Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 410/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2009-07-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 31 par. 3, art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 123, art. 128, art. 180 par. 1, art. 187 - 192, art. 194 par. 3, art. 200, art. 207, art. 210 par. 1 i par. 4, art. 212, art. 219, art. 306a, art. 306k,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 20 ust. 6, art. 31 par. 1 i par. 2, art. 99 ust. 1-3, ust. 9 i ust. 10, art. 103 ust. 3
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 133 par. 1, art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 7
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
journal: Dz.U.UE.L 2003 nr 264 poz 1 art. 5 ust. 4, art. 42
law: ROZPORZĄDZENIE RADY (WE) NR 1798/2003 z dnia 7 października 2003 r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od  wartości dodanej i uchylające rozporządzenie (EWG) nr 218/92

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Sędzia WSA Roman Wiatrowski Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 01 lipca 2009r. sprawy ze skargi Spółki "A" w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...]r. nr[...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do czerwca 2006r. o d d a l a s k a r g ę /-/R. Wiatrowski /-/W. Zygmont /-/M. Skwierzyńska


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego P.- Ś. decyzją z dnia [...]r. nr [...], na podstawie:

- art. 207, 21 § 1 pkt 1 i pkt 2 § 3 i 3a i § 5, art.51 § 1 art. 63, art. 211 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - dalej: O.p.;

- art.5 ust.1 pkt 4, art.9 ust.1-2, art.20 ust.5-6, art.25 ust.1, art.31 ust.1-2, art.86 ust. 1-3,ust.10 pkt 2, art. 99 ust. 12, art.103 ust.3-4, art. 109 ust. 3, 5- 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej: VAT;

- § 9 rozporządzenia Ministra finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawienia faktur, sposobu przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2005r. Nr 95, poz. 798 ze zm.);

- § 37 ust.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004r. Nr 97, poz.970 ze zm.)

- § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach ( Dz.U. z 2005r Nr 165, poz.1373);

- art.41ust.1, art. 5, 7 rozporządzenia Rady(WE) Nr 1798/2003 z dnia 7 października 2003r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej i uchylające rozporządzenie (EWG)nr 218/92

określił spółce z ograniczoną odpowiedzialnością "[...]". w P.:

- zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2006 r.,

-nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym kwiecień , maj i czerwiec 2006r. do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe

w wysokości innej, niż to deklarowała spółka oraz

- ustalił dodatkowe zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień 2006r. i maj 2006r.

Z uzasadnienia decyzji wynika, że spółka nie wykazała oraz nie zapłaciła podatku w związku z nabyciem w z N. w miesiącu czerwcu 2006r. samochodu osobowego. Spółka w badanym okresie deklarowała inne kwoty podatku należnego, niż wynikały z rejestrów, natomiast po stronie podatku naliczonego rozliczała faktury wystawione na inny podmiot. W związku z tym, określając nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za badane miesiące, wyeliminowano z rozliczenia faktury dotyczące innego podmiotu, przyjęto do rozliczenia kwoty podatku należnego w wysokości wynikającej z rejestrów oraz dodatkowo uwzględniono w miesiącu czerwcu 2006r. prawo podatnika do odliczenia kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu. Wskutek zawyżenia przez podatnika kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiące kwiecień i maj 2006r., ustalono dodatkowe zobowiązanie podatkowe za te miesiące.

W odwołaniu spółka wniosła o uchylenie pkt 1 decyzji w części obejmującej określenie wysokości wszelkich podatków i innych danych koniecznych do ich ustalenia za miesiąc czerwiec 2006r. , a w szczególności podatku należnego od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów za czerwiec 2006r. podatku należnego od wewnątrzwspólnotowego nabycia środka transportu za czerwiec 2006r, podatku naliczonego za czerwiec 2006r, nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym za czerwiec 2006r., kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

Decyzji zarzuciła naruszenie art. 122 , art. 187 § 1 , art. 210 § 1 i § 4 O.p. , jak również nieprawidłowe zastosowanie art. 306a § 2 , w związku z art. 306k , w zw. z art. 219 i w zw. z art. 212 O.p. Spółka stwierdziła, że niedostatecznie wyjaśniono stan faktyczny dotyczący zakupu samochodu osobowego marki [...] [...] oraz niezasadnie przyznano wiarygodność fakturze z dnia [...] nr [...] wystawionej przez niemieckiego sprzedawcę F. H. z G. na rzecz spółki w kwocie [...] euro , odmawiając wiarygodności umowie sprzedaży dotyczącej tego samochodu, przedłożonej przez spółkę w toku podczas kontroli podatkowej.

W wyniku rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...]r. nr [...], na podstawie:

- art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p.,

- art. 5 ust. 1 pkt 4, art. 9 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a i pkt 2, art. 20 ust. 5 i ust. 6, art. 25 ust. 1, art. 31 ust. 1 i ust. 2, art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a i pkt 4 oraz ust. 3, ust. 10 pkt 2, art. 103 ust. 3 i ust. 4, art. 109 ust. 3 ustawy VAT;

- art. 13 ustawy z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1320);

- § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 970 ze zm.)

-uchylił decyzję w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego,

natomiast w części dotyczącej określenia:

- podatku należnego do wpłaty od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, oraz

- nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia za miesiące: kwiecień, maj i czerwiec 2006r.

zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy.

Uzasadniając decyzję Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż spółka dokonała nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu w miesiącu czerwcu 2006r., którego nie ujawniła w deklaracji VAT-7 i od którego nie uiściła należnego podatku w wyznaczonym ustawą terminie. Samochód został zakupiony od podatnika niemieckiego, który transakcję tę wykazał jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz spółki "[...]", czego dowodem jest dokument SCAC przekazany przez administrację niemiecką wraz z dokumentami dotyczącymi tej transakcji. W toku kontroli zabezpieczono wyciąg z rachunku bankowego spółki dokumentujący zapłatę w dnia [...] zaliczki w wysokości [...] euro na rzecz " TNK K.+K.- H." – F. H. w [...] G. ul. H. F. nr [...] -Niemcy. Z treści wyciągu wynikało, że zaliczka dotyczyła samochodu [...] [...] i została uiszczona na podstawie rachunku [...] wystawionego przez firmę niemiecką. Prezes zarządu spółki L. G. K. potwierdził, że spółka w II kwartale 2006r. prowadziła z tą firmą negocjacje, ale nie dokonywała żadnych nabyć od tej firmy. Złożył oświadczenie dnia [...] marca 2007r., że samochód zakupiono w Niemczech, ale od osoby fizycznej. Jednakże z informacji z systemu informatycznego [...] (System Wymiany Informacji o VAT monitorujący m.in. przepływ towarów między państwami członkowskimi Wspólnoty Europejskiej) wynikało, że administracji podatkowej Niemiec została zadeklarowana w II kwartale 2006r. dostawa towarów na rzecz spółki "[...]" przez kontrahenta niemieckiego ( F. H. ) z G.. Dokonano sprawdzenia prawidłowości rozliczenia wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów do Polski deklarowanych przez podatnika niemieckiego i ustalenia stron transakcji. Niemiecka administracja podatkowa w odpowiedzi udzielonej na formularzu "[...]" potwierdziła dokonanie sprzedaży samochodu marki [...] [...] przez firmę niemiecką na rzecz spółki "[...]" w II kwartale 2006r. (por. część A oraz część B1-18 ). Transakcja opiewała na kwotę [...] euro, a płatności dokonano gotówką (por. część B2-19). Na potwierdzenie tego administracja niemiecka przesłała rachunek nr [...] z [...]r., który, jak wynika z treści wyciągu bankowego, był podstawą uiszczenia zaliczki na rzecz dostawcy. Przekazany wraz z "[...]" list przewozowy (Lieferschein) nr [...] z [...] czerwca 2006r., potwierdza odbiór samochodu z firmy F. H. przez prezesa spółki polskiej spółki L. G. K.. Wobec dowodów bezspornym jest, iż spółka "[...]" dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu, od którego obowiązana była uiścić podatek, zgodnie z art. 103 ust. 4 ustawy VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 306a § 2, w związku z art. 306k, art. 219 i art. 212 O.p. polegającego, zdaniem spółki , na wydaniu decyzji określającej należny podatek do wpłaty w wysokości [...] zł i jednoczesnym pozostawieniu w obiegu prawnym zaświadczenia VAT-25, stwierdzającego odmienne ustalenia, stwierdził, że jeżeli w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego organ podatkowy stwierdzi, iż stan faktyczny jest inny, niż wykazany przez podatnika we wniosku, organ podatkowy wydaje w tym zakresie decyzję w trybie art. 21 § 3 i art. 207 O.p. Wskazane w art. 306k O.p. przepisy nie obejmują uregulowań rozdziału 13 dotyczącego wydawania decyzji. Zaświadczenie wydane na podstawie art. 306a § 2 O.p., którym jest m.in. zaświadczenie VAT-25, nie ma więc mocy decyzji, ani postanowienia. Nie jest również dokumentem wydanym w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego. Zaświadczenie VAT-25 jest wydawane na podstawie przedstawionych przez spółkę dokumentów. Stąd też do zaświadczeń nie ma zastosowania art. 212 O.p., który stanowi, że organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia.

Organ odwoławczy, wskazując na art. 233 O.p. podał, że zbadał również zasadność niekwestionowanych ustaleń za inne miesiące 2006r.

Odnośnie dodatkowego zobowiązania organ odwoławczy stwierdził, że z dniem 1 grudnia 2008r. weszła w życie ustawa z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1320). Ustawa ta w art. 1 pkt 56 lit. b wprowadziła zmianę w ustawie VAT polegającą na uchyleniu ust. 4 - 8 w art. 109. Ponadto w art. 13 ustawy zmieniającej zapisano, że do postępowań wszczętych i niezakończonych decyzją ostateczną przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy art. 109-111 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Ponieważ postępowanie odwoławcze w niniejszej sprawie nie zostało zakończone do dnia 30 listopada 2008r., zatem ustalenie przez organ I instancji na podstawie wspomnianej ustawy z dnia 7 listopada 2008r. dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiące kwiecień i maj 2006r. ulega uchyleniu z mocy prawa.

Reasumując organ odwoławczy stwierdził, iż podjęto w sprawie wszelkie niezbędne działania w celu przeprowadzenia postępowania co do wszystkich istotnych okoliczności mających wpływ na załatwienie sprawy. W celu prawidłowego i całościowego ustalenia stanu faktycznego zebrał dowody dotyczące wszystkich mających znaczenie prawne dla rozstrzygnięcia sprawy faktów oraz dokonano ich wyjaśnienia w uzasadnieniu decyzji.

W skardze spółka domagała się :

- zmiany zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. w części dotyczącej utrzymania w mocy decyzji organu I instancji w zakresie określenia wysokości podatku należnego do wpłaty za czerwiec 2006 r. od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego i określenie, iż wysokość podatku należnego do wpłaty za czerwiec 2006 r. od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego wynosi zero złotych,

względnie o :

- uchylenie zaskarżonych decyzji organów obu instancji w części dotyczącej określenia wysokości podatku należnego do wpłaty za czerwiec 2006 r. od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji w celu ustalenia ewentualnej wysokości tego podatku, jak również o zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów niniejszego postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcy prawnego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 122 , art. 187 § 1 , art. 210 § 4 O.p. jak również naruszenie art. 31 § 1 i § 2 ustawy VAT , ponadto naruszenie art. 306 a § 2 , w związku z art. 306 k , w związku z art. 219 , a to w związku z art. 212 O.p.

Uzasadniając skargę spółka wskazała, że pisemnym oświadczeniem z dnia [...] marca 2007 r. wyraźnie zaprzeczyła, aby dokonała tego zakupu od firmy z G., choć przyznała, iż prowadziła z nią negocjacje i wpłaciła nieznaczną zaliczkę. Nigdy nie doręczono jej faktury od niemieckiej firmy. Z przyczyn logistycznych związanych z dostarczeniem pojazdu do Polski - samochód został zakupiony przez spółkę w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia od innej osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej na terenie Niemiec. W toku postępowania skarżąca przedstawiła organowi podatkowemu umowę nabycia tegoż pojazdu. Wiarygodność okoliczności wskazywane przez skarżącą potwierdza m.in. niemiecki dokument "Internationaler Zulassungschein" , w którym wyraźnie obok danych pojazdu - samochodu osobowego [...] [...] i o nr nadwozia [...] wpisane są przez niemiecki urząd – L. des L. G. dane L. K. jako właściciela pojazdu od którego skarżąca spółka rzeczywiście nabyła pojazd na podstawie umowy z dnia [...] czerwca 2006 r. Uzasadnienia zaskarżonych decyzji nie wskazują w ogóle na jakiej podstawie i dlaczego organ podatkowy przyznał wiarygodność informacjom z niemieckiego dokumentu [...] oraz kwestionowanej przez skarżącą faktury niemieckiej firmy z G. a jednocześnie odmówił wiarygodności umowie sprzedaży z dnia [...] czerwca 2006 r. zawartej przez skarżącą ze sprzedającym L. K., dokumentowi "Internationaler Zulassungschein" wydanemu przez l. G.. Braki te samodzielnie i niezależnie od innych przyczyn w świetle z art. 210 § 4 O.p. dyskwalifikują uzasadnienie decyzji i same decyzje.

Decyzja narusza również art. 31 § 1 i § 2 ustawy o podatku od towarów i usług, albowiem do jej wydania została przyjęta nieprawidłowa wysokość podatku akcyzowego związanego z nabyciem tegoż pojazdu. W wyniku wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu sygn. akt I SA/Po 433/07 zawyżona uprzednio przez Urząd Celny w P. wysokość akcyzy uległa istotnemu umniejszeniu, co winno wpłynąć na umniejszenie podstawy opodatkowania od

wewnatrzwspólnotowego nabycia, przez co wysokość należnego podatku również winna być mniejsza. Organy podatkowe nie uwzględniły zmiany podstawy opodatkowania.

Skarżąca podnosi ponadto, że zaskarżone decyzje naruszyły przepisy art. 306 a § 2 , w związku z art. 306k , w związku z art. 219 , a to w związku z art. 212 O.p. Spółka uzyskała w dniu [...] czerwca 2006r. od Naczelnika Urzędu Skarbowego P. – Ś. zaświadczenie VAT -25 potwierdzające brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia środka transportu. Zaświadczenie to zostało wydane m.in. na mocy art. 306 a § 2 O.p. , a na podstawie art. 306 k tejże ustawy mają do niego odpowiednie zastosowanie mi. in przepisy rozdziału 14 ustawy , które dotyczą postanowień. W dziale 14 tejże ustawy , znajduje się również art. 219 , zgodnie z których do postanowień, a zatem na podstawie art. 306k ustawy także do zaświadczeń, stosuje się odpowiednio przepis art. 212 ustawy, zgodnie z którym organ podatkowy , który wydał decyzje ( przez analogię także postanowienie i zaświadczenie ) jest nią związany. Obecnie w treści zaskarżonych decyzji organy podatkowe przyjęły całkowicie odmienne ustalenia, pomimo tego, że ww. zaświadczenie VAT 25 z dnia czerwca 2006 r. nadal pozostaje w mocy i wiąże organ podatkowy. W ocenie skarżącej, bez uprzedniego uchylenia zaświadczenia VAT 25 z dnia [...] czerwca 2006 r. wiążącego organ podatkowy w zakresie braku obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia środka transportu w postaci samochodu osobowego [...] [...] i o nr nadwozia [...], ten sam organ oraz organ odwoławczy nie mogą przyjmować odmiennych ustaleń bowiem są nadal związane treścią wydanego zaświadczenia.

Dyrektor Izby Skarbowej w P. podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi jako bezzasadnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna

Sąd przed rozważeniem zarzutu naruszenia prawa materialnego uprzednio odnosi się do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, a w szczególności reguł postępowania dowodowego. W tym zakresie istotę sporu stanowi, czy organy podatkowe zasadnie i zgodnie z zasadą praworządności przyjęły za podstawę swojego rozstrzygnięcia ujawnione przez niemieckie służby podatkowe dokumenty.

W ocenie Sądu za pozbawiony podstaw należało uznać zarzut naruszenia przepisów art. 120 oraz art. 121 § 1 O.p. Stosownie do art. 120 O.p. organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. W rozpoznawanej sprawie wymieniona zasada nie doznała uszczerbku. Przepis ten wyraża zasadę legalizmu i praworządności, która równocześnie jest zasadą konstytucyjną. W myśl bowiem art. 7 Konstytucji RP, organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Pod określeniem "przepisy prawa" należy rozumieć przede wszystkim ustawy i wydawane na podstawie ustaw i w celu ich wykonania przepisy wykonawcze, które decydują w szczególności o tym, kiedy organ podatkowy wydaje decyzję. Z zasadą legalizmu i praworządności związana jest również kwestia samego orzekania przez podmioty uprawnione. Naruszenie przez organy podatkowe komentowanych zasad musi powodować obowiązek wyeliminowania z obrotu prawnego podejmowanego przez nie rozstrzygnięcia. Stwierdzić należy, iż w rozpatrywanej sprawie zarówno Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., jak i Dyrektor Izby Skarbowej w P. byli organami podatkowymi właściwymi rzeczowo, miejscowo oraz instancyjnie. Skarżąca spółka nie wykazała , by decyzje nie zostały oparte na prawie. Sąd uważa, iż decyzje zostały wydane na podstawie przepisów prawa precyzyjnie przytoczonych i wyjaśnionych w tych decyzjach.

Z kolei z art. 121 § 1 O.p. wynika zasada, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zasada ta nie zmienia reguł dowodowych, nie można jej także rozumieć w taki sposób, iż jej zastosowanie w konkretnym przypadku prowadziłoby do wydania rozstrzygnięcia pozostającego w oczywistej sprzeczności z treścią prawa materialnego. Taki stan rzeczy naruszałby zarówno omawianą wyżej zasadę legalizmu, jak i konstytucyjną zasadę państwa prawa oraz powszechności i równości w zakresie opodatkowania ( por. wyrok z dnia [...] sygn. [...]. W rozpoznawanej sprawie również ta zasada nie doznała uszczerbku. Postępowanie budzące zaufanie do organów podatkowych to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne. Organy obu instancji poinformowały spółkę w trybie art. 123 O.p., o przysługującym prawie do czynnego udziału w każdym stadium postępowania oraz o możliwości wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji co do zebranych dowodów i materiałów. Wyznaczyły spółce w trybie art. 200 O.p., siedmiodniowy termin do wypowiedzenia w sprawie zebranego, w trakcie prowadzonego postępowania, materiału dowodowego. Organy podatkowe ustosunkowywały się do twierdzeń i wniosków uważanych przez podatnika za istotne dla sposobu załatwienia sprawy.

Bezzasadny jest zarzut naruszenia przepisu art. 122 O.p. Stosownie do wymienionego przepisu w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Podstawowym narzędziem realizacji wynikającej z tego przepisu zasady prawdy obiektywnej jest postępowanie dowodowe, do której nawiązują także reguły postępowania dowodowego zawarte w art. 187 - 192 O.p. Według art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W ocenie Sądu organy podatkowe w osądzanej sprawie niezbędny i niesprzeczny z prawem materiał dowodowy gromadziły z urzędu, jak również nie pominęły żadnego dowodu oferowanego w toku postępowania podatkowego przez spółkę, który miałby znaczenie dla sposobu rozstrzygnięcia sprawy.

W szczególności organy podatkowe uzyskały legalnie informację z systemu informatycznego VIES (System Wymiany Informacji o VAT monitorujący m.in. przepływ towarów między państwami członkowskimi Wspólnoty Europejskiej) , że administracji podatkowej Niemiec została zadeklarowana w II kwartale 2006r. dostawa towarów na rzecz spółki "[...]" przez kontrahenta niemieckiego o numerze [...] H. F. w G.. Organy zabezpieczyły poza dokumentami przedstawionymi przez spółkę wraz z wnioskiem VAT-24, wyciąg z rachunku bankowego spółki dokumentujący zapłatę w dniu [...] czerwca 2006r. zaliczki w wysokości [...] euro na rzecz " TNK K.+ K.- H." – H. F. w G.. W poczet dowodów została zaliczona złożona przez spółkę umowa kupna - sprzedaży w języku niemieckim zawarta w Berlinie w dniu [...] czerwca 2006r. pomiędzy L. G. K. zam. Berlin, a spółką "[...]" jak i dokumenty pojazdu ("Fahrzeugschein") i międzynarodowy dowód rejestracyjny ("Internationaler Zulassungsschein"). Na podkreślenie zasługuje fakt legalnie przeprowadzonego ( bez naruszenia art. 180 O.p.) dowodu z dokumentu (formularz "SCAC 2004") sporządzonego przez niemiecką administrację podatkowo – finansową o numerze [...] potwierdzającego dokonanie w II kwartale 2006r. sprzedaży na rzecz skarżącej spółki samochodu marki [...] przez wymienianą wyżej firmę niemiecką oraz z załączników do tego dokumentu.

Podstawę prawną przeprowadzenia dowodu z powyższego dokumentu stanowiło rozporządzenia Rady (WE) NR [...] z dnia 7 października 2003r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej i uchylającego rozporządzenie (EWG) nr [...], które weszło w życie dniem 1 stycznia 2004 r. i wiąże w całości oraz jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich (Dz.U.UE.L.30.264.1, Dz.U.UE-sp.09-1-392). Rada (WE) wydała to rozporządzenie mając na uwadze między innymi, że uchylanie się od podatków i unikanie płacenia podatków mające miejsce ponad granicami państw członkowskich prowadzą do strat budżetowych oraz naruszenia zasady sprawiedliwego opodatkowania oraz są odpowiedzialne za powodowanie zakłóceń w przepływie kapitału oraz warunków konkurencji. Przepis art. 5 ust. 4 rozporządzenia stanowi, że w celu uzyskania poszukiwanych informacji lub przeprowadzenia wnioskowanego postępowania administracyjnego organ współpracujący lub organ administracyjny, do którego organ ten może się zwrócić, postępuje tak, jakby działał we własnym imieniu lub na żądanie innego organu w swoim państwie członkowskim. Na marginesie należy zauważyć, że jest to formuła podobna do zawartej w art. 7 ust. 1. Protokołu nr 6 "O wzajemnej pomocy w sprawach celnych", będącego integralną częścią Układu Europejskiego, ustanawiającego Stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z drugiej sporządzony w Brukseli dnia 16 grudnia 1991 r. (zał. do Dz.U. z dnia 27 stycznia 1994r., nr 11, poz.38 zał.). Natomiast przepis art. 41 rozporządzenia stwierdza m. in. , że można używać takich informacji do celów ustalenia podstawy wymiaru podatku lub poboru podatku, bądź też kontroli administracyjnej podatku do celów ustalenia podstawy wymiaru podatku, ponadto można ich używać w związku z postępowaniem sądowym, które może prowadzić do kar pieniężnych, wszczętym jako skutek naruszeń prawa podatkowego, bez uszczerbku dla ogólnych zasad i przepisów prawnych dotyczących praw oskarżonych i świadków w takim postępowaniu sądowym. Z kolei zgodnie z art. 42 rozporządzenia sprawozdania, oświadczenia oraz wszelkie inne dokumenty lub potwierdzone kopie dokumentów albo wyciągi z nich, otrzymane przez personel organu współpracującego oraz przekazane organowi wnioskującemu w ramach pomocy przewidzianej w niniejszym rozporządzeniu, mogą być użyte jako dowody przez właściwe organy państwa członkowskiego organu wnioskującego na takiej samej podstawie, na jakiej mogą być używane podobne dokumenty dostarczone przez inny organ w tym państwie.

W ocenie Sądu w sprawie nie doszło do przekroczenia granicy swobodnej oceny dowodów. Wprawdzie organy podatkowe odnośnie dowodów zgromadzonych w toku postępowania nie stosowały w uzasadnieniu decyzji zwrotów prawnych "dał wiarę" czy "odmówił wiarygodności", co jest pewnym uchybieniem formalnym, ale wada ta pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie. Kontrola uzasadnienia decyzji pozwala na stwierdzenie, organy podatkowe dokonały jednak rozważenia zebranego w sprawie materiału, rozumianego jako uwzględnienie wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu ( art. 187 § 1 O.p.), jak i uwzględnienie wszystkich okoliczności towarzyszących przeprowadzeniu poszczególnych dowodów, a mających znaczenie dla oceny i wiarogodności (art. 191 O.p.). Ocena dowodów jest procesem myślowym w którym m.in. organy kierują się prawidłami logiki, prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, znaczeniem i wartością dowodów dla toczącej się sprawy. Prawidłowość dokonanej swobodnie oceny dowodów nie zależy od zastosowanych w opisie tego procesu zwrotów językowych. Natomiast fakt ,czy dana okoliczność została udowodniona oceniany jest na podstawie całego materiału dowodu, a nie na podstawie poszczególnych dowodów. Nie ma podstaw, aby w osądzanej sprawie zdyskwalifikować ocenę dowodów. Sąd władny jest podważyć ocenę tylko wówczas, gdyby - w świetle wskazań płynących z art. 191 O.p. - okazała się rażąco wadliwa albo w sposób oczywisty błędna. Spółka nie naprowadza zarzutów mogących wskazywać na kwalifikowane naruszenie zasad swobodnej oceny dowodów dokonaną przez organy podatkowe, a bardziej polemizuje z oceną dowodów. Samo dokonanie jego oceny dowodów w sposób odmienny od oczekiwań spółki, nie może być potraktowane jako naruszenie powyższego przepisu.

Moc dowodowa zgromadzonych w sprawie zagranicznych dokumentów urzędowych oraz dokumentów prywatnych nie została w Ordynacji podatkowej uregulowana. W związku z tym należy przyjąć, że dokumenty te podlegają w pełni swobodnej ocenie dowodów dokonywanej przez organ orzekający, chyba że inaczej stanowią przepisy szczególne lub umowy międzynarodowe. Ponieważ Rozporządzenie Rady (WE) NR [...] z dnia [...]r. weszło w życie dniem 1 stycznia 2004 r. i wiąże w całości oraz jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich, dokument niemieckiej administracji SCAC 2004 nr [...] stanowi w świetle prawa polskiego (art. 194 O.p.) dokument urzędowy, korzystający z domniemania prawdziwości tego co zostało w nim potwierdzone. Oczywiście art. 194 O.p. reguluje jedynie formalną moc dowodową dokumentów urzędowych i nakazuje traktować, jako udowodnioną treść dokumentu, nie rozstrzyga natomiast o znaczeniu dokumentu dla wyniku sprawy, co jest przedmiotem oceny organów podatkowych według zasad określonych w art. art. 187 § 1 O.p. W nawiązaniu do wymienionego wyżej art. 7 ust. 1. Protokołu nr 6 , będącego integralną częścią Układu Europejskiego z 1991r. , stwierdzić należy, iż w orzecznictwie sądowym utrwalił się pogląd, że uzyskiwane w tym trybie informacje są dokumentami urzędowymi.

Zatem organy podatkowe musiały przyjąć ustalenie, że miała miejsce sprzedaż samochodu marki [...] przez wymienianą firmę niemiecką na rzecz spółki "[...]" w II kwartale 2006r., że transakcja opiewała na kwotę [...] euro, a płatności dokonano gotówką. Organ podatkowy zobowiązany był uznać za udowodnione to, co wynika z jego treści. Nie może swobodnie oceniać ani kwestionować treści dokumentu urzędowego, nie przeprowadzając na podstawie art. 194 § 3 O.p. dowodu przeciwko prawdziwości zawartym w nim informacjom. W piśmiennictwie prawniczym podkreśla się, że nieuznanie faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym stanowi naruszenie prawa procesowego (B. Adamiak [w] "Ordynacja podatkowa. Komentarz", Wrocław 2004, str. 665, teza 4).

Sąd nie został przekonany przez skarżącą spółkę, że złożonymi przez nią dowodami zdołała obalić domniemanie zgodności z prawdą dokumentów sporządzonych przez niemieckie służby podatkowo - finansowe. Podkreślić należy, iż spółka ani odwołaniu ani w skardze nie zarzuca, że dokumenty uzyskane przez organy podatkowe z Niemiec nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń. Wobec danych stwierdzonych dokumentem SCAC 2004 i rachunkiem z dnia [...] czerwca 2006r. nr [...] niemieckiej firmy, spółka przedstawiła pisemne oświadczenie z dnia [...] marca 2007r., w którym zaprzeczyła, aby dokonała tego zakupu od firmy z G. (choć przyznała, iż prowadziła z nią negocjacje i wpłaciła nieznaczną zaliczkę). Oświadczenie to nie obala domniemania zgodności z prawdą dokumentów sporządzonych przez niemieckie służby podatkowo – finansowe. Mimo twierdzeń, że do transakcji nie doszło, spółka nie zaoferowała żadnego dowodu wskazującego na to, że odstąpiła od transakcji z firmą niemiecką., nie przedstawiła dowodu zwrotu przez firmę niemiecką uiszczonej zaliczki. Spółka nie przedstawiła żadnych dowodów wskazujących na to, w jaki sposób L. G. K. stał się właścicielem samochodu, od kogo i kiedy i za jaką kwotę go zakupił. Wprawdzie wydane przez L. des L. w G. międzynarodowe prawo jazdy jest również dokumentem urzędowym i zawiera: zapis danych pojazdu, dane osobowe L. G. K., datę ważności dokumentu ( [...] czerwca 2006r. – [...] lipca 2006r.), to jednak z zasady nie jest i nie może być tytułem własności pojazdu. Dlatego dokument ten nie mógł przyczynić się do obalenia domniemania prawdziwości twierdzeń omawianego wcześniej niemieckiego dokumentu, opartego na rachunku z dnia [...]. nr [...] potwierdzającego dokonanie sprzedaży na rzecz skarżącej spółki spornego samochodu przez firmę niemiecką z G.. Dowody w postaci listu przewozowego (Lieferschein) z dnia [...]r. nr [...] potwierdzającego odbiór samochodu z firmy niemieckiej H. F. przez prezesa spółki "[...]l" oraz międzynarodowe prawo jazdy (Internationaler Zulassungsschein) wystawione na jego nazwisko wcale nie potwierdzają, że spółka istotnie nabyła samochód od L. G. K., że rzeczywiście miało miejsce zdarzenie gospodarcze opisane w kwestionowanej prywatnej umowie z dnia [...] czerwca 2006r kupna samochodu przez spółkę. Umowie tej, jako dokumentowi prywatnemu nie przysługuje żadna szczególna moc dowodowa. Stanowi ona jedynie dowód tego, że osoba, która go podpisała, złożyła oświadczenie w nim zawarte. W tym kontekście trafnie umowa nie została uznana za dowód przeniesienia przez L. G. K. własności pojazdu na spółkę. W świetle powyższych rozważań Sąd stwierdza, że podatkowe zasadnie przyjęły za podstawę swojego rozstrzygnięcia ujawnione przez niemieckie służby podatkowe dokumenty.

Organy podatkowe ustaliły prawidłowo stan faktyczny sprawy: niemiecka firma " [...] K. + Kfz- H." - F. H. w G. sprzedała w II kwartale 2006r. na rzecz spółki ,[...]" w P. samochód marki [...] za kwotę [...] euro, płatną gotówką, i wystawiła rachunek z [...], nr [...] który, był także podstawą uiszczenia przez spółkę zaliczki na rzecz tego dostawcy. W tym stanie faktycznym spółka ma obowiązek zapłaty podatku z tytułu nabycia samochodu. Stosownie do postanowień art. 103 ust. 3 ustawy VAT w przypadku, o którym mowa w art. 99 ust. 9 i 10, podatnicy są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego na rachunek urzędu skarbowego. Przepis ust. 3 stosuje się również w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych środków transportu lub innych środków transportu, od których podatek jest rozliczany zgodnie z art. 99 ust. 1-3 lub 8, jeżeli środek transportu ma być przez nabywcę zarejestrowany na terytorium kraju lub jeżeli nie podlega rejestracji, a jest użytkowany na terytorium kraju ( art. 103 ust. 4).

Ponieważ sporna transakcja została dokonana i udokumentowana rachunkiem wystawionym w dniu [...]r. nr {...], zatem według art. 20 ust. 6 ustawy, spółka obowiązana była obliczyć i wpłacić na rachunek urzędu skarbowego podatek od nabycia tego samochodu w terminie 14 dni od dnia jego wystawienia, czyli najpóźniej , do dnia [...] czerwca 2006r. Zasadnie organ podatkowy opierając się na przepisach powołanych na wstępie decyzji, określił spółce należny podatek do wpłaty, przyjmując za podstawę , opodatkowania wartość towaru z rachunku przeliczoną na złote według tabeli kursów średnich NBP z dnia 13 czerwca 2006r., powiększoną o kwotę podatku akcyzowego wynikającą z przedłożonego dowodu zapłaty z dnia [...] czerwca 2006r.

Sąd nie uznaje za trafny zarzut niedopuszczalności wydania decyzji określającej należny podatek VAT od nabycia samochodu przy jednoczesnym pozostawaniu w obiegu prawnym zaświadczenia VAT-25, stwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku. Brak podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone decyzje naruszyły art. 306a § 2 , w zw. z art. 306k i art. 219, art. 212 O.p. Zaświadczenie VAT-25, wydane na podstawie art. 306a § 2 O.p. jest wprawdzie dokumentem urzędowym , ale nie wydanym w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego, nie stanowi źródła prawa, nie ma mocy prejudycjalnej , a więc nie wywołuje skutku związania, w tym organu, który ją wydał (art.212 O.p.) oraz nie posiada domniemania mocy obowiązującej (art.128 Op.). Takie walory ustawodawca przyznał decyzjom. Dopuszczalny jest wobec zaświadczenia przeciwdowód (art.194 § 3 O.p.) w zakresie zgodności z prawdą oświadczenia organu zawartego w zaświadczeniu.

Zaświadczenie zostało wydane na podstawie przedstawionych przez spółkę danych. Skoro stan faktyczny w sprawie okazał się inny, niż wykazany przez podatnika we wniosku, organ podatkowy miał prawo wydać decyzję określającą w trybie art. 21 § 3 i art. 207 O.p. bowiem, jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna, niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. W tym celu wszczyna z urzędu na podstawie art.165 §1,2 i 4 O.p. postępowanie podatkowe (co w niniejszej sprawie nastąpiło), w toku którego organ podatkowy dokonuje ustaleń w zakresie elementów istotnych dla wydania decyzji podatkowej. Podatnik ma prawo w tym postępowaniu podatkowym powoływać się na wszelkie dowody ( art.180 §1 O.p.). Dlatego powołanie się przez skarżącego na zaświadczenie jest przejawem jego inicjatywy dowodowej i realizacji prawa czynnego udziału w postępowaniu. Stąd zaświadczenie jak każdy dowód podlega ocenie organu orzekającego w myśl zasad z art. 187 § 1, ar. 191 O.p. Sąd (skład orzekający) podziela w powyższej materii stanowisko wyrażone w prawomocnym wyroku z dnia [...]. sygn. akt [...].

Brak podstaw do stwierdzenia przez Sąd zasadności zarzutu naruszenia art. 31 § 1 i § 2 ustawy o VAT wskutek uwzględnienia przy wymiarze podatku nieprawidłowej wysokości podatku akcyzowego związanego z nabyciem tegoż pojazdu. Prawdą jest, że organy podatkowe nie uwzględniły zmiany podstawy opodatkowania spowodowanej wydaniem przez Sąd wyroku sprawie sygn. akt I SA/Po 433/07, przesądzającym pobranie zawyżonej przez Urząd Celny w P. wysokości akcyzy. W rezultacie podlega ona umniejszeniu, co mogłoby mieć wpływ na umniejszenie podstawy opodatkowania.

Jednakże zarzut powyższy nie mógł odnieść skutku ponieważ został zbyt późno podniesiony. Spółka podniosła ten zarzut dopiero w skardze, nie wykazując przy tym, by organ o tym wyroku wcześniej nie wiedział. Kwestia akcyzy nie była przedmiotem rozpatrywania przez organy podatkowe obu instancji i nie znalazła odzwierciedlenia w aktach sprawy podatkowej. Sąd – stosownie do art. 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej: p.p.s.a. - wydaje wyrok na podstawie akt sprawy. Przyjęcie tej zasady oznacza, że Sąd rozpatruje sprawę na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego aktu (czynności). Zmiana stanu faktycznego lub prawnego, która nastąpiła po wydaniu zaskarżonego aktu (czynności) zasadniczo nie podlega uwzględnieniu.

Nie zasługiwał w ocenie Sądu na uwzględnienie również zarzut niespełnienia przez decyzje podatkowe wymogów określonych w art. 210 § 1 i § 4 O.p. Decyzje wydane przez organy podatkowe obu instancji zawierają oznaczenie organu podatkowego oraz strony postępowania. Wskazana jest data ich wydania, podstawa prawna oraz rozstrzygnięcie. Uzasadnienia obu decyzji są obszerne, organy odnoszą się w nich do wszystkich kwestii mających wpływ na wynik sprawy oraz wyjaśniają podstawę prawną z przytoczeniem przepisów prawa. Mimo omawianych powyżej nieistotnych uchybień w postaci braków formalnych w przedstawieniu argumentów, co do tego, którym dowodom dano wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności, uzasadnienia nie tracą merytorycznej wartości.

Z tych powodów Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.

/-/ R. Wiatrowski /-/ W. Zygmont /-/ M. Skwierzyńska