Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 1056/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2014-01-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 pkt 6 i 8, art. 107 ust. 1, 3, 4, 5
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Tomasz Smoleń / spr./ Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 stycznia 2014r. spraw ze skarg A. C. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] września 2013r. - nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu marki BMW 525, - nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu marki AUDI A6 - oddala skargi-


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego z dna [...] czerwca 2013 r., Nr [...], [...], którymi odmówiono A.C. ( dalej skarżącej) zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych marki BMW 525 nr VIN [...] oraz marki AUDI A6 nr VIN [...].

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.-Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – dalej Ordynacja podatkowa, art. 2 ust. 1 pkt 6 i 8, art. 107 ust. 1, 3, 4 i 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.) – dalej u.p.a., § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. z 2009 r., Nr 32, poz. 246)- dalej rozporządzenie.

Z uzasadnienia decyzji i akt sprawy wynika, że w dniu 8 marca 2013 r. do Urzędu Celnego wpłynęły wnioski A.C., o zwrot akcyzy, zapłaconej z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy na Litwę wyżej wymienionych samochodów. Do wniosków dołączyła: oświadczenia o sprzedaży, faktury, kserokopie dowodów rejestracyjnych, dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy na terytorium kraju od nabytych wewnątrzwspólnotowo samochodów, potwierdzenie wykonania operacji bankowej, oświadczenia litewskiej firmy "A" o wywozie za granicę przedmiotowych pojazdów, potwierdzenia dostawy wewnątrzwspólnotowej, potwierdzenia odbioru towarów.

Na podstawie powyższych dokumentów organ ustalił, że z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów, skarżąca zapłaciła akcyzę, następnie sprzedała samochody litewskiemu kontrahentowi "A". Samochody zostały wywiezione z kraju przez nabywcę, na własnych kołach. Ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej OC opłacone zostało przez skarżącą. Z pisma z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców wynikało, że samochody nie figurują w CEPiK.

W świetle powyższego organ przyjął, że powyższe transakcje to sprzedaż na terytorium kraju, od której nie przysługuje zwrot akcyzy. Nabywca pojazdów w dacie ich nabycia przejął władztwo nad nimi i swoimi środkami transportu oraz na swój koszt przemieścił je na terytorium Litwy. Zatem dostawa wewnątrzwspólnotowa została dokonana przez nabywcę we własnym imieniu i prawo do żądania zwrotu akcyzy przysługuje nabywcy samochodów.

Po wyznaczeniu stronie terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym i

przeprowadzeniu analizy zebranego materiału dowodowego organ podatkowy I instancji, wspomnianymi na wstępie decyzjami odmówił zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych.

W ustawowo przewidzianym do tego terminie skarżąca złożyła odwołania wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości i przyznanie zwrotu akcyzy, ewentualnie o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Dołączyła do nich również oświadczenia, z których wynikało, że firma "A" j.k. z siedzibą w Litwie, na jej zlecenie, dostarczyła samochody na Litwę, na wskazanym adres, transport odbył się dostarczonymi samochodami.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła błędne przyjęcie, że transakcje były zwykłymi sprzedażami na terytorium kraju, a także że organ nie uzasadnił swojego stanowiska, naruszając w ten art. 121 i art. 124 Ordynacji podatkowej.

Naprzeciw twierdzeniom organu wskazała, że transport odbył się w jej imieniu i na jej ryzyko, o czym świadczą wykupione przez nią ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej, w których figuruje jako właściciel pojazdów, z czego wywodzi, że to ona ponosiła ryzyko związane z przetransportowaniem samochodów poza granice kraju. Ponadto nabywca dokonał zapłaty za samochody dopiero w 3 dni po zleconej przez zbywcę dostawie, co oznacza że zapłata obejmowała koszty transportu.

Na poparcie swojego stanowiska przytoczyła wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 24 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 1126/12, w którym Sąd wskazał, że fakt przeniesienia prawa własności na skutek sprzedaży samochodu, nie pozbawia dotychczasowego właściciela prawa dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, czy też eksportu osobiście bądź przez inną osobę, a także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 6 października 2010r., sygn. akt III SA/Kr 1253/09.

Wskazała, że przedstawione przez nią dokumenty świadczą o tym, że dostawy dokonano na jej zlecenie.

Powyższych zarzutów nie podzielił Dyrektor Izby Celnej, który wspomnianymi na wstępie decyzjami utrzymał zaskarżone decyzje w mocy.

Dokonując analizy obowiązujących w tym zakresie przepisów wskazał, że prawo do zwrotu akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodu osobowego przysługuje podmiotowi, który posiadając prawo rozporządzania pojazdem jak właściciel dokonuje jego przemieszczenia na terytorium innego kraju członkowskiego osobiście albo zleca we własnym imieniu dokonanie takiego przemieszczenia. Podmiot ten w chwili dokonania przemieszczenia musi jednocześnie dysponować samochodem osobowym jak właściciel.

W niniejszej sprawie skarżąca zawierając z kontrahentem litewskim umowy sprzedaży samochodów, a następnie wydając mu te samochody, skutecznie wyzbyła się prawa rozporządzania nimi jak właściciel. Nie przedstawiła równocześnie dowodów uzasadniających twierdzenie, że skutek ten nie nastąpił. Z akt sprawy wynikało bowiem, że transport zlecony został firmie UAB "A" ale nie przez skarżącą lecz również przez litewską firmę UAB "A" i został dokonany zakupionymi pojazdami – transport na własnych kołach.

W świetle powyższego organ odwoławczy stwierdził, że podmiotem dokonującym dostawy wewnątrzwspólnotowej nie była skarżąca lecz jej litewski kontrahent, który dokonując tej czynności dysponował jednocześnie prawem rozporządzania samochodami jak właściciel. Stwierdzenia tego nie podważa, w ocenie organu odwoławczego okoliczność, że to skarżąca opłaciła ubezpieczenie na okres obejmujący czas transportu. Z dokumentów wynika, że transport odbył się na zlecenie firmy litewskiej i brak jest innych dowodów świadczących o tym, że skarżąca poniosła koszty transportu.

Odnosząc się do powołanego przez skarżącą orzecznictwa, na podstawie którego dopuszczalna jest tzw. wewnątrzwspólnotowa dostawa "pośrednia", wskazał, że przyjęta we wskazanych wyrokach linia orzecznicza została zanegowana przez Naczelny Sąd Administracyjny ( wyrok NSA w Warszawie z dnia 13 grudnia 2012 r., sygn. akt 1214/11), w którym sąd stwierdził, że faktyczna więź zbywcy z pojazdem ustała wraz z wydaniem go nabywcy do przetransportowania na własny koszt na terytorium innego państwa członkowskiego, co świadczy również o tym, że dostawa wewnątrzwspólnotowa tego samochodu osobowego, tj. jego przemieszczenie z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego (por. art. 2 ust. 1 pkt 8 u.p.a.) dokonana została przez działającego we własnym imieniu nabywcę, nie zaś przez spółkę. To bowiem nabywca pojazdu po przejęciu go od zbywcy i objęciu w posiadanie, rozporządzał nim jak właściciel w rozumieniu art. 107 ust. 1 u.p.a., dokonując następnie we własnym imieniu jego dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Wskazał również na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 maja 2012 r., w którym Sąd wyraził pogląd, że "Dealer samochodów, który sprzedaje je zagranicznemu nabywcy, nie otrzyma zwrotu akcyzy w związku z wewnątrzwspólnotową dostawą tych aut. To podmiot, który faktycznie dysponuje pojazdem po zakupie od polskiego sprzedawcy i który wywozi go do innego kraju członkowskiego, może otrzymać zwrot podatku" (I GSK 344/11).

Odnosząc się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, na który powoływała się skarżąca organ wskazał, że przytoczony fragment uzasadnienia stanowił wyłącznie stanowisko skarżącej spółki, podczas gdy stanowisko Sądu było odmienne. Sąd w tym wyroku stwierdził, że w przypadku gdy skarżąca wydaje na terytorium kraju opisany we wniosku samochód osobowy (niezarejestrowany w kraju, z opłaconą akcyzą) jego nabywcy, który w tym momencie może, lecz nie musi być jeszcze jego właścicielem lub jeżeli przedmiotowy pojazd wydaje przewoźnikowi działającemu na zlecenie nabywcy, to tym samym przestaje rozporządzać ww. samochodem osobowym "jak właściciel". Nabywca lub działający na jego zlecenie przewoźnik, będąc lub nie będąc właścicielem samochodu, odbierając od skarżącej samochód osobowy, nabywa prawo rozporządzania nim "jak właściciel". Oznacza to, że z momentem wydania takiego pojazdu skarżąca faktycznie traci prawo rozporządzania tym samochodem jak właściciel, co nie wyklucza roszczeń skarżącej wynikających z zawartej umowy sprzedaży i rozporządzania towarem w sensie prawnym. Z chwilą odebrania towaru od skarżącej na terenie kraju, to nabywca samochodu osobowego, a nie skarżąca, dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej czyli przemieszczenia na terytorium państwa członkowskiego. Powyższej oceny nie zmienia okoliczność, że odebrania towaru dokonuje przewoźnik, ale działający na zlecenie odbiorcy samochodu osobowego.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem organów skarżąca wniosła do tutejszego Sądu identycznie brzmiące skargi, podnosząc w nich zarzuty, analogiczne jak w postępowaniu odwoławczym. Ponownie znalazły się zarzuty dotyczące nieprawidłowych ustaleń faktycznych i przyjęcia, że sprzedaż stanowiła sprzedaż krajową, a nie dostawę wewnątrzwspólnotową.

Zarzuciła, że organ nie odniósł się do złożonego oświadczenia o zleceniu dostawy nabywcy samochodów, dowodów opłacenia ubezpieczenia OC, oraz faktu, że zapłata została dokonana po upływie 3 dni od dnia zawarcia umowy. Tymczasem dowody te w ocenie skarżącej w sposób jednoznaczny wskazywały na to, że nie utraciła całkowicie więzi prawnej z samochodem z chwilą wydania go nabywcy. Podniosła, że przez cały okres wykonywania dostawy była stroną umowy ubezpieczenia przedmiotu tej dostawy, co potwierdza, że obciążało ją ryzyko związane z ta dostawą, a to z kolei oznacza, że dostawa ta była wykonywana na jej zlecenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei z mocy art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej P.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie; kontrola działalności administracji publicznej obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na decyzje administracyjne. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 P.p.s.a.).

Dokonując kontroli w zakreślonych prawem granicach Sąd nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonych decyzji

Na wstępie rozważań wskazać należy, że podatek akcyzowy, który stanowi przedmiot niniejszego postępowania jest podatkiem jednofazowym, co oznacza, że powinien być pobierany tylko raz. Jako podatek konsumpcyjny, stanowi istotny element kalkulacyjny ceny za wyroby akcyzowe, co oznacza, że faktycznym podmiotem ponoszącym ciężar tego podatku jest konsument, a nie podmiot zobowiązany do jego naliczenia i zapłaty. Cenotwórczy charakter podatku akcyzowego oznacza, że pierwotnie naliczony i zapłacony podatek akcyzowy najczęściej jest wkalkulowany w otrzymaną cenę ze sprzedaży.

W przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego (art. 107 ust. 1 u.p.a.).

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się w zasadzie do wykładni wyżej wymienionego przepisu i odpowiedzi na pytanie: czy sprzedawca (skarżąca), czy też nabywca, dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej przedmiotowych samochodów. Wymaga również wyjaśnienia, że zwrot podatku akcyzowego, o którym mowa w tym przepisie uzależniony jest, nie od faktu zapłaty akcyzy, lecz od dokonania dostawy wewnatrzwspólnotowej.

Z treści wyżej cytowanego przepisu art. 107 ust. 1 u.p.a. wynika, że prawo do zwrotu akcyzy przysługuje wyłącznie podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej.

W aktualnym orzecznictwie dominuje pogląd, zgodnie z którym uprawnionym do zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnatrzwspólnotowej jest ten podmiot, który rozporządzając samochodem jak właściciel dokonał w swoim imieniu dostawy wewnątrzwspólnotowej przy pomocy własnych lub cudzych środków transportu. (wyrok NSA z dnia 8 maja 2012 r., sygn. akt I GSK 344/11, z dnia 13 grudnia 2012 r., sygn, akt I GSK 1214/11, Centralna Baza Orzeczeń i Informacji o Sprawach, cbois.nsa.gov.pl). W wyrokach tych wskazano, że faktyczna więź zbywcy z pojazdem ustaje wraz z wydaniem go nabywcy do przetransportowania na własny koszt na terytorium innego państwa członkowskiego, w takim przypadku, dostawa wewnątrzwspólnotowa dokonywana jest przez działającego we własnym imieniu nabywcę, nie zaś przez spółkę. To bowiem nabywca pojazdu po przejęciu go od zbywcy i objęciu w posiadanie, rozporządzał nim jak właściciel w rozumieniu art. 107 ust. 1 u.p.a., dokonując następnie we własnym imieniu jego dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Z taką sytuacją mieliśmy do czynienia w niniejszych sprawach. Skarżąca sprzedała przedmiotowe samochody w dniu 5 lutego 2013 r., w tym dniu nastąpił również odbiór towarów przez nabywcę.

Przekładając wcześniejsze rozważania na realia niniejszej sprawy stwierdzić należy, że w tym dniu ustała również fizyczna więź skarżącej z samochodami, a co za tym idzie możliwość dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej na podstawie art. 107 ust. 1 u.p.a.

Bez znaczenia pozostaje podnoszona przez skarżącą okoliczność, że zapłaty dokonano po dostawie wewnątrzwspólnotowej tj. w dniu 8 lutego 2013 r., w sytuacji gdy wydanie samochodu, a więc skutek rozporządzający, miało miejsce w dniu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej.

W tej sytuacji trafny jest wniosek, że nabywca pojazdów po przejęciu ich od skarżącej i objęciu w posiadanie, rozporządzał nimi jak właściciel w rozumieniu art. 107 ust. 1 u.p.a. Za trafny należy uznać również wniosek, że więź faktyczna i prawna skarżącej z pojazdami ustała po przekazaniu ich nabywcy do przetransportowania na terytorium innego państwa środkami nabywcy i na jego koszt, zaś przemieszczenie samochodów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego było dokonane przez nabywcę we własnym imieniu. Zatem prawo do żądania zwrotu akcyzy, służyło jak słusznie przyjął organ, nabywcy samochodu.

W orzecznictwie jest również reprezentowany pogląd, na który w swoich skargach powołuje się skarżąca, zgodnie z którym wyzbycie się przez sprzedawcę samochodu nie musi prowadzić do pozbawienia go prawa żądania zwrotu akcyzy.

W wyroku z dnia 24 stycznia 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 1126/12 wskazał, że uzasadnienia dla takiego stanu rzeczy należy szukać w mechanizmach prowadzenia działalności gospodarczej i minimalizowania kosztów przez przedsiębiorców. Sąd wskazał, że można bowiem wyobrazić sobie sytuację, w której dotychczasowy właściciel dokonując sprzedaży samochodu obywatelowi Unii Europejskiej umówi się z nim, że dokona w jego imieniu, w pierwszym przypadku dostawy, w drugim eksportu, tak by zapewnić zbywcy prawo do zwrotu akcyzy, bez konieczności angażowania się w fizyczne dokonanie tej dostawy czy też tworzenie kosztów poprzez zlecenie tego innej osobie, gdy de facto konsumpcja następuje poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Nawet gdyby przyjąć zaprezentowaną w tym wyroku wykładnię to stwierdzić należy, że nie odniosłoby to oczekiwanego przez skarżącą skutku. W cytowanym orzeczeniu Sąd zwrócił uwagę, że skarżąca musiałaby wykazać spełnienie wszystkich warunków.

Zgodnie z art. 107 ust. 3 u.p.a.: podmiot, o którym mowa w ust. 1, jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem.

W przypadku natomiast dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego realizowanego bez udziału przewoźnika lub spedytora, przy użyciu własnego środka transportu, warunkiem otrzymania zwrotu akcyzy jest złożenie przez podmiot, który dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego, pisemnego oświadczenia o terminie i sposobie wywozu oraz miejscu dostarczenia samochodu osobowego poza terytorium kraju (§ 2 ust. 1 rozporządzenia). W przypadku gdy oświadczenia, o których mowa w ust. 1, oraz dokumenty wymienione w art. 107 ust. 3 u.p.a., nie potwierdzają wykonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego, podmiot obowiązany jest do przedłożenia innych dokumentów wskazujących na ich wykonanie, w szczególności:

1) korespondencji handlowej;

2) dokumentu dotyczącego ubezpieczenia lub frachtu;

3) dokumentu potwierdzającego zapłatę za wykonaną dostawę wewnątrzwspólnotową albo eksport ( § 2 ust. 2 rozporządzenia).

Tymczasem w niniejszej sprawie skarżąca nie przedstawiła żadnego dokumentu potwierdzającego dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej na jej zlecenie.

W aktach zalegają wyłącznie oświadczenia nabywcy, że pojazdy zostaną wywiezione za granicę, tłumaczenia uwierzytelnione z języka niemieckiego potwierdzenia odbioru od UAB "A" j.k. przez K.V., w których wskazano, że transport nastąpi zakupionymi pojazdami do UAB "A", potwierdzenia dostarczenia pojazdów przez nabywcę.

Na podstawie powyższych dokumentów nie sposób stwierdzić, że transport został wykonany na zlecenie skarżącej. Wręcz przeciwnie wynika z nich, że to nabywca zlecił dokonanie transportu pojazdów. Z potwierdzenia odbioru towaru podpisanego przez K.V. wynika, że dokonał on odbioru pojazdu od UAB "A" celem wykonania transportu do UAB "A". Z kolei w potwierdzeniu dostawy wewnątrzwspólnotowej wskazano, że odbiór i transport towarów zleca się UAB "A".

W świetle takich zapisów w dokumentach trudno zgodzić się z twierdzeniem skarżącej, że transportu dokonano na jej zlecenie.

Skarżąca nie przedstawiła również żadnych dokumentów przewozowych, celnych specyfikacji dostawy czy też innych dokumentów handlowych związanych z dostawą wewnątrzwspólnotową, które potwierdzałyby fakt dokonania przez nią dostawy wewnątrzwspólnotowej. Nie ma również dokumentów z których wynikałoby, że dokonała zapłaty za transport. Nie można przy tym zgodzić się ze skarżącą, że fakt, iż zapłata za samochody nastąpiła dopiero po dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej świadczy o tym, że obejmowała ona również koszt transportu. Dołączone do akt faktury opiewają na jedną kwotę.

Samodzielnym dowodem na dokonanie przez skarżącą dostawy wewnątrzwspólnotowej nie mogą być również zawarte przez nią umowy odpowiedzialności cywilnej krótkoterminowej na okres od 5 lutego 2013 r. do 4 marca 2013 r., obejmujące okres dostawę. Wprawdzie w § 2 ust. 2 rozporządzenia jako dowód dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej wymieniono dokument dotyczący ubezpieczenia, ale został on wymieniony przykładowo wśród innych dokumentów, z których żaden nie ma charakteru przesądzającego, dopiero wszystkie te dokumenty mogą świadczyć o realizacji dostawy. W sytuacji natomiast, gdy z dokumentów wynika, że dostawy dokonała inna osoba aniżeli skarżąca, umowa ubezpieczenia nie może przesądzać tego faktu.

Powyższego nie zmienia również złożone na etapie postępowania odwoławczego oświadczenie skarżącej, że w dniu 5 lutego 2013 r. na jej zlecenie firma "A" j.k. dostarczyła stanowiące przedmiot opodatkowania samochody na Litwę. Stanowi ono wyłącznie dokument prywatny i podlega ocenie jak każdy inny dowód. Oświadczenie to zostało złożone przez skarżącą. Na żadnym etapie postępowania nabywca nie potwierdził faktu dokonania dostawy wewnątrzwpsólnotowej na zlecenie zbywcy.

W tym stanie rzeczy odmowa zwrotu podatku akcyzowego podmiotowi, który nie dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej nie naruszała prawa, co mając na uwadze Sąd oddalił skargi jako nieuzasadnione, na podstawie art. 151 P.p.s.a.