Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Wr 2897/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2005-01-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kuczyńska Sędziowie: Sędzia WSA Krzysztof Bogusz Asesor sądowy Anna Wójcik (spr.) Protokolant sekr. sąd. Joanna Zamojska - Jaszczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o w O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...], nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Opolu po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością "A" z siedzibą w O. w dniu 30 września 2002 r. wydał decyzję nr [...], którą określił Spółce za miesiące: marzec 2000 r. i od maja do grudnia 2000 r. zobowiązanie podatkowe, zaległość podatkową wraz z odsetkami za zwłokę, a za miesiąc kwiecień 2000 r. kwotę różnicy podatku do przeniesienia na miesiąc następny oraz ustalił na podstawie art. 27 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz. U. Nr 11 poz. 50, ze zm./ dodatkowe zobowiązanie podatkowe za ten miesiąc w wysokości 39.541,00 zł.

Rozstrzygnięcie powyższe zapadło wskutek stwierdzenia nieprawidłowości w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące tego roku, polegające na tym, że Spółka:

l/ w miesiącu marcu 2000 r. zaniżyła podatek należny o kwotę 393,45 zł gdyż w deklaracji za ten miesiąc wykazała podatek należny w kwocie 2.139,55 zł natomiast w fakturach sprzedaży od nr 1/2000 do nr 8/2000 dotyczących sprzedaży zabawek dla firmy PHP B M. L., suma podatku należnego wynosiła 2.533,00 zł, oraz zawyżyła podatek naliczony o kwotę 62,22 zł, wynikającą z faktury nr 2000/02/26A/00047 z dnia 02 lutego 2000 r. za przesyłkę kurierską, która stanowiła wartość brutto tej faktury /netto 51,00 zł i podatek VAT 11,22 zł/, a którą Spółka wykazała jako podatek naliczony i rozliczyła z podatkiem należnym.

2/ w miesiącu kwietniu 2000 r. ujęła nieprawidłowo dane liczbowe określone w fakturze z dnia 01 kwietnia 2000 r. nr 9/2000 wystawionej dla PHP B - M. L. w O., zaniżając podatek należny o kwotę 91,54 zł, a także zawyżyła podatek naliczony poprzez: odliczenie tego podatku z faktur nr 00068558/12/0 z dnia 16 kwietnia 2000 r. i nr 00032892/12/0 z dnia 16 stycznia 2000 r. za usługi telefoniczne wystawionych przez C w kwocie łącznej 28,99 zł w miesiącu otrzymania faktury a nie w miesiącu, w którym przypadał termin płatności, oraz poprzez odliczenie podatku z faktur nr 129/04/2000 z dnia 17 kwietnia 2000 r., nr 130/04/2000 z dnia l7 kwietnia 2000 r., nr 134/04/2000 z dnia 19 kwietnia 2000 r., i w części z faktury nr 00/0/0132 dnia 19 kwietnia 2000 r. wystawianych przez Firmę Handlową K. N. w łącznej kwocie 131.370,29 zł, których to wydatków nie uznano za koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym,

3/ w miesiącu maju i czerwcu 2000 r. nie stwierdzono nieprawidłowości w deklarowaniu podatku należnego i naliczonego /występujące różnice w rozliczeniu podatku za te miesiące są konsekwencją dokonanej przez organ I instancji korekty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny w miesiącu kwietniu 2000 r./,

4/ w miesiącu lipcu 2000 r. zawyżyła podatek naliczony o kwotę 460,00 zł, wskutek braku udokumentowania zakupów,

5/ w miesiącach sierpień i wrzesień nie stwierdzono nieprawidłowości, a występujące różnice w rozliczeniu podatku za te miesiące wynikały z korekty podatku należnego i naliczonego w poprzednich miesiącach,

6/ w miesiącu październiku 2000 r. zawyżyła podatek naliczony o kwotę 343.00 zł poprzez nieuwzględnienie w rozliczeniu za ten miesiąc otrzymanych faktur korygujących nr 320/00/ZWR z dnia 27 września 2000 r., 322/00/ZWR z dnia 27 września 2000 r., 323/OO/ZWR z dnia 27 października 2000 r., 126/00/ZWR z dnia 10 października 2000 r. wystawianych przez dostawców zabawek D, E,

7/ w miesiącu listopadzie 2000 r. nie stwierdzono nieprawidłowości, ale w wyniku korekty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia w miesiącach poprzedzających, organ I instancji określił kwotę zobowiązania w podatku VAT w miejsce deklarowanej kwoty nadwyżki podatku naliczonego przeniesienia na następny miesiąc,

8/ w miesiącu grudniu 2000 r. nie wykazała sprzedaży trzech urządzeń do napylania próżniowego na kwotę 740.000,00 zł udokumentowanej fakturą nr l/SRT/2000 z dnia 29 grudnia 2000 r. wystawioną dla PHP B M. L., do sprzedaży której bezzasadnie zastosowała 0% stawkę podatku VAT zamiast stawkę 22 %.

Wskutek wniesionego przez Spółkę odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu decyzją z dnia [...] nr [...] uchylił decyzję organu l instancji w części dotyczącej miesiąca kwietnia i maja 2000 r. i określił: l /za miesiąc kwiecień 2000 r. kwotę różnicy podatku do przeniesienia na miesiąc następny w wysokości 14.040,00 zł, 2/ za miesiąc maj 2000 r. zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości 5.513,00 zł i ustalił za m-c kwiecień 2000 r. na podstawie art. 27 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz. U. Nr 11, poz. 50, ze zm./ dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 39.532,00 zł, a w pozostałym zakresie utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Rozstrzygnięcie zostało oparte na treści art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a" ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137, poz. 926, ze zm./.

Co do ustalenia prawidłowych wartości podatku VAT w fakturach sprzedaży od numeru l/2000 do 8/2000 za marzec 2000 r. organ ten wskazał, że skarżąca w deklaracji za ten miesiąc wykazała sprzedaż opodatkowaną w kwocie 30.564,97 zł i podatek należny w kwocie 2.139,55 zł, dokumentując ją fakturami o podanych numerach opisanymi jako sprzedaż zabawek dla firmy PHP B- M. L. Stwierdzono, że zabawki wyszczególnione w fakturach od nr l do nr 4 sprzedane zostały po cenach zakupu /bez doliczenia marży/, natomiast zabawki wyszczególnione w fakturach od nr 5 do 8 sprzedano z doliczeniem marży. Z danych liczbowych zawartych w w/w fakturach jednoznacznie wynikało, że suma obrotów netto wynosiła 36.015,68 zł a nie jak skarżąca wykazała 30.564,97 zł natomiast suma podatku wyniosła 2.533,16 zł a nie 2.139,55 zł. Zatem Spółka w rozliczeniu za m-c marzec 2000 r. zaniżyła obrót o kwotę 5.450,03 zł i podatek należny o kwotę 393,45 zł. Zgodnie z przepisem art. 15 ust. l ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów usług oraz o podatku akcyzowym /Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm./ podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem, z zastrzeżeniem art. 16 i 17, jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów, pomniejszona o kwotę należnego podatku. W fakturach od nr 5/2000 - 8/2000 przy obliczaniu wysokości obrotu nie uwzględniono marży doliczanej przy sprzedaży, przez co obrót został zaniżony właśnie o kwotę naliczonej w fakturach, a nie ujętej w deklaracji, marży.

W zakresie uznania prawa do odliczenia podatku naliczonego za przesyłkę kurierską organ odwoławczy wskazał, że skarżąca podatek naliczony z faktury nr 2000/02/26A/00047 z dnia 02 lutego 2000 r. wystawionej za przesyłkę kurierską przez firmę F S.A. w W. w kwocie netto 51,00 zł plus VAT wg stawki 22% w kwocie 11,22 zł wykazała w deklaracji za luty 2000 r. Ponieważ w miesiącu tym nie wystąpiły czynności podlegające opodatkowaniu, to podatek w kwocie 11,22 zł został zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT ujęty do rozliczenia w deklaracji za m-c marzec 2000 r. Zarazem stwierdzono, że skarżąca w rozliczeniu za m-c marzec 2000 r. również wykazała zakup w kwocie 51,22 zł i podatek naliczony w kwocie 62,22 zł. Kwota 62,22 zł stanowiła wartość brutto w/w faktury za usługę kurierską, a skarżąca nieprawidłowo wykazała całą tę kwotę jako podatek naliczony i rozliczyła z podatkiem należnym. W związku z tym skorygowano kwotę podatku naliczonego o kwotę 62,22 zł nie kwestionując prawa skarżącej do odliczenia podatku naliczonego w kwocie 11,22 zł przeniesionego z deklaracji za m-c luty 2000 r. do rozliczenia w miesiącu marcu 2000 r.

W kwestii odnoszącej się do podatku należnego za miesiąc kwiecień 2000 r., to skarżąca w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc wykazała sprzedaż opodatkowaną w kwocie 165.285,00 zł i podatek należny w kwocie 21.940.00 zł. Stwierdzono, że dane te są niezgodne z kwotami wynikającymi z dowodów sprzedaży z uwagi na nieprawidłowe ujęcie do deklaracji danych liczbowych określonych w fakturze nr 9/2000 poprzez wykazanie wartości netto w kwocie 2.715,20 zł i podatku VAT w kwocie 190,06 zł. Tymczasem według faktury nr 9/2000 wartość sprzedaży wynosiła 4.022,80 zł, a podatek VAT 281,60 zł. Nieprawidłowe określenie podatku należnego w deklaracji VAT-7 za m-c kwiecień wynikało z ujęcia w ewidencji sprzedaży błędnej kwoty podatku należnego z faktury nr 9/2000, tj. w kwocie 190,06 zł zamiast prawidłowej kwoty 281,60 zł. Różnica ta wynikała z nie ujęcia w deklaracji podatku należnego od kwoty wykazanej w fakturze marży. Zgodnie z art. 15 ust. l ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót a obrotem, z zastrzeżeniem art. 16 i 17, jest kwota sprzedaży towarów, pomniejszona o kwotę należnego podatku. W omawianej kwestii obrotem była zatem również wykazana w fakturze marża, co spowodowało konieczność zwiększenia podatku należnego.

W tym samym miesiącu po stronie podatku naliczonego Spółka nieprawidłowo obniżyła podatek należny o podatek naliczony w łącznej kwocie 131.340,00 zł wynikający z faktur wystawionych przez firmę K. N., które uznane zostały za wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. l ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm./, czym naruszyła przepis art. 25 ust. l pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Wydatki nie uznane za koszty uzyskania przychodów dotyczły następujących faktur VAT:

1/ faktura nr 129/04/2000 z dnia 17 kwietnia 2000 r. za przygotowanie dokumentacji i montaż reklam - [...], [...], dokumentację pod reklamy - [...] [...], na kwotę netto 69.897,00 zł i podatek od towarów i usług według stawki 22% w wysokości 15.377,34 zł,

2/ faktura nr 130/04/2000 z dnia 17 kwietnia 2000 r. za prace budowlano - montażowe na kwotę netto 93.400,00 zł i podatek od towarów i usług według stawki 22% w wysokości 20.548,00 zł,

3/ faktura nr 134/04/2000 z dnia 19 kwietnia 2000 r. za przygotowanie dokumentacji i montaż reklamy na kwotę netto 33.400,00 zł i podatek od towarów i usług według stawki 22% w wysokości 7.348,00 zł,

4/ faktura nr 00/0/0132 z dnia 19 kwietnia 2000 r. na kwotę netto 995.992,65 zł i podatek od towarów i usług w wysokości 107.666,43 zł. Spośród sześciu pozycji tej ostatniej faktury, wydatki z trzech pozycji nie zostały uznane za koszt uzyskania przychodów, tj.: 1) wartość płyt gipsowo - kartonowych, których skarżąca faktycznie nie otrzymała i nie sprzedała w kwocie 712.430,00 zł, 2) wartość usług transportowych, których skarżąca nie sprzedała swoim odbiorcom, w kwocie 135.196,65 zł, 3) wartość usług marketingowych, których wykonania skarżąca nie udowodniła i nie wskazała przychodów osiągniętych w związku z tym kosztem - w kwocie 38.520,00 zł.

Łącznie z faktury 00/0/0132 z dnia 19 kwietnia 2000 r. nie uznano za koszt uzyskania przychodów kwoty 886.056,65 zł i prawa do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 88.067,96 zł. Izba Skarbowa w Opolu w decyzji z dnia [...] Nr [...] w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 r. uznała za prawidłowe ustalenia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w zakresie błędnego odniesienia w koszty uzyskania przychodu obciążeń ponoszonych z wyżej wymienionych tytułów - jako nie mających związku z uzyskaniem przychodu. Stwierdzenie to oparto na ustaleniu, że wystawca faktur, właściciel "Firmy Handlowej K. N." K. N. uległ w kwietniu 2000 r. wypadkowi samochodowemu i od dnia 27 kwietnia 2000 r. przebywał w szpitalu, gdzie zmarł dnia 18 maja 2000 r. Na podstawie informacji uzyskanych z Urzędu Skarbowego w Brzegu ustalono, że w deklaracji podatkowej VAT-7 tego podatnika, zawierającej rozliczenie z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień 2000 r., nie wykazano żadnych zakupów ani sprzedaży. Deklarację tę sporządził nie K. N., lecz pracownik biura rachunkowego, który też przekazał Urzędowi Skarbowemu komplet dokumentów, dotyczących tego podatnika znajdujących w biurze. Stwierdzono, że ani w posiadaniu biura rachunkowego, ani też rodziny K. N. - nie znajdowały się kopie przedmiotowych faktur. Według organu II instancji materiał dowodowy zebrany w sprawie nie wykazał celu poniesienia wydatków oraz ich związku z przychodami.

Co do wydatków ujętych w trzech pierwszych fakturach wyjaśnił ten organ, że Spółka nabywała usługi wykonywane przez K. N. a następnie odprzedawała innym podmiotom, jednakże nie wykazała ona związku tego wydatku z przychodem, nie wskazała bowiem kontrahentów, którym usługi odprzedawała - poza sprzedażą usług ujętych w fakturze 130/04/2000 dla firmy "G" w O. Co do sprzedaży usług dla tego podmiotu organ także nie uwzględnił ujętego w nich podatku, albowiem skarżąca jego zdaniem nie mogła dokonać zakupu usługi sprzedanej następnie firmie G, bowiem firma ta w dniu wystawienia spornej faktury nie posiadała wiedzy o potrzebie i zakresie zleconych prac, a ponadto zakres usług wykazanych w spornej fakturze był inny niż w fakturach sprzedaży i poprzedzających je zleceniach.

Co do pozostałych faktur: nr 129/04/2000 i 134/04/2000 związek ten nie został wykazany, przez co w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uznano go za koszt podatkowy, a w konsekwencji - podatek VAT w nich ujęty nie mógł być odliczony od podatku należnego w myśl art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. W zakresie tych faktur, dotyczących usług transportowych i marketingowych przyjęto, że brak jest dowodów potwierdzających ich wykonanie a ponadto, że nie został wykazany związek między tymi wydatkami a przychodem.

W zakresie dotyczącym miesiąca lipca 2000 r. Spółka nieprawidłowo dokonała odliczenia podatku naliczonego, ujętego w fakturach wystawionych przez wynajmującego w dniach: 1 luty 2000 r. i 1 marca 2000 r. dopiero w deklaracji za miesiąc lipiec 2000 r., kiedy zapłaciła za te faktury, naruszając w ten sposób art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, przez co utraciła prawo do tego odliczenia w myśl art. 19 ust. 3b tej ustawy. Odmienne stanowisko skarżącej oceniono jako sprzeczne z powołanymi przepisami.

Według organu II instancji nie są też trafne zarzuty Spółki dotyczące słusznego - jej zdaniem - zastosowania stawki VAT 0% przy sprzedaży urządzeń do napylania próżniowego wskazanych w fakturze z dnia 29 grudnia 2000 r. dla PHP B M. L. ze względu na charakter tych towarów jako towarów używanych i przez to przy ich sprzedaży korzystających ze zwolnienia od tego podatku.

Z poczynionych ustaleń organów skarbowych wynikało, że Spółka nabyła te urządzenia w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego w trybie egzekucji sadowej, w którym komornik postanowieniem z dnia 17 grudnia 1999 r. przyznał jej na własność, jako wierzycielowi, ruchomości należące do egzekwowanego dłużnika, czyli firmy H spółka z o.o. z B. k/S. Urządzenia nie były jednak towarami używanymi w rozumieniu art. 4 pkt 7 ustawy o VAT, albowiem Spółka nie wykazała faktu ich używania przez siebie w okresie co najmniej 6 miesięcy poprzedzających sprzedaż. Za dowód ich używania przez Spółkę nie uznano samego faktu zapłaty należności za ich przechowywanie przez firmę I w G., natomiast Spółka nie przedstawiła żadnych innych dowodów potwierdzających bądź przeprowadzanie pokryć próbnych /testowych/, bądź ponoszenie innych kosztów związanych z używaniem tych przedmiotów przez Spółkę. Stwierdził więc organ odwoławczy, że choć z nabyciem towaru nie było związane prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wskutek braku faktury VAT wystawionej przez komornika sądowego, to nie został spełniony drugi warunek ustawowy uznania towaru za "używany", a więc - faktyczne używanie go przez Spółkę w okresie 6 miesięcy poprzedzających sprzedaż w dniu 29 grudnia 2000 r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca wnosiła o skorygowanie ustaleń dokonanych przez organy podatkowe odnoszących się do: ustalenia prawidłowych wartości w fakturach od l/2000 do 8/2000 i podatku VAT za m-c marzec 2000 r., uznania faktury za przesyłkę kurierską - miesiąc marzec 2000 r., uznania podatku VAT naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur zakupu nr 129/2000, 130/2000, 134/2000 00/0/132 od firmy K. N., ustalenia prawidłowej wartości faktury sprzedaży nr 9/2000 w miesiącu kwietniu 2000 r., uznania kwoty 460,00 zł jako podatku naliczonego w lipcu 2000 r., uznania, iż urządzenia wymienione w fakturze l/SRT/200- były urządzeniami używanymi, w związku z czym prawidłowo zastosowano stawkę podatku VAT - jako zwolnioną - i nie naliczanie podatku VAT w wysokości 133.442,00 zł. w grudniu 2000 r.

W uzasadnieniu zarzutów skarżąca wskazała, iż ustalenia za miesiąc kwiecień 2000 r. dotyczące niewykazania przez kontrahenta Spółki K. N. faktur zakupów i sprzedaży dla Spółki "A" w rozliczeniu za m-c kwiecień są błędne, gdyż rodzina zmarłego odrzuciła spadek, natomiast biuro rachunkowe nie otrzymało dokumentów, ponieważ K. N. od 27 kwietnia 2000 r. do swej śmierci w dniu 18 maja 2000 r. przebywał w szpitalu. Wskutek powyższego nie istniała możliwość ujęcia przez ten podmiot w deklaracji za miesiąc kwiecień 2000 r. faktur zakupów i sprzedaży dla Spółki. Jednocześnie zarzuciła ona organom podatkowym mylną interpretację zdarzeń odnoszącą się do usług transportowych i wskazała, że usługi te związane były z transportem zakupionych od firmy K. N. płyt kartonowo-gipsowych GKP, przedstawiając zarazem wyliczenie możliwości ich przewiezienia samochodem TIR. Ponadto zarzuciła swobodną interpretację faktów dotyczących wzajemnych relacji pomiędzy skarżącą a firmą "G" i firmą K. N. Skarżąca wniosła o uznanie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu nr 129/04/2000, 130/04/2000 i 134/04/2000 uważając za bezzasadne twierdzenie organów podatkowych o niemożności zrealizowania zleceń przez K. N. z uwagi na jego śmierć, gdyż Spółka sprzedawała usługi i prace wykonane przez firmę N. w okresie wcześniejszym, w związku z czym zasadne było uznanie kwoty 196.697 zł jako kosztu uzyskania przychodów. Skarżąca wniosła także o uznanie sprzedaży urządzeń do napylania próżniowego za zwolnioną od opodatkowania VAT z uwagi na to, że była to sprzedaż towarów używanych, nabytych w warunkach uprawniających do zwolnienia od podatku VAT przy ich sprzedaży. Nabycie tych urządzeń nastąpiło na podstawie postanowienia Komornika Sądowego Rewiru VI przy Sądzie Rejonowym w Gliwicach o przejęciu tych urządzeń na własność przez Spółkę w dniu 17 grudnia 1999 r. który, według jego oświadczenia, nie wystawia innych dokumentów nabycia poza postanowieniem o przejęciu przez wierzyciela.

W związku z tym bezzasadne jest naliczenie podatku VAT przez organy podatkowe, skoro organ egzekucyjny jednoznacznie przesądził fakt, że urządzenia te były używanymi.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie w całości, podtrzymując w pełni uzasadnienie swego stanowiska we wszystkich spornych kwestiach zawarte w pisemnych motywach rozstrzygnięcia.

Na rozprawie skarżący przedstawił plik dokumentów potwierdzających jego zdaniem faktyczne korzystanie przez Spółkę z urządzeń do napylania próżniowego w czasie, gdy znajdowały się one na przechowaniu w firmie I w G., zwłaszcza zaś przeprowadzenie rozruchu próbnego.

Dyrektor Izby Skarbowej w związku z tymi dowodami oświadczył, że nie potwierdzają one faktu używania przez Spółkę spornych urządzeń, a więc nie mogą one wpłynąć na zmianę dotychczasowej oceny stanu faktycznego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, albowiem brak jest podstaw do uznania, że organy skarbowe naruszyły prawo.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz. U. nr 169 poz. 1269 ze zm./ sądy administracyjne kontrolują wyłącznie legalność zaskarżonych decyzji administracyjnych, a więc prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uchylenie decyzji wskutek uwzględnienia skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Tego rodzaju podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiły.

W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy zasadności zakwestionowania przez organy skarbowe prawidłowości rozliczeń Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000 r. W każdym z tych okresów rozliczeniowych sporne stały się różne zagadnienia, przez co wymagają one odrębnego omówienia.

Co do rozliczenia miesięcy: marzec - kwiecień 2000 r. zakwestionowano prawidłowość rozliczeń tak po stronie podatku naliczonego, jak i należnego. W zakresie podatku należnego w obydwu tych miesiącach materialnoprawną podstawą ustaleń organów skarbowych stał się przepis art. 15 ust. 1 ustawy o VAT stanowiący, iż podstawą opodatkowania jest obrót, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży towarów, pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem art. 16 i 17 tej ustawy, nie mającym w sprawie zastosowania. Ustalenie, że zaniżono obrót o kwotę marży, której nie doliczono przy sprzedaży zabawek dokumentowanej fakturami od 5 do 8/2000 /miesiąc marzec/ i sprzedaży dokumentowanej fakturą nr 9/2000 /miesiąc kwiecień/ zostało oparte na danych wynikających z analizowanych faktur. Prawidłowo organy ustaliły, że matematyczne zsumowanie danych z tych faktur wskazuje, że suma obrotów netto za miesiąc marzec wynosiła 36.015,68 zł, co przy wykazanej w deklaracji kwocie tego obrotu w wysokości 30.564,97 zł spowodowało jego zaniżenie o kwotę 5.450,03 zł, a podatku należnego o kwotę 393,45 zł. Podobnie w fakturze nr 9/2000 /miesiąc kwiecień/ obrót w ten sam sposób zaniżono, wykazując go na kwotę netto 2.715,20 zł i podatek w kwocie 190,06 zł zamiast ujęcia danych wynikających z tej faktury, t.j. kwoty 4.022,80 zł jako wartości sprzedaży oraz kwoty podatku VAT w wysokości 281,60 zł. Organy prawidłowo uwzględniły więc dane wynikające z dokumentów źródłowych w postaci faktur, które zostały nieprawidłowo przeniesione do ewidencji. W uzasadnieniu skargi, poza zakwestionowaniem tych ustaleń, Spółka nie podnosiła żadnych zarzutów merytorycznych, podobnie jak w odniesieniu do zakwestionowanego przez organy odliczenia w miesiącu marcu podatku VAT naliczonego w kwocie 62,22 zł za przesyłkę kurierską. Także i w tym wątku spornym ustalenia faktyczne nie budzą zastrzeżeń. Argumentacja organów przytoczona w uzasadnieniu decyzji nie została merytorycznie podważona, a wywody motywujące taką ocenę stanu faktycznego uznać należy za prawidłowe. Stanowisko organów znajduje wystarczające oparcie w zebranym materiale dowodowym w postaci spornych faktur, których analiza potwierdza poprawność ustaleń faktycznych i ich ocenę prawną.

Nie stanowi również naruszenia prawa stanowisko organów o zakwestionowaniu odliczenia podatku VAT naliczonego w deklaracji za miesiąc kwiecień 2000 r., co dotyczyło w całości faktur nr 129/2000, 130/2000 i 134/2000, wystawionych przez "Firmę Handlową K. N." oraz w części faktury nr 00/0/0132 wystawionej również przez tę firmę, której właściciel zmarł w dniu 18 maja 2000 r. Oparte ono zostało na przepisie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, który w brzmieniu obowiązującym w 2000 r. stanowił, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, którymi rozporządzono w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Pomimo występujących na tle wykładni tego przepisu rozbieżności co interpretacji pojęcia "rozporządzono", Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę opowiada się za przyjęciem tego kierunku wykładni, z którego wynika, iż w przepisie tym chodziło o wyłączenie możliwości odliczenia podatku naliczonego w przypadku takiego nabycia dóbr i usług, które nie pozwalało do zaliczenia danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. W szczególności pogląd taki wyraził NSA w wyrokach z dnia 19 października 2001 r. sygn. akt I SA/Wr 2980/9820, nie publik. i z dnia 20 lutego 2002 r. sygn. akt III SA 2367/00- Prz. Pod. 2002/10/41, z których wynika, że wadliwie dokonuje się wykładni spornego terminu traktując pojęcie "rozporządzono" jako czynność następczą w stosunku do czynności nabycia przez podatnika towarów i usług. Skoro bowiem podatek naliczony jest efektem jednej z czynności rozporządzających towarem bądź usługą /przez zbywcę/, wymienionych w art. 2 ustawy o VAT, to z treści art. 25 ust. 1 pkt 3 tej ustawy wyprowadzić należy wniosek, że nabywca o tenże podatek naliczony może obniżyć swój podatek należny wówczas, gdy rozporządzenie stanowiące podstawę nabycia towarów lub usług pozwala temu nabywcy na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Oznacza to równocześnie, że stosując do zaistniałego stanu faktycznego powyższy przepis, w ramach postępowania w sprawie podatku VAT organy rozstrzygające sprawę były uprawnione do oceny prawidłowości poniesionych przez podatnika wydatków do kosztów uzyskania przychodów z punktu widzenia przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz. U. z 1993 r. Nr 106 poz. 482 ze zm./ por. wyrok NSA z dnia 13 lutego 2002 r. sygn. akt I SA/Lu 861/01 LEX nr 72005/.

Niezależnie od negatywnego dla skarżącej rozstrzygnięcia tej kwestii w ostatecznej decyzji Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...] nr [...] dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, od której skarga została prawomocnie odrzucona postanowieniem WSA w Opolu z dnia 16 lutego 2004 r. w sprawie sygn. akt I SA/Wr 2403/03, organ odwoławczy dokonał własnej oceny zebranego materiału dowodowego wydatków dokumentowanych wskazanymi fakturami pod kątem zasadności uznania ich za koszt podatkowy, przedstawiając ją szczegółowo w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Zgodnie z art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. l tej ustawy. Sporne w niniejszej sprawie wydatki /objęte fakturami nr 129, 130, 134 i 00/0/0132/ nie zostały umieszczone w tym ostatnim przepisie, zatem ocena zasadności ich zaliczenia do kosztów podatkowych dokonana być musi według ogólnej reguły wyrażonej w ust. l art. 15 wskazanej ustawy.

W orzecznictwie NSA utrwalony jest pogląd, że koszt w znaczeniu ekonomicznym lub w rozumieniu przepisów prawa bilansowego nie może być utożsamiany z kosztem podatkowym. Aby określony wydatek został uznany za taki koszt, musi on być faktycznie poniesiony, celem takiego poniesienia musi być osiągnięcie przychodów, a między kosztem a przychodem musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy. Ten ostatni można uznać za istniejący wówczas, gdy całokształt zebranych dowodów wykaże, iż działania podatnika skutkujące wydatkiem miały na celu uzyskanie przychodów, przy czym cel ten musi być widoczny. Ponoszone koszty winny ten cel realizować lub co najmniej zakładać go jako realny /por. wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 1996 r. sygn. akt ISA/Gd 2959/94 przytoczony w: Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2004, Wyd. Unimex str. 296/. Dodatkowo podatnik musi ten wydatek prawidłowo udokumentować. Dopiero spełnienie tych wszystkich przesłanek pozwala na skuteczne zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów. W wyroku z dnia 5 lipca 2002 r. sygn. akt I SA/Wr 3153/01, NSA stwierdził mianowicie, iż wykazanie przez podatnika związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami a uzyskiwanym przychodem nastąpić może tylko w sytuacji prawidłowego ich dokumentowania, a przy tym nie jest wystarczającym posiadanie samej faktury. Sąd ten podkreślił także, iż obowiązkiem strony jest bieżąca dbałość o właściwą dokumentację, a jeśli w trakcie postępowania podatkowego chce ona dowieść poprawności swych działań, sama powinna przedstawić korzystne dla swych twierdzeń środki dowodowe, nie zaś żądać od organu przeprowadzenia ich z urzędu. Utrwalonym w orzecznictwie jest pogląd, że przy ustalania kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie, wymaga indywidualnej oceny pod kątem związku z przychodem i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Dla uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu omawianego przepisu podatnik powinien wykazać nie tylko poniesienie wydatku, ale także istnienie zależności między tym wydatkiem a możliwością uzyskania w przyszłości przychodu z tego tytułu. W tym celu konieczne jest w szczególności wykazanie przez podatnika, na co dany wydatek został przez niego poniesiony, a w wypadku wydatków na nabycie usług - jakie konkretne świadczenia ze strony swojego kontrahenta podatnik uzyskał za przekazane mu środki pieniężne /por. wyrok NSA z dnia 17 czerwca 2003 r., sygn. akt I SA/Łd 214/02 M.Podat. 2004/4/42 i podobnie w wyroku z dnia 17 czerwca 2003 r., sygn. akt I SA/Łd 1653/02 M.Podat. 2004/8/48/. W kontrolowanej sprawie kwestia wykazania celu i związku spornych kosztów z uzyskanymi przychodami była szczególnie istotna, skoro w dokumentacji zmarłego kontrahenta podatnika, mimo prób podejmowanych przez organy skarbowe, nie znaleziono dokumentów potwierdzających sprzedaż usług dla skarżącej. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego i w piśmiennictwie utrwalony jest pogląd, iż wykazanie związku przyczynowego między kosztem a przychodem musi należeć do podatnika, natomiast nie można na organy podatkowe nakładać nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających związek przyczynowy pomiędzy oznaczonymi wydatkami a uzyskanym przychodem /por. wyrok NSA z dnia 15 listopada 2000 r. sygn. akt III SA 2431/99, PP 2001 nr 4 s.60, z dnia 19 marca 1997 r. sygn. akt SA/Ka 3005/95/. Wiąże się to z obowiązującą w procedurze podatkowej zasadą współdziałania podatnika z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza jeśli nieudowodnienie określonego zdarzenia gospodarczego - we wszystkich jego aspektach mających znaczenie dla sprawy - może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony /por. wyrok NSA z dnia 22 maja 2000 r., sygn. akt ISA/Lu 249/99/.

Odnosząc przedstawione wywody do realiów rozpatrywanego przypadku stwierdzić należy, że poczynione w tym zakresie ustalenia i ich ocena zostały przez organy skarbowe przeprowadzone prawidłowo, a ocenie tej nie można postawić zarzutu dowolności.

Słusznie organ odwoławczy przytoczył, że co do faktur z dnia 17 kwietnia 2000 r. /nr 129/04/200 i 134/04/2000/ w toku postępowania nie przedstawiono dokumentów, ani też prezes Spółki, pomimo wezwania przez organ do wyjaśnienia tych kwestii nie wskazał, komu sprzedano usługi zakupione według tych faktur, przy czym w bieżącej dokumentacji Spółki brak było dokumentów potwierdzających sprzedaż tych usług. W takim stanie dowodów i przy uwzględnieniu specjalistycznego charakteru usług opisanych w fakturach /przygotowanie dokumentacji i montaż reklam - faktura 129/04/2000 oraz dokumentacja pod reklamy - faktura 134/04/2000/, które mogły być świadczone dla konkretnego odbiorcy a nie w wolnym obrocie, zasadnie organy przyjęły, że nie został wykazany ani cel osiągnięcia przychodu ani też związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wskazanymi wydatkami a przychodem. Podnoszone w skardze a wcześniej w odwołaniu twierdzenia - co dotyczy faktury nr 130/04/2000 /prace budowlano-montażowe/- o pominięciu przez organy specyfiki współpracy między firmami: FH K. N., Spółka A i Spółka G nie zostały w przekonujący sposób wykazane. Ocena tych twierdzeń, odniesiona do wskazanych dat sprzedaży usług /25.10.2000 r. i 6.11.2000 r./ a przede wszystkim do dat wystawienia zlecenia ich wykonania /27.09.2000 r. i 2.10.2000 r./ przez firmę G w żadnym razie nie dała podstaw do akceptacji stawianej przez skarżącą tezy, że najpierw wykonano usługę /nie znając jej przedmiotu i zakresu/ a dopiero 5 miesięcy później zlecono jej wykonanie, określając około 1-miesięczny termin realizacji usługi. Słusznie również uwzględniły organy przy ocenie twierdzeń prezesa skarżącej inny zakres usługi opisany w zleceniu, a inny - w spornej fakturze nr 134/04/2000. Całościowa ocena tych dokumentów jest oparta na ich wszechstronnej analizie, zgodna z prawidłami logiki i doświadczenia życiowego. Nie można zatem organowi odwoławczemu skutecznie zarzucić, aby ocena dowodów naruszała dyspozycję art. 191 Ordynacji podatkowej. Należy przy tym podkreślić, że w sytuacji, gdy kolejność dokonywanych przez strony czynności nie była typowa /najpierw wykonano usługę, a później ją zamówiono/, obowiązkiem podatnika było zadbanie o właściwe bieżące dokumentowanie tych wszystkich czynności. Zaniechanie tego obowiązku nie wyklucza wprawdzie - co do zasady - możności wykazania w toku późniejszego postępowania prawidłowości zakwalifikowania wydatku do kosztu uzyskania przychodów, jednak obowiązek prezentacji dowodów w tym zakresie /ujmowany niekiedy jako ciężar dowodu/ spoczywa w takiej sytuacji na podatniku. Jak to bowiem przyjęto w orzecznictwie NSA, oparty na treści art. 122 i 187 § 1 Ordynacji obowiązek organu prowadzącego postępowanie nie może być postrzegany jako niczym nieograniczona powinność poszukiwania i gromadzenia dowodów, nie wskazywanych przez podatnika, w tym mających dowodzić korzystnej dla niego tezy. Z natury rzeczy /przy kwalifikacji wydatków jako stanowiących koszt uzyskania przychodu/ to podatnik w pierwszej kolejności posiada wiedzę o wszystkich okolicznościach faktycznych towarzyszących zawarciu i realizacji transakcji oraz jej celowi, zwłaszcza wtedy, gdy stosowane procedury nie wynikają z posiadanej przez podatnika dokumentacji. W okolicznościach sprawy przedstawiona w skardze wersja przebiegu omawianej transakcji objętej fakturą 134/04/2000 słusznie nie została uznana za wykazaną.

Przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wywody motywujące stanowisko organu II instancji we wskazanych powyżej spornych kwestiach nie dają zatem podstaw do uznania, by ocena dowodów przeprowadzona przez organ odwoławczy była sprzeczna z zasadą ich swobodnej oceny /art. 191 Ordynacji/.

Nie narusza tej zasady także stanowisko organu odwoławczego co do zakwestionowanych kosztów usług transportowych w wysokości 135.106,65 zł stanowiących część pozycji opiewającej na kwotę 139.135,65 zł, opisanej na fakturze nr 00/0/0132. Sformułowane w skardze zarzuty w tej materii nie mogą odnieść zamierzonego skutku. Słusznie organ ten w odpowiedzi na skargę podniósł, że skoro zakwestionowano jako koszt uzyskania przychodu wydatek na zakup płyt kartonowo-gipsowych GKP, co nie zostało przez skarżącą zakwestionowane, to tym bardziej nie mogą być uznane za taki koszt wydatki obciążające ten zakup, czyli wskazywany w skardze koszt ich transportu. Zauważyć należy, iż teza skarżącej o związku usług transportowych z zakupem tych płyt pozostaje w sprzeczności z wcześniejszymi wyjaśnieniami prezesa Spółki, iż sporne usługi była wykonywane w okresie od grudnia 1999 r. do kwietnia 2000 r. w związku z montażem konstrukcji stalowych pod reklamy w różnych miastach Polski oraz w związku z dowozem materiałów do odbiorców. Skoro skarżąca nie wskazała ani przychodu, który został uzyskany ze sprzedaży tych usług, gdyż żaden z kontrahentów nie został obciążony kosztami tych usług - czy to w postaci odrębnej faktury, czy też w postaci narzutu na roboty budowlano-montażowe, a przy tym nie potrafiła również wskazać, w jakim celu usługi te zostały zakupione, dla kogo zostały wykonane, jakiego konkretnie środka transportu użyto, to słusznie uznano brak wykazania celu poniesionego wydatku i związku przyczynowego między tymi kosztami a przychodem. Argumentom organu odwoławczego w ocenie tego zdarzenia nie można odmówić słuszności. W takim więc stanie sprawy wnioski wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów są logiczne i nie kłócą się z zasadami doświadczenia życiowego.

Uwagi powyższe odnieść należy w całości także do zakwestionowanych przez organy kosztów usług marketingowych stanowiących jedną z pozycji faktury nr 00/0/0132 z dnia 19 kwietnia 2000 r. W bieżącej dokumentacji Spółki brak było dokumentów potwierdzających zlecenie wykonania tej usługi /według wyjaśnień prezesa zawarto umowę ustnie/. Twierdzenie skarżącej o celu takiej usługi - poszukiwanie miejsc pod reklamy i dystrybucja obuwia tekstylnego - nie znalazło potwierdzenia w jakichkolwiek dokumentach, potwierdzających zastosowanie wyników tych usług do użytku Spółki i wykorzystania w jej działalności. Skoro nie przedstawiono dowodu ich faktycznego wykonania, to sam fakt zawarcia takiej umowy /co nie jest niewątpliwe/ nie jest wystarczający do uznania poniesionego wydatku za koszt podatkowy. Jak to wyjaśniono w orzecznictwie, od usług marketingowych podatek VAT można odliczyć tylko wtedy, gdy usługi te są kosztami uzyskania przychodu. Odliczenie podatku naliczonego wiąże się bowiem ściśle z możliwością zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodu /por. wyrok NSA z dnia 14 listopada 2002 r. sygn. akt III SA 1169/01, Mon.Podatk 2002/12/4/. Cel poniesionego wydatku, t.j. uzyskanie przychodu, musi być realny i widoczny, a spełnienia tego wymogu Spółka nie potrafiła wykazać.

Niewątpliwie zatem organy skarbowe zasadnie zweryfikowały stanowisko skarżącej w zakresie omówionym powyżej. Skutkiem takiej oceny wskazanych wydatków, jako nie mogących być uznanymi za koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym, stało się prawidłowe zastosowanie przepisu art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, pozbawiającego w takiej sytuacji podatnika możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego, ujętego w wymienionych fakturach. Brak związku zakupów z przychodami przesądza bowiem o braku podstaw do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu, przez co podatek naliczony przy zakupie nie mógł obniżyć podatku należnego na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.

W ocenie Sądu słuszne są także ustalenia organu odwoławczego co do bezpodstawności odliczenia przez skarżącą podatku VAT naliczonego w deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec 2000 r. Dotyczy to zarówno stanu faktycznego, który nie jest przez nią kwestionowany, jak i zastosowania do niego odpowiedniej normy prawnej. Zasadnie zatem przyjęto, że Spółka sprzecznie z treścią art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT w jego brzmieniu obowiązującym w 2000 r. dokonała odliczenia w deklaracji za miesiąc lipiec 2000 r. podatku VAT zawartego w fakturach wystawionych przez PSS "J" w O., dotyczących czynszu najmu, wystawionych w dniach 1 luty i 1 marzec 2000 r., w których termin płatności określono odpowiednio na 5 luty i 5 marzec 2000 r. Spowodowało to zatem utratę prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego ujętego w tych fakturach stosownie do treści art. 19 ust. 3 "b" wskazanej ustawy. Skarżąca nie sprecyzowała w odniesieniu do tej spornej kwestii żadnych szczegółowych zarzutów, a merytoryczna poprawność stanowiska organów skarbowych w tej kwestii nie nasuwa zastrzeżeń.

Taką samą ocenę odnieść należy do spornej między stronami kwestii właściwej stawki VAT dla dokonanej przez Spółkę w miesiącu grudniu 2000 r. dla PH "B" M. L. sprzedaży urządzeń do napylania próżniowego. Nie budzi w sprawie wątpliwości, że nabycie przez Spółkę tych urządzeń nastąpiło w dniu 17 grudnia 1999 r. w toku postępowania egzekucyjnego wskutek przejęcia przez nią, jako wierzyciela, urządzeń należących do egzekwowanego dłużnika na podstawie postanowienia organu egzekucyjnego. Potwierdzeniem tego nabycia stało się postanowienie komornika sądowego przy Sądzie Rejonowym w Gliwicach z dnia [...] o przejęciu na własność tych urządzeń przez spółkę "A". Bezspornym jest również, że nie została przy tym sposobie nabycia wystawiona faktura VAT, przez co Spółka nie dokonała w związku z nabyciem tych urządzeń odliczenia podatku VAT naliczonego. Sporne między stronami stało się ustalenie, czy w takiej sytuacji urządzenia powyższe stanowiły towar używany w rozumieniu art. 4 pkt 7 lit. "b" ustawy o VAT, którego sprzedaż była objęta zwolnieniem od tego podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 omawianej ustawy.

W ocenie Sądu zarzuty skarżącej w tym zakresie należy ocenić jako bezzasadne. Swoje stanowisko o uznaniu spornych urządzeń za towary używane opiera ona na ustaleniach poczynionych w trakcie postępowania egzekucyjnego, a zwłaszcza opinii biegłego w przedmiocie oszacowania wartości tych urządzeń, w której wskazano, że są one towarami używanymi z 30% stopniem zużycia, oraz na oświadczeniu komornika sądowego, że maszyny te zostały sprzedane jako towary używane. Ponadto wywiodła ona, że pomimo ich składowania w pomieszczeniach firmy "I" sp. z o.o. w G. na przestrzeni kilku lat poprzedzających nabycie, były przeprowadzane na jej zlecenie pokrycia testowe, które świadczyć mają o faktycznym używaniu tych maszyn przez Spółkę. Pomimo przeprowadzenia przez Sąd w trybie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm./ dowodu z dokumentów przedstawionych na tę okoliczność przez Spółkę /k. 39 akt sądowych/, nie potwierdziły one słuszności tych twierdzeń. Z przedstawionych dokumentów wynika bowiem tylko tyle, że w istotnym dla rozpatrywanego zagadnienia okresie, t.j. od dnia nabycia ich własności przez Spółkę do dnia sprzedaży w dniu 29 grudnia 2000 r. były one przez cały czas jedynie składowane na terenie spółki "I" w G. Świadczy o tym korespondencja między tymi podmiotami dotycząca rozliczeń za przechowywanie tych urządzeń /k. 39 akt sądowych/. W dokumentach tych brak jest jakiejkolwiek wzmianki co do przeprowadzanych w czasie już po nabyciu własności urządzeń na zlecenie Spółki pokryć testowych czy też próbnego rozruchu. Faktura nr 1/U/98 za ocenę sprawności maszyn i wykonanie testów napylania oraz konsultacje techniczne datowana jest na 12 stycznia 1998 r. i nie może mieć dla analizowanej kwestii znaczenia. Również treść "Porozumienia" z dnia 31 października 2002 r. wskazuje, że rozliczenia między stronami obejmowały jedynie refundację kosztów za przechowywanie maszyn. Na fakt samego składowania urządzeń w magazynach firmy "I", bez znamion ich wykorzystywania, wskazuje także treść pism tej firmy z dnia 30 maja 2000 r. i z dnia 23 października 200 r. skierowanych do skarżącej.

Wskazane dowody nie dały zatem podstaw do podważenia prawidłowości stanowiska organów skarbowych o braku dowodów potwierdzających fakt używania spornych maszyn przez skarżącą na przestrzeniu 2000 roku. Dla objęcia towarów zwolnieniem, o którym mowa w art. 7 ust. 5 ustawy o VAT niezbędnym jest, by stanowiły one towar używany w rozumieniu art. 4 pkt 7 lit. "b" tej ustawy, nie zaś były towarami używanymi w potocznym rozumieniu tego słowa. Organ odwoławczy zasadnie odniósł się do zawartej w tym przepisie definicji towaru używanego i na podstawie zgromadzonych dowodów przyjął prawidłowo, że nie są one towarami, których okres używania przez podatnika dokonującego ich sprzedaży wyniósł co najmniej pół roku. W świetle powołanego przepisu nie jest bowiem wystarczającym, aby towar był od chwili jego wytworzenia używany przez okres co najmniej pół roku, lecz niezbędnym jest wykazanie, że był on używany przez podatnika dokonującego jego sprzedaży przez okres co najmniej 6 miesięcy od dnia jego nabycia. Stanowisko takie jest ugruntowane w orzecznictwie /por. wyroki NSA: z dnia 21 stycznia 2000 r. sygn. akt I SA/Gd 1034/98 LEX nr 39791, z dnia 17 grudnia 1999 r. sygn. akt III SA 8227/98 LEX nr 40710, z dnia 8 grudnia 1999 r. sygn. akt I SA/Lu 482/98 LEX 39734, z dnia 14 lutego 2000 r. sygn. akt ISA/Lu 1595/98 LEX nr 40394/. Skoro zatem zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdził twierdzeń Spółki o używaniu przez nią spornych urządzeń przez okres co najmniej 6 miesięcy od chwili ich nabycia na własność do dnia sprzedaży, to stanowisko organów skarbowych negujące możliwość zastosowania do opisanego stanu faktycznego zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 7 ust. 5 omawianej ustawy nie może być uznane za naruszające prawo.

Nie znajdując w przedstawionych powyżej okolicznościach podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów prawa, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej w myśl art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.