Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 623/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2019-03-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 29 ust.1 i ust.20
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 122,art.187 par.1, art.191, art. 197 par. 1, art. 210 par.4
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło, Sędziowie sędzia WSA Renata Kantecka, asesor WSA Katarzyna Górska (sprawozdawca),, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 21 marca 2019r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od maja do września 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w O. (dalej: "DIAS" lub "organ odwoławczy"), po rozpatrzeniu odwołania M. Ś. (dalej: "strona" lub "skarżący"), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. (dalej: "organ pierwszej instancji" lub "NUS") z dnia "[...]" nr: "[...]" w sprawie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług (dalej: "podatek VAT") za okres od maja do lipca 2013 r. oraz w sprawie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sierpień i wrzesień 2013 r. Łącznie określono zobowiązanie podatkowe w kwocie 1.969.546 zł oraz nadwyżkę podatku do przeniesienia bądź do zwrotu w kwocie 1.378 zł.

Z akt sprawy oraz treści decyzji organów obu instancji wynika, że w 2013 r. strona prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą A.M. Ś. w B.. Równolegle strona posiadała firmę o nazwie B., zarejestrowaną w K. na Litwie. Przedmiotem działalności był głównie obrót suszem tytoniowym. W okresie objętym przedmiotem postępowania dostawcą suszu tytoniowego dla strony był P.w B.. Odbiorcami suszu tytoniowego w kraju były podmioty będące pośredniczącymi podmiotami tytoniowymi mające siedzibę na terenie kraju. Strona w okresie od maja do lipca 2013 r. deklarowała sprzedaż suszu tytoniowego na rzecz zarejestrowanej przez siebie na firmy litewskiej (B.), na co wystawiła 15 faktur VAT. Do faktur wystawiono CMR-ry wskazujące jako miejsce przeznaczenia: C., K., Litwa. Faktury te zostały ujęte w deklaracjach VAT-7 za ww. okres jako dokumentujące dostawy towarów na terytorium kraju, opodatkowane stawką 8%. B. wykazała następnie sprzedaż przedmiotowego towaru podmiotom polskim tj. A. K. oraz P. J..

Strona posiadała "Potwierdzenie przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy" (dalej: "PPT") wydane w dniu 3 stycznia 2013 r. przez Naczelnika Urzędu Celnego w O.. Jednak w dniu "[...]’ ten sam organ wydał decyzję nr: "[...]", w której orzekł o utracie ważności ww. Potwierdzenia oraz o skreśleniu M. Ś. z listy PPT. Było to konsekwencją stwierdzenia, że w dniu 10 lipca 2013 r. na stacji paliw w P. sprzedał on susz tytoniowy podmiotom innym niż prowadzące skład podatkowy lub PPT, tj. sprzedał M. P. 105,40 kg oraz A. R. 45,30 kg. W decyzji powołano wyrok Sądu Rejonowego w M. z dnia "[...]", sygn. akt: "[...]" (K380-383, t. III akt kontroli podatkowej), z uzasadnienia którego wynika, że M. Ś. miał przy sobie w ww. dniu przygotowane i wypełnione druki listów przewozowych na 150 kg liści tytoniu, których odbiorcą miał być A. K., zaś faktycznie zostały one sprzedane podmiotom nieuprawnionym. SR nie dał wiary wyjaśnieniom, że kupujący działali w imieniu A. K., który w tym czasie przebywał od kilku miesięcy za granicą.

Według organów podatkowych sprzedaż suszu tytoniowego litewskiej firmie M. Ś. miała charakter dostawy wewnątrzwspólnotowej i związanego z tą dostawą przemieszczenia na terytorium innego państwa członkowskiego. Susz tytoniowy wykazywany w fakturach wystawianych na rzecz litewskiej firmy B. w maju, czerwcu i lipcu 2013 r., faktycznie nie był dostarczony do podmiotu na Litwę. Brak dowodu potwierdzającego wywiezienie towaru z terytorium kraju skutkował uznaniem, że sprzedaż została dokonana na terytorium kraju.

NUS decyzją z dnia "[...]", znak: "[...]" określił stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za maj, czerwiec i lipiec 2013 r., a następnie decyzją z dnia 22 stycznia 2018 r. organ ten dokonał rozliczenia podatku VAT, przyjmując do podstawy opodatkowania podatek akcyzowy wynikający z ww. decyzji NUS z dnia "[...]". Decyzja w sprawie podatku akcyzowego stała się ostateczna, bowiem DIAS decyzją z dnia "[...]" utrzymał ją w mocy, zaś WSA w Olsztynie wyrokiem z dnia 12 grudnia 2018 r. o sygn. I SA/Ol 425/18 oddalił skargę. Wyrok ten nie jest prawomocny.

Od decyzji w sprawie podatku VAT strona wniosła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie i zarzucając naruszenie art.121 §1, art.122, art.187, art.191 i art.197 §1 ustawy Ordynacja podatkowa (dalej: "Op") poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, pominięcie przeprowadzenia dowodów w celu ustalenia prawdy obiektywnej, a oparcie się jedynie na części zgromadzonych dowodów, wybiórczo wybranych z akt postępowania, bez należytego ustalenia przyczyn dla których odmówiono wiarygodności pozostałym zgromadzonym dowodom. Dotyczy to zwłaszcza dokumentów świadczących o sprzedaży na rzecz B. liści tytoniu i ich wywozie na Litwę. Zarzucono niedokonanie weryfikacji zeznań świadka A. K. poprzez dopuszczenie dowodu z opinii biegłego z zakresu badania pisma ręcznego na okoliczność, czy osoba ta fakturach VAT wystawionych przez litewską firmę strony podpisała się własnoręcznie. Zarzucono niedopuszczenie dowodu z zeznań świadka P. J. bezpośrednio przed organem podatkowym, pominięcie ewentualnej konfrontacji ze stroną, a poprzestanie wyłącznie na włączeniu treści zeznań tego świadka złożonych w toku innego postępowania, podczas gdy zeznania tego świadka częściowo potwierdzają fakt dokonywania transakcji z litewską firmą strony. Strona podkreśliła, że przeprowadzone postępowanie w innej sprawie nie miało na celu dokonywania ustaleń faktycznych w sprawie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, a zatem nie jest w pełni przydatne do dokonywania ustaleń w niniejszej sprawie, jak i nie wyjaśnia wszystkich okoliczności w świetle zgromadzonej w sprawie dokumentacji. Stronia podniosła naruszenie art.21 §3 Op poprzez rozliczenie podatku VAT w oparciu o uwzględnienie podatku akcyzowego w cenie towaru będącego wyrobem akcyzowym, podczas gdy decyzja w sprawie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za ten sam okres nie jest jeszcze ostateczna. Zdaniem strony organ powinien zawiesić postępowanie w niniejszej sprawie do czasu uprawomocnienia się decyzji w sprawie wysokości podatku akcyzowego.

Ponadto strona zawnioskowała o przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego w postaci zeznań P. J. na okoliczność transakcji zakupu liści tytoniu od B. w okresie od maja do lipca 2013 r., miejsca ich dokonania, sposobu udokumentowania transakcji, przeznaczenia zakupionych liści tytoniu, w razie potrzeby, o przeprowadzenie konfrontacji świadka P. J. ze stroną na tę samą okoliczność oraz o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego z zakresu badania pisma ręcznego w celu ustalenia, czy pod fakturami VAT litewskiej firmy B. podpisał się własnoręcznie A. K., czy też podpisy tam umieszczone nie zostały nakreślone przez niego, a także w celu ustalenia wiarygodności zeznań tego świadka.

Organ odwoławczy zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję NUS.

Jako podstawę wydania decyzji, wskazał art.29 ust.1 i 20 ustawy VAT, a także art.5 ust.1, art.19 ust.1, art.2 pkt 6, art.7 ust.1i art.8 ust.1 tej ustawy. Powołał też przepisy art. 11 A ust. 2. lit. a VI Dyrektywy (obecnie art. 78 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE) oraz powołał za oparte na nich wyroki NSA.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy potwierdził stanowisko NUS w kwestii uznania, iż sprzedaż suszu tytoniowego wg faktur VAT wystawionych na rzecz litewskiej firmy A.stanowi dostawę towaru na terytorium kraju.

Decyzja DIAS oparta została na następujących dowodach i okolicznościach:

- informacja pozyskana na podstawie art.7, art.15 i art.16 oraz art.25-27 Rozporządzenia Rady (UE) nr 904/2010 z 7 października 2010 r. w sprawie współpracy administracyjnej oraz zwalczania oszustw w dziedzinie podatku od wartości dodanej – od organów administracji podatkowej Litwy, z której wynika, że pod adresem: C. w K. nie jest prowadzona działalność. Firma "B." nie została zarejestrowana na Litwie jako podatnik VAT. Litewski organ podatkowy nie mógł skontaktować się z przedstawicielem firmy i uzyskać dokumentacji księgowej oraz potwierdzić, czy transakcje wewnątrzwspólnotowych dostaw rzeczywiście miały miejsce. Firma nie posiada zatrudnionych pracowników.

- pismo Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. znak: "[...]" z dnia 5 lutego 2018r. informujące, że po sprawdzeniu w dostępnych źródłach informacji IAS w B. oraz źródłach służb funkcjonujących w ramach Centrum Współpracy Służb Granicznych, Celnych i Policyjnych Rzeczypospolitej Polskiej i Republiki Litwy, nie stwierdzono zapisów świadczących o przekroczeniu granicy przez M. Ś., A. K. i P. J..

- informacja z systemu "[...]", skanującego numery rejestracyjne samochodów przekraczających granicę Schengen, że w okresie od 1 stycznia 2013 r. do 10 lipca 2013 r. nie odnotowano żadnych przekroczeń granicy samochodu wpisanego w dokumenty przewozowe suszu tytoniowego jako środek transportu.

- analizy logowania do stacji BTS (bazowe stacje przekaźnikowe) telefonów należących do strony w dniach mającego nastąpić wywozu towaru na Litwę, wg dokumentów CMR, a także dzień przed wyjazdem, wskazujące zdaniem organów, że abonent nie opuszczał kraju. W oparciu o trasy logowań ww. numerów organ stwierdził, że dysponujący numerami telefonów M. Ś. poruszał się określonymi, powtarzalnymi trasami. Za niemożliwe uznano, aby strona w dniach, w których miały następować dostawy wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego na Litwę, chociażby podążała w stronę granicy z Litwą. Uwzględniając okoliczności logowań numerów telefonów należących do strony oraz godzin granicznych pierwszych i ostatnich logowań podczas danego dnia w korelacji z odległościami (w jednym kierunku) od miejscowości Biskupiec do granic państwa, gdzie strona miałaby przekraczać granicę, organ wykluczył okoliczność pobytu na terenie Litwy jako realną, co według organu koresponduje z informacjami uzyskanymi z Działów Granicznych Izb Administracji Skarbowej w O. i B.. Wzięto także pod uwagę brak powiadomień na kartach SIM o kosztach połączeń w związku z przekroczeniem granic Polski i osobisty charakter wiadomości SMS przychodzących na ww. numer.

- informacja z dnia 19 stycznia 2018 r. IAS w O. Dział Graniczny o braku rejestracji w Systemie odpraw celnych w kierunku przywozowym od 1 maja do 31 lipca 2013 r. M. Ś., A. K. i P. J..

- zeznanie świadka A. K. z dnia 3 listopada 2016 r., który potwierdził, że w 2013 r. samodzielnie prowadził działalność gospodarczą pod nazwą D. - A. K. w S. w zakresie handlu liśćmi tytoniu. Zeznał, że działalność została zlikwidowana w czerwcu – lipcu 2016 r., zaś w 2013 r. przebywał także w Belgii, i w tym czasie działalności gospodarczej nie prowadził. Nie nawiązywał współpracy z firmami M. Ś., zarówno z firmą B. w K. jak i z firmą A. w B. oraz nie potwierdził zakupu od niego suszu tytoniowego. Organ ustalił także na podstawie pisma Centralnego Zarządu Służby Więziennej, Biuro Informacji i Statystyki, znak: "[...]" z dnia 20 lutego 2018 r., że w okresie obejmującym przedmiot postępowania świadek nie przebywał w zakładzie karnym lub areszcie śledczym.

- organ odmówił przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu badania pisma ręcznego na okoliczność ustalenia czy faktury VAT litewskiej firmy B. zostały podpisane przez świadka A. K.

- włączony do akt sprawy protokół przesłuchania świadka P. J. z akt sprawy karnej zakończonej wyrokiem SO w O. z dnia "[...]". Świadek ten w dniu 9 stycznia 2014 r. na posterunku Policji w C. zeznał, że posiada działalność gospodarczą, nazwy której nie pamięta, w L.. Działalność ta polegała na kupowaniu liści tytoniu i jej sprzedaży. Prowadził ją jako pośredniczący podmiot tytoniowy, od marca 2013 r. Nie pamięta, aby znał albo kupował towar od firmy A. w B.. Towar odbierał osobiście, a płatności były dokonane gotówką. Zeznał, że był na Litwie około 10 razy, w celu zakupienia liści tytoniu, dokładnych dat nie pamięta, ale było to w okresie od kwietnia, może maja 2013 r., ostatni raz w sierpniu 2013 r. Towar odbierał z tira, który był dostarczany w miejsce, w którym świadek i inne osoby które zamówiły sus i odbierały swoje ilości towaru. Nie wie, od kogo tam odbierał towar. Płacił gotówką. Ofertę sprzedaży znalazł w internecie. Na Litwę jechał busem lub autostopem. Nigdy nie znał osób, z którymi jechał na Litwę. Na miejscu wynajmował busa. Po zakupie suszu rozwoził go po pobliskich wioskach. Nie wie, do kogo należy firma B. w K.. Wszystko rozprzedał sam. Nie wie, od kiedy księgowa prowadzi jego firmę. Nie pamięta, czy zna M. Ś..

- ustalenia na podstawie CEIDG, że P. J. rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w dniu 24 lipca 2013 r. i na dzień 3 października 2017 r. posiada status - aktywny.

- oświadczenie właściciela nieruchomości ul. J. "[...]" w L., że P. J. nigdy w tym miejscu nie mieszkał ani nie był zameldowany.

- informacje z Urzędu Skarbowego w L., że P. J. nie prowadzi działalności pod wskazanym adresem i nie składa deklaracji podatkowych. Posiada otwarty obowiązek podatkowy jedynie w podatku dochodowym od osób fizycznych.

- DIAS odmówił przeprowadzenia dowodu ponownego przesłuchania w charakterze świadka P. J. na okoliczność transakcji zakupu liści tytoniu od B. w okresie od maja do lipca 2013 r. oraz konfrontacji tego świadka ze stroną.

- deklaracja VAT-7 za maj 2013 r., w której wykazano w polu "dostawy towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju opodatkowane stawką 7 % albo 8 %" - podstawę opodatkowania w wysokości - 36 644 zł, podatek należny - 2.932 zł oraz w polu "dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju opodatkowane stawką 22 % albo 23 %" podstawę opodatkowania w wysokości 80 zł oraz podatek należny - 18 zł. W pozycji "wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów" wykazano kwotę ,,0". Podobnych rozliczeń dokonano w deklaracjach VAT -7 za czerwiec i lipiec 2013 r. Zatem dla potrzeb rozliczenia podatku VAT transakcje udokumentowane fakturami VAT, gdzie kupującym jest B. z siedzibą na Litwie, rozliczono jako sprzedaż towaru na terytorium kraju. DIAS zauważył, że strona nie korygowała tych deklaracji, nie podejmowała jakichkolwiek czynności zmierzających do kwestionowania danych w nich zawartych, które to dane korespondują z pozostałymi dowodami w sprawie. Zdaniem organu, sama strona, składając ww. deklaracje VAT-7 wskazała, że nie dokonała dostaw wewnątrzwspólnotowych, lecz transakcje gospodarcze w Polsce.

- decyzja NUS w O. z dnia "[...]" określająca zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za maj 2013 r. w wysokości 6.048.370 zł, czerwiec 2013 r. w wysokości 3.247.608 zł oraz lipiec 2013 r. w wysokości 5.787.906 zł, włączona do akt sprawy.

- decyzja DIAS z dnia"[...]" utrzymująca w mocy ww. decyzję NUS z dnia "[...]", włączona do akt sprawy.

W związku z przytoczonymi wyżej ustaleniami faktycznymi organ odwoławczy na podstawie art.29 ust.1 i ust.20 ustawy VAT stwierdził wystąpienie okoliczności do podwyższenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT o kwotę podatku akcyzowego wynikającą z ww. decyzji NUS określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym, utrzymanej w mocy decyzją DIAS w O. z dnia "[...]". Stwierdził także, że przedstawione okoliczności sprzedaży i zakupu nie pozwalają na powiązanie ich z dostawami suszu tytoniowego realizowanym na podstawie faktur VAT i listów przewozowych CMR wystawionych przez stronę. Z zaskarżonej decyzji wynika, że po uwzględnieniu dokonanych ustaleń, kwoty należnego podatku VAT z tytułu transakcji wykazanych 15 fakturach wystawionych przez stronę na rzecz litewskiego podmiotu B. wynoszą w maju 2013 r. - 886.085, 12 zł, w czerwcu 2013 r. - 261.884,80 zł oraz w lipcu 2013 r. - 1.248.169,69 zł .

Oprócz ustaleń dotyczących spornych 15 faktur sprzedaży suszu tytoniowego DIAS uznał także za prawidłowe ustalenie organu pierwszej instancji, że pomiędzy rejestrem sprzedaży VAT a deklaracją VAT-7 za czerwiec 2013 r. występuje różnica polegająca na tym, że w deklaracji tej nie ujęto zaewidencjonowanej w rejestrze sprzedaży faktury VAT o nr "[...]" z dnia 20 czerwca 2013 r., wystawionej dla B. o wartości netto 5.056,00 zł, podatek VAT - 404,48 zł. Dlatego na podstawie art.29 ust.1 i ust.20 ustawy VAT organ obliczył kwotę podatku należnego od tej transakcji wynoszącą 55.616,00 zł i o tę kwotę zwiększył podatek należny za czerwiec 2013 r.

Organ odwoławczy zaakceptował ponadto ustalenia NUS, że strona nie ujęła do obrotu sprzedaży dokonanej w dniu 10 lipca 2013 r. na rzecz M. P. i A. R., co doprowadziło do wyliczenia wartości netto ww. sprzedaży (łącznie 150,70 kg), przyjmując cenę zastosowaną na fakturze nr "[...]" z dnia 24 czerwca 2013 r. wystawionej dla A. K., tj. 5 zł netto za kg, z zastosowaniem stawki podatku VAT w wysokości 8% do sprzedaży tytoniu nieprzetworzonego, w oparciu o art.41 ust.2 w związku z art.146a pkt 2 ustawy VAT.

Od decyzji organu odwoławczego złożona została skarga do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Olsztynie.

Wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od organu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W skardze postawiono zarzuty naruszenia art.122, art.187, art.191 i 197§1 Op poprzez niewyjaśnienie w toku postępowania stanu faktycznego sprawy, pominięcie przeprowadzenia innych dowodów w celu ustalenia prawdy obiektywnej, a oparcie się na części zgromadzonych dowodów, które mają charakter wyłącznie poszlak, bez należytego uzasadnienia przyczyn dla których odmówiono wiarygodności pozostałym zgromadzonym dowodom, a zwłaszcza dokumentom świadczącym o sprzedaży na rzecz B. przez skarżącego liści tytoniu i ich wywozie na Litwę.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że niezasadnie odmówił organ przeprowadzenia żądanych przez skarżącego w odwołaniu dowodów w postaci przesłuchania w charakterze świadka P. J., konfrontacji tego świadka ze skarżącym oraz przeprowadzenia dowodu z opinii grafologa co do autentyczności podpisów A. K. na zakwestionowanych fakturach VAT litewskiej firmy B.. Wskazano, że za przeprowadzeniem dowodu z grafologa przemawia to, że dowód w postaci przesłuchania A. K. jest to jedynym bezpośrednim dowodem uprawniającym organ do uznania, że nie nastąpiło przemieszczenie towaru opisanego w fakturach z Polski do Litwy. Inne dowody mają charakter wyłącznie poszlak.

Skarżący wskazał, że przez dostawę wewnątrzwspólnotową rozumie się przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego. Zatem samo złożenie deklaracji VAT-7 za miesiące maj-lipiec 2013 r., w których skarżący nie wykazał wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, nie wskazuje, iż liście tytoniu zakupione w tym okresie przez B. nie zostały wywiezione z terytorium kraju, gdyż ustawa VAT inaczej definiuje wewnątrzwspólnotową dostawę towarów niż ustawa o podatku akcyzowym, która wymaga tylko przemieszczenia wyrobów akcyzowych, a nie wymaga spełnienia innych jeszcze warunków (np. aktywny Nr VAT UE).

Według skarżącego o braku wywiezienia liści tytoniu przez B. nie może też świadczyć fakt, iż system"[...]" nie odnotował przekroczeń granicy samochodu o nr rej. "[...]", gdyż skarżący nie wskazał, że przekraczał granicę z Litwą właśnie na tym przejściu. Także brak otrzymywania wiadomości tekstowych o kosztach połączeń na nr telefonów komórkowych skarżącego nie stanowi jednoznacznego dowodu na okoliczność, iż nie wyjeżdżał on wraz z suszem tytoniowym na terytorium Litwy. Bowiem telefony te mogły pozostać w miejscu zamieszkania skarżącego lub w samochodzie dostawczym, który pożyczał do przewozu lub też po prostu mógł je wyłączyć. Skarżący zeznał, że miał litewską komórkę w celu porozumiewania się na terytorium Litwy.

Według skarżącego uznanie, iż do transakcji z P. J. na terytorium Litwy nie doszło do skutku, jest nieuprawnione. Świadek ten przyznał, iż zakwestionowane przez organ podatkowy transakcje miały miejsce. Wskazał, że był na Litwie około 10 razy. Zakwestionowane transakcje miały miejsce w maju 2013 r. i było ich w sumie dziewięć. Do tej pory świadek nie został skazany za składnie fałszywych zeznań. Organ podatkowy nie wyjaśnił, dlaczego nie dał wiary świadkowi w zakresie zaistnienia przedmiotowych transakcji. Na potwierdzenie transakcji z P. J. zostały sporządzone na Litwie umowy, które są czytelnie podpisane. Jeżeli organ podatkowy miał wątpliwości co do wiarygodności zeznań świadka złożonych w innym postępowaniu, to należało ponownie przeprowadzić dowód z przesłuchania świadka bezpośrednio przed organem, który prowadzi postępowanie. Możnaby wówczas okazać świadkowi (stronie transakcji) podpisane umowy sprzedaży liści tytoniu dokonane w maju 2013 r. z B. i żądać ustosunkowania się świadka do tych dokumentów i okoliczności ich sporządzenia.

W uzasadnieniu skargi organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Podstawą materialnoprawną zaskarżonej decyzji były przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (DzU 2011 r. Nr 177 poz.1054 ze zm.), w tym przede wszystkim art.29 ust.1 i ust.20 tej ustawy. Przepisy te mówią, że podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku (ust.1 art.29). W przypadku dostawy przez podatnika towaru podlegającego opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podstawą opodatkowania objęta jest również kwota tego podatku (art.29 ust.20).

W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe przyjęły, że skarżący zaniżył deklarowane zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od czerwca do lipca 2013 r., gdyż do podstawy opodatkowania VAT w rozliczeniu za te miesiące nie zaliczył podatku akcyzowego należnego w związku z dokonaną sprzedażą suszu papierosowego, uznaną za dostawę w kraju.

O powstaniu zobowiązania skarżącego w podatku akcyzowym za te miesiące świadczy decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia "[...]" określająca zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za maj 2013 r., czerwiec oraz lipiec 2013 r., utrzymana w mocy przez DIAS decyzją z dnia"[...]". W sprawie tej decyzji orzekał tut. Sąd, który w dniu 12 grudnia 2018 r. wydał wyrok o sygn.: I SA/Ol 425/18 oddalający skargę.

W ocenie Sądu, podczas wydawania decyzji dotyczącej VAT, organ pierwszej instancji związany był ww. decyzją wydaną w zakresie podatku akcyzowego. Zobowiązanie w podatku akcyzowym określone w decyzji NUS było wystarczającą podstawą do określenia skarżącemu zobowiązania w podatku od towarów i usług za maj - lipiec 2013 r. w kwocie wyższej od zadeklarowanej, mającą oparcie w art.29 ust.1 i ust.20 ustawy VAT. Przepisy te zobowiązywały organ podatkowy prowadzący postępowanie dotyczące podatku VAT, do uwzględnienia podatku akcyzowego, wynikającego z decyzji z dnia 6 listopada 2017 r., w podstawie opodatkowania podatkiem VAT. r. Nie było podstaw do dokonywania, w ramach postępowania w sprawie VAT, dodatkowych ustaleń faktycznych ponad te, które zostały dokonane w sprawie podatku akcyzowego. W toku tego postępowania ustalono, że susz tytoniowy nie został wywieziony z Polski na Litwę i nie został dostarczony zgodnie z treścią faktur. Zdaniem Sądu, organ podatkowy nie posiadał uprawnień do tego, aby w postępowaniu dotyczącym podatku VAT dokonywać dodatkowych ustaleń, odnoszących się w zasadzie do podatku akcyzowego.

Sąd uznał zatem za chybione zarzuty skargi związane z ustaleniami faktycznymi dokonanymi przez organy, tj. zarzuty naruszenia art.122, art.187 §1, art.191 i art.197 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (DzU 2018, poz.800 ze zm.). Dodać należy, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest zrozumiałe i odpowiada wymogom przewidzianym w art.210 §4 Op. Wynika z niego, na jakich przesłankach oparł się organ wydając rozstrzygnięcie i z jakich przyczyn nie uwzględnił wniosków dowodowych skarżącego. Materiał dowodowy zebrany przez organ Sąd uznaje za wystarczający do wydania decyzji, zaś w kwestii jego oceny nie znajduje Sąd podstaw do jej podważenia. Wskazać przy tym należy, że w skardze nie podniesiono zarzutów naruszenia prawa materialnego. Zatem Sąd w oparciu o art.134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. DzU 2018 poz. 1302 ze zm., dalej: "ppsa") stwierdza, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego, w szczególności zaś jest zgodna z art.29 ust.1 i 20 ustawy VAT, z których wynika obowiązek powiększenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT o podatek akcyzowy. W wyroku z dnia 28 kwietnia 2015 r. I FSK 329/14 (LEX nr 1772746) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "przepisy art. 29 ust. 20 u.p.t.u. oraz art. 78 lit. a dyrektywy nr 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej stanowią podstawę do wliczenia należnego, a więc również ustalonego niejako ex post w stosunku do terminu zawarcia umowy sprzedaży w drodze decyzji podatkowej, podatku akcyzowego w podstawie opodatkowania, a w rezultacie do powiększenia "ceny należnej", o ile w cenie tej z przyczyn leżących po stronie podatnika nie uwzględniono należnego podatku akcyzowego."

Nie stwierdziwszy, aby zaskarżona decyzja naruszała wskazane w skardze przepisy, Sąd oddalił skargę na podstawie art.151 ppsa.