Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2464/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-03-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 59 § 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.
article: art. 70 § 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Nowecki, Sędziowie Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędzia WSA Anna Wesołowska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Paweł Jurczyński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 marca 2013 r. sprawy ze skargi D. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz D. K. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Skarżąca, D. K. wnioskiem z 5 maja 2011 r. wystąpiła o umorzenie postępowania egzekucyjnego, powołując się na przedawnienie zobowiązania podatkowego z końcem 2008 r. Skarżąca uzasadniając wniosek wskazywała, że zaległości w podatku VAT za okres od lutego do czerwca 2000 r. uległy przedawnieniu z uwagi na wydanie przez Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej (GIKS) decyzji z [...] listopada 2005 r., stwierdzającej nieważność decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z [...] maja 2003 r., stanowiącej podstawę wystawienia tytułów egzekucyjnych.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w W. (NUS) postanowieniem z [...] stycznia 2012 r., wydanym na podstawie art. 123 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98 poz. 1071 z późn. zm., dalej k.p.a.) w związku z art. 18 oraz art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229 poz. 1954 z późn. zm., dalej u.p.e.a.) odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego powołując się na następujące ustalenia faktyczne i prawne.

Zobowiązanie podatkowe Skarżącej powstało mocą decyzji z dnia 30.05.2003r. wydanej przez Dyrektora Kontroli Skarbowej w W. (DUKS), ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od lutego do czerwca 2000r.

Powyższa decyzja stanowiła podstawę do wystawienia tytułów wykonawczych o numerach [...], [...], [...], [...] oraz [...], których odpisy doręczono Skarżącej w dniu 22.07.2003r. wraz z zawiadomieniem o zajęciu rachunku bankowego z dnia 15.07.2003 r. B. Bank S.A. ( obecnie M. Bank S.A.) przyjął zawiadomienie, informując jednocześnie tutejszy Urząd, że na dzień wpływu zajęcia rachunek zobowiązanej wykazywał saldo zerowe.

W trakcie dalszego prowadzenia postępowania egzekucyjnego, w dniu 7 października 2008 r. dokonano zajęcia rachunków bankowych w B. Banku (odbiór zawiadomienia dnia 19.02.2008r.) i w Banku P. (odbiór zawiadomienia dnia 15.02.2008r.), Skarżąca zawiadomienia odebrała w dniu 28 lutego 2008r.. Zawiadomienia o zajęciu rachunków bankowych zostały przyjęte do realizacji, jednak z uwagi na brak środków na rachunkach, na poczet dochodzonych należności nie zostały przekazane żadne środki pieniężne. W toku dalszych czynności, 21 maja 2010 r. dokonano zajęcia wynagrodzenia w firmie S. K. S..

NUS przeanalizował treść przepisów Ordynacji podatkowej oraz orzecznictwo sądów administracyjnych i wskazał, że w odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem 1 września 2005 r., w przypadku których przed tym terminem nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia, ponowne rozpoczęcie biegu terminu przedawnienia tych zobowiązań należy liczyć stosownie do art. 70 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2005 r. nr 8 poz. 60 ze zmianami, zwana dalej O.p.), przy czym jak wynika z treści uzasadnienia, w ocenie organu uwzględnić należy powyższy przepis w brzmieniu nadanym ustawą z 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 143 poz. 1199).

Z powyższego organ wywiódł, że termin przedawnienia wyżej wymienionych zobowiązań biegnie na nowo od dnia następującego po dniu zastosowania środka egzekucyjnego. Tak więc, bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych Skarżącej został przerwany wskutek zajęcia egzekucyjnego w dniu 22.07.2003r. (dzień doręczenia zawiadomienia Skarżącej) na okres pięciu lat, licząc od następnego dnia po zastosowaniu środka egzekucyjnego. Jednakże w czasie dokonywania zmian prawa (ustawa nowelizacyjna- Ordynacja podatkowa z dnia 1 września 2005r.) zdarzenie trwało, zobowiązanie podatkowe było wymagalne do dnia 22 sierpnia 2008 r., ale kolejne zastosowane środki egzekucyjne - w dniu 07.02.2008r. (odbiór zawiadomienia przez banki dnia 15.02.2008r. i 19.02.2008r., przez zobowiązaną dnia 28.02.2008r.) oraz w dniu 14.05.2010 r. (odbiór zawiadomienia przez pracodawcę dnia 21.05.2010 r., przez Skarżącą 24.05.2010r.) przedłużyły o kolejne pięć lat bieg terminu przedawnienia, co w konsekwencji przedłużyło na okres kolejnych pięciu lat wymagalność zobowiązania i możliwość jego egzekwowania (zgodnie z ostatnim zastosowanym środkiem egzekucyjnym do dnia 24.05.2015r.).

Wobec powyższego uznać należy, że zobowiązania podatkowe Skarżącej są wymagalne i na dzień wydania postanowienia brak jest podstaw do ich umorzenia na podstawie art. 59 par. 1 pkt 2 u.p.e.a.

Skarżąca wniosła na powyższe postanowienie zażalenie, w którym podkreśliła, że biegu terminu przedawnienia nie przerywa pierwsza czynność egzekucyjna dokonana na podstawie tytułu wykonawczego wydanego na podstawie decyzji, której nieważność stwierdzono po dokonaniu tej czynności. Oznacza to, że żadne środki egzekucyjne podjęte przed 30 listopada 2005 r. nie przerwały biegu terminu przedawnienia. Wskazała następnie, że nie zastosowano żadnych środków w okresie od 30 listopada 2005 r. do 31 grudnia 2005 r.

Skarżąca wskazała również, że zajęcie skierowane do B. Banku w L. 28 lutego 2008 r. dokonane zostało w stosunku do spółki, przy czym bank nie wyjaśnił dlaczego. W związku z tym nie wiadomo, czy środki zastosowane w 2008 r. przerwały bieg terminu przedawnienia.

Postanowieniem z [...] czerwca 2012 r., wydanym na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 k.p.a. oraz art. 18 i art. 59 § 1 pkt 2, u.p.e.a., po rozpatrzeniu zażalenia Skarżącej, Dyrektor Izby Skarbowej w W. (DIS) utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Podzielając co do zasady wykładnię przepisów prawa dotyczącą przedawnienia zobowiązań podatkowych DIS wskazał, że zastosowanie przez organ egzekucyjny pierwszego środka egzekucyjnego w prowadzonym postępowaniu, w postaci zajęcia rachunku bankowego strony w B. Banku SA, zawiadomieniem z dnia 15.07.2003r., doręczonym bankowi w dniu 16.07.2003r., spowodowało przerwanie biegu terminu przedawnienia. Pięcioletni termin przedawnienia rozpoczął ponownie bieg z dniem 17.07.2003r. (dzień następujący po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny), zatem zobowiązanie było wymagalne do dnia 17.07.2008r., a nie jak wskazał organ egzekucyjny w zaskarżonym postanowieniu do dnia 22.07.2008r., bowiem w dniu 22.07.2003r., zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego zostało doręczone Skarżącej, nie jest to jednak data zastosowania powyższego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego.

Podobnie zastosowanie ostatniego środka egzekucyjnego w prowadzonym wobec majątku Skarżącej postępowaniu egzekucyjnym tj. zajęcia wynagrodzenia za pracę strony u dłużnika zajętej wierzytelności będącego pracodawcą: tj. S.: K. S., dokonane zawiadomieniem z dnia 14.05.2010 r. spowodowało po raz kolejny przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązań strony. Przedmiotowe zawiadomienie doręczone zostało dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 21.05.2010 r., zatem zobowiązania Skarżącej z tytułu podatku od towarów i usług, na dzień wydania niniejszego orzeczenia pozostają wymagalne do dnia 21.05.2015r., a nie jak uznał organ egzekucyjny w zaskarżonym postanowieniu do dnia do dnia 24.05.2015r.

Wobec powyższego organ pierwszej instancji słusznie wskazał, iż zobowiązania podatkowe Skarżącej są wymagalne i brak jest podstaw do ich umorzenia, natomiast błędnie określił termin wymagalności przedmiotowych należności, jednakże okoliczność ta nie może stanowić podstawy do uchylenia zaskarżonego postanowienia organu I instancji.

Organ wskazał następnie że wobec wydania przez GIKS decyzji z [...].02.2006r., stwierdzającej nieważność decyzji ostatecznej GIKS z dnia 30.11.2005 r., w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z [...].05.2003r., określającej kwotę należności Skarżącej z tytułu podatku od towarów i usług za luty-październik 2000r., która ma charakter decyzji deklaratoryjnej a więc skutkującej z mocą wsteczną, uznać należy, iż z dniem wydania decyzji GIKS z dnia [...].02.2006r., decyzja z [...].11.2005r., o stwierdzająca nieważności decyzji DUKS z [...].05.2003r., została usunięta z obiegu prawnego. Oznacza to, że w mocy pozostała decyzja DUKS z [...].05.2003r., określająca kwotę należności z tytułu podatku od towarów i usług za luty – październik 2000 r.

Skarżąca nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem wniosła do tutejszego sądu skargę, w której podtrzymała stanowisko co do przedawnieniu zobowiązań podatkowych objętych postępowaniem egzekucyjnym.

Następnie w piśmie z 20 lutego 2013 r. pełnomocnik Skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia NUS i rozstrzygnięcie o kosztach postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu podtrzymał argumentację zgodnie z którą stwierdzenie nieważności decyzji powoduje, że zastosowany środek egzekucyjny nie wywołuje skutku przerwania biegu terminu przedawnienia. Wskazał, że 22 lipca 2003 r. Skarżąca otrzymała jedynie zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego, tytuł wykonawczy nie został jej natomiast doręczony.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje :

Skarga jest zasadna, a podniesiony w niej zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego zasługuje na uwzględnienie.

Zobowiązanie podatkowe Skarżącej dotyczyło podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do czerwca 2000 r. Wobec powyższego w myśl art. 70 § 1 O.p. bieg terminu przedawnienia tego zobowiązania upłynąć miał z końcem 2005 r.

Słusznie podnosi DIS, że do określenia momentu przerwania biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania zastosowanie ma przepis art. 70 § 4 O.p. w brzmieniu ustalonym ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2005 nr 143, poz. 1199), która weszła w życie 1 września 2005 r., co wynika wprost z treści art. 21 ustawy nowelizującej. Bogate w tym zakresie orzecznictwo sądów administracyjnych (por. m. in. wyroki NSA z 31 stycznia 2007 r., sygn. akt II FSK 117/06, czy z 25 września 2009 r., sygn. akt II FSK 631/08) jednolicie wskazuje, iż przepis art. 70 § 4 O.p. w brzmieniu ustalonym nowelizacją stosuje się do oceny wszystkich tych stanów faktycznych, w których przedawnienie nie nastąpiło przed 1 września 2005 r.

W świetle tego przepisu bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

W postanowieniu DIS z [...] czerwca 2012 r. w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego podniesiono, że taki środek egzekucyjny, o jakim mowa w art. 70 § 4 O.p. zastosowano w dniu 22 lipca 2003 r. (data dokonania zajęcia egzekucyjnego, o którym Skarżąca została powiadomiona), a następnie w dniach 7 lutego 2008 r. (z chwilą odebrania zawiadomień o zajęciu prawa majątkowego dłużnika banki, o czym Skarżącą poinformowano w dniu 28 lutego 2008 r.), 14 maja 2010 r. (o czym dłużnik zajętej wierzytelności poinformowany został 21 maja 2010 r., zaś Skarżąca 24 maja 2010 r.). Wobec powyższego, w ocenie DIS, zobowiązania Skarżącej uległyby przedawnieniu po upływie pięciu lat od zastosowania ostatniego środka egzekucyjnego.

Sąd rozpoznający sprawę powyższego ustalenia nie podziela, ze wskazanych poniżej przyczyn.

Tytuł wykonawczy oraz wymienione czynności prowadzone były na podstawie decyzji ostatecznej DUKS z dnia [...] maja 2003 r. określającej kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług oraz kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za miesiące od lutego do października 2000 r. Jednakże decyzją z [...] listopada 2005 r. GIKS stwierdził nieważność tej decyzji.

Stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej wywiera, w przeciwieństwie do jej uchylenia, skutek ex tunc – a więc od dnia wydania nieważnej decyzji. Pociąga to za sobą istotne konsekwencje nie tylko procesowe, ale i materialnoprawne. W przeciwieństwie do uchylenia, stwierdzenie nieważności decyzji ma ten skutek, iż pozbawia mocy prawnej wszystkie czynności podjęte na jej podstawie, w tym również wskazywane przez organ podatkowy czynności egzekucyjne (por. w tym zakresie wyrok WSA w Gdańsku z dnia 24 marca 2009 r., sygn. I SA/Gd 879/08, wyroki NSA z dnia 14 grudnia 2005 r., sygn. II FSK 52/05 oraz z 9 lutego 2012 r., sygn. I FSK 512/11).

Wobec powyższego środek egzekucyjny zastosowany w stosunku do Skarżącej w lipcu 2003 r., na podstawie decyzji z [...] maja 2003 r., której nieważność stwierdzona została decyzją GIKS z [...] listopada 2005 r. nie mógł mieć wpływu na bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Podjęty przez organy środek egzekucyjny traktować należało jako nieistniejący, a w konsekwencji nie mogący doprowadzić do przerwania biegu terminu przedawnienia.

Należy jednakże rozważyć, jaki skutek w niniejszej sprawie miało wydanie przez GIKS decyzji z dnia [...] lutego 2006 r. o stwierdzeniu nieważności decyzji tegoż organu z dnia [...] listopada 2005 r. Skoro bowiem stwierdzenie nieważności decyzji niweluje jej wszelkie skutki – zarówno procesowe, jak i materialne, to należałoby przyjąć, iż decyzja z [...] lutego 2006 r. wyeliminowała wszelkie skutki, jakie niosła za sobą dla postępowania egzekucyjnego decyzja z [...] listopada 2005 r. Tym samym "odżyłyby" wszelkie konsekwencje podjętych przeciwko Skarżącej czynności egzekucyjnych – w tym również przerwanie biegu przedawnienia.

Rozumowanie takie pomija jednak okoliczność, że przed stwierdzeniem nieważności decyzji GIKS z [...] listopada 2005 r., a więc w okresie, w którym wywierała ona wszystkie skutki prawne, upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od lutego do października 2000 r. z dniem 31 grudnia 2005 r.

Jak wynika z zebranego w sprawie materiału dowodowego, decyzja GIKS z [...] listopada 2005 r. stwierdzająca nieważność decyzji DUKS z [...] maja 2003 r., funkcjonowała w obrocie do dnia 24 lutego 2006 r., to jest do dnia stwierdzenia jej nieważności. W konsekwencji, w okresie od 30 listopada 2005 r. do 24 lutego 2006 r., środek egzekucyjny, dokonany zgodnie z tytułami wykonawczymi wydanymi na podstawie decyzji DUKS z [...] maja 2003 r., nie wywierał skutku polegającego na przerwaniu biegu terminu przedawnienia.

Jednocześnie, w okresie, w którym decyzja GIKS z [...] listopada 2005 r. pozostawała w obrocie, zaistniało zdarzenie, polegające na upływie pięcioletniego okresu przedawnienia. W ocenie sądu rozpoznającego sprawę, nie można uznać, że skutek powyższego zdarzenia został zniesiony na skutek wydania decyzji kolejnej decyzji GIKS z [...] maja 2006 r.

Pogląd ten znajduje uzasadnienie już w samej istocie i charakterze terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. W tym miejscu warto odwołać się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który stwierdził, że terminy przedawnienia zobowiązań podatkowych uregulowane zostały jako tzw. terminy prekluzyjne (zawite). Ich upływ prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania, a dalszym tego skutkiem jest zasada, że organ podatkowy po upływie okresu przedawnienia nie może skutecznie domagać się od podatnika jego zapłaty, zobowiązanie podatkowe przestaje bowiem istnieć. (...) Przedawnienie następuje z mocy prawa i - jako odbierające organowi możliwość merytorycznego wypowiedzenia się co do sytuacji prawnej podatnika - musi być z urzędu uwzględnione przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej (wyrok WSA w Krakowie z dnia 6 maja 2011 r., sygn. I SA/Kr 1885/10). Słusznie Sąd ten skonstatował, iż przeciwny wniosek byłby nie do pogodzenia z wyrażoną w art. 7 Konstytucji RP i art. 120 Ordynacji podatkowej zasadą praworządności.

Skoro więc przedawnienie następuje z mocy prawa, a termin jego upływu nie może być w żaden sposób skracany bądź przedłużany przez czynności stron postępowania podatkowego lub organów podatkowych, to należy stwierdzić, że w wyniku upływu zaistnienia zdarzenia jakim jest upływ terminu przedawnienia zobowiązanie podatkowe przestaje istnieć definitywnie i nieodwołalnie. Nie jest możliwe przywrócenie terminu przedawnienia w drodze jakiejkolwiek decyzji administracyjnej, tak jak jest to możliwe w odniesieniu do terminów procesowych. Dotyczy to również decyzji stwierdzającej nieważność innych decyzji organu podatkowego, które miały wpływ na kształtowanie biegu terminu przedawnienia.

Nadto brak wpływu decyzji GIKS z [...] lutego 2006 r. na sytuację prawną Skarżącej wywieść należy z konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego określonej w art. 2 Konstytucji RP.

Decyzja ostateczna korzysta z domniemania ważności i przymiotu trwałości (art. 128 O.p.). Jej skutki trwają do momentu, gdy nie nastąpi uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności lub wznowienie postępowania, zaś skorzystanie z tych środków prawnych jest ograniczone do ściśle określonych ustawą sytuacji. Z zasady wyrażonej w art. 2 Konstytucji RP wywodzi się, że obywatel ma prawo kształtować swoje stosunki prawne w oparciu o decyzję ostateczną w przekonaniu, iż w przyszłości jego działania będą uznawane przez porządek prawny, a także, że ukształtowana decyzją ostateczną jego sytuacja prawna nie będzie w sposób dowolny zmieniana (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 7 lutego 2000, sygn. K 27/00, OTK ZU 2001/164, M. Kamiński, Konstytucyjne podstawy domniemania ważności decyzji administracyjnej, Państwo i Prawo 9/2007, str. 63). Strona postępowania nie może być "zaskakiwana" kolejnymi decyzjami podejmowanymi przez organy podatkowe, zwłaszcza mającymi zasadniczy wpływ na kształtowanie jej sytuacji prawnej. Taką konkluzję wywieść należy także z zasad ogólnych postępowania podatkowego, mianowicie z wyrażonej w art. 121 § 1 O.p. zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów podatkowych.

Dalszą konsekwencją oraz środkiem do praktycznej realizacji powyższej zasady jest wskazywana w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego ochrona praw nabytych. Oznacza ona, iż w razie słusznego nabycia prawa bądź to ex lege, bądź to na podstawie ostatecznej decyzji administracyjnej (przez co niejednokrotnie należy rozumieć również zwolnienie obywatela z obowiązku lub wygaśnięcie prawa organu do domagania się wykonania obowiązku) w sposób zasługujący na uznanie przez prawo, wymaga ono ochrony do granic kolizji z innymi wartościami konstytucyjnymi. Słusznie wskazuje M. Kamiński, iż w takich okolicznościach "konieczność zapewnienia prymatu zasadzie legalności musi niejednokrotnie ustąpić przed potrzebą zagwarantowania zasadom aksjologicznym polskiego porządku konstytucyjnego odpowiedniej realizacji" (M. Kamiński, Konstytucyjne podstawy.., str. 65).

Z taką właśnie koniecznością ochrony praw nabytych mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Skoro bowiem w wyniku wydania decyzji z [...] listopada 2005 r. ex lege z końcem 2005 r. nastąpił upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Skarżącej, to nawet późniejsze stwierdzenie nieważności tej decyzji w dniu [...] lutego 2006 r. nie ma wpływu na sytuację prawną Skarżącej, ukształtowaną w momencie, gdy istniało domniemanie ważności decyzji. Wprawdzie zasada legalności wymaga przyjęcia, iż wszelkie skutki prawne powstałe w wyniku wydania decyzji nieważnej powinny zostać wyeliminowane, to jednak w tym wypadku słuszny interes obywatela działającego w zaufaniu do organów podatkowych i w przekonaniu, że jego zobowiązanie podatkowe wygasło, winien być potraktowany jako nadrzędny. Przeciwna konkluzja prowadziłaby do podważenia wyżej wskazanych zasad konstytucyjnych oraz zasad ogólnych postępowania podatkowego.

Z tego względu przyjąć należy, że stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, w sytuacji w której, w okresie pozostawania tejże decyzji w obrocie doszło do upływu biegu terminu przedawnienia, nie ma wpływu na sytuację prawną strony postępowania, jeśli decyzja ostateczna w przedmiocie stwierdzenia nieważności została wydana po upływie terminu przedawnienia.

Wobec powyższego uznać należy, że z dniem 31 grudnia 2005 r. doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego Skarżącej określonego w decyzji z [...] maja 2003 r., co oznacza, że zaistniały przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego, o których mowa w art. 59 §1 pkt 2 u.p.e.a.

W ocenie sądu rozpoznającego sprawę, odmowa zastosowania art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. była następstwem nieprawidłowej wykładni art. 70 § 1 i 70 § 1 pkt 4 O.p., w związku z art. 120, 121 § 1 i 128 O.p. oraz art. 2 Konstytucji, co doprowadziło do ustalenia, że zobowiązanie podatkowe Skarżącej nie uległo przedawnieniu. Powyższe ustalenie uznać należy za naruszające art. 7, 77 § 1 i 80 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a..

Końcowo wskazać należy, że sąd uznał za nieuzasadniony podniesiony w piśmie z 20 lutego 2013 r. zarzut nie doręczenia Skarżącej tytułu wykonawczego, podzielając w tym zakresie ustalenia poczynione przez DIS.

Istotnie, jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru dołączonego do zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego skierowanego do BIG SA 15 lipca 2003 r. wynika, że 22 lipca 2003 r. Skarżącej doręczono jedynie wskazane zawiadomienie. Jednak, jak słusznie wskazał DIS w piśmie z 26 listopada 2012 r., z adnotacji na tytułach wykonawczych wynika, że przekazane zostały one listami poleconymi 15 lipca 2003 r., a Skarżąca nie w toku kolejnych postępowań faktu doręczenia jej tytułów wykonawczych. W tym miejscu wskazać należy, że również z treści oświadczeń zawartych w piśmie Skarżące 29 sierpnia 2010 r., to jest we wniosku o stwierdzenie wygaśnięcia decyzji z [...] maja 2003 r. , wynika, że przedmiotowe tytułu wykonawcze zostały Skarżącej doręczone.

Rozpoznając ponownie sprawę DIS uwzględni ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku.

W związku z tym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) uchylił zaskarżone postanowienie.

Zakres, w jakim uchylone postanowienie nie podlega wykonaniu określono stosownie do art. 152 p.p.s.a. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu. (Dz. U. Nr 163 poz. 1349 ze zm.), zasądzając na rzecz Skarżącej zwrot wpisu sądowego w kwocie 100 złotych oraz wynagrodzenie radcy prawnego w kwocie 240 złotych i 17 złotych tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.