Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 607/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2016-11-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Celne prawo
Celne postępowanie
Podatek akcyzowy
Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Opłaty administracyjne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 56 ust. 1 i 5
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 10 ust. 2
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2009 nr 324 poz 23 art. 41
law: Rozporządzenie Rady (WE) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych (wersja ujednolicona).

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski, sędzia WSA Przemysław Krzykowski (sprawozdawca),, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 29 listopada 2016r. sprawy ze skargi J. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie stwierdzenia powstania długu celnego, określenia kwoty cła, podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oraz opłaty paliwowej oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie jest decyzja z dnia "[...]", którą Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania J.B., uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]" w części dotyczącej określenia daty powstania długu celnego i określenia kwoty cła oraz utrzymał tę decyzję w części dotyczącej określenia podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oraz opłaty paliwowej.

Z uzasadnienia poddanego kontroli Sądu rozstrzygnięcia wynika, że przekraczając w okresie od 4 stycznia do 27 grudnia 2014 r., łącznie 100 razy granicę Unii Europejskiej na przejściu granicznym w B., J.B. dokonał zgłoszenia celnego przywozu łącznie 6.640 l benzyny w zbiornikach samochodów osobowych marki "[...]" o numerze rejestracyjnym "[...]" oraz marki "[...]" o numerze rejestracyjnym "[...]". Weryfikując dane z systemu informatycznego odpraw celnych, organ stwierdził, że skarżący dokonywał przywozów paliwa z dużą częstotliwością, przekraczającą zwykłe potrzeby kierowcy. Z ustaleń tych wynikało, że strona dokonała przywozów w 2014 r. z następującą częstotliwością: od 4 do 26 stycznia – 5 przywozów, od 2 do 26 lutego – 7 przywozów, od 1 do 30 marca – 8 przywozów, od 3 do 29 kwietnia – 8 przywozów, od 2 do 30 maja – 10 przywozów, od 2 do 30 czerwca – 10 przywozów, od 3 do 29 lipca – 8 przywozów, od 1 do 29 sierpnia – 10 przywozów, od 2 do 30 września – 10 przywozów, od 4 do 31 października – 8 przywozów, od 7 do 29 listopada – 7 przywozów, od 2 do 30 grudnia – 7 przywozów, zgłaszając za każdym razem od 60 do 90 l paliwa. W ocenie organu, wwiezione na obszar celny Unii w ww. okresie paliwo nie było objęte zwolnieniem z należności przywozowych na podstawie art. 41 rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. WE L 324 z dnia 10 grudnia 2009 r.), co skutkowało określeniem wymienionych na wstępie należności celnych i podatkowych na łączną sumę 19.132 zł.

Podtrzymując to stanowisko w związku z wniesionym przez stronę odwołaniem, Dyrektor Izby Celnej wskazał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na zasadę powszechności należności przywozowych, która wyraża się w tym, iż od każdego towaru przywożonego z terytorium państwa trzeciego na obszar celny Unii wymagane są należności przywozowe, natomiast zwolnienie z tych należności stanowi wyjątek, który musi wynikać z przepisów prawa celnego. Zwolnienie takie przewiduje m.in. art. 41 ww. rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r., zgodnie z którym towary znajdujące się w bagażu osobistym podróżnych przyjeżdżających z państw trzecich są zwolnione z należności celnych przywozowych, jeżeli przywożone towary są zwolnione z podatku od wartości dodanej (VAT) na mocy przepisów prawa krajowego przyjętych zgodnie z przepisami Dyrektywy Rady 2007/74/UE z dnia 20 grudnia 2007 r. w sprawie zwolnienia towarów przywożonych przez osoby podróżujące z państw trzecich z podatku od wartości dodanej i akcyzy (Dz. Urz. UE L 346 z dnia 29 grudnia 2007 r.). Z kolei zaś, w art. 56 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwolnienie od podatku od towarów i usług zostało uzależnione od tego, by przywóz towarów znajdujących się w bagażu osobistym podróżnych przyjeżdżających z państwa trzeciego nie miał charakteru handlowego, zaś za przywóz o charakterze niehandlowym uważa się przywóz spełniający następujące warunki:

1) odbywa się okazjonalnie;

2) obejmuje wyłącznie towary na własny użytek podróżnych lub ich rodzin lub towary przeznaczone na prezenty.

Organ odwoławczy wskazał na treść art. 56 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w przypadku dowolnego pojazdu samochodowego, paliwo znajdujące się w standardowym zbiorniku oraz ilość paliwa nie przekraczająca 10 litrów w przenośnym kanistrze stanowi część bagażu osobistego podróżnego.

Powołał też art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.), zgodnie z którym obowiązek podatkowy z tytułu importu wyrobów akcyzowych powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego.

Wskazał ponadto na art. 1 pkt 6 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/1993 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r., który definiuje towary pozbawione charakteru handlowego jako towary, których objęcie daną procedurą celną ma charakter sporadyczny i których rodzaj i ilość wskazują, że są przeznaczone do użytku prywatnego, osobistego lub rodzinnego ich odbiorców lub osób je przewożących, bądź które są wyraźnie przeznaczone na upominki.

Definiując natomiast pojęcie okazjonalności, organ odwołał się do znaczenia słownikowego, przyjmując, że przywóz odbywający się okazjonalnie oznacza, że przywozy nie odbywają się w sposób ciągły, czy częsty, a sporadycznie, niesystematycznie, przy okazji podróży. Zaznaczył, że nie bez znaczenia jest również cel regulacji dotyczących zwolnień celnym stosowanych wobec paliw przewożonych w standardowych zbiornikach pojazdów, o których mowa w rozporządzeniu Rady (WE) Nr 1186/2009. Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w pkt 36 wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C-250/11, w przypadku rozporządzenia dotyczącego zwolnień celnych zadaniem tej regulacji jest po pierwsze ułatwienie jednostkom przekraczania granic zewnętrznych Unii Europejskiej, a po drugie uproszczeniu kontroli celnych i podatkowych dokonywanych przez właściwe organy. Systematyczne sprawdzanie zawartości zbiorników wszystkich pojazdów drogowych wjeżdżających codziennie na terytorium Unii byłoby zadaniem praktycznie niemożliwym, a w każdym razie nieproporcjonalnym pod względem kosztów i utrudnień dla podróżnych w stosunku do kwot należności celnych przywozowych i podatku VAT, jakie mogłoby to przynieść. Odwołując się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 4 czerwca 2002 r. o sygn. C-99/00, organ wskazał też, że powinno się uwzględniać rodzaj importowanego dobra, jego ilość, częstotliwość, z jaką towar był sprowadzany, a także styl życia i zwyczaje podróżującego oraz jego środowiska rodzinnego.

W świetle powyższego Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że możliwe jest dokonanie oceny charakteru towaru na podstawie analizy danych systemu informatycznego, w którym ewidencjonowane są zgłoszenia celne. Opierając się na raporcie wygenerowanym z systemu odpraw celnych osobowych, organ uznał, że strona przekraczała regularnie granicę Państwa, zgłaszając w 2014 r. przywóz paliwa w ilości 6.640 l paliwa, co przy średnim zużyciu na poziomie 9 – 10 l/ 100 km wystarczałoby na pokonanie rocznie trasy o długości od 66.400 do 74.000 km (ok. 6.000 km miesięcznie). Zgodnie zaś z danymi Głównego Urzędu Statystycznego, średnie miesięczne zużycie benzyny przez pojazd w Polsce wynosi 68 I. Zestawiając te dane z ilością paliwa przywiezionego przez skarżącego, organ stwierdził, że ilość przywiezionego paliwa przekracza 10 – krotnie potrzeby statystycznego kierowcy. Skarżący nie przedstawił przy tym dowodów, które potwierdzałyby zużywanie paliwa w takiej ilości. Z jego wyjaśnień wynikało bowiem, że pojazdy użytkowane są do celów prywatnych. Miesięcznie przejeżdża od 1.000 do 1.300 km, a pobyty w Rosji trwają od 1 do 8 – 10 h. Skarżący jeździ do Rosji nad jezioro, dotankowuje tam 10 – 18 l paliwa, a ponadto posiada kanister. Nie dając wiary tym wyjaśnieniom, organ podniósł, że sprzeczne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, a także nieekonomiczne byłyby tak częste wyjazdy do Rosji wyłącznie w celu turystycznym i w celu zatankowania jedynie 10 – 18 l paliwa. Wskazał, że według danych systemu odpraw celnych strona przebywała za granicą przeciętnie do 3 h, a także wielokrotnie w porze nocnej. Potwierdza to, że głównym celem wyjazdów był zakup paliwa. Odwołując się do rejestrów prowadzonych przez uprawnionych diagnostów zatrudnionych w stacjach kontroli pojazdów, organ zwrócił uwagę, że według stanu licznika w pojeździe o numerze rejestracyjnym "[...]" skarżący rocznie przejeżdża ok. 11.000 km. W ocenie organu, częstotliwość przewozów, bardzo krótki czas pobytu w Federacji Rosyjskiej, ilości paliwa zgłaszane przez stronę oraz brak uzasadnienia dla zużycia przywiezionej ilości paliwa, wskazują na jego handlowy charakter. Dyrektor Izby Celnej zaznaczył również, że skarżący był karany za wykroczenia w związku z przemytem papierosów (grzywna w drodze mandatu kredytowanego z dnia "[...]"), jak również w chwili obecnej toczą się przeciwko niemu postępowania karne skarbowe (akt oskarżenia wniesiony do Sądu Rejonowego w dniu "[...]"), co wskazuje, że uczynił sobie stałe źródło dochodu z regularnego przywozu wyrobów akcyzowych.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, przedstawione w decyzji stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie (sprawy o sygn. akt I SA/Ol 813/13, I SA/Ol 739/13, I SA/Ol 336/14, sygn. akt. I SA/Ol 388/15), oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt I GSK 335/14 oraz sygn. akt I GSK 607/14). Wskazano też, że rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1931/2006 z dnia 20 grudnia 2006 r. ustanawiające przepisy dotyczące małego ruchu granicznego na zewnętrznych granicach lądowych państw członkowskich i zmieniających postanowienia Konwencji z Schengen (Dz. Urz. UE L 2006 Nr 405, str. 1) definiuje mały ruch graniczny, jako regularne przekraczanie zewnętrznej granicy lądowej przez osoby zamieszkujące strefę przygraniczną w celu pobytu w strefie przygranicznej, na przykład ze względów społecznych, kulturalnych lub uzasadnionych powodów ekonomicznych lub ze względów rodzinnych, przez okres nieprzekraczający limitów czasu ustanowionych w tym rozporządzeniu. Analiza danych dotyczących rodzaju i ilości towarów, częstotliwości, systematyczności i powtarzalności przywozów, obejmująca dłuższy okres, w powiązaniu z sytuacją ogólną, stylem życia podróżnego i jego rodziny oraz indywidualnego zapotrzebowania, pozwoliła na dokonanie prawidłowej oceny charakteru przywozów. Podróżni przekraczający granicę powinni mieć świadomość, że jeśli uda im się skorzystać doraźnie ze zwolnień w sposób nieuprawniony, to i tak w dłuższym okresie kontrole ujawnią niezasadność skorzystania z tych zwolnień. Organ II instancji dodał, że w ciągu doby na drogowych przejściach granicznych jemu właściwych dokonywanych jest kilka tysięcy odpraw w ruchu osobowym, a niemalże wszyscy podróżni na wjeździe do RP deklarują pełne zbiorniki paliwa. Trudno przyjąć, aby organ prowadził codziennie kilka tysięcy operacji polegających na tropieniu podróżnych. Stąd w przepisach celnych i podatkowych zdefiniowano, kiedy towary mają charakter niehandlowy, aby można było dokonać ich oceny bez konieczności prowadzenia działań operacyjnych. Przeprowadzone w niniejszej sprawie postępowanie wykazało, że ilość i częstotliwość przywozu paliwa, z uwzględnieniem jej stylu życia, w tym możliwości spożytkowania zaimportowanego paliwa na potrzeby własne, wskazuje na jego handlowy charakter.

Organ dodał, że to na zgłaszającym spoczywa obowiązek wskazania w zgłoszeniu celnym prawidłowych danych dotyczących zgłaszanego towaru. Dane zawarte w zgłoszeniu celnym, przyjętym przez organ celny po jego weryfikacji lub bez jej przeprowadzenia, są co do zasady wiążące zarówno dla zgłaszającego, jak i dla organu celnego, wobec czego skutki nieprawidłowego zadeklarowania danych obciążają zgłaszającego.

Końcowo organ odwoławczy podniósł, że w wyniku ponownej analizy materiału dowodowego stwierdził, że organ I instancji na skutek błędnej komputerowej edycji tekstu nieprawidłowo określił daty powstania długu celnego, w związku z czym uchylił decyzję tego organu w części dotyczącej określenia daty powstania długu celnego i określenia kwoty cła, co jednakże nie miało wpływu na wysokość określonych należności.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, podnosząc zarzut naruszenia:

1) art. 121 § 1 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) poprzez całkowite pominięcie wyjaśnień strony i uznanie ich za niewiarygodne, w sytuacji gdy nie zostały one zweryfikowane w drodze innego dowodu, który mógłby obalić ich wiarygodność,

2) art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że skarżący każdorazowo przewoził przez granicę RP zakupione w Federacji Rosyjskiej paliwo, w sytuacji gdy z jego wyjaśnień wynika, iż dokonywał zakupu nie więcej niż 20 l paliwa (głównie 10-18 l),

3) art. 191 i art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej w ten sposób, iż organ poprzestał jedynie na domysłach i nie ustalił istotnych okoliczności, tj.: ilości paliwa w zbiorniku w chwili wyjazdu z RP, ilości paliwa zakupionego w Federacji Rosyjskiej, zużycia tego paliwa na własne potrzeby i jego przeznaczenia,

4) art. 56 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 4 i 6 dyrektywy Rady 2007/74/WE poprzez niesłuszne uznanie, iż przywóz paliwa w ilościach 8 – 15 l ma charakter handlowy.

W uzasadnieniu powyższych zarzutów skarżący wskazał, że niesłuszne organ uznał, iż musiał on rocznie pokonać ok. 70.000 km, w sytuacji gdy poruszał się na granicy polsko – rosyjskiej dwoma, a nie jednym samochodem, co powodowało, że postawione przez organ wnioski co do konieczności wykorzystania paliwa na potrzeby jednego samochodu były błędne. Organ niezasadnie stwierdził, iż skarżący wwoził na terytorium RP zadeklarowaną w zgłoszeniach ilość paliwa oscylującą między 60 a 70 l. Nie przedstawił przy tym żadnego dowodu, z którego powyższe okoliczności wynikałyby. Skarżący podał zaś, że kupował paliwo na terytorium Federacji Rosyjskiej w ilości 10-18 l, które przeznaczał w całości na własny użytek, w szczególności, iż poruszał się dwoma samochodami. Granicę RP przekraczał w celach turystycznych oraz żeby dotankować paliwo tańsze o niemal 50%. Organ nie dał wiary tym wyjaśnieniom, choć nie dysponował żadnym dowodem je dyskredytującym. W szczególności nie posiadał dowodu, że skarżący dokonywał każdorazowo przywozu 60 – 70 l paliwa. Nie dysponował bowiem dowodami z paragonów, eksperymentu, oględzin czy też zeznań świadka. Nie ustalił również, jaką ilość przywiezionego paliwa strona przeznaczyła na potrzeby własne i jej rodziny. Bezpodstawnie uznał, iż całość paliwa została zakupiona na terytorium Rosji i miała charakter handlowy wyłącznie w oparciu o czas odpraw celnych oraz fakt przebywania za granicą najczęściej ok. 3 godzin, a także z uwagi na ilość przywiezionego paliwa, która wyklucza fizyczną możliwość jego zużycia przez skarżącego. W ocenie skarżącego, również powołane w uzasadnieniu decyzji dane statystyczne w żaden sposób nie przystawały do jego sytuacji. Organ nie powinien powoływać się do sytuacji kogokolwiek innego (bliżej nieokreślonego), lecz zbadać sytuację skarżącego i w oparciu o te dane ustalić stan faktyczny i czynić na tym tle stosowne rozważania.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny przeprowadza kontrolę pod względem zgodności z prawem aktów wydawanych przez organy administracji publicznej. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., z zastrzeżeniem wyjątku nieznajdującego zastosowania w niniejszej sprawie, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji według wyżej wymienionych kryteriów, Sąd stwierdził, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy kwestii zastosowania zwolnienia od należności celnych i podatkowych wielokrotnie wwożonego w 2014r. z Rosji na obszar Polski (a w konsekwencji na obszar Unii Europejskiej), paliwa silnikowego do napędu pojazdów prywatnych oraz podmiotowego zakresu obciążenia należnościami przywozowymi.

Wyjaśnienia na wstępie wymaga, że generalną zasadą ustanowioną w przepisach prawa celnego jest zasada powszechności należności przywozowych, zgodnie z którą, od każdego towaru przywożonego z terytorium państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty, wymagane są należności przywozowe. Zwolnienie z tych należności stanowi wyjątek, który musi wprost wynikać z przepisów prawa. Podstawowym aktem prawnym ustanawiającym zwolnienia celne jest rozporządzenie Rady (EWG) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. WE L 324 z dnia 10.12. 2009 r.). Możliwość skorzystania ze zwolnień celnych w przypadku importu paliwa została zaś uregulowana w art. 41 i art. 107-110 tego rozporządzenia.

Podobnie możliwość skorzystania ze zwolnień podatkowych, jako sytuacja wyjątkowa, została szczegółowo uregulowana w art. 35 ustawy z dnia 16 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.) oraz w art. 56 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej powoływanej także jako ustawa o VAT).

Kwestie powstania obowiązku zapłaty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług w związku z importem towarów uregulowane w powołanych przez organy celno-podatkowe przepisach ustaw podatkowych skorelowane są z obowiązkami nałożonymi przepisami Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz przepisami unijnych aktów wykonawczych. Trzeba tu wskazać, że w myśl art. 17 ust.1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnikami tego podatku są między innymi osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła. Natomiast w myśl art. 13 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym "podatnikiem jest również podmiot nie będący importerem, jeżeli ciąży na nim obowiązek uiszczenia cła". Z powyższego wynika, że w odniesieniu do towarów akcyzowych wprowadzonych na obszar celny Wspólnoty, podatnikami podatku akcyzowego (i opłaty paliwowej) oraz podatku VAT są te podmioty, które zostaną uznane za dłużników należności celnych według przepisów WKC.

Analiza systemowa aktów prawnych jasno wskazuje, że istnieje korelacja pomiędzy uregulowaniami zawartymi w art. 41, art. 107 i art. 110 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009, a przepisami art. 56 ust. 5 (z zastrzeżeniem art. 77) i ust. 6 ustawy o VAT i przepisami art. 35 ust.1 i ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym. Przepisy te ustalają zasady i warunki zwolnienia od należności publicznoprawnych paliw importowanych w standardowych zbiornikach pojazdów silnikowych, przy ich rozróżnieniu, jako używanych do celów transportu (działalności) oraz prywatnych. Przez towary pozbawione charakteru handlowego, przeznaczone dla celów prywatnych należy rozumieć towary, kiedy objęcie ich daną procedurą celną ma charakter sporadyczny i których rodzaj i ilość wskazują, że są przeznaczone do użytku prywatnego, osobistego lub rodzinnego osób je przewożących bądź też, które są wyraźnie przeznaczone na upominki (art. 1 pkt 6 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/1993 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny).

W przypadku pojazdów prywatnych zwolnienie obwarowane jest przesłanką okazjonalnego charakteru przywozu paliwa, a poza tym ustalone są takie same warunki, określone odpowiednio: w art. 110 ust.1 rozporządzenia nr 1186/2009, art. 33 ust. 5 w związku z art. 35 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, a także art. 77 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Na mocy tych przepisów paliwo zwolnione z należności celnych i podatkowych nie może być wykorzystywane w pojazdach innych niż te, w których zostało przywiezione, ani nie może zostać usunięte z tych pojazdów i przechowywane, z wyjątkiem okresu niezbędnych napraw tych pojazdów, nie może też zostać odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia.

Naruszenie chociażby jednego z wymienionych zakazów powoduje skutki wskazane odpowiednio w art. 110 ust. 2 rozporządzenia nr 1186/2009, w art. 33 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym i w art. 77 ust. 4 ustawy o VAT, tj. obowiązek uiszczenia należności celnych przywozowych i podatkowych według wartości celnej towarów i stawek obowiązujących w dniu naruszenia.

Niewątpliwie towary wprowadzone na obszar celny Wspólnoty, zwolnione od należności celnych przywozowych pod określonymi warunkami podlegają dozorowi celnemu. Zgodnie z art. 4 pkt 13 WKC, przez "dozór celny" należy rozumieć ogólne działania prowadzone przez organy celne w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego oraz, w razie potrzeby, innych przepisów mających zastosowanie do towarów znajdujących się pod dozorem celnym. Art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009 wprost stanowi, iż "W przypadku, gdy niniejsze rozporządzenie określa, że zwolnienie stosuje się po spełnieniu pewnych warunków, osoba zainteresowana przedstawia właściwym organom dowody, że takie warunki zostały spełnione". Oznacza to, że organy celne są uprawnione i zobowiązane do kontroli przestrzegania warunków zwolnienia z należności przywozowych paliw wprowadzonych na obszar Wspólnoty w standardowych zbiornikach pojazdów prywatnych.

Zasadnie organy celne, powołując przepisy prawa unijnego i krajowego, w szczególności zaś art. 56 ust 6 ustawy o VAT, zbadały w toku postępowania, czy w odniesieniu do przywozu przez skarżącego w 2014 r. łącznie 6.640 l paliwa, spełniony został warunek okazjonalności przywozu. W ocenie Sądu, nie budzi zastrzeżeń dla oceny tej kwestii posłużenie się przez organy wykładnią językową i wskazanie, że okazjonalny określa się jako: "odnoszący się do określonej okazji - okoliczności, nieczęsto się zdarzający, spotykany, widywany rzadko, od czasu do czasu, sporadyczny".

Słusznie Dyrektor Izby Celnej wskazał, że charakter niehandlowy mają przywozy sporadyczne, nie występujące w sposób ciągły. Ocena, czy przywóz ma charakter niehandlowy powinna być zaś dokonywana dla każdego przypadku indywidualnie z uwzględnieniem zwłaszcza ilości i charakteru przywozu, częstotliwości przywozu takich samych produktów przez danego podróżnego. Skarżący w toku postępowania nie uwiarygodnił przyczyn uzasadniających konieczność częstego przekraczania granicy, ani tak dużego zapotrzebowania na paliwo, ograniczając się do wyjaśnień, że miesięcznie przejeżdża od 1.000 do 1.300 km, a pobyty w Rosji trwają od 1 do 8 – 10 h. Skarżący jeździ do Rosji nad jezioro, dotankowuje tam 10 – 18 l paliwa, a ponadto posiada kanister. Nie dając wiary tym wyjaśnieniom, trafnie organ odwoławczy podniósł, że sprzeczne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego byłyby tak częste wyjazdy do Rosji wyłącznie w celu turystycznym i w celu zatankowania jedynie 10 – 18 l paliwa. Dodał, że według danych systemu odpraw celnych strona przebywała za granicą przeciętnie do 3h, a także wielokrotnie w porze nocnej. Potwierdza to zatem, że głównym celem wyjazdów był zakup paliwa, a nie cele turystyczne.

W odniesieniu do argumentacji skargi wskazać natomiast należy, że zgodnie z art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009, w przypadku, gdy rozporządzenie to określa, że zwolnienie stosuje się po spełnieniu pewnych warunków, osoba zainteresowana przedstawia właściwym organom dowody, że takie warunki zostały spełnione. Osoba zainteresowana może zatem skutecznie wykazać, że nawet przy znacznej częstotliwości wprowadzania paliwa na obszar Unii, istniały uzasadnione powody natury osobistej lub zawodowej dla wystąpienia takiej zwiększonej częstotliwości. Jeśli tego nie czyni, ograniczając się do niczym nie popartego oświadczenia, nie może oczekiwać, że jej argumenty zostaną uwzględnione.

Należy podkreślić, że w sprawach obowiązków określonych przepisami prawa celnego oraz prawa podatkowego, zakres postępowania celnego i podatkowego prowadzonego według reguł i zasad określonych przepisami zawartymi w Dziale IV Ordynacji podatkowej determinowany jest normami prawa materialnego. Dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, organy celno-podatkowe powinny w pierwszej kolejności ustalić, jakie fakty są istotne z punktu widzenia przepisów prawa materialnego, mających w sprawie zastosowanie. Do organów należy rozważenie, jakie dowody będą konieczne dla ustalenia owych istotnych faktów, a następnie przeprowadzenie tych dowodów z urzędu, a także na wniosek strony.

Z akt niniejszej sprawy wynika, że organy z urzędu dysponowały danymi dotyczącymi osoby podróżującej, jak również informacjami co do dat przekraczania granicy UE, deklarowanej ilości i rodzaju paliwa wwiezionego na obszar celny Wspólnoty. Nie budzą też wątpliwości dalsze ustalenia poczynione w toku postępowania, jako logicznie wynikające ze zgromadzonych dowodów. Analiza częstotliwości przekraczania przez stronę granicy Unii Europejskiej w 2014 r., wykazująca dokonanie w tym czasie 100 zgłoszeń celnych paliwa i przywozu łącznie 6.640 litrów paliwa, zdaniem Sądu, w pełni uzasadnia zakwalifikowanie spornych przywozów, jako mających charakter handlowy, a nie okazjonalny, w rozumieniu powołanego przez organy art. 56 ust. 1 ustawy o VAT. Podkreślenia wymaga, że w toku postępowania skarżący dostatecznie nie uwiarygodnił przyczyn tak częstego przekraczania granicy. Nie udowodnił uzasadnionych powodów natury osobistej lub zawodowej dla wystąpienia tak zwiększonej częstotliwości, ani nie wskazał dowodów, o których mowa w cyt. wyżej art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009, potwierdzających zużycie paliwa zgodnie z warunkami zwolnienia. Wywody skarżącego, iż to na organie celnym ciąży obowiązek wykazania, że paliwo nie zostało użyte przez niego do celów osobistych, nie zasługują na uwzględnienie. Jak już wskazano, zgodnie z art. 126 rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009, w przypadku, gdy rozporządzenie to określa, że zwolnienie stosuje się po spełnieniu pewnych warunków, osoba zainteresowana przedstawia właściwym organom dowody, że takie warunki zostały spełnione. To osoba zainteresowana powinna zatem skutecznie wykazać, że w związku ze znaczną częstotliwością wprowadzania paliwa na obszar Unii, istniały uzasadnione powody natury osobistej lub zawodowej dla wystąpienia takiej zwiększonej częstotliwości. Jej niczym nie poparte oświadczenia, nie stanowią wystarczającej podstawy do stwierdzenia, iż spełnione zostały warunki zwolnienia.

Bez znaczenia dla obciążenia należnościami całej ilości paliwa znajdującej się w zbiornikach pojazdów w dniach jego przywozu, pozostaje argumentacja skarżącego, że pewna ilość paliwa znajdowała się w tych zbiornikach przy wyjeździe z kraju, czy też nie dokonywano tankowania pojazdu na terytorium Federacji Rosyjskiej jedynie w ilości 10-18 l. Zgodnie z art. 4 pkt 8 Wspólnotowego Kodeksu Celnego towary wspólnotowe tracą bowiem swój status celny z chwilą opuszczenia obszaru celnego Wspólnoty. Powoduje to, że wielokrotnie przekraczająca granicę skarżący nie może domagać się przy określeniu podatków i opłat w związku z wprowadzaniem paliwa na obszar Unii, uwzględnienia ilości paliwa wwiezionego uprzednio na teren Rosji, które utraciło status celny. Z tych też przyczyn nie mógł zasługiwać zarzut podwójnego opodatkowania paliwa wwiezionego na terytorium Wspólnoty.

W odniesieniu zaś do zarzutów skargi kwestionujących moc dowodową danych uwidocznionych w Systemie Odpraw Celnych, wskazać należy, ze trafnie organ odwoławczy zwrócił uwagę, że to na zgłaszającym spoczywa obowiązek wskazania w zgłoszeniu celnym prawidłowych danych dotyczących towaru. Dane zawarte w zgłoszeniu celnym, przyjętym przez organ celny po jego weryfikacji lub bez jej przeprowadzenia, są co do zasady wiążące, a skutki nieprawidłowego zadeklarowania tych danych obciążają zgłaszającego. Zauważenia wymaga również, że do momentu wszczęcia postepowania w niniejszej sprawie strona nie podejmowała próby unieważnienia danych zawartych w zgłoszeniach.

Należy jeszcze raz podkreślić, że istotą rozstrzygnięcia w sprawie jest ustalenie przez organy, iż dokonywany przez stronę przywóz paliwa znajdującego się w zbiorniku pojazdu nie odbywał się okazjonalnie. Ustaleń tych skarżący nie podważył. Nie uwiarygodnił też, że było to paliwo na użytek własny. Ograniczenie się strony do oświadczenia, iż paliwo zostało wykorzystane do celów osobistych, w świetle innych okoliczności sprawy nie mogło być uznane za wystarczające. Przyjęcie przez organy, że przywóz ten miał charakter handlowy - wsparte m.in. wskazaniem danych statystycznych odnośnie średniego, miesięcznego zużycia paliwa przez przeciętnego kierowcę w Polsce - nie nosi więc znamion dowolności i nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów, o której mowa w art. 191 Ordynacji podatkowej.

Powyższe słusznie stanowiło podstawę do uznania przez organy, że w odniesieniu do paliwa wprowadzonego na obszar celny Wspólnoty przez skarżącego powstał obowiązek zapłaty należności celno-podatkowych.

Zgromadzony w rozpatrywanej sprawie materiał dowodowy oraz jego ocena i w konsekwencji poczynione ustalenia faktyczne świadczą o tym, że organy podatkowe w pełni zastosowały reguły postępowania określone przepisami art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 127, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Na podstawie poczynionych ustaleń prawidłowo też zastosowały powołane w decyzjach przepisy prawa materialnego, zasadnie uznając, że paliwo będące przedmiotem postępowania nie może podlegać zwolnieniu od należności celnych przywozowych. W konsekwencji, w odniesieniu do paliwa przywiezionego z Rosji prawidłowo określiły też kwoty należności przywozowych.

Nie stwierdzając zatem, by zaskarżona decyzja naruszała prawo materialne bądź przepisy postępowania, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art.151 p.p.s.a., skargę oddalił.