Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 861/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2019-01-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1, art. 15c ust. 1, art. 15c ust. 12
journal: Dz.U. 2017 poz 2343
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jedn.
article: art. art. 120, art. 121 § 1, art. 14h
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 57a, art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędzia WSA Monika Świerczak Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi [...] Spółka Akcyjna w [...] na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

[...] pismem z dnia [...] stycznia 2018 r. złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

W opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazano, że wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, który prowadzi działalność, m.in. w zakresie produkcji i sprzedaży autobusów oraz innych pojazdów silnikowych.

W ramach swojej działalności wnioskodawca zawarł umowę kredytu w rachunku bieżącym z bankiem, w ramach którego dostępny limit kredytowy faktycznie został przekazany przed 1 stycznia 2018 r. (dalej także: "limit kredytu w rachunku bieżącym"). Zgodnie z ustaleniami z bankiem Spółka ma możliwość bieżącego korzystania z przyznanych środków finansowych w ramach uzgodnionego limitu.

Zobowiązania Spółki wynikające z przyznanego limitu kredytu w rachunku bieżącym obejmują zarówno część kapitałową, jak i odsetki od zaciągniętego finansowania. Zobowiązania te podlegają automatycznej spłacie ze środków Spółki (uzyskiwanych w szczególności z bieżącej działalności operacyjnej). Każdorazowa spłata ww. zobowiązań z bieżących wpływów uprawnia Spółkę do wykorzystywania środków finansowych w ramach uzgodnionego limitu. Tym samym, bank na bieżąco udostępnia Spółce środki finansowe w ramach uzgodnionego limitu kredytu w rachunku bieżącym, tj. do wysokości limitu kredytowego faktycznie przekazanego przed 1 stycznia 2018 r. Spółka posiada rok podatkowy zgodny z rokiem kalendarzowym.

W związku z powyższym Spółka zadała pytanie czy zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 ze zm. - dalej: "u.p.d.o.p.") oraz przepisami ustawy zmieniającej, do dnia 31 grudnia 2018 r. wszystkie odsetki spłacane przez Spółkę od środków pieniężnych przekazywanych w ramach limitu kredytu w rachunku bieżącym będą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu w oparciu o przepisy u.p.d.o.p. obowiązujące do 31 grudnia 2017 r.?

Przedstawiając własne stanowisko Spółka wskazała, że do dnia 31 grudnia 2018 r. wszystkie odsetki spłacane przez Spółkę od środków pieniężnych przekazywanych w ramach limitu kredytu w rachunku bieżącym będą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu w oparciu o przepisy u.p.d.o.p. obowiązujące do 31 grudnia 2017 r. Na podstawie przepisów ustawy zmieniającej, od 1 stycznia 2018 r. do u.p.d.o.p. wprowadzono nowe ograniczenia w zakresie rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów z tytułu finansowania dłużnego. Zdaniem Spółki należy uznać, że kwota limitu kredytowego została faktycznie przekazana Spółce przed dniem 1 stycznia 2018 r., a późniejsze przepływy pomiędzy bankiem a Spółką (wynikające z bieżących wpłat na rachunek bieżący) nie mają wpływu na ustalenie momentu przekazania Spółce kwoty limitu kredytowego.

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, mając na uwadze, że:

- podstawą prawną pobieranych przez Spółkę w 2018 r. środków finansowych w ramach przyznanej linii kredytowej będzie umowa kredytowa zawarta przez wnioskodawcę przed 1 stycznia 2018 r.,

- środki, z jakich Spółka będzie mogła korzystać w ramach kredytu, będą udostępniane tylko w przypadku dokonywania spłat zadłużenia wobec banku i tylko w ramach uzgodnionego limitu kredytowego w rachunku bieżącym, należy uznać, iż kredyt został Spółce udzielony i faktycznie przekazany do końca 2017 w rozumieniu art. 7 ustawy zmieniającej.

W ocenie wnioskodawcy do dnia 31 grudnia 2018 r. wszystkie odsetki spłacane przez Spółkę od środków pieniężnych przekazywanych w ramach limitu kredytowego w rachunku bieżącym będą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu w oparciu o przepisy u.p.d.o.p. obowiązujące do 31 grudnia 2017 r.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] marca 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175 dalej: "ustawa zmieniająca") dokonano zmiany m.in. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Zgodnie z nowym brzmieniem ww. przepisu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Organ podkreślił, że na mocy przepisów ustawy nowelizującej nastąpiła zmiana przepisów ograniczających wysokość zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów odsetek (kosztów finansowania dłużnego). Organ wyjaśnił, że zgodnie ze znowelizowanym art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p., podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Wprowadzając nowe przepisy w u.p.d.o.p., ustawodawca zawarł jednocześnie w ustawie nowelizującej istotne przepisy przejściowe. Na podstawie art. 7 ustawy nowelizującej, do odsetek od kredytów (pożyczek), w przypadku których kwota udzielonego podatnikowi kredytu (pożyczki) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 15c lub art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6, 7b, 7g i 7h ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r.

Odnosząc się do stanowiska wnioskodawcy w świetle przedstawionego opisu sprawy organ podkreślił, że przepis art. 7 ustawy nowelizującej ma za zadanie ochronę praw nabytych u tych podatników, którzy faktycznie otrzymali kwoty pożyczek/kredytu z tytułu umów pożyczek/kredytu zawartych przed wejściem w życie ustawy nowelizującej. Powyższe oznacza, że podatnicy, którzy zawarli umowy pożyczki/kredytu oraz faktycznie pożyczki/kredyty te zostały im wypłacone przed 1 stycznia 2018 r., mogą stosować do odsetek od tych pożyczek/kredytów przepis ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., nie dłużej jednak niż do 31 grudnia 2018 r. Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 7 ustawy nowelizującej, w przypadku kiedy kwota udzielonego podatnikowi kredytu (pożyczki) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. przed 1 stycznia 2018 r.), podatnik powinien stosować wcześniejsze ograniczenia dotyczące niedostatecznej kapitalizacji. Zdaniem organu skoro w przedmiotowej sprawie Spółka będzie otrzymywać środki pieniężne z tytułu umowy kredytowej także po 1 stycznia 2018 r. (pomimo podpisania umowy kredytowej do 31 grudnia 2017 r., tj. do dnia wejścia w życie zmienionych przepisów), to do odsetek od uzyskanego kredytu po 31 grudnia 2017 r. zastosowanie znajdą przepisy obowiązujące od 1 stycznia 2018 r. Tym samym stanowisko wnioskodawcy organ uznał za nieprawidłowe.

W skardze z dnia [...] kwietnia 2018 r. skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji, zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji zarzucono :

1. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 15c ust. 1 oraz art. 15c ust. 12 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. w związku z art. 7 ustawy zmieniającej poprzez ich błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do ich zastosowania w związku z uznaniem, że do odsetek spłacanych przez Spółkę od środków pieniężnych przekazywanych w ramach limitu kredytu w rachunku bieżącym do końca 2018 r. należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., mimo że limit kredytowy został Spółce faktycznie przekazany przed 1 stycznia 2018 roku

2. naruszenie przepisów postępowania, tj.:

- art. 14b § 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm. – dalej: "O.p.") poprzez wykroczenie w uzasadnieniu swojego stanowiska poza wiążący organ wniosek;

- art. 169 § 1 w zw. z 14h O.p. poprzez brak wezwania Spółki do doprecyzowania opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w przypadku powzięcia wątpliwości co do istotnych zdaniem organu okoliczności;

- art. 120 w zw. z art. 14h O.p. poprzez zajęcie stanowiska pozostającego w sprzeczności z obowiązującymi przepisami prawa;

- art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez działanie naruszające zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych.

Odpowiadając na skargę organ podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm. - dalej: "P.p.s.a."), skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W doktrynie podkreśla się, że w świetle przytoczonego przepisu sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (por. A. Kabat, Komentarz do art. 57(a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI Wolters Kluwer, wyd. elektr.).

W tak zakreślonej kognicji Sąd stwierdza, że zaskarżona interpretacja nie narusza wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, jak i procesowego.

Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy środki finansowe udostępniane skarżącej przez bank w ramach uzgodnionego limitu kredytu w rachunku bieżącym należy traktować jako faktycznie przekazane w 2018 r., a więc nieobjęte normą art. 7 ustawy zmieniającej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175 dalej: "ustawa zmieniająca") dokonano zmiany m.in. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Zgodnie z nowym brzmieniem ww. przepisu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródeł przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszty uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikom w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Na mocy przepisów ww. ustawy nowelizującej nastąpiła zmiana przepisów ograniczających wysokość zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów odsetek (kosztów finansowania dłużnego).

W ramach implementacji dyrektywy Rady (EU) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (Dz. Urz. UE z dnia 19 lipca 2016 r., Nr L 193, str. 1 - dalej: "dyrektywa ATAD"), dokonano modyfikacji przepisów dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji (thin cap), tj. przepisów przeciwdziałających nadmiernemu finansowaniu podatników długiem, co skutkuje erozją bazy podatkowej w państwie siedziby spółki (art. 15c i art. 15ca u.p.d.o.p.).

Zgodnie ze znowelizowanym art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p., podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% kwoty opowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Przez koszty finansowania dłużnego rozumie się wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione (art. 15c ust. 12 u.p.d.o.p.). Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej, przepisy m.in. u.p.d.o.p., w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2018 r. z tym, że przepisy:

1) art. 21 ust. 1 pkt 90b, art. 25 ust. 4 oraz art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. c, ust. 7a pkt 8 i 14 oraz ust. 7c i 7e ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą,

2) art. 11 ust. 4 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą stosuje się do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2017 r.

W związku z tym, że rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym przepis art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania.

Wprowadzając nowe przepisy w u.p.d.o.p., ustawodawca zawarł jednocześnie w ustawie nowelizującej istotne przepisy przejściowe. Zgodnie z art. 7 ustawy nowelizującej, do odsetek od kredytów (pożyczek), w przypadku których kwota udzielonego podatnikowi kredytu (pożyczki) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 15c lub art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6, 7b, 7g i 7h ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r.

Mając na uwadze racjonalność ustawodawcy i ratio legis wprowadzonego do ustawy nowelizującej przepisu przejściowego (art. 7 ustawy nowelizującej), wskazany przepis przejściowy ma zastosowanie do odsetek od pożyczki/kredytu, która została faktycznie przekazana przed dniem 1 stycznia 2018 r. Taki sens omawianej normy prawnej wynika wprost z literalnego brzmienia tego przepisu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że skarżąca zawarła umowę kredytu z bankiem przed 1 stycznia 2018 r., w ramach którego udostępniono skarżącej limit kredytowy. Limit ten, jak wskazała skarżąca, faktycznie został przekazany przed 1 stycznia 2018 r. Ma on odnawialny charakter tzn. do przyznanego limitu skarżąca może pobierać środki także po 1 stycznia 2018 r. Kwestią będącą przedmiotem spornego rozstrzygnięcia było ustalenie, czy wszystkie odsetki spłacane przez skarżącą od środków pieniężnych przekazywanych w ramach Limitu Kredytu w rachunku bieżącym będą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązujące do 31 grudnia 2017 r. Z opisu sprawy wynikało, że środki pieniężne będą także przekazywane po 31 grudnia 2017 r.

W ocenie Sądu prawidłowo organ wywiódł w zaskarżonej interpretacji, że w świetle przedstawionego opisu sprawy przepis art. 7 ustawy nowelizującej ma za zadanie ochronę praw nabytych u tych podatników, którzy faktycznie otrzymali kwoty pożyczek/kredytu z tytułu umów pożyczek/kredytu zawartych przed wejściem w życie ustawy nowelizującej. Powyższe oznacza, że podatnicy, którzy zawarli umowy pożyczki/kredytu oraz faktycznie pożyczki/kredyty te zostały im wypłacone przed 1 stycznia 2018 r., mogą stosować do odsetek od tych pożyczek/kredytów przepis ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r. nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r.

W analizowanej sprawie skarżąca zawarła umowę kredytową przed dniem 1 stycznia 2018 r., tj. przed wejściem w życie zmian dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji, jednakże środki pieniężne przekazywane będą skarżącej przez bank także po 31 grudnia 2017 r., tj. po dniu wejścia w życie tych zmian. Zatem to data przekazania kredytu (rok 2018), a więc możliwość faktycznego dysponowania środkami pieniężnymi decyduje o tym, iż odsetki spłacane przez skarżącą będą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w oparciu o przepisy obowiązujące od 1 stycznia 2018 r. Zgodnie bowiem z literalnym brzmieniem przepisów przejściowych (tj. art. 7 ustawy nowelizującej), w przypadku kiedy kwota udzielonego podatnikowi kredytu (pożyczki) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (czyli przed 1 stycznia 2018 r.), podatnik powinien stosować wcześniejsze ograniczenia dotyczące niedostatecznej kapitalizacji. Natomiast gdy podatnik otrzyma kwotę kredytu (pożyczki) po 31 grudnia 2017 r. (nawet jeżeli umowa kredytu została zawarta do 31 grudnia 2017 r.), to powinien stosować nowe przepisy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. Wobec powyższego, skoro skarżąca będzie otrzymywała środki pieniężne z tytułu umowy kredytowej także po 1 stycznia 2018 r. (pomimo podpisania umowy kredytowej do 31 grudnia 2017 r., tj. do dnia wejścia w życie zmienionych przepisów), to do odsetek od uzyskanego kredytu po 31 grudnia 2017 r. zastosowanie znajdą przepisy obowiązujące od 1 stycznia 2018 r. Zasadnie zatem organ uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. Tym samym zarzuty dotyczące wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego nie zasługują na uwzględnienie.

Bezzasadny jest również zarzut wykroczenia poza wiążący organ wniosek. Treść spornej interpretacji w sposób jednoznaczny wskazuje na bezpodstawność powyższego zarzutu. Wniosek spełniał wszystkie wymogi formalne, tak więc organ nie miał podstaw do wzywania skarżącej do uzupełnienia tego wniosku. Nie można również zgodzić się z zarzutem naruszenia przepisów postępowania, regulujących wydawanie indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, w tym art. art. 120 w zw. z art. 14h oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. Wydając interpretację indywidualną organ w sposób prawidłowy zastosował przepisy prawa znajdujące zastosowanie w sprawie, zaś wydana interpretacja uznająca stanowisko skarżącej za nieprawidłowe jest zasadna. Wydanie rozstrzygnięcia w sposób odmienny od woli, czy oczekiwań strony, nie przesądza o nieprawidłowości stanowiska organu. Nie stanowi również przesłanki do uznania zarzutu, jakoby została naruszona zasada zaufania do organów podatkowych.

Reasumując Sąd stwierdza, że w zaskarżonej interpretacji indywidualnej wykładnia przepisów prawa materialnego jest prawidłowa i została wydana zgodnie z obowiązującymi przepisami procesowymi, dlatego też zawarte w skardze zarzuty należy uznać za bezzasadne.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.