Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 57/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2014-03-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 57/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 19 marca 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek (spr.), Protokolant: st. referent Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 marca 2014 r., sprawy ze skargi M.W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 października 2013 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał w dniu 22 czerwca 2012r. decyzję nr [...], którą określił M.W. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2007r.

Przedmiotowa decyzja została przesłana za pośrednictwem urzędu pocztowego na adres siedziby prowadzonej przez podatnika działalności, będący jednocześnie jego miejscem zamieszkania. Decyzja ta została doręczona podatnikowi w dniu 11 lipca 2012r. Podatnik zaskarżył tę decyzję w otwartym terminie w drodze odwołania.

Dyrektor Izby Skarbowej pismem z dnia 16 sierpnia 2012r. wezwał podatnika do usunięcia w terminie 7 dni braków formalnych odwołania, poprzez uzupełnienie podpisu na odwołaniu z pouczeniem, że nieuzupełnienie przedmiotowego braku formalnego skutkować będzie pozostawieniem odwołania bez rozpatrzenia, zgodnie z przepisem art. 169 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Przedmiotowe wezwanie zostało doręczone podatnikowi w trybie zastępczym wynikającym z art. 150 § 1 pkt 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w dniu 3 września 2012r.

Z uwagi na fakt, że w wyznaczonym terminie podatnik nie uzupełnił braku formalnego odwołania poprzez jego podpisanie, Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 18 września 2012 r. nr [...] do [...] pozostawił odwołanie to bez rozpatrzenia. Postanowienie to zostało doręczone podatnikowi w dniu 5 października 2012r.

W dniu 12 października 2012 r. podatnik nadał w urzędzie pocztowym pismo noszące datę "09.11.2012". Pismo to także nie zostało podpisane.

Dyrektor Izby Skarbowej pismem z dnia 31 października 2012r. wezwał podatnika do usunięcia w terminie 7 dni braków formalnych pisma, poprzez uzupełnienie podpisu na piśmie oraz pisemne sprecyzowanie zawartego w nim żądania, tzn. wskazania o podjęcie jakich czynności podatnik występuje do Dyrektora tut. Izby Skarbowej. W wezwaniu tym podatnik został poinformowany, że jeżeli złożone przezeń pismo jest zażaleniem na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 18 września 2012r. o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia - na co wskazywałby tytuł pisma - to zgodnie z art. 222 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej powinno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie. Jeśli natomiast jest to wniosek o przywrócenie terminu na usunięcie braków formalnych odwołania - na co wskazywałaby treść pisma - to powinien on spełniać wymogi określone w art. 162 Ordynacji podatkowej. W wezwaniu przytoczono także treść art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Wezwanie z dnia 31 października 2012r. zostało doręczone podatnikowi 20 listopada 2012r.

W dniu 19 listopada 2012r. podatnik nadał w urzędzie pocztowym pismo z dnia 14 listopada 2012r., będące uzupełnieniem pisma z "09.11.2012", wraz z załączona kserokopią odwołania. W piśmie tym wskazał, że oprócz pobytu w Austrii związanego z obowiązkami zawodowymi wykonywał badanie lekarskie i w związku z tym nie miał możliwości odebrania przesyłek pocztowych w wyznaczonych terminach, dlatego wnosi jak w piśmie z dnia "09.11.2012" o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków. Odpowiadając na wezwanie z dnia 31 października 2012r. podatnik przesłał w dniu 27 listopada 2012 r. podpisane pismo z "09.11.2012".

W świetle powyższego Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że przesłane 12 października 2012r. pismo z "09.11.2012", to wniosek o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania i postanowieniem z dnia 2 stycznia 2013r. odmówił przywrócenia terminu do usunięcia braków formalnych odwołania z dnia 20 lipca 2012r. od decyzji Dyrektora Urzędu. Kontroli Skarbowej z dnia 22 czerwca 2012r. nr [...]

W wyniku wniesionego przez podatnika zażalenia organ odwoławczy postanowieniem z dnia 19 kwietnia 2013r. znak [...] uchylił w całości postanowienie z dnia 2 stycznia 2013r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Przyczyną powyższego było niewezwanie podatnika - na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej - do usunięcia w terminie 7 dni braku formalnego wniosku o przywrócenie terminu przez uzupełnienie podpisu na wniesionym odwołaniu z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia.

Mając na uwadze zalecenia organu odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej pismem z dnia 21 maja 2013r. wezwał podatnika o dopełnienie w terminie 7 dni czynności, w związku z którą podatnik złożył wniosek o przywrócenie terminu, tj. o uzupełnienie brakującego podpisu na odwołaniu.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 21 maja 2013r., doręczone 7 czerwca 2013 r., podatnik stawił się w siedzibie Izby Skarbowej i uzupełnił swój podpis na odwołaniu.

Postanowienie z dnia 29 lipca 2013r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej odmówił przywrócenia terminu do usunięcia braku formalnego odwołania z dnia 20 lipca 2012r. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 22 czerwca 2012r., nr [...] w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za I, II, III, IV kwartał 2007r.

Organ pierwszej instancji stwierdził, że podatnik nie uprawdopodobnił braku swojej winy w uchybieniu terminowi do uzupełnienia braków formalnych odwołania. Przedłożone przezeń paragony potwierdzają jedynie dokonanie w dniach 16, 17, 21 i 31 sierpnia 2012r. drobnych zakupów w Wiedniu. Dotyczy to również kserokopii paragonu dołączonego do pisma z dnia 16 lutego 2013r., który wskazuje na dokonanie zakupów w dniu 11 września 2012r. Nie wynika z nich wcale, że to podatnik dokonał tych zakupów, a tym samym, że przebywał w Wiedniu w okresie, w którym możliwy był odbiór wezwania z dnia 16 sierpnia 2012r. nr [...].

Nie stanowi także potwierdzenia pobytu za granicą kserokopia dokumentu w języku niemieckim, na którego pierwszej stronie widniej napis "Ambulanzkarte" oraz imię i nazwisko podatnika, a także tabela zawierająca spis numerów telefonów. Drugą stronę przedmiotowego dokumentu wypełnia tabela opatrzona napisem "Bestelltermine", w której w poszczególnych wierszach datownikiem uzupełniono daty. Taki sposób uzupełnienia dokumentu, zdaniem organu, nie uprawdopodabnia, iż w analizowanym okresie podatnik wykonywał badania lekarskie na terenie Austrii.

Organ przypomniał, że skierowane do podatnika wezwanie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 sierpnia 2012r. do usunięcia braków formalnych odwołania, z powodu niemożności doręczenia w dniu 20 sierpnia 2012r., pozostawione zostało na okres 14 dni, tj. do 3 września 2012r. do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym. Zwrot pisma do nadawcy nastąpił w dniu 4 września 2012r. W ocenie organu podatnik nie wykazał zatem, że w okresie od 20 sierpnia do 3 września 2012r. nie mógł odebrać przesyłki zawierającej wezwanie z dnia 16 sierpnia 2012r., a następnie w terminie do 10 września 2012r. dokonać przewidzianych prawem czynności procesowych.

Zdaniem organu nie znajduje uzasadnienia zarzut braku skutecznego doręczania wezwania w trybie zastępczym z uwagi na nieskierowanie wezwania na adres zamieszkania podatnika w Austrii. Organ zwrócił uwagę, że na adres w K. przesyłana była cała kierowana do podatnika korespondencja, którą odbierał, co więcej podany on został w piśmie przesłanym do Izby Skarbowej w dniu 27 listopada 2012r., jako właściwy do doręczeń. Podkreślono również, że wyjeżdżając za granicę w sytuacji, gdy można się było spodziewać, iż w związku z wniesionym w dniu 25 lipca 2012r. odwołaniem toczy się postępowanie przed organem drugiej instancji, podatnik nie zachował należytej staranności, wymaganej od osoby należycie prowadzącej swoje interesy. Tym samym nie może się powoływać na uchybienie terminu bez swej winy.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem podatnik zaskarżył je w drodze zażalenia, zarzucając, że jest ono niezgodne z zawartymi dowodami, dlatego nie odzwierciedla i nie uzasadnia stanu faktycznego sprawy.

W dniu 24 września 2013r. podatnik złożył wniosek o dołączenie do akt sprawy dowodu z dokumentu wraz z załącznikami w postaci kserokopii karty ubezpieczenia zdrowotnego oraz kserokopii zaświadczenia lekarskiego z dnia 20 czerwca 2013r. wystawionego przez lekarza psychiatrę, a także wniosek o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków: H.C. oraz A.W. na okoliczność pobytu podatnika za granicą w okresie od 16 sierpnia do 11 września 2012r.

Postanowieniem z dnia 25 października 2013r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zakwestionowane rozstrzygnięcie.

Organ odwoławczy podkreślił, że fakt przebywania przez podatnika za granicą w okresie od 16 sierpnia 2012r do 11 września 2012r. nie stanowi uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu do uzupełnienia podpisu na odwołaniu z dnia 20 lipca 2012r. Okolicznością stanowiącą uzasadnienie dla przywrócenia terminu mógłby być nagły, nieplanowany wyjazd, który uniemożliwiłby dokonanie czynności, o ile podatnik nie mógłby przy tym podjąć czynności, które zabezpieczyłyby go przed negatywnymi konsekwencjami nieobecności. Tymczasem jego wyjazdy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą nie były nagłe w tym znaczeniu. Jak sam podnosi, prowadzona przezeń działalność wymaga odeń częstych wyjazdów za granicę, na który to fakt powoływał się już w trakcie przeprowadzonego przez Urząd Kontroli Skarbowej postępowania kontrolnego. Z uwagi na częste, długotrwałe wyjazdy podatnik powinien był zabezpieczyć swoje interesy poprzez ustanowienie odpowiedniego pełnomocnika do doręczeń, bądź upoważnić konkretna osobę do odbioru korespondencji i informowania go o niej. Na taką konieczność zwracano mu już uwagę w trakcie prowadzonej kontroli podatkowej.

Ponadto w ocenie organu odwoławczego podatnik nie uprawdopodobnił okoliczności, że prowadząc działalność gospodarczą pod adresem, który stanowi jednocześnie miejsce zamieszkania jego ojca, nie uzyskiwał od niego informacji o fakcie przesyłania mu i awizowania przesyłki poleconej, a więc szczególnie ważnej korespondencji.

W świetle powyższego Dyrektor Izby Skarbowej postanowił odmówić przeprowadzenia wnioskowanego przez podatnika dowodu z przesłuchania świadków, gdyż wbrew jego ocenie wskazane środki dowodowe nie mają kluczowego znaczenia dla sprawy, ponieważ okoliczność pobytu za granicą nie stanowi uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminowi.

Organ drugiej instancji odnosząc się do dołączonego do akt sprawy zaświadczenia lekarskiego z dnia 20 czerwca 2013r. wystawionego przez lekarza psychiatrę, stwierdzającego u podatnika zaburzenia depresyjne i lękowe stwierdza, że ten dokument nie uprawdopodabnia braku jego winy w uchybieniu terminowi. Przedmiotowe zaświadczenie stwierdza, że w okresie od sierpnia 2012r. do chwili obecnej podatnik cierpi na zaburzenia depresyjne i lękowe, w związku z którymi przyjmuje leki, a zaburzenia owe mają wpływ na właściwe podejmowanie decyzji co do jego osoby. Niemniej jednak z załączonych dokumentów nie wynika, by podatnik utracił zdolność do czynności prawnych, czyli innymi słowy zdolności do dokonywania we własnym imieniu czynności prawnych. Skutek taki mógłby nastąpić wskutek orzeczenia sądu w przedmiocie ubezwłasnowolnienia. Z zaświadczenia nie wynika w jaki sposób choroba mogła wpłynąć na możliwość uzupełnienia braku formalnego odwołania poprzez złożenie na nim podpisu w wymaganym terminie. Co więcej, przedłożone zaświadczenie stwierdza, że pogorszenie stanu zdrowia utrzymuje się do chwili obecnej, co jednak nie przeszkodziło podatnikowi w dopełnieniu czynności o przywrócenie terminu.

Końcowo organ zaznaczył, że niesłuszne jest twierdzenie jakoby organ odwoławczy powinien powiadomić podatnika drogą mailową lub faxem o wysłanych przesyłkach listownych. Ordynacja podatkowa nie nakłada bowiem na organ podatkowy obowiązku wcześniejszego informowania stron postępowania za pomocą poczty elektronicznej lub faxu o zamiarze nadania przesyłki listowej.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie podatnik zarzucił organowi naruszenie art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie wszelkich istotnych dla sprawy okoliczności, w tym brak przeprowadzenia wnioskowanego dowodu z przesłuchania świadków, a także art. 162 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przywrócenia terminu na wniosek strony, w sytuacji w której uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy.

W uzasadnieniu skarżący podniósł, że wyjazd poza granice kraju miał pierwotnie charakter krótkoterminowego wyjazdu związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, jednakże na skutek nieoczekiwanego pogorszenia stanu zdrowia skarżącego wymusił konieczność podjęcia badań lekarskich oraz leczenia na terytorium Republiki Austrii. Kwestionuje to postawioną przez organ tezę o niedochowaniu przez skarżącego należytej staranności. Przy dokonywaniu takiej oceny organ nie wziął zresztą również pod uwagę faktu, pozostawienia przez skarżącego informacji o numerze faksu oraz adresu mailowego, co umożliwiało organowi zawiadomienie go o podejmowanych czynnościach proceduralnych. Dodatkowo wbrew wyobrażeniom organu wnioskowane dowody z przesłuchań świadków miały umożliwić wykazanie faktu potwierdzenia charakteru spornego wyjazdu jako krótkoterminowego, a także potwierdzenie faktu nagłego pogorszenia stanu zdrowia związanego z koniecznością poddania się badaniom lekarskim oraz leczeniu w kraju gdzie okoliczności te zaistniały.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z dnia 14 marca 2014r. skarżący podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w skardze uzupełniając je dodatkową argumentacją oraz wnosząc o przeprowadzenie dowodu z dokumentu w postaci zaświadczenia lekarskiego wystawionego przez lekarza specjalistę psychiatrę wraz z załączoną kartą historii choroby w celu wykazania kwestionowanego przez organy schorzenia skarżącego i jego wpływu na działania skarżącego w toku postępowania podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy zauważyć, że kontrola sądowa zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawowana jest na podstawie kryterium legalności, co oznacza, że sąd administracyjny bada, czy zaskarżone postanowienie narusza konkretny przepis prawa.

Stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) skarga na działanie organu podlega uwzględnieniu, jeżeli w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub też naruszenia dającego podstawę do wznowienia postępowania bądź też istotnego naruszenia przepisów postępowania administracyjnego. Ponadto sąd stwierdza nieważność postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 w/w ustawy).

Sądowej kontroli zostało poddane postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 października 2013r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do usunięcia braków formalnych odwołania.

Skarga nie jest zasadna, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

Na wstępie, należy wskazać, że wyznaczenie przez ustawodawcę ram czasowych do dokonania określonych czynności w toku postępowania poprzez wskazanie w ustawie terminów, których uchybienie powoduje bezskuteczność czynności, ma na celu usunięcie stanu niepewności w stosunkach procesowych (co do dalszego biegu czy też zakończenia postępowania). Uchybienie ustawowego terminu powoduje więc bezskuteczność czynności (w rozpoznawanej sprawie usunięcie braków formalnych odwołania) czego następstwem jest niemożność merytorycznego rozpatrzenia odwołania przez organ odwoławczy. Rozpoznanie zaś przez organ odwoławczy odwołania niepodpisanego, nosiłoby znamiona rażącego naruszenia prawa i stosownie do art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej stanowiłoby podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji po rozpatrzeniu takiego odwołania.

Jednocześnie ustawodawca przewidział instytucję procesową, mającą na celu ochronę strony przed negatywnymi skutkami uchybienia terminu do dokonania czynności procesowej. Stosownie do art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Z treści tego przepisu oraz pozostającego z nim w związku przepisu art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej wynika, że przywrócenie terminu uzależnione jest od równoczesnego spełnienia czterech przesłanek: 1) uprawdopodobnienia przez osobę zainteresowaną braku jej winy, 2) wniesienia przez osobę zainteresowaną wniosku o przywrócenie terminu, 3) dochowania terminu wniesienia wniosku, 4) dopełnienia czynności, dla której ustanowiony był przywracany termin. Przy czym formą procesową, w której organ podatkowy rozstrzyga o zasadności przywrócenia terminu do dokonania danej czynności procesowej jest postanowienie, co wynika z treści art. 163 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się natomiast do przesłanek przywrócenia terminu należy wskazać, że przepis art. 162 Ordynacji podatkowej nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. To zaś oznacza, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania - por. W. Czachórski: Zobowiązania - zarys wykładu, Warszawa 1983, s. 171), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy - por. W. Czachórski, op. cit., s. 171-172 czy Z. Banaszczyk (w:) Kodeks cywilny. Komentarz pod red. K. Pietrzykowskiego, Warszawa 1999, t. I, s. 930). Wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga zatem wykazania, że mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody, uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym. Takie rozumienie przesłanki przywrócenia terminu jest zresztą utrwalone zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2006r., sygn. akt II FSK 616/05, z dnia 21 grudnia 2006r. sygn. akt I FSK 374/06, z dnia 18 sierpnia 2000r., sygn. akt III SA 1716/99, z dnia 11 kwietnia 1997r., sygn. akt III SA 1581/95), jak i w doktrynie (por. B. Adamiak (w:) B.Adamiak, J.Borkowski, R.Mastalski, J.Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2004, s. 586; H.Dzwonkowki (w:) C.Kosikowski, A.Huchla, H.Dzwonkowski, Ustawa Ordynacja Podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC 2004, s. 437).

W przedmiotowej sprawie sporne jest właśnie uprawdopodobnienie braku winy skarżącego w uchybieniu terminu do usunięcia braku formalnego w postaci niepodpisania odwołania z dnia 20 lipca 2012r. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 22 czerwca 2012r. w sprawie podatku od towarów i usług za I, II, III, IV kwartał 2007r. w terminie wynikającym z wezwania z dnia 16 sierpnia 2012r. Poza sporem pozostaje sama okoliczność terminu doręczenia przedmiotowego wezwania oraz uchybienia terminu do dokonania w/w opisanej czynności procesowej. Organ odwoławczy zasadnie nie kwestionował także spełnienia przez skarżącego pozostałych przesłanek niezbędnych dla przywrócenia uchybionego terminu.

Przechodząc zaś do sprawy uprawdopodobnienia braku winy skarżącego w uchybieniu terminy, należy podkreślić, że obowiązek uprawdopodobnienia braku winy spoczywa na zainteresowanym i nie może być przerzucany na organ podatkowy. Organ podatkowy dokonuje natomiast oceny, czy strona dopuściła się uchybienia terminu bez swojej winy, i bierze pod uwagę, jak wyżej wskazano, wszystkie okoliczności faktyczne, oceniając winę według obiektywnych mierników staranności (zob. też B.Gruszczyński (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 486-487). Z dorobku orzecznictwa wynika, że do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez stronę zalicza się np. przerwę w komunikacji, nagłą lub obłożną chorobę zainteresowanego, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź, pożar (por. m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 19 września 2000r., sygn. I SA 1072/00, z dnia 13 października 1999r., sygn. I SA 459/99, z dnia 20 kwietnia 1999r. sygn. I SA/Ka 1609/97, z dnia 1 marca 1999r. sygn. II SA 45/99, LEX nr 46785, z dnia 30 grudnia 1998 r. sygn. I SA 1128/98, z dnia 14 listopada 1995r. sygn. SA/Wr 236/95).

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że skarżący uzasadniając wniosek o przywrócenie terminu do usunięcia braków formalnych odwołania, wskazał następujące okoliczności: (1) w piśmie datowanym na "9.11.2012", które wpłynęło do organu w dniu 16 października 2012r. - przebywanie w czasie, gdy przesyła z wezwaniem o usunięcie braków odwołania była awizowana, na terenie Austrii w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, na dowód czego przedstawił kopie paragonów potwierdzających dokonanie zakupów na terenie Austrii, (2) w piśmie z dnia 14 listopada 2012r. - wyjazd za granicę połączony był z badaniami lekarskimi, dowodem czego miałaby być niepotwierdzona za zgodność z oryginałem kserokopia dokumentu w języku niemieckim, na którego pierwszej stronie widnieje napis "Ambulanzkarte" oraz imię i nazwisko skarżącego oraz tabela z numerami telefonów. Druga strona zawiera tabelę opatrzoną napisem "Bestelltermine" wypełnioną datami z datownika, (3) w piśmie z dnia 24 września 2013r. - pozostawanie w okresie od 16 sierpnia do 11 września 2012r. w leczeniu z powodu pogorszenia stanu zdrowia (depresja), dowodem czego miałaby być dołączona kserokopia zaświadczenia lekarskiego wystawionego przez lekarza psychiatry z dnia 20 czerwca 2013r. oraz karta ubezpieczenia zdrowotnego, (4) w skardze - pobyt za granicą miał być dwu-trzydniowy, a nieoczekiwane pogorszenie stanu zdrowia wymusiło konieczność podjęcia badań lekarskich oraz leczenia na terenie Austrii, (5) w piśmie procesowym z dnia 14 marca 2014r. - zły stan zdrowia psychicznego mający wpływ na działania skarżącego w toku postępowania poparty zaświadczeniem lekarskim wystawionym w dniu 7 marca 2014r. i kserokopią karty historii choroby z datą 14 sierpnia 2012r. Jak z powyższego wynika, skarżący w zależności od etapu postępowania w sprawie, przedstawiał różniące się od siebie okoliczności, mające uprawdopodobnić brak jego winy w uchybieniu termin. Należy zgodzić się z organem drugiej instancji, że przedstawione wyjaśnienia są niespójne i niekonsekwentne. Pierwotnie skarżący wskazał, że przyczyną nieodebrania przesyłki z wezwaniem do usunięcia braków formalnych odwołania było przebywanie w okresie od 16 sierpnia 2012r. do 11 września 2012r. w Austrii w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, by następnie zmodyfikować to wyjaśnienie, wskazując, że pobyt za granicą miał być krótkotrwały (dwu-trzydniowy), a pogorszenie stanu zdrowia wymagało leczenia i tym samym przedłużenia pobytu w Austrii, by ostatecznie jako przyczynę uprawdopodabniającą brak winy w niedotrzymaniu terminu wskazać zły stan zdrowia psychicznego mający wpływ na podejmowane przez skarżącego działania w toku postępowania. W ocenie Sądu, również przedstawione przez skarżącego dowody, w żaden sposób nie uwiarygodniają wyjaśnień skarżącego. Trudno bowiem za "poważny" dowód uznać kserokopie paragonów dokumentujących drobne zakupy w Wiedniu, z których przecież nie wynika, że to skarżący tych zakupów dokonał. Nie może również stanowić potwierdzenia pobytu za granicą i wykonania tam badań lekarskich przedstawiona kserokopia dokumentu w języku niemieckim. Niezależnie od powyższego Sąd podziela stanowisko organu, że fakt ewentualnego przebywania skarżącego za granicą w okresie od 16 sierpnia 2012r. do 11 września 2012r. sam w sobie nie stanowi uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu do uzupełnienia brakującego podpisu na odwołaniu. Okolicznością stanowiącą uzasadnienie dla przywrócenia terminu mógłby być nagły, nieplanowany wyjazd, który uniemożliwiłby skarżącemu dokonanie czynności procesowej. Tymczasem wyjazd związany z prowadzoną działalnością gospodarczą nie może być uznany za nagły, lecz za planowany i wręcz rutynowy w sytuacji, gdy prowadzona działalność gospodarcza wymaga, co potwierdził skarżący, częstych wyjazdów za granicę. W przypadku wyjazdów za granicę, nawet na okresy krótsze niż dwa miesiące, strona postępowania powinna zachować należytą staranność i zadbać o swoje interesy, zwłaszcza w sytuacji, gdy toczy się wobec niej postępowanie przed organami podatkowymi (por. wyrok NSA z dnia 4 października 2013r., sygn. akt I FSK 533/12).

W kontekście powyższego należy uznać za zasadna odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania dwóch świadków na okoliczność pobytu skarżącego w okresie od 16 sierpnia 2012r. do 11 września 2012r. za granicą. Wbrew przekonaniu skarżącego wskazane przez niego środki dowodowe nie mogły mieć istotnego znaczenia w sprawie, gdyż nie wskazywały na brak winy w uchybieniu terminu.

Dodatkowa okoliczność, na którą skarżący powołał się w kolejnych pismach składanych w toku postępowania, a następnie bardzo mocno eksponował w skardze oraz w piśmie procesowym z dnia 14 marca 2014r., uzasadniającą jego zdaniem brak winy w uchybieniu terminu, to stan zdrowia ("pogorszenie stanu psychicznego w okresie od sierpnia 2012r. trwającego do chwili wydania zaświadczenia, pacjent nie był i nie jest w stanie podejmować właściwych decyzji odnośnie swojej osoby"). Taki stan zdrowia skarżącego wynikał z zaświadczenia lekarskiego z dnia 20 czerwca 2013r. oraz załączonego do w/w pisma procesowego, zaświadczenia z dnia 7 marca 2014r. Nadmienić w tym miejscu trzeba, że we wniosku z dnia 16 października 2012r. o przywrócenie uchybionego terminu skarżący tej okoliczności nie podnosił (wtedy przeszkodą do odebrania urzędowej korespondencji był pobyt za granicą w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą).

Odnosząc się do tej okoliczności wskazać należy, że o braku winy w wypadku choroby strony, która działa bez pełnomocnika, można mówić w sytuacji, gdy ta choroba (obłożna) uniemożliwia podjęcie działania nie tylko osobiście, ale i skorzystanie z pomocy innych osób. Bez wątpienia choroba nie jest samoistną okolicznością wystarczającą do uznania, że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy zainteresowanego. Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy nie sposób podważyć kluczowego dla sprawy ustalenia, a mianowicie, że powoływany jako przyczyna uchybienia terminu stan zdrowia nie uniemożliwiał skarżącemu zachowania minimum staranności w zadbaniu o swoje interesy. W ocenie Sądu opisany stan zdrowia (pogorszenie stanu psychicznego), który jak wynika z przedłożonych zaświadczeń dotyka skarżącego od sierpnia 2012r. i trwał do dnia 20 czerwca 2013r. nie może być okolicznością świadczącą o braku winy skarżącego w uchybieniu terminu. Z akt sprawy wynika, że przez cały ten czas skarżący prowadził działalność gospodarczą w kraju, a nawet wyjeżdżał w interesach za granicę. Zaburzenia stanu psychicznego nie przeszkadzały skarżącemu w wykazywaniu w tym czasie także dużą aktywność w kontaktach z organami podatkowymi, poprzez składanie różnorakich pism procesowych, środków zaskarżenia, a z treści tej korespondencji zalegającej w aktach nie wynika, aby stan zdrowia, na który powołuje się skarżący, miał jakiekolwiek odbicie w treści tych pism. W tym kontekście trudno uznać za wiarygodne, że stan zdrowia skarżącego miał decydujący wpływ na niedopełnienie w terminie obowiązku usunięcia braków formalnych odwołania.

W piśmie procesowym z dnia 14 marca 2014r. skarżący podjął próbę dopasowania ujawnionej później okoliczności związanej ze stanem psychicznym stwierdzonym zaświadczeniem lekarskim z dnia 20 czerwca 2013r. do wcześniejszych wyjaśnień wskazujących na niemożność odbioru korespondencji z powody wyjazdu do Austrii w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednakże w opinii Sądu, argumentacja skarżącego zawiera wiele niespójności i niekonsekwencji. Z wyjaśnień skarżącego oraz opisanego przez niego przebiegu zdarzeń (pismo z dnia 14 marca 2014r.) wynika, że do Austrii skarżący udał się ze zdiagnozowanymi zaburzeniami stanu psychicznego, które jeszcze nasiliły się w czasie pobytu na terenie Austrii, co wymusiło przedłużenie pobytu z uwagi na konieczność przeprowadzenia badań lekarskich. Abstrahując od faktu, że te wyjaśnienia o planowanym krótkotrwałym pobycie w interesach pozostają w sprzeczności z wcześniejszymi wyjaśnieniami o wyjeździe do Austrii na okres od 16 sierpnia do 11 września 2012r. w związku z prowadzona działalnością gospodarczą, wskazać należy, że skarżący nie uprawdopodobnił w dostateczny sposób, że skarżący, po pierwsze rzeczywiście leczył się na terenie Austrii, a po drugie, że leczył się na okoliczność zdiagnozowanych w kraju zaburzeń natury psychicznej. Na przedstawionym jako dowód dokumencie niemieckojęzycznym widnieje odręczny zapisek " Dermatolog", co może wskazywać, wbrew temu co starał się w swojej argumentacji wykazać skarżący, że badania nie były związane z pogarszającym się stanem psychicznym.

W kontekście powyższych ustaleń, należy jeszcze zauważyć, że samo uprawdopodobnienie przesłanek o którym mowa w art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, przez stronę postępowania podatkowego nie powoduje, że organ nie ma możliwości ich weryfikacji, czy oceny prawdopodobieństwa ich wystąpienia. Nie można jednak zgodzić się ze stanowiskiem zaprezentowanym w skardze oraz w piśmie procesowym, że złożenie wniosku o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania powinno uruchomić aktywność organu odwoławczego z art. 122 Ordynacji podatkowej nakierowana na przeprowadzenia bardzo szerokiego postępowania dowodowego np. poprzez przesłuchanie świadków w celu weryfikacji wyjaśnień skarżącego. Wprowadzenie środka w postaci uprawdopodobnienia do wniosku o przywrócenie terminu uzasadnione jest incydentalnym, wpadkowym charakterem tego postępowania w stosunku do toku postępowania zasadniczego. Z tego powodu ustawodawca przewiduje jedynie namiastkę dowodu, a weryfikacja twierdzeń zawartych we wniosku nie może przerodzić się w osobne postępowanie.

W zaistniałej sytuacji obowiązkiem organu było jedynie ocenić prawdopodobieństwo określonego ciągu zdarzeń, a przeprowadzanie dowodów mających na celu weryfikację uprawdopodobnienia ograniczyć do niezbędnego minimum. W niniejszej sprawie organ zasadnie ustalił i ocenił, że brak jest prawdopodobieństwa przywołanych przez skarżącego okoliczności, konkludując, że w rozpatrywanym przypadku skarżący nie uprawdopodobnił w sposób dostateczny, spójny i logiczny swój wniosek o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.