Postanowienie NSA, sygn. akt II FZ 380/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-09-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i uwzględniono wniosek
Powołane przepisy: article: art. 61 § 3
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Dnia 17 września 2018 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA : Stefan Babiarz po rozpoznaniu w dniu 17 września 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia K. C. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 5 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 90/18 w zakresie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi K. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 24 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. postanawia: 1) uchylić zaskarżone postanowienie w całości; 2) wstrzymać wykonanie zaskarżonej decyzji.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia 5 kwietnia 2018 r., I SA/Łd 90/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, po rozpoznaniu wniosku K.C. (dalej jako skarżący), odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 24 listopada 2017 r. w przedmiocie określenia kwoty zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r.

Sąd pierwszej instancji podał, że skarżący w piśmie z dnia 21 marca 2018 r. zawarł wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji z uwagi na niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody. Skarżący zaznaczył w nim, że

w ocenie strony kwota podatku (wraz z odsetkami), czyli ponad 1 milion zł wynikająca z zaskarżonej decyzji znacznie przewyższa możliwości finansowe podatnika. Konieczność zapłaty takiej sumy spowoduje zakłócenia w funkcjonowaniu prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, później - utratę płynności finansowej co w efekcie pozbawi go zdolności do wykonywania wymagalnych zobowiązań. To zdaniem strony wyczerpuje znamiona trudnych do odwrócenia konsekwencji. W razie przymusowego wykonania decyzji podatnik nie będzie

w stanie regulować bieżących zobowiązań, co w końcu doprowadzi do osiągnięcia stanu niewypłacalności i zagrożenia koniecznością ogłoszenia upadłości. Podatnik wskazał ponadto, że jego żona nie pracuje, przebywając na urlopie wychowawczym, a rodzina utrzymuje się z dochodów, jakie przynosi działalność gospodarcza prowadzona przez stronę. Wskazano, że miesięczne koszty utrzymania rodziny oraz gospodarstwa domowego są wysokie, dochodzą też do nich miesięczne zobowiązania wynikające z kredytów i leasingów oraz koszty związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej, jak na przykłada koszt wynajmu lokalu użytkowego, czy pensje pracowników.

Podatnik wskazał, że miesięczne koszty (poza związanymi z utrzymaniem domu i rodziny) kształtują się następująco: wynajem lokalu użytkowego – 2456,89 zł netto, czynsz dotyczący lokalu – ok. 500-550 zł brutto, energia elektryczna – 262,69 zł, koszty reklam – ok. 300 zł brutto, opłata za stanowisko handlowe w drugim mieście – 586,99 zł, ochrona stoiska – 61,50 zł brutto, pensja pracownika – 2100 zł brutto, składki na ubezpieczenia społeczne – 2500 zł, telefon służbowy ok. 163 zł, leasing busa wykorzystywanego do działalności – 2071,32 zł netto, leasing pojazdu Volkswagen Passat – 1822,23 zł netto, a ponadto kredyt w banku – 2836 zł brutto,

a kredyt w drugim banku - 3150 zł.

Do wniosku skarżący dołączył faktury z najbliższego okresu rozliczeniowego potwierdzające powyższe wydatki oraz deklaracje PIT-36L oraz PIT/B za 2017 r., dokumentujące dochody z zeszłego roku. Strona we wniosku zaznaczyła, że obecnie relacja kosztów do osiąganych przez stronę dochodów uniemożliwia wykonanie decyzji, ponieważ strona nie osiąga odpowiednio wysokich miesięcznych przychodów. Ponadto wskazano, że podatnik nie posiada również środków finansowych na rachunkach bieżących, czy też składników majątku (poza ½ udziału w nieruchomości gruntowej o pow. 3,997 ha oraz samochodem), z których mogłaby zostać zaspokojona kwota zaległości wynikająca z zaskarżonej decyzji.

Podatnik oświadczył dodatkowo, że w porównaniu z 2016 r. jego dochody spadły – uszkodził nogę, co spowodowało konieczność wzięcia półrocznego zwolnienia, co obecnie uniemożliwia stronie pracę ze względu na poruszanie się

o kulach.

Podatnik stwierdził we wniosku, że niewstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji jednoznacznie będzie skutkować ogromną szkodą, która nie będzie możliwa do naprawienia, a jej skutki niemożliwe do cofnięcia.

Według sądu I instancji wniosek nie zasługuje na uwzględnienie bowiem dochody z 2017 r. wyniosły 79.905,56 zł, jak wskazuje formularz rozliczenia podatkowego. Sąd zauważył, że do wniosku dołączono kserokopie rachunków obciążających miesięcznie stronę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, ale zdaniem sądu jest to niewystarczające bowiem skarżący nie przedstawił jakichkolwiek innych dowodów, wskazujących, że sytuacja przedsiębiorstwa prowadzonego przez stronę uległa, czy też ulegnie znacznemu pogorszeniu.

Zdaniem sądu I instancji powołane przez stronę we wniosku o wstrzymanie wykonania spornej decyzji okoliczności w postaci utraty płynności finansowej, a co za tym idzie osiągnięcia stanu niewypłacalności, a w konsekwencji możliwej konieczności zakończenia prowadzonej działalności gospodarczej i ogłoszenia upadłości, mogą stanowić okoliczności wyczerpujące dyspozycje art. 61 § 3 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm. - zwanej dalej jako p.p.s.a.) jednakże pod warunkiem wykazania przez stronę stosownym materiałem dowodowym możliwości ich zaistnienia. Według sądu w rozstrzyganej sprawie konkretyzacji tych zagrożeń

w materiale dowodowym zabrakło. Na stronie ciąży obowiązek przynajmniej uprawdopodobnienia, że okoliczność na którą się powołuje może mieć miejsce. Sprowadza się on do przedstawienia konkretnych zdarzeń oraz dokumentacji finansowej, które mogłyby uprawdopodobnić, że wykonanie zaskarżonego orzeczenia faktycznie spowoduje znaczną szkodę

Według sądu działalność gospodarcza strony nosi cechy stabilnej

i przynoszącej regularny dochód. Z uwagi zatem na same rozmiary prowadzonej działalności trudno zgodzić się z podatnikiem, że konieczność zapłaty podatku spowoduje jej likwidację. Sąd I instancji zwrócił uwagę, że zapłata podatku

i związane z tym uszczuplenie majątku podatnika są zwykłym następstwem decyzji podatkowej.

Skarżący w zażaleniu podtrzymał swoją dotychczasowa argumentację, zwrócił uwagę, że sąd I instancji ogólnikowo odniósł się do jego sytuacji osobistej i nie pochylił się dostatecznie nad dokumentami finansowymi. Zaznaczył, że konieczność zapłacenia kwoty ponad 1 miliona zł doprowadzi do likwidacji działalności, zamknięcia sklepów, zwolnienia pracowników; spowoduje również utratę jedynego źródła dochodu dla skarżącego i jego rodziny. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 141 § 4 w związku z art. 166 p.p.s.a. poprzez brak precyzyjnego uzasadnienia rozstrzygnięcia z pominięciem podniesionych przez stronę faktów i art. art. 61 § 3 p.p.s.a. poprzez odmowę wstrzymania wykonania decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zażalenie ma usprawiedliwione podstawy.

Zaskarżone postanowienie należało uchylić oraz na zasadzie wynikającej

z art. 188 w związku z art. 197 § 2 p.p.s.a. rozpoznać wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji.

Ustawodawca w art. 61 § 3 p.p.s.a. uzależnił prawo sądu do wstrzymania wykonania decyzji od spełnienia choć jednej z wymienionych w tym przepisie pozytywnych przesłanek wstrzymania wykonania decyzji. Ustawodawca nie uregulował w jaki sposób skarżący we wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji powinien wykazać istnienie okoliczności uzasadniających spełnienie choć jednej

z nich. Procedura postępowania przed sądami administracyjnymi nie przewiduje możliwości przeprowadzenia postępowania dowodowego, za wyjątkiem uzupełniającego, wykorzystywanego jedynie pomocniczo, dowodu z dokumentu

w trybie i na zasadach art. 106 § 3 p.p.s.a. Z tej przyczyny, stosując wykładnię funkcjonalną uznać należy, że wykazanie istnienia faktów uzasadniających twierdzenie o spełnieniu warunków przyznania ochrony tymczasowej poprzez wstrzymanie wykonania decyzji w toku postępowania przed sądem administracyjnym powinno odbywać się poprzez ich uprawdopodobnienie, które zezwala na przyjęcie za wiarygodne istnienie faktów, z którymi określony przepis wiąże skutki prawne, na podstawie oświadczenia strony złożonego we wniosku (por. postanowienie NSA

z dnia 14 listopada 2006b r., II FZ 489/06). Uprawdopodobnienie, jak zgodnie przyjmuje się w orzecznictwie, jest środkiem zastępczym dowodu w ścisłym tego słowa znaczeniu i nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie (por. postanowienia NSA z dnia 20 lutego 2012 r.,

II FZ 145/12; z dnia 24 listopada 2011 r., II FZ 711/11). W piśmiennictwie uprawdopodobnienie określane jest jako ułatwione postępowanie dowodowe, postępowanie zmierzające do uwiarygodnienia twierdzeń, surogat, namiastka dowodu bądź środek zastępczy dowodu niedający pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Dlatego nie można uznać za prawidłowe stanowiska sądu pierwszej instancji, który odmawiając stronie wstrzymania wykonania decyzji uzasadniał to brakiem przedstawienia (udowodnienia) przez stronę we wniosku konkretnych okoliczności popartych stosownymi dokumentami, które w istocie wskazywałyby na wystąpienie na skutek wykonania decyzji niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji jest pismem w postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Powinien spełniać wymogi, o których mowa w art. 46 § 1 p.p.s.a., w tym w pkt 3 wskazującym, że elementem przedmiotowo istotnym każdego pisma jest jego osnowa. Skarżący

w osnowie wniosku powinien przedstawić okoliczności uzasadniające wstrzymanie wykonania decyzji, tworzące tło dla rozważenia zastosowania przez sąd art. 61 § 3 p.p.s.a. Skarżący wywiązał się z tego obowiązku. Wskazał okoliczności, powiązał je w logiczny ciąg. Z akt wynika, że wps wynosi 1.069.212, 00 zł, czyli ponad milion zł. Z dosłanych przez skarżącego dokumentów wynika, że dochód skarżącego w całym 2017 r. wyniósł 79 905,56 zł, czyli mniej niż 1/10 tej kwoty. Według oświadczenia strony z osiągniętego dochodu utrzymywała się trzyosobowa rodzina skarżącego, zatem nie można założyć, że uzyskany dochód został w pełnej wysokości zaoszczędzony. Skarżący zwrócił uwagę, że przez problemy z nogą i konieczność korzystania z kul nie pracował przez kilka miesięcy, co również niewątpliwie wiązało się ze stopniową konsumpcją oszczędności. Dodatkowo prowadzenie działalności gospodarczej związane jest z comiesięcznymi kosztami, które we wniosku skarżący wymienił. Strona zwróciła uwagę, że musi uiszczać czynsz za najem powierzchni, ale wypłaca również pensje pracownikom. Zestawienie kwoty zobowiązania podatkowego, dosłanych dokumentów kosztowych i oświadczeń strony wskazuje, że w niniejszej sprawie przesłanka wynikająca z art. 61 § 3 p.p.s.a. została spełniona. Skarżący za pomocą zgromadzonego materiału, zestawienia kosztów i dochodów oraz okoliczności osobistych uprawdopodobnił, że istnieje duże prawdopodobieństwo wystąpienia ryzyka spowodowania trudnych do odwrócenia skutków w postaci konieczności licytacji nieruchomości- sprzedaż używanego samochodu osobowego, który należy do skarżącego nie pokryje kwoty zobowiązania w pełni. To bez wątpienia spowoduje trwałą zmianę rzeczywistości, przy czym powrót do stanu poprzedniego może nastąpić tylko po dłuższym czasie lub przy stosunkowo dużym nakładzie sił i środków (por. postanowienie NSA z dnia 7 września 2010 r., II GSK 1003/10; postanowienie WSA w Gliwicach z dnia 16 lipca 2010 r., II SA/Gl 630/10; postanowienie NSA z dnia 17 kwietnia 2009 r., I GSK 220/09; postanowienie WSA we Wrocławiu z dnia 14 października 2008 r., III SA/Wr 536/08). Sąd zaznaczył, że nie jest skuteczne powoływanie się we wniosku o udzielenie ochrony tymczasowej przez wstrzymanie wykonania decyzji jedynie na fakt konieczności zapłaty podatku, bo to samo przez się wiąże się z uszczupleniem majątku podatnika. W niniejszej sprawie skarżący wskazał, że problem nie polega na tym, że musi uiścić podatek, ale na tym, że kwota ta jest bardzo duża, dochody nie pozwalają na jej pokrycie, konieczna będzie licytacja nieruchomości i skutkiem będzie likwidacja działalności, zwolnienie pracowników i utrata jedynego źródła utrzymania rodziny.

Wskazanie sposobu gromadzenia środków (na przykład poprzez sprzedaż aktywów) na pokrycie zobowiązania wynikającego z decyzji, która może być

uznana przez sąd za niezgodną z prawem, może wykazać istnienie

ryzyka powstania znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków

i w rezultacie uzasadniać wstrzymanie wykonania decyzji (por. postanowienie

NSA z dnia 24 czerwca 2008 r., I FSK 981/08; postanowienie NSA z dnia

6 czerwca 2006 r., II FSK 250/05; postanowienie NSA z dnia 10 marca 2010 r., I FSK 1841/09). Skarżący wskazał, jakim dysponuje majątkiem – ½ udziału

w nieruchomości, samochód osobowy, zaś kwota zobowiązania podatkowego, czyli ponad 1 milion zł, wynika bezpośrednio z akt sprawy. Biorąc pod uwagę doświadczenie życiowe niemożliwe jest uzyskanie całej kwoty po sprzedaży samochodu osobowego, niezbędna zatem będzie licytacja udziału w nieruchomości. Na uwagę zasługuje również to, że instytucja wstrzymania wykonania decyzji nie jest tożsama z umorzeniem zaległości podatkowych. Tym samym Skarb Państwa nie rezygnuje z roszczeń względem skarżącego, a jedynie skarżący uzyskuje zapewnienie, że ewentualna egzekucja kwoty ponad 1 miliona zł zostanie przeprowadzona dopiero po tym, jak wypowie się w sprawie Naczelny Sąd Administracyjny.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego strona wykazała możliwość zaistnienia trudnych do odwrócenia skutków za pomocą przedstawionego materiału dowodowego. W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny postanowił uchylić zaskarżone postanowienie oraz wobec uznania, że istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona, rozpoznać wniosek skarżącego i wstrzymać wykonanie zaskarżonej decyzji, czego podstawę prawną stanowi art. 188 w związku z art. 197 § 2 oraz art. 61 § 3 p.p.s.a.