Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 173/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2005-10-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Małgorzata Jużków (spr.) NSA Krzysztof Wujek Asesor WSA Krzysztof Targoński Protokolant Magdalena Kurpis po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 października 2005 r. sprawy ze skargi J. K.– "A" w R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego co do klasyfikacji taryfowej oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu [...] grudnia 2000 r. Agencja Celna "[...]" W. K. w R., działająca na rzecz J. K. - prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą "A" w R., dokonała zgłoszenia celnego na JDA SAD [...] towaru ‘wyroby ze ścięgien – [...] ", wnioskując o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu. Wartość towaru zadeklarowano w kwocie [...] NGL na podstawie rachunku załączonego do zgłoszenia celnego o nr [...] z [...] grudnia 2000 r., a w polu 12 dokumentu SAD zadeklarowano koszty transportu towaru w wysokości [...] NLG zgodnie z fakturą nr [...] z [...] r. Dla zgłoszonego dla towaru określonego jako wyroby ze ścięgien – [...] dla zwierząt zadeklarowano kod PCN 4206 90 00 0. Zgłoszenie to zostało przyjęte przez Dyrektora Urzędu Celnego w K..

Funkcjonariusze Izby Celnej w K. przeprowadzili kontrolę w "A", w wyniku której ustalili, że przedmiotowy towar został nieprawidłowo określony i błędnie zaklasyfikowany do kodu PCN 4206 90 0. Zdaniem organów celnych towar zgłoszony jako [...],[...] i [...] winien być zaklasyfikowany do kodu PCN 2309 10 90 0. Zgodnie z brzmieniem uwagi 1 do Działu 23 Taryfy celnej: " Pozycja 2309 obejmuje produkty stosowane do żywienia zwierząt, gdzie indziej nie wymienione ani nie wyłączone, otrzymane w wyniku przetwarzania materiałów roślinnych lub zwierzęcych w takim stopniu, że utraciły one podstawowe cechy oryginalnego materiału, przy czym są to produkty inne niż roślinne pozostałości, odpady i produkty uboczne takiego przetwarzania."

W związku z tymi ustaleniami Dyrektor Urzędu Celnego w K. [...] r. wydał decyzję nr [...], którą uznał zgłoszenie celne z [...] grudnia 2000 r. za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej towaru ujętego w dokumencie SAD nr [...]. Jednocześnie objął towar procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym i określił kwotę wynikającą z długu celnego.

Jako podstawę prawną tego rozstrzygnięcia wskazał art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 65 § 4 pkt 2 lit. b, art. 83 § 1 i § 3 oraz art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r . – Kodeks celny (tekst jednolity w Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.).

W odwołaniu od tej decyzji J. K. zakwestionowała taryfikację celną towaru nazwanego jako [...],[...] i [...]. Stwierdziła, że towar ten powinien być zaklasyfikowany do kodu PCN 4206 90 00 0. Podniosła, że na potwierdzenie tego faktu zostało przedłożone pismo eksportera towaru, oparte na danych producenta. Skarżąca zarzuciła organowi pierwszej instancji, iż swych ustaleń dokonał na podstawie katalogu handlowego z 2003 r., podczas gdy towar sprowadzony był do Polski w roku 2000.

Zaskarżoną tu decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K., na podstawie art.233 r 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, art. 23 § 1, art. 30 § 1 pkt 5, art. 69, art.85 r 1 i art.262 Kodeksu celnego utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Celnego.

W uzasadnieniu wyjaśnił, że stosowana obecnie Taryfa celna przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów wprowadzonej w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983 r. (załącznik do Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 62). W stosunku do Polski ta konwencja weszła w życie 1 stycznia 1996 r. 8-znakowa treść pozycji PCN pokrywa się z treścią Nomenklatury Scalonej (CN) opracowanej przez Komisję Wspólnot Europejskich i stosowanych przez Unię Europejską. Dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę, do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną. Dla celów prawnych taryfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, przy czym wiążący jest tu wynikający z art. 85 §1 ustawy Kodeks celny, stan towaru w dniu jego zgłoszenia do odprawy celnej. W tej sprawie zgłoszono do odprawy celnej towar w postaci wyrobów ze ścięgien – [...] dla zwierząt. W dokumencie przyjęcia na magazyn nr [...] z [...] grudnia 2000 r. został on określony jako: "[...],[...] i [...]". Następnie organ odwoławczy wskazał, że opierając się na wyjaśnieniach [...] eksportera "B", danych z katalogu handlowego skarżącego ustalił, iż przedmiotem importu były gotowe wyroby w postaci [...] dla psów, różnego kształtu np. [...] przeznaczone do sprzedaży detalicznej. Powołując się na brzmienie kodu PCN 4206 90 00 0 wskazał, że obejmuje on wyroby z wnętrzności, błon, pęcherzy albo ze ścięgien. Powołując się na komentarz do Taryfy celnej przypomniał, które artykuły klasyfikowane są do pozycji 4206. Są to m.in. katgut z wyjątkiem chirurgicznego-sterylnego, błona do rozdzielania listków złota z jelita ślepego owiec lub innych przeżuwaczy, woreczki na tytoń wykonane z pęcherzy, jelita "sztuczne" wykonane przez sklejanie ze sobą rozdwojonych jelit naturalnych, ścięgna przerobione na pasy do maszyn, wiązania do taśmociągów itd. Zdaniem organu odwoławczego z brzmienia wskazanej wyżej pozycji wynika, że nie można do niej klasyfikować spornego towaru. Organ Celny wyjaśnił następnie zasadność klasyfikacji spornego towaru do kodu PCN 2309 10 90 0 obejmującego "pozostałą karmę dla psów i kotów". Przypomniał uwagę 1 do działu 23, zgodnie z którą "Pozycja 2309 obejmuje produkty stosowane do żywienia zwierząt, gdzie indziej nie wymienione ani nie łączone, otrzymane w wyniku przetwarzania materiałów roślinnych lub zwierzęcych w takim stopniu, że utraciły one podstawowe cechy oryginalnego materiału, przy czym są to produkty inne niż roślinne pozostałości, odpady i produkty uboczne takiego przetwarzania." Uznał jako bezpodstawny zarzut strony, iż aktualny katalog skarżącej posłużył jako główny dowód w sprawie, wskazując, iż katalog był jednym z wielu dowodów w sprawie, na których oparł swe rozstrzygnięcie organ pierwszej instancji.

Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wniosła J. K. podnosząc, że została ona wydana z naruszeniem prawa powtarzając zarzuty podniesione w odwołaniu. Zarzuciła dodatkowo, że do kodu PCN 2309 10 90 0 mogą być zaklasyfikowane towary przygotowane do sprzedaży detalicznej. Natomiast sporny towar został sprowadzony w opakowaniach zbiorczych po [...] lub [...] sztuk i dopiero w kraju następowało jego przepakowanie oraz opatrzenie napisami polskimi. Organ celny nie poprosił też o próbkę towaru.

Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi, nie znajdując w niej podstaw do zmiany swego stanowiska. Wskazał, że zgodnie z Taryfą celną – pozycja (HS) 2309 obejmuje produkty używane do karmienia zwierząt , podpozycja (HS) 2309 10 obejmuje karmę dla psów i kotów, przygotowaną do sprzedaży detalicznej natomiast do kodu PCN 2309 10 90 0 klasyfikuje się pozostałą karmę dla psów i kotów.

Pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi, dodatkowo okazał wiążącą informację taryfową z dnia [...] 2002 r. wydaną dla innego importera, dotyczącą [...] dla psów wykonanych z suszonej surowej skóry, z której wynika klasyfikacja do kodu 2309 oraz podkreślił, że sporne [...] nadal reklamowane i oferowane są przez importera jako karma dla psów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje;

Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), "Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie." Natomiast według art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), kontrola (...) sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej".

Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skarga J. K. nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż, wbrew zawartym w niej zarzutom, zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Jedną z podstawowych zasad wynikających z przepisów ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802) jest zasada powszechności cła. Art. 2 § 2 tej ustawy stanowi, że "Wprowadzenie towaru na polski obszar celny (...) powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego" (...). Zgodnie z art. 3 § 1 pkt 2 i 8 Kodeksu celnego dług celny stanowi powstałe z mocy prawa zobowiązanie do uiszczenia należności celnych przywozowych, którymi są cła i inne opłaty związane z przywozem towarów. Według art. 209 §1 pkt 1 i § 2 tej ustawy dług celny w przywozie powstaje w wypadku dopuszczenia towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym, w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.

Zgodnie z przepisem art. 85 § 1 ustawy Kodeks celny, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. W tej sprawie organy celne zakwestionowały prawidłowość taryfikacji importowanego towaru zgłoszonego do odprawy celnej przez skarżącego.

Weryfikując zgłoszenie celne organy celne dysponowały informacją eksportera towaru - firmy "B" o składzie i przeznaczeniu importowanego towaru. Z informacji tej wynikało, iż przedmiotem importu były artykuły do żucia dla psów, chińskiego i tajlandzkiego pochodzenia, wykonane ze ścięgien krów i bawołów, suszonych głównie na słońcu lub w kuchenkach mikrofalowych, prasowane pod ciśnieniem w celu uzyskania odpowiedniego kształtu ([...],[...], itp.). Organy celne zwróciły się pismem z [...] 2003 r. do skarżącej m.in. o przedłożenie certyfikatów jakościowych określających skład surowcowy oraz procesy, w wyniku których zostały uzyskane importowane artykuły, o przedstawienie opakowań, bądź ich fotografii lub kserokopii importowanych towarów. Żaden z żądanych dowodów nie został przez stronę przedłożony. W tym stanie rzeczy zasadnie organy celne jako dowód przyjęły fotografie importowanych towarów w zabezpieczonym katalogu handlowym Firmy "A". Na podstawie zgromadzonych informacji logicznym jest stwierdzenie organów celnych, że artykuły będące przedmiotem zgłoszenia nie stanowią co prawda zasadniczej karmy żywieniowej dla psów, która zawiera wszystkie niezbędne wartości odżywcze i budulcowe, jednakże w wyniku żucia i czyszczenia zębów są one przez psy zjadane.

Te okoliczności bez wątpienia uzasadniały możliwość zakwestionowania przez organy celne klasyfikacji taryfowej importowanego towaru. Dowody zgromadzone w toku tego postępowania zostały poddane ocenie przez organy orzekające, które uznały ostatecznie, że nie było podstaw do zaklasyfikowania spornego towaru do kodu PCN 4206 90 0 wskazanego przez stronę. Wobec tego, ocena legalności zaskarżonej decyzji sprowadza się do kontroli prawidłowości postępowania dowodowego i oceny dowodów dokonanej przez orzekające w sprawie organy celne. Zasadniczego znaczenia nabiera zatem art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, jako formułujący jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego - zasadę swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z tym przepisem "Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ administracji państwowej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Rozumowanie, w wyniku, którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki doświadczenia życiowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też było w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo uzasadnił, dlaczego dowody i okoliczności podnoszone przez skarżącą nie dają podstaw do przyjęcia, że sporny towar powinien być zaklasyfikowany do kodu PCN wskazanego w JDA SAD [...]. W tym miejscu należy odwołać się do zarządzenia Prezesa GUC z 24 czerwca 1996 r. w sprawie wniosków o wszczęcie postępowania celnego (M.P. nr 38, poz. 380) — obowiązującego do 28 października 2001 r., kiedy to w życie weszło rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 września 2001 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 117, poz. 1250), w którym precyzyjnie określono sposób sporządzania JDA poprzez określenie, jakie dane powinny zostać umieszczone w poszczególnych polach. I tak zgodnie z załącznikiem nr 5 - Instrukcją posługiwania się formularzem JDA SAD, w polu 31 dotyczącym opisu towaru, należy umieścić dane niezbędne dla rozpoznania towaru, aby było możliwe przyporządkowanie towaru do kodu podanego w polu : 33 "Kod towaru".

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez skarżącą twierdzeń. Zarzuty postawione organom celnym w skardze nie stanowią w ocenie Sądu o naruszeniu przez te organy wskazanych przepisów prawa. To, że organy celne dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżąca nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów.

Na wstępie należy przypomnieć, że nomenklatura towarowa polega na przyporządkowaniu towaru do odpowiedniego kodu Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego PCN, która zawarta jest w Taryfie celnej. Uwagi dodatkowe zawarte w Taryfie celnej uściślające i wyjaśniające treść stawek celnych mają, charakter normatywny. Nie są to wskazówki interpretacyjne, lecz stosowane na gruncie prawa celnego legalne definicje pojęć zawartych w przepisach prawa, pochodzące od organu ustawowo powołanego do określania stawek celnych i ich zmiany (wyrok SN z 25 lipca 1996 r., III ARN 22/96).Taryfa celna obejmuje stawki celne, sposób, warunki i zakres ich stosowania z uwzględnieniem jej postanowień wstępnych. Reguła 1 ORINS stanowi: "Tytuły sekcji działów i podziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag."

Ta regulacja oznacza, że opis pozycji i uwagi do sekcji lub działów mają pierwszeństwo przy klasyfikacji towaru, inaczej mówiąc dopiero w sytuacji, kiedy nie jest możliwe sklasyfikowanie towaru według wskazanych kryteriów, mogą mieć zastosowanie pozostałe reguły interpretacyjne. Kodem PCN 4206 90 00 0 w taryfie celnej objęte są "pozostałe wyroby z wnętrzności błon, pęcherzy albo ze ścięgien". Zgodnie z komentarzem zawartym w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej do pozycji 4206 klasyfikowane są artykuły: katgut z wyjątkiem chirurgicznego-sterylnego, błona do rozdzielania listków złota z jelita ślepego owiec lub innych przeżuwaczy, woreczki na tytoń wykonane z pęcherzy, jelita "sztuczne" wykonane przez sklejanie ze sobą rozdwojonych jelit naturalnych, ścięgna przerobione na pasy do maszyn, wiązania do taśmociągów itd.

Uwzględniając zatem brzmienie pozycji 4206, brzmienie komentarza oczywistym jest, że ta pozycja nie obejmuje produktów wykonanych ze ścięgien, przeznaczonych dla psa do chrupania, żucia i czyszczenia zębów.

Organ odwoławczy prawidłowo uznał, że ze względu na skład i przeznaczenie importowany towar winien być klasyfikowany do pozycji 2309 "Produkty używane do karmienia zwierząt". Zgodnie z treścią uwagi 1 do działu 23 "Pozycja 2309 obejmuje produkty stosowane do żywienia zwierząt, gdzie indziej nie wymienione ani nie łączone, otrzymane w wyniku przetwarzania materiałów roślinnych lub zwierzęcych w takim stopniu, że utraciły one podstawowe cechy oryginalnego materiału, przy czym są to produkty inne niż roślinne pozostałości, odpady i produkty uboczne takiego przetwarzania."

Z opisu pozycji 2309 oraz wyjaśnień wynika zatem, że importowany towar zgodnie z brzmieniem Reguły 1 ORINS prawidłowo sklasyfikowano do podpozycji PCN 2309 10 90 0 – pozostała karma dla psów i kotów.

Odnosząc się do zarzutów podniesionych w skardze należy stwierdzić, że organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wnikliwie zaprezentował swoje stanowisko i ustosunkował się do wszystkich zarzutów. Wojewódzki Sąd Administracyjny w pełni podziela to stanowisko.

Tym samym, nie można podzielić stanowiska strony skarżącej, że do kodu 2309 10 90 można zaklasyfikować towary przeznaczone do sprzedaży detalicznej. Organ celny w odpowiedzi na skargę prawidłowo wskazał, że kod 2309 10 90 obejmuje pozostałą karmę, zaś kod 2309 10 obejmuje karmę dla psów i kotów przygotowaną do sprzedaży detalicznej.

Argumentacja strony skarżącej zaprezentowana w skardze, dotycząca prawidłowości zaklasyfikowania importowanego towaru do kodu PCN wskazanego w zgłoszeniu celnym była przedmiotem postępowania prowadzonego przez organy celne, które uznały ją za nietrafną, a do twierdzeń importera odniosły się w uzasadnieniach obu decyzji oraz dodatkowo organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów należy przypomnieć, że od 1 stycznia 1998 r. każdy importer w trybie art. 5 ustawy Kodeks celny może zwrócić się do właściwego organu o wydanie wiążącej informacji taryfowej dotyczącej klasyfikacji towaru według Taryfy celnej, którą stosuje się do towarów, wobec których formalności celne zostały dokonane po dniu, w którym informacja ta została udzielona. Przedmiotem wiążącej informacji taryfowej jest klasyfikacja towarów według nomenklatury towarowej taryfy celnej. Ta regulacja prawna umożliwia całkowite wykluczenie jednego ze skutków ryzyka handlowego ponoszonego przez importera towaru, polegającego na błędnej klasyfikacji towaru, a co za tym idzie - uiszczeniu należności celnych w zaniżonej wysokości.

Mając powyższe na uwadze Sąd oddalił skargę J. K. w trybie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.