Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1753/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2010-04-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 3 par. 2 pkt 4a, art. 134 par. 1, art. 146 par. 1, art. 152, art. 200, art. 205 par. 1, art. 209
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 14b  par. 1,3, art. 14c, art. 169 par. 1 w zw z art.14h
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 2 pkt 27e, art. 6 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1753/09 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 27 kwietnia 2010 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maria Zawadzka, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędzia: WSA Urszula Zięba (spr.), Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2010 r., sprawy ze skargi "E" Sp. z o.o. w W., na indywidualną interpretację Ministra Finansów, z dnia 26 sierpnia 2009 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. stwierdza, że powyższa interpretacja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 457,00 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych 00/100).


UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2009r, do Izby Skarbowej wpłynął wniosek "E" sp. z o.o. w W. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w zakresie uznania, czy na skutek podziału każda z części przedsiębiorstwa, zarówno pozostająca w spółce dzielonej jak i przenoszona do spółki nowo zawiązanej, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Wniosek ten został uzupełniony pismem z dnia 24 sierpnia 2009r, będącym odpowiedzią na wezwanie organu z dnia 11 sierpnia 2009r.

W uzasadnieniu wniosku wyjaśniono, że wnioskodawca zajmuje się produkcją urządzeń chłodniczych wysoko wyspecjalizowanych o szerokim zastosowaniu. Wspólnicy spółki planują dokonać podziału spółki w trybie art. 528 i nast. kodeksu spółek handlowych. Podział nastąpi przez przeniesienie części majątku spółki na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie - art. 529 § 1 pkt 4 ksh).

W wyniku wydzielenia w Spółce pozostanie część obecnego przedsiębiorstwa spółki, która będzie nadal zajmować się produkcją urządzeń wysokowyspecjalizowanych, natomiast dotychczas istniejący dział lakierniczy zostanie przeniesiony do nowoutworzonej spółki, której przedmiotem działalności będzie lakiernictwo.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z projektowanym planem podziału, do spółki nowoutworzonej zostaną wniesione środki trwałe, urządzenia, a także pracownicy przedsiębiorstwa. Po wniesieniu części przedsiębiorstwa spółka będzie mogła samodzielnie funkcjonować. W skład wydzielonej części przedsiębiorstwa wchodzić będą dwie działki budowlane o łącznej powierzchni ok. 4 600,00 m2, zabudowane halą produkcyjno-magazynową, wydzielone geodezyjnie z obecnie istniejących działek stanowiących własność spółki a nadto droga wewnętrzna, 1/4 ogrodzenia, kotły gazowe, myjnia zanurzeniowa i narzędzia konieczne do pracy w branży lakierniczej oraz wierzytelności i zobowiązania związane z tą częścią przedsiębiorstwa, środki pieniężne konieczne do prowadzenia bieżącej działalności jak także dwunastu pracowników (jeden brygadzista, dwóch kierowników oraz 9 pracowników fizycznych lakierni) dysponujących fachową wiedzą i umiejętnościami praktycznymi koniecznymi w branży lakierniczej. Wyodrębnione zostaną także zobowiązania związane z tą częścią przedsiębiorstwa.

Pozostała część przedsiębiorstwa (pozostawiona w spółce) będzie obejmować jedenaście działek gruntowych, w tym część zabudowanych pomieszczeniami hali produkcyjnej, ogrodzenie, wiatę, pomieszczenia gospodarcze, drogę wewnętrzną i kompletny sprzęt potrzebny do produkcji. Poza tym w spółce pozostanie sprzęt biurowy w postaci kilkunastu komputerów wraz z oprogramowaniem, drukarki, telefony, odkurzacze, biurka komputerowe, komplety mebli, samochody osobowe oraz dotychczasowi pracownicy, a także kadra kierownicza (nie przeniesiona do spółki wydzielonej), wierzytelności, wartości niematerialne i prawne, środki pieniężne, zapasy, a także umowy handlowe i zamówienia oraz wynikające z nich należności i zobowiązania.

W uzupełnieniu wniosku – w odpowiedzi na wezwanie organu do podania czy części przedsiębiorstwa wydzielone ze spółki są administracyjnie i finansowo wyodrębnione − nadmieniono, że w ramach przedsiębiorstwa Spółki funkcjonuje pion, który odpowiedzialny jest za lakiernictwo, wykonuje więc określone zadania gospodarcze. Pion ten wyodrębniony jest w szczególności poprzez podległość służbową pracowników (kierowników, brygadzisty oraz pracowników fizycznych), a więc odrębne zarządzanie, odrębne, sąsiadujące ze sobą pomieszczenia, odrębny sprzęt oraz maszyny jak także technologię produkcji (zespół składników majątkowych). Dla potrzeb prowadzenia odrębnego pionu lakierniczego wyodrębniono działki o numerach 3790/160 o powierzchni 0,0144 ha oraz 5339/1 o powierzchni 0,4512 ha, dla których założona jest odrębna księga wieczysta. Wszystkie maszyny i urządzenia zainstalowane na wyodrębnionej ww. powierzchni przypisane do pionu lakierniczego oraz pracownicy są w stanie samodzielnie prowadzić działalność lakierniczą.

W zakresie wyodrębnienia finansowego wnioskodawca wyjaśnił, iż ewidencja księgowa zdarzeń związanych z wyodrębnianą zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa prowadzona jest na wydzielonych kontach księgowych w układzie rodzajowo − funkcjonalnym w księgach rachunkowych Spółki "E" sp. z o.o.

W związku z powyższym wnioskodawca sformułował pytanie, czy na skutek podziału każda z części przedsiębiorstwa, zarówno pozostająca w spółce dzielonej jak i przenoszona do spółki nowo zawiązanej, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu, m.in. ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem wnioskodawcy, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie tej masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Wnioskodawca wskazał, że w niniejszej sprawie w ramach jego przedsiębiorstwa funkcjonuje pion, który odpowiedzialny jest za lakiernictwo - wykonuje więc określone zadania gospodarcze. Pion ten wyodrębniony jest organizacyjnie, w szczególności poprzez podległość służbową pracowników (kierowników, brygadzisty oraz pracowników fizycznych), odrębne, sąsiadujące ze sobą pomieszczenia, odrębny sprzęt oraz maszyny jak także technologię produkcji (zespół składników majątkowych). Wszystkie maszyny i urządzenia przypisane do pionu lakierniczego oraz pracownicy są w stanie samodzielnie prowadzić działalność lakierniczą. Oznacza to, iż tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa służącą do prowadzenia działalności lakierniczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatku dochodowym od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług. Podobnie część przedsiębiorstwa pozostała w spółce dzielonej będzie mogła samodzielnie prowadzić działalność w zakresie produkcji sprzętu chłodniczego.

W ocenie wnioskodawcy nie ma znaczenia dla przyjęcia takiej oceny fakt, że pewne składki majątku spółki dzielonej zostałyby przypisane do spółki nowoutworzonej, z których to składników majątku spółka dzielona korzystałaby na podstawie umowy najmu zawartej ze spółką nowoutworzoną po dniu podziału. Dla uznania danego zespołu składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie ma bowiem znaczenia, na podstawie jakiego tytułu prawnego przedsiębiorstwo korzysta z danego składnika majątku, skoro i tak w jego skład wchodzą wierzytelności, zobowiązania i prawo własności.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 16 sierpnia 2009r. nr [...] doręczonej wnioskodawcy w dniu 31 sierpnia 2009r. - upoważniony przez Ministra Finansów do wydania interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Odwołując się do treści art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) organ wskazał, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W związku z tym zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Organ wyjaśnił, iż wyodrębnienie organizacyjne dokonywane w oparciu o statut, regulamin lub inny akt o podobnym charakterze oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest natomiast w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza bynajmniej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji by w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zdaniem organu z okoliczności wskazanych we wniosku nie wynika w żaden sposób, iżby opisany zespół składników majątkowych posiadał zdolność funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

W szczególności zespół składników majątkowych pozostających w dzielonej Spółce nie może stanowić niezależnego przedsiębiorstwa, jeżeli musi korzystać ze środków majątkowych należących do innego podmiotu (nowopowstałej Spółki).

Oddział lakierniczy nie jest natomiast finansowo wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Okoliczność ta wynika m.in. z faktu, iż dla oddziału nie są prowadzone odrębne konta a wydzielenie np. zobowiązań musi być poprzedzone dokonaniem stosownych przeksięgowań z ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Spółkę.

Kwestionując stanowisko organu podatkowego w dniu 14 września 2009r. pełnomocnik Spółki skierował do organu wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, zarzucając uchybienie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT poprzez przyjęcie, iż:

- dla wyodrębnienia finansowego zespołu składników materialnych i niematerialnych uzasadniającego istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne jest prowadzenie ewidencji rachunkowej na odrębnych kontach księgowych,

- korzystanie z cudzych składników majątkowych na podstawie umów najmu powoduje, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie może stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania,

- zdolność do samodzielnego funkcjonowania zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinna być oceniania na dzień podziału z uwzględnieniem umów przejętych w drodze sukcesji, bez uwzględnia dodatkowych umów, zawartych po dniu podziału.

W uzasadnieniu wezwania wskazano, że dział lakierni, który miał zostać wydzielony ze spółki, został faktycznie wyodrębniony organizacyjnie już w 2007 roku. Fakt ten znalazł ostateczne odzwierciedlenie w zarządzeniu zarządu Spółki z dnia 1 grudnia 2008 roku w sprawie zmian schematu organizacyjnego spółki. Okres czasu, jaki upłynął pomiędzy faktycznym wyodrębnieniem działu a potwierdzeniem tego faktu w zarządzeniu wynikał z prac organizacyjnych, technologicznych i finansowych, które miały na celu wypracowanie optymalnej struktury spółki. W efekcie tych prac działalność produkcyjną spółki rozdzielono na dwa zasadnicze elementy: dział lakierniczy, podległy kierownikowi wydziału lakierni oraz dział produkcji opraw oświetleniowych oraz dział produkcji sprzętu chłodniczego, które to dwa ostatnie działy zostały podporządkowane dyrektorowi do spraw produkcji. Natomiast dyrektor do spraw produkcji oraz kierownik wydziału lakierni zostali bezpośrednio podporządkowani zarządowi spółki, jako osoby odpowiedzialne za dwa samodzielne, równorzędne piony.

W dalszej części uzasadnienia pełnomocnik zważył, że przedmiotem sporu jest w istocie wyodrębnienie finansowe oraz zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do samodzielnej działalności. Odwołując się do definicji przedsiębiorstwa z kodeksu cywilnego wskazano, że przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości. Ustawodawca przyjął zatem, iż korzystanie z cudzych składników majątku na podstawie stosownych umów jest wpisane w istotę przedsiębiorstwa, które wcale nie musi dysponować prawem własności wszystkich składników majątku. Najem lub dzierżawa - nawet tak istotnych składników jak nieruchomości - nie wyklucza przyjęcia, iż dany zespół składników stanowi przedsiębiorstwo.

Pełnomocnik Spółki zakwestionował również twierdzenie organu, iż zdolność do samodzielnego funkcjonowania powinna być oceniania na dzień podziału z uwzględnieniem umów przejętych w drodze sukcesji, bez uwzględnia dodatkowych umów, zawartych po dniu podziału. Zdaniem wnioskodawcy, zorganizowana część przedsiębiorstwa jest zespołem składników wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie. Z punktu widzenia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie ma więc znaczenia, jak będą wyglądały stosunki prawne po przeniesieniu tej masy majątkowej na inny podmiot, w szczególności czy będą zawierane dodatkowe umowy czy też nie.

Ustosunkowując się natomiast do drugiego ze spornych zagadnień zważono, że ustawodawca nie postawił w żadnym przepisie prawa podatkowego warunku, zgodnie z którym wyodrębnienie finansowe musiałoby wiązać się z ewidencją zdarzeń gospodarczych na odrębnych kontach księgowych. W orzecznictwie wskazano natomiast, iż "wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

W odpowiedzi na to wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził brak podstaw do zmiany wyrażonego w interpretacji stanowiska.

W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skardze, pełnomocnik Spółki powtórzył w większości zarzuty sformułowane już uprzednio w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, a nadto wytknął organowi błędne przyjęcie, że z punktu widzenia art. 6 pkt 1 ustawy o VAT status zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinien posiadać także majątek pozostawiony w spółce dzielonej, a nie tylko majątek przenoszony na spółkę wydzielaną.

Tymczasem wnioskodawca od początku wyraźnie wskazywał, iż to spółka dzielona będzie korzystała na podstawie umowy najmu ze składników majątku przeniesionych na spółkę wydzieloną. Natomiast z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług istotny jest tylko status zorganizowanej części przedsiębiorstwa w odniesieniu do zbywanej części (będącej przedmiotem dostawy), a nie części pozostającej w spółce (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Rozwijając zarzuty i argumentację w tym zakresie na rozprawie przed sądem administracyjnym, skarżący podniósł, iż nie było intencją strony uzyskanie na gruncie ustawy o VAT interpretacji co do faktu czy przedsiębiorstwo występujące jako spółka dzielona będzie na skutek podziału uznane za "zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa" gdyż kwestia ta nie podlega regulacji przez ustawę o VAT. Pytanie interpretacyjne zostało natomiast ogólnie sformułowane w stosunku do trzech ustaw podatkowych a zatem – zdaniem skarżącego – organ powinien odmówić odpowiedzi w tej kwestii.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi. Ustosunkowując się do podniesionego na rozprawie zarzutu podniósł, iż nie istniały podstawy prawne do odmówienia podatnikowi odpowiedzi na zadane pytanie, a z mocy obowiązujących przepisów obowiązany był odnieść się także do stanowiska podatnika w kwestii uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, części przedsiębiorstwa pozostającej w spółce dzielonej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej powoływanej jako "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie m.in. w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. W myśl zaś art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa działalności administracji publicznej sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego interpretację konieczne jest stwierdzenie, że doszło w niej do naruszenia prawa.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd zatem jest uprawniony oraz zobowiązany do dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu prawnego nawet jeśli dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oznacza to, iż zakresem badania Sądu objęta jest legalność działań organu podatkowego oraz całokształt aspektów prawnych stosunku prawnego, który został objęty treścią zaskarżonego orzeczenia (tak: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 21.05.2008 r. I SA/Gd 645/07, Lex nr 446565).

Kontrolując, w tak zakreślonej kognicji, zaskarżoną interpretację, Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie z innych jednakże przyczyn niż w niej wskazano.

W sprawie doszło bowiem do naruszenia art. 14b § 1 i 3, 14c oraz art. 169 § 1 w związku art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), które miało istotny wpływ nas wynik sprawy, co upoważniało Sąd do uchylenia zaskarżonej interpretacji prawa podatkowego w całości na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a.

Stosownie do art. 14b § 3 cytowanej ustawy składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W myśl § 1 art. 14b Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego.

Analiza przywołanych przepisów prowadzi do wniosku, wedle którego przepisy te mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują żadnych wyjątków w zakresie wymogów formalnych, jakie powinien spełniać wniosek o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz zasad według których ma być wydana interpretacja.

W naturalny sposób treść wniosku o udzielenie interpretacji określa więc zakres przedmiotowy sprawy, w której interpretacja jest udzielana i determinuje zakres orzekania organu. Niezwykle istotne jest więc – na etapie wstępnego badania wniosku – określenie czy opis przedstawionego do oceny stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, jest kompletny tzn. czy umożliwia wydanie interpretacji oraz czy wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego stanu, co należy rozumieć jako wskazanie przepisu który w opisanym stanie faktycznym lub przyszłym ma być przedmiotem interpretacji, ze wskazaniem sposobu jego interpretacji przez wnioskodawcę. Reasumując, organ winien wiedzieć jaki przepis interpretuje i jaka jest ocena prawna wnioskodawcy przedstawionego przepisu, w określonym stanie faktycznym lub przyszłym.

Wskazanych wyżej wymogów, wynikających z cytowanych wyżej art. 14b § 1 i 3 Ordynacji podatkowej, nie spełniał złożony przez stronę skarżącą wniosek interpretacyjny z dnia 8 maja 2009r. Przedstawiając bowiem planowany sposób wydzielenia z istniejącej spółki, części majątku na spółkę nowoutworzoną, wnioskodawca sformułował niezwykle ogólne i nieprecyzyjne pytanie; "czy na skutek podziału, każda z części przedsiębiorstwa, zarówno pozostająca w spółce dzielonej jak i przenoszona do spółki nowo zawiązanej, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku od towarów i usług".

Wnioskodawca zapytał więc o interpretację przedstawionego stanu przyszłego "w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług" nie wskazując, w kontekście którego z przepisów ustawy stan ten ma być oceniony. Jedynie w rubryce wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pt. "Własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego" podatnik definiując pojęcie przedsiębiorstwa w oparciu o przepisy Kodeksu cywilnego przytoczył treść art. 4a pkt. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, definiującego pojęcie "zorganizowanej części przedsiębiorstwa", zaznaczając, iż jest ona tożsama z treścią art. 2 pkt. 27a ustawy o podatku od towarów i usług.

Przystępując do rozpoznania wniosku, organ podzielił go na trzy odrębne sprawy, osobno w stosunku do podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług.

W sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, dostrzegając zapewne niedoskonałości wniosku, wezwał wnioskodawcę do jego uzupełnienia "poprzez dokładne i wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego". Przytoczył następnie treść art. 14b § 1 i 3 Ordynacji podatkowej i wskazał, że uzupełnienia należy dokonać "w szczególności poprzez wskazanie czy części przedsiębiorstwa wydzielone ze spółki są na dzień podziału administracyjnie i finansowo wyodrębnione".

W odpowiedzi na wezwanie wnioskodawca zwrócił uwagę, iż wezwanie do uzupełnienia braków może być skuteczne jedynie wówczas gdy podmiot wezwany jest w stanie ustalić zakres uzupełnienia, o które został wezwany. W niniejszej sprawie wnioskodawca uznał to za niemożliwe, czemu dał wyraz w piśmie. Ponownie jednak przytoczył okoliczności faktyczne wskazane w pierwotnym wniosku.

Zdaniem Sądu, powyższe wezwanie uznać należy za wadliwe i nieuzasadnione okolicznościami sprawy. W opisanym stanie faktycznym organ obowiązany był stosownie do art. 14h w związku z art. 169 Ordynacji podatkowej wezwać stronę skarżącą do usunięcia braków formalnych wniosku, jednakże, nie − w bliżej nieokreślonym przedmiocie lecz w zakresie wynikającym z treści art. 14b § 1 i 3 Ordynacji podatkowej, w szczególności wezwać do wyraźnego wskazania, interpretacji których przepisów prawa podatkowego wnioskodawca się domaga − w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia.

Uchybienie to Sąd uznał za istotne, a więc skutkujące wyeliminowaniem z obrotu prawnego zaskarżonej interpretacji, przedmiot postępowania wyznacza bowiem treść żądania, a organ administracji publicznej nie jest władny do zmiany kwalifikacji prawnej tego żądania w tym do samodzielnego określania przepisów będących przedmiotem interpretacji. To zaś oznacza, iż w razie wątpliwości sprecyzowanie żądania należy do strony, nie zaś do organu administracji publicznej (por. wyrok NSA 2 marca 1987r., III SA 92/87 czy wyrok NSA z dnia 11 czerwca 1990r., I SA 367/90, ONSA 1990, Nr 2- 3, poz. 47). Zgodzić się nadto należy, z wyrażonym już poprzednio w orzecznictwie sądu administracyjnego poglądem, wedle którego "o tym, jaki charakter ma pismo strony, decyduje sama strona. Jeśli charakter wniesionego pisma budzi wątpliwości, organ administracji publicznej ma obowiązek wyjaśnić rzeczywistą wolę strony" (por. wyrok NSA z dnia 17 września 1992r., III SA 949/92).

Konsekwencją popełnionego uchybienia było zinterpretowanie, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanu faktycznego, który nie jest w ogóle objęty przepisami tej ustawy. Organ dokonujący interpretacji ocenił bowiem ten stan w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, wyrażając stanowisko co do posiadania statusu "zorganizowanej części przedsiębiorstwa" przez spółkę nowotworzoną, jak i przez spółkę dzieloną. Tymczasem na gruncie powyższej ustawy bez znaczenia prawnego pozostaje status spółki dzielonej, a w szczególności okoliczność czy jest to zorganizowana część przedsiębiorstwa. Istotny jest status spółki nowotworzonej, w szczególności z uwagi na treść art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wskazującego, iż przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Na tą okoliczność podatnik zwrócił uwagę w treści skargi a następnie podczas rozprawy. Przyznał wówczas, iż treść pytania została sformułowana zbyt ogólnie, a intencją podatnika nie było uzyskanie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowiska organu co tego czy część przedsiębiorstwa pozostająca w spółce z której następuje wydzielenie pionu lakierniczego, jako odrębnego przedsiębiorstwa, może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zdaniem podatnika, stanowisko wyrażone w tym przedmiocie było błędne i prawnie nieuzasadnione.

W ocenie Sądu, okoliczności sprawy nie upoważniały organu do wydania interpretacji indywidualnej w odpowiedzi na pytanie postawione przez podatnika. Interpretacja indywidualna zgodnie z treścią art. 14b § 1 i 3 ustawy o VAT ma zawierać wykładnię "przepisów prawa podatkowego", a więc przepisu czy przepisów indywidualnie oznaczonych, nie zaś przepisów wskazanej przez wnioskodawcę ustawy. Odmiennego stanowiska Sądu nie może uzasadniać zarzut organu według, którego podatnik sformułował określone pytanie a jeżeli było ono wadliwe czy bezprzedmiotowe w jakimś zakresie, obowiązkiem organu było wydanie interpretacji indywidualnej. Jest to bowiem zarzut nie poparty treścią regulacji prawnych i nie znajdujący też odzwierciedlenia w przepisach Rozdziału 1a Ordynacji podatkowej.

Nie istniały tez podstawy prawne do odmówienia podatnikowi udzielenia interpretacji a braki formalne wniosku winny być usunięto we wskazanym wcześniej trybie art. 14h w związku z art. 169 Ordynacji podatkowej.

Nie oceniając rozstrzygnięcia merytorycznie, należy nadto na marginesie podnieść, iż zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, o czym stanowi § 2 powoływanego przepisu.

Z powyższych regulacji wynika zatem, że ocena stanowiska wnioskodawcy, wyrażana poprzez uznanie go za prawidłowe lub błędne, jest tylko jednym z elementów interpretacji, wymienionych w art. 14c § 1 Ordynacji Drugim jest natomiast uzasadnienie tej oceny, a w przypadku, gdy jest ona negatywna, interpretacja zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Są to elementy o równorzędnym znaczeniu.

Należy zgodzić się z poglądem, że uzasadnienie interpretacji jest szczególnie istotne, w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy. Uzasadnienie prawne, o którym mowa w art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej musi stanowić bowiem rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie wymienione przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Niewyczerpujące uzasadnienie rozstrzygnięcia interpretacyjnego uprawnia sąd administracyjny do jego uchylenia, a tym samym uwzględnienia skargi podatnika. (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 maja 2008r. sygn. akt: III SA/Wa 1/08 i wyrok WSA w Krakowie z dnia 15 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1544/08).

Zaprezentowane przez Ministra Finansów uzasadnienie interpretacji zawiera przede wszystkim rozbudowaną część historyczną a następnie przytoczenie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz teoretyczne i abstrakcyjne rozważania co do samodzielności i wyodrębnienia części przedsiębiorstwa. Dopiero w końcowym akapicie uzasadnienia wyrażone jest stanowisko organu, zindywidualizowane do ocenianego zdarzenia przyszłego jednakże jest ono niezwykle lakoniczne. Stwierdza się np., że "oddział lakierniczy nie jest finansowo wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Okoliczność ta wynika m.in. z faktu, iż dla oddziału nie są prowadzone odrębne konta". Z czego wynika ta konstatacja i jak jest ona uzasadniona prawnie organ nie wskazuje a nie wynika to z wcześniej przytoczonych przepisów lub rozważań teoretycznych. W podobny sposób zaprezentowano równie lakoniczny pogląd o braku samodzielności przedsiębiorstwa, które musi korzystać ze środków finansowych innego podmiotu tj. z wynajmowanych od innego podmiotu nieruchomości.

Biorąc powyższe pod uwagę na podstawie art. 146 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji wyroku.

Stwierdzenie przez Sąd, że na podstawie art.152 w/w ustawy uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu oznacza, że nie wywołuje ona skutków prawnych, od chwili wydania wyroku, mimo że wyrok uchylający zaskarżoną interpretację nie jest jeszcze prawomocny.

O kosztach sądowych orzeczono w oparciu o art. 200, art. 205§1 art. 209 cytowanej ustawy oraz § 2 ust. 1 pkt. 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 02 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075 ).