Wyrok NSA oz. w Poznaniu, sygn. akt SA/Po 1908/94
NSA oz. w Poznaniu
Data orzeczenia: 1994-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 7
journal: Dz.U. 1980 nr 27 poz. 111
law: Ustawa z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych.
Teza: Przedawnienie, ustanowione w art. 7 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./, nie następuje, kiedy organ odwoławczy, uchylając decyzję organu podatkowego pierwszej instancji, orzeka merytorycznie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego.

TEZY

Przedawnienie, ustanowione w art. 7 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./, nie następuje, kiedy organ odwoławczy, uchylając decyzję organu podatkowego pierwszej instancji, orzeka merytorycznie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego.


SENTENCJA

oddala skargę.


UZASADNIENIE

Urząd Skarbowy decyzją z 23.12.1993 r. ustalił H.Z. zobowiązanie w podatku obrotowym i dochodowym z tytułu prowadzonej w 1990 r. działalności gospodarczej.

W uzasadnieniu decyzji organ podnosi, iż przeprowadzona kontrola działalności gospodarczej podatnika ujawniła nierzetelność wpisywanych obrotów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów polegającą na ujawnieniu w księdze prowizji ze sprzedaży anten satelitarnych i łodzi zamiast całej należności od odbiorcy, nierzetelne sporządzenie remanentów oraz nierzetelne ewidencjonowanie zakupów, a także naruszenie przepisów par. 7, par. 8, par. 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 1988 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz.U. nr 44 poz. 350 ze zm./. W związku z powyższym na podstawie art. 169 par. 1 Kpa nie uznano prowadzonej księgi za dowód w postępowaniu podatkowym, a obrót i dochód ustalono zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych w drodze szacunku. Przychody oraz dochód ustalono odrębnie dla poszczególnych rodzajów działalności.

W odwołaniu podatnik nie zgadza się z wysokością ustalonego mu zobowiązania, gdyż nie odpowiada ona rzeczywistości. Urząd przyjmując do szacunku metodę kosztów handlowych nie uzasadnił w decyzji, dlaczego właśnie tę metodę przyjmuje, a nie inną. Kwestionuje ponadto wysokość przyjętych przez organ podatkowy wskaźników zysku, nie wiadomo dlaczego przyjęto średnie wartości, a nie np. najniższe. Uważa ponadto, że Urząd Skarbowy nie ustalił prawidłowo faktycznych okoliczności dotyczących jego działalności handlowej i z tego powodu ustalony dochód w znaczny sposób odbiega od jego rzeczywistej wysokości.

Izba Skarbowa decyzją z 18.4.1994 r. uchyliła zaskarżoną decyzję organu podatkowego I instancji oraz ustaliła we własnym zakresie zobowiązanie za 1990 r. w podatku obrotowym i w podatku dochodowym.

W uzasadnieniu Izba podnosi, iż analiza materiału dowodowego zgromadzonego w aktach potwierdziła podniesione w odwołaniu zarzuty, które uwzględniono w całości.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego H.Z. podnosi, iż organ II instancji naruszył art. 7 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, gdyż wydał on decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego za 1990 r. po upływie 3 lat, tj., dopiero 18.4.1994 r. Skarżący kwestionuje także prawidłowość obliczonego mu dochodu z handlu.

Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wnosi o jej oddalenie. W uzasadnieniu Izba wyjaśnia, iż nie dopatruje się naruszenia art. 7 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, gdyż organ podatkowy II instancji może korygować istniejące zobowiązanie na korzyść podatnika. Odnośnie przyjętego przez Izbę wskaźnika 9,0 procent, a nie 9,09 procent Izba wyjaśnia, iż w odwołaniu podatnik nie wnosił zarzutów co do wysokości ustalonego obrotu i podatku obrotowego, a tylko do wysokości zysku brutto służącego do ustalenia wysokości kosztów handlowych i dochodu. Przyjęto więc średnią wartość wskaźnika zysku brutto do przychodu po zaokrągleniu. Twierdzenie skarżącego o niekorzystnym ustaleniu podstaw opodatkowania przez powyższe zaokrąglenie jest kontrowersyjne w świetle uszczupleń budżetowych wynikających z nieprawidłowości w dokumentacji podatkowej skarżącego. Izba ponadto informuje, iż umorzyła podatnikowi należne odsetki za zwłokę od zaległości.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Nieuzasadniony jest zarzut skargi, iż decyzja Izby Skarbowej narusza art. 7 ustawy o zobowiązaniach podatkowych w związku z przedawnieniem prawa organu odwoławczego do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego jeszcze na gruncie przepisów art. 141 dekretu z dnia 16 maja 1946 r. o postępowaniu podatkowym /Dz.U. 1963 nr 11 poz. 60 ze zm./ ukształtował się pogląd, że trzyletni okres przedawnienia prawa do wydania decyzji w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego dotyczy tylko decyzji organu I instancji /por. np. wyrok NSA z dnia 13 lipca 1982 r., II SA 709/82 - ONSA 1982 Nr 2 poz. 69/.

Również w uchwale siedmiu sędziów Sądu Najwyższego - Izba Cywilna i Administracyjna z dnia 23 września 1986 r., III AZP 11/86 /OSNCP 1987 Nr 11 poz. 167/ stwierdzono, że upływ terminu przewidzianego w art. 7 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych nie stanowi przeszkody do uchylenia przez organ podatkowy w całości lub w części zaskarżonej decyzji i orzeczenia co do istoty sprawy /art. 138 par. 1 pkt 2 Kpa/, w sytuacji gdy zaskarżona decyzja organu podatkowego I instancji została wydana przed upływem tego terminu. Dopuszczalne jest więc zdaniem Sądu Najwyższego nie tylko utrzymanie w mocy decyzji organu podatkowego I instancji w kształcie, jaki nadał jej ten organ, ale także uchylenie jej przez organ II instancji i merytoryczne orzekanie w sprawie. Natomiast uchylenie przez organ odwoławczy decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy temuż organowi do ponownego rozpoznania, powoduje powstanie sytuacji, w której nie istnieje decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego, a nowej - ze względu na upływ terminu przedawnienia - nie będzie można już w sprawie wydać.

Nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych przez podatnika daje organowi podatkowemu prawo ustalania podstawy opodatkowania w drodze szacunku na postawie art. 11 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego powszechnie przyjmuje się, że wybór takiej, a nie innej metody szacowania mieści się w zakresie działania organu podatkowego.

Szacunek podstaw opodatkowania nie może być jednakże dowolny, sprzeczny z logiką i zasadami doświadczenia życiowego, szacowanie podstawy opodatkowania winno być oparte na w miarę realnych założeniach. Skład sądzący Sądu Administracyjnego nie dopatrzył się, by ustalenia Izby Skarbowej w tym zakresie były dowolne, dopuszczalne było bowiem nieznaczne zaokrąglenie wskaźnika zysku brutto.

Z tych zatem powodów, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 207 par. 5 Kpa skargę oddalił.