Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 292/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2013-09-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1 a ust.1 pkt 2, art. 2 ust.1, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 21 par. 3 i 5, art. 122, art. 123 par.1, art. 165 par. 2 i 4, art. 187 par.1, art. 188
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Świderska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 września 2013 r. sprawy ze skargi A spółki akcyjnej z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. na rzecz strony skarżącej kwotę 5117 (pięć tysięcy sto siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. T. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta R. z dnia [...], określającą T. S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok w kwocie 305.975 zł.

W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 14 stycznia 2008 r. T. S.A. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości na 2008 r. wykazując: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 6.284 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. użytkowej 3.537 m2 i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości 8.542.541 zł, a także łączną kwotę podatku w wysokości 233.744 zł. Z uwagi na fakt, że deklaracja ta została sporządzona na niewłaściwym formularzu, a ponadto zmniejszała, w porównaniu z rokiem 2007, wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o kwotę 3.603.028 zł, organ podatkowy I instancji wezwaniem z dnia 17 marca 2008 r. zwrócił się do spółki, celem przedłożenia deklaracji podatkowej na właściwym formularzu oraz złożenia wyjaśnień dotyczących zmniejszenia wartości budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W dniu 25 marca 2008 r. spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości na rok 2008 na obowiązującym formularzu. Natomiast w dniu 1 kwietnia 2008 r. strona reprezentowana przez pełnomocnika wskazała, że zmiana wartości budowli, w stosunku do wartości budowli zadeklarowanej w 2007 r. jest wynikiem wyłączenia z podstawy opodatkowania linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych, które nie są budowlami w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, ani też telekomunikacyjnymi obiektami budowlanymi w rozumieniu rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie.

W dniu 16 czerwca 2008 r. spółka złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości na 2008 r., w której zmniejszyła powierzchnię gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej z uwagi na decyzję Ministra Budownictwa z dnia 20 listopada 2006 r. stwierdzającą nieważność decyzji Wojewody Piotrkowskiego z dnia 30 września 1997 r. w części dotyczącej uwłaszczenia Poczty Polskiej, Telegraf i Telefon działkami położonymi w R. w obrębie 18 o nr. 188/14, 188/15, 188/16, 188/17, z czego dla działek o nr. 188/14, 188/17 o łącznej powierzchni 1.044 m2 ustanowiono zarząd dla Telekomunikacji Polskiej S.A.

Postanowieniem z [...] doręczonym pełnomocnikowi skarżącej w dniu 7 lipca 2008 roku Prezydenta Miasta R. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia T. S.A. wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości na rok 2008.

W toku tego postępowania Spółka pismem z dnia 15 października 2008 r. poinformowała, iż od stycznia 2008 r. zwiększyła się o kwotę 37.220 zł wartość początkowa budowli, związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Decyzją z dnia [...] Prezydent Miasta R. na podstawie art. 21 § 3, § 5 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 zezm.)- dalej "O.p.", oraz art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych t.j. Dz.U. z 2006r, Nr 121, poz.844 ze zm.) –dalej "u.p.o.l.", i § 1 uchwały NrXIV/117/03 Rady Miejskiej w R. z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie podatku od nieruchomości na terenie miasta R., określił spółce zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 305.975 zł. W uzasadnieniu decyzji podniesiono, iż budowlą jest nie tylko sama konstrukcja, ale również ściśle z nią związane urządzenia w postaci instalacji i przyłączy, które są elementem składowym budowli, zwiększającym jej wartość początkową, będącą podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Linia kablowa stanowi element budowli bez względu na sposób połączenia z siecią, czy innym elementem. Wyjaśniono, iż za podstawę rozstrzygnięcia w kwestii wartości budowli przyjęto: dane wynikające ze skorygowanej deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2007, złożonej w dniu 1 października 2007 r., gdzie wykazano wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w kwocie 12.145.569 zł oraz informację spółki z dnia 15 października 2008 r. o zwiększeniu wartości początkowej budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o kwotę 37.220 zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik spółki zarzucił rozstrzygnięciu organu I instancji naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180, art. 187 § 1, art. 190, art. 191 oraz art. 210 § 4 O.p. z uwagi na nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia, czy linie kablowe położone w kanalizacji kablowej wypełniają definicję budowli w rozumieniu ustawy podatkach i opłatach lokalnych. W jego ocenie nie wiadomo też na jakiej podstawie organ podatkowy dokonał wymiaru zobowiązania podatkowego, skoro nie przedstawił dowodów, w oparciu o które ustalił okoliczności mające znaczenie dla wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. Jedynym dowodem na jaki powołał się organ I instancji w uzasadnieniu swojej decyzji była deklaracja podatkową spółki za 2007 r., która nie ma mocy wiążącej, w związku ze złożeniem nowej deklaracji na rok 2008.

Pismem z dnia 28 grudnia 2009 roku pełnomocnik spółki wniósł o przeprowadzenie dowodu z ewidencji środków trwałych T. S.A., celem ustalenia wartości obiektów uznawanych przez organ za budowle.

Zaskarżoną obecnie decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P.T. trzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji wskazując, że kable oraz kanały kablowe, będące własnością spółki, wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, połączone w całość techniczno-użytkową niezbędną do zapewnienia łączności telefonicznej, stanowią sieć techniczną, a w konsekwencji budowlę, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt l lit. b i art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane. W uzasadnieniu podkreślono, że w przypadku sieci telekomunikacyjnej budowlą jest zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych, urządzeń i instalacji, połączonych w celu realizacji określonego zadania, a linia kablowa stanowi taki właśnie integralny element budowli, bez względu na sposób połączenia z siecią, czy innym jej elementem. Podniesiono dalej, że linie kablowe stanowią łącznie z kanalizacją kablową funkcjonalną całość techniczno-użytkową, natomiast z faktu, że linie telekomunikacyjne podziemne nie mogą funkcjonować bez kanalizacji kablowej wywiedziono, że kanalizacja kablowa służy wyłącznie liniom kablowym i jest ich częścią składową. Zaakcentowano, że kanalizacja kablowa nie istnieje sama dla siebie.

W ocenie organu II instancji chybione są zarzuty odwołania dotyczący naruszenia przepisów procedury podatkowej, w tym art. 121, art. 122, art. 124, art. 180, art. 187 § l i art. 191 O.p. Stan faktyczny sprawy - wbrew stanowisku pełnomocnika spółki - nie budzi wątpliwości. Spółka zmniejszyła wartość budowli w deklaracji na podatek od nieruchomości na 2008 r. o kwotę 3.603.028 zł, w stosunku do wartości budowli wynikającej ze skorygowanej deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2007, złożonej w dniu 1 października 2007 r., wyrażając jednocześnie pogląd, że linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej nie stanowią budowli w rozumieniu Prawa budowlanego. W tej sytuacji w opinii Kolegium nie ma konieczności ustalania w oparciu o ewidencję środków trwałych wartości budowli podlegających w 2008 roku opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości o co wniósł pełnomocnik spółki w piśmie z 28 grudnia 2009 roku, gdyż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie nasuwa wątpliwości co do stanu faktycznego sprawy. Podkreślenia wymaga, iż w toku prowadzonego postępowania nie wskazano, że wartość linii kablowych, czy kanalizacji kablowej była odmienna od tej, jaką za podstawę naliczenia podatku przyjął organ podatkowy I instancji, bazując na wyżej wymienionych deklaracjach oraz informacji spółki z dnia 15 października 2008 r. o zwiększeniu wartości początkowej budowli o kwotę 37.220 zł. Powyższe wskazuje jednoznacznie, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadzała się wyłącznie do różnicy w interpretacji przepisów prawa, zarzuty pełnomocnika spółki nie dotyczyły prawidłowości gromadzenia materiału dowodowego, a postępowanie podatkowe nie wymagało uzupełniania w zakresie niespornego w istocie stanu faktycznego.

W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. skardze na powyższe rozstrzygnięcie pełnomocnik T. S.A. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta R. i zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

- art. 122 w związku z art. 180, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 O.p., gdyż pomimo ciążącego na organach podatkowych obowiązku wykazania nieprawidłowości deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika, organy te nie przedstawiły nawet jednego dowodu, z którego wynikałoby, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej spełniają cechy budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także nie zgromadziły materiału dowodowego, z którego wynikałoby, że ich wartość odpowiada wartości wykazanej przez podatnika w deklaracji za poprzedni rok podatkowy;

art. 240 § 4 O.p., w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., ze względu na wadliwość uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji, które polega przede wszystkim na błędnej interpretacji przepisów prawa budowlanego przy ocenie czy obiekt jest budowlą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych

- art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych;

- art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., ze względu na przyjęcie jako podstawy opodatkowania wartości innej niż wartość określona w tym przepisie,

art. 21 § 3 oraz art. 207 w związku z art. 165 § 1, § 2 i § 4, w związku z art. 151 i art. 151a O.p., przez wydanie decyzji poza postępowaniem podatkowym w związku z nieprawidłowym wszczęciem postępowania w przedmiotowej sprawie.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca przytaczając fragmenty uzasadnień szeregu wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych, jak również powołując się na stanowisko doktryny, powtórzyła swoje stanowisko prezentowane w toku całego postępowania, iż linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Uzasadniając zarzuty naruszenia przepisów postępowania autor skargi zwrócił uwagę, że organ podatkowy winien był prawidłowo ustalić podstawę opodatkowania. Tymczasem w toku całego postępowania podatkowego nie pozyskano w tym zakresie ani jednego dowodu. Organy nie ustaliły jaka jest wartość budowli w zgodzie z przepisami ustawy podatkowej, co było następstwem nieprzeprowadzenia postępowania dowodowego. Za wadliwe uznano oparcie się przez organ podatkowy na deklaracji podatkowej złożonej przez T. S.A. za rok poprzedni. Skarżąca spółka zaakcentowała, że w stanie środków trwałych następują ciągłe zmiany, polegające zarówno na likwidacji niektórych środków trwałych, jak i wytworzeniu lub nabyciu nowych. Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l, podstawa opodatkowania od budowli odpowiada wartości stanowiącej podstawę amortyzacji budowli, aktualną na dzień 1 stycznia roku podatkowego, nie zaś na 1 stycznia roku poprzedzającego rok podatkowy. Spółka podkreślił, że nieustalenie stanu faktycznego w zakresie podstawy opodatkowania jest następstwem nieuwzględnienia wniosku strony z 28 grudnia 2009 roku o przeprowadzenie dowodu z ewidencji środków trwałych z naruszeniem art. 188 O.p. W opinii pełnomocnika strony w sprawie nie doszło także do skutecznego wszczęcia postępowania podatkowego bowiem wszczynające je postanowienie Prezydenta Miasta R. z [...] zostało doręczone zamiast spółce na adres jej siedziby W. ul T. 18, pełnomocnikowi spółki, który może być ustanowiony w sprawie dopiero po wszczęciu postępowania.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. T. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując w pełni argumenty z uzasadnienia zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna jedynie w odniesieniu do zarzutów dotyczących naruszenia zasad prowadzenia postępowania dowodowego w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości za 2008 rok.

W pierwszym rzędzie należy jednak ustosunkować się do sformułowanego dopiero na etapie postępowania sądowoadministracyjnego zarzutu dotyczącego zachowania formalnych wymogów wszczęcia postępowania podatkowego.

Strona skarżąca podniosła w skardze, że postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego nie zostało doręczone na adres będący adresem siedziby podatnika (ul. T. 18 w W.), zgodny z właściwymi rejestrami, lecz na adres jej pełnomocnika.

Z treści art. 6 ust. 9 u.p.o.l. wynika obowiązek osób prawnych do samoobliczenia podatku od nieruchomości i jego wpłacenia – bez wezwania – na rachunek budżetu właściwej gminy (pkt 3). Wobec powyższego w odniesieniu do osób prawnych zobowiązanie w podatku od nieruchomości powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.). W konsekwencji powyższego w sytuacji w której organ podatkowy uzna, że wynikająca z tej deklaracji wysokość podatku nie odpowiada prawu, określenie jego prawidłowej wysokości może nastąpić po przeprowadzeniu postępowania podatkowego w wydanej w następstwie tego postępowania decyzji (art. 21 § 3 O.p.). W decyzja taka winna zapaść po uprzednim przeprowadzeniu postępowania podatkowego wszczętego z urzędu. Wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia (art. 165 § 2 O.p.). Datą wszczęcia postępowania z urzędu jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania (art. 165 § 4 O.p.). Niewątpliwie norma art. 165 § 4 O.p. ma charakter gwarancyjny służący prawidłowej realizacji zasady czynnego udziału strony w postępowaniu zagwarantowanej w art. 123 § 1 O.p.. W opinii sądu także ocena właściwego wypełnienia obowiązków przez organ podatkowy w zakresie prawidłowego wszczęcia postępowania podatkowego nie może abstrahować od jej realizacji w okolicznościach konkretnej sprawy oraz od wpływu ewentualnego uchybienia organów w tym zakresie na wynik postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.)

Wobec powyższego wskazać należy, że w sprawie niniejszej w odpowiedzi na wezwanie organu I instancji z 17 marca 2008 r. do złożenia stosownych wyjaśnień dotyczących zmniejszenia wartości budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w deklaracji na 2008 rok w stosunku do wartości budowli opodatkowanych w roku 2007. W piśmie z dnia 1 kwietnia 2008 r. spółka reprezentowana przez pełnomocnika wyjaśniła, że kwestionowana zmiana wartości budowli wynika z wyłączenia z podstawy opodatkowania linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, które nie są budowlami w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. Do pism dołączone zostało pełnomocnictwo opatrzone datą 25 stycznia 2008 roku dla doradcy podatkowego A. C. do reprezentowania T. S.A. przed organami podatkowymi oraz sądami administracyjnymi w sprawach z zakresu podatku od nieruchomości. Następstwem złożenia powyższych wyjaśnień w zakresie rozbieżności pomiędzy deklaracjami podatkowymi za 2007 i 2008 rok było wszczęcie przez Prezydenta Miasta R. postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego tytułu podatku od nieruchomości za 2008 rok.

Ze znajdującego się w posiadaniu organu pełnomocnictwa strony wynikało jednoznacznie, że w zakresie przedmiotowym wszczętej sprawy podatnik ustanowił do reprezentowania jego interesów profesjonalnego pełnomocnika, a złożenie pełnomocnictwa już na etapie czynności wyjaśniających uprawniało w ocenie sądu organ do przyjęcia, że intencją mocodawcy było objęcie profesjonalną ochroną już od pierwszych czynności prowadzonego wobec spółki postępowania podatkowego. W okolicznościach niniejszej sprawy za sprzeczne z interesem strony uznać można by ignorowanie złożonego pełnomocnictwa upoważniającego do reprezentowania interesów spółki przed organami podatkowych i sądami administracyjnymi w sprawach z zakresu podatku od nieruchomości i wszczynanie postępowania podatkowego bezpośrednio wobec spółki z pominięciem jej pełnomocnika, wyznaczonego zgodnie z przepisami prawa, w celu zagwarantowania jej ochrony prawnej na każdym etapie postępowania w tym przedmiocie. Zakres złożonego pełnomocnictwa w pełni uprawniał do przyjęcia, że intencją skarżącej było, aby pełnomocnik zastępował ją w każdej sprawie dotyczącej jej zobowiązań w podatku od nieruchomości, a do takich spraw należy zaliczyć również postępowanie dotyczące określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2008 rok.

Nie bez znaczenia w rozpatrywanej sprawie jest także fakt, że wyznaczony w tej sprawie pełnomocnik wykazywał się aktywnością w toku całego postępowania składając liczne pisma procesowe: z 7 sierpnia2008 r w odpowiedzi na wezwanie do złożenia ewidencji środków trwałych, z 2 grudnia 2008 roku w zakresie wypowiedzenia się w przedmiocie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, z 1 października 2009 roku odwołanie od decyzji organu I instancji, z 28 grudnia 2009 roku w sprawie wypowiedzenia się w przedmiocie materiału dowodowego, zaś strona na żadnym etapie postępowania nie zakwestionowała jego uprawnienia do reprezentowanie jej interesów w tym postępowaniu. Zachowanie spółki w toku postępowania wskazywało wiec na jej pełną akceptację dla działań jej pełnomocnika w tej sprawie od samego początku postępowania. Wobec powyższego uznać należy, że w okolicznościach sprawy doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania pełnomocnikowi umocowanemu do reprezentowania spółki w sprawach z zakresu podatku od nieruchomości, a nie bezpośrednio stronie, która miała w toku tego postępowania wolę i pełną świadomość reprezentowania jej w jego trakcie przez ustanowionego pełnomocnika, w żaden sposób nie naruszyło jej gwarancji procesowych do udziału w postępowaniu z art. 123 § 1 O.p., a wobec powyższego pozostaje bez wpływu na wynik sprawy.

Przechodząc z kolei do istoty sporu w rozstrzyganej sprawie który ogniskuje się wokół możliwości opodatkowania kanalizacji kablowej wraz z ułożonymi w niej liniami kablowymi jako budowli wskazać należy, że przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości został określony w art. 2 ust. 1 u.p.o.l. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają jedynie obiekty budowlane w postaci budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z treści art. 2 ust. 1 u.p.o.l. wynika, że budynki i budowle stanowią odrębne przedmioty opodatkowania. Na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowlę stanowi – obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy rozumieć przez to budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami.

Stosownie do art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego – przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym przedmioty składające się na całość użytkową.

Definicja i wyliczenie budowli zawarte w art. 3 ust. 3 Prawa budowlanego mają charakter otwarty i przykładowy. Dla łatwiejszego zidentyfikowania cech budowli ustawodawca wymienia pewne ich typowe przykłady, zastrzegając dodatkowo łączącą je negatywną przesłankę, a mianowicie, że budowlą jest każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury. Wśród wymienionych w tym katalogu desygnatów budowli znalazły się m.in. sieci techniczne. Z kolei załącznik do ustawy prawo budowlane do obiektów budowlanych kategorii XXVI zalicza m.in. sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne (art. 29 ust. 2 pkt 11, załącznik do ustawy - kategoria XXVI) Ustawodawca nie definiuje użytego w ustawie prawo budowlane pojęcia sieci telekomunikacyjnej. Zgodnie jednak z definicją tego pojęcia zawartą w ustawie z dnia 16 lipca 2004 r. Prawo telekomunikacyjne (DZ. U. Nr 171, poz. 1800 ze zm.) sieć telekomunikacyjna oznacza systemy transmisyjne oraz urządzenia komutacyjne lub przekierowujące, a także inne zasoby, które umożliwiają nadawanie, odbiór lub transmisję sygnałów za pomocą przewodów, fal radiowych, optycznych lub innych środków wykorzystujących energię elektromagnetyczną, niezależnie od ich rodzaju. Sieć telekomunikacyjna to zatem obiekt budowlany będący zbiorem węzłów oraz linii telekomunikacyjnych i łączy pomiędzy węzłami. Zadaniem sieci telekomunikacyjnej jest więc przekazywanie danych, informacji lub wiadomości w celu komunikacji pomiędzy dwoma lub wieloma określonymi punktami.

Zatem sieć telekomunikacyjna składa się z szeregu elementów tworzących całość techniczno-użytkową, których połączenie w odpowiedni sposób - zgodnie z wymogami technicznymi - umożliwia ich wykorzystanie w celu transmisji danych. Jak słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 maja 2010 roku w sprawie sygn. akt II FSK 2049/09 nie można przy tym wykluczyć, iż każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze samodzielnie wykorzystywany będzie mógł być do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową. Przykładem takiego obiektu jest kanalizacja kablowa. Jest ona samodzielnym obiektem budowlanym, jednakże bez wypełnienia jej kablami nie pełni ona żadnej konkretnej funkcji użytkowej. Dopiero kanalizacja kablowa i położone w niej kable oraz pozostałe elementy, stanowią pewną całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych (por. R. Dowgier, Sieć techniczna jako przedmiot podatkowania podatkiem od nieruchomości, Finanse Komunalne z 2004 r., nr 12, s. 26, L. Etel, B. Pahl, Opodatkowanie linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej, Prawo i podatki z 2009 r., nr 4, s 34). Całość ta zatem razem stanowi budowlę sieciową (sieć techniczną), o której mowa w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

W tym miejscu wskazać należy, że sąd w składzie niniejszym podziela utrwalony w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego pogląd zgodnie z którym przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą całość techniczno – użytkową podlegającą opodatkowaniu jako jeden obiekt budowlany podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. (por.: FSK 2316/04, II FSK 156/ 08 i II FSK 564/08, II FSK 1951/09, II FSK 484/10 dostępne w Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http:// nsa.gov.pl).

Skoro na podstawie art. 3 pkt 1 lit b Prawa budowlanego, obiektem budowlanym jest "budowla stanowiąca całość techniczno – użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami", to organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że sieć telekomunikacyjna będąca własnością Telekomunikacji Polskie S.A. stanowiąca całość techniczno - użytkową jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l..

Trafny okazał się natomiast podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie jako podstawy opodatkowania w roku 2008 wartości stanowiącej podstawę amortyzacji w roku 2007, w oparciu o deklaracje podatkowa złożona przez skarżącą spółkę za ten rok. Powyższe uzasadnionym czyni także zarzuty skargi wskazujące na uchybienia przepisom postępowania podatkowego: art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 O.p. popełnione przy ustalaniu wartości budowli podlegających opodatkowaniu w 2008 roku.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Treść przepisu art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wyraźnie wskazuje na sformułowaną przez ustawodawcę zasadę, że ustalanie wartości budowli, dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, winno być dokonywane na podstawie przepisów ustaw o podatkach dochodowych, regulujących amortyzację środków trwałych. Wartość budowli na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy zatem przyjmować z ewidencji środków trwałych.

Co do zasady ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym, stosownie do art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, spoczywa na organie podatkowym. Przedstawiony powyżej sposób ustalania podstawy opodatkowania w przypadku opodatkowania budowli wymaga szczególnej aktywności ze strony podatnika, bowiem to w jego posiadaniu znajdują się danie umożliwiające prawidłowe oraz zgodnie z przepisami ustalenie podstawy o podatkowania podatkiem od nieruchomości zgodnie z wyceną linii dokonaną na potrzeby amortyzacji w podatku dochodowym od osób prawnych. Tymczasem w sprawie organ podatkowy pierwszej instancji, uznając że linie kablowe, jako budowla podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, przyjął jako ich wartość, wartość wynikającą ze złożonej przez spółkę deklaracji podatkowej w podatku od nieruchomości za rok poprzedni, z uwzględnieniem informacji spółki o zwiększeniu wartości początkowej budowli z 15 października 2008 roku, a nie według ich stanu na dzień 1 stycznia 2008 r., a więc w sposób nie odpowiadający powołanym wyżej przepisom ustawy podatkowej.

W odpowiedzi na wezwanie o wypowiedzenia się w przedmiocie materiału dowodowego wystosowane przez organ odwoławczy skarżąca spółka pismem z 28 grudnia 2009 roku wystąpił z wnioskiem o przeprowadzenie dowodu z ewidencji jej środków trwałych wskazując, że jedynie ten dowód jest miarodajny w kwestii ustalenia wartości obiektów, które organ uznaje za budowle według stanu na dzień 1 stycznia 2008 roku.

W tym miejscu wskazać trzeba, że zgodnie z art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Treść tego przepisu wskazuje, że odmowa przeprowadzenia dowodu może nastąpić wyłącznie w dwóch przypadkach. Po pierwsze okoliczności będące przedmiotem dowodu nie mają znaczenia dla sprawy i po wtóre okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. O tym, czy określone okoliczności mają znaczenie dla sprawy, decyduje treść normy prawa materialnego, która determinuje kierunek i zakres ustaleń faktycznych niezbędnych dla jej prawidłowej subsumcji. Jak wynika z treści przywołanego powyżej art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wartość budowli na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy przyjmować właśnie z ewidencji środków trwałych, a więc zaoferowany przez spółkę środek dowodowy był jak słusznie wskazuje ona w swojej skardze jedynym miarodajnym dowodem pozwalającym na dokonanie ustaleń faktycznych w zgodzie z przywołanym przepisem. W tej sytuacji organ nie był uprawniony do odmowy przeprowadzenia wnioskowanego dowodu w oparciu o twierdzenie, że spór w sprawie sprowadza się w istocie do różnicy w interpretacji przepisów prawa. Organ może odmówić wnioskowi dowodowemu strony, jeżeli wykaże, że wnioskowany dowód jest całkowicie zbędny i jego przeprowadzenie nie może mieć jakiegokolwiek wpływu na wynik sprawy( por. wyrok NSA z 22 sierpnia 2012 roku sygn. akt II FSK 88/11 dostępny w bazie CBOiS na stronie http://cbois.nsa.gov.pl)).

W sytuacji, w której spółka na etapie postępowania odwoławczego oferuje jako dowód będącą w jej posiadaniu ewidencję środków trwałych w celu ustalenia prawidłowej wartości podlegających opodatkowaniu w 2008 roku będących jej własnością budowli organ nie ma podstaw do odmowy uwzględniania zaoferowanego dowodu z powołaniem się na możliwość ustalenia tej wartości w oparci o deklaracje podatkowe spółki w podatku od nieruchomości za 2007 rok, wskazując, że w istocie spor w sprawie nie dotyczy wartości podlegających opodatkowaniu obiektów lecz uznania części z nich za obiekty niepodlegające opodatkowaniu. W okolicznościach sprawy niniejszej pominięcie przez organy podatkowe dowodu ze zbadania dokumentów źródłowych, dotyczących wartości podlegających opodatkowaniu w 2008 r obiektów, w sytuacji gdy w przedmiocie tym w zasadzie nie było prowadzone postępowanie dowodowe w sprawie uzasadnia zarzut naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l oraz przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 O.p w stopniu którym mógł mieć wpływ na wynik sprawy.

W prowadzonym ponownie postępowaniu organ podatkowy winien ustalić wartość podlegających opodatkowaniu budowli z uwzględnieniem wniosku dowodowego zgłoszonego przez skarżącą w piśmie z dnia 28 grudnia 2009 roku w oparciu o dane wynikające z ewidencji środków trwałych za 2008 rok.

Z powyższych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 200 i art. 205 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U.z 2012r, poz. 270.) orzeczono jak w sentencji.

mk