Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 795/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-10-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia WSA del. Barbara Kołodziejczak - Osetek, Protokolant Tomasz Jankowski, po rozpoznaniu w dniu 21 października 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w L, od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 781/09 w sprawie ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 7 sierpnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w L. na rzecz A. K. kwotę 1200 (tysiąc dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 9 grudnia 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną decyzję w sprawie ze skargi A.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 7 sierpnia 2009 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Przebieg postępowania poprzedzający wydanie wyroku. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego L. decyzją z dnia 5 maja 2009 r. określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym 10 % podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na kwotę 10.500 zł. W toku prowadzonego postępowania organy ustaliły, że dnia 4 kwietnia 2007r. skarżąca sprzedała, nabytą w 2004 r. działkę położoną we wsi P. wraz z domem mieszkalnym oraz udział w drugiej działce. W oświadczeniu z dnia 11 kwietnia 2007 r. podatniczka podała, że przychód w wysokości 105.000 zł, ze sprzedaży powyżej wskazanych nieruchomości przeznaczy w ciągu 2 lat na cele mieszkalne, tj. m.in. na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. Następnie dnia 12 marca 2009r. skarżąca zawarła warunkową umowę sprzedaży niezabudowanej nieruchomości o powierzchni 2,75 ha za 110.000 zł. w skład której weszły grunty rolne i las, na której skarżąca – zgodnie z oświadczeniem – planowała zorganizować gospodarstwo rolne. Podatniczka wskazał także, że nieruchomość nie została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Następnie w dniu 30 marca 2009 r. skarżąca zawarła umowę o przeniesieniu własności nieruchomości, a 1 kwietnia 2009 r. złożyła wniosek o ustalenie warunków zabudowy, w którym wskazała, że zamierza wybudować budynek mieszkalny oraz budynki gospodarcze

W ocenie organów podatkowych przeznaczenie środków na zakup nieruchomości rolnej nie spełniało jednak przesłanek zawartych w treści art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej w skrócie u.p.d.o.f.) w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2007 roku. W uzasadnieniu wskazano, że powyższe zwolnienie ma zastosowanie wyłącznie w przypadku nabycia gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. Podkreślono, że w momencie nabycia nieruchomości powinna istnieć możliwość wybudowania budynku mieszkalnego na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego albo wynikająca z dotychczasowego sposobu wykorzystania gruntów. Natomiast, w ocenie organu, w rozpoznawanej sprawie konieczne było przekształcenie działki rolnej na budowlaną.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. a oraz art. 28 ust. 3 u.p.d.o.f.) oraz przepisów postępowania (art. 120, 121, 122, 124, 180, 187 § 1, 191 oraz 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.)

Decyzją z dnia 7 sierpnia 2009 roku Dyrektor Izby Skarbowej w L. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wskazano, że pomimo deklarowanego zamiaru budowy budynku mieszkalnego, w trakcie prowadzonego przed organami podatkowymi obu instancji postępowania dowodowego podatniczka nie przedstawiła dokumentów świadczących o ubieganiu się o uzyskanie pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi zarzucono naruszenie, zarówno przepisów prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. a) u.p.d.o.f. poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, z uwagi na rolny charakter gruntu nie było możliwe skorzystanie ze zwolnienia oraz art. 28 ust. 3 u.p.d.o.f. poprzez niewłaściwe jego zastosowanie, jak i przepisów prawa procesowego, tj. art. 120, 121, 122, 124, 180, 187 § 1, 191 oraz 210 § 4 Ordynacji podatkowej), poprzez uchylenie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, naruszenia obowiązku zebrania i rozpatrzenia całości materiału dowodowego, przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej i sprzecznej ze zgromadzonym materiałem dowodowym, bezpodstawne nieuwzględnienie dowodów przedstawionych przez stronę w toku postępowania (oświadczenia strony, projektu decyzji o warunkach zabudowy i analizy architektoniczno – urbanistycznej) bez żadnych umotywowanych i należycie uzasadnionych powodów, a także brak odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do zarzutów zawartych w odwołaniu.

Skarżąca przedstawiła także decyzję Wójta Gminy S. z dnia 16 czerwca 2009 roku o warunkach zabudowy, wnosząc o załączenie jej jako dowodu w sprawie na podstawie art. 106 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r. Nr 153 poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.)

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoją dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylając zaskarżoną decyzję wskazał, że wraz z odwołaniem od decyzji organu pierwszej instancji złożono projekt decyzji o warunkach zabudowy wydany przez Wójta Gminy S. po rozpatrzeniu wniosku skarżącej o wydanie decyzji dotyczącej budowy budynku mieszkalnego – jednorodzinnego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, budynku gospodarczego oraz szamba. Zauważono także, że z treści opisanej analizy architektoniczno – urbanistycznej wynika, że na tym terenie nie jest wymagana zgoda na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych i leśnych na cele nierolnicze i nieleśne, ze względu na klasę bonitacyjną gleby (Vi VI).

Mając na uwadze powyższe sąd pierwszej instancji wskazał, że niezrozumiałe jest stwierdzenie zawarte w zaskarżonej decyzji, iż skarżąca w trakcie prowadzonego przed organami podatkowymi obu instancji postępowania dowodowego, nie przedstawiła dokumentów świadczących o ubieganiu się o uzyskanie pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego. Zauważono także, że powyższa okoliczność oraz nieodniesienie się do treści załączonych do odwołania dokumentów, które miały wpływ na wynik rozpatrywanej sprawy stanowiło naruszenie art. 180 Ordynacji podatkowej, który nakazuje dopuścić wszelkie dowody mające wpływ dla wyjaśnienia sprawy, a także art. 210 § 4 i art. 122 tej ustawy.

Od powyższego wyroku pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej wywiódł skargę kasacyjną, w której na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucił naruszenie przepisów postępowania sądowoadministracyjnego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), lit c) oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 21 ust. pkt 32 lit. a) w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2007 r. w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 lit. a-c w związku z art. 28 ust. 2 u.p.d.o.f. poprzez przyjęcie w uzasadnieniu wyroku, że kluczową kwestią w sporze jest odniesienie treści aktu notarialnego oraz wniosku o ustalenie warunków zabudowy do treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f., a także odniesienie się przez organy podatkowe do problemu, czy pojęcie gruntu obejmuje swoim zakresem jedną działkę, czy też może odnosić się również do kilku wydzielonych ewidencyjnie działek składających się na jedną nieruchomość, podczas gdy dla skorzystania z prawa do ulgi, o której mowa w powołanym przepisie znaczenia ma przeznaczenie zakupionego gruntu;

art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 180 § 1, art. 210 § 4 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej w związku z art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. Nr 80 poz. 717 ze zm.) poprzez przyjęcie w uzasadnieniu wyroku, że projekt decyzji o warunkach zabudowy oraz analiza architektoniczno-budowlana są dowodami mającymi istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy;

art. 141 § 1 p.p.s.a. poprzez niewyjaśnienie w uzasadnieniu wyroku podstawy prawnej rozstrzygnięcia.

Mając na uwadze powyższe autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Łodzi oraz zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik skarżącej wniósł o oddalenie w całości skargi kasacyjnej oraz zasądzenie na rzecz strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny jest związany zawartymi w niej podstawami i wnioskami (art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 p.p.s.a.). Związanie wnioskami skargi kasacyjnej oznacza niemożność wyjścia poza tę część wyroku sądu pierwszej instancji, której strona nie zaskarżyła. Związanie natomiast podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że Naczelny Sąd Administracyjny jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. W tym zakresie sąd odwoławczy ma obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej (por.: uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09, publ. ONSAiWSA 1(34) z 2010 r., poz. 1).

Rozpoznając zarzuty skargi kasacyjnej w tym zakresie Sąd nie jest władny do dokonywania wykładni zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowania, czy też uzupełnienia zarzutów skargi kasacyjnej. Właściwe sformułowanie zarzutów polega na podaniu konkretnych przepisów prawa, które zostały naruszone oraz na czym to naruszenie polegało. Natomiast skarga kasacyjna nieodpowiadająca wymogom ustawowym w zakresie określenia podstaw i ich uzasadnienia zawiera istotny brak, który uniemożliwia sądowi ocenę zasadności tego środka zaskarżenia. Zgodnie z przedstawionymi uwagami o charakterze ogólnym odnoszącymi się do wymogów skargi kasacyjnej należało stwierdzić, że Naczelny Sąd Administracyjny mógł odnieść się wyłącznie do sformułowanych w niej zarzutów naruszenia przepisów postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) , art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a., w związku z art. 122, art. 180 § 1 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej). Do naruszenia tych przepisów postępowania w ocenia autora skargi kasacyjnej doszło na skutek przyjęcia w uzasadnieniu wyroku, że kluczową kwestią w sporze o przesłanki zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f., jest odniesienie treści aktu notarialnego oraz wniosku o ustalenie warunków zabudowy do treści wskazanego przepisu oraz wyjaśnienia czy zwolnienie w nim przewidziane obejmuje jedna działkę, czy też może odnosić się do kilku działek składających się na jedną nieruchomość, podczas gdy dla rozstrzygnięcia w sprawie kluczowe znaczenie miało ustalenie przeznaczenia nabytego gruntu.

Rozpoznając skargę kasacyjną w tak wyznaczonych granicach w pierwszej kolejności należało przypomnieć, że zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla je w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania (inne niż dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego - art. 145 § 1 pkt 1 lit. b/ oraz stwierdzenia nieważności - art. 145 § 1 pkt 2) w takim stopniu, iż mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Przepis ten zatem normuje powinność wydania oraz treść rozstrzygnięcia sądu administracyjnego pierwszej instancji w przypadku stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania. Naruszenie przepisów postępowania może polegać w szczególności na niedopełnieniu wynikających z tych przepisów obowiązków organu lub uniemożliwieniu stronie skorzystania z przysługujących jej uprawnień procesowych albo błędnej wykładni tych przepisów (por. J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2004, s. 210-211).

Warunkiem uwzględnienia skargi z tego powodu jest ustalenie, że stwierdzone naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przez możliwość istotnego wpływania na wynik sprawy należy rozumieć prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa procesowego na treść decyzji lub postanowienia, a więc ukształtowanie w nich stosunku administracyjnego, materialnego lub procesowego. Sąd uchylając z tych powodów decyzję lub postanowienie musi wykazać, że gdyby nie było stwierdzonego w postępowaniu sądowym naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne (por. J.P. Tarno, op. cit, s. 211 oraz T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Postępowanie sądowoadministracyjne, Warszawa 2004, s. 305).

Ocena prawna prowadząca sąd do stwierdzenia istnienia podstawy do uchylenia zaskarżonego aktu administracyjnego z powodów podanych w omówionym przepisie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ powinna stanowić element uzasadnienia wyroku. Ponadto w tym uzasadnieniu, zgodnie z treścią art. 141 § 4 p.p.s.a., sąd powinien podać wskazania co do dalszego postępowania. Przedstawienie w uzasadnieniu wyroku przesłanek, jakimi kierował się sąd obok tego, że stanowi gwarancję, iż sąd dołoży należytej staranności przy podejmowaniu rozstrzygnięcia, to również umożliwia sądowi odwoławczemu ocenę czy przesłanki, na których oparł się sąd niższej instancji były trafne.

W przypadku braku podstaw do stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania w takim stopniu, iż mogło mieć to istotny wpływ na wynik sprawy i jeżeli w sprawie brak jest innych podstaw do wzruszenia zaskarżonej decyzji, sąd skargę oddala (art. 151 p.p.s.a.).

Dokonując oceny prawidłowości zaskarżonego wyroku ze względu na treść omówionych przepisów oraz kierując się treścią jego uzasadnienia stwierdzić należy, iż pozbawiony uzasadnionych podstaw był zarzut wydania orzeczenia przez sąd pierwszej instancji z naruszeniem zasad w nich wyrażonych. Istniały bowiem podstaw do stwierdzenia, iż zaskarżona decyzja organu odwoławczego została wydana z naruszeniem zasad postępowania podatkowego w stopniu, który mógł zostać uznany za mający wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy.

Trafnie sąd pierwszej instancji odwołał się przede wszystkim do przepisów prawa materialnego wyjaśniając wynikające z tych przepisów przesłanki zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomość. Z właściwego odczytania tych przepisów wynikały dyrektywy dla postępowania dowodowego, którego celem było ustalenie przeznaczenia gruntu zakupionego w okresie dwóch lat od tej sprzedaży. W skardze kasacyjnej nie sformułowano w tym zakresie zarzutów pozwalających na podważenie (skontrolowanie) wyrażonej w tym zakresie oceny. Przepisy prawa materialnego wskazane zostały wyłącznie jako uzasadnienie sformułowanych zarzutów procesowych i nie nadano im jednej z dwóch postaci naruszenia wymienionych w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. W takiej sytuacji należało przypomnieć jedynie, iż jak trafnie wywiódł to sąd pierwszej instancji zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007r., i mającym zastosowanie w sprawie wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c w części wydatkowanej na nabycie w kraju, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, lub na nabycie wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawa do jednorodzinnego domu mieszkalnego, prawa do lokalu mieszkalnego w małym domu mieszkalnym oraz na budowę, rozbudowę albo remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego. Celem ustawodawcy było zatem zachęcenie podatników do przeznaczenia części dochodów na cele związane z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych. W celu skorzystania ze zwolnienia podatkowego podatnik winien zatem całość czy część środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych wydatkować na preferowany przez ustawodawcę cel i uczynić to w określonym w ustawie czasie. Skoro ustawodawca używa sformułowania, iż grunt ma być zakupiony pod budowę budynku mieszkalnego, to przeznaczenie gruntu na ten cel winno być możliwe w chwili dokonania wydatku, a nie być wynikiem przyszłych i niepewnych starań o zmianę przeznaczenia gruntu w planie zagospodarowania przestrzennego. Istotnie, ustawa podatkowa nie odwołuje się w tym zakresie do przepisów o zagospodarowaniu przestrzennym, jednakże skoro wymaga poniesienia wydatków na określony, preferowany przez ustawodawcę cel, to cel ten musi być możliwy do spełnienia w chwili dokonania zakupu. Naczelny Sąd Administracyjny podziela takie rozumienie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a/ u.p.d.o.f. Podkreślić należy, że wydatki, od których poniesienia ustawodawca uzależnia udzielenie omawianej ulgi, powinny być dokonane na cele mieszkaniowe. Znajduje to potwierdzenie w brzmieniu omawianego przepisu, w którym w każdym z wymienionych w nim wydatków określa się jego przeznaczenie w postaci zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych (nabycie budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego). Brak jest zatem uzasadnionych podstaw do twierdzenia, że warunek ten nie dotyczy przychodów podatnika wydatkowanych na zakup gruntu. Grunt ten ma być przeznaczony pod budową budynku mieszkalnego.

O przeznaczeniu nabytego gruntu na wskazany cel decydują okoliczności faktyczne danej sprawy. W każdym bowiem przypadku rozważenia wymaga jakie było przeznaczenie (określenie z góry celu) na jaki nabyty został grunt. Realizacja tego celu może odnosić się również do części nabytego gruntu. Zwolnienie to bowiem może mieć charakter częściowy, co wynika jednoznacznie z treści omawia omówionego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a/ u.p.d.o.f.

Odnosząc te uwagi o charakterze ogólnym do ustaleń poczynionych w rozpoznawanej sprawie za trafną i znajdującą oparcie w zebranym materiale dowodowym należało uznać ocenę wyrażoną w zaskarżonym wyroku, iż nie odniesienia się przez organ odwoławczy do załączonych przez skarżącą do odwołania dokumentów, niewątpliwie mających wpływ na ocenę przeznaczenia nabytego przed upływem dwóch lat gruntu stanowiło naruszenie zasad postępowania wyrażonych m.in. w powołanych przez sąd przepisach art. 122, art. 180 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Zgodzić się należało z sądem pierwszej instancji, że samo określenie w akcie notarialnym w tym wypadku nabytego gruntu w tym wypadku nie przesądzało, iż mógł on zostać w części przeznaczony na cele zabudowy mieszkaniowej. Świadczą o tym przedstawiona przez skarżącą analizę architektoniczno - urbanistyczną w sprawie sposobu ustalania wymagań dotyczącej nowej zabudowy i zagospodarowania terenu. Z analizy tej wynika, że w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla zamierzenia inwestycyjnego polegającego na budowie budynku mieszkalnego – jednorodzinnego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, budynku gospodarczego oraz szamba na terenie działek o numerach ewidencyjnych 83/1 i 154/1 nie była wymagana zgoda na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych i leśnych na cele nierolnicze i nieleśne, ze względu na klasę bonitacyjną gleby (Vi VI). Zatem już w dacie nabycia nie było przeszkód do realizacji celów mieszkaniowych – budowy budynku mieszkalnego na wydzielonej działce gruntu. Realizacja tak rozumianego celu znalazła potwierdzenie w wniosku skarżącej z dnia 1 kwietnia 2009 r., w którym wnosiła o ustalenie warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na wybudowaniu budynku mieszkalnego i budynków gospodarczych na działkach o numerach ewidencyjnych 83/1 i154/1. Wniosek ten został również złożony przed upływem okresu o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a/ u.p.d.o.f. Wstępne potwierdzenie tych starań stanowił przedłożona organom podatkowym w toku postępowania odwoławczego projekt decyzji o warunkach zabudowy dotyczącej budowy budynku mieszkalnego – jednorodzinnego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, budynku gospodarczego oraz szamba na terenie działek o numerach ewidencyjnych 83/1 i 154/1. Omawiając przedstawione dowody sąd pierwszej instancji doszedł do prawidłowych wniosków, iż ich pominięcie stanowiło naruszenie przepisów postępowania w stopniu, który usprawiedliwiał uchylenie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a.

Jednocześnie motywy tego rozstrzygnięcia zostały w sposób dostateczny i spełniający wymogi określone w art. 141 § 4 p.p.s.a., wyjaśnione w treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku.

W podstawach skargi kasacyjnej przywołano również art. 134 § 1 p.p.s.a., który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Istotne dla zakresu kontroli sądowoadministracyjnej jest, więc wyznaczenie "granic danej sprawy". Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 lipca 2008 r., sygn. akt II FSK 624/07: "Wprawdzie sąd – stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. – nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, jednakże jest uprawniony do rozstrzygania wyłącznie w granicach danej sprawy, które wyznacza kontrolowany akt (lub inna forma działalności) administracji publicznej".

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w rozpoznawanej sprawie sąd pierwszej instancji opierając się wyłącznie na materiale dowodowym zgromadzonym wyłącznie w tej sprawie nie wykroczył poza granice sprawy.

6.6. Z przytoczonych względów skarga kasacyjna została oddalona na podstawie art. 184 p.p.s.a.

O kosztach postanowiono na mocy art. 204 pkt 2 w związku z art. 205 § 2 i 3 p.p.s.a., określając wysokość wynagrodzenia adwokata na podstawie § 18 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z pkt 1 lit. a) i § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. nr 163, poz. 1348 ze zm.).