Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 60/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2009-04-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 4a ust. 1 i 2, art. 7 ust. 2, art. 6  ust. 4, art. 17a ust. 1
journal: Dz.U. 1983 nr 45 poz 207
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Kręcisz, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer,, WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca), Protokolant Referent stażysta Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi B. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz B. P. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania B. P. od decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego z dnia [...] ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w kwocie 1 043 zł utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu podał, że postanowieniem z dnia [...] sygn. akt [...] Sąd Rejonowy II Wydział Cywilny stwierdził, iż spadek po Z. J. P., zmarłej w dniu 8 maja 2007 r., na podstawie ustawy nabyły dzieci: H. K. K. i B. D. P. po ½ (jednej drugiej) części.

W dniu 21 lutego 2008 r. w Trzecim Urzędzie Skarbowym złożono wspólne zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych tytułem dziedziczenia, w którym jako przedmiot spadku zgłoszono prawo do wkładu mieszkaniowego związanego ze spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu mieszkalnego o powierzchni 32,04 m2, położonym w L. przy ul. M. o wartości 46 842 zł. W zeznaniu tym wykazano jako dług zryczałtowane koszty pogrzebu spadkodawcy w kwocie 5 288 zł. Do zeznania dołączono zaświadczenie wydane w dniu 14 lutego 2008 r. przez Pracowniczą Spółdzielnię Mieszkaniową oraz kserokopię postanowienia Sądu Rejonowego z dnia [...] grudnia 2007 r. Ponadto w piśmie z dnia 26 lutego 2008 r. skierowanym do Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego strona zwróciła się z wnioskiem o zwolnienie od podatku nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych po Z. P. na podstawie art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn (tj. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.). Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 12 marca 2008 r. odmówił zwolnienia od podatku nabycia prawa do spadku po zmarłej Z. uznając, iż przepis ten nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Na podstawie złożonego zeznania podatkowego oraz załączonych dokumentów organ podatkowy pierwszej instancji dokonał oceny wartości przedmiotu spadku w świetle postanowień art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Z treści powołanego przepisu wynika, iż podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Sposób ustalenia wartości rzeczy i praw majątkowych wynika z art. 8 ust. 1 i 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. Jeżeli nabywca nie określił wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych albo wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny naczelnika urzędu skarbowego wartości rynkowej, organ ten wezwie nabywcę do określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jeżeli nabywca, pomimo wezwania, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, naczelnik urzędu skarbowego dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez nabywcę wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez nabywcę, koszty opinii biegłego ponosi nabywca.

W ocenie organu podatkowego wartość przedmiotowego prawa wyniosła 83 260 zł. i dlatego Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego wezwał spadkobierców do podwyższenia wartości wkładu mieszkaniowego nabytego w drodze spadku po zmarłej Z. P. do wartości rynkowej.

W odpowiedzi na to wezwanie w piśmie z dnia 20 marca 2008 r. strona oświadczyła, iż nie wyraża zgody na podwyższenie wartości przedmiotu spadku do wartości rynkowej wkładu lokatorskiego związanego z lokalem mieszkalnym położonym w L. przy ul. M.

W związku z powyższym, Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego powołał biegłego rzeczoznawcę majątkowego celem ustalenia spornej wartości prawa do wkładu mieszkaniowego w Spółdzielni Mieszkaniowej, związanego z lokalem mieszkalnym nr [...] położonym w Lublinie przy ul. M. Jednocześnie zawiadomiono strony o terminie i miejscu przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. W wyniku podjętych czynności biegły sporządził "Operat szacunkowy z określenia wartości rynkowej w nieruchomości lokalowej, lokal mieszkalny m [...] w budynku mieszkalnym wielorodzinnym położonej w L. przy ul. M. ". Z treści operatu szacunkowego wynika, iż wartość przedmiotowego prawa została ustalona na kwotę 68 000 zł. W ocenie organu podatkowego sporządzony przez biegłego operat szacunkowy został sporządzony prawidłowo i stanowił istotny dowód w postępowaniu podatkowy.

Po zapoznaniu się z zebranym materiałem dowodowym, pełnomocnik strony stwierdził, iż B. P. o nabyciu spadku dowiedziała się dopiero w dniu otrzymania postanowienia sądu, tj. 24 stycznia 2008 r. Jednocześnie podniósł, iż w postanowieniu sądu stwierdzającym nabycie spadku zaszła omyłka w nazwisku zmarłej i dlatego postanowienie to było nieprawomocne do momentu uprawomocnienia się nowego postanowienia prostującego oczywistą omyłkę w nazwisku spadkodawcy. Z tych względów, w ocenie pełnomocnika, w sprawie znajduje zastosowanie art. 4a ust. 2 ustawy. Ponadto, pełnomocnik oświadczył, iż nie kwestionuje wyliczenia biegłego określającego wartość wkładu mieszkaniowego na kwotę 68 000 zł, jednak z uwagi na przedstawione w piśmie okoliczności strona powinna zostać zwolniona od podatku.

Niezależnie od powyższego, w związku z wykazaniem przez stronę w zeznaniu podatkowym kosztów pogrzebu spadkodawcy, organ podatkowy wezwał B. P. do złożenia wyjaśnień dotyczących poniesionych kosztów oraz przedłożenia faktur i dowodów dotyczących kosztów pogrzebu. W odpowiedzi na to wezwanie spadkobierczyni udokumentowała poniesione koszty pogrzebu rachunkami na łączną kwotę 4 818,30 zł. Do protokołu spisanego w dniu 8 lipca 2008 r. wyjaśniła, iż ZUS zwrócił jej kwotę 2446,72 zł, a więc wydatki wyniosły 2371,58 zł. Ponadto poniosła koszty postępowania sądowego w kwocie 416 zł. W związku z powyższym wniosła o odliczenie powyższych kwot. Natomiast w piśmie z dnia 18 lipca 2008 r. strona wyjaśniła, iż jej wydatki na koszty pogrzebu przekroczyły o 900 zł zasiłek wypłacony przez ZUS (około 5 000 zł), a ponadto poniosła koszt przyjęcia w restauracji w kwocie 350 zł, na które nie posiada rachunku oraz koszty postępowania sądowego w łącznej wysokości 416 zł. Ponadto dołączyła do akt sprawy postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 17 grudnia 2007 r. o stwierdzeniu nabycia spadku po sprostowaniu omyłki pisarskiej w nazwisku zmarłej Z. J. P.

W oparciu o ustaloną wartość przedmiotu spadku z uwzględnieniem opinii biegłego w kwocie 68 000 zł, organ podatkowy sporządził projekt wymiaru podatku od spadków i darowizn. Po odliczeniu od tej wartości kosztów pogrzebu wskazanych w piśmie z dnia 18 lipca 2008 r. w kwocie 900 zł oraz kosztów postępowania spadkowego w kwocie 416 zł, ustalono czystą wartość spadku podlegającą opodatkowaniu w kwocie 66 684 zł. Uwzględniając wielkość nabytego przez stronę udziału w spadku do ½ części, do wymiaru podatku przyjęto czystą wartość przypadającego jej spadku w kwocie 33 342 zł. Wysokość podatku do zapłaty w kwocie 1 043 zł, obliczono od nadwyżki podstawy opodatkowania ponad kwotę wolną od podatku, która w I grupie podatkowej wynosi 9 637 zł, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Po wyznaczeniu stronie terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym, B. P. dołączyła do akt sprawy kserokopię: postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 11 czerwca 2008 r. prostującego oczywistą omyłkę w postanowieniu Sądu Rejonowego z dnia [...] grudnia 2007 r. w ten sposób, że w miejsce "Z. P." wpisać "Z. J. P."; informację Spółdzielni Mieszkaniowej, iż w poczet członków przyjęto R. P. oraz postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 17 czerwca 2008 r. o dział spadku.

W dniu [...] Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego wydał decyzję ustalającą wymiar podatku od spadków i darowizn od nabytego przez stronę spadku. W uzasadnieniu tej decyzji organ podatkowy wskazał, iż do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn przyjęto wartość wkładu mieszkaniowego w kwocie 68 000 zł ustaloną z uwzględnieniem opinii biegłego, a wobec niedołączenia do akt sprawy dowodu świadczącego o poniesieniu kosztów przyjęcia w restauracji nie odliczono tych kosztów od podstawy opodatkowania. Do długów i ciężarów zaliczono koszty pogrzebu, które nie zostały pokryte z zasiłku pogrzebowego w kwocie 900 zł oraz udokumentowane koszty postępowania sądowego w kwocie 416 zł. Organ wyjaśnił, iż dla postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od spadków i darowizn nie ma znaczenia fakt przeprowadzenia postępowania o dział spadku, czy też roszczenie złożone przez R. P. o zawarcie umowy o spółdzielcze prawo do lokalu. Ponadto wskazał okoliczności, które przesądziły o braku możliwości zastosowania w sprawie zwolnienia określonego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Od powyższej decyzji, B. P. złożyła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa materialnego i procesowego, tj. art. 4a ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, poprzez dokonanie błędnej wykładni tego przepisu, a zwłaszcza pojęcia terminu miesiąca od dnia, w którym podatnik dowiedział się o nabyciu spadku oraz ustalenie wymiaru podatku pomimo wykazania okoliczności uprawdopodabniających późniejsze powzięcie wiadomości o wartości nabytego spadku; art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn poprzez niezasadne pominięcie zaliczenia do długów spadku wartości polecenia (zapisu) spadkodawczyni przekazania R. P. wnuczce odziedziczonego wkładu mieszkaniowego; art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę przyjęcia jako długu spadku kosztów przyjęcia w restauracji w L.

Po rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zarzuty podniesione przez stronę należy uznać za bezzasadne. Podał, że postępowanie spadkowe należy do zakresu działalności sądów powszechnych i dzieli się na dwa etapy. W pierwszym etapie sąd spadku wydaje postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku na podstawie art. 669 i następnych kpc, a w drugim dokonuje działu spadku. W myśl art. 922 § 1 kc, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Przepis ten ustanawia ogólną regułę dziedziczenia, określając zarówno spadkobiercę, sposób dziedziczenia, jak i pojęcie spadku. Nabycie spadku następuje z mocy prawa przez sam fakt otwarcia spadku, a więc z chwilą śmierci spadkodawcy. Jeżeli spadkobierców jest kilku, wchodzą oni w prawa i obowiązki majątkowe spadkodawcy w częściach ułamkowych. Orzeczenie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza natomiast nabycie spadku przez spadkobiercę w dacie zgonu spadkodawcy i ma znaczenie jedynie deklaratoryjne, tzn. potwierdza istniejący stan prawny. Zatem nabycie spadku w chwili otwarcia spadku następuje bez żadnej aktywności ze strony spadkobiercy, czy też czynności ze strony sądu. Spadkobierca, który nabył prawo do spadku stwierdzone prawomocnym postanowieniem sądu zobowiązany jest do uiszczenia podatku od spadków i darowizn. Powyższą kwestię reguluje art. 5 i art. 6 ust. 1 i 4 tej ustawy, który stanowi, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma. Jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. Obowiązek podatkowy jest kategorią prawną i faktyczną, zobiektywizowaną. Oznacza to, że powstaje w warunkach określonych przez prawo, niezależnie od woli podmiotów podlegających temu obowiązkowi. Okolicznością uzasadniającą obowiązek poniesienia ciężaru podatkowego w omawianym podatku jest nabycie własności rzeczy i praw majątkowych w drodze spadku.

Odnosząc się do powyższych przepisów, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż z zebranego materiału dowodowego wynika, iż Sąd Rejonowy postanowieniem z dnia [...] grudnia 2007 r. stwierdził, że spadek po Z. J. P., na podstawie ustawy nabyły dzieci: H. K. K. i B. P. po ½ części. Zatem zarzut naruszenia art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn poprzez niezasadne pominięcie zaliczenia do długów spadku wartości polecenia (zapisu) testamentowego spadkodawczyni jest bezzasadny, bowiem w rozstrzyganej sprawie nie doszło do dziedziczenia testamentowego lecz dziedziczenia z mocy ustawy. O istnieniu zapisu nie świadczy powołane do akt sprawy pismo Z. P., skierowane do spółdzielni o przepisanie mieszkania lokatorskiego przy ul. M. w L. na rzecz wnuczki bowiem nie ma ono charakteru testamentu.

W myśl postanowień art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatkowi podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem m.in. dziedziczenia. Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a powstaje - przy nabyciu w drodze dziedziczenia - z chwilą przyjęcia spadku. Jeżeli natomiast nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma, jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia, co wynika wprost z art. 6 ust. 4 ustawy. Zgodnie z art. 17a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatnicy tego podatku obowiązani są złożyć w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy powstał w dniu 8 stycznia 2008 r., tj. w dniu uprawomocnienia się postanowienia Sądu Rejonowego z dnia [...] grudnia 2007 r. stwierdzającego nabycie spadku. Zatem miesięczny termin, przewidziany do złożenia zeznania podatkowego upłynął bezskutecznie w dniu 8 lutego 2008 r. Jako, że do tego dnia strona nie dokonała zgłoszenia nabycia spadku, stosownie do postanowień art. 4a ust. 1 znowelizowanej z dniem 1 stycznia 2007 r. ustawy o podatku od spadków i darowizn, tym samym nie spełniła warunków ustawowych nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej, o czym stanowi art. 4a ust. 3 ustawy. Niedopełnienie obowiązku z art. 4a ust. 1 i 2 cyt. ustawy - złożenia zeznania w miesięcznym terminie, skutkuje utratą zwolnienia i koniecznością opodatkowania przedmiotu dziedziczenia na zasadach ogólnych. Jednocześnie, zdaniem organu odwoławczego, w niniejszej sprawie brak jest podstaw do przyjęcia, iż strona skutecznie uprawdopodobniła fakt późniejszego powzięcia wiadomości o nabyciu spadku, co było związane z doręczeniem postanowienia o nabyciu spadku, ani złożeniem wniosku o jego sprostowanie. Jak wynika z akt sprawy, strona zeznanie podatkowe złożyła w dniu 21 lutego 2008 r. W dniu jego złożenia, wszczęto postępowanie podatkowe, w którym organ podatkowy pierwszej instancji ustalił stronie należny podatek z tytułu dziedziczenia po zmarłej Z. P. na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Organ odwoławczy uznał za bezzasadny zarzut naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W jego ocenie, organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadził postępowanie dowodowe w sposób kompletny, a podniesiony przez stronę zarzut nieprawidłowości w ustalaniu stanu faktycznego, bez wskazania konkretnych dowodów na poparcie tej tezy jest nietrafiony. Zgodnie z art. 17a ustawy do zeznania podatkowego podatnik zobowiązany jest dołączyć do akt sprawy dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania, a tego strona nie uczyniła. Dlatego organ podatkowy zasadnie nie odliczył jako dług spadkowy kosztów przyjęcia.

Dyrektor Izby Skarbowej w Lublinie zgodził się ze stroną, iż lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego jest ściśle związane z osobą, która była członkiem spółdzielni i z tego powodu nie może być dziedziczone. Wskazał natomiast, że w takim wypadku dziedziczeniu podlega wniesiony do spółdzielni przez zmarłą wkład mieszkaniowy. Wkład mieszkaniowy dziedziczony jest na zasadach ogólnych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów ustala się według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Obowiązek podatkowy powstał z chwilą uprawomocnienia się postanowienia Sądu Rejonowego z dnia [...] grudnia 2007 r. o stwierdzeniu nabycia spadku, czyli w dniu 8 stycznia 2008 r. Zatem wartość rynkowa wkładu mieszkaniowego, stanowiąca według zaświadczenia spółdzielni 73,1% wartości rynkowej lokalu mieszkalnego, winna być ustalona na dzień powstania obowiązku podatkowego. Dla rozpatrywanej sprawy nie ma żadnego znaczenia kwestia członkostwa w spółdzielni, ani fakt dokonania działu spadku, jako czynności kolejnej w stosunku do nabycia praw do spadku. Również fakt wystąpienia przez R. P. z roszczeniem o przyjęcie jej w poczet członków spółdzielni i o zawarcie umowy o spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego nie mają wpływu na stan faktyczny rozpatrywanej sprawy.

Niezależnie od powyższego, organ odwoławczy zauważył, że organ podatkowy pierwszej instancji niezasadnie uznał w niniejszej sprawie kwotę 900 zł (nieuzasadnione odliczenie kosztów pogrzebu) jako ciężar spadku. Mając jednak na uwadze brzmienie art. 234 Ordynacji podatkowej nie zmienił z tego powodu zaskarżonej decyzji, bowiem taka zmiana dokona byłaby na niekorzyść strony.

Na powyższą decyzję B. P. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, w której wniosła o jej uchylenie oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1) art. 4 a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn poprzez dokonanie błędnej wykładni tego pojęcia, a zwłaszcza pojęcia terminu "miesiąca od dnia, w którym dowiedział się o nabyciu spadku" oraz "uprawdopodobnienie faktu późniejszego powzięcia wiadomości o nabyciu spadku" i ustalenie podatku pomimo wykazania przez podatnika okoliczności uprawdopodabniających późniejsze powzięcie wiadomości o wartości nabytego spadku,

2) art. 7 ust. 2 powołanej ustawy poprzez niezasadne pominięcie zaliczenia do długów spadku wartości zapisu – polecenia spadkodawczyni przekazania R. P. odziedziczonego wkładu mieszkaniowego,

3) art. 7 ust. 1 i 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn w związku z art. 322 § 3kc oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przyjęcia jako długu spadku kosztów przyjęcia w restauracji w L.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie z przyczyn wziętych przez sąd z urzędu.

Mając na uwadze art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269), sąd dokonuje kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

W niniejszej sprawie sąd nie podzielił zarzutów skargi, w całości zgadzając się z organami podatkowymi w zakresie stwierdzenia utraty przez skarżącą prawa do zwolnienia określonego w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, odmowy zaliczenia do długów spadku "polecenia" spadkodawczyni Z. P. odnośnie przekazania R. P. wkładu mieszkaniowego oraz odmowy zaliczenia do tych długów nieudokumentowanych kosztów przyjęcia w restauracji w L.

W myśl art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania obowiązku podatkowego i wydawania decyzji w rozpoznawanej sprawie, zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego (...) w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

Jak wynika z akt sprawy i uzasadnienia decyzji, postanowieniem z dnia [...] grudnia 2007 r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy II Wydział Cywilny stwierdził, iż spadek po Z. J. P., zmarłej w dniu 8 maja 2007 r., na podstawie ustawy nabyły dzieci: H. K. K. i B. D. P. po ½ (jednej drugiej) części. Orzeczenie to stało się prawomocne w dniu 8 stycznia 2008 r. W dniu 21 lutego 2008 r. w Trzecim Urzędzie Skarbowym złożono wspólne zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych tytułem dziedziczenia, w którym jako przedmiot spadku zgłoszono prawo do wkładu mieszkaniowego związanego ze spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu mieszkalnego o powierzchni 32,04 m2, położonym w L. przy ul. M. o wartości 46 842 zł. W zeznaniu tym wykazano jako dług zryczałtowane koszty pogrzebu spadkodawcy w kwocie 5 288 zł.

Biorąc powyższe pod uwagę, słusznie organy podatkowe uznały, że w związku z przekroczeniem miesięcznego terminu, o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, skarżąca utraciła prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku oraz, że w tym przypadku nie miał zastosowania przepis art. 4a ust 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, bowiem nie można przyjąć, iż strona dowiedziała się o nabyciu wkładu mieszkaniowego po upływie terminu miesiąca od dnia uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku, skoro wiedziała o toczącym się postępowaniu spadkowym i dokonywała w związku z nim czynności.

Słusznie także organy podatkowe odmówiły zaliczenia do długów spadku kosztów przyjęcia w restauracji w L., których to kosztów strona nie udokumentowała w prawem przewidziany sposób.

Prawidłowo także wywiodły, szczegółowo to wyjaśniając w uzasadnieniu decyzji, że do długów spadku nie można zaliczyć prośby Z. P. o przekazanie R. P. wkładu mieszkaniowego oraz lokalu, w którym zamieszkiwała. Zmarła bowiem nie sporządziła testamentu, w którym zawarłaby zapis bądź polecenie o takiej treści w myśl przepisów art. 968-985 kc.

Powyżej wskazane kwestie organy uzasadniły zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, wskazując na przepisy będące podstawą rozstrzygnięcia i wyjaśniając powody zastosowania ich do stanu faktycznego sprawy.

Takiego uzasadnienia nie zawierają natomiast decyzje organów obu instancji w zakresie ustalenia wartości prawa do wkładu mieszkaniowego dziedziczonego przez skarżącą. Organy co prawda wskazały, że ustaliły wartość tego wkładu w kwocie 68 000 zł na podstawie opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego, jednakże uzasadniając dlaczego oparły się na operacie szacunkowym, podały jedynie, że w ocenie organu podatkowego sporządzony przez biegłego operat jest prawidłowy i stanowi istotny dowód w postępowaniu podatkowym.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 8 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn, naczelnik urzędu skarbowego ma prawo dokonać określenia wartości nabytych rzeczy lub praw majątkowych "z uwzględnieniem opinii biegłego". Takie stwierdzenie oznacza, że organ podatkowy nie jest związany opinią biegłego, która stanowi jedynie jeden z dowodów zgromadzonych w sprawie. Podwyższenie wartości rzeczy i praw majątkowych dokonane przez organ podatkowy na podstawie operatu szacunkowego bez podania przyczyn stanowi lukę w uzasadnieniu decyzji oraz istotnie narusza prawa strony, która powinna wiedzieć na jakich podstawach i przy wykorzystaniu jakich środków prawnych organ podatkowy ustalił okoliczności mające wpływ na wysokość podatku.

Jest to istotne tym bardziej, że w postępowaniu podatkowym strona przedłożyła organowi postanowienie Sądu Rejonowego, II Wydział Cywilny z dnia [...] czerwca 2008 r., sygn. akt [...], w którym sąd ustalił, że w skład spadku po Z. J. P. wchodzi wkład mieszkaniowy zgromadzony w Spółdzielni Mieszkaniowej w L. związany z lokatorskim spółdzielczym prawem do lokalu mieszkalnego, położonym w L. przy ul. M. oraz, że wartość tego majątku wynosi 41 554 zł.

Biorąc to pod uwagę, uznać należy, że ustalając wysokość podstawy opodatkowania bez odniesienia się do orzeczenia Sądu Rejonowego, II Wydział Cywilny z dnia [...] czerwca 2008 r., sygn. akt [...] i jednocześnie bez uzasadnienia powodów, dla których organ przyjął za prawidłową wartość prawa do wkładu mieszkaniowego w kwocie podanej przez biegłego rzeczoznawcę, a nie przez sąd, organy naruszyły przepisy postępowania podatkowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Z tych też względów oraz na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 c) oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), należało orzec jak w sentencji.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 powołanej ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.