Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 657/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-04-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (spr.), Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia WSA (del.) Marzena Łozowska, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 10 kwietnia 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej F. sp. z o.o. w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 14 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 1032/15 w sprawie ze skargi F. sp. z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od F. sp. z o.o. w S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 14.400 (czternaście tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami.

1.1. Wyrokiem z 14 grudnia 2015 r. w sprawie I SA/Łd 1032/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę F. Sp. z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 30 czerwca 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009 r.

1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd I instancji wskazał, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z 22 grudnia 2014 r., określającą F. spółce z o.o. w S. zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za poszczególne miesiące od stycznia do maja, od lipca do września oraz za grudzień 2009 r., a także nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za czerwiec, październik i listopad 2009 r., przekazując sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił sformułowanych w odwołaniu zarzutów w zakresie przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego, wskazując, że postanowieniem z 20 października 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. wszczął śledztwo w sprawie podania nieprawdy w krótkich odstępach czasu, przez Skarżącą w deklaracjach VAT-7 za miesiące od stycznia 2009 r. do października 2010 r. w wyniku czego podatek VAT za te miesiące narażony został na uszczuplenie w kwocie co najmniej 1.133.506 zł, to jest o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 1 k.k.s., w związku z art. 6 § 2 k.k.s., w związku z art. 37 § 1 pkt 1 k.k.s. O okoliczności zawieszającej bieg terminu przedawnienia Spółka została zawiadomiona pismem z 30 października 2014 r. W piśmie tym Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. wskazał - stosownie do art. 70c ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.) - że z dniem 20 października 2014 r., na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Skarżącej, z tytułu podatku VAT w okresie od 25 lutego 2009 r. do 25 listopada 2010r., za miesiące od stycznia 2009 r. do października 2010 r. Zawiadomienie to zostało doręczone spółce w trybie art. 150 O.p. 17 listopada 2014 r., tj. przed upływem okresu przedawnienia. Ponadto z akt sprawy wynika, że członkowie zarządu spółki pismami z 24 listopada 2014 r. zostali wezwani do osobistego stawiennictwa w Urzędzie Skarbowym 8 grudnia 2014 r., w charakterze podejrzanych w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 1, w związku z art. 6 § 2, art. 9 § 3 i art. 37 § 1 pkt 1 k.k.s. Wezwania te zostały doręczone członkom zarządu 1 grudnia 2014 r. Tym samym Skarżąca przed upływem terminu przedawnienia, tj. przed 31 grudnia 2014 r., wiedziała, że toczy się postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe odnośnie podania przez nią nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za miesiące od stycznia 2009 r. do października 2010 r., zatem nie doszło do upływu terminu przedawnienia (art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c O.p.). Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że rozstrzygnięcie sprawy wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie transakcji Skarżącej z S. sp. z o.o. w P., udokumentowanych fakturami, mającymi stanowić podstawę do obniżenia podatku VAT należnego, w znacznej części.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze do WSA w Łodzi Spółka wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi i umorzenie postępowania podatkowego z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego, ewentualnie o uchylenie tej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozstrzygnięcia. Skarżąca zarzuciła przy tym organowi naruszenie:

- art. 120, art. 121 § 1 O.p., poprzez naruszenie zasad postępowania podatkowego określonego w tych przepisach, mających istotny wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy, a przede wszystkim poprzez przyjęcie, iż w przedmiotowej sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego za okres od stycznia do grudnia 2009 r.,

- art. 70 § 6 pkt 1 O.p., poprzez niewłaściwą wykładnię przepisu i w efekcie niewłaściwe jego zastosowanie.

W ocenie Spółki w sprawie nie doszło do przerwania ani zawieszenia biegu terminu przedawnienia spornych zobowiązań podatkowych, bowiem nie wystąpiły przesłanki określone w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., a przywołane w zaskarżonej decyzji zawiadomienie z dnia 30 października 2014 r. nie spełnia warunków określonych we wskazanej regulacji. Pismo z 30 października 2014 r., nie zawiera elementarnych informacji pozwalających na ustalenie, czy zaistniała przesłanka zawieszenia biegu terminu przedawnienia zatem zawiadomienie nie spełnia wszystkich wymogów, jakie postawił Trybunał Konstytucyjny dokumentowi wywołującemu taki skutek. Wystosowane do członków zarządu Spółki wezwanie z 24 listopada 2014 r. do stawiennictwa w charakterze podejrzanych w sprawie o przestępstwo skarbowe również nie zawiera żadnych informacji, które wskazywałyby na jakikolwiek związek z zawiadomieniem z 30 października 2014 r. Z wezwania tego można dowiedzieć się jedynie, że członkowie zarządu Spółki wzywani są w charakterze podejrzanych w sprawie o przestępstwo skarbowe. Nie można więc uznać, że w chwili odbioru wezwań przez członków zarządu, spółka uzyskała informacje pozwalające na stwierdzenie, że został zawieszony bieg terminu przedawnienia jej zobowiązania podatkowego w podatku VAT za miesiące styczeń - grudzień 2009 r.

2.2. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w kwestionowanej decyzji.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. WSA w Łodzi nie stwierdził podstaw do uwzględnienia skargi.

3.2. Sąd przyjął, że - wbrew zarzutom skargi - zobowiązanie podatkowe będące przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie nie uległo przedawnieniu. Wyjaśnił przy tym, że przedmiotowe zobowiązania podatkowe dotyczące poszczególnych miesięcy od stycznia do listopada 2009 r. (pełnomocnik Skarżącej na rozprawie 14 grudnia 2015 r. doprecyzował zakres skargi), co do zasady przedawniały się 31 grudnia 2014 r. W aktach sprawy znajduje się jednak pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego z 30 października 2015 r. skierowane do Skarżącej, które - w ocenie WSA - spełnia przesłanki art. 70c O.p. Zostało ono wystosowane przez właściwy organ podatkowy i na podstawie tego pisma Podatnik zyskał informację o tym, że bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na skutek zajścia przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., tj. na skutek wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Sąd zgodził się ze Skarżącą co do tego, że przedmiotowe pismo nie wskazuje o jakie przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe chodzi. W zasadzie zaś nie daje informacji o tym, czy wszczęto postępowanie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe związane ze spornym zobowiązaniem w podatku VAT za poszczególne miesiące od stycznia do listopada 2009 r. Jednak w piśmie tym wskazano, że nastąpiło zawieszenie biegu przedawnienia zobowiązań w podatku VAT za okres od stycznia 2009 r. do października 2010 r. Nie jest więc zatem - zdaniem Sądu - tak, że Strona była nieświadoma tego, jakiego zobowiązania podatkowego dotyczy zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Sąd zwrócił też uwagę, że w cytowanym piśmie wskazano, iż przyczyną zawieszenia przedawnienia we wskazanych wyżej zobowiązaniach w podatku VAT stało się wystąpienie przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Ponadto, w aktach sprawy znajduje się informacja Komendy Miejskiej Policji w S. o doręczeniu K. P. i J. P. wezwania do stawiennictwa celem przedstawienia zarzutów o popełnienie przestępstwa z art. 56 § 1 k.k.s., w związku z art. 6 § 2 k.k.s. i art. 37 § 1 pkt 1 k.k.s., w związku z art. 9 § 3 k.k.s., dotyczących narażenia na uszczuplenie należności Skarbu Państwa z tytułu podatku VAT za miesiące od lutego 2009 r. do listopada 2010 r. Przedmiotowe wezwanie zostało doręczone 1 grudnia 2014 r., wobec czego już z tym dniem Skarżąca - zdaniem Sądu - powzięła wiedzę, że zawieszenie biegu przedawnienia dotyczy zobowiązań podatkowych w podatku VAT za wskazane okresy rozliczeniowe. W aktach sprawy brak jest bowiem informacji o wszczęciu innego postępowania przeciwko Skarżącej za ten sam okres.

3.3. Za nieuprawnione Sąd uznał stanowisko Skarżącej, iż dopiero przedstawienie zarzutów (które w rozpoznawanej sprawie miało miejsce już po upływie terminu przedawnienia spornych zobowiązań) rodzi skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. W kontekście powyższego Sąd wskazał, że spór orzeczniczy dotyczący tego, czy zawieszenie biegu terminu przedawnienia następuje z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, czy też z dniem ogłoszenia podejrzanemu postanowienia o przedstawieniu zarzutów, dotyczy stanu prawnego sprzed 15 października 2013 r. Z tym dniem obowiązywać zaczął art. 70c O.p., który skutek ten wiąże nie z samą datą wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe lub przedstawienia zarzutów podejrzanemu, lecz z datą zawiadomienia podatnika o wszczęciu takiego postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. Przepis ten wymaga jedynie tego, by zawiadomienie dotarło do podatnika przed upływem terminu przedawnienia. W ocenie Sądu warunek ten w niniejszej sprawie został spełniony, skoro przedmiotowe zawiadomienie zostało skutecznie doręczone 18 listopada 2014 r., czyli przed upływem terminu przedawnienia.

WSA stwierdził przy tym, że doręczenie przedmiotowego zawiadomienia w trybie art. 150 § 1-2 O.p. nie ma żadnego wpływu na skuteczność tego doręczenia.

3.4. Jednocześnie Sąd za prawidłowe uznał rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji związane z koniecznością pogłębienia w znacznej części materiału dowodowego w sprawie.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi I instancji w skardze kasacyjnej naruszenie:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) w zw. z art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p., poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wskutek powiadomienia pismem Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z 30 października 2014 r. nr [...], w przypadku Skarżącej uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług m.in. za poszczególne miesiące od stycznia do listopada 2009 r.,

2. art. 3 § 1 w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a., poprzez nienależyte wykonanie obowiązku kontroli, polegające na braku całkowitego rozpoznania sprawy i nieustosunkowanie się przez WSA w Łodzi w uzasadnieniu wyroku do zarzutu, iż pismo z 30 października 2014 r., nie zawiera elementarnych informacji pozwalających na ustalenie, czy zaistniała przesłanka zawieszenia biegu terminu przedawnienia, a w szczególności do zarzutu, iż w piśmie z 30 października 2014 r. nie zawiadomiono o wszczęciu postępowania karnego skarbowego, jako przesłanki zawieszającej bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych.

W związku z powyższym Spółka wniosła o uchylenie kwestionowanego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, z kosztami zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych.

4.2. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie tej skargi oraz o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

4.3. Na rozprawie w dniu 8 marca 2018 r. Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 187 § 1 P.p.s.a. postanowił przedstawić do rozpoznania składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego wyłaniające się na tle rozpoznawanej sprawy następujące zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości: "Czy zawiadomienie podatnika dokonane na podstawie art. 70c ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: O.p.) informujące, że z określonym co do daty dniem, "na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p." nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, jest wystarczające do stwierdzenia, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p." (sygnatura pytania prawnego - I FPS 1/18).

Jednocześnie zawieszono postępowanie kasacyjne na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. do czasu rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny w zakresie ww. zagadnienia prawnego.

4.4. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 18 czerwca 2018 r. podjął uchwałę w sprawie I FPS 1/18.

4.5. Postanowieniem z dnia 29 sierpnia 2018 r. na podstawie art. 128 § 1 pkt 4 P.p.s.a. podjęto postępowanie kasacyjne w niniejszej sprawie.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.1. Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy zasadnicze znaczenie ma opisana wyżej uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z dnia 18 czerwca 2018 r. I FPS 1/18. W uchwale tej stwierdzono, że: "Zawiadomienie podatnika dokonane na podstawie art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) informujące, że z określonym co do daty dniem, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, jest wystarczające do stwierdzenia, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 wyżej wymienionej ustawy.".

W obszernym uzasadnieniu do uchwały Naczelny Sąd Administracyjny przypomniał, że art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c O.p. w obecnym brzmieniu, tj.:

1) art. 70 § 6 pkt 1 O.p., zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania;

2) art. 70c O.p., w myśl którego organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia

- wprowadzono na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2013 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy - Kodeks karny skarbowy oraz ustawy - Prawo celne (Dz. U. z 2013 r., poz. 1149; dalej: ustawa nowelizująca). Uchwalenie wskazanych przepisów miało przy tym związek z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11 (OTK-A 2012/7/81). W sentencji tego orzeczenia stwierdzono, że "Art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.".

Uzasadniając obszernie swoje stanowisko w powyższym zakresie Trybunał Konstytucyjny wskazał jednocześnie na konieczność nowelizacji art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w sposób gwarantujący, że podatnik z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostanie poinformowany, że przedawnienie nie nastąpi z uwagi na zawieszenie jego biegu.

NSA w uzasadnieniu do uchwały wskazał, że przepisy art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c O.p. w brzmieniu nadanym ustawą nowelizacyjną pod względem treściowym traktują o dwojakiego rodzaju powiadomieniach (zawiadomieniach).

Pierwszy z nich, tj. art. 70 § 6 pkt 1 O.p. zakłada bowiem, że skutek zawieszający bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wystąpi z mocy prawa, jeżeli przed upływem terminu przedawnienia podatnik zostanie zawiadomiony o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe związane z niewykonaniem tego zobowiązania. Innymi słowy, w przepisie tym jest mowa o poinformowaniu podatnika o przyczynie zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, jaką jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.

Z kolei drugi z przepisów, tj. art. 70c O.p. nakłada na organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, obowiązek zawiadomienia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1. Art. 70c O.p. stanowi zatem o powiadomieniu podatnika o skutku jaki ww. przyczyna (wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe) wywiera na bieg terminu przedawnienia (nierozpoczęcie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego).

NSA zaznaczył, że do Ordynacji podatkowej nie wprowadzono jednoznacznego przepisu prawa, określającego wprost, w jaki sposób może zostać zrealizowany obowiązek poinformowania podatnika wynikający z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., przy czym w praktyce realizacja obowiązków informacyjnych wynikających z art. 70 § 6 pkt 1 oraz z art. 70c O.p. następuje w ramach jednego zawiadomienia dokonywanego w trybie tego ostatniego przepisu. W kontekście powyższego NSA przyjął, że przywołanie w treści zawiadomienia kierowanego do podatnika w trybie art. 70c O.p. jednostki odpowiedniego przepisu Ordynacji podatkowej, tj. art. 70 § 6 pkt 1, w którym tkwi przyczyna wywołująca zawieszenie biegu terminu przedawnienia w postaci wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, pozwala uznać, że wynikające z wyroku Trybunału Konstytucyjnego standardy konstytucyjne, wymagane do osiągnięcia przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zostaną zrealizowane. Trybunał Konstytucyjny zwrócił bowiem uwagę, że: "Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. W gestii ustawodawcy pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to zapewnią.". NSA uznał, że w kontekście powyższego nie powinno mieć zatem decydującego znaczenia, czy przyczyna stanowiąca o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zostanie przedstawiona w zawiadomieniu w trybie art. 70c O.p. w postaci przywołania właściwej tej przyczynie jednostki redakcyjnej Ordynacji podatkowej (art. 70 § 6 pkt 1), czy w postaci przekazanej wprost informacji o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Zdaniem NSA, przywołanie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w ramach zawiadomienia kierowanego w trybie art. 70c O.p. oznacza, że podatnik uzyskuje wiedzę, że jego zobowiązanie podatkowe nie ulegnie przedawnieniu z upływem terminu wynikającego z art. 70 § 1 O.p. Taki przekaz daje także informację na temat okoliczności (przyczyny) wywołującej skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Nie jest to zatem przekaz nieskonkretyzowany. Stawianie znaku równości między zawiadomieniem informującym jedynie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia konkretnego zobowiązania podatkowego (bez jakiegokolwiek wskazania powodu, który to wywołuje) i zawiadomieniem informującym o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia konkretnego zobowiązania podatkowego, z powodu wystąpienia przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., jest niewłaściwe.

NSA stwierdził, że zawiadomienie podatnika dokonane na podstawie art. 70c O.p. informujące, że z określonym co do daty dniem "na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p." nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, może być zatem postrzegane jako minimum czyniące zadość przywołanemu wyżej standardowi konstytucyjnemu. W ten sposób podatnik uzyskuje bowiem wiedzę, że według organu podatkowego, jego zobowiązanie podatkowe nie ulegnie przedawnieniu z powodu przyczyny tkwiącej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., czyli właśnie ze względu na wszczęcie postępowania dotyczącego podejrzenia popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego związanego z niewykonaniem tego zobowiązania. Od momentu zatem powiadomienia podatnika o fakcie zawieszenia biegu terminu przedawnienia na skutek wystąpienia przyczyny opisanej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., przestaje po stronie podatnika istnieć stan niepewności co do tego, czy jego zobowiązanie podatkowe się przedawniło, czy nie. Innymi słowy - jak trafnie zauważono to w jednym z wyroków poświęconych rozstrzyganemu zagadnieniu prawnemu - z chwilą doręczenia takiego zawiadomienia obiektywnie przestaje istnieć "(...) stan nieświadomości podatnika" - eksponowany przez Trybunał na tle art. 2 Konstytucji RP - co do wystąpienia przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego przewidzianej w art. 70 § 1 pkt 6 O.p. (zob. wyrok NSA z dnia 6 grudnia 2017 r., sygn. akt I FSK 212/16). Zawiadomienie o wskazanej wyżej treści – w ocenie NSA - pozwala podatnikowi na przewidywanie dalszych działań organów państwa, a w ślad za tym zaplanowanie działań własnych.

5.2. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę na podstawie art. 187 § 2 P.p.s.a. jest związany powyższą uchwałą i w pełni ją podziela, w konsekwencji czego za chybiony uznaje zarzut skargi kasacyjnej w zakresie naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w zw. z art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p. Wbrew bowiem stanowisku Skarżącej, uwzględniając tezę uchwały w sprawie I FPS 1/18 stwierdzić należy, że w efekcie powiadomienia Skarżącej w ramach pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 30 października 2014 r. nr [...] (doręczone skutecznie w dniu 17 listopada 2014 r.), że z dniem 20 października 2014 r., na skutek wystąpienia przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Skarżącej, z tytułu podatku VAT za miesiące od stycznia 2009 r. do października 2010 r., brak jest podstaw do przyjęcia, iż sporne zobowiązania podatkowe uległy przedawnieniu z końcem 2014 r.

5.3. Brak jest również podstaw do uwzględnienia sformułowanego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 3 § 1 w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. w sposób wskazany w tejże skardze. Wbrew bowiem argumentacji Strony skarżącej WSA w Łodzi w uzasadnieniu kwestionowanego wyroku ustosunkował się do zarzutu Strony, iż pismo z dnia 30 października 2014 r. nie zawiera elementarnych informacji pozwalających na ustalenie, czy zaistniała przesłanka zawieszenia biegu terminu przedawnienia, a w szczególności do zarzutu, iż w piśmie z 30 października 2014 r. nie zawiadomiono o wszczęciu postępowania karnego skarbowego, jako przesłanki zawieszającej bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych (por. strony 7-9 uzasadnienia wyroku WSA w Łodzi).

5.4. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny nie znajdując podstaw do uwzględnienia sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów – na podstawie art. 184 P.p.s.a. – orzekł, jak w sentencji.

O kosztach orzeczono w oparciu o art. 204 pkt 1 P.p.s.a.