Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1054/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2010-03-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 1 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 134,  art. 135, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 67a par. 1,  art. 67b, art. 121,  art. 209 par. 1 i 2 i 4,  art. 210 par. 4 i 5,  art. 219,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 18 ust. 2 i ust. 3,
journal: Dz.U. 2008 nr 88 poz 539
law: Ustawa z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Roman Wiatrowski Sędziowie WSA Karol Pawlicki WSA Katarzyna Nikodem /spr./ Protokolant st. sekr.sąd. Paulina Budzyńska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 marca 2010r. sprawy ze skargi J.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. nr [...]; II. uchyla postanowienie Wójta Gminy z dnia [...] r. nr [...]. /-/K.Nikodem /-/R.Wiatrowski /-/K.Pawlicki


UZASADNIENIE

W dniu [...] r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. wpłynął wniosek J.P. o umorzenie w całości zaległości podatkowej z tytułu podatku od spadków i darowizn w kwocie [...] zł z tytułu nieodpłatnej służebności osobistej. W oświadczeniu o stanie majątkowym podatniczka wskazała, że ma [...] lat, jest osobą samotną , łączny miesięczny dochód z emerytury wynosi [...] zł netto, nie posiada papierów wartościowych, lokat bankowych, żadnych nieruchomości. Mieszka w wynajętym domu jednorodzinnym, zajmując [...] m2, z zimną wodą, bez kanalizacji, ogrzewane piecem. Mieszkanie wyposażone jest w sprzęt służący zaspakajaniu codziennych potrzeb. Na podstawie art. 209 §1 i 2 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2008 r. nr 88, poz. 539) Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. pismem z dnia [...] r. zwrócił się do Wójta Gminy S. o zajęcie stanowiska w sprawie wniosku J.P. Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Wójt Gminy S. postanowił negatywnie zaopiniować wniosek J.P. dotyczący umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od spadków i darowizn wynikający z decyzji [...] . W uzasadnieniu postanowienia wskazał, że nie wyraził zgody na umorzenie w całości zaległości podatkowej, ponieważ J.P. sprzedając gospodarstwo powinna liczyć się z obowiązkiem uiszczenia zobowiązania podatkowego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...] r., nr [...] odmówił umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, że może umarzać, odraczać termin zapłaty, rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Postanowienie Wójta Gminy S., w którym nie wyraził zgody na umorzenie zaległości podatkowej podatniczce, jest dla organu podatkowego wiążące.

Od powyższej decyzji J.P. złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w P., w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie w całości przedmiotowej zaległości w kwocie [...] zł.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] r., nr [...] uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego

1

Sygn. akt I SA/Po 1054/09

rozpatrzenia przez organ I instancji. Organ odwoławczy uznał, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. nie obejmowała swym rozstrzygnięciem, żądania podatnika. Przedmiotem wniosku było umorzenie zaległości podatkowej w podatku od spadku i darowizn w kwocie [...] zł. Organ zwrócił się do Wójta Gminy S. o zajęcie stanowiska w sprawie umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadku i darowizn w kwocie [...] , wydając następnie w takim zakresie orzeczenie. Natomiast z akt sprawy wynika, że na koncie zobowiązanej figurowała do zapłaty kwota [...] zł.

Pismem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wezwał J.P. do sprecyzowania wniosku o umorzenie zaległości podatkowej, wskazując, że na dzień złożenia wniosku o umorzenie zaległości podatkowe zaległości z tytułu podatku od spadku i darowizn wynosiła [...] zł.

Pismem z dnia [...] r. sprecyzowała wniosek o umorzenie zaległości podatkowej wskazując, że wnosi o umorzenie kwoty [...] zł. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w wysokości [...] zł.

Po sprecyzowaniu żądania przez podatnika pismem z dnia [...] r., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego ponownie zwrócił się do Wójta Gminy S. o zajęcie stanowiska w przedmiotowej sprawie.

Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Wójt Gminy S. negatywnie zaopiniował wniosek podatniczki, stwierdzając że podatniczka, sprzedając gospodarstwo, powinna liczyć się z obowiązkiem uiszczenia zobowiązania podatkowego.

W następstwie wydanej opinii Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...] r., nr [...] odmówił umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od spadków i darowizn w kwocie [...] zł oraz umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe w części dotyczącej nieistniejącej kwoty zaległości podatkowej w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu powołał się na art. 67 a § 1 pkt 3 i art. 209 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej w skrócie: "O.p.") oraz na art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2008 r., Nr 88, poz. 539 - dalej w skrócie: "u.d.j.s.t.").

Organ podatkowy I instancji zwrócił uwagę na fakt, że podatniczka jest osobą samotną, ma [...] lat i zamieszkuje jedną izbę domu o pow. [...] m2. Aktem notarialnym z dnia [...] r., nr Rep. [...] podatniczka zrzekła się ustanowionej nieodpłatnie służebności na nieruchomości, z tytułu której ustanowienia powstało jej

2

Sygn. akt I SA/Po 1054/09

zobowiązanie. Zobowiązana nie posiada obecnie żadnego majątku, a jedynie sprzęt gospodarstwa domowego, który służy jej do zaspokajania zwykłych, codziennych potrzeb. Jej jedyne źródło dochodu stanowi świadczenie emerytalne w kwocie [...] zł miesięcznie. Natomiast jej wydatki kształtują się na poziomie [...] zł miesięcznie. Organ podatkowy podzielił stanowisko organu gminy i wskazał, że podatniczka sprzedając gospodarstwo rolne w [...] r. uzyskała znaczne środki, które powinny stanowić uzupełnienie niskiego świadczenia emerytalnego oraz służyć zapłacie zobowiązania podatkowego.

Od powyższej decyzji podatniczka złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części odmawiającej umorzenia zaległości podatkowej w kwocie [...] zł i orzeczenie w tym zakresie, co do istoty sprawy poprzez uwzględnienie w całości jej wniosku. Wskazała, że organ ustalił podatniczce raty w wysokości [...] zł, przy dochodach w wysokości [...] zł spłata rat jest niemożliwa, podatniczka popadła w poważne kłopoty finansowe. W odwołaniu wskazała, że nie wniosła środka zaskarżenia od decyzji wymiarowej, jednak w jej ocenie jest ona nieprawidłowa. Podnosi, że prawdą jest, że sprzedano całe gospodarstwo, którego wartość strony ustaliły na kwotę [...] zł, jednak podatniczka była współwłaścicielem nieruchomości i otrzymała ze sprzedaży odpowiednio do udziału kwotę [...] zł. Z tytułu ustanowienia na jej rzecz służebności osobistej polegającej na swobodnym korzystaniu przez nią z budynku mieszkalnego i budynku gospodarczego organ ustalił podatek w wysokości [...] zł. Kwota podatku jest niewspółmiernie wysoka do chociażby czynszu, jaki ewentualnie podatniczka miałaby zapłacić w przypadku zawarcia umowy najmu. W jej ocenie w postępowaniu wykazała, że istnieją przesłanki do umorzenia zaległości podatkowej, z uwagi na ważny interes strony, ponieważ wskazała na stan majątkowy oraz stan zdrowia. Ponadto podnosi, że z kwoty [...] zł otrzymanej ze sprzedaży nieruchomości nie pozostały jej żadne środki, ponieważ kwota ze sprzedaży została przeznaczona na spłatę długów zaciągniętych na leczenie chorej córki.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] r., nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W ocenie organu odwoławczego zarzut naruszenia art. 122 O.p. nie zasługuje na uwzględnienie albowiem, jego zdaniem, organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnia, że w toku postępowania dotyczącego ulg podatkowych, organ podatkowy nie posiada uprawnień do weryfikacji decyzji wymiarowej. Odnosząc się natomiast do meritum

3

Sygn. akt I SA/Po 1054/09

sprawy organ stwierdził, że umorzenie jest szczególnego rodzaju ulgą podatkową stanowiącą odstępstwo od zasady równości opodatkowania, a zatem jej stosowanie może mieć miejsce tylko w okolicznościach nadzwyczajnych, z reguły niezależnych od postępowania podatnika. Organy podatkowe mają obowiązek uwzględniać "interes publiczny". Pod pojęciem ważnego interesu podatnika należy rozumieć: szkody poniesione w wyniku klęsk żywiołowych, nadzwyczajne zdarzenia i szczególne okoliczności osłabiające zdolności płatnicze podatnika, takie jak długotrwała choroba podatnika lub członka jego rodziny, kradzież bądź utrata majątku z przyczyn niezawinionych. W świetle zebranego materiału dowodowego oraz okoliczności sprawy, organ nie dopatrzył się okoliczności uzasadnienia odwołania. Organ nie neguje, że sytuacja materialna skarżącej nie jest łatwa, jednakże w jego opinii przy dołożeniu odpowiedniej staranności była w stanie zabezpieczyć odpowiednie środki na uregulowanie podatku. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej wskazuje, że opinia Wójta Gminy S. jest wiążąca dla organów podatkowych.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 67 a § 1 pkt 3 O.p., poprzez dokonanie błędnej wykładni prawa oraz sprzeczność istotnych ustaleń ze zgromadzonymi w sprawie dowodami. W uzasadnieniu powtórzyła argumenty przedstawione w odwołaniu oraz podniosła, że organy podatkowe obu instancji przyznały wprawdzie, że jej sytuacja finansowa jest zła, ale mimo to uznały, że skarżąca powinna wymierzony podatek zapłacić. Według skarżącej organy podatkowe nie wzięły pod uwagę błędu organu wydającego decyzję wymiarową, organy do wymiaru podatku z nabycia nieodpłatnej służebności przyjęły wartość całej nieruchomości ([...] zł), gdy tymczasem skarżąca była właścicielem [...] nieruchomości o wartości [...] zł. Wyliczony podatek organ określił na kwotę [...] zł, co stanowi [...] % wartości odziedziczonego spadku. Skarżąca w chwili ustanowienia dla niej służebności mieszkania nie była świadoma, że z tego tytułu powstanie obowiązek podatkowy. Gdyby notariusz ją poinformował o obowiązku podatkowym, nigdy nie zgodziłaby się na ustanowienie służebności. Dlatego też w akcie notarialnym z [...] r. zrezygnowała z tego prawa. Skarżąca nie zgadza się, że w postępowaniu o umorzenie zaległości podatkowej nie może podnosić kwestii związanych z wymiarem podatku. Uważa, że w sytuacji, kiedy stała się ofiarą błędu urzędniczego, kwestie te winny być brane pod uwagę. Wymaga tego zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów

4

Sygn. akt I SA/Po 1054/09

podatkowych. Ponadto skarżąca podnosi, że w toku postępowania wykazała, że zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika, która winna stanowić podstawę umorzenia jej zaległości podatkowej. Skarżąca jest w bardzo trudnej sytuacji materialnej, jest schorowana i wymaga stałej opieki lekarskiej. Nie ma żadnego majątku ruchomego ani nieruchomości. Otrzymuje [...] zł emerytury miesięcznie, co nie daje jej nawet możliwości godnego przeżycia każdego miesiąca.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko i argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w myśl postanowień art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1262) sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności z prawem wydanych przez jej organy m.in. aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej. Zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270, ze zm.)- dalej:p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie jest jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W ocenie Sądu mając na uwadze art. 135 p.p.s.a stanowiący, że Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, koniecznym jest poza badaniem legalności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] r. nr [...] oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. nr [...] , objęcie kontrolą sądową postanowienia Wójta Gminy S. z dnia [...] r. nr [...] , z uwagi na niezaskarżalność tego aktu.

Zgodnie z art. 67a § 1 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:

1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę na raty,

2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a,

5

Sygn. akt I SA/Po 1054/09

3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Przepis art. 18 ust. 2 i ust. 3 u.d.j.s.t. stanowi natomiast, że w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Na postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulg, o których mowa w ust. 1, nie przysługuje zażalenie.

Stanowisko Sądu orzekającego w niniejszej sprawie jest zgodne z uchwałą NSA z 31 marca 2010 r. sygn. akt II FPS 9/09, której ocena prawna jest dla Sądu wiążąca. Naczelny Sąd Administracyjny w powołanej uchwale uznał możliwość zbadania legalności postanowienia przewodniczącego jednostki samorządu terytorialnego w ramach rozpoznawania skargi na decyzję organu podatkowego dotyczącą umorzenia, rozłożenia na raty i odroczenia terminów płatności należności z tytułu podatków i opłat stanowiących dochody jednostki samorządu terytorialnego, wskazując jednocześnie, że tak szeroka kontrola aktów wydanych w sprawie zapewni podatnikowi ochronę jego praw, w tym prawa do sądu. Sąd wskazał, że w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego wielokrotnie podkreślano, że odstępstwo od wyrażonego w art. 78 Konstytucji RP prawa do zaskarżania orzeczeń i decyzji wydanych w pierwszej instancji jest dopuszczalne, jeżeli z całokształtu unormowań determinujących przebieg danego postępowania wynika, że ich legalność może być weryfikowana na etapie oceny legalności decyzji kończącej postępowanie.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. rozpatrując wniosek skarżącej o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od spadku i darowizn, na podstawie art. 209 § 1 i 2 O.p. oraz art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t. zwrócił się do organu gminy o zajęcie stanowiska w sprawie. Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Wójt Gminy S. negatywnie zaopiniował wniosek J.P. o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od spadku i darowizn, wskazując w uzasadnieniu, że skarżąca sprzedając gospodarstwo powinna liczyć się z obowiązkiem uiszczenia zobowiązania. W ocenie Sądu wyrażone stanowisko przez przewodniczącego jednostki samorządu terytorialnego, z uwagi na brak wskazania motywów podjętej decyzji narusza prawo, w szczególności art. 210 § 4 i 5 O.p. w związku z art. 219 O.p. oraz zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do

6

Sygn. akt I SA/Po 1054/09

organów państwa wyrażoną w art. 121 O.p. Stanowisko Wójta Gminy S. nie odnosi się w żaden sposób do wniosku strony, do okoliczności ustalonych przez organ podatkowy w toku postępowania jak również do przesłanek umorzenia zaległości podatkowej z art. 67a O.p.

Dlatego też w ocenie Sądu postanowienie Wójta Gminy S. z dnia [...] r. narusza prawo i tym samym nie może wiązać organu podatkowego przy wydawaniu decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej. Organ samorządowy wydając postanowienie w zakresie przyznania ulgi podatnikowi winien zająć stanowisko, mając na uwadze zebrany przez naczelnika urzędu skarbowego materiał dowodowy. W sytuacji gdy uzna, że materiał zebrany w sprawie jest niewystarczający dla wyrażenia stanowiska może przeprowadzić postępowanie wyjaśniające (art. 209 § 4 O.p.). Z uwagi pełnię wierzycielskiej kompetencji w zakresie dyspozycji udzielania ulg istotne jest, aby organ jednostki samorządu terytorialnego właśnie w postanowieniu wyrażającym wiążące stanowisko odmawiające umorzenia zaległości podatkowej wskazał przesłanki, jakimi kierował wyrażając swe stanowisko dotyczące ulgi podatkowej. Organ powinien odnieść się do złożonego wniosku, argumentacji w nim zawartej oraz dowodów zebranych w sprawie, biorąc pod uwagę przesłanki zastosowania ulgi podatkowej, wynikające z Ordynacji podatkowej ( por. uchwała SN z dnia 22 października 1993 r., sygn. akt II AZP 21/92, opubl. w OSP z 1993 r., nr 9, poz. 174). Należy bowiem wziąć pod uwagę, że postanowienia wydane na podstawie art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t., w którym organ nie wyraża zgody na udzielenie ulgi, nie są opinią organu samorządowego w sprawie, ale wiążącym dla organu podatkowego stanowiskiem. Dlatego też obowiązkiem organu samorządowego jest precyzyjne wyważenie interesu podatnika i interesu gminy jako interesu publicznego, po wnikliwej analizie stanu faktycznego.

W związku z powyższym w ocenie Sądu postanowienie Wójta Gminy S. z dnia [...] r. nr [...] , które było wiążące dla Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. oraz Dyrektora Izby Skarbowej w P. przy wydawaniu zaskarżonych decyzji, narusza wskazane wyżej przepisy postępowania, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, dlatego na podstawie art. 135 i 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.

/-/ k. Nikodem /-/ R. Wiatrowski /-/ K. Pawlicki

7