Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 617/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2014-10-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1, art.23 § 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art.26 ust.1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska / spr./ Sędziowie WSA Tomasz Smoleń WSA Kazimierz Włoch Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 października 2014r. spraw ze skarg D. C. i A. C. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2014r. - nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 rok - oddala skargi -


UZASADNIENIE

I SA/Rz 617/14

Uzasadnienie

Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] maja 2014r., nr [...]

i [...], Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołań A.C. i D. C. (dalej: podatnicy/skarżący) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2013 r., nr [...] i [...], określających zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 i 2010 rok w wysokości odpowiednio 18.833 zł i 15.833 zł, utrzymał w mocy decyzje organu I instancji.

Z uzasadnień zaskarżonych decyzji oraz akt sprawy wynika, że w stosunku do D. C. (dalej: podatniczka) przeprowadzono kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia 2009 r. do 30 kwietnia 2011r. Ustalono, że podatniczka w 2009 i 2010 roku prowadziła pozarolniczą działalność gospodarczą

w zakresie handlu i montażu klimatyzacji, opodatkowaną na zasadach ogólnych. Ponadto, w okresie od stycznia 2009r. do kwietnia 2011r. prowadziła za pośrednictwem portalu aukcyjnego Allegro.pl sprzedaż odzieży używanej, jako użytkownik "ziutka 33". Podatniczka wyjaśniła, że prowadziła sprzedaż odzieży własnej, członków rodziny, krewnych i znajomych. Największą ilość sprzedanej odzieży (80%) stanowiła odzież używana zakupiona w latach 1999-2004 przez teściową, z którą prowadziła (jako pracownik) sklep z ekskluzywną odzieżą używaną "A" w B. Podatniczka przedłożyła zestawienie sprzedaży za okres od

1 stycznia 2009 r. do 30 kwietnia 2011r., z którego wynikało, że sprzedaż towarów za pośrednictwem portalu Allegro w 2009r. wyniosła 60.324,68 zł, natomiast w 2010r. - 73.753,48 zł, a także wydruk obrotów na rachunku bankowym, na którym oznaczyła wpływy i zwroty z tytułu handlu odzieżą używaną. W postępowaniu ustalono, że na wskazany przez podatniczkę rachunek w 2009r. wpłynęła kwota 89.529,85 zł, natomiast w 2010r. - 105.545,19 zł. Według wyjaśnień podatniczki, w przekazanym zestawieniu obrotów pieniężnych za ww. okres znajdują się pozycje, które nie są związane ze sprzedażą od "ziutka33". Stanowią je wpłaty dokonywane przez klientów dokonujących zakupu artykułów na Allegro.pl u sprzedawcy "manila 16" - męża podatniczki, który za pośrednictwem tego konta wraz z córką sprzedawał przedmioty własne. Podatniczka sporządziła zestawienie sprzedaży na koncie "manila 16", z którego wynikało, że w 2009r. dokonano sprzedaży na kwotę 2.998,50 zł, natomiast w 2010r. - 4.450,62 zł. Podatniczka wyjaśniła, że na zestawieniu zakończonych aukcji oraz wydruku obrotów ujęte były wpływy dotyczące sprzedaży własnej odzieży używanej. Na potwierdzenie tego faktu sporządziła i dołączyła do zestawienia wydruk obrotów na rachunku bankowym, w którym wskazała sprzedaż tych artykułów.

Po przeprowadzeniu analizy zestawienia sporządzonego przez podatniczkę, organ I instancji uznał, że ilość odzieży wskazanej jako sprzedaż odzieży własnej jest niewiarygodna i zwrócił się do podatniczki o wskazanie faktycznej odsprzedaży rzeczy osobistych oraz przedłożenie dowodów ich zakupu. Podatniczka przedłożyła zestawienie sprzedaży odzieży, z którego wynikało, że w latach 2009-2010 sprzedała odzież własną, członków rodziny i znajomych na łączną kwotę 16.325,51 zł w 2009r. i 17.025,53 zł w 2010r. W celu ustalenia wielkości obrotów na rachunku osobistym podatniczka przedłożyła wydruk obrotów na rachunku osobistym na którym zaznaczyła sprzedaż "odzieży własnej" podatniczki oraz sprzedaż na koncie "manila16" w łącznej wysokości 22.238 zł. w 2009r. i 30.491 zł. w 2010r. W oparciu o powyższe dane, ustalono, że obrót z tytułu niezaewidencjonowanej sprzedaży odzieży używanej na portalu aukcyjnym Allegro.pl wyniósł: w 2009r. – 67.191,685 zł, a w 2010r. - 74.485,19 zł.

Ponadto, w toku kontroli ustalono, że podatniczka w kontrolowanym okresie zamieszczała w Internecie ogłoszenia o wynajmie mieszkania na cele turystyczne i stwierdzono, że zarówno przychody ze sprzedaży na portalu aukcyjnym Allegro.pl, jak i przychody z najmu, nie zostały zaewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz nie zostały wykazane w zeznaniach podatkowych za 2009 i 2010r. W oparciu o wyjaśnienia podatniczki ustalono, że przychody z tytułu najmu w tych latach wyniosły 5.000 zł brutto.

W piśmie z dnia 24 września 2011r. podatniczka oświadczyła, że nie posiada remanentu końcowego, umowy przekazania towaru, jak też pozostałej dokumentacji

z prowadzenia działalności pod nazwą "A", co potwierdziła również w kolejnym oświadczeniu złożonym w dniu 12 października 2011r. Z kolei do pisma z dnia 27 października 2011r. stanowiącego zastrzeżenia do protokołu z kontroli podatkowej, podatniczka dołączyła umowę przekazania odzieży używanej z firmy "A" z dnia 21 grudnia 2004r., z której wynikało, że B. C. przekazuje podatniczce zakupioną za jej pieniądze odzież używaną do dalszej odsprzedaży, w ilości 2.821 kg na łączną kwotę ich zakupu 171.730 zł. Następnie, w dniu 29 sierpnia 2013r. podatniczka przedłożyła aneks do umowy spisany w dniu 22 grudnia 2008r. pomiędzy B. C. i podatniczką, który wskazywał, że sprzedaż odzieży używanej za pośrednictwem portalu aukcyjnego Allegro.pl, dokonywana będzie przez podatniczkę na rzecz i rachunek B. C., a podatniczce przysługuje prowizja w wysokości 15% wartości dokonanej sprzedaży. Do aneksu zostały dołączone rozliczenia miesięczne sprzedaży przekazanego towaru.

Organ I instancji stwierdził, że ilość sprzedawanych towarów za pośrednictwem portalu Allegro.pl, a także uzyskana wartość sprzedaży i kwoty wpływów na rachunek bankowy podatniczki jednoznacznie wskazują, że prowadziła ona działalność zarobkową w zakresie handlu w sposób zorganizowany i ciągły.

Z uwagi na powyższe ustalenia, organ I instancji stwierdził, że księga przychodów i rozchodów za 2009 i 2010r., jest nierzetelna, jednakże uznał, że materiał dowodowy daje wystarczające podstawy do określenia podstawy opodatkowania i odstąpił od szacowania.

Postawieniem z dnia [.] lutego 2012r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec podatników postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 i 2010r., a następnie decyzjami z dnia [...] grudnia 2013r., nr [...] i [...] określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 rok w wysokości 18.833 zł oraz za 2010 rok w wysokości 15.833 zł.

Od decyzji organu I instancji podatnicy złożyli odwołania, po rozpatrzeniu których, organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżone decyzje, podzielając stanowisko dotyczące nieewidencjonowania przychodów z prowadzonej działalności w zakresie handlu, najmu mieszkania, kosztów związanych z prowadzoną działalnością handlową oraz nieujęcia w spisach z natury na początek i koniec roku podatkowego towarów handlowych (odzieży używanej) będących przedmiotem sprzedaży.

Zdaniem organu odwoławczego, wyjaśnienia podatniczki w zakresie wydatków poniesionych na nabycie towarów handlowych, tj. odzieży używanej służącej do dalszej odsprzedaży oraz przedstawione dowody w postaci umowy przekazania towaru z dnia 21 grudnia 2004r. i aneksu do tej umowy spisanego w dniu 6 stycznia 2008r., są niewiarygodne i sprzeczne z innymi dowodami w sprawie. Wskazano, że podatniczka kilkakrotnie składała oświadczenia, że nie posiada żadnych dokumentów potwierdzających zakup towarów handlowych, ani remanentu końcowego sporządzonego na zakończenie działalności gospodarczej prowadzonej przez B. C. Ponadto, w wartości, ilości i asortymencie towarów przekazanych na podstawie umowy z dnia 21 grudnia 2004r. oraz remanencie na dzień 1 stycznia 2009r. oszacowanym przez podatniczkę, wystąpiły znaczne rozbieżności. Organ II instancji stwierdził, że dane w zakresie ilości i wartości odzieży używanej na dzień 1 stycznia 2009r., pozostałej po likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej przez B. C., jak również przedstawiona po zakończeniu kontroli umowa przekazania towaru z dnia 21 grudnia 2004r., nie znajdują potwierdzenia w przychodach i zeznaniach PIT-28 składanych przez B. C., bowiem za 2005r., tj. rok, w którym zlikwidowała działalność gospodarczą, jak też za kolejne lata, nie był wykazywany przychód z działalności.

W ocenie organu odwoławczego, fakt zawarcia aneksu do umowy z dnia 21 grudnia 2004r. nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym zebranym w sprawie. Do aneksu zostały dołączone rozliczenia miesięczne sprzedaży przekazanego towaru równe kwotom w wartościach netto, jakie zostały określone decyzjami z dnia [...] kwietnia 2013r. w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia 2009r. do kwietnia 2011r. Według organu II instancji, podważa to wiarygodność tego dowodu, gdyż wielkości obrotów w poszczególnych miesiącach zostały zweryfikowane w trakcie kontroli i postępowania podatkowego o operacje uznaniowe dotyczące sprzedaży przedmiotów określanych jako "odzież własna" podatniczki oraz sprzedaż na koncie "manila16". Podatniczka wskazywała różne wielkości "własnej odzieży używanej", a ostatecznie przychód ze sprzedaży na portalu Allegro.pl został pomniejszony o wskazane na rachunku bankowym wpływy określone jako transakcje niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Natomiast wyjaśnienia podatnika, że w umowie o przekazanie towaru zawarto decyzję o spłacie zainwestowanych przez B. C. pieniędzy w towar w ciągu 10 lat, są sprzeczne z postanowieniami zawartymi w złożonym aneksie do umowy odnośnie sprzedaży prowizyjnej towaru będącego własnością B. C.

Organ odwoławczy podkreślił, że podatniczka nie przedłożyła żadnych dowodów potwierdzających zakup odzieży używanej służącej do dalszej odsprzedaży. Z uwagi na brak dowodów o wysokości poniesionych wydatków na zakup towarów handlowych (odzieży używanej), brak było podstaw do ich uwzględnienia. Uzasadnione było natomiast zaliczenie do kosztów działalności gospodarczej w zakresie handlu odzieżą używaną faktycznie poniesionych wydatków tj. prowizji za usługi Allegro oraz koszty opłat pocztowych.

Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) - dalej: u.p.d.o.f., ustalono przychód z tytułu internetowej sprzedaży odzieży używanej za 2009 rok w kwocie 55.075,29 zł, a za 2010 rok - 61.053,43 zł.

Zasadnie, w ocenie organu odwoławczego, organ I instancji odstąpił od oszacowania wartości podstawy opodatkowania na podstawie art. 23 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) - dalej: O.p. Zdaniem organu II instancji, nie było podstaw do oszacowania kosztów zakupu odsprzedawanej odzieży używanej, gdyż warunkiem określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania jest wykazanie faktu poniesienia kosztów. Natomiast brak materialnych dowodów poniesienia kosztów oraz istnienia związku przyczynowo-skutkowego, o którym mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. wyklucza możliwość zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów.

Za nieuzasadniony, organ II instancji uznał zarzut odwołania odnośnie nie przesłuchania podatniczki w charakterze świadka, wskazując, że podatniczka nie stawiała się na wezwania organu I instancji.

W ocenie organu odwoławczego, wbrew twierdzeniom podatników

w postępowaniu zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody oraz dokonano ich prawidłowej oceny. Dokonana ocena stanu faktycznego znajduje potwierdzenie

w zebranym materiale dowodowym oraz mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów.

Na decyzje organu odwoławczego podatnicy, reprezentowani przez pełnomocnika, złożyli skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonym rozstrzygnięciom zarzucono naruszenie:

1) przepisów postępowania podatkowego: art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 O.p. przez nieprawidłowe ustalenie stanu faktywnego przedmiotowej sprawy,

2) przepisów prawa materialnego: art.26 ust. 1 u.p.d.o.f. w zw. z art. 23 O.p. przez nieprawidłowe ustalenie podstawy opodatkowania.

W uzasadnieniu skarg, skarżący zakwestionowali twierdzenia organów podatkowych, że sprzedaż przez podatniczkę towarów za pośrednictwem portali internetowych, uznana za dokonywaną w ramach działalności gospodarczej, prowadzona była we własnym imieniu i na rachunek podatniczki. Z treści przedłożonej przez skarżących umowy wynikało bowiem, że sprzedaż towarów miała następować na rzecz B. C., a podatniczka występowała jedynie w roli pośrednika. Natomiast z treści aneksu do umowy wynikało, że podatniczka zobowiązała się do ponoszenia kosztów obsługi sprzedaży, w związku z czym miała jej przysługiwać prowizja w wysokości 15% wartości dokonanej sprzedaży.

Skarżący zarzucili, że pominięcie przy wydaniu rozstrzygnięcia ww. dowodów oraz odmowa przesłuchania podatniczki w charakterze strony, doprowadziło do nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Nadmieniono, że podatniczka nie stawiała się na wezwania organu podatkowego, jednakże w każdym przypadku usprawiedliwiała swą nieobecność i prosiła o wyznaczenie nowego terminu. Nie można zatem czynić stronie zarzutu braku stawiennictwa, która to okoliczność ma dodatkowo przesądzać o negatywnej ocenie przedstawianych w toku postępowania dowodów.

W ocenie skarżących, organy podatkowe nieprawidłowo przyjęły jako podstawę opodatkowania całą należność z tytułu dokonanej sprzedaży, chociaż przedstawione dowody i okoliczności sprawy wskazywały, że podstawę opodatkowania powinna stanowić jedynie taka część uzyskanej ceny sprzedaży, jaka odpowiada ustalonej przez strony umowy prowizji, tj. 15%. Niezasadnie pominięto również obowiązek ustalenia kosztu nabycia sprzedawanych towarów, który zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. powinien stanowić koszt uzyskania przychodu. Mimo odstąpienia od oszacowania, organ podatkowy powinien określić podstawę oszacowania zgodnie z art. 23 § 5 O.p. tj. w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania. Organ powinien uwzględnić zatem wydatki, które zostały przez podatnika faktycznie poniesione. Pominięcie kosztu uzyskania przychodu jako elementu kształtującego podstawę opodatkowania stanowi naruszenie przepisów określających sposób ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku stwierdzenia nierzetelności ksiąg podatkowych.

W odpowiedzi na skargi, organ odwoławczy podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonych decyzjach i wniósł o oddalenie skarg.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna, bowiem decyzje organów podatkowych nie naruszają prawa. Stan faktyczny w niniejszej sprawie został ustalony prawidłowo, w oparciu o kompletny materiał dowodowy, pozwalający uznać, iż D. C. we własnym imieniu i na własny rachunek prowadziła m.in. zorganizowaną sprzedaż towarów handlowych za pośrednictwem portalu Allegro.pl, a przychodów i kosztów z tej działalności nie ewidencjonowała w księgach podatkowych. Nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 180 § 1, art.187 § 1, art.188 i art. 191 O.p. Zasada swobodnej oceny dowodów nakłada na organ podatkowy obowiązek oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, każdego z nich z osobna i we wzajemnym związku. W przypadku dowodów przeciwstawnych organ może jednym z nich dać wiarę, a innym tej wiarygodności odmówić, tak jak to miało miejsce w tej sprawie. W uzasadnieniach zaskarżonych decyzji organy oceniły wiarygodność i moc dowodów według własnego przekonania.

W świetle całego zebranego materiału dowodowego, przedłożone przez podatników dowody tj. umowa przekazania towaru z dnia 21 grudnia 2004r., aneks do tej umowy spisany dniu 6 stycznia 2005r. oraz aneks do umowy z dnia 22 grudnia 2008r. wraz z dowodami przekazania pieniędzy z tytułu sprzedaży towaru, są niewiarygodne. Zostały one bowiem przedłożone już po przeprowadzonej kontroli podatkowej, w trakcie której podatniczka D. C. kilkakrotnie oświadczała, że nie posiada żadnych dokumentów potwierdzających zakup towarów handlowych, ani remanentu końcowego sporządzonego na zakończenie działalności prowadzonej przez B. C., ani też umowy o przekazanie towaru ( oświadczenie z dnia 12 października 2011r, k.9 akt administracyjnych). Po podpisaniu protokołu z kontroli, podatniczka przedłożyła do akt umowę z dnia 21 grudnia 2004r. przekazania towaru – odzieży używanej – w ilości 2 821 kg, na łączną kwotę zakupu 171.730zł, w której ustalono, ze A. i D. C. będą zwracać B. C. kwotę równą wartości przekazanego towaru przez okres 10 lat, a także protokół przekazania towaru z dnia 6 stycznia 2005r, jako załącznik do powyższej umowy.

Natomiast twierdzenia skarżących, że D. C. była jedynie pośrednikiem w sprzedaży odzieży prowadzonej na rzecz B. C. są sprzeczne z innymi dowodami, w tym oświadczeniami składanymi przez D. C. w postępowaniu kontrolnym, że w kontrolowanym okresie sprzedawała odzież używaną w ilości ok. 3000kg, pozostałą po zlikwidowanej działalności handlowej (k.5 akt administracyjnych), że decyzję o sprzedaży odzieży za pośrednictwem portalu Allegro podjęła mając świadomość zamrożonych dużych pieniędzy w towarze i że zalegającą odzież uznawała za własną i jej rodziny (k.9 akt administracyjnych), a także z zeznaniami A.C., z których wynika, że zakupu towarów dokonał wraz żoną D. C. w różnych hurtowniach, a dług wobec matki związany z pieniędzmi zainwestowanymi w towar zobowiązali się spłacić w ciągu 10 lat. Nie było kwestionowane, że aneks z dnia 22 grudnia 2008r., w którym m.in. wskazano, że sprzedaż internetowa towaru prowadzona będzie na rzecz B. C. w zamian za prowizję dla podatniczki w wysokości 15%, został przedstawiony organowi podatkowemu dopiero po wydaniu wobec D. C. decyzji w zakresie podatku od towarów i usług za kontrolowane miesiące, a kwoty miesięcznych rozliczeń dołączone do aneksu odpowiadają dokładnie kwotom w wartościach netto określonym w tych decyzjach. Organ słusznie uznał, że okoliczność ta podważa wiarygodność przedstawionego dowodu, bo wielkości obrotów w poszczególnych kontrolowanych miesiącach zostały zweryfikowane o operacje uznaniowe, które dotyczyły sprzedaży "odzieży własnej" podatniczki oraz sprzedaż na koncie "manila16".

Ocena dowodów dokonana przez organy podatkowe nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów, a postępowanie wyjaśniające zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy.

Zasadnie zatem uznano, że podstawą opodatkowania powinna być cała wartość sprzedaży, a nie je – jak chcieli skarżący – jedynie wartość otrzymanej przez D. C. prowizji w wysokości 15% ceny uzyskanej ze sprzedaży.

Bezzasadne są zarzuty dotyczące odmowy przesłuchania strony w postępowaniu podatkowym i naruszenia przez to art.188 O.p. Z przepisu art. 199 O.p. wynika, że organ podatkowy może przesłuchać stronę za jej zgodą, co oznacza, że organ nie może zobowiązać strony do udziału w tej czynności. W trakcie postępowania przed organem I instancji kilkakrotnie wyznaczano D. C. termin przesłuchania, lecz podatniczka uchylała się od stawiennictwa w siedzibie organu podając różne powody, a to pilny wyjazd, a to chorobę pełnomocnika, czy własną. Pomimo zapewnień o chęci złożenia wyjaśnień, nie skorzystała z możliwości stawienia się w innym terminie, bądź złożenia wyjaśnień na piśmie. Wbrew zarzutom skargi nie przesądziło to o negatywnej ocenie przedstawionych przez nią dowodów, lecz uniemożliwiło podatniczce przedstawienie ewentualnych dodatkowych, nieznanych organom okoliczności.

W ocenie Sądu, nie zasługuje na uwzględnienie również zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 26ust.1 u.p.d.o.f. w zw. z art.23 § 1 O.p. Zgodnie z treścią art.26 ust.1 u.p.d.o.f., podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art.24 ust.3, art.29-30c oraz art.30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art.9, art.24 ust.1, 2, 4, 4a-4e, ust.6 lub art.24b ust.1 i 2, lub art.25 (...). Stosownie do treści art.23 § 1 O.p. organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do jej określenia lub jeśli dane wynikające z ksiąg nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania, lub podatnik naruszył warunki uprawniające do korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania. Z powyższego wynika, że wyłącznie zaistnienie wymienionych zdarzeń pozwala organowi na określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania.

W rozpoznawanej sprawie organ I instancji słusznie odstąpił od szacowania, zgodnie z dyspozycją zawartą w art.23 § 2 O.p., ponieważ mimo stwierdzenia nierzetelności ksiąg podatkowych, zgromadzone dowody pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania.

Wbrew zarzutom skarg, brak było podstaw do uwzględnienia "elementu kosztowego" związanego z zakupem towarów handlowych. Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Za utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych uznać należy pogląd, że ciężar dowodu - zarówno co do poniesienia danego kosztu, jak i co do poniesienia go w celu uzyskania przychodu - spoczywa na podatniku. Stąd też to on powinien udowodnić fakt poniesienia wydatku (por. wyrok NSA z dnia 4 czerwca 2009 r. II FSK 293/08 LEX nr 511333, wyrok NSA z 4 czerwca 2009 r. II FSK 293/08 LEX nr 511333, wyrok WSA w Bydgoszczy z 14 września 2010 r. I SA/Bd 606/10 LEX nr 603873, wyrok WSA we Wrocławiu z 9 czerwca 2009 r. I SA/Wr 57/09 LEX nr 519379).

W trakcie postępowania organy podatkowe zwracały się do D. C. o wykazanie jakie wydatki i w jakiej wysokości poniosła w związku ze sprzedażą towarów za pośrednictwem internetu. Przedstawiono jedynie dowody poniesienia wydatków za usługi Allegro i opłaty pocztowe, które zostały uwzględnione w rozliczeniu. Bezsporne jest, że podatniczka nie przedstawiła żadnego dowodu potwierdzającego zakup odzieży, w tym w szczególności nabycie towarów przez B. C. W tej sytuacji zarzut braku uwzględnienia przez organy, przy ustalaniu dochodu, kosztów uzyskania przychodów, w postaci wydatków na zakup towarów, nie może odnieść zamierzonego skutku. To podatniczka powinna nie tylko udowodnić jakie wydatki poniosła w związku ze sprzedażą towarów, ale również wykazać ich wysokość, celowość poniesienia oraz związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Skoro skarżąca tego nie uczyniła, choć to w jej interesie leżało przedstawienie w tym zakresie odpowiednich dowodów, nie może skutecznie winą za własne zaniedbania obciążać organów podatkowych.

Dodać należy, że wbrew zarzutom skarg, brak było w niniejszej sprawie podstaw do szacowania wysokości poniesionych wydatków na zakup towarów handlowych. Jak słusznie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, w doktrynie i w orzecznictwie utrwalony jest podgląd, że warunkiem uwzględnienia kosztów przy określaniu podstawy opodatkowania w drodze oszacowania jest wykazanie faktu ich poniesienia. Dopiero po wykazaniu tego faktu możliwe jest określenie ich wysokości przy użyciu metod oszacowania kosztów.

W niniejszej sprawie, jak słusznie uznały organy, możliwe było ustalenie podstawy opodatkowania na podstawie zgromadzonych dowodów, co wykluczało możliwość określenia podstawy opodatkowania w drodze szacowania.

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.), oddalił skargi.