie (umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym za 2014r. w wys. 78.295,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 9.799,00 zł).

Tut. Sąd zauważa, że organ uwzględnił także podniesione przez skarżącą, kłopoty zdrowotne oraz możliwości wykonywania przez nią pracy i uzyskiwania zarobków, co znajduje odzwierciedlenie w treści rozstrzygnięcia, wydanego przez organ. Do kwestii tych ustosunkował się także Sąd w dokonywanej kontroli, zwracając na nie uwagę w przedmiotowym uzasadnieniu. Aktualne również pozostają rozważania organu dotyczące zasad postępowania, wynikających z Ordynacji podatkowej, które Sąd w pełni podziela i uznaje, że zostały one prawidłowo zastosowane w badanej sprawie.

Ponadto zauważyć należy, że w trakcie prowadzonego postępowania, skarżąca miała zapewniony czynny udział w postępowaniu. Zapewniono jej możliwość wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W postępowaniu wyjaśniającym, skarżąca była wzywana o uzupełnienie materiału dowodowego, o udokumentowanie przedstawionych argumentów, wskazanie wszelkich danych dotyczących aktualnej sytuacji finansowej i bytowej. Zatem nie budzi wątpliwości Sądu, że materiał dowodowy został zebrany w sposób właściwy. Natomiast jego ocena została dokonana na podstawie całego materiału dowodowego sprawy i nie narusza granic tzw. swobodnej oceny dowodów. Jest ona prawidłowa, wnikliwa, spójna, logiczna i konsekwentna. Również wynik oceny, dokonanej przez organy podatkowe, znalazł odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. W świetle powyższego, nie może, zdaniem Sądu zyskać poparcia zarzut skarżącej dotyczący wybiórczego i niekompletnego dokonania oceny stanu faktycznego w przedmiotowej sprawie.

Nie sposób też nie zauważyć, że mimo odmowy umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej, sytuacja osobista, czy majątkowa skarżącej w rzeczywistości nie ulegnie zmianie, czy wręcz pogorszeniu, bowiem niniejsza zaległość podatkowa, o umorzenie której, zwróciła się skarżąca – została w całości wyegzekwowana w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego – realizacja zajęcia egzekucyjnego nastąpiła w dniu 23 lutego 2017r.

Uwzględniając zatem wszystkie okoliczności faktyczne sprawy należy stwierdzić, że materiał dowodowy w sposób bezsprzeczny wskazuje na zasadność wydanych przez organ I i II instancji decyzji.

Reasumując, należy podać, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż organy podatkowe dokonały wszelkich możliwych ustaleń i przeanalizowały wszystkie istotne okoliczności w kontekście złożonych wniosków i oceniły, iż nie wystąpiła wystarczająca podstawa do zastosowania wnioskowanej ulgi podatkowej, poprzez umorzenie zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji należy uznać, że postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone prawidłowo i w związku tym brak jest podstaw do wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego.

W konsekwencji, skoro zarzuty skargi nie mogły odnieść pożądanego przez stronę skarżącą skutku, a Sąd nie stwierdził w zaskarżonej decyzji, naruszeń przepisów postępowania, ani przepisów prawa materialnego, należało oddalić skargę, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.