Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2641/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-01-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 187 § 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 133 § 1, art. 134, art. 11
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędziowie Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia WSA del. Marek Olejnik (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 27 stycznia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 10 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Bd 175/18 w sprawie ze skargi W. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy kwotę 4050 (cztery tysiące pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1.Zaskarżonym wyrokiem z dnia 10 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 175/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę W. P. (dalej jako "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej za 2012 r. Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej "CBOSA".

2.Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Bydgoszczy do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł Skarżący, który zaskarżył ten wyrok w całości. Sformułował także wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zrzekł się jednocześnie przeprowadzenia rozprawy.

Zaskarżonemu wyrokowi Skarżący zarzucił na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, dalej "p.p.s.a.") w zw. art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a naruszenie przepisów prawa procesowego, w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, tj. oparcie się przez Sąd pierwszej instancji na stanie faktycznym, który nie został oceniony i wyjaśniony przez organy podatkowe w sposób swobodny i pełny, tj. z naruszeniem art. 122, 187 § 1, art. 191 i art. 196 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.; dalej jako "O.p.") poprzez:

a) bezpodstawne pominięcie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania P. J., w sytuacji gdy znane jest jego miejsce faktycznego pobytu i nie istniały obiektywne przeszkody w jego ponownym wezwaniu co skutkowało brakiem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego co w efekcie doprowadziło do błędnego oddalenia skargi;

b) dokonanie dowolnej, sprzecznej z zasadami logiki i doświadczenia życiowego oceny zeznań świadków E. Z. i J. L. polegającą na bezzasadnym przyjęciu, że o ich niewiarygodności świadczyć ma fakt braku szczegółowej wiedzy na temat pracowników P. J., podczas gdy usprawiedliwia to upływ czasu, ilość podwykonawców oraz ilość robót nadzorowanych przez świadków;

c) dokonanie dowolnej, sprzecznej z zasadami logiki i doświadczenia życiowego oceny zeznań świadka M. B. polegającą na bezzasadnym przyjęciu, że zeznania świadka są wewnętrznie sprzeczne, podczas gdy cechują się one logicznością, kategorycznością i konsekwencją.

2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie, zasądzenie kosztów postępowania oraz przeprowadzenie rozprawy.

3. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, zważył co następuje:

Mając na względzie §1 pkt 2 Zarządzenia nr 39 Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2020 r. w sprawie odwołania rozpraw oraz wdrożenia w Naczelnym Sądzie Administracyjnym działań profilaktycznych służących przeciwdziałaniu potencjalnemu zagrożeniu zakażenia wirusem SARS-CoV-2 w związku z objęciem Miasta Stołecznego Warszawy obszarem czerwonym oraz art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 z późn.zm.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrzył skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym mimo wniosku organu o jej rozpoznanie na rozprawie.

3.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 193 zd. drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera jedynie ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w sytuacji, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zd. pierwsze p.p.s.a. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny może sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań oceniających zarzuty postawione wobec zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji.

3.2. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów naruszenia art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a wskazać należy, że stosownie do treści art. 133 § 1 p.p.s.a., Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. Zgodnie natomiast z postanowieniami art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Podkreślić należy, iż wynikający z art. 133 § 1 p.p.s.a. obowiązek wydania wyroku na podstawie akt sprawy oznacza jedynie zakaz wyjścia przez sąd poza materiał znajdujący się w tych aktach, a przykładem naruszenia tego przepisu mogłoby być przyjęcie jakiegoś faktu nieznajdującego żadnego odzwierciedlenia w aktach sprawy, bądź też dowodu niedopuszczalnego w trybie art. 106 § 3 i 5 p.p.s.a. W ramach zarzutu art. 133 § 1 p.p.s.a. nie można skutecznie kwestionować dokonanej przez Sąd oceny zaskarżonego aktu oraz innych dokumentów, o ile dokumenty te znajdują się w materiale zgromadzonym w aktach sprawy. Przepis 133 § 1 p.p.s.a. nie może również służyć kwestionowaniu oceny materiału dowodowego, jak i ustaleń i oceny ustalonego w sprawie stanu faktycznego dokonanych przez sąd pierwszej instancji, z którą nie zgadza się strona skarżąca.

Również w ramach zarzutu naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. nie można kwestionować dokonanej przez Sąd oceny ustalonego stanu faktycznego z punktu widzenia jego zgodności lub niezgodności z mającym zastosowanie w sprawie stanem prawnym, czy też prawidłowości dokonanej przez Sąd oceny działań organu administracji publicznej pod kątem zachowania przepisów procedur obowiązujących ten organ. Wbrew twierdzeniom kasatora, Wojewódzki Sąd Administracyjny w pełnym zakresie zbadał zaskarżoną decyzję pod względem jej zgodności z prawem.

Jeżeli chodzi natomiast o zarzuty naruszenia art.145 §1 pkt 1 lit. c) art.151 p.p.s.a. to podkreślić należy, że mają one charakter wynikowy, tzn., o ich naruszeniu można mówić jedynie wówczas, gdy Sąd mimo stwierdzenia naruszenia przepisów prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy nie uchylił zaskarżonej decyzji, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca.

3.2. Mimo sformułowania w skardze kasacyjnej szeregu zarzutów naruszenia prawa procesowego istota sporu w przedmiotowej sprawie dotyczy oceny czy zebrany w sprawie przez organ podatkowy materiał dowodowy pozwalał na ocenę, że wystawione dla Skarżącego przez firmy I. Sp. z o.o. oraz A. Sp. z o.o. faktury na łączną kwotę 90.660 zł nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych.

W pierwszym zarzucie skargi kasacyjnej Skarżący zarzucił bezpodstawne pominięcie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania P. J. mimo wniosku Skarżącego w tym zakresie. Mimo tak sformułowanego zarzutu kasator nie wskazał na naruszenie przez organ art. 188 lecz art.196 §1 O.p. dotyczącego odmowy składania zeznań. Związanie zarzutami skargi kasacyjnej powoduje, że Naczelny Sąd Administracyjny może odnieść się jedynie do tych naruszeń prawa, które zostały precyzyjnie w niej wskazane.

Wskazując na niezasadność zarzutów niewłaściwej oceny materiału dowodowego podkreślenia wymaga, że ustalenia organów podatkowych nie ograniczyły się do akceptacji zeznań P.J., z których wynikało, że faktury wystawione na rzecz Skarżącego były fikcyjne. Kasator nie wyjaśnił dlaczego w jego ocenie jego powtórne przesłuchanie było istotne, tym samym nie wykazując jak uchybienie to mogłoby się przełożyć na wynik sprawy. Nie było naruszeniem art.122 czy też art.187 §1 O.p. zaniechanie jego przesłuchania w sytuacji, gdy wielokrotnie nie stawił się na wezwanie organu, a w aktach sprawy znajdowały się jego wcześniejsze zeznania. Nie może zejść z pola widzenia, że organ dysponował wydanymi decyzjami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. dla I. Sp. z o.o. z dnia 27 listopada 2014 r., Nr [...] i dla A. Sp. z o.o. z dnia 09 marca 2015 r., Nr [...]. Z decyzji tych wynikało, że wszystkie faktury VAT wystawione przez I. Sp. z o.o. oraz A. Sp. z o.o. na rzecz Skarżącego nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

3.3. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zebrany w sprawie obszerny materiał dowody jednoznacznie wskazuje, że sporne w sprawie faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Organy ustalając stan faktyczny w zakresie transakcji zawartych przez Skarżącego z podmiotami reprezentowanymi przez P. J. – I. Sp. z o.o. oraz A. Sp. z o.o., oparły się m.in. na materiałach zgromadzonych w toku postępowań kontrolnych prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G., jak również postępowań prowadzonych przez Prokuraturą Apelacyjną w G. [...] Wydział d/s Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji. Z informacji Urzędu Kontroli Skarbowej w G. wynika, że w grupie firm i osób zaangażowanych w proceder wprowadzania do obrotu gospodarczego tzw. "fikcyjnych faktur" znajduje się P. J. pełniący funkcję prezesa zarządu i jedynego udziałowca w I. Sp. z o.o. i A. Sp. z o.o.

3.4. Należy także podkreślić związanie sądu administracyjnego ustaleniami wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa (art.11 p.p.s.a.). Jak wynika z akt sprawy Sąd Rejonowy dla W. wyrokiem z dnia 18 listopada 2016 r. wydanym w sprawie [...] uznał oskarżonego P. J. winnym m.in. tego, że jako prezes zarządu I. Sp. z o.o. oraz A. Sp. z o.o. wystawił sporne w sprawie faktury dla Skarżącego niepotwierdzające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych ("fikcyjne faktury"). Po rozpatrzeniu apelacji wniesionej przez prokuratora od ww. wyroku Sąd Okręgowy [...] w W. wydał wyrok z dnia 6 października 2017 r. sygn. akt [...] podtrzymujący w powyższym zakresie zarzuty przedstawione P. J.

Z przepisu art.11 p.p.s.a. wynika, że prejudycjalne znaczenie takiego wyroku nie zależy od tego czy skazana osoba jest stroną danego postępowania administracyjnego (podatkowego), a następnie postępowania sądowoadministracyjnego, czy też inną osobą, tak jak w rozpatrywanej sprawie prezesem kontrahenta strony (zob. np. wyroki NSA: z 1 kwietnia 2008 r., I FSK 433/07, z 26 marca 2010 r., I FSK 587/09, CBOSA; także wyrok NSA z 25 lipca 2017 r., I FSK 362/17, opubl. CBOSA). Celem tego przepisu jest dążenie do uniknięcia rozbieżności w orzecznictwie sądowym w związku z tak istotną okolicznością jak stwierdzenie faktu czy dana osoba popełniła przestępstwo, co należy do właściwości sądów karnych. Dlatego też ustalenia wynikające z sentencji skazującego, prawomocnego wyroku karnego dotyczące osoby sprawcy, strony podmiotowej i przedmiotowej przestępstwa oraz miejsca i czasu jego popełnienia wiążą sąd administracyjny, a w konsekwencji także organy podatkowe (zob. np. wyroki NSA: z 8 kwietnia 2011 r., II FSK 2070/09, z 19 lipca 2017 r., I FSK 2204/15, CBOSA).

Związania Sądu wyrokiem skazującym nie sposób podważyć odwołując się do zeznań świadków złożonych: w dniu 20 lipca 2016 r. przez E. Z., w dniu 10 sierpnia 2016 r. przez J. L. oraz w dniu 21 lipca 2016 r. przez M. B., tym bardziej, że jak zasadnie argumentował Sąd pierwszej instancji z uwagi na ich ogólnikowość i wewnętrzną sprzeczność nie sposób uznać, że potwierdzają okoliczność faktycznego wykonania prac budowlanych przez Spółki I. i A. na rzecz Skarżącego.

Mając na uwadze powyższe niezasadnymi są również w konsekwencji zarzuty naruszenia art. 122, 187 § 1, art. 191 i art. 196 § 1 O.p.

4. Z powyższych przyczyn skarga kasacyjna, jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw, została przez Naczelny Sąd Administracyjny oddalona na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art.204 pkt 1 tej ustawy.