Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 1436/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2018-01-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 602  ceny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 37h ust. 4, 37k, 37j i 37q
journal: Dz.U. 2015 poz 641
law: Ustawa dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini, sędzia WSA Dariusz Zalewski (spr.), Protokolant referent Mateusz Kownacki, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi G. Sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w opłacie paliwowej z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia oleju napędowego oddala skargę


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1.Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...] określił G. Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. (dalej: "Spółka") wysokość zobowiązania w opłacie paliwowej za grudzień 2016 r. z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego 30.313 litrów oleju napędowego na kwotę 8.732 zł z terminem płatności na dzień 25 stycznia 2017 r.

2. W odwołaniu od decyzji Spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania a ponadto wniosła o przeprowadzenie przez organ odwoławczy dowodów tj. o:

- zwrócenie się do T. w N. i ustalenie, czy firma ta zamawiała towar bądź była odbiorcą powyższego towaru, kontaktowała się z S., z C. lub ze skarżącą Spółką poprzez zobowiązanie firmy do przedłożenia uwierzytelnionych w sposób prawem przewidziany kopii dokumentów księgowych obejmujących okres listopad-grudzień 2016 r. wykazujących dokonywane zamówienia towarów na terytorium Europy na okoliczność wykazania istnienia zlecenia przewozu towaru będącego przedmiotem postępowania;

- zwrócenie się do S. na C. o przedstawienie informacji dotyczącej właściciela towaru oraz roli skarżącej Spółki w danym transporcie, danych dotyczących realizacji umowy transportowej;

- ponowne przesłuchanie w charakterze świadka M. R. w obecności pełnomocnika Spółki na okoliczność wykonywanego transportu z dnia [...] grudnia 2016 roku, okoliczności pozyskania danych do przejazdu, załadunku i rozładunku oraz osób w tym uczestniczących, gdyż przesłuchanie przeprowadzone w dniu [...] grudnia 2016 roku było dokonane przed ustaleniem wszelkich niezbędnych informacji w postępowaniu podatkowym i bez danych, które były niezbędne celem przeprowadzenia skutecznego takiego wniosku,

- przesłuchanie jako strony postępowania Prezesa Zarządu Spółki – W. K. - w obecności pełnomocnika Spółki, na okoliczności związane z przedmiotowym transportem towaru oraz własności towaru, jak też podmiotu dokonującego wewnątrzwspólnotowe nabycie,

- przesłuchanie w charakterze świadka E. G. w obecności pełnomocnika Spółki, na okoliczności związane z przedmiotowym transportem towaru oraz własności towaru.

3. Zaskarżoną do Sądu decyzją z dnia [...] lipca 2017 r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Z uzasadnienia decyzji wynika, że w dniu [...] grudnia 2016 r. funkcjonariusze celni Urzędu Celnego w S. przeprowadzili kontrolę należącego do Spółki samochodu o nr rejestracyjnych [...] wraz z cysterną nr rej. [...]. W wyniku kontroli ustalono, że wskazaną cysterną, zamiast deklarowanego oleju transformatorowego, przewożono olej napędowy spełniający wymagania jakościowe określone rozporządzeniem Ministra Gospodarki z dnia 9 października 2015 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (Dz.U. nr poz. 1680). Ustalenia te stały się podstawą wydania decyzji określającej Spółce z wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym.

Na podstawie przepisów art. 37h ust. 4, 37k, 37j i 37q ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz. U. z 2015 r., poz. 641 ze zm.) organ przyjął, że powstanie zobowiązania w opłacie paliwowej jest bezwarunkowo związane z powstaniem zobowiązania podatkowego w akcyzie. W związku z powyższym stwierdził, że w każdym przypadku, kiedy organ podatkowy określi wysokość zobowiązania podatkowego w akcyzie w odniesieniu do paliw, jest obowiązany do określenia zobowiązania w opłacie paliwowej.

Organ wskazał, że w postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej organ podatkowy bada jedynie, czy powstało zobowiązanie podatkowe w akcyzie i czy dotyczy ono paliw silnikowych wymienionych w art. 37h ust. 4 ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym. Przedmiotem postępowania w sprawie opłaty paliwowej nie jest badanie zagadnień podlegających rozstrzygnięciu w postępowaniu w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, w związku z czym argumenty odwołania dotyczące zasadności określenia zobowiązania podatkowego w akcyzie nie wpływają na ocenę prawidłowości określenia Spółce zobowiązania w opłacie paliwowej. Organ wyjaśnił, że merytoryczna ocena prawidłowości określenia zobowiązania w akcyzie możliwa jest w ramach postępowania odwoławczego od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, a także w ramach kontroli jej zgodności z prawem realizowanej przez sądy administracyjne. Ponadto organ wskazał, że żaden przepis prawa nie uzależnia wydania decyzji w sprawie opłaty paliwowej od prawomocności decyzji określającej zobowiązanie w akcyzie. Ewentualna zmiana lub uchylenie decyzji podatkowej w trybach przewidzianych przepisami ordynacji podatkowej lub prawa o postępowaniu przed sadami administracyjnymi umożliwi odpowiednie uchylenie lub zmianę decyzji w sprawie opłaty paliwowej.

Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy uznał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego prawidłowo określił Spółce wysokość zobowiązania w opłacie paliwowej z tytułu wprowadzenia w dniu [...] grudnia 2016 r. na rynek krajowy paliw silnikowych w postaci 30.313 litrów.

4. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem, w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik Spółki zarzucił skarżonej decyzji naruszenie:

- art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 43 ze. zm.) - dalej u.p.a. - poprzez uznanie, że stan faktyczny sprawy wskazuje, iż doszło do nabycia wewnątrzwspólnotowego, a w konsekwencji naliczenie opłaty paliwowej jest prawnie uzasadnione, podczas gdy w rzeczywistości nie zostały wypełnione ustawowe znamiona takiego nabycia, gdyż nabycie wewnątrzwspólnotowe następuje do miejsca przeznaczenia, co nie nastąpiło;

- art. 8 ust. 1 pkt 4 u.p.a. w zw. z art. 10 pkt 1 u.p.a. poprzez uznanie, że niniejsze przepisy prawa znajdują zastosowanie w niniejszej sprawie pomimo, iż nie doszło do nabycia wewnątrzwspólnotowego, a więc brak podstawy prawnej do powstania obowiązku podatkowego a co za tym idzie do określenia obowiązku zapłaty opłaty paliwowej;

- art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.)- dalej o.p. - poprzez sprzeczne z prawem działanie organu i wbrew dyrektywom określonym w ww. przepisach prawa - całkowite pominięcie wniosków dowodowych zgłoszonych przez stronę postępowania (wnioski dowodowe zgłoszone pismem z dnia 03.04.20171. oraz w odwołaniu), a przez to brak wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego;

- art. 188 o.p. poprzez nieprzeprowadzenie zgłoszonych przez stronę pismem z dnia [...].04.2017 oraz w odwołaniu z dnia [...] kwietnia 2017 r. wniosków dowodowych, pomimo że dotyczyły one okoliczności mających zasadnicze znaczenie dla sprawy;

- art. 189 o.p. w zw. z art. 200 § 1 o.p. w zw. z art. 191 o.p. poprzez całkowite zignorowanie stanowiska strony i władcze, dowolne a nie swobodne uznanie i zakwalifikowanie stanu faktycznego do normy prawnej nakazującej określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, a co za tym idzie automatycznego określenia zobowiązania zapłaty opłaty paliwowej

- art. 122 o.p. tj. rażące naruszenie norm proceduralnego prawa podatkowego zawierających zasadę prawdy obiektywnej poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.) co przejawiło się w nieuwzględnieniu wniosków dowodowych strony postępowania ale też w fakcie jakie dowody organ uznał za wystarczające do uznania iż poświadczają prawdę tj. m.in. zeznań pana S. A. - managera firmy T., który nie został uprzedzony o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań co powoduje, iż jego zeznania nie są wiarygodne a nadto, z uwagi na możliwość unikania odpowiedzialności karno-skarbowej należało domniemywać, iż posiadał on interes w składaniu odmiennych od rzeczywistości zeznań; pominięciu znajdującej się w aktach sprawy umowy transportowej, braku udziału strony w czynnościach przesłuchania, etc.

- art. 120 o.p., tj. zasady legalizmu, poprzez nieuwzględnienie przez Organ całokształtu okoliczności mogących mieć wpływ na treść wydanej decyzji, a przede wszystkim okoliczności: wiążącej Spółkę umowy transportowej, braku odpowiedzialności za rodzaj przewożonego towaru i braku możliwości sprawdzenia tego towaru, uznaniu wbrew definicji legalnej, iż doszło do wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru.

Na tej podstawie pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej wydanie decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie na rzecz Spółki kosztów postępowania.

5. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu decyzji.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

1. Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) - dalej: "p.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.).

2. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

3. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów należy uznać, że skarga jest niezasadna.

4. Na wstępie należy wskazać, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...] kwietnia 2017 r., nr [...] określił spółce G. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego 30.313 litrów oleju napędowego na kwotę 35.497 zł, z terminem płatności na dzień 14 grudnia 2016 r. Następnie decyzją z dnia [...] lipca 2017 r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w sprawie akcyzy.

Zatem w ocenie Sądu w niniejszej sprawie organy mogły oprzeć swoje rozstrzygnięcie w sprawie opłaty paliwowej, na dowodach zgromadzonych w postępowaniu dotyczącym podatku akcyzowego. W konsekwencji przyjąć należy, iż wszystkie istotne okoliczności niezbędne dla rozstrzygnięcia sprawy zostały dostatecznie wyjaśnione w postępowaniu akcyzowym.

W niniejszej sprawie obowiązek zapłaty opłaty paliwowej za grudzień 2016 r. wynika z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego 30.313 litrów oleju napędowego, którego nabycie i obowiązek zapłaty podatku akcyzowego ustalono w ostatecznej i decyzji z dnia [...] lipca 2017 r., nr [...], Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. Te ustalenia były dla organu wiążące w sprawie rozstrzygnięcia opłaty paliwowej.

Podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowią przepisy ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych i Krajowym Funduszu Drogowym (u.a.p.). Stosownie do art. 37h ust. 1 u.a.p., opłacie paliwowej podlega wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych. Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz (art. 37h ust. 2 u.a.p.). W myśl art. 37j ust. 1 pkt 4 u.a.p. obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych, o których mowa w art. 37h, ciąży na podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu. Podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych lub gazu, o których mowa w art. 37h, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy. (art. 37l ust. 1 ustawy). W myśl natomiast art. 37k ust. 1 ustawy obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h.

Z powyższych regulacji wynika, że obowiązek zapłaty opłaty paliwowej jest konsekwencją istnienia obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych. Ustalenia dokonane w postępowaniu określającym wysokość podatku akcyzowego były podstawą stwierdzenia obowiązku podatkowego w opłacie paliwowej – na podstawie art. 37h, art. 37j i art. 37k u.a.p.

Jak już wyżej wskazano podstawą wszczęcia postępowania w zakresie opłaty paliwowej za badany okres stanowił fakt ujawnienia nabycia przez skarżącą 30.313 litrów oleju napędowego, od którego nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Decyzja Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. określająca zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za grudzień 2016 r. stała się ostateczna z momentem wydania Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. decyzji utrzymującej ją w mocy. Rozstrzygnięcie w przedmiocie podatku akcyzowego było następnie przedmiotem kontroli przed Sądem. WSA w Białymstoku wyrokiem z dnia 10 stycznia 2018 r., Sygn. akt I SA/Bk 1437/17, oddalił skargę na zaskarżoną decyzję w przedmiocie akcyzy za miesiąc grudzień 2016 r. Wyniki tej kontroli okazały się niekorzystne dla skarżącej.

Dodać należy, że w postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej organy nie dokonują ponownie ustaleń w zakresie dotyczącym posiadania przez skarżącego przedmiotowego paliwa, lecz zasadnie – w świetle ustawy o autostradach płatnych i Krajowym Funduszu Drogowym – odwołują się do tych ustaleń, które były podstawą stwierdzenia obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego, a które uznały ostatecznie za wiążące na gruncie sprawy w przedmiocie opłaty paliwowej.

Sąd nie stwierdził zatem, aby organy podatkowe naruszyły w sprawie przepisy prawa materialnego, czy też przepisy postępowania podatkowego. Organy podatkowe wyjaśniły zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy.

W sprawie jest bezsporne, że w dniu [...] grudnia 2016 r. należącym do skarżącej Spółki pojazdem - samochodem o nr rejestracyjnym [...] wraz z cysterną nr rej. [...] był przewożony olej napędowy. W okazanej przez kierowcę pojazdu dokumentacji zadeklarowano przewóz oleju transformatorowego o kodzie CN 2710 199300. Jednak organ na podstawie sprawozdań z badań Wydziału Laboratorium Celne Izby Celnej w B., stwierdził, że badany olej jest przeznaczony do napędu silników spalinowych i został on zaklasyfikowany do kodu CN 2710 19 43. Strona skarżąca nie kwestionuje takiej klasyfikacji przewożonego towaru. Nie ma wątpliwości, że przewożony towar jako wyrób energetyczny przeznaczony do użycia, oferowany na sprzedaż lub używany do napędu silników spalinowych podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym (art. 86 ust. 2 u.p.a. wg stawki określonej w art. 89 ust. 1 pkt 6 u.p.a. Nie jest też sporna pomiędzy stronami ilość tego towaru, jak też to, że towar znajdował się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, nie figurował w Systemie Przemieszczania oraz Nadzoru Wyrobów Akcyzowych EMCS PL oraz to, że na wcześniejszym etapie obrotu podatek nie został zapłacony.

Organy przyjęły, że skarżąca Spółka jest w zaistniałym stanie faktycznym podatnikiem podatku akcyzowego. Sąd podziela to stanowisko. Wskazać przede wszystkim należy, że z dokumentu CMR wynika, że skarżąca Spółka była przewoźnikiem towaru. W dokumencie tym był wprawdzie ujawniony zarówno nadawca towaru - S. na C., jak i odbiorca - spółka T. z N. Jednak organ wykazał, że pozyskany w trakcie kontroli list przewozowy CMR nie dokumentuje rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczej. Organ pozyskał bowiem informację, że podmiot wskazany w dokumencie CMR jako odbiorca, tj. spółka T. zaprzeczył, jakoby kiedykolwiek współpracował z podmiotem wskazanym w CMR jako wysyłający, tj. spółką S.. z N. na C., jak również ze skarżącą Spółką. Wskazywany w dokumentach nabywca zaprzeczył również jakimkolwiek zakupom oleju do transformatorów, wskazując, że produkuje wyłącznie transformatory chłodzone wodą i powietrzem.

Zdaniem Sądu, w tych okolicznościach organy zasadnie przyjęły, że przedstawiony przez kierowcę pojazdu CMR nie dokumentuje rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczej. Powyższe uprawniało do przyjęcia, że wskazana w CMR firma nie była odbiorcą towaru, a miejscem przeznaczenia towaru było nieustalone miejsce znajdujące się na terytorium Polski.

Sąd zauważa, że obok podstawowej grupy podatników akcyzy – tj. podmiotów dokonujących czynności opodatkowanych dotyczących wyrobów akcyzowych – przepisy ustawy o podatku akcyzowym wyróżniają jeszcze drugą grupę podatników akcyzy. Są to podmioty, po stronie których dochodzi do pewnych stanów, czy też zdarzeń, skutkujących powstaniem obowiązku podatkowego.

W ocenie Sądu, podatnikiem podatku akcyzowego jest skarżąca Spółka, gdyż wobec niej zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu – w należącej do Spółki cysternie ujawniono posiadanie oleju napędowego, przemieszczanego na podstawie dokumentów nieodzwierciedlających stanu faktycznego, i nie ustalono, że podatek akcyzowy został zapłacony. Wskazać należy, że art. 8 ust. 2 pkt 4 u.p.a. obejmuje zarówno posiadanie samoistne, jak i zależne, a także zarówno posiadanie w dobrej, jak i w złej wierze, oraz posiadanie prawne (zgodne z prawem) i bezprawne (wykonywanie przez osobę, której nie przysługuje prawo, w zakresie którego włada rzeczą). Przy czym dla powstania obowiązku podatkowego wobec nabywcy, posiadacza wyrobów akcyzowych bez zapłaconej akcyzy, nie mają znaczenia takie okoliczności jak: ewentualny stan świadomości nabywcy co do faktu nieuiszczenia akcyzy na wcześniejszym etapie obrotu; dochowanie należytej staranności w celu ustalenia tej okoliczności przed transakcją czy pokrzywdzenia przez nieuczciwego kontrahenta. (por. NSA w wyroku z dnia 30 listopada 2017 r, I GSK 908/17 oraz K. Radzikowski, Prawnopodatkowe skutki wadliwości czynności cywilnoprawnych, Warszawa 2014, s. 340-342).

Dodać należy, że taka interpretacja omawianych regulacji jest zgodna z prawem unijnym. W myśl bowiem art. 7 ust. 1 i 2 lit. b oraz art. 8 ust. 1 lit. b dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającego dyrektywę 92/12/EWG (Dz. U. UE. L 2009.9.12) podatek akcyzowy staje się wymagalny w momencie dopuszczenia do konsumpcji w państwie członkowskim. W myśl ust. 2 lit. b – na użytek niniejszej dyrektywy "dopuszczenie do konsumpcji" oznacza przechowywanie poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych, na które nie nałożono akcyzy zgodnie z mającymi zastosowanie przepisami prawa wspólnotowego i ustawodawstwa krajowego. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 lit. b dyrektywy – osobą zobowiązaną do zapłaty podatku akcyzowego, który stał się wymagalny, jest w odniesieniu do przechowywania wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 7 ust. 2 lit. b): każda osoba przechowująca wyroby akcyzowe oraz każda inna osoba uczestnicząca w ich przechowywaniu. Tak więc z treści przytoczonych regulacji dyrektywy wynika, że są one tak samo restrykcyjne jak regulacja krajowa. Nabywca i posiadacz wyrobu akcyzowego, jako podatnicy w rozumieniu analizowanych regulacji krajowych, mieszczą się bowiem w ramach dyrektywalnych sformułowań o "każdej osobie przechowującej" oraz "każdej innej osobie uczestniczącej w przechowaniu" wyrobów akcyzowych jako podmiotach zobowiązanych do zapłaty podatku akcyzowego.

Poczynione w toku postępowania ustalenia uprawniały więc organ do przyjęcia, że podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia jest posiadacz, czyli skarżąca Spółka. Zatem organy prawidłowo zastosowały w sprawie przepisy prawa materialnego, a zarzuty skargi w tym zakresie tj. co do naruszenia 2 ust. 1 pkt 9 u.p.a. oraz art. 8 ust. 1 pkt 4 u.p.a. w zw. z art. 10 pkt 1 u.p.a. Sąd uznaje za bezzasadne.

6. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów procesowych wskazać należy, że w ocenie Sądu ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie znajdują, wbrew zarzutom skargi, podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym i zostały dokonane w granicach swobodnej oceny dowodów, jaka należy do kompetencji organów podatkowych z mocy art. 191 o .p. Skład orzekający podziela w tej sprawie pogląd prawny i ocenę postęowania dowodowego w sprawie akcyzowej zawartą w wyroku z 10 stycznia 2018 r., I SA/Bk 1437/17.

Stosownie do art. 180 § 1 o.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z akt sprawy wynika, że w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego Spółka składała wnioski o przeprowadzenie dowodów, tj. o zwrócenie się do T. w Niemczech i ustalenie, czy firma ta zamawiała towar bądź była odbiorcą powyższego towaru, kontaktowała się z S., z C. lub ze skarżącą Spółką poprzez zobowiązanie firmy do przedłożenia uwierzytelnionych w sposób prawem przewidziany kopii dokumentów księgowych obejmujących okres listopad-grudzień 2016 r. wykazujących dokonywane zamówienia towarów na terytorium Europy na okoliczność wykazania istnienia zlecenia przewozu towaru będącego przedmiotem postępowania; zwrócenie się do S. na C. o przedstawienie informacji dotyczącej właściciela towaru oraz roli skarżącej Spółki w danym transporcie, danych dotyczących realizacji umowy transportowej; ponowne przesłuchanie w charakterze świadka M. R. w obecności pełnomocnika Spółki na okoliczność wykonywanego transportu z dnia [...] grudnia 2016 roku, okoliczności pozyskania danych do przejazdu, załadunku i rozładunku oraz osób w tym uczestniczących, gdyż przesłuchanie przeprowadzone w dniu [...] grudnia 2016 roku było dokonane przed ustaleniem wszelkich niezbędnych informacji w postępowaniu podatkowym i bez danych, które były niezbędne celem przeprowadzenia skutecznego takiego wniosku; przesłuchanie jako strony postępowania Prezesa Zarządu Spółki – W. K. - w obecności pełnomocnika Spółki, na okoliczności związane z przedmiotowym transportem towaru oraz własności towaru, jak też podmiotu dokonującego wewnątrzwspólnotowe nabycie; przesłuchanie w charakterze świadka E. G. w obecności pełnomocnika Spółki, na okoliczności związane z przedmiotowym transportem towaru oraz własnością towaru.

Należy zauważyć, że w myśl art. 188 o.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

Wskazane dowody miały był przeprowadzone na okoliczność wykazania, że w istocie nabywcą przewożonego towaru jest Spółka n. W ocenie Sądu wobec poczynionych przez organ ustaleń dokonanych na podstawie: dokumentu CMR, przesłuchania kierowcy M. R. a przede wszystkim na podstawie zeznań R. A. jako osoby zarządzającej w n. firmie T., który zaprzeczył temu, że firma dokonywała jakiegokolwiek obrotu towarowego z c. firmą S. oraz wskazał, że nie zna adresu wskazanego w dokumencie CMR jako adres odbiorcy towaru, organ był uprawniony do stwierdzenia, że zebrany materiał dowodowy jest wystarczający dla rozstrzygnięcia sprawy. Odnośnie zaś wniosku o ponowne przesłuchanie M. R., czy też przesłuchanie W. K. i E. G. na okoliczności związane z transportem towaru Sąd stwierdza, że wnioski te zmierzały jedynie do przedłużenia postępowania. Jeśli bowiem strona postępowania dysponowała jakimiś informacjami, nieznanymi organowi, na temat sprawy, mogła takie dowody przedstawiać w toku postępowania. Spółka nie przedstawiła natomiast dowodów, które mogłyby podważyć ustalenia w sprawie.

W ocenie Sądu organy podatkowe obu instancji w przedmiotowej sprawie w sposób wyczerpujący i rzetelny zebrały materiał dowodowy oraz w sposób obiektywny wyjaśniły wszelkie okoliczności mające znaczenie dla sprawy, co ma odzwierciedlenie w materiale dowodowym. Zgodnie z art. 191 o.p., stanowiącym zasadę swobodnej oceny dowodów, organ podatkowy uprawniony jest do dokonania oceny na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Powyższa zasada uprawnia więc do ustalenia prawdy obiektywnej według wiedzy organu, doświadczenia oraz przekonania o wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych.

Zasada swobodnej oceny dowodów nie oznacza nieograniczonej dowolności w wartościowaniu dowodów i ich selekcji. Jednakże organ uprawniony jest do wyboru faktów, które uznał za udowodnione, dokonując jednocześnie oceny znaczenia i wartości całego materiału dowodowego. Ocena ta powinna być zgodna z wymogami wiedzy doświadczenia i logiki. Ponadto, należy zwrócić uwagę, iż w postępowaniu organy podatkowe nie ograniczały stronie prawa do przedstawiania wszelkich materiałów i dokumentów a wręcz przeciwnie, oczekiwały współpracy w celu ustalenia stanu faktycznego. Strona miała możliwość wypowiedzenia się w sprawie i dostarczania wszelkich posiadanych materiałów dokumentujących stan faktyczny.

Zarzuty skargi w zakresie naruszenia przepisów postępowania z uwagi na prawidłowo ustalony stan faktyczny nie są więc zasadne. W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia powyższych norm. W istocie bowiem, w swoim rozstrzygnięciu organ odwoławczy prawidłowo przedstawił zgromadzone w sprawie dowody, ustalił stan faktyczny, który przyjął za podstawę rozstrzygnięcia.

7. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a.