Wyrok NSA, sygn. akt FSK 2461/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-11-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1, art. 16a ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędziowie NSA Włodzimierz Kubiak, Aleksandra Wrzesińska - Nowacka (sprawozdawca), Protokolant Krzysztof Kołtan, po rozpoznaniu w dniu 3 listopada 2005 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej skargi kasacyjnej "H." Spółki z o. o. w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 18 sierpnia 2004 r., sygn. akt I SA/Bk 114/04 w sprawie ze skargi "H." Spółki z o. o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 10 marca 2004 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 18 sierpnia 2004 r. I SA/Bk 114/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę spółki "H." Sp. z o.o. z siedzibą w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 10 marca 2004 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r.

W uzasadnieniu wyroku Sąd podał, że zaskarżoną w sprawie niniejszej decyzją organ odwoławczy uchylił w części decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. i określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. w wysokości 20.104 zł, uznając za koszty uzyskania przychodu w badanym roku wydatki na zakup rusztu podstawowego i belki poprzecznej oraz na szkolenie piekarzy do pracy na zmodernizowanym piecu piekarniczym. Za nieprawidłowe uznano natomiast zakwalifikowanie przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów:

- kwoty stanowiącej odpisy amortyzacyjne za 2001 r., obliczone od wartości środka trwałego w postaci budynku w sytuacji, gdy budynek ten w momencie przyjęcia do ewidencji środków trwałych znajdował się w stanie uniemożliwiającym jego wykorzystanie na potrzeby związane z działalnością skarżącej Spółki, czym naruszono przepis art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

- wydatków poniesionych w 2001 r. w związku z rozpoczętą inwestycją polegającą na rozbudowie i remoncie budynku mieszkalnego położonego w B. przy ul. W. 10, w sytuacji gdy faktycznym celem tej inwestycji była adaptacja tego budynku na potrzeby handlowe Spółki; w związku z tym przedmiotowe wydatki powinny powiększać wartość początkową środka trwałego, stosownie do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. "c" i art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

- kwoty wydatkowanej na remont pieca piekarniczego w sytuacji, gdy inwestycja powyższa spowodowała ulepszenie środka trwałego i wzrost jego wartości użytkowej mierzony zdolnością wytwórczą, jakością produktów, a zgodnie z art. 16 ust. 1 lit. "c" w zw. z art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnik mógł zaliczyć w koszty uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne poniesione na jego modernizację w miesiącach sierpień-wrzesień 2001 r.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. skarżąca Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, żądając uchylenia tej decyzji w omówionej wyżej części. Spółka zakwestionowała ustalenia organu odwoławczego w przedmiocie nieprawidłowości dokonania odpisów amortyzacyjnych od wymienionego budynku oraz przyjęcia, że w budynku tym nie przeprowadzono remontu lecz dokonano jego rozbudowy i adaptacji do działalności handlowej Spółki. Zarzuciła także, że remont pieca został przeprowadzony w celu poprawy spalania węgla, wykorzystania wartości energetycznych paliwa oraz zmniejszenie emisji trujących substancji, a użyte do remontu elementy nie są trwałe, ich zużycie następuje przed upływem roku.

Wyrokiem z dnia 18 sierpnia 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uznał skargę spółki "H." za nieuzasadnioną.

Oceniając dokonane przez skarżącą Spółkę wydatki w 2001 r. pod kątem ich związku z przychodami Spółki, Sąd stwierdził, że należy badać również czy dany wydatek pozostaje w związku z działalnością Spółki.

Sąd doszedł do wniosku, iż postępowanie podatkowe wykazało, że zakupiona przez Spółkę w 2000 r. nieruchomość zabudowana drewnianym budynkiem mieszkalnym została przeznaczona na pawilon handlowy w 2001 r. Nieruchomość ta faktycznie nie była jednak wykorzystywana do prowadzonej przez skarżącą Spółkę działalności gospodarczej. Sąd uznał, że organ odwoławczy zasadnie przyjął, iż samo przechowywanie materiałów potrzebnych do remontu piekarni, budowy i wyposażenia sklepów w budynku mieszkalnym, bez uzyskania odpowiednich zezwoleń na zmianę wykorzystania budynku do celów niebędących celami mieszkaniowymi, nie może stanowić podstawy zaliczenia poniesionych wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Powołano się na twierdzenia prezesa Zarządu Spółki zawarte w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, że "prawdą jest, iż budynek w ciągu całego roku 2000 nie był użytkowany do prowadzonej przez Spółkę działalności (...), jednak organ kontrolny pominął przyczyny tego stanu rzeczy". Nadto w piśmie Spółki z dnia 12 lutego 2004 r. podano informację, iż "w latach 2000, 2001, 2002 przedmiotowy budynek nie był użytkowany jako budynek mieszkalny, nie służył także do celów handlowych. Wykorzystywany był natomiast jako pomieszczenie magazynowe (...)".

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku stwierdził, że prace przeprowadzone w 2001 r. w przedmiotowym drewnianym budynku mieszkalnym miały wprawdzie charakter prac remontowych /wymiana podwaliny, pokrycia dachowego, okien oraz naprawa fundamentów/, jednakże ani one ani też kwota odpisu amortyzacyjnego za 2001 r. od tego budynku, nie pozostawały w związku z działalnością skarżącej Spółki /działalność gastronomiczna, handlowa i usługowo-produkcyjna/ i osiąganiem przez nią przychodów, a tym samym nie spełniały podstawowego warunku pozwalającego na zaliczenie wydatków z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodów.

Sąd uznał również, odwołując się do celu poniesienia wydatku na remont pieca, wskazanego przez skarżącą Spółkę, iż prace te spowodowały wzrost wartości użytkowej środka trwałego /piekarni/ jako całości, a tym samym wypełniały dyspozycję art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatków tych, zgodnie z dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. "c" tej ustawy nie można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

W skardze kasacyjnej spółka "H." Sp. z o.o. zarzuciła omówionemu wyrokowi naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 15 ust. 1 oraz art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych polegającą na błędnym przyjęciu, że nie podlega amortyzacji budynek nabyty przez Spółkę pomimo, że był on kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia go do używania oraz błędnym przyjęciu, że wydatki poczynione na remont budynku zakupionego przez Spółkę nie stanowiły kosztu uzyskania przychodu, mimo że były to koszty poniesione przez skarżącą Spółkę w celu osiągnięcia przychodu.

W związku z powyższym skarżąca Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania kasacyjnego.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono stan faktyczny sprawy oraz podniesiono, że organy skarbowe oraz Sąd nie negowały, że Spółka uzyskała przychód. Zdaniem Spółki, w uzasadnieniu wyroku brakuje wyjaśnienia, jakie przesłanki zdecydowały o braku związku pomiędzy korzystaniem przez Spółkę z przedmiotowego budynku na cele magazynowe a uzyskaniem przez nią przychodów. Nie ulega bowiem wątpliwości, że materiały budowlane należy zabezpieczyć przed wpływem czynników atmosferycznych. Posiadanie przez Spółkę doraźnego magazynu wyeliminowało konieczność ponoszenia kosztów na zabezpieczenie tych materiałów. Umożliwiło również przechowywanie wyposażenia sklepów oraz materiałów wykorzystywanych do remontu piekarni. Było również bez wątpienia użyteczne w działalności skarżącej Spółki.

Spółka wywodzi, że zupełnie niezrozumiałe i niewyjaśnione w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku jest dokonanie przez Sąd oceny, iż sam fakt przechowywania materiałów potrzebnych do remontu piekarni, budowy i wyposażenia sklepu w budynku mieszkalnym, bez uzyskania odpowiednich zezwoleń na zmianę jego wykorzystania, nie może stanowić podstawy zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem skarżącej Spółki istnieje bezpośredni związek pomiędzy nabyciem budynku, który ma być używany jako pomieszczenie sklepowe, a obecnie wykorzystywaniem go pomocniczo jako pomieszczenie magazynowe. Poniesienie kosztów w niniejszej sprawie może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Autor skargi kasacyjnej przytoczył na poparcie swoich twierdzeń wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz poglądy wyrażone w literaturze dotyczące tematyki kosztów uzyskania, a w szczególności związku pomiędzy poniesionymi przez podatnika wydatkami a osiągniętymi przychodami.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Stwierdzić przede wszystkim należy, że skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym od orzeczeń wojewódzkich sądów administracyjnymi, noszącym sformalizowany charakter. Świadczą o tym przepisy art. 173-193 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, określające między innymi podstawy na jakich może być oparta skarga kasacyjna /art. 174 tej ustawy/ oraz ograniczające zakres rozpoznania sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny tylko do granic skargi kasacyjnej i dopuszczające kontrolę tego Sądu z urzędu jedynie w przedmiocie nieważności postępowania /art. 183 par. 1 ustawy/. Ustawodawca pozbawił zatem Sąd prawnych możliwości poszukiwania z własnej inicjatywy ewentualnych naruszeń prawa występujących w zaskarżonym orzeczeniu a nie objętych skargą kasacyjną.

W rozpoznanej sprawie podstawy skargi kasacyjnej obejmują jedynie narzut naruszenia przepisów prawa materialnego, a to art. 15 ust. 1 i art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 2000 nr 54 poz. 654 ze zm./, przez błędną ich wykładnię. W orzecznictwie sądowym oraz w literaturze prawniczej przyjmuje się powszechnie, że taka forma uchybienia prawu polega na mylnym rozumieniu przez Sąd znaczenia /treści/ danej normy prawnej /por. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Wyd. Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, str. 245-246/.

Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził, aby zaskarżony wyrok obarczony był zarzucanym w skardze kasacyjnej uchybieniem. Sąd bowiem prawidłowo zinterpretował w zaskarżonym wyroku podstawowe dla rozstrzygnięcia sprawy brzmienie przepisów art. 15 ust. 1 i art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pierwszy z wymienionych przepisów przewiduje między innymi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, w drugim zaś - ustawodawca wśród warunków, od których uzależnia się amortyzację środków trwałych, wymienia wykorzystywanie środka trwałego, np. budynku, na potrzeby działalności gospodarczej podatnika. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku wskazuje na to, że przy niezakwestionowanym przez Sąd pierwszej instancji stanie faktycznym jak i jego ocenie dokonanej przez organy podatkowe, wykładnia powołanych wyżej przepisów prawa materialnego nie może budzi zastrzeżeń.

Treść z kolei uzasadnienia skargi kasacyjnej prowadzi do wniosku, że jej autor w istocie neguje prawidłowość dokonanej w zaskarżonym wyroku oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a w szczególności związku z działalnością skarżącej Spółki w 2000 r. przedmiotowego budynku mieszkalnego oraz wydatków na jego remont z osiągnięciem przez Spółkę przychodów. Autor skargi wskazuje nadto na braki w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, polegające na niewyjaśnieniu przez Sąd dokonanej oceny, że sam fakt przechowywania w budynku materiałów potrzebnych do remontu piekarni, bez uzyskania odpowiednich zezwoleń na zmianę wykorzystania budynku na inne cele niż mieszkaniowe, nie może stanowić podstawy zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Stwierdzić należy, że nie są to zagadnienia dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego lecz norm procesowych, określających zasady gromadzenia materiału dowodowego, jego oceny, a także warunków, które spełniać powinny uzasadnienia orzeczeń sądowych. Stąd przy rozstrzyganiu sprawy niniejszej nie znajdują zastosowania tezy wskazanych w motywach skargi kasacyjnej orzeczeń sądowych, dotyczących problematyki kosztów uzyskania przychodów w aspekcie przepisów prawa materialnego zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i poglądy na ten temat wyrażone w literaturze.

Naczelny Sąd Administracyjny, wobec niewskazania w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia przepisów postępowania, pozbawiony jest możliwości kontroli zaskarżonego wyroku w tym zakresie, w świetle brzmienia powołanego przepisu art. 183 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. To powoduje, iż zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku polemikę z ustalonym w sprawie stanem faktycznym, jak i jego ocenę, nie można uznać za usprawiedliwioną i skuteczną.

Mając powyższe na względzie, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie przepisu art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej wniesionej w sprawie niniejszej.