Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 2262/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-11-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
6391 Skargi na uchwały rady gminy w przedmiocie ... (art. 100 i 101a ustawy o samorządzie gminnym)
Skarżony organ: Rada Miasta
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Ciechomska - Florek Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz Sędzia del. NSA Anna Apollo (spr.) po rozpoznaniu w dniu 27 listopada 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej P. M., D. M, A. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 grudnia 2017 r., sygn. akt III SA/Wr 679/17 w sprawie ze skargi P. M, D. M,A.P. na uchwałę Rady Miejskiej w Kątach Wrocławskich z dnia [...] listopada 2016 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla szkół i placówek niepublicznych oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 6 grudnia 2017 r. sygn. akt III SA/Wr 679/17 oddalił skargę P. M., D. M., A. P.( dalej określani jako skarżący) na § 3 ust. 4 uchwały Rady Miejskiej w Kątach Wrocławskich z [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla niepublicznych szkół, przedszkoli i innych form wychowania przedszkolnego prowadzonych na terenie Gminy Kąty Wrocławskie oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystania.

Za podstawę wyroku są pierwszej instancji przyjął następujące stan sprawy:

Skarżący są osobami prowadzącymi Przedszkole J. "[...]" w [...], wpisane przez Burmistrza Miasta i Gminy Kąty Wrocławskie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. W oparciu o postanowienia uchwały Rady Miejskiej w Kątach Wrocławskich z [...] listopada 2016 r. nr [...] ustalana jest oraz wypłacana dotacja oświatowa przysługująca na dzieci uczęszczające do przedszkola prowadzonego przez skarżących. Ponadto podano, że w oparciu o zapisy tej uchwały w stosunku do skarżących w 2017 r. została wszczęta kontrola prawidłowości pobrania i wykorzystania dotacji oświatowej.

Skarżący w skardze zakwestionowali postanowienie § 3 ust. 4 uchwały o treści: "W celu umożliwienia kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji, na dokumentach źródłowych stwierdzających dokonanie operacji gospodarczych sfinansowanych ze środków dotacji z budżetu Gminy Kąty Wrocławskie należy zamieścić wpis " Wydatek sfinansowany ze środków dotacji z budżetu Gminy Kąty Wrocławskie, w .... roku, w kwocie...zł, dotyczący...(nazwa i adres dotowanego przedszkola, szkoły, placówki, innej formy wychowania przedszkolnego) oraz pieczęć i podpis osoby prowadzącej." W ich ocenie organ nałożył na dotowany podmiot obowiązek wykraczający poza kompetencje organu. Bowiem użyte w art. 90 ust. 4 ustawy z 7 września 1991". o systemie oświaty (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 2156 ze zm., dalej określanej skrótem u.s.o.) określenie "tryb rozliczania dotacji oraz termin i sposób rozliczenia dotacji", należy odnosić do czynności o charakterze materialno-technicznym z zakresu księgowości i rachunkowości. Tryb rozliczania oznacza zwłaszcza zasady i terminy zgłaszania korekty danych stanowiących podstawę naliczenia dotacji oraz sprawozdawczości dla organu dotującego. W tak rozumianym upoważnieniu nie mieści się, zdaniem skarżących, ustanawianie obowiązku opatrywania pieczęcią i opisem o określonej treści faktur (rachunków). Taką ingerencję organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego w sposób opisu (dekretacji) dokumentów źródłowych należy uznać za pozbawioną podstaw prawnych (wyrok NSA z dnia 19.03.2015 r., II GSK 1882/14; podobnie wyrok NSA z dnia 28.11.2012r., II GSK 1759/11).

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Podkreślił, że uchwała została pozytywnie zaopiniowana przez Regionalną Izbę Obrachunkową we W. i opublikowana [...] grudnia 2016 r. w Dzienniku Urzędowym Województwa Dolnośląskiego. Regionalna Izba Obrachunkowa we W. w odniesieniu do uchwał: Rady Miejskiej w B. nr [...] z dnia [...].05.2017 r. i Rady Miejskiej w N. nr [...] z dnia [...].03.2017 r., również nie wniosła rozstrzygnięcia nadzorczego w zakresie obowiązku opisywania dokumentów. Obowiązek umieszczania na dokumentach księgowych adnotacji odnośnie źródła finansowania umożliwia rzetelną kontrolę prawidłowości wykorzystania dotacji przyznanej konkretnej placówce z budżetu Gminy.

Zaznaczono, że podmiot skarżący prowadzi kilka placówek, w tym na terenie innych gmin, i w przypadku kontroli wyraźne oznaczenie dokumentów księgowych z oznaczeniem źródła finansowania danej transakcji z dotacji otrzymanej z konkretnej Gminy uprości przebieg kontroli i skróci jej czas, co niewątpliwie wpłynie pozytywnie na działalność beneficjentów dotacji, którzy ewentualne kontrole odbierają jako wysoce uciążliwe. Takie opisanie dokumentu uniemożliwi jednocześnie przedkładanie tych samych faktur do wielokrotnego rozliczania, tj. np. do rozliczania dotacji z różnych gmin. Kontrolujący nie są zaś wyposażeni w inne narzędzia pozwalające w 100 % zweryfikować, czy te same wydatki nie są rozliczane z kilku dotacji, tzn., czy nie dochodzi do ich kilkakrotnego refundowania. Wprowadzenie wymogu opisywania faktur nie jest przy tym przejawem założenia, że dotowane placówki celowo, w sposób nieprawidłowy rozliczają dotacje, a jedynie stanowić ma pomoc, zarówno dla samych dotowanych, jak i dla organów kontrolujących, które w sposób jednoznaczny są informowane, że dany wydatek został pokryty z danej dotacji.

Oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, dalej określanej skrótem P.p.s.a.). Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zaznaczył, że zaskarżona uchwała stanowi wykonanie ustawowego upoważnienia wynikającego z art. 90 ust. 4 u.s.o. Zgodnie z jego brzmieniem organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego ustala tryb udzielania i rozliczania dotacji, o których mowa w ust. 1a-1c i 2-3b, oraz tryb i zakres kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystywania, uwzględniając w szczególności podstawę obliczania dotacji, zakres danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji i w rozliczeniu jej wykorzystania, oraz termin i sposób rozliczenia dotacji. Zatem jednostki samorządu terytorialnego otrzymały kompetencje: po pierwsze - do ustalania trybu udzielania i rozliczania między innymi dotacji, o których mowa w art. 90 ust. 1a -1c i 2-3b ustawy, a po drugie - do ustalenia trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystywania, uwzględniając w szczególności podstawy obliczania dotacji, zakres danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji i w rozliczeniu jej wykorzystania oraz termin i sposób rozliczenia dotacji.

Dodatkowo sąd pierwszej instancji zaznaczył, że przepis art. 90 ust. 3d pkt 1 u.s.o. przewiduje, iż dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących. Z przepisem tym powiązany jest przepis art. 90 ust. 3e ustawy stanowiący, że organy jednostek samorządu terytorialnego mogą kontrolować prawidłowość wykorzystania dotacji przyznanych szkołom i placówkom z budżetu tych jednostek. W konsekwencji uznał, że wykładnia wymienionych przepisów prowadzi do wniosku, iż organy jednostek samorządu terytorialnego uprawnione są m.in. do określenia nie tylko zakresu danych, które winny być zawarte we wniosku o rozliczenie wykorzystania dotacji, ale także do wskazania rodzaju dokumentów, które mają służyć ustaleniu tego, czy beneficjenci dotacji wykorzystują otrzymane środki w sposób prawidłowy, tj. zgodnie z celami określonymi w art. 90 ust. 3d ustawy. Nałożone w kwestionowanym przepisie uchwały obowiązki nie wykraczają poza to, co jest konieczne do zapewnienia skutecznej kontroli prawidłowości wykorzystanych dotacji, nie stanowią nadmiernego obciążenia i w żaden sposób nie ograniczają prawa do dotacji.

Sąd zaznaczył także, że gminy udzielając, a następnie rozliczając i kontrolując prawidłowość wykorzystywania przedmiotowych dotacji, odpowiadają także za ich efektywne rozdysponowywanie, albowiem są to środki publiczne, co do których wydatkowania obowiązują zasady określone w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (aktualny tekst jednolity w Dz.U. z 2017 r. poz. 2077), w tym poprzez między innymi unormowanie z art. 44 ust.3 pkt 1 lit. b) tej ustawy, w świetle którego wydatki publiczne powinny być dokonywane z uwzględnieniem optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów.

Wreszcie w § 3 ust. 4 uchwały chodzi jedynie o dodatkowe opisanie dokumentu księgowego (faktury) w sposób, o którym mowa w tym przepisie. Wyraźne oznaczanie dokumentów księgowych uprości przy tym przebieg kontroli i skróci jej czas, co niewątpliwie wpłynie pozytywnie na działalność beneficjentów dotacji, którzy ewentualne kontrole odbierają jako utrudnienie.

W skardze kasacyjnej skarżący zaskarżyli powyższy wyrok w całości domagając się jego uchylenia i merytorycznego rozpoznania sprawy oraz zasądzenia kosztów postępowania.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucili na podstawie art. 174 P.p.s.a.:

1. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 90 ust. 4 u.s.o. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przepis ten upoważnia organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego do nałożenia obowiązku umieszczania adnotacji oraz pieczęci przez organ prowadzący przedszkole niepubliczne na dokumentach źródłowych dotyczących wydatków sfinansowanych z dotacji oświatowej, w sytuacji gdy nałożenie takiego dodatkowego obowiązku wykracza poza delegację zawartą w art. 90 ust. 4 u.s.o.,

2. naruszenie prawa procesowego, tj. art. 147 § 1 P.p.s.a., które miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez niestwierdzenie nieważności uchwały Rady Miejskiej w Kątach Wrocławskich nr [...] z dnia [...] listopada 2016 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla niepublicznych szkół, przedszkoli i innych form wychowania przedszkolnego prowadzonych na terenie Gminy Kąty Wrocławskie oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystania w części, tj. w zakresie 5 3 ust. 4 ww. uchwały, w sytuacji gdy ww. przepis uchwały byt niezgodny — wykraczał poza upoważnienie normotwórcze zawarte w art. 90 ust. 4 u.s.o.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przytoczyli na poparcie zarzutów argumenty, w istocie tożsame z podniesionymi już w skardze.

Ponadto skarżący zrzekli się przeprowadzenia rozprawy.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podnosząc, że w całości podziela stanowisko sądu I instancji.

Naczelny Sad Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

W myśl art. 183 § 1 zd. pierwsze P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie nie wystąpiły przesłanki nieważności, określone w § 2 art. 183 P.p.s.a. Rozpoznanie sprawy w takim zakresie oznacza, iż Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jego podstawami, czyli wskazanymi w skardze kasacyjnej przepisami prawa materialnego lub procesowego, a także wnioskami.

Dalej stwierdzić należy, że skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 P.p.s.a. W sytuacji, gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego – pkt 2 art. 174 P.p.s.a., jak i naruszenie przepisów postępowania pkt 1 art. 174 P.p.s.a., czyli tak, jak na gruncie rozpoznawanej sprawy, to w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego.

Odnosząc się zatem do zarzutów naruszenia przepisów postępowania należy stwierdzić, że zarzut ten nie zostały poprawnie skonstruowany.

Warunkiem koniecznym do dokonania kontroli zaskarżonego orzeczenia sądu pierwszej instancji jest przede wszystkim poprawne pod względem formalnym skonstruowanie podstaw kasacyjnych. Prawidłowo formułując zarzuty, skarżący kasacyjnie powinien zatem jasno wskazać, na której podstawie kasacyjnej opiera zarzuty. Jeżeli zarzuty są postawione w oparciu o pierwszą podstawę kasacyjną naruszenia prawa materialnego, powinien również precyzyjnie określić, czy naruszenie nastąpiło poprzez błędną wykładnię przepisu czy jego niewłaściwe zastosowanie. W pierwszym przypadku winien wykazać, jaką interpretację (rozumienie) przepisu przyjął sąd w zaskarżonym orzeczeniu, a jaka jest, zdaniem skarżącego kasacyjnie, prawidłowa. Z kolei naruszenie przepisu prawa materialnego poprzez błędne zastosowanie polega na tzw. błędzie w subsumcji, tj. gdy stan faktyczny ustalony w sprawie błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w obowiązującej normie prawnej. Zatem skarżący kasacyjnie winien wskazać, dlaczego przyjęty przez sąd I instancji przepis nie "przystaje" do przepisu, stanowiącego podstawę orzekania.

Natomiast opierając zarzuty na drugiej podstawie kasacyjnej, skarżący kasacyjnie winien nie tylko wykazać, na czym polegało to naruszenie, lecz również jaki mogło mieć ono wpływ na wynik sprawy (por. J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2012, s. 446). Skarga kasacyjna nieodpowiadająca tym wymogom, pozbawiona konstytuujących ją elementów treściowych, uniemożliwia sądowi ocenę jej zasadności (por. wyroki NSA z dnia 17 czerwca 2008 r., sygn. akt II OSK 665/07; z dnia 18 grudnia 2012 r., sygn. akt II GSK 1894/11, z dnia 12 kwietnia 2013 r., sygn. akt I GSK 1795/11, z dnia 16 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2208/11, z dnia 13 sierpnia 2013 r., sygn. akt II GSK 717/12, opub. orzeczenia.nsa.gov.pl).

Naczelny Sąd Administracyjny nie może rozpoznać merytorycznie zarzutów skargi, które zostały wadliwie skonstruowane. Jest to zgodne z poglądem, że przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 P.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych (por. uchwała Pełnego Składu NSA z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09). Aby Naczelny Sąd Administracyjny mógł uczynić zadość temu obowiązkowi, wnoszący skargę kasacyjną musi poprawnie określić, jakie przepisy jego zdaniem naruszył wojewódzki sąd administracyjny i na czym owo naruszenie polegało (por. podobnie wyrok NSA z 16 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2208/11).

Skarga kasacyjna powyższych warunków nie spełnia w odniesieniu do zarzutu naruszenia przepisów postępowania. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie została bowiem przedstawiona argumentacja mająca stanowić rozwinięcie zarzutu w tym zakresie i wykazująca jego zasadność. Zauważyć w tym miejscu należy, że w pkt 2 petitum skargi kasacyjnej ograniczono się do postawienia zarzutu naruszenia art. 147 § 1 P.p.s.a. polegającego na oddaleniu, zamiast uwzględnieniu skargi, w konsekwencji zaakceptowaniu w procesie oceny legalności uchwały zgodności z prawem zapisu jej § 3 ust. 4. Nie wskazano, jakie przepisy postępowania w procesie oceny legalności tego zapisu sąd pierwszej instancji naruszył.

Wobec powyższego zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie.

Przed przystąpieniem do oceny zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego należy poczynić kilka uwag ogólnych. Uchwały podejmowane na podstawie art. 90 ust. 4 u.s.o. są aktami prawa miejscowego. Zgodnie z art. 87 ust. 2 w zw. z art. 94 Konstytucji RP akty prawa miejscowego zawierające przepisy generalne, powszechnie obowiązujące na obszarze działania organu, który taki akt prawny ustanowił oraz stanowiące o obowiązkach lub uprawnieniach abstrakcyjnie określonych podmiotów – są jednym ze źródeł powszechnie obowiązującego prawa.

W piśmiennictwie podkreśla się, że akty prawa miejscowego są aktami podustawowymi, stanowionymi na podstawie stosunkowo szeroko określonej klauzuli konstytucyjnej umożliwiającej działanie "na podstawie i w granicach upoważnień zawartych w ustawie “ (art. 94), ale bez wyraźnie zaznaczonego obowiązku "wykonywania ustaw“. Brak wyraźnego wysłowienia przez ustrojodawcę funkcji wykonywania ustaw sprawia, że powiązanie aktów prawa miejscowego z ustawą może być bardziej luźne niż w przypadku rozporządzeń. Jednak nie ma wątpliwości, że w hierarchii źródeł prawa akty prawa miejscowego zajmują pozycję zależną, gdyż normy wyższego rzędu określają przesłanki ich tworzenia, ich przedmiot, zakres i sposób regulacji prawnej. Taka konstrukcja wynika z przyjętej w naszym porządku konstytucyjnym, a traktowanej jako podstawowy i kluczowy element koncepcji demokratycznego państwa prawa, zasady prymatu ustawy. Niemniej jednak konstytucyjne zróżnicowanie kształtu upoważnień do wydawania aktów prawa miejscowego i rozporządzeń wskazuje wyraźnie, że zakres swobody lokalnego prawodawcy jest znacznie szerszy niż organów wydających rozporządzenia. W odniesieniu do rozporządzeń przewidziano, bowiem, że ich wydawanie następować może "na podstawie szczegółowego upoważnienia zawartego w ustawie i w celu jej wykonania“, precyzując dalej, że takie "upoważnienie powinno określać organ właściwy do wydania rozporządzenia i zakres spraw przekazanych do uregulowania oraz wytyczne dotyczące treści aktu“ (art. 92 ust. 1), w odniesieniu zaś do prawa miejscowego przewidziano tylko, że ich wydawanie ma następować "na podstawie i w granicach upoważnień zawartych w ustawie“ (art. 94). Konstytucja nie wymaga zatem, by akty prawa miejscowego były stanowione "w celu wykonania ustawy“ i na podstawie zawartego w niej "szczegółowego“ upoważnienia, pozostawia więc lokalnemu prawodawcy stosunkowo dużą swobodę, nie oznacza to jednak, że prawodawstwo lokalne ma charakter samoistny (por. Dorota Dąbek, Prawo miejscowe, monografia, opubl. Oficyna 2007).

Zgodnie z art. 90 ust. 4 u.s.o. organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego ustala tryb udzielania i rozliczania dotacji, o których mowa w ust. 1a-1c i 2-3b, oraz tryb i zakres kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystywania, uwzględniając w szczególności podstawę obliczania dotacji, zakres danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji i w rozliczeniu jej wykorzystania, oraz termin i sposób rozliczenia dotacji.

Z powyższego wynika, że intencją ustawodawcy było przeniesienie na rzecz organu stanowiącego właściwej jednostki samorządu terytorialnego uprawnienia do ustalenia, w drodze uchwały (stanowiącej akt prawa miejscowego), ogólnych zasad związanych z procesem przyznawania dotacji oświatowych oraz trybu weryfikacji prawidłowości wykorzystania przyznawanych środków. Uchwała taka może zawierać m.in. przepisy regulujące treść wniosku o przyznanie, upoważnienie jednostek organizacyjnych działających w ramach właściwego urzędu do weryfikacji formalnej wniosków, czy też szczegółowy tryb prowadzenia kontroli prawidłowości wykorzystania środków (por. wyrok NSA z dnia 12 lutego 2014 r., sygn. akt II GSK 66/13, publ. CBOSA). Ustawodawca przekazując prawodawcy podustawowemu (organowi stanowiącemu jednostki samorządu terytorialnego) regulację określonej materii, pozostawił mu pewien margines swobody, aby ten mógł osiągnąć zamierzony cel jak najmniejszym kosztem dla adresatów tych przepisów. Przeniesienie przez ustawodawcę omawianych kompetencji na jednostkę samorządu terytorialnego nie jest przypadkowe. Ma ono służyć sprecyzowaniu i indywidualizacji trybu udzielania i rozliczania dotacji w odniesieniu do potrzeb konkretnej społeczności, uwzględniając specyfikę lokalną, w granicach określonych przepisami ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust.3e u.s.o. organy jednostek samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 1a-3b, mogą kontrolować prawidłowość pobrania i wykorzystania dotacji przyznanych szkołom, przedszkolom, innym formom wychowania przedszkolnego i placówkom z budżetów tych jednostek. Pomijając spory doktrynalne dotyczące charakteru dotacji udzielanych niepublicznym szkołom i przedszkolom (podmiotowy czy mieszany podmiotowo-celowy) w badanym okresie, niesporne jest, że są to dotacje na każdego ucznia, a zgodnie z art. 90 ust. 3d u.s.o. są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Przepis ten w punktach 1) i 2) wskazuje katalog wydatków, na które mogą być wykorzystane dotacje. Z kolei wyżej przytoczony art. 90 ust.3e u.s.o. upoważnia organy samorządu terytorialnego do kontrolowania prawidłowości wykorzystania przyznanych dotacji.

W orzecznictwie brak jest jednolitego poglądu odnośnie wprowadzanego w aktach prawa miejscowego obowiązku czynienia adnotacji o określonej treści na fakturach i rachunkach dotyczących środków wydatkowanych z dotacji oświatowych. W zależności od treści i szczegółowości sformułowania przepisu aktu prawa miejscowego prezentowany jest pogląd, że nałożenie obowiązku opisywania faktur i rachunków określoną treścią nie mieści się w ustawowym upoważnieniu do szczegółowego określenia trybu i zakresu kontroli prawidłowości wykorzystywania dotacji (wyroki NSA z dnia 28 listopada 2012 r. sygn. akt II GSK 1759/11, z dnia 12 grudnia 2013 r. sygn. akt II GSK 1482/12, z dnia 20 grudnia 2016 r. sygn. akt II GSK 1240/15, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Prezentowane jest też stanowisko, że obowiązek taki mieści się mieści się w granicach upoważnienia ustawowego (wyroki NSA z dnia 13 grudnia 2012 r. sygn. akt II GSK 1860/11, z dnia 10 marca 2015 r., sygn. akt II GSK 261/14 publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Biorąc pod uwagę cel wprowadzenia zapisu § 3 ust. 4 uchwały nakładającego zobowiązanie do zamieszczania na dokumentach finansowych adnotacji, wskazującej cel wydatku o jego związanie z konkretnym dotowaną placówka poprzez wskazanie nazwy i adres dotowanego przedszkola, szkoły, placówki, innej formy wychowania przedszkolnego w ocenie składu orzekającego, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy pozwala stwierdzić, że tak sformułowany obowiązek umożliwia skuteczną kontrolę organu nad prawidłowością wydatkowanych kwot dotacji. Zwłaszcza w sytuacji, gdy beneficjent prowadzi więcej niż jedną placówkę korzystająca z dotacji. Rozliczając się z otrzymanych środków beneficjent musi wykazać również prawidłowość ich wydatkowania i to w odniesieniu do każdej placówki, a zatem nałożony obowiązek służy prawidłowemu rozliczeniu się w tym zakresie z dotacji, a jednocześnie umożliwia właściwą kontrolę. Wprowadzony obowiązek mieści się, zatem w granicach delegacji ustawowej, bowiem tryb rozliczenia i prawidłowości wykorzystania dotacji jest elementem uchwały wynikającym z delegacji ustawowej zawartej w art. 90 ust. 4 u.s.o. W niniejszej sprawie kwestionowany przepis nie nakłada dodatkowych obowiązków, które musi spełnić podmiot, aby otrzymać dotację. Wskazane w zaskarżonym zapisie uchwały czynności w prosty i mało uciążliwy dla podmiotu kontrolowanego sposób, umożliwiają skuteczną kontrolę organu nad prawidłowością wydatkowanych kwot dotacji, a jest to wyraźnie wyartykułowanym celem i zakresem delegacji wynikającej z art. 90 ust. 4 u.s.o. Zatem zarzut sformułowany w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej okazał się niezasadny.

Z przedstawionych powodów Naczelny Sąd Administracyjny, działając w granicach skargi kasacyjnej, uznał zarzuty naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów za nieusprawiedliwione i z tego względu, na podstawie art. 184 P.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił.