Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 653/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2023-02-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 14 b § 3, art. 14 g w związku z art. 169 § 1 i § 4 w związku z art. 14 h oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14 h
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Tomasz Smoleń /spr./, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 16 lutego 2023 r. sprawy ze skargi R.S. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 sierpnia 2022 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.110.2022.4.ISL w przedmiocie pozostawienia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego bez rozpatrzenia 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie na rzecz skarżącego R.S. kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi R. S. (dalej: wnioskodawca, skarżący) jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ, Dyrektor KIS) z 10 sierpnia 2022 r. nr 0113-KDIPT2-1.4011.110.2022.4.ISL utrzymujące w mocy postanowienie tego organu z 26 maja 2022 r. nr 0113-KDIPT2-1.4011.110.2022.4.ID o pozostawienia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego bez rozpatrzenia.

Zaskarżone postanowienie zapadło w następującym stanie sprawy.

W stanie faktycznym sprawy skarżący wystąpił do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie dla niego indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania 5% na podstawie art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.).

Jednocześnie, we własnym stanowisku stwierdził, że podejmowana działalność spełnia cechy działalności badawczo-rozwojowej.

W piśmie z dnia 28 kwietnia 2022 r., wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, poprzez udzielenie odpowiedzi na zadane pytania. W ocenie organu przedmiot wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie jest wyczerpujący – nie ma w nim wszystkich informacji, które są istotne dla oceny skutków podatkowych tego stanu/zdarzenia.

Skarżący udzielił odpowiedzi na zadane pytania pismem z dnia 23 marca 2022 r.

Organ uznał, że pomimo udzielenia odpowiedzi na pytania, opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego nadal nie jest wyczerpujący, a część użytych w nim sformułowań jest niejasna. Dlatego pismem z dnia 28 kwietnia 2022 r. ponownie wezwał wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Skarżący udzielił odpowiedzi na zadane pytania zawarte w wezwaniu z 28 kwietnia 2022 r. pismem z dnia 5 maja 2022 r.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, postanowieniem z dnia 26 maja 2022 r. pozostawił bez rozpatrzenia wniosek skarżącego uznając, że nie uzupełnił on wszystkich braków formalnych swojego wniosku, co czyni niemożliwym wydanie interpretacji.

Według organu skarżący nie udzielił odpowiedzi na skierowane do niego pytania, poprzestając jedynie na powtórzeniu informacji zawartych we wniosku. Tak więc opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, przedstawiony przez skarżącego, w dalszym ciągu nie jest wyczerpujący. Zdaniem organu na podstawie wskazanego opisu, nieskonkretyzowanego, niejednoznacznego, często zawierającego opinię skarżącego nie może wydać interpretacji indywidualnej, która realizowałaby funkcje: gwarancyjną i ochronną. Wydana interpretacja indywidualna w oparciu o tak przedstawiony opis zdarzenia zmierzałaby do potwierdzenia okoliczności, które powinny być niebudzącymi wątpliwości elementami opisu tła faktycznego. Tym samy nie odpowiedział skarżący precyzyjnie na zadane pytania. Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego musi być przedstawiony w sposób konkretny i precyzyjny, a wymóg ten nie został spełniony. Niemożliwe jest zatem jednoznaczne wskazanie, czy skarżący prowadzi działalność badawczo-rozwojową.

Organ zaznaczył, że sposób przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) ma jednocześnie zasadnicze znaczenie dla możliwości dokonania oceny jego skutków podatkowych i właściwego skonstruowania uzasadnienia prawnego tej oceny. Aby móc prawidłowo wypowiedzieć się o skutkach podatkowych zaistnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), musimy wiedzieć, co jest jego treścią. Niekompletny, nieprecyzyjny, niejednoznaczny opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) nie może tym samym stanowić podstawy faktycznej interpretacji indywidualnej. Sytuacja ta również dotyczy przedstawionego stanowiska w sprawie. Złożony przez skarżącego wniosek pozbawiony był obligatoryjnego waloru kompletności. W wezwaniu skierowanym do skarżącego precyzyjnie określono jego braki oraz wskazano, jak te braki wyeliminować. Usunięcie wyliczonych braków warunkowało rozpatrzenie wniosku. Mimo podjęcia działań zmierzających do rozpatrzenia złożonego wniosku, wniosek nie został uzupełniony w pełnym zakresie, co uniemożliwiło wydanie interpretacji indywidualnej.

Rozpoznając zażalenie skarżącego, Dyrektor KIS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Wskazał, że w odpowiedzi na wezwanie Dyrektora KIS z 28 kwietnia 2022 r. w zakresie prowadzenia bezpośrednio przez skarżącego prac rozwojowych/badań naukowych wnioskodawca nie udzielił jednoznacznej informacji.

W ocenie Dyrektor KIS, że forma wypowiedzi zamiast opisywać stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawia opinię, zdanie skarżącego w tym temacie, a nie opisuje faktów, które mogą być podstawą podjętego rozstrzygnięcia – w zacytowanej odpowiedzi, nie wypowiedział się skarżący jednoznacznie, czy prowadzi działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe. Wnioskodawca nie odpowiedział zatem, czy działalność podejmowana bezpośrednio przez niego, obejmuje swoim zakresem prace rozwojowe w rozumieniu powołanych przez Dyrektora KIS przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Organ podkreślił, że w celu stwierdzenia, czy wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową (czy jakakolwiek część z prowadzonej przez skarżącego działalności stanowi działalność badawczo-rozwojową), Dyrektor KIS powinien przeprowadzić analizę przepisu nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy). Dlatego też, w ocenie organu odwoławczego, niezbędnym było jednoznaczne doprecyzowanie opisu sprawy w ww. materii, tj. wskazanie przez skarżącego w sposób jednoznaczny, czy prowadzi on prace rozwojowe, czy też badania naukowe w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Cechy te są kluczowe w celu dokonania interpretacji art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f.

W ocenie Dyrektora KIS, na podstawie przedstawionego przez wnioskodawcę opisu, nieskonkretyzowanego, niejednoznacznego, często zawierającego opinię Dyrektor KIS nie mógł wydać interpretacji indywidualnej, która realizowałaby funkcje: gwarancyjną i ochronną. Wydana interpretacja indywidualna w oparciu o tak przedstawiony opis sprawy zmierzałaby do potwierdzenia okoliczności, które powinny być niebudzącymi wątpliwości elementami opisu tła faktycznego.

Organ wskazał, że to na wnioskującym o wydanie interpretacji indywidualnej ciąży obowiązek przedstawienia jednoznacznych i nie budzących wątpliwości okoliczności faktycznych sprawy. W postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej – odrębnie niż w postępowaniu podatkowym, czy postępowaniach kontrolnych – organ nie ustala podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, ale "przyjmuje" jako tę podstawę opis okoliczności faktycznych podany we wniosku. Własne stanowisko prezentowane przez wnioskodawcę – zgodnie z art. 14b § 3 O.p. – powinno natomiast dotyczyć skutków podatkowych zaistnienia przedstawionych przez niego jednoznacznych okoliczności faktycznych, a nie tego, jakie są okoliczności faktyczne sprawy.

Dyrektor KIS stwierdził, że preferencja IP Box jest złożonym instrumentem podatkowym, a ocena możliwości skorzystania przez podatnika z tej preferencji, wymaga szczegółowej analizy okoliczności faktycznych, które muszą być jednoznaczne i kompletne. Wniosek skarżącego tego rodzaju warunku nie spełnia.

Organ odwoławczy nadmienił również, że do obowiązków organu interpretacyjnego nie należy konieczność odnoszenia się do wszystkich argumentów podnoszonych przez podatnika, w tym również ustosunkowanie się do wniosków płynących z przytaczanych przez niego orzeczeń.

Wnosząc skargę na postanowienie Dyrektora KIS z dnia 10 sierpnia 2022 r. skarżący zwrócił się do sądu o jego uchylenie, uchylenie poprzedzającego go postanowienia z dnia 3 sierpnia 2022 r., a także zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie:

1. art. 14 b § 3, art. 14 c § 1, art. 14 g § 1, art. 14 h w zw. z art. 169 § 4 O.p. przez utrzymanie w mocy, a przez to zaaprobowanie postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 26 maja 2022 r. (sygn.: 0113-KDIPT2-1.4011.110.2022.3.ID), w którym organ bezpodstawnie przerzucił ciężar interpretacyjny na Skarżącego, co sugeruje treść wezwań z dnia 15 marca 2022 r. (sygn.: 0113-KDIPT2- 1.4011.110.2022.1.ID), i z dnia 28 kwietnia 2022 (sygn.: 0113-KDIPT2-1.4011.110.2022.2.ID) a ostatecznie potwierdza wydane postanowienie,

2. art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 169 § 4 O.p poprzez pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku, mimo że wcześniej w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, ten sam organ interpretacyjny wydawał interpretacje indywidualne w podobnych przypadkach, merytorycznie rozpoznając wnioski dotyczące, takich zagadnień jak m.in. wypełnianie znamion działalności badawczorozwojowej, a tym samym prowadzenie prac rozwojowych lub badań naukowych na gruncie przedmiotowych przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnoszących się do preferencji IP BOX;,

3. art. 32 Konstytucji RP poprzez naruszenie zasad równego traktowania obywateli, gdyż organ podatkowy wydał uprzednio interpretacje bez uzależnienia tego faktu od samookreślenia charakteru prowadzonej działalności.

W uzasadnieniu skargi podkreślono, że zaprezentowane przez skarżącego stanowisko dotyczące stanu faktycznego nie odnosiło się do abstrakcyjnych przepisów, które nie korelują z zobowiązaniami podatkowymi. Wobec tego skarżący ma podstawy żądać wydania interpretacji przepisów podatkowych w jego sytuacji faktycznej z uwzględnieniem całości stanu prawnego dotyczącego przedstawionej sprawy. Tym samym należy uznać, że stan faktyczny opisany we wniosku, został wyczerpująco przedstawiony, a odpowiedzi wnioskodawcy na zadane w wezwaniu do uzupełnienia wniosku pytania nie były wymijające. Wnioskodawca w odpowiedzi na zadane przez organ pytania odniósł się do kryterium twórczości w prowadzonej przez niego działalności, które według niego działalność ta spełnia. Organ, będąc w posiadaniu tych informacji, dysponował wystarczającą wiedzą, aby odnieść się do wskazanych we wniosku wątpliwości. Fakt, że wnioskodawca nie jest kompetentny do tego, aby udzielać odpowiedzi na sformułowane w ten sposób pytania wynika z przytoczonych orzeczeń sądowych oraz przepisów prawa. Działalność badawczo-rozwojowa, pomimo, że jest definiowana w ustawie o PIT - odsyła do ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, gdzie jest mowa o pracach rozwojowych oraz badaniach naukowych, które stanowią składową definicji działalności B+R. Wobec tego, mając na uwadze powyższe oraz to, że wnioskodawca szczegółowo opisał swoją działalność w odniesieniu do cech działalności badawczo-rozwojowej, to organ - nie wnioskodawca - powinien był udzielić odpowiedzi na wskazaną wątpliwość.

Skarżący podniósł, że przedstawił kompletny opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz jego własną ocenę prawną, to niewydanie interpretacji podatkowej świadczy o zaniechaniu realizacji obowiązku organu podatkowego nałożonego na niego na mocy przepisów O.p. Jak stanowi art. 14g § 4 O.p., wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia. Wniosek przedstawiony przez skarżącego spełniał wymogi określone w art. 14b § 3 O.p., a pozostawienie go bez rozpatrzenia może być w tym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym odczytywane jako przejaw działania utrudniającego stronie realizację jej praw. Nie może być bowiem mowy o tym, by uznać elementy definicji działalności badawczo-rozwojowej, stanowiące same w sobie ściśle ustalone definicje normatywne, za stan faktyczny, a nie przepis podlegający ocenie organu.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Przedmiotem oceny Sądu, pod kątem zgodności z prawem, w okolicznościach niniejszej sprawy było postanowienie utrzymujące w mocy postanowienie pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek skarżącego o wydanie dla niego indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Tego rodzaju rozstrzygnięciem organ odmówił merytorycznego załatwienia złożonego przez niego wniosku, powołując się na niepełne ustosunkowanie się przez niego do wszystkich zagadnień, jakie zostały poruszone w skierowanym do skarżącego wezwaniu o uzupełnienie opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że skarżący ustosunkowując się do wezwania o uzupełnienie opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, udzielił odpowiedzi jedynie na niektóre ze skierowanych do niego pytań, w dodatku w przypadku części z nich nie udzielił konkretnych wyjaśnień co do faktów i zdarzeń, ale ograniczył do wyrażenia swoich opinii i ocen w tym zakresie.

Podkreślając niewypełnienie przez skarżącego w pełni kierowanego do niego wezwania Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaznaczył, że przede wszystkim nie udzielił on odpowiedzi na mające kluczowe znaczenie dla całego rozstrzygnięcia pytanie dotyczące tego czy prowadzi on działalność badawczo-rozwojową, obejmującą prace rozwojowe w znaczeniu, jakie temu pojęciu nadaje art. 5a pkt 38 i pkt 40 u.p.d.o.f. To zaś już samo w sobie uniemożliwia wydanie dla skarżącego indywidualnej interpretacji. Zdaniem organu to podatnik, występujący o wydanie dla niego indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, o których mowa w okolicznościach niniejszej sprawy, zobowiązany jest do zobligowany do dokonania Oceny realizowanych przez siebie czynności. Dopiero bowiem na tej podstawie organ może wydać interpretację.

Do opisanej wyżej kwestii sprowadza się w istocie spór skarżącego z Dyrektorem Krajowej Informacji Skarbowej. W tym miejscu zauważyć należy, że problematyka ta była już przedmiotem rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie choćby w wyrokach: z 31 stycznia 2023 r., sygn. I SA/Rz 682/22, sygn. I SA/Rz 698/22, sygn. I SA/Rz 699/22, z 24 stycznia 2023 r., sygn. I SA/Rz 650/22. Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela przyjęte tam stanowiska i przyjmuje za własne.

Mając na względzie powyższe i odnosząc się na tym gruncie do kwestii legalności zaskarżonego postanowienia, a tym samym zasadności podniesionych przez skarżącego wobec tego aktu zarzutów, zaznaczyć należy, że zgodnie z przepisami regulującymi postępowanie dotyczące wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, warunkiem uzyskania tego rodzaju aktu administracyjnego jest przedstawienie przez wnioskodawcę wyczerpującego opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (art. 14 b § 3 O.p.). Właściwy do wydania interpretacji organ może jednak wezwać wnioskodawcę o uzupełnienie braku jego wniosku w tym zakresie, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14 h O.p., poprzez podanie tych informacji, które do wydania interpretacji są mu niezbędne. W związku z przyjętymi w omawianym zakresie rozwiązaniami nie może budzić wątpliwości to, że w przypadku niepodania przez wnioskodawcę wyczerpującego opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, skutkiem takiego stanu rzeczy nie jest automatyczne zdyskwalifikowanie jego wniosku o wydanie interpretacji, ale wezwanie wnioskodawcy do uzupełnienia braków wniosku, w terminie 7 dni, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia (art. 169 § 1 O.p.).

Pozostawienie wniosku bez merytorycznego załatwienia może być więc wynikiem nieprzedstawienia przez wnioskodawcę informacji uzupełniających opis stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, ale tylko takich, bez których wydanie indywidualnej interpretacji nie jest możliwe. W związku z tym kluczowe jest w tym względzie ustalenie znaczenia pojęcia wyczerpującego przedstawienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, którym to terminem posługuje się art. 14 b § 3 O.p., określając warunki, jakie winien spełniać wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji.

Orzecznictwo sądów administracyjnych jest zgodne co do tego, że termin wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego sprawy lub zdarzenia przyszłego rozumieć należy w sposób mający na względzie potrzebę ustosunkowania się do przedstawionego przez wnioskodawcę zagadnienia. I tak, Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) w wyroku z dnia 28 maja 2021 r., sygn. II FSK 3732/18 (dost. CBOiS - orzeczenia.nsa.gov.pl) stwierdził, że w trybie żądania uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, organ podatkowy (interpretacyjny) może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe, czy też błędne. Elementy te organ podatkowy powinien precyzyjnie wskazać w wezwaniu, wyjaśniając dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej.

Tak więc korzystając z tego rodzaju proceduralnej możliwości, jaką jest wezwanie o uzupełnienie opisu stanu faktycznego czy zdarzenia przyszłego, mającego stanowić podstawę wydania interpretacji indywidualnej, a także stanowiska wnioskodawcy w przedstawionej przez niego kwestii, organ nie może dowolnie korzystać z tego rodzaju sposobności, według własnego uznania, mnożąc przeszkody do uzyskania przez podatnika żądanego przez niego aktu, tj. indywidualnej interpretacji. W każdym bowiem przypadku winien mieć na względzie podstawowy cel całego postępowania, jakim jest od początku wydanie indywidualnej interpretacji, a więc udzielenie wnioskodawcy odpowiedzi na postawione przez niego pytanie, a także ocena jego własnego stanowiska w tej materii.

Wystąpienie o uzupełnienie braku formalnego wniosku nie może być wykorzystywane do poszerzania opisu zdarzenia przyszłego czy stanu faktycznego, jeżeli nie jest to bezwzględnie konieczne do zajęcia stanowiska przez organ, ani też do mnożenia proceduralnych wymogów uzyskania indywidualnej interpretacji, które nie są uzasadnione obiektywnymi okolicznościami i potrzebami w tym względzie.

W niniejszym przypadku Dyrektor KIS uznał, że opis stanu faktycznego, zamieszczony we wniosku skarżącego o wydanie mu indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, nie spełnia wymogów pozwalających uznać go za wyczerpujący, z punktu widzenia potrzeb wydania interpretacji. Wobec tego, w ramach wezwania o uzupełnienie przedmiotowego opisu, sformułował wobec skarżącego cały szereg pytań, spośród których najistotniejsze dotyczyło oceny przez niego samego prowadzonej działalności, w kategoriach działalności badawczo-rozwojowej. Ta kwestia (oceny charakteru działalności skarżącego) miała na gruncie przedmiotowej sprawy decydujące znaczenie, albowiem determinowała bowiem rozstrzygnięcie pozostałych zagadnień poruszonych we wniosku o wydanie interpretacji, związanych z opodatkowaniem wytworów realizowanej przez skarżącego aktywności. Po uzyskaniu odpowiedzi od skarżącego Dyrektor KIS uznał, że skarżący nie udzielił odpowiedzi na wszystkie skierowane do niego pytania. W szczególności organ stanął na stanowisku, że skarżący nie udzielił odpowiedzi na pytanie dotyczące uznania realizowania przez niego czynności za prace rozwojowe lub badania naukowe, a to stanowi podstawową kwestię, jeżeli chodzi o wydanie żądanej przez niego interpretacji.

Oprócz tego Dyrektor KIS wyraził opinię, że ustosunkowując się do skierowanego do niego wniosku skarżący nie przedstawił faktów, ale ograniczył się do wyrażenia swoich ocen opinii, co jako takie nie może stanowić uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego/stanu faktycznego.

Z takim stanowiskiem Dyrektora KIS nie sposób się jednak zgodzić, gdyż jeżeli chodzi o kwestię wezwania skarżącego o ocenę realizowanych przez niego czynności, pod kątem prac rozwojowych oraz badań naukowych, w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym, a co za tym idzie czynności badawczo-rozwojowych w rozumieniu u.p.d.o.f., to rację ma podatnik twierdząc, że tego rodzaju kwalifikacji winien dokonać organ interpretacyjny i nie może on tego ciężaru przerzucać na niego.

Przepis art. 30 ca u.p.d.o.f., do którego rozumienia i zastosowania w przeważającej mierze odnosi się wniosek skarżącego o wydanie indywidualnej interpretacji mówi o autorskim prawie do programu komputerowego, jako kwalifikowanym prawie własności intelektualnej. Jest to więc pojęcie z zakresu prawa podatkowego, podobnie jak wspomniany w art. 30 ca ust. 4 u.p.d.o.f. termin - działalności badawczo-rozwojowej, związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wykładni tego pojęcia musi dokonać organ interpretacyjny nawet wtedy, jeżeli jego wyjaśnienia należy poszukiwać także na gruncie innych niż stricte podatkowe regulacji, chociażby Prawa o szkolnictwie wyższym. Konieczność sięgnięcia do innego aktu prawnego, do którego odsyłają przepisy podatkowe, nie zwalnia Dyrektora KIS z przeprowadzenia tego rodzaju procesu interpretacyjnego.

Zgodnie z art. 14 b § 1 O.p. Dyrektor KIS, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W zakresie rozumienia pojęcia przepisów prawa podatkowego odwołać się należy do jego ustawowej definicji, zawartej w art. 3 pkt 2 O.p., który stanowi, że poprzez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Z kolei poprzez ustawy podatkowe, w myśl art. 3 pkt 1 O.p. rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Pytania skarżącego, odnoszące się do kwalifikacji prawnopodatkowej tworzenia oprogramowania komputerowego, bez wątpienia odnosiły się do wykładni przepisów prawa podatkowego. Skoro bowiem kreując określoną ulgę podatkową, o możliwość skorzystania z której zapytano we wniosku, ustawodawca odwołał się do znaczenia konkretnego pojęcia, które ją definiuje, to tym samym jest ono terminem z zakresu prawa podatkowego, nawet jeżeli pochodzi z innych regulacji. W ten sposób bowiem zostało do prawa podatkowego recypowane. Organ winien więc zająć stanowisko w tej sprawie, a nie wzywać skarżącego do tego, aby sam ustosunkował się do przedmiotowego zagadnienia. Zwracając się bowiem o to do skarżącego, w sposób bezpodstawny przerzucił na niego wykonanie własnych obowiązków, tym samym podważając sens wystąpienia przez podatnika o wydanie indywidualnej interpretacji.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że brak jest podstaw do przyjęcia, że występowanie do skarżącego z wezwaniem o uzupełnienie przez niego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zwłaszcza jeżeli chodzi o dokonanie przez niego prawnej kwalifikacji realizowanych przez niego prac rozwojowych i badań naukowych (brak właśnie tego rodzaju odpowiedzi organ potraktował jako podstawę odmowy wydania interpretacji), było zasadne oraz że było to niezbędne do wydania interpretacji.

Wobec powyższego organ interpretacyjny winien był we własnym zakresie odnieść się do znaczenia pojęcia działalności badawczo-rozwojowej, w odniesieniu do opisanej przez skarżącego w jego wniosku aktywności. W omawianym aspekcie skonstatować więc należy, że organ w sposób instrumentalny potraktował instytucję pozwalającą mu na wezwanie wnioskodawcy o uzupełnienie braku formalnego jego wniosku, w zakresie opisu stanu faktycznego, wzywając skarżącego o podanie informacji, żądając od niego kwalifikacji realizowanych przez niego przedsięwzięć gospodarczych, co w rzeczywistości było rolą organu. Takie działanie, skutkujące odmową wydania merytorycznego rozstrzygnięcia, nie znajduje uzasadnia w obowiązujących przepisach.

Uzasadnieniem sposobu procedowania organu w niniejszej sprawie nie może być również to, że jak to ujęto w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że aby móc dokonać we własnym zakresie kwalifikacji działalności skarżącego, pod kątem prowadzenia badań naukowych i działalności rozwojowej, organ musiałby mieć pełen obraz podejmowanych przez wnioskodawcę działań, a przy tym dysponować specjalistyczną wiedzą w zakresie narzędzi informatycznych i programowania, którymi to narzędziami nie dysponuje. Z woli ustawodawcy bowiem regulacje dotyczące tzw. ulgi IP Box są częścią krajowego porządku prawnego - przepisów prawa podatkowego, do wykładni których Dyrektor KIS, z racji przewidzianych dla niego kompetencji i obowiązków (art. 14 b § 1 O.p.) jest zobowiązany. Tak więc podnoszone przez organ okoliczności dotyczące rozstrzygania o prawach i obowiązkach stron w omawianym zakresie, nie znajdują prawnego uzasadnienia. Podatnik nie może być bowiem pozbawiony uprawnienia do uzyskania wykładni konkretnych przepisów go dotyczących jedynie z tego względu, że dokonanie ich wykładni wymagałoby poszerzenia kompetencji organu, a ściśle rzecz biorąc działających w jego imieniu osób. Tego rodzaju narzędzia, o jakich mowach w zaskarżonym postanowieniu, warunkujące możliwość wydania interpretacji organ winien pozyskać we własnym zakresie, a formułowane przez niego oceny i wnioski co do ich dostępności mogą być kierowane jedynie do ustawodawcy, pozostając bez wpływu na indywidualne sposoby załatwienia spraw podatników.

Na marginesie niniejszych rozważań zaznaczyć ponownie należy, co już wyżej zasygnalizowano, że rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji, właściwy do tego organ nie może piętrzyć proceduralnych wymogów, zmierzających do uzyskania przez wnioskodawcę żądanego przez niego aktu. Taki sposób procedowania godzi bowiem w wynikającą z art. 121 § 1 O.p. zasadę, z mocy art. 14 h O.p. znajdującą zastosowanie także w postępowaniu interpretacyjnym, nakazującą prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Mając na uwadze powyższe okoliczności stwierdzić więc należy, że zaskarżone postanowienie, zostało wydane z naruszeniem prawa, tj. przepisów prawa procesowego, a mianowicie art. 14 b § 3 O.p., art. 14 g O.p., w związku z art. 169 § 1 i § 4 O.p., w związku z art. 14 h O.p. oraz art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 14 h O.p.

Z uwagi na powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., p.p.s.a.) uchylił zaskarżone postanowienie. W ramach ponownego postępowania organ winien uwzględnić powyższe uwagi i uchylić swoje postanowienie z dnia 26 maja 2022 r. oraz wydać interpretację indywidualną w sprawie w oparciu o stan faktyczny przedstawiony przez skarżącego.

Na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a. Sąd zasądził od Dyrektora KIS na rzecz skarżącego kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Kwota ta obejmuje zwrot uiszczonego przez skarżącego wpisu od skargi, w wysokości [...] zł, wynagrodzenie pełnomocnika w wysokości [...] zł oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa w wysokości [...] zł.