Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 6/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2007-07-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Asesor WSA Danuta Oleś, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia WSA Tomasz Kolanowski (spr.), Protokolant Referent Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 lipca 2007 r. sprawy ze skargi A.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając m.in. na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 8 art. 22 a ust. 1 oraz 23 ust. 1 pkt 1 lit b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.; dalej jako "p.d.f."), określił A.K. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu wskazano, ze w 2002 r. A.K. prowadziła jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą [...], zajmującą się sprzedażą samochodów ciężarowych i osobowych oraz świadczeniem usług transportowych. Zgodnie ze złożonym przez podatnika zeznaniem, działalność gospodarcza przyniosła w 2002 r. stratę w wysokości 84 939 zł 20 gr.

Postępowanie w przedmiocie określenia A.K. wysokości straty za 2002 r. zostało wszczęte na postawie postanowienia z dnia 8 grudnia 2004 r. Wobec poczynionych w jego toku ustaleń, organ podatkowy przyjął jednak, że prowadzona przez podatnika działalność gospodarcza nie wykazała straty. Wobec powyższego decyzją z dnia [...] postępowanie umorzono jako bezprzedmiotowe. Jednocześnie wydano postanowienie o wszczęciu postępowania w sprawie określenia A.K. wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r.

W ocenie organu podatkowego I instancji wykazana w zeznaniu wysokość podatku została zaniżona zarówno z uwagi na nieprawidłowości w zakresie określenia wysokości przychodów z działalności gospodarczej, jak i kosztów ich uzyskania.

W uzasadnieniu wskazano, że podatnik zaniżył wysokość przychodów, ponieważ nie uwzględnił w ich ramach wartości nieodpłatnego świadczenia wykonywanego na jego rzecz w 2002 r. w sposób ciągły przez A.P. Jak ustalono w toku postępowania w 2002 r. A.K. nie posiadała uprawnień do kierowania samochodami ciężarowymi, nie zatrudniała pracowników oraz przebywała na urlopie macierzyńskim do kwietnia 2002 r. Natomiast A.P. był pełnomocnikiem w firmie [...], wykonywał w niej czynności kierowcy oraz zajmował się sprawami technicznymi dotyczącymi zakupionych samochodów. Organ ustalił wartość nieodpłatnego świadczenia w wysokości 9 120 zł tj. przyjmując wartość najniższego wynagrodzenia jakie przysługiwałoby pracownikowi zatrudnionemu przez 12 miesięcy.

Ponadto organ wyłączył z kategorii kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione przez podatnika na zakup samochodu FORD TRANSIT. W grudniu 2002 ww. samochód został bowiem wprowadzony do ewidencji środków trwałych, natomiast zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit b) ustawy p.d.f. wydatki poniesione na nabycie środków trwałych nie są uważane za koszty uzyskania przychodów.

W uzasadnieniu podkreślono jednocześnie, że art. 23 ust. 1 pkt 1 p.d.f. odmiennie traktuje wydatki poniesione na nabycie środków trwałych w przypadku ich zbycia, ponieważ stosowanie do jego treści wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy

określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia. Podatnik zastosował ten przepis w związku z okolicznością zbycia środka trwałego w postaci samochodu ciężarowego MAN. Nie kwestionując, że podatnik miał prawo zaliczenia nieumorzonej amortyzacji ww. samochodu do kosztów uzyskania przychodu, organ uznał, że przyjęta przez podatnika wartość nieumorzonej amortyzacji została jednak w znacznym stopniu zawyżona. W toku postępowania ustalono, że samochód ciężarowy MAN w chwili zakupu przez podatnika był samochodem specjalizowanym typu chłodnia. Nabycie samochodu przez podatnika zostało udokumentowane fakturą VAT z dnia 7 maja 2001 r. Nr [...] wystawioną przez [...] B.F. na kwotę netto 320 000 zł (brutto - 390 400 zł). W tej samej dacie samochód został przyjęty do użytkowania. Tym samym odpisy amortyzacyjne były naliczane począwszy od miesiąca czerwca 2001 r. w miesięcznej kwocie 5 333, 33 zł. W grudniu 2001 r. dokonano demontażu kontenera chłodniczego wraz z agregatem chłodniczym. W konsekwencji zmianie uległo przeznaczenie pojazdu, ponieważ samochód został przerobiony z chłodni na lawetę. Odłączony kontener został jednocześnie zamontowany do posiadanego przez A.K. samochodu ciężarowego VOLVO. W dniu 28 grudnia 2001 r. samochód został ubezpieczony w PZU. Suma ubezpieczenia wynosiła, według polisy, 160 800 zł. W związku z okolicznością okradzenia samochodu w dniach 5 - 7 stycznia 2002 r., poszkodowanemu podatnikowi przyznano odszkodowanie w wysokości 41 447 zł 14 gr. Następnie w dniu 19 stycznia 2002 r. A.K. na podstawie faktury VAT Nr [...] sprzedała samochód ciężarowy MAN za 108 000 zł (cena netto) i zaksięgowała powyższą kwotę do przychodów. Jednocześnie do wydatków zaliczona została wartość nieumorzonej amortyzacji ww. środka trwałego, którą podatnik zaksięgował w wysokości 277 333 zł 34 gr. - wartość ta została obliczona poprzez pomniejszenie wartości początkowej samochodu, przyjętej w kwocie 320 000 zł, o kwotę dokonanych uprzednio odpisów amortyzacyjnych tj. 42 666 zł 66 gr. Organ podatkowy I instancji zakwestionował przyjętą do ww. wyliczeń wartość początkową samochodu. Podatnik przyjął bowiem wartość początkową wynikającą z faktury zakupu samochodu jako chłodni, nie biorąc pod uwagę tak istotniej okoliczności jak zdemontowanie kontenera, co zasadniczo wpłynęło na obniżenie wartości samochodu. Wobec powyższego organ uznał, że dla prawidłowego wyliczenia kwoty nieumorzonej amortyzacji, za wartość początkową powinna zostać przyjęta wartość samochodu po demontażu. Mając na uwadze, że podatnik nie dokonał w ewidencji środków trwałych pomniejszenia wartości początkowej środka trwałego o wartość odłączonego kontenera, ani też nie dokonał wyceny samochodu po demontażu, w celu dokonania rozliczenia, organ podatkowy przyjął wartość samochodu określoną w polisie wystawionej przez PZU tj. kwotę 160 800 zł.

Ponadto organ podatkowy wyłączył z kategorii uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne od środków trwałych w postaci samochodu ciężarowego MAN oraz samochodu ciężarowego VOLVO. W uzasadnieniu wskazano, że zgodnie z art. 22 a ust. 1 p.d.f., amortyzacji podlegają stanowiące własność podatnika, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania - maszyny, urządzenia i środku transportu, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Tym samym w ocenie organu samochód ciężarowy MAN nie podlegał amortyzacji w 2002 r., ponieważ fizycznie nie mógł on być w tym roku użytkowany na potrzeby związane z działalnością gospodarczą. Jak bowiem wskazano wyżej, po odłączeniu kontenera chłodniczego, w styczniu 2002 r. samochód został okradziony, a w następnie, w niedługim czasie, sprzedany. W odniesieniu do samochodu ciężarowego VOLVO wskazano, że według ewidencji środków trwałych został on przyjęty do użytkowania ( jako kompletny i zdatny do użytku ) w dniu 1 maja 2002 r., natomiast przedstawione przez podatnika faktury dokumentujące sprzedaż usług transportowych wykazały, że w 2002 r. usługi te były świadczone jedynie w marcu i kwietniu. Jednocześnie organ zakwestionował możliwość wykonania ww. usług przy pomocy samochodu ciężarowego VOLVO mając na uwadze, że został on zakupiony przez podatnika w dniu 3 kwietnia 2002 r. jako wymagająca naprawy chłodnia. Tym samym pierwotny stan techniczny samochodu oraz jego zdatność do świadczenia usług transportowych, nie mogły być przywrócone wcześniej, niż z chwilą dokonania naprawy, w tym montażu kontenera chłodniczego.

W odwołaniu A.K. wniosła o uchylenie powyższej decyzji w związku z naruszeniem art. 120, art. 121, art. 165 w zw. z art. 207, art. 187 § 1 , art. 191, art. 210 § 4 O.p. oraz art. 11 ust. 2 a pkt 4, art. 14 ust. 2 pkt 8, art. 22 a ust. 1, art. 22 c, art. 23 oraz art. 24 p.d.f.

W pierwszej kolejności podatnik wskazał, że organ podatkowy I instancji w tym samym czasie prowadził postępowanie w sprawie określenia wysokości straty oraz postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania., co oznacza, że faktycznie, w sposób równoległy, prowadził on dwa postępowania w tej samej sprawie. Podkreślił, że decyzja o umorzeniu postępowania w sprawie określenia wysokości straty została wydana dopiero w dniu [...]. Nie podzielając zawartej w uzasadnieniu decyzji argumentacji podatnik zrezygnował jednak z wniesienia odwołania, mając na uwadze korzystne dla siebie rozstrzygnięcie sprawy w postaci umorzenia postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość.

Nie kwestionując, że A.P. pomagał A.K. w prowadzeniu działalności, podkreślono, że pomoc ta była sporadyczna, dotyczyła jedynie tych czynności, które wymagały szczególnych uprawnień (kierowanie pojazdami ciężarowymi) oraz miała charakter pomocy rodzinnej, ponieważ A.P. był konkubentem A.K., ojcem jej dziecka i osobą wspólnie prowadzącą z nią gospodarstwo domowe. Tym samym udzielana podatnikowi pomoc nie stanowiła świadczenia o charakterze nieodpłatnym, ale realizację obowiązku alimentacyjnego członka rodziny podatnika.

W zakresie nieumorzonej wartości samochodu ciężarowego MAN, podatnik zakwestionował przyjętą przez organ podatkowy wartość pojazdu po demontażu kontenera. Wynika z niej bowiem, że wartość zdemontowanego kontenera musiała w przybliżeniu wynosić ok. 120 tys. zł, co jest mało prawdopodobne biorąc pod uwagę realia rynku. Tym samym przyjęcie nieumorzonej wartości środka trwałego na dzień sprzedaży w wysokości zbliżonej do 200 tys. zł byłoby znaczenie bliższe realizacji obowiązku ustalenia prawdy obiektywnej. Dla wykazania rzeczywistej wartości samochodu i kontenera, do odwołania załączono następujące dokumenty: wycenę nr 43/6/2006 wykonaną przez Biuro Techniki Samochodowej inż. B.D., biegłego sądowego, ustalającej wartość samochodu MAN na kwotę 196 000 zł, wycenę nr 43/1/6/06, także wykonanej przez ww. Biuro, ustalającej wartość kontenera chłodni na kwotę 38 000 - 45 000 zł oraz kopię wydruku z informatora EUROTAX z iv 2001 r., w którym w wykazany jest m.in. zbliżony do przedmiotowego samochód, którego wartość określono na 175 000 zł. ( co przy uwzględnieniu różnic w wyposażeniu wskazuje, że wartość samochodu MAN wynosiła w przybliżeniu 200 000 zł).

Podatnik wskazał końcowo, że wbrew twierdzeniom organu podatkowego samochód ciężarowy VOLVO był wykorzystywany w działalności gospodarczej. W tym zakresie podkreślono w szczególności, że twierdzeń przeciwnych nie można wywodzić z faktu, iż podatnik w okresie od czerwca do grudnia 2002 r. nie otrzymał zlecenia, które mógłby zrealizować przy wykorzystaniu ww. pojazdu. Podatnik wyjaśnił, że samochód został wprowadzony do ewidencji środków trwałych, wykonano nim usługę w miesiącu kwietniu (wg faktury [...] z dnia 4 kwietnia 2002 r.) oraz utrzymywany był w stanie gotowości do świadczenia usług.

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję jako zgodną z prawem.

Dyrektor Izby Skarbowej w całości podzielił stanowisko, że A.P. wykonywał w sposób ciągły nieodpłatne świadczenie na rzecz firmy podatnika. Organ podkreślił, że ustalone w toku postępowania okoliczności, takie jak: zakres wykonywanych czynności - związanych z głównym przedmiotem działalności firmy, brak pracowników, brak uprawnień podatnika pozwalających na samodzielne wykonywanie usług transportowych oraz faktyczna niemożność prowadzenia firmy przez podatnika w okresie urlopu macierzyńskiego - jednoznacznie wskazują, na to, że świadczona przez A.P. pomoc nie mogła być sporadyczna. Jednocześnie organ podkreślił, że brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych, aby art. 14 ust. 2 pkt 8 p.d.f. nie miał zastosowania do osób żyjących w konkubinacie. Organ nie dopatrzył się również żadnych nieprawidłowości w zakresie dotyczącym ustalenia wysokości świadczenia.

W dalszej kolejności Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że organ podatkowy I instancji zasadnie przyjął wartość pozbawionego kontenera samochodu MAN na poziomie 160 800 zł. Po odłączeniu kontenera podatnik nie dokonał, bowiem wyceny samochodu, natomiast ww. wartość wynikała nie tylko z polisy ubezpieczenia (którą przyjęto na podstawie informatora EUROTAX), ale także z porównania ogólnopolskich notowań cen sprzedaży pojazdów tego samego typu, które wykazało, że w grudniu 2001 r. średnia wartość wyprodukowanego w 1999 r. samochodu ciężarowego MAN 26364 wynosiła od 154 308 zł do 182 834 zł. Zarzuty odwołania nie zostały uwzględnione. W tym zakresie w szczególności podkreślono, że firmy ubezpieczeniowe przyjmują wartość rynkową pojazdu do ubezpieczenia AC z danego rocznika biorąc pod uwagę jego stan techniczny i wyposażenie, bez względu na to czy wysokość składki i wypłacone odszkodowanie jest mniej lub bardziej korzystne dla klienta. Ponadto podatnik nie zakwestionował przyjętej do ubezpieczenia wartości samochodu po demontażu kontenera. Jednocześnie przestawiona przez podatnika wycena oraz dane z informatora EUROTAX nie potwierdzają, że wartość samochodu MAN po odłączeniu kontenera była inna (wyższa) niż ustalona w toku postępowania. Przedstawiona wycena została, bowiem sporządzona w czerwcu 2006 r. według stanu na miesiąc wrzesień 2001 r. tj. i nie zawiera ona ani informacji o wartości samochodu po odłączeniu kontenera, ani tym bardziej informacji o wartości samochodu na dzień jego sprzedaży tj. styczeń 2002 r. Natomiast dane z informatora EUROTAX uwzględniają dodatkowe wyposażenie lecz nie określają rodzaju tego wyposażenia, nie są więc wiążące dla ustalenia wartości pojazdu. Organ zauważył ponadto, że w ocenie technicznej z dnia 5 grudnia 2001 r. brak jest wzmianki o ponadstandardowym wyposażeniu samochodu. W dalszej kolejności organ dokonał analizy wyceny wartości samochodu, wskazując, że rynkowa wartość netto na miesiąc wrzesień 2001 r. została w istocie ustalona o informacje uzyskane od użytkownika tj. B.F.

Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił także zarzutu podniesionego w zakresie związku wydatków dotyczących samochodu VOLVO z przychodem roku 2002. Podkreślił, że sam zamiar wykorzystywania określonego składnika majątku w ramach działalności gospodarczej nie stanowi wystarczającej podstawy naliczania odpisów amortyzacyjnych. Jednocześnie okoliczności sprawy wskazują, że pojazd nie mógł być wykorzystany do wykonania usługi opisanej w fakturze z dnia 4 kwietnia 2001 r. ponieważ został on zakupiony zaledwie dzień wcześniej oraz wymagał naprawy, a tym samym nie był w tym okresie kompletny i zdatny do użytku. Jednocześnie sam charakter usługi będącej usługą transportową wskazywał, że dla jej wykonania nie było celowe wykorzystanie wymagającego naprawy samochodu ciężarowego MAN typu chłodnia, ale innego, użytkowanego w tamtym czasie przez stronę samochodu ciężarowego typu MAN - laweta.

W końcowej części uzasadnienia wskazano, że poprzez wydanie decyzji z dnia 13 czerwca 2006 r. zakończono postępowanie jedynie w zakresie określenia wysokości straty. Wobec ustalenia, że strata nie wystąpiła prowadzenie postępowania w tym przedmiocie stało się bowiem bezprzedmiotowe i stosownie do wymogów art. 208 § 1 O.p. musiało zostać umorzone. Mając na względzie nieprawidłowości w rozliczeniu podatku, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej nie stało to jednak na przeszkodzie prowadzeniu postępowania w zakresie ustalenia wysokości zobowiązania, zakończonego wydaniem decyzji podatkowej, o której mowa w art. 21 § 3 O.p.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku A.K. wniosła o uchylenie powyższej decyzji w związku z naruszeniem art. 120, art. 121, art. 165 w zw. z art. 207, art. 187 § 1, art. 191, O.p. oraz art. 11 ust. 2 a pkt 4, art. 14 ust. 2 pkt 8, art. 22 ust. 1 i ust. 8, art. 22 a ust. 1, art. 22 c, art. 23 oraz art. 24 ust. 2 p.d.f.

Z treści skargi wynika, że strona skarżąca w całości podtrzymała w niej wszystkie zarzuty podniesione dotychczas na etapie postępowania podatkowego. Jednocześnie także dla wyjaśnienia istoty zaistniałych w sprawie naruszeń w całości podtrzymała ona argumentację przedstawioną uprzednio w odwołaniu.

Strona skarżąca wskazała dodatkowo, że A.P. świadczył (na zasadzie ekwiwalentności) pomoc w prowadzeniu działalności w zamian za zaniechanie dochodzenia przez nią roszczeń alimentacyjnych. Zobowiązany do świadczeń alimentacyjnych był bowiem bezrobotny i nie miał innej możliwości łożenia na utrzymanie swojego dziecka.

W odniesieniu do ustaleń dotyczących nie umorzonej wartości samochodu MAN strona skarżąca, powstrzymując stanowisko, że wartość ta została oszacowana w oderwaniu do faktycznej i bezspornej ceny nabycia ww. środka trwałego, podkreśliła, że świadczy o tym chociażby fakt, iż przyjęta przez organ wartość używanego kontenera pozostaje wyższa nawet od aktualnych cen nowych kontenerów chłodniczych.

W zakresie dotyczącym dopuszczalności dokonywania odpisów amortyzacyjnych od samochodu VOLVO, strona skarżąca podważyła twierdzenia organu, aby pojazd ten był niezdatny do użytku przed wymianą kontenera. Naprawy poprzez wymianę dokonano, bowiem tylko i wyłącznie dlatego, że stan poprzedniego kontenera uniemożliwiał wykorzystanie go do celów chłodniczych, co nie jest jednak tożsame z brakiem jakichkolwiek innych możliwości korzystania z pojazdu. Argument wykonania usługi transportu przez inny samochód został z kolei uznany za chybiony z uwagi na to, że organ podatkowy nie przedstawił żadnego dowodu, który potwierdziłby przyjętą przez niego w omawianym zakresie tezę.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – zwanej w dalszej części "P.p.s.a" – stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art.145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Oceniając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

Spór w niniejszym postępowaniu dotyczy:

1. zasadności ustalenia przychodu tytułu nieodpłatnego świadczenia pracy przez pełnomocnika strony – A.P.

2. wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kwoty 119 213,34 zł, tj. wartości nie w pełni umorzonego środka trwałego.

3. wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kwoty 6 416,69 zł z tytułu odpisów amortyzacyjnych od samochodu ciężarowego VOLVO.

Jednak w pierwszej kolejności należy ustosunkować się do zarzutów procesowych strony w zakresie naruszenia art. 165 w zw, z art. 207 § 2 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 165 Ordynacji podatkowej określa sposoby wszczęcia postępowania (na żądanie strony lub z urzędu), formę postanowienia dla wszczęcia postępowania z urzędu oraz daty wszczęcia obydwu rodzajów postępowań. Z kolei art. 207 § 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji. W rozpoznawanej sprawie organ pierwszej instancji w postanowieniu z dnia 8 grudnia 2004 r. określił przedmiot postępowania jako: postępowanie podatkowe w sprawie wysokości straty za 2002 r. Skoro tak, to należy uznać, że przedmiot został zawężony do "straty" za 2002 r. i nie obejmował należnego podatku dochodowego za ten rok. Pomijając kwestię zasadności wszczęcia postępowania w tak zakreślonych granicach, nie ulega wątpliwości Sądu, że skoro organ podatkowy doszedł do przekonania, iż A.K. nie osiągnęła w 2002 r. straty, to był zobowiązany wszczęte postępowanie zakończyć umorzeniem postępowania. Z decyzji z dnia [...] wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego umorzył postępowanie w sprawie określenia wysokości straty za 2002 r. Umorzenie to dotyczyło zatem postępowania wszczętego postanowieniem z dnia 8 grudnia 2004 r. W takiej sytuacji koniecznym było wydanie kolejnego postanowienia, tym razem wszczynającego postępowanie w sprawie określenia A.K. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. Niewątpliwie poprzez takie określanie przedmiotu postępowania powstała sytuacja, gdy w okresie od 30 grudnia 2005 r. do 13 czerwca 2006 r. prowadzono jednocześnie 2 postępowania obejmujące swym zakresem ten sam rok podatkowy. Powyższe uchybienie nie miało jednak wpływu na wynik sprawy. Po wydaniu przez organ decyzji o umorzeniu postępowania w zakresie straty za 2002 r., sytuacja procesowa została konwalidowana i toczyło się jedno postępowanie swym zakresem obejmujące wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r.

Zdaniem pełnomocnika strony, takie działanie organu dezorientowało podatnika naruszając zasadę wynikającą z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Sąd nie podziela tego stanowiska i przypomina, że z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., wynika, iż sąd uwzględnia skargę na decyzję, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpoznawanej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca. Po pierwsze przedmiot postanowień i decyzji został określony precyzyjnie, a po drugie strona w toku postępowania podatkowego była reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego. W tej sytuacji można jednoznacznie stwierdzić, że strona nie doznała ograniczenia swych praw w postępowaniu wskutek działania organu pierwszej instancji, a zarzuty w tym względzie nie znajdują uzasadnienia.

Podobnie Sąd nie podziela argumentacji skargi w zakresie naruszenia przepisów regulujących postępowanie dowodowe, w szczególności art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy zebrały wystarczający materiał dowodowy, oceniły go, wbrew twierdzeniom skargi zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest spójne, a wnioski oparte na materiale dowodowym zebranym w sprawie są zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego.

Przechodząc do poszczególnych kwestii spornych należy stwierdzić, że w zakresie ustalenia przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia nie budzą wątpliwości Sądu następujące okoliczności faktyczne: A.K. w 2002 r. nie zatrudniała żadnych pracowników, w okresie od 29 października 2001 r. do 28 kwietnia 2002 r. przebywała na urlopie macierzyńskim, nie posiadała uprawnień do kierowania samochodami ciężarowymi, A.P. był pełnomocnikiem firmy i wykonywał w niej pracę. W tak ustalonym stanie faktyczny organy podatkowe zasadnie uznały, że A.P. wykonywał w sposób ciągły nieodpłatne świadczenia na rzecz firmy A.K. Strona nie kwestionuje świadczenia pracy przez A.P., wskazuje jednocześnie, że miała miejsce ekwiwalentność świadczeń, gdyż pomoc tą świadczył w zamian za zaniechanie roszczeń alimentacyjnych. Jak słusznie zauważyły organy podatkowe, brak jest jednak podstaw prawnych do uwzględnienia stanowiska strony nie popartego zresztą żadnymi dowodami. Zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 8 p.d.f. za przychód uważa się również wartość świadczeń otrzymanych w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń obliczonych zgodnie z art. 11 ust 2 – 2b. Z kolei w myśl art. 11 ust. 2a pkt 4 p.d.f. wartość pieniężną świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. Przyjęcie wartości nieodpłatnego świadczenia na poziomie najniższego wynagrodzenia, jakie przysługiwałoby zatrudnionemu pracownikowi nie budzi wątpliwości Sądu. Stąd zarzuty naruszenia art. 11 ust. 2a pkt 4 i art. 14 ust. 2 pkt 8 p.d.f. należy uznać za nieuzasadnione.

W zakresie wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kwoty 119 213,34 zł, tj. wartości nie w pełni umorzonego środka trwałego, należy zaznaczyć, że z akt sprawy wynika, iż strona nabyła w dniu 7 maja 2001 r. od B.F. samochód ciężarowy MAN (chłodnia) za kwotę netto 320 000zł (brutto 390 400 zł). Samochód został przyjęty do użytkowania w dniu 7 maja 2001 r. Odpisy amortyzacyjne naliczane były od czerwca 2001 r. Następnie usunięto z samochodu kontener chłodniczy, w związku z czym rzeczoznawca dokonał w dniu 5 grudnia 2001 r. oceny technicznej samochodu. Nie dokonano wyceny odłączonego kontenera chłodniczego. W dniu 28 grudnia 2001 r. zawarto umowę ubezpieczenia w PZU S.A. Inspektorat w [...] określając sumę ubezpieczenia samochodu na kwotę 160 800 zł. W styczniu 2002 r. dokonano włamania do tego samochodu oraz kradzieży wyposażenia. Za powyższą szkodę przyznano odszkodowanie w wysokości 41 447,14 zł. W dniu 19 stycznia 2002 r. sprzedano środek trwały – samochód ciężarowy MAN za kwotę netto 108 000 zł. W księdze podatkowej wykazano przychód ze sprzedaży, a w kosztach kwotę 277 333,34 zł z tytułu nieumorzonej amortyzacji, jako różnicę pomiędzy ceną nabycia a wartością dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

W tak ustalonym stanie faktycznym, nie ulega wątpliwości wadliwość dokonanych zapisów w księdze podatkowej. Przy wyliczeniu nieumorzonej amortyzacji wzięto bowiem pod uwagę cenę nabycia samochodu specjalistycznego – chłodnia, nie uwzględniając okoliczności odłączenia chłodni przed jego sprzedażą.

W takiej sytuacji wobec braku kryteriów normatywnych, organy podatkowe miało prawo dokonać wyliczenia kosztów uzyskania przychodów, przyjmując realną wartość początkową środka trwałego z uwzględnieniem faktu odłączenia chłodni. Wartość przyjęta przez organ w kwocie 160 800 zł nie budzi zastrzeżeń, skoro wartość tą określono w polisie ubezpieczeniowej, tym bardziej, że była ona zgodna z cenami wynikającymi z informatora rynkowego EUROTAX. Ponadto organ podatkowy na podstawie danych z ogólnopolskich notowań INFO-EXPERT z miesiąca grudnia 2001 r. wskazał na 8 pojazdów MAN 26364, r. prod. 1999, w cenie od 154 308,00 zł do 182 834,00 zł.

Z powyższego wynika, że przyjęta przez organ wartość początkowa samochodu przy uwzględnieniu demontażu kontenera chłodniczego, jest prawidłowa, określono ją na podstawie dostępnych dowodów i jest ona zbieżna z wartością rynkową pojazdu. Nie zasługują na uwzględnienie zarzuty strony skarżącej dotyczące nie uwzględnienia przedłożonych przez stronę dowodów w postaci wyceny dokonanej przez Biuro Techniki Samochodowej B.D., a dotyczącej samochodu i kontenera chłodni, a także wydruku z informatora EUROTAX z IV kw. 2001 r. Organ w zaskarżonej decyzji szczegółowo uzasadnił swoje stanowisko i przyczyny odmowy uwzględnienia powyższych dowodów przy wyliczeniu wartości początkowej środka trwałego. Sąd tą argumentację podziela i stwierdza, że dokonana ocena dowodów w tym zakresie mieści się w wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasadzie swobodnej oceny dowodów. Ponadto organ podatkowy nie był związany treścią art. 22g ust. 20 p.d.f., który określa sposób wyliczenia wartości początkowej środka trwałego razie odłączenia od niego części składowej lub peryferyjnej. Po pierwsze strona nie dokonała wyliczenia zgodnie z tą zasadą, po drugie nie określiła w ogóle wartości odłączanej części (kontenera chłodni), po trzecie przepis powyższy wszedł w życie od 1 stycznia 2003 r., a zatem nie może mieć zastosowania do zobowiązanie podatkowego za 2002 r. Wobec braku w 2002 r. kryteriów normatywnych regulujących zasady określenia wartości początkowej środka trwałego w przypadku odłączenia części składowej lub peryferyjnej, przyjęta przez organy podatkowe metoda, zmierzająca do określenia wartości początkowej zgodnie w jego rzeczywistą wartością nie budzi zastrzeżeń Sądu rozpoznającego przedmiotową sprawę. Stąd zarzuty naruszenia prawa materialnego tym zakresie należało uznać za nieuzasadnione.

Kolejną kwestią sporną było wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kwoty 6 416,69 zł z tytułu odpisów amortyzacyjnych od samochodu ciężarowego VOLVO. Z prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy wynika, że samochód ciężarowy VOLVO został przez stronę zakupiony 3 kwietnia 2002 r. Został on przyjęty na stan środków trwałych w dniu 1 maja 2002 r. Jak wynika z księgi podatkowej, strona w 2002 r. wykonywała usługi transportowe w miesiącu marcu i kwietniu (usługi wykonano w dniu 7 marca, 4 kwietnia i 28 kwietnia). Kontener chłodniczy odłączony od samochodu MAN posłużył do naprawy samochodu VOLVO.

Zdaniem Sądu, powyższe okoliczności faktyczne uprawniały organy podatkowe do stwierdzenia, że samochód VOLVO nie był wykorzystywany w 2002 r. do prowadzonej działalności gospodarczej. W myśl ogólnej definicji zawartej w art. 22 ust. 1 p.d.f. kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu z wyjątkiem wymienionych w art. 23. Skoro wydatek na zakup samochodu VOLVO nie służył uzyskiwaniu przychodów prowadzonej działalności w zakresie świadczenia usług transportowych, to strona nie mogła w ciężar kosztów zaliczać wartości odpisów amortyzacyjnych. Ponadto ze stanu faktycznego sprawy wynika, że samochód ten wymagał naprawy, a zatem nie był zdatny do użytku. W takiej sytuacji jako niewiarygodne należy przyjąć twierdzenie strony, że pojazd ten był wykorzystywany do usługi świadczonej w dniu 4 kwietnia 2002 r. Strona w żaden sposób nie wykazała, aby samochód wykorzystywany był do prowadzonej działalności co powoduje, że organy zasadnie wyłączyły z kosztów uzyskania przychodów kwotę odpisów amortyzacyjnych wysokości 6 416,69zł.

Podsumowując należy stwierdzić, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie zgodnie z przepisami regulującymi postępowanie podatkowe, dokonały oceny zgromadzonego materiału dowodowego zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, przy czym ocenie tej nie można przypisać cech dowolności. Następnie do tak ustalonego stanu faktycznego zastosowały odpowiednie przepisy prawa materialnego.

W tym kontekście zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 120, art. 121, art. 165 w zw. z art. 207, art. 187 § 1, art. 191, Ordynacji podatkowej oraz art. 11 ust. 2 a pkt 4, art. 14 ust. 2 pkt 8, art. 22 ust. 1 i ust. 8, art. 22 a ust. 1, art. 22 c, art. 23 oraz art. 24 ust. 2 p.d.f. są nieuzasadnione.

W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie stwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy na podstawie art. 151 P.p.s.a., skargę oddalił.