Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 384/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2022-11-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Rojek, Asesor WSA Magdalena Stępniak (spr.), Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 listopada 2022 r. przy udziale Prokuratora Prokuratury Okręgowej w Kielcach Wiesławy Klimontowicz sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. w Ł na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kielcach z dnia 24 czerwca 2022 r. nr SKO.IN-90/2688/59/2022 w przedmiocie odmowy stwierdzenia wygaśnięcia decyzji oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kielcach decyzją z 24 czerwca 2022 r. nr SKO.IN-90/2688/59/2022 utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Kielce

z 25 marca 2022 r. EKS-I.4431.1.65.2011, EPP-I.4431.8.2.2016 wydaną wobec C. Sp. z o.o. (spółka) w przedmiocie odmowy stwierdzenia wygaśnięcia decyzji.

W uzasadnieniu wskazano, że ww. decyzją z 25 marca 2022 r. Prezydent Miasta Kielce, po rozpatrzeniu wniosków spółki z 9 lipca 2020 r. i 15 marca 2021 r., odmówił stwierdzenia wygaśnięcia w całości decyzji Prezydenta Miasta Kielce

z 29 kwietnia 2019 r. (znak: EKS-I.4431.1.165.2011, EPP-I.4431.8.2.2016) orzekającej o obowiązku zwrotu przez stronę 431.545,53 zł z tytułu zwrotu dotacji przyznanej w 2009 r. wraz z odsetkami liczonymi jak od zaległości podatkowych wraz z postanowieniem Prezydenta Miasta Kielce z 26 czerwca 2019 r. o odmowie uzupełnienia jej rozstrzygnięcia oraz wydanej przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kielcach 9 lutego 2021 r. (znak: SKO.IN-90/5535/153/2020), którą organ uchylił ww. decyzję Prezydenta Miasta Kielce z 29 kwietnia 2019 r. w całości

i orzekł o obowiązku zwrotu przez stronę kwoty 173.011,35 zł tytułem zwrotu dotacji. W ocenie organu pierwszej instancji należało odmówić stwierdzenia wygaśnięcia decyzji skazanej w pkt 1 rozstrzygnięcia, z uwagi na fakt, że decyzja ta została uchylona w całości. Wobec powyższego w obrocie nie funkcjonuje ww. decyzja Prezydenta Miasta Kielce. W odniesieniu natomiast do decyzji SKO z 9 lutego 2021 r. nie zachodzą przesłanki z art. 162 § 1 K.p.a. stanowiące podstawę stwierdzenia wygaśnięcia decyzji. Od decyzji organu I instancji strona wniosła zażalenie.

Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 162 § 1 pkt 1 K.p.a. organ administracji publicznej, który wydał decyzję w pierwszej instancji, stwierdza jej wygaśnięcie, jeżeli decyzja stała się bezprzedmiotowa, a stwierdzenie wygaśnięcia takiej decyzji nakazuje przepis prawa albo gdy leży to w interesie społecznym lub w interesie strony.

W sprawie strona bezprzedmiotowości decyzji upatruje w przedawnieniu zobowiązania podatkowego określonego tymi decyzjami.

Odnosząc się do powyższego organ II instancji wskazał, że przedawnienie zobowiązań podatkowych regulują przepisy Ordynacji podatkowej. Wynika z nich, że sposób liczenia terminu przedawnienia jest uzależniony zasadniczo od sposobu powstania zobowiązań podatkowych, które mogą powstać albo na skutek zaistnienia zdarzenia, z którym ustawy podatkowe wiążą powstanie zobowiązań podatkowych (art. 21 § 1 pkt 1), albo na skutek doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 2). Przedawnienie określone

w art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej dotyczy wydania konstytutywnej decyzji ustalającej i oznacza, że wydanie po terminie przez organ pierwszej instancji tego rodzaju decyzji nie powoduje powstania zobowiązania. Nie odnosi się ono do deklaratoryjnej decyzji określającej, którą można wydać do upływu przedawnienia samego zobowiązania. Sytuację tę reguluje art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego zobowiązanie przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego. Decyzja

w przedmiocie zwrotu dotacji ma charakter deklaratoryjny.

W sprawie znajduje więc zastosowanie 5-letni termin przedawnienia. Skoro obowiązek zwrotu dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem powstał

z mocy prawa, tj. w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej to organy władne były wydać w tym przedmiocie decyzje, o której mowa w art. 252 u.f.p. w terminie 5 lat od końca roku, w którym nastąpiła wypłata dotacji beneficjentowi. Tym samym 5-letni termin przedawnienia dotyczy możliwości wydania decyzji orzekającej o zwrocie a nie samego zobowiązania dotyczącego określonej kwoty z tytułu pobranej nienależnie czy też wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem dotacji oświatowej.

Z powyższych zatem względów nie doszło do przedawnienia możliwości "domagania" się zwrotu dotacji, a tym samym nie można uznać, że decyzje organów obu instancji orzekających w przedmiocie zwrotu dotacji stały się bezprzedmiotowe. Decyzja Kolegium z 9 lutego 2021 r. jako ostateczna i prawomocna podlega wykonaniu. Biorąc powyższe pod uwagę skoro nie można mówić

o bezprzedmiotowości decyzji objętych wnioskiem spółki to brak jest podstaw do stwierdzenia na podstawie art. 162 § 1 pkt 1 K.p.a. wygaśnięcia tych decyzji.

Na powyższą decyzję spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zarzuciła naruszenie art. 162 § 1 pkt 1 K.p.a. poprzez jego błędną wykładnię i nieprawidłowe przyjęcie, że wygaśnięcie zobowiązania podatkowego określonego decyzją na skutek przedawnienia określonego decyzją nie oznacza, że decyzja stała się bezprzedmiotowa, co w konsekwencji doprowadziło do utrzymania w mocy decyzji organu I instancji o odmowie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji oraz art. 70 w zw.

z art. 59 §1 pkt 9 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że nie doszło do przedawnienia możliwości domagania się zwrotu dotacji wydatkowaną niezgodnie

z przeznaczeniem, a decyzja organu jest ostateczna i prawomocna i podlega wykonaniu, w sytuacji gdy zobowiązanie skarżącej wygasło w skutek upływu terminu przedawnienia, co stwierdzone zostało przez Wojewódzki Sąd Administracyjny

w Kielcach w wyroku z 31 maja 2021 r. sygn. I SA/Ke 185/21, a konsekwencją czego jest brak możliwości dochodzenia należności objętych decyzją.

W uzasadnieniu podniesiono, że efektem przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego w decyzji jest w powrót do stanu prawnego, istniejącego przed wszczęciem postępowania administracyjnego, gdyż ustawowym skutkiem upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest jego wygaśniecie. Upływ terminu przedawnienia stwierdzony przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kielcach w decyzji z 9 lutego 2021 r. został potwierdzony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z 31 maja 2021 r. sygn. akt

I SA/Ke 185/21. Sąd w uzasadnieniu wyroku wskazał, że obowiązek zwrotu należności wynikających z decyzji przedawnił się 9 marca 2021 r.

W ocenie skarżącej w konsekwencji decyzja taka nie wywołuje skutków prawnych, a jeśli nie została ona dotychczas wyeliminowana z obrotu prawnego uzasadnione jest uznanie za bezprzedmiotową decyzji określającej takie zobowiązanie, gdyż traktować należy ją za zbędną. Przedawnienie zobowiązania podatkowego powoduje zmianę sytuacji prawnej podmiotu określonego w decyzji, ponieważ nie jest on już zobowiązany do zapłaty podatku w niej określonego. Stwierdzenie wygaśnięcia decyzji służy usunięciu decyzji z obrotu prawnego jako elementu już zbędnego, a stwarzającego obawy o naruszenie bezpieczeństwa tego obrotu, co ma miejsce w przedmiotowej sprawie. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżący wskazał na poglądy doktryny oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko przedstawione

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z 15 września 2022 r. skarżący podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Podniósł, że w sprawie ma zastosowanie art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym skutkiem przedawnienia jest wygaśnięcie zobowiązania. Skoro zatem zobowiązanie wygasa, to nie ma możliwości domagania się zwrotu należności wynikających z decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje.

Sądy administracyjne zostały wyposażone w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji lub postanowienia, sąd bada ich zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych; t.j. Dz.U.2021.137 oraz art. 3

i art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; t.j. Dz.U.2022.329 ze zm., dalej "p.p.s.a."). Podstawowym celem

i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego

z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści.

Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem sąd bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że

w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź, gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Rozpoznając niniejszą sprawę sąd doszedł do przekonania, że skarga nie jest zasadna. Decyzja kolegium, pomimo częściowo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu.

Przedmiotem kontroli sądu jest decyzja w przedmiocie odmowy stwierdzenia wygaśnięcia decyzji. Podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia stanowi

art. 162 § 1 pkt 1 K.p.a. Zgodnie z powołaną regulacją organ administracji publicznej, który wydał decyzję w pierwszej instancji, stwierdza jej wygaśnięcie, jeżeli decyzja:

1. stała się bezprzedmiotowa, a stwierdzenie wygaśnięcia takiej decyzji nakazuje przepis prawa albo gdy leży to w interesie społecznym lub w interesie strony;

2. została wydana z zastrzeżeniem dopełnienia przez stronę określonego warunku,

a strona nie dopełniła tego warunku.

Z powołanej regulacji wynika, że organ administracji publicznej jest obowiązany stwierdzić wygaśnięcie decyzji, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki: decyzja stała się bezprzedmiotowa, stwierdzenie wygaśnięcia takiej decyzji nakazuje przepis prawa albo stwierdzenie wygaśnięcia decyzji leży w interesie społecznym lub w interesie strony. Natomiast bezprzedmiotowość wynika z ustania prawnego bytu elementu stosunku materialnoprawnego nawiązanego na podstawie decyzji administracyjnej, a to z powodu zgaśnięcia podmiotu, zniszczenia lub przekształcenia rzeczy, rezygnacji z uprawnień przez stronę, czy też na skutek zmiany stanu faktycznego uniemożliwiającego wykonanie decyzji albo z powodu zmiany

w stanie prawnym. Dotyczy to jednak tylko takich przypadków, gdy znowelizowane przepisy przewidują taki skutek (tak NSA w wyroku z 23 kwietnia 2014v r. sygn. akt

I OSK 689/13; CBOS).

W niniejszej sprawie skarżąca jako przyczynę wniosku o wygaśnięcie decyzji w przedmiocie ustalenia kwoty zwrotu dotacji wskazuje bezprzedmiotowość decyzji. W ocenie skarżącej bezprzedmiotowość ta wynika z przedawnienia zobowiązania określonego ta decyzją.

Należy wskazać, że ustawodawca nie wyjaśnił znaczenia pojęcia "bezprzedmiotowość" wskazanego w tym przepisie. Nie określił również, czy należy ją wiązać z wygaśnięciem zobowiązania podatkowego, którego dotyczy dana decyzja, czyli z przypadkami określonymi w art. 59 § 1 pkt 1-11 Ordynacji podatkowej, w tym również z przedawnieniem zobowiązania podatkowego (art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej).

Kwestia czy regulacja zawarta w art. 162 § 1 pkt 1 K.p.a. daje podstawy do stwierdzenia wygaśnięcia decyzji określającej zobowiązanie podatkowe z tego tylko powodu, że po wydaniu decyzji zobowiązanie podatkowe wygasło wskutek przedawnienia była już wielokrotnie rozstrzygana przez sądy administracyjne. Wyroki te wprawdzie w większości zapadły na tle art. 258 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej to jednak, mając na uwadze przedmiot decyzji objętej wnioskiem (określenie kwoty zobowiązania do zwrotu), zdaniem sądu zachowują swoją aktualność na tle stanu faktycznego niniejszej sprawy. Wynika z nich, że kwestia przedawnienia decyzji wymiarowej nie ma wpływu na pojęcie "bezprzedmiotowości", jakiego używa

art. 258 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (art. 162 § 1 pkt 1 K.p.a.) i przedawnienie zobowiązania określonego w decyzji nie czyni jej bezprzedmiotową. W wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 32/13 oraz z 20 lutego 2014 r. sygn. akt I FSK 524/13 (dostępne na CBOA) wyjaśniono, że przyjęcie szerokiej i ogólnej definicji "bezprzedmiotowości" decyzji, mogłoby prowadzić do nieuprawnionego wniosku, że może ona być wynikiem każdego ze zdarzeń wymienionych w art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej. Tak szerokiemu rozumieniu terminu "bezprzedmiotowość" sprzeciwia się jednak cel instytucji przewidzianej w art. 258 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wykluczyć trzeba natomiast odniesienie pojęcia "bezprzedmiotowości" decyzji do tzw. efektywnego wykonania określonego tą decyzją zobowiązania podatkowego, bo w jego następstwie doszło do powstania stanu prawnego należnego w wyniku pełnej realizacji praw lub obowiązków przez strony czy to dobrowolnej czy przymusowej. Jeśli zaś chodzi o stwierdzenie "bezprzedmiotowości" decyzji w przypadku tzw. nieefektywego wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, np. wskutek przedawnienia, to z uwagi na wskazany wyżej cel art. 258 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, stwierdzenie wygaśnięcia decyzji

z uwagi na jej bezprzedmiotowość, powinno się wiązać każdorazowo z ustaleniem, że taka decyzja stała się już zbędna i że pozostawanie jej w obrocie prawnym w istotny sposób zagraża bezpieczeństwu tego obrotu. Nie może o tym przesądzać wyłącznie okoliczność, że wskutek przedawnienia decyzja określająca zobowiązanie podatkowe nie podlega już wykonaniu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, upływ terminu przedawnienia zobowiązania po wydaniu przedmiotowych decyzji nie ma wpływu w żaden sposób na elementy, jakie złożyły się na wynikający z tej decyzji łączący podatnika i organ podatkowy stosunek podatkowoprawny, którego treścią jest obowiązek świadczenia określonej kwoty podatku akcyzowego. Przedawnienie zobowiązania podatkowego nie wpływa bowiem ani na zaistnienie okoliczności (zdarzenia), jakie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego, ani na przekształcenie się tegoż obowiązku w zobowiązanie podatkowe. Nie zmienia także ani osoby zobowiązanej (podatnika), ani też organu podatkowego oraz jego właściwości miejscowej i rzeczowej. Wszystkie te elementy pozostają niezmienione

z tego właśnie względu, że przedawnienie zobowiązania podatkowego nie stanowi elementu stosunku prawnego będącego przedmiotem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w całej rozciągłości akceptuje przytoczone w ww. wyrokach o sygn. akt I FSK 32/13 i sygn. akt I FSK 524/13 rozumienie przesłanki "bezprzedmiotowości", która występuje w art. 258 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej i ma zastosowanie w niniejszej sprawie do regulacji określonej w art. 162 § 1 pkt 1 K.p.a.

Takie rozumienie tej przesłanki w niniejszej sprawie zaprezentował

w uzasadnieniu decyzji organ I instancji. W konsekwencji prawidłowo nie analizował kwestii przedawnienia zobowiązania objętego decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kielcach z 9 lutego 2021 r. Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy kwestią wtórną jest bowiem zagadnienie, czy faktycznie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, ponieważ tryb stwierdzenia wygaśnięcia decyzji,

o którym mowa w art. 162 § 1 pkt 1 K.p.a., co do zasady nie znajduje zastosowania do decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego z uwagi na jego przedawnienie. Niewątpliwie materialnoprawnym skutkiem spowodowanego przedawnieniem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego określonego decyzją właściwego organu, jest niemożność domagania się wykonania zobowiązania, tj. jego uiszczenia przez podmiot zobowiązany (podatnika), zarówno dobrowolnego, jak

i poprzez egzekucję. Nie oznacza to jednak, że zobowiązanie podatkowe nie istniało w kwocie określonej decyzją, ponieważ materialnoprawnym skutkiem wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego jest właśnie stwierdzenie, że zobowiązanie podatkowe powstało w określonej kwocie. Tego zaś skutku przedawnienie zobowiązania podatkowego nie może podważyć.

Organ drugiej instancji utrzymując w mocy decyzję Prezydenta Miasta Kielce

z 25 marca 2022 r. również stwierdził brak przesłanki bezprzedmiotowości jako przesłanki wygaśnięcia decyzji. Swoje stanowisko organ odwoławczy, po przeanalizowaniu przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących przedawnienia zobowiązań podatkowych uzasadnił jednak faktem, że "nie doszło do przedawnienia możliwości domagania się zwrotu dotacji uznanej za wydatkowana niezgodnie

z przeznaczeniem". Oznacza to, że wbrew wyżej wskazanym poglądom, że identyfikował omawianą przesłankę wygaśnięcia decyzji z kwestią przedawnienia zobowiązania. Nieprawidłowość ta nie ma jednak wpływu na treść rozstrzygnięcia, ponieważ ostatecznie organ prawidłowo stwierdził brak przesłanki wygaśnięcia decyzji jaką jest jej bezprzedmiotowość.

Jak wyżej wskazano dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy nie ma znaczenia zagadnienie czy faktycznie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Z uwagi jednak na oczywiście błędne stanowisko organu odwoławczego w tym zakresie sąd wskazuje, że kwestia przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji, określonego decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławcze w Kielcach z 9 lutego 2021 r. została przesądzona w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 31 maja 2021 r. sygn. akt I SA/Ke 185/21 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2021 r. sygn. akt I GSK 83/21 oddalające skargę kasacyjną skarżącej od wyroku sądu I instancji. Z wyroków tych wynika, że obowiązek zwrotu dotacji w kwocie określonej ww. decyzją kolegium przedawnił się 9 lutego 2021 r. co, wbrew twierdzeniom organu odwoławczego, oznacza niemożność domagania się jego wykonania.

Z tych względów, wobec niestwierdzenia naruszenia prawa mającego wpływ na treść rozstrzygnięcia sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.