Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 2721/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2011-05-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Renata Siudyka, Sędzia NSA Henryk Wach (spr.), Protokolant St. sekr. sąd. Beata Kujawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 maja 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi M. F. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług – odmowa uchylenia decyzji w trybie wznowieniowym oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną tutaj decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej O.p.) po rozpatrzeniu odwołania M. F. P. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w B. z [...] r. nr [...], którym organ ten odmówił uchylenia swojej decyzji ostatecznej z [...]r. nr [...] orzekającej o odpowiedzialności podatkowej M. F. P. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w podatku od towarów i usług za lipiec 2004 r. Stan sprawy przedstawia się następująco:

Pismem z [...]r. M. F. P. wniósł o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną powołując się na art. 240 §1 pkt 3 i 5 O.p. prezentując przy tym stanowisko, iż decyzję wydano omyłkowo wobec osoby, która nie była członkiem zarządu spółki, ponieważ z dniem [...]r. została złożona rezygnacja do rąk członka zarządu spółki R.B.

Postanowieniem z [...] r. Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w B. wznowił postępowanie podatkowe, a następnie decyzją z [...]r. nr [...] odmówił uchylenia swojej decyzji ostatecznej z [...] r. nr [...] orzekającej o odpowiedzialności podatkowej M. F. P. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w podatku od towarów i usług za lipiec 2004 r. powołując się na art. 245 § 1 pkt 2 O.p. W uzasadnieniu wyjaśnił, że jedynym dokumentem, na którym oparto żądanie wznowienia postępowania było później nadesłane pismo z [...] r. będące kopią rezygnacji z funkcji członka zarządu spółki, do którego dołączono również oświadczenie D.P. W toku postępowania przesłuchano w charakterze świadka R.B. która zeznała, że nie otrzymała od D. P., jak również od nikogo innego rezygnacji M. F. P. z funkcji członka zarządu spółki, ponadto nigdy nie uzyskała informacji o takiej rezygnacji. Wobec tych faktów organ pierwszej instancji uznał, że brak jest przesłanek wymienionych w art. 240 § 1 O.p. skutkujących uchyleniem decyzji ostatecznej.

W odwołaniu strona wniosła o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz o orzeczenie co do istoty sprawy poprzez uchylenie decyzji ostatecznej zarzucając błędy w ustaleniach faktycznych oraz naruszenie przepisów postępowania: art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 91, art. 116 § 2, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W jej ocenie, skoro M. F. P. skutecznie poprzez D. P. złożył pisemną rezygnację z funkcji członka zarządu spółki, tym samym zgodnie z art. 201 § 4 k.s.h. mandat członka zarządu spółki wygasł. M. F. P. był przekonany, że nie powinien być traktowany jako strona w postępowaniu w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki i dlatego bez własnej winy nie brał udziału w tym postępowaniu. Stwierdzono również, że skoro organ podatkowy nie udowodnił, że M. F. P. był członkiem zarządu spółki, kiedy powstała zaległość podatkowa, to bezzasadnie zastosował art. 116 O.p.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu w pierwszej kolejności powołując się na art. 128 O.p. przypomniał o zasadzie trwałości decyzji ostatecznych, zgodnie z którą tryby nadzwyczajne nie mogą służyć do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy. W toku postępowania nadzwyczajnego dokonuje się jedynie weryfikacji decyzji ostatecznej pod kątem istnienia pewnych przesłanek. W rozpoznawanej sprawie chodzi o przesłanki w art. 240 § 1 pkt 4 i 5 O. p., które strona wskazała we wniosku. Jeśli chodzi o tę pierwszą podstawę wznowienia to dotyczy ona sytuacji, kiedy strona nie brała udziału w postępowaniu nie z własnej winy. W postępowaniu podatkowym zakończonym decyzją ostateczną M. F. P. był stroną, która została dopuszczona do uczestnictwa i mogła brać udział w poszczególnych czynnościach tego postępowania. Samo subiektywne przekonanie o nie posiadaniu statusu strony nie może być uznane jako przeszkoda nie do przezwyciężenia do brania udziału w toczącym się postępowaniu. Odnosząc się do twierdzenia strony, że dokument datowany na [...] r. jest dla sprawy nową okolicznością faktyczną lub nowym dowodem istniejącym w dniu wydania decyzji nieznanym organowi, który wydał decyzję Dyrektor Izby Skarbowej w K. przedstawił analizę zeznań świadka R.B., która zdecydowanie i konsekwentnie zaprzeczyła aby otrzymała pismo o rezygnacji M. F. P. z funkcji członka zarządu spółki. Na końcu organ odwoławczy odniósł się do pozostałych zarzutów odwołania.

W skardze z [...]r. strona skarżąca wnosząc o uchylenie decyzji ostatecznej oraz rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji zarzuciła naruszenie art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 188, art. 210 § 4 w zw. z § 1, a także art. 245 § 1 pkt 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 4 i 5 6 § 1 O.p. poprzez uchybienie przepisom procesowym, błąd w ustaleniach faktycznych, nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań świadka D. P. oraz nieprzesłuchanie strony, wadliwe uzasadnienie decyzji a także naruszenie art. 245 § 1 pkt 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 4 i 5 O.p. poprzez ich niezastosowanie.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach prezentuje w tej sprawie następujące stanowisko:

Skarga nie jest zasadna.

Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym tutaj rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej w K. (zob.: uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09).

Ocenę zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia należy rozpocząć od przypomnienia, że zgodnie z art. 245 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową i orzeka w tym zakresie, co do istoty sprawy jedynie wówczas, gdy stwierdzi istnienie jednej z przesłanek określonych w art. 240 § 1 tej ustawy.

Według art. 240 § 1 pkt. 5 Ordynacji podatkowej, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję.

Ta regulacja prawna oznacza, że o ile w postępowaniu zwykłym, głównym przedmiotem rozpoznania jest rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej w trybie przewidzianym w prawie procesowym i zgodnie z przepisami prawa materialnego, o tyle przedmiotem postępowania nadzwyczajnego jest przeprowadzenie weryfikacji decyzji wydanej w postępowaniu zwyczajnym. To ostatnie ma przy tym własną, odrębną podstawę prawną i polega na ponownym rozpatrzeniu sprawy zakończonej ostateczną decyzją w celu sprawdzenia, czy któraś z okoliczności wyczerpująco wymienionych w art. 240 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa nie wpłynęła na treść decyzji wydanej w postępowaniu zwyczajnym.

Z brzmienia art. 243 tej ustawy, regulującego przebieg postępowania wznowieniowego wynika zaś, że wydanie postanowienia o wznowieniu postępowania daje podstawę do rozpatrzenia dwóch połączonych ze sobą spraw, to jest sprawy dotyczącej przyczyn wznowienia oraz drugiej, co do rozstrzygnięcia istoty sprawy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że po wydaniu przez Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w B. decyzji ostatecznej z [...]r. nr [...] orzekającej o odpowiedzialności podatkowej M. F. P. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w podatku od towarów i usług za lipiec 2004 r. nie zaistniała obiektywnie okoliczność wskazana we wniosku o wznowienie postępowania. Strona wskazała bowiem na istnienie przyczyny wznowienia postępowania - z art. 240 § 1 pkt. 5 ustawy Ordynacja podatkowa dołączając do wniosku dokument z [...] r., który wcześniej miał zostać złożony do rąk R.B. wywodząc przy tym, iż z powodu złożenia skutecznej rezygnacji, nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu (art. 240 § 1 pkt 4 O.p).

Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów nieznanych organowi w dniu wydania decyzji jest spełniona, gdy ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, okoliczności te będą miały charakter nowych w stosunku do poprzednio prowadzonego postępowania, okoliczności te lub dowody nie były znane w dniu wydania decyzji, nowe okoliczności muszą być istotne dla sprawy, czyli takie, które mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy.

Należy podkreślić, że adresatem decyzji Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w B. z [...] r. była jedyna strona tego postępowania M. F. P. Ta decyzja zaistniała w obrocie prawnym z dniem [...] r., kiedy to została skutecznie doręczona na adres, który strona będąca osobą fizyczną wskazała jako adres do doręczeń w toku postępowania administracyjnego. Z tego powodu, że strona nie wniosła odwołania, decyzja stała się ostateczna. Należy podkreślić, że postępowanie w sprawie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki zostało wszczęte postanowieniem z [...] r., w którym wskazano stronę tego postępowania - M. F. P. będącego prezesem zarządu od [...] r. W dniu [...] r. Sąd Rejonowy w G. [...] Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego dokonał wpisu w tym przedmiocie, który pozostawał aktualny na dzień wydania decyzji. W toku postępowania podatkowego M. F. P. nie wskazał okoliczności, które wyłączałyby jego odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 243 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej, w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Odmowa wznowienia postępowania następuje w drodze decyzji.

W tej sprawie stwierdzono dopuszczalność wznowienia postępowania podatkowego poprzez wydanie przez organ podatkowy [...]r. postanowienia o wznowieniu z urzędu postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną. To postępowanie zostało zatem wznowione, co do wszystkich przesłanek wznowienia, ponieważ w podstawie prawnej w ogóle nie wskazano art. 240 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Należy jednak zauważyć, że według art. 241 § 1 i 2 pkt 2 tej ustawy, wznowienie postępowania następuje z urzędu lub na żądanie strony. Wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. W rozpoznawanej tutaj sprawie strona we wniosku wskazała na istnienie przesłanek wznowieniowych z art. 240 § 1 pkt 3 i 5 Ordynacji podatkowej (decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132; wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję).

Rozstrzygając wniosek strony organ pierwszej instancji przyjął, że wnosząc o wznowienie postępowania strona w istocie podniosła argumentację dotyczącą zaistnienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 ustawy Ordynacja podatkowa - strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu.

W ocenie Sądu, organ podatkowy nie mógł zmienić przedmiotu sprawy zakreślonego wnioskiem strony bez uprzedniego wezwania jej do sprecyzowania, czy chodzi o przesłankę z pkt 3, czy też z pkt 4 art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Jeśli jednak organ uznał, że chodzi o pkt 4, to w konsekwencji jego obowiązkiem było wydanie na podstawie art. 243 § 3 decyzji odmawiającej wznowienia postępowania z powodu jego niedopuszczalności, co do badania istnienia omawianej przesłanki na skutek upływu terminu miesięcznego, o jakim mowa w art. 241 § 1 pkt 2. Bezspornym przecież jest, że decyzję ostateczną doręczono stronie [...] r., a wniosek o wznowienie postępowania został złożony dopiero [...] r.

Należy podkreślić, że wznowienie postępowania następuje z urzędu lub na żądanie strony, kiedy badane będzie istnienie przesłanek wskazanych w art. 240 § 1 pkt 1, 2, 3, 5, 6, 7 i 10 tej ustawy, a tylko na żądanie strony z przyczyn wskazanych w pkt 4, 8, 11 i 9 wniesione w terminie miesięcznym.

Z kolei według art. 247 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wszczyna się z urzędu lub na żądanie strony (art. 248 § 1). Natomiast zgodnie z art. 249 § 1pkt 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji Okoliczność tę uwzględnia się również w zakresie wszczęcia postępowania z urzędu.

Skoro Dyrektor Izby Skarbowej w K. jako organ wyższego stopnia właściwy w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji dotychczas nie wszczął z urzędu takiego postępowania uznał tym samym, że decyzja ostateczna nie jest dotknięta wadą z art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Z tych regulacji prawnych wynika, że nie było dopuszczalne w sprawie wznowieniowej badanie z urzędu istnienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, a to ze względu na upływ terminu miesięcznego oraz z tego powodu, że strona wskazując na art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej (decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132) w istocie zaprezentowała argumentację, co do istnienia przesłanki z art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej (decyzja ostateczna została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie).

To naruszenie przepisów postępowania nie miało jednak istotnego wpływu na wynik sprawy.

Przechodząc zatem do oceny, czy Dyrektor Izby Skarbowej w K. prawidłowo uznał, że brak jest przesłanki istotnych okoliczności lub dowodów nieznanych organowi w dniu wydania decyzji należy przypomnieć, że według art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu. Odpowiedzialność członków zarządu, określona w art. 116 § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej). Dyspozycja art. 116 Ordynacji podatkowej zawiera zarówno przesłanki pozytywne orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu (które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe) oraz przesłanki negatywne (które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności). Do przesłanek pozytywnych zaliczyć należy okoliczność, że dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu spółki w okresie.

Na organie podatkowym spoczywa obowiązek wykazania pełnienia przez członka zarządu funkcji w czasie powstania zaległości podatkowych.

W sprawie zakończonej decyzją ostateczną organ podatkowy wykazał okoliczność pełnienia obowiązków prezesa zarządu spółki z o.o. w czasie istotnym dla powstania zobowiązania podatkowego, a następnie zaistniałych zaległości podatkowych. Art. 116 Ordynacji podatkowej, gdzie przewidziano odpowiedzialność członka zarządu spółki za jej zaległości podatkowe wyznacza ramy tej odpowiedzialności z uwzględnieniem przepisów innych regulacji prawnych.

Przepisy dotyczące funkcjonowania spółek prawa handlowego od 1 stycznia 2001 r. zawarte są w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Ustawa Kodeks spółek handlowych reguluje tworzenie, organizację, funkcjonowanie, rozwiązywanie, łączenie, podział i przekształcanie spółek handlowych, którymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna. W sprawach nieuregulowanych w tej ustawie stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego. Jeżeli wymaga tego właściwość (natura) stosunku prawnego spółki handlowej, przepisy Kodeksu cywilnego stosuje się odpowiednio. Dokumenty i informacje o spółce kapitałowej, którą jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wymagają ogłoszenia lub złożenia dokumentu lub informacji do sądu rejestrowego, z uwzględnieniem przepisów ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (tekst jednolity Dz. U. Nr 168 z 2007 r., poz. 1186 ze zm.). Według art. 8a pkt. 4 tej ustawy, katalog obejmuje między innymi następujące dokumenty spółek z ograniczoną odpowiedzialnością: uchwały o powołaniu i odwołaniu członków organów spółek. Natomiast według art. 166 § 1 pkt. 5 Kodeksu spółek handlowych, zgłoszenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do sądu rejestrowego powinno zawierać nazwiska, imiona i adresy członków zarządu oraz sposób reprezentowania spółki.

Z tych regulacji prawnych wynika zatem, że o tym, kto jest członkiem zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością decyduje wpis w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz faktyczne okoliczności dotyczące funkcjonowania spółki w obrocie handlowym.

Należy podkreślić, że według art. 169 Kodeksu spółek handlowych wszelkie zmiany danych w tym, co do nazwisk, imion i adresów członków zarządu oraz sposobu reprezentowania spółki zarząd powinien zgłosić sądowi rejestrowemu w celu wpisania do rejestru lub ujawnienia w aktach rejestrowych.

Słusznie zatem organ podatkowy uznał, że M. F. P. czynnie i faktycznie pełnił obowiązki członka zarządu spółki w czasie, kiedy powstały zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług.

W sprawie wznowieniowej nie ujawniły się nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, mające charakter nowych w stosunku do poprzednio prowadzonego postępowania, które to okoliczności lub dowody nie były znane w dniu wydania decyzji i byłyby istotne dla sprawy, czyli takie, które mogły mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy.

Jak to już wcześniej podniesiono, strona prezentuje stanowisko że M. F. P. pełnił funkcję członka zarządu spółki od [...]r. do dnia rezygnacji [...] r., natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w K. uznał, że według zapisu w KRS w dniu wydania decyzji M. F. P. nadal pełnił tę funkcję.

Według art. 202 k.s.h.:

" § 1. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, mandat członka zarządu wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu.

§ 2. W przypadku powołania członka zarządu na okres dłuższy niż rok, mandat członka zarządu wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników, zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za ostatni pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

§ 3. Jeżeli umowa spółki przewiduje, że członków zarządu powołuje się na okres wspólnej kadencji, mandat członka zarządu powołanego przed upływem danej kadencji zarządu wygasa równocześnie z wygaśnięciem mandatów pozostałych członków zarządu, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

§ 4. Mandat członka zarządu wygasa również wskutek śmierci, rezygnacji albo odwołania ze składu zarządu.

§ 5. Do złożenia rezygnacji przez członka zarządu stosuje się odpowiednio przepisy o wypowiedzeniu zlecenia przez przyjmującego zlecenie."

Rozwiązania z art. 202 § 1 i 2 k.s.h. mają charakter dyspozytywny, czyli wspólnicy mogą w umowie spółki odmiennie uregulować chwilę wygaśnięcia mandatu członka zarządu.

Na gruncie art. 202 k.s.h. funkcjonują dwa pojęcia: "mandat" i "kadencja". Mandat to kompetencja do sprawowania funkcji członka organu spółki, a kadencja to okres sprawowania tej funkcji, chodzi o okres, na jaki członek organu spółki został powołany. Wykonywanie mandatu członka zarządu jest równoznaczne z pełnieniem funkcji, a wygaśnięcie mandatu - z utratą tej kompetencji.

Problem dopuszczalności powołania członka zarządu na czas nieokreślony był przedmiotem rozważań Sądu Najwyższego – uchwała Sądu Najwyższego z dnia 21 lipca 2010 r. III CZP 23/10 (OSNC 2011/1/6, Biul. SN 2010/7/7):

"Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, mandat członka zarządu wygasa w terminie przewidzianym w art. 202 § 1 k.s.h. także wtedy, gdy według uchwały wspólników powołanie nastąpiło na czas nieokreślony."

W uzasadnieniu tej uchwały SN stwierdził, że w doktrynie prezentowano w tej kwestii dwa przeciwstawne stanowiska:

"Według pierwszego, powołanie członka zarządu na czas nieokreślony skutkuje zastosowaniem art. 202 § 1 k.s.h. i prowadzi do wygaśnięcia mandatu członka zarządu z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy pełny rok obrotowy pełnienia przez niego tej funkcji.

Według [...], powołanie członka zarządu na czas nieokreślony jest dopuszczalne pod warunkiem, że możliwość taka została wyraźnie przewidziana w umowie spółki.

Przepis art. 202 § 1 k.s.h. ma charakter dyspozytywny, wobec czego znajduje zastosowanie tylko wtedy, gdy strony nie uregulowały kwestii wygaśnięcia mandatu w sposób odmienny, jednak - w braku odmiennej regulacji w umowie spółki - określa chwilę wygaśnięcia mandatu członka zarządu w sposób kategoryczny. Można zatem twierdzić, że wyrażona w nim reguła nie dotyczy sytuacji, w której umowa spółki stanowi inaczej, oraz odmiennie uregulowanej w art. 202 § 2 k.s.h. sytuacji powołania członka zarządu na okres dłuższy niż rok. W pozostałych natomiast sytuacjach ma zastosowanie reguła przewidująca wygaśnięcie mandatu z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy pełny rok obrotowy pełnienia funkcji. Dotyczy to zatem i tych sytuacji, w których - w braku odmiennej regulacji w umowie spółki - według uchwały wspólników powołanie członków zarządu nastąpiło na czas nieokreślony".

Mając na uwadze powyższe można stwierdzić, że jeżeli w umowie spółki nie przewidziano wyraźnie powołania członka zarządu na czas nieokreślony i nie przewidziano też wyraźnie powołania członka zarządu na okres dłuższy niż rok, to zgodnie z art. 202 § 1 k.s.h., mandat członka zarządu wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu.

Przyjęcie zaprezentowanego stanowiska rodzi ten skutek, że pojawia się możliwość kwestionowania ważności czynności prawnych podejmowanych w przeszłości przez osoby działające po wygaśnięciu mandatu.

Niezależnie od tego, wygaśnięcie mandatu w omawianym trybie rodzi następujące skutki dotyczące odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością:

W toku postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), wykazując pełnienie funkcji członka zarządu w czasie powstania zaległości podatkowych spółki, organ podatkowy powinien uwzględnić również to, czy umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wyraźnie przewiduje powołanie członka zarządu na czas nieokreślony, czy też powołanie na czas nieokreślony nastąpiło tylko na podstawie uchwały wspólników. Ustalenie w tych ramach, że mandat członka zarządu wygasł w terminie przewidzianym w art. 202 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) powoduje, że brak jest przesłanki pozytywnej warunkującej odpowiedzialność członka zarządu spółki za jej zaległości podatkowe powstałe po wygaśnięciu mandatu. Decyzja ostateczna orzekająca o odpowiedzialności członka zarządu spółki, którego mandat wygasł w tym trybie dotknięta jest wadą z art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, ponieważ została skierowana do osoby nie będącej stroną w sprawie.

Odnosząc się do zarzutów podniesionych w skardze należy przypomnieć, że w trakcie każdego postępowania podatkowego, organy podatkowe winny podejmować niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym zgodnie z zasadą ogólną postępowania wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej, zwaną zasadą prawdy materialnej. Ustalenie stanu faktycznego sprawy jest niezbędnym elementem prawidłowego zastosowania norm prawa materialnego, co wiąże się z kolei z realizacją zasady praworządności (art. 120 tej ustawy). Te normy ogólne mają odzwierciedlenie w szczegółowych przepisach procesowych, między innymi w art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z tymi przepisami, organ podatkowy ma obowiązek podejmowania określonych czynności procesowych mających na celu zebranie całego materiału dowodowego i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a następnie na tle całokształtu ustalonych faktów oceny, czy dana okoliczność została udowodniona. Zasada swobodnej oceny dowodów oznacza, że organ podatkowy według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności.

Wszechstronne rozważenie zebranego materiału wiąże się z koniecznością uwzględnienia wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu oraz wszystkich okoliczności towarzyszących przeprowadzaniu poszczególnych środków dowodowych, mających znaczenie dla ich mocy i wiarygodności. Przy wskazywaniu na istnienie lub nieistnienie określonej okoliczności wynikającej ze zgromadzonych faktów organ winien posługiwać się zasadami logicznego rozumowania.

Odzwierciedleniem dokonania właściwej oceny dowodów jest uzasadnienie faktyczne decyzji, w której organ winien wskazać fakty istotne dla sprawy, które uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności (art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej ).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji i podanych w niej motywów stwierdził, iż ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie organ odwoławczy nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z tym przepisem: Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. W uzasadnieniu decyzji odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez stronę skarżącą twierdzeń. Tak, więc Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że materiał dowodowy jest jednoznaczny w swej wymowie.

Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tego artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą w zaskarżonej decyzji ostatecznej z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Natomiast zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z kolei, według art. 134 § 1 tej ustawy, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną.

Ponieważ w tej sprawie Sąd nie dopatrzył się po stronie orzekających organów tego typu naruszeń prawa oddalił skargę w trybie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.