Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 194/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2014-03-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.16 h, art. 16 i, art. 16 j ust.1 pkt 4
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Gerard Czech Sędzia WSA Marta Wojciechowska Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 marca 2014 r. sprawy ze skargi "A" Spółka z o.o. w O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 14 sierpnia 2013 r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

A Spółka z o.o. z siedzibą w O. (dalej jako: skarżąca, Spółka), dnia 13.03.2013r., w ślad za złożoną dnia 20.02.2013r. korektą zeznania o wysokości dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za 2011r. (CIT-8), złożyła w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w O. wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2011 w kwocie 6.948,00 zł i zaliczenie jej na poczet podatku należnego za rok 2012. Uzasadniając wniosek, skarżąca podała, że nadpłata wynika z korekty deklaracji CIT-8 za rok 2011 złożonej dnia 20.02.2013r., której przyczyną była zmiana stawki amortyzacyjnej, ustalonej pierwotnie w błędnej wysokości. Do wniosku skarżąca dołączyła: pismo z dnia 4.01.2013r. skierowane do biura rachunkowego B Spółka z o.o., w którym wnosi o dokonanie korekty amortyzacji obiektu położonego w O., przy ul. P., poprzez przyjęcie stawki 7% począwszy od momentu nabycia ww. nieruchomości, pismo Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w O. nr [...] z dnia 16.02.1998r. dot. budynku położonego w O., przy ul. P., fakturę VAT nr FV/92/10 z dnia 8.07.2010r. wystawioną przez C Spółka z o.o. w O., dokumentującą zakup lokalu nr 1 i 2 przy ul. P., fakturę VAT nr [...] z dnia 19.08.2010r. wystawioną przez P.H.U. D M. S. w P. za roboty budowlane w ww. budynku, wyliczenie wydatków poniesionych na lokal nr 1 i 2, protokół odbioru robót nr 1/1377/08/2010 z dnia 19.08.2010r. do umowy nr B77/09/2009, tabelę amortyzacyjną na rok 2010, tabelę amortyzacyjną po korekcie na 2010r.

Następnie dnia 17.04.2013r. skarżąca złożyła w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w O. oświadczenie, że środek trwały w postaci lokalu nr 2 położonego w O. przy ul. P. był amortyzowany przy zastosowaniu metody indywidualnej począwszy od dnia wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych i wyposażenia, zatem zmiana stosowanej dotychczas stawki amortyzacji nastąpiła w ramach dotychczas stosowanej metody amortyzacji. Do oświadczenia dołączyła ewidencję środków trwałych i wyposażenia.

Następnie dnia 6 maja 2013r. złożyła pismo, podnosząc, że powodem wniosku o stwierdzenie nadpłaty były błędnie ustalone koszty uzyskania przychodów w związku z odpisami amortyzacyjnymi. Zaznaczyła, że dokonana przez nią zmiana stawki amortyzacyjnej nie jest zmianą metody amortyzacji, a jedynie podwyższeniem stawki, co jest zgodne z treścią art. 16i ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a przepisy prawa nie zabraniają korekty zaniżonego kosztu uzyskania przychodów w przypadku ujęcia w nich niewłaściwej wartości odpisu amortyzacyjnego.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w O. decyzją z dnia 10.05.2013r., wydaną na podstawie art. 75 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) - dalej: O.p., odmówił skarżącej stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych w kwocie 6.948,00 zł.

Uzasadniając odmowę, organ I instancji odwołał się do przepisów art. 72-75 O.p., oraz art. 16h i 16j ustawy z dnia z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 ze zm. - dalej: u.p.d.o.p.) i art. 32 ust. 3 ustawy z dnia 29.09.1994r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013r., poz. 330), przedłożonych przez skarżącą dowodów, danych zawartych we wniosku i złożonych wyjaśnień dotyczących zmiany stawki amortyzacji lokalu nr 2 przy ul. P.. Wskazał, że decyzję o wyborze metody amortyzacji oraz wysokości stawki amortyzacyjnej podatnik podejmuje przed rozpoczęciem amortyzacji i stosuje ją konsekwentnie przez cały okres amortyzacji środka trwałego. Ponieważ skarżąca w chwili wprowadzenia w 2010r. lokalu nr 2 położonego w O. przy ul. P. do ewidencji środków trwałych przyjęła indywidualną stawkę amortyzacyjną 2,5%, nie mogła jej zmienić na stawkę 7%, a tym samym podwyższyć kosztów uzyskania przychodów. Na poparcie swojego stanowiska, organ I instancji odwołał się do indywidualnej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25.02.2011r., nr ILPB1/415-1351/10-2/AG.

Skarżąca wniosła odwołanie od powyższej decyzji domagając się jej uchylenia. Zarzuciła naruszenie następujących przepisów prawa: art. 21 § 2 i § 3 O.p., art. 15 ust. 6 w związku z art. 16j ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., art. 210 § 4 i art. 187 O.p.

Wskazując na szereg orzeczeń sądów administracyjnych podniosła, że decyzja odmawiająca stwierdzenia nadpłaty winna być poprzedzona wydaniem decyzji określającej prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego. Natomiast organ I instancji rozstrzygając kwestię nadpłaty, wbrew regulacjom zawartym w art. 21 § 3 O.p., nie wydał takiej decyzji, zatem jest związany złożoną dnia 13.03.2013r. przez skarżącą korektą deklaracji.

Skarżąca podniosła także, iż organ I instancji w sposób nieprawidłowy opisał stan faktyczny sprawy, podając na str. 5 decyzji, że Spółka w momencie wprowadzenia ww. środka trwałego do ewidencji środków trwałych w 2010r. przyjęła stawkę amortyzacyjną 2,5%, a następnie w roku 2013 postanowiła zmienić ją na 7%, ponieważ nie wynika to z żadnego dowodu. Podkreśliła, że Zarząd Spółki w momencie wprowadzenia tego środka trwałego do ewidencji środków trwałych przyjął indywidualną zgodną z art. 16 j ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. stawkę 7%, a jedynie błąd przy prowadzeniu ewidencji środków trwałych spowodował zaniżenie wysokości odpisów i co za tym idzie kosztów uzyskania przychodów. Skierowane przez skarżącą dnia 4.01.2013r. do biura rachunkowego pismo, dotyczyło korekty stawki amortyzacyjnej zaniżonej wyłącznie na skutek błędu. Z tych przyczyn, zdaniem Spółki, uzasadnienie faktyczne decyzji organu I instancji należało uznać za wadliwe, z powodu błędnie ustalonego stanu faktycznego sprawy, co stanowi naruszenie art. 210 § 4 i 187 O.p.

Dalej podała, że brak jest przepisu prawa zakazującego dokonania korekty kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpisów amortyzacyjnych w sytuacji, gdy w wyniku błędu wprowadzono do ewidencji środków trwałych niewłaściwą stawkę amortyzacyjną. W skarżonej decyzji nie wskazano żadnej podstawy prawnej zakazującej dokonania korekty błędnie zastosowanych stawek amortyzacyjnych, co świadczy o wadliwości uzasadnienia prawnego tej decyzji. Skarżąca podniosła, że nie doszło w niniejszej sprawie do zmiany metody amortyzacji, czego również organ I instancji w skarżonej decyzji nie sugeruje. Powołany zaś przez organ I instancji art. 32 ust. 2 ustawy o rachunkowości, którym organ ten uzasadnił brak możliwości korekty odpisów amortyzacyjnych wstecz, nie ma zastosowania dla oceny kwestii związanych z amortyzacją dokonywaną w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując odwołanie skarżąca podniosła, że przepisy prawa nie zakazują dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpisów amortyzacyjnych powstałych w wyniku błędu przy prowadzeniu ewidencji środków trwałych. Podkreśliła, że prawidłowo złożyła korektę zeznania CIT - 8 za 2011r. i zastosowała art. 15 ust. 6 i art. 16j ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p, a zatem organ podatkowy winien stwierdzić istnienie nadpłaty w tym podatku.

Dyrektor Izby Skarbowej w O. wezwał skarżącą o przedłożenie dowodów potwierdzających, że do amortyzacji środka trwałego - lokalu nr 2 położonego w O., przy ul. P. wybrała metodę amortyzacji wg indywidualnie ustalonej stawki amortyzacyjnej, w tym: dokumentacji opisującej przyjęte przez Spółkę zasady (politykę) rachunkowości i dowodu przyjęcia ww. środka trwałego do użytkowania w 2010r. (OT). Dnia 10.07.2013r. wpłynęło do organu Zarządzenie z dnia 2.06.2010r. Zarządu A Spółka z o.o. w sprawie wprowadzenia zasad (polityki) rachunkowości oraz dokument OT z dnia 8.07.2010r. potwierdzający przekazanie lokalu nr 2 przy ul. P. do eksploatacji.

Rozpatrując wniesione odwołanie Dyrektor Izby Skarbowej w O. stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły okoliczności, które uzasadniałyby uchylenie decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w O. w związku z powyższym utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy stwierdził, że wszczęte wnioskiem Spółki postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty jest postępowaniem odrębnym i o innym zakresie od postępowania wymiarowego, o którym mowa w art. 21 § 3 O.p. Ogranicza się bowiem do ustalenia czy istotnie podatek został zapłacony w wysokości wyższej niż należna, tak jak twierdzi wnioskodawca, czy też we właściwej, tj. wynikającej ze złożonego przez niego, zgodnie z art. 21 § 2 O.p., zeznania. W tym celu organ bada wyłącznie prawidłowość tej części zobowiązania podatkowego, prowadząc w razie konieczności postępowanie dowodowe, która wskazana została w uzasadnieniu wniosku o nadpłatę i zadeklarowana w korekcie zeznania jako nadpłata. Stwierdzenie w wyniku tego postępowania, że złożona korekta zeznania z wykazana nadpłatą nie ma uzasadnienia, oznacza, że jest ona bezskuteczna, a należny podatek wynika ze złożonego uprzednio zeznania. Określanie go więc decyzją wymiarową jak oczekuje tego Spółka, nie znajduje uzasadnienia ani w treści art.75 O.p., ani powołanego w odwołaniu art. 21 § 3 O.p.

Organ, powołując się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19.02.2009r. sygn akt III SA/Wa 2016/08, którego prawidłowość potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21.10.2010r. sygn. akt II FSK 1093/09, uznał, że w sytuacji, gdy podatnik zadeklarował zobowiązanie podatkowe, a organ podatkowy nie kwestionuje prawidłowości zadeklarowanej kwoty - brak jest podstaw do określania wysokości zobowiązania w drodze decyzji.

Cytowany przepis art. 21 § 3 O.p. nie przewiduje bowiem możliwości wydania decyzji określającej wysokość podatku w kwocie zgodnej z wykazaną w deklaracji i w tej kwocie zapłaconej. Ponieważ organ I instancji odmawiając stwierdzenia nadpłaty nie kwestionował wysokości zobowiązania podatkowego wykazanego przez Spółkę w pierwotnym zeznaniu CIT - 8 za 2011r., to określając decyzją podatek dochodowy od osób prawnych za 2011r. w kwocie takiej samej, jak zeznana, naruszyłby przepisy postępowania, tj. art. 21 § 3 O.p. Naruszenie to mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ w takim przypadku mogłoby dojść do dwukrotnego wyegzekwowania zobowiązania podatkowego (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 października 2010 r., II FSK 1093/09 i z dnia 10 grudnia 2010 r., II FSK 1412/09, CBOSA).

Reasumując, organ odwoławczy stwierdził, że nie podziela stanowiska Spółki odnośnie konieczności wydania, przed załatwieniem wniosku o stwierdzenie nadpłaty, decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, a prawidłowość takiego stanowiska znajduje potwierdzenie również w innych poza wymienionymi wyrokach: WSA w Łodzi z dnia 9.04.2009r., sygn. akt I SA/Łd 1256/08 i NSA z dnia 29.11.2011 r., sygn. akt II FSK 1102/10, opublikowane: CBOSA.

Odnosząc się natomiast do argumentów Spółki odnośnie zasadności dokonanej przez nią korekty kosztów uzyskania przychodów organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że korekta, dokonana przez Spółkę w 2013r. w odniesieniu do stawki amortyzacyjnej stosowanej przez nią od 2010r., sprzeczna jest z przepisami cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzasadniając wniosek o stwierdzenie nadpłaty, Spółka A podała, że przyjęta pierwotnie roczna stawka amortyzacji ww. środka trwałego została ustalona w błędnej wysokości. Zmiana jej z 2,5% do 7% zwiększyła koszty uzyskania przychodów 2011r. o kwotę 36.568,56 zł, wobec czego podatek dochodowy od osób prawnych uległ obniżeniu o kwotę 6.948,00 zł, stanowiącą wg Spółki nadpłatę.

W oświadczeniu z dnia 15.04.2013r. złożonym organowi I instancji, Spółka podała, że środek trwały w postaci lokalu nr 2 położony w O., przy u. P. był amortyzowany przy zastosowaniu metody indywidualnej, począwszy od dnia wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych i wyposażenia, a zmiana zastosowanej dotychczas stawki amortyzacji nastąpiła w ramach dotychczas stosowanej metody amortyzacji. Także w odwołaniu z dnia 17.05.2013r. Spółka podniosła, że Zarząd w momencie wprowadzenia przedmiotowego środka trwałego do ewidencji środków trwałych w 2010r. przyjął indywidualną zgodną z brzmieniem art. 16j ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. metodę amortyzacji.

Dyrektor Izby Skarbowej w O., odwołując się do art. 16h ust. 2 u.p.d.o.p., stwierdził, że jeśli Spółka dokonała wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i-16k, tj. określonej w art. 16j ust. 1 pkt 4, dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji, wybraną metodę winna stosować do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego. Skoro podatnicy sami (uwzględniając warunki wymienione w tym przepisie) ustalają stawkę amortyzacyjną w związku z tym nie mogą tej stawki zmieniać. Żaden przepis prawa takich zmian stawek amortyzacji w ramach indywidualnej metody amortyzacji nie przewiduje.

Organ dodał, że przepis art. 16j nie określa liczbowo minimalnej i maksymalnej wysokości indywidualnych stawek amortyzacyjnych, ale ustala minimalne okresy amortyzacji. W ten sposób podatnik może wyliczyć maksymalną wysokość stawki amortyzacyjnej. Dokonywanie odpisów amortyzacyjnych przy zastosowaniu stawek ustalonych indywidualnie przez podatnika stanowi samodzielną metodę amortyzacji, uregulowaną w przepisie art. 16j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem organu nie można zgodzić się z argumentacją Spółki, że zmiana stawki amortyzacji w ramach indywidualnie ustalonych stawek amortyzacyjnych wynika jedynie z błędu w prowadzeniu ewidencji środków trwałych i możliwe jest dokonanie zmiany (podwyższenia) stawki amortyzacji w trakcie dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Organ uznał, że bezpodstawne są zarzuty naruszenia przez organ I instancji art. 210 § 4 i 187 O.p. Dowodem potwierdzającym przyjęcie indywidualnej stawki amortyzacji 2,5% jest dowód OT z dnia 8.07.2010r. Zmiana wysokości tej stawki została dokonana po dwóch i pół roku stosowania stawki 2,5%, czego dowodem jest wystosowane do biura rachunkowego pismo z dnia 4.01.2013r. Nie stanowi zatem naruszenia art. 210 § 4 O.p. uznanie za nieuprawnione skorygowanie indywidualnej stawki amortyzacji. Skoro decyzja zawiera wyczerpujące wyjaśnienie podstaw faktycznych i prawnych rozstrzygnięcia, to zdaniem organu, brak jest podstaw uzasadniających jej uchylenie z tych przyczyn.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w O. materiał dowodowy został w sprawie w sposób wyczerpujący zgromadzony, zaś problem sporu, co już podkreślono, sprowadza się do oceny czy w ramach indywidualnej stawki amortyzacji podatnik ma prawo dokonać jej zmiany w trakcie dokonywania odpisów amortyzacyjnych, czego, jak wywiedziono wyżej, przepisy dotyczące amortyzacji nie przewidują.

Zdaniem organu rację ma Spółka podnosząc, że wskazany przez organ I instancji w decyzji przepis art. 32 ust. 3 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości nie ma znaczenia w niniejszej sprawie.

Na powyższą decyzję Spółka wniosła skargę do tut. Sądu, w której zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego, a to:

1. art. 21 § 2 i § 3 O.p.,

2. art. 15 ust. 6, w związku z art. 16j ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 21 § 2 i § 3 O.p., skarżąca, odwołując się do orzecznictwa sądowoadministracyjnego, podniosła, że decyzja dotycząca odmowy stwierdzenia nadpłaty winna zostać poprzedzona decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego, a której to organ I instancji nie wydał, co zaakceptował organ II instancji. Nie zgodziła się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w O., że decyzja organu I instancji odmawiająca stwierdzenia nadpłaty wywołuje skutek w postaci odrzucenia korekty zeznania jako nieuzasadnionej, bowiem z żadnego przepisu prawa nie wynika, aby organ podatkowy mógł "odrzucić" złożoną korektę. Podniosła, że wprawdzie art. 81b O.p. wymienia okoliczności, w których korekta deklaracji nie wywołuje skutków prawnych, lecz wśród nich nie wymienia decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty. Zatem organ podatkowy związany jest złożoną dnia 13.03.2013r. (powinno być 20.02.2013r.) korektą deklaracji CIT - 8 za 2011r., pomimo wydania decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty. Tym samym ze skorygowanego zeznania nadal wynika, że skarżąca dokonała wpłaty podatku dochodowego od osób prawnych za 2011r. w kwocie wyższej od należnej. Zdaniem skarżącej, jedyną prawnie skuteczną formą zmiany wysokości zobowiązania podatkowego wykazanego w złożonej deklaracji, bez względu na to czy jest to deklaracja "pierwotna" czy "skorygowana", jest decyzja organu podatkowego określająca wysokość zobowiązania podatkowego. Wynika to jednoznacznie z literalnego brzmienia art. 21 § 3 O.p. Natomiast do czasu wydania przez organ podatkowy decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, zastosowanie ma art. 21 § 2 O.p.

Argumentując zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 6 i art. 16j ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., skarżąca podniosła, iż organy podatkowe –niesłusznie przyjęły, że w trakcie dokonywania odpisów amortyzacyjnych bezprawnie podwyższyła wybraną indywidualną stawkę amortyzacyjną. Jak podała, złożona korekta CIT - 8 "poprawia" jedynie błąd w wysokości odpisów amortyzacyjnych uznanych za koszt uzyskania przychodów, a nie podwyższa przyjętą stawkę amortyzacyjną. O podwyższeniu stawki amortyzacyjnej można byłoby mówić, gdyby podatnik np. po pięciu latach dokonywania odpisów amortyzacyjnych podwyższył indywidualną stawkę amortyzacji. W przypadku skarżącej sytuacja taka nie występuje, bowiem dokonuje ona korekty kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych wstecz, od momentu, w którym amortyzacja środka trwałego została rozpoczęta. Skarżąca zgodziła się, że dokumentacja dotycząca lokalu nr 2 położonego w O., przy ul. P. wskazuje, iż amortyzację środka trwałego rozpoczęto z zastosowaniem stawki 2,5%, lecz wynikało to jedynie z błędu, co pozwala na dokonanie korekty kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpisów amortyzacyjnych. W ocenie skarżącej nie doszło do zmiany metody amortyzacji, jak również do podwyższenia stawki amortyzacji, gdyż stawka amortyzacyjna w wysokości 7% obowiązuje, w wyniku korekty błędu, od pierwszego miesiąca amortyzacji przedmiotowego lokalu. Skarżąca podkreśliła, iż w skarżonej decyzji nie została wskazana żadna podstawa prawna zakazująca dokonywania korekty błędnie zastosowanych stawek amortyzacyjnych, co dowodzi wadliwości uzasadnienia prawnego skarżonej decyzji. Okoliczności te świadczą, że prawidłowo złożyła korektę zeznania CIT - 8 za 2011r. i prawidłowo zastosowała przepis art. 15 ust. 6 i art. 16 j ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Na potwierdzenie swojego stanowiska zacytowała fragment interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3.09.2010r., nr IPPB1/415-537/10-5/ES, mającą potwierdzić przedstawione przez nią stanowisko.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w O. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. postanowieniem z dnia 15.10.2013r. zawiesił postępowanie sądowe, które zostało podjęte postanowieniem z dnia 13.02.2014r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270) – dalej jako: [p.p.s.a.] zaskarżona decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów dającego podstawę do wznowienia postępowania lub naruszenia przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy - lit. a), b) i c), jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2).

Dokonując kontroli zaskarżonego aktu z punktu widzenia wskazanych kryteriów, a przy tym niezależnie od zarzutów i wniosków skargi oraz powołanej podstawy prawnej (art. 134 § 1 p.p.s.a.), Sąd stwierdza, że nie narusza on prawa w sposób skutkujący koniecznością jego uchylenia.

W pierwszej kolejności należy zdaniem Sądu odnieść się do zarzutu skarżącej w zakresie konieczności wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego poprzedzającej wydanie decyzji dotyczącej odmowy stwierdzenia nadpłaty.

Zauważyć trzeba, że konieczność wszczęcia postępowania w celu określenia wymiaru zobowiązania podatkowego po złożeniu, a przed rozpoznaniem wniosku strony o stwierdzenie nadpłaty, budziła w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym także Naczelnego Sądu Administracyjnego wątpliwości, skutkujące rozbieżnościami, których rezultatem stało się podjęcie przez skład 7 sędziów NSA w dniu 27 stycznia 2014 r. w sprawie o sygn. akt II FPS 5/13 uchwały, w której stwierdzono, że w przypadku zakwestionowania prawidłowości skorygowanej deklaracji podatkowej złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, zgodnie z art. 75 § 3 O.p., organ podatkowy nie ma obowiązku przed rozpatrzeniem tego wniosku wszczynać w każdej sprawie postępowania celem określenia wysokości zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 § 3 O.p.

W omawianej uchwale – którą Sąd rozpoznający przedmiotową sprawę podziela wskazano, że złożenie równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty skorygowanego zeznania (deklaracji) nie wszczyna postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w rozumieniu art. 21 § 3 O.p. Składając wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty immanentnie prawnie z nim związaną podatkową deklarację korygującą wnioskodawca przedstawia żądanie stwierdzenia (w następstwie tego - zwrotu) nadpłaty, nie występuje natomiast z żądaniem – w rozumieniu art. 165 § 3 O.p. - wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, w szczególności decyzji wymierzającej podatek (określającej zaległość podatkową) w miejsce orzeczenia o dochodzonej nadpłacie. Składanie równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty skorygowanej deklaracji podatkowej uzasadnione jest obowiązkiem wykonania dyspozycji art. 75 § 3 O.p. oraz tym, co stanowi zasadniczą racjonalizację powołanego przepisu, że deklaracja ta jest podstawowym dowodem na okoliczność dochodzonego przez wnioskodawcę stwierdzenia nadpłaty. Deklaracje podatkowe są bowiem – wymienionym wprost w art. 181 O.p. – dowodem postępowania podatkowego. Wniosek wraz z deklaracją dają organowi podatkowemu wiedzę o żądaniu podatnika oraz o okolicznościach i argumentach, w oparciu o które żądanie stwierdzenia nadpłaty jest przedstawiane. Dalej w uchwale stwierdzono, że nie można zasadnie zaakceptować poglądów wyrażonych w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 II 2007 r. (sygn. akt: II FSK 345/06, II FSK 363/06 i II FSK 364/06 - https://cbois.nsa.gov.pl), że, na podstawie rozważanych regulacji prawnych, organ podatkowy, po doręczeniu mu korekty zeznania podatkowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, zobowiązany jest do wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w trybie art. 21 § 3 O.p. Stanowisko takie (w przytoczonym dosłownie brzmieniu) pomija całkowicie możliwość załatwienia sprawy w przedmiocie nadpłaty poprzez jej zwrot, na podstawie art. 75 § 4 O.p., w przypadku gdy prawidłowość złożonego równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości. Ponadto, nie w każdym nawet przypadku zakwestionowania przez organ podatkowy towarzyszącej wnioskowi o stwierdzenie nadpłaty deklaracji podatkowej, to jest nie w każdym przypadku oceny, że prawidłowość tej deklaracji budzi wątpliwości, dla rozpatrzenia analizowanego wniosku potrzebne, a przez to uzasadnione będzie wszczynanie postępowania określającego wysokość zobowiązania podatkowego za okres podatkowe, w relacji do którego wnioskodawca wywodzi żądanie o nadpłatę.

W powołanej uchwale uznano, że postępowanie o stwierdzenie nadpłaty wszczynane jest na wniosek, który wyznacza zakres i przedmiot postępowania, w którym jest rozpoznawany; intencją wnioskodawcy nie musi być zawsze kontrola i weryfikacja w zakresie całości samoobliczenia podatku za dany okres podatkowy, a tylko stwierdzenie nadpłaty z tytułu i na podstawie określonych - podatkowo znaczących okoliczności, na które we wniosku i związanej z nim deklaracji się powołuje. Nadpłata podatku nie musi w każdym przypadku wynikać z błędnej subsumcji czynności podlegających opodatkowaniu pod określone przepisy prawa, może być, na przykład, tylko wynikiem błędnego wyliczenia podatku, czy też nieprawidłowego wypełnienia deklaracji podatkowej, co niewątpliwie w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie wymaga przeprowadzenia postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego.

W ocenie NSA wystąpienie o nadpłatę i rozstrzygnięcie o nadpłacie mogą być uzasadnione określonymi tylko konkretnie jednostkowymi zdarzeniami okresu podatkowego oraz równie indywidualną ich oceną na podstawie obowiązującego prawa, co niewątpliwie nie wymaga zbadania i oceny prawnej wszystkich działań i zaniechań okresu podatkowego, w którego skład wchodzą.

W takich przypadkach obligatoryjne wszczynanie i prowadzenie postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego przed rozstrzygnięciem w przedmiocie nadpłaty podatku nie jest potrzebne. Prowadziłoby też do zbędnego zaangażowania zainteresowanego w różne postępowania prawne i powodowało związane z nimi koszty, a przede wszystkim odwlekało czas merytorycznego rozstrzygnięcia o nadpłacie, możliwego bez przeprowadzenia i rozstrzygnięcia w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Z powyższego wynika, że: w przypadku zakwestionowania prawidłowości skorygowanej deklaracji podatkowej złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, zgodnie z art. 75 § 3 O.p., organ podatkowy nie ma obowiązku przed rozpatrzeniem tego wniosku wszczynać w każdej sprawie postępowania celem określenia wysokości zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 § 3 wymienionej ustawy.

Dodano, że jeżeli wnioskodawca na poparcie żądania o nadpłatę wraz z wnioskiem o jej stwierdzenie składa zeznanie podatkowe, w którym koryguje całość albo znaczną część samoobliczenia podatku, z którego wywodzi swoje żądanie, wówczas organ podatkowy powinien z urzędu wszcząć postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Jednak ocena: czy wnioskujący o nadpłatę koryguje w związku z tym żądaniem całość albo znaczną część samoobliczenia podatku określonego okresu podatkowego winna być dokonywana ad casum – w każdym postępowaniu, w relacji do jego okoliczności.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić trzeba, że zasadnie organy podatkowe w przedmiotowej sprawie uznały, biorąc pod uwagę korektę zeznania podatkowego złożonego w związku wnioskiem Spółki o stwierdzenie nadpłaty, że brak było podstaw do wszczęcia postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011r. Jak już wskazano powyżej złożenie równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty skorygowanego zeznania (deklaracji) nie wszczyna postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w rozumieniu art. 21 § 3 O.p., a skoro przyczyną powstania nadpłaty wskazywaną przez podatnika, miała być korekta odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez Spółkę, wynikająca z zastosowania przez Spółkę błędnej rocznej stawki amortyzacji określonego środka trwałego, a więc jak wskazano w powołanej uchwale II FPS 5/13 - konkretne jednostkowe zdarzenie okresu podatkowego - nie wymagało to w ocenie Sądu zbadania i oceny prawnej wszystkich działań i zaniechań, mających wpływ na rozliczenie danego roku podatkowego, a więc weryfikacji całego zeznania podatkowego za rok 2011. Zatem słusznie organy ograniczyły zakres prowadzonego postępowania o stwierdzenie nadpłaty do treści wniosku Spółki i do zakresu dokonanej korekty. W ramach tego postępowania zasadnie organy podatkowe analizowały wyłącznie stan faktyczny określony przez podatnika, nie dokonując weryfikacji całego zeznania podatnika.

W ocenie Sądu takie postępowanie organów podatkowych realizuje wyrażoną w art. 125 O.p. zasadę szybkości i prostoty postępowania, eliminuje zbędne postępowania podatkowe, wpływając na efektywność załatwiania spraw, jest korzystne dla stron takich postępowań, ograniczając uciążliwości związane z tymi postępowaniami i ewentualnymi postępowaniami sądowymi.

Przechodząc do meritum sprawy wskazać należy, że istota sporu sprowadzała się do odpowiedzi na pytanie, czy Spółka miała prawo skorygować dokonane odpisy amortyzacyjne od określonego środka trwałego, polegające jak wskazywała skarżąca, na przywróceniu prawidłowej, zgodnej z art. 16 j ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. 7% indywidualnej stawki amortyzacyjnej środka trwałego, począwszy od pierwszego miesiąca, w którym nastąpiła amortyzacja.

Zdaniem skarżącej Spółki jest ona uprawniona do dokonania takiej korekty, bowiem zastosowano niewłaściwą stawkę amortyzacyjną wynikającą z błędu przy prowadzeniu ewidencji środków trwałych, co spowodowało zaniżenie wysokości odpisów amortyzacyjnych, a co za tym idzie kosztów uzyskania przychodów.

W ocenie skarżącej Spółka od samego początku amortyzacji wskazanego środka trwałego (lokalu nr 2 położonego w O. przy ul. P.) wybrała indywidualną stawkę amortyzacyjną w wysokości 7%, a jedynie na skutek błędu amortyzacja była prowadzona według stawki 2,5%. Zatem uważała, że zmiana zastosowanej dotychczas stawki amortyzacji nastąpiła w ramach dotychczas stosowanej metody amortyzacji, a przepisy prawa nie zabraniają zmiany stawki amortyzacyjnej, a tym bardziej nie zabraniają korekty kosztów uzyskania przychodów.

W zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że metoda dokonywania odpisów amortyzacyjnych przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych ustalonych indywidualnie, uregulowana w przepisie art. 16j u.p.d.o.p., nie przewiduje możliwości podwyższenia lub obniżenia stawek amortyzacyjnych w trakcie trwania okresu amortyzacji. Skoro zatem Spółka wybrała indywidualną stawkę amortyzacyjną dla przedmiotowego lokalu (tj. stawkę 2,5%), to nie ma możliwości jej podwyższenia. Tym samym nie jest możliwa korekta kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, odwołując się do art. 16h ust. 2 u.p.d.o.p., organ odwoławczy podniósł, że jeśli Spółka dokonała wyboru jednej z metod amortyzacji wskazanych w art. 16i-16k, tj. określonej w art. 16j ust. 1 pkt 4, dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji, wybraną metodę winna stosować do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Organ nie zgodził się także z argumentacją Spółki, że zmiana stawki amortyzacji w ramach indywidualnie ustalonych stawek amortyzacyjnych wynika z błędu w prowadzeniu ewidencji środków trwałych i możliwe jest dokonanie zmiany (podwyższenia) stawki amortyzacji w trakcie dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

W ocenie Sądu organ prawidłowo przyjął w zaskarżonej decyzji, że w stanie faktycznym przedmiotowej sprawy, nie jest możliwa zmiana przyjętej przez Spółkę stawki amortyzacji środka trwałego w trakcie trwania procesu amortyzacji, tym samym brak było podstaw prawnych do stwierdzenia wnioskowanej przez skarżącą nadpłaty.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16 (art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p.).

Stosownie do art. 16a ust. 1 ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 16h ust. 2 u.p.d.o.p. podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l i 16ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i-16k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Art. 16i w ust. 1 u.p.d.o.p. stanowi, że odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1; zaś w ust. 5, że podatnicy mogą obniżać podane w wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Art. 16j ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. stanowi, że podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż - dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% - 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Zacytowane przepisy prawne regulują zasady amortyzacji środków trwałych zezwalając podatnikom na wybór metody amortyzacji. Możliwy jest wybór m.in. metody liniowej lub metody indywidualnej. Metoda liniowa polega na dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych z zastosowaniem stawek amortyzacyjnych określonych w wykazie stawek amortyzacyjnych, które mogą być w okolicznościach wskazanych w przepisie podwyższane lub obniżane. Metoda indywidualna jest metodą dokonywania odpisów amortyzacyjnych z zastosowaniem stawek ustalonych indywidualnie w granicach określonych w przepisie art. 16j u.p.d.o.p., co w praktyce oznacza indywidualne wyliczenie stawki z uwzględnieniem wskazanych w przepisie minimalnych okresów amortyzacji. W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest już pogląd, że dla stawek ustalonych indywidualnie ustawodawca nie przewidział możliwości ich obniżania lub podwyższania. Konsekwencją wyboru metody jest wybór stawki właściwej dla tej metody lub możliwej do wybrania w ramach tej metody. Dokonanie wyboru metody amortyzacji przed rozpoczęciem dokonywania odpisów oznacza określenie zarówno terminu i okresu amortyzacji, jak też stawki amortyzacji. Wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego. Oznacza to, że wskazane wyżej elementy objęte wyborem, ściśle związane z wybraną przez podatnika metodą amortyzacji, nie mogą ulec zmianie, aż do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego (zob. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15.11.2012 r., I SA/Gl 426/12, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 17.01.2013 r., I SA/Wr 1440/120, wyrok NSA z dnia 17.04.2008 r., II FSK 282/07 - publikowane na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak dalsze powoływane orzeczenia).

Jeżeli zatem podatnik wybrał indywidualną metodę dokonywania odpisów amortyzacyjnych środka trwałego to przyjętą przed rozpoczęciem dokonywania odpisów stawkę ustaloną indywidualnie stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego. Oznacza to, że nie może ona ulec zmianie aż do całego zamortyzowania danego środka trwałego.

Niemniej jednak w ocenie Sądu organy podatkowe nieprawidłowo oceniły, że skarżąca Spółka dokonała wyboru, przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych od lokalu nr 2 położonego w O. przy ul. P., amortyzacji metodą dokonywania odpisów amortyzacyjnych z zastosowaniem stawek ustalonych indywidualnie w granicach określonych w art. 16 j u.p.d.o.p. W tej kwestii zbyt pochopnie zaaprobowały oświadczenia Spółki składane w toku postępowania podatkowego o wyborze takiej właśnie metody od początku dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowego środka trwałego.

Sąd podziela i uznaje za własne stanowisko wyrażone w powołanym wyroku WSA w Gliwicach z dnia 15.11.2012 r., I SA/Gl 426/12, że ustawa nie obliguje podatnika do deklarowania wyboru metody amortyzacji wobec organów podatkowych, dlatego dokonanie pierwszego odpisu amortyzacyjnego według konkretnej metody z użyciem konkretnej stawki oznacza wybór metody i stawki. Zdarzeniem prawnym kwalifikowanym jako wybór metody jest dokonanie odpisu amortyzacyjnego, a nie złożenie jakiegokolwiek oświadczenia przez podmiot uprawniony. Z tym zdarzeniem prawnym ustawodawca łączy obowiązek zachowania metody amortyzacji do zakończenia procesu amortyzacji w stanie niezmienionym.

W zaskarżonej decyzji słusznie poniesiono, że z przedłożonego przez skarżącą dowodu OT nr 1/07/10 z dnia 8.07.2010r. wynika, że Spółka przyjęła stopę procentową umorzenia 2,5%. Potwierdza to znajdująca się w aktach sprawy tabela amortyzacyjna na 2011 r. (k. 15 akt administracyjnych) z której wynika, że taką stawkę stosowała faktycznie Spółka w 2011r. Powyższe oznacza zdaniem Sądu, że Spółka rozpoczęła amortyzację przedmiotowego środka trwałego metodą liniową z zastosowaniem stawki 2,5% wynikającej z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącego Załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem wprowadzenie nowej metody amortyzacji, metody liniowej przy zastosowaniu 7% stawki amortyzacyjnej ustalonej indywidualnie, zgodnie z art. 16j u.p.d.o.p., oznaczałoby zmianę metody amortyzacji, co jest niedopuszczalne w świetle powołanego art. 16h ust. 2 u.p.d.o.p. Wskazać także należy, że zgodnie z art. 16 i ust. 2 u.p.d.o.p. istnieje możliwość podwyższania stawek amortyzacyjnych w odniesieniu do wynikających z Wykazu stawek amortyzacyjnych do określonych rodzajów składników majątku trwałego użytkowanych w specyficznych warunkach poprzez zastosowanie określonych współczynników. Jednak w przedmiotowej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca. Spółka nie wskazywała na podwyższenia stawki poprzez zastosowanie współczynników wynikających z ustawy, a wprost twierdziła, że stawka 7% jest stawką ustaloną indywidualnie w granicach określonych w art. 16 j u.p.d.o.p.

W ocenie Sądu błędna ocena materiału dowodowego sprowadzająca się do uznania, że Spółka dokonała wyboru przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych od lokalu nr 2 położonego w O. przy ul. P. amortyzacji metodą dokonywania odpisów amortyzacyjnych z zastosowaniem stawek ustalonych indywidualnie, zamiast przyjęcie, że była to metoda liniowa z zastosowaniem stawki 2,5% wynikającej z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącego Załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie miała wpływu na wynik sprawy. Nie jest dopuszczalna bowiem do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego zarówno zmiana (podwyższenie lub obniżenie) przyjętej przed rozpoczęciem dokonywania odpisów stawki ustalonej indywidualnie jak też nie jest możliwa zmiana metody amortyzacji w trakcie procesu amortyzacji. Stąd niezależnie od niewłaściwej oceny organów podatkowych w zakresie przyjętej przez skarżącą przed rozpoczęciem dokonywania odpisów metody amortyzacji, Spółce nie przysługiwało prawo ani do zmiany stawki ustalonej indywidualnie ani do zmiany metody amortyzacji z metody liniowej z zastosowaniem stawki 2,5% wynikającej z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącego Załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na metodę indywidualną z zastosowaniem stawek ustalonych indywidualnie w granicach określonych w przepisie art. 16j u.p.d.o.p. w trakcie trwania procesu amortyzacji przedmiotowego lokalu. Stad brak było podstaw do stwierdzenia wnioskowanej przez stronę nadpłaty.

Uzupełniająco Sąd wskazuje, że zasadne jest stanowisko organu, że powołana w skardze, jak też w odwołaniu, indywidualna interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3.09.2010r., nr IPPB1/415-537/10-5/ES, nie znajduje zastosowania w sprawie będącej przedmiotem sporu, bowiem dotyczy błędnej kwalifikacji środka trwałego i w związku z tym zmiany stawki z Wykazu stawek amortyzacyjnych, zaś przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zmiana (podwyższenie) indywidualnej stawki amortyzacji. Dotyczy zatem innego stanu faktycznego i prawnego.

Podkreślić również należy, że prawidłowo wskazano w zaskarżonej decyzji, że wskazywana korekta odpisów amortyzacyjnych nie mieści się w zakresie korekt prawem dozwolonych. Sąd podziela stanowisko wyrażone w wyroku NSA z dnia 17.04.2008 r., II FSK 282/07, w którym wskazano, że: "wprawdzie przepisy o amortyzacji podatkowej nie określają bezpośrednio norm dotyczących korekty tych odpisów, ale taka korekta jest prawnie możliwa. Może ona mieć miejsce, gdy podatnik nieprawidłowo ustali wysokość odpisów amortyzacyjnych, a tym samym wysokość kosztów uzyskania przychodów, przez niewłaściwe ustalenie wartości początkowej środka trwałego, zastosowanie złej stawki amortyzacyjnej, ale tylko w przypadku stosowania stawek określonych w wykazie, stanowiących załącznik nr 1 do ustawy, czy też omyłce technicznej przy obliczaniu odpisów, czy też w terminach rozpoczęcia i zakończenia. Jest również możliwa korekta odpisów amortyzacyjnych w przypadkach utraty przez podatnika ulgi inwestycyjnej, z której wcześniej korzystał".

W przedmiotowej sprawie nie miała miejsca, żadna ze wskazanych przyczyn, w szczególności prawidłowo zastosowano stawkę 2,5% określoną w Wykazie, stanowiących załącznik nr 1 do ustawy. Bezspornie także korekta nie wynikała z niewłaściwe ustalonej wartości początkowej środka trwałego, jak również z omyłki technicznej przy obliczaniu odpisów, czy też w terminach rozpoczęcia i zakończenia amortyzacji. Nie był to także przypadek utraty przez podatnika ulgi inwestycyjnej, z której wcześniej korzystał.

Trafnie wywiedziono w zaskarżonej decyzji, że brak jest podstaw do uznania stanowiska skarżącej, że zmiana stawki amortyzacji w ramach indywidualnie ustalonych stawek amortyzacyjnych wynikała jedynie z błędu w prowadzeniu ewidencji środków trwałych, a zatem możliwe jest dokonanie zmiany (podwyższenia) stawki amortyzacji w trakcie dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Zaprezentowana w tym względnie argumentacja organu odwoławczego nie budzi wątpliwości. Jest spójna i logiczna, wynika z materiału dowodowego zebranego w sprawie. Brak jest podstaw by podważać poczynione w tym zakresie ustalenia organu. W szczególności z żadnego dowodu znajdującego się w aktach sprawy nie wynika, że niewłaściwa w ocenie strony stawka amortyzacyjna przyjęta została tylko wskutek błędu w prowadzeniu ewidencji środków trwałych. Słusznie wskazał organ, że trudno jest uznać, że dopiero po ponad dwóch latach od wprowadzenia przedmiotowego lokalu do ewidencji środków trwałych Spółka uznała, że została zastosowana nieprawidłowa stawka amortyzacji, a ze znajdującego się w aktach sprawy (k. 21 akt administracyjnych) pisma Spółki z dnia 4.01.201 r., skierowanego do prowadzącej jej rachunkowość firmy " B" Spółka z o.o., bezsprzecznie wynika, że to obecny Zarząd Spółki uznał, iż stosowana dotychczas stawka amortyzacji "nie została dobrana poprawnie". Ponadto Spółka w miesiącu wrześniu 2010r. podwyższyła wartość przedmiotowego środka trwałego o kwotę 22.213,77 zł wynikającą z faktury wystawionej za roboty budowlane przeprowadzone w budynku, co spowodowało podwyższenie miesięcznych odpisów amortyzacyjnych. Zatem gdyby faktycznie, wyłącznie na skutek błędu, zastosowała pierwotnie niewłaściwą stawkę amortyzacji, prawdopodobnie zauważyłaby ten "błąd" właśnie w momencie podwyższenia wartości środka trwałego, a nie dopiero po ponad dwóch latach od wprowadzenia przedmiotowego środka trwałego do ewidencji środków trwałych.

Mając powyższe na względzie Sąd uznał, że zaskarżona decyzja opowiada prawu. W szczególności organ podatkowy nie dopuścił się naruszenia wskazanych w skardze przepisów art. 21 § 2 i § 3 O.p., a także art. 15 ust. 6 w zw. z art. 16j ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.

Z tych przyczyn na podstawie art. 151 p.p.s.a, Sąd skargę oddalił.