Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1762/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-12-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Prezes Głównego Urzędu Miar
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 21,  art. 72,  art. 75
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 105
journal: Dz.U. 1960 nr 30 poz 168
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędzia WSA Jerzy Płusa, Asesor WSA Hieronim Sęk (spr.), Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 grudnia 2007 r. spraw ze skarg J. S. na decyzje Prezesa Głównego Urzędu Miar z dnia [...] lipca 2007r.: nr [...] i nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłacie z tytułu udzielenia zezwolenia 1) uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje Prezesa Głównego Urzędu Miar z dnia [...] kwietnia 2007 r.: nr [...] i nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Prezesa Głównego Urzędu Miar na rzecz J. S. kwotę 5600 zł (słownie: pięć tysięcy sześćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 27 marca 2007 r. J. S. - Skarżący w niniejszych sprawach, wniósł do Prezesa Głównego Urzędu Miar (dalej - PGUM) o zwrot nienależnie pobranych opłat za wydanie zezwoleń nr [...] z dnia [...] sierpnia 2005 r. i nr [...] z dnia [...] września 2005 r. na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie instalacji lub napraw oraz sprawdzania urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym (tachografów samochodowych) w kwotach po 10.500 zł. Wskazał, że za każde z zezwoleń uiścił 12.000 zł, gdy tymczasem należna opłata wynosić powinna 1.500 zł, tak, jak od zezwolenia obejmującego instalację lub naprawy. Jego zdaniem opłaty w wyższych wysokościach wynikały z przepisów rozporządzenia, które w tym zakresie wykraczało poza zakres czynności podlegających opłacie wymienionych w ustawie, obejmując opłatą także sprawdzanie urządzeń rejestrujących.

Dwoma decyzjami z dnia [...] kwietnia 2006 r. nr [...] i nr [...] PGUM odmówił stwierdzenia nadpłat z powyższych tytułów. Wprawdzie przyznał za stroną, iż w przepisie art. 24 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 11 maja 2001 r. - Prawo o miarach (Dz. U. z 2004 r. Nr 243, poz. 2441 ze zm.), powoływanej dalej jako "P.m.", przewidziano opłaty jedynie za zezwolenia dotyczące wykonywania napraw lub instalacji przyrządów pomiarowych, ale w § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004 r. w sprawie opłat za czynności urzędowe wykonywane przez organy administracji miar i podległe im urzędy (Dz. U. Nr 229, poz. 2309 ze zm.), powoływanego dalej jako "rozporządzenie", ustalono wysokość opłaty za zezwolenia dotyczące wykonywania napraw lub instalacji oraz sprawdzania przyrządów pomiarowych. PGUM uznał jednak, iż mimo niepokrywania się tych przepisów ma obowiązek stosować przepisy rozporządzenia, a to oznaczało, że uiszczone opłaty po 12.000 zł od jednego zezwolenia były w prawidłowej wysokości.

We wnioskach o ponowne rozpatrzenie sprawy z dnia 27 maja 2007 r. strona podtrzymała stanowisko o sprzeczności rozporządzenia z ustawą, nawiązując w tym zakresie do poglądu wyrażonego w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie o sygn. akt III SA/Wa 2216/06. Nadto, zakwestionowała stanowisko PGUM, że jest on związany treścią takiego rozporządzenia.

Utrzymując w mocy dwoma decyzjami z dnia [...] lipca 2007 r. nr [...] i nr [...] decyzje z dnia [...] kwietnia 2007 r. PGUM w oparciu o przepisy art. 16c ust. 1, art. 24 ust. 1, 2 i 4, art. 24a ust. 2 i 4 P.m. oraz art. 12 ust. 1, art. 19 ust. 1 i załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 3821/85 z dnia 20 grudnia 1985 r. w sprawie urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym (Dz. Urz. WE L 370 z 31 grudnia 1985 r. ze zm.) wywiódł, iż przepisy te należy uwzględniać przy ustalaniu opłat obciążających podmioty uzyskujące zezwolenia. Wydanie więc zezwolenia powoduje obowiązek uiszczenia zapłaty za całość czynności podjętych przez organy administracji miar podczas udzielania zezwolenia (instalacji lub naprawy i sprawdzania). Jego zdaniem wykładnia systemowa oraz logiczna przepisów z zakresu udzielania zezwoleń pozwala na ustalenie rodzaju czynności, na których wykonywanie wydawana jest decyzja, a w konsekwencji możliwy jest do ustalenia katalog czynności podlegających należnej opłacie. Przepis § 9 ust. 1 rozporządzenia odzwierciedla więc uregulowania zawarte w rozporządzeniu Rady i ustawie - Prawa o miarach. Znajduje to potwierdzenie także w treści art. 24a ust. 4 P.m., który nakazuje uzależniać określenie opłat za udzielenie zezwolenia od "zakresu udzielanych zezwoleń". W ocenie PGUM strona bezzasadnie kwestionuje przepisy rozporządzenia, gdyż odpowiadają one zakresowi spraw przekazanych do uregulowania w akcie wykonawczym i wytycznych zawartych w treści delegacji ustawowej. W motywach rozstrzygnięcia zwrócono również uwagę, że uiszczając opłaty strona nie kwestionowała ich wysokości i "nie poczyniła żadnych przewidzianych prawem kroków w tym kierunku".

W dwóch analogicznych skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 sierpnia 2007 r. Skarżący wniósł o uchylenie decyzji z dnia [...] lipca 2007 r. oraz decyzji je poprzedzających z dnia [...] kwietnia 2007 r., zarzucając im rażące naruszenie prawa, w tym art. 217 Konstytucji RP i art. 8 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez ustalenie opłaty administracyjnej na podstawie przepisów wykonawczych wydanych z przekroczeniem delegacji ustawowej oraz art. 8 Konstytucji RP polegające na niezastosowaniu bezpośrednio przepisów ustawy - Prawo o miarach. Wnosił także o przekazanie spraw do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skarg Skarżący podtrzymał stanowisko zawarte we wnioskach o ponowne rozpatrzenie sprawy. Wskazał, iż w jego ocenie powoływanie się PGUM na przepisy rozporządzenia Rady jest bez znaczenie, gdyż przepisy te nie regulują w żadnej mierze kwestii opłat za wydawanie zezwoleń. Stwierdził również, że nie istotne jest, iż w dacie uiszczenia opłat nie kwestionował ich wysokości. Bez względu bowiem na tę okoliczność ma prawo wystąpić o zwrot zawyżonych opłat, tj. takich, które uiszczono na podstawie rozporządzenia wydanego z przekroczeniem delegacji ustawowej. Opłata za zezwolenie była bowiem daniną publiczną w rozumieniu art. 217 Konstytucji RP i jako taka winna być określona w ustawie. W części zatem dotyczącej pobrania jej za zezwolenie obejmujące sprawdzanie przyrządów pomiarowych stanowi nadpłatę, o której mowa w art. 72 § 1 pkt 2 (powinno być pkt 1 - przyp. Sądu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), powoływanej dalej jako "O.p.". Nierespektowanie przez PGUM wyroków sądów administracyjnych w ocenie Skarżącego narusza przy tym zasadę pogłębiania zaufania do organów Państwa, wyrażoną w art. 8 Kodeksu postępowania administracyjnego. Nadto, wadliwy jest brak ustosunkowania się do tych wyroków w treści zaskarżonych decyzji, skoro Skarżący powoływał się na nie przyjmując poglądy w nich zawarte za własne.

W odpowiedziach na skargi PGUM uznał zarzuty za bezzasadne. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach i wniósł o oddalenie skarg. Wskazując na wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 lutego 2007 r., sygn. akt III SA/WA 2240/06 oraz z dnia 21 lutego 2007 r., sygn. akt III Sa/Wa 2562/06 podkreślił, że nie mógł nie zastosować przepisów rozporządzenia.

Na rozprawie w dniu 11 grudnia 2007 r. Sąd, na podstawie art. 111 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", postanowił sprawy opatrzone sygn. akt III SA/Wa 1761/07, III SA/Wa 1762/07, III SA/Wa 1763/07 i III SA/Wa 1764/07 połączyć do wspólnego rozpoznania, a sprawy o sygn. akt III SA/Wa 1762/07 i III SA/Wa 1764/07 (objęte niniejszym wyrokiem) do wspólnego rozstrzygnięcia i prowadzić je dalej pod sygn. akt III SA/Wa 1762/07.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skargi okazały się zasadne, aczkolwiek z zupełnie innych przyczyn niż w nich wskazane.

W niniejszych sprawach zaskarżone decyzje PGUM zostały wydane w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłatach uiszczonych przez Skarżącego za udzielenie zezwoleń z dnia [...] sierpnia 2005 r. nr [...] i z dnia [...] września 2005 r. nr [...] na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie instalacji lub napraw oraz sprawdzania urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym (tachografów samochodowych). Skarżący, jak wynika z akt sprawy, uiścił opłaty w wysokości po 12.000 zł od każdego zezwolenia w dniach 13 i 23 grudnia 2005 r. Spór merytoryczny w rozpoznanych sprawach Skarżący oraz PGUM prowadzili natomiast w zakresie ustalenia, jaka winna być prawidłowa wysokość tych opłat. Według Skarżącego miał on obowiązek uiścić opłaty w wysokości po 1.500 zł od każdego z zezwoleń w oparciu o art. 24 ust. 2 pkt 5 P.m. w związku z § 9 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia, czyli według stawki dla zezwoleń obejmujących zakres napraw i instalacji przyrządów pomiarowych na okres 12 miesięcy. Z kolei organ twierdził, iż prawidłowa wysokość opłaty wynikała z § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, który przewidywał opłatę w wysokości 12.000 zł za zezwolenie obejmujące zakres napraw, instalacji i sprawdzania takich przyrządów na ten sam czasokres.

Zgodnie z przepisami obowiązującymi w dacie wydania zezwoleń, w art. 24 ust. 2 P.m. wskazano, iż opłaty pobiera się za wymienione w tym przepisie czynności, w tym udzielenie lub zmianę zezwolenia do wykonywania napraw lub instalacji przyrządów pomiarowych (pkt 5). Dopiero od dnia 5 października 2005 r. dodano do tej treści po wyrazach "napraw lub instalacji" zwrot "oraz sprawdzania". Z kolei w art. 24a ust. 2 i ust. 3 pkt 2 P.m. postanowiono, że wysokość należnych opłat, o których mowa w między innymi w art. 24 ust. 2 pkt 5, ustala we własnym zakresie wnioskodawca na podstawie obowiązujących stawek i uiszcza je w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji. Wysokość stawek wynika z rozporządzenia wydanego na podstawie art. 24a ust. 4 P.m. Natomiast w myśl art. 24 ust. 6 P.m. do ponoszenia opłat stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują organom administracji miar. Organem takim w zakresie zezwoleń jest PGUM, co wynika z art. 16c ust. 2 P.m. Według art. 21 § 4 w związku z § 3 O.p. jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że podatnik zobowiązany do zapłaty podatku bez złożenia deklaracji obowiązku tego nie wykonała w całości lub w części, organ ten wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

Wobec takiego stanu rzeczy stwierdzić należało, że tylko w sytuacji, gdy brak było ingerencji orzeczniczej PGUM (tj. brak było wydania przez ten organ decyzji w trybie art. 21 § 4 w związku z § 3 O.p. i art. 24 ust. 6 P.m. określającej wysokość zobowiązania podatkowego, a przed dniem 1 stycznia 2003 r. - zaległości podatkowej w opłacie za wydanie zezwolenia) wnioskodawca (czyli adresat zezwolenia), który uważa że wykonując ciążący na nim z mocy prawa obowiązek nadpłacił lub nienależnie zapłacił opłatę (nadpłata w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 O.p.) był uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w trybie art. 75 § 2 pkt 1 lit. c O.p. Uprawnienie takie przysługuje bowiem podatnikom (tu: osobie uzyskującej zezwolenie, o którym mowa w art. 24 ust. 2 pkt 5 P.m.), których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 O.p., czyli z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (tu: wydanie zezwolenia rozumianego jako doręczenie wnioskodawcy decyzji je zawierającej - art. 24 ust. 2 pkt 5 w związku z art. 24a ust. 3 P.m.), jeżeli nie będąc obowiązanymi do składania zeznań (deklaracji) (tu: wnioskodawca we własnym zakresie ustala wysokość należnych opłat bez składania deklaracji - art. 24a ust. 2 P.m.), dokonali wpłaty podatku (tu: opłaty za zezwolenie) nienależnego lub w wysokości większej od należnej. PGUM wydaje w takim przypadku decyzję w sprawie nadpłaty (art. 72 § 1 pkt 1, a contrario art. 75 § 4 w związku z art. 24 ust. 6 P.m. i art. 104 Kodeksu postępowania administracyjnego.).

W oparciu o akta sprawy, a przypomnieć należy, że zgodnie z art. 133 § 1 zdanie pierwsze P.p.s.a. wyrok wydawany jest na ich podstawie, Sąd stwierdził jednak, że istniały przeszkody do wydania merytorycznych decyzji w sprawach nadpłat.

Zważyć bowiem należało, że w niniejszych sprawach, odmiennie niż w sprawach rozpoznanych pod sygn. akt III SA/Wa 1761/07, spór, który prowadził Skarżący z PGUM nie mógł w ogóle mieć miejsca w ramach postępowań w przedmiocie nadpłat, gdyż prowadzenie takich postępowań nie było prawnie dopuszczalne. Przeszkodami w tym zakresie były bowiem dla każdej ze spraw odpowiednio decyzja PGUM z dnia [...] listopada 2005 r. nr [...] i z tej samej daty druga decyzja nr [...], którymi określono J. S. zaległe opłaty w kwotach po 12.000 zł za udzielenie ww. zezwoleń. Decyzje te doręczono stronie w dniu 6 grudnia 2005 r., a z akt sprawy nie wynika, aby zostały one wyeliminowane z obrotu prawnego.

Wszczęte przed PGUM postępowania dotyczyły żądań Skarżącego w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w opłacie za ww. zezwolenia. Już wskazano, że za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku (tu: opłaty). Przyjmuje się przy tym, iż nadpłata ma miejsce, gdy dane świadczenie publicznoprawne w świetle obowiązującego prawa w ogóle nie powinno mieć miejsca - świadczenie nienależne, albo też świadczenie dłużnika jest wyższe niż powinno to wynikać z treści obowiązującego prawa - świadczenie nadpłacone (zob. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki - Ordynacja podatkowa - Komentarz 2004; wyd. Unimex 2004 r., str. 312 ). Warunki, na jakich przysługuje podatnikom uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty określa cytowany wyżej art. 75 O.p.

Skarżący we wnioskach o ponowne rozpatrzenie sprawy oraz w skargach wskazywał między innymi, iż opłaty za ww. zezwolenia uiścił zgodnie z pismami, które dołączone były do doręczanych mu zezwoleń i wskazywały wysokość opłat na kwotę 12.000 zł za zezwolenie. Z akt administracyjnych wynika, że są to pisma Głównego Urzędu Miar z dnia [...] sierpnia 2005 r. i [...] września 2005 r. Jednakże podkreślić trzeba, co zostało zupełnie pominięte przez Skarżącego oraz PGUM, że w tych przypadkach, po upływie terminu do uiszczenia opłat, zostały wydane decyzje PGUM z dnia [...] listopada 2005 r. w oparciu o art. 21 § 4 w związku z § 3 O.p. i art. 24 ust. 6 P.m. W decyzjach tych uznano, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie zapłacił w terminie należnych opłat, w związku z tym określono w nich ich wysokość wraz z odsetkami za zwłokę. Z akt nie wynika, aby decyzje te strona kwestionowała. Po doręczeniu decyzji (6 grudnia 2005 r.) strona uiściła opłaty w wysokościach wskazanych w decyzjach (po 12.000 zł w dniach 13 i 23 grudnia 2005 r.). Z adnotacji na tych decyzjach wynika także, że strona zapłaciła również odsetki. W momencie więc rozpatrywania przez PGUM wniosków Skarżącego o stwierdzenie nadpłat istniały w obiegu prawnym ostateczne decyzje PGUM z dnia [...] listopada 2005 r. uznające, iż są podstawy prawne do żądania od Skarżącego uiszczenia opłat we wskazanych w tych decyzjach wysokościach. Bez wzruszenia zatem decyzji z dnia [...] listopada 2005 r. nie było możliwe prowadzenie odrębnych postępowań, których przedmiotem byłoby stwierdzenie nadpłat. Nieistnienie nadpłat wynikało wprost z decyzji określających zaległość w tych opłatach w kwotach po 12.000 zł. W takich zatem okolicznościach ewentualne pozytywne rozpatrzenie wniosku podatnika o stwierdzenie nadpłaty prowadziłoby do współistnienia sprzecznych ze sobą decyzji - jednej stwierdzającej nadpłatę i drugiej wcześniej wydanej, w której określono w stosunku do tych samych zdarzeń istnienie zaległości podatkowej.

O tym, że nie jest możliwe prowadzenie odrębnego postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty, w sytuacji gdy istnieje decyzja określająca wysokość zaległości podatkowej świadczą również następujące argumenty. Właśnie żeby uniemożliwić prowadzenie odrębnych postępowań, w istocie rzeczy w tej samej sprawie i aby nie dopuścić do wydawania przeciwstawnych decyzji wprowadzono do Ordynacji podatkowej przepis zawarty w art. 79, który uniemożliwia wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola. Przepis obejmujący swoim zakresem tak wczesną fazę (biorąc za punkt odniesienia - moment wydania decyzji), jaką jest postępowanie kontrolne wprowadzono właśnie po to, aby okoliczności dotyczące uiszczenia podatku w prawidłowej wysokości, a tego też dotyczy postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty - badać tylko raz. Nie byłoby bowiem zasadne i racjonalne rozstrzyganie w sprawie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w sytuacji, gdy prowadzona jest bądź dopiero kontrola podatkowa bądź już postępowanie podatkowe, które swoim zakresem obejmują także badanie prawidłowości uiszczenia podatku, a więc również kwestie istnienia ewentualnej nadpłaty. Skoro istnieją przeciwwskazania prawne do wszczęcia i prowadzenia postępowania w sprawie nadpłaty równolegle z kontrolą podatkową, to tym bardziej nie jest możliwe prowadzenie postępowania w sprawie nadpłaty, gdy inne postępowanie podatkowe jest na bardziej zaawansowanym etapie. W wyroku z dnia 20 marca 2003 r., sygn. akt. I S.A./Łd 1460/01 (POP Nr 3, poz.55) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził między innymi, że w wypadku, gdy przed zakończeniem postępowania o stwierdzenie nadpłaty organ podatkowy wszczął z urzędu postępowanie podatkowe dotyczące tego samego podatku, którego stwierdzenia nadpłaty żądał podatnik, wszczęte na żądanie podatnika postępowanie w sprawie nadpłaty staje się bezprzedmiotowe. Pogląd ten należy podzielić. Przy czym w tej sytuacji wszczęcie i prowadzenie postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty było możliwe i dopiero wszczęte z urzędu inne postępowanie podatkowe, ale dotyczące tego samego podatku uczyniło bezprzedmiotowym postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Trzeba więc uznać, że tym bardziej nie jest możliwe prowadzenie postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku (opłaty), gdy istnieje ostateczna decyzja określająca wysokość zaległości podatkowej w podatku (opłacie), o którego stwierdzenie nadpłaty występuje podatnik.

Na poparcie tezy o niemożności prowadzenia postępowania i wydawania rozstrzygnięć w sprawie stwierdzenia nadpłaty w sytuacji, gdy wcześniej wydana została decyzja określająca zaległość, świadczy również art. 77 O.p., który określając terminy dokonania zwrotu nadpłaty w § 1 pkt 1 lit. b określił ten termin dla przypadku zmiany, uchylenia lub stwierdzenia nieważności decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, natomiast w innym przepisie, tj. w § 1 pkt 2 ustalił ten termin dla przypadku wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę, przy czym oczywiste jest tutaj, że stwierdzenie nadpłaty i zastosowanie przyporządkowanego do tego terminu może mieć miejsce tylko wówczas, gdy nie miała miejsca nadpłata wynikająca ze wzruszenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Sąd tym samym podziela pogląd wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 września 2004 r., sygn. akt III SA 3279/03, że "(...) nie jest możliwe rozstrzyganie w sprawie żądania zawartego we wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku w sytuacji, gdy wcześniej w odniesieniu do tego samego podatku została wydana decyzja określająca zaległość podatkową." (OSP 2006/3/31 z glosą aprobującą: Bartosiewicz A. Kubacki R., tamże.).

Reasumując, nie można było w powyższych okolicznościach wydać rozstrzygnięć merytorycznych, tj. co do istoty żądania podatnika. Pozostawanie w obrocie prawnym decyzji określających zaległość w opłatach, których dotyczył wniosek o stwierdzenie nadpłaty, skutkował tym, że niedopuszczalne było prowadzenie postępowań w przedmiocie nadpłat w opłatach objętych tymi decyzjami. Postępowania te, jako już wszczęte, powinny podlegać więc umorzeniu w oparciu o art. 105 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego.

Wobec powyższego zarzuty skarg należało uznać za chybione. Nie w nich bowiem tkwiła wadliwość zaskarżonych decyzji oraz decyzji je poprzedzających.

Uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie sąd uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. Według natomiast art. 134 § 1 i art. 135 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i stosuje przy tym przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. W razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określa, na podstawie art. 152 P.p.s.a., czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku.

Wobec przedstawionego stanu faktycznego i prawnego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 135 oraz art. 152 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

Odnośnie do wniosku o zwrot kosztów, Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 200 P.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Do kosztów tych zalicza się między innymi koszty sądowe, w tym wpis, a także wynagrodzenie pełnomocnika (w tym przypadku radcy prawnego) reprezentującego stronę skarżącą, o czym stanowi art. 205 § 1 i § 2 P.p.s.a.

Wniosek o zwrot kosztów Sąd rozstrzygnął zatem w oparciu o wskazane przepisy zasądzając na rzecz Skarżącego kwotę 5.600 zł, stanowiącą sumę uiszczonych w sprawach wpisów sądowych (2 x 400 zł) oraz wynagrodzeń radcy prawnego (2 x 2.400zł).