Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1744/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-09-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 2 pkt 4, art. 2 ust. 2
journal: Dz.U. 2018 poz 1445
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska - Nowacka, Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA (del.) Mirosław Surma (spr.), po rozpoznaniu w dniu 4 września 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 9 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Rz 186/19 w sprawie ze skargi Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krośnie z dnia 18 stycznia 2019 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 9 maja 2019 r. sygn. akt I SA/Rz 186/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) – dalej "p.p.s.a.", oddalił skargę Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo L. (Nadleśnictwo) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krośnie z 18 stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 rok.

Sąd pierwszej instancji wskazał, że istotę sporu stanowi ustalenie prawidłowego sposobu opodatkowania gruntów, stanowiących użytki rolne i grunty leśne, będących własnością Skarbu Państwa, w zarządzie Nadleśnictwa, przez które przebiegały elektroenergetyczne linie przesyłowe, na których to gruntach Nadleśnictwo w 2014 r. ustanowiło na rzecz P. służebność przesyłu. Bezspornym jest, że przedmiotowe grunty, pomimo posadowienia na nich napowietrznych, przesyłowych linii elektroenergetycznych, nie zostały całkowicie wyłączone z działalności z zakresu gospodarki (działalności) leśnej w rozumieniu ustawy z 28 września 1991 r. o lasach ( j. t. Dz. U. z 2017 r., poz. 788 ze zm.) – dalej "ustawa o lasach". Dlatego nie zasługuje na uwzględnienie zarzut zaniechania przeprowadzenia dowodu z oględzin gruntu. Posadowienie na gruncie linii przesyłowych oraz ustanowienie służebności przesyłu nie wyklucza prowadzenia gospodarki leśnej, przynajmniej w niektórych jej aspektach, nie kolidujących z zakresem oddziaływania napowietrznych linii przesyłowych. Przywołując art. 1 ust. 1 i art. 2 ust. 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j. t. Dz. U. z 2018 r. poz. 1445 ze zm. – dalej "u.p.o.l.") Sąd pierwszej instancji stwierdził, że co do zasady lasy podlegają opodatkowaniu podatkiem leśnym, za wyjątkiem tych części ich powierzchni, które są zajęte na wykonywanie innej działalności gospodarczej. Wykorzystywanie gruntu na rzecz prowadzenia działalności leśnej nie wyłącza jego opodatkowania według stawek przewidzianych dla gruntów wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji pojęcie działalności gospodarczej oraz misji publicznej, tj. realizowania zadań nałożonych na dany podmiot przepisami prawa odnoszą się do różnych aspektów tej samej aktywności konkretnego podmiotu. Realizowanie misji publicznej nie przeczy prowadzeniu działalności gospodarczej, a taką działalność prowadzi P. Wobec wyłączenia gruntów na których znajdują się przesyłowe linie elektroenergetyczne, co do których Nadleśnictwo ustanowiło służebność przesyłu na rzecz P., z zakresu podatku leśnego, grunty te podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Odwołując się do art. 3 ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że w przypadku gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa znajdujących się w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, to jednostki tego podmiotu posiadają przymiot podatnika z tytułu władania określonymi gruntami i taką jednostką jest Nadleśnictwo. Fakt ustanowienia na rzecz P. służebności przesyłu, a także faktycznego wykorzystania przez P. gruntów przed tą datą w celach tożsamych z tymi, których realizacji służy ograniczone prawo rzeczowe w postaci służebności przesyłu, nie zmienia oceny co do władztwa Nadleśnictwa nad przedmiotowym gruntem. Zakres władztwa nad rzeczą w zakresie służebności przesyłu jest znacząco węższy niż ten, związany ze wskazanymi przez u.p.o.l., formami posiadania zależnego.

W ocenie Sądu pierwszej instancji przedmiotowe grunty należy zakwalifikować jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a pkt 3 u.p.o.l. Przepisy prawa cywilnego nie oddzielają w sposób jednoznaczny i definitywny gruntu od powierzchni nad nim – prawo własności gruntu rozciąga się również na powierzchnię nad gruntem i pod nim. Dlatego nie można podzielić stanowiska Nadleśnictwa w odniesieniu do braku podstaw do uznania gruntów pod liniami przesyłowymi za zajęte na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii, ponieważ tego rodzaju działalność wyraźnie na grunt oddziałuje, skutkując chociażby ograniczeniami w prowadzeniu na nich działalności leśnej.

Sąd pierwszej instancji odnosząc się do zarzutu niekonstytucyjności opodatkowania gruntów stawką właściwą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności wskazał, że stawki przyjęte w u.p.o.l. są równe dla wszystkich podmiotów, władających w określonych okolicznościach tego rodzaju gruntami i wynikają z woli ustawodawcy do kwestionowania której brak jest podstaw. Argumentem przemawiającym za zasadnością skargi nie jest również zmiana przepisów u.p.o.l. od 1 stycznia 2019 r. Brak przepisów intertemporalnych nie może przemawiać za stwierdzeniem, że znowelizowane przepisy winny znaleźć zastosowanie do zobowiązań podatkowych za lata poprzednie. Konsekwencją nowelizacji nie jest wadliwość dotychczasowej interpretacji przepisów, ale zniesienie istniejącego od daty jej wprowadzenia obowiązku podatkowego.

Sąd pierwszej instancji stwierdził, że zgodnie z art. 76a § 1 Ordynacji podatkowej zaliczenie nadpłaty w podatku rolnym i leśnym na poczet zobowiązania podatkowego jest przedmiotem odrębnego postępowania, którego wszczęcie jest możliwe po ostatecznym określeniu wysokości zobowiązania podatkowego, na poczet którego zaliczona ma zostać ewentualna nadpłata.

2. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Nadleśnictwo wniosło o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a. zarzuciło naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 2 ust. 2 u.p.o.I. w zw. z art. 46 § 1 oraz art. 143 Kodeksu cywilnego polegające na ich błędnej wykładni;

- art. 1a ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 2 u.p.o.l. polegające na uznaniu, że grunty pod liniami energetycznymi, na których prowadzona jest równocześnie gospodarka leśna (działalność leśna) podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tak jak grunty zajęte wyłącznie na prowadzenie działalności gospodarczej;

- art. 1a ust. 1 pkt 3 i pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 25 ustawy z 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (j. t. Dz. U. z 2019 r., poz. 755) – dalej "Prawo energetyczne" oraz w zw. z art. 2 pkt 8 lit. a tiret trzeci ustawy z 16 grudnia 2016 r. o zasadach zarządzania mieniem państwowym (j. t. Dz. U. z 2018 r., poz. 1182) – dalej "ustawa o zasadach zarządzania", polegające na uznaniu, że realizowanie przez P. S.A. misji publicznej (zadań publicznych) nie ma wpływu na opodatkowanie gruntów zajętych przez tę spółkę podatkiem od nieruchomości;

- art. 1a ust. 2a pkt 4 u.p.o.l., który został wprowadzony do ww. ustawy na mocy ustawy z 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1588) – dalej "ustawa z 20 lipca 2018 r.", z mocą obowiązującą od 1 stycznia 2019 r., polegające na całkowitym pominięciu tego przepisu przy wydawaniu zaskarżonego wyroku;

2. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych – dalej "p.u.s.a.", polegające na nieuwzględnieniu przy rozstrzyganiu sprawy przepisu art. 1a ust. 2a pkt 4 u.p.o.l., który został wprowadzony do ww. ustawy na mocy ustawy z 20 lipca 2018 r., z mocą obowiązującą od 1 stycznia 2019 r.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3.1 Skarga kasacyjna pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw.

Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi.

Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest także wskazanymi w niej podstawami. W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dodatkowo wskazać należy, że kwestia oceny zasadności skargi kasacyjnej strony w analogicznym stanie faktycznym i prawnym była przedmiotem orzekania przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 września 2019 r., sygn. akt II FSK 1746/19, wobec czego w rozpatrywanej sprawie wykorzystana została argumentacja zawarta w tym wyroku.

3.2. W pierwszej kolejności należy odnieść się do najdalej idących, powiązanych ze sobą zarzutów – naruszenia art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. polegającego na nieuwzględnieniu przy rozstrzyganiu art.1a ust.2 a pkt 4 u.p.o.l. oraz art.1a ust. 2a pkt 4 u.p.o.l., który został wprowadzony do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych na mocy ustawy zmieniającej), z mocą obowiązującą od 1 stycznia 2019 r. polegającego na całkowitym pominięciu tego przepisu przy wydawaniu zaskarżonego wyroku.

Art.1a ust. 2a pkt 4 u.p.o.l. został dodany ustawą zmieniającą. Zgodnie z art. 4 ustawy zmieniającej wszedł on w życie od 1 stycznia 2019 r. (ustawa zawiera wyłącznie ten przepis intertemporalny). Zgodnie z nim do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się gruntów:

a) przez które przebiegają urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, 1104, 1629, 2073 i 2244 oraz z 2019 r. poz. 80), wchodzące w skład przedsiębiorstwa przedsiębiorcy prowadzącego działalność telekomunikacyjną, działalność w zakresie przesyłania lub dystrybucji płynów, pary, gazów lub energii elektrycznej lub zajmującego się transportem wydobytego gazu ziemnego lub ropy naftowej,

b) zajętych na pasy technologiczne stanowiące grunt w otoczeniu urządzeń, o których mowa w lit. a, konieczny dla zapewnienia właściwej eksploatacji tych urządzeń,

c) zajętych na strefy bezpieczeństwa oraz strefy kontrolowane urządzeń, o których mowa w lit. a, służących do przesyłania lub dystrybucji ropy naftowej, paliw ciekłych lub paliw gazowych, lub transportu wydobytego gazu ziemnego lub ropy naftowej, które zostały określone w odrębnych przepisach

- chyba że grunty te są jednocześnie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność, o której mowa w lit. a.

Strona skarżąca wywodzi, że skoro w dacie wydawania zaskarżonego wyroku przepis ten już obowiązywał, sąd, stosując się do zasady bezpośredniego stosowania nowego prawa, z uwagi na brak przepisów przejściowych, powinien był uwzględnić nową regulację przy rozstrzyganiu sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny poglądu tego nie podziela. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, że rozstrzygnięcie kwestii intertemporalnych przez ustawodawcę lub w przypadku braku takiego rozstrzygnięcia - w procesie stosowania prawa polegać może na przyjęciu jednej z trzech zasad: po pierwsze - zasady bezpośredniego działania nowego prawa (nowe prawo od momentu wejścia w życie reguluje wtedy także wszelkie zdarzenia z przeszłości); po drugie - zasady dalszego obowiązywania dawnego prawa, zgodnie z którą prawo to, mimo wejścia w życie nowych regulacji, ma zastosowanie do zdarzeń, które wystąpiły w przeszłości; po trzecie - zasady wyboru prawa, zgodnie z którą wybór reżimu prawnego mającego zastosowanie do zdarzeń sprzed wejścia w życie nowego prawa pozostawia się zainteresowanym podmiotom (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 31 stycznia 2005 r. sygn. akt P 9/04, OTK 2005, nr 1/A, poz. 9, przywołana w uzasadnieniu tego wyroku publikacja J. Mikołajewicz: Prawo intertemporalne. Zagadnienia teoretycznoprawne, Poznań 2000, s. 62, uchwała Naczelnego Sądu

Administracyjnego z 10 kwietnia z 2006 r., sygn. akt I OPS 1/06). W sytuacji, gdy sam ustawodawca wyraźnie nie rozstrzyga w ustawie problemów intertemporalnych, nie

ma jednoznacznej reguły mającej uniwersalne zastosowanie we wszystkich przypadkach. Rozstrzygnięcie problemu, które prawo należy stosować wymaga rozważenia konkretnej sprawy i charakteru powołanych przepisów, a także skutków przyjęcia jednej z zasad, z uwzględnieniem zasad konstytucyjnych, w tym wywodzonej z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasady pewności prawa i zasady nie działania prawa wstecz. Ustawodawca powinien się decydować na bezpośrednie działanie ustawy nowej do zdarzeń mających miejsce przed jej wejściem w życie tylko w sytuacji, gdy za tym przemawia ważny interes publiczny, którego nie można wyważyć z interesem jednostki (orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 2 marca 1993 r. sygn. akt K 9/92, OTK 1993, cz. I, s. 69 i nast., z dnia 19 października 1993 r. K 14/92, OTK 1993, cz. II, s. 328 i nast.).

W tej sprawie przedmiotem sporu jest zobowiązanie w podatku od nieruchomości. Podatek ten, jak wynika z art. 6 ust. 1, ust. 3 i ust. 6 u.p.o.l. jest podatkiem wymierzanym za okres roku podatkowego. Rokiem podatkowym , jeżeli ustawa inaczej nie stanowi, jest rok kalendarzowy (art.11 Ordynacji podatkowej). Okresem, za jaki określane jest zobowiązanie podatkowe jest zatem, co do zasady, rok kalendarzowy. Zmiana prawa nastąpiła od 1 stycznia 2019 r. Nie budzi zatem wątpliwości, że nowa regulacja ma zastosowanie do zobowiązań w podatku od nieruchomości za rok 2019 i następne. Nie ma natomiast podstaw do jej stosowania do stanów faktycznych, które zakończyły się przed tą datą, a tym samym do zobowiązań za 2015 r. Przeciwko takiej interpretacji przemawia zarówno zasada nie działania prawa wstecz, jak i zasada równości, wywodzona z art. 32 ust. 1 Konstytucji, a w odniesieniu do podatków – także z art. 2 i art. 84 ustawy zasadniczej. Przyjęcie poglądu prezentowanego przez stronę skarżącą prowadziłoby bowiem do sytuacji, w której podatnicy, znajdujący się w takiej samej sytuacji jak skarżący, którzy złożyli deklaracje podatkowe w terminach ustawowych za lata poprzedzające wejście w życie ustawy zmieniającej lub w odniesieniu do których postępowanie podatkowe lub sądowoadministracyjne zakończyło się ostatecznie przed 1 stycznia 2019 r. byliby zobowiązani do zapłaty zobowiązania obliczonego zgodnie z przepisami obowiązującymi przed 1 stycznia 2019 r., a więc bez uwzględnienia art. 1a ust. 2a pkt 4 u.p.o.l. Podatnicy, których postępowania podatkowe lub sądowoadministracyjne dotyczące zobowiązań powstałych przed 1 stycznia 2019 r. nie zakończyłyby się do tej daty, mogliby skorzystać z nowych, bardziej korzystnych regulacji, mimo braku ustawowej zasady stosowania w prawie podatkowym ustawy względniejszej.

Nie można także zapominać, że dochody z podatku od nieruchomości stanowią dochody jednostek samorządu terytorialnego (art. 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, Dz. U. z 2018 r. poz. 1530 ze zm.). Zastosowanie nowego prawa, które niewątpliwie wpłynie na zmniejszenie dochodów budżetowych tych jednostek, przy zachowaniu wszystkich dotychczasowych zadań oraz w odniesieniu do budżetów dotyczących lat poprzednich (budżetów już wykonanych) stałoby w oczywistej sprzeczności nie tylko z art. 2 Konstytucji, ale także z art. 167 ust. 1 i ust. 4 Konstytucji, chroniącym dochody samorządów i obligującym państwo do zapewnienia samorządom środków finansowych na wykonywanie powierzonych im zadań. Z tych względów należy przyjąć, że art. 1a ust. 2 pkt 4 u.p.o.l. ma zastosowanie wyłącznie do tych zdarzeń powodujących powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, które zaszły począwszy od 1 stycznia 2019 r. Nie ma natomiast zastosowania do zdarzeń powodujących powstanie obowiązku podatkowego w tym podatku przed tą datą.

3.3 Nie zasługuje także na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 2 ust. 2 u.p.o.l. w zw. z art. 46 § 1 oraz art.143 k.c. poprzez błędną wykładnię. Zdaniem strony ustawa o podatku od nieruchomości jako przedmiot opodatkowania wymienia wyłącznie grunt, nie obejmuje natomiast powierzchni nad gruntem. Z tych względów, skoro linie napowietrzne nie są położone na gruncie jako części powierzchni ziemi, to zajęty na działalność gospodarczą może być co najwyżej grunt pod słupami podtrzymującymi te linie.

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie definiuje pojęcia gruntu jako przedmiotu opodatkowania. Słusznie przyjmuje strona skarżąca, że w takim wypadku do ustalenia znaczenia tego pojęcia należy w drodze wykładni systemowej zewnętrznej odwołać się do znaczenia tego pojęcia w prawie cywilnym. Pogląd o uniwersalnym charakterze definicji gruntu zawartej w Kodeksie cywilnym w całym systemie prawa jest zresztą powszechnie akceptowany (por. M. Habdas w: Kodeks cywilny. Komentarz. T. II Własność i inne prawa rzeczowe pod red. M. Frasa i M. Habdas, powołane za SIP LEX, komentarz do art. 143). Strona błędnie jednak interpretuje art. 46 § 1 w zw. z art. 143 k.c. przyjmując, że ustawodawca odróżnia grunt od powierzchni nad tym gruntem. W doktrynie przyjmuje się (por. powołany wyżej komentarz), że chociaż z art. 143 w zw. z art. 46 k.c. nie wynika jednoznacznie, czy ustawodawca polski przyjmuje koncepcję dwuwymiarowej czy trójwymiarowej nieruchomości gruntowej, to jednak więcej argumentów (choćby porównanie do innych nieruchomości – budynku, nieruchomości lokalowej) przemawia za uznaniem, że przyjął on koncepcję trójwymiarową pojęcia gruntu, przy czym trzeci wymiar wyznaczany jest poprzez zasięg prawa własności gruntu. Z tych względów pojęcie gruntu rozciąga się również na przestrzeń nad gruntem.

Pośrednio prawidłowość tego poglądu wspiera treść przepisów dotyczących służebności przesyłu. Służebność ta dotyczy wszelkich urządzeń przesyłowych, a więc również napowietrznych (art. 3051 k.c.), a ograniczone prawo rzeczowe obciąża nieruchomość gruntową. Gdyby przyjąć koncepcję strony skarżącej za prawidłową, umowa służebności przesyłu, jaką zawarła z dostawcą energii, powinna dotyczyć tylko gruntów pod słupami energetycznymi, a nie gruntu w pasie technicznym.

3.4 Nie ma także usprawiedliwionych podstaw zarzut naruszenia art.1a ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 2 u.p.o.p. polegający na uznaniu, że grunty pod liniami energetycznymi, na których prowadzona jest równocześnie gospodarka leśna (działalność leśna) podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tak jak grunty zajęte wyłącznie na prowadzenie działalności gospodarczej. Kwestia ta była już wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych, w tym również Naczelnego Sądu Administracyjnego (m.in.: z 9 czerwca 2016 r., II FSK 1156/14, II FSK 1157/14 i II FSK 1238/14; z 17 czerwca 2016 r., II FSK1315/14, II FSK 1391/14, II FSK 1392/14 i II FSK 1387/14; z 4 lipca 2017 r., II FSK 1541/15; z 11 sierpnia 2017 r., II FSK 2177/15; z 15 listopada 2017 r., II FSK 795/07; z 22 października 2018 r., II FSK 1844/18). Zgodnie z jednolicie przyjętym poglądem, który sąd w tym składzie również podziela, zajęcie nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej

nie jest równoznaczne z wykluczeniem możliwości prowadzenia na tym gruncie działalności leśnej w ograniczonym (przez fakt prowadzenia działalności

gospodarczej) zakresie.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Według art. 1a ust. 1 pkt 4 i 7 tej ustawy, za działalność leśną uważa się działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym, natomiast za działalność gospodarczą - działalność, o której mowa

w przepisach ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Jak z kolei wynika z art. 1a ust. 3 pkt 2 u.p.o.l., przez użyte w ustawie określenie "lasy" rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków.

Jak słusznie wskazano w powołanych powyżej orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego, przez pojęcie gruntów "zajętych" na prowadzenie działalności gospodarczej, należy rozumieć faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań na gruncie, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Spółki energetyczne, prowadząc działalność w zakresie przesyłu energii elektrycznej, wykorzystują w sposób trwały dla potrzeb tej działalności pasy techniczne pod napowietrznymi liniami energetycznymi, które zostały wytyczone w związku z przebiegającymi przez las liniami energetycznymi i które są niezbędne do prowadzenia przesyłu energii. Ponadto spółki te jako operatorzy są zobowiązane utrzymywać wskazane grunty w sposób umożliwiający bezpieczne i bezawaryjne funkcjonowanie linii napowietrznych przy uwzględnieniu szeregu przepisów prawa regulujących m.in. kwestie bezpieczeństwa, funkcjonowania i posadowienia linii energetycznych. Obowiązki te wynikają nie tylko z umowy służebności przesyłu (z 22 września 2014 r.), ale przede wszystkim z ustawy z 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. 2012 r., poz. 1059 ze zm.). W rozpoznanej sprawie bezsporne jest bowiem, że właściciel urządzeń przesyłowych prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji energii elektrycznej, a na gruntach będących w zarządzie skarżącego posadowione są linie energetyczne, będące własnością tego podmiotu.

Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 9 czerwca 2016 r., II FSK 1156/14, II FSK 1157/14 i II FSK 1238/14, słusznie poczynił szeroko umotywowane wywody w zakresie negatywnego oddziaływania linii energetycznych wysokiego napięcia na otoczenie, a co za tym idzie braku możliwości prowadzenia na gruncie usytuowanym w pasie technicznym działalności leśnej w zakresie ochrony i zagospodarowania lasu, a także utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych.

Z art. 2 ust. 2 u.p.o.l. nie wynika, aby na gruntach zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej nie mogła być prowadzona inna działalność, w tym leśna, o ile specyfika prowadzonej działalności gospodarczej na to pozwala. Nie ma to jednak wpływu na opodatkowanie takich gruntów, o ile prowadzenie działalności gospodarczej jest głównym i podstawowym celem ich wykorzystywania. Zaakceptowanie stanowiska, że nieodzowną cechą zajęcia gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej jest stan, w którym wyłączona jest w ogóle możliwość prowadzenia na tych gruntach innego rodzaju działalności (w niniejszej sprawie leśnej) oznaczałoby,

że każdy, choćby bardzo ograniczony, a nawet bagatelny, przejaw prowadzenia działalności leśnej na gruntach usytuowanych pod liniami energetycznymi, np. postawienie paśnika, zasadzenie choinek lub krzewów liściastych, pozyskanie karpiny, itd., powodować by musiało skutek w postaci opodatkowania tych gruntów podatkiem leśnym. Ustalenie zatem, jakim podatkiem opodatkować dany grunt zależałoby jedynie od tego, czy pod liniami jest prowadzona w ograniczonym, czy nawet w jakimkolwiek zakresie gospodarka leśna, a nie od tego, czy grunty są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

3.5 Nie ma także usprawiedliwionych podstaw zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 25 Prawa energetycznego oraz w zw. z art. 2 pkt 8 lit. a tiret trzecie u.z.m.p. polegający na uznaniu, że realizowanie przez

przedsiębiorstwo energetyczne misji publicznej (zadań publicznych) nie ma wpływu na opodatkowanie gruntów zajętych przez tę spółkę podatkiem od nieruchomości. Nie budzi wątpliwości, w świetle art. 3 pkt 12 i pkt 25 Prawa energetycznego, że przedsiębiorstwo energetyczne, będące operatorem systemu dystrybucyjnego, prowadzi działalność gospodarczą, wynika to bowiem wprost z art. 3 pkt 12 tej ustawy. Należy się też zgodzić ze stroną skarżącą, że jest ono zaliczone do podmiotów wykonujących misję publiczną , zgodnie z art. 2 pkt 8 lit. a tiret 3 u.z.m.p. Ustawa ta nie definiuje pojęcia misji publicznej. Jedynie w art. 9 ust. 2 tej ustawy stwierdza się, że w spółce realizującej misję publiczną wykonywanie praw z akcji należących do

Skarbu Państwa lub państwowej osoby prawnej odbywa się na zasadach prawidłowej gospodarki, w szczególności w celu efektywnej realizacji misji publicznej realizowanej przez tę spółkę. Wykonywanie misji publicznej nie oznacza zatem, że jest to nowe zadanie, obok działalności gospodarczej, a jedynie, że zarządzanie tego rodzaju spółką powinno odbywać się na nieco odmiennych zasadach. Zauważyć należy, że gdyby uznać wykładnię dokonaną przez stronę za prawidłową, to zmiana art. 1a ust. 2a poprzez dodanie do niego od 1 stycznia 2019 r. punktu 4 byłaby zbędna. Racjonalny ustawodawca nie miałby bowiem powodu, aby wyłączać z gruntów związanych z działalnością gospodarczą grunty, które nigdy do tej grupy nie należały.

3.6 Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.