Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 140/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2016-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 123 § 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Izabela Najda – Ossowska (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Ewa Kruppik – Świetlicka sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: starszy sekretarz sądowy Małgorzata Antoniuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2016r. sprawy ze skargi Składnicy Artykułów Masowych "W." T. M., M. M. Sp. j. w Ż. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz strony skarżącej Składnicy Artykułów Masowych "W." T. M., M. M. Sp. j. w Ż. kwotę 5. 617,00 zł (pięć tysięcy sześćset siedemnaście) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Decyzją z [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił dla S. A. M. "W." T. M., M. M. Sp.j. w Ż. (skarżąca) nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r.

2. Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z [...] r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie stwierdzając, że prawo skarżącej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez GN S. M. G. oraz B. A. i S. S. A. E. J. zostało zasadnie ograniczone na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. dalej: ustawa o VAT). Przedmiotowe faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych, zaś skarżąca w deklaracji VAT-7 za kontrolowany okres zawyżyła kwotę podatku naliczonego.

3. W uzasadnieniu organ wskazał, że usługi marketingowo-consultingowe świadczone rzekomo przez M. G., zgodnie z umową z [...] r., polegały na podejmowaniu działań zmierzających do pozyskania nowych klientów w zakresie sprzedaży węgla, koksu i miału węglowego. Jednocześnie analiza wyjaśnień uzyskanych od kontrahentów, których dla Spółki miał pozyskać M. G., oraz nadesłana dokumentacja przetargowa prowadziły do wniosku, że podmiot ten nie pozyskał żadnego z wymienionych w decyzji kontrahentów. Na fikcyjność świadczonych usług wskazują również: zeznania wspólnika Spółki dotyczące rzekomych transakcji pomiędzy skarżącą a M. G., fakt, że umowy na dostawę towaru były identycznej treści jak projekty tych umów, tylko cena była jedynym elementem zależnym od wykonawcy oraz brak dowodów ponoszenia przez usługodawcę jakichkolwiek kosztów materialnych w celu wykonania umowy i brak dowodów wykonywania wizji lokalnych w podmiotach ogłaszających przetarg. Organ nie dał również wiary zeznaniom M. G. oraz B. B. (głównej księgowej Spółki).

4. W przedmiocie transakcji dokonywanych przez E. J., organ stwierdził, że Spółka była odbiorcą faktur, z których wynikały transakcje o identycznym zakresie przedmiotowym, występujące w łańcuchu podmiotów: A. G. – E. J. – skarżąca. Wyjaśnił, że na podstawie znajdujących się w aktach sprawy decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] r. dla E. J. oraz z dnia [...] r. dla A. G. stwierdzono, że osoby te uczestniczyły w procederze wystawiania fikcyjnych faktur. Także faktury sprzedaży usług wystawione przez te podmioty nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji.

5. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej zeznania świadków (M. M. i E. J. oraz pracowników skarżącej: B. B., G. S., Z. K., M. Ł. i R. K., uzyskane podczas przesłuchań na okoliczność usług odwodnienia placu oraz podczas konfrontacji z udziałem E. J., M. Ł. i Z. K., wykazywały liczne rozbieżności, zatem należało uznać je za niewiarygodne. Okoliczność ta, w opinii organu, jednoznacznie świadczy o nierzetelności transakcji wykazanych w zakwestionowanych fakturach wystawionych przez E. J. na rzecz Spółki.

6. W ocenie organu odwoławczego zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w sposób nie budzący wątpliwości potwierdził, że w analizowanym okresie skarżąca nie mogła dokonać zakupu usług wynikających z kwestionowanych faktur. Ponadto organ pierwszej instancji wykazał, że skarżąca jako odbiorca usług wiedziała, że bierze udział w procederze wystawiania "pustych" faktur VAT.

7. W skardze do sądu skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zarzuciła naruszenie przepisów:

1) postępowania, tj.: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 181 w zw. z art. 188, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 § 1 oraz art. 194 § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. dalej: O.p.) w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy oraz

2) prawa materialnego, tj. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT poprzez wadliwe zastosowanie oraz art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 1 w zw. z art. 87 ust. 1 tej ustawy poprzez ich niezastosowanie.

8. W pismach procesowych z 7 i 8 marca 2014 r. skarżąca podniosła nadto zarzuty:

- pozbawienia jej czynnego udziału w sprawie, powołując się w tym zakresie na wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 28 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 937/13, w którym uwzględniono skargę Spółki na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy odmawiające skarżącej wglądu w dokumenty włączone do akt sprawy;

- naruszenia art. 193 § 6 i art. 290 O.p. w związku z art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 553 ze zm. dalej: ustawa k.s.) na skutek faktycznego sporządzenia przez organ kontroli skarbowej protokołu

z przebiegu kontroli podatkowej pod pozorem badania ksiąg, co wiąże się ponadto

z naruszeniem art. 120, art. 121 § 1, art. 124, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, art. 233 § 1 pkt 1, art. 180 O.p., a także art. 13 ust. 4 i 5 ustawy k.s. oraz art. 80a ust. 1 i art. 83 ust. 1,

a przede wszystkim art. 77 ust. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 672 ze zm.);

- naruszenia art. 193 § 7 O.p. z uwagi na brak prawnie skutecznego doręczenia protokołu badania ksiąg z dnia 31 sierpnia 2012 r.

- naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187, art. 191 O.p., przez pominięcie zeznań świadka G. oraz bezzasadną odmowę przeprowadzenia dowodu

z przesłuchania świadka G. na okoliczność jego roli w świadczeniu usług przez E. J. na rzecz skarżącej, podczas gdy dowody te mają istotne znaczenie dla poprawnego ustalenia stanu faktycznego;

- naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego, określonej w art. 127 O.p., poprzez dokonanie oceny decyzji organu pierwszej instancji, a nie samej sprawy w ujęciu przedmiotowym;

- naruszenia zasady neutralności podatku od towarów i usług, poprzez odmowę odliczenia podatku naliczonego, wbrew orzecznictwu TSUE oraz NSA.

Końcowo skarżąca podniosła, że art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT nie miał zastosowania w sprawie.

9. Wyrokiem z 24 marca 2014 r. WSA w Bydgoszczy oddalił skargę. Jednak wskutek wniesionej przez Spółkę skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 16 grudnia 2015 r. uchylił zaskarżone orzeczenie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji. Sąd kasacyjny jako zasadny uznał zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c)

i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 270 ze zm. dalej ustawa p.p.s.a.) w związku z art. 123 § 1 O.p. oraz w związku z art. 170 i art. 171 ustawy p.p.s.a. przez przyjęcie w zaskarżonym wyroku innej oceny prawnej co do tego, że skarżąca została pozbawiona czynnego udziału w sprawie, pomimo tego, że w prawomocnym wyroku z 28 stycznia 2014 r. Sąd przesądził już, że odmowa wglądu w część dokumentów, których jawność organ wyłączył była nieuzasadniona i pozbawiła skarżącą czynnego udziału w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

10. Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 145 ustawy p.p.s.a. sąd administracyjny uwzględnia skargę na decyzję, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Za istotny, bo kształtujący rozstrzygnięcie zawarte w obecnym kontrolowanym wyroku, potraktować należy art. 190 ustawy p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem (zdaniem pierwszym) Sąd, któremu sprawa została przekazana związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wykładnia prawa obejmuje zarówno prawo materialne, jak i prawo procesowe. Związanie wykładnią dokonaną w wyroku sądu kasacyjnego oznacza, że sąd administracyjny ponownie rozpoznając sprawę przekazaną mu przez sąd kasacyjny nie może stosować postanowień art. 134 § 1 i art. 135 ustawy p.p.s.a. Jednocześnie ocena ustaleń faktycznych dokonana przez sąd kasacyjny jest pochodną oceny wykładni prawa materialnego (por. wyroki NSA z 18 kwietnia 2013 r. sygn. akt I FSK 526/12; z dnia 21 stycznia 2014 r. sygn. akt I FSK 220/13, z dnia 15 listopada 2012 r. sygn. akt II OSK 1249/11 dostępne w internetowej bazie www.orzeczeniansa.gov.pl).

11. Uwzględniając powyższe regulacje, w ocenie Sądu orzekającego w sprawie zasadne pozostawało przeanalizowanie treści wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) z dnia 16 grudnia 2015 r. w sprawie I FSK 1249/14 w zestawieniu z zarzutami skargi, które aktualizują się wobec uchylenia wyroku z dnia 25 marca 2014 r.

12. W skardze do WSA w Bydgoszczy skarżąca formułując zarzuty naruszenia prawa materialnego i procesowego, zmierzała do podważenia stanowiska zaskarżonej decyzji o odmowie odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na jej rzecz przez M. G. działającego pod firmą GN S. oraz B. A. i S. S. A. E. J. Organy stanęły na stanowisku, że zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych usług. Stanowisko organów podzielił Sąd pierwszej instancji w wyroku z 25 marca 2014 r. Do tej kwestii nawiązywały także zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej.

13. Kontrolując prawidłowość zaskarżonego wyroku, w kontekście sformułowanych zarzutów skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadne uznał zarzuty naruszenia art.120, art. 121 § 1, art.122, art. 123 § 1, art.124, art.187 § 1, art.188, art.191, art.197 § 1 oraz art.194 § 1 i § 3 O.p. w zakresie przekroczenia przez organy granic oceny materiału dowodowego przy przyjęciu ustalenia, że M. G. faktycznie nie świadczył żadnych usług na rzecz skarżącej. Zdaniem Sądu kasacyjnego zgromadzony materiał dowodowy w sprawie pozwalał na zaaprobowanie przez Sąd pierwszej instancji, ustalenia organów, że kontrahent ten nie świadczył faktycznie usług na rzecz skarżącej. Konfrontując akta sprawy z poczynionymi ustaleniami zaaprobował ocenę, że żaden z rzekomo pozyskanych przez M. G. kontrahentów nie potwierdził, aby był on osobą, która kontaktowała się w sprawach dotyczących wskazanych zamówień. Nadto pozyskanymi kontrahentami przez skarżącą były wyłącznie podmioty sektora publicznego, z którymi zawarcie umów odbywało się w trybie zamówień publicznych. Procedury w ramach zamówień pozwalają na skierowanie zapytania do zamawiających (zamiast nieformalnego rozeznania u palaczy i woźnych nie będących osobami wyznaczonymi do udzielania informacji) w celu pozyskania istotnych i wiążących informacji. Stąd pozyskiwanie przez M. G. od palaczy czy woźnych informacji koniecznych dla ustalenia kosztów, zasadnie oceniono jako mało wiarygodne i nieprzekonujące.

14. Za prawidłowe NSA uznał więc stanowisko organu i Sądu pierwszej instancji o braku podstaw do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez M. G., jako nie potwierdzających rzeczywistych transakcji. Skarżąca uczestniczyła w procederze obrotu pustymi fakturami, który wyklucza badanie braku świadomości czy dobrej wiary; przyjmowała fikcyjne faktury, pomimo niewykonania usług marketingowych przez kontrahenta. Kwestionowanym fakturom nie towarzyszyło wykonanie usług. W efekcie takiej oceny NSA stwierdził, że zarzuty błędnej wykładni i błędnego zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT w związku z art. 167-168 Dyrektywy 112 oraz odmowy zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT były pozbawione usprawiedliwionych podstaw. Skoro w sprawie organy podatkowe wykazały, a skarżąca tych ustaleń nie zdołała skutecznie zwalczyć, że stwierdzone w wystawionych przez M. G. czynności nie miały w rzeczywistości miejsca, to nie było podstaw do uznania, że ww. przepisy prawa materialnego zostały w sprawie niewłaściwe zastosowane.

15. Za niezasadny, w ślad za stanowiskiem NSA, należy uznać zarzut naruszenia zaskarżoną decyzją art. 193 § 1- § 4 i § 6- § 7, art. 290 § 1 i § 6 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 i 2 pkt 1- 4 ustawy o kontroli skarbowej sformułowany jako faktyczne sporządzenie przez organ kontroli skarbowej protokołu z przebiegu kontroli podatkowej, pod pozorem protokołu badania ksiąg, co naruszało także art. 120, art. 121 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, art. 233 § 1 pkt 1, oraz art. 180 O.p., a także art. 13 ust. 4 i 5 ustawy o kontroli skarbowej oraz art. 80a ust. 1 i art. 83 ust. 1, oraz art. 77 ust. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Zaaprobowane zostało stanowisko poprzedniego wyroku w sprawie, gdzie wyjaśniono, że organ kontroli skarbowej w ramach postępowania kontrolnego dotyczącego VAT nie przeprowadził wobec skarżącej kontroli podatkowej. Wskazując na art. 13 ust. 3 u.k.s., z którego że organ kontroli skarbowej nie ma obowiązku przeprowadzenia w ramach postępowania kontrolnego kontroli podatkowej, Sąd wskazał, że decyzja o wszczęciu kontroli podatkowej jest pozostawiona organowi kontroli skarbowej. Z akt sprawy wynika, że w sprawie organ kontroli skarbowej w ramach postępowania kontrolnego dotyczącego VAT nie przeprowadził u skarżącej kontroli podatkowej, przeprowadzając wszelkie niezbędne w sprawie dowody w ramach postępowania kontrolnego, w tym również badanie ksiąg podatkowych. Tym samym nie doszło do naruszenia przepisów objętych tym zarzutem.

16. Naczelny Sąd Administracyjny przesądził także, że organ odwoławczy nie naruszył wynikającej z art. 127 O.p. zasady dwuinstancyjności postępowania, ponieważ Dyrektor Izby Skarbowej w B. ponownie rozpoznał sprawę, przeanalizował zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym argumenty odwołania, dokonał ustalenia stanu faktycznego i podjął rozstrzygnięcie, utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Odwoływanie się przez organ odwoławczy do twierdzeń zawartych w decyzji organu pierwszej instancji, przytaczanie fragmentów z uzasadnienia tej decyzji, jest uzasadnione i nie dowodzi naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania.

17. Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny podzielił zarzuty skargi kasacyjnej (z tego powodu uchylił zaskarżony wyrok) w zakresie postępowania przeprowadzonego na okoliczność usług świadczonych przez E. J. Sąd kasacyjny nie podzielił oceny przez Sąd pierwszej instancji za zgodnego z prawem postanowienia organu o odmowie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka A. G. Ponieważ w sprawie organy podatkowe twierdziły, że świadek ten nie był podwykonawcą dla E. J. a skarżąca tym wnioskiem dowodowym zamierzała wykazać okoliczność przeciwną, odmowa przesłuchania świadka, z uwagi - jak to przyjął Sąd pierwszej instancji - braku aktualnego adresu, naruszała art. 188 O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wskazany przepis stanowi, że żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Zaniechanie przez organ administracji podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza gdy strona powołuje się na zasadzie art. 188 O.p. na ważne dla niej okoliczności, narusza przepisy postępowania podatkowego.

18. Zasadniczym argumentem Naczelnego Sądu Administracyjnego przy uznawaniu zasadności skargi kasacyjnej było stanowisko o naruszeniu przez organy art.123 § 1 O.p. a przez Sąd pierwszej instancji art.170 i art.171 ustawy p.p.s.a., przez przyjęcie, że w sprawie możliwa była odmienna ocena prawna co do tego, czy skarżąca została pozbawiona czynnego udziału w postępowaniu pomimo, że w sprawie tej Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, w prawomocnym wyroku z dnia 28 stycznia 2014r., sygn. akt: I SA/Bd 937/13, przesądził, że odmowa wglądu w część dokumentów, których jawność organ wyłączył na podstawie art. 179 § 1 O.p., była bezpodstawna i pozbawiała skarżącą czynnego udziału w sprawie. Pozbawienie skarżącej możliwości wglądu w dokumenty, których jawność została wyłączona nastąpiło w jednej i tej samej sprawie tj. w toku postępowania w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r. Z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w sprawie o sygn. akt I SA/Bd 937/13 wynika, że organ kontroli skarbowej najpierw postanowieniami włączył do akt postępowania prowadzonego wobec skarżącej określone dokumenty, a następnie postanowieniami z dnia 3 kwietnia 2013 r. i 11 czerwca 2013 r. wyłączył z akt tego postępowania niektóre z tych dokumentów. W piśmie z 9 lipca 2013 r. skarżąca wniosła o umożliwienie zapoznania się z dokumentami wyłączonymi z akt sprawy. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. postanowieniem z 11 lipca 2013 r., utrzymanym w mocy przez organ odwoławczy, odmówił wglądu w dokumenty wyłączone z akt sprawy. Tymczasem Sąd orzekający w sprawie o sygn. akt I SA/Bd 937/13, uznał, że jeżeli organ kontroli skarbowej włączył wskazane dokumenty do akt postępowania, to mimo że nie dotyczą one, jak twierdzi organ, bezpośrednio spółki, mają znaczenie dla sprawy. Przeciwne stanowisko czyniłoby działanie organu kontroli skarbowej nieracjonalnym. Wyłączone dokumenty dotyczą m.in. wystawiania, zdaniem organu, fikcyjnych faktur przez podmioty uczestniczące w łańcuchu, którego ostatnim ogniwem była skarżąca. Strona powinna mieć możliwość zapoznania się z nimi, przy ukryciu ich treści, która dotyczy osób trzecich. Inaczej pozbawiona byłaby możliwości wpływania na podstawę faktyczną rozstrzygnięcia podatkowego. W przedstawionym zakresie organ podatkowy naruszył art. 123 O.p., art. 179 § 1 O.p.

19. NSA wskazał na art. 170 i art. 171 ustawy p.p.s.a. zgodnie z którymi orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby; wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku ze skargą stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia. Skoro więc w obrocie prawnym pozostawał prawomocny wyrok, w którym jednoznacznie wskazano, że organy podatkowe odmawiając skarżącej wglądu w dokumenty naruszyły zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu, koniecznym jest uwzględnienie tego orzeczenia przy rozstrzyganiu niniejszej sprawy.

20. Uwzględniając przedstawione wyżej stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz zarzuty skargi, Sąd orzekający w sprawie uznał za zasadne uchylić zaskarżoną decyzję, albowiem rozstrzygnięcie w sprawie związane jest z koniecznością przeprowadzenia prawidłowego postępowania w zakresie ustaleń dotyczących współpracy skarżącej z E. J. Przy ponownej ocenie rzetelności faktur wystawionych na rzecz skarżącej przez tę kontrahentkę, organ zobowiązany będzie uwzględnić stanowisko o niezasadności wyłączenia jawności części dowodów. Nadto zobowiązany będzie do przeprowadzenia dowodu z przesłuchania podwykonawcy, na którego wskazuje E. J. tj. A. G. Postanowienie o odmowie przesłuchania świadka ma inny charakter niż obiektywna niemożność przeprowadzenia dopuszczonego w sprawie dowodu. Organy mają obowiązek powzięcia wszelkich działań, by taki dowód przeprowadzić. Jednak jeśli okaże się to niemożliwe, nie uniemożliwi to zakończenia postępowania w sprawie. W ocenie Sądu aktywność w umożliwieniu przesłuchania świadka powinna wykazać także skarżąca. Należy mieć bowiem na uwadze, że to skarżąca współpracowała z A. G. i stoi na stanowisku, że był to rzetelny kontrahent.

21. Mając na uwadze powyższe Sąd uchylił decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy p.p.s.a.; o kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 ustawy p.p.s.a. oraz § 6 pkt 6 i § 14 ust 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu (Dz. U. nr 163 poz.1349).