Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1131/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2008-04-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję II i I instancji
Powołane przepisy: article: art. 14 a § 2-5
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Asesor WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 kwietnia 2008 r. sprawy ze skargi J. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji tj. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] zmieniającą z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] w przedmiocie udzielenia J.Cz. pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że pismem z dnia 18 września 2006 r. (uzupełnionym w dniu 11.10.2006 r.) podatnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynikało, że Podatnik przystąpił do projektu "Moja firma to mój sukces II" w ramach Działania 2.5 Promocja Przedsiębiorczości Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego realizowanego przez Stowarzyszenie Wspierania Przedsiębiorczości, w związku z czym ma możliwość uzyskania dotacji na rozwój własnej firmy.

Zdaniem Podatnika środki otrzymane w ramach dotacji na rozwój (rozpoczęcie) własnej działalności gospodarczej nie stanowią dla niego dochodu z tej działalności.

Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że stanowisko przedstawione w przedmiotowym wniosku jest nieprawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego. Jednocześnie w uzasadnieniu postanowienia stwierdził, że otrzymane środki w ramach tzw. wsparcia pomostowego będą dochodem z działalności gospodarczej zwolnionym z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej wszczął z urzędu postępowanie w sprawie zmiany w/w postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego. Następnie decyzją z dnia [...] dokonał jego zmiany stwierdzając, że otrzymane przez podatnika środki w ramach ZPORR (jako wsparcie pomostowe) pochodzące ze wspólnotowych środków publicznych bądź jako jednorazowa dotacja inwestycyjna pochodząca z publicznych środków krajowych przeznaczonych na współfinansowanie Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego stanowią przychody z działalności gospodarczej podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Korzystając z przysługującego prawa, Podatnik złożył odwołanie od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] wnosząc o jej uchylenie oraz o "przywrócenie" postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego. W jego ocenie stanowisko wyrażone w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej jest dla niego krzywdzące, ponieważ spełnia kryteria, aby otrzymane środki finansowe korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego. Nie zgadzając się ze stanowiskiem wyrażonym w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej stwierdził ponadto, że niezrozumiałym jest dla niego dlaczego przyjęto, że projekt realizowany jest ze środków pochodzących z budżetu państwa, podczas gdy - jego zdaniem - oczywistym jest, że środki te pochodzą ze wspólnotowych środków unijnych tj. z Europejskiego Funduszu Społecznego.

Rozpoznając sprawę ponownie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14 poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Natomiast jak wynika z treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

a) pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz

b) podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Z powyższego wynika, że ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych korzystają dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli kumulatywnie spełnią następujące przesłanki:

- środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, międzynarodowych instytucji finansowych lub organizacji międzynarodowych oraz

- podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Środki stanowiące pomoc finansową przysługującą przedsiębiorcy w ramach projektu "Moja firma to mój sukces II" przekazywane są w formie wsparcia pomostowego (płatnego w miesięcznych ratach) oraz jednorazowej dotacji na rozwój działalności.

Wsparcie pomostowe jest bezpośrednią, bezzwrotną pomocą finansową wspomagającą przedsiębiorcę do czasu uzyskania przez niego płynności finansowej. Natomiast jednorazowa dotacja inwestycyjna na rozwój działalności jest ostatecznym i jednorazowym wsparciem przeznaczonym na sfinansowanie pierwszych wydatków umożliwiających funkcjonowanie nowopowstałego mikroprzedsiębiorstwa (np. zakup mebli biurowych, wyposażenia etc). Projekt "Moja firma to mój sukces II" finansowany jest w ramach Działania 2,5 Promocja przedsiębiorczości Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego w części z publicznych środków wspólnotowych (tj. z Europejskiego Funduszu Społecznego) a w części z budżetu państwa tj. z publicznych środków krajowych.

W myśl rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 czerwca 2006 r. w sprawie przekazywania i zwrotu środków na prefinansowanie Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego (Dz. U. Nr 117, poz. 794) Program ZPORR jest programem prefinansowanym przez państwo tzn. pomoc jaką otrzymują beneficjenci, pochodzi ze środków pożyczonych z budżetu państwa na przejściowe finansowanie zadań z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej zwane prefinansowaniem. Tym samym dochody otrzymane w ramach tego programu nie spełniają przesłanki zakreślonej w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., gdyż nie pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, lecz realizowane są ze środków publicznych. Dlatego też środki pochodzące ze wspólnotowych środków publicznych wypłacane w ramach ZPORR podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w odniesieniu do publicznych środków krajowych zauważa się, że zgodnie 21 ust. 1 pkt 47b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r. zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956) zwolnienie to stosuje się w zakresie i na zasadach dotychczasowych do dnia 31 grudnia 2006 r.) wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. zwolnienie to w identycznym brzmieniu zostało dodane w treści art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

Środki pomocowe w części współfinansowanej z budżetu nie mogą być jednak uznane za pomoc pochodzącą z dotacji, o których mowa w art. 69 ust. 4 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2003 r. Nr 15, poz. 148 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2005 r. jak i w przepisach art. 106 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.). A zatem, środki pochodzące z publicznych środków krajowych przeznaczonych na współfinansowanie Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego, również nie korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego, ponieważ zwolnieniu podlegają wyłącznie dotacje w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Błędne jest zatem twierdzenie Podatnika, że uzyskane w ramach programu "Moja firma to mój sukces II" środki finansowe spełniają kryteria do objęcia ich zwolnieniem od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podobnie wbrew stanowisku Podatnika przedmiotowa dotacja nie pochodzi bezpośrednio z publicznych środków wspólnotowych, lecz w części z publicznych środków krajowych oraz ze środków refinansowanych z budżetu państwa.

Tym samym należy uznać, zdaniem Dyrektora Izby, że otrzymane przez podatnika środki w ramach ZPORR jako wsparcie pomostowe oraz jednorazowa dotacja inwestycyjna stanowią stosownie do postanowień art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. przychody z działalności gospodarczej podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Skargę na powyższą decyzję wniósł J.Cz. Zarzucając decyzji naruszenie

1. przepisu art. 9 ust. 1 pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art.. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26.07.1991 r. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 21 ust. 1 pkt 47b ustawy z dnia 26.07.1991 r. (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01.01.2004 r. zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 12.11.2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw) oraz art. 69 ust. 4 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 26.11.1998 r. o finansach publicznych poprzez przyjęcie, iż środki pochodzące z publicznych środków krajowych przeznaczonych na współfinansowanie Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego nie korzystają ze zwolnienia podatkowego od podatku dochodowego ponieważ nie są środkami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych,

2. przepisu art. 210 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 29.08.1997 r. ordynacja podatkowa polegające na braku podpisu na decyzji osoby uprawnionej do jej wydania skarżący wniósł o jej uchylenie.

W uzasadnieniu skargi skarżący powtórzył zarzuty przedstawione w odwołaniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych rozstrzygnięć z prawem. W wyniku takiej kontroli rozstrzygnięcie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd stwierdzi nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny nieważności określone w art. 156 k.p.a. lub innych ustawach szczególnych, w tym w ordynacji podatkowej.

Z przepisu art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), zwanej dalej "p.p.s.a." wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi.

W pierwszej kolejności, zdaniem Sądu, zaakcentować należy, że w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 30 października 2006 r. sygn. akt P 36/05 nie budzi wątpliwości kompetencja sądów administracyjnych do merytorycznego rozpatrywania spraw dotyczących indywidualnych interpretacji podatkowych, bowiem stanowi ona przejaw realizacji art. 45 Konstytucji RP.

Odnosząc się do meritum niniejszej sprawy wskazać należy, że zasadniczą kwestią istotną dla jej rozstrzygnięcia jest właściwa interpretacja art. 14 a ordynacji podatkowej.

W myśl § 1 powołanego przepisu naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa (według swej właściwości) na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Paragraf drugi tego przepisu przewiduje, że wniosek o interpretację składa się do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, naczelnika urzędu celnego lub wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starosty albo marszałka województwa.

Składając wniosek, podatnik, płatnik lub inkasent jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Interpretacja, o której mowa w § 1, zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa (§ 3).

Zgodnie z jednoznaczną, jasną i nie budzącą wątpliwości treścią przytoczonego przepisu rolą organu i istotą jego postępowania w sprawie urzędowej interpretacji jest ocena stanowiska strony, nie zaś przedstawianie poglądów i interpretacji mających zastosowanie w sprawie przepisów prawnych w odniesieniu do różnych sytuacji faktycznych.

Organ ogranicza się jedynie do wykładni treści przepisów prawa podatkowego oraz sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej indywidualnie sprawy.

Należy też zaakcentować, że pełną wiedzę o stanie faktycznym stanowiącym punkt wyjścia dla ustalenia adekwatnych regulacji prawa podatkowego organ podatkowy czerpie wyłącznie z wniosku uprawnionego podmiotu. Jeśli wniosek ten nie zawiera określonych informacji organ może zwrócić się o jego uzupełnienie w trybie przewidzianym dla usuwania braków formalnych. Zaakcentować należy, że organ w tym postępowaniu nie może prowadzić żadnego postępowania dowodowego. Właśnie z tego względu, że ustalenie stanu faktycznego nie jest przedmiotem postępowania w sprawie o wydanie urzędowej interpretacji wynika, iż stan ten jest stanem hipotetycznym, określonym przez wnioskującego o interpretację. Dla rozstrzygnięcia kwestii prawnych nie jest, bowiem istotne rzeczywiste wystąpienie określonych zdarzeń.

Organ udzielając interpretacji przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez wnioskodawcę. Również organ odwoławczy kontroluje jedynie poprawność dokonanej interpretacji danego przepisu w kontekście zadanego pytania prawnego. Zarówno na etapie postępowania wywołanego wniesieniem zażalenia, jak i na etapie kontroli sądowej wydanego w wyniku tego postępowania rozstrzygnięcia kontroli podlega prawidłowość wyjaśnienia treści przepisów w odniesieniu do zadanego pytania. Nie jest, więc możliwe dalsze uzupełnienie, bądź doprecyzowanie zgłoszonego wniosku o interpretację.

Odnosząc powyższe rozważania do realiów niniejszej sprawy wskazać należy, że organ podatkowy wydał zaskarżoną decyzję co najmniej przedwcześnie, nie wyjaśniając jaki jest stan faktyczny sprawy tj. o jaki rodzaj pomocy ubiegał się podatnik.

Z załączonego we wniosku/zapytania z dnia 18.09.2006 r. pisma Stowarzyszenia Wspierania Przedsiębiorczości wynikałoby, że podatnik ubiega się o pomoc uregulowaną Rozporządzeniem Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 3 grudnia 2004 r. w sprawie udzielania pomocy de minimus na promocję Przedsiębiorczości (Dz. U. z 2004 r., Nr 267, poz. 2655), jednak nie wynika z niego jaka to ma być forma pomocy z katalogu zawartego w § 3 w/w Rozporządzenia. Wprost przeciwnie treść tego pisma sugeruje, że chodzi tu o wsparcie doradcze po rozpoczęciu działalności.

Zatem rzeczą organu przy ponownym rozpatrywaniu sprawy będzie ustalenie prawidłowego stanu faktycznego przez zapoznanie się z treścią wniosku podatnika o udzielenie pomocy. Ponadto należy podnieść, że w treści decyzji II instancji w przypadku zmiany postanowienia I instancji, należało wskazać na czym polegała zmiana w sytuacji kiedy obydwa dokumenty stwierdzają, że stanowisko podatnika jest nieprawidłowe.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny na mocy art. 145 § 1 pkt 1c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję.

O kosztach postępowania orzeczono na mocy art. 200 w/w ustawy, zaś na mocy art. 152 o rozstrzyganiu wykonania zaskarżonej decyzji.