Postanowienie NSA, sygn. akt I FZ 235/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Wstrzymanie wykonania aktu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono zażalenie
Powołane przepisy: article: art. 61 par. 3
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: , Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 8 listopada 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia J. sp. z o.o. z siedzibą w K. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Wr 256/21 o odmowie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi J. sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 16 listopada 2020 r. nr 0201-IOV1.4103.27.2019 w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2011 r. postanawia oddalić zażalenie.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z 23 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Wr 256/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu odmówił – na wniosek J. sp. z o.o. (dalej "Spółka" lub "Skarżąca") - wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej "organ") z 16 listopada 2020 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2011 r.

W uzasadnieniu przedmiotowego rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji wskazał, że Spółka - powołując się na pozbawienie możliwości zarobkowania ze względu na zamknięcie hoteli w kraju będące skutkiem pandemii, korzystanie z pomocy finansowej wspólnika oraz ryzyko zakończenia działalności na skutek przymusowego wyegzekwowania określonego w zaskarżonej decyzji zobowiązania - nie poparła tych twierdzeń żadnymi dokumentami. Nie podała też żadnych konkretnych danych dotyczących posiadanych oszczędności oraz majątku. W konsekwencji na podstawie treści samego wniosku Sąd nie mógł dokonać oceny możliwości finansowych Spółki i ocenić, czy na skutek wykonania zaskarżonej decyzji istnieje w sprawie realne niebezpieczeństwo utraty przez nią płynności finansowej. Ponadto Sąd poddał analizie dokumenty przedstawione przez Skarżącą w postępowaniu o przyznanie prawa pomocy i stwierdził na ich podstawie, że Spółka pomimo straty prowadzi zwykłą działalność gospodarczą, osiąga przychód, może liczyć na pomoc wspólnika, jak też posiada znaczny majątek, który może stanowić zabezpieczenie ewentualnej pożyczki. W konsekwencji, zdaniem Sądu pierwszej instancji, Skarżąca nie wykazała ustawowych przesłanek wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, określonych w art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329, ze zm.), dalej "P.p.s.a.".

Na powyższe postanowienie Skarżąca wniosła zażalenie, żądając zmiany zaskarżonego postanowienia i wstrzymania wykonania decyzji organu.

Zarzuciła, że Sąd pierwszej instancji błędnie ustalił, że nie zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków w przypadku wykonania przez Spółkę zaskarżonej decyzji oraz że Skarżąca nie wykazała w niniejszej sprawie zaktualizowania się przesłanek opisanych w art. 61 § 3 P.p.s.a.

W uzasadnieniu zażalenia Skarżąca zaakcentowała przede wszystkim wysokość należności wynikającej ze spornej decyzji organu, podkreślając przy tym, że kontrolą organów skarbowych objęte były także inne jej rozliczenia w podatkach CIT i VAT za lata 2010-2015, a prawidłowość tych działań organów jest obecnie przedmiotem odrębnych postępowań sądowoadministracyjnych zainicjowanych przez Spółkę. Ewentualny niekorzystny dla Skarżącej wynik tych postępowań spowoduje, że będzie ona zobligowana do uiszczenia tytułem zaległości podatkowych w obu ww. podatkach jeszcze większej kwoty (łącznie 1.876.851 zł bez odsetek). Dalej Skarżąca odniosła się wprost do takich okoliczności faktycznych wskazanych przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym postanowieniu, jak kwestia osiągania przez nią przychodu z prowadzonej ciągle działalności gospodarczej oraz kwestia posiadania znacznego majątku, który mógłby stanowić zabezpieczenie potencjalnej pożyczki. Wskazano również, że Sąd błędnie przyjął brak wykazania przez Skarżącą zaktualizowania się przesłanek opisanych w art. 61 § 3 P.p.s.a., w sytuacji gdy jeszcze w sierpniu 2021 r. Skarżąca przedłożyła odpowiednią dokumentację księgową i finansową potwierdzającą okoliczności, na które się powołuje. Do zażalenia załączono ponadto rachunek zysków i strat Spółki za rok 2020 oraz zestawienie sald i obrotów za okres sprawozdawczy od 1 do 30 września 2021 r.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie.

W świetle regulacji art. 61 § 3 zdanie pierwsze P.p.s.a. po przekazaniu sądowi skargi sąd - co do zasady - może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Użyte przez ustawodawcę w powołanym przepisie nieostre pojęcia "znaczna szkoda" lub "trudne do odwrócenia skutki" wymagają konkretyzacji w dokładnie i wszechstronnie zgromadzonym materiale dowodowym, który powinien w szczególności zaprezentować wnioskodawca. Samo powołanie się na ustawowe przesłanki bez wskazania, na czym one polegają w realiach konkretnej sprawy w żaden sposób nie uzasadnia bowiem żądania wniosku.

Wykładnia art. 61 P.p.s.a. prowadzi ponadto do konkluzji, że sąd administracyjny, rozpoznając wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji złożony w trybie powołanego przepisu, nie jest uprawniony do samodzielnego szukania okoliczności spełniających kryteria przyznania ochrony tymczasowej w postaci wstrzymania wykonania decyzji. Normy art. 61 § 3 P.p.s.a - poprzez wskazanie, że sąd jest władny do działania w tym zakresie jedynie na wniosek strony skarżącej, zaś decyzja sądu uzależniona jest od spełnienia choć jednej ze wskazanych w ustawie przesłanek pozytywnych - przesądzają, że sąd nie ma możliwości rozważania innych argumentów ponad te, które wskazano we wniosku. Oznacza to, że na podstawie art. 61 § 3 P.p.s.a. to podmiot skarżący w celu uzyskania ochrony własnego interesu, po tym jak wniesie skargę bądź równocześnie z dokonaniem tej czynności, występując z wnioskiem o wstrzymanie wykonania decyzji przez sąd administracyjny, ma obowiązek wykazania istnienia oraz uzasadnienia ustawowych przesłanek popierających to żądanie (por. postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 13 maja 2010 r., sygn. akt II FZ 182/10; z 4 lipca 2012 r., sygn. akt II OSK 1522/12; z 11 października 2012 r., sygn. akt II OZ 877/12; z 11 stycznia 2013 r., sygn. akt II OSK 2895/12; z 15 stycznia 2013 r., sygn. akt: II OSK 3070/12, I FZ 589/12, I GZ 423/12, II GSK 2086/12; z 22 stycznia 2013 r., sygn. akt II GSK 1990/12; z 29 stycznia 2013 r., sygn. akt II FZ 1048/12; z 15 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 410/13; z 4 lipca 2013 r., sygn. akt II GZ 323/13; dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej "CBOSA"). Wykazanie niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków wymaga podania okoliczności, z którymi wiąże się szkoda lub trudne do odwrócenia skutki (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 6 lutego 2008 r., sygn. akt II OZ 65/08; z 15 lutego 2008 r., sygn. akt II OZ 110/08; CBOSA).

Należy zatem uznać, że podmiot skarżący, w celu uzyskania tymczasowej ochrony swoich interesów, poprzez wstrzymanie wykonania decyzji, we wniosku kierowanym do sądu powinien przedstawić okoliczności wskazujące na niebezpieczeństwo powstania znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków w związku z wykonaniem decyzji. Powinien wykazać, że wykonanie decyzji może doprowadzić do wystąpienia ww. negatywnych dla niego okoliczności (skutków). Chodzi przy tym o adekwatny związek przyczynowy między wykonaniem decyzji przed zakończeniem jej sądowej kontroli a możliwymi negatywnymi konsekwencjami jej wykonania, opisanymi w art. 61 § 3 P.p.s.a., na wypadek uchylenia decyzji w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Stwierdzenie istnienia związku przyczynowego jest ustaleniem faktycznym, z którym ustawa wiąże określone skutki prawne. Odbywa się to za każdym razem w oparciu o okoliczności faktyczne konkretnej sprawy (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1778/14; CBOSA). Twierdzenia wnioskodawcy powinny być przy tym poparte dokumentami źródłowymi, zwłaszcza dotyczącymi sytuacji finansowej oraz majątkowej. Materiał, do którego odnosi się sąd administracyjny kontrolujący zasadność wniosku o wstrzymanie, może być materiałem, który po części został dołączony do wniosku o przyznanie prawa pomocy (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 września 2010 r., sygn. akt II FZ 417/10; CBOSA). Należy mieć jednakże na względzie wynikającą z art. 61 § 3 i art. 246 § 1 pkt 2 P.p.s.a. odmienność przesłanek warunkujących przyznanie przez sąd administracyjny stronie skarżącej ww. form "pomocy". Mimo to ciężar wykazania tych przesłanek, jak wynika z konstrukcji ww. przepisów, spoczywa na wnioskodawcy.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny podziela w pełni ocenę Sądu pierwszej instancji, że zawarty w skardze wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji nie mógł zostać przez ten Sąd uwzględniony.

Przy ocenie żądania Skarżącej należy bowiem zważyć, że w złożonym wniosku dość lakonicznie powołano się na trudną sytuację finansową Spółki i jej przyczynę (spowodowane pandemią formalne i faktyczne przeszkody w prowadzeniu działalności gospodarczej), ograniczenie prowadzonej dotychczas działalności gospodarczej, konieczność korzystania z pomocy finansowej wspólnika oraz widmo upadłości jako efekt potencjalnego wszczęcia egzekucji.

Odnosząc się do tak zakreślonych podstaw faktycznych żądania Skarżącej, Naczelny Sąd Administracyjny zauważa przede wszystkim, że Sąd pierwszej instancji, rozpoznając wniosek Spółki, pozbawiony był możliwości zweryfikowania - na podstawie obiektywnych dowodów - czy subiektywne przekonanie Skarżącej o zagrożeniu jej interesów ekonomicznych, spowodowanym wykonaniem decyzji, jest realne. Składając przedmiotowy wniosek, Spółka nie przedstawiła bowiem dokumentów pozwalających w sposób pełny stwierdzić, jak przedstawia się jej sytuacja majątkowa i finansowa. Wnioskodawca powinien zaś w taki sposób przedstawić swoją sytuację (w treści wniosku lub przy pomocy dokumentów źródłowych), aby Sąd mógł na tej podstawie w pełni ocenić ją pod kątem tego, czy rzeczywiście wykonanie decyzji zagraża interesom ekonomicznym wnioskodawcy.

Niemniej jednak Sąd, obligowany treścią art. 133 § 1 P.p.s.a. (sąd orzeka na podstawie akt sprawy rozumianych szeroko), poddał swojej ocenie dokumentację złożoną przez Skarżącą w postępowaniu z wniosku o przyznanie prawa pomocy i po dokonaniu jej analizy doszedł do wniosku, że wynikające z niej okoliczności przeczą twierdzeniom Spółki prezentowanym we wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Wynika z nich bowiem, że mimo trudności faktycznych i formalnych związanych ze stanem pandemii Skarżąca w dalszym ciągu prowadzi zwykłą działalność gospodarczą, z którego to tytułu osiąga przychody, a także posiada znaczny majątek, który może stanowić zabezpieczenie potencjalnej pożyczki.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego przy ocenie spełnienia przesłanek z art. 61 § 3 P.p.s.a. chodzi o stwierdzenie, czy wykonanie (dobrowolne lub przymusowe) decyzji objętej wnioskiem o wstrzymanie wykonania stanowi ryzyko dla bytu ekonomicznego wnioskodawcy. Tymczasem jak wskazano powyżej, Skarżąca mimo istnienia obiektywnych trudności nadal prowadzi działalność gospodarczą i osiąga z niej przychody, których wysokość – jak wskazuje analiza przedstawiona przez samą Spółkę w uzasadnieniu zażalenia – nie rodzi ryzyka zaprzestania kontynuowania działalności na skutek wykonania spornej decyzji (czy też innych decyzji organu). Z tego względu argumentacja odwołująca się do kryterium dochodu w kontekście przesłanek wstrzymania wykonania decyzji jest pozbawiona znaczenia.

Podobnie należy ocenić twierdzenia Skarżącej dotyczące stanu jej majątku. Z akt sprawy dotyczącej prawa pomocy bezsprzecznie wynika, że Spółka posiada znaczny majątek, zarówno trwały, jak i obrotowy. To, jak z niego skorzysta w obliczu konieczności wykonania decyzji organu podatkowego (czy spienięży jego część, czy też ustanowi na nim zabezpieczenie ewentualnych nowych zobowiązań), nie ma w rozpoznawanej sprawie znaczenia.

Należy przy tym przypomnieć, że wstrzymanie wykonania decyzji w trybie art. 61 § 3 P.p.s.a. nie służy zabezpieczeniu wnioskodawcy przed jakimikolwiek skutkami wykonania zaskarżonej decyzji, lecz jedynie przed skutkami bezpośrednio związanymi z jej wykonaniem, których ponadto nie można byłoby naprawić w razie ewentualnego uwzględnienia skargi. Chodzi więc o szkodę wyrządzoną wykonaniem konkretnej decyzji, która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego (wyegzekwowanego) świadczenia, ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do pierwotnego stanu. Samo wykonanie świadczenia pieniężnego z natury rzeczy nie wywoła zaś nieodwracalnych skutków, gdyż ewentualne uchylenie zaskarżonej decyzji spowoduje konieczność zwrotu wyegzekwowanej należności.

Na możliwość zajścia okoliczności z art. 61 § 3 P.p.s.a. nie wskazują również załączone do zażalenia dokumenty (rachunek zysków i strat za 2020 r. i zestawienie sald i obrotów za okres od 1 września 2021 r. do 30 września 2021 r.), abstrahując od tego, że złożono je dopiero w postępowaniu zażaleniowym, które służy dokonaniu kontroli instancyjnej (zweryfikowaniu prawidłowości) postanowienia Sądu pierwszej instancji w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, a nie ponownej ocenie zasadności wniosku w tym przedmiocie.

Za niewystarczające należy przy tym uznać twierdzenie Skarżącej, że już w sierpniu 2021 r. złożyła Sądowi pierwszej instancji odpowiednią dokumentację księgową i finansową potwierdzającą okoliczności powołane we wniosku. Spółka nie precyzuje jednak jaka to była dokumentacja, ani na potrzeby którego z – jak sama podnosi - dziewięciu postępowań sądowoadministracyjnych ją przedłożyła.

Końcowo Naczelny Sąd Administracyjny uznaje za zasadne wskazać, że analogicznej oceny w kwestii zasadności składanych przez Skarżącą zażaleń w sprawach z wniosków o wstrzymanie wykonania decyzji organów podatkowych dokonał również w sprawach o sygn. akt I FZ 112/22 (dot. postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 19 stycznia 2022 r., sygn. akt I SA/Wr 240/21), II FZ 33/22 (dot. postanowienia I SA/Wr 90/21 z 15 listopada 2021 r.), II FZ 40/22 (dot. postanowienia I SA/Wr 295/21 z 10 grudnia 2021 r.), II FZ 64/22 (dot. postanowienia I SA/Wr 254/21 z 20 stycznia 2022 r.) oraz II FZ 83/22 (dot. postanowienia I SA/Wr 89/21 z 9 marca 2022 r.). Sądowi kasacyjnemu z urzędu znany jest przy tym fakt, że we wszystkich ww. sprawach zarówno wnioski o udzielenie ochrony tymczasowej, jak i zażalenia na postanowienia Sądu pierwszej instancji opierały się na takiej samej argumentacji.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 1 i § 2 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.