Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 594/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2009-03-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10  ust. 1  pkt 4, art. 20  ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 29  art. 13,  art. 33  ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 21  par. 1  pkt 1,  art. 4  ust. 1  pkt 4,  art. 7  pkt 2,
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: par. 7  ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 87 poz 825
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego
journal: Dz.U.UE.L 1972 nr 300 poz 191  art. 2, 3 ,18, protokół 3  art. 2-11,  art. 33
law: Umowa zawarta pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Józef Kremis Sędziowie Sędzia WSA Bogumiła Kalinowska (sprawozdawca) Sędzia WSA Marcin Miemiec Protokolant Renata Sawińska po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 5 marca 2009 r. sprawy ze skargi P. Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie określenia należności podatkowych z tytułu importu samochodu oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. (...) Dyrektor Izby Celnej we W utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w W, zgodnie z którą stronie skarżącej – p. P Z – określono prawidłową kwotę podatku akcyzowego w wysokości [...] złotych, przy czym, licząc z odsetkami ([...]złotych), do zapłaty pozostało [...] złotych oraz określono prawidłową kwotę podatku od towarów i usług w wysokości [...] złotych, przy czym, licząc z odsetkami ([...] złote) do zapłaty pozostało [...] złotych.

Rozstrzygnięcie takie organ II instancji wydał po ustaleniu, iż zgłoszeniem celnym nr [...] z dnia [...] roku strona skarżąca zgłosiła do odprawy celnej używany samochód osobowy marki [...] ([...]). W jego treści wskazane zostało, iż pojazd pochodzi ze [...] a zakupiony został przez zgłaszającego od "[...] [...]". Zadeklarowana wartość celna samochodu to [...] CHF oraz dodatkowo koszty transportu. Zgłaszający, w ramach samoobliczenia należności celno - podatkowych, przyjął stawkę cła 0%, stawkę akcyzy 65% oraz stawkę podatku od towarów i usług 22%, w efekcie czego łączna kwota do zapłaty wyniosła [...] złotych, z czego [...] złotych podatku akcyzowego i [...] złotych podatku VAT. Tak wyliczona należność została zapłacona. Do zgłoszenia celnego załączono między innymi:

- sporządzoną w języku niemieckim, bez tłumaczenia, umowę sprzedaży samochodu (VERKAUFSVERTRAG) z dnia [...] roku wraz z naniesioną na niej deklaracją pochodzenia samochodu;

- zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym nr [...] z dnia [...] roku, wystawione przez uprawnioną stację kontroli pojazdów [...] i podpisane przez uprawnionego diagnostę. Wynika z niego, że przedmiotowy samochód przeszedł bez zastrzeżeń pierwsze badanie techniczne w Polsce i jako sprawny technicznie, uznany został za spełniający wymagania art. 66 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t.j.: Dz. U. 2005.108.908), a więc dopuszczono go do zarejestrowania w Polsce.

Przy odprawie celnej w dniu [...] r. dokonana został pełna rewizja celna pojazdu, w wyniku której stwierdzono używany samochód osobowy [...], zgodny ze zgłoszeniem celnym, sprawny, to znaczy bez ujawnionych uszkodzeń, a jedynie z oznakami zużycia eksploatacyjnego. Samochód objęto procedurą celną dopuszczenia do obrotu i zwolniono.

Działając w zakresie swoich obowiązków, organ celny podjął działania sprawdzające, mające na celu wyeliminowanie wątpliwości dotyczących wiarygodności danych zawartych w zgłoszeniu celnym, gdyż uzasadnionym było założenie organu, iż zgłoszona wartość celna odprawionego samochodu jest rażąco zaniżona w stosunku do realnej. Wykonując to działanie, Izba Celna we W, za pośrednictwem Ministerstwa Finansów, zwróciła się do właściwych szwajcarskich władz celnych o dokonanie stosownej weryfikacji umowy z dnia [...].

Odpowiedzią na powyższe wystąpienie były trzy pisma Szwajcarskiej Administracji Celnej z dn. [...]., [...] r. oraz [...] r., z których jednoznacznie wynika, że nie istnieje lub nie udało się odnaleźć podmiotu wskazanego w umowie z [...] roku jako sprzedający, czyli przedsiębiorstwa [...].

Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w W wszczął z urzędu postępowanie celne (sygn. [...] - jest ono przedmiotem odrębnej skargi) oraz równoległe postępowanie podatkowe [...] w sprawie towaru objętego zgłoszeniem do odprawy celnej nr [...] z dnia [...] r.

Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w W określił stronie skarżącej wskazane na wstępie należności podatkowe. W uzasadnieniu tej decyzji organ wskazał, iż ponieważ obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, przeto w obliczu wydania decyzji celnej, koniecznym stało się wydanie równoległej decyzji podatkowej, tak w zakresie podatku akcyzowego jak i podatku od towarów i usług. Stawki akcyzy 65% i podatku VAT 22% zastosowano w oparciu o ustalenia i wynik postępowania celnego, to jest przy uznaniu nieznanego pochodzenia pojazdu, a to z uwagi na brak udowodnienia pochodzenia towaru z kraju korzystającego z preferencji celno – podatkowych.

W odwołaniu z dnia [...] roku strona skarżąca wniosła o "uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania, lub przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji". Uzasadnienie tego stanowiska zawierało w swojej treści trzy grupy argumentów:

- po pierwsze kwestionowano samą konieczność prowadzenia postępowania wszczętego z urzędu w celu weryfikacji zgłoszenia celnego, gdyż zdaniem strony skarżącej umowa z dnia [...] roku jest w całości prawidłowa, to jest tak

w zakresie oznaczenia jej stron, jak i co do kwoty przeprowadzonej transakcji;

- po drugie zanegowana została także opinia biegłego rzeczoznawcy, tak co do podstawy zastosowania metody "ostatniej szansy" jak i co do sposobu jej wykonania oraz jej wyniku;

- po trzecie wreszcie zanegowano również stawkę 65% akcyzy, wskazując, że jest ona niedopuszczalna jako sprzeczna z przepisami prawa Unii Europejskiej w stosunku do samochodów używanych nabytych w Unii oraz w krajach spoza jej granic, ale korzystających z preferencji celnych i podatkowych.

Postanowieniem z dnia [...] r. (sygn. [...]) Dyrektor Izby Celnej we W, działając jako organ II instancji, wyznaczył stronie skarżącej siedmiodniowy termin na wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego, zapewniając jej tym samym możliwość czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu.

Następnie Dyrektor Izby Celnej orzekł w ten sposób, że utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazane zostało, iż punktem wyjścia dla rozstrzygnięcia wydanego w postępowaniu podatkowym jest decyzja wydana w postępowaniu celnym. Skoro organ celny ustalił prawidłową wartość celną pojazdu oraz prawidłową wartość należnego cła, to z uwagi na fakt, iż zobowiązanie podatkowe powstają w chwilą powstania długu celnego, podwyższenie wartości celnej i cła musiało skutkować również weryfikacją wysokości obciążeń podatkowych. Decyzja podatkowa jest więc swoiście związana treścią decyzji celnej, gdyż nie jest możliwym zmiana wartości celnej i naliczenie cła, bez jednoczesnej zmiany obciążeń podatkami akcyzowym oraz od towarów i usług. Co więcej - skoro przy ustaleniu wartości celnej zakwestionowano wiarygodność umowy sprzedaży złożonej ze zgłoszeniem celnym, a to z uwagi na fakt, że określony w niej sprzedawca nie istnieje, to tym samym umowa ta musiała zostać uznaną za niewiarygodną również w postępowaniu podatkowym. W efekcie więc, w ślad za ustaleniami postępowania celnego, również w niniejszym postępowaniu oczywistym było uznanie nieznanego pochodzenia towaru, a tym samym wykluczenie wobec niego stosowania unijnych regulacji celno – podatkowych czy też innych zrównanych z nimi, zwłaszcza zaś ustaleń unijno – szwajcarskich umów międzynarodowych.

Decyzja organu II instancji została zaskarżona przez P Z do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W . W skardze wniósł on

o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania, lub uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. W uzasadnieniu swojego wystąpienia skarżący wskazał, iż decyzja jest niesłuszna i rażąco narusza obowiązujący porządek prawny, bowiem, zdaniem skarżącego, całkowicie bezzasadnym jest kwestionowanie umowy z dnia [...] roku. Na poparcie tej tezy powołuje on między innymi postanowienie nr [...] z dnia [...] r. K P I w W, które dotyczyło umorzenia postępowania karnego w sprawie podrabiania umów (dowodów zakupu) i wyłudzania poświadczeń nieprawdy. Z tego między innymi orzeczenia strona skarżąca wywodzi, że załączona umowa z dnia [...] r. jest prawidłowa i nie może być kwestionowana przez organy celne, szczególnie że informacji uzyskanych od A C S nie sposób uznać za rodzące "uzasadnione wątpliwości" co do prawidłowości zgłoszenia celnego. Konsekwencją powyższego ma być, w ocenie strony skarżącej, uznanie szwajcarskiego pochodzenia celnego sprowadzonego samochodu, co determinuje zastosowanie stawki 0% cła. Wobec tego za nieprawidłowe uznał skarżący zakwalifikowanie pojazdu jako posiadającego pochodzenie nieustalone jak zastosowaną w związku z tym stawkę 10% cła, 65% akcyzy i 22% podatku VAT. Ponadto strona skarżąca zakwestionowała także sporządzony w toku postępowania operat szacunkowy dotyczący pojazdu podobnego do przedmiotowego, który stał się podstawą do ustalenia wartości celnej importowanego samochodu, uznając go za nieuzasadniony i rażąco zawyżony. Podniesione zostały w tym zakresie argumenty tak co do zastosowanej metody "ostatniej szansy" wyceny, jak również co do kwoty ustalonej przez biegłego.

W odpowiedzi na skargę organ szczegółowo omówił przebieg postępowania w obu instancjach, wskazując iż było ono w całości prawidłowe, tym samym więc zarzuty skargi nie zasługują, zdaniem organu, na uwzględnienie, co uzasadnia żądanie oddalenia skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył co następuje:

Według art. 1 §1 ustawy z dnia 25.07.2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002.153.1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeśli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy). Zakres kontroli administracyjnej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne, na co wskazuje treść art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002.153.1270 z późn. zm.), zwanej dalej p.p.s.a., w tym także na decyzje wydawane przez organy celne. Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu eliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji uchybiających prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 §1 pkt 1 lit.a) p.p.s.a.), jak też rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. b), a także wydanego bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c).

Skarga jest bezzasadna.

Przedmiotem rozpoznania w niniejszej sprawie sądowoadministracyjnej była wyłącznie decyzja Dyrektora Izby Celnej we W z dnia [...] r., Nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w W z dnia [...] r., Nr [...], w której określono kwotę podatku akcyzowego w wysokości [...] zł i podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł wraz odsetkami za zwłokę (dalej – decyzja podatkowa).

Trzeba jednak mieć na uwadze, iż równolegle do postępowania podatkowego toczyło się postępowanie celne. Dyrektor Izby Celnej we W osobną decyzją z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia należności celnych z tytułu importu tego samochodu utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w W z [...] r. ([...]), w której kwotę wynikającą z długu celnego (powstałego z tytułu importu tego samego pojazdu, zgłoszonego do procedury dopuszczenia do obrotu) podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu określono na poziomie [...] zł. Weryfikacja zgłoszenia celnego i ustalenie przez organy administracyjne wyższej wartości celnej pojazdu, niż zadeklarowana przez stronę, spowodowała powstanie długu celnego i w konsekwencji zmianę podstawy opodatkowania, a tym samym wysokości podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług.

Należy w związku z tym podkreślić, że postępowanie podatkowe mające na celu ustalenie wysokości podatków związanych z importem towaru jest ściśle związane z postępowaniem celnym i z ustaloną w tym postępowaniu wartością celną importowanego towaru oraz kwotą należnego cła. Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło, w przypadku importu, z uwzględnieniem ust. 6-9. Stosownie natomiast do art. 29 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), podstawę opodatkowania – jeżeli przedmiotem importu, jak w rozpoznawanym przypadku, są towary opodatkowane również podatkiem akcyzowym – stanowi wartość celna, powiększona o należne cło i podatek akcyzowy (...). Jest więc oczywiste, że wartość celna importowanego towaru powiększona o należne cło determinuje wysokość podatku akcyzowego, natomiast wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy stanowi podstawę obliczenia podatku od towarów i usług. Konieczną więc przesłanką ustalenia należności podatkowych jest prawidłowe określenie wartości celnej towaru i kwoty cła. Określenie wartości celnej towaru oraz cła nie może być podważane w postępowaniu podatkowym.

W wyroku z dnia [...] r. sygn. akt [...] skargę strony skarżącej na decyzję ostateczną z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia należności celnych z tytułu importu tego samochodu Wojewódzki Sąd Administracyjny we W oddalił. Kwestionowanie przez skarżącego w niniejszym postępowaniu podstaw faktycznych i prawnych tej decyzji – jako mających wpływ na podstawę opodatkowania podatkiem VAT oraz akcyzowym - pozbawione jest racji bytu. Godzi się zauważyć, iż sprawa celna jest odrębną sprawą w ujęciu materialnoprawnym albowiem wprawdzie ustalenie wartości celnej ma znaczenie prawne dla określenia podatków akcyzowego oraz od towarów i usług z tytułu importu towaru, wszakże sprawa celna oraz podatkowa oparte są na odmiennych podstawach materialnoprawnych (por. postanowienie NSA w składzie 7 sędziów z 21 stycznia 2008 r. sygn. akt I GPS 2/07). Tym samym wartość celna oraz kwota długu celnego nie mogą być kwestionowane ani w postępowaniu podatkowym przed organami ani w postępowaniu sądowoadministracyjnym toczącym się wskutek zaskarżenia rozstrzygnięcia wydanego w przedmiocie podatków akcyzowego oraz od towarów i usług.

W ocenie Sądu organy celne prawidłowo określiły – wbrew ogólnikowym twierdzeniom skarżącego – kwotę należnego podatku od towaru VAT oraz kwotę podatku akcyzowego.

Stosownie bowiem do treści art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Zgodnie natomiast z treścią art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U nr 29, poz. 257 ze zm.) jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ celny stwierdzi, że kwota akcyzy została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą kwotę akcyzy w prawidłowej wysokości. Dalej, w myśl art. 21 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Stosownie natomiast do treści art. 4 ust. 1 pkt. 4 ustawy o podatku akcyzowym opodatkowaniu podlega bez wątpienia import towarów akcyzowych, do których – co należy w ocenie Sądu podkreślić, należą samochody osobowe. Obowiązek podatkowy powstaje natomiast z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego (art. 7 ust. 2 ustawy), a podstawę opodatkowania w imporcie stanowi wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło. Zwiększenie wartości celnej towaru oraz kwoty wynikającej z długu celnego dokonane przez Naczelnika Urzędu Celnego w stosunku do samochodu będącego przedmiotem importu spowodowało również zwiększenie podstawy opodatkowania i w konsekwencji zwiększenie kwoty należnego podatku akcyzowego, co w o ocenie Sądu zostało w sposób prawidłowy określone przez organy celne.

Zastosowanie zaś przez organy celne stawki akcyzy w wysokości 65 % nastąpiło na podstawie przepisów obowiązujących w dniu objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu tj. § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. nr 87, poz. 825 ze zm.) w zw. z art. 75 ustawy o podatku akcyzowym.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przepisów prawnych w zakresie nałożenia podatku VAT przez organy celne. Zgodnie bowiem z treścią art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania tymże podatkiem jest wartość celna powiększona o należne cło. Natomiast w przypadku kiedy to przedmiotem importu jest towar akcyzowy, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło oraz powiększona o należny podatek akcyzowy. Podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o ile elementy te nie zostały do niej włączone, obejmuje: prowizję, opakowanie, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione, albo będą poniesione od pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju, przy czym przez pierwsze przeznaczenie w kraju należy rozumieć miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego importowane są towary (art. 29 ust. 15 ustawy VAT). Zasadnicza stawka podatku VAT wynosi zaś 22% (art. 41 ustawy VAT) i taką też prawidłowo zastosowały organy celne w niniejszej sprawie. Zwiększenie zaś wartości celnej towaru, kwoty wynikającej z długu celnego oraz kwoty podatku akcyzowego w stosunku do importowanego towaru (spornego samochodu) spowodowało również zwiększenie podstawy opodatkowania i w konsekwencji zwiększenie należnej kwoty podatku od towarów i usług, co również prawidłowo – w ocenie Sądu – zostało określone przez organy celne.

Wartość celna wynikająca ze zgłoszenia celnego wiąże organ celny tylko o tyle, o ile zgłoszenie to w zakresie wartości celnej nie zostało zakwestionowane w trybie przewidzianym prawem. W niniejszym przypadku, skoro organ celny podważył w prowadzonym odrębnie postępowaniu prawidłowość zgłoszenia celnego i wykazaną w nim wartość celną ( w związku między innymi z art. 68 WKC) – brak jest podstaw prawnych do przyjęcia jako elementu podstawy opodatkowania w podatkach od towarów i usług oraz akcyzowym z tytułu importu towaru – wartości celnej deklarowanej w zgłoszeniu celnym, uznanym w tej części za nieprawidłowe. Kategoria "wartości celnej", o której mowa w cytowanych przepisach ustaw podatkowych jest zbieżna z tą, jaka funkcjonuje na gruncie stosownych, przywołanych wyżej, uregulowań prawnych. Przepisy ustaw podatkowych bowiem nie definiują pojęcia wartości celnej. Oznacza to, że jego zakres przedmiotowy należy ustalać według reguł prawa celnego, które – o czym mowa we wcześniejszych rozważaniach – dopuszczają weryfikację wartości celnej.

Organy celne obu instancji oparły się na wszechstronnie zebranym, kompletnym materiale dowodowym, a po drugie - w uzasadnieniach swych decyzji bardzo szeroko i precyzyjnie uzasadniły przyjęte stanowisko w sprawie wskazując fakty, które uznały za udowodnione oraz wyjaśniając przyczyny, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności. W konsekwencji, w ocenie Sądu, postępowanie administracyjne w niniejszej sprawie prowadzone było w sposób praworządny z poszanowaniem praw strony i czynnym jej udziałem. Organy uzasadniły motywy rozstrzygnięcia, odwołując się do konkretnych ustaleń faktycznych mających oparcie w zgromadzonych w sprawie dowodach. Zarówno ustalenia faktyczne jak i dokonana przez organy subsumcja tych ustaleń do norm prawnych odpowiadają prawu i nie naruszają granic swobodnej oceny dowodów. Ustalenia poczynione w decyzji ostatecznej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia należności celnych z tytułu importu przedmiotowego pojazdu wiązały organy w niniejszej sprawie oraz Sąd, skoro mocą wyroku z dnia [...] r. sygn. akt [...] – skargę na to rozstrzygnięcie oddalił.

W szczególności należy podkreślić, iż w tamtej sprawie ([...]) przesądzono, że przepisy art. 3 i art. 18 Umowy zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacja Szwajcarską (Dz. U. UE L z 1972 r. Nr 300, poz. 191) zwane dalej Umową, w kontekście postanowień art. 300 ust. 7 w związku z ust. 1 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (dalej powoływane w skrócie TWE) przewidują preferencje celne oraz podatkowe, we wzajemnej wymianie handlowej pomiędzy Stronami. Artykuł 3 ustanawia zakaz wprowadzania nowych ceł przewozowych w wymianie handlowej między Wspólnotą, a Szwajcarią i przewiduje harmonogram stopniowego znoszenia ceł przewozowych. Pierwszy akapit art. 18 umowy nakłada natomiast na obie Strony powinności powstrzymania się od środków i praktyk o wewnętrznym charakterze podatkowym, wprowadzającym bezpośrednio lub pośrednio dyskryminacją między produktami jednej ze Stron i podobnymi produktami pochodzącymi z obszaru drugiej Strony.

Najistotniejszym jednak w tej sprawie jest treść art. 2 Umowy, zgodnie z którym postanowienia Umowy są stosowane wyłącznie do produktów pochodzących ze Wspólnoty i za Szwajcarii, przy czym określenie produkty pochodzące ma w prawie Wspólnotowym i samej Umowie specyficzne formalno-prawne znaczenie. W rozpatrywanej sprawie chodzi o znaczenie jakie Strony nadały w Protokole 3 do Umowy, dotyczący definicji pojęcia "produkty pochodzące" i "metody współpracy administracyjnej", w szczególności zawarte w Tytule II Protokołu od art. 2 do art. 11. Nadto w Protokole 3 wskazano wprost, że produkty pochodzące ze Szwajcarii (pochodzące ze Szwajcarii w rozumieniu tego Protokołu) podlegają przy przywozie do Wspólnoty i do Szwajcarii postanowieniom Umowy pod warunkiem przedłożenia stosownego świadectwa przewozowego - dowodu pochodzenia (określonego jako EUR 1 lub w przypadkach określonych w art. 22, deklaracji, której tekst jest zamieszczony w załączniku IV, złożonej przez eksportera na fakturze specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie, który opisuje produkty, o których mowa, w sposób wystarczający do ich identyfikacji). Takie dowody pochodzenia są wystawiane wyłącznie na pisemny wniosek eksportera przez organy celne kraju wywozu i są sporządzane na przewidzianych do tego celu formularzach, zachowują ważność przez cztery miesiące od daty wystawienia w kraju wywozu i w tym okresie muszą być przedłożone organom celnym kraju przywozu. Z powyższego uregulowania jednoznacznie wynika szczególny formalizm, którego zachowanie umożliwia dopiero skorzystanie przez eksporterów (a przy okazji również przez importerów) z preferencji celnych i podatkowych przewidzianych w Umowie. Pojęcie "produkty pochodzące" w rozumieniu Protokołu 3 do Umowy nie jest równoznaczne z pojęciem używanym w języku potocznym, a także niezbędne jest wylegitymowanie się przewidzianym przez Umowę wiarygodnym dowodem pochodzenia. W niniejszej sprawie importer przedstawił umowę i rachunek wystawione przez firmę [...] wraz z deklaracją pochodzenia. Jednak po weryfikacji dokonanej przez stronę szwajcarską ujawniono, że firma ta nie istnieje. Należy podkreślić, że konsekwencje tego braku w zakresie posiadania przewidzianego Umową z Konfederacją Szwajcarską dowodu pochodzenia są daleko idące, a bezpośrednim ich skutkiem jest niedopuszczalność stosowania w rozpoznawanym przypadku postanowień Umowy zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą i Konfederacją Szwajcarską ze względu na brzmienie wcześniej powoływanego art. 2 Umowy, co z kolei wyklucza możliwość skorzystania z preferencji celnych oraz podatkowych przewidywanych w art. 3 i 18 Umowy.

Zarzuty skarżącego, że organ celny nie mógł mieć "uzasadnionych wątpliwości" co do zadeklarowanej przez niego wartości celnej wskazanej na rachunku, (co do którego w procesie weryfikacji przez władze szwajcarskie nie potwierdzono jego autentyczności) zostały uznane za bezprzedmiotowe także wobec bezsprzecznego brzmienia art. 33 Protokołu nr 3, normującego weryfikację dowodów pochodzenia, który w ustępach 5 i 6 stanowi, że cyt. : "Organy celne wnioskujące o weryfikację są informowane o jej wynikach najszybciej jak to możliwe. Wyniki te jasno wskazują, czy dokumenty są autentyczne oraz czy dane produkty można uznać za pochodzące ze Wspólnoty, ze S lub z jednego z krajów wymienionych w art. 3 i 4, oraz czy spełniają one pozostałe wymogi niniejszego protokołu. Jeżeli w przypadkach, co do których istnieją uzasadnione wątpliwości, brak jest odpowiedzi w ciągu dziesięciu miesięcy od złożenia wniosku o przeprowadzenie weryfikacji lub jeżeli odpowiedź nie zawiera wystarczających informacji, na podstawie których można ocenić autentyczność danych dokumentów lub rzeczywiste pochodzenie produktów, wnioskujące organy celne odmawiają, jeżeli nie zaistnieją wyjątkowe okoliczności, wszelkich preferencji".

A zatem z brzmienia ustępu 6 in fine wywieść należy, że nawet w wypadku milczenia władz szwajcarskich w określonym terminie dziewięciu miesięcy lub wprawdzie udzielenia odpowiedzi, ale nie dość wyczerpującej, w zakresie badania autentyczności dokumentów oraz pochodzenia, skutki prawne byłyby i tak niekorzystne dla importera. Bez wątpienia zaś w niniejszej sprawie – z uwagi na ustalone przez organy okoliczności faktyczne związane z nabyciem importowanego pojazdu – nie sposób dopatrzyć się jakichkolwiek względów usprawiedliwiających odstępstwo od wyrażonej generalnej zasady odmowy w tego rodzaju przypadkach wszelkich preferencji przewidzianych Umową i Protokołem nr 3. Godzi się podkreślić, iż jak wynika niezbicie z dokumentacji w aktach sprawy, organy przesłały załączony do zgłoszenia celnego rachunek władzom szwajcarskim i był on przedmiotem dokonywanej weryfikacji, w zakresie wiarygodności autentyczności formalnej i materialnej, a zatem co do wszystkich istotnych elementów podmiotowych i przedmiotowych, to znaczy przede wszystkim odnośnie rzeczywistego ustalenia osoby (firmy) sprzedającego i kupującego. Za pomocą środków dowodowych powoływanych przez skarżącego (przesłuchanie strony, świadków, zasad rejestracji podmiotów gospodarczych na terenie Konfederacji Szwajcarskiej) nie można więc podważyć ustaleń szwajcarskich władz celnych co do tego, czy doszło do rzeczywistej transakcji, skoro, jak ustalono, rzeczona firma nie istnieje, tym samym deklaracja tej firmy jako eksportera na załączonym do zgłoszenia celnego rachunku nie ma żadnej mocy jako dowód pochodzenia i nie wywiera skutku, zaś wbrew twierdzeniom skargi konsekwencje zawierania transakcji handlowych obciążają strony takiej umowy.

W tej sytuacji nie ma znaczenia powoływanie się skarżącego na orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. wydanego w sprawie C-313/05 (Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie), także przy założeniu, że przepis art. 18 Umowy dotyczy materii zbliżonej do uregulowania przyjętego w art. 90 TWE. Skoro bowiem organy orzekające w rozpoznawanej sprawie nie miały obowiązku uwzględniania (w świetle dotychczasowej argumentacji) unormowań Umowy z 1972 r., to oczywiste jest, że określone w niej zasady nie mogły wiązać na podstawie art. 300 ust. 7 TWE. W sprawie nie miało zatem zastosowania wymienione orzeczenie wstępne ETS z dnia 18 stycznia 2007 r., oraz pozostałe orzeczenia ETS powoływane w skardze, ponieważ dotyczyły one równego traktowania samochodów używanych (w zakresie podatku akcyzowego) w wymianie handlowej wewnątrz Wspólnoty, co nie miało miejsca w niniejszej sprawie.

Nie podlegały rozpoznaniu w niniejszej sprawie zarzuty zawyżenia przez organy wartości celnej pojazdu, co miało – zdaniem skarżącego – bezpośredni wpływ na wysokość należności podatkowych. Jak wyżej wskazano - kwestia wartości celnej towaru i zastosowanej stawki była przedmiotem odrębnego postępowania administracyjnego, a następnie wskutek wniesionej skargi – także sądowego.

Wypada zauważyć nadto, że zgodnie z przepisami ustaw: o podatku akcyzowym (art. 20 ust. 2) i o podatku od towarów i usług (art. 33 ust. 2), naczelnik urzędu celnego może określić kwotę podatku w decyzji dotyczącej należności celnych przywozowych. W konsekwencji zatem nie ma przeszkód do wydania decyzji podatkowej opierając się na nieostatecznej decyzji celnej.

Bezprzedmiotowy był również zarzut naruszenia art. 121, 122 i 128, 187, 190, 197 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). Podkreślić bowiem należy, iż postępowanie podatkowe było prowadzone odrębnie od postępowania celnego. W postępowaniu tym wyjaśniono wszystkie niezbędne do wydania decyzji okoliczności faktyczne, przy czym należy pamiętać, że organ podatkowy był związany ustaleniami dokonanymi przez organ celny. W ocenie Sądu nie doszło również do naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, ponieważ Dyrektor Izby Celnej w zaskarżonej decyzji szczegółowo przytoczył przepisy prawa stanowiące podstawę podjętej decyzji i uzasadnił swoje stanowisko zajęte w sprawie.

W tym stanie sprawy, stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa procesowego ani materialnego, Sąd na podstawie art. 151 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę jako nieuzasadnioną oddalił.