Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1138/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-04-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 68a
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Anna Dumas (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Rypina, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 23 kwietnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 grudnia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1373/12 w sprawie ze skargi L. [...] sp. z o. o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2011 r. nr IPPB2/415-841/11-2/MG w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz L. [...] sp. z o. o. z siedzibą w W. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

II FSK 1138/13

UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1373/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi L. [...] sp. z o. o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2011 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych uchylił zaskarżoną interpretację.

Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że w złożonym przez spółkę wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest organizatorem programu lojalnościowego (dalej "Program") prowadzonego na terenie Polski, który oparty jest na zasadach sprzedaży premiowej, w ramach której, w związku z nabyciem przez Konsumentów (klientów indywidualnych, do których skierowany jest program) produktów lub usług od Partnerów (podmiotów, z którymi spółka zawarła umowy o współpracy, chcące promować swoją markę w Programie), osobom tym zostają przyznane punkty. Zebranie określonej liczby punktów uprawnia Konsumentów do wymiany tych punktów na nagrody w postaci nagród rzeczowych, usług obcych, bonów zakupowych itd. Obecnie spółka rozważa zmianę zasad funkcjonowania Programu, poprzez rozszerzenie jego zakresu poza sprzedaż premiową. Konsumentem nie będzie w tym przypadku wyłącznie osoba dokonująca określonych zakupów towarów lub usług oferowanych przez Partnerów, ale również dokonująca innych czynności, które zgodnie z regulaminem, będą uprawniały ją do uzyskania punktów w Programie (np. za testowanie produktów Partnerów, wizytę w należących do nich placówkach, wybór przez Konsumenta, będącego osobą odpowiedzialną za zakupy, określonych towarów/usług w podmiocie trzecim Partnera, jako dostawcy dla tegoż podmiotu, bądź złożenie w jego imieniu zamówienia o określonej wartości, za używanie przez Konsumenta tzw. karty korporacyjnej, wydanej przez Partnera na rzecz podmiotu, w którym Konsument jest zatrudniony i z której, jako osoba upoważniona, może korzystać). Maksymalna wartość pojedynczej nagrody przyznawanej takiej osobie w zamian za punkty w ramach Programu zostanie obniżona do 200 zł (wcześniej: 760 zł). Ponadto, zgodnie z planowanymi założeniami, przyznawane w ramach Programu nagrody będą nabywane i przekazywane Konsumentom przez zewnętrzny podmiot, np. agencję reklamową - wyspecjalizowany dostawca nagród (dalej "Podwykonawca") lub przez Partnerów; spółka dopuszcza także możliwość, aby nagrody były wydawane bezpośrednio przez nią (z pominięciem Podwykonawcy). Wówczas spółka również będzie uwzględniać koszt tych nagród w kalkulacji wynagrodzenia należnego jej od Partnerów, z tytułu organizacji i prowadzenia Programu.

W związku z powyższym spółka zadała pytanie, czy w opisanym stanie faktycznym, w odniesieniu do nagród przekazywanych w ramach planowanych zmian w Programie, znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. – powoływanej dalej jako "u.p.d.o.f.").

Zdaniem skarżącej spełnia ona warunki do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Zaznaczyła, iż wartość pojedynczej nagrody przekazywanej Konsumentom w ramach Programu nie będzie przekraczała 200 zł, zaś program nie będzie skierowany do pracowników spółki, Partnerów oraz Podwykonawców. Zdaniem skarżącej w analizowanym przypadku nagrody przekazywane Konsumentom w ramach Programu niewątpliwie będą miały charakter nieodpłatny. Zaznaczyła, iż jedynym warunkiem przyznania im punktów, a w dalszej perspektywie wydania nagród, jest dokonanie przez te osoby standardowych i typowych dla Konsumentów czynności, którym w innych przypadkach nie towarzyszą jakiekolwiek dodatkowe korzyści. Zdaniem spółki, Konsumenci nie ponoszą de facto żadnych kosztów związanych z uzyskaniem dodatkowych korzyści (nagród) ani nie przekazują spółce, Partnerom czy Podwykonawcom jakichkolwiek świadczeń ekwiwalentnych w zamian za otrzymanie nagrody. Udział w Programie, w tym realizacja premiowanych czynności, nie wymaga od Konsumentów ponoszenia jakichkolwiek nakładów finansowych. Ponadto, nie ponoszą oni również jakichkolwiek innych nakładów, wiążących się z obowiązkami, które wykraczałyby poza zakres typowych (co do zasady nieodpłatnych) zachowań klientów Partnerów.

W interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2011 r. Minister Finansów uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. Organ zaznaczył, że przepisy u.d.p.o.f. nie zawierają definicji pojęcia "nieodpłatnego świadczenia". W ocenie organu, przedmiotowe zwolnienie w praktyce ma zastosowanie do nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych w ramach akcji promocyjno-reklamowych, w czasie których wręcza się drobne gadżety reklamowe i promocyjne, czy też wykonuje usługi wchodzące w zakresie działalności gospodarczej dokonującego świadczenia. Organ stwierdził dalej, że nieodpłatne świadczenie to świadczenie stanowiące przysporzenie tylko po stronie obdarowanego, niezwiązane z żadnym wzajemnym zobowiązaniem "obdarowanego'" na rzecz "darczyńcy". Zdaniem organu nie można uznać za nieodpłatne świadczenie nagród, jakie uzyskiwać będą Konsumenci, tj. klienci indywidualni uczestniczący w Programie w zamian za odpowiednią ilość punktów. Wskazując przykładowe czynności, które uprawniają do uzyskania punktów w Programie, organ stwierdził, iż przyznanie nagrody uzależnione będzie od ich dokonania, a zatem nie będzie miało nieodpłatnego charakteru związanego z promocją lub reklamą. W konsekwencji organ uznał, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f., nie będzie miało zastosowania w przypadku przedmiotowych nagród oraz zaznaczył, iż wartość nagród będzie stanowiła przychód podlegający opodatkowaniu w myśl art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., jako przychód z innych źródeł, zaś na podmiocie wydającym przedmiotowe nagrody ciążyć będą obowiązki wynikające z art. 42a u.p.d.o.f.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany zaprezentowanego stanowiska

W skardze na powyższą interpretację skarżąca wniosła o jej uchylenie, zarzucając naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 68a w związku z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., poprzez ich błędną wykładnię, prowadzącą do bezpodstawnego uznania, iż wydanie nagród w ramach programu opisanego przez spółkę we wniosku o interpretację nie stanowi nieodpłatnego świadczenia związanego z promocją lub reklamą, a w konsekwencji nie podlega zwolnieniu z opodatkowania PIT. Sformułowano też zarzut naruszenia art. 14h w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. – powoływanej dalej jako "O.p."), poprzez wydanie interpretacji z naruszeniem przepisów prawa oraz z pominięciem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie. W uzasadnieniu zauważono, że uznając stanowisko spółki za nieprawidłowe z powodu braku cechy nieodpłatności świadczeń, Minister w konkluzji interpretacji podniósł: "Na podmiocie wydającym przedmiotowe nagrody ciążyć będą obowiązki wynikające z art. 42a ustawy..." (pierwsze zdanie ze str. 11 zaskarżonej interpretacji). Zdaniem Sądu, sformułowanie "Na podmiocie wydającym przedmiotowe nagrody..." uznać należy za daleko nieprecyzyjne, nie jest bowiem jasne, czy organ ma tu na myśli spółkę, czy jej partnerów w programie, czy też może jedynie faktycznego dostawcę nagród – co samo w sobie zaskarżoną interpretację czyni wadliwą, gdyż wbrew art. 14c § 2 O.p. organ nie ujawnił prawidłowego - w jego ocenie – stanowiska co do opodatkowania/zwolnienia świadczeń z podatku dochodowego.

W ocenie Sądu skarżąca prawidłowo uznała, że wymienione we wniosku zachowania konsumentów nie mogą być uznane za odpowiadające wartości otrzymanych nagród; nadto, że otrzymane nagrody będą miały charakter świadczeń nieodpłatnych, gdyż rzeczywiście stanowią reakcję na jedynie typowe, standardowe zachowania konsumenckie, których nie można potraktować jako ekwiwalent otrzymanego świadczenia. Zdaniem Sądu, najbardziej wyraźnie widać to na przykładzie wizyty konsumenta w placówce partnera - gdyby przyjąć, że takie zachowanie klienta (ściśle – potencjalnego klienta) jest już jakimś wymiernym świadczeniem, to przedsiębiorca, który nie wydał w związku z tym żadnej nagrody, musiałby zostać uznany za osobę, która z tytułu takiej jedynie wizyty odniosła przychód. Pojawia się wówczas kwestia dochodu, kosztu i podatku dochodowego od takiego "przysporzenia". Dalej Sąd odniósł się do przykładu świadczenia nagrody w zamian za złożenie przez konsumenta, w imieniu podmiotu trzeciego partnera, zamówienia o określonej wysokości i podniósł, że o ile można rozważać tu istnienie czyjegokolwiek "świadczenia", to jedynie tego właśnie podmiotu trzeciego, a nie reprezentującego go klienta. Sąd wskazał kolejno, że testowanie produktu ma w istocie funkcję zachęcenia klienta do nabycia (nabywania) produktu, albo też powielania dobrej opinii o tym produkcie wśród innych, potencjalnych nabywców, zaś nagradzanie takiego zachowania klienta nie może być uznane za odpłatne. W związku z wydawaniem nagrody za używanie karty korporacyjnej wskazano, że element promocji i reklamy jest w tym przypadku oczywisty, zaś samo używanie karty nie może być uznane za świadczenie klienta odpowiadające wartości nagrody, ani nawet za zachowanie częściowo ekwiwalentne.

Następnie Sąd podniósł, że gdyby konsekwentnie przeprowadzić pogląd Ministra, to należałoby uznać, że art. 21 ust. 1 pkt 68a up.d.o.f. jest w istocie przepisem pustym, gdyż jakiekolwiek zachowanie klienta lub potencjalnego klienta musiałoby być uznane za ekwiwalentne wobec świadczenia związanego z reklamą i promocją, jeśli w zamian za takie zachowanie klient otrzymywałby nagrodę stanowiącą przecież istotę tej reklamy i promocji. Zawsze więc zabrakłoby w takiej akcji promocyjnej i reklamowej cechy nieodpłatnego wydawania nagród. Sąd stwierdził także, że istotnie organ nie odniósł się wystarczająco do argumentacji zaprezentowanych w przywołanych we wniosku interpretacjach, a także do definicji pojęcia "nieodpłatne świadczenie", zawartej w uchwale NSA o sygn. akt FPS 9/02 oraz o sygn. akt II FPS 1/10, niemniej zasadnicza wadliwość interpretacji polega na nieprawidłowej wykładni prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 68a u.d.p.o.f.

W skardze kasacyjnej od ww. wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zaskarżył go w całości, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie WSA sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie od skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

I. przepisów prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. poprzez jego błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji uznanie, że w przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawca dokonuje nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu wskazanego przepisu;

II. przepisów prawa procesowego, tj. art. 141 § 4 i art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), powoływanej dalej jako: "p.p.s.a." poprzez przyjęcie błędnego stanu faktycznego sprawy, co doprowadziło do nieprawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o jej oddalenie w całości oraz zasądzenie na rzecz spółki kosztów postępowania kasacyjnego wg norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej. Przechodząc zatem do oceny postawionych w niej zarzutów należy przypomnieć, że zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego. Treść wniosku określa zatem granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne a organ wydający interpretację nie jest uprawniony do jakiegokolwiek uzupełniania wniosku we własnym zakresie . Zgodnie z treścią art. 14c § 1 i 2 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny a w razie negatywnej oceny wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Z kolei sąd administracyjny rozpoznając skargę na interpretację indywidualną ocenia prawidłowość dokonanej przez organ prawnopodatkowej interpretacji przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji w należyty sposób dokonał kontroli legalności kwestionowanego aktu a zaskarżony wyrok, wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, nie narusza prawa materialnego, jak i przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 i art. 153 p.p.s.a. poprzez przyjęcie błędnego stanu faktycznego sprawy, co doprowadziło do nieprawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego uznać należy, ze zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie. Autor skargi kasacyjnej nie wskazał na czym polegało błędne ustalenie stanu faktycznego, nie wskazał również w jaki sposób to naruszenie doprowadziło do nieprawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego nie wykazał również istotnego wpływu naruszenia przepisów postępowania na wynik sprawy. Tak sformułowany zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego czyni niemożliwym odniesienie się do niego przez Naczelny Sąd Administracyjny. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji dokonał kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, prawidłowo interpretując mające w sprawie zastosowanie przepisy prawa materialnego, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Po przedstawieniu stanu sprawy, Sąd pierwszej instancji omówił zarzuty podniesione w skardze, wskazał podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz wyjaśnił zajęte stanowisko. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada zatem wzorcowi formalnemu nakreślonemu w art. 141 § 4 p.p.s.a., pozwalając na odtworzenie toku myślowego sądu oraz kontrolę instancyjną orzeczenia.

Odnosząc się do zarzutu skargi kasacyjnej naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 68 a u.p.d.of. poprzez błędna interpretację i niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji uznanie, że w przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawca dokonuje nieodpłatnych świadczeń uznać należy powyższy zarzut za bezpodstawny.

Art. 21 ust. 1 pkt 68 a u.p.d.of. stanowi, iż wolna od podatku dochodowego jest wartość nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, otrzymanych od świadczeniodawcy w związku z jego promocją lub reklamą - jeżeli jednorazowa wartość tych świadczeń nie przekracza kwoty 200 zł; zwolnienie nie ma zastosowania, jeżeli świadczenie jest dokonywane na rzecz pracownika świadczeniodawcy lub osoby pozostającej ze świadczeniodawcą w stosunku cywilnoprawnym.

Dokonując wykładni art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. wskazać należy, iż z przepisu tego wynika, że aby przy przekazaniu świadczenia można było skorzystać ze zwolnienia, spełnione powinny być następujące warunki:

- świadczenie przekazywane jest nieodpłatnie,

- przekazanie świadczenia ma związek z promocją lub reklamą świadczeniodawcy,

- wartość świadczenia przekazywanego jednorazowo nie przekracza kwoty 200 zł,

- między świadczeniodawcą i obdarowanym nie istnieje stosunek cywilnoprawny lub umowa o pracę.

Pojęcie "nieodpłatnego świadczenia", użyte w art. 20 ust. 1 u.p.d.of. jak również w art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1 oraz art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. nie zostało zdefiniowane w tej ustawie ale ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony - art. 353 k.c.), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (por. uchwała NSA z 18 listopada 2002 r. sygn. FPS 9/02, uchwała NSA z 16 października 2006 r. sygn. II FPS 1/6, uchwała NSA z 24 maja 2010 r. sygn. II FPS 1/10). Odnosząc się do zarzutów skargi kasacyjnej należy przytoczyć również wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. K 7/13 w którym orzekł że: art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozumiane w ten sposób, że "inne nieodpłatne świadczenie" oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Trybunał Konstytucyjny wskazał, że podstawowym kryterium, które powinno być stosowane przy ustalaniu, czy dane świadczenie nieodpłatne pracodawcy stanowiło przychód ze stosunku pracy, jest wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia, czy to w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku

Pojęcie "promocji" i "reklamy" nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, dlatego też zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa sądów administracyjnych należy poszukiwać rozumienia tego pojęcia w znaczeniu potocznym, uznając nadrzędność gramatycznej wykładni prawa. Zgodnie z definicją zawartą w Wielkim Słowniku Wyrazów Obcych pod redakcją M. Bańko wyd. PWN. Warszawa 2005 r. "promocja" to działania zmierzające do zwiększenia popularności jakiegoś produktu lub przedsięwzięcia; też: każde z tych działań; zaś słownikowo "reklama" to rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, w celu zwrócenia uwagi i zachęcenia do zakupu, ich wartości, miejscach i możliwościach nabycia. Z kolei według Uniwersalnego Słownika Języka Polskiego pod redakcją S. Dubisza (PWN. Warszawa 2003, t. 3, 894 i t. 4 str. 56 ) "promocja" to: działania zmierzające do spopularyzowania czegoś, mające ułatwić rozwój czegoś, upowszechnianie, propagowanie, ale także: działania zmierzające do zwiększenia popularności firmy i jej produktów, do zwiększenia sprzedaży jakiegoś towaru. Z kolei według tego samego źródła "reklama" to: działania polegające na zachęceniu potencjalnych klientów do zakupu określonych produktów i usług. Z brzmienia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. wynika, że nieodpłatne świadczenie ma pozostawać w związku z promocją świadczeniodawcy. Skoro, zatem nieodpłatne świadczenie otrzymane od świadczeniodawcy następuje w związku z jego promocją, to mając na uwadze słownikową definicję promocji należy uznać, iż ma to dotyczyć działalności (aktywności) świadczeniodawcy. Działania takie co do zasady skierowane są do potencjalnych odbiorców świadczeniodawcy, celem zachęcenia ich do nabycia oferowanych przez niego towarów i usług, ale również mogą być nakierowane na wsparcie określonych przedsięwzięć (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2009/11, wyrok NSA z dnia 14 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 2770/14).

W ramach wykładni omawianego przepisu Sąd pierwszej instancji wskazał jak należy rozumieć występujące w nim określenie "nieodpłatne świadczenie". Powołując się na orzecznictwo podał, iż podstawową cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, ażeby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Przyjąć należy, że do świadczeń nieodpłatnych należą te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenia w majątku podatnika, które mają konkretny wymiar finansowy. Pojęcie nieodpłatnego świadczenia obejmuje nie tylko świadczenie w znaczeniu cywilnym, gdyż w jego zakres wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub też te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy czy finansowy. Sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że na podstawie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego zachowania Konsumentów nie mogą być uznane za odpowiadające wartości otrzymywanych nagród, a nagrody będą miały charakter świadczeń nieodpłatnych, ponieważ stanowią reakcję na typowe, standardowe zachowania konsumenckie, których nie można potraktować jako ekwiwalent otrzymywanego świadczenia. (np. wizyta konsumenta w placówce partnera, złożenie przez konsumenta w imieniu podmiotu trzeciego partnera zamówienia o określonej wysokości, testowanie produktu, używanie karty korporacyjnej)

Dla Konsumentów otrzymujących nagrody w ramach Programu opisanego we wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego jest to, zatem nieodpłatne świadczenie otrzymane od świadczeniodawcy w związku z jego promocją i reklamą. W konsekwencji wartość nagród sfinansowanych przez Spółkę jest wolna od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oraz art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.