Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1436/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-05-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 247 § 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA del. Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Domańska, po rozpoznaniu w dniu 13 maja 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Przedszkola [...] "S." od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 22 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Ol 750/11 w sprawie ze skargi Przedszkola [...] "S." na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 14 października 2011 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Przedszkola [...] "S." na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w O. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

U Z A S A D N I E N I E 1.1 Zaskarżonym wyrokiem z 22 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Ol 750/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę Przedszkola [...] "S." na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z 14 października 2011 r. w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej.

1.2 Sąd Administracyjny pierwszej instancji przedstawił następujący stan sprawy: wnioskiem z 31 maja 2011r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O., w oparciu o art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej (dalej: Ord. pod.), zwrócił się o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z 8 maja 2010 r. w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej Przedszkolu [...] "S." w O. Decyzją z 29 maja 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w O. stwierdził nieważność tej decyzji podnosząc w uzasadnieniu, że nie nastąpiła likwidacja Przedszkola S. w O., dlatego nadanie drugiego numeru NIP stanowiło rażące naruszenie prawa.

Po rozpoznaniu odwołania strony skarżącej, zaskarżoną do Sądu decyzją organ ten utrzymał w mocy decyzję wydaną w pierwszej instancji. Uzasadniając decyzję organ zauważył, że stosownie do treści art. 247 §1 pkt 4 Ord. pod., organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. W kontekście rozpoznawanej sprawy wydanie decyzji w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej jest niedopuszczalne, w przypadku wcześniejszego wydania decyzji w sprawie nadania NIP temu samemu podmiotowi. Organ drugiej instancji nie podzielił argumentacji strony, iż decyzja o nadaniu NIP z 7 grudnia 2005 r. dotyczyła innego podmiotu i innego stanu faktycznego, niż decyzja o nadaniu NIP z 8 listopada 2010 r. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t. j. z 2004r., Dz. U. Nr 269, poz. 2681, ze zm.) - dalej: ustawa o NIP - podatnicy obowiązani są do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminach wynikających z art. 6 ust. 1- 8 ustawy. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o NIP podatnicy mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego. Oznacza to, że numer identyfikacji podatkowej pozostaje niezmienny przez cały okres istnienia podatnika, natomiast zgłoszenie aktualizacyjne, w przypadku zmiany jednostki prowadzącej, jak w niniejszej sprawie, składa się do organu, w którym dokonano zgłoszenia rejestracyjnego, zgłoszenie aktualizacyjne. Art. 82 ust.1 ustawy z dnia 7 maja1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.) – dalej: ustawa o systemie oświaty - stanowią, iż osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek. Wpis taki podlega wykreśleniu, m.in. w przypadku zaprzestania działalności przez szkołę lub placówkę przez okres dłuższy niż trzy miesiące (art. 83 ust. 1 pkt 4 i 5). Wykreślenie z ewidencji następuje w drodze decyzji, w terminie określonym w decyzji i jest równoznaczne z likwidacją szkoły lub placówki (art. 83 ust.2 cyt. ustawy). Zgodnie, zaś z art. 84 ust. 3 ustawy osoba prowadząca szkołę lub placówkę może ją zlikwidować z końcem roku szkolnego po spełnieniu określonych warunków. Po zakończeniu likwidacji wpis do ewidencji ulega wykreśleniu. Na podstawie akt rejestracyjnych Dyrektor Izby Skarbowej w O. stwierdził, że Przedszkole [...] "S." o numerze NIP [...] istotnie nie zostało zlikwidowane a zmianie ulegały jedynie podmioty prowadzące placówkę. Z akt sprawy wynika, że Przedszkole nie było wykreślone z ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonego przez Prezydenta Miasta O. Do zgłoszenia identyfikacyjnego NIP-2 z dnia 5 listopada 2010 r. Przedszkole załączyło zaświadczenie z 21 października 2010 r. o treści wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, w którym stwierdzono, że pod nr [...] znajduje się Przedszkole [...] "S." z datą rozpoczęcia działalności 1 września 2002 r.

W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona wniosła o jej uchylenie w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji., zarzucając naruszenie przepisów art. 247 § 1 pkt 4 i art. 248, art. 122, art. 1 oraz art. 191 Ord. pod. 1.3 Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę i przypomniał, że kwestionowana decyzja wydana została w trybie nadzwyczajnym stwierdzenia nieważności. Instytucja stwierdzenia nieważności umożliwia usunięcie z obrotu prawnego decyzji ostatecznych dotkniętych najpoważniejszymi wadami. Katalog tych wad został w sposób wyczerpujący określony w art. 247 § 1 pkt 1-8 Ord. pod. Katalog ten zakreśla ramy sądowej kontroli legalności decyzji wydanych w tym, nadzwyczajnym postępowaniu a do organu podatkowego należy przeprowadzenie postępowania zmierzającego do ustalenia wystąpienia przesłanek enumeratywnie wymienionych w art. 247 § 1 Ord. pod. W ocenie Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w sposób należyty wywiązał się z tego obowiązku a uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada wymogom z art. 210 § 4 Ord. pod. Organ w sposób szczegółowy i prawidłowy uzasadnił wystąpienie przesłanek z art. 247 § 1 pkt 4 Ord. pod. w stosunku do decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z 8 maja 2010 r. w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej Przedszkolu [...] "S." w O. W świetle przytoczonych okoliczności trafnie uznał, że decyzja ta dotknięta jest wadą nieważności wymienioną w tym przepisie.

Sąd przypomniał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o NIP podatnicy obowiązani są do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminach wynikających z art. 6 ust. 1- 8 ustawy. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o NIP podatnicy mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego, w terminach wynikających z ust. 1pkt 1-3 do właściwego naczelnika urzędu skarbowego . Oznacza to, że numer identyfikacji podatkowej pozostaje niezmienny przez cały okres istnienia podatnika. Zgłoszenia aktualizacyjnego dokonuje się w przypadku zmiany jednostki prowadzącej (macierzystej), co miało miejsce w niniejszej sprawie. Strona skarżąca postąpiła zatem nieprawidłowo dokonując zgłoszenia rejestracyjnego, zamiast zgłoszenia aktualizacyjnego, w wyniku czego Przedszkole "S." otrzymało nowy numer NIP. Jak wskazał Sąd zgodnie z art. 82 ust.1 ustawy o systemie oświaty osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek. Wpis taki podlega wykreśleniu, m.in. przypadku dokonania wpisu z naruszeniem prawa czy też zaprzestania działalności przez tę jednostkę lub placówkę przez okres dłuższy niż trzy miesiące (art. 83 ust.1 pkt 4 i 5). Wykreślenie z ewidencji następuje w drodze decyzji, w terminie określonym w decyzji i jest równoznaczne z likwidacją szkoły lub placówki (art. 83 ust.2 ). Natomiast zgodnie z art. 84 ust. 3 i 4 ustawy o systemie oświaty osoba prowadząca jednostkę lub placówkę może ją zlikwidować z końcem roku szkolnego a dokumentację przebiegu nauczania zlikwidowanej szkoły przekazuje organowi sprawującemu nadzór pedagogiczny, w terminie jednego miesiąca od zakończenia likwidacji. Po zakończeniu likwidacji wpis do ewidencji ulega wykreśleniu. Odnosząc te regulacje prawne do okoliczności faktycznych sprawy Sąd stwierdził, że nie nastąpiła likwidacja Przedszkola "S.", zgodnie z ustawą o systemie oświaty. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. prawidłowo wystąpił, więc w oparciu o art. 247 § 4 Ord. pod. z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej z dnia 8 listopada 2010 r. W myśl tego przepisu, organ podatkowy stwierdza nieważność ostatecznej decyzji, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną a nie ulega wątpliwości, iż w niniejszej sprawie ten sam podmiot posiadał dwa numery NIP.

W ocenie Sądu, prawidłowo Dyrektor Izby Skarbowej w O. nie podzielił stanowiska strony, że decyzja o nadaniu NIP z 7 grudnia 2005 r. dotyczyła innego podmiotu i innego stanu faktycznego, niż decyzja z 8 listopada 2010 r. Z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika bowiem , że Przedszkole [...] "S." rozpoczęło działalność od dnia 1 września 2002 r. na podstawie wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych dokonanego przez Urząd Miasta w O. pod nr [...]. W dniu 5 listopada 2010 r. złożono w Urzędzie Skarbowym w O. NIP-2, z którego wynikało, że przedszkole to przestało działać z dniem 18 października 2010 r. W aktach sprawy jednak brak jest dokumentu, który potwierdzałby likwidację przedszkola a znajduje się jedynie zaświadczenie o zmianie treści wpisu znajdującego się pod nr [...] w ewidencji szkół i placówek niepublicznych. W aktach rejestracyjnych Przedszkola, znajduje się zaświadczenie z 21 października 2010 r. o treści wpisu do ewidencji i placówek niepublicznych znajdującego się pod tym samym nr [...], w którym wskazano datę rozpoczęcia działalności 1 września 2002 r. Zdaniem Sądu organ trafnie uznał, w tych okolicznościach faktycznych i prawnych, że Przedszkole [...] S. w O., o numerze NIP [...], istotnie nie zostało zlikwidowane a zmianie ulegały jedynie "podmioty prowadzące szkołę lub placówkę". Jak wskazał Sąd, zgodnie z art. 82 ustawy o systemie oświaty zgłoszenie do ewidencji powinno zawierać m.in. oznaczenie osoby zamierzającej prowadzić szkołę lub placówkę, jej miejsce zamieszkania lub siedziby, wskazanie miejsca prowadzenia szkoły lub placówki i statut. Placówki te powinny, więc posiadać ujawniony w ewidencji adres, nazwę, własny statut oraz zakres ich działań, organizację, z czego wynika, że mogą występować samodzielnie. Należy zatem uznać, iż szkoły i placówki niepubliczne, jakkolwiek są prowadzone przez osoby "prowadzące szkołę lub placówkę" stanowią w rozumieniu przepisów ustawy o systemie oświaty, wyodrębniony zespół środków organizacyjnych i majątkowych oraz wykazują dostateczny stopień niezależności i samodzielności, aby mogły być uznane za jednostki organizacyjne. W rozpoznawanej sprawie osobami prowadzącymi Przedszkole były: ,"A. [...] Sp. z o. o. z siedzibą w K., M. O. zamieszkały w O., G. [...] Sp. z o. o. z siedzibą w O. i S. sp. z o. o. z siedzibą w O. Akta sprawy wykazały, iż Przedszkole nie było wykreślone z ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Prezydenta Miasta O. Do zgłoszenia identyfikacyjnego NIP-2 z 5 listopada 2010 r. Przedszkole załączyło zaświadczenie o treści wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, którym stwierdzono, że pod nr [...] znajduje się Przedszkole [...] "S." z datą rozpoczęcia działalności 1 września 2002 r. W tej sytuacji, zdaniem Sądu, Przedszkole [...] "S." z siedzibą w O., przy ul. A. [...] prowadzone obecnie przez S. Sp. z o. o. jest tym samym podmiotem, który dokonał zgłoszenia rejestracyjnego w dniu 21 listopada 2005 r. i który miał już numer NIP na podstawie decyzji z 7 grudnia 2005 r. Powyższe okoliczności potwierdza również porozumienie o przejęciu obowiązków zawarte 30 września 2010r. pomiędzy G. [...] Sp. z o. o., a S. Sp. z o. o., zgodnie z którym G. [...] dobrowolnie zrzekła się prowadzenia przedszkola, a w jej miejsce wstąpiła Spółka S. przejmując tym samym z dniem 15 października 2010 r. wszystkie prawa i obowiązki wynikające z prowadzenia ww. placówki oświatowej. Z tych względów, w ocenie Sądu, sprzeczne z prawem było ponowne nadanie numeru NIP, w związku z czym zaistniała przesłanka z art. 247 § 1pkt 4 Ord. pod. do stwierdzenia nieważności decyzji z dnia 8 listopada 2010 r., ponieważ dotyczyła ona sprawy rozstrzygniętej uprzednio decyzją ostateczną z dnia 7 grudnia 2005 r. 2.1 Powyższy wyrok w całości zaskarżyło skargą kasacyjną Przedszkole [...] "S." i wskazując na podstawę z art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r. poz. 270) – dalej: p.p.s.a. – zarzuciło naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., poprzez jego błędne niezastosowanie i oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez Dyrektora Izby Skarbowej przepisów:

a) art. 247 § 1 pkt 4 Ord. pod. poprzez błędne jego zastosowanie i stwierdzenie z urzędu nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia 08.11.2010 r. w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej [...], pomimo braku przesłanek ku temu, a następnie utrzymanie w mocy wydanej przez siebie decyzji, b) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 221 Ord. pod. poprzez błędne ich zastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 8.11.2010 r. wydanej przez niego jako organ pierwszej instancji, c) art. 122 Ord. pod. poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, w tym niewzięcie pod uwagę faktu, iż pomiędzy spółką G. [...] sp. z o.o. i S. sp. z o.o. nie doszło do przeniesienia przedsiębiorstwa,

d) art. 187 § 1 Ord. pod. poprzez pominięcie przy wydawaniu decyzji istotnych okoliczności sprawy, w tym faktu, iż pomiędzy G. [...] sp. z o.o. i S. sp. z o.o. nie doszło do przeniesienia przedsiębiorstwa,

e) art. 191 Ord. Pod. poprzez niewzięcie pod uwagę przy rozstrzyganiu sprawy całego zebranego materiału dowodowego, w tym materiału świadczącego o tym, iż pomiędzy G. [...] sp. z o.o. i S. sp. z o.o. nie doszło do przeniesienia przedsiębiorstwa, 2) art. 151 p.p.s.a., poprzez jego błędne zastosowanie i oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w O. przepisów wskazanych w punkcie 1 zarzutów lit. a-e.

Przy tak sformułowanych zarzutach strona skarżąca wnosiła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. 2.2 W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w O. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego i podtrzymał swoją dotychczasową argumentację.

3.1 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: skarga kasacyjna jest pozbawiona usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej. Na wstępie rozważań nad zasadnością postawionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt. 2 p.p.s.a.) należy przypomnieć, że przedmiotem kontroli Sądu pierwszej instancji była decyzja Dyrektora Izby Skarbowej stwierdzająca nieważność decyzji ostatecznej w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej. Sąd zaaprobował ustalenia organu, że decyzją z dnia 8 listopada 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. nadał NIP, temu samemu podmiotowi co w decyzji o nadaniu NIP z 7 grudnia 2005 r. tj. Przedszkolu [...] "S." w O. Oznacza to, że decyzja ta dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, a zatem dotknięta jest wadą o jakiej mowa w art. 247 § 1 pkt 4 Ord. pod., skutkującą jej nieważnością.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew zarzutowi skargi kasacyjnej, stanowisko to znajduje uzasadnienie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym oraz mających zastosowanie przepisach ustawy o NIP oraz ustawy o systemie oświaty. Sąd pierwszej instancji w sposób prawidłowy wywiązał się z wynikającego z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 3 § 1 p.p.s.a. obowiązku kontroli zgodności z prawem (legalności), kwestionowanej decyzji. Wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, wnikliwej analizie poddał prawidłowość i kompletność przeprowadzonego przez organ odwoławczy postępowania, oceny zgromadzonego materiału dowodowego oraz poczynionych ustaleń faktycznych. Rozważania te znalazły szczegółowe odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, które spełnia wymogi określone w art. 141 § 4 p.p.s.a. Na tym tle należy stwierdzić, że Sąd dokonał poprawnej weryfikacji prawidłowości przeprowadzonego postępowania pod kątem zgodności z zasadami postępowania podatkowego określonymi w przepisach art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ord. pod. oraz prawidłowości poczynionych ustaleń faktycznych w zakresie niezbędnym dla rozstrzygnięcia sprawy. W swoich rozważaniach szczegółowo odniósł się także do wszystkich okoliczności podnoszonych przez stronę, a fakt, że zaakceptował ich odmienną ocenę dokonaną przez organ podatkowy, w żadnym razie nie oznacza, że dopuścił się przypisywanego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia przepisów postępowania. W jej uzasadnieniu strona polemizuje z dokonaną oceną materiału dowodowego oraz ustalonym na tej podstawie stanem faktycznym, ale ich skutecznie nie podważa. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o NIP podatnicy obowiązani są do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminach wynikających z art. 6 ust. 1- 8 ustawy. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw. Zgłoszenie to obejmuje dane wymienione w ust. 2 – 4 przepisu. Zgodnie, zaś z art. 9 ust. 1 ustawy o NIP podatnicy mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego, w terminach wynikających z ust. 1pkt 1-3 do właściwego naczelnika urzędu skarbowego . Na tle tych regulacji trafnie Sąd pierwszej instancji skonstatował, że numer identyfikacji podatkowej pozostaje niezmienny przez cały okres istnienia podatnika a zgłoszenia aktualizacyjnego dokonuje się w np. przypadku zmiany jednostki prowadzącej (macierzystej). Trafne jest także stanowisko Sądu, że byt podmiotów jakimi są szkoły i placówki niepubliczne (w analizowanym przypadku przedszkole niepubliczne), należy ustalać w oparciu o przepisy ustawy o systemie oświaty. Zgodnie z art.82 ust.1 ustawy o systemie oświaty osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek. Zgłoszenie do ewidencji powinno zawierać m.in. oznaczenie osoby zamierzającej prowadzić szkołę lub placówkę, jej miejsce zamieszkania lub siedziby, określenie typu i rodzaju szkoły lub placówki, wskazanie miejsca jej prowadzenia oraz statut. Należy przy tym podzielić pogląd, że szkoły i placówki niepubliczne, jakkolwiek są prowadzone przez osoby "prowadzące szkołę lub placówkę" stanowią w rozumieniu przepisów ustawy o systemie oświaty, wyodrębniony zespół środków organizacyjnych i majątkowych oraz wykazują dostateczny stopień niezależności i samodzielności, aby mogły być uznane za jednostki organizacyjne. Zgodnie z treścią art. 83 ust.1 pkt 5 ustawy wpis do ewidencji podlega wykreśleniu w przypadku zaprzestania działalności przez tę jednostkę lub placówkę przez okres dłuższy niż trzy miesiące . Wykreślenie z ewidencji następuje w drodze decyzji, w terminie określonym w decyzji i jest równoznaczne z likwidacją szkoły lub placówki (art. 83 ust.2 ). Nadto, zgodnie z art. 84 ust. 3 i 4 ustawy o systemie oświaty osoba prowadząca szkołę lub placówkę może ją zlikwidować z końcem roku szkolnego, przy zachowaniu określonych w ust. 3 warunków, a dokumentację przebiegu nauczania zlikwidowanej szkoły przekazuje organowi sprawującemu nadzór pedagogiczny, w terminie jednego miesiąca od zakończenia likwidacji. Po zakończeniu likwidacji wpis do ewidencji ulega wykreśleniu. Ustanie bytu podmiotu jakim jest szkoła lub placówka niepubliczna następuje zatem poprzez wykreślenie go z ewidencji prowadzonej przez właściwą jednostkę samorządu terytorialnego. W świetle powyższych uregulowań, należy podzielić pogląd Sadu pierwszej instancji, że w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo ustalił, że Przedszkole [...] "S.", którego dotyczył wniosek o nadanie numeru identyfikacji podatkowej z 5 listopada 2010 r. oraz decyzja o nadaniu NIP z 8 listopada 2010 r. jest tym samym podmiotem, któremu nadano NIP decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z 7 grudnia 2005 r. Jak wskazał Sąd, z akt rejestracyjnych wynika, że Przedszkole [...] "S." nie zostało wykreślone z ewidencji szkół i placówek a do zgłoszenia identyfikacyjnego z 5 listopada 2010 r. załączono zaświadczenie o treści wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, którym stwierdzono, że pod nr [...] znajduje się Przedszkole [...] "S." z datą rozpoczęcia działalności 1 września 2002 r. W okresie jego funkcjonowania zmieniały się natomiast podmioty prowadzące, którymi były kolejno ,"A. [...] Sp. z o. o. z siedzibą w K., M. O. zamieszkały w O., G. [...] Sp. z o. o. z siedzibą w O. i S. sp. z o. o. z siedzibą w O. Jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji wniosek o nadanie numeru identyfikacji podatkowej z dnia 5 listopada 2010 r. wynikał ze zmiany podmiotu prowadzącego Przedszkole, a w takim przypadku podmiot ten miał obowiązek dokonać zgłoszenia aktualizacyjnego w trybie art. 9 ust. 1 ustawy o NIP. Powyższych ustaleń, wbrew sugestiom zawartym w skardze kasacyjnej, nie podważa porozumienie o przejęciu obowiązków zawarte 30 września 2010 r. pomiędzy G. [...] Sp. z o. o., a S. Sp. z o. o., zgodnie z którym G. [...] zrzekła się prowadzenia przedszkola, a w jej miejsce wstąpiła Spółka S. przejmując wszystkie prawa i obowiązki wynikające z prowadzenia placówki oświatowej, do którego to dowodu szczegółowo odniósł się Sąd pierwszej instancji. Konkludując należy stwierdzić, że Sąd pierwszej instancji oddalając skargę strony trafnie zaakceptował stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z 8 listopada 2010 r. o nadaniu NIP Przedszkolu [...] "S." dotknięta została wadą nieważności wymienioną w art. 247 § 1 pkt 4 Ord. pod., bowiem dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej decyzją ostateczną tegoż organu z 5 grudnia 2005 r. Z tych wszystkich względów skarga kasacyjna jest pozbawiona podstaw.

3.2 Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (j.t. Dz. U. z 2013 r. poz. 490).