Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 68/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2014-04-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 42; art. 65; art. 78
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Elżbieta Kowalik-Grzanka ( spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Jolanta Sudoł Sędzia WSA Bartłomiej Adamczak Protokolant Starszy sekretarz sądowy Hanna Tarnawska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 marca 2014 r. sprawy ze skargi "A" Spółki Akcyjnej z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia 29 listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie sprostowania zgłoszenia celnego w zakresie ilości towaru i podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zgłoszeniem celnym elektronicznym SAD nr [...] z dnia 14 sierpnia 2012 r. objęto procedurą dopuszczenia do obrotu towar w postaci ciężkiego oleju napędowego o zawartości siarki przekraczającej 0,002 % masy ale nie przekraczającej 0,1 % masy w ilości 15643,803 (tyś. litrów). Odbiorcą importowanego towaru była A Spółka akcyjna z siedzibą w G.. Jako podmiot zgłaszający/przedstawiciela w zgłoszeniu celnym wskazano B Spółkę akcyjną z siedzibą w G.

Wnioskiem datowanym na dzień 3 października 2012 r. B Spółka akcyjna działając w imieniu A Spółki akcyjnej zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego o sprostowanie ww. zgłoszenia celnego w zakresie masy towaru, wartości celnej, podstawy opodatkowania podatkiem VAT, kwoty podatku VAT i podatku akcyzowego.

Uzasadniając wniosek ww. wskazała, że zgodnie z raportem firmy kontrolnej C ze statku rozładowano 12976,287 (tyś. litrów).

W związku z tym złożone zgłoszenie celne winno być skorygowane w polach 22, 31, 35, 38, 42, 46, 47 (w zakresie wartości celnych i podatkowych).

Decyzją z dnia 15 lutego 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego odmówił dokonania korekty ww. zgłoszenia celnego w zakresie ilości zgłoszonego towaru, to jest pól 31, 35 i 38 wskazując, że wnioskowana zmiana ilości na ilość wyładowaną na ląd nie może być uwzględniona, gdyż dotyczy pomiaru dokonanego po zwolnieniu towaru i nie odzwierciedla stanu towaru (ilości) w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Pomiary dokonane po zwolnieniu towaru odzwierciedlają stan towaru wspólnotowego czyli nie pozostającego już po dozorem celnym.

Decyzją z tej samej daty stanowiącej następstwo wniosku B Spółka akcyjna działającej w imieniu A Spółki akcyjnej z dnia 27 września 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego określił ponadto kwotę podatku VAT z tytułu importu towaru ujętego w ww. zgłoszeniu celnym w wysokości 10.283.623 zł wskazując, że określenie podatku w prawidłowej wysokości podyktowane jest zmianą zadeklarowanej pierwotnie wartości celnej importowanego towaru.

Z kolei postanowieniem z tej samej daty Naczelnik Urzędu Celnego zmienił ww. zgłoszenie celne w zakresie pól 22, 42, 44, 46 i 47.

Decyzją z dnia 13 maja 2013 r. Dyrektor Izby Celnej uchylił ww. rozstrzygnięcie odmawiające dokonania korekty zgłoszenia celnego w zakresie ilości zgłoszonego towaru i przekazał sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia wskazano, że organ pierwszej instancji nie powinien wskazywać na odmowę zmiany ilości towaru lecz określić podatek akcyzowy w prawidłowej wysokości. W świetle art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym naczelnik urzędu celnego winien wydać decyzję określającą kwotę akcyzy w należnej wysokości jeżeli stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota akcyzy została wykazana nieprawidłowo. Ponadto kwota akcyzy może być określona w decyzji dotyczącej należności celnych przywozowych przy czym organ pierwszej instancji winien mieć na uwadze, że ilość towaru nie może być oceniana w oderwaniu od przepisów celnych.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, decyzją z dnia 23 sierpnia 2013 r. znak [...] Naczelnik Urzędu Celnego:

- odmówił dokonania korekty zgłoszenia celnego SAD nr [...] z dnia 14 sierpnia 2012 r. w zakresie ilości zgłoszonego towaru, to jest pól 31, 35 i 38;

- określił kwotę podatku akcyzowego wobec towaru ujętego w ww. zgłoszeniu celnym w wysokości 18.709.988 zł.

W podstawie prawnej wydanej decyzji organ przywołał art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749), art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), art. 78, art. 201 ust. 3, art. 213, art. 214 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 ze zm.) oraz art. 8 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 2 pkt 1, art. 27 ust. 5, art. 88 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3, poz. 11).

Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, że do odprawy celnej przyjęto ilość oleju wskazaną w dokumencie przywozowym, to jest konosamencie nr 1 122/12 (masa w powietrzu 12982,450 kg, 15643,803 tyś. litrów). Z kolei raport kontrolny wykonany przez C Sp. z o.o. z dnia 16 sierpnia 2012 r. zawiera pomiar zbiorników statkowych oraz zbiorników lądowych po wyładunku znajdujących się na terenie składu podatkowego. Ilość, którą wnioskodawca wskazuje jako prawidłową we wniosku z dnia 3 października 2012 r. to ilość przyjęta na ląd według pomiarów zbiorników lądowych.

W ocenie organu wnioskowana zmiana ilości na ilość wyładowaną na ląd nie może być uwzględniona, gdyż dotyczy pomiaru dokonanego po zwolnieniu towaru i nie odzwierciedla stanu towaru (ilości) w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego, dla którego zgodnie z art. 214 WKC ustalane są elementy kalkulacyjne do obliczenia długu celnego i należnych podatków. Dla ustalenia faktycznej ilości towaru w momencie dopuszczenia do obrotu dopuszczalna jest metoda "ullagu" to jest pomiaru zbiorników jeszcze przed wyładunkiem. Z kolei pomiary dokonane po zwolnieniu towaru odzwierciedlają stan towaru wspólnotowego czyli nie pozostającego już pod dozorem celnym.

Odnosząc się z kolei do kwestii określenia kwoty podatku akcyzowego organ pierwszej instancji wskazał, że w świetle art. 88 ustawy o podatku akcyzowym podstawą opodatkowania w realiach sprawy jest liczba litrów gotowego wyrobu w temperaturze 15 stopni Celsjusza. Z kolei stawka akcyzy wynosi 1.196 zł za tys. litrów. W dniu przyjęcia na obszar celny Wspólnoty łącznej ilości 15643,803 tys. litrów oleju wyliczona kwota podatku akcyzowego wynosiła 18.709.988 zł.

W przypadku gdy nie zmienia się ilość towaru akcyzowego (jak to ma miejsce w niniejszej sprawie) nie ma podstaw do zmiany wyliczonej kwoty zobowiązania w podatku akcyzowym.

W odwołaniu od ww. decyzji wniesionym przez A S.A. w G. podniesione zostały zarzuty naruszenia art. 78 WKC, art. 88 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym oraz art. 120, art. 121 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 ustawy – Ordynacja podatkowa. Ponadto spółka podniosła zarzut naruszenia przez organ pierwszej instancji art. 122, art. 187 § 1 i art. 210 § 1 pkt 4 ustawy – Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy – Prawo celne.

W ocenie spółki stanowisko przyjęte przez organ pierwszej instancji nie ma oparcia w regulacjach art. 78 WKC ani żadnego innego przepisu prawa.

W ww. decyzji organ w żaden sposób nie wyjaśnił dlaczego korekty ilości odprawionego towaru, jakim jest olej napędowy należy dokonywać wyłącznie w oparciu o pomiar dokonany na statku według metody "ullagu". Zdaniem spółki, w sytuacji kiedy towar wyładowywany ze statku trafia bezpośrednio do rurociągu stanowiącego część składu podatkowego spółki (a pomiar i rozładunek towaru w tym składzie są dokonywane pod nadzorem organu celnego) możliwe jest uzyskanie najbardziej dokładnych danych na temat ilości towaru z chwili dokonywania zgłoszenia celnego i obejmowania go procedurą dopuszczenia do obrotu. Organ celny rozpatrujący wniosek zgłaszającego o korektę danych dotyczących ilości przywiezionego i zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym towaru nie może tego faktu pominąć. Ponadto to nie status celny towarów jest istotny dla zastosowania przepisów art. 78 WKC ale ustalenie przez organ celny, że z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane.

Decyzją z dnia 29 listopada 2013 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy – Prawo celne utrzymał w mocy zakwestionowane rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego.

Uzasadniając własną decyzję Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w realiach sprawy zgłoszenie celne zostało przez organ celny przyjęte w dniu 14 sierpnia 2012 r. W tym samym dniu organ zwolnił towar bez przeprowadzania weryfikacji do procedury dopuszczenia do obrotu. Z przedłożonego przez spółkę raportu kontrolnego wynika, że wyładunek sprowadzonego oleju napędowego rozpoczął się 14 sierpnia 2012 r. o godz. 9.18 i zakończył 15 sierpnia 2012 r. o godz. 02.42. Co oczywiste, do momentu zwolnienia towar znajdował się pod dozorem celnym. Jest to istotne w sprawie bowiem tylko dokonane w tym czasie z udziałem organów celnych badanie ilościowe (na statku) można uznać za w pełni wiarygodne, a stwierdzoną w ten sposób ilość za faktycznie wprowadzoną na obszar celny Wspólnoty. Wyniki pomiaru ilości zawarte w ww. raporcie nie mogą zaś stanowić podstawy do sprostowania zgłoszenia celnego w zakresie ilości. Stanowisko takie znajduje odzwierciedlenie w obowiązujących przepisach prawa. Zgodnie z art. 67 WKC jeżeli szczególne przepisy nie stanowią inaczej, datą, którą należy uwzględniać przy stosowaniu wszelkich przepisów regulujących procedurę celną, do której zgłaszane są towary jest data przyjęcia zgłoszenia przez te organy. W realiach sprawy jest niesporne, że strona dokonując zgłoszenia celnego wskazała na taką ilość towaru, jaka wynikała z dokumentów przewozowych i handlowych towarzyszących towarowi. Przed zwolnieniem towaru ani po stronie organu celnego ani zgłaszającego nie wystąpiły zaś wątpliwości co do ilości importowanego towaru.

Organ odwoławczy wskazał ponadto, że na aprobatę nie może zasługiwać stanowisko, iż tylko pomiar wyładowanego i wprowadzonego do składu podatkowego towaru jest pomiarem najbardziej dokładnym. Akta sprawy potwierdzają bowiem, że różnica pomiędzy ilością towaru załadowaną na statek (z konosamentu) a ilością wyładowaną (z przedstawionego w toku postępowania raportu) wynosi – 0,05 % (przy pomiarach w tonach w powietrzu) i 0,10 % (przy objętości zmierzonej w 15 stopniach Celsjusza) i mieści się w granicach błędu pomiaru.

W skardze na ww. decyzję skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku A Spółka akcyjna z siedzibą w G. wnosząc o jej uchylenie podniosła zarzuty:

- naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i § 3 oraz art. 191 ustawy – Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy – Prawo celne przez błędną ocenę materiału dowodowego sprawy skutkującą przyjęciem błędnych ustaleń faktycznych za podstawę wydawanego rozstrzygnięcia;

- naruszenia ww. przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa w zw. z art. 1 ust. 1 w zw. z art. 20 ust. 1 pkt 5, art. 30 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 oraz art. 64 ust. 1 i ust. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej poprzez wydanie rozstrzygnięcia, które neguje: a) znaczenie kontroli Naczelnika Urzędu Celnego nad prowadzonym przez spółkę składem podatkowym sprawowanej w trybie ustawy o Służbie Celnej; b) znaczenie wcześniejszych aktów tegoż naczelnika względem spółki o charakterze nadzorczo – kontrolnym (to jest m.in. faktu zatwierdzenia akt weryfikacyjnych i regulaminu funkcjonowania składu podatkowego a w konsekwencji zanegowanie jednolitego charakteru Służby Celnej);

- naruszenia art. 120 i art. 121 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa poprzez wydanie rozstrzygnięcia stojącego w sprzeczności ze wskazanymi powyżej przepisami w stopniu uzasadniającym również zarzut naruszenia zasady praworządności oraz prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

- naruszenia art. 78 ust. 1 – 3 WKC poprzez przyjęcie, że przepis ten nie może znaleźć zastosowania do stanu faktycznego niniejszej sprawy w zakresie możliwości dokonania sprostowania zgłoszenia celnego, a w konsekwencji przez nieuzasadnioną odmowę jego zastosowania w niniejszej sprawie;

- naruszenie art. 88 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym poprzez przyjęcie jako podstawę opodatkowania akcyzą danych niezgodnych z danymi rzeczywistymi.

W uzasadnieniu skargi wskazano m.in., że nie ma żadnych podstaw prawnych ani faktycznych dla przedłożenia wartości dowodowej informacji ilościowej wynikającej z konosamentu nad precyzyjny pomiar wykonany wobec wyrobu znajdującego się cały czas pod kontrolą w formie dozoru celnego, i dalej w trybie ustawy o Służbie Celnej i przepisów wykonawczych.

Ponadto, dane pomiarowe ze składu podatkowego mają charakter danych prawnych (nie budzących wątpliwości), gdyż zostały dokonane w obecności funkcjonariusza celnego i pod nadzorem funkcjonariuszy celnych – z uwagi na istniejące wymagania w zakresie podatku akcyzowego. Wyładunek oleju ze statku został zaś dokonany bezpośrednio do urządzeń stanowiących część składu podatkowego (rurociąg) i nie była możliwa jakakolwiek ingerencja w te urządzenia (z uwagi na ich podziemne usytuowanie).

Spółka powołała się także na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 20 października 2005 r. wydany w sprawie Overland Footwear Ltd przeciwko Commissioners of Customs & Excise (C-468/03) wskazując, że kontrola postimportowa ma szerokie zastosowanie jeżeli chodzi o to co może być jej przedmiotem i jakie mogą być jej następstwa. Niezasadna jest zatem wykładnia art. 78 WKC wskazująca na niedopuszczalność korekty danych z uwagi na powstanie różnic w ilości oleju napędowego po jego zwolnieniu do procedury dopuszczenia do obrotu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie nie znajdując podstaw do zmiany swojego wcześniejszego stanowiska.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej w skrócie "p.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Istota sporu pomiędzy skarżącą spółką i organami celnymi w niniejszej sprawie dotyczyła możliwości zmiany treści zgłoszenia towaru do procedury dopuszczenia do obrotu już po zwolnieniu towaru w zakresie obejmującym określenie ilości importowanego towaru.

Z przepisu art. 65 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE.L.92.302.1 ze zm.), zwanego dalej Wspólnotowym Kodeksem Celnym lub WKC wynika możliwość dokonania przez zgłaszającego, już po przyjęciu zgłoszenia przez organy celne, na własną prośbę, sprostowania jednego lub kilku elementów zgłoszenia. Zabronione jest takie sprostowanie, które spowodowałoby, że zgłoszenie dotyczyłoby towarów innych niż te, które początkowo były nim objęte. Organy celne nie zezwalają także na dokonanie jakiegokolwiek sprostowania, jeżeli odpowiedni wniosek został przedstawiony po tym, jak organy te:

a) poinformowały zgłaszającego o zamiarze przeprowadzenia rewizji towarów, lub

b) stwierdziły nieprawidłowość danych zawartych w zgłoszeniu,

lub

c) zwolniły towary.

Zatem powyższy przepis nie dotyczy sytuacji, w której wniosek o zmianę treści zgłoszenia składany jest po zwolnieniu towaru spod dozoru celnego.

Nie ulega wątpliwości, że osoba dokonująca zgłoszenia ponosi wobec organów celnych odpowiedzialność za jego treść, a możliwości jego zmiany kończą się co do zasady najpóźniej w dacie zwolnienia towarów.

Regulację wyjątkową zawiera przepis art. 78 ust. 1 WKC, według którego już po zwolnieniu towarów organy celne mogą z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać sprostowania zgłoszenia. Art. 78 ust. 2 WKC upoważnia natomiast organy celne by po dokonaniu zwolnienia towarów, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpiły do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem oraz późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów, ewentualnie do przeprowadzenia rewizji towarów, o ile istnieje jeszcze możliwość ich okazania. Jeżeli zaś z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują, zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują.

W niniejszej sprawie zwolnienie towaru nastąpiło na wniosek podmiotu składającego z upoważnienia importera zgłoszenie celne – w dacie tego zgłoszenia bez przeprowadzenia weryfikacji do procedury dopuszczenia do obrotu. Zdaniem skarżącej Spółki Raport sporządzony na jej zlecenie przez niezależnego, wyspecjalizowanego i posiadającego stosowne certyfikaty operatora tj. firmę C sp. z o.o. - precyzyjny pomiar przemieszczonej ilości oleju powinien stanowić podstawę do dokonania zmiany zgłoszenia celnego w oparciu o art. 78 ust. 1 WKC – skoro z Raportu tego wynika, że ilość rozładowanego towaru nie odpowiadała ilości określonej w zgłoszeniu celnym (wskazanej w konosamencie morskim) zaś towar (olej) został niezwłocznie przemieszczony do składu podatkowego Spółki w G. przez połączony ze składem rurociąg.

Nie ulega wątpliwości, że organy celne zobowiązane były do wnikliwego rozważenia wniosku importera, mając jednak na uwadze wyjątkowy charakter regulacji art. 78 ust. 1 WKC. Jedyną przesłanką uzasadniającą dokonanie przez organ celny sprostowania (zmiany) zgłoszenia celnego na wniosek importera byłoby uzyskanie przez ten organ pewności, że ilość oleju określona w "raporcie kontroli" jest identyczna z ilością oleju znajdującą się na statku w chwili dokonania zgłoszenia celnego.

W tym miejscu należy wskazać na treść art. 42 WKC, który stanowi, że po przedstawieniu organom celnym towary mogą, za zgodą tych organów, zostać poddane rewizji lub mogą zostać pobrane ich próbki w celu nadania tym towarom przeznaczenia celnego. Przepis ten może przy tym stanowić podstawę zarówno do wystąpienia z wnioskiem o badanie jakościowe jak i badanie ilościowe towaru (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I SA/Gd 639/07, System Informacji Prawnej LEX nr 361125).

W omawianej sprawie jednak skarżącej chodziło nie o dokonanie badania ilościowego towaru przed jego zwolnieniem, gdy towar był jeszcze na statku. Kwestionuje ona bowiem precyzyjność stosowanej w takim wypadku metody ullage. Skarżąca w swoim wniosku, powołując się na wyjątkowy w jej przypadku stan faktyczny (połączenie rurociągiem drogi transportowanego oleju bezpośrednio ze statku do zbiornika na terenie prowadzonego przez nią składu podatkowego) zmierza de facto do przyznania jej stałej możliwości zgłaszania wniosku o weryfikację importowanego towaru co do jego ilości, dopiero na etapie jego przepompowania na ląd, do zbiorników składu podatkowego. Wywód skargi akcentuje bowiem tożsamość organu, który sprawuje kontrolę nad przepływem towaru, od momentu dokonania zgłoszenia celnego i dopuszczenia do obrotu aż do dokonania pomiaru na lądzie.

W tym miejscu wskazać trzeba na zasadność stanowiska organów, że uprawnienia i zakres czynności kontrolnych organów celnych wykonywanych w ramach przepisów celnych – rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny i przepisów wykonawczych do niego jest różny i odrębny od kompetencji i zakresu kontroli akcyzy i składu podatkowego, wykonywanych przez organy celne jako organy akcyzowe w ramach przepisów prawa akcyzowego na podstawie ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym i aktów wykonawczych, które jest prawem krajowym. Jak słusznie zwrócił uwagę organ odwoławczy, fakt przyznania Spółce statusu składu podatkowego dla potrzeb podatku akcyzowego, nie może czynić jej podmiotem uprzywilejowanym na gruncie unijnego prawa celnego, które jest prawem autonomicznym wobec krajowych regulacji w zakresie podatku akcyzowego.

Skarżąca nietrafnie w ocenie Sądu wskazuje, że stanowisko zajęte przez organy celne w niniejszym postępowaniu, prowadzi do eliminacji stosowania przepisu art. 78 WKC. W konsekwencji jako nieprzystające do stanu faktycznego sprawy jest powołanie przez nią wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 20 października 2005 roku w sprawie C-468/03. Zauważyć należy, że z tezy drugiej wyroku, odnoszącej się do art.78 WKC wynika, że organy winny oddalić wniosek o rewizję zgłoszenia celnego, jeżeli weryfikowane elementy zgłoszenia wymagają przeprowadzenia kontroli fizycznej, a w związku ze zwolnieniem towarów niemożliwe jest ich ponowne przedstawienie organom celnym, bądź też dokonać żądanej rewizji, jeżeli niezbędna weryfikacja nie wymaga przedstawienia towarów, na przykład gdy wniosek o rewizję dotyczy jedynie zbadania dokumentacji księgowej lub kontraktowej.

W niniejszej sprawie niewątpliwie towar został zwolniony spod dozoru celnego zatem nie jest możliwa jego weryfikacja w myśl wniosku skarżącej i dlatego, zgodnie ze stanowiskiem zawartym w przywołanym wyroku wniosek o weryfikację powinien zostać oddalony. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w sprawie nie chodziło o weryfikację dokumentacji.

W konkluzji stwierdzić należy, że skarżąca w niniejszym postępowaniu nie podważyła skuteczności metody ullage dla potrzeb ustalenia ilości sprowadzonego towaru przed jego zwolnieniem z dozoru celnego. Z kolei za niedopuszczalne w świetle obowiązującego prawa uznać należy badanie ilościowe towaru po jego zwolnieniu z dozoru celnego, co wprost wynika z przywołanego orzeczenia ETS.

Nie są przekonujące argumenty skarżącej, że tylko pomiar wprowadzonego do składu podatkowego towaru jest pomiarem najdokładniejszym. Zważywszy specyfikę sprowadzonego towaru – olej napędowy jest towarem masowym, to stosownie do poglądu organów, pomiary jego ilości na tych samych urządzeniach pomiarowych albo metodą pomiaru objętości tych samych zbiorników lądowych ale w innym czasie bądź innych warunkach atmosferycznych, prowadziłoby do ustalenia innej ilości niż wykazana w złożonym Raporcie. Skoro skarżąca nie zgadza się z takim stanowiskiem jak i nie uznaje jako wiarygodnego pomiaru ilości oleju napędowego na statku (metodę ullage) mogła w toku prowadzonego postępowania zgłaszać wnioski dowodowe na poparcie swojej tezy. Skoro tego nie uczyniła, to zdaniem Sądu, nie obaliła tezy organów co do skuteczności metody ullage wykorzystywanej do badania ilościowego towaru na statku, przed jego zwolnieniem spod dozoru celnego. I nie zmienia takiej oceny Sądu dołączenie dopiero na rozprawie w dniu 20 marca 2014 roku opinii M. C. i P. W. dotyczącej porównania metod i dokładności pomiaru ilości ładunku płynnego przeprowadzonych na podstawie pomiaru ulaży w zbiornikach statków oraz zbiornikach lądowych.

Dodatkowo jedynie zauważyć należy, że z materiału dowodowego w sprawie wynika, że różnica pomiędzy ilością towaru załadowanego na statek ( na podstawie konosamentu) a ilością wyładowaną ( wyliczoną w Raporcie) mieści się w granicach błędu pomiaru.

Wobec nie stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, jak też, by została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł jak w sentencji.