Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 191/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2006-08-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 53 par.4, art. 107 par. 2 pkt 2, art.116 par.1 i 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Teza: Zgodnie z art. 116§2 ustawy Ordynacja podatkowa członek zarządu ponosi odpowiedzialność z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w czasie

pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu i przekształconych w zaległość podatkową w tym okresie. Obecnie obowiązującą treść tegoż przepisu

należy odczytywać łącznie z art. 116§1 ustawy Ordynacja podatkowa. Za powyższą wykładnią przemawia również to, że członek zarządu, który co prawda

pełnił swoje obowiązki z trakcie, kiedy powstało zobowiązanie podatkowe a zaprzestał ich wykonywania jeszcze przed powstaniem zaległości podatkowej

nie ma faktycznej możliwości zadośćuczynienia obowiązkowi wykonania w imieniu spółki zobowiązania podatkowego, którego termin uiszczenia upływa po

zaprzestaniu wykonywania obowiązków członka zarządu.

TEZY

Zgodnie z art. 116§2 ustawy Ordynacja podatkowa członek zarządu ponosi odpowiedzialność z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w czasie

pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu i przekształconych w zaległość podatkową w tym okresie. Obecnie obowiązującą treść tegoż przepisu

należy odczytywać łącznie z art. 116§1 ustawy Ordynacja podatkowa. Za powyższą wykładnią przemawia również to, że członek zarządu, który co prawda

pełnił swoje obowiązki z trakcie, kiedy powstało zobowiązanie podatkowe a zaprzestał ich wykonywania jeszcze przed powstaniem zaległości podatkowej

nie ma faktycznej możliwości zadośćuczynienia obowiązkowi wykonania w imieniu spółki zobowiązania podatkowego, którego termin uiszczenia upływa po

zaprzestaniu wykonywania obowiązków członka zarządu.


SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Sędziowie sędzia NSA Mieczysław Markowski (spr.), sędzia WSA Sławomir Presnarowicz, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 sierpnia 2006r. sprawy ze skargi W. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] marca 2006 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe Sp. z o.o. A. z tytułu podatku od towarów i usług za okres od czerwca do września 2003 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą jej wydanie decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. Nr [...] z dnia [...].11.2005 r., 2. stwierdza, że zaskarżone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego W. B. kwotę 3.027 zł (słownie: trzy tysiące dwadzieścia siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] listopada 2005 r., Nr [...], Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B., orzekł o odpowiedzialności Pana W. J. B., jako członka zarządu spółki z o.o. "A." w B. za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2003 r. w łącznej kwocie [...] zł, odsetki za zwłokę w kwocie łącznej kwocie [...] zł oraz koszty egzekucyjne w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu wskazano, że "A." spółka z o.o. nie uregulowała zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2003 r., jak również należnych odsetek za zwłokę

i kosztów egzekucyjnych. Zaległości objęte zostały tytułami wykonawczymi: [...], [...], [...], [...] i [...], na podstawie których prowadzone było w stosunku do spółki postępowanie egzekucyjne, które jednak okazało się bezskuteczne ze względu na brak majątku.

Organ podatkowy pierwszej instancji podniósł, że zgodnie z danymi zawartymi

w aktach rejestrowych spółki "A." (KRS [...]), w okresie, w którym powstały zobowiązania podatkowe spółki, tj. od czerwca do października 2003 r., Pan W. J. B. był prezesem i jedynym członkiem zarządu spółki.

Zdaniem Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. nie została spełniona żadna z przesłanek z art. 116 Ordynacji podatkowej, uwalniających członka zarządu od odpowiedzialności. W trakcie przeprowadzonego postępowania podatkowego ustalono, że nie dokonano skutecznego zgłoszenia upadłości, ani nie wszczęto postępowania układowego. Zgodnie z odpowiedzią z dnia 13.09.2005 r. uzyskaną z Sądu Rejonowego w B. XIV Wydział Gospodarczy dla Sprawa Upadłościowych i Naprawczych wniosek o ogłoszenie upadłości spółki "A." był trzykrotnie zwracany z uwagi na nieuzupełnienie braków formalnych.

Ponadto organ podatkowy pierwszej instancji dokonał oceny istnienia wskazanych przez Pana W. J. B. wierzytelności spółki. Ustalono, że "B." Sp. z o.o. z dniem 5 stycznia 2005 r. ogłosiła upadłość i według informacji uzyskanych od syndyka masy upadłości "C." spółka z o.o. nie jest ujęta na liście wierzytelności. Natomiast Centrum Usługowo – Handlowe "D." sp. z o.o. uznała należność wobec "A." spółka z o.o. w wysokości 8.080 zł, z czego 3.000 zł zostało już przekazane Komornikowi Sądowemu Rewiru V, w związku ze zbiegiem egzekucji administracyjnej i sądowej. Pozostała do uiszczenia wierzytelność będzie natomiast przekazywana po 50 % obydwu organom egzekucyjnym, z czego w pierwszej kolejności zaspokojone zostaną koszty egzekucyjne. Ustalono również, że "E." sp. z o.o. w Ł. nie posiada żadnych zobowiązań wobec "A." spółka z o.o.

W odwołaniu od powyższej decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B., Pan W. J. B. zarzucił jej wydanie z naruszeniem: art.122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszystkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, art.180 w związku z art. 181 pkt 3 Ordynacji podatkowej przez niedopuszczenie w charakterze dowodu i pominięcie w decyzji złożonych przez skarżącego dowodów, art.187 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej przez nie zebranie całego materiału dowodowego, pominięcie w ocenie materiału dowodowego dowodów potwierdzających stanowisko prezentowane przez stronę, żądanie dowodzenia przez stronę faktów powszechnie znanych, które to uchybienia skutkują dowolność w ocenie materiału dowodowego, art.191 Ordynacji podatkowej przez wyciągnięcie ze zgromadzonego materiału dowodowego błędnych wniosków, art.210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej, przez pominięcie w uzasadnieniu decyzji dowodów powołanych przez stronę bez wyjaśnienia przyczyny odmówienia im wiarygodności i mocy dowodowej, Uchybienia te w ocenie Odwołującego naruszają zasadę wyrażoną w art. 120 Ordynacji podatkowej. Decyzji zarzucono również niewłaściwe zastosowanie art. 116 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu odwołujący się wyjaśniał, że funkcję Prezesa Zarządu spółki

z o.o. "A." objął z dniem 01.06.2003 r. W tej dacie w toku było postępowanie upadłościowe na skutek wniosku z dnia 20.05.2003 r., uzupełnionego w dniu 27.05.2003r. W momencie objęcia funkcji Prezesa Zarządu nie mógł zatem złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości, ze względu na toczące się już postępowanie w tym zakresie. Podniósł, że wniosek złożony przez poprzedni Zarząd nie został rozpoznany przez Sąd z uwagi na dużą ilość braków formalnych, za co nie może ponosić odpowiedzialności. Następny wniosek został złożony w dniu 10.10.2003 r., jednakże został odrzucony przez Sąd w czasie, kiedy odwołujący się nie pełnił już funkcji Prezesa Zarządu.

Zdaniem strony, opisane fakty oraz przedstawiona w trakcie postępowania działalność mająca na celu wyprowadzenie spółki z kryzysu spełniają przesłanki egzoneracyjne z art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Odwołujący się poinformował także, że postępowanie egzekucyjne na początku roku 2004 r. prowadzone było na skutek wskazania mienia przez niego. W jego ocenie wskazanie prawdopodobnego miejsca przechowywania ruchomości spółki oraz osoby odpowiedzialnej za ich przechowywanie, wypełnia przesłankę uwalniającą od odpowiedzialności. Ponadto strona zakwestionowała fakt orzeczenia odpowiedzialności za październik 2003 r., gdyż funkcji Prezesa Zarządu nie pełniła od 15.10.2003 r.

Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją

z dnia [...] marca 2006 r., Nr [...], uchylił zaskarżoną decyzję w części orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za miesiąc październik 2003 r. i w tej części umorzył postępowanie w sprawie. W pozostałej części zaskarżona decyzja została utrzymana w mocy.

Uzasadniając swoje stanowisko, organ odwoławczy przytoczył treść art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w B. nie stanowi okoliczności zwalniającej z odpowiedzialności fakt pełnienia przez stronę obowiązków członka Zarządu społecznie, ani też podjęte działania w celu naprawy sytuacji spółki. Nie można uznać też, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony we "właściwym czasie". Z informacji Sądu Rejonowego XIV Wydziału Gospodarczego dla spraw Upadłościowych i Naprawczych w B. wynika, że prawomocnymi zarządzeniami z dnia 18.06.2003 r., sygn. akt VIII GU [...], z dnia [...].01.2004 r., sygn. akt VIII GU [...] i z dnia [...].03.2004 r., sygn. akt VIII GU [...] zwrócono spółce z o.o. "A." złożone przez nią wnioski o ogłoszenie upadłości. Wniosek zwrócony przez sąd z powodu nie uzupełnienia braków formalnych stosownie do treści art.130 § 2 k.p.c. nie wywołuje żadnych skutków, jakie ustawa wiąże z wniesieniem pisma procesowego.

Organ odwoławczy zauważył, że dla zwolnienia z odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, ważne jest wskazanie realnych możliwości zaspokojenia należności Skarbu Państwa z majątku, który istnieje w chwili orzekania o odpowiedzialności. W trakcie prowadzonego postępowania takiego mienia strona nie wskazała. Spółka prowadziła działalność w pomieszczeniach dzierżawionych od F. S.A. w B. Towary handlowe i samochód ciężarowy Mercedes Benz [...], nr rej. [...] zajęte przez organ egzekucyjny, zostały wyłączone spod egzekucji (postanowienie nr [...] z [...].09.2004 r.). Towary handlowe były przewłaszczone na rzecz Banku [...] SA, a na samochodzie ciężarowym Mercedes Benz [...] nr rej. [...] ustanowiony był zastaw rejestrowy na rzecz tego Banku. Powoływane okoliczności, że Spółka prowadziła sprzedaż po dniu 15.10.2003 r. nie mają znaczenia w sprawie. W dniu 01.09.2004 r. organ egzekucyjny w siedzibie "A." ustalił wierzytelności, które są do wyegzekwowania od wierzycieli spółki. W dniu 02.09.2004 r. dokonano zajęcia wierzytelności w "B." spółka z o.o. w B. Z zajętej wierzytelności nie wpłynęły żadne kwoty, spółka ogłosiła upadłość w dniu 05.01.2005r. W dniu 03.09.2004 r. dokonano zajęcia wierzytelności w D. sp. z o.o. w Z. Ta sama wierzytelność była już zajęta przez Komornika Sądowego Rewiru V przy Sądzie Rejonowym w B. Wierzytelność należna od "E." sp. z o.o. w Ł. nie została uznana z informacją, że rozliczenie finansowe z "A." sp. z o.o. dokonane zostało w dniu 29.11.2003 r.

Organ odwoławczy podniósł, że wykazanie przesłanek zwalniających

z odpowiedzialności podatkowej ciąży na członku zarządu spółki z o.o.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w sposób przekonywujący wyjaśniono brak przesłanek do zwolnienia Pana W. J. B. z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o. "A.". W trakcie prowadzonego postępowania odwoławczego takich przesłanek nie stwierdził organ podatkowy II instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. nie zgodził się również z zarzutem długiej bezczynności i opieszałości wstępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu 'Skarbowego w B. Wskazał, iż postępowanie egzekucyjne zostało wdrożone w dniu 08.08.2003 r. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...].07.2003 r. w celu wyegzekwowania zaległości w podatku VAT za maj 2003 r. W dniu 05.09.2003 r. wszczęto postępowanie na podstawie tytułu wykonawczego [...] z dnia [...].08.2003r. z tytułu zaległości w podatku VAT za czerwiec 2003 r. W dniu 21.10.2003 r. tytuły wykonawcze na zaległości spółki w podatku VAT za miesiące: maj, czerwiec, lipiec, sierpień 2003 r. ponownie przydzielono poborcy skarbowemu. W dniu 05.12.2003 r. wszczęto nartomiast postępowanie na podstawie tytułu wykonawczego za wrzesień 2003 r.

Zdaniem organu podatkowego II instancji nieuwzględnienie w toku postępowania składanych przez odwołującego się żądań i postulatów nie jest tożsame z naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej. Przedstawiając powyższe okoliczności nie stwierdzono naruszenia przepisów art. 122, art. 180 w związku z art. 181, art. 187 § 1 i § 3, art. 191 oraz art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej.

Ponadto mając na uwadze, że obowiązki członka Zarządu spółki z o.o. "A." strona pełniła do 15.10.2003 r., Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił decyzję w części dotyczącej odpowiedzialności podatkowej za październik 2003 r.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. Pan W. J. B. złożył do tut. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę, wnosząc o uchylenie obu decyzji. Jako podstawę uchylenia wskazał, że obie decyzje zostały wydane z naruszeniem przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 183, art. 190 §1, art. 187 § 1 i § 3, art. 191 oraz art.210 §1 i § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Skarżący wskazał, że w momencie objęcia przez niego funkcji prezesa zarządu spółki A. sp. z o.o., to jest w dniu 01.06.2003 r. postępowanie upadłościowe było w toku na skutek wniosku złożonego przez poprzedni zarząd spółki datowanego 20.05.2003 r., a uzupełnionego w dniu 27.05.2003 r. W związku z powyższym oczywiste jest, że Skarżący nie mógł - w momencie objęcia funkcji prezesa zarządu - złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, ze względu na toczące się już postępowanie w tym zakresie. Wniosek złożony przez poprzedni Zarząd, pomimo działań podjętych przez stronę, nie został rozpoznany przez Sąd ze względu na zbyt dużą ilość braków formalnych, za które Skarżący nie może ponosić odpowiedzialności. Nowy wniosek o ogłoszenie upadłości został przygotowany

i złożony w dniu 10.10.2003r. Wniosek ten, prawidłowo złożony, jak wynika

z informacji posiadanych przez skarżącego - został odrzucony ze względu na nie usunięcie braków, w czasie, za który skarżący nie może ponosić odpowiedzialności, ponieważ w dniu 15.10.2003 r. przestał pełnić funkcje prezesa zarządu spółki, nie mógł więc mieć wpływu na ewentualne uzupełnianie wniosku z dnia 10.10.2003 r.

Niezależnie od wskazanej wyżej pierwszej przesłanki ekskulpującej od odpowiedzialności wynikającej z Ordynacji podatkowej, skarżący wskazał również, iż

a contrario z art.116 §1 pkt 2 członek zarządu może się uwolnić od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, jeżeli wskaże mienie,

z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Podkreślił, że postępowanie mające na celu egzekucję należności skarbowych na początku 2004 r. było prowadzone na skutek wskazania mienia przez skarżącego, z którego możliwe było zaspokojenie zobowiązań spółki. Fakt posiadania przez Spółkę majątku został potwierdzony jak wynika z posiadanych przez Skarżącego informacji, przez Główną księgową Spółki Panią J. W. oraz wspólnika B. G., którzy byli przesłuchani przez organ. Wskazany przez skarżącego w postępowaniu l instancji dłużnik A. sp. z o.o. – B. sp. z o.o. ogłosiła upadłość dopiero na początku roku 2005, a okoliczność, że wierzytelność A. sp. z o.o. nie została zgłoszona na listę wierzytelności nie może obciążać Skarżącego, bowiem w 2005 r. już od dawna nie pełnił funkcji Prezesa Zarządu A.

Skarżący podniósł także, iż wszczęcie postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej nastąpiło dopiero 11.08.2005 r. Podjęcie działań przez urząd skarbowy po upływie dwóch lat od powstania zaległości uniemożliwiło Skarżącemu skuteczną obronę na podstawie przesłanek egzonoracyjnych z art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że organ egzekucyjny dokonał ustalenia przysługujących spółce wierzytelności dopiero 01.09.2004 r. i dopiero po tej dacie dokonał zajęcia wierzytelności.

W ocenie Skarżącego naruszeniem art. 122 Ordynacji podatkowej jest sposób, w jaki urząd skarbowy dokonał ustalenia istnienia wierzytelności wobec E. sp. z o.o. Ustalenie oparto bowiem na informacji dłużnika, że rozliczenia dokonano w dniu 29.11.2003 r., a brak jest dowodów czy organ podatkowy sprawdził prawdziwość tej informacji. Wierzytelność wynosiła ok. 40.000,00 zł i w całości wystarczyłaby na pokrycie zaległości podatkowych. Skarżący zarzucił również, nieuwzględnienie wniosku o zbadanie sytuacji finansowej spółki oraz przesłuchanie w charakterze świadka Pani J. W. i Pana B. G., czym naruszył art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej.

Ponadto skarżący zauważył, że termin zapłaty podatku od towarów i usług za wrzesień 2003 r. upływał w dniu 20.10.2003 r. i dopiero od dnia następnego po dacie płatności można mówić o powstaniu zaległości podatkowej, tymczasem skarżący przestał pełnić funkcję Prezesa Zarządu A. Sp. z o. o. w dniu 15.10.2003r., a w tej dacie nie powstała jeszcze zaległość w zapłacie podatku za wrzesień 2003r., wobec czego Skarżący nie może ponosić za nią odpowiedzialności.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B., podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnosił

o oddalenie skargi.

Dodatkowo organ odwoławczy, odnosząc się do zarzutu nie wyjaśnienia braku wierzytelności wobec "E.", podniósł, że zgodnie z art. 89 § 3 pkt 1 lit. "a" ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (j.t. Dz.U. z 2002 r., nr 110, poz.968) dłużnik w terminie 7 dni od doręczenia zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej obowiązany jest do złożenia oświadczenia, czy uznaje zajętą wierzytelność. W odpowiedzi z dnia 11.10.2005 r. na zawiadomienie o zajęcie wierzytelności "E." spółka z o.o. wyjaśniła, że nie posiada żadnych zobowiązań wobec "A.", o czym spółka informowała Komornika Sądowego Rewiru III.

Odpowiadając na zarzut, iż niesłusznie orzeczono odpowiedzialność skarżącego za miesiąc wrzesień 2003 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. wyjaśnił, że zobowiązanie w podatku od towarów i usług powstaje z mocy prawa - art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W miesiącu wrześniu 2003r. spółka dokonywała czynności, co do których powstał obowiązek zapłaty podatku VAT. Nie można zgodzić się zatem z zarzutem skargi, że zobowiązanie podatkowe w podatku VAT powstało po dacie złożenia rezygnacji przez skarżącego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej. Oznacza to, że w przypadku zaskarżenia decyzji, sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo

o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. Nr 153, poz. 1269 oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest eliminowanie z obrotu prawnego aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego

z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Przedmiotem niniejszej sprawy jest odpowiedzialność podatkowa członka zarządu spółki z o.o. za zobowiązania podatkowe spółki w podatku od towarów

i usług za okres od miesiąca lipca do września 2003 r.

Kwestię odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych reguluje przepis art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz.60, ze zm.). Zgodnie z tym unormowaniem, za zaległości podatkowe m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu. Konieczną przesłanką tej odpowiedzialności jest bezskuteczność egzekucji przeciw spółce. Niemniej jednak członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności poprzez wykazanie jednej

z przesłanek egzoneracyjnych, tj. wykazanie, że:

- we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

- że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź

- wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (art. 116 § 1 cytowanej ustawy – Ordynacja podatkowa).

Zgodnie natomiast z art. 116 § 2 ustawy – Ordynacja podatkowa, odpowiedzialność członków zarządu, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu.

Organy podatkowe wykazały, że Pan W. J. B. pełnił obowiązki członka zarządu spółki z o.o. "A." w B. od dnia 1 czerwca 2003 r. do dnia 15 października 2003 r. (por. uchwała Nr [...] podjęta podczas Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 27 maja 2003 r. powołująca skarżącego członkiem zarządu – Prezesem Zarządu spółki "A." oraz notatka służbowa z dnia 29 sierpnia 2005 r. – k.29 i 40 akt administracyjnych). Czasookres pełnienia obowiązków członka zarządu przez W. J. B. w "A." sp. z o.o. nie był zresztą kwestionowany. Wykazana również została bezskuteczność egzekucji, albowiem w wyniku przeprowadzenia przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych, skierowanych do majątku spółki "A.", nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Organ egzekucyjny dokonał zajęcia ruchomości spółki (towarów handlowych wymienionych

w zestawieniu stanów magazynowych na dzień ich zajęcia oraz samochodu ciężarowego marki Mercedes Benz [...], nr rej. [...]). Wobec faktu, że ruchomości te stanowiły już przed dokonanym zajęciem własność Banku [...] S.A. (umowa zastawu rejestrowego samochodu Mercedes Benz oraz umowa przewłaszczenia na rzecz Banku towarów handlowych), ruchomości zostały wyłączone spod egzekucji (postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] września 2004 r.). Ponadto organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunku bankowego spółki. Jednakże Bank [...] S.A. poinformował, że na wskazanym rachunku brak jest środków. Organ egzekucyjny podjął zatem działania celem ustalenia majątku spółki wystarczającego na zaspokojenie zaległości spółki powstałych z tytułu podatku od towarów i usług.

Ciężar dowodu w zakresie wykazania przesłanek egzoneracyjnych (art. 116 § 1 pkt 1 lit. "a" i "b" oraz art. 116 § 1 pkt 2) spoczywa natomiast na członku zarządu spółki kapitałowej. Taka wykładnia jest już ugruntowana w orzecznictwie (por. np. wyrok NSA z 14 września 2005 r., sygn. akt FSK 2062/04 niepublikowany, LEX nr 173087, wyrok NSA z 1 lipca 2005 r., sygn. akt I FSK, 66/05, LEX nr 173042).

W ocenie Sądu, stanowisko przyjęte przez organy podatkowe

w przedmiotowej sprawie, odnośnie nie wykazania przez skarżącego przytoczonych wyżej przesłanek egzoneracyjnych jest uzasadnione i oparte na prawidłowo zebranym oraz ocenionym materiale dowodowym. Skarżący nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości. Właściwy czas do złożenia takiego wniosku to czas właściwy ze względu na ochronę wierzycieli, tj. dający rzeczywistą możliwość zaspokojenia wierzycieli z majątku dłużnika.

Na uwagę zasługuje fakt, że w imieniu spółki "A." nie został skutecznie złożony wniosek o ogłoszenie upadłości. Każdy z trzech złożonych wniosków został przez Sąd prawomocnie zwrócony spółce (vide: informacja Sądu Rejonowego XIV Wydział Gospodarczy dla spraw Upadłościowych i Naprawczych

w B. z dnia 13 września 2005 r.). Pismo zwrócone nie wywołuje natomiast żadnych skutków, jakie ustawa wiąże z wniesieniem pisma procesowego do sądu (art. 130 § 2 ustawy – kodeks postępowania cywilnego, stosowany odpowiednio

w postępowaniu upadłościowym). Na uwagę zasługuje też okoliczność, że jedno

z zarządzeń o zwrocie wniosku zostało wydane w okresie, kiedy skarżący pełnił już obowiązki członka zarządu spółki "A." (zarządzenie z dnia 18 czerwca 2003 r.). Skarżący w okresie pełnienia obowiązków członka zarządu nie doprowadził następnie do skutecznego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Zatem twierdzenie skarżącego, iż nie mógł - w momencie objęcia funkcji prezesa zarządu - złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, ze względu na toczące się już postępowanie w tym zakresie, jak też, że nie ponosi on winy za niezgłoszenie upadłości, są nieuzasadnione. Dodać należy, że dla wyłączenia odpowiedzialności członków zarządu spółki kapitałowej nie ma znaczenia, kto zgłosił żądanie ogłoszenia upadłości. Ważne jest natomiast złożenie takiego wniosku we właściwym czasie (por. wyrok NSA w Katowicach z dnia 19 listopada 2001 r., sygn. akt I SA/Ka 1734/00, opublikowane w POP 2002/4/102).

Należy się również zgodzić z organem odwoławczym, że skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Pomieszczenia, w których spółka "A." prowadziła działalność gospodarczą były dzierżawione. Towary handlowe

i samochód ciężarowy Mercedes Benz [...], nr rej. [...] zajęte przez organ egzekucyjny, zostały wyłączone spod egzekucji. Wymienione ruchomości stanowiły bowiem własność Banku [...] S.A. Towary handlowe były przewłaszczone na rzecz Banku [...] S.A., a na samochodzie ciężarowym Mercedes Benz [...] nr rej. [...] ustanowiony był zastaw rejestrowy na rzecz tego Banku. Ponadto w dniu 2 września 2004 r. dokonano zajęcia wierzytelności w "B." spółki z o.o. w B. Z zajętej wierzytelności nie wpłynęły jednak żadne kwoty, gdyż w dniu 5 stycznia 2005 r. ogłoszona została upadłość spółki, natomiast wierzytelności spółki "A." nie ujęto na liście wierzytelności. W dniu 3 września 2004 r. dokonano zajęcia wierzytelności w D. sp. z o.o. w Z. Ta sama wierzytelność była jednak już zajęta przez Komornika Sądowego Rewiru V przy Sądzie Rejonowym w B. Przekazanie zajętych wierzytelności tej spółki odbywa się po 50 % każdemu organowi egzekucyjnemu. Natomiast "E." sp. z o.o. w Ł. poinformowało, że nie posiada żadnych zobowiązań wobec spółki "A.". Oświadczenie to zostało sporządzone na skutek zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego dokonanego przez organ egzekucyjny na podstawie art. art. 89 § 1 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity Dz.U. z 2002 r., nr 110, poz.968). Organ podatkowy zatem w zgodzie z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 ustawy – Ordynacja podatkowa) dokonał ustalenia nieistnienia wierzytelności "A." w stosunku do "E." Zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego u dłużnika zajętej wierzytelności, zawiera jednocześnie wezwanie do złożenia oświadczenia dotyczące m.in. tego, czy dłużnik zajętej wierzytelności uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego (art. 89 § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji), pod rygorem skutków prawnych określonych m.in. w art. 168c, art. 168e ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Powyższe okoliczności wskazują, że organ egzekucyjny bezskutecznie podjął czynności w celu uzyskania od wskazanych przez skarżącego dłużników spółki "A." kwot umożliwiających zaspokojenie zobowiązań podatkowych spółki. Tym samym jeszcze raz należy podkreślić, że skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki

w znacznej części. Wymaga przy tym podkreślenia, że mienie, o którym mowa

w art. 116 § 1 pkt 2, musi istnieć i być wskazane w momencie, w którym toczy się postępowanie w kwestii odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki kapitałowej.

Podsumowując dotychczasowe spostrzeżenia, Sąd stwierdza, iż zaistniały przesłanki do orzeczenia o odpowiedzialności Pana W. J. B., jako członka zarządu spółki "A.", za zobowiązania spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące czerwiec, lipiec i sierpień 2003 r. Zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań w podatku od towarów i usług za powyższe miesiące powstały bowiem i przerodziły się w zaległość podatkową w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu. Skarżący natomiast nie uwolnił się od odpowiedzialności poprzez wykazanie jednej z przywołanych wyżej przesłanek egzoneracyjnych, a egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. W świetle powyższych rozważań, organy podatkowe zdaniem Sądu nie naruszyły art. 122, art. 180 § 1, art. 187, art. 191, art. 210 § 1 i 4 ustawy – Ordynacja podatkowa. Istotą postępowania podatkowego jest ustalenie wszelkich istotnych okoliczności faktycznych sprawy, po to, by następnie dokonać ich oceny pod kątem przepisów materialnoprawnych. W niniejszej sprawie materiał dowodowy w zakresie odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do sierpnia 2003 r. został należycie zgromadzony i oceniony. Ocena ta była swobodna, przeprowadzona w zgodzie z zasadami doświadczenia życiowego i prawami logiki, czemu organy dały wyraz w uzasadnieniach swoich decyzji. Takiej oceny nie zmienia zarzucany przez skarżącego fakt odmowy przez organ podatkowy przesłuchania w charakterze świadka Pani J. W. oraz Pana B. G. oraz dopuszczenia dowodu z dokumentów finansowych spółki na okoliczność wartości dochodów uzyskanych przez "A." ze sprzedaży artykułów motoryzacyjnych po 15 października 2003 r. Okoliczności mające być przedmiotem wnioskowanych dowodów nie mają jednakże znaczenia dla sprawy, albowiem to skarżący jako członek zarządu obowiązany jest wykazać przesłanki ekskulpujące wymienione w art. 116 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa. Poza tym wartość sprzedaży dokonanej przez spółkę po dniu 15 października 2003 r. nie ma znaczenia dla sprawy, gdyż mienie, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2, musi istnieć i być wskazane w momencie, w którym toczy się postępowanie w kwestii odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki kapitałowej. Istnienia takiego mienia w czasie prowadzenia postępowania podatkowego skarżący nie wskazał.

Przechodząc do dalszych rozważań, jeżeli chodzi o kwestię odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2003 r., Sąd uznał decyzje organów podatkowych w tym zakresie za wadliwe i naruszające przepis art. 116 § 2, poprzez błędną jego wykładnię

Odpowiedzialność członków zarządu, za zaległości podatkowe spółki kapitałowej, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały

w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 ustawy – Ordynacja podatkowa). Dla przyjęcia posiłkowej odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej za zaległości podatkowe spółki, konieczne jest, aby osoba pociągnięta do tej odpowiedzialności, pełniła obowiązki członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które następnie przerodziło się

w dochodzoną zaległość podatkową (por. np. wyrok NSA w Bydgoszczy z 6 marca 2003 r., sygn. akt SA/Bd 85/03, opubl. w POP 2003/4/93). Powyższą konstatację potwierdza również zdaniem Sądu zmiana wprowadzona w art. 116 § 2 ustawą

z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz.1387), która weszła w życie od dnia

1 stycznia 2003 r. Do tej daty, odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmowała zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. Intencją ustawodawcy było zatem takie skonstruowanie zasad odpowiedzialności, aby członek zarządu ponosił odpowiedzialność z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych

w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu i przekształconych

w zaległość podatkową w tym okresie. Przesądza o tym obecnie obowiązująca treść tego unormowania, które należy odczytywać łącznie z art. 116 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa. Za taką wykładnią przemawia również okoliczność, że członek zarządu, który co prawda pełnił swoje obowiązki w trakcie, kiedy powstało zobowiązanie podatkowe, a zaprzestał ich wykonywania jeszcze przed powstaniem zaległości podatkowej, nie ma faktycznej możliwości zadośćuczynienia obowiązkowi wykonania w imieniu spółki zobowiązania podatkowego, którego termin uiszczenia upływa po zaprzestaniu przez niego pełnienia obowiązków członka zarządu. Taką możliwość posiadają natomiast aktualne władze spółki kapitałowej.

W tym stanie rzeczy skoro skarżący przestał pełnić obowiązki członka zarządu spółki z dniem 15 października 2003 r., nie powinien ponosić odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku VAT również za wrzesień 2003 r. Wynika to z istoty tego podatku. Zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług powstaje z mocy prawa, z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa). W podatku od towarów i usług obowiązuje zasada samoobliczania przez podatnika ciążącego na nim podatku. Otóż zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz.50 ze zm.), podatnicy są obowiązani bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

W zasadzie zatem moment powstania zobowiązania podatkowego pokrywa się

w tym przypadku z powstaniem obowiązku podatkowego w tym podatku (czyli ogólnie rzecz biorąc z chwilą wydania (dostarczenia), przekazania, zamiany, darowizny towaru lub wykonania usługi – art. 6 ust.1 ustawy z 8 stycznia 1993 r.

o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym).

W sytuacji, gdy podatnik naruszył wskazany powyżej termin do dokonania zapłaty podatku, powstanie u niego zaległość podatkowa (art. 51 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa). Zatem za miesiąc wrzesień 2003 r., termin obliczenia

i wpłacenia podatku od towarów i usług przez spółkę "A.", upływał

z dniem 25 października 2003 r. Skarżący nie był już wówczas członkiem zarządu, dlatego też nie może ponosić odpowiedzialności za powstałe na skutek uchybienia temu terminowi zaległości podatkowe. Notabene organ odwoławczy zasadnie uchylił z tego też powodu decyzję organu pierwszej instancji w zakresie odpowiedzialności podatkowej za miesiąc październik 2003 r.

Sąd dopatrzył się również wadliwości decyzji organów podatkowych

w zakresie odsetek od zaległości podatkowych. Zgodnie z art. 107 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, w przypadkach i w zakresie przewidzianym w rozdziale 15, za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie

z podatnikiem również osoby trzecie. Osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych (art. 107 § 2 pkt 2). W myśl natomiast art. 53 § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa, odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego. Jak już wyżej wspomniano, w podatku od towarów i usług, podatnicy są obowiązani bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego do obliczania

i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Zatem w przypadku powstania zaległości podatkowych w tym podatku, odsetki od tych należności winny być naliczane od 26 dnia miesiąca. Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił tego faktu w skarżonej decyzji i w tym zakresie utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji w mocy.

W obrocie prawnym pozostawiona została wobec tego decyzja, błędnie naliczająca odsetki od zaległości podatkowych za miesiące czerwiec, lipiec i sierpień 2003 r.

Sąd pragnie również zauważyć, że uchylając decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. w części orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za miesiąc październik i umarzając postępowanie w tym zakresie, Dyrektor Izby Skarbowej nie skorygował właściwie rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. Nadal łączna kwota należności głównej w podatku od towarów i usług pozostała w niezmienionej kwocie [...] zł, wraz z odsetkami w kwocie [...] zł.

W tym stanie rzeczy, organy podatkowe w zakresie orzeczenia

o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki "A."

z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2003 r., w zakresie odsetek oraz braku prawidłowego skorygowaniu decyzji po jej uchyleniu we wskazanej części - naruszyły przepisy art. 53 § 4, art. 107 § 2 pkt 2 i art. 116 § 2 ustawy – Ordynacja podatkowa, co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Wobec wagi stwierdzonych naruszeń przepisów prawa orzeczono o uchyleniu zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej wydanie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B., przy zastosowaniu przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowania przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Orzeczenie o niepodleganiu wykonaniu uchylonych decyzji, Sąd oparł o przepis art. 152 cytowanej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania orzeczono natomiast stosownie do treści art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 3 tejże ustawy.