Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1348/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2006-02-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz M. Geremek Sędziowie WSA Marzenna Kosewska WSA Beata Sokołowska (spr.) Protokolant ref. staż. Marek Nowak po rozpoznaniu w dniu 02 lutego 2006 r. przy udziale sprawy ze skargi "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] marca 2003 roku nr [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w S. kwotę 5.420,- (pięć tysięcy czterysta dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania; III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. /-/M. Kosewska /-/T.M. Geremek /-/ B. Sokołowska


UZASADNIENIE

W dniu [...] kwietnia 2001r. Agencja Celna Spedycja Międzynarodowa "B" z R. dokonała zgłoszenia celnego m.in. towaru o nazwie handlowej "C" wskazując, iż jest to specyfik używany do karmienia zwierząt, klasyfikując go wg kodu PCN 2309 90 51 0, wnioskując o objęcie go procedurą dopuszczenia do obrotu (JAD SAD nr [...])

W wyniku powtórnej kontroli tego zgłoszenia przeprowadzonej w siedzibie firmy "A" Sp. z o. o. z P. stwierdzono nieprawidłowości dotyczące zadeklarowanego przez stronę kodu PCN 2309 90 51 0 dla ww. towaru. Organ celny wskazał, iż w celu ustalenia prawidłowego kodu PCN należy kierować się uwagami do sekcji i działów Taryfy zgodnie z publikowanymi we wstępie do Taryfy Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej i wyjaśnieniami do Taryfy celnej, które wskazują jak należy klasyfikować poszczególne towary. Reguła nr 1 stanowi, iż tytuły sekcji i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, dla celów prawnych klasyfikacji towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych uwag. Reguła 3(a) stanowi, iż pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. I tak pozycja 2309 obejmuje preparaty do karmienia zwierząt, które dzielą się na :

(I) pasze słodzone

(II) inne preparaty

Z Wyjaśnień do Taryfy celnej wynika, iż pozycja ta obejmuje słodzoną paszę i przetworzone produkty pokarmowe dla zwierząt, składające się z mieszanin kilku składników pokarmowych i przeznaczone do:

1) zaopatrzenia zwierząt w racjonalną i zrównoważoną dzienną dietę (pasza treściwa),

2) utrzymania odpowiedniej dziennej diety przez uzupełnienie podstawowej paszy produkowanej w gospodarstwie rolnym w substancje organiczne i nieorganiczne (pasza uzupełniająca);

3) wytwarzania pasz treściwych lub uzupełniających.

Pozycja 2309 obejmuje oprócz premiksów, także wymienione niżej preparaty pod warunkiem, że stosowane są w żywieniu zwierząt:

1) preparaty składające się z kilku substancji mineralnych

2) preparaty składające się z substancji aktywnej i nośnika

Ponadto do podpozycji 2309 90, zgodnie z Wyjaśnieniami do Taryfy celnej

klasyfikuje się preparaty przeznaczone do utrzymania zdrowia zwierząt w dobrym stanie (przez stworzenie lepszej równowagi dietetycznej), powiększenie wartości odżywczej paszy, składające się z jednej lub kilku substancji odżywczych (białko, węglowodany, tłuszcze) lub substancji nieorganicznych (np. kreda, kaolin, magnezyt, sól, fosforany), do których dodano witaminy, prowitaminy, sole mineralne, pierwiastki śladowe, substancje kokcydiostatyczne, antybiotyki).Preparaty te klasyfikowane są do tej pozycji nawet wtedy, gdy posiadają wpis do Rejestru środków farmaceutycznych i materiałów medycznych.

Z zebranych materiałów wynika, iż przedmiotem importu był produkt o nazwie handlowej "C" w skład, którego wchodzi 2% D-Biotyny, czyli 2% czystej witaminy H, 70-80% chlorku sodu, 8-15% skrobi pszennej, 10-15% węglanu wapnia oraz 1-2% środka przeciw zbrylaniu. Produkt ten nie zawiera jednak w swoim składzie glukozy, syropu z glukozy, maltodekstryny lub syropu z maltodekstryny. Jest to witamina H stosowana jako dodatek do produkcji pasz, pełniąca rolę koenzymu uczestniczącego w wielu reakcjach przemiany materii wielu zwierząt. Kod PCN 2309 51 0 zadeklarowany przez importera obejmuje produkty używane do karmienia zwierząt zawierające w masie powyżej 30 % skrobi, jak również glukozę, syrop z glukozy, maltodekstrynę i syrop z maltodekstryny i nie jest właściwy dla spornego towaru. Właściwym kodem dla spornego towaru jest kod PCN 2309 90 97 9, który obejmuje m.in. różnego rodzaju dodatki paszowe (m.in. witaminowe).

W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] stycznia 2003r., Nr [...] na podstawie art.207 § 1 Ordynacji podatkowej, art.13 § 1, art.23 § 1, art.65 § 4 pkt 2 lit. b i c, art.83 § 3, art.85 § 1, art.222§ 4 i art.262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. - Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz. U. z 1997r. Nr 143, poz. 958 ze zm.) oraz § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 119, poz. 1253) uznał za nieprawidłowe zgłoszenie celne SAD nr E [...] w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej importowanego towaru, wskazując na prawidłowy kod PCN 2309 90 97 9, ze stawką celną 20%, określając także niedobór cła w kwocie 90.249,60 zł.

Spółka w odwołaniu od tej odwołanie od tej decyzji, wniosła o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Zarzuciła decyzji organu I instancji naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 13 § 1 i 5) Kodeksu celnego, § 1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. Nr 146, poz. 1639) i § 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (Dz. U. Nr 74, poz. 830) oraz przepisów postępowania (art. 122 Ordynacji podatkowej).

Odwołująca podniosła, że organ celny w swym rozstrzygnięciu nie odniósł się do faktu, iż importowany preparat ten zawiera skrobię oraz nie wskazał przesłanek, które przemawiałyby za jego zaklasyfikowaniem do pozycji określającej towar w sposób najbardziej ogólny. Sprowadzony zaś przez odwołującą towar stanowiła Biotyna, która jako koenzym uczestniczy w wielu reakcjach przemiany materii. Z uwagi przez swoje właściwości jest ona stosowana jako dodatek do produkcji premiksów (przedmieszek). Preparat ten składa się w około 2% z czystej D-Biotyny (witaminy H) naniesionej na nośnik, zawiera także skrobię (8-15%). Ponadto dla zaklasyfikowania danego towaru do określonej pozycji Taryfy celnej koniecznym jest uwzględnienie Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, które stanowią integralną część Taryfy. Zgodnie z treścią Reguły 3(a) pozycja, określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. Uwzględniając powyższą regułę wskazać należy, iż klasyfikacja spornego towaru powinna być dokonana spośród grupy podpozycji opatrzonych kodami od 2309 90 31 0 do 2309 90 70 0. Wynika to z faktu, iż wzmiankowana grupa podpozycji znacznie bardziej szczegółowo opisuje preparaty takie, jak sprowadzony przez spółkę - poprzez wyraźne wskazanie na ich składniki, do których zaliczana jest także skrobia.

Po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia [...] marca 2003r., Nr [...] Dyrektor Izby Celnej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1Ordynacji podatkowej, art.85 § 1 i art.262 - Kodeksu celnego, § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (dz. U. Nr 119, poz. 1253) podzielając stanowisko organu I instancji utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję w zakresie klasyfikacji taryfowej spornego towaru.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż kod PCN 2309 90 51 0 zadeklarowany przez importera dla ww. towaru obejmuje produkty używane do karmienia zwierząt, zawierające w masie powyżej 30% skrobi, jak również glukozę, syrop glukozowy, maltodekstrynę i syrop z maltodekstryny. W związku, z czym należało stwierdzić, iż kod ten jest niewłaściwy dla spornego towaru, albowiem w jego składzie nie ma ww. składników. Ponadto należało zauważyć, iż zgodnie z Opinią Klasyfikacyjną Światowej Organizacji Celnej, zawartej w tomie V Wyjaśnień do Taryfy celnej, w części VI - Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych (s.2347), pod pozycją 2309 90 należy klasyfikować preparaty do żywienia zwierząt, zawierające witaminę B12(około 1% w masie) lub witaminę H (około 2% w masie), w nośniku lub w rozpuszczalniku. Biorąc powyższe pod uwagę, jak również brzmienie 1 Ogólnej Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej, należy stwierdzić, iż właściwym kodem dla spornego towaru jest kod 2309 90 97 9, który obejmuje m. in. różnego rodzaju dodatki paszowe (m. in. witaminowe).

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] marca 2003r., Nr [...] oraz decyzji ją poprzedzającej, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 13 § 1 i § 5 Kodeksu celnego przez nieprawidłowe określenie wysokości cła, spowodowane niewłaściwą klasyfikacją towarów oraz § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 119, poz. 1253), § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (Dz. U. Nr 74, poz. 830), poprzez niewłaściwą wykładnię wynikającą z nie uwzględnienia całości zawartych w niej regulacji oraz naruszenie przepisów postępowania tj. art.122 Ordynacji podatkowej (zasady prawdy obiektywnej). W uzasadnieniu skargi strona podniosła, iż dla prawidłowego zaklasyfikowania danego towaru do określonej pozycji Taryfy celnej, koniecznym jest uwzględnienie Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, które stanowią integralną część Taryfy celnej. Zgodnie z treścią Reguły 3 (a) pozycja, określającą towar w sposób bardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. Uwzględniając powyższą regułę wskazać należy, iż klasyfikacja spornego towaru powinna być dokonywana ponad wszelką wątpliwość spośród grupy podpozycji opatrzonych kodami od 2390 90 31 0 do 2309 90 59 0. Wynika to z faktu, iż wzmiankowana grupa podpozycji znacznie bardziej szczegółowo opisuje preparaty takie, jak sprowadzony przez skarżącą - poprzez wyraźnie wskazanie na ich składniki, do których zaliczana jest także skrobia. Zawartość skrobi w sprowadzonym preparacie jest bezsporna i dlatego preparat ten powinien zostać zaklasyfikowany do jednej spośród wskazanych wyżej podpozycji z uwzględnieniem ich szczegółowego brzmienia odnoszącego się m. in. do procentowego udziału skrobi w masie produktu.. W związku z tym preparat ten powinien zostać zaklasyfikowany według Spółki do kodu PCN 2309 90 31 0, albowiem kod ten obejmuje produkty stosowane w żywieniu zwierząt, zawierające witaminę B12 (około 1% w masie) lub witaminę H (około 2% w masie) w nośniku lub rozcieńczalniku, nie zawierające skrobi lub zawierające jej w masie 10% lub mniej oraz nie zawierające produktów mlecznych lub zawierające ich w masie mniej niż 10 %.

Strona podkreśliła też, że rozstrzygnięcie organu odwoławczego w całości powiela decyzję organu I instancji , w najmniejszym stopniu nie ustosunkowując się do argumentacji zawartej w odwołaniu.

Ponadto skarżąca podniosła, iż ten sam organ celny II instancji tj. Dyrektor Izby Celnej w odniesieniu do takiego samego towaru - Biotyny wydał decyzję z dnia [...] marca 2003r., Nr [...], w której podzielił pogląd skarżącej spółki i przyjął klasyfikację taryfową wg kodu PCN 2309 90 31 0. Z treści powołanej decyzji wynika bezspornie, iż objęty nią preparat stanowiła Biotyna o identycznym składzie i właściwościach, jak w przedmiotowej sprawie.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, powołując się na argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Ponadto wyjaśnił, iż podpozycja 2309 90 zatytułowana "Pozostałe" zawiera szereg różnych produktów stosowanych do karmienia zwierząt, sporządzania pasz zwierzęcych, dodatków paszowych zapobiegających chorobom zwierząt, czy też preparatów stosowanych w żywieniu, względnie do żywienia zwierząt. Ponadto podpozycja ta musi być rozważana przy taryfikacji konkretnego towaru z uwzględnieniem podpozycji kreskowych (poziomów wskazanych w Taryfie celnej), a więc przy zastosowaniu reguły 6 ORINS, która stanowi, iż dla celów prawnych klasyfikacja do podpozycji danej pozycji powinna być ustalana zgodnie z brzmieniem tych podpozycji i uwagami do nich oraz z uwzględnieniem zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane dla celów niniejszej reguły, o ile z kontekstu nie wynika inaczej, mają także zastosowanie uwagi do odpowiednich sekcji i działów. Podpozycja 2309 90 zawiera łącznie pięć poziomów, których różnice są widoczne przy uwzględnieniu cyfry siódmej kodu i tak na poziomie jednokreskowym jest to cyfra 1 oraz 2, a na poziomie dwukreskowym cyfra siedem obejmuje oznaczenie od 3 do 5 oraz 7 i w tej właśnie pozycji skarżąca spółka umieszcza importowany towar wywodząc, że skoro nie zawiera skrobi w odpowiedniej ilości, to sprowadzony towar musi być zaklasyfikowany do kodu PCN 2309 90 31 0. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej takie stanowisko można podzielić, jednakże przy uwzględnieniu pełnego brzmienia Taryfy celnej na wysokości poziomu drugiego podpozycji 2309 90. Taryfa celna nakazuje zakwalifikowanie tutaj towaru, który zawiera skrobię, glukozę, syrop glukozowy, maltodekstrynę lub syrop z maltodekstryny, jeśli produkty te są objęte wskazanymi podpozycjami 1702 30 51 do 1702 30 99 oraz 1702 40 90, 1702 90 59, jak też 2106 90 55. Na tym poziomie (drugim) i przy uwzględnieniu właśnie wskazanych kodów ośmiocyfrowych, Taryfa celna dokonuje dalszego zróżnicowania w zakresie importowanego towaru według dodatkowych podpozycji kreskowych na wysokości właśnie tego poziomu. Z kolei poziom trzeci, gdzie cyfrą siódmą jest 9, obejmuje wysłodki buraczane z dodatkiem melasy oraz przedmieszki. Poziom czwarty z kolei to towary zawierające w swoim składzie określoną precyzyjnie ilość chlorku choliny, a poziom piąty, w którym wyróżnikiem jest cyfra ósma (kod 2309 90 97) obejmuje pasze granulowane dla pstrągów. (kod 2309 90 97 1) jak i towary klasyfikowane do kodu 2309 90 97 9, w którym Taryfa nakazuje umieścić te produkty, których nie można zaklasyfikować do pozycji "Pozostałe" z poziomu od pierwszego do czwartego. Nie można także według organu II instancji zapomnieć o tym, że "C" zawierający skrobię przy uwzględnieniu zasad obowiązujących na poziomie drugim będzie klasyfikowany do kodu PCN 2309 90 31 0, natomiast tenże towar, zawierający identyczną ilość skrobi, ale nie objętej podpozycjami 1702 30 51 do 1702 30 99, 1702 40 90, 1702 90 50 lub 2106 90 55 będzie klasyfikowany do kodu PCN 2309 90 97 9, co pozostaje w zgodzie z systematyką Taryfy celnej, jak też z regułami interpretacyjnymi Taryfy.

W uzasadnieniu odpowiedzi na skargę wskazano też, że strona w swoich argumentach podtrzymuje stanowisko, iż importowany towar zawiera określoną ilość skrobi, jednakże nie uwzględnia tego, że pochodzenie skrobi jest różne, albowiem skrobia z firmy "D" pochodzi z kukurydzy, skrobia z firmy "E" wywodzi się z laktozy, natomiast skrobia z firmy "F" uzyskana jest z pszenicy. Tak, więc poziom drugi obejmuje łącznie towary z podpozycji 2309 90 31 do 2309 90 70, jednakże dalej wartościowany jest według zawartości skrobi lub produktów mlecznych. Te produkty, które zawierają cukry (cztery dodatkowe kreski)są różnicowane dalej podług zawartości skrobi (piąta kreska) z uwzględnieniem produktów mlecznych (szósta kreska). Dotyczy to także kodów od 2309 90 31 0 do 2309 90 59 0, bowiem kod PCN 2309 90 70 0 na poziomie drugim i na wysokości czwartej kreski odpowiada ogólnemu zapisowi towaru, nie zawierającemu skrobi ani innych cukrów ze wskazanych pozycji 1702 oraz 2106, ale zawiera produkty mleczne. Tak, więc właśnie kod PCN 2309 90 70 0 wskazuje, że idzie o towar, który nie zawiera cukrów z pozycji 1702 oraz 2106. Ponieważ poziom czwarty (kod 2309 90 91 0 i 2309 90 93 0) odnosi się do wysłodków i do przedmieszek, a poziom czwarty (2309 90 95) ma ścisły związek z chlorkiem choliny, stąd też poziom piąty (2309 90 97) odnosi się do tych produktów, które zawierają skrobię, ale pochodzą z innych źródeł niż wskazane w pozycji 1702 i 2106. Przy uwzględnieniu wskazanej wcześniej reguły 1 oraz 6 ORINS klasyfikacja przedmiotowego towaru do kodu wskazanego w decyzji organu II instancji jest więc prawidłowa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga okazała się uzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem postępowania odwoławczego jest ponowne rozpoznanie i rozpatrzenie sprawy rozstrzygniętej decyzją organu I instancji. Granice postępowania dowodowego generalnie, zatem wyznaczają zasady ogólne postępowania podatkowego, a przede wszystkim zasada prawdy obiektywnej i zasada dwuinstancyjności. Zasada ogólna prawdy obiektywnej, wyrażona w art.122 Ordynacji podatkowej nakłada na organ odwoławczy obowiązek podjęcia wszelkich kroków niezbędnych "do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego" sprawy. Z zasady praworządności wypływa natomiast obowiązek czuwania nad zgodnym z prawem rozstrzygnięciem sprawy

W niniejszej sprawie naruszone zostały przepisy postępowania, albowiem organ II instancji nie ustosunkował się do zarzutów strony zawartych w odwołaniu. Według skarżącej Spółki dla prawidłowego zakwalifikowania danego towaru do określonej pozycji Taryfy Celnej, koniecznym jest uwzględnienie Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, które stanowią integralną część Taryfy. Zgodnie z treścią Reguły 3(a) pozycja, określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy, ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. Uwzględniając powyższą regułę strona wskazała w skardze , iż klasyfikacja spornego towaru powinna być dokonywana spośród grupy podpozycji opatrzonych kodami od 23 09 90 31 0 do 23 09 90 59 0. Wynika to z faktu, iż wzmiankowana grupa podpozycji znacznie bardziej szczegółowo opisuje preparaty takie, jak sprowadzony przez spółkę w dniu [...] kwietnia 2001r. ( SAD nr [...])- poprzez wyraźne wskazanie na ich składniki, do których zaliczana jest także skrobia. Zawartość skrobi w tym preparacie jest bezsporna i w związku z powyższym w ocenie skarżącej powinien on zostać zakwalifikowany według kodu PCN 2309 90 31 0, albowiem kod ten zgodnie z treścią Taryfy, jak również Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (str. 2347), obejmuje produkty stosowane w żywieniu zwierząt, zawierające witaminę B12 (około 1% w masie) lub witaminę H (około 2% w masie) w nośniku lub rozcieńczalniku, niezawierające skrobi lub zawierające jej w masie 10% lub mniej oraz niezawierające produktów mlecznych lub zawierające ich w masie mniej niż 10 %.

Dyrektor Izby Celnej rozpoznając sprawę na skutek wniesionego odwołania w ogóle nie odniósł się do przedstawionego zarzutu podniesionego przez stronę. Nie rozważył możliwości przypisania innego kodu spornemu towarowi. Zaznaczyć należy, iż zaniechanie przez organ celny podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego, zwłaszcza, gdy strona powołuje się na określone i ważkie dla niej okoliczności, jest uchybieniem przepisom postępowania, skutkującym wadliwość decyzji.

Nie ustosunkowanie się do zarzutu spowodowało także naruszenie prawa do obrony interesu prawnego strony, która pozbawiona została możliwości obrony swojego stanowiska, albowiem jej zarzuty zostały całkowicie pominięte w wydanej przez organ II instancji decyzji. Organ celny winien respektować prawo do obrony na każdym etapie postępowania zmierzającego do wydania decyzji. Spółka nie poznała kontrargumentów organu odwoławczego, który w uzasadnieniu decyzji przytoczył jedynie argumenty organu I instancji. A przecież z zasady prawdy obiektywnej wypływa dla organu celnego obowiązek wyczerpującego zbadania okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa (patrz: Dawidowicz, Ogólne postępowanie administracyjne, s.108).

Dopiero w odpowiedzi na skargę organ odwoławczy ustosunkował się do zarzutu, który strona podniosła w odwołaniu wskazując kod PCN 2309 90 31 0 Taryfy Celnej jako właściwy dla importowanego towaru i wyjaśnił m.in., iż przy uwzględnieniu reguły 1 i 6 zawartej w Ogólnych Regułach Interpretacji Systemu Zharmonizowanego, klasyfikacja spornego towaru do pozycji wskazanej w decyzji organu I instancji jest zgodna z przepisami prawa celnego. Dyrektor Izby Celnej podkreślił też, że skarżąca cały swój wywód skupiła na zawartości skrobi, pomijając całkowicie kwestię, że przedmiotowa skrobia musi odpowiadać kryteriom wskazanym przez brzmienie Taryfy celnej, stąd nie można przyjąć, że importowany towar musi być zakwalifikowany do kodu PCN 2309 90 31 0.

Odpowiedzi na skargę, w której organ II instancji ustosunkował się do zarzutów strony zawartych w odwołaniu od decyzji I instancji nie można jednak traktować jako części decyzji organu odwoławczego, albowiem odpowiedź na skargę nie jest jej elementem. Elementy decyzji zostały szczegółowo wymienione w art. 210 Ordynacji podatkowej.

Ponadto zaznaczyć należy, iż postępowanie odwoławcze zostało zakończone wraz z wydaniem decyzji przez organ II instancji.

Na uwagę zasługuje również zarzut strony, iż Dyrektor Izby Celnej w odniesieniu do tego samego towaru - Biotyny wydał decyzję z dnia [...] marca 2003r., Nr [...], w której podzielił pogląd skarżącej spółki i przyjął klasyfikację wg kodu PCN 2309 90 31 0. Z treści powołanej decyzji wynika bezspornie, iż objęty nią preparat również stanowiła Biotyna o identycznym składzie i właściwościach ( czysta biotyna 2%, nośniki: chlorek sodu 70-80%, skrobia pszeniczna 8-15%, węglan wapnia 10-15%, środek przeciw zbrylaniu 0,1-2%) jak w przedmiotowej sprawie. Wydanie odmiennej decyzji w stosunku do identycznego preparatu świadczy o tym, iż organ II instancji nie rozpatrzył w niniejszej sprawie całości materiału dowodowego, a przed wszystkim nie ustosunkował się do zarzutów przedstawionych przez stronę w odwołaniu. Stanowisko organu odwoławczego wyrażone w zaskarżonej decyzji cechuje więc arbitralność, ogólnikowość oraz brak konsekwencji i z tego względu nie może być w ocenie Sądu uznane za wystarczające do przyjęcia, że zastosowana przez organy celne klasyfikacja taryfowa jest prawidłowa.

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ celny winien odnieść się do zarzutów podniesionych przez stronę w odwołaniu oraz do wskazanej wyżej decyzji dotyczącej identycznego, jak w niniejszej sprawie, preparatu.

Z tych względów Sąd na podstawie art.145 pkt 1 lit a i c , art. 200 i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) w zw. z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) orzekł jak w sentencji.

/-/M. Kosewska /-/T.M. Geremek /-/B. Sokołowska

T.M.d