Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 985/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-08-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
6560
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 169 par. 1, art. 14h,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Marek Krawczak, Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 sierpnia 2013 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Skarżąca – P. sp. z o.o. w W., 28 listopada 2012 r. złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych.

Opisując zdarzenie przyszłe podała, że wraz inwestorami, w tym z Krajowym Funduszem Kapitałowym, zamierza utworzyć spółkę komandytową. Spółka ta będzie prowadziła działalność o charakterze inwestycyjnym, polegającą na obejmowaniu nowych udziałów lub akcji, uczestnictwie w spółkach osobowych lub innych jednostkach nie posiadających osobowości prawnej, a także na obejmowaniu instrumentów dłużnych. Wspólnicy spółki komandytowej, tj. komandytariusze (osoby fizyczne i prawne) oraz komplementariusze (osoba prawna) dokonują w ciągu roku podwyższenia kapitału rezerwowego spółki. Wspólnicy w formie pieniężnej dokonują dopłat, które nie powiększają kapitału własnego (sumy komandytowej) spółki.

Skarżąca zadała pytanie, czy dokonane przez wspólników wpłaty na kapitał rezerwowy spółki powinny być opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Skarżącej, podwyższenie kapitału rezerwowego spółki przez wspólników nie powiększa wartości wkładów wspólników (sumy komandytowej wpisanej do KRS), a zatem nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Skarżąca powołała się na przepisy ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) – dalej: "u.p.c.c.", tj. art. 1 ust. 1 (przedmiot opodatkowania), art. 1a pkt 1 (definicja spółki osobowej), art. 1 ust. 3 pkt 1 (zmiana umowy spółki), art. 3 ust. 1 pkt 1 (moment powstania obowiązku podatkowego), art. 4 pkt 9 (obowiązek podatkowy) oraz art. 7 ust. 1 pkt 9 (stawka podatku). Stwierdziła, że ustawa zawiera zamknięty katalog czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych, co oznacza, iż opodatkowaniu podlegają tylko czynności wymienione w powyższych przepisach. W konsekwencji wpłaty dokonywane przez wspólników spółki komandytowej na kapitał rezerwowy, które nie powodują podwyższenia wartości wkładów wspólników, nie stanowią zmiany umowy spółki osobowej. Tym samym dokonane wpłaty nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej wydanej [...] stycznia 2013 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., stanowisko Skarżącej uznał za nieprawidłowe.

Przytoczył treść tych samych co Skarżąca przepisów u.p.c.c. W jego ocenie, skoro spółka komandytowa jest spółką osobową, podstawę opodatkowania stanowi suma wartości wszystkich wkładów zwiększających majątek spółki, niezależnie od tego, czy zostały one wniesione na kapitał zakładowy, czy też na inne fundusze stanowiące majątek spółki, w tym również na kapitał rezerwowy. W sytuacji, gdy wspólnicy dokonają wpłat na kapitał rezerwowy spółki komandytowej powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych. Podstawą opodatkowania będzie wartość wkładów powiększających majątek spółki. Dla powstania obowiązku podatkowego nie ma znaczenia fakt, że wkłady pieniężne zwiększą kapitał rezerwowy.

W odpowiedzi na wezwanie Skarżącej do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W skardze złożonej na interpretację indywidualną Skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości. Zarzuciła naruszenie:

– art. 1 ust. 3 pkt 1 w zw. z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) u.p.c.c. przez nieprawidłową wykładnię w następstwie czego bezpodstawnie przyjęto, że wpłaty wnoszone na kapitał rezerwowy spółki komandytowej powodują zwiększenie majątku spółki;

– art. 121 Ordynacji podatkowej przez wydanie interpretacji indywidualnej prezentującej na bazie tego samego stanu faktycznego i tych samych argumentów prawnych stanowisko odmienne od rozstrzygnięć zawartych w innych interpretacjach indywidualnych udzielonych przez ten sam organ podatkowy podatnikom;

– art. 120 Ordynacji podatkowej przez błędne zastosowanie normy prawnej do przedstawionego stanu faktycznego, czym rażąco naruszono zasadę pogłębionego zaufania podatnika do organu podatkowego;

– art. 121 § 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 239 Ordynacji podatkowej przez nieustosunkowanie się do zarzutów podniesionych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa i tym samym pominięcie przez organ podatkowy uzasadnienia faktycznego i prawnego w odpowiedzi na wezwanie, czym organ podatkowy uchybił swym obowiązkom wynikającym z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej statuującego zasadę zaufania do organów podatkowych.

Zdaniem Skarżącej, organ podatkowy w sposób nieuprawniony utożsamia czynność faktyczną wniesienia wpłat na kapitał rezerwowy z czynnością prawną wniesienia wkładów w rozumieniu art. 105 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych ("k.s.h.") uznając, że w przypadku wniesienia wpłat na kapitał rezerwowy następuje zwiększenie majątku spółki komandytowej.

Skarżąca wskazała, że wniesienie wpłat na kapitał rezerwowy nie powiększa sumy wkładów wspólników wpisywanej do umowy spółki i rejestrowanej w Krajowym Rejestrze Sądowym. Źródłem prawnym zobowiązania do wniesienia wpłat na kapitał rezerwowy jest jedynie uchwała wspólników, a nie zobowiązanie wynikające z przepisów k.s.h. lub umowy spółki. Spółka komandytowa dysponuje środkami wniesionymi przez wspólników w formie wpłat na kapitał rezerwowy, ale w każdym czasie będzie zobowiązana do ich zwrotu, jeżeli wspólnicy tak zadecydują. Oznacza to, że wniesienie wpłat na kapitał rezerwowy ma charakter zwrotny i nie wymaga zmiany umowy spółki. Natomiast wniesienie lub wycofanie wkładów wspólników wiąże się ze zmianą umowy spółki komandytowej (aktu notarialnego) oraz z szeregiem konsekwencji prawnych związanych z charakterem i zakresem odpowiedzialności wspólników za zobowiązania spółki komandytowej. Na potwierdzenie tego stanowiska Skarżąca wskazała wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 10 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 1110/10. Jej zdaniem, czynność prawna wniesienia wpłat na kapitał rezerwowy nie jest również tożsama z udzieleniem spółce pożyczki. Wpłaty te nie są bowiem oprocentowane, podlegają zwrotowi w każdym czasie, a podstawą ich wniesienia nie jest umowa nazwana w przepisach kodeksu cywilnego, ale uchwała wspólników, tj. jednostronne oświadczenie woli składane spółce komandytowej przez jej wspólników.

Z uwagi na zamknięty charakter czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu na podstawie u.p.c.c. nie można zakwalifikować transakcji wniesienia wpłat na kapitał rezerwowy spółki komandytowej ani jako wniesienia wkładów zwiększających majątek spółki, ani jako udzielenie pożyczki. Gdyby intencją ustawodawcy było objęcie podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności prawnych wnoszenia wszelkich wpłat do spółek kapitałowych lub osobowych, zbędną byłaby definicja umowy spółki zawarta w art. 1 u.p.c.c. Interpretacja tej ustawy w oderwaniu od zasad wykładni przepisów prawa byłaby niedopuszczalna.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej Skarżąca podkreśliła istotne znaczenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Wskazała interpretacje indywidualne dotyczące tożsamego zagadnienia oraz wyroki sądów administracyjnych, w których podkreślono, że zmienność rozstrzygnięć podejmowanych przez organy podatkowe w tym samym stanie faktycznym i prawnym, narusza powyższą zasadę.

Naruszenia zasady praworządności (art. 120 Ordynacji podatkowej) Skarżąca upatrywała w okoliczności, że Minister Finansów błędnie nie zastosował normy prawnej do przedstawionego stanu faktycznego, w którym ma ona zastosowanie.

Ponadto Skarżąca podniosła, że prowadzenie przez organ podatkowy postępowania niezgodnie z przepisami prawa procesowego (art. 120 Ordynacji podatkowej) oraz bez prawidłowego stosowania przepisów prawa materialnego (art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 14b § 3 Ordynacji Podatkowej oraz art. 17 ust. 1a Ustawy o VAT) jest działaniem naruszającym zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych.

Skarżąca zarzuciła również, że w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Organ interpretacyjny nie odniósł się do zarzutów podniesionych w wezwaniu oraz pominął uzasadnienie prawne i faktyczne, które powinno być integralną częścią każdego rozstrzygnięcia organu podatkowego. W przekonaniu Skarżącej samo stwierdzenie o braku podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej nie jest wystarczające i tym samym ma istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ sprawa nie zostaje załatwiona zgodnie z wynikającymi z tych przepisów zasadami ogólnymi postępowania podatkowego. Skarżąca powołała się przy tym na orzecznictwo.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji oraz powtórzył przedstawioną w niej argumentację. Zarzuty skargi uznał za niezasadne.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 121 § 1 w zw. z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej wyjaśnił, że zasada zaufania nie może być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem i powielających poprzednie błędy. Zasada demokratycznego państwa prawnego oraz zasada budzenia zaufania do organów podatkowych nie oznaczają bowiem, że organ podatkowy nie może w analogicznym stanie faktycznym wydać innego rozstrzygnięcia niż to, które wydał poprzednio.

Jako bezzasadny Minister Finansów ocenił również zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowe. Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa stanowi jedynie wymóg formalny złożenia skargi na interpretację indywidualną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Skargę należało uwzględnić przez uchylenie zaskarżonej interpretacji, aczkolwiek podejmując rozstrzygnięcie Sąd oparł się na powodach innych niż w niej wskazane. Działanie takie umożliwia art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a.", zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.

Kontroli Sądu poddana została interpretacja indywidualna w przedmiocie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych podwyższenia kapitału rezerwowego spółki komandytowej, dokonywanego przez wspólników.

Zgodnie z art. 1 pkt 1 lit. k) u.p.c.c., podatkowi podlegają umowy spółki. Na mocy pkt 2 tego artykułu opodatkowane są także zmiany umowy spółki, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4 [zastrzeżenie nieistotne w sprawie].

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 u.p.c.c., za zmianę umowy spółki osobowej uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Podstawę opodatkowania stanowi natomiast przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego – wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) u.p.c.c.). W przypadku dopłat podstawą opodatkowania jest kwota dopłat (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. c) u.p.c.c.).

Z powyższego wynika, że na potrzeby opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych za zmianę umowy spółki osobowej uważa się takie wniesienie i podwyższenie wkładu, które powoduje zwiększenie majątku spółki.

Zdarzeniem koniecznym, jakie musi wystąpić, aby powstał obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych jest więc wniesienie lub podwyższenie wkładu. Innymi słowy, opodatkowaniu podlega zwiększenie majątku spółki osobowej, które spowodowane zostało wniesieniem lub podwyższeniem wkładów wspólników.

Oznacza to, że tylko w przypadku, gdy wpłaty dokonywane przez wspólników wynikają z podwyższenia (wniesienia) wkładów – nastąpi zmiana umowy spółki w rozumieniu art. 1 ust. 3 pkt 1 u.p.c.c.

Zaznaczyć przy tym należy, że w świetle powyższego przepisu dopłaty dokonywane przez wspólników spółek osobowych są zdarzeniem odrębnym, aczkolwiek także powodującym powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Opisując zdarzenie przyszłe Skarżąca nie wskazała tytułu i trybu, w jakim w ciągu roku wspólnicy dokonają wpłat na kapitał rezerwowy podwyższając jego wartość.

Nie sposób zatem stwierdzić, czy istotnie wpłaty będą wiązały się z podwyższeniem wartości wkładów wspólników. W następnym zdaniu Skarżąca wskazała bowiem i to, że wspólnicy "w formie pieniężnej dokonują dopłat", zaznaczając że dopłaty te "nie powiększają kapitału własnego (sumy komandytowej) Spółki".

Rzecz w tym, że suma komandytowa nie ma nic wspólnego z kapitałem spółki. Wniesione przez wspólników wkłady nie tworzą sumy komandytowej. Jest to bowiem kwota stanowiąca górną granicę odpowiedzialności komandytariusza za zobowiązania spółki. Komandytariusz nie odpowiada za zobowiązania spółki swoim majątkiem osobistym powyżej kwoty oznaczonej w umowie spółki jako suma komandytowa, jest zaś wolny od odpowiedzialności w granicach wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki (art. 112 k.s.h.). W umowie spółki komandytowej określa się zarówno wkłady wnoszone przez każdego wspólnika i ich wartość, jak też oznaczony kwotowo zakres odpowiedzialności każdego komandytariusza wobec wierzycieli (sumę komandytową). Skarżąca błędnie zidentyfikowała sumę komandytową jako kapitał własny spółki, którego wysokości nie powiększą "dopłaty" wspólników. Zmiana wartości sumy komandytowej nie jest równoznaczna z podwyższeniem wartości wkładów i sama w sobie nie ma znaczenia z punktu widzenia obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wkładem jest natomiast, generalnie rzecz ujmując, świadczenie wspólnika (komandytariusza i komplementariusza) na rzecz spółki, polegające na przeniesieniu na spółkę, określonych w umowie składników majątkowych, stanowiących dla spółki przysporzenie.

W ocenie Sądu przedstawiony przez Skarżącą opis zdarzenia przyszłego nie dostarcza podstawowych informacji niezbędnych do stwierdzenia, czy powstanie obowiązek w podatku od czynności cywilnoprawnych i jakie zdarzenie miałoby ewentualnie skutkować powstaniem tego obowiązku.

Przedstawiając własne stanowisko Skarżąca wskazała, że podwyższenie kapitału rezerwowego przez wspólników nie powiększa wartości ich wkładów, przez które rozumiała jednak sumę komandytową, a więc kwotę, która nie stanowi wkładów.

Z treści wniosku o wydanie interpretacji wynika w istocie tylko tyle, że w trakcie roku wspólnicy dokonają wpłat na kapitał rezerwowy spółki, podwyższając jego wartość.

Zważywszy, że przepisy u.p.c.c. wskazują konkretne zdarzenia, z którymi łączy się powstanie obowiązku podatkowego, Minister Finansów nie miał podstaw, aby na wniosek Skarżącej wydać interpretację indywidualną nie wzywając jej uprzednio do sprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku.

Tymczasem Minister Finansów przyjął, że wpłaty wspólników na kapitał rezerwowy spółki komandytowej spowodują powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych, a podstawą opodatkowania będzie "wartość wkładów powiększających majątek Spółki". W istocie więc powtórzył treść przepisów i w żaden sposób nie wyjaśnił, dlaczego uznał opisane przez Skarżącą wpłaty za "wkłady wspólników", pomimo jej stwierdzenia, że podwyższenie kapitału rezerwowego nie powiększa wkładów wspólników, choć błędnie utożsamianych przez nią z sumą komandytową. Oznacza to, że w zaskarżonej interpretacji Minister Finansów nie uzasadnił własnego stanowiska, a więc nie zawarł jednego z elementów interpretacji indywidualnej, wymaganych zgodnie z art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej w przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy. Natomiast następne zdanie zaskarżonej interpretacji o braku znaczenia okoliczności, iż "wkłady pieniężne zwiększą kapitał rezerwowy" opiera się właśnie na nieuzasadnionym przez Organ interpretacyjny założeniu, że opisane we wniosku wpłaty stanowią wkłady wspólników.

Minister Finansów stwierdził, iż podstawą opodatkowania jest wartość wszystkich wkładów zwiększających majątek spółki, niezależnie od tego, czy zostały wniesione na kapitał zakładowy, czy też na inne fundusze stanowiące majątek spółki.

Kapitał rezerwowy, jeżeli jest tworzony, stanowi majątek spółki komandytowej, tym niemniej – jak już Sąd wskazał – opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają określone zdarzenia wskazane w art. 1 ust. 3 pkt 1 u.p.c.c. Minister Finansów nie miał wystarczających informacji, aby stwierdzić jednoznacznie, czy zdarzenie takie wystąpiło w okolicznościach opisanych przez Skarżącą oraz czy zdarzeniem tym jest podwyższenie wkładów wspólników.

W skardze Skarżąca wyjaśniła, że źródłem dokonania wpłat na kapitał rezerwowy będzie jedynie uchwała wspólników, nie zaś zobowiązania wynikające z przepisów k.s.h. lub umowy spółki. Wywodziła również, że wpłaty wnoszone na kapitał rezerwowy podlegają zwrotowi.

Okoliczności powyższych Sąd nie mógł wziąć pod uwagę, jako że nie wskazano ich we wniosku o wydanie interpretacji. Z oczywistych względów nie zostały też one uwzględnione przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji. Tym niemniej, podanie tych informacji w skardze potwierdza, że opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji nie był wyczerpujący, jak tego wymaga art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem Sądu, Skarżąca nie przedstawiła zdarzenia przyszłego w sposób jednoznaczny i wyczerpujący. Tymczasem funkcja ochronna interpretacji indywidualnej, ustanowiona w interesie wnioskodawców, spełnia się, jeżeli zdarzenie przyszłe (stan faktyczny) opisany we wniosku ściśle odpowiada stanowi rzeczywistemu. Interpretacja wydana na tle niejednoznacznie przedstawionego zdarzenia przyszłego, podobnie jak interpretacja zawierająca niejednoznaczne stanowisko organu interpretacyjnego, będzie miała ten skutek, że na etapie postępowania wymiarowego, kiedy podatnik będzie chciał się do niej odwołać, pojawi się spór o znaczenie uzyskanej interpretacji i polemika co do zdarzenia przyszłego stanowiącego jej podstawę.

W interesie Skarżącej jest więc szczegółowe opisanie trybu i okoliczności dokonywania przez wspólników wpłat na kapitał rezerwowy. Uzyskanie takiego opisu leżało również w interesie Organu interpretacyjnego, jako że umożliwiłoby wydanie prawidłowej interpretacji, odnoszącej się do konkretnych okoliczności faktycznych.

W świetle art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej niewyczerpujące przedstawienie zdarzenia przyszłego we wniosku o wydanie interpretacji stanowi brak formalny tego wniosku.

Rzeczą Ministra Finansów było zatem wezwanie Skarżącej w trybie przewidzianym w art. 169 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej do sprecyzowania i uzupełnienia przedstawionego we wniosku o interpretację opisu zdarzenia faktycznego poprzez wskazanie trybu i okoliczności dokonywania przez wspólników wpłat na kapitał rezerwowy.

To właśnie należy uczynić ponownie rozpoznając sprawę. Po uzyskaniu odpowiedzi Skarżącej, Minister Finansów zajmie stanowisko co do zagadnienia przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji.

Niezastosowanie trybu uzupełnienia braku formalnego wniosku o wydanie interpretacji naruszało przepisy postępowania, tj. art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej. Naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z uwagi na opisaną wyżej wadliwość zaskarżonej interpretacji Sąd nie oceniał zasadności zarzutów skargi związanych z prawidłowością merytorycznego stanowiska Organu interpretacyjnego.

Wyjaśnić jedynie należy, że odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa nie jest swojego rodzaju rozstrzygnięciem podjętym w postępowaniu odwoławczym służącym weryfikacji wadliwości interpretacji w taki sposób, że zastąpi ona niejako stosowną część interpretacji. Nie może ona w niczym zmienić stanowiska organu interpretacyjnego zajętego w interpretacji indywidualnej.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa jest wyrazem jednoznacznego niezadowolenia uprawnionego podmiotu z treści danego aktu. Stwarza organowi możliwość samodzielnej weryfikacji udzielonej interpretacji w sytuacji, gdy strona zamierza skorzystać ze skargi do sądu administracyjnego (por. T.Woś, H.Knysiak-Molczyk, M.Romańska; Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz; Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005; s. 241). Jednakże weryfikacja ta nie może być dokonana poprzez odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Dlatego też udzielona przez Ministra Finansów odpowiedź na wezwanie do usunięcia prawa była wystarczająca i nie wymagała uzasadnienia poprzez odniesienie się do zarzutów podniesionych w wezwaniu.

W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r. poz. 270).

Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a.

Na wniosek Skarżącej, Sąd zasądził na jej rzecz koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 w związku z art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. w kwocie równej uiszczonemu wpisowi, opłacie skarbowej od pełnomocnictwa oraz kosztom zastępstwa procesowego w wysokości określonej w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. Nr 31, poz. 153).