Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 93/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-06-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 3 ust. 2
journal: Dz.U. 2010 nr 247 poz 1652
law: Ustawa z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędziowie sędzia WSA Grzegorz Nowecki (sprawozdawca), sędzia WSA Beata Sobocha, Protokolant referent stażysta Katarzyna Smaga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] września 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości.


UZASADNIENIE

S. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej jako: "Strona" lub "Skarżąca") w dniu 20 lipca 2012 r. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług (dalej jako: "podatek VAT") w zakresie prawa do odliczenia podatku z tytułu zakupu pojazdu specjalnego – bankowozu typu C oraz paliwa do tego samochodu.

W przedmiotowym wniosku Strona opisując zdarzenie przyszłe wskazała, że prowadzi działalność w zakresie ochrony osób i mienia. Posiada koncesję Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji upoważniającą do świadczenia usług konwojowania, transportu wartości pieniężnych i przedmiotów wartościowych oraz do obsługi gotówki. Strona w ramach prowadzonej działalności, z myślą o zabezpieczeniu przewożonych wartości pieniężnych i dokumentów zamierza nabyć za gotówkę lub korzystać na podstawie umowy leasingu pojazdu specjalnego - bankowóz typu C T. Rodzaj i przeznaczenie pojazdu będzie udokumentowane stosownym wpisem w dowodzie rejestracyjnym, dodatkowo spełnienie wymagań dla bankowozu typu C, przewidzianych Rozporządzeniem Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 7 września 2010 r., potwierdzone zostanie certyfikatem Przemysłowego Instytutu Motoryzacji. Skarżąca wskazała, iż pojazd będzie wykorzystywać wyłącznie w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym Skarżąca zadała pytania:

1) Czy z tytułu zakupu pojazdu specjalnego - bankowozu typu C i paliwa do niego, ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w pełnej wysokości?

2) Czy przysługuje jej prawo do odliczania podatku VAT w pełnej wysokości od rat leasingowych i zakupu paliwa do pojazdu specjalnego bankowozu typu C?

Stanowisko Skarżącej opierało się na założeniu, że skoro spełnienie wymagań dla bankowozu typu C zostanie potwierdzone certyfikatem Przemysłowego Instytutu Motoryzacji, a ponadto w dowodzie rejestracyjnym pojazdu, na podstawie badań w Okręgowej Stacji Kontroli Pojazdów w rubryce "rodzaj pojazdu" zostanie wpisane "pojazd specjalny" oraz "bankowóz" w rubryce "przeznaczenie", nie ulega wątpliwości, iż pojazd który zamierza nabyć jest pojazdem specjalnym, bankowozem o którym mowa w załączniku do Ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym z dnia 16 grudnia 2010 r. (Dz. U. Nr 247, poz. 1652) – dalej jako: "ustawa nowelizująca".

Strona wskazała, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054; dalej jako: "ustawa o VAT") - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W ocenie Skarżącej w sytuacji, gdy podatnik zamierza wykorzystywać pojazd w prowadzonej działalności gospodarczej wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT przysługuje mu prawo do odliczania całości podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej zakup przedmiotowego samochodu specjalnego oraz z faktur dokumentujących nabycie paliwa do tego auta. Analogicznie w przypadku leasingu, podatnikowi przysługuje prawo do odliczania podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe oraz zakup paliwa nabytego do pojazdu specjalnego. W jej ocenie wynika to z faktu, iż samochód jest bezsprzecznie pojazdem specjalnym w rozumieniu przepisów ustawy Prawo o ruchu drogowym, o przeznaczeniu wymienionym w poz. 2 załącznika do ustawy nowelizującej, a ponadto, jak zostało wskazane samochód będzie wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] września 2012 r. uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu stwierdził, że wbrew opinii Strony w związku z faktem nabycia pojazdu stanowiącego bankowóz, nie nabędzie ona prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zakup bądź leasing takiego bankowozu oraz zakup paliwa do bankowozu.

Zdaniem organu powyższe wynika z faktu, iż wykorzystywanie bankowozu do celów innych niż jego przeznaczenie, wyklucza możliwość skorzystania z pełnego odliczenia podatku VAT. Minister Finansów wskazał, że aby móc odliczyć podatek naliczony przy zakupie bankowozu oraz przy zakupie paliwa służącego do napędu samochodu o specjalnym przeznaczeniu (np. bankowozu), pojazd ten winien służyć działalności opodatkowanej podatnika i to takiej, w której jego wykorzystywanie jest konieczne. Powyższe oznacza, że zakup bankowozu powinien być uzasadniony i ściśle powiązany z przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej. W ocenie organu w sytuacji, gdy przedmiotem prowadzonej działalności nie jest ochrona przechowywanych i transportowanych wartości pieniężnych w rozumieniu § 1 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 7 września 2010 r. w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne (Dz. U. Nr 166, poz. 1128) – dalej jako: "rozporządzenie", trudno mówić, że nabycie bankowozu następuje celem wykorzystania zgodnie z jego przeznaczeniem. Zdaniem organu taką działalnością nie jest wykonywanie przez Stronę usług w zakresie ochrony osób i mienia, gdyż jak sama wskazała, zakupiony bankowóz ma być wykorzystywany w realizacji powyższej sprzedaży opodatkowanej.

Minister Finansów ponadto zaznaczył, iż zgodnie z powyższym rozporządzeniem, bankowóz służy do przewozu wartości pieniężnych w rozumieniu § 1 pkt 2 tegoż rozporządzenia. Natomiast przedstawiony przez Stronę opis zdarzenia przyszłego, a w szczególności cel w jakim planuje ona nabyć przedmiotowy bankowóz nie uzasadnia nabycia pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia pojazdu specjalnego jakim jest bankowóz. Na powyższe nie może wpłynąć fakt, iż samochód ten będzie służył Skarżącej do przewozu określonych środków pieniężnych.

Jednocześnie organ stwierdził, że ze względu na to, iż ww. samochód będzie wykorzystywany wyłącznie do działalności opodatkowanej, przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur zakupu dokumentujących nabycie bądź umowy leasingu przedmiotowego samochodu. Zwrócił tym samym uwagę na to, że nie będzie przysługiwało Stronie prawo do odliczenia pełnej, wykazanej na fakturze VAT kwoty podatku naliczonego, lecz w oparciu o postanowienia zawarte w obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. art. 3 ust. 1 i 6 ustawy nowelizującej (od dnia 1 stycznia 2013 r. natomiast na zasadach określonych w art. 86a ust. 8 ustawy o VAT) jedynie 60% tej kwoty, nie więcej jednak niż 6.000 zł.

W związku z powyższym Minister Finansów stoi na stanowisku, że w przypadku nabycia pojazdu, oznaczonego w dowodzie rejestracyjnym jako pojazd specjalny — bankowóz, Skarżącej wykorzystującej ten pojazd w działalności gospodarczej, tj. w zakresie ochrony osób i mienia nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku VAT wykazanego na fakturach dokumentujących zakup bądź raty leasingowe takiego bankowozu oraz zakup paliwa do bankowozu.

Skarżąca po wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa pismem z dnia 14 grudnia 2012 r. wniosła, za pośrednictwem Ministra Finansów, skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wydanej interpretacji zarzuciła naruszenie art. 3 ust. 2 pkt 5 ustawy nowelizującej w związku z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Strona wniosła o uchylenie przedmiotowej interpretacji i orzeczenie co do istoty sprawy.

Uzasadniając skargę Strona powtórzyła argumentację jaką zawarła we wniosku o interpretację. Ponadto podkreśliła, że jej działalność prowadzona m.in. w zakresie obsługi gotówkowej podmiotów gospodarczych, rozumiana jako organizacja obiegu gotówki, zasilanie, odprowadzanie, liczenie i sortowanie gotówki, obsługa automatów gotówkowych, przechowywanie gotówkowych rezerw operacyjnych, wpłaty (wypłaty) dokonywane w NBP w imieniu klienta, wiąże się ściśle z wykorzystaniem tego typu bankowozów typu C. W jej ocenie jest to działalność stricte związana z przewozem gotówki, gdyż w umowach stosowanych z klientami wprost są zapisy nakładające na Stronę obowiązek ochrony transportowanych i przechowywanych wartości pieniężnych.

Jednocześnie Skarżąca wskazała, że pojazdy specjalne - bankowozy typu C miały być przez nią wykorzystywane wyłącznie do prowadzenia działalności w zakresie ochrony przechowywanych i transportowanych wartości pieniężnych, a więc zgodnie z przeznaczeniem bankowozu. W związku z powyższym Strona stoi na stanowisku, że przysługuje jej prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z zakupem bankowozu typu C, jak również spłatą rat leasingowych za taki bankowóz, tudzież z zakupem dla niego paliwa.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach oraz zaskarżalne postanowienia wydawane w ramach postępowania o udzielenie interpretacji podatkowej. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) - dalej jako "p.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną

Oceniając zaskarżoną interpretację indywidualną w powyższym zakresie Sąd stwierdził, iż w tej sprawie rację ma Skarżąca zarzucając naruszenie art. 3 ust. 2 pkt 5 ustawy nowelizującej, w związku z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy na wstępie wskazać, iż zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy zmieniającej, w okresie od dnia jej wejścia w życie do dnia 31 grudnia 2013 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60 % kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Natomiast art. 4 tej ustawy przewiduje, że w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2013 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Jednakże zgodnie z dyspozycją art. 3 ust. 2 (co dotyczy też art. 4 ustawy nowelizującej) wyłączone zostały spod działania tej klauzuli pojazdy samochodowe będące pojazdami specjalnymi, w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy (art.3 ust. 2 pkt 5). W pozycji 2 załącznika figuruje jako pojazd specjalny "Bankowóz". Jak wskazuje objaśnienie zawarte pod tabelą pojazdów wykaz dotyczy pojazdów specjalnych, które spełniają warunki i wymagania techniczne określone dla przeznaczeń tych pojazdów, zawarte w odrębnych przepisach.

Przepisami takimi w przypadku bankowozu są wspomniane przepisy rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 7 września 2010 r. w sprawie wymagań jakimi powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne. W § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia wskazano, że zabezpieczenia techniczne wartości pieniężnych wobec ich przechowywania i transportu następuje przez zastosowanie pojazdów samochodowych przewożących wartości pieniężne zaś w § 10 w pkt 3 wymieniono wymagania techniczne dla bankowozu typu C, a więc wskazanego we wniosku o interpretację indywidualną. Wymagania dla tego typu bankowozu określone zostały w załączniku Nr 5 do rozporządzenia.

Podkreślić należy, iż we wniosku o interpretację indywidualną Strona oświadczyła, że nabywany pojazd będzie posiadał wymagane parametry techniczne, wskazane w rozporządzeniu i stosowny certyfikat, co nie stanowi w przedmiotowej sprawie kwestii spornej.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniem nie odnoszącym się do niniejszej sprawy). Skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem VAT, świadcząc koncesjonowane usługi w zakresie konwojowania, transportu i obsługi, gotówki, wartości pieniężnych i przedmiotów wartościowych.

Nabywając w celu wykonywania tych usług bankowóz, stanowiący jednoczenie pojazd specjalny, podatnik zamierza wykorzystywać pojazd w prowadzonej działalności gospodarczej wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zatem przysługuje mu prawo do odliczania całości podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej zakup przedmiotowego samochodu specjalnego oraz z faktur dokumentujących nabycie paliwa do takiego auta. Analogicznie wygląda sytuacja w przypadku leasingu - podatnikowi będzie przysługiwało prawo do odliczania podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe oraz zakup paliwa nabytego do pojazdu specjalnego.

Wynika to z faktu, iż bankowóz będący bezsprzecznie pojazdem specjalnym w rozumieniu przepisów ustawy Prawo o ruchu drogowym, o przeznaczeniu wymienionym w poz. 2 załącznika do ustawy nowelizującej, będzie wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej wyłącznie do wykonywania koncesjonowanych usług, mających za przedmiot w szczególności wartości pieniężne. Ma on zatem bezpośredni związek z prowadzoną przez Skarżącą działalnością, stanowiąc w istocie niezbędny element jej wykonywania dla zapewnienia zgodnej z prawem ochrony dóbr majątkowych, w oparciu o uzyskaną koncesję.

W konsekwencji, we wniosku o interpretację indywidualną – zdaniem Sądu -wskazano wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 5 ustawy nowelizującej, umożliwiające odliczenie podatku VAT w pełnej wysokości. Organ interpretacyjny w żaden sposób nie udowodnił braku związku zakupu bankowozu z działalnością Skarżącego, jak również tego, iż ma on służyć wyłącznie do przewozu wartości pieniężnych.

W ocenie Sądu wykładnia ww. przepisu dokonana przez Ministra Finansów nie tylko nie znajduje oparcia w stanie faktycznym sprawy, ale także w obowiązującym prawie, które przede wszystkim wskazuje na związek zakupu pojazdu specjalnego oraz paliw z czynnościami opodatkowanymi, zgodnie z jego przeznaczeniem. W tym przypadku związek ten jest zarówno bezpośredni, jak i funkcjonalny, a ustawodawca nie dokonał stricte selekcji możliwości odliczenia podatku VAT, w zależności od rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności.

Z tych też powodów zaskarżona interpretacja indywidualna została uchylona na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a.

O zakresie w jakim uchylona interpretacja nie może zostać wykonana Sąd rozstrzygnął zgodnie z art. 152 p.p.s.a., o kosztach orzekł na podstawie art. 200 tej ustawy.

-----------------------

7