Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 99/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2022-04-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 74 pkt 1, art. 75 par 4a
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędzia WSA Bolesław Stachura po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu [...] kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 30 listopada 2021 r. nr SKO/CZ/400/4206/2021 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie utrzymało w mocy decyzję Burmistrza P.

z dnia 8 września 2021 r. nr RF.3120.J23.4f2.2021 odmawiającą P. S.A. [...] (dalej: "spółka", "podatnik", "strona", "skarżąca") zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r.

Decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym.

Pismem z dnia 6 kwietnia 2021 r. spółka złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty za 2016 rok powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19. Podatnik stwierdził, że w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2016 rok grunty i budowle po zlikwidowanej linii kolejowej, które zostały wykazane do opodatkowania najwyższą stawką podatku - nie są i nie mogą być wykorzystywane do działalności gospodarczej przez wnioskodawcę. W związku z tym, powstała nadpłata

w wys. [...] zł. Jednocześnie w korekcie deklaracji wykazano następujące przedmioty do opodatkowania:

- grunty pozostałe, w tym zajęte na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego: za styczeń o pow. [...] m2; za okres od lutego do lipca o pow. [...] m2; za sierpień o pow. [...] m2; za okres od września do grudnia o pow. [...] m2;

- budynki mieszkalne o pow. [...] m2;

- budowle pozostałe o wartości [...] zł.

Organ I instancji, wezwał podatnika w związku ze złożonymi wnioskami

o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016, 2017, 2018 i 2019 rok do nadesłania dodatkowych dokumentów. W odpowiedzi na ww. wezwanie podatnik pismem z dnia 30 kwietnia 2021 r. poinformował, że Wyrok Trybunału z dnia 24 lutego 2021 r. co prawda zapadł w sprawie ze skargi konstytucyjnej osoby fizycznej, ale ma uniwersalne znaczenie. Podatnik przesłał również m.in. zestawienie środków trwałych będących na ewidencji P. S.A. wg stanu na dzień 01.01.2016 r., Obwieszczenie Zarządu P. w sprawie całkowitego zawieszenia przewozów na odcinku linii kolei normalnotorowej nr [...] C. - B. - Biuletyn [...]" nr [...] z dnia [...] lipca 1998 r., Decyzję Ministra Infrastruktury z dnia 7 września 2005 r. o likwidacji linii kolejowej nr [...], Uchwałę nr [...] Zarządu P. S.A., odpis KRS nr [...] oraz dodał, że sprawozdania finansowe spółki P. S.A. są dostępne na stronie Ministerstwa Sprawiedliwości, a także, że przesyłanie pozostałych dokumentów wskazanych w wezwaniu uważa za bezzasadne.

Organ I instancji w dniu 14 maja 2021 r., wezwał podatnika ponownie do nadesłania dokumentów dot. posiadanego majątku spółki, a także do wskazania czy Spółka uiszczała w latach 2016-2019 od gruntów położonych na terenie Gminy P. opłaty z tytułu użytkowania wieczystego. Jeżeli odpowiedź byłaby twierdząca - to także do przesłania dokumentów źródłowych.

W odpowiedzi na ww. wezwanie podatnik pismem z dnia 17 czerwca 2021 r. poinformował, że:

- pojęcie majątku osobistego jest uregulowane w art. 33 Kodeksu rodzinnego

i opiekuńczego, który wymienia składniki majątku, wchodzące w skład majątku każdego z małżonków. Z oczywistych względów P. S.A. nie ma żadnego majątku osobistego, gdyż jest osobą prawną i podlega innym rygorom i przepisom;

- przesyła pełne sprawozdania finansowe Spółki P. S.A. za lata 2016 - 2019 obejmujące wprowadzenie, bilans, rachunek zysków i strat, zestawienie w funduszu własnym, rachunek przepływów pieniężnych oraz dodatkowe informacje i wyjaśnienia;

- działki objęte wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty zostały specjalnie wydzielone pod linię kolejową normalnotorową nr [...]. Działki są wąskie i długie, kształt mają wydłużony, charakterystyczny dla działek drogowych;

- na przedmiotach objętych wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty P. S.A. prowadziła działalność gospodarczą w ten sposób, że udostępniała je Spółce PP. S.A. celem wykorzystywania na prowadzoną przez Spółkę P. S.A. działalność;

- przedmioty opodatkowania objęte wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty były lub

w dalszym ciągu pozostają w ewidencji Spółki P. S.A.;

- w załączeniu dokumenty PT wystawione dla budowli wyłączonych z Umowy D 50 na podstawie Aneksu nr 179 i 184. Protokoły likwidacji zostały przekazane z pismem z dnia 30.04.2021 r.;

- w wyniku złożonej korekty podatku od nieruchomości zmniejszone zostały koszty - zarówno rachunkowe jak i podatkowe. Księgowanie pierwotne było zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w CIT.

- przedmioty objęte wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty ujęte były w Umowie D 50, zawartej w dniu [...].09.2001 r. pomiędzy P. S.A. a P. P. S.A.

- przedmioty objęte wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nie były oferowane do sprzedaży łub odpłatnego przekazania innym podmiotom;

- w załączeniu operaty szacunkowe dla działek: obręb L.: [...], [...], [...], [...], [...]; obręb Ł. - S.: [...], [...]/4, [...], [...], [...]; S obręb C. - W.: [...]; obręb P.: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], 5; obręb P.: [...].

- złożone wnioski o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2016 - 2019 dotyczyły tylko gruntów i budowli po zlikwidowanej linii kolejowej nr [...], która przebiegała przez Gminę P..

- decyzja o likwidacji linii kolejowej nr [...] [...] na odcinku od km 114,5 do km 174,54 na długości 30,035 została wydana przez Ministra Infrastruktury

[...] września 2005 r. Linia kolejowa nr [...] została zlikwidowana z powodu stwierdzenia przez zarządcę, że wpływy za udostępnianie infrastruktury kolejowej nie pokrywają kosztów udostępniania infrastruktury kolejowej.

Ponadto spółka poinformowała, że w latach 2016-2019 była uiszczana opłata

z tytułu użytkowania wieczystego za działkę nr [...] obręb P. - w załączeniu decyzja Starosty [...] z dnia 02.09.2013 r. oraz zaświadczenie

o przekształceniu prawa wieczystego użytkowania działki nr [...] w prawo własności.

Decyzją z dnia 8 września 2021 r. organ I instancji odmówił spółce zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 rok.

Organ I instancji wskazał, że przedmiotem postępowania za 2016 roku jest wnioskowana przez podatnika nadpłata w kwocie [...]zł, wynikająca - zdaniem spółki - z faktu nieprowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika na niżej wskazanych działkach ewidencyjnych, według stanu na dzień 1 stycznia 2016 r.:

- obręb L., działka ewidencyjna nr [...], obręb L., działka ewidencyjna nr [...], obręb C. - W., działka ewidencyjna nr [...], obręb Ł. - S., działka ewidencyjna nr [...], obręb P., działka ewidencyjna nr [...], obręb P., działka ewidencyjna nr [...], obręb P., działka ewidencyjna nr [...], obręb P., działka ewidencyjna nr [...], obręb P., działka ewidencyjna nr [...], o łącznej powierzchni 309 137,00 m2, związanych ze zlikwidowaną linią kolejową nr [...] [...] na odcinku od km 114,5 do km 174,54 na długości 30,035.

Organ I instancji ustalił, że w ciągu roku dochodziło do zmian w przedmiocie działek ewidencyjnych objętych wnioskiem, z uwagi na podział nieruchomości gruntowych, m.in. decyzją z dnia 19 sierpnia 2016 r., nr RIP.III.6831.8.2016 organ podatkowy zatwierdził projekt podziału nieruchomości oznaczonej jako działka ewidencyjna nr [...] o powierzchni [...] m2, z której wyodrębniono działki nr [...]

o powierzchni [...] m2, nr [...] o powierzchni [...] m2, nr [...] o powierzchni [...] m2, nr [...] o powierzchni [...] m2, nr [...] o powierzchni [...] m2, nr [...] o powierzchni [...] m2 i nr [...] o powierzchni [...] m2. Jednakże każda dokonana ze zmian w nieruchomościach gruntowych została uwzględniona przez podatnika w złożonej korekcie deklaracji załączonej do wniosku.

Organ powołując brzmienie art. 1a ust. 1 pkt 3 i ust. 2a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 716 ze zm.), dalej: "u.p.o.l." wskazał, że przepisy te nakazują co do zasady traktować jako grunty

i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej wszelkie tego rodzaju nieruchomości, jeżeli są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą i (w świetle Wyroku TK z dnia 24 lutego

2021 r., sygn. akt SK 39/19) istnieje możliwość ich wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej. Przy czym u.p.o.l. w tym zakresie nie wskazuje, jaka to ma być działalność oraz nie określa jej zakresu, nie wymaga, by była ona prowadzona na tej właśnie nieruchomości. Nie wymaga również by działalność była wyłącznym rodzajem działalności, jakim zajmuje się dany podmiot. Z tego względu ustalenie, czy

w oparciu o posiadany majątek może być prowadzona działalność gospodarcza każdorazowo następuje w oparciu o stan faktyczny danej sprawy.

Organ I instancji wskazał, że w związku z tym, że wskutek wydania wyroku TK zmienił się sposób definiowania pojęcia gruntów, budynków i budowli związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej to należy oprzeć się na rozważaniach zawartych w Wyroku TK, który to jest wyrokiem interpretacyjnym.

Zdaniem organu I instancji, zbadania wymaga zatem kwestia, jakie składniki majątkowe spółki można uznać za elementy składowe jej przedsiębiorstwa. Tym samym ustalenia wymaga, czy działalność Spółki można uznać za działalność gospodarczą należy mieć na uwadze regulację zawartą w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., który stanowi, iż działalność gospodarcza rozumiana jest zgodnie z przepisem art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U.

z 2015 r. poz. 584, z późn. zm.), zgodnie z którym działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Wyłączeniu spod opodatkowania podlega działalność rolnicza, leśna oraz "agroturystyczna" (por. art. 1a ust 2 u.p.o.l.).

W konsekwencji dla uznana wykonywanych czynności za działalność gospodarczą musza zostać spełnione następujące przesłanki: zarobkowość, zorganizowany charakter oraz ciągłość. Zdaniem organu I instancji aktywność gospodarcza podejmowana przez spółkę wypełnia wszystkie powyższe przesłanki. Fakt prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej potwierdza w szczególności wpis do rejestru przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz dane zawarte w sporządzanych corocznie sprawozdaniach finansowych. Przedmiotem przeważającej działalności spółki, zgodnie z KRS jest działalność oznaczona w PKD kodem 70.10.Z - działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych. Natomiast pozostała działalności spółki obejmuje m.in. działalność oznaczoną kodem PKD 68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz działalność oznaczoną kodem PKD 68.10.Z - kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

Organ I instancji ustalił także, że spółka pełni nadzór właścicielski nad spółkami Grupy P. w celu zapewnienia jak najwyższej jakości obsługi transportowo-logistycznej pasażerów i towarów, a także, że jest również jednym z największych właścicieli nieruchomości w Polsce oraz prowadzi aktywne działania jako zarządca, polegające m.in. na inicjowaniu inwestycji oraz szukaniu sposobów optymalnego zagospodarowania kolejowych gruntów.

W ocenie organu I instancji, zakres prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej jest bardzo szeroki. Podatnik jest podmiotem zajmującym się przede wszystkim zarządzaniem i gospodarowaniem mieniem, tym samym głównym celem prowadzonej działalności gospodarczej spółki jest komercyjne zagospodarowanie posiadanego majątku, aby uzyskać jak najwyższy zysk. Organ podkreślił, że spółka nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie przewozów kolejowych. Podatnik może zatem dywersyfikować kierunki działania i podejmować czynności na różnych polach

w celu maksymalizacji zysków i jak najlepszego zagospodarowania posiadanego mienia.

Niemniej jednak w Wyroku TK jednoznacznie wskazano, że w przypadku chociażby potencjalnej możliwości wykorzystania przedmiotu opodatkowania w działalności gospodarczej, jest on związany z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem organu I instancji , z powyższego wprost wynika, iż fakt na który powołuje się spółka, a mianowicie aktualne niewykorzystywania gruntów w swojej działalności nie determinuje opodatkowania tychże gruntów stawkami pozostałymi, bowiem kluczowe jest ustalenie czy te grunty chociażby potencjalnie mogą być w działalności spółki wykorzystywane.

Powołując się na orzeczenia NSA z dnia 4 marca 2021 r., sygn. III FSK 895-899/213, organ I instancji stwierdził, że spółka przyjęła do używania jako środki trwałe sporne grunty oraz w 2016 roku dokonywała odpisów amortyzacyjnych od wartości prawa użytkowania wieczystego gruntów związanych ze zlikwidowaną linią kolejową

nr [...]. Grunty objęte wnioskiem w dalszym ciągu znajdują się w ewidencji środków trwałych, nie zostały one wykreślone z przedmiotowego rejestru, tym samym spółka

w dalszym ciągu uznaje je za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Organ I instancji wskazał także, że pomiędzy wydatkami na nieruchomości objętymi wnioskami, uzyskanymi przychodami oraz prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą zachodzi nierozerwalny związek funkcjonalny i przyczynowo-skutkowy. Fakt zaliczenia przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych chociażby podatku od nieruchomości od nieruchomości objętych wnioskiem niezbicie potwierdza, że są one związane

z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, bowiem w przeciwnym razie podatnik nie byłby uprawniony do pomniejszenia swoich przychodów o takie wydatki.

Dokonana przez samą Agencję kwalifikacja posiadanego majątku oraz ponoszonych wydatków na jego utrzymanie na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych znajduje (zgodnie z orzecznictwem) bezpośrednie przełożenie na sposób opodatkowania tego mienia podatkiem od nieruchomości. Z tego względu grunty objęte wnioskiem należy zakwalifikować jako element składowy przedsiębiorstwa, który jest przez samego podatnika przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych spółki. Podatnik sam wskazał, iż na przedmiotach objętych wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty spółka prowadziła działalność gospodarcza w ten sposób, że udostępniała je Spółce P. P. S.A. celem wykorzystywania na prowadzoną działalność.

Zdaniem organu I instancji, decyzja o likwidacji linii kolejowej nie powoduje, że grunt po tej linii jest w jakiś sposób wyłączony z możliwości jego gospodarczego wykorzystania (decyzja ta w żaden sposób nie ogranicza wszak możliwości dysponowania tym gruntem). Decyzja likwidacyjna to zatem nic innego jak stwierdzenie przez administrację rządową, że dana linia jest nieprzydatna, niepociągające za sobą innych konsekwencji (np. zakazu prowadzenia tam działalności, nakazu rekultywacji gruntów czy nawet chociażby nakazu rozbiórki budowli kolejowych). Organ odniósł także, że skutek w postaci wydania decyzji likwidacyjnej nie oznacza, że w przyszłości dana linia nie zostanie reaktywowana np. w ramach programu KOLEJ+ czy w ramach umów zawartych pomiędzy P. P. a gminami.

Organ I instancji, wskazał również, że ustawodawca zakłada możliwość sprzedaży gruntów po przeprowadzeniu likwidacji linii kolejowej, a także na możliwość pozbyć się zbędnego majątku poprzez zrzeczenie się prawa użytkowania wieczystego na rzecz Skarbu Państwa lub Starosty.

Tym samym prowadzenie działalności gospodarczej na tych gruntach nie jest wykluczone, gdyż postępowanie dowodowe wykazało, iż nie nastąpiło jakiekolwiek zdarzenie, które obiektywnie uniemożliwiałoby prowadzenie działalności gospodarczej.

Brak podjęcia jakichkolwiek kroków w tym kierunku jest kolejnym dowodem, że Podatnik chce pozostać w posiadaniu mienia objętego Wnioskiem i czerpać z niego pożytki finansowe.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż będące własnością Spółki grunty po zlikwidowanej linii kolejowej podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości stawką dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a Wniosek Spółki nie jest zasadny.

Organ I instancji wskazał także, że w zakresie sposobu opodatkowania podatkiem od nieruchomości spółki, uwzględniając wytyczne Wyroku TK, NSA zajął stosowne stanowisko w wyrokach z dnia 21 kwietnia 2021 r. sygn. III FSK 2942/21 oraz III FSK 2943/214.

Pismem z dnia 30 września 2021 r. podatnik złożył odwołanie, w którym wniósł

o uchylenie decyzji i orzeczenie co do istoty poprzez stwierdzenie nadpłaty bądź przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 30 listopada 2021 r. utrzymało w mocy decyzją organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał co jest przedmiotem postępowania oraz przytoczył treść wniosku strony o stwierdzenie nadpłaty, a także stanowisko zawarte wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24.02.2021 r. sygn. akt SK 39/19 w zakresie interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W ocenie Kolegium,

w przedmiotowej sprawie nie jest istotne, czy grunty po zlikwidowanej linii kolejowej są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, w szczególności na wykonywanie transportu kolejowego, a więc czy faktycznie nieruchomości są wykorzystywane

w działalności gospodarczej. Zdaniem Kolegium, orzeczenie Trybunału nie może być interpretowane w sposób, który prowadzi w konsekwencji do ujednolicenia pojęć zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej oraz związania z działalnością gospodarczą. Organ odwoławczy wskazał, że w dalszym ciągu, niezależenie od tez w tym wyroku zawartych, na gruncie u.p.o.l. funkcjonują oba te pojęcia i należy je wykładać w sposób odmienny. W przeciwnym razie, gdyby intencją Trybunału było uznanie, że wyłącznie grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej winny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości z zastosowaniem stawki najwyższej, to pogląd taki wyraziłby wprost w ww. orzeczeniu.

Kolegium dalej wskazało, że w omawianym stanie faktycznym organ I instancji nie poprzestał na ustaleniu ww. okoliczności, przeciwnie, podjął wszelkie czynności by stan faktyczny w sposób zupełny i należyty ustalić, m.in. poprzez zebranie materiału dowodowego. Z ustaleń dokonanych przez organ I instancji wynikają przede wszystkim trzy zasadnicze dla rozstrzygnięcia kwestie, a mianowicie, że obszar działalności gospodarczej podatnika jest niezwykle szeroki i obejmuje ona - zgodnie ze Statutem Spółki - m.in.:

- wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i wydzierżawionymi,

- kupno i sprzedaż nieruchomości,

- zarządzanie nieruchomościami na zlecenie,

- działalność usługowa wspomagająca transport lądowy,

- roboty związane z budową dróg szynowych i kolei podziemnej,

- przygotowywanie terenu pod budowę.

Zdaniem organu odwoławczego, tu istotne pozostaje, że na przedmiotach objętych wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty spółka prowadziła działalność gospodarczą w ten sposób, że udostępniała je Spółce P. P. S.A. celem wykorzystywania na prowadzoną przez Spółkę P. P. S.A. działalność. Po trzecie, nieruchomości stanowiły część przedsiębiorstwa, albowiem pismem z dnia 30 kwietnia 2021 r. podatnik przesłał m.in. rejestr środków trwałych znajdujących się na terenie Gminy z którego wynika, że spółka przyjęła do używania jako środki trwałe sporne grunty oraz w 2016 roku dokonywała odpisów amortyzacyjnych od wartości prawa użytkowania wieczystego gruntów związanych ze zlikwidowaną linią kolejową nr [...]. Z kolei podatnik w piśmie z dnia 17 czerwca 2021 r. wyjaśnił, że przedmioty opodatkowania objęte wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty były lub w dalszym ciągu pozostają

w ewidencji spółki.

Zdaniem Kolegium, powyższe okoliczności wystarczają do uznania, że nieruchomości, które w ocenie podatnika winny być opodatkowane stawką przewidzianą dla gruntów pozostałych, są w rzeczywistości częścią prowadzonego przedsiębiorstwa, natomiast ich niewykorzystywanie nie jest efektem trwałej

i obiektywnej przesłanki, lecz efektem polityki podatnika. Tym samym, nie ma podstaw do uznania, że nie mogą one z trwałych i obiektywnych przyczyn być wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej, zważywszy, że podatnik nie prowadzi działalności w zakresie transportu kolejowego czy przewozów osób.

W tym stanie rzeczy, żądanie przez podatnika zwrotu nadpłaty w świetle przedstawionych okoliczności nie zasługuje na uwzględnienie.

Spółka wywiodła skargę na powyższą decyzję Kolegium, wnosząc o jej uchylenie i poprzedzającej decyzji organu I instancji, a także o zasądzenie od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm prawem przewidzianych.

Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła w szczególności naruszenie przepisów materialnego prawa podatkowego oraz przepisów postępowania podatkowego, które miało istotny wpływ na rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy, w szczególności:

art. 74 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U.

z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), dalej: "O.p.", poprzez jego nie zastosowanie w sprawie

i odmowę wnioskowanego zwrotu nadpłaty podatku od nieruchomości;

art. 74 pkt 1 i art. 75 § 4a O.p., w związku z zestawieniem obu regulacji, podczas gdy podstawą wydania decyzji winien być przepis art. 74 pkt 1 O.p.;

art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art.191 O.p., poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności w sprawie, przeprowadzenie postępowania

w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych i w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego;

art. 210 § 4 O.p. polegające na braku należytego wyjaśnienia w uzasadnieniu skarżonej decyzji zasadności przesłanek, którymi kierował się organ wydając decyzję

o utrzymaniu zaskarżonej decyzji podatkowej w mocy, w sytuacji gdy przepis ten nakazuje organowi administracyjnemu sporządzenie uzasadnienia w sposób wyjątkowo staranny, tak aby strona miała pełną wiedzę co do przesłanek zastosowania określonych w rozstrzygnięciu przepisów;

art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l., poprzez jego błędną wykładnię wyrażającą się w uznaniu, że fakt posiadania nieruchomości przez skarżącą niezależnie od tego czy są i mogą być wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, decyduje o podwyższonej stawce podatku, a nie rzeczywista możliwość ich wykorzystywania z uwagi na ich charakter, położenie i wielkość.

Ponadto na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. spółka wniosła o dopuszczenie dowodów z dokumentów, tj. z wydruków z systemu "Geoportal" działek nr [...], [...], [...] obręb Ł.-S., [...] obręb L., potwierdzających zajęcie działek przez drogi publiczne i ulice.

W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wskazał co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy zauważyć, że w świetle art. 3 § 2 P.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie

w sprawach skarg na decyzje administracyjne – art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. Stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze - w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu.

Sąd w niniejszej sprawie rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs(4) ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz.U.

z 2021 r. poz. 2095 ze zm.; dalej "uCOVID-19"). Zgodnie z tym przepisem, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku (rozprawa odmiejscowiona). Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

Zarządzeniem Zastępcy Przewodniczącego Wydziału z 11 marca 2022 r., wydanym na podstawie art. 15zzs(4) ust. 3 uCOVID-19, sprawę skierowano do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów ze względu na brak zgody wszystkich stron postępowania sądowoadministracyjnego na przeprowadzenie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku.

O terminie posiedzenia niejawnego, wyznaczonego na dzień 13 kwietnia 2022 r. oraz

o możliwości przedłożenia Sądowi dodatkowego stanowiska w sprawie poinformowano strony postępowania oraz uczestników.

Spór w sprawie koncentruje się wokół trafności stanowiska prezentowanego przez organy, iż będące w posiadaniu Skarżącej nieruchomości winny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawek przewidzianych dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Problem prawny o tożsamej naturze był już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob.m.in. wyroki NSA: z 9 lutego 2022 r., III FSK 4049/21,

z 6 października 2021 r., III FSK 4056/21, z 5 grudnia 2021 r., III FSK 4061/21; z 15 grudnia 2021 r., III FSK 4059/21; z 24 marca 2022 r., III FSK 4062/21 i cytowane tam orzecznictwo). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela stanowisko przedstawione w tych orzeczeniach.

W pierwszej kolejności warto jest zauważyć, że podstawą prawną wydania zarówno zaskarżonej, jak i poprzedzającej ją decyzji był art. 74 pkt 1 O.p.

Stosownie do ww. przepisu jeżeli nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej], a podatnik, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 złożył jedną z deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2, lub inną deklarację, z której wynika wysokość zobowiązania podatkowego - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie skorygowaną deklarację. W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntował się pogląd, który podziela tut. Sąd, że podstawą żądania zwrotu podatku może być nie tylko wyrok stwierdzający niezgodność przepisu z konstytucją, ale również wyroki interpretacyjne. Pozwalają one na utrzymanie w mocy zakwestionowanego przed TK przepisu prawa, ale tylko pod warunkiem jego określonej, prokonstytucyjnej wykładni. To oznacza, że jego odmienna interpretacja jest niekonstytucyjna. W konsekwencji interpretacyjne orzeczenie TK może być uznane za przyczynę powstania nadpłaty na podstawie art. 74 pkt 1 O.p. Za takie właśnie orzeczenie uznano wyrok TK z dnia 13 września 2011 r.,

P 33/09, który dotyczy również przedmiotowej sprawy (por. wyroki NSA z dnia:

23 stycznia 2014 r., II FSK 2518/13; 22 października 2014 r., II FSK 971/14, CBOSA).

O tym, że wniosek skarżącej należało rozpatrywać w trybie art. 74 O.p. wynika również z decyzji Burmistrza [...] z dnia 8 września., która to decyzją SKO utrzymało w mocy.

Należy zauważyć że art. 74 O.p. jest przepisem procesowym i dlatego nie można w nim poszukiwać momentu powstania nadpłaty. Jest zatem jest odmiennym trybem zwrotu nadpłaty od trybu stwierdzenia nadpłaty określonego w art. 75 O.p.

Różnicę tą zauważył organ podatkowy I instancji. Wprawdzie w podstawie prawnej decyzji powołał się na oba przepisy tj. art. 74 O.p. art. 75 § 4a O.p., lecz wskazał też, że w przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcie w przedmiocie wniosku

o stwierdzenie nadpłaty przewidzianego w art. 75 § 1 i 3 O.p. jest niedopuszczalne.

Sąd zauważa bowiem, że przepis art. 75 § 4a O.p. wskazuje wyraźnie, że

w decyzji stwierdzającej nadpłatę organ podatkowy określa wysokość zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości w takim zakresie, w jakim powstanie nadpłaty jest związane ze zmianą wysokości zobowiązania podatkowego. W zakresie, w jakim wniosek jest niezasadny, organ odmawia stwierdzenia nadpłaty. I jak widać z treści decyzji organu podatkowego I instancji, ten przepis nie miał zastosowania w niniejszej sprawie, mimo, że został wskazany w treści sentencji decyzji.

W przedmiotowej sprawie powyższe oznacza, że wniosek podatnika o zwrot podatku w trybie art. 74 O.p. wg organu nie był zasadny w całości, zatem organ podatkowy prawidłowo wydał decyzję odmawiającą zwrotu nadpłaty w całości

i zdaniem Sądu osnowa decyzji brzmiała prawidłowo. W sprawie z wniosku opartego na art. 74 O.p. organ podatkowy bowiem nie mógł wydać decyzji w której w jej osnowie odmawia stwierdzenia nadpłaty w oparciu o treść art. 75 § 4a O.p.

Należy podkreślić, że przepis art. 74 O.p. nie odsyła do przepisu art. 75 § 4a O.p., zatem nieuprawnionym było jego zastosowanie w okolicznościach przedmiotowej sprawy.

Z kolei organ II instancji w sentencji decyzji, wskazał zarówno na przepis art. 74

i 75 O.p i mimo, że w treści decyzji nie ustosunkował się do ustaleń organu I instancji. należy jednak uznać, że utrzymując decyzję organu I instancji w całości, potwierdził prawidłowość rozważań organu I instancji.

Sąd zauważa również, że złożenie wniosku, o którym mowa w art. 74 O.p., wszczyna postępowanie podatkowe, w którym organ podatkowy rozstrzyga o zasadności zwrotu nadpłaty. Przepis nie określa formy rozstrzygnięcia o odmowie zwrotu nadpłaty wobec czego zgodnie z przyjętą judykaturą należy odwołać się do przepisów ogólnych wskazujących na art. 207 § 1 O.p., stanowiący że organ podatkowy rozstrzyga w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej.

Nie jest zatem zasadny zarzut błędnego zastosowania obu ww. przepisów, ponieważ organy prawidłowo oparły swoje ustalenia na art. 74 O.p. Zdaniem tutejszego Sądu uchybienie polegające na wskazaniu w sentencji dodatkowo art. 75 O.p. nie ma wpływu na prawidłowość rozstrzygnięcia Organu I instancji, a także na rozstrzygnięcie Organu odwoławczego, który powielił ww. uchybienie.

Jednakże istota sporu koncentruje się w niniejszej sprawie wokół oceny, czy pozostające w użytkowaniu wieczystym skarżącej grunty o powierzchni [...] m2 związane ze zlikwidowaną linią kolejową są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej strony w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., co determinuje opodatkowanie ich według najwyższej stawki podatkowej. W korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości za 2016 r. złożonej w związku z wyrokiem TK z dnia 24 lutego 2021 r., SK 39/19 skarżąca wykazała je jako grunty pozostałe.

Rozstrzygnięcie tak zarysowanego sporu rozpocząć należy od wskazania, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowi, że przez grunty, budynki i budowle związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.

Definicja pojęcia "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" była przedmiotem licznych wypowiedzi w literaturze

i w orzecznictwie. Przedstawiciele doktryny wskazywali, że zgodnie z brzmieniem art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą,

z wyjątkami przewidzianymi w art. 1a ust. 2a u.p.o.l., są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę (inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą) nieruchomości skutkuje tym, że dany budynek, budowla czy grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zwracano przy tym uwagę, że definicja ta wymaga doprecyzowania, przede wszystkim poprzez wskazanie, że nieruchomości te służą lub mogą służyć choćby pośrednio prowadzonej działalności gospodarczej (zob. L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek Leśny. Komentarz, Warszawa 2008, s. 48 i nast.).

W orzecznictwie wielokrotnie wyrażano pogląd, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynku, budowli lub gruntu skutkować musi uznaniem tych kategorii za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (por. m.in. wyroki NSA: z dnia

1 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 1349/14; z dnia 23 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1398/13 (wszystkie przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne

w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Natomiast Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15 stwierdził, że art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny

z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w zw. z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. Trybunał zwrócił uwagę, że "(...) samo prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie jest relewantne dla opodatkowania gruntu stawką podatkową od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (...). Zważywszy na ratio legis stosowania podwyższonej stawki, jaką jest potencjalna możliwość uzyskiwania przychodów z wykorzystania danych gruntów, niezbędne jest ustalenie faktycznego sposobu wykorzystania opodatkowanego gruntu, którego współposiadaczem pozostaje osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą".

Przywołany wyrok dotyczył problemu opodatkowania podatkiem od nieruchomości osoby fizycznej jako współposiadacza gruntu związanego

z prowadzeniem działalności gospodarczej, niemniej w literaturze wyrażono pogląd, że ma on także istotne znaczenie dla opodatkowania nieruchomości należących do innych podmiotów. Jeżeli bowiem podstawą orzeczenia TK było założenie konieczności oddzielania w przypadku osób fizycznych majątku osobistego od majątku związanego

z prowadzeniem działalności gospodarczej, to w niektórych przypadkach zbliżony podział może być przeprowadzony również u innych podmiotów. Chodzi o podmioty, które co do zasady zostały utworzone w celu prowadzenia działalności gospodarczej, ale część ich majątku z taką działalnością nie jest związana (np. spółki z o.o. prowadzące obok typowej działalności gospodarczej również działalność rolniczą), oraz podmioty, które co do zasady nie są przedsiębiorcami, ale w pewnym zakresie mogą wykonywać działalność gospodarczą (por. L. Etel, R. Dowgier, G. Liszewski, B. Pahl, Podatki i opłaty lokalne. Komentarz, Warszawa 2020, teza 30 komentarza do art. 1a u.p.o.l.).

W licznych orzeczeniach wskazywano jednak, że nieruchomość znajdująca się

w posiadaniu osoby prawnej będącej przedsiębiorcą podlega opodatkowaniu stawką wynikającą z jego związania z działalnością gospodarczą, nawet jeśli nie jest wykorzystywana do prowadzenia takiej działalności (por. m.in. wyrok NSA z dnia 16 kwietnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2320/19). Jedynym koniecznym warunkiem uznania nieruchomości za związaną z wykonywaniem działalności gospodarczej jest sam fakt posiadania jej przez przedsiębiorcę (por. np. wyroki NSA: z dnia 8 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 1414/19 oraz z dnia 8 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 970/20).

Stanowisko to, aczkolwiek aprobowane w dotychczasowym orzecznictwie NSA musiało zostać zweryfikowane w związku z kolejnym wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19. W wyroku tym Trybunał stwierdził bowiem, że: "Art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r.

o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1

w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej."

W ocenie Trybunału, przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków – niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej – wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą Trybunał uznał za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji. Jednocześnie Trybunał uznał, iż art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowi instrument służący celom innym niż fiskalne, będący nieproporcjonalnym obciążeniem podatkowym polegającym na nieodróżnianiu sytuacji podatkowej podatników posiadających nieruchomości, ale niewykorzystujących i niemogących ich wykorzystać do prowadzenia działalności gospodarczej oraz podatników wykorzystujących posiadane nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem Trybunału zastosowane kryterium "posiadania gruntu przez przedsiębiorcę" nie realizuje wyłącznie celu fiskalnego, przez co prowadzi do nieuzasadnionego konstytucyjnie naruszenia prawa do własności. Trybunał stanął na stanowisku, że zaskarżonej regulacji nie można uzasadnić ochroną interesu publicznego, a to prowadzi do wniosku, że nie są w tym przypadku spełnione przesłanki testu proporcjonalności. Tym samym zaskarżoną regulację Trybunał uznał za sprzeczną również z art. 31 ust. 3 oraz art. 84 Konstytucji. Nieproporcjonalność ingerencji w konstytucyjne prawo własności Trybunał przypisał brakowi precyzyjnych kryteriów, poza samym posiadaniem nieruchomości przez przedsiębiorcę, pozwalających ustalić występowanie faktycznego lub potencjalnego związku gruntu lub budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej.

TK uznał, że zastosowanie wyższej stawki podatkowej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.) wyłącznie na podstawie kryterium posiadania danej nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą stanowi nieproporcjonalną ingerencję w prawo do własności tych podmiotów.

Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 23 czerwca 2021 r., sygn. akt III FSK 21/21 jest to tzw. wyrok interpretacyjny, w którym Trybunał Konstytucyjny stwierdził niezgodność z Konstytucją art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w określonym jego rozumieniu. Cecha niekonstytucyjności przypisana jest wskazanej w sentencji tego wyroku treści normy prawnej, ustalonej w wyniku poprzedniej wykładni. Skutkiem tego wyroku jest eliminacja takiej interpretacji tego przepisu, która w kwestii związania gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej, ogranicza się do faktu ich posiadania przez przedsiębiorcę lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Mimo, że przywołany wyrok zapadł na tle sprawy ze skargi konstytucyjnej osoby fizycznej, w zakresie przyjętej przez Trybunał interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ma on uniwersalne znaczenie. Zawarta w sentencji tego wyroku wypowiedź odnosi się bowiem do gruntów, budynków i budowli będących w posiadaniu wszystkich przedsiębiorców lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, bez względu na formę prawną. Różnicowanie w tym względzie podatników nie znajdowałoby zresztą żadnego uzasadnienia z punktu widzenia zasady równości wobec prawa, wynikającej z art. 32 Konstytucji.

Za taką wykładnią art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opowiedział się NSA także w wielu innych orzeczeniach (por. m.in. wyroki NSA: z dnia 4 marca 2021 r., sygn. akt: III FSK 895/21, z dnia 16 czerwca 2021 r. sygn. akt III FSK 25/21 oraz III FSK 60/21).

W niedawnym wyroku z dnia 15 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4061/21 NSA sformułował tezę, że "za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie:

1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 § 1 kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe

w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub

2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub

3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione

w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.: - są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo - mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane

w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane

z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Odnosząc powyższe do okoliczności faktycznych niniejszej sprawy wskazać należy, że organy obu instancji nie poprzestały na kryterium posiadania przedmiotowych gruntów przez skarżącą, ale dokonały analizy faktycznego oraz potencjalnego wykorzystywania ich do działalności gospodarczej. Nie kwestionując, że w 2016 r. grunty nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej zasadnie wskazano, że mogą być one potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, co TK wskazywał jako kryterium opodatkowania wyższą stawką podatkową. Skoro przedmiotowe grunty są ujęte w ewidencji środków trwałych, a koszty ich posiadania były ujmowane jako koszty prowadzenia działalności spółki (co strona podała w piśmie z dnia 17 czerwca 2021 r.), to jedno z wskazanych wyżej, istotnych kryteriów uznania gruntów za związane z działalnością gospodarczą skarżącej jest niewątpliwie spełnione. Nie ulega też wątpliwości, że – jak wynika z akt sprawy – spółka nie wyzbywa się tych gruntów w związku z przyszłymi zamierzeniami gospodarczymi.

Skarżąca nie podejmuje w tym kierunku jakichkolwiek kroków, co jest potwierdzeniem tego, że chce pozostać w posiadaniu przedmiotowej nieruchomości. Wyroki TK z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19 oraz z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15 nie podważają majątkowego charakteru podatku od nieruchomości charakteru. Nadal aktualne jest więc ugruntowane w judykaturze stanowisko, że – jak wskazano m.in.

w wyroku WSA w Szczecinie z dnia 10 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 825/20 konstrukcja podatku od nieruchomości ma charakter majątkowy (rzeczowy), a nie przychodowy, bowiem nie nawiązuje do wpływów z nieruchomości. Dla przyjęcia powyższego nieistotna jest okoliczność faktycznego wykorzystywania, sposób czy intensywność tego wykorzystywania, a nawet rodzaj tytułu prawnego przysługującego przedsiębiorcy. Nie jest też ważne czy przedmiot opodatkowania przynosi jakiekolwiek dochody. Podatek ten (jego konstrukcja) skupia się na samej własności lub posiadaniu gruntów, budynków i budowli, użytkowaniu wieczystym gruntów. Także sposób określenia podstawy opodatkowania w oparciu o pewne fizyczne parametry cechujące poszczególne rodzaje nieruchomości w ustawie tej wymienione, jak powierzchnia użytkowa budynków, powierzchnia gruntów, wartość początkowa budowli, wskazuje wyraźnie na majątkowy, a nie przychodowy charakter tego podatku. Miejscem, w którym pojawia się element charakterystyczny dla podatków przychodowych jest przepis określający stawki podatku. Wyższe stawki określone są dla budynków i gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Jednak nie zmienia to charakteru tej daniny co do zasady, gdyż uzależnia się obowiązek płacenia podatku według wyższej stawki tylko od potencjalnych możliwości osiągania przychodów z budynku (gruntu), a nie stawek zróżnicowanych według wielkości rzeczywistych przychodów (por. wyrok NSA

z dnia 9 grudnia 2009 r., sygn. akt II FSK 1031/09).

Jak więc wykazano powyżej przyjęta przez organy obu instancji kwalifikacja spornych gruntów jest zasadna, wobec czego wszelkie zarzuty skargi zmierzające do zanegowania związku omawianych gruntów z działalnością gospodarczą

i opodatkowania ich na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit a i c u.p.o.l. uznać należało za bezpodstawne. Powyższa konstatacja skutkuje stwierdzeniem, że w sprawie nie naruszono przepisów regulujących kwestię stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości.

Oceniając zasadność zarzutów sformułowanych przez Skarżącą w zakresie naruszenia przepisów postępowania należy podkreślić, że uchylenie przez Sąd administracyjny decyzji z tego powodu może nastąpić jedynie wtedy, jeżeli to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.).

A zatem, nie każde naruszenie przepisów postępowania powoduje konieczność wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego. Tylko takie naruszenie przepisów, które mogło spowodować, że wynik sprawy mógłby być inny, gdyby do tego naruszenia nie doszło, powoduje konieczność uchylenia decyzji przez sąd (por. uchwała NSA z dnia 25 kwietnia 2005 r., sygn. akt FPS 6/04, ONSAiWSA 2005/4/66).

Odnosząc się do wniosku dowodowego zawartego w skardze w postaci wydruków z sytemu Geoportal działek nr [...], [...], [...] obręb Ł.-S. oraz [...] obręb L. na dowód zajęcia działek przez drogi publiczne i ulice, tutejszy Sąd wskazuje, że z akta sprawy nie wynika, aby ww. działki były przeznaczone na ten cel. Sama Skarżąca podnosi tą okoliczność dopiero na etapie skargi. Należy natomiast zauważyć, że co prawda w aktach sprawy znajduje się decyzja Burmistrza [...]

z 19 sierpnia 2016 r. zatwierdzająca projekt podziału nieruchomości położonej

w obrębie geodezyjnym Łysko-Sarnik i oznaczonej wg ewidencji gruntów nr [...], którą podzielono na działki o nr [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] w celu docelowego ich rozdysponowania na rzecz zarządców publicznych dróg (zachowania ciągów komunikacyjnych na niewyodrębnionych dotychczas skrzyżowaniach dróg) oraz na mienie komunalne gminy (pozostałe zachowane ciągi byłego torowiska) w celu realizacji zadań własnych, jednakże z operatu szacunkowego, sporządzonego [...] kwietnia 2017 r. m.in. dla działek nr [...], [...] oraz [...] obręb Ł.-S. wskazano:

- w pkt 2.2 "Brak jest wytycznych do alternatywnego zagospodarowania. Na tej podstawie przyjęto przeznaczenie: tereny komunikacyjne (kolejowe)";

- w pkt 2.4 "Na wycenionej działce posadowiona była linia kolejowa, jednotorowa, naziemna. Linia nieczynna, tor zdemontowany. Pozostałości – tłuczeń.

W aktach sprawy znajduje się również decyzja Burmistrza [...] z 19 sierpnia 2016 r. zatwierdzająca projekt podziału nieruchomości położonej w obrębie geodezyjnym [...] i oznaczonej wg ewidencji gruntów nr [...], którą podzielono na nowe działki o nr [...], [...], [...], [...] i [...] w celu docelowego ich rozdysponowania na rzecz zarządców publicznych dróg (zachowania ciągów komunikacyjnych na niewyodrębnionych dotychczas skrzyżowaniach dróg) oraz na mienie komunalne gminy (pozostałe ciągi byłego torowiska) w celu realizacji zadań własnych, jednakże z operatu szacunkowego, sporządzonego 16 stycznia 2018 r. m.in. dla działki nr [...] obręb L. wskazano:

- w pkt 2.2 "W Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Miasta i Gminy Pełczyce uchwalonym w dniu 25.10.2012 (Uchwała Nr XIII.87.2012 Rady Miejskiej w Pełczycach) założono alternatywne przeznaczenie terenu – pod ścieżkę rowerową. Nie wykluczono reaktywacji linii kolejowej. Na tej podstawie przyjęto przeznaczenie terenu: tereny komunikacyjne (kolejowe).";

- w pkt 2.3 "Wyceniane działki stanowią wąski fragment terenu, zajęty uprzednio przez torowisko kolei normalnotorowej. Działki leżą poza strefą zabudowy, w obrębie L.. (...) "bezpośredni dostęp do drogi publicznej (poza działkami [...] i [...])";

- w pkt 2.4 "Na wycenianych działkach posadowiona była linia kolejowa, jednotorowa, naziemna. Linia nieczynna, tor zdemontowany. Pozostałości – tłuczeń."

- w pkt 2.7 "Na wycenianych działkach posadowione są niewielkie urządzenia

i budowle: przepusty betonowe, perony (częściowo rozebrane), plac manewrowy."

Nadto z wypisu rejestru gruntów, znajdującego się z aktach sprawy wynika, że działki nr [...], [...], [...] obręb Ł.-S. oraz [...] obręb L. są oznaczone jako tereny kolejowe, a nie jak w przypadku innych działek – przykładowo [...], [...], [...] lub [...] – jako drogi.

Z powyższego wynika, że w 2016 r. przedmiotowe działki – wbrew twierdzeniom Skarżącej – nie były zajęte pod drogi publiczne i ulice. Tym samym za bezpodstawne należy uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organy art. 120, 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 oraz art. 210 § 4 O.p. W rozpoznawanej sprawie organy podjęły wszelkie czynności, by ustalić stan faktyczny w sposób zupełny

i należyty m.in. poprzez zebranie materiału dowodowego. Z ustaleń dokonanych przez organy wynikają przede wszystkim trzy zasadnicze dla rozstrzygnięcia kwestie,

a mianowicie, że obszar działalności gospodarczej Skarżącej jest niezwykle szeroki

i obejmuje on - zgodnie ze Statutem Spółki - m.in.:

- wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i wydzierżawionymi,

- kupno i sprzedaż nieruchomości,

- zarządzanie nieruchomościami na zlecenie,

- działalność usługowa wspomagająca transport lądowy,

- roboty związane z budową dróg szynowych i kolei podziemnej,

- przygotowywanie terenu pod budowę.

Nieruchomości stanowiły część przedsiębiorstwa i od spornych gruntów, będących środkami trwałymi w 2016 r. dokonywano odpisów amortyzacyjnych od wartości prawa użytkowania wieczystego gruntów związanych ze zlikwidowaną linią kolejową nr [...]. Przedmioty opodatkowania objęte wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty były lub w dalszym ciągu pozostają w ewidencji Spółki P. S.A. Powyższe okoliczności – jak słusznie wskazał Organ odwoławczy - wystarczają do uznania, że nieruchomości, które w ocenie podatnika winny być opodatkowane stawką przewidzianą dla gruntów pozostałych, są w rzeczywistości częścią prowadzonego przedsiębiorstwa, natomiast ich niewykorzystywanie nie jest efektem trwałej i obiektywnej przesłanki, lecz efektem polityki podatnika. Tym samym, nie ma podstaw do uznania, że nie mogą one

z trwałych i obiektywnych przyczyn być wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej, zważywszy, że podatnik nie prowadzi działalności w zakresie transportu kolejowego czy przewozów osób.

Mając na uwadze fakt, że zdaniem składu orzekającego nie doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego oraz materialnego, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę, uznając ją za bezzasadną.

Przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w internetowej bazie orzeczeń na stronie: [...]