Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2015/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-12-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art 141 par 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art 187 par 1 i art 191
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA del. Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Barbara Wasilewska (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 30 listopada 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 2 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Po 394/09 w sprawie ze skargi M. P. spółki z ograniczona odpowiedzialnością w K. (dawnej P. M. W. J., A. S. spółka jawna) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 28 stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2002 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz M. P. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w K. (dawniej P. M. W. J., A. S. spółka jawna) kwotę 1800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

Wyrokiem z dnia 2 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Po 394/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną przez M. sp. z o.o. w K. (poprzednio: "M." Spółka Jawna W. J., A. Ś.) decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 28 stycznia 2009 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2002 r.

Stan sprawy przedstawiony przez Sąd I instancji:

W wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych w "M." Spółka Jawna W. J., A. Ś. organy kontrolne stwierdziły nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku VAT za wskazany wyżej okres. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P., na podstawie wyników kontroli, zakwestionował między innymi odliczenie podatku naliczonego z pięciu faktur wystawionych przez firmę "S." S.A. za zakup usług budowlanych. Zdaniem organu, postępowanie kontrolne wykazało, że spółka "M." nie nabyła usług wykazanych na fakturach. W oparciu o powyższe Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 20 września 2007 r. określił Spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególnie miesiące 2002 r. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w P., po przeanalizowaniu materiału dowodowego zgromadzonego w przedmiotowej sprawie, jak również zarzutów zawartych w odwołaniu, decyzją z dnia 21 grudnia 2007 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W postępowaniu sądowoadministracyjnym, wszczętym na skutek skargi Spółki, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 17 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Po 289/08, uchylił zaskarżoną decyzję. W ocenie Sądu, skarga zasługiwała na uwzględnienie, z uwagi na naruszenie przez organy podatkowe przepisów prawa procesowego w zakresie zebrania materiału dowodowego. Uzasadniając motywy swojego rozstrzygnięcia Sąd I instancji wskazał m.in., że organy nie wykazały, że faktury wystawione przez spółkę "S." nie dokumentują rzeczywistego obrotu.

Realizując zalecenia Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej P. postanowieniem z dnia 2 października 2008 r. zlecił Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie. Organ pierwszej instancji - przesłuchał m.in.: K. K., B. K. i K. F. Nie przeprowadził zaś dowodu z zeznań świadka J. S. Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. poinformował Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P., że J. S. wzywany dwukrotnie w celu złożenia zeznań w charakterze świadka, nie stawił się na przesłuchanie (z uwagi na chorobę lub przedłożenie zwolnienia lekarskiego).

Dyrektor Izby Skarbowej w P., decyzją z dnia 28 stycznia 2009 r. uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego, w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W wydanej decyzji organ zakwestionował m.in. odliczenie podatku naliczonego z pięciu faktur wystawionych przez firmę "S." S.A. za zakup usług budowlanych. Zdaniem organu, postępowanie wykazało, że spółka "M." nie nabyła usług wykazanych na fakturach wystawionych przez spółkę "S". Organ wskazał, że w toku postępowania nie przedłożono umów zawartych ze spółką "S." ani żadnych innych dokumentów, które mogłyby potwierdzić wykonanie usług przez ten podmiot. W związku z tym organ uznał za niewiarygodne zeznania świadka K. F. - pełnomocnika spółki "S." - złożone w dniu 20 sierpnia 2008 r., iż wie, że pomiędzy spółką "S." i spółką "M." doszło do podpisania umów na wykonanie robót budowlanych dotyczących 2002 roku, które zostały mu okazane przez J. S. Organ dokonał porównania faktur, zeznań i wyjaśnień strony z treścią dzienników budowy. Organ stwierdził, że w dziennikach budowy brak jest jakichkolwiek wzmianek o wykonywaniu robót przez firmę "S.". W opinii organu treść dzienników budowy świadczy, że do 9 maja 2002 r. prace budowlane zostały zakończone, zatem spółka "S." nie mogła wykonać robót wyszczególnionych na fakturach. Zdaniem organu, na dokonaną przez organ podatkowy ocenę dowodów - dzienników budowy w K. nie mogą mieć wpływu zeznania K. K. z dnia 3 września 2008 r. o niechlujnym prowadzeniu dzienników budowy, czy też zeznania B. K. - inspektora nadzoru budowlanego o późniejszym wypełnianiu dzienników budowy. Kolejnym argumentem wskazującym, zdaniem organu, na nieprowadzenie spornych robót budowlanych przez spółkę "S." był brak wiarygodnych dowodów na zatrudnianie pracowników tej spółki przy prowadzonych inwestycjach dla spółki "M.". Zarówno Dyrektor spółki "S." – K. K. jak i pełnomocnik zarządu K. F. zeznali, że spółka zatrudniała do wykonywania robót budowlanych swoich pracowników. Nie mieli jednak wiedzy na temat noclegów swoich pracowników podczas realizacji robót budowlanych w innym województwie. Zdaniem organu, nie można uznać za wiarygodne przedłożonych przez J. S. pisemnych pokwitowań odbioru gotówki od spółki "M." dotyczących zapłaty za sporne faktury. Z zakwestionowanych faktur wynika bowiem, że formą płatności miał być przelew na rachunek bankowy. Taką formę płatności potwierdził również J. S. w protokole z czynności sprawdzających z dnia 5 czerwca 2007 r. oraz K. K. Ten ostatni zeznał, iż należności wobec spółki "S." w większości przypadków były regulowane przelewami tylko za część należności płacono gotówką. Z materiału dowodowego wynika, że mimo, że każda ze spornych faktur jako formę zapłaty wskazywała przelew, to tylko w przypadku faktury VAT 52/02 stwierdzono częściową zapłatę w formie przelewu na konto spółki S. w kwocie 10.000 zł. Ponadto z przesłanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. dokumentów wynika, że na liście dłużników "S." S.A., sporządzonej w związku z wnioskiem o ogłoszenie upadłości tej spółki, znajduje się spółka "M.", której zadłużenie równe jest łącznej kwocie brutto wskazanej na fakturach, pomniejszonej o 10.000 zł. W dokumentacji spółki "M." znajdują się pokwitowania odbioru gotówki na kwotę 788 472 zł. Odbierającym tę gotówkę był J. S., który pomimo tego, że poświadczył odbiór tej kwoty , we wniosku o ogłoszenie upadłości spółki "S." zaprzeczył temu. Z tych też powodu organ odmówił wiarygodności oświadczeniu J. S. z dnia 18 grudnia 2008 r. w kwestiach dotyczących współpracy ze spółką "M." w 2002 r.

Od powyższej decyzji spółka wniosła skargę, w której podniosła, że w zakresie ustaleń dotyczących współpracy ze spółką "S." organ nie dysponował wystarczającym materiałem dowodowym pozwalającym przyjąć, że skarżąca niesłusznie odliczyła podatek naliczony z faktur wystawionych przez ww. firmę. Pomimo żądań podatnika nie przeprowadzono ważnych dowodów z dokumentacji spółki "S.", z przesłuchania wszystkich świadków wskazanych przez podatnika jako źródło informacji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie w całości, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Rozważania Sądu I instancji

W ocenie Sądu, organy podatkowe naruszyły zasady prawdy obiektywnej, tj. art. 122, 187 § 1 oraz 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) w zakresie dotyczącym zebrania materiału dowodowego odnośnie realizacji prac budowlanych przez spółkę "S.". Zdaniem Sądu, przesłuchani w toku postępowania świadkowie potwierdzili wykonywanie prac budowlanych przez "S." S.A. K. F. zeznał, że istniały umowy pomiędzy "S." S.A. a Spółką oraz, że sam dowoził pracowników "S." na budowę. Oświadczył także, że płatności za faktury były zazwyczaj regulowane oraz że kilkakrotnie był przy tym obecny, a dwukrotnie sam odbierał zapłatę Podobnie zeznał Dyrektor Spółki – K. K., który potwierdził współpracę pomiędzy obiema firmami i fakt, że należności zostały uregulowane. Przesłuchany również na okoliczność wykonywania prac przez firmę "S." S.A. B. K. wyjaśnił, że dziennik budowy był wypełniany z opóźnieniem, jednak pamięta, że odbierał prace wykonywane przez tę Spółkę, którą reprezentował K. F. Organ zarówno pierwszej, jak i drugiej instancji uznał zeznania powyższych świadków za niewiarygodne. Organy podatkowe nie dały również wiary załączonym do akt sprawy pisemnym pokwitowaniom odbioru gotówki za wykonaną pracę, wystawionym przez J. S. Podkreślono bowiem, że z zakwestionowanych faktur wynika, iż płatności miały być regulowane przelewem na rachunek bankowy. Organy zwróciły również uwagę na pismo skierowane przez "S." S.A. w dniu 17 czerwca 2005 r. do Sądu Rejonowego w K. wraz z załączoną listą dłużników "S." S.A. z dnia 18 kwietnia 2005 r. Na liście dłużników załączonej do wniosku o ogłoszenie upadłości figuruje Spółka "M.", ze wskazaniem, że posiada zobowiązanie wobec "S." S.A. na kwotę 805.562,10 zł. Kwota ta stanowi sumę wystawionych faktur brutto Spółki pomniejszoną o kwotę 10.000 zł. Sąd I instancji podkreślił, że uregulowanie płatności potwierdzili przesłuchani w sprawie świadkowie, czego organy podatkowe nie wzięły pod uwagę. Fakt uregulowania należności potwierdził również J. S. w załączonym do akt sądowych pisemnym oświadczeniu z dnia 18 grudnia 2008 r., w którym poinformował, iż Spółka "M." dokonała zapłaty za wszystkie faktury. Wyjaśnił także, że Spółka znalazła się na liście dłużników "S." S.A. dlatego, że zapłacone środki zostały zaksięgowane na koncie "środków pieniężnych w drodze". Zdaniem Sądu I instancji, powyższe dowodzi, że organy podatkowe w tej części nie przeprowadziły postępowania dowodowego dokładnie i wnikliwie, z uwzględnieniem wszystkich reguł procesowych dotyczących postępowania dowodowego, a tylko tak zgromadzone dowody mogą być podstawą prawidłowo ustalonego stanu faktycznego. Ponadto, zdaniem Sądu, najistotniejszym uchybieniem organów był brak przesłuchania J. S. na okoliczność wykonania robót budowlanych przez "S." S.A. na rzecz Spółki "M.". Z akt sprawy nie wynika bowiem, aby stan zdrowia świadka był tak ciężki, aby był przeszkodą do ponownego wezwania świadka do siedziby organu lub przesłuchania w miejscu zamieszkania. W ocenie Sądu, przeprowadzenie powyższego dowodu jest niezbędne dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego. Sąd wskazał przy tym, że organy podatkowe winny za pomocą dostępnych środków dowodowych, w szczególności przesłuchania świadka J. S., ustalić jakie były rzeczywiste okoliczności współpracy obu firm i jednoznacznie wykazać w uzasadnieniu decyzji słuszność swojego stanowiska w tym zakresie.

Skarga kasacyjna

Dyrektor Izby Skarbowej w P. zarzucił powyższemu wyrokowi naruszenie:

1) art.145 § 1 pkt 1 lit. c/ w związku z art. 141 par 4 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a."), poprzez nieuzasadnione przyjęcie do rozstrzygnięcia stanu sprawy odbiegającego od rzeczywistego, ustalonego przez organy podatkowe oraz brak przedstawienia w uzasadnieniu wszystkich okoliczności faktycznych wykazanych przez organ,

2) art. 145 §1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 122, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne przyjęcie, że w sprawie miało miejsce naruszenia tych przepisów, tj.:

– przepisu nakazującego organowi podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy,

– przepisu nakazującego organowi w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy,

– przepisu zobowiązującego organ do dokonania oceny czy dana okoliczność została udowodniona na podstawie całego materiału dowodowego,

w sytuacji, gdy organ podatkowy nie dopuścił się naruszenia żadnego z wymienionych przepisów postępowania,

3) art. 1 § 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1271 ze zm.) w związku z art. 122, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji Podatkowej, poprzez wadliwe wykonanie funkcji kontroli legalności decyzji obejmującej m.in. ocenę prawidłowości gromadzenia i analizy dowodów poprzedzających jej podjęcie, poprzez dopuszczenie się błędów w fazie kontroli decyzji i nieuzasadnione zarzucenie organowi naruszenie zasad ogólnych postępowania.

W oparciu o te zarzuty Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów sądowych w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik skarżącej Spółki wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od organu na rzecz podatnika kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie przypomnieć należy, że autor skargi kasacyjnej sformułował zarzuty wyłącznie w zakresie naruszenia przepisów postępowania, tj. w oparciu o podstawę przewidzianą w art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

Zdaniem strony wnoszącej skargę kasacyjną, zaskarżony wyrok został wydany m.in. z naruszeniem treści art. 141 § 4 p.p.s.a., gdyż nie uwzględniono w nim wszystkich argumentów przemawiających za pozbawieniem skarżącej Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez "S." S.A. Nieprawidłowość ta miała polegać na nieodniesieniu się przez Sąd I instancji do argumentów organu dotyczących kwestii związanej z dowozem pracowników, brakiem umów miedzy Spółkami, braku realizacji przelewów oraz sprzeczności wynikających z analizy zapisów dzienników budowy.

Warto zatem przypomnieć, że uzasadnienie wyroku jest sprawozdaniem zawierającym zwięzłe przedstawienie stanu sprawy i zarzutów podniesionych w skardze, wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz wyjaśnienie tej podstawy. Jakkolwiek czynność procesowa sporządzenia pisemnego uzasadnienia, dokonywana już po rozstrzygnięciu sprawy i mająca sprawozdawczy charakter, sama przez się nie może wpływać na to rozstrzygnięcie jako na wynik sprawy, niemniej za trafną uznać należy tezę, iż tylko uzasadnienie spełniające określone ustawą warunki stwarza podstawę do przyjęcia, że będąca powinnością sądu administracyjnego kontrola działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem rzeczywiście miała miejsce i że prowadzone przez ten sąd postępowanie odpowiadało przepisom prawa.

W kontekście takiego sprawozdawczego charakteru uzasadnienia wyroku poddanego kontroli kasacyjnej stwierdzić należy, że uzasadnienie to nie narusza warunków określonych w art. 141 § 4 p.p.s.a. w sposób uzasadniający jego uchylenie. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera bowiem wszystkie warunki określone w powołanym wyżej przepisie, w tym również podstawę prawną oraz jej wyjaśnienie, o których stanowi treść tego przepisu. Stanowisko Sądu oraz zaprezentowana na poparcie jego argumentacja dają możliwość poznania motywów, jakimi kierował się Sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Niewątpliwie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nie odniesiono się bezpośrednio do okoliczności, na które zwrócił uwagę autor skargi kasacyjnej, jednakże wskazano na przyczyny wydania zaskarżonego orzeczenia. Uchybienie w tym zakresie nie mogą zatem stanowić wyłącznej podstawy do uwzględnienie skargi kasacyjnej.

Odnosząc się do pozostałych sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów, wskazać należy, że sprowadzają się one w istocie do zakwestionowania oceny jaką wyraził Sąd I instancji w zakresie czynności podjętych przez organ w celu ustalenia charakteru współpracy między Spółkami "S." a "M.".

Zdaniem autora skargi kasacyjnej, stanowisko Sądu nie uwzględniało wszystkich okoliczności sprawy i pomijało szereg argumentów zaprezentowanych przez organ w toku przeprowadzonego postępowania. W ocenie organu, o braku wykonania czynności przez "S." na rzecz skarżącej Spółki miały świadczyć przede wszystkim okoliczności związane z brakiem informacji o zakwaterowaniu pracowników, brakiem umów pisemnych między Spółkami, rozbieżnościami wynikającymi z analizy dzienników budowy oraz niejasnościami związanymi z wzajemnymi rozliczeniami między tymi podmiotami.

Mając na uwadze zaprezentowaną w skardze kasacyjnej argumentację, wskazać należy, że stanowisko Sądu wyrażone w tym zakresie nie było pozbawione podstaw. Sąd I instancji słusznie bowiem wskazał, że stan faktyczny przedmiotowej sprawy nie został ustalony w sposób pozwalający na jednoznaczne przyjęcie, że "S." S.A. faktycznie nie realizowała czynności udokumentowanych fakturami wystawionymi na rzecz skarżącej Spółki.

Oczywiście zgromadzone w toku postępowania podatkowego dowody, jak również przyjęte przez organy ustalenia nie są do końca bezpodstawne. Po pierwsze, należy w pełny podzielić wątpliwości, jakie budzą z jednej z strony oświadczenie świadków wskazujących na okoliczność zatrudnienia dużej grupy pracowników, dowożenia ich na miejsce budowy, a z drugiej strony brak jakiejkolwiek informacji na temat ich zakwaterowania oraz dokumentacji poświadczającej ich zatrudnienie przy realizacji zakwestionowanych robót budowlanych. Nie bez znaczenia pozostają również okoliczności związane z brakiem umów na realizację robót budowlanych między podmiotami. Wątpliwości te pogłębiają dodatkowo wnioski do jakich doszedł organ w oparciu o analizę zapisów dzienników budowy dla realizowanych inwestycji, jak również wzajemnych rozliczeń obu podmiotów.

Niemniej jednak powyższe okoliczności nie są wystarczające aby wykluczyć w sposób jednoznaczny stanowisko, że do realizacji czynności udokumentowanych za pomocą faktur wystawionych przez "S." na rzecz skarżącej Spółki faktycznie doszło.

Po pierwsze, co jest w sprawie bezsprzeczne, doszło do realizacji inwestycji budowlanych, również w części, w której brać udział miała spółka "S.". Po drugie, wszyscy przesłuchani w toku postępowania świadkowie potwierdzają wykonywanie prac budowlanych przez "S." S.A. Ponadto odebranie zeznania tychże świadków przemawiają w całości za zaprezentowaną przez skarżącą Spółkę argumentacją oraz podnoszonymi przez nią okolicznościami.

Zestawiając zatem z jednej strony oświadczenia świadków wskazujących na okoliczności, że: istniały umowy pomiędzy "S." S.A. a Spółką; obie firmy ze sobą współpracowały; pracownicy "S." byli doważeni na budowę oraz wykonywali na niej roboty budowlane; płatności za faktury były regulowane; dziennik budowy był wypełniany lecz z opóźnieniem, zaś z drugiej strony z wnioskami do jakich doszedł organ nie można w sposób jednoznaczny i przekonujący uznać, że "S." S.A. nie wykonała spornych czynności na rzecz spółki "M.".

Niewątpliwie wątpliwości wzbudza brak wskazania przez K. F., odpowiedzialnego za pracowników Spółki "S.", jak również K. K. miejsca zakwaterowania dowożonej, licznej grupy pracowników mających wykonywać owe prace budowlane, niemniej jednak nie może to w sposób bezpośredni przesądzać o braku wykonania tychże robót przez pracowników firmy "S.". Sąd I instancji miał zatem prawo przychylić się w tym zakresie do twierdzeń obu świadków, zwłaszcza, że nie musieli oni, z racji pełnionych obowiązków, dysponować wiedzą w tym zakresie. Ponadto poza odebraniem oświadczeń od wskazanych wyżej podmiotów organy nie uzyskały żadnych innych zeznań, które mogłyby stanowić potwierdzenie bądź zaprzeczenie stanowiska prezentowanego w tym zakresie przez skarżącą Spółkę.

Wątpliwości wzbudzają również pozostałe okoliczności wskazane przez autora skargi kasacyjnej. Niemniej jednak nawet łącząc wszystkie powyższe okoliczności, które miały zdaniem organu wskazywać na rzeczywisty brak realizacji spornych czynności, to trudno z całą stanowczością stwierdzić, że do realizacji tychże umów faktycznie nie doszło. Z całą pewnością zeznania prezesa Spółki "S." J. S., jak słusznie wskazuje Sąd I instancji, mogłyby stanowić kolejne źródło informacji w tym zakresie. Co prawda, w aktach administracyjnych znajdują się oświadczenia J. Sekuły poświadczające okoliczność realizacji spornych czynności oraz związanych ze współpracą ze skarżącą Spółką, niemniej jednak z uwagi na ich ogólnikowość, nie mogę one stanowić wiarygodnych źródeł informacji mogących w sposób jednoznaczny stanowić potwierdzenie dla okoliczności istotnych dla sprawy. Mając zaś na uwadze okoliczność, że organ zaniechał próby przesłuchania tego świadka, Sąd I instancji miał prawo uznać, że organ nie dopełnił obowiązków wynikających z regulacji art. 187 § 1, jak też art. 191 Ordynacji podatkowej.

Nie można oczywiście nie dostrzegać, że organy podatkowe podjęły, choć bezskutecznie, dwie próby przesłuchania J. S. na okoliczność współpracy ze skarżącą Spółką. Jednak że z uwagi na liczne wątpliwości jakie powstały na tle okoliczności istotnych dla niniejszej sprawy winny one dążyć do odebrania zeznań od wszystkich świadków, którzy mogą posiadać wiedzę na temat okoliczności istotnych z punktu widzenia niniejszej sprawy. Ponadto niezasadne jest tym przypadku przerzucanie ciężaru dowodzenia na skarżącą Spółkę, gdyż w tym zakresie wykazała się stosowną inicjatywą, wskazując na podejmowanie współpracy z J. S. w celu uzyskania stosownych oświadczeń.

Mając na uwadze przedstawione wyżej argumenty należało dojść do wniosku, że Sąd I instancji w sposób prawidłowy dokonał kontroli działań organu i wydał zaskarżone orzeczenie z poszanowaniem przepisów enumeratywnie wskazanych w osnowie skargi kasacyjnej. Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono stosownie do treści art. 204 pkt 2 tejże ustawy.