Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 2290/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2011-05-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162 i art. 163 par. 2 z zw. z art. 13 par. 1 pkt 2a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Gabriela Jyż, Sędziowie Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Sędzia WSA Renata Siudyka (spr.), Protokolant St. sekr. sąd. Anna Charchuła, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi L.N. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. z [...] r. nr [...] określającej zobowiązanie podatkowe L.N. w podatku od towarów i usług za listopad 2008 r. w wysokości [...] zł.

Podstawę prawną postanowienia stanowiły art. 162 i 163 § 2 w zw. z art. 13 § 1 pkt 2a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr. 8, poz. 60 ze zm. - dalej powoływana jako O.p.).

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia przedstawiono stan faktyczny sprawy. Podniesiono, że zaskarżona decyzja (a także inne decyzje za poszczególne miesiące od stycznia 2005 r. do grudnia 2008 r. z wyjątkiem listopada 2007 r.) zostały wysłane na adres zamieszkania podatnika i doręczone domownikowi, tj. teściowej strony, Z.P., [...] r. Przewidziany ustawowo czternastodniowy termin na złożenie odwołania upłynął zatem w dniu [...] r. (tj. środa). Odwołanie (datowane na dzień [...] r.) zostało nadane na poczcie w dniu [...] r., a więc z uchybieniem terminu do jego wniesienia. Strona stwierdziła, iż o uchybieniu terminu do złożenia środka odwoławczego dowiedziała się [...] r. podczas wizyty w [...] Urzędzie Skarbowym w C.

W dniu [...] r. L.N. złożył wniosek o przywrócenie tego terminu składając jednocześnie kopię odwołania. W uzasadnieniu wniosku podatnik wyjaśnił, że decyzje zostały mu przekazane przez teściową około [...] r., przy czym, jak wynika z treści wniosku, nie pamiętała ona dokładnej daty ich odbioru. Stwierdziła jedynie, że nastąpiło to siedem do dziesięciu dni wcześniej.

W tym stanie rzeczy organ odwoławczy wydał postanowienie jak na wstępie. W uzasadnieniu podkreślił w pierwszej kolejności, że fakt odebrania przez Z.P. omawianej decyzji organu I instancji jest okolicznością pozostającą poza sporem. Osoba ta może być uznana za dorosłego domownika w rozumieniu art. 149 O.p., również inne przesłanki skuteczności doręczenia dokonanego w trybie art. 149 wynikające z tego przepisu są spełnione. Powyższe pozwala przyjąć, że doręczenia dokonano skutecznie w dniu [...] r.

Natomiast powołując się na wyrok z 23 grudnia 2008 r. (sygn. akt II FSK 1356/07) organ podatkowy stwierdził, że okoliczność późniejszego przekazania pisma adresatowi nie ma wpływu na bieg terminu związanego z datą doręczenia, w niniejszej sprawie terminu na złożenie odwołania od doręczonej decyzji. Dalej organ podkreślił, iż podatnik nie uczynił zastrzeżenia przewidzianego w art. 26 ust. 2 pkt 3 lit. a) ustawy z 12 czerwca 2003 r. - Prawo pocztowe (Dz. U. nr 130, poz. 1188 ze zm.) w zakresie doręczenia przesyłki rejestrowanej w odniesieniu do osoby Z.P. Ponadto organ zwrócił uwagę, że jedną z przesłanek wynikających z art. 162 O.p., jaka musi być spełniona, aby możliwe było przywrócenie uchybionego terminu jest uprawdopodobnienie przez stronę braku jej winy w uchybieniu terminu przewidzianego na dokonanie czynności procesowej. W rozpoznawanej sprawie odwołanie zostało sporządzone [...] r. (tj. w dacie wskazanej jako data przekazania odwołującemu się przesyłki przez dorosłego domownika i z zachowaniem terminu), ale jej przekazane do urzędu pocztowego nastąpiło [...] r. Z powyższego faktu organ odwoławczy wyciągnął wniosek, iż można stronie przypisać zarzut co najmniej lekkiego niedbalstwa, gdyż odbierając od teściowej przesyłkę ze znacznym opóźnieniem i w stanie niepewności co do daty rzeczywistego odbioru korespondencji winien był ustalić ponad wszelką wątpliwość w urzędzie pocztowym lub organie podatkowym kiedy w istocie przesyłka została doręczona. Brak takich działań skutkuje możliwością przypisania stronie winy w stopniu co najmniej niedbalstwa, co wyklucza uwzględnienie wniosku o przywrócenie uchybionego terminu. Ponadto w ocenie organu odwoławczego przekroczony został siedmiodniowy termin przewidziany w art. 162 § 2 O.p. na złożenie wniosku o przywrócenie terminu. Data ustania przyczyny uchybienia terminowi wypadła bowiem [...] r., kiedy to strona otrzymała przesyłkę. Wobec tego wniosek winien zostać wniesiony do [...] r. Tymczasem został złożony w organie I instancji dopiero [...] r., a więc również u chybieniem siedmiodniowego terminu, przewidzianego w art. 162 § 2 O.p. na złożenie wniosku o jego przywrócenie.

W dniu [...] r. ( data wpływu do organu) L.N. złożył na niniejsze postanowienie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach zarzucając naruszenie prawa procesowego, a mianowicie:

-art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej polegające na mylnym przyjęciu, iż w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do przywrócenia terminu, albowiem strona nie uprawdopodobniła braku winy w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania,

-art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej polegające na przyjęciu, iż strona nie dochowała siedmiodniowego terminu wynikającego z tego przepisu,

-art. 191 Ordynacji podatkowej przez dowolną a nie swobodną ocenę materiału dowodowego,

-art. 149 Ordynacji podatkowej poprzez brak wskazania w zaskarżonym postanowieniu jakoby na zwrotnym potwierdzeniu odbioru znajdowała się adnotacja o podjęciu się przez teściową podatnika doręczenia postanowienia.

W uzasadnieniu skarżący podniósł, że przyczyną uchybienia terminu było jego subiektywne przekonanie o dochowaniu terminu. Doręczając mu przesyłkę [...] teściowa stwierdziła, że odebrała ją siedem lub dziesięć dni wcześniej, wobec czego skarżący był przekonany, że termin na wniesienie odwołania upływał najwcześniej [...] r.

Jak argumentował skarżący, przekonanie to było tym bardziej usprawiedliwione, że teściowa nigdy wcześniej nie wskazała błędnego terminu odbioru korespondencji i nie miał żadnych podstaw twierdzić, że tym razem jest inaczej. Jednocześnie wskazał w skardze, że potwierdzić te okoliczności może potwierdzić może on i teściowa.

Dalej podkreślił, że z ostrożności, nie czekając na ostatni dzień wyliczonego terminu złożył odwołanie [...]. Wskazał, że jest ono opatrzone datą [...], a zostało złożone dopiero [...], gdyż z uwagi na skomplikowany stan sprawy odwołanie było sporządzane przez dwa dni. Stwierdził, dopiero w dniu [...]r. od pracownicy urzędu skarbowego dowiedział się o fakcie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania i w tym dniu też dowiedział się o faktycznej dacie odebrania korespondencji przez teściową.

Jak dalej argumentował skarżący za dzień ustania przeszkody nie może być uznany [...] r., wówczas to bowiem nie upłynął termin do wniesienia odwołania od decyzji, a więc nie mógł być przywrócony termin do jego wniesienia. Dopiero dzień, w którym powziął w organie podatkowym informację o uchybieniu przez siebie terminowi do wniesienia odwołania tj. [...] , zdaniem skarżącego,, jest dniem od którego należy liczyć 7 dniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Skarżący powołał przy tym orzeczenie NSA, z którego wynika, że za dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się 7-mio dniowy termin, w jakim należy wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 O.p. musi być określony zarówno co do faktu powzięcia przez stronę informacji o wydaniu aktu i uchybieniu terminu do jego zaskarżenia, (wyrok NSA z 16.06.2009 sygn. akt IFSK 373/08). Skarżący wskazał przy tym, że w zaskarżonych postanowieniach nie wskazano jakoby odbiorca decyzji podjął się jej doręczenia, co jest warunkiem określonym w art. 149 § 1 O.p.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

W uzasadnieniu nie zgodził się ze stanowiskiem L.N., jakoby w postanowieniu nie wskazano faktu podjęcia się przez Z.P. doręczenia mu przesyłki, stwierdził, że dokonał analizy zwrotnego potwierdzenia odbioru i dał temu wyraz w postanowieniu. Podniósł także, że w przeszłości Z.P. odebrała wiele innych przesyłek adresowanych do skarżącego i nigdy nie było to przez tego ostatniego kwestionowane z powodu jej wieku czy też stanu zdrowia. Odnosząc się do kwestii naruszenia art. 162 § 1 O.p. i braku winy strony w uchybieniu terminu organ podniósł, że skoro od [...] r. podatnik wiedział o przesyłce, winien był ustalić w sposób bezsporny datę zastępczego doręczenia przesyłki (na poczcie lub w organie podatkowym I instancji). Miał także możliwość sporządzenia i niezwłocznego nadania odwołania, gdyż w tej dacie termin przewidziany na jego wniesienie jeszcze nie upłynął. Skoro takich aktów staranności zaniechał, nie uprawdopodobnił, że nie ponosi winy za jego uchybienie, a to na wnioskodawcy spoczywa ciężar uprawdopodobnienia okoliczności przemawiających za przywróceniem terminu. Tym samym termin nie może być przywrócony. Powtórzył także dotychczasową argumentację w zakresie uchybienia także siedmiodniowemu terminowi do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do dokonania czynności procesowej, przewidzianemu w art. 162 § 2 O.p. podnosząc, iż nawet odmienna ocena tej okoliczności nie zmienia zasadniczej dla sprawy kwestii ponoszenia przez stronę winy w uchybieniu terminu.

Skarżący w piśmie z dnia [...] r. będącym odpowiedzią na odpowiedź organu na skargę i podpisanym przez pełnomocnika radcę prawnego A.P. podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie podkreślając, iż jego zdaniem doręczenie nie było prawidłowe. Podkreślił, że kilkadziesiąt decyzji zostało wysłanych w jednej paczce, co było jego zdaniem nieprawidłowe, a przesyłka została znaleziona "przy okazji" w meblu w lokalu zamieszkałym przez Z.P. Wnioskował jednocześnie o przesłuchanie teściowej na tę okoliczność. Ponadto podnosił, iż skarżący nie był w stanie zweryfikować, czy wszystkie skarżone decyzje znajdują się w paczce.

Natomiast odnosząc się do wniosku o przywrócenie terminu wskazywał, iż stanowisko organu nie jest prawidłowe, gdyż skarżący ma zgodnie z przepisami uprawdopodobnić brak swej winy w przekroczeniu terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu i zdaniem skarżącego spełnił on ten wymóg. Podkreślił, iż w świetle okoliczności faktycznych miał niepewność co do konkretnej daty odbioru korespondencji ale opierał się on na zaufaniu do teściowej i własnych obliczeniach. Argumentował, że nie było żadnej przyczyny by sprawdzać jaka była faktyczna data odbioru gdyż wcześniej teściowa nigdy się w tej kwestii nie myliła.

Wskazał również, iż stanowisko organu co do uchybienia 7 dniowemu terminowi jest chybione gdyż skarżący dopiero [...] r. dowiedział się o złożeniu odwołania po terminie a więc [...] był jeszcze "w terminie".

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Sąd przyjął jako podstawę wyroku stan faktyczny sprawy wynikający z uzasadnienia postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej, jako że znajduje on potwierdzenie w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy, a ponadto jest między stronami niesporny. Spór dotyczy bowiem jego oceny prawnej (zob. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09).

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej.

Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - dalej "P.p.s.a.", sąd uchyla decyzję lub postanowienie, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia, jeżeli zachodzą przyczyny określone we właściwych przepisach. Tak więc tylko stwierdzenie, że zaskarżona decyzja dotknięta jest przynajmniej jedną z w/w wad skutkuje jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego. Ponadto należy wskazać na art. 134 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy. Zaskarżenie orzeczenia organu podatkowego skutkuje tym, że przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego jest tylko ta kwestia, która w tym orzeczeniu została rozstrzygnięta. Przedmiotem rozpoznawanej sprawy była odmowa przywrócenia terminu do wniesienia odwołania i tylko w tych granicach jest ona rozpoznawana.

Przechodząc do meritum, należy wskazać, że doręczenia w postępowaniu podatkowym uregulowane zostały przepisami Ordynacji podatkowej w sposób odrębny i wyłącznie właściwy dla tego rodzaju postępowania, choć zbliżony lub taki sam jak doręczenia w procedurze administracyjnej lub sądowoadministracyjnej.

Stosownie do art. 149 O.p. w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. Bezspornym jest, że przesyłkę zawierającą decyzje w sprawie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za wskazany na wstępie okres odebrała [...]r. teściowa skarżącego, będąca jego domownikiem, która podjęła się oddania pisma adresatowi, co wynika ze znajdującego się w aktach administracyjnych zwrotnego poświadczenia odbioru, tak więc dokonane w ten sposób doręczenie należy uznać za prawidłowe.

Należy przy tym podkreślić, iż w piśmiennictwie istnieje rozbieżność, czy z tym momentem powstaje domniemanie prawne doręczenia pisma stronie, które jednak jest domniemaniem wzruszalnym, czy też powstaje fikcja prawna doręczenia. Przypisanie doręczeniu zastępczemu cech jednej z powyższych instytucji powoduje rozbieżne konsekwencje. Przy domniemaniu prawnie dopuszczalny może być przeciwdowód; fikcja zaś jest tworem prawnym absolutnie bezwzględnym.

Podkreślenia wymaga fakt, iż przepis nie precyzuje, jakie są skutki nieoddania pisma adresatowi przez osoby podejmujące się dokonania tej czynności. W orzecznictwie przyjmuje się niekiedy, że okoliczność, iż dorosły domownik nie doręczył w stosownym czasie przyjętego pisma do rąk adresata, nie ma wpływu na bieg terminu do wniesienia odwołania (wyrok NSA z dnia 12 lutego 1997 r., SA/Łd 163/96).

Sąd podziela to stanowisko wskazując równocześnie, iż w doktrynie prezentowany jest pogląd, iż nawet w sytuacji, gdy domownik podjął się oddania pisma adresatowi, a następnie odesłał je organowi kontroli skarbowej (podatkowemu), nie przekazując go adresatowi, doręczenie uważa się za skuteczne (B.Gruszczyński w: S.Babiarz, B.Dauter, B.Gruszczyński, R.Hauser, A.Kabat, M.Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz; Wydawnictwo Prawnicze Lexis Nexis, Warszawa 2007, s. 557).

W świetle powyższego okoliczność, że przesyłka "zawieruszyła się" i została odnaleziona w mieszkaniu niejako przypadkiem, nie ma znaczenia z punktu widzenia możliwości uznania przesyłki za prawidłowo doręczoną. Zgodnie bowiem z art. 149 O.p. doręczenie decyzji stało się skuteczne w dacie, gdy przesyłkę odebrał dorosły domownik. Innymi słowy, w tej dacie procedura doręczenia została zakończona. Okoliczność, że Z.P. w efekcie nie oddała przesyłki Skarżącemu nie czyniła doręczenia wadliwym.

Należy podkreślić, iż doręczenie korespondencji do rąk Z.P. nie było incydentalne, gdyż jak wynika z akt administracyjnych i co zostało potwierdzone przez skarżącego teściowa wielokrotnie odbierała korespondencję (również tę pochodzącą od organów podatkowych).

Nie bez znaczenia jest fakt, iż zarówno decyzje jak i postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w K. wysłane zostały na adres skarżącego.

Przesyłkę odebrała teściowa skarżącego, który jak skarżący potwierdził mieszka pod tym samym co adresem. Z uwagi na miejsce zamieszkania i powinowactwo może być zatem uznana za dorosłego domownika, który w świetle art. 149 O.p. mógł podjąć się oddania przesyłki skarżącemu. Z.P. uczyniła to kwitując jej odbiór. W orzecznictwie przyjmuje się bowiem, że "potwierdzenie odbioru" jest wystarczającym dowodem podjęcia się oddania pisma adresatowi, jeżeli znajduje się na nim informacja w tym względzie (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 9 kwietnia 2008 r. sygn. akt III SA/Po 143/08; LEX nr 499861).

Sąd zauważa, iż twierdzenie skarżącego, iż teściowa jest osobą starszą nie ma znaczenia dla stwierdzenia wadliwości doręczenia. Wbrew twierdzeniom skarżącego, aby uznać przesyłkę za doręczoną całkowicie wystarcza, że dorosły domownik przesyłkę odbierze i podejmie się jej oddania adresatowi.

Tak więc biorąc pod uwagę okoliczności faktyczne uznać należy, iż decyzje zostały doręczone skarżącemu w dniu [...] r. Zarzut skarżącego, że decyzje zostały doręczone w jednej paczce co, jego zdaniem, jest niedopuszczalne jest chybiony, bo przepisy nie zabraniają wysyłania kilku decyzji jedną przesyłką.

Co więcej skarżący potwierdził, iż jakkolwiek czekał na decyzje wymiarowe to przesyłka została znaleziona przypadkiem, a on sam mimo orientacyjnego określenia przez teściową daty odbioru przesyłki nie upewnił się kiedy faktycznie nastąpiło jej doręczenie. Wskazywał przy tym na to, że samodzielnie obliczył termin do wniesienia odwołania, konsultował przy tym jego treść ze znajomym co wydłużyło o jeden dzień jego wysłania.

Jakkolwiek nie sposób nie zgodzić się z przytoczonymi przez skarżącego fragmentami orzeczeń sądów administracyjnych, to wysnute z nich przez skarżącego wnioski nie były właściwe . Na gruncie art. 149 o.p. należy uznać, że samo spełnienie warunków formalnych nie przekreśla możliwości przeprowadzenia dowodu na okoliczność niedoręczenia pisma przez osobę wskazaną w tym przepisie (wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 1996 r., SA/Wr 2029/95, Temida (CD), Sopot 2002; wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 1996 r., SA/Ka 1312/95, Temida (CD), Sopot 2002). (Tak Komentarz do art. 149 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.97.137.926), [w:] C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2003, wyd. III.).

Podobne poglądy są wyrażane także w aktualnym orzecznictwie. W wyroku z 17 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 682/09 (LEX nr 588809) WSA w Bydgoszczy stwierdził analogicznie jak NSA w powołanym wyżej orzeczeniu, iż na gruncie art. 149 o.p. należy uznać, że samo spełnienie warunków formalnych nie przekreśla możliwości przeprowadzenia dowodu na okoliczność niedoręczenia pisma przez osobę wskazaną w tym przepisie.

Należy jednak wskazać, iż przepis art. 149 O.p. nie precyzuje, jakie są skutki nieoddania pisma adresatowi przez osoby podejmujące się dokonania tej czynności. W orzecznictwie przyjmuje się niekiedy, że okoliczność, iż dorosły domownik nie doręczył w stosownym czasie przyjętego pisma do rąk adresata, nie ma wpływu na bieg terminu do wniesienia odwołania (wyrok NSA z dnia 12 lutego 1997 r., SA/Łd 163/96, Temida (CD), Sopot 2002), a co więcej nawet w sytuacji gdy domownik podjął się oddania pisma adresatowi, a następnie odesłał je organowi kontroli skarbowej (podatkowemu), nie przekazując go adresatowi, doręczenie uważa się za skuteczne( wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 kwietnia 2010 r., III SA/Wa 1563/09, LEX nr 580275).

Zdaniem Sądu, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, organ odwoławczy miał podstawy do stwierdzenia, że przesyłka listowa zawierająca decyzję organu I instancji została skutecznie doręczona skarżącemu L.N. [...] r. Z akt sprawy(zarówno sądowych jak i administracyjnych) wynika, że osoba, której fizycznie doręczono przedmiotową przesyłkę listową (teściowa) jest członkiem rodziny skarżącego (dorosłym domownikiem), która wielokrotnie odbierała (przed [...] r.) inną korespondencję kierowaną do skarżącego przez organy podatkowe. Z tych względów zastosowanie w sprawie odnośnie sposobu doręczeń znajduje nie tylko art. 149, ale także art. 148 § 2 pkt 2 O.p.

W stosunku do takiej osoby, która jako domownik wielokrotnie odbierała kierowaną do adresata korespondencję i potwierdziła odbiór przedmiotowej przesyłki listowej własnoręcznym podpisem, zasadne jest domniemanie, iż uczyniła to świadoma konieczności oddania pisma adresatowi ( tak wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 stycznia 2009 r. sygn akt VIII SA /WA 408/08, LEX 510023).

Sąd zauważa, że przedmiotowa decyzja zawierała prawidłowe pouczenie o przysługującym środku zaskarżenia.

Odwołanie od decyzji organu I instancji zostało wniesione przez skarżącego za pośrednictwem urzędu pocztowego [...] r. czyli z uchybieniem czternastodniowego terminu liczonego od dnia doręczenia decyzji.

Zdaniem Sądu podkreślenia wymaga fakt, że skarżący prowadzi działalność gospodarczą od ponad 20 lat i, jak wskazał skarżący, teściowa odbierała korespondencję i nie zdarzyło się by jej nie oddała. Przy czym zarówno w odwołaniu od decyzji jak i we wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania L.N,. argumentował, że teściowa jest osobą starszą i nie była pewna co do daty odebrania przesyłki. Ponadto skarżący oświadczył,że oczekiwał decyzji wymiarowych ale zarówno przed wyjazdem na kilka dni jak i po powrocie do domu nie pytał o to czy nadeszła jakaś przesyłka.

Skarżący podkreślał, że jego zdaniem, wysłanie decyzji w jednej paczce nie było prawidłowe i nie pozwalało mu na weryfikację tego czy wszystkie decyzje zostały w niej wysłane. Ponadto podkreślał, że wysłanie kilkudziesięciu decyzji w jednej paczce spowodowało jej zawieruszenie się w trakcie remontu w jego domu, na ganku i przypadkowe jej odnalezienie dopiero [...] r. Twierdził ponadto, iż w podanych przez niego okolicznościach, należało przyjąć, iż faktycznie otrzymał przesyłkę dopiero w tej dacie.

Sąd w niniejszej sprawie wskazał, że instytucja doręczenia zastępczego uregulowana w art. 149 O.p. ma charakter fakultatywny. Tym samym osoba odbierająca pismo podjęła się oddać je adresatowi i dobrowolnie wzięła na siebie odpowiedzialność za prawidłowy odbiór przesyłki przez adresata. Oznacza to, że z faktu pozostawania we wspólnocie domowej oraz zobowiązania się do oddania pisma wynikało generalne domniemanie upoważnienia do odbioru pism. Domniemanie to mogło być skutecznie obalone przez adresata, ale w niniejszej sprawie skarżący nie kwestionował faktu, że jego teściowa była podmiotem upoważnionym do odbioru zaskarżonej decyzji. Tym samym jej ewentualne działania i zaniechania obciążają skarżącego..

Analiza przepisu art. 26 ust. 2 i ust. 3 ustawy z 2003 r. - Prawo pocztowe (Dz. U. 130. poz. 1188 ze zm.) stanowiącego o różnych formach doręczania przesyłek pocztowych i zastrzeżenie pierwszeństwa regulacji innych ustaw w powiązaniu z przepisem art. 149 Ordynacji podatkowej prowadzi do wniosku, że jedynie uprzedni sprzeciw dokonany przez adresata mógłby wykluczyć możliwość doręczenia pisma osobie z nim zamieszkałej( tak wyrok WSA w Poznaniu z dnia 21 kwietnia 2006 r., sygn. akt I SA/Po 355/05, LEX nr 515101). Sąd podziela powyższe stanowisko i wskazuje, że również skarżący podkreślał, że nie robił żadnych zastrzeżeń w zakresie doręczania przesyłek do rąk teściowej i co więcej mimo jej wieku miał do niej pełne zaufanie.

Sąd podziela również stanowisko prezentowane w doktrynie, iż wniesienie przez skarżącego odwołania świadczy o tym, że paczka zawierająca decyzję organu I instancji została mu faktycznie doręczona. Sam fakt oddania pisma świadczy zaś o podjęciu się wykonania tej czynności (por. B. Gruszczyński (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 559). Sposób doręczenia przedmiotowej przesyłki i przesłanie jej jako paczki skarżący zdecydował się kwestionować dopiero przed sądem.

Zdaniem Sądu, nie mają w niniejszej sprawie znaczenia twierdzenia skarżącego, iż paczka zawieruszyła się w mieszkaniu, co było spowodowane remontem i uznał, iż doręczenie decyzji nastąpiło w dniu [...] r.

Tym samym uznać należy, iż organy podatkowe nie naruszyły prawa uznając za datę doręczenia decyzji datę potwierdzenia jej odbioru przez teściową.

Podkreślenia , zdaniem Sądu wymaga to, że sam skarżący wykazał się brakiem staranności nie podejmując żadnych działań celem ustalenia faktycznej daty odbioru decyzji przez teściową.

Należy zauważyć, że błędne przekonanie strony, że otrzymała wezwanie w innej dacie, niż to rzeczywiście nastąpiło, nie usprawiedliwia uchybienia terminowi (por. T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005 r., str. 334).

"Ciężar dowodu, iż środek odwoławczy złożony został w terminie, jak też że ewentualne spóźnienie jest niezawinione, spoczywa na stronie, która z tego faktu wywodzi skutki prawne. Strona nie może przerzucać na organy administracji skutków własnych zaniedbań organizacyjnych, w tym braku dziennika wychodzącej korespondencji czy też zagubienia dowodu rzekomo nadanej przesyłki" (wyrok NSA z dnia 18 listopada 1997 r., I SA/Po 1868/96, Temida (CD), Sopot 2002).

Skarżący złożył jedynie oświadczenie, że decyzje otrzymał [...] r.

W związku z powyższym odwołanie wysłane przez skarżącego w urzędzie pocztowym w dniu [...] r. zostało złożone po terminie.

W przedstawionym tu stanie faktycznym uznać należało, iż skarżący dopiero w dniu [...] r. powziął wiadomość o przekroczeniu przez siebie terminu do wniesienia odwołania, a wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji złożony w dniu [...] r. był wnioskiem złożonym w terminie.

Jednakże art.162 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn.zm - dalej O.p.) stanowi, że aby doszło do przywrócenia terminu, zainteresowany musi:

a) złożyć wniosek,

b) wskazać we wniosku przyczyny uchybienia terminu,

c) uprawdopodobnić brak winy w spowodowaniu przekroczenia terminu,

d) dokonać czynności, dla której przewidziano dany termin (np. złożyć odwołanie).

W postępowaniu o przywrócenie terminu zadaniem organu podatkowego jest ustalenie, czy zainteresowany jest winny uchybienia. Kryteria oceny winy mogą być niekiedy dość surowo sformułowane. Jako kryterium przy ocenie winy w uchybieniu terminu procesowego przyjmuje się obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Nie jest okolicznością wskazującą na brak winy w uchybieniu terminu fakt popełnienia omyłki przy wyliczaniu jego upływu. Nie negując, iż jest to fakt prawdopodobny, należałoby zakładać, że przyczyna ta pozostawała niezależna od woli i wiedzy podatnika. Jeżeli jednak strona jest o terminie i trybie wniesienia odwołania pouczona w decyzji organu podatkowego, to przy dołożeniu minimalnej staranności dla wyliczenia upływu terminu wystarczyło posłużyć się kalendarzem, co niewątpliwie wykluczyłoby jakąkolwiek omyłkę (wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2000 r., I SA/Lu 40/99, Temida (CD), Sopot 2002.

Negatywnie z tego punktu widzenia oceniane jest także choćby lekkie niedbalstwo, oczywiście niedbalstwo oraz wina nieumyślna (wyrok NSA z dnia 22 maja 1997 r., SA/Sz 630/96, Profesjonalny Serwis Podatkowy (CD), Warszawa 2002). Brak winy w uchybieniu terminu przyjąć można jedynie wówczas, gdy strona nie mogła usunąć przeszkody. W postanowieniu z dnia 2 października 2002 r. Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, iż o braku winy w uchybieniu terminu można mówić jedynie wtedy, gdy strona nie mogła usunąć przeszkody, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku (sygn. akt V SA 793/02, Monitor Prawniczy z 2002 r., nr 23, s. 1059; tak również NSA w postanowieniu z dnia 5 grudnia 2008 r., sygn. akt II FZ 305/08, CBOSA).

Kryterium "uprawdopodobnienia braku winy" polega na dopełnieniu przez stronę obowiązku dołożenia szczególnej staranności, przy dokonywaniu czynności procesowej. Zarówno w nauce postępowania administracyjnego, jak i postępowania cywilnego panuje zgodność, że oceniając wystąpienie tej przesłanki, sąd powinien przyjąć obiektywny miernik staranności, której można wymagać od każdego należycie dbającego o swoje interesy. Brak winy powinien być oceniany przy braniu pod uwagę także uchybień spowodowanych nawet lekkim niedbalstwem (postanowienie SN z dnia 29 października 1999 r., sygn. akt I CKN 556/98, postanowienie SN z dnia 12 stycznia 1999 r., sygn. akt II UKN 667/98).

Stanowisko to zostało zaakceptowane w orzecznictwie administracyjnym. Zgodnie bowiem z występującym w nim poglądem przywrócenie terminu nie jest dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 października 2000 r., sygn. akt I SA/Gd 560/00 niepubl., wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 maja 1997r., sygn. akt SA/Sz 630/96, LEX nr 30748).

W zasadzie nienależnie od rodzaju procedury prawnej, w której instytucja ta funkcjonuje, ze względu na fakt, że przesłanką przywrócenia terminu jest brak winy w jego uchybieniu, instytucji przywrócenia terminu przypisuje się wyjątkowy charakter. W konsekwencji do grupy niezawinionych przyczyn uchybienia terminu należą nadzwyczajne zdarzenia np. przerwa w komunikacji, powódź, pożar, inna katastrofa, nagła choroba strony, której przebieg nie pozwolił na wyręczenie się inną osobą. Natomiast do takich okoliczności nie można w szczególności zaliczyć: oczekiwania na poradę radcy prawnego czy adwokata, przebywania poza granicami kraju prezesa spółki oraz zaniedbań pozostałych członków zarządu upoważnionych do jej reprezentowania, równoczesnej nieobecności w pracy osób uprawnionych do wydawania dyspozycji uiszczenia wpisu sądowego, zaniedbań pracownika odpowiedzialnego za sprawy napływającej korespondencji, czy też za załatwianie konkretnych spraw, omyłki sekretarki, spraw wewnętrznej organizacji spółki i doboru przez spółkę pracowników, trudności lokalowych i trudności zebrania zarządu (por. wyrok NSA z dnia 30 listopada 2006 r. sygn. akt II OSK 1397/05, Lex nr 315129, wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 października 2005 r. sygn. akt I SA/Wa 1485/04, Lex nr 191273, postanowienie NSA z dnia 2 października 2002 r. sygn. akt V SA 793/02, M.Prawn. 2002/23/1059, wyrok NSA z dnia 19 września 2000 r. sygn. akt I SA 1072/00, Lex nr 55307, wyrok NSA z dnia 9 marca 2000 r. sygn. akt I SA/Gd 1288/99, Lex nr 44331, postanowienie NSA z dnia 26 stycznia 2000 r. sygn. akt III SA 8291/98, Lex nr 40385, wyrok NSA z dnia 30 lipca 1999 r. sygn. akt III SA 7201/98, Lex nr 39757, wyrok NSA z dnia 24 marca 1998 r. sygn. akt V SA 878/97, Lex nr 59676, wyrok NSA z dnia 23 marca 1998 r. sygn. akt II SA 1608/97, Lex nr 41838, postanowienie NSA z dnia 16 maja 2002 r. IV SA 1121/2002, LexPolonica nr 356757).

Wskazuje się przy tym, że przywrócenie uchybionego terminu może nastąpić jedynie wtedy, gdy strona w sposób przekonujący uprawdopodobni brak swojej winy, a przy tym wskaże, że niezależna od niej przyczyna istniała przez cały czas, aż do wniesienia prośby o przywrócenie terminu. Aby uprawdopodobnić okoliczności uzasadniające wniosek o przywrócenie terminu, strona powinna zatem uwiarygodnić swoją staranność, jak również okoliczność, że przeszkoda, która spowodowała niedotrzymanie terminu, była od niej niezależna.

Sąd podziela pogląd, zgodnie z którym kryterium braku winy, jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu, polega na dopełnieniu przez stronę obowiązku dołożenia szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej, a ponadto dostrzega znaczenie aktywności strony skarżącej, na której spoczywa obowiązek zaprezentowania w sposób przekonujący argumentacji uprawdopodobniającej brak winy. Przy czym uprawdopodobnienie wystąpienia okoliczności uchybienia terminu bez winy skarżącego powinno dotyczyć nie tyle zaistnienia zdarzenia, które ma uzasadniać przywrócenie terminu, ile braku możliwości uniknięcia jego skutków.

W konsekwencji za uprawnione Sąd uznaje stwierdzenie, że skarżący miał obiektywną możliwość nadania odwołania w terminie ustawowym. Przekroczenie terminu nie było spowodowane okolicznościami, które można uznać za uniemożliwiające, nawet przy dołożeniu największego wysiłku, dokonanie czynności procesowej w terminie. Tym samym powołane przez skarżącego okoliczności nie stanowiły nie dającej się usunąć przeszkody do terminowego złożenia odwołania.

Podsumowując Sąd stwierdza, że ratio legis instytucji przywrócenia terminu stanowi niewątpliwie ochrona stron postępowania przed negatywnymi skutkami w zakresie postępowania podatkowego, uwarunkowana brakiem ich winy w niedokonaniu w terminie czynności procesowej. Istotne jest jednak również, że postępowanie nie mogłoby się skutecznie toczyć bez realizacji wymogów proceduralnych, zabezpieczających je przed nadużywaniem praw procesowych przez strony. Dlatego jeżeli warunki skutecznego powołania się przez stronę na instytucję przywrócenia terminu nie zostały przez nią zachowane, zastosowanie tej instytucji nie prowadziłoby do realizacji prawa do sądu, lecz do jego nadużycia.

Tym samym Sąd uznał, iż jakkolwiek gdyby nawet uznać, że skarżący dochował termin w zakresie złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania to i tak organ podatkowy nie miał podstaw do jego przywrócenia z powodu niespełnienia przez skarżącego przesłanki uprawdopodobnienia braku winy w spowodowaniu przekroczenia terminu.

Biorąc pod uwagę powyższy stan faktyczny i prawny, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.