Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2242/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-04-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargi kasacyjne
Powołane przepisy: article: art. 49 ust. 2, art. 59f, art. 59g ust. 5
journal: Dz.U. 2010 nr 243 poz 1623
law: Ustawa  z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - tekst jednolity.
article: art. 4, art. 5, art. 67a par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 24 kwietnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skarg kasacyjnych J. A. oraz Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 maja 2013 r. sygn. akt VII SA/Wa 2815/12 w sprawie ze skargi J. A. na decyzję Ministra Finansów z dnia 21 września 2012 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia opłaty legalizacyjnej oddala skargi kasacyjne.


UZASADNIENIE

Sygnatura akt II FSK 2242/13

U z a s a d n i e n i e

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził nieważność decyzji Ministra Finansów oraz poprzedzającej ją decyzji Wojewody M. w przedmiocie umorzenia J. A. opłaty legalizacyjnej.

Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący:

Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w W. postanowieniem z dnia 6 maja 2004 r. ustalił skarżącemu opłatę legalizacyjną w wysokości 135.000 zł w związku z wykonaniem bez wymaganego pozwolenia robót budowlanych przy budowie stawu. Decyzja ta stała się ostateczna, a skarga na nią do sądu administracyjnego – prawomocnie oddalona.

Dnia 29 maja 2008 r. skarżący złożył do Wojewody M. wniosek o umorzenie tej opłaty ze względu na ważny interes podatnika oraz interes społeczny. Wojewoda M. decyzją z dnia 15 czerwca 2012 r. opłatę legalizacyjną umorzył w części wynoszącej 100.000 zł.

Od decyzji tej skarżący odwołał się, domagając się jej uchylenia w części odmawiającej umorzenia reszty opłaty.

Minister Finansów decyzją z dnia 21 września 2012 r. zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy, wskazując, że materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia stanowi art. 67a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.). Wywiódł, że skoro z art. 49 ust. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm., dalej: P.b.) wynika, że do opłaty legalizacyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące kar, o których mowa w art. 59f ust. 1 P.b. oraz że do tych kar stosuje się odpowiednio przepisy działu III O.p., z tym, że uprawnienia organu podatkowego przysługują wojewodzie. Odnosząc się do prawidłowości zastosowania w sprawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Minister Finansów stwierdził, że na podstawie poczynionych ustaleń w zakresie sytuacji finansowo–ekonomicznej, rodzinnej i zdrowotnej skarżącego należy uznać istnienie warunkującego udzielenie ulgi ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego. Zarazem umorzenie opłaty legalizacyjnej w całości byłoby zbyt daleko idące, toteż brak podstaw dla podjęcia przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia reformatoryjnego i zmiany zaskarżonej decyzji w zakresie wysokości kwoty umarzanej opłaty legalizacyjnej.

W skardze wywiedzionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżący zarzucił naruszenie art. 7 i 77 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r., poz. 267 ze zm., dalej: K.p.a.) przez niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego i nieuwzględnienie słusznego interesu obywatela przy załatwieniu sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 (dalej: P.p.s.a.) stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Wojewody M., uznając, że zostały one wydane bez podstawy prawnej w rozumieniu art. 156 § 1 pkt 2 K.p.a. Odesłanie zawarte w art. 49 ust. 2 P.b. dotyczy bowiem jedynie sposobu ustalania wysokości opłaty legalizacyjnej, o czym stanowi art. 59f P.b., nie odnosi się ono natomiast do art. 59g ust. 5 P.b., zwierającego dalsze odesłanie do Działu III O.p. Opłata legalizacyjna i kara administracyjna to odrębne instytucje, mające odmienne funkcje i realizujące różne cele, jako że opłata legalizacyjna – w przeciwieństwie do kar administracyjnych - nie jest środkiem represji i nie ma cech przymusowości. Uwzględniając zatem materialnoprawną odmienność regulacji dotyczących kar i opłaty legalizacyjnej, odesłanie z art. 49 ust. 2 P.b. należy ograniczyć do tych tylko jednostek redakcyjnych przepisów, które muszą zostać zastosowane, aby możliwe było zrealizowanie hipotezy normy prawnej, w której zawarto odesłanie. Ze względu na dobrowolność opłaty legalizacyjnej nie można przyjąć, że stanowi ona zobowiązanie podatkowe w rozumieniu O.p., a co za tym idzie nie ma możliwości zastosowania zawartych w O.p. przepisów dotyczących ulg i zwolnień.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiedli zarówno skarżący jak i Minister Finansów.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, a jego pełnomocnik – także o przyznanie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej świadczonej z urzędu.

Zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, a to:

- art. 49 ust. 2 P.b. przez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że w zakresie opłaty legalizacyjnej odpowiednie stosowanie przepisów o karach, o których mowa w art. 59f ust. 1 P.b. dotyczy wyłącznie kwestii sposobu ustalania wysokości opłaty legalizacyjnej;

- art. 59g ust. 5 P.b. przez jego niezastosowanie, polegające na uznaniu, że norma ta odnosi się jedynie do postanowień wydanych na podstawie art. 59g ust. 1 P.b., pomimo odesłania z art. 49 ust. 2 P.b. do odpowiedniego stosowania do opłaty legalizacyjnej przepisów o karach, o których mowa w art. 59f ust. 1 P.b.;

- art. 67a § 1 pkt 3 O.p. w zw. z art. 59g ust. 5, art. 59f ust. 1 oraz art. 49 ust. 2 P.b. przez jego niezastosowanie polegające na uznaniu, że norma art. 67 § 1 pkt 3 O.p. nie znajduje zastosowania w stanie faktycznym niniejszej sprawy.

Ponadto podniósł zarzut naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to:

- art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. w zw. z art. 156 § 1 pkt 2 K.p.a. przez jego błędne zastosowanie polegające na uznaniu, że zaskarżone decyzje zostały wydane bez podstawy prawnej i tym samym obarczone są wadą nieważności;

- art. 134 § 2 w zw. z art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. przez jego błędne zastosowanie polegające na uznaniu, że istnieją przesłanki do orzeczenia na niekorzyść skarżącego, pomimo braku przesłanek do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji.

Minister Finansów wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Zarzucił naruszenie prawa materialnego przez:

- błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 49 ust. 2 w zw. z art. 59f ust. 1 i art. 59g ust. 5 P.b. przez uznanie, że zakres zawartego w tych przepisach odesłania do przepisów działu III O.p. nie obejmuje art. 67a O.p.;

- błędną wykładnię art. 67a § 1 pkt 3 O.p. w zw. z art. 49 ust. 2, art. 59f ust. 1 i art. 59g ust. 5 P.b. przez przyjęcie, że przepis ten nie może mieć odpowiedniego zastosowania, a w konsekwencji uznanie, że decyzje zostały wydane bez podstawy prawnej;

- błędną wykładnię art. 49 ust. 1 i 3 P.b., a w konsekwencji uznanie, że jedynym skutkiem prawnym nieuiszczenia opłaty legalizacyjnej w terminie jest nakaz rozbiórki.

Zarzucił także naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to:

- art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. w zw. z art. 156 § 1 pkt 2 K.p.a. przez uznanie, że decyzje zostały wydane bez podstawy prawnej, co stanowiło przesłankę stwierdzenia ich nieważności, podczas gdy decyzje te miały oparcie w obowiązujących przepisach prawa;

- art. 152 P.p.s.a. przez orzeczenie, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, w sytuacji gdy decyzja ta nie posiada przymiotu wykonalności.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zagadnienie możliwości zastosowania przepisów O.p. do wniosków o umorzenie opłaty legalizacyjnej w przeszłości budziło wątpliwości w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, głównie wojewódzkich sądów administracyjnych. Wątpliwości te usunęła jednak ukształtowana i jednolita linia orzecznicza Naczelnego Sądu Administracyjnego, zapoczątkowana serią wyroków zapadłych dnia 23 kwietnia 2013 r. w sprawach o sygnaturach akt II FSK 113, 116, 647, 794 i 2072/12 i następnie kontynuowana wyrokami: z dnia 6 marca 2014 r. (II FSK 2449/12), z dnia 17 kwietnia 2014 r. (II FSK 1221/12) i z dnia 16 kwietnia 2015 r. (II FSK 1597/14). W wymienionych judykatach jednolicie przyjmowano, że konstrukcja opłaty legalizacyjnej ze swojej istoty wyklucza możliwość zastosowania do niej art. 67a O.p. Opłata ta jest bowiem dobrowolna, nie stanowi więc zobowiązania podatkowego, którego immanentną cechą jest powinność przymusowego świadczenia pieniężnego (art. 5 w zw. z art. 4 O.p.), a co za tym idzie brak jest możliwości odnoszenia do niej przepisów dotyczących ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. Jakkolwiek do opłaty legalizacyjnej zgodnie z art. 49 ust. 2 P.p. stosuje się wprawdzie przepisy odnoszące się do kar, o jakich stanowi art. 59f P.b., niemniej zamieszczone w art. 59g ust. 5 P.b. odesłanie do przepisów działu III O.p. musi być rozpatrywane z uwzględnieniem dystynkcji pomiędzy karą i opłatą oraz funkcjami każdej z nich.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nie znajduje podstaw do odstąpienia od wypracowanej w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, przedstawionej wyżej wykładni art. 49 ust. 2 w związku z art. 59f i art. 59g ust. 5 P.p. W szczególności podstawy takiej nie daje argumentacja przedstawiona w obu skargach kasacyjnych, sprowadzająca się do odmiennego odczytania analizowanych przepisów, bez negowania wszakże oceny co do zasadniczej odmienności charakteru opłaty legalizacyjnej z jednej strony i zobowiązania podatkowego z drugiej. Okoliczność, że P.b. zawiera regulacje umożliwiające odstąpienie od przymusowej rozbiórki obiektu będącego efektem samowoli budowlanej, a jednym z warunków legalizacji takiej samowoli jest uiszczenie opłaty legalizacyjnej, nie niweczy konstatacji, że nie podlega ona przymusowemu ściągnięciu i wygasa po upływie terminu do jej uiszczenia, a wykonaniu podlega dopiero decyzja o rozbiórce obiektu budowlanego. Ponieważ zatem opłata legalizacyjna nie jest przymusowym świadczeniem pieniężnym podlegającym egzekucji, nie mogą jej dotyczyć przepisy odnoszące się do ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, potencjalnie podlegających przymusowemu ściągnięciu.

W tej sytuacji prawidłowa jest ocena Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, że rozpatrując wniosek o umorzenie opłaty legalizacyjnej organy administracji publicznej w postaci Wojewody M. i Ministra Finansów orzekały bez podstawy prawnej, co zgodnie z art. 156 § 1 pkt 2 K.p.a. stanowiło przesłankę stwierdzenia nieważności tych decyzji. W konsekwencji Wojewódzki Sąd Administracyjny miał obowiązek zastosowania art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. i uchylenia zarówno zaskarżonej decyzji, jak i decyzji ją poprzedzającej, było to bowiem konieczne w celu usunięcia naruszenia prawa w granicach sprawy, której dotyczyła skarga (art. 135 P.p.s.a.). Zarazem, ze względu na charakter stwierdzonego naruszenia prawa, skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu, Sąd ten nie był związany zakazem orzekania na niekorzyść skarżącego (art. 134 § 2 P.p.s.a.).

Z powyższych przyczyn nie można więc zgodzić się z postawionym przez skarżącego zarzutem naruszenia art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. w zw. z art. 156 § 1 pkt 2 K.p.a. przez jego błędne zastosowanie polegające na uznaniu, że zaskarżone decyzje zostały wydane bez podstawy prawnej i tym samym obarczone są wadą nieważności oraz naruszenia art. 134 § 2 w zw. z art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. przez jego błędne zastosowanie polegające na uznaniu, że istnieją przesłanki do orzeczenia na niekorzyść skarżącego, pomimo braku przesłanek do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji. Ponieważ decyzje wydane były bez podstawy prawnej, obarczone były wadą nieważności, co obligowało sąd administracyjny do jej stwierdzenia i orzeczenia na niekorzyść skarżącego.

Z tych samych względów chybiony jest zarzut Ministra Finansów dotyczący naruszenia art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. w zw. z art. 156 § 1 pkt 2 K.p.a. przez uznanie, że decyzje zostały wydane bez podstawy prawnej, co stanowiło przesłankę stwierdzenia ich nieważności. Zasadniczo poprawny jest natomiast zarzut naruszenia art. 152 P.p.s.a. przez orzeczenie, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, w sytuacji, gdy decyzja ta nie posiada przymiotu wykonalności, niemniej uchybienie to nie miało wpływu na wynik sprawy, przeto zarzut ten nie stanowi podstawy kasacyjnej, o jakiej mowa w art. 174 pkt 2 P.p.s.a.

Niezasadne są również postawione przez obie strony procesu zarzuty naruszenia prawa materialnego. Zarówno bowiem zarzuty skarżącego, odnoszące się do błędnej wykładni art. 49 ust. 2 i art. 59g ust. 5 P.b. oraz niewłaściwego zastosowania art. 67a § 1 pkt 3 O.p. w związku z art. art. 59g ust. 5, art. 59f ust. 1 oraz art. 49 ust. 2 P.b., jak i Ministra Finansów, bazujące na twierdzeniu o błędnej wykładni i niewłaściwym zastosowaniu art. 67a § 1 pkt 3 i art. 49 ust. 2 w zw. z art. 59f ust. 1 i art. 59g ust. 5 P.b., a także błędnej wykładni art. 49 ust. 1 i ust. 3 P.b., ufundowane są na błędnym założeniu, w myśl którego zawarty w tych przepisach literalnie odczytany ciąg odesłań uzasadnia zastosowanie do niepodatkowej, dobrowolnej należności pieniężnej przepisów odnoszących się do podlegających egzekucji, przymusowych świadczeń pieniężnych, jakimi są zobowiązania podatkowe. Ponieważ założenie takie z przyczyn wcześniej wyłożonych jest niemożliwe do zaaprobowania, sformułowane w ten sposób zarzuty uwzględnione być nie mogą.

W konsekwencji, uznając, że skargi kasacyjne nie mają usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny obie te skargi oddalił na podstawie art. 184 P.p.s.a.

Ponieważ każda ze stron domagała się zasądzenia zwrotu kosztów postępowania poniesionych w związku z wniesieniem własnej skargi kasacyjnej, ze względu na oddalenie obydwu tych skarg brak było podstaw do ich uwzględnienia.

Do rozpoznania wniosku pełnomocnika skarżącego o przyznanie mu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej świadczonej z urzędu właściwy jest Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie.