Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1473/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-07-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 72 par. 1 pkt 2.
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Teresa Randak (spr.), Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 lipca 2015 r. sprawy ze skargi M. Ż. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. (dalej także w skrócie: "organ odwoławczy", "Dyrektor") - działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 72 § 1 pkt 2, art. 73 § 1 pkt 2 art. 75 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (obecnie Dz. U. z 2015 r. poz. 613; dalej w skrócie: "O.p."), po rozpatrzeniu odwołania M. Ż. (dalej także w skrócie: "podatniczka", "skarżąca") z dnia 13 sierpnia 2014 r. uzupełnionego pismem z dnia 19 września 2014 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia [...] r. nr [...] stwierdzającej nadpłatę w podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości [...] zł pobraną z tyt. umowy sprzedaży zawartej w dniu [...] r. aktem notarialnym Rep. A Nr [...] - utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji.

Zaskarżona obecnie, wyżej wymieniona decyzja organu odwoławczego zapadła w następującym stanie faktycznym.

Aktem notarialnym Rep. A Nr [...] z dnia [...] r., przed Notariuszem M. J. została zawarta umowa sprzedaży pomiędzy zbywcami I. G. i R. K. a nabywcą – podatniczką. Przedmiotem transakcji był udział 2/8 części w prawie użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości położonej w J. przy ul. [...] składającej się z działek gruntu o łącznym obszarze [...] ha oraz udziały w prawie własności posadowionych na tych działkach budynków i urządzeń, stanowiących odrębne dla gruntu przedmioty własności objętych księgą wieczystą KW numer KA [...]. Strony podały do aktu notarialnego cenę sprzedaży w łącznej kwocie [...] zł.

Notariusz zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101 poz. 649 z zm.; dalej w skrócie: "u.p.c.c." lub "ustawa podatkowa") pobrał podatek wg stawki 2% w kwocie [...] zł od wartości podanej przez strony umowy. M. Ż. wniosła w zawartym akcie notarialnym o dokonanie na swoją rzecz wpisu w udziale 2/8 części w dziale II księgi wieczystej nr KA [...].

W dalszej kolejności Sąd Rejonowy w J. Wydział V Ksiąg Wieczystych postanowieniem z dnia [...] r. sygn. [...] oddalił wniosek o dokonanie wpisu do księgi wieczystej. Sąd uznał, że zawierając bezwarunkową umowę sprzedaży strony naruszyły ustawowe prawo pierwokupu przysługujące Gminie Miasta J., przez co umowa ta zgodnie z art.599 § 2 k.c. jest nieważna. Sąd podkreślił, że nieważność umowy dotyczy tylko sprzedaży działek niezabudowanych, ale i tak nie zmienia to faktu, że wniosek w całości podlega oddaleniu, gdyż strony we wniosku zażądały wpisu w księdze wieczystej użytkowania i własności budynków oraz urządzeń na rzecz M. Ż. w udziale wynoszącym 2/8 części. Tymczasem księgą objęte są zarówno nieruchomości, co do których nabycie było skuteczne, jak i te których nabycie nie nastąpiło, co czyni wpis niemożliwym biorąc pod uwagę treść art. 34 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2001 r. nr 124, poz. 1361 ze zm.).

Aktem notarialnym Rep A nr [...] z dnia [...] r. została rozwiązana ww. umowa sprzedaży zawarta [...] r. Strony oświadczyły wówczas, że powyższa umowa nie została wykonana, ponieważ nie został dokonany wpis w księdze wieczystej, wobec czego rozwiązują zawartą umowę.

Pismem skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. podatniczka złożyła wniosek o zwrot uiszczonego podatku od czynności cywilnoprawnych w oparciu o art. 11 ust. 1 u.p.c.c. Do wniosku załączono kopie ww. aktów notarialnych.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. pismem z dnia [...] r. przekazał przedmiotowy wniosek zgodnie z właściwością miejscową do rozpatrzenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. Organ ten, decyzją z dnia [...] r. nr [...] odmówił zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych od zawartej w dniu [...] r. umowy sprzedaży.

Mocą decyzji z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. uchylił ww. decyzję organu pierwszej instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia w celu jednoznacznego ustalenia zastosowania jednej z dwóch instytucji rozstrzygnięcia decyzji - zwrotu podatku czy stwierdzenia nadpłaty. Pismem z dnia 23 kwietnia 2014 r. pełnomocnik doprecyzował wniosek, iż odwołująca domaga się zwrotu nadpłaconego podatku od czynności cywilnoprawnych, co wprost odnosi się do treści art. 72 i 75 O.p.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w J., po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...]r. nr [...] stwierdził nadpłatę w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł.

Pismem z dnia 13 sierpnia 2014 r., uzupełnionym następnie pismem z dnia 19 września 2014 r., pełnomocnik podatniczki zakwestionował decyzję organu pierwszej instancji.

W motywach rozstrzygnięcia zaskarżonej obecnie decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu odwołania, nawiązał w pierwszej kolejności do pojęcia nadpłaty i regulacji prawnych w tym zakresie.

W dalszej kolejności organ odwoławczy podkreślił, że postanowienia Sądów wydawanych w danej sprawie wiążą organy podatkowe. Sąd Rejonowy w J. Wydział V Ksiąg Wieczystych postanowieniem z dnia [...] r. Sygn. [...], oddalając wniosek o dokonanie wpisu do księgi wieczystej prawa użytkowania wieczystego gruntu i prawa własności budynków i urządzeń, stanowiących odrębne od gruntu przedmioty własności stwierdził między innymi:

"Zgodnie z art. 109 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (tj. Dz. U z 2010r, Nr 102, poz. 651), gminie przysługuje prawo pierwokupu m,in, prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej. Prawo pierwokupu przysługuje gminie również w wypadku, gdy dochodzi do zbycia udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości, co do której gminie przysługuje prawo pierwokupu.

Zgodnie z art. 110 ust. 1-3 w/w ustawy sprzedaż nieruchomości, o których mowa w art. 109, oraz prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości może nastąpić, jeżeli wójt, burmistrz albo prezydent miasta nie wykona prawa pierwokupu. Prawo pierwokupu może być wykonane w terminie miesiąca od dnia otrzymania przez wójta, burmistrza albo prezydenta miasta zawiadomienia o treści umowy sprzedaży. Notariusz sporządzający umowę sprzedaży jest zobowiązany do zawiadomienia wójta, burmistrza albo prezydenta miasta o treści umowy.

Jeżeli przedmiotem czynności jest prawo użytkowania wieczystego nieruchomości niezabudowanej, obowiązkiem wnioskodawcy jest wyjaśnienie we wniosku przyczyn dla których w tym konkretnym wypadku nie dochowano prawa pierwokupu i wykazać, iż wystąpiły okoliczności uzasadniające dokonanie czynności bez zachowania umowy warunkowej sprzedaży.

Treść zapisu § 1 umowy zawartej przez strony w niniejszej sprawie, zawierającego opis nieruchomości zdaniem Sądu stwarza pozory, że wszystkie działki objęte umową są zabudowane, ale celowo nie zawiera opisu działu I-O księgi wieczystej, a także podstaw nabycia prawa użytkowania i własności budynków przez zbywających, gdyż z zapisów tych wynika jasno, że w księdze wieczystej nie zaznaczona która działka jest zabudowana (przy budynkach nie ma zanotowanych identyfikatorów działek), za to wynika z niej, że podstawą nabycia udziałów przez R. K. i I. G. była umowa przeniesienia użytkowania wieczystego gruntu, co oznacza, że nabywający nieruchomość dokonali czynności wstępnej, a dopiero potem zawarli umowę ostateczną. Zbywający doskonale zresztą wiedzieli, że zanim zawarli umowę o przeniesienie zwracali się do uprawnionego podmiotu o oświadczenie co do wykonania prawa pierwokupu. Co więcej z pełnomocnictwa udzielonego przez M. Ż. stawiającemu w jej imieniu do umowy pełnomocnikowi wynika, ze umocowała go do nabycia w drodze umowy sprzedaży udziałów w użytkowaniu wieczystym oraz własności budynków i urządzeń w tym do zawarcia umowy warunkowej, oraz umów przenoszących własność nieruchomości. Nabywca miał więc świadomość, że może zachodzić konieczność zawarcia umowy warunkowej.

Tymczasem mimo powyższego, strony zawarły umowę bezwarunkową sprzedaży, w której poprzestały jedynie na oświadczeniu iż nieruchomość jest zabudowana, pomijając oświadczenia dotyczące faktycznego zabudowania danej działki budynkami i urządzeniami. To zaniechanie zapewne wynikało z tego, że musiałoby z nich wynikać, że zabudowane budynkami są wyłącznie działki [...],[...],[...],[...], natomiast na działkach: [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...] i [...] znajdują się inne urządzenia, a działki nr [...],[...], i [...] o łącznej powierzchni [...] ha są niezabudowane.

W wyniku przeprowadzonego rozpoznania wniosku Sąd uznał, że zawierając bezwarunkową umowę sprzedaży strony naruszyły ustawowe prawo pierwokupu Gminy, przez co umowa ta zgodnie z art. 599 § 2 kc. jest nieważna. Przy czym nieważność umowy dotyczy tylko sprzedaży działek niezabudowanych".

Na gruncie tych rozważań organ odwoławczy zaznaczył, że w jego opinii wysokość nadpłaty w kwocie [...] zł została prawidłowo ustalona od bezwzględnie nieważnej umowy - w części dotyczącej sprzedaży udziału prawa użytkowania wieczystego niezabudowanych działek gruntu z uwagi na fakt, iż jak orzekł Sąd nieważnością dotknięta była tylko część czynności prawnej. Pozostała część umowy zachowała ważność.

Z tych też powodów nie nastąpiło – zdaniem organu - naruszenie prawa materialnego i procesowego. Rozwiązanie umowy sprzedaży spowodowanej bezwzględną nieważnością części czynności cywilnoprawnej uzasadnia zwrot nadpłaconego podatku od tej części. Artykuł 58 § 3 Kodeksu cywilnego dopuszcza bowiem tzw. częściową nieważność czynności prawnej, polegającą na tym, że część dokonanej przez strony czynności regulacji ich sytuacji prawnej jest skuteczna, podczas gdy pozostała część, sprzeczna z ustawą lub zasadami współżycia społecznego, jest nieważna.

Organ podkreślił dalej, że M. Ż. działając przez pełnomocnika - pomimo pozorności umowy jak później stwierdził Sąd - wniosła w zawartym akcie notarialnym o dokonanie na swoją rzecz wpisu całości przedmiotu transakcji w udziale 2/8 części w dziale II księgi wieczystej nr KA [...].

W skardze z dnia 28 listopada 2014 r. pełnomocnik skarżącej zwrócił się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z wnioskiem zmianę zaskarżonej decyzji i stwierdzenie nadpłaty w kwocie [...] zł. W tych ramach pełnomocnik powielił zarzuty przywołane uprzednio w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, mianowicie zarzucił organowi:

- sprzeczność istotnych ustaleń faktycznych z zebranym w sprawie materiałem dowodowym polegającą na uznaniu, że nadpłacona kwota wynosi [...] zł, podczas gdy prawidłowe ustalenia prowadzą do wniosku, że jest to cała kwota uiszczonego podatku tj. [...] zł;

naruszenie prawa materialnego, tj. 58 § 3 K.c. poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy nieważność części czynności prawnej uniemożliwiała ujawnienia wpisu w księdze wieczystej w zakresie całej nabytej nieruchomości, a z okoliczności zawarcia i rozwiązania umowy wynika, iż bez postanowień dotkniętych nieważnością czynności między stronami nie zostałaby dokonana;

- naruszenie prawa materialnego, a to art. 1 ust. 1 lit a, art. 3 ust. 1 pkt 1, art.4 oraz art. 5 ustawy podatkowej oraz art. 72 i 75 O.p. poprzez błędną ich wykładnię i uznanie, że rozwiązanie umowy sprzedaży spowodowanej bezwzględną nieważnością części czynności cywilnoprawnej nie uzasadnia zwrotu wpłaconego podatku, podczas gdy prawidłowa wykładnia prowadzi do odmiennego wniosku.

Zaznaczył w uzasadnieniu skargi, że niewątpliwie czynność prawna, na podstawie której pobrano 2% podatku była częściowo nieważna i jako taka skutkowała oddaleniem wniosku o ujawnienie prawa własności co do wszystkich składników tej czynności. Pełnomocnik zarzucił organowi, że ten nie uwzględnił art. 58 § 3 K.c., w świetle którego nieważna jest w takiej sytuacji cała czynność, a nie tylko jej część.

Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, akcentując, że argumenty przytoczone w skardze nie mogły spowodować zmiany dotychczasowego stanowiska w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skargę należało uznać za niezasadną, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, iż zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Podkreślenia wymaga, że stan faktyczny przyjęty za podstawę rozstrzygnięcia nie stanowi przedmiotu sporu. Spór sprowadza się bowiem do tego, czy organy podatkowe właściwie zastosowały w sprawie art. 72 § 1 pkt 2 oraz art. 73 § 1 pkt 2 i art. 75 § 1 O.p., a konkretnie, czy nadpłata w podatku od czynności cywilnoprawnej, którą zawarła skarżąca może obejmować tylko bezwzględną nieważność w sytuacji, gdy bezwzględna nieważność dotyczyła tylko części umowy sprzedaży tj. działek niezabudowanych, w stosunku do których, Gminie J. przysługiwało prawo pierwokupu.

Skład orzekający w sprawie podziela w tej kwestii stanowisko organów podatkowych.

Wymaga przy tym zaakcentowania, że ustawy podatkowe rozróżniają dwa tryby domagania się przez stronę zwrotu poniesionego podatku z tytułu zawartej umowy cywilnoprawnej. Taki wniosek płynie z porównania regulacji art. 11 ust. 1 u.p.c.c. i art. 72 i następnych Ordynacji podatkowej. Każda z tych regulacji dotyczy innych sytuacji, przy czym decydujące znaczenie ma charakter nieważności czynności prawnej.

Przepisy Ordynacji podatkowej regulują sytuację, gdy została zapłacona kwota tytułem podatku nienależnego, albo należnego, ale w niższej wysokości. Do takich wypadków dochodzi wówczas, gdy obowiązek podatkowy bądź w ogóle nie powstał, np. dokonana została czynność prawna niepodlegająca podatkowi - niewymieniona w art. 1 ust. 1 u.p.c.c. lub wymieniona, lecz wyłączona z mocy prawa od podatku, albo dokonano wprawdzie czynności podlegającej podatkowi, jednak jest ona bezwzględnie nieważna (wyrok WSA w Łodzi z 10 sierpnia 2004 r., I SA/Łd 1869/03, Prz. Pod. 2005, nr 3, s. 46), bądź powstał, jednak w rozmiarze niższym (np. błędnie ustalono podstawę opodatkowania lub obliczono kwotę podatku). Mamy wówczas do czynienia z powstaniem nadpłaty oraz jej zwrotem w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej (art. 72 i n.). Z powołanego przepisu wynika, że za nadpłatę podatku należy uznać kwotę:

- nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku,

- podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej,

- zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4 O.p., określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej,

- zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Art. 73 O.p. rozstrzyga, kiedy nadpłata powstaje. W odniesieniu do podstawowego sposobu wygaśnięcia zobowiązania podatkowego - zapłaty podatku - ustalono, że nadpłata podatku powstaje z dniem jej dokonania.

Szczegółowe kwestie proceduralne związane ze zwrotem nadpłaty określają przepisy art. 75 i n. O.p. Przepis ten formułuje m.in. prawo podatnika do złożenia wniosku o zwrot nadpłaty. Do analizowanego podatku znajdą bezpośrednie zastosowanie przepisy art. 75 § 2 pkt 1 lit. b) O.p. Szczególnego zaakcentowania wymaga okoliczność, że ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych reguluje w art. 11 ust. 1 pkt 1 instytucję zwrotu podatku w przypadku względnej nieważności czynności prawnej objętej opodatkowaniem. Jednakże nie oznacza to, iż nieważność bezwzględna czynności nie wiąże się z uprawnieniem stron do żądania zwrotu nienależnie zapłaconych kwot ze względu na milczenie ustawy. Czynność bezwzględnie nieważna orzeczona stosownym orzeczeniem sądu jako nieważna skutkuje powstaniem nadpłaty w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 O.p., gdyż taka czynność nie podlega podatkowi, z mocy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Pomimo podobieństwa skutków prawnych sankcji nieważności względnej oraz czynności dotkniętej sankcją bezskuteczności względnej orzeczonej przez sąd, w tym ostatnim przypadku podatnik, który uiścił należny podatek od ważnej i skutecznej czynności prawnej, nie jest uprawniony do otrzymania jego zwrotu. Przesądza o tym literalne brzmienie art. 11 ust. 1 u.p.c.c. ustalającego zamknięty katalog sytuacji, w których może następować zwrot podatku oraz zakaz stosowania analogii w prawie podatkowym rozumiany również jako zakaz tworzenia nowych (rozszerzania katalogu) ulg i zwolnień podatkowych.

Wskazane powyżej regulacje – w ocenie Sądu – zostały właściwie zastosowane przez organy podatkowe. Poza sporem pozostaje okoliczność – gdyż wynika ona z postanowienia Sądu Rejonowego w J. z dnia [...] r., sygn. akt [...] – że akt notarialny nabycia 2/8 nieruchomości położonej w J., przy ul. [...] obejmującej [...] ha – obarczony był bezwzględną nieważnością w części obejmującej sprzedaż wyłącznie działek niezabudowanych. Przyjdzie wskazać – za postanowieniem o odmowie dokonania wpisu w KW powyższej transakcji – że tylko działki o łącznej powierzchni [...] były działkami niezabudowanymi i tylko w stosunku do nich przysługiwało Gminie J. prawo pierwokupu. Tylko zatem ta część transakcji była nieważna.

W ocenie strony skarżącej fakt odmowy wpisu w KW przesądzał niejako o nieważności całej czynności prawnej. W tym zakresie pełnomocnik odwołał się do regulacji zawartej w art. 58 § 3 K.c. Zgodnie z tym przepisem, nieważność części czynności prawnej powoduje nieważność całej czynności, jeśli bez postanowień dotkniętych nieważnością czynność nie byłaby dokonana. Konstrukcja przepisu art. 58 § 3 k.c. wskazuje, że ustawodawca dąży do utrzymania, jeśli jest to obiektywnie możliwe, pozostałej części czynności prawnej w mocy. Okoliczność, że pozostała część czynności jest ważna, nie musi być udowadniana. Ten, kto żąda w takim wypadku stwierdzenia nieważności całej czynności prawnej, powinien udowodnić okoliczności, z których wynika, że bez postanowień dotkniętych nieważnością czynność nie zostałaby dokonana. Ocena, czy bez postanowień dotkniętych nieważnością czynność nie zostałaby dokonana, odnosić się musi do hipotetycznej woli stron, jednakże rozumianej obiektywnie. Jeśli uda się ustalić wolę stron, ona właśnie powinna być decydująca dla utrzymania lub nieważności pozostałej części czynności prawnej. Nie sposób bowiem wbrew woli stron narzucać im niechcianej, w takim kształcie, czynności prawnej. Takie wypadki należą jednak do rzadkości. Z reguły ustalenie woli stron będzie niemożliwe, najczęściej – ze względu na konflikt interesów – każda ze stron przedstawi inne twierdzenia na ten temat. Dlatego dla ustalenia hipotetycznej woli stron co do utrzymania części czynności w mocy decydujące znaczenie ma sędziowska ocena, według zasad rozsądku, okoliczności dokonania czynności. Jak trafnie wyjaśnił SN w uzasadnieniu wyroku z dnia 12 maja 2000 r., V CKN 1029/00, OSNC 2001, nr 6, poz. 83, art. 58 § 3 k.c. nakazuje tę ocenę przeprowadzić przy uwzględnieniu okoliczności towarzyszących dokonaniu rozpatrywanej czynności prawnej i oprzeć ją na zobiektywizowanym kryterium w postaci oczekiwanego w takich okolicznościach zachowania się człowieka rozsądnego. Innymi słowy, w świetle art. 58 § 3 k.c. chodzi o ustalenie, czy – uwzględniając konkretne okoliczności, w jakich czynność prawną podjęto, i zakładając rozsądną ich ocenę – doszłoby do dokonania czynności prawnej przez strony bez nieważnych postanowień, czy też nie (podobnie w uzasadnieniu uchwały SN z dnia 12 października 2001 r., III CZP 55/01).

Na gruncie badanej sprawy wymaga zaakcentowania, że wniosek o wpis w KW został oddalony w całości z tego względu, że "strony we wniosku zażądały wpisu na rzecz skarżącej w udziale wynoszącym 2/8 części". Skarżąca nie wystąpiła do sądu powszechnego o uznaniu za nieważnej całej czynności prawnej, a to oznacza, w świetle postanowienia Sądu Rejonowego w J., że nieważnością była obarczona tylko ta część czynności, która dotyczyła działek niezabudowanych. W pozostałym zakresie umowa była ważna, a to oznacza, że nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 58 § 3 K.c.

Powyższa konstatacja przesądza o tym, że uregulowany od tej części podatek od czynności cywilnoprawnych był podatkiem należnym w dniu jego uregulowania, a to oznacza, że zarzut naruszenia art. 72 i art. 75 O.p. nie zasługiwał na uwzględnienie. Istotą podatku od czynności cywilnoprawnych jest jego wymiar i pobór w przypadku dokonania określonych czynności cywilnoprawnych. Odstąpienie od realizacji umowy nie uzasadnia zwrotu prawidłowo naliczonego i uiszczonego podatku od czynności cywilnoprawnych. Podobnie późniejsze rozwiązanie ważnie zawartej umowy na skutek zgodnych oświadczeń stron nie wywołuje uprawnienia do żądania zwrotu prawidłowo naliczonego i uiszczonego podatku. Takie stanowisko zostało ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych i zasługuje na aprobatę również na gruncie obowiązującej ustawy od czynności cywilnoprawnych (por. wyrok NSA z 25 września 1996 r. sygn. akt III SA 731/95; wyrok NSA z 10 kwietnia 1997 r. sygn. akt I SA/1227/96; wyrok NSA z dnia 3 lutego 1999 r. sygn. akt I SA/Gd 109/97, wybór LEX 36805, dostępne także w internetowej bazie orzeczeń www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Końcowo przyjdzie wskazać, że wniosek pełnomocnika o zmianę zaskarżonej decyzji i stwierdzenie nadpłaty w kwocie [...] zł. wykraczał w drugiej części poza uprawnienia sądu administracyjnego, a to z tej przyczyny, że sąd nawet w sytuacji uwzględniania skargi nie jest władny orzec o wysokości nadpłaty. Prawne podstawy działania sądu w takim przypadku określa art. 145 p.p.s.a.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a. nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.