Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 453/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2014-06-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.233 § 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Zawiślińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 21 lutego 2014 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług od stycznia do grudnia 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

DYREKTOR URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ NA PODSTAWIE POSTANOWIENIA O WSZCZĘCIU POSTĘPOWANIA KONTROLNEGO NR [...] Z DNIA 18 MAJA 2010 R. PRZEPROWADZIŁ W "A" SP. Z O.O. W L., POSTĘPOWANIE KONTROLNE M.IN. W ZAKRESIE RZETELNOŚCI DEKLAROWANYCH PODSTAW OPODATKOWANIA ORAZ PRAWIDŁOWOŚCI OBLICZANIA I WPŁACANIA PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG ZA POSZCZEGÓLNE OKRESY ROZLICZENIOWE 2009 R. W RAMACH TEGO POSTĘPOWANIA, ORGAN PODATKOWY W OKRESIE OD 17 LIPCA 2012 R. DO 24 LIPCA 2012 R. PRZEPROWADZIŁ KONTROLĘ PODATKOWĄ. W KONSEKWENCJI TEJ KONTROLI I ZEBRANEGO MATERIAŁU DYREKTOR URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ WYDAŁ W DNIU 18 STYCZNIA 2013 R. DECYZJĘ, W KTÓREJ DOKONAŁ ODMIENNEGO ROZLICZENIA PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG ZA POSZCZEGÓLNE MIESIĄCE 2009 R. NIŻ ZADEKLAROWANE PRZEZ SPÓŁKĘ. PONADTO ORGAN W PRZEDMIOTOWEJ DECYZJI OKREŚLIŁ KWOTĘ PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG DO ZAPŁATY Z TYTUŁU WYSTAWIONYCH FAKTUR W MIESIĄCU PAŹDZIERNIKU 2009 R.

W UZASADNIENIU DECYZJI, ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI ZARZUCIŁ SPÓŁCE PO STRONIE PODATKU NALICZONEGO NARUSZENIE PRZEPISÓW:

- ART. 88 UST. 3A PKT 4 LIT. C) USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG POPRZEZ ODLICZENIE PODATKU NALICZONEGO W ŁĄCZNEJ KWOCIE [...],- ZŁ:

• Z DUPLIKATU FAKTURY NR [...] Z DNIA 23 CZERWCA 2009 R., NETTO [...],- ZŁ VAT [...],- ZŁ - ZA "KNOW-HOW RÓWNOWARTOŚĆ UZYSKANYCH INFORMACJI ZWIĄZANYCH Z UZYSKANIEM WIEDZY W ZAKRESIE OBRÓBKI WSTĘPNEJ RYB I PRODUKCJI KONSERW" WYSTAWIONEJ PRZEZ "B" S.A., Z SIEDZIBĄ W W., (ODLICZENIE W CZERWCU 2009 R.),

• Z FAKTURY NR [...] Z DNIA 23 CZERWCA 2009 R. NETTO [...] ZŁ VAT [...] ZŁ ZA ZAKUP MASZYN TJ. ŚRODKÓW TRWAŁYCH (M.IN. LINIE PRODUKCYJNE, DOZOWNIKI SOSÓW, ŁUSKOWNICA LODU) WYSTAWIONEJ PRZEZ "C" S.A. Z SIEDZIBĄ W K., [...] (ODLICZENIE W CZERWCU 2009 R.,

• Z 51 DUPLIKATÓW FAKTUR Z DNIA 28 PAŹDZIERNIKA 2009 R. WYSTAWIONYCH PRZEZ "B" S.A. W ŁĄCZNEJ KWOCIE NETTO [...] ZŁ VAT [...] ZŁ ZA ZAKUP TOWARÓW (ODLICZENIE W PAŹDZIERNIKU 2009 R.),

• Z DUPLIKATÓW FAKTUR NR [...] Z DNIA 30 LISTOPADA 2009 R. NETTO [...],- ZŁ VAT [...],- ZŁ (K. 247/II) I NR [...] Z DNIA 30 LISTOPADA 2009 R. NETTO [...],- ZŁ VAT [...],- ZŁ (K. 249/II) ORAZ FAKTURY NR [...] Z DNIA 10 GRUDNIA 2009 R. NETTO [...],- ZŁ VAT [...],- ZŁ ZA USŁUGI ZGODNIE Z UMOWĄ Z DNIA 5 STYCZNIA 2009 R., ODPOWIEDNIO USŁUGI I PÓŁROCZE 2009 R., III KWARTAŁ 2009 R. I IV KWARTAŁ 2009 R. - WYSTAWIONYCH PRZEZ "C" S.A. (ODLICZENIE W GRUDNIU 2009 R.)

- ART. 88 UST. 1 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG POPRZEZ ODLICZENIE PODATKU NALICZONEGO W ŁĄCZNEJ KWOCIE [...],- ZŁ Z 40 FAKTUR VAT SZCZEGÓŁOWO WYMIENIONYCH W DECYZJI JAKO WYDATKÓW NIESTANOWIĄCYCH KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW.

PONADTO W UZASADNIENIU DECYZJI ORGAN KONTROLI SKARBOWEJ WSKAZAŁ, ŻE W NINIEJSZEJ SPRAWIE ZASTOSOWANIE ZNAJDZIE RÓWNIEŻ ART. 108 UST. 1 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG, KTÓRY ZOBOWIĄZUJE DO ZAPŁATY PODATKU NALEŻNEGO WYNIKAJĄCEGO Z WYSTAWIONYCH FAKTUR SPRZEDAŻY VAT PRZEZ SPÓŁKĘ "A" NA RZECZ "D" SP. Z O.O. SPÓŁKA "A" W PAŹDZIERNIKU 2009 R. WYSTAWIŁA NA RZECZ "D" SP. Z O.O. Z SIEDZIBĄ WE W., UL. [...], PIĘĆ FAKTUR ZA CZYNNOŚCI, KTÓRE NIE ZOSTAŁY WYKONANE. PODATEK VAT WYKAZANY W TYCH FAKTURACH JEST PODATKIEM OBJĘTYM OBOWIĄZKIEM WPŁATY W ŁĄCZNEJ KWOCIE [...],- ZŁ.

DECYZJĘ ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI DORĘCZONO PEŁNOMOCNIKOWI STRONY W DNIU 24 STYCZNIA 2013 R.

OD POWYŻSZEJ DECYZJI PEŁNOMOCNIK PODATNIKA ZŁOŻYŁ ODWOŁANIE, WNOSZĄC O JEJ UCHYLENIE W CAŁOŚCI I UMORZENIE POSTĘPOWANIA PODATKOWEGO W SPRAWIE.

DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ PO PRZEANALIZOWANIU CAŁOKSZTAŁTU MATERIAŁU DOWODOWEGO ZEBRANEGO W SPRAWIE, ODWOŁANIA STRONY ORAZ BIORĄC POD UWAGĘ OBOWIĄZUJĄCE PRZEPISY PRAWA DECYZJĄ Z DNIA 21 LUTEGO 2014 R., NR [...] UCHYLIŁ W CAŁOŚCI DECYZJĘ ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI I PRZEKAZAŁ SPRAWĘ DO PONOWNEGO ROZPATRZENIA PRZEZ TEN ORGAN, BOWIEM ROZSTRZYGNIĘCIE SPRAWY WYMAGA UPRZEDNIEGO PRZEPROWADZENIA POSTĘPOWANIA DOWODOWEGO W ZNACZNEJ CZĘŚCI.

"A" SP. Z O.O. Z SIEDZIBĄ W L. NIE ZGADZAJĄC SIĘ ZE STANOWISKIEM DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ WYRAŻONYM W DECYZJI Z DNIA 21 LUTEGO 2014 R., ZŁOŻYŁA DO WOJEWÓDZKIEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO W GDAŃSKU SKARGĘ.

W ZŁOŻONEJ SKARDZE SKARŻĄCA ZARZUCA NARUSZENIE:

- ART. 233 § 2 ORDYNACJI PODATKOWEJ W POWIĄZANIU Z ART. 125 § 1 ORDYNACJI PODATKOWEJ, POPRZEZ WYDANIE DECYZJI KASATORYJNEJ, POMIMO ŻE ROZSTRZYGNIĘCIE SPRAWY NIE WYMAGA UPRZEDNIO PRZEPROWADZENIA POSTĘPOWANIA DOWODOWEGO W ZNACZNEJ CZĘŚCI,

- ART. 122, ART. 124, ART. 125 § 1, ART. 187 § 1 I ART. 191 ORDYNACJI PODATKOWEJ, W POWIĄZANIU Z ART. 222 ORDYNACJI PODATKOWEJ, POPRZEZ NIE ROZPATRZENIE ZARZUTÓW ODWOŁANIA, TO JEST NIE ROZSTRZYGNIĘCIE KWESTII PRAWA DO ODLICZENIA PRZEZ STRONĘ KWOT PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG ZAKWESTIONOWANYCH PRZEZ DYREKTORA URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ.

WOBEC POWYŻSZEGO SKARŻĄCA WNIOSŁA O UCHYLENIE W CAŁOŚCI ZASKARŻONEJ DECYZJI DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ.

SKARŻĄCA W PRZEDMIOTOWEJ SKARDZE POWOŁUJĄC ORZECZENIA SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH DOTYCZĄCYCH ART. 233 § 2 ORDYNACJI PODATKOWEJ STWIERDZIŁO, IŻ WYSOKOŚĆ NADWYŻKI PODATKU NALICZONEGO NAD PODATKIEM NALEŻNYM ZA GRUDZIEŃ 2008 R. DO PRZENIESIENIA DO ROZLICZENIA ZA STYCZEŃ 2009 R. W OGÓLE NIE JEST OKOLICZNOŚCIĄ, CO DO KTÓREJ ORGAN KONTROLI SKARBOWEJ MÓGŁBY PROWADZIĆ POSTĘPOWANIE DOWODOWE W NINIEJSZEJ SPRAWIE. ZDANIEM SKARŻĄCEJ WYDANIE PRZEZ ORGAN DECYZJI PODATKOWEJ ZA GRUDZIEŃ 2008 R. NIE BĘDZIE STANOWIŁO PRZEPROWADZENIA POSTĘPOWANIA DOWODOWEGO W SPRAWIE ZA 2009 ROK. WSKAZAŁA, ŻE KWOTA NADWYŻKI DO PRZENIESIENIA ZOSTAŁA W CAŁOŚCI ROZLICZONA W DEKLARACJI STRONY ZA STYCZEŃ 2009 R. W TEJ SYTUACJI W OPINII STRONY ORGAN ODWOŁAWCZY MIAŁ MOŻLIWOŚĆ WYDANIA ODRĘBNEJ DECYZJI W TRYBIE ART. 233 § 2 ORDYNACJI PODATKOWEJ, OBEJMUJĄCEJ WYŁĄCZNIE STYCZEŃ 2009 R., A SPRAWY ZA POZOSTAŁE MIESIĄCE 2009 R. NALEŻAŁO ROZSTRZYGNĄĆ MERYTORYCZNIE. SKARŻĄCA PODKREŚLA, IŻ ROZLICZENIE PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG ZA KAŻDY Z MIESIĘCY 2009 R. STANOWI ODRĘBNĄ SPRAWĘ ADMINISTRACYJNĄ. JEDNOCZEŚNIE W ZŁOŻONEJ SKARDZE STRONA ZWRÓCIŁA UWAGĘ, IŻ ORGAN ODWOŁAWCZY NIE WSKAZAŁ, JAKIE OKOLICZNOŚCI FAKTYCZNE NALEŻAŁOBY ZBADAĆ PRZY PONOWNYM ROZPATRZENIU NINIEJSZEJ SPRAWY (A NIE SPRAWY ZA GRUDZIEŃ 2008 R.). BRAK WYTYCZNYCH W TYM ZAKRESIE JEDNOZNACZNIE POTWIERDZA, IŻ Z PRAWNEGO PUNKTU WIDZENIA POSTĘPOWANIE DOWODOWE ZA 2009 R. NIE MOŻE OBEJMOWAĆ USTALEŃ FAKTYCZNYCH DOTYCZĄCYCH GRUDNIA 2008 R. PONADTO WSKAZAŁA, ŻE WŁĄCZENIE DO AKT SPRAWY DOKUMENTÓW WYMIENIONYCH NA OSTATNIEJ STRONIE ZASKARŻONEJ DECYZJI NIESPORNIE NIE BĘDZIE OZNACZAŁO PRZEPROWADZENIA POSTĘPOWANIA DOWODOWEGO W ZNACZNEJ CZĘŚCI, GDYŻ DANE LICZBOWE ORAZ PRZEDMIOTY TRANSAKCJI WSKAZANE NA FAKTURACH ZNANE BYŁY ORGANOWI KONTROLI SKARBOWEJ PRZED WYDANIEM DECYZJI, PONIEWAŻ ZOSTAŁY WYSPECYFIKOWANE I OMÓWIONE W PROTOKOLE KONTROLI PODATKOWEJ. W ZWIĄZKU Z POWYŻSZYM STRONA STWIERDZIŁA, ŻE ZDECYDOWANIE WYSTARCZAJĄCYM ŚRODKIEM UZUPEŁNIENIA BRAKUJĄCYCH DOKUMENTÓW BYŁO PRZEPROWADZENIE DODATKOWEGO POSTĘPOWANIA W TRYBIE ART. 229 ORDYNACJI PODATKOWEJ. PONADTO SKARŻĄCA PODWAŻA ZASKARŻONE ROZSTRZYGNIĘCIE, Z UWAGI NA ZANIECHANIE ORGANU ODWOŁAWCZEGO ROZPATRZENIA KWESTII PRAWA DO ODLICZENIA PRZEZ STRONĘ PODATKU NALICZONEGO Z FAKTUR ZAKUPU TOWARÓW OD "B" S.A. ORAZ ZAKUPU USŁUG OD "B" S.A. ORAZ "C" S.A., KTÓRE TO PRAWO ZOSTAŁO ZAKWESTIONOWANE W DECYZJI DYREKTORA URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ. STRONA STWIERDZIŁA, ŻE ORGAN ODWOŁAWCZY NIE USTOSUNKOWAŁ SIĘ DO ZARZUTÓW ODWOŁANIA, NIE PODJĄŁ DZIAŁAŃ NIEZBĘDNYCH DO MERYTORYCZNEGO ZAŁATWIENIA SPRAWY, W TYM NIE ZBADAŁ W SPOSÓB WSZECHSTRONNY I DOGŁĘBNY MATERIAŁU DOWODOWEGO.

DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ NIE ZNALAZŁ PODSTAW DO UWZGLĘDNIENIA SKARGI.

W UZASADNIENIU PRZYPOMNIANO, ŻE ORGAN ODWOŁAWCZY W ZASKARŻONEJ DECYZJI PODNIÓSŁ, ŻE PRAWIDŁOWE ROZLICZENIE PODATKU W JEDNYM MIESIĄCU (STYCZNIU 2009 R. I ODPOWIEDNIO, KOLEJNYCH MIESIĄCACH 2009 R.) JEST ŚCIŚLE UZALEŻNIONE OD ROZLICZENIA NADWYŻKI PODATKU NALICZONEGO Z POPRZEDNIEGO MIESIĄCA (GRUDNIA 2008 R.). JEŻELI ZATEM WYSTĘPUJE TAKIE POWIĄZANIE W ROZLICZENIU POSZCZEGÓLNYCH MIESIĘCY, A ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI ICH NIE ZWERYFIKOWAŁ, JAK MA TO MIEJSCE W NINIEJSZEJ SPRAWIE, ORGAN ODWOŁAWCZY JEST ZOBLIGOWANY DO UCHYLENIA W CAŁOŚCI DECYZJI ORGANU PIERWSZOINSTANCYJNEJ I PRZEKAZANIA SPRAWY DO PONOWNEGO ROZPATRZENIA. NIEZAKOŃCZONE POSTĘPOWANIE W PRZEDMIOTOWYM ZAKRESIE UNIEMOŻLIWIA BOWIEM ORGANOWI ODWOŁAWCZEMU DOKONANIE OCENY SPRAWY - A W KONSEKWENCJI - ZGODNEGO Z PRAWEM ROZSTRZYGNIĘCIA W ZAKRESIE PRAWIDŁOWOŚCI ROZLICZENIA SPÓŁKI Z O.O. "A" W PODATKU OD TOWARÓW USŁUG ZA STYCZEŃ 2009 R. I KOLEJNE OKRESY ROZLICZENIOWE 2009 R. POSIADANE UPRAWNIENIA REFORMACYJNE NIE POZWALAJĄ NA UZUPEŁNIENIE POSTĘPOWANIA ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI BOWIEM - Z UWAGI NA ZAKRES POSTĘPOWANIA - ROZSTRZYGNIĘCIE SPRAWY, CO DO ISTOTY, WYMAGA PRZEPROWADZENIA POSTĘPOWANIA DOWODOWEGO W ZNACZNEJ CZĘŚCI. ZGODNIE ZAŚ Z ART. 229 ORDYNACJI PODATKOWEJ KOMPETENCJE ORGANU ODWOŁAWCZEGO OGRANICZAJĄ SIĘ JEDYNIE DO PRZEPROWADZENIA UZUPEŁNIAJĄCEGO POSTĘPOWANIA DOWODOWEGO, CO WYNIKA Z OKREŚLONEJ W ART. 127 ORDYNACJI PODATKOWEJ ZASADY DWUINSTANCYJNOŚCI POSTĘPOWANIA, KTÓREJ NARUSZENIE POZBAWIŁOBY STRONĘ PRAWA DO DWUKROTNEGO MERYTORYCZNEGO ROZPOZNANIA SPRAWY I STANOWIŁOBY RAŻĄCE NARUSZENIE PRAWA.

WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU ZWAŻYŁ, CO NASTĘPUJE:

ISTOTA SPORU W NINIEJSZEJ SPRAWIE SPROWADZA SIĘ DO ROZSTRZYGNIĘCIA ZASADNOŚCI WYDANIA PRZEZ DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ DECYZJI KASACYJNEJ W TRYBIE ART. 233 § 2 O.P.

POWOŁANY POWYŻEJ PRZEPIS STANOWI, ŻE ORGAN ODWOŁAWCZY MOŻE UCHYLIĆ DECYZJĘ ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI I PRZEKAZAĆ SPRAWĘ DO PONOWNEGO ROZPATRZENIA PRZEZ TEN ORGAN, GDY ROZSTRZYGNIĘCIE SPRAWY WYMAGA UPRZEDNIEGO PRZEPROWADZENIA POSTĘPOWANIA WYJAŚNIAJĄCEGO W CAŁOŚCI LUB ZNACZNEJ CZĘŚCI. PRZEKAZUJĄC SPRAWĘ, ORGAN ODWOŁAWCZY WSKAZUJE OKOLICZNOŚCI FAKTYCZNE, KTÓRE NALEŻY ZBADAĆ PRZY PONOWNYM ROZPATRZENIU SPRAWY. WYDANIE DECYZJI KASACYJNEJ I PRZEKAZANIE SPRAWY DO PONOWNEGO ROZPATRZENIA PRZEZ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI JEST ZATEM WYJĄTKIEM OD ZASADY MERYTORYCZNEGO ROZSTRZYGNIĘCIA SPRAWY PODATKOWEJ, PRZEZ CO NIE JEST DOPUSZCZALNA WYKŁADNIA ROZSZERZAJĄCA TEGO PRZEPISU. TYM SAMYM PRZEWIDZIANA W ART. 233 § 2 O.P. MOŻLIWOŚĆ UCHYLENIA PRZEZ ORGAN ODWOŁAWCZY ZASKARŻONEJ DECYZJI I PRZEKAZANIA SPRAWY DO PONOWNEGO ROZPATRZENIA PRZEZ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI STANOWI ODSTĘPSTWO OD ZASADY SZYBKIEGO I WNIKLIWEGO ROZPATRZENIA SPRAWY CO DO JEJ ISTOTY PRZEZ ORGANY PODATKOWE OBU INSTANCJI (ART. 125 I 127 O.P.) I MOŻE BYĆ STOSOWANA JEDYNIE WYJĄTKOWO PRZY RZECZYWISTYM ZAISTNIENIU OKOLICZNOŚCI, O KTÓRYCH MOWA W TYM PRZEPISIE.

POWYŻSZE OZNACZA, ŻE KONIECZNOŚĆ UPRZEDNIEGO PRZEPROWADZENIA POSTĘPOWANIA WYJAŚNIAJĄCEGO W CAŁOŚCI LUB W ZNACZNEJ CZĘŚCI, NIEZBĘDNA DLA ROZSTRZYGNIĘCIA SPRAWY POWINNA ZOSTAĆ SZCZEGÓŁOWO UZASADNIONA W DECYZJI ORGANU ODWOŁAWCZEGO, KTÓRY MOŻE TAKŻE WSKAZAĆ, JAKIE KONKRETNE OKOLICZNOŚCI NALEŻY WZIĄĆ POD UWAGĘ PRZY PONOWNYM ROZPATRZENIU SPRAWY. ORGAN ODWOŁAWCZY MOŻE ZATEM WYDAĆ DECYZJĘ KASACYJNĄ I PRZEKAZAĆ SPRAWĘ DO PONOWNEGO ROZPATRZENIA, GDY POSTĘPOWANIE W PIERWSZEJ INSTANCJI ZOSTAŁO PRZEPROWADZONE Z RAŻĄCYM NARUSZENIEM NORM PRAWA PROCESOWEGO, TO JEST GDY:

- ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI NIE PRZEPROWADZIŁ W CAŁOŚCI LUB ZNACZNEJ CZĘŚCI POSTĘPOWANIA WYJAŚNIAJĄCEGO. PODJĘCIE DECYZJI PRZEZ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI BEZ PRZEPROWADZENIA W CAŁOŚCI LUB CZĘŚCI POSTĘPOWANIA WYJAŚNIAJĄCEGO, JEŻELI NIE BYŁO PODSTAW DO ZASTOSOWANIA UPROSZCZONEGO POSTĘPOWANIA WYJAŚNIAJĄCEGO (ART. 139 § 2 O.P.), NIE MOŻE BYĆ SANOWANE W POSTĘPOWANIU ODWOŁAWCZYM, NARUSZAŁOBY TO BOWIEM ZASADĘ DWUINSTANCYJNOŚCI, KTÓREJ ISTOTA POLEGA NA DWUKROTNYM ROZPOZNANIU I ROZSTRZYGNIĘCIU SPRAWY. W TAKIM PRZYPADKU ORGAN ODWOŁAWCZY MA TYLKO KOMPETENCJE KASACYJNE;

- POSTĘPOWANIE WYJAŚNIAJĄCE ZOSTAŁO PRZEPROWADZONE, ALE W RAŻĄCY SPOSÓB NARUSZONO W NIM PRZEPISY PROCESOWE (NP. STRONĘ POZBAWIONO MOŻLIWOŚCI UDZIAŁU W POSTĘPOWANIU).

W TAKICH PRZYPADKACH ORGAN ODWOŁAWCZY, ABY DOKONAĆ OCENY PRAWIDŁOWOŚCI USTALENIA STANU FAKTYCZNEGO, MUSIAŁBY PRZEPROWADZIĆ POSTĘPOWANIE WYJAŚNIAJĄCE ALBO W CAŁOŚCI, ALBO W ZNACZNEJ CZĘŚCI, A DO TEGO PRZECIEŻ UPRAWNIONY NIE JEST, GDYŻ NIE MIEŚCI SIĘ TO W JEGO KOMPETENCJI. ZGODNIE BOWIEM Z ART. 229 O.P. ORGAN ODWOŁAWCZY MOŻE PRZEPROWADZIĆ TYLKO UZUPEŁNIAJĄCE POSTĘPOWANIE DOWODOWE.

MOŻLIWOŚĆ WYDANIA ORZECZENIA KASACYJNEGO Z ART. 233 § 2 O.P. MA CHARAKTER WYJĄTKOWY, GDYŻ STANOWI ODSTĘPSTWO OD ZASADY MERYTORYCZNEGO ROZSTRZYGNIĘCIA SPRAWY PRZEZ ORGAN ODWOŁAWCZY. JEDNAKŻE W ŚWIETLE PRZEPISÓW ART. 127 I ART. 233 § 2 O.P. ISTOTA DWUINSTANCYJNEGO POSTĘPOWANIA POLEGA NA TYM, ŻE ORGAN ODWOŁAWCZY OBOWIĄZANY JEST DO ROZPOZNANIA SPRAWY CO DO ISTOTY TYLKO WTEDY, GDY NA ETAPIE POSTĘPOWANIA PIERWSZOINSTANCYJNEGO DOSZŁO DO NIEZBĘDNYCH USTALEŃ DOTYCZĄCYCH STANU FAKTYCZNEGO SPRAWY I JEDNOCZEŚNIE BRAK JEST PODSTAW DO ZASTOSOWANIA DYSPOZYCJI WYNIKAJĄCEJ WŁAŚNIE Z ART. 229 O.P. OCENA, CZY POSTĘPOWANIE DOWODOWE STANOWIĆ BĘDZIE JEDYNIE DOPEŁNIENIE JUŻ PRZEPROWADZONEGO, CZY TEŻ BĘDZIE ONO POSTĘPOWANIEM PRZEPROWADZONYM W ZNACZNEJ CZĘŚCI, ZALEŻY OD OKOLICZNOŚCI KONKRETNEJ SPRAWY. PRZESĄDZAJĄCA PRZY TYM NIE JEST ILOŚĆ DOWODÓW, PRZEPROWADZONYCH W JEGO TOKU, ALE ZAKRES FAKTÓW, JAKIE SĄ PRZEDMIOTEM DOWODZENIA (POR. WYROK NSA Z DNIA 29 STYCZNIA 2010 R., SYGN. AKT I FSK 662/09, PUBL.: WWW.ORZECZENIA.NSA.GOV.PL).

PRZENOSZĄC POWYŻSZE ROZWAŻANIA NA GRUNT ANALIZOWANEJ SPRAWY STWIERDZIĆ NALEŻY, ŻE JEJ MERYTORYCZNE ROZSTRZYGNIĘCIE PRZEZ ORGAN ODWOŁAWCZY NIE BYŁO MOŻLIWE. W OCENIE SĄDU, DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ PRAWIDŁOWO PRZYJĄŁ, ŻE STAN FAKTYCZNY NIE ZOSTAŁ W PEŁNI USTALONY.

PRZECHODZĄC DO SPRAWY PODKREŚLENIA WYMAGA, ŻE W NINIEJSZEJ SPRAWIE NALEŻY MIEĆ NA UWADZE, IŻ DECYZJA DOTYCZĄCA BADANEGO OKRESU ZAWIERA ELEMENTY UZALEŻNIAJĄCE JĄ OD DECYZJI ZA MIESIĄC POPRZEDNI. ZDANIEM SĄDU O BEZZASADNOŚCI ZARZUTÓW PODNIESIONYCH PRZEZ SKARŻĄCĄ DECYDUJĄ KONSTRUKCYJNE ELEMENTY PODATKU VAT, POWODUJĄCE, ŻE ROZLICZENIE W DANYM MIESIĄCU WPŁYW MOŻE WYWIERAĆ WYNIK ROZLICZENIA Z MIESIĄCA POPRZEDZAJĄCEGO. OKREŚLENIE PRZEZ ORGAN PODATKOWY PRZYSZŁEGO ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO W PRAWIDŁOWEJ KWOCIE (W MIEJSCE WYKAZANEJ PRZEZ SPÓŁKĘ NADWYŻKI PODATKU NALICZONEGO NAD NALEŻNYM DO PRZENIESIENIA NA NASTĘPNY OKRES ROZLICZENIOWY) ZA STYCZEŃ 2009 R. NA PODSTAWIE USTALEŃ DOKONANYCH W ODRĘBNYM POSTĘPOWANIU DOTYCZĄCYM GRUDNIA 2008 R. ZNALAZŁO PEŁNE OPARCIE W NORMIE ART. 99 UST. 12, JAK I ART. 87 UST. 1 USTAWY O VAT.

STOSOWNIE DO ART. 99 UST. 12 USTAWY O VAT, ZOBOWIĄZANIE PODATKOWE, KWOTĘ ZWROTU RÓŻNICY PODATKU, KWOTĘ ZWROTU PODATKU NALICZONEGO LUB RÓŻNICY PODATKU, O KTÓREJ MOWA W ART. 87 UST. 1, PRZYJMUJE SIĘ W KWOCIE WYNIKAJĄCEJ Z DEKLARACJI PODATKOWEJ, CHYBA ŻE NACZELNIK URZĘDU SKARBOWEGO LUB ORGAN KONTROLI SKARBOWEJ OKREŚLI JE W INNEJ WYSOKOŚCI.

NATOMIAST ART. 87 UST. 1 USTAWY O VAT, DO KTÓREGO ODWOŁUJE SIĘ ART. 99 UST. 12, STANOWI, ŻE W PRZYPADKU, GDY KWOTA PODATKU NALICZONEGO, O KTÓREJ MOWA W ART. 86 UST. 2, JEST W OKRESIE ROZLICZENIOWYM WYŻSZA OD KWOTY PODATKU NALEŻNEGO, PODATNIK MA PRAWO DO OBNIŻENIA O TĘ RÓŻNICĘ KWOTY PODATKU NALEŻNEGO ZA NASTĘPNE OKRESY LUB DO ZWROTU RÓŻNICY NA RACHUNEK BANKOWY. JAK WYNIKA Z TEGO PRZEPISU, RÓŻNICA PODATKU - CZYLI TZW. NADWYŻKA PODATKU NALICZONEGO NAD NALEŻNYM - MOŻE BYĆ W DEKLARACJI W CAŁOŚCI PRZENIESIONA DO OBNIŻENIA (POTRĄCENIA) O NIĄ KWOTY PODATKU NALEŻNEGO ZA NASTĘPNY OKRES (TZW. ZWROT POŚREDNI) LUB W CAŁOŚCI ZADEKLAROWANA DO ZWROTU NA RACHUNEK BANKOWY (TZW. ZWROT BEZPOŚREDNI), ALBO TEŻ W CZĘŚCI ZADEKLAROWANA DO ZWROTU NA RACHUNEK BANKOWY, A W POZOSTAŁEJ - DO POTRĄCENIA O NIĄ KWOTY PODATKU NALEŻNEGO ZA NASTĘPNY OKRES. NIE MOŻE ZATEM BUDZIĆ WĄTPLIWOŚCI, ŻE WERYFIKACJA PRAWIDŁOWEJ WYSOKOŚCI ZADEKLAROWANYCH KWOT NADWYŻKI PODATKU NALICZONEGO NAD NALEŻNYM WYKAZANYM PRZEZ SPÓŁKĘ DO PRZENIESIENIA NA NASTĘPNY OKRES ROZLICZENIOWY ZA STYCZEŃ 2009 R. JEST KONSEKWENCJĄ ZMIANY ROZLICZENIA PODATKU VAT ZA WCZEŚNIEJSZY OKRES ROZLICZENIOWY TJ. GRUDZIEŃ 2008 R.

W SYTUACJI ZATEM TAKIEJ JAK ZAISTNIAŁA W NINIEJSZEJ SPRAWIE, GDY PRAWIDŁOWE ROZLICZENIE PODATKU W JEDNYM MIESIĄCU JEST ŚCIŚLE UZALEŻNIONE OD ROZLICZENIA NADWYŻKI PODATKU NALICZONEGO Z POPRZEDNIEGO MIESIĄCA, ZASADNIE ZDANIEM SĄDU ORGAN ODWOŁAWCZY W ZASKARŻONEJ DECYZJI STWIERDZIŁ, ŻE NIEMOŻLIWYM JEST USTALENIE STANU FAKTYCZNEGO PRZEDMIOTOWEJ SPRAWY, BOWIEM ZEBRANY MATERIAŁ DOWODOWY JEST W TYM WZGLĘDZIE NIEKOMPLETNY TJ.: NIE ZAWIERA NIEZBĘDNYCH INFORMACJI DOTYCZĄCYCH ZASADNOŚCI PODSTAWY USTALENIA WYSOKOŚCI PRZYSŁUGUJĄCEGO "A" SPÓŁCE Z O.O. W STYCZNIU 2009 R. PODATKU NALICZONEGO DO ODLICZENIA, A POZA SPOREM JEST, ŻE TAKI ELEMENT BYŁ WYKAZANY W ROZLICZENIU PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG ZA TEN MIESIĄC.

W TYM MIEJSCU SĄD PRZYPOMINA, IŻ POWYŻSZY POGLĄD PODZIELAŁA RÓWNIEŻ STRONA SKARŻĄCA W TOKU POSTĘPOWANIA ODWOŁAWCZEGO. W PIŚMIE Z DNIA 24 PAŹDZIERNIKA 2013 R., STANOWIĄCYM WYPOWIEDŹ W SPRAWIE ZEBRANEGO W POSTĘPOWANIU ODWOŁAWCZYM MATERIAŁU DOWODOWEGO, PEŁNOMOCNIK STWIERDZIŁ, ŻE ORGAN ODWOŁAWCZY PROWADZI POSTĘPOWANIE W SPRAWIE OKREŚLENIA ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO STRONY W PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG ZA GRUDZIEŃ 2008 ROKU. WYNIK TEGO POSTĘPOWANIA ZDANIEM STRONY ZAPREZENTOWANYM W TYM PIŚMIE, MOŻE MIEĆ WPŁYW NA ROZSTRZYGNIĘCIE NINIEJSZEJ SPRAWY, PONIEWAŻ W DEKLARACJI VAT-7 ZA GRUDZIEŃ 2008 R. STRONA WSKAZAŁA NADWYŻKĘ PODATKU NALICZONEGO NAD NALEŻNYM DO PRZENIESIENIA NA STYCZEŃ 2009 ROKU, A DECYZJA DYREKTORA UKS ZA TEN MIESIĄC OKREŚLA STRONIE ZOBOWIĄZANIE PODATKOWE.

PONADTO PODKREŚLENIA WYMAGA, IŻ TOCZĄCE SIĘ POSTĘPOWANIE PODATKOWE DOTYCZĄCE GRUDNIA 2008 R. W POSTACI OKREŚLENIA PRAWIDŁOWEJ KWOTY ZOBOWIĄZANIA VAT ZA TEN MIESIĄC I MAJĄCE WPŁYW NA KOLEJNE MIESIĄCE NIE STANOWIŁO JEDYNEJ PRZESŁANKI DO WYDANIA ZASKARŻONEJ DECYZJI. JAKKOLWIEK NALEŻY ZGODZIĆ SIĘ ZE STRONĄ SKARŻĄCĄ, IŻ WŁĄCZENIE DO AKT SPRAWY DOKUMENTÓW WYMIENIONYCH NA OSTATNIEJ STRONIE ZASKARŻONEJ DECYZJI (DUPLIKATY FAKTUR "B" SA Z 28 PAŹDZIERNIKA 2009 R., DOWODY PZ, FAKTURY WYMIENIONE NA S. 40-43 DECYZJI) ORGANU KONTROLI SKARBOWEJ NIESPORNIE NIE BĘDZIE OZNACZAŁO PRZEPROWADZENIA POSTĘPOWANIA DOWODOWEGO W ZNACZNEJ CZĘŚCI, TO FAKT ZNAJOMOŚCI DANYCH LICZBOWYCH ORAZ PRZEDMIOTÓW TRANSAKCJI WSKAZANYCH NA FAKTURACH PRZEZ ORGAN KONTROLI SKARBOWEJ PRZED WYDANIEM DECYZJI NIE POWODUJE, IŻ NIE ISTNIEJE OBOWIĄZEK WERYFIKACJI PRAWIDŁOWOŚCI USTALEŃ DOKONANYCH W POWYŻSZYM ZAKRESIE PRZEZ ORGAN DRUGIEJ INSTANCJI.

PRZYPOMNIEĆ TAKŻE NALEŻY, ŻE DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ W ZASKARŻONEJ DECYZJI WSKAZAŁ PONADTO, IŻ W WYNIKU WSTĘPNEJ RACHUNKOWEJ ANALIZY ROZLICZENIA W PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG SPÓŁKI ZA POSZCZEGÓLNE MIESIĄCE 2009 R. DOKONANEGO PRZEZ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI W ROZLICZENIU ZA GRUDZIEŃ 2009 R. OGÓLNA KWOTA ZAKWESTIONOWANEGO PODATKU NALICZONEGO TO [...],- ZŁ PODCZAS GDY ŁĄCZNY PODATEK NALICZONY WYNIKAJĄCY ZE SPORNYCH FAKTUR WYNOSI [...],- ZŁ CO DAJE NIEWYJAŚNIONĄ RÓŻNICĘ W KWOCIE [...],- ZŁ.

WSZYSTKIE WYŻEJ OPISANE OKOLICZNOŚCI SPOWODOWAŁY, ŻE ORGAN ODWOŁAWCZY NIE MÓGŁ JEDNOZNACZNIE ROZSTRZYGNĄĆ KWESTII WYSOKOŚCI ZOBOWIĄZANIA PODATNIKA W PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG ZA STYCZEŃ 2009 R. I ODPOWIEDNIO KOLEJNYCH MIESIĘCY 2009 R. DOPIERO PRAWIDŁOWE OKREŚLENIE KWOT PODATKU NALEŻNEGO ORAZ PODATKU NALICZONEGO DO ODLICZENIA PRZYJĘTEGO PRZEZ PODATNIKA W DANEJ DEKLARACJI VAT-7 POZWOLI NA PRAWIDŁOWE "KOŃCOWE" JEGO ROZLICZENIE W PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG ZA MIESIĄC, ZA KTÓRY ZOSTAŁA ZŁOŻONA DEKLARACJA. POWYŻSZE OBLIGOWAŁO ORGAN DRUGIEJ INSTANCJI DO WYDANIA ZASKARŻONEJ DECYZJI ZGODNIE Z DYSPOZYCJĄ ART. 233 § 2 ORDYNACJI PODATKOWEJ. USTALENIE PRAWIDŁOWEJ WYSOKOŚCI ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO STANOWI W TYM POSTĘPOWANIU CZĘŚĆ USTALEŃ FAKTYCZNYCH, NIEZBĘDNYCH DLA ZAŁATWIENIA SPRAWY.

PRZECHODZĄC DO KWESTII DOTYCZĄCEJ NIEUSTOSUNKOWANIA SIĘ ORGANU ODWOŁAWCZEGO DO ZARZUTÓW ODWOŁANIA WYJAŚNIĆ TRZEBA, ŻE WOBEC ZASADNOŚCI ROZSTRZYGNIĘCIA KASACYJNEGO ORGANU ODWOŁAWCZEGO I PRAWIDŁOWEGO PRZEKAZANIA SPRAWY DO PONOWNEGO ROZPOZNANIA PRZEZ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI PODNIESIONE W ODWOŁANIU ZARZUTY NIE MOGŁY ZOSTAĆ ROZPATRZONE. KLUCZOWYM BOWIEM JEST, IŻ ORGAN DRUGIEJ INSTANCJI PRZEPROWADZIŁ ANALIZĘ PRAWNĄ SPRAWY, KTÓRA POZWOLIŁA ZASADNIE STWIERDZIĆ, IŻ POSTĘPOWANIE WYJAŚNIAJĄCE MUSI ZOSTAĆ PONOWNIE PRZEPROWADZONE PRZED ORGANEM PIERWSZEJ INSTANCJI. W TYCH WARUNKACH, RÓWNIEŻ Z UWAGI NA ZASADĘ DWUINSTANCYJNOŚCI POSTĘPOWANIA WYRAŻONĄ W ART. 127 ORDYNACJI PODATKOWEJ, NIE ZACHODZIŁY WARUNKI DO MERYTORYCZNEGO ROZSTRZYGNIĘCIA SPRAWY W POSTĘPOWANIU ODWOŁAWCZYM POPRZEZ WYDANIE DECYZJI REFORMATORYJNEJ. ROZSTRZYGNIĘCIE ORGANU DRUGIEJ INSTANCJI, KTÓRY ZASTOSOWAŁ, W SPRAWIE ART. 233 § 2 ORDYNACJI PODATKOWEJ JEST TRAFNE, SKORO ZAKRES SPRAWY WYMAGAJĄCY USTALENIA BYŁ ISTOTNY DLA JEJ ROZSTRZYGNIĘCIA. WOBEC POWYŻSZEGO NIE MOŻNA UWZGLĘDNIĆ ZARZUTU NARUSZENIA PRZEPISÓW ORDYNACJI PODATKOWEJ, TJ. ART. 122, ART. 124, ART. 125 § 1, ART. 187 § 1 I ART. 191 W POWIĄZANIU Z ART. 222 POPRZEZ NIEROZPATRZENIE ZARZUTÓW ODWOŁANIA, TO JEST NIEROZSTRZYGNIĘCI KWESTII PRAWA DO ODLICZENIA PRZEZ STRONĘ KWOT PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG WYKAZANEGO W ZAKWESTIONOWANYCH PRZEZ DYREKTORA URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ FAKTURACH.

MAJĄC NA UWADZE POWYŻSZE, NALEŻY WYRAZIĆ POGLĄD, ŻE PRZEDSTAWIONE POWYŻEJ OKOLICZNOŚCI POWODUJĄ, ŻE W CHWILI OBECNEJ NIE MOŻNA JEDNOZNACZNIE ROZSTRZYGNĄĆ KWESTII WYSOKOŚCI ZOBOWIĄZANIA PODATNIKA W PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG ZA POSZCZEGÓLNE MIESIĄCE 2009 R. POWTÓRZYĆ NALEŻY, IŻ KWESTIA PRAWIDŁOWOŚCI ROZLICZENIA PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG ZA MIESIĄC GRUDZIEŃ 2008 R. ORAZ WYJAŚNIENIE RÓŻNICY OGÓLNEJ KWOTY ZAKWESTIONOWANEGO PODATKU NALICZONEGO W ROZLICZENIU ZA GRUDZIEŃ 2009 R. NIEWĄTPLIWIE BĘDZIE MIAŁO WPŁYW NA ROZLICZENIE PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG ZA POSZCZEGÓLNE OKRESY ROZLICZENIOWE 2009 R. JEDNOCZEŚNIE W TAKIEJ SYTUACJI STWIERDZIĆ NALEŻY, ŻE ORGAN ODWOŁAWCZY NIE MIAŁ INNEJ MOŻLIWOŚCI JAK TYLKO WYDANIE DECYZJI KASACYJNEJ.

MAJĄC POWYŻSZE NA UWADZE WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU UZNAŁ SKARGĘ ZA NIEZASADNĄ I NA PODSTAWIE ART. 151 P.P.S.A. JĄ ODDALIŁ.