Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1179/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2010-05-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1, art. 2 ust. 2, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 8b pkt 4, art. 7 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Dnia 7 maja 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędziowie sędzia NSA Paweł Janicki sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant asystent sędziego Adrian Król po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 maja 2010 roku sprawy ze skargi Stowarzyszenia A na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2003 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA /Łd 1179/09

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł.-B. z dnia [...] r., nr [...] określającą Stowarzyszeniu A (dalej: "Stowarzyszenie") zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do kwietnia 2004 r. w łącznej wysokości 12.004 zł.

W wyniku kontroli organ pierwszej instancji ustalił, że Stowarzyszenie świadczyło usługi na rzecz swoich członków, polegające na udostępnianiu miejsc na parkingach strzeżonych, co podlega podatkowi od towarów i usług.

W odwołaniu pełnomocnik Stowarzyszenia wniósł o uchylenie decyzji Naczelnika i zarzucił naruszenie art. 2 ust.1 i 2 , art. 5 ust.1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), powoływanej dalej jako "ustawa o VAT", oraz art. 34 ustawy 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (tekst jedn. z 2001 r. Dz. U, Nr 79, poz. 855 z późn. zm.), a także art. 120 i 121 ,187 § 1 i 3 , art. 191 i art. 210§ 4 Ordynacji podatkowej. Zdaniem pełnomocnika członkowie Stowarzyszenia opłacali składki dla realizacji celów statutowych, co nie stanowi płatności za wykonaną usługę.

Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na wyjaśnienia organów statystycznych, uzyskiwane zarówno z inicjatywy strony, jak i organów podatkowych.

W piśmie z dnia 15 marca 2007 r. Urząd Statystyczny w Ł. poinformował Stowarzyszenie, że usługi wykraczające poza usługi sklasyfikowane w dziale PKWiU 91 "Usługi świadczone przez organizacje, gdzie indziej niesklasyfikowane", polegające na prowadzeniu parkingu dla samochodów osobowych w celu zapewnienia członkom Stowarzyszenia możliwości parkowania użytkowanych przez nich pojazdów i korzystania z infrastruktury technicznej parkingu, a także ewentualne udostępnianie wolnych miejsc parkingowych osobom niebędącym członkami Stowarzyszenia, należy klasyfikować w grupowaniu PKWiU 63.21.24-00.00 "Usługi parkingowe". Klasyfikację tę potwierdził GUS w Warszawie w piśmie z dnia 21 maja 2007 r.

8 lipca 2008 r. GUS wyjaśnił, że usługi polegające na prowadzeniu parkingu dla samochodów osobowych w celu zapewnienia członkom możliwości parkowania użytkowanych przez nich pojazdów i korzystania z infrastruktury technicznej parkingu, a także ewentualne udostępnianie wolnych miejsc parkingowych osobom niebędącym członkami Stowarzyszenia, mieszczą się w grupowaniu PKWiU 63.21.24-00.00 "Usługi parkingowe" (wg PKWiU z 2004 r. i PKWiU z 1997 r.). Natomiast usługi naprawy i konserwacji pojazdów samochodowych mieszczą się w grupowaniu PKWiU 50.20 "Usługi w zakresie obsługi i napraw pojazdów samochodowych; pomoc drogowa" (wg PKWiU z 2004 r.) i odpowiednio PKWiU 50.20 "Usługi w zakresie obsługi i napraw pojazdów mechanicznych; pomoc drogowa" (wg PKWiU z 1997 r.).

Pismem z dnia 13 sierpnia 2009 r. GUS wyjaśnił ponadto, że usługi polegające na prowadzeniu parkingu dla samochodów osobowych w celu zapewnienia członkom stowarzyszenia możliwości parkowania użytkowanych przez nich pojazdów i korzystania z infrastruktury technicznej parkingu, a także udostępnianie wolnych miejsc parkingowych osobom niebędącym członkami stowarzyszenia, mieściły się w podbranży KU 89601 "Przechowywanie i dozór mienia", natomiast czynności polegające na naprawie i konserwacji pojazdów samochodowych mieściły się w branży KU 102 "Usługi motoryzacyjne".

Ustosunkowując się do tego ostatniego pisma organ wskazał, że ustawa z dnia 4 grudnia 2002 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, ustawę o oznaczaniu wyrobów znakami skarbowymi akcyzy oraz ustawę - Kodeks karny skarbowy (Dz. U. Nr 213, poz. 1803), powoływanej dalej jako "ustawa zmieniająca" wprowadziła Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług. Zgodnie z art. 6 tej ustawy w przypadku gdy po dniu jej wejścia w życie wprowadzone zmiany do ustawy, o której mowa w art. 1, dotyczące nowych oznaczeń klasyfikacyjnych towarów, usług oraz obiektów budowlanych (PKWiU, PKOB) prowadziłyby do zmiany dotychczas stosowanych stawek podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego albo prowadziłyby do zwolnienia od podatku lub opodatkowania, podatnik stosuje stawki lub zwolnienie określone w ustawie, o której mowa w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2002 r.

Zmiany załączników do ustawy o VAT w związku z uwzględnieniem nowej nomenklatury, nie spowodowały zmiany wysokości opodatkowania przedmiotowych usług, bowiem usługi wykonywane przez stronę sklasyfikowane przez organy statystyczne według KU i według PKWiU nie korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, nie były również objęte obniżoną stawką podatku od chwili wejścia w życie przepisów ustawy o VAT.

Oznacza to, że "usługi parkingowe" oraz "usługi w zakresie obsługi i napraw pojazdów mechanicznych; pomoc drogowa" opodatkowane były stawką podstawową, o której mowa w art. 18 ust. 1 ustawy o VAT.

Organ stwierdził, że w sprawie nie ma zastosowania z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, na który powołuje się strona. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 2. W pozycji nr 22 tego załącznika wymieniono usługi świadczone przez organizacje członkowskie, gdzie indziej nie sklasyfikowane (wyłącznie statutowe) - PKWiU 91. Dział ten obejmuje usługi organizacji komercyjnych (federacji i stowarzyszeń) i pracodawców, których podstawą jest działalność informacyjna, reprezentowanie interesów członków przed instytucjami rządowymi, itp. Dział ten obejmuje również usługi organizacji profesjonalnych, których członkowie są zainteresowani w konkretnej dyscyplinie naukowej lub też są przedstawicielami tych samych zawodów i stowarzyszeń kulturalnych, usługi związków zawodowych, usługi organizacji religijnych, usługi organizacji politycznych i podobnych takich jak stowarzyszenia młodzieżowe, związanych z partiami politycznymi, usługi innych organizacji członkowskich. Główną działalnością takich organizacji jest: działalność informacyjna, reprezentowanie interesów członków przed instytucjami rządowymi, "public relations", negocjacje z pracownikami, itp.

Podstawowym kryterium klasyfikacyjnym jest rodzaj wykonywanych czynności i ich końcowy efekt. Przedmiotem klasyfikacji są określone czynności świadczone niezależnie od charakteru wykonawcy lub odbiorcy i niezależnie od tego czy zostały wykonane odpłatnie czy też nieodpłatnie. W konsekwencji, w opinii organu, czynności polegające na zapewnieniu członkom Stowarzyszenia możliwości bezpiecznego parkowania i wykonywania drobnych napraw pojazdów stanowiących własność członków lub pojazdów przez nich użytkowanych nie mogą zostać zaliczone do usług świadczonych przez organizacje członkowskie, gdzie indziej niesklasyfikowane (wyłącznie statutowe).

Organ stwierdził, że pisma organów statystycznych potwierdziły, że usługi wykraczające poza usługi świadczone przez organizacje gdzie indziej niesklasyfikowane i polegające na prowadzeniu parkingu dla samochodów osobowych w celu zapewnienia członkom stowarzyszenia możliwości parkowania użytkowanych przez nich pojazdów i korzystania z infrastruktury technicznej parkingu, a także ewentualne udostępnianie wolnych miejsc parkingowych osobom niebędącym członkami stowarzyszenia, należy klasyfikować w grupowaniu PKWiU 63.21.24-00.00 "Usługi parkingowe" (odpowiednio wg KU 89601 usługi przechowywania i dozoru mienia).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne mające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wykonują we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w art. 2, w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo, a także wówczas, gdy czynności te polegają na jednorazowej sprzedaży rzeczy w tym celu nabytej. Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym za podatnika może być uznana organizacja "non profit", o ile wykonuje ona we własnym imieniu i na własny rachunek czynności określone w art. 2 ustawy o VAT. Organ uznał, że miesięczne składki uiszczane przez członków Stowarzyszenia stanowią odpłatność za usługi korzystania z parkingu, świadczone przez Stowarzyszenie na rzecz swoich członków. Wskazuje na to art. 13 ust. 6 statutu Stowarzyszenia, zgodnie z którym członkowie są obowiązani regularnie opłacać składki za korzystanie z parkingu.

Przychody strony ze składek członkowskich w 2003 r., przekroczyły kwotę zwolnienia podmiotowego, która na podstawie § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 października 2002 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 190, poz. 1588) w 2003 r. wynosiła 40.900 zł, a zatem strona nie może korzystać ze zwolnienie podmiotowego , o którym mowa w art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT .

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem, z zastrzeżeniem art. 16 i 17, jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów, pomniejszona o kwotę należnego podatku. W przedmiotowej sprawie kwotą należną jest suma składek członkowskich wpłacana przez członków Stowarzyszenia z tytułu korzystania z parkingu. Wartość ta została ustalona na podstawie przedłożonego przez stronę wykazu przychodów osiągniętych w miesiącach styczeń –kwiecień 2004 r. W ocenie organu w całości składki członkowskie były związane z udostępnieniem członkom miejsc parkingowych na co wskazują postanowienia statutu oraz potwierdzające ten fakt oświadczenie strony zawarte w piśmie z dnia 17.06.2008 roku.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o VAT czynności wykonywane przez stronę opodatkowane były stawką podatku w wysokości 22%.

W świetle art. 6 ust. 8b pkt 4 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności - z tytułu świadczenia w kraju usług najmu: dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze. Z pisma strony z dnia 17 czerwca 2008 r. wynika, że w żadnych dokumentach nie określono terminu płatności, do którego należy dokonywać wpłat składki członkowskiej. Nie jest możliwe również wydzielenie składek, które zostały wniesione po terminie. Uwzględniając powyższe organy podatkowe przyjęły, że obowiązek podatkowy powstał z chwilą otrzymania należności z tytułu świadczonych usług.

Ponieważ w okresie od stycznia do kwietnia 2004 r. Stowarzyszenie wykonywało czynności opodatkowane i zarejestrowało się jako podatnik czynny, organ uznał, że na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o VAT podmiot ten ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. W myśl ust. 2 tego artykułu kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 15 ust. 2.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 pkt 1 i ust. 3a ustawy o VAT obniżenie kwoty podatku należnego, o której mowa w ust, 1, następuje nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny, nie wcześniej jednak niż w miesiącu otrzymania przez nabywcę towaru lub wykonania usługi, albo otrzymania faktury potwierdzającej dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty) podlegającej opodatkowaniu. Na podstawie § 40 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 z późn. zm.) podatnik, który otrzymał fakturę potwierdzającą nabycie towarów i usług wymienionych w ust. 3 (tj. energii elektrycznej i cieplnej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 105 i poz. 125-128 załącznika nr 3 do ustawy), może obniżyć podatek należny o podatek naliczony określony w tej fakturze w miesiącu, w którym przypada termin płatności określony w tej fakturze, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 10 ust. 1a i 1d ustawy - w kwartale, w którym przypada termin płatności określony w tej fakturze. Organy podatkowe przyjęły, że prawo do odliczenia podatku naliczonego powstało w miesiącu wystawienia przez Łódzki Zakład Energetyczny faktury dokumentującej wykonanie usługi konserwacji oświetlenia, w której wskazano miesiąc, którego dotyczy usługa. W przypadku nabyć usług telefonicznych oraz energii elektrycznej za termin odliczenia przyjęto terminy płatności określone w fakturach. W pozostałych przypadkach, gdy na fakturze brak było daty jej otrzymania - zgodnie z oświadczeniem strony, że faktury były otrzymywane w dniu ich wystawienia przez kontrahentów - przyjęto, że prawo do odliczenia podatku naliczonego powstało w miesiącu wystawienia faktury.

Na zakończenie organ stwierdził, że postanowienia statutu Stowarzyszenia nie mogą decydować o tym, czy dane czynności stanowią działalność gospodarczą i czy są opodatkowane.

Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez pełnomocnika Stowarzyszenia, który zarzucił jej naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej:

- art. 120, poprzez przyjęcie, że strona świadczy odpłatne usługi na rzecz swoich członków;

- art. 122, poprzez zaniechanie przez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności stanu faktycznego, a w szczególności funkcji i zadań stowarzyszenia.

W tej sytuacji wniesiono o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji i uchylenie decyzji organu pierwszej instancji, bądź o uchylenie decyzji obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

Zdaniem skarżącego stanowisko organów jest błędne, gdyż z art. 2 ust. ustawy o VAT wynika, że koniecznym warunkiem opodatkowania usługi jest, aby była ona świadczona odpłatnie. Aby z kolei ustalić, czy usługa świadczona przez Stowarzyszenie jest opłacana składkami członkowskimi, a także czy mieści się w celach statutowych skarżącego, niezbędne jest sięgnięcie do przepisów Prawa o stowarzyszeniach.

Zgodnie z art. 2 tej ustawy, stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych (ust. 1). Stowarzyszenie samodzielnie określa swoje cele, programy działania i struktury organizacyjne oraz uchwala akty wewnętrzne dotyczące jego działalności (ust. 2). Stowarzyszenie opiera swoją działalność na pracy społecznej członków; do prowadzenia swych spraw może zatrudniać pracowników (ust. 1). Cele i sposoby ich realizacji określa statut stowarzyszenia (art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy), zaś postanowienia statutu podlegają kontroli sądu rejestrowego (art. 12 i 14), a to oznacza, że jedynie sąd rejestrowy jest uprawniony do oceny, czy określony w statucie cel jest zgodny z przepisami ustawy Prawa o stowarzyszeniach i może być realizowany w ramach stowarzyszenia.

W statucie Stowarzyszenia zostały określone m.in. takie cele jak:

- zapewnienie możliwości bezpiecznego parkowania i wykonywania drobnych napraw pojazdów członków stowarzyszenia;

- dbanie o stan techniczny i estetyczny wiat, ogrodzeń i urządzeń parkingowych;

- utrzymanie w należytym stanie terenów zielonych należących do parkingu;

- krzewienie kultury motoryzacyjnej wśród członków stowarzyszeniach;

- współpraca z organami Spółdzielni Mieszkaniowej w organizacji nowych miejsc parkingowych.

W myśl art. 33 Prawa o stowarzyszeniach majątek stowarzyszenia powstaje m.in. ze składek członkowskich. Nie ma żadnych podstaw prawnych, aby twierdzić, że składki stanowią wynagrodzenie za realizacją celów statutowych. O odpłatności usługi można mówić dopiero wówczas, gdyby Stowarzyszenie w zamian za korzyści finansowe świadczyło usługi realizowane w ramach celów statutowych na rzecz innych osób niż członkowie stowarzyszenia.

Zdaniem strony skarżącej w sprawie nie można też przypisać szczególnej roli opinii GUS, na które powoływały się organy podatkowe. To, że dana usługa jest sklasyfikowana w PKWiU, nie oznacza, że podlega ona opodatkowaniu.

W zasadzie wszystkie usługi zostały sklasyfikowane w PKWiU, ale z tego faktu nie można wywodzić obowiązków podatkowych. Takich kryteriów opodatkowania usług nie ustanowił ustawodawca, jego wolą jest, aby opodatkowane podatkiem VAT były usługi świadczone odpłatnie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, przytaczając argumenty podniesione w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Skarga jest bezzasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Trafne jest stanowisko organu, że w sprawie nie ma zastosowania z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, na który powołuje się strona. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 2. W pozycji nr 22 tego załącznika wymieniono usługi świadczone przez organizacje członkowskie, gdzie indziej nie sklasyfikowane (wyłącznie statutowe) - PKWiU 91.

Na podstawie art. 4 ustawy zmieniającej, załączniki nr 1-3, 5, 6 i 8 do ustawy o VAT otrzymały nowe brzmienie. W myśl art. 5 ustawy zmieniającej zmiany w klasyfikacjach statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej oraz w kluczach powiązań pomiędzy tymi klasyfikacjami, wprowadzone po dniu jej wejścia w życie, nie powodowały zmian wysokości opodatkowania.

Potwierdza to również art. 6 ustawy zmieniającej, stanowiąc, że w wypadku gdy po dniu wejścia w życie tej ustawy wprowadzone zmiany w ustawie o VAT dotyczące oznaczeń klasyfikacyjnych towarów, usług oraz obiektów budowlanych (PKWiU i PKOB) prowadziłyby do zmiany dotychczas stosowanych stawek podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego albo prowadziłyby do zwolnienia od podatku lub opodatkowania, podatnik stosuje stawki lub zwolnienie określone w ustawie o VAT w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2002 r.

Mimo więc, że art. 54 ust. 4 ustawy o VAT nakazywał, aby klasyfikacje statystyczne obowiązujące przed dniem 1 lipca 1997 r. stosować do celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego tylko do 31 grudnia 2002 r., to na mocy ustawy zmieniającej, okres ich zastosowania de facto uległ wydłużeniu do 30 kwietnia 2004 r. Podkreślić należy również, że w wyroku z dnia 3 kwietnia 2001 r. K 32/99 Trybunał Konstytucyjny stwierdził zgodność tego przepisu z art. 87 ust. 1 i art. 217 Konstytucji RP. W uzasadnieniu TK stwierdził m. in., że posłużenie się w załączniku do ustawy, opublikowanym w Dzienniku Ustaw, nomenklaturą i symbolami zaczerpniętymi z klasyfikacji, nie narusza sformułowanego w art. 217 Konstytucji wymagania ustawowego normowania prawa daninowego. W ocenie Trybunału, wykorzystanie standardów klasyfikacyjnych i nomenklatury GUS poprzez załączniki do ustawy eliminuje zarzut regulowania materii podatkowej aktami niższej rangi. Na potrzeby ustalenia podatku znaczenie normatywne ma bowiem załącznik rangi ustawowej, a nie klasyfikacja, z której załącznik ten czerpie nomenklaturę.

Oznacza to, że w okresie zaistnienia stanu faktycznego sprawy dla celów poboru podatku VAT i podatku akcyzowego należało stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług, stanowiącą załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - Dz. U. Nr 42, poz. 264, ze zm., ponieważ ustawa o VAT posługiwała się oznaczeniami pochodzącymi z tej właśnie klasyfikacji.

W Dziale 91 tego załącznika pt. "Usługi świadczone przez organizacje członkowskie, gdzie indziej nie sklasyfikowane", zostały wymienione:

(a) usługi organizacji komercyjnych (federacji i stowarzyszeń) i pracodawców, których podstawą jest działalność informacyjna, reprezentowanie interesów członków przed instytucjami rządowymi, itp.,

(b) usługi organizacji profesjonalnych, których członkowie są zainteresowani w konkretnej dyscyplinie naukowej lub też są przedstawicielami takich samych zawodów i stowarzyszeń kulturalnych,

(c) usługi związków zawodowych,

(d) usługi organizacji religijnych,

(e) usługi organizacji politycznych i pomocniczych, takich jak związki młodzieżowe, związanych z partiami politycznymi,

(f) usługi innych organizacji członkowskich.

Przedmiotowych usług świadczonych przez Stowarzyszenie nie można zaliczyć do tego działu przede wszystkim dlatego, że zostały one sklasyfikowane gdzie indziej, przez co już z samej nazwy nie przystają do tego grupowania.

Za prawidłowe zatem, należy ocenić stanowisko organu, wyrażone również w pismach organów statystycznych (z dnia 15 marca 2007 r. - k. 23 akt podatkowych; z dnia 21 maja 2007 r. oraz z dnia 8 lipca 2008 r. - k. 82), że usługi polegające na prowadzeniu parkingu dla samochodów osobowych w celu zapewnienia członkom możliwości parkowania użytkowanych przez nich pojazdów i korzystania z infrastruktury technicznej parkingu, mieszczą się w grupowaniu PKWiU 63.21.24-00.00 "Usługi parkingowe". Należą one do Działu 63 PKWiU zatytułowanego "Usługi wspomagające na rzecz transportu, usługi agencji turystycznych".

Pogląd strony skarżącej, że w postępowaniu podatkowym opinia organów statystycznych nie ma mocy wiążącej, jest, co do zasady, trafny. Opinia taka stanowi bowiem jedynie dowód podlegający ocenie. W rozpoznawanej sprawie organy podzieliły stanowisko organów statystycznych, czym - w ocenie Sądu - nie naruszyły prawa.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W rozumieniu PKWiU pojęcie usługi obejmuje:

- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, nie tworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych, tzn. usługi dla celów produkcji,

- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Na podstawie klasyfikacji stwierdzić należy, że usługę stanowić będą wskazane w niej czynności, nie ma przy tym znaczenia, jakim podmiotem jest wykonawca usług oraz ich odbiorca. Nie będzie miało też znaczenia, czy czynności te będą odpłatne, czy też wykonywane pod tytułem darmym. Istotne natomiast jest istnienie dwóch odrębnych podmiotów: świadczącego oraz odbiorcy usługi.

W tej sytuacji za bezprzedmiotowe należy uznać żądanie skarżącego, dotyczące analizowania rozpoznawanej sprawy pod kątem Prawa o stowarzyszeniach. Najistotniejsze jest bowiem ustalenie rodzaju wykonywanych czynności i odniesienie ich do ustawy o VAT.

Z oświadczenia strony zawartego w piśmie z dnia 17 czerwca 2008 r. wynika, że wszystkie wpłaty członków Stowarzyszenia stanowiły składkę członkowską na pokrycie kosztów utrzymania i ochrony miejsc postojowych poszczególnych członków. Dlatego słuszne jest stanowisko organu, że wpłaty członków Stowarzyszenia, nazwane w statucie składkami, w istocie stanowiły wynagrodzenie za usługi korzystania z parkingu. Organ trafnie ustalił, że usługi świadczone przez Stowarzyszenie opodatkowane są stawką podstawową, wynikającą z art. 18 ust. 1 ustawy o VAT, identycznie jak tożsame usługi świadczone przez inne podmioty gospodarcze, gdyż niedopuszczalne jest różnicowanie opodatkowania ze względu na status organizacyjno-prawny usługodawcy.

Na podstawie art. 6 ust. 8b pkt 4 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności - z tytułu świadczenia w kraju usług najmu: dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze. Uwzględniając wyjaśnienia strony zawarte w piśmie z dnia 17 czerwca 2008 r. organy prawidłowo przyjęły, że obowiązek podatkowy powstał z chwilą otrzymania należności z tytułu usług parkingowych świadczonych przez Stowarzyszenie.

Zasadnie również w myśl art. 19 ust. 1 ustawy o VAT organ pierwszej instancji dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

W tej sytuacji Sąd nie dopatrzył się uchybienia zasadom ogólnym postępowania podatkowego: legalizmu (art. 120 Ordynacji podatkowej) i prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej), gdyż organy działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa, a przyjęte rozstrzygnięcie jest trafne.

Z powyższych względów, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji.

J.Z.