Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1275/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2013-02-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.7 ust.1 pkt 7.
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 lutego 2013 r. sprawy ze skargi M. P. Ś. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 27 sierpnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2012 r. Muzeum "A" w S. (dalej w skrócie zwane Muzeum) złożyło do Wójta Gminy wniosek o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2008 – 2011 w łącznej kwocie 12.432 zł w tym za 2009 rok w wysokości 1.447 zł. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że grunty i budynki znajdujące się we władaniu muzeów rejestrowych są zwolnione od podatku od nieruchomości.

Decyzją z dnia 1 czerwca 2012 r. Wójt Gminy odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 rok wskazując, że Muzeum wynajęło budynek gospody, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza.

Decyzją z dnia 27 sierpnia 2012 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy wskazał, że w sprawie nie znajduje zastosowania zwolnienie o jakim mowa w art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 z późn. zm.) – dalej w skrócie zwana u.p.o.l. Użyte w przepisie sformułowanie "we władaniu" oznacza bowiem, że zwolnienie obejmuje tylko te budynki, które są faktycznie wykorzystywane na działalność statutową muzeum rejestrowanego. Tymczasem z akt sprawy wynika, że budynek, do którego odnosi się wniosek o zwrot nadpłaty, został wynajęty przez podatnika przedsiębiorcy, który prowadzi w nim działalności gospodarczą. Tym samym budynek ten przestał znajdować się we władaniu Muzeum. W związku z powyższym podatnik był zobowiązany do zapłaty podatku od nieruchomości, a tym samym nie istniały podstawy do stwierdzenia i zwrotu nadpłaty.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Muzeum wniosło o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy a także zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji podatnik zarzucił naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. polegający na błędnej wykładni przepisu.

Zdaniem strony nieuprawnione jest twierdzenie organu, że wyłączeniem objęte są tylko te budynki, które zajmowane są na potrzeby działalności statutowej muzeów. Przepis art. 7 ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. nie zawiera bowiem takiego wyłączenia od zwolnienia, jakie zostało przewidziane w innych przepisach kiedy to ustawodawca wskazuje, że zwolnieniem nie są objęte budynki zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W ocenie Sądu skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego została wydana z naruszeniem prawa.

W przedmiotowej sprawie istotą sporu jest zasadność przyjęcia przez organy podatkowe, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r.

Stosownie do art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku.

Nadpłata podatku ma miejsce, gdy świadczenie podatkowe w świetle obowiązującego prawa w ogóle nie powinno mieć miejsca - świadczenie nienależne, albo też świadczenie jest wyższe niż powinno to wynikać z treści obowiązującego prawa - świadczenie nadpłacone. Za "nadpłacony" uznać zatem należy taki podatek, który wynikał z obowiązku podatkowego określonego w ustawie podatkowej, jednakże uregulowany w wartości większej, niż wynikało to z przepisów określających elementy konstrukcyjne tego podatku, takich jak podstawa opodatkowania, stawki podatkowe, zwolnienia i zniżki.

Natomiast za "należny" uznać należy taki podatek, który jest "przysługujący, należący się komuś lub czemuś" (Nowy Słownik Języka Polskiego pod redakcją E. Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2002, str. 496). Zadeklarowana kwota zobowiązania podatkowego może być więc uznana za należną, przysługującą Skarbowi Państwa wówczas, jeżeli istniał obowiązek jej zapłaty przez podatnika. Podatek zapłacony nienależnie to zatem kwota uiszczona przez podatnika w sytuacji, gdy nie było ustawowego obowiązku jej zapłacenia albo obowiązek ten istniał, ale wygasł.

Istota nadpłaty sprowadza się do tego, że podatnik płaci wówczas, gdy nie musi tego robić (nie istnieje obowiązek podatkowy), albo płaci za dużo (kwota podatku zapłaconego przewyższa kwotę należną). W obu przypadkach świadczenie podatnika dokonane na rzecz wierzyciela podatkowego przewyższa to, czego wymaga od niego przepis prawa. Ta nadwyżka świadczenia ponad obowiązkowe jest nadpłatą" (L. Etel, (w:) C. Kosikowski, L. Etel. R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2006, str. 339).

Zatem stwierdzenie przez organ podatkowy, czy w konkretnym przypadku powstała nadpłata wymaga porównania dwóch wielkości - kwoty, do której świadczenia podatnik istotnie był zobligowany, czyli zobowiązania podatkowego i kwoty faktycznie wpłaconej. Aby możliwym było porównanie kwoty zobowiązania podatkowego z kwotą wpłaconą, wielkość ta musi być znana organowi podatkowemu. Wiedza ta może wynikać bądź z deklaracji złożonej przez podatnika, bądź z ustaleń organu podatkowego dokonanych w decyzji w sprawie określenia zobowiązania podatkowego.

Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia tego, czy podatnikowi przysługiwało prawo do zwrotu nadpłaty z uwagi na to, że uiścił podatek nie będąc do tego zobowiązanym z uwagi na zwolnienie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, ma w przedmiotowej sprawie interpretacja przepisu art. 7 ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. Przepis ten, zarówno w brzmieniu obowiązującym w 2009 roku jak i obecnie stanowi, że zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty i budynki we władaniu muzeów rejestrowanych.

Dla prawidłowego stosowania przepisów stanowionego prawa jest ich właściwe rozumienie, do czego prowadzi wykładnia, zatem odtworzenie z przepisów prawnych norm postępowania wraz z ich ostateczną percepcją. Służy temu katalog zasad i reguł wykształconych przez praktykę interpretacyjną i systematyzowanych oraz objaśnianych przez naukę. Ich wspólną cechą jest rozróżnienie reguł językowych oraz reguł pozajęzykowych (reguł systemowych oraz reguł funkcjonalnych), które - w podanej kolejności – należy stosować w każdym przypadku interpretacji tekstu prawnego (zob. M. Zirk-Sadowski, Wykładnia w prawie administracyjnym [w:] System prawa administracyjnego, pod red. R. Hausera, Z, Niewiadomskiego i A. Wróbla, tom 4, Warszawa 2012, s. 143-145).

We współczesnej literaturze przedmiotu zdecydowanie dominuje pogląd, że wykładnia zawsze wymaga zastosowania wszystkich trzech typów dyrektyw interpretacyjnych (tj. językowych, systemowych i funkcjonalnych). W związku z tym uzyskanie zgodnych rezultatów interpretacyjnych wg wszystkich trzech typów dyrektyw interpretacyjnych w istotnym stopniu wzmacnia otrzymany rezultat wykładni (A. Choduń, M. Zieliński, Aspekty granic wykładni prawa w: Księga Jubileuszowa Prof. Ryszarda Mastalskiego pod red. Wiesławy Miemiec. Stanowienie i stosowanie prawa podatkowego. UNIMEX 2009, s. 93).

Powyższe stanowisko jest także podzielane w orzecznictwie, gdzie podnosi się, że w prawie administracyjnym należy zastosować wszystkie dyrektywy wykładni (językowe, systemowe, funkcjonalne), niezależnie od tego czy uzyskano już wcześniej jednoznaczność interpretowanych zwrotów, czy nie. Wszystkie wskazane dyrektywy powinny być użyte, jeżeli chce się ustalić rzeczywiste znaczenie przepisu (uchwała 7 sędziów NSA z 10 grudnia 2009 r., I OPS 8/09, ONSAIWSA 2010, nr 2, poz. 21). Podkreśla się, że wykładnia w prawie administracyjnym musi uwzględniać szereg wartości istotnych w demokratycznym państwie prawnym, a zatem nie może być oparta wyłącznie na wykładni językowej (B.Adamiak, Zagadnienie domniemania formy decyzji administracyjnej w: Podmioty administracji publicznej i prawne formy ich działania. Studia i materiały z konferencji jubileuszowej Profesora Eugeniusza Ochendowskiego, Toruń 2005 s. 15).

Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 8 stycznia 1993 r. w spr. III ARN 84/92 opubl. w OSNCP 1993 z. 10, poz. 183, wskazał: "Wykładnia gramatyczno - słownikowa jest tylko jednym z przyjmowanych powszechnie w rozumowaniu prawniczym sposobów wykładni, a wnioski z niej płynące mogą być również często mylące i prowadzić do merytorycznie błędnych, niezgodnych z rzeczywistymi intencjami ustawodawcy, a w końcu również do niesprawiedliwych i krzywdzących stronę rezultatów. Dlatego też musi być ona uzupełniana wnioskami płynącymi z zastosowania innych rodzajów wykładni: historycznej, systemowej, funkcjonalnej, logicznej, a wreszcie - jeśli nie przede wszystkimi - celowościowej, która w odniesieniu do indywidualnych spraw rozstrzyganych w drodze decyzji administracyjnych uznana jest za najodpowiedniejszą i najlepiej prowadzącą do rozszyfrowania intencji i celów ustawodawcy."

Zrozumienie tekstu prawnego wymaga zatem przeprowadzenia całego procesu interpretacyjnego. Nawet jeśli zwrot użyty w danym przepisie jest językowo jednoznaczny, interpretator powinien kontynuować wykładnię stosując dyrektywy pozajęzykowe, w celu ustalenia zgodności albo niezgodności rezultatu wykładni językowej z rezultatem wykładni funkcjonalnej i systemowej.

Prezentowane stanowisko znajduje również wsparcie przez wzgląd na funkcje sądu administracyjnego jako gwaranta praw i wolności obywatelskich. Operatywna wykładnia sądowa powinna bowiem realizować spójność aksjologiczną systemu prawa. Sąd jest zatem zobowiązany wybrać taką interpretację przepisów, która umożliwia najpełniejsze urzeczywistnienie naczelnych zasad i wartości systemu prawa, przede wszystkim zatem zasad i wartości chronionych konstytucyjnie (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 marca 2010 roku w spr. l OSK 1668/09, z dnia 26 kwietnia 2010 roku w spr. l OSK 61/10 oraz z dnia 12 stycznia 2010 roku w spr. l OSK 1105/09).

Zgodnie ze znaczeniem słowa "władanie" opisanym w Słowniku Języka Polskiego pod red. Mieczysława Szymczaka (wyd. PWN, t. 3, Warszawa 2002, str. 680), pochodzi ono od rzeczownika władać i oznacza objęcie, zabranie czegoś we władanie, zdobycie władzy nad czymś. Władać to z kolei sprawować władzę, panować, rządzić. Słowo władać oznacza także umiejętność posługiwania się czymś (jakimś narzędziem czy też możliwość poruszania (w odniesieniu do kończyn ludzkich).

Sięgając zatem do znaczenia, jakie nadane zostało słowu "władanie" przez reguły języka polskiego niewątpliwe należy dostrzec, że władanie oznacza możliwość wykonywania nad czymś władzy, możliwość panowania nad czymś. Niemniej jednak powyższe, szerokie językowe rozumienie tego słowa nie pozwala w ocenie Sądu, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości ustalić znaczenia tego pojęcia na gruncie art. 7 ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. W szczególności, w oparciu o reguły wykładni językowej nie sposób odkodować zakresu znaczeniowego tego słowa a zwłaszcza określić granice "władania", które mają wpływ na zwolnienie, o jakim mowa w tej normie. Okoliczność ta w przedmiotowej sprawie ma tymczasem kluczowe znaczenie dla określenia sytuacji, w których przedmiot objęty opodatkowaniem nie znajduje się we władaniu podmiotu, na którym ciąży obowiązek podatkowy. Dla pełnej i prawidłowej interpretacji normy prawnej należy zatem odwołać się do pozostałych reguł wykładni.

Niewątpliwie ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera legalnej definicji "władania". Niemniej jednak należy zauważyć, że w systemie prawa znajdują się przepisy odwołujące się do tego pojęcia. Najpełniej zagadnienie władztwa opisują przepisy prawa cywilnego regulujące kwestie związane z prawem własności.

Pojęcie władztwa jest nierozerwalnie związane z prawem własności do rzeczy. Własność jest opisywana jako sprawowanie "pełnej władzy" nad rzeczą. Przyjmuje się, że właściciel może z rzeczą czynić wszystko, czego mu prawo nie zabrania, a zatem prawo własności zapewnia właścicielowi dopuszczalną w danych warunkach pełnię władzy względem rzeczy. Zakres władztwa nad rzeczą został określony w art. 140 Kodeksu cywilnego, a z przepisu tego wynika, że uprawnienie do władania rzeczą obejmuje prawo do korzystania z rzeczy i do rozporządzania rzeczą. Zakresem prawa do korzystania z rzeczy objęte jest prawo do jej używania (ius utendi), do pobierania pożytków (ius fruendi), do pobierania innych dochodów z rzeczy, do przyrostu (accessio), do zużycia (ius abutendi) i przetworzenia rzeczy. Uprawnienie właściciela do rozporządzania rzeczą obejmuje z kolei uprawnienie do przeniesienia prawa własności, jego obciążenia i zniesienia prawa.

Mając zatem na względzie językowe znaczenie słowa "władanie" jak również ukształtowane przez ustawodawcę w przepisach prawa cywilnego granice władztwa nad rzeczą, należy przyjąć, że pojęcie władania użyte przez w art. 7 ust. 1 pkt 7 u.p.o.l., należy rozumieć w sposób szeroki. Władaniem w rozumieniu tego przepisu będzie zatem sprawowanie władztwa jako szeroko rozumianego prawa do korzystania z rzeczy i rozporządzania rzeczą.

Pojęcia tego nie można przy tym ograniczać wyłącznie do sprawowania fizycznego władztwa nad rzeczą, sprawowania nad nią bezpośredniej pieczy i kontroli. Takiemu rozumieniu przepisu art. 7 ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. sprzeciwia się to, że oddanie rzeczy innemu podmiotowi na podstawie stosunku obligacyjnego np. umowy najmu, nie prowadzi do utraty władania rzeczą. Wprost przeciwnie; oddanie rzeczy w najem jest przejawem władania rzeczą, wykonywania nad nią władztwa, a nie jego ograniczeniem. Oddanie rzeczy w najem nie wyłącza władania rzeczą. Najem jest stosunkiem obligacyjnym, z którego dla najemcy wynikają określone uprawnienia do dysponowania rzeczą oddaną w najem. Niemniej jednak nie oznacza to wyzbycia się władztwa nad rzeczą czy to przez właściciela, czy też przez samoistnego posiadacza. W tym drugim przypadku stanowi o tym wprost art. 337 k.c. wskazujący, że posiadacz samoistny nie traci posiadania przez to, że oddaje drugiemu rzecz w posiadanie zależne. Posiadacz samoistny, który oddał rzecz w posiadanie zależne (np. w najem) nadal jest traktowany jak ten, który faktycznie włada rzeczą jak właściciel. Zatem nawet posiadaczowi samoistnemu, który oddał rzecz w najem przysługuje pełnia faktycznego władztwa nad rzeczą w takim zakresie, w jakim władztwo przysługiwałoby mu jako właścicielowi, gdyby jego posiadanie było oparte na tytule prawa własności.

Argumentacji za tym, że zwolnieniem z podatku od nieruchomości objęte są wszelkie nieruchomości budynkowe i gruntowe, nad którymi władztwo (w szerokim tego słowa znaczeniu) sprawuje muzeum rejestrowane, dostarcza również analiza innych przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Należy bowiem zauważyć, że w sytuacji, gdy ustawodawca wprowadza wyjątki od zwolnienia z podatku od nieruchomości, czyni to w sposób wyraźny. Przykładem może być tutaj art. 7 ust. 1 pkt 6, 9, 10 i 12 u.p.o.l. oraz art. 7 ust. 2 pkt 1 u.p.o.l. gdzie wskazano, że zwolnieniem nie są objęte nieruchomości zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Co więcej, jeśli zamiarem ustawodawcy jest wskazanie, że zwolnienie z podatku od nieruchomości pozostaje w związku z wykorzystywaniem nieruchomości do realizacji określonych celów czy zadań, to również wskazuje na to w sposób jednoznaczny. Przykładem jest tutaj art. 7 ust. 2 pkt 3 u.p.o.l. wskazujący, że od podatku zwalnia się instytuty naukowe i pomocnicze jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk, w odniesieniu do nieruchomości lub ich części, które są niezbędne do realizacji zadań, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. Nr 96, poz. 619). Podobna regulacja znajduje się w art. 7 ust. 2 pkt 5a) u.p.o.l w odniesieniu do przedmiotów opodatkowania zajętych na cele prowadzonych badań i prac rozwojowych. W przypadku art. 7 ust. 1 pkt 7 u.p.o.l., co należy wyraźnie podkreślić, ustawodawca takiego rozróżnienia nie uczynił.

W kontekście powyższego nie do zaakceptowania jest argumentacja organu wskazująca, że władanie gruntami i budynkami w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. ogranicza się wykonywania władztwa nad rzeczą w określonym celu - jak na to wskazuje organ - w związku z wykonywaniem przez muzea ich statutowej działalności. Gdyby intencją ustawodawcy było takie ograniczenie zakresu zwolnienia w stosunku do gruntów i budynków znajdujących się we władaniu muzeów rejestrowanych, to wyrazem tego byłby jasny i precyzyjny zapis zawarty w normie tak, jak uczynione to zostało w innych przepisach przewidujących wyjątki od wprowadzonego zwolnienia. Skoro ustawodawca takiej dystynkcji nie czyni to, nie ma podstaw do twierdzenia, że zwolnienie obowiązuje tylko w takim zakresie, w jakim muzeum realizuje zakres działalności określony celami statutowymi tej instytucji.

W końcu, aby prawidłowo odczytać sens normy prawnej zawartej w art. 7 ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. należy sięgnąć do wykładni funkcjonalnej. Wskazać w tym miejscu należy, że przepis przewidujący zwolnienie podatkowe dla muzeów rejestrowanych, został wprowadzony na mocy ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz.U. z 1997 r. Nr 5, poz. 24 z późn. zm.). W ustawie tej, w art. 13 ust. 5 wskazane zostało, że muzeum rejestrowane korzysta ze szczególnej ochrony i pomocy finansowej państwa. W przepisie tym zawarta została ogólna klauzula wskazująca na objęcie muzeów rejestrowanych opieką państwa, także w zakresie odnoszącym się do finansowego wspomagania działalności tych instytucji. Jednym z przejawów takiej szczególnej troski państwa było wprowadzenie na mocy art. 37 ustawy o muzeach zwolnienia z podatku od nieruchomości. Innymi przejawami wsparcia ze strony państwa było zwolnienie muzeów rejestrowanych z opłat z tytułu użytkowania wieczystego, użytkowania i zarządu gruntami i budynkami, stanowiącymi własność Skarbu Państwa (art. 36 ustawy o muzeach) a także przyznanie muzeom rejestrowanym prawa pierwszeństwa zakupu od podmiotów prowadzących działalność polegającą na oferowaniu do sprzedaży zabytków - w terminie 14 dni od dnia zgłoszenia przez muzeum zamiaru zakupu oraz prawa pierwokupu bezpośrednio na aukcjach, po cenie wylicytowanej (art. 20 pkt 1 i 2 ustawy o muzeach). Z powyższego wynika zatem, że wprowadzenie zwolnienia z podatku od nieruchomości wiązało się z dążeniem państwa do udzielenia muzeom rejestrowanym wsparcia finansowego na prowadzenie ich działalności. W związku z tym nie sposób przyjąć, aby wolą ustawodawcy wprowadzającego taką regulację prawną, było ograniczanie w jakikolwiek sposób zwolnienia z tego podatku. Takie ograniczenie nie wynika zresztą wprost z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 7 u.p.o.l.

Podsumowując, mając na względzie wnioski wypływające z wykładni językowej, systemowej i funkcjonalnej przyjąć należy, że zwolnieniem z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. objęte są wszystkie grunty i budynki będące we władaniu muzeów rejestrowanych, przez co należy rozumieć także te nieruchomości, które zostały oddane przez muzea rejestrowane w posiadanie zależne, na podstawie zawartej umowy najmu. Zawarcie umowy najmu, jakkolwiek prowadzi do ograniczeń w zakresie swobodnego korzystania z nieruchomości, nie skutkuje jednak utratą władztwa nad rzeczą w sposób, który uzasadniałby stwierdzenie, że nieruchomość przestała być we władaniu muzeum rejestrowanego. Tylko takie rozumienie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. pozostaje w zgodzie z celem wprowadzenia tej regulacji prawnej, istotą i zakresem władztwa jakie przysługuje podmiotowi uprawnionemu i w końcu ze znaczeniem tego słowa nadanym mu przez reguły języka polskiego. Za takim rozumieniem tego przepisu przemawia także brak wyraźnego wskazania w nim, że zakresem zwolnienia nie są objęte sytuacje wykorzystywania nieruchomości na określone cele np. nie związane z prowadzoną działalnością statutową.

Na marginesie należy dostrzec, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie wyklucza opodatkowania podmiotów, które władają nieruchomością jako posiadacze zależni. Stanowi o tym art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., który wskazuje, że podatnikiem podatku od nieruchomości może być posiadacz nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli jego posiadanie jest oparte na umowie zawartej z właścicielem, posiadania na podstawie innego tytułu prawnego lub nawet w przypadku posiadania bez takiego tytułu. W takiej sytuacji to na takim podatniku ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. W takim przypadku podmiot, który uiszczał podatek zamiast podmiotu, na którym ciążyłby obowiązek podatkowy, czyniłby to nienależnie a zatem aktualizowałoby się jego uprawnienie do stwierdzenia i zwrotu nadpłaty. Badanie powyższej okoliczności w rozpatrywanej sprawie uchyla się jednak spod kontroli sądu, albowiem nie jest to możliwe z uwagi na brak dostatecznych danych w aktach sprawy co do oceny stanu prawnego nieruchomości znajdujących się we władaniu Muzeum.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ uwzględni stanowisko zaprezentowane w niniejszym uzasadnieniu. Organ uwzględni wykładnię prawa zaprezentowaną przez Sąd w zakresie użytego w art. 7 ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. pojęcia "władania" nieruchomościami, jak również rozważy kwestię związaną z ustaleniem obowiązku podatkowego podmiotu, we władaniu którego znajdowały się nieruchomości oddane w posiadanie zależne, która to okoliczność może mieć wpływ na ustalenie prawa do zwrotu nadpłaty podatku.

Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270) – dalej w skrócie p.p.s.a. uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie Samorządowego Kolegium Odwoławczego.

Na podstawie art. 152 p.p.s.a. Sąd określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. O kosztach należnych stronie Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.