Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 297/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-01-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia NSA del. Anna Maria Świderska, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 29 stycznia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 września 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 1091/12 w sprawie ze skargi M. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 15 maja 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 27 września 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 1091/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę M. S. (powoływanej dalej jako "strona", "skarżąca") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r.

W uzasadnieniu wyroku przedstawiony został stan faktyczny sprawy, z którego wynika, że Prezydent Miasta K. ustalił skarżącej podatek od nieruchomości za rok 2012 w kwocie 229 zł., wskazując że wysokość zobowiązania podatkowego ustalono na podstawie złożonego formularza "Informacji o nieruchomościach osób fizycznych" oraz danych z ewidencji gruntów i budynków. Organ wyjaśnił, że lokale niemieszkalne objęte odrębną księgą wieczystą zostały opodatkowane stawką wynikającą z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. 2010 r. Nr 95 poz. 613 ze zm., dalej: "u.p.o.l."), tj. w wysokości przewidzianej dla tzw. lokali pozostałych. W doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, że lokale o innym przeznaczeniu niż mieszkalne - wyodrębnione w księgach wieczystych i posiadające indywidualne księgi wieczyste lokalowe nie mają charakteru mieszkalnego i co do zasady winny być opodatkowane według stawki przewidzianej dla "budynków pozostałych".

Po rozpatrzeniu odwołania skarżącej SKO w K., działając na podstawie art. 2 ust. 1 i ust. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3, ust. 5, art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 5, art. 6 u.p.o.l., § 1 ust. 1 pkt 1 lit. g oraz § 1 ust. 1 pkt 2 lit. a) i lit. k) uchwały Rady Miasta K. nr [...] z dnia 7 grudnia 2011 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Małop. Nr 590 poz. 6918), art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. 2010 r. Nr 193 poz. 1287 ze zm.), § 67 i 68 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38 poz. 454) oraz art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "O.p."), utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Kolegium wyjaśniło, że z informacji o nieruchomościach złożonej przez stronę i zawiadomienia o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków Wydziału Geodezji UMK z dnia 3 listopada 2004r. wynika, że skarżąca nabyła prawo własności lokalu mieszkalnego nr [...] o powierzchni 63,5 m² oraz udział 1/28 części w lokalu niemieszkalnym w budynku przy ul. R. posiadającym odrębną księgę wieczystą (miejsce postojowe w garażu wielostanowiskowym, łączna powierzchnia 720 m²) zlokalizowanym w przedmiotowym budynku położonym na działkach o nr [...]. Z własnością tą są związane udziały: [...].

W opinii organu lokale o innym przeznaczeniu niż mieszkalne (garaże), co do zasady powinny być opodatkowane według stawki przewidzianej dla budynków (ich części) pozostałych. Wskazano na orzecznictwo, które przyjmuje, że garaż będący częścią budynku mieszkalnego z własną księgą wieczystą na potrzeby prawa podatkowego winien być uznany za odrębną nieruchomość, nie podlegającą opodatkowaniu stawkami dla budynków mieszkalnych. Garaż nie stanowi budynku mieszkalnego, gdyż nie spełnia funkcji mieszkalnej. Nie jest to zatem część obiektu budowlanego przeznaczonego na cele mieszkaniowe. Jako przedmiot odrębnej własności może stanowić przedmiot umowy sprzedaży czy wynajmu, na skutek której podmiotem korzystającym z garażu stałaby się osoba obca, nie mająca związku z samym budynkiem mieszkalnym i jego lokalami o charakterze mieszkaniowym.

Ponadto skoro ustawodawca rozdzielił przedmiot opodatkowania, wskazując na sposób wykorzystania budynku lub jego części, to określeniu sposobu wykorzystania budynku lub jego części należy nadać jurydyczne znaczenie. Znalazło to potwierdzenie w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2012 r., sygn. akt II FPS 4/11.

SKO stwierdziło, że garaże w budynkach mieszkalnych, jako samodzielne lokale będące odrębnymi nieruchomościami pod względem prawnym, stanowią odrębne przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości, przy czym charakter tych nieruchomości jest niemieszkalny. Nie są to lokale, które przynależą do wyodrębnionych, samodzielnych lokali mieszkalnych jako ich części składowe, lecz są prawnie wyodrębnionymi lokalami niemieszkalnymi (z uwagi na własną księgę wieczystą). Dlatego brak podstaw, aby opodatkować je podatkiem od nieruchomości według stawek właściwych dla budynków mieszkalnych lub ich części.

W skardze na powyższą decyzję strona, wnosząc o jej uchylenie oraz uchylenie poprzedzającej decyzji organu pierwszej instancji, zarzuciła:

- obrazę art. 5 ust.1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l. - przez błędną jego interpretację oraz naruszenie zawartej w art. 32 Konstytucji RP zasady równego traktowania obywateli wobec prawa - przez władze publiczne oraz

- nieuwzględnienie przedmiotu zaskarżenia, nie nawiązanie do zarzutów odwołania, w którym kwestionowana była podstawa prawna do stosowania stawek przewidzianych od budynków lub ich części "pozostałych" w odniesieniu do stanowisk postojowych znajdujących się w podziemnych garażach wielostanowiskowych - budynków mieszkaniowych.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało w całości dotychczas zajmowane w sprawie stanowisko i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uznał skargę za bezzasadną i dlatego oddalił ją na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.").

Uzasadniając swoje orzeczenie Sąd zauważył, że kontrowersje wokół opodatkowania podatkiem od nieruchomości garaży znajdujących się w budynkach mieszkalnych doprowadziły do podjęcia w dniu 27 lutego 2012 r. przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały, w której stwierdzono, że w świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. "e" tej ustawy. (sygn. akt II FPS 4/11). W uzasadnieniu uchwały wskazano m.in., iż przyjęty w art. 2 ust. 1 u.p.o.l. sposób określenia przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości uprawnia do stwierdzenia, że garaże mogą podlegać opodatkowaniu przy założeniu, że stanowią odrębny budynek, bądź też część budynku. Ustawa w art. 2, określającym przedmiot opodatkowania, nie wymienia odrębnej własności lokalu, jako kategorii przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. O wyodrębnionej własności lokalu mowa jest z kolei w art. 3 ust. 4 i 5 u.p.o.l. NSA poddając analizie sposób rozumienia pojęć "budynek" i "budynek mieszkalny" w kontekście przepisów u.p.o.l. i przepisów prawa budowlanego, a także omawiając art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz regulacje zawarte w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków stwierdził, że kluczowym dla rozstrzygnięcia sprawy jest przesądzenie, czy garaż stanowiący część budynku mieszkalnego, będący odrębną nieruchomością, stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a w konsekwencji może podlegać odmiennemu reżimowi opodatkowania niż budynek mieszkalny, zaś odpowiedź na powyższe pytanie zawarta jest w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Nieruchomość lokalowa na podstawie tego przepisu, w powiązaniu z art. 3 ust. 5 u.p.o.l., uznana została za odrębny przedmiot opodatkowania. Odrębność ta pozwala na różne opodatkowanie, w zależności od charakteru lokalu, który może być mieszkalny, pozostały, bądź przeznaczony na działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5 ust. 1 u.p.o.l. Z uwagi na to, że własność lokali może stanowić odrębny od innych części budynku przedmiot opodatkowania, koniecznym było, zdaniem NSA, przywołanie przepisów ustawy o własności lokali. Przepis art. 2 ust. 1 tej ustawy wskazuje, że samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, mogą stanowić odrębne nieruchomości. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne. W ust. 4 art. 2 wskazano, że do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane "pomieszczeniami przynależnymi". Z powyższych przepisów należy wyprowadzić wniosek, że garaż może stanowić pomieszczenie przynależne do samodzielnego lokalu mieszkalnego, albo może stanowić odrębną własność lokalową. W pierwszej z tych sytuacji, nie będzie stanowił odrębnego, od samodzielnego lokalu mieszkalnego, przedmiotu opodatkowania. Będzie zatem podlegał opodatkowaniu tak jak lokal mieszkalny. Dotyczy to wszystkich sytuacji, w których nie wyodrębniono prawnie własności lokalowej, np. miejsce postojowe w hali garażowej z podziałem quoad usum. W sytuacji, gdy garaż został wyodrębniony jako lokal o innym niż mieszkalnym przeznaczeniu, stanowiącym odrębną nieruchomość i odrębny przedmiot opodatkowania, nie dzieli losu budynku lub jego części (mieszkalnego bądź pozostałego). Uwzględniając kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich, trzeba uznać, że garaż nie spełnia funkcji mieszkalnych. W sytuacji, gdy stanowi on odrębny od innych części budynku, przedmiot opodatkowania nie dzieli losu innych części tego budynku (mieszkalnych), nawet jeżeli cały budynek ma charakter mieszkalny. NSA dodał, iż za przyjęciem stanowiska, że garaż (lokal) stanowiący odrębną własność podlega innemu (wyższemu) opodatkowaniu, niż garaż będący przynależnością lokalu mieszkalnego, przemawiają także względy wykładni celowościowej. Generalnie, w polskim systemie prawa podatkowego preferencje przyznano budownictwu mieszkaniowemu i zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych obywateli. W podatku od nieruchomości realizacja tej preferencji wyraża się tym, że domy i lokale mieszkalne opodatkowane są według stawek najniższych. W art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. ustawodawca przewidział niższą stawkę podatkową dla podatników posiadających majątek przeznaczony do celów mieszkalnych w stosunku do osób, które przykładowo zajmują budynki na prowadzenie działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu według stawek najwyższych. Zastosowanie do garaży stanowiących odrębny przedmiot opodatkowania, jako części budynków mieszkalnych preferencyjnej stawki podatkowej z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. stanowiłoby wyłom w stosowaniu najniższej stawki podatkowej dla lokali ściśle spełniających kryterium lokali mieszkalnych. Nie stwierdzono aby zróżnicowanie stawek podatku od garaży w zależności od tego, czy są one lokalem stanowiącym odrębną własność, a w konsekwencji odrębny przedmiot opodatkowania, czy stanowią jedynie przynależność lokalu mieszkalnego, stanowiło naruszenie konstytucyjnej zasady równości wobec prawa wyrażonej w art. 32 Konstytucji RP. Celem działalności uchwałodawczej NSA, przy pełnym poszanowaniu zasady niezawisłości sędziowskiej, jest zapewnienie jednolitości orzecznictwa sądów administracyjnych (R. Hauser, U progu reformy sądownictwa administracyjnego, PiP 2002, nr 11, s. 38). Powołana chwała jest uchwałą konkretną, podjęta została w następstwie wniesienia konkretnego pytania prawnego na podstawie art. 187 § 1 p.p.s.a. W konsekwencji przypisać należy jej moc wiążącą w rozumieniu art. 269 p.p.s.a. Jednolitość orzecznictwa służy respektowaniu zasady równości wobec prawa. Równe traktowanie stron znajdujących się w takiej samej sytuacji faktycznej i prawnej oznacza, że wobec nich musi zapaść takie samo rozstrzygniecie. Biorąc pod uwagę, że przeciwdziałanie rozbieżnościom w orzecznictwie ma szczególne znaczenie w sferze prawa publicznego, odwoływanie się przez sądy administracyjne do uchwał NSA, nie tylko nie uchybia prawu, ale i ze wszech miar zasługuje na aprobatę. (wyrok NSA z dnia 7 listopada 2008 r., sygn. akt II GSK 457/08). Jednolitość orzecznictwa powinna być manifestowana przez sądy orzekające w sprawach administracyjnych, a cel ten realizuje właśnie m.in. akcentowanie, że zapadłe rozstrzygnięcie odpowiada stanowisku przyjętemu przez NSA w uchwale. (glosa A. Skoczylasa do uchwały NSA z dnia 30 czerwca 2008 r. I FPS 1/08 -niepubl.).

Sąd przyjął znajdujący zastosowanie na tle stanu faktycznego niniejszej sprawy pogląd wyrażony w powyższej uchwale, wiążącej także organy. Przedmiotowy garaż nie stanowi pomieszczenia przynależnego do samodzielnego lokalu mieszkalnego t.j. miejsca postojowego w hali garażowej z podziałem quoad usum; z akt sprawy wynika bowiem, że skarżąca jest współwłaścicielem lokalu niemieszkalnego, położonego w budynku mieszkalnym przy ul. R. , o powierzchni użytkowej 720 m² (miejsce postojowe w garażu wielostanowiskowym), dla którego jest prowadzona odrębna księga wieczysta. Potwierdza to odpis z księgi wieczystej, jak i dane z ewidencji gruntów i budynków w rozumieniu art. 21 ust. 1 w zw. z art. 2 pkt 8 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne. Skarżąca nie wykazała w trybie art. 194 § 3 O.p. wadliwości zapisów dotyczących jej nieruchomości. W tej sytuacji Sąd stwierdził, że organy słusznie przyjęły, iż garaż, stanowiący odrębną własność, stosownie do art. 3 ust. 5 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. "e" u.p.o.l., podlega opodatkowaniu według stawek właściwych dla tzw. budynków lub ich części pozostałych, a nie budynków mieszkalnych, jak domagała się tego skarżąca. (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. "a" u.p.o.l.).

Od wyroku WSA w Krakowie wywiedziona został skarga kasacyjna, którą strona zaskarżyła tenże wyrok w całości zarzucając naruszenie:

- prawa materialnego, przez błędną jego wykładnię i sposób zastosowania przyjmując, że w odniesieniu do stanowisk wydzielonych w drodze podziału quoad usum do parkowania samochodów w garażu stanowiącym współwłasność osób będących jednocześnie właścicielami wyodrębnionych lokali mieszkalnych w danym budynku i współwłaścicielami wszystkich jego części wspólnych – mają zastosowanie stawki podatku od nieruchomości w wysokości przewidzianej art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) – zamiast stawek podstawowych, przewidzianych w pkt 2 lit. a) tego przepisu u.p.o.l.;

- art. 5 ust. 3 i 4 u.p.o.l., które wskazują na to, że wolą ustawodawcy było umożliwienie zastosowania najwyższych stawek podatku (o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. b) do budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, natomiast niższych i zróżnicowanych w odniesieniu do innego jeszcze rodzaju budynków lub ich części, zajętych na cele wymienione w pkt 2 lit. c), d) oraz zajętych na cele w ustawie bliżej nieokreślone (pkt 2 lit. e), ale również sprowadzające się do działalności (ust. 4 zawiera upoważnienie dla rady gminy do różnicowania wysokości stawek dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania w zależności od rodzaju prowadzonej działalności);

- art. 1a ust. 1 pkt 1,3,4,5 u.p.o.l., w których normodawca wyjaśnia znaczenie użytych w ustawie określeń: pkt 1 – budynek to obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony w przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; pkt 3 – grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z budynkami...; pkt 4 – działalność gospodarcza to działalność, o której mowa w przepisach Prawa działalności gospodarczej...; pkt 5 – powierzchnia użytkowa budynku lub jego części to powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnacje uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe.

Zdaniem autora skargi kasacyjnej, tego rodzaju regulacja prawna, zawarta w samej u.p.o.l. oznacza, że samodzielne lokale mieszkalne, a także o innym przeznaczeniu, stanowiące odrębną nieruchomości w rozumieniu ustawy o własności lokali, nie tracą dotychczasowego charakteru jako części konkretnego budynku mieszkalnego. Stąd też założona dla nich księga wieczysta nie może stanowić wystarczającej podstawy do odmiennego od ogólnych zasad opodatkowania wyższymi stawkami, gdy jako położone w budynkach mieszkalnych nie zostały faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej; gruntu oraz od części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku.

W dalszej kolejności sformułowano zarzut naruszenia:

- zasady wyrażonej w art. 32 i art. 2 Konstytucji RP, która oznacza nakaz równego i sprawiedliwego traktowania podmiotów gospodarczych przez władze publiczne, a nie została uwzględniona w przedmiotowej sprawie skoro w odniesieniu do skarżącej podatek od stanowiska parkowania dla samochodu – w wyodrębnionym garażu podziemnym – naliczono z zastosowaniem stawki 10 krotnie wyższej, pomimo stosowania w podobnych sytuacjach, względem innych podatników, preferencyjnych stawek podatku od nieruchomości;

- przepisów postępowania, przy czym rodzaj uchybień w tej mierze mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy przez to, że Sąd, podobnie jak organy administracji, nie uwzględnił ustaleń faktycznych, z których niewątpliwie wynika, że skarżąca jest wyłącznie dysponentem miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym, wyznaczonego jej w drodze podziału quoad usum, a nie właścicielem wyodrębnionego lokalu garażowego i to zajmowanego na działalność gospodarczą lub innego rodzaju komercyjne cele; spowodowało to błędne założenie, że interpretacja art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. dokonana w uchwale NSA z dnia 27 lutego 2012 r. II FPS 4/11 zawierająca tezę, iż garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) – ma zastosowanie do niniejszej sprawy, stanowi to naruszenie art. 133 § 1 p.p.s.a.;

- art. 269 § 1, art. 187 § 2 w zw. z art. 15 § 1 pkt 3 p.p.s.a. przez błędne przyjęcie, że wspomniana uchwała NSA jest wiążącą składy orzekające sądów administracyjnych podczas gdy wydana została w załatwieniu zagadnienia prawnego przedstawionego NSA do rozstrzygnięcia w trybie art. 187 § 1 p.p.s.a. i jako taka – podjęta w składzie 7 sędziów – z mocy § 2 art. 187 p.p.s.a. jest wiążąca w danej indywidualnej sprawie.

Z uwagi na powyższe strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona, podejmując polemikę ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji i organów, wskazuje, że niezależnie od tego czy jest współwłaścicielem w częściach ułamkowych wyodrębnionego garażu wielostanowiskowego w budynku, w którym zajmuje mieszkanie własnościowe czy też byłaby współwłaścicielką garażu niewyodrębnionego prawnie, pozostaje bez znaczenia dla stawki podatku, jaką winna płacić od tej części nieruchomości. Jest zdania, że stawka podatku przewidziana dla budynków mieszkalnych powinna być stosowana w przypadku garaży będących pomieszczeniami przynależnymi w rozumieniu ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności garaży i dla garaży wielostanowiskowych mieszczących się w bryle budynków mieszkalnych, stanowiących element nieruchomości wspólnej, w przypadku określenia korzystania z poszczególnych miejsc w drodze quoad usum. Uważa, że stawka wyższa niż przewidziana dla budynków mieszkalnych może być stosowana w przypadku, gdy właściciel – w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - będzie wynajmował, wydzierżawiał garaż czy też wykorzystywał na inne cele niż parkowanie samochodów.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna, jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw, nie może zostać uwzględniona.

Sedno sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy garaż wielostanowiskowy stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek przewidzianych w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a/ u.p.o.l. (tj. dla budynków lub ich części mieszkalnych), czy też na podstawie stawek przewidzianych w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e/ u.p.o.l. (tj. dla budynków lub ich części - pozostałych). Problem ten ma o tyle istotne znaczenie, że sposób kwalifikacji garażu do określonej kategorii (wyszczególnionej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a - e) implikuje zastosowanie wyższej (lit. e), bądź niższej (lit. a) stawki opodatkowania.

Okolicznością bezsporną w sprawie jest to, że skarżąca nabyła prawo własności do lokalu mieszkalnego oraz udział w lokalu niemieszkalnym, stanowiącym garaż wielostanowiskowy. Nadto sporny garaż znajduje się w budynku mieszkalnym i została dla niego urządzona odrębna od lokali mieszkalnych księga wieczysta.

Sąd pierwszej instancji, powołując się m.in. na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 27 lutego 2012 r., sygn. akt II FPS 4/11, zaaprobował stanowisko organów, że dla opodatkowania ww. garażu zastosowanie znajduje stawka podatkowa, wynikająca z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit.e/ u.p.o.l., przewidziana dla "budynków pozostałych".

Przeciwnego zdania jest natomiast skarżąca, której zdaniem stawka podatkowa dla tego typu pomieszczeń powinna zostać określona w wysokości przewidzianej dla budynków mieszkalnych lub ich części.

Naczelny Sąd Administracyjny, w składzie rozpoznającym niniejsza sprawę, nie znajduje podstaw do uwzględnienia zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej.

Nie ulega wątpliwości, że w świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. sporny garaż, jako część nieruchomości budynkowej (stanowiąc zarazem odrębną nieruchomość lokalową) jest objęty zakresem przedmiotowym podatku od nieruchomości.

W świetle art. 5 ust. 1 pkt 2 w brzmieniu obowiązującym w 2012 r., rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że stawki nie mogą przekroczyć rocznie od budynków lub ich części:

a) mieszkalnych - 0,51 zł od 1 m² powierzchni użytkowej,

b) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej - 17,31 zł od 1 m² powierzchni użytkowej,

c) zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym - 8,06 zł od 1 m² powierzchni użytkowej,

d) zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych - 4,27 zł od 1 m² powierzchni użytkowej,

e) pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego - 5,78 zł od 1 m² powierzchni użytkowej.

Sąd pierwszej instancji zaaprobował ostatecznie stanowisko organów, że w rozpatrywanej sprawie znajdują stawki podatkowe określone w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e/ u.p.o.l., tj. w wyższej wysokości niż przewidziane dla budynków mieszkalnych (lit. a), słusznie zauważając, że sporny problem rozstrzygnięty został w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2012 r., sygn. akt II FPS 4/11), a w której poszerzony siedmioosobowy skład wyeksponował tezę, że w świetle art. 2 ust.1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844, ze zm.) garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) tej ustawy.

Wbrew natomiast twierdzeniom skargi kasacyjnej, treść art. 269 § 1 p.p.s.a. przesądza o ogólnej mocy wiążącej zarówno uchwał abstrakcyjnych, jak i uchwał konkretnych (taki właśnie charakter ma uchwała z dnia 27 lutego 2012 r.). Istota ogólnej mocy wiążącej uchwał sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale NSA wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych (por. A. Kabat [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2013, s. 833).

Ogólna moc wiążąca uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego może zostać podważona wskutek uruchomienia procedury, o której mowa w art. 269 § 1 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Odpowiednie zastosowanie znajduje wtedy przepis art. 187 § 1 i 2 tej ustawy. Tym samym alternatywą dla zastosowania się do uchwały przez rozpoznający powtórną skargę kasacyjną skład orzekający, jest uruchomienie procedury uregulowanej w art. 269 § 1 p.p.s.a., w celu przełamania wyrażonego w niej stanowiska. W rozpatrywanym przypadku procedura taka nie została zainicjowana. Rozpatrujący sprawę skład orzekający nie dopatrzył się powodów do kwestionowania uchwały NSA z dnia 27 lutego 2012 r., sygn. akt II FPS 4/11, na bazie zresztą której ukształtowała się już cała linia orzecznictwa (chociażby wyroki z dnia 7 października 2014 r., w sprawach o sygn. akt II FSK 2137/12, II FSK 3633/13, II FSK 2138/12).

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela również podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia art. 2 i art. 32 Konstytucji RP. Zgodnie z treścią pierwszego z wymienionych przepisów "Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej". W art. 32 Konstytucji wyrażona została natomiast zasada równości (ust. 1) oraz zakazu dyskryminacji w życiu politycznym, społecznym lub gospodarczym (ust. 2). Wbrew twierdzeniom skarżącej, przyjęcie dla stanowiących odrębny przedmiot własności garaży wielostanowiskowych, zlokalizowanych w budynkach mieszkalnych stawki opodatkowania, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e/ u.p.o.l. w jednolitej wysokości (stosownie do uchwały rady gminy), nie różnicuje sytuacji prawnej innych podatników, którzy są współwłaścicielami tożsamych garaży. Ustawa podatkowa może natomiast różnicować stawki podatkowe w podatku od nieruchomości w odniesieniu do różnych przedmiotów opodatkowania. Skoro stosowną uchwałą rady gminy wprowadzono jednolitą stawkę opodatkowania, odnoszącą się do odrębnego od lokali mieszkalnych przedmiotu opodatkowania, jakim są garaże wielostanowiskowe, stawka ta (w świetle podjętej na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.) nie przekracza maksymalnej stawki określonej ustawą, zasadny jest wniosek, że ustalenie na rok 2012 spornej stawki opodatkowania mieściło się w uprawnieniach właściwego organu gminy i w zaistniałej sytuacji nie naruszało to wyrażonej w art. 2 Konstytucji zasady sprawiedliwości społecznej. Dokonana przez Sąd pierwszej instancji wykładnia mających w sprawie zastosowanie przepisów, zbieżna zresztą z kierunkiem orzecznictwa wyznaczonym m.in. przez uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie mogła prowadzić do naruszenia ww. regulacji konstytucyjnych.

W tych okolicznościach Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.