Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1243/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-03-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 70c, art. 70 § 6 pkt 1, art. 5, art. 21 § 1 pkt 1 i § 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 3 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 8 ust. 1 pkt 3, art. 31 ust. 1 w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 1a)
journal: Dz.U. 2011 nr 41 poz 214
law: Ustawa z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA del. Małgorzata Fita (sprawozdawca), Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 2 marca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 lutego 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2188/14 w sprawie ze skargi M. S. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 9 maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca oraz od maja do grudnia 2008 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2) zasądza od M. S. W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. kwotę 4.352 (słownie: cztery tysiące trzysta pięćdziesiąt dwa) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

I FSK 1243/15

Wyrokiem z dnia lutego 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2188/14 wydanym w sprawie ze skargi M. S. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 9 maja 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca oraz od maja do grudnia 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję oraz orzekł w przedmiocie kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu wyroku wskazał, że decyzją z dnia 3 lutego 2014 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił M. S. W. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do marca 2008 r. oraz od maja do grudnia 2008 r. Powodem wydania tej decyzji były ustalenia postępowania kontrolnego, w trakcie którego organ podatkowy, po przeprowadzeniu analizy wyciągów z rachunków bankowych podatnika ustalił, że w wyżej podanych okresach nie zaewidencjonował on większości sprzedaży prowadzonej za pośrednictwem portalu A.. Z uwagi na stwierdzoną nierzetelność, organ pierwszej instancji na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm., dalej – u.p.t.u.) ustalił prawidłowe kwoty obrotu oraz podatku należnego. W przypadku dokonywanych nabyć, na podstawie art. 86 ust. 1 u.p.t.u., organ pierwszej instancji odmówił podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy niezwiązane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

W odwołaniu od powyższej decyzji, skarżący zarzucił naruszenie: art. 70 § 1 i art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm., dalej – O.p.) oraz art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 86 ust. 1 oraz art. 99 ust. 12 u.p.t.u. i wniósł o jej uchylenie.

Utrzymując zaskarżoną decyzję w mocy, Dyrektor Izby Skarbowej w W. w pierwszej kolejności odniósł się do zarzutu naruszenia art. 70 § 1 i art. 208 O.p., i stwierdził, że w rozstrzyganej sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, ponieważ bieg jego terminu został zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., o czym podatnik został poinformowany na piśmie

Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z 18 grudnia 2013 r., doręczonym pełnomocnikowi skarżącego w dniu 19 grudnia 2013 r.

Odnosząc się do meritum sprawy organ odwoławczy wskazał, że w toku postępowania podatkowego ustalono, że podatnik nie zaewidencjonował całej sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem serwisu aukcyjnego A. w okresie styczeń - marzec 2008 r. oraz maj - grudzień 2008 r. W związku z tym, organ pierwszej instancji prawidłowo określił mu podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług przy uwzględnieniu danych z rachunków bankowych skarżącego i jego żony, kwot zwrotów płatności na rzecz klientów i kwot sprzedaży brutto ujętych w ewidencji. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W., była to jedyna wiarygodna forma ustalenia prawidłowych kwot obrotu. Taki sposób określenia podstawy opodatkowania przewidziany został w art. 23 § 2 O.p. Skarżący miał zapewnione prawo czynnego udziału w postępowaniu, jednakże nie przedstawił wiarygodnych dowodów, na podstawie których można by było określić wysokość obrotu w inny sposób. Odnosząc się do dokonywanych przez skarżącego zakupów, organ odwoławczy stwierdził, że z dokumentów źródłowych wynika, że część z nich dokumentowała nabycia niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania zarzucając jej naruszenie:

- art. 70 § 1 w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 O.p. poprzez błędne uznanie, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego,

- art. 208 § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie i błędne uznanie, że nie zachodzi podstawa do wydania decyzji o umorzeniu postępowania podatkowego ze względu na przedawnienie zobowiązania podatkowego,

- art. 70 § 6 pkt 1 O.p. poprzez błędne uznanie, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia,

- art. 15 i art. 16 w zw. z art. 13 O.p. poprzez naruszenie właściwości rzeczowej organu do sporządzenia i skutecznego doręczenia zawiadomienia w trybie art. 70c O.p.

- art. 70c O.p. poprzez brak zastosowania tego przepisu oraz

- art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. poprzez jego niezastosowanie, tj. nieuchylenie decyzji organu pierwszej instancji i nieumorzenie postępowania podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W., podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie skargę uwzględnił. Stwierdził, że organy podatkowe nie zbadały wystarczająco dokładnie kwestii związanej z przedawnieniem zobowiązań podatkowych skarżącego za wskazane w zaskarżonej decyzji okresy (z wyjątkiem grudnia 2008 r.). Wskazał, że mając na względzie regulację zawartą w art. 70 § 1 O.p., zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do marca 2008 r. oraz od maja do listopada 2008 r. z zasady przedawniły się z upływem 31 grudnia 2013 r. Zaskarżona decyzja z dnia 9 maja 2014 r. wydana została po tym terminie. W przepisie art. 70 O.p. ustawodawca przewidział jednak sytuacje, w których bieg terminu przedawnienia zobowiązania nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu. Jedna z nich wymieniona została art. 70 § 6 pkt 1 O.p., zgodnie z którym, brzmieniu obowiązującym od dnia 13 października 2013 r., bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Sąd wskazał, że powołany przepis otrzymał taką treść w związku z wydaniem przez Trybunał Konstytucyjny wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. P.30/12 (OTK ZU 2012/7A poz.81). Oprócz zmiany treści art. 70 § 6 pkt 1 O.p. ustawodawca dodał do przepisów O.p. art. 70c, zgodnie z którym, organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Sąd zauważył, że kwestią sporną w tej sprawie jest, czy doszło w niej do przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okresy podane w zaskarżonej decyzji, czy też nie, a to dlatego, że skarżący nie został o tym prawidłowo poinformowany. Sąd stwierdził, że ze znajdującego się w aktach sprawy pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia 18 grudnia 2013 r. wynika, że w związku z zaistnieniem przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., skarżący został poinformowany o tym, że z dniem 29 listopada 2013 r. oraz z dniem 11 grudnia 2013 r. został zawieszony bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do marca 2008 r. i od maja do grudnia 2008 r. W aktach sprawy znajduje się również pismo z dnia 29 listopada 2013 r. inspektora kontroli skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w B. Oddział Postępowań Karnych Skarbowych skierowane do M. C. - inspektora kontroli skarbowej [...] Oddział Kontroli Podatkowej informujące o wszczęciu postanowieniem z dnia 29 listopada 2013 r. dochodzenia w sprawie podania przez skarżącego nieprawdy w deklaracjach i korektach deklaracji VAT-7 za miesiące styczeń, luty, marzec, maj, czerwiec, październik, listopad i grudzień 2008 roku złożonych do Urzędu Skarbowego W. W piśmie tym zawarto także informację o przekazaniu podobnej informacji do tego urzędu.

Odnosząc się do tych dokumentów, Sąd podkreślił, że art. 70c O.p. jest przepisem procesowym i wskazuje organ właściwy dla dokonania zawiadomienia, adresata zawiadomienia oraz termin dokonania tego zawiadomienia. W ocenie Sądu, wystosowane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. zawiadomienie nie wypełnia wymogów formalnych określonych w tym przepisie, a skoro w aktach sprawy nie ma dowodu na zawiadomienie podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 ust. 1 O.p. wystosowanego przez organ właściwy, to może oznaczać, że w rozpoznawanej sprawie do upływu terminu przedawnienia rzeczywiście doszło. Sąd wskazał, że ponownie rozstrzygając sprawę, Dyrektor Izby Skarbowej w W., biorąc pod uwagę ocenę prawną Sądu powinien tą kwestię wyjaśnić. Co do grudnia 2008 r. Sąd stwierdził, że nie ma wątpliwości, że zobowiązanie za ten okres nie przedawniło się co najmniej do końca 2014 r. (skoro obowiązek jego płatności przypadał na styczeń 2009 r.). Oceniając merytorycznie zaskarżoną decyzję, w tej części, pod względem zgodności z prawem proceduralnym i materialnym, Sąd pierwszej instancji stwierdził, że jest ona prawidłowa. Jednak, jako, że w związku z ewentualną zmianą rozliczeń za wcześniejsze okresy zaskarżona decyzja mogłaby ulec zmianie również w tym zakresie, uznał za zasadne wyeliminowanie całej decyzji.

Z takim uzasadnieniem, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej – P.p.s.a.). O kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a.

W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej w W. zarzucił zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 70c oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749, z późn. zm., dalej – O.p.) w związku z art. 31 ust. 1 oraz ust. 2 pkt. 1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2001 r., Nr 41, poz. 214, z późn. zm., dalej – u.k.s.), poprzez przyjęcie, że w okolicznościach rozpatrywanej sprawy, Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. nie można uznać za organ podatkowy właściwy do wysłania zawiadomienia o prowadzonym wobec podatnika postępowaniu przygotowawczym oraz że wysyłając takie zawiadomienie organ kontroli skarbowej postąpił wbrew treści normy prawnej zawartej w art. 70c O.p., podczas gdy odpowiednie stosowanie w postępowaniu kontrolnym O.p. (w tym również art. 70c), wymaga traktowania organów kontroli skarbowej tak jak organów podatkowych, przy czym niesporne jest, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. był organem właściwym rzeczowo do wydania dla podatnika decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do marca oraz od maja do grudnia 2008 r. Opisane naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż przyznając, w przedmiotowej sprawie, organowi kontroli skarbowej uprawnienie do wystosowania zawiadomienia, o którym mowa w art 70c O.p., Sąd pierwszej instancji stwierdziłby, iż bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu odnośnie wszystkich miesięcy 2008 wskazanych w decyzji organu odwoławczego.

2. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 133 § 1, art. 141 § 4 P.p.s.a. oraz w zw. z art. 70c O.p., poprzez przyjęcie, że fakt wystosowania zawiadomienia, o którym mowa w art. 70c, przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. zamiast przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W., miał istotny wpływ na wynik sprawy, bez jakiekolwiek uzasadnienia wpływu dostrzeżonego naruszenia na wynik sprawy, podczas gdy uchylenie rozstrzygnięcia organu podatkowego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., jest możliwe jedynie w sytuacji stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, które to twierdzenie sądu pierwszej instancji musi zostać uzasadnione w sposób umożliwiający jego instancyjną kontrolę. Opisane naruszenie przez Sąd przepisów postępowania, miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem brak uzasadnienia przez Sąd pierwszej instancji stwierdzenia, że opisane w wyroku naruszenie przez organ podatkowy przepisu procesowego było na tyle istotne, by uzasadnić uchylenie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., uniemożliwia instancyjną kontrolę skarżonego wyroku, a ponadto okoliczności sprawy wskazują że opisane w wyroku naruszenie przez organ podatkowy przepisu postępowania, nie miało wpływu na wynik sprawy;

oraz na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. naruszenie prawa materialnego tj.

3. art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p., poprzez błędną wykładnię i wadliwe niezastosowanie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., z uwagi na dokonanie zawiadomienia przez organ inny niż wskazany w art. 70c, pomimo że skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego przewidziany w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. nie jest uzależniony od dokonania zawiadamia podatnika, o którym mowa w tym przepisie, przez organ wskazany w art. 70c.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej, pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w W. zgodził się z Sądem pierwszej instancji co do tego, że dokonana z dniem 15 października 2013 r. zmiana przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p., dotycząca dodania przesłanki stanowiącej o konieczności poinformowania podatnika o prowadzonym postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe oraz wprowadzenie do tej ustawy art. 70c, pokrywa się ze wskazaniami Trybunału Konstytucyjnego zawartymi w treści i uzasadnieniu wyroku z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11. W wyroku tym, Trybunał nie określił jednak, w jaki sposób organy mają poinformować podatnika o zawieszeniu biegu terminu, pozostawiając w tej kwestii organom znaczny luz decyzyjny. Celem wyroku było wykazanie niezgodności z Konstytucją sytuacji, w których zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego następuje bez wiedzy podatnika. Nie posiadając informacji o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, podatnik ma bowiem podstawy sądzić, że skoro upłynął ustawowy terminu przedawnienia, to jego zobowiązanie definitywnie wygasło. Z uzasadnienia powołanego orzeczenia nie sposób wywnioskować, żeby ochrona jakichkolwiek konstytucyjnych wartości wymagała, by zawiadomienia podatnika o zaistnieniu przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia, dokonywał konkretny organ podatkowy. Uchylenie zatem przez Sąd pierwszej instancji zaskarżonej decyzji, ze względu na konieczność ustalenia, czy rozpoznawanej w sprawie nie doszło do upływu terminu przedawnienia skoro zawiadomienia podatnika o zawieszeniu biegu terminu dokonał Dyrektor Izby Skarbowej w B., który nie miał do tego uprawnienia, w ocenie organu nastąpiło wbrew przepisom prawa procesowego i materialnego.

Mając na względzie powyższe zarzuty, Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę pełnomocnik skarżącego wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest uzasadniona.

Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 tej ustawy, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów.

W rozpoznawanej sprawie zasadne okazały się zarzuty pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej w W. oparte zarówno na art. 174 pkt 1 jaki i na art. 174 pkt 2 P.p.s.a.

Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że Sąd pierwszej instancji dokonując wykładni art. 70c O.p. stwierdził, że dyrektor urzędu kontroli skarbowej (w tej sprawie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B.) nie jest organem właściwym do zawiadomienia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Zawiadomienie podatnika przez niewłaściwy organ oznacza natomiast, że do zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie doszło.

Jak wskazano w zarzutach skargi kasacyjnej, stanowisko to jest błędne.

Przede wszystkim, pełnomocnik skarżącego organu prawidłowo wywiódł, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. był organem właściwym do

wysłania zawiadomienia o prowadzonym wobec podatnika postępowaniu przygotowawczym, o którym mowa w art. 70c O.p.,

Jak wynika z przepisów art. 5 oraz art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 O.p., zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. W przypadku zobowiązania podatkowego, które powstaje z mocy prawa, jeśli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Organami właściwymi w sprawach zobowiązań podatkowych są te organy, którym ustawodawca dał prawo do załatwiania określonego rodzaju spraw podatkowych. W sprawach dotyczących zobowiązań w podatku od towarów i usług w 2008 r. były nimi: naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz dyrektor urzędu kontroli skarbowej.

Właściwość naczelnika urzędu skarbowego w 2008 r. określał art. 3 ust. 1 u.p.t.u., zgodnie z którym właściwym dla podatnika organem podatkowym był naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast właściwość dyrektora urzędu kontroli skarbowego wynikała z przepisów art. 8 ust. 1 pkt 3 i art. 31 ust. 1 w związku z art. 24 ust. 1 pkt 1 a) u.k.s. Z regulacji tych wynika, że dyrektor urzędu kontroli skarbowej kończy postępowanie kontrolne decyzją w rozumieniu Ordynacji podatkowej, gdy ustalenia dotyczą podatków, których określanie lub ustalanie należy do właściwości naczelników urzędów skarbowych. Postępowanie kontrolne jest postępowaniem podatkowym, o którym mowa w dziale IV Ordynacji podatkowej.

Wracając do treści art. 3 ust. 1 u.p.t.u., nie można nie zauważyć, że mowa w nim jest o organie podatkowym "właściwym dla podatnika", natomiast w art. 70c O.p. o o organie podatkowym "właściwym w sprawie zobowiązania podatkowego". Ustawodawca wyraźnie rozróżnił te właściwości.

Dokonując błędnej interpretacji zawartego w art. 70c O.p. pojęcia "organ właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego", Sąd pierwszej instancji naruszył również przepisy prawa procesowego. W sytuacji, gdy zawiadomienia podatnika dokonał właściwy w tej sprawie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B., który prowadził w stosunku do skarżącego postępowanie podatkowe, nie ma podstaw do dalszego badania, czy zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 ust. 1 O.p. dokonał również Naczelnik Urzędu Skarbowego W.

Odnosząc się do zarzutu skargi kasacyjnej, w którym jej autor wskazał, że nawet gdyby w rozpoznawanej sprawie podatnik o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia został zawiadomiony przez niewłaściwy organ - nie miałoby to wpływu na wynik sprawy, w sytuacji, gdy Sąd podzielił zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące uznania Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. za organ właściwy, zarzut ten stał się nieaktualny.

Z powołanych względów Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. O kosztach postępowania kasacyjnego orzekł na podstawie art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 P.p.s.a.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy sąd pierwszej instancji dokona kontroli zaskarżonej decyzji pod względem zgodności z prawem, przy uwzględnieniu wykładni art. 70c O.p. przedstawionej w tym wyroku.