Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 465/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art.134 par. 1, art.141 par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 14e par.1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art.10 ust.1 i 2
journal: Dz.U. 2004 nr 4 poz 27
law: Ustawa z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych - tekst jednolity.
article: art. 18 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zirk - Sadowski, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Maciej Jaśniewicz, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 14 grudnia 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 listopada 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 258/10 w sprawie ze skargi T. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 30 października 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok i sprawę przekazuje Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz T. S.A. z siedzibą w W. kwotę 380 (trzysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 5 listopada 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 258/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę T. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z [...] r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

2. Przedstawiając stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że ww. spółka zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, wskazując we wniosku, że organizuje i prowadzi zakłady wzajemne, które są przyjmowane w punktach przyjmowania zakładów, zgodnie z zezwoleniami Ministra Finansów. Udział uczestnika w ww. zakładach polega na wytypowaniu wyników zdarzeń znajdujących się w ofercie zakładów i wpłaceniu odpowiedniej stawki. Po dokonaniu tych czynności uczestnik otrzymuje potwierdzenie, stanowiące dowód zawarcia zakładu, a tym samym, wyraża zgodę na uczestnictwo w zakładach. Przychodem spółki jest wysokość kwot uzyskanych za zawarcie zakładów, pomniejszona o podatek od gier oraz wielkość wygranych, które - zgodnie z regulaminem - są wypłacane grającym w określonym terminie. Wnioskodawca podniósł, że ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm., dalej u.p.t.u.) nie rozstrzyga w sposób wyraźny, jak należy ustalić obrót z tytułu świadczonych w takim przypadku usług. Na wysokość kwot, które spółka może zatrzymać z tytułu wpłaconych przez graczy stawek wpływa bezpośrednio obowiązek odprowadzenia podatku od gier oraz wypłaty wygranych. Wielkość obrotu ma wpływ na ustalenie mającej zastosowanie w odliczaniu częściowym proporcji, o której mowa w art. 90 u.p.t.u. Skoro wyliczenie wskaźnika następuje przy uwzględnieniu udziału obrotu ze sprzedaży opodatkowanej w obrocie ogółem (gdzie uwzględniana jest sprzedaż zwolniona), istotnym pozostaje ustalenie, jak obliczyć obrót ze sprzedaży usług, w którym wielkość rocznego obrotu jest pomniejszana o wygrane wypłacone nabywcom usług. W związku z tym, spółka zapytała, czy do wyliczenia obrotu z tytułu działalności dotyczącej prowadzenia zakładów wzajemnych kwoty uiszczone przez nabywców (wpłacone stawki przy zawieraniu zakładów) pomniejsza się o pobrany podatek od gier oraz wypłacone wygrane, przy czym w przypadku: 1) zakładów bukmacherskich - o faktycznie wypłacone wygrane, wyliczone według ustalonych kursów, 2) totalizatorów - o kwoty przeznaczone na wypłatę wygranych tzw. pulę, którą dzieli się między graczy w zależności od stopnia wygranej. Zdaniem spółki kwota należna od klientów zawierających zakłady wzajemne jest zmniejszana o: 1) podatek od gier, którego niewyłączenie z podstawy opodatkowania VAT prowadziłoby do podwójnego opodatkowania, 2) wypłaty wygranych. Korekty te następują automatycznie, bez dokumentowania ich fakturami korygującymi, a w oparciu o wygrane kupony. Należność od klienta jest pomniejszana o wszelkiego rodzaju obniżki dokonywane po zapłacie za usługę. Przedstawiając swoje stanowisko strona powołała się na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości C-38/93, z którego wynika, że należności uzyskiwane w związku z zawarciem zakładów należy pomniejszyć o wypłacone wygrane. Tak ustaloną wartość usług zwolnionych należy – zdaniem strony – uwzględnić przy wyliczeniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 u.p.t.u. W związku z tym, obrót z tytułu czynności polegającej na przyjmowaniu zakładów wzajemnych stanowi kwota wpłacona przez nabywców usług pomniejszona o wygrane.

3. Minister Finansów uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Po odwołaniu się do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 43 ust. 1 pkt 15 u.p.t.u. w związku z art. 2 ust. 2b ustawy z 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz.U. z 2004r. Nr 4, poz. 27 ze zm., dalej u.g.z.w.) wskazał, że działalność w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier na automatach o niskich wygranych korzysta ze zwolnienia od VAT. Jednocześnie organ wskazał, że skoro ustawodawca nie przewidział szczególnego uregulowania podstawy opodatkowania w VAT przy usługach w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier na automatach i gier na automatach o niskich wygranych, tym samym obrót - kwota należna - obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. W oparciu o treść art. 90 ust. 1-4 u.p.t.u. organ stwierdził ponadto, że podstawą opodatkowania działalności w zakresie prowadzenia zakładów wzajemnych jest kwota należna od uczestników gier, a nie wpłacone stawki przy zawieraniu zakładów pomniejszone o kwoty faktycznie wypłaconych wygranych (zakłady bukmacherskie), bądź o kwoty przeznaczone na wypłatę wygranych (totalizator). Taki też obrót winien być uwzględniony przy wyliczaniu proporcji służącej do ustalenia kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie spółki do usunięcia naruszenia prawa stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji.

4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie spółka wniosła o uchylenie ww. interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania, z uwagi na naruszenie przez organ art. 90 ust. 3 w związku z 29 ust. 1-4 u.p.t.u. oraz art. 90 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE seria L z 2006 r. Nr 347/1 ze zm., dalej dyrektywa 2006/112/WE) przez nieuwzględnienie prowspólnotowej wykładni ww. przepisów, nakazującej ustalanie obrotu do celów VAT w wysokości stanowiącej wynagrodzenie za świadczoną usługę. Spółka zwróciła się również o zmianę interpretacji przez wskazanie, że do obliczania obrotu niezbędnego do ustalania proporcji z art. 90 ust. 3 u.p.t.u. uwzględnia się jedynie kwoty, jakie podatnik może zatrzymać – jedynie wpłaty graczy pomniejszone o wygrane i podatek od gier.

5. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując przy tym argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji.

6. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że skarga jest niezasadna. Sąd pierwszej instancji uznał, iż prawidłowe jest w szczególności stanowisko Ministra Finansów, że podstawą opodatkowania działalności spółki w zakresie prowadzenia zakładów wzajemnych jest kwota należna od uczestników gier, a nie stawki wpłacone przy zawieraniu zakładów pomniejszone o faktycznie wypłacone wygrane (zakłady bukmacherskie), bądź też o kwoty przeznaczone na wypłatę wygranych (totalizator). Taki też obrót winien być uwzględniony przy wyliczaniu proporcji służącej do ustalenia kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zdaniem Sądu Minister Finansów w odniesieniu do stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację uwzględnił unormowania prawne wynikające z u.p.t.u. i nie można zarzucić mu pominięcia prowspólnotowej wykładni art. 90 ust. 3 art. 29 ust. 1-4 u.p.t.u., czy też art. 90 dyrektywy 2006/112/WE. Powoływane przez skarżącą orzeczenie ETS w sprawie C-38/93, nie przystaje do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o interpretację. W świetle ww. dyrektywy wynagrodzenie jest wartością subiektywną, państwa członkowskie nie mogą dokonywać interpretacji tego pojęcia według własnego uznania, jednak rolą każdego przedsiębiorcy jest takie skalkulowanie kwoty wynagrodzenia, żeby ująć w nim również wygrane, które będą wypłacane klientom (rodzaj kosztu wiążący się z prowadzoną działalnością) i w ten sposób dokonać kalkulacji ceny usługi świadczonej przez przedsiębiorcę. Wbrew stanowisku spółki, wielkość wygranych nie stanowi ani upustu, ani obniżenia ceny, ani rabatu, ani skonta. Tym samym, niczym nieuzasadnione jest jej twierdzenie, że możliwa i konieczna była w sprawie wykładnia art. 90 dyrektywy 2006/112/WE.

Sąd zauważył, że ze stanu faktycznego sprawy wynika, że całość wynagrodzenia, które płacą klienci z tytułu zawierania zakładów wzajemnych, trafia do skarżącej, która wynagrodzeniem tym może swobodnie dysponować. Usługa świadczona przez spółkę obejmuje zarówno organizację zakładów wzajemnych oraz oferowanie szansy wygranej za odpowiednią stawkę wpłaconą przez klienta, który typuje wyniki zdarzeń losowych. W ocenie Sądu bliższe zatem stanowi faktycznemu tej sprawy jest orzeczenie ETS w sprawie C-498/99.

Sąd podkreślił, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, uważane mogą być takie sytuacje, w których istnieje bezpośredni związek pomiędzy daną czynnością, a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem. Podstawą opodatkowania z tytułu wykonania usługi "jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie za usługę i że usługa jest tym samym opodatkowana tylko, jeżeli istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i otrzymywanym wynagrodzeniem". Do uznania danej czynności za usługę konieczne jest istnienie zidentyfikowanego odbiorcy usługi, beneficjenta danej czynności, przy czym aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności w zamian za wynagrodzenie, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy ta czynność skutkuje uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego. W tym kontekście Sąd zaznaczył, że w grze losowej rzeczywiste przesunięcie środków jest uzależnione od skorzystania z szansy. W znaczeniu gospodarczym przesunięcie odbywa się z "puli środków", która zawiera element potrącalności (straty jednego gracza oznaczają wygraną innego). W grze losowej pojęcie wynagrodzenia znajdzie więc zastosowanie tylko w ograniczonym zakresie. Sąd stanął przy tym na stanowisku, że skarżąca nie organizowałaby ww. zakładów wzajemnych i nie oferowałaby szansy wygranej, gdyby w zamian nie otrzymywała opłaty – stawki, którą sama określa. Sąd uznał, że w niniejszej sprawie istnieje zatem bezpośredni związek między usługą świadczoną przez skarżącą i otrzymywanym przez nią wynagrodzeniem. Prawidłowe jest zatem stwierdzenie Ministra Finansów zawarte w zaskarżonej interpretacji, że z uwagi na treść art. 29 ust. 1 u.p.t.u. należało wziąć pod uwagę, przy określaniu obrotu, całość świadczeń należnych spółce od nabywców zakładów wzajemnych (uczestników gier), a nie - jak twierdzi spółka - obrót pomniejszyć o kwoty faktycznie wypłacone (przy zakładach bukmacherskich), bądź też o kwoty przeznaczone na wypłatę wygranych (totalizator).

Sąd zauważył też, że ze stanu faktycznego nie wynika, że ustawowo określono jakąkolwiek kwotę przeznaczoną na wygrane, tak jak miało to miejsce we wskazywanym przez spółkę stanie, w którym zapadł wyrok ETS C-38/93. Spółka samodzielnie określiła w regulaminach zarówno wysokość stawki zakładów, jak i sposób określania wygranych, a zatem miała możliwość swobodnego skalkulowania ceny. Udział uczestnika w ww. zakładach polega na wytypowaniu wyników zdarzeń znajdujących się w ofercie zakładów i wpłaceniu określonej przez skarżącą stawki. Natomiast świadczenie skarżącej do celów VAT obejmuje oferowanie szansy wygranej. Czym innym jest – zdaniem Sądu – oferowanie szansy wygranej, a czym innym wypłata wygranej. Spółka nie oferuje wygranej, lecz szansę jej otrzymania. Wypłacenie wynagrodzenia uczestnikowi zakładu wzajemnego nie ma więc bezpośredniego związku z wynagrodzeniem. Uczestnik płaci za zakład, za który otrzymuje stosowne potwierdzenie, a w zamian za to ma szansę, a nie gwarancję wygranej. W sprawie występuje zatem brak pewności gracza, co do wygranej.

Zdaniem Sądu wypłacenie przez skarżącą wygranych nie stanowi dostawy towarów lub świadczenia usług za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 14 i art. 24 dyrektywy 2006/112/WE. U skarżącej wypłacenie wygranych jest elementem kosztu związanego z oferowaną usługą – szansą wygranej. Rację ma zatem Minister Finansów, że podstawa opodatkowania obejmuje całość należnej zapłaty od uczestników zakładów wzajemnych.

Sąd nie znalazł też podstaw do kwestionowania stanowiska Ministra Finansów w odniesieniu do interpretacji art. 90 ust. 1-4 u.p.t.u. Podkreślił, że czynności zwolnione z opodatkowania VAT wlicza się do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 u.p.t.u. Ponadto Sąd zaznaczył, że w art. 90 u.p.t.u. mowa jest o "całkowitym obrocie", a więc o obrocie wynikającym ze wszystkich dokonywanych przez spółkę czynności (z wyłączeniem czynności, o których mowa w ust. 5 i 6 art. 90 u.p.t.u.). Podstawą opodatkowania działalności spółki w zakresie zakładów wzajemnych będzie więc kwota należna od uczestników zakładów wzajemnych i taki obrót należy wziąć pod uwagę przy wyliczaniu proporcji służącej do wyliczania kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

7. Spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie:

I. prawa materialnego, tj.:

1) błędną wykładnię art. 29 ust. 1-4 u.p.t.u., która jest niezgodna z celem art. 73 dyrektywy 2006/112/WE i nie uwzględnia wykładni prowspólnotowej, którą przeprowadził ETS w sprawie C-38/93,

2) niewłaściwe zastosowanie art. 30 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u., który jako wyjątek od ustalenia obrotu na poziomie wpłaconej przez klienta kwoty wynagrodzenia umożliwia uznanie za podstawę opodatkowania kwotę marży (dochodu),

3) niewłaściwe niezastosowanie art. 10 ust. 1 i 2 u.g.z.w.,

II. przepisów prawa procesowego, tj.:

1) art. 141 § 4 w związku z art. 134 § 1ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.), wobec:

- braku ustosunkowania się Sądu w uzasadnieniu wyroku do zarzutów i argumentacji spółki podnoszonych w treści skargi i piśmie procesowym z 1 października 2010 r., które wskazywały na to, że ocena wydanej interpretacji winna uwzględnić to, że specyfika świadczonych usług uzasadnia obniżenie podstawy opodatkowania o wypłacone wygrane i podatek od gier,

- braku wyjaśnienia podstawy prawnej dotyczącej kwestii możliwości obniżenia podstawy opodatkowania o podatek od gier,

- braku kontroli sądowoadministracyjnej pod kątem zgodności z prawem, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a., przez pominięcie przy rozstrzyganiu przepisów art. 30 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u., art. 10 ust. 1 i 2 u.g.z.w. oraz art. 18 ust. 1 i 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm.), art. 14b § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., r 8, poz. 60 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa), co miało istotny wpływ na wynik sprawy,

- przyjęcia przez Sąd określonego stanu faktycznego, podczas gdy rozstrzygnięcie powinno opierać się na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o interpretację, a nie założonym przez Sąd,

2) art. 151 p.p.s.a., przez pozostawienie w obrocie prawnym interpretacji Ministra Finansów, która w oparciu o art. 146 § 1 p.p.s.a. winna zostać uchylona wobec jej niezgodności z prawem.

Skarżąca wniosła przy tym o uchylenie wyroku Sądu pierwszej instancji w całości i przekazanie sprawy temu Sądowi do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Ponadto spółka złożyła wniosek o wystąpienie przez Naczelny Sąd Administracyjny z pytaniem prejudycjalnym do ETS, o treści: "Czy obrót w podatku VAT w przypadku prowadzenia działalności dotyczącej zakładów wzajemnych tj. zakładów bukmacherskich i totalizatorów, w których wypłata wygranych jest zagwarantowana ustawowo i bezwzględnie obowiązującymi regulaminami stanowi kwota wpłaconych stawek przy zawieraniu zakładów po potrąceniu podatku od gier oraz kwot wypłaconych tytułem wygranych, przy czym w przypadku zakładów bukmacherskich o kwoty faktycznie wypłaconych wygranych, wyliczonych wg ustalonych kursów, a w przypadku totalizatorów o kwoty przeznaczone na wypłatę wygranych lub kwoty faktycznie wypłaconych wygranych w danym okresie rozliczeniowym, czy też pełna kwota należna przy zawieraniu zakładu od uczestników gier?".

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna jest zasadna, trafny bowiem okazał się zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a.

8. Zarzuty skargi kasacyjnej w tej sprawie oparte zostały na obu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a. w takiej sytuacji w pierwszej kolejności ocenić należy zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, szczególnie w sytuacji, gdy zarzuty w tym zakresie odnoszą się do stanu faktycznego, czy też do braków odnośnie wymogów uzasadnienia.

9.1. Uzasadnienie wyroku stosownie do treści art. 141 § 4 p.p.s.a. powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a w razie gdy wskutek uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Przepis ten określa wymogi formalne uzasadnienia orzeczenia. Jednym z elementów koniecznych uzasadnienia jest wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W ramach podstawy prawnej rozstrzygnięcia sąd powinien podać nie tylko argumenty, którymi kierował się wydając takie, a nie inne rozstrzygnięcie, ale też wskazać dlaczego nie podziela zarzutów strony. W orzecznictwie przyjmuje się, że wadliwość uzasadnienia może stanowić usprawiedliwioną podstawę kasacyjną naruszenia przepisów postępowania, gdy uzasadnienie nie pozwala na kasacyjną kontrolę orzeczenia ( vide wyroki NSA z 28 września 2009 r. sygn. akt I OSK 1605/09 publ. w LEX nr 745098, z 27 października 2010 r. sygn. akt II GSK 900/09 publ. w LEX nr 746313, z 5 listopada 2010 r. sygn. akt II OSK 1713/10 publ. w LEX nr 746746).

9.2. Po wejściu Polski do Unii Europejskiej prawo wspólnotowe stało się częścią porządku prawnego obowiązującego na terenie kraju. Sąd krajowy stosując prawo krajowe powinien w zakresie, w jakim jest tylko możliwe interpretować prawo krajowe, tak aby zgodne ono było z prawem wspólnotowym, ma to szczególne znaczenie w przypadku dyrektyw, które wiążą państwa członkowskie co do rezultatu, który nimi powinien być osiągnięty. Do wykładni prawa wspólnotowego uprawniony jest ETS ( obecnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej) jako sąd międzynarodowy utworzony w 1952 r. na mocy Traktatu Paryskiego. Dokonuje on wykładni prawa Unii Europejskiej na wniosek sądów krajowych. Skoro Trybunał dokonuje między innymi interpretacji traktatów i wykładni prawa wspólnotowego, to orzecznictwo TS powinno być uwzględniane przy interpretacji prawa krajowego opartego na prawie unijnym. Dotyczy to nie tylko sądów, ale też innych organów państw członkowskich. W przypadku spraw dotyczących interpretacji przepisów prawa podatkowego ustawodawca krajowy umożliwił organowi z urzędu dokonanie zmiany wydanej interpretacji w celu uwzględnienia między innymi orzecznictwa TS. W myśl bowiem art.14e § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Jeżeli organowi przysługuje uprawnienie do zmiany z urzędu wydanej już interpretacji w celu uwzględnienia orzecznictwa TS, to w sytuacji, gdy strona powołuje się już we wniosku o interpretację na takie orzecznictwo, to organ jak trafnie zarzuca się w skardze kasacyjnej powinien się odnieść do tego orzecznictwa. W zaskarżonym wyroku Sąd podjął próbę odniesienia się do wskazanego przez spółkę orzeczenia ETS stwierdzając, że powoływany przez skarżącą wyrok ETS w sprawie C – 38/93 nie przystaje do stanu faktycznego, który spółka przedstawiła we wniosku o interpretację, a bliższy temu stanowi jest wyrok ETS w sprawie C – 498/99, jednak nie uzasadnił dlaczego tak uważa. Trudno w tej sytuacji ocenić, czym kierował się Sąd pierwszej instancji uznając, że orzeczenie ETS wskazywane przez spółkę nie ma odniesienia do stanu faktycznego sprawy, a takie odniesienie ma wyrok ETS w sprawie C – 498/99, tym bardziej, że brak jest polskiej wersji obu tych orzeczeń, a na podstawie samej tezy tego pierwszego orzeczenia przetłumaczonej na język polski nie można stwierdzić, czy stan faktyczny w tych sprawach jest zbieżny, czy też nie ze stanem faktycznym przedstawionym przez stronę we wniosku o interpretację. Jeżeli brak było wersji polsko-języcznej orzeczenia ETS powołanego przez stronę we wniosku , to Sąd pierwszej instancji w celu odniesienia się do takiego orzeczenia powinien zobowiązać stronę do przedłożenia tłumaczenia tego orzeczenia przez tłumacza przysięgłego, a chcąc powołać się na orzeczeniu ETS niedostępne w wersji polsko-języcznej powinien sam zlecić tłumaczowi przysięgłemu przetłumaczenie takiego orzeczenia. Oparcie się na własnym tłumaczeniu organu, czy sądu nie można uznać za prawidłowe, uzależnione byłoby bowiem od stopnia znajomości języka przez osobę dokonującą tłumaczenia tekstu specjalistycznego, jakim jest orzeczenie ETS. W Polsce ze względu na art. 27 Konstytucji RP językiem urzędowym jest język polski. Nie tylko rozstrzygnięcia, ale też cały materiał zgromadzony w sprawie powinny być więc być sporządzone w języku polskim ( vide art. 4 pkt 1 i 4 oraz art. 5 ustawy z 7 października 1999 r. o języku polskim ( Dz. U. Nr 90 poz. 999 ze zm.).

9.3. W art. 10 ust. 1 i 2 ustawy z 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych ( tj. Dz. U. z 2004 r. Nr 4 poz. 27) oraz w art. 18 ust. 1 i 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych i wzajemnych ( Dz. U. Nr 201 poz. 1540) określone zostały minimalne wartości wygranych, co oznacza, że wartość wygranych nie może być niższa niż określona w tych przepisach. Uregulowania te rzeczywiście jak trafnie podnosi spółka Sąd pierwszej instancji pominął, przyjmując że ze stanu faktycznego sprawy nie wynika, by ustawowo określono jakąkolwiek kwotę przeznaczoną na wygrane. Skoro przepisy ustawowe zawierają regulacje w tym zakresie, to Sąd pierwszej instancji powinien ocenić jaki wpływ te regulacje mają na określenie podstawy opodatkowania, a nie uchylać się od ich oceny poprzez stwierdzenie, że strona na takie okoliczności we wniosku nie wskazywała.

9.4. Trafnie również skarżąca zarzuca, że Sąd pierwszej instancji w żaden sposób w uzasadnieniu nie odniósł się do kwestii możliwości obniżenia podstawy opodatkowania o podatek od gier, mimo że we wniosku jak i w skardze strona kwestię tę podnosiła, zajmując własne stanowisko w tym zakresie. Brak stanowiska Sądu pierwszej instancji w tej materii uniemożliwia ocenę kasacyjną zaskarżonego orzeczenia związaną z zarzutami materialnoprawnymi czyniąc tym samym również zasadnym zarzut skargi kasacyjnej naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a.

9.4. Nie można natomiast podzielić zarzutu skargi kasacyjnej naruszenia art. 141 § 4 w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku z przyjęciem przez Sąd określonego stanu faktycznego, a nie przedstawionego przez stronę. Z uzasadnienia tego zarzutu wynika, że uchybienia te spółka wiąże z uwzględnieniem przez Sąd pierwszej instancji dołączonych przez spółkę do wniosku regulaminów, w oparciu, o które organizuje ona zakłady. W sytuacji, gdy strona występująca o interpretację dołącza do wniosku pewne dokumenty, to przyjąć należy, że uważa, iż są one istotne dla udzielenia interpretacji, a w rezultacie stanowią element przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Trudno w tej sytuacji zgodzić się ze spółką, by nie powołanie się przez nią we wniosku na dołączone do niego regulaminy skutkowało brakiem możliwości uwzględnienia treści tych regulaminów przy ocenie prawidłowości stanowisko prezentowanego przez spółkę w tej sprawie. To natomiast, czy wnioski Sądu pierwszej instancji wyciągnięte z treści tych regulaminów były prawidłowe, czy też nie, związane jest z oceną przedstawionego przez spółkę stanu faktycznego. Za pomocą jedynie art. 141 § 1, czy też art. 134 § 1 p.p.s.a. nie ma jednak możliwości zwalczania skutecznie dokonanej przez Sąd pierwszej instancji oceny stanu faktycznego. Tak sformułowany zarzut skargi kasacyjnej trudno więc uznać za skuteczny.

10. Skoro zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 141 § 4 w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a okazały się w większości zasadne przedwczesna jest w tej sytuacji ocena zarzutów w zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego.

11. Wobec powyższego należało na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. orzec jak w sentencji. O kosztach orzeczono 203 pkt 1, art. 205 § 2 i 4 i art. 209 tej ustawy.