Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 823/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2022-05-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1, 7 ust. 1 pkt 1 lit.a-b
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 120 ,122, 187, 191
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tadeusz Haberka, Sędziowie: Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędzia WSA Dagmara Stankiewicz – Rajchman (sprawozdawca), , Protokolant: Starszy specjalista Edyta Luniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 maja 2022 r. sprawy ze skargi: A. S. A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] maja 2021 r. nr SKO [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r.: I. uchyla zaskarżoną decyzję w całości oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy W. z dnia [...] stycznia 2021 r., nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz Strony skarżącej kwotę 880,00 zł (słownie złotych: osiemset osiemdziesiąt złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A S. A. z siedzibą w W. (dalej jako: spółka, skarżąca, strona) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu (dalej jako: SKO, organ odwoławczy, organ drugiej instancji) z dnia 4 maja 2021 r., nr [...], którą utrzymana została w mocy decyzja Wójta Gminy W. (dalej jako Wójt, organ pierwszej instancji) z dnia 25 stycznia 2021 r., nr [...], wymierzająca spółce podatek od nieruchomości za 2017 r. w wysokości 241.469,00 zł. Wymiar podatku obejmował:

– grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej: 247.071,00 m2 x 0,89 zł = 219.893,19 zł;

– grunty pozostałe: 1.642,00 m2 x 0,47 zł = 771,74 zł;

- grunty niezabudowane objęte obszarem rewitalizacji o powierzchni 5. 229 m2 x 2, 98 zł/m2 = 15. 582, 42 zł;

– budynki mieszkalne: 438,23 m2 x 0,75 zł = 328,67 zł;

– budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej: 203,30 m2 x 21,85 zł = 4.442,11 zł;

– budynki pozostałe: 30,00 m2 x 7,62 zł = 228,60 zł;

– budowle: 11.099,00 zł x 2% = 221,98 zł.

Różnica między zadeklarowanym przez spółkę rozliczeniem podatku, a przyjętym w rozstrzygnięciu Wójta dotyczyła w pierwszej kolejności gruntu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, albowiem spółka wykazała tego rodzaju przedmiot opodatkowania o powierzchni 2.392 m2 i podatek wynikający z przemnożenia stawki 0,89 zł w wysokości 2.128,88 zł. Do opodatkowania jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej organ pierwszej instancji przyjął oprócz zadeklarowanych przez skarżącą działek nr [...],[...],[...],[...] (część), grunty w ciągu zlikwidowanej linii kolejowej nr [...] i rozebranej linii kolejowej J. – W. zgodnie z numerami działek: [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...] (pozostała). Wójt wypowiedział się w zakresie możliwości zastosowania do przedmiotowych działek zwolnienia z podatku od nieruchomości regulowanego przepisem art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 716 ze zm., dalej: u.p.o.l.) uznając, że zwolnienie to nie ma zastosowania albowiem linia kolejowa nr [...] została zlikwidowana decyzją Ministra Infrastruktury z dnia [...] kwietnia 2004 r., a odcinek J. – W. został rozebrany w 1984 r. Ponadto wskazano na brak chociażby teoretycznej możliwości udostępniania przez zarządcę infrastruktury, wskazanych linii licencjonowanym przewoźnikom kolejowym (udostępnienie może dotyczyć jedynie istniejącej infrastruktury kolejowej, a ponadto spółka nie jest licencjonowanym przewoźnikiem kolejowym). Wskazano, że nawet gdyby istniała formalno – prawna podstawa udostępniania zlikwidowanych (rozebranych) linii kolejowych to ich stan techniczny uniemożliwiałby prowadzenie ruchu kolejowego. Podniesiono, że umowa o odpłatne korzystanie z linii kolejowych oraz innych nieruchomości nr [...] z dnia 27 września 2001 r. nie obejmowała gruntów zajętych pod wskazane linie na terenie Gminy W. Zwrócono również uwagę, że decyzję o wygaśnięciu decyzji likwidacyjnej z dnia 26 kwietnia 2004 r., w części dotyczącej linii nr [...] wydano dopiero w 2018 r. - decyzja wygaszająca pozostaje bez znaczenia dla rozliczenia podatku za rok 2017, albowiem nie wywołuje skutków wstecz. Zdaniem Wójta również obecnie prowadzona modernizacja linii pozostaje bez wpływu na sposób opodatkowania za rok 2017. W zakresie zastosowania stawki opodatkowania, w decyzji pierwszoinstancyjnej uznano, że sporne grunty nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania stawką właściwą dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. W tym zakresie organ pierwszej instancji wskazał, iż od dnia 1 stycznia 2016 r. usunięto z przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. fragment dotyczący niewykorzystywania gruntów, budynków lub budowli ze względów technicznych oraz doprecyzowano w nowowprowadzonym przepisie art. 1a ust. 2a u.p.o.l. w pkt 3, iż dla uznania budynków, budowli lub ich części jako niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej niezbędna jest stosowna ostateczna decyzja nadzoru budowlanego lub ostateczna decyzja nadzoru górniczego. Następnie Wójt stwierdził, iż ostateczna decyzja organu nadzoru budowlanego, o której mowa w przepisie art. 1a ust. 2a pkt 3 u.p.o.l. może odnosić się wyłącznie do obiektów budowlanych, tj. do budynków lub budowli oraz ich części, tym samym w ogóle nie może odnosić się do gruntów. Z tych względów organ pierwszej instancji uznał sporne grunty za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez spółkę, podkreślając jednocześnie, iż podatnik posiada możliwości wyzbycia się majątku w oparciu o który nie jest już możliwe prowadzenie transportu kolejowego.

W odniesieniu do działki nr [...] Wójt stwierdził, iż spełnia ona warunki do zastosowania stawki podatku, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. d) u.p.o.l., gdyż jest to działka niezabudowana, która zgodnie z uchwałą nr [...] Rady Gminy W. z dnia 4 czerwca 2012 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wsi W., gmina W. (Dz. U. Woj. Dolnośląskiego [...]) znajduje się na obszarze oznaczonym jako M/U (teren zabudowy mieszkaniowej i usługowej). Ponadto jest ona położona na terenie objętym rewitalizacją na podstawie uchwały nr [...] Rady Gminy W. z dnia 27 września 2016 r. w sprawie wyznaczenia obszaru zdegradowanego i obszaru rewitalizacji Gminy W. (Dz. U. Woj. Dolnośląskiego z dnia [...]).

Od decyzji wydanej w pierwszej instancji spółka złożyła odwołanie, zarzucając w szczególności nieuzasadnione pominięcie przy opodatkowaniu - infrastruktury kolejowej położonej na opodatkowanym gruncie, gdy na budowlę kolejową składają się urządzenia i instalacje wraz z gruntem, na którym są posadowione. Zdaniem spółki grunt związany z linią kolejową nie może stanowić odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu winna podlegać cała budowla – linia kolejowa, na którą składają się tory kolejowe, nawierzchnia kolejowa, podtorze, budowle inżynierskie, grunt zajęty pod torem wraz z przyległym, a nie sam grunt. Przyjęcie do opodatkowania jedynie gruntu, stanowiącego element budowli zdaniem spółki jest błędne. Wskazano na pominięcie przy rozpoznawaniu stanu faktycznego okoliczności, że poprzez podjęcie uchwały przez Zarząd Województwa Dolnośląskiego z dnia 15 lipca 2014 r. o woli przejęcia odcinków linii kolejowych położonych w granicach województwa dolnośląskiego zablokowana została fizyczna likwidacja linii kolejowej nr [...] (W.– J.). Wskazano również, że na linii kolejowej nr [...] odbywały się od wielu lat zawody drezyn. Podniesiono również, że brak elektryfikacji uniemożliwia prowadzenie przewozów kolejowych. Podniesiono, że pomimo prawnej likwidacji linii nr [...] Wójt nie uznaje gruntów pod taką linią za gruntu po zlikwidowanych liniach kolejowych. Spółka wskazała również, że linia kolejowa nr [...] w 2017 r. nie mogła być wykorzystywana do przewozów kolejowych ze względów technicznych i dopiero jej modernizacja umożliwi wykorzystanie tej budowli w działalności spółki. Wskazano ponadto na naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. d) u.p.o.l. poprzez jego zastosowanie w sprawie opodatkowania działki gruntu nr [...] stawką podatku przewidzianych dla gruntów niezabudowanych objętych obszarem rewitalizacji, podczas gdy nie został spełniony warunek upływu czteroletniego terminu od podjęcia uchwały w sprawie wyznaczenia obszaru zdegradowanego i obszaru rewitalizacji.

W wyniku rozpoznania sprawy w drugiej instancji SKO utrzymało w mocy rozstrzygnięcie Wójta. W szczególności organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. d) u.p.o.l. ustawodawca powiązał nową stawkę podatku od nieruchomości dla obszarów rewitalizacyjnych tylko i wyłącznie z datą wejścia w życie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie zaś – jak tego chce skarżąca – również z okresem obowiązywania uchwały w sprawie wyznaczenia obszaru rewitalizacji. Zatem czteroletni termin wskazany w u.p.o.l. dotyczy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i rozpoczyna swój bieg od dnia wejścia w życie uchwały rady gminy w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Tym samym działka oznaczona nr [...] spełnia w ocenie SKO wszystkie warunki uprawniające do zastosowania stawki podatku, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. d) u.p.o.l., gdyż jest to działka niezabudowana, objęta obszarem rewitalizacji oraz uchwałą w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego od wprowadzenia której minęły cztery lata i znajduje się na obszarze oznaczonym jako M/U.

W dalszej kolejności organ odwoławczy podniósł, że sporne grunty nie mogły podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. z uwagi na decyzję o likwidacji linii kolejowej nr [...] oraz fizyczne rozebranie odcinka J. – W. Tym samym nie można mówić, by grunty te były zajęte pod linię kolejową rozumianą jako element sieci kolejowej wraz z niezbędną infrastrukturą przeznaczoną do prowadzenia ruchu kolejowego. Na gruntach tych po likwidacji linii jak i faktycznym rozebraniu nie było również możliwości udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, o którym to obowiązku udostępniania mowa jest w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Wywiódł organ odwoławczy, iż grunty linii kolejowej nr [...] oraz linii kolejowej J. – W. w ogóle nie stanowiły w roku 2017 infrastruktury kolejowej tworzącej m. in. część linii kolejowej przystosowanej do prowadzenia ruchu pociągów. W konsekwencji w stanie faktycznym sprawy brak linii kolejowych, stanowiących infrastrukturę kolejową, lecz są to grunty po zlikwidowanych liniach kolejowych. Ponadto fakt zlikwidowania linii kolejowej nr [...] oraz rozebrania linii J. – W. wyklucza ich udostępnienie przewoźnikom kolejowym, stanowiące jedną z przesłanek objęcia zwolnieniem z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Wskazano również, że przedmiotem opodatkowania w sprawie jest wyłącznie grunt, jako odrębny od budowli przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Organ odwoławczy uznał, iż z treści obowiązującego w roku 2017 art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że ustawodawca co do zasady przyjął, iż wszystkie grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, podlegające podatkowi od nieruchomości, są związane z działalnością gospodarczą, w tym również grunty, budynki i budowle niesłużące w rzeczywistości do prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym o tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie rzeczywiście prowadzona, ale to, czy jest w posiadaniu przedsiębiorcy. SKO wskazało, iż spółka posiada instrumenty prawne pozwalające na wyzbycie się mienia, nieprzynoszącego zysku w prowadzonej działalności gospodarczej z uwagi na brak zainteresowania przewoźników kolejowych wykonywaniem przewozów na tej linii kolejowej. W konsekwencji nie jest wykluczone prowadzenie działalności gospodarczej na tych gruntach a bierność podatnika w kwestii ewentualnego wyzbycia się majątku należy ocenić jako chęć pozostawienia w zasobach posiadanego majątku gruntów, na których znajdują się elementy zlikwidowanych prawnie/fizycznie linii kolejowych. Dalej organ odwoławczy wskazał, iż skoro zasadniczym przedmiotem działalności spółki jest zarząd nieruchomościami (w zakresie działalności spółka ma także dzierżawę, kupno i sprzedaż nieruchomości), nie można wykluczyć potencjalnej możliwości wykorzystania spornych gruntów w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej w tym zakresie. Faktyczne zaś zawieszenie przewozów, z przyczyn ekonomicznych, nie ma wpływu na opodatkowanie gruntów, przez które linia ta przebiega. Zdaniem organu odwoławczego nic nie stoi natomiast na przeszkodzie, by sporne grunty zostały wykorzystane przez spółkę, jako przedsiębiorcę we własnej działalności gospodarczej. Zdaniem SKO dokonana przez organy podatkowe w niniejszej sprawie wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. odpowiada stanowisku wyrażonemu przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. 39/19, zgodnie z którym związek nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej poza samym posiadaniem tej nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu tej nieruchomości w działalności gospodarczej. Organ drugiej instancji podkreślił, iż skarżąca nie tylko potencjalnie może wykorzystywać gospodarczo sporne grunty, ale faktycznie to robi, gdyż aktualnie trwają prace budowlane w zakresie rewitalizacji linii kolejowej nr [...], a decyzją z dnia 16 maja 2018 r. stwierdzono wygaśnięcie decyzji Ministra Infrastruktury z dnia 26 kwietnia 2004 r. w części dotyczącej wyrażenia zgody na likwidację linii kolejowej nr [...] na odcinku od km 60, 800 do km 81, 500, a następnie przystąpiono do realizacji prac projektowych i budowlanych na tej linii kolejowej zmierzających do przywrócenia jej przejezdności.

Z decyzją SKO spółka się nie zgodziła i wniosła na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, w której zarzuciła naruszenie przepisów:

– art. 120, art. 121, art. 122, art, 180, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) – dalej jako O.p., poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności w sprawie, nie przeprowadzenie dowodów na okoliczności istotne do rozstrzygnięcia sprawy, przeprowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych oraz przez nie rozpoznanie całości materiału dowodowego w sposób wyczerpujący i w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego;

– art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 191 O.p. z powodu wadliwości sporządzonego uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, z uwagi na brak wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego sprawy i wszechstronnej oceny dowodów;

– art. 210 § 4 O.p. przez braku należytego wyjaśnienia w uzasadnieniu skarżonej decyzji zasadności przesłanek, którymi kierował się organ wydając decyzję o utrzymaniu zaskarżonej decyzji podatkowej w mocy, w sytuacji gdy przepis ten nakazuje organowi administracyjnemu sporządzenie uzasadnienia w sposób wyjątkowo staranny, tak aby strona miała pełną wiedzę co do przesłanek zastosowania określonych w rozstrzygnięciu przepisów;

- art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. d) u.p.o.l. przez jego zastosowanie w sprawie opodatkowania działki nr [...], stawką podatku przewidzianą dla gruntów niezabudowanych objętych obszarem rewitalizacji, podczas gdy nie został spełniony warunek upływu czteroletniego terminu od podjęcia uchwały w sprawie wyznaczenia obszaru zdegradowanego i obszaru rewitalizacji, a ponadto działka ta w planie zagospodarowania przestrzennego została przeznaczona na tereny komunikacji publicznej;

– art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., przez pominięcie tych przepisów w sprawie i uznanie, że grunt związany z linią kolejową stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a nie budowla - linia kolejowa, na którą składają się tory kolejowe oraz grunt zajęty pod te tory, a także przyległy pas gruntu oraz budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego wraz z zajętymi pod nie gruntami;

– art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez jego błędną wykładnię wyrażającą się w uznaniu, że sam fakt posiadania nieruchomości przez skarżącą decyduje o podwyższonej stawce podatku, a nie możliwość wykorzystywania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej;

- art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) i b) u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie w sprawie, w sytuacji gdy część spornych gruntów jest elementem infrastruktury oraz stanowi element linii kolejowej nr [...], dla której wydana została decyzja o wygaśnięciu jej likwidacji.

Ponadto skarżąca wniosła o dopuszczenie dowodów z dokumentów, tj. uchwały nr [...] Rady Gminy W. z dnia 25 lutego 2014 r. w sprawie przystąpienia do sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla obszarów położonych w obrębie wsi W. w gminie W. na okoliczność potwierdzenia, iż przystąpiono do sporządzenia zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego m. in. dla działki nr [...] obręb W. oraz uchwały nr [...] Rady Gminy W. z dnia 24 lutego 2015 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru położonego w obrębie wsi W., gm. W. opublikowanej w Dzienniku Urzędowym Województwa Dolnośląskiego z dnia [...] marca 2015 r. poz. [...] na okoliczność, iż przeznaczeniem działki nr [...] oznaczonej symbolem KD-D są tereny drogi publicznej klasy dojazdowej.

W oparciu o zarzuty skargi wniesiono o uchylenie decyzji organów obu instancji i umorzenie postępowania, a także o zasądzenie od SKO na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm prawem przewidzianych.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie wskazując na argumentację w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 12 maja 2022 r. Sąd postanowił dopuścić dowody z dokumentów wnioskowane przez skarżącą.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019, poz. 2167 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329) – dalej jako: p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowanie w rozpatrywanej sprawie.

Skargę należało uwzględnić, jednakże nie wszystkie wywiedzione w niej zarzuty okazały się zasadne.

Powodem uchylenia zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji stało się nieuprawnione w ocenie Sądu zastosowanie przez organy podatkowe obydwu instancji stawki podatku od nieruchomości, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. d) u.p.o.l. w stosunku do działki o numerze geodezyjnym [...].

Zgodnie z treścią powyższego przepisu, rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że stawki nie mogą przekroczyć rocznie od gruntów niezabudowanych objętych obszarem rewitalizacji, o którym mowa w ustawie z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1398 oraz z 2019 r. poz. 730), i położonych na terenach, dla których miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje przeznaczenie pod zabudowę mieszkaniową, usługową albo zabudowę o przeznaczeniu mieszanym obejmującym wyłącznie te rodzaje zabudowy, jeżeli od dnia wejścia w życie tego planu w odniesieniu do tych gruntów upłynął okres 4 lat, a w tym czasie nie zakończono budowy zgodnie z przepisami prawa budowlanego - 3 zł od 1 m2 powierzchni.

Zatem stawka podatku o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. d) u.p.o.l. przewidziana została dla działek niezabudowanych, objętych obszarem rewitalizacji oraz uchwałą w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego od wprowadzenia której minęły cztery lata i znajduje się na obszarze oznaczonym jako M/U. O ile zgodzić się należy z organami podatkowymi, iż działka nr [...] jest działką niezabudowaną i znajduje się na terenie objętym rewitalizacją na podstawie uchwały nr [...] Rady Gminy W. z dnia 27 września 2016 r. w sprawie wyznaczenia obszaru zdegradowanego i obszaru rewitalizacji Gminy W. (Dz. U. Woj. Dolnośląskiego z dnia [...] września 2012 r., poz. [...]), o tyle błędnie ustalono, iż znajduje się ona na obszarze oznaczonym jako M/U (teren zabudowy mieszkaniowej i usługowej). Organ pierwszej instancji przeznaczenie działki nr [...] jako M/U ustalił na podstawie uchwały nr [...] Rady Gminy W. z dnia 4 czerwca 2012 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wsi W., gmina W. (Dz. U. Woj. Dolnośląskiego z dnia [...] września 2012 r., poz. [...]). Umknęło jednak organom podatkowym, iż w dniu 25 lutego 2014 r. na wniosek Wójta Gminy W. przystąpiono do zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla obszarów położonych w obrębie wsi W., obejmujących działki nr [...],[...],[...] i cz. [...] obręb W., która miała na celu zmianę dotychczasowego sposobu zagospodarowania obszaru i przeznaczenie na cele publiczne. Uchwałą nr [...] z dnia 24 lutego 2015 r. Rady Gminy W. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru położonego w obrębie wsi W., gm. W. (Dz. Urz. Woj. Dolnośląskiego z dnia [...] marca 2015 r., poz. [...]), m. in. działka nr [...] została ujęta w obszarze KD-D – teren drogi publicznej dojazdowej.

Wobec powyższego w stanie faktycznym sprawy nie było podstaw do zastosowania wynikającej z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. d) u.p.o.l. stawki podatku względem działki nr [...] a dokonując błędnych ustaleń faktycznych w tym zakresie organy podatkowe naruszyły zarzucane przez stronę skarżącą przepisy postępowania, przede wszystkim art. 120, 122, 187 i 191 O.p.

Odnosząc się do pozostałych spornych w sprawie kwestii należy wskazać, że podobne sprawy z udziałem skarżącej spółki zostały już rozpoznane przez tutejszy Sąd (w tym między innymi wyrok z dnia 23 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Wr 644/20), jak i przez Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z 26 listopada 2020 r., II FSK 1482/20 oraz II FSK 1483/20, z dnia 27 kwietnia 2021 sygn. akt III FSK 2942/21 oraz z dnia 8 lipca 2021 r. III FSK 3638/21 (wszystkie cytowane wyroki dostępne w CBOSA). Wyrażone w nich stanowisko, co do zasady, podziela Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, uwzględniając zmianę stanu prawnego, która nastąpiła po dniu 1 stycznia 2017 r.

Kwestię przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości reguluje art. 2 ust. 1 u.p.o.l., który wskazywał (w brzmieniu obowiązującym w 2017 r.) na objęcie opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości wymienionych w tym przepisie nieruchomości i budowli tzn.: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyłącznie gruntu bez znajdującej się na niej infrastruktury – która i tak potencjalnie powinna zostać zakwalifikowana do odpowiedniego przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, ma więc oparcie w przytoczonym przepisie skoro wskazuje on właśnie grunt jako przedmiotem opodatkowania. Sąd wyraża przy tym stanowisko, że wymiar podatku może obejmować oddzielnie różne przedmioty opodatkowania - innymi słowy organ podatkowy nie musi objąć wszystkich przedmiotów opodatkowania podatnika jedną decyzją. Ponadto Sąd zauważa, że "dołożenie" jeszcze opodatkowania budowli do wymiaru objętego zaskarżoną decyzją byłoby działaniem na niekorzyść skarżącej, czego Sądowi nie wolno robić z uwagi na przepis art. 134 § 2 p.p.s.a. Stosownie do brzmienia tego przepisu Sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wady o wspomnianym charakterze Sąd nie stwierdził w postepowaniu zakończonym zaskarżoną decyzją.

Odnosząc się do podniesionych w skardze zastrzeżeń w zakresie ustaleń dotyczących statusu gruntów Sąd wskazuje, że brak jest podstaw do kwestionowania stanowiska organów podatkowych o rozebraniu w 1984 r. linii J. – W. Informacja ta jest bowiem powszechnie dostępna w Internecie ([...] czy też [...]). Sąd nie znajduje podstaw – mając na uwadze przepis art. 180 § 1 O.p. statuujący otwarty katalog środków dowodowych – do zakwestionowania internetu jako źródła informacji, przy równoczesnym braku przedstawienia przez skarżącą jakichkolwiek dowodów przeciwnych popierających tezę, że w 2017 r. linia J. – W. nie była rozebrana. Sąd nadto wskazuje, że ze znajdujących się w aktach wypowiedzi skarżącej wynika Jej nikła wiedza o stanie linii kolejowej J. – W. – pismo z dnia 13 listopada 2019 r. Zauważyć również należy, że zasada prawdy obiektywnej, o której mowa w art. 122 O.p. nie może być wykładana jako obowiązek organu podatkowego poszukiwania za stronę postępowania dowodów na potwierdzenie stawianych przez nią i korzystnych podatkowo dla niej tez.

Dalej należy wskazać, że w 2017 w obrocie prawnym istniała decyzja Ministra Infrastruktury z dnia 26 kwietnia 2004 r. o likwidacji linii kolejowej nr [...]. Tym samym doszło do likwidacji linii kolejowej w rozumieniu art. 9 ust. 1-4 u.t.k. i dalsze rozważania choćby dotyczące jej stanu technicznego – muszą być uznane za nieistotne. Na linii kolejowej, która została formalnie zlikwidowana, brak jest możliwości dokonywania przewozów nawet gdyby istniała tam jakakolwiek infrastruktura. Stan istnienia gruntów po zlikwidowanej linii kolejowej potwierdza nawet treść decyzji Ministra Infrastruktury z [...] maja 2018 r. nr [...] - wygaszającej decyzję o likwidacji linii kolejowej nr [...], gdzie wprost wskazano, że grunty stanowiące zlikwidowaną linie kolejową nr [...] znajdują się na stanie skarżącej.

Wyżej wymienione ustalenia Sąd uznaje za wystarczające również dla uznania, że skarżąca nie mogła skorzystać ze zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a)-b) u.p.o.l. Zastosowania nie mógł również znaleźć wobec stanu faktycznego dotyczącego roku 2017 r. przepis art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l., albowiem przewidziany nim 3 letni okres w przypadku linii kolejowej nr [...] nie obejmował już roku 2017 r., natomiast w przypadku odcinka linii J.–W. do formalnej likwidacji nie doszło.

Odnosząc się w dalszej kolejności do zakwalifikowania spornych gruntów jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, to niewątpliwie ich dysponentem jest spółka jako przedsiębiorca. Stosownie zaś do brzmienia art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych już samo posiadanie gruntu przez przedsiębiorcę jest wystarczające do uznania, że grunt jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.

W świetle zaś ust. 2a, do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami;

2) gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d;

3) budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania;

4) gruntów:

a) przez które przebiegają urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, 1104, 1629, 2073 i 2244 oraz z 2019 r. poz. 80), wchodzące w skład przedsiębiorstwa przedsiębiorcy prowadzącego działalność telekomunikacyjną, działalność w zakresie przesyłania lub dystrybucji płynów, pary, gazów lub energii elektrycznej lub zajmującego się transportem wydobytego gazu ziemnego lub ropy naftowej,

b) zajętych na pasy technologiczne stanowiące grunt w otoczeniu urządzeń, o których mowa w lit. a, konieczny dla zapewnienia właściwej eksploatacji tych urządzeń,

c) zajętych na strefy bezpieczeństwa oraz strefy kontrolowane urządzeń, o których mowa w lit. a, służących do przesyłania lub dystrybucji ropy naftowej, paliw ciekłych lub paliw gazowych, lub transportu wydobytego gazu ziemnego lub ropy naftowej, które zostały określone w odrębnych przepisach

- chyba że grunty te są jednocześnie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność, o której mowa w lit. a.

W świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19, należy zweryfikować dotychczasowe stanowisko, że sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub osobę prowadzącą działalność gospodarczą, przesądza o związku tej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zawarta w sentencji tego wyroku wypowiedź Trybunału odnosi się do gruntów, budynków i budowli będących w posiadaniu wszystkich przedsiębiorców lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, bez względu na formę prawną. Powstaje oczywiście problem doprecyzowania "związku" nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, który - jak wskazał Trybunał - nie może opierać się na samym fakcie posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Związek ten powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu nieruchomości w działalności gospodarczej. Grunty, budynki i budowle, będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą lub mogą służyć do prowadzenia działalności gospodarczej tego podmiotu, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

W ocenie Sądu zasadnie uznał organ odwoławczy, że posiadane przez spółkę grunty związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą. Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., przy czym związek spornych nieruchomości z działalnością gospodarczą spółki nie zasadza się na samym fakcie ich posiadania przez przedsiębiorcę, ale także na możliwości ich wykorzystania w działalności gospodarczej. Należy zauważyć, że zgodnie z dołączonym do akt odpisem KRS, zakres zgłoszonej działalności spółki jest bardzo szeroki. To między innymi kupno i sprzedaż nieruchomości, a także wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Zatem sporne grunty są częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. i fakt, że w danym momencie nie są wykorzystywane do wykonywania przewozów kolejowych, nie zmienia ich zasadniczego przeznaczenia, czyli prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa.

Tym samym niezasadne są zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

W kwestii powołanej przez spółkę uchwały Zarządu Województwa Dolnośląskiego z dnia 15 lipca 2014 r. w sprawie wyrażenia woli przejęcia m.in. odcinka linii kolejowej nr [...] W. – J., zdaniem Sądu owa uchwała jest jedynie deklaracją bez wpływu na ustalony w zaskarżonej decyzji stan faktyczny. Z treści decyzji Ministra Infrastruktury z dnia [...] maja 2018 r. nr [...], ani z innych dowodów nie wynika, by wspomniana uchwała spowodowała jakiekolwiek działanie (w tym skarżącej) na gruntach po zlikwidowanej linii nr [...] w spornym roku 2017. Jak wynika z treści tej decyzji dopiero:

"... pismem z dnia 28 listopada 2017 r. A S.A. zaakceptowała wdrożenie procedury uchylenia decyzji Ministra Infrastruktury z dnia 26 kwietnia 2004., [...] w ww. części i zadeklarowała, że po jej uchyleniu, podjęte zostaną czynności związane z ponownym włączeniem linii kolejowej nr [...] W. – J. do zawartej pomiędzy B S. A. i A S. A. umowy [...]".

Jeśli spółka miała wiedzę o innych czynnościach istotnych dla gruntów po ww. linii (a powinna taką wiedzę posiadać z racji tego, że znajdowały się one na stanie spółki) winna tą wiedzą podzielić się z organem prowadzącym postępowanie celem ustalenia stanu faktycznego. W świetle zaś materiału dowodowego zgromadzonego przez organy podatkowe w 2017 r. nie było możliwości prowadzenia ruchu kolejowego w oparciu o linię kolejową nr [...], gdyż wydanie decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji, na mocy której zlikwidowana została linia kolejowa nr [...] W. – J. nastąpiło dopiero w 2018 r. Fakt ten czyni niezasadnym zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organy podatkowe art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) i b) u.p.o.l.

Sąd uznaje, że w przeprowadzonym postępowaniu, poza kwestią związaną z ustaleniami dotyczącymi działki nr [...], co do zasady honorowane były przez organy zasady: legalizmu, postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, prawdy obiektywnej, zupełności zebranego materiału dowodowego oraz jego oceny, a także konstrukcji decyzji. Z drugiej strony analizując udział spółki w przeprowadzonym postępowaniu Sąd zauważa wstrzemięźliwą postawę skarżącej. Tymczasem nikt inny właśnie jak podmiot, w którego dyspozycji znajdują się grunty, których dotyczy spór o podatkowanie podatkiem od nieruchomości, winien posiadać informacje o stanie faktycznym tych gruntów. Spółka takie dowody przedstawiła jedynie odnośnie działki nr [...]. W pozostałym zakresie postawa spółki sprowadza się właściwie wyłącznie do negowania stanowiska organów przy braku poparcia własnej argumentacji stosownymi dowodami. Mając zaś na uwadze zarówno zasadę prawdy obiektywnej z art. 122 O.p., zupełności postępowania dowodowego z art. 187 § 1 O.p. oraz poczynione starania celem pozyskania materiału dowodowego, w tym wystosowywane wezwania do spółki, Sąd uznaje, zebrany w sprawie materiał dowodowy odnośnie gruntów po rozebranej linii kolejowej J. – W. oraz zlikwidowanej linii nr [...] za wystarczającą podstawę ustalonego stanu faktycznego. Ów materiał dowodowy został również oceniony przez organy bez przekroczenia ram zasady swobodnej oceny dowodów z art. 191 O.p., a niezadowolenie z takiej oceny organu - przedstawionej w decyzji, nie może stanowić samo w sobie wady takiej oceny. W opinii Sądu ocena odzwierciedlona w treści zaskarżonej decyzji nie ma znamion oceny dowolnej. Status linii, związany z gruntami, których dotyczy zasadniczy spór został wyjaśniony i do ustalonego stanu faktycznego odniesiono odpowiednie przepisy prawa materialnego wyjaśniając zasadność ich zastosowania.

Biorąc jednak pod uwagę uchybienia organów obydwu instancji w związku z ustaleniem stanu faktycznego dotyczącego działki o numerze [...] Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji, o kosztach postępowania orzekając na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 w zw. z art. 206 p.p.s.a.