Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1184/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2021-02-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą decyzję I instancji
Powołane przepisy: article: art. 15zzs
journal: Dz.U. 2020 poz 374
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych
article: art. 54 par. 2, art. 106, art. 133 par. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 67a par. 1 pkt 3, art. 120, art. 121 par. 1,  art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Waldemar Michaldo (spr.) Sędziowie: WSA Wiesław Kuśnierz WSA Inga Gołowska po rozpoznaniu w dniu 25 lutego 2021 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi A. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] września 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenie zaległości podatkowej z tytułu II raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2020 r. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji.


UZASADNIENIE

Burmistrz C. decyzją z dnia [...] lipca 2020 r. znak [...] orzekł o odmowie umorzenia A. P. zaległości podatkowej z tytułu II raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2020 rok w kwocie 111,00 zł.

W uzasadnieniu przedmiotowej decyzji organ I instancji wskazał m.in., iż A. P. wnioskiem z dnia 29 maja 2020r. zwrócił się z prośbą o umorzenie II raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2020r. w kwocie 111,00 zł. Swój wniosek Podatnik uzasadnił "niemożnością poniesienia takiego wydatku". Ponadto Podatnik poinformował, że jest osobą z orzeczonym umiarkowanym stopniem niepełnosprawności, a jego jedynym źródłem dochodu jest zasiłek stały z MOPS w kwocie 673,00 zł. Do swojego wniosku Podatnik dołączył decyzję Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej w C. nr [...] z dnia 05.06.2020r. przyznającą zasiłek celowy na zakup posiłku lub żywności w wysokości 150,00 zł oraz nr [...] z dnia 21.05.2020r. przyznającą zasiłek celowy również na zakup posiłku lub żywności w kwocie 155,00 zł, fakturę VAT za zużycie wody nr [...] faktury VAT za zużycie energii elektrycznej nr [...] i [...] W toku przeprowadzonego postępowania podatkowego organ podatkowy ustalił, że Podatnik otrzymuje zasiłek stały z MOPS w kwocie 673,00 zł, o czym poinformował sam w swoim wniosku o umorzenie zaległej II raty łącznego zobowiązania pieniężnego, ponadto Podatnik otrzymał zasiłki celowe przeznaczone na zakup posiłku lub żywności. Zgodnie z dołączonymi fakturami miesięczny koszt zużycia energii wynosi 152,25 zł za miesiąc, a koszt zużycia wody to 83,32 zł za 2 i pół miesiąca. Nadto, z ewidencji podatkowej prowadzonej przez Burmistrza C. wynika, że Pan A. P. jest współwłaścicielem nieruchomości położonych w G. tj.: działki oznaczonej nr [...] o pow. 0,0943 ha zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. użytkowej 50 m2 i [...] o pow. 0,0105 ha oraz działek o położonych w B. oznaczonych nr [...] o pow. 0,36 ha i [...] o pow. 0,2805 ha. Mając na uwadze powyższe organ I instancji podkreślił, że w interesie publicznym jest egzekwowanie zobowiązań podatkowych, gdyż umorzenie zaległości podatkowych powoduje rezygnację gminy z należności i w sposób najbardziej dotkliwy obciąża budżet gminy. Względy społeczne wymagają, aby zobowiązania podatkowe były realizowane, a podatnik nie był zbyt pochopnie z nich zwalniany (wyrok WSA w Krakowie z dnia 09.01.2017 r., sygn. akt I SA/Kr 1316/16). Dopóki organ podatkowy ma realne możliwości egzekwowania zaległości nie powinien ich pochopnie umarzać, gdyż byłoby to sprzeczne z "interesem publicznym", który sprzeciwia się umarzaniu zaległości podatkowych w sytuacji, gdy istnieje majątek, z którego można prowadzić postępowanie egzekucyjne zmierzające do ściągnięcia zaległych sum, a egzekucja nie zachwieje podstawami egzystencji podatnika (Wyrok NSA z dnia 09.07.2019 r., sygn. akt II FSK 2610/17). Burmistrz C. dokonując oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, uznał iż w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki "ważnego interesu podatnika" oraz interesu publicznego uzasadniające udzielenie wnioskowanej ulgi. Powołując się na orzecznictwo sądowe w tym wyrok WSA w Łodzi z dnia 14.12.2017 r., sygn. akt I SA/Łd 1004/17 uznał, iż "ważnego interesu podatnika" jako przesłanki udzielenia ulg określonych w art. 67a Ordynacji podatkowej, nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem wnioskodawców o potrzebie udzielenia tej ulgi. Pojęcie ważnego interesu podatnika należy rozumieć możliwie szeroko, lecz jego wystąpienia nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej, jakiej doświadczają strony w związku z koniecznością wywiązania się z ciążącego na nich zobowiązania podatkowego. Organ I instancji podkreślił również, że Podatnik otrzymuje już pomoc z Gminy C., poprzez przyznawane przez Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej w C. zasiłek stały w kwocie 673,00 zł oraz zasiłki celowe. Mając na względzie powyższe, Burmistrz C. stwierdził, iż w związku z niespełnieniem zarówno przesłanki ważnego interesu podatnika jak i interesu publicznego, brak było określonych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej podstaw do udzielenia wnioskowanej ulgi w postaci umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej.

Odwołanie od powyższej decyzji złożył A. P., który podniósł w nim, iż zaskarżona decyzja jest kolejną sztandarową decyzją z okresu głębokiego komunizmu. Podatnik wskazał, iż jest to wyraz buty, arogancji, cynizmu i pogardy dla obywatela przez pseudo władzę. Decyzja jest propagandowa i nie ma nic wspólnego z merytorycznym podejściem do zagadnienia. Autor odwołania wniósł o uchylenie jego zdaniem "haniebnej decyzji" i zwolnienie go z obowiązku uiszczania podatku, który jego zdaniem bez merytorycznego uzasadnienia został podwyższony do końca 2022r. Ponadto A. P. w treści odwołania wskazał, iż ma przyznany zasiłek z tytułu niepełnosprawności do września 2022r.

Rozpoznając przedmiotowe odwołanie Samorządowe Kolegium Odwoławcze

w K. decyzją z dnia [...] września 2020r. znak [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu swojego stanowiska organ odwoławczy przytoczył treść art. 67a § 1 O.p. oraz zwrócił uwagę na konstrukcję tzw. uznania administracyjnego.

W dalszej kolejności Kolegium wskazało m.in., iż w rozpatrywanej sprawie A. P. zwrócił się do organu I instancji z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu II raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2020 rok w kwocie 111,00 zł. Uzasadniając swój wniosek Podatnik wyjaśnił, że jest osobą niepełnosprawną z orzeczonym umiarkowanym stopniem niepełnosprawności. Wnioskodawca utrzymuje się wyłącznie ze świadczeń socjalnych z MOPS w postaci zasiłków w łącznej kwocie 673 zł miesięcznie. Pan A. P. twierdzi, że nie jest w stanie zapłacić ww. podatku. Wraz z wnioskiem Podatnik przedłożył do akt sprawy dwie decyzje MOPS w C. z dnia 21 maja 2020 r. i z dnia 5 czerwca 2020 r. o przyznaniu

zasiłku celowego na zakup posiłku lub żywności w wysokości 155 zł w miesiącu maju 2020 i 150 zł w miesiącu czerwcu 2020 r. Ponadto przedłożono rachunki za energię elektryczną oraz za wodę. Z wyjaśnień Wnioskodawcy wynika, że dochód A. P. kształtuje się na poziomie 673,00 zł miesięcznie i obejmuje wyłącznie świadczenia z pomocy społecznej. Ponadto Podatnik otrzymuje pomoc w formie zasiłków celowych na zakup posiłku lub żywności. Zgodnie z dołączonymi fakturami miesięczny koszt zużycia energii wynosi 152,25 zł za miesiąc, a koszt zużycia wody to 83,32 zł za 2 i pół miesiąca. Niezależnie od powyższego Kolegium wskazało, iż organ I instancji ustalił, że A. P. jest współwłaścicielem nieruchomości położonych w G. tj.: działki oznaczonej nr [...] o pow. 0,0943 ha zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. użytkowej 50 m2 i [...] o pow. 0,0105 ha oraz działek o położonych w B. oznaczonych nr [...] o pow. 0,36 ha i [...] o pow. 0,2805 ha. Zdaniem Kolegium dowody zgromadzone w aktach sprawy, a w szczególności wyjaśnienia Strony, przedstawione dokumenty dostatecznie dokumentują sytuację Podatnika. Stronie zapewniono czynny udział w postępowaniu. Kolegium wyjaśniło, że uznaniowy charakter decyzji oznacza, że nawet stwierdzenie istnienia przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" nie powoduje po stronie organu obowiązku umorzenia zaległości podatkowej. Organ odwoławczy wyjaśnił, że dla uznania zaistnienia "ważnego interesu podatnika" nie wystarczy ustalenie trudnej sytuacji finansowo-osobistej, ale musi mieć ona charakter wyjątkowy, różniący się od sytuacji innych podatników. Będzie to np. utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 1999r., sygn. akt SA/Sz 850/98, CBOSA). Sam notoryczny brak środków pieniężnych na zapłatę podatku nie jest przesłanką do umorzenia zaległości ze względu na ważny interes podatnika (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 20 maja 2004 r., sygn. akt III SA 2919/03, CBOSA). Ważnego interesu podatnika, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Powyższe stwierdzenia zdaniem Kolegium mają odniesienie do badanej sprawy. Tymczasem to po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, leży obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 O.p. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 173/09, CBOSA). W dalszej kolejności organ odwoławczy wskazał m.in., że strona posiada majątek w postaci nieruchomości. Majątek ten może pozwolić na zaspokojenie wierzyciela w znacznej części. Kolegium zaznaczyło m.in., że pozytywne rozpatrzenie wniosku w przedmiotowej sprawie stanowiłoby istotne odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej - i w ten także sposób byłoby sprzeczne z interesem publicznym. Naruszałoby tę zasadę szczególnie wobec tych podatników, którzy będąc w trudnej sytuacji finansowej, rodzinnej lub zdrowotnej w sposób terminowy regulują zobowiązania podatkowe wobec budżetu Państwa i nie dopuszczają do powstania zaległości podatkowych.

Skargę na opisaną powyżej decyzję Kolegium do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wniósł A. P.. W wywiedzionej skardze skarżący stwierdził m.in., iż zgadza się on z argumentacją Kolegium pod jednym warunkiem, iż wszyscy są równi wobec prawa. Natomiast obecnie jak i w głębokim komunizmie taka sytuacja prawna nie miała i nie ma miejsca. W dalszej części skargi skarżący wskazał m.in., iż pomoc z gminy C. otrzymują ludzie, którzy dysponują wielomilionowymi majątkami w postaci działek samochodów czy też domów.

W dalszej kolejności opisując w skardze sposób przeprowadzania przetargów przez Burmistrza C. skarżący stwierdził, iż pisanie przez Kolegium, że istnieje w kraju o nazwie Polska jakaś sprawiedliwość podatkowa jest "obrzydliwym cynizmem a zdzieranie podatków z ludzi ,którzy są w ciężkiej sytuacji finansowej, zdrowotnej i rodzinnej urąga wszelkiej przyzwoitości i logice".

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje stanowisko i wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

W niniejszej sprawie Sąd orzekał na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020, poz. 374 ze zm., zwanej dalej ustawą o COVID) w zw. z § 1 pkt 1 i 2 zarządzenia Prezesa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 16 października 2020 r. nr 61/2020 w sprawie odwołania rozpraw oraz wstrzymania przyjmowania interesantów i ograniczenia obsad kadrowych w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Krakowie w związku z istotnym zagrożeniem zakażenia wirusem SARS-CoV-2. Wskazane zarządzenie Prezesa WSA w Krakowie zostało wydane w związku z intensyfikacją rozwoju epidemii i wprowadzeniem dodatkowych ograniczeń, nakazów i zakazów związanych z objęciem miasta na prawach powiatu Kraków, będącego siedzibą tut. Sądu, obszarem czerwonym, o którym mowa w § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 października 2020r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz. U. z 2020 r. poz. 1758 ze zm.). Na mocy ww. przepisów zarządzenia Prezesa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dniem 17 października 2020 r. odwołano rozprawy, utrzymując działalność orzeczniczą Sądu w trybie rozpoznawania spraw na posiedzeniach niejawnych.

Zgodnie z ww. art. 15zzs4 ust. 3 ustawy o COVID, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Zdaniem Sądu, skierowanie niniejszej sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym umożliwiło rozstrzygnięcie sprawy bez szkody dla jej wyjaśnienia, przeciwdziałając jednocześnie stanowi przewlekłości postępowania. Przy tym wyjaśnić należy, że rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym nie prowadzi do pominięcia argumentacji skarżącego, bowiem podnoszone przez niego argumenty, podobnie jak argumenty skarżonego organu, były wnikliwie rozważane przez Sąd w oparciu o akta sprawy oraz złożoną skargę i odpowiedź na nią.

Odnośnie kwestii możliwości przeprowadzenia rozprawy na odległość przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej z jednoczesnym bezpośrednim przekazem dźwięku i obrazu zgodnie z art. 15zzs4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 3 marca 2020 r. wyjaśnić należy, że przeprowadzenie takiej rozprawy nie jest możliwe, gdyż tut. Sąd nie dysponuje odpowiednim zapleczem technicznym umożliwiającymi przeprowadzenie rozprawy w formie "on line".

Stosownie do brzmienia art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2017 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej p.p.s.a.), sprawowana jest przez sądy administracyjne na podstawie kryterium zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. W związku z tym, w celu wyeliminowania z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ustalenie, że akt taki dotknięty jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części, Sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.).

Sądowa kontrola decyzji organów obu instancji przeprowadzona z uwzględnieniem powyższych reguł, doprowadziła do uznania, że skarga jest zasadna, choć z innych przyczyn niż wskazane w jej treści. W ocenie Sądu, organy podatkowe dopuściły się istotnego naruszenia przepisów postępowania podatkowego, które to naruszenia mogły mieć wpływ na końcowy wynik niniejszej sprawy. Stwierdzone przez Sąd naruszenia skutkowały potrzebą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż zasadniczą i właściwie jedyną okolicznością faktyczną, która w ocenie organów obu instancji przemawia za odmową przyznania wnioskodawcy ulgi podatkowej, o której mowa w art. 67a § 1 pkt. 3 ustawy Ordynacja podatkowa jest posiadanie przez niego nieruchomości położonych w G. tj.: działki oznaczonej nr [...] o pow. 0,0943 ha zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. użytkowej 50 m2 i [...] o pow. 0,0105 ha oraz działek o położonych w B. oznaczonych nr [...] o pow. 0,36 ha i [...] o pow. 0,2805 ha. W podjętych przez organy w ramach uznania administracyjnego rozstrzygnięciach wskazana okoliczność jest eksponowana w aspekcie aktualnej sytuacji materialnej skarżącego i potencjalnej szansy na wyegzekwowania zaległości podatkowej od podatnika. Należy jednak zauważyć, iż wskazując na powyższy fakt organ I instancji powołał się jedynie na ewidencję podatkową prowadzoną przez Burmistrza C.. Powyższe wskazanie jest daleko niewystarczające, albowiem w aktach sprawy nie zalegają żadne dokumenty źródłowe, które pozwalałyby zweryfikować prawidłowość powyższych ustaleń.

W szczególność brak jest odpisów z Ksiąg Wieczystych dla wskazanych nieruchomości lub wydruków z systemu Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych. Organy nie wskazały także w treści wydanych decyzji na numery ksiąg wieczystych prowadzonych dla przedmiotowych nieruchomości, co pozwalałoby Sądowi w oparciu o dostęp do sytemu Centralnej Informacja Ksiąg Wieczystych zweryfikować prawidłowość tych ustaleń. Powyższe dokumenty pozwalałyby nie tylko zweryfikować prawidłowość ustaleń organów w zakresie posiadanego przez skarżącego prawa własności do wskazanych nieruchomości ale także odpowiedzieć na pytanie czy nieruchomości te nie są obciążone ewentualnymi hipotekami na rzecz innych podmiotów trzecich. Powyższa okoliczność realnie utrudniałaby bowiem przeprowadzenie skutecznej egzekucji z nieruchomości. W tym zakresie Sąd stwierdził istotne braki w zgromadzonym przez organy materiale dowodowym.

Podkreślić należy, że zgodnie z treścią art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy. Podstawą orzekania przez sąd jest zatem materiał dowodowy zgromadzony przez organy podatkowe w toku całego postępowania toczącego się przed organami. Kontrolując zaskarżoną decyzję, sąd nie ogranicza się jedynie do tego aktu, lecz bada, czy okoliczności przedstawione w takiej decyzji znajdują odzwierciedlenie w dokumentacji zgromadzonej w nadesłanych aktach sprawy. To na organie ciąży obowiązek przedłożenia wraz ze skargą kompletnych akt, zawierających wszystkie dowody i dokumenty, które stały się podstawą wydanego przez niego aktu i które pozwolą sądowi dokonującemu kontroli na pełną ocenę jego zgodności z prawem rozumianym zarówno jako prawo procesowe jak i materialne. Orzekanie przez sąd administracyjny jest możliwe tylko na podstawie całości akt sprawy, co związane jest z tym, że sąd administracyjny nie może dokonywać ustaleń faktycznych we własnym zakresie, a tylko bada, czy dokonane przez organy administracji ustalenia odpowiadają prawu.

Obowiązek ten został wyartykułowany w art. 54 § 2 p.p.s.a., zgodnie z którym organ przekazuje skargę sądowi wraz z kompletnymi i uporządkowanymi aktami sprawy i odpowiedzią na skargę w terminie trzydziestu dni od dnia jej otrzymania.

Co istotne w niniejszej sprawie, wskazane przepisy ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie nakładają na sąd obowiązku zgromadzenia kompletnych akt postępowania w sprawie, a tylko dokonanie oceny na podstawie akt przesłanych przez organ, a wyjątkowo uzupełnianych dodatkowymi istotnymi dowodami w zakresie wyznaczonym w art. 106 p.p.s.a. Pomimo, iż orzecznictwo sądowe nie jest jednolite w kwestii obowiązku sądu co do kompletowania akt administracyjnych, bowiem wskazuje się w nim również, że sąd w sytuacji dostrzeżenia brakujących w aktach dokumentów powinien wezwać organ do ich nadesłania, to jednak podkreśla się, że obowiązek ten istnieje w sytuacji, gdy z lektury akt wynika, iż zgromadzony został pełny materiał dowodowy, lecz nie przesłano sądowi kompletnych akt sprawy (por. wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2006r., sygn. akt II OSK 1231/05).

Sąd może zatem wezwać organ do uzupełnienia akt sprawy, jeśli przez niedopatrzenie akta zawierają braki, ale to uzupełnienie dotyczy jedynie tych akt, które organ posiadał, wydając rozstrzygnięcie. Uzupełnienie to nie może natomiast oznaczać kompletowania przez sąd akt znajdujących się poza organem, gdyż to nie należy do obowiązków sądu, ale organu, o czym stanowią przepisy art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., zwanej dalej O.p.). Tym samym sąd nie ma obowiązku wzywać organu do uzupełnienia akt sprawy, w przypadku, gdy z przedłożonych wraz ze skargą akt sprawy wynika, że istotne dla rozstrzygnięcia materiały i dowody nie znalazły odzwierciedlenia w aktach zgromadzonych przed wydaniem kontrolowanego przez sąd rozstrzygnięcia.

Rozpoznając odwołanie organ II instancji nie zauważył powyższych braków w materiale dowodowym sprawy. Co więcej organ II instancji oparł swojego rozstrzygniecie na nieweryfikowalnych ustaleniach organu I Instancji naruszając obok wskazanych powyżej przepisów art. 122 i art. 187 § 1 O.p. także zasadę dwuinstancyjności postępowania, o której mowa w art. 127 O.p.

Powyższe braki w materiale dowodowym uniemożliwiają Sądowi zbadanie prawidłowości wydanych przez organy obu instancji decyzji. Sąd nie jest bowiem w stanie zweryfikować ustaleń organów, które legły u podstaw wydanych przez nie decyzji w zakwestionowanym zakresie. Sąd nie wzywał organów o nadesłanie brakujących dokumentów, gdyż braki te występowały już na etapie postępowania przed organem I instancji. W wyniku tego organ II instancji nie dysponował kompletnym materiałem dowodowym umożliwiającym mu rozpoznanie odwołania. Konieczne zatem stało się uchylenie obu decyzji by organy podatkowe mogły zebrać cały potrzebny materiał dowodowy i ponownie rozpoznać sprawę.

Mając zatem powyższe na względzie Sąd uznał, że decyzje organów obu instancji nie mogą się ostać albowiem naruszają one przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Tylko bowiem prawidłowo przeprowadzone postępowanie, w oparciu o kompletny materiał dowodowy, jest warunkiem koniecznym do właściwego zastosowania przepisów prawa materialnego i w konsekwencji wydania trafnego rozstrzygnięcia.

Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 120 O.p. organy podatkowe powinny działać praworządnie, a zatem na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. Przepis art. 121 § 1 O.p. obliguje organy do prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, natomiast wyrażona w art. 122 O.p. zasada prawdy obiektywnej oznacza obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Stosownie do treści art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zgodnie z art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Przypomnieć również trzeba, że art. 191 O.p. formułuje jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego - swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z nią organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organ w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego, jednak owa swoboda nie oznacza całkowitej dowolności. Swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie, a ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że organy obu instancji nie zebrały w niniejszej sprawie materiału dowodowego w sposób prawidłowy, naruszając tym samym opisane powyżej normy regulujące podstawowe zasady dotyczące postępowania dowodowego w postępowaniu podatkowym. Na podstawie zgromadzonych w aktach sprawy dokumentów nie da się bowiem stwierdzić, czy organy prawidłowo ustaliły prawo własności skarżącego do wskazanych nieruchomości, oraz czy nieruchomości te w przypadku ich posiadania przez skarżącego są wolne od obciążeń na rzecz osób trzecich. Zakwestionowane przez Sąd braki w materiale dowodowym nie pozwalają na weryfikację ustaleń organów co do wskazanych okoliczności faktycznych sprawy, a tym samym ocenić czy podjęte przez organy w ramach uznania administracyjnego rozstrzygnięcia są zasadne. .

Mając na uwadze powyższe Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art.135 p.p.s.a. – orzekł jak w sentencji wyroku.

Na podstawie więc art. 153 p.p.s.a., przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe będą zatem zobowiązane do uzupełnienia postępowania dowodowego o wskazane dokumenty. Również skarżący przy ponownym rozpoznaniu sprawy będzie miał możliwość uzupełnienia dotychczas zebranego materiału dowodowego o ewentualne nowe dowody, istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. W tym miejscu należy podkreślić, iż to na wnioskodawcy w sytuacji złożenia wniosku, o którym mowa w art. 67a § 1 pkt. 3 O.p. spoczywa zasadniczy ciężar dowodu w wykazaniu uzasadnionego ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, przemawiającego za możliwością przyznania mu ulgi w postaci umorzenia jego zaległości podatkowej.