Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1296/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2019-05-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 69 ust. 1 pkt 2 lit. c), art. 73 ust. 1 i art. 90e
journal: Dz.U. 2018 poz 167
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 28 ust. 1 lit. a), art. 39 lit. b)
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Herman (spr.), Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Protokolant Specjalista Beata Kujawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 maja 2019 r. sprawy ze skargi M. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia pozwolenia na stosowanie procedury uproszczonej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ, DIAS), na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm., dalej: O.p.),w związku z art. 69 ust. 1 pkt 2 lit c), art. 73 ust. 1 i art. 90e ustawy z dnia 19 marca 2004r. - Prawo celne (Dz.U. z 2018r., poz. 167 z późn. zm.), po rozpatrzeniu odwołania M.W., przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą A z siedzibą w T. (dalej: przedsiębiorca, strona, skarżący) od własnej decyzji pierwszoinstancyjnej z [...]r., nr [...], w przedmiocie cofnięcia pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych Nr [...], utrzymał w mocy swoje rozstrzygnięcie.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ powołał m.in. 23 ust. 4 lit. a), art. 28 ust. 1 lit. a), art. 39 lit. b) rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10 października 2013 r. str. 1 ze zm.; dalej: UKC), art. 15 ust. 1 lit. a), art. 250 ust. 1 rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (dalej: rozporządzenie delegowane), art. 25 rozporządzenia wykonawczego Komisji z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (dalej: rozporządzenie wykonawcze), art. 69 ust. 1 pkt 2 lit c) i art. 73 ust. 1 i art. 90e ustawy z dnia 19 marca 2004r. - Prawo celne (Dz.U. z 2018r., poz. 167 ze zm.) oraz art. 102 ust. 3 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U z 2016 r. poz. 1947; dalej ustawa o KAS).

Rozstrzygnięcie zapadło w nastepującym stanie faktycznym:

W dniu [...]r. Dyrektor Izby Celnej w Katowicach wydał stronie świadectwo upoważnionego przedsiębiorcy (AEO) Nr [...], które stało się skuteczne z dniem [...]r. i objęte zostało procesem monitorowania celem weryfikacji czy upoważniony po wydaniu świadectwa nadal spełnia wymagane warunki i kryteria. Z kolei, w dniu [...]r., strona otrzymała pozwolenie na stosowanie procedur uproszczonych Nr [...], które również objęte zostało procesem monitorowania, czy przedsiębiorca po wydaniu pozwolenia nadal spełnia wymagane warunki i kryteria.

Pismem z dnia [...]r. przedsiębiorca został pisemnie powiadomiony o

rozpoczęciu na podstawie art. 23 ust. 4 lit. a) UKC oraz art. 15 ust. 1 lit. a) rozporządzenia delegowanego, ponownej oceny pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych Nr [...], wydanego przez Dyrektora Izby Celnej w Katowicach w dniu [...]r. Przedmiotowe powiadomienie zawierało informację o uwzględnieniu w niniejszym postępowaniu, na podstawie art. 187§ 3 O.p. wyników ponownej oceny pozwolenia AEO Nr [...]. Organ wskazał, że było to uzasadnione faktem, że zakres przedmiotowy pozwołenia na stosowanie procedur uproszczonych obejmuje takie same kryteria, które podlegały badaniu podczas ponownej oceny ww. pozwolenia AEO. W związku z tym na podstawie art. 187 § 3 O.p., zgodnie z którym fakty powszechnie znane oraz fakty znane organowi podatkowemu z urzędu nie wymagają dowodu oraz, że fakty znane organowi podatkowemu z urzędu należy zakomunikować stronie, wykorzystane zostały wyniki postępowania w sprawie ponownej oceny pozwolenia AEO Nr [...], zakończonego Raportem z czynności audytowych nr [...]z dnia [...]r. W przedmiotowym postępowaniu w zakresie ponownej oceny pozwolenia Nr [...] sporządzono Raport z czynności audytowych nr [...]z dnia [...]r.

Raport stanowił jednocześnie powiadomienie, o którym mowa w art. 22 ust. 6 UKC, zgodnie z którym przed wydaniem decyzji, która byłaby niekorzystna dla wnioskodawcy, organy celne powiadamiają wnioskodawcę o podstawach, na których zamierzają oprzeć decyzję, dając wnioskodawcy możliwość przedstawienia swojego stanowiska w terminie rozpoczynającym swój bieg z dniem doręczenia powiadomienia lub z dniem uznania go za doręczone. Po upływie tego terminu przedsiębiorca jest powiadamiany w odpowiedniej formie o wydanej decyzji. Przedsiębiorca, zgodnie z art. 8 ust. 1 i art. 13 ust. 2 rozporządzenia delegowanego, w terminie 30 dni od dnia doręczenia Raportu lub z dniem uznania go za doręczony miał możłiwość przedstawienia swojego stanowiska przed wydaniem decyzji oraz przekazania uzupełniających informacji, które mogą przyczynić się do wydania decyzji pozytywnej i z tego prawa skorzystał.

Organ odwołał się do swoich wcześniejszych ustaleń i przedstawił przebieg postępowania w sprawie ponownej oceny pozwolenia AEO Nr [...]. W szczególności wskazał, że [...]r. przedsiębiorca został powiadomiony o rozpoczęciu na podstawie art. 23 ust. 4 lit. a) UKC i art. 15 ust. 1 lit. a) rozporządzenia delegowanego ponownej oceny pozwolenia Nr [...], które zawierało informację o konieczności wypełnienia oraz przesłania w terminie 14 dni Kwestionariusza Samooceny Przedsiębiorcy, który w trakcie prowadzonych czynności audytowych posłuży do oceny spełniania niezbędnych warunków i kryteriów; termin na odpowiedź upływał [...]r. W wyznaczonym terminie przedsiębiorca nie przesłał Kwestionariusza samooceny i nie poinformował o powodach jego niezłożenia, natomiast [...]r. drogą mailową zwrócił się o przesunięcie terminu wypełnienia Kwestionariusza samooceny, do końca [...]r. wskazując na obciążenie pracą działu księgowości.

Kolejne wezwania organu do strony miały miejsce:

1) [...]r. o sukcesywne wypełnianie kwestionariusza (sekcja I i IV), bądź o przesłanie pisma zawierającego uzasadnienie niepodjęcia żadnego działania w przedmiotowej sprawie - w odpowiedzi przedsiębiorca wskazał, iż dokona sukcesyw-nego wypełnienia kwestionariusza samooceny (mail z [...]r), mailem z [...]r przedsiębiorca wniósł o kolejne przedłużenie terminu z powodu choroby;

2) [...]r. do udostępnienia dokumentów, danych, informacji oraz do złożenia wyjaśnień z pouczeniem o konsekwencjach z art. 102 ust. 3 ustawy o KAS; doręczono je przedsiębiorcy [...]r.; zatem 7-dniiowy termin upływał [...]r. W dniu [...]r. przedsiębiorca przesłał wiadomość e-mail zawierającą pismo przewodnie opisane jako "img355" oraz skan kwestionariusza samooceny opisany jako "B". W piśmie przewodnim przedsiębiorca wskazał, że kwestionariusz nie został wypełniony w pełnym zakresie, z uwagi na konieczność uzyskania informacji informatycznych w zakresie podsekcji II.09 pkt. 2.3, 2.4, 2.6, jak również z uwagi na konieczność złożenia wniosków do urzędu skarbowego o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w opłacaniu podatków stanowiących dochód budżetu państwa jak też o wydanie przez właściwy oddział ZUS zaświadczenia o niezaleganiu w opłacaniu składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, wskazanych w podsekcji III.01 pkt. 1.2 kwestionariusza.

3) [...]r, wskazujące datę udzielenia odpowiedzi na [...]r. Przedsiębiorca udzielił częściowej odpowiedzi mailowej [...]r. wskazując na niemożliwość złożenia odpowiedzi w terminie z uwagi m. in. na obciążenie pracą działu księgowości. Zobowiązał się do udostępnienia brakujących dokumentów do [...]r. Uzupełnienia zostały przesłane w formie mailowej w dniach: [...] i [...] r.

4) [...]r. wezwanie o uzupełnienie informacji zawartych w zakresie podsekcji 11.09 pkt. 2.3, 2.4, 2.6, (z uwagi na nieprzedstawienie wyjaśnień pomimo takich deklaracji w mailu z [...]r.), przekazanie wypełnionego formułarza "przegląd zabezpieczeń systemów informatycznych organizacji" (o co wzywano [...]i [...]r), o dostarczenia kopii danych z dziennika księgowań za okres

2016 roku.

W związku z nieudzieleniem odpowiedzi na w/w wezwania do [...]r, sporządzono Raport z czynności audytowych nr [...]z [...]r wskazując na niespełnienie przez przedsiębiorcę warunków określonych w art. 25 rozporządzenia wykonawczego, a tym samym niespełnienie kryteriów określonych w art. 39 lit. b UKC; raport stanowił jednocześnie powiadomienie z art. 22 ust. 6 UKC o podstawach, na których organ zamierza oprzeć decyzję, dając wnioskodawcy możliwość przedstawienia swojego stanowiska w terminie rozpoczynającym swój bieg z dniem doręczenia powiadomienia lub z dniem uznania go za doręczone. Zatem przedsiębiorca, zgodnie z art. 8 ust. 1 i art. 13 ust. 2 rozporządzenia delegowanego miał możliwość przedstawienia swojego stanowiska przed wydaniem decyzji oraz przekazania uzupełniających informacji. Pismem z [...]r., przedsiębiorca odniósł się do wezwania z [...]r. wskazując m. in. na zgłoszenie w urzędzie skarbowym prowadzenia ksiąg handlowych w wersji papierowej i powołując się na ten fakt nie udostępnił kopii danych z dziennika księgowań za okres od 1 stycznia 2016 do 31 grudnia 2016; w punkcie ad. 5a wskazał na prowadzenie księgowości za pomocą systemu SAP BI, potwierdzając jednocześnie zgłoszenie w urzędzie skarbowym "tylko księgowości papierowej". Z uwagi na wykluczające się informacje dotyczące sposobu prowadzenia rachunkowości organ skierował zapytanie do Urzędu Skarbowego w T.. Z udzielonej odpowiedzi na piśmie z dnia [...]r., jednoznacznie wynikało, że nie odnotowano wpływu pisma, w którym przedsiębiorca dokonał zgłoszenia wyłącznie papierowej formy prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Zdaniem organu powyższe informacje pozwalały na stwierdzenie, że przedsiębiorca wprowadził w błąd organ Krajowej Administracji Skarbowej oraz po raz kołejny nie odniósł się do całości problematyki wnioskowanej w wezwaniu z [...]r.

Następnie przedsiębiorca skorzystał z przysługującego mu zgodnie z art. 22 ust. 6 UKC "prawa do wysłuchania" i pismem z [...]r przedstawił "stanowisko przedsiębiorcy", w którym odniósł się do Raportu nr [...] z dnia [...]r wskazując m. in. na: niezrozumienie zarzutu mówiącego o utrudnieniu dostępu do dokumentacji oraz nieterminowości udzielenia odpowiedzi w toku prowadzonych czynności audytowych; brak obowiązku przeprowadzenia ponownej oceny posiadanego pozwolenia AEO; konieczność wzięcia pod uwagę "specyficznych cech małych i średnich przedsiębiorstw".

Odnosząc się do tych argumentów organ, opierając się na art. 102 ust. 3 ustawy o KAS i warunku z art. 39 lit. b) UKC, który stanowi, że kryteria przyznawania statusu upoważnionego przedsiębiorcy obejmują wykazanie przez wnioskodawcę, że posiada wysoki poziom kontroli swoich operacji i przepływu towarów zapewniony poprzez system zarządzania ewidencją handlową oraz - w stosownych przypadkach - transportową co umożliwia przeprowadzanie właściwych kontroli celnych oraz art. 25 rozporządzenia wykonawczego, stwierdził, że do dnia wydania pierwszo-instancyjnej decyzji przedsiębiorca: nie złożył oryginału Kwestionariusza samooceny, nie przedstawił kopii danych z dziennika księgowań za okres 2016 roku pomimo, iż prowadzi ewidencję księgową za pomocą systemu SAP BI, nie przedstawił dokumentów określających przychody, zyski, koszty i straty oraz zobowiązania za okres ostatnich 3 lat obrotowych wskazanych w podsekcji 111.01 pkt. 1.2 kwestionariusza.

Odnośnie zarzutu, że przeprowadzenie ponownej oceny posiadanego pozwolenia nie jest obowiązkowe, organ powołując art. 23 ust. 4 lit. a) UKC i art. 15 ust. 1 lit. a) rozporządzenia delegowanego wyjaśnił, że organ celny właściwy do wydania decyzji musi ponownie ocenić decyzję, w przypadku zmian wprowadzonych do stosowanych przepisów unijnych mających wpływ na decyzję, a ta okoliczność wynika z art. 250 ust. 1 rozporządzenia delegowanego, który wyraźnie stanowi, że wszystkie pozwolenia udzielone na podstawie rozporządzenia (EWG) nr 2913/92 lub rozporządzenia (EWG) nr 2454/93, które obowiązują w dniu 1 maja 2016 r. i nie są objęte ograniczonym okresem ważności, podlegają ponownej ocenie, a sporne pozwolenie AEO należy do pozwoleń, które nie było ograniczone żadnym terminem ważności, a zatem w tym przypadku powyższy stan prawny wskazuje na obligatoryjność przeprowadzenia jego ponownej oceny. Zatem skoro przedsiębiorca zamierzał nadal korzystać z pozwoleń wydanych przed 1 maja 2016r. to przeprowadzenie ponownej oceny było warunkiem niezbędnym do utrzymania ich ważności.

Ustosunkowując się do zarzutu opartego na art. 29 ust 4 rozporządzenia wykonawczego i konieczności wzięcia pod uwagę specyficznych cech przedsiębiorców, w szczególności małych i średnich przedsiębiorstw, przy badaniu spełnienia kryteriów ustanowionych w art. 39 kodeksu wskazując równocześnie specyfikę, że na 6 osób (pięciu pracowników i właściciel) tylko dwie z nich zajmują się bezpośrednio sprawami celnymi, oprócz tego osoby te są odpowiedzialne za księgowość, zamawianie towaru, bieżące zarządzanie przedsiębiorstwem, sprawy pracownicze, kontakty z klientami, przygotowanie oferty, w tym przygotowanie: zdjęć opisu produktów i umieszczenie ich w Internecie oraz sprawozdawczość – organ stwierdził, że żaden z przepisów UKC ani prawa krajowego nie zwalnia małych i średnich przedsiębiorców ze spełnienia wymaganych warunków i kryteriów, ani z obowiązku udzielania informacji i przekazywania we wskazanych terminach dokumentów żądanych przez organy celne. Takie same warunki i kryteria wydania decyzji mają zastosowanie do wszystkich przedsiębiorstw, niezależnie od ich wielkości. Natomiast warunki określone w art. 25 ust 1 lit. f) rozporządzenia wykonawczego i art. 39 lit. b) UKC stanowią, że kryterium uznaje się za spełnione w przypadku jeśli przedsiębiorca posiada strukturę administracyjną odpowiednią dla charakteru i rozmiaru prowadzonej działalności, która umożliwia zarządzanie przepływem towarów, a także przeprowadza kontrole wewnętrzne zapewniające możliwość zapobiegania, wykrywania i korygowania błędów oraz możliwość zapobiegania nielegalnym lub nieprawidłowym transakcjom oraz wykrywania takich transakcji.

Zatem brak spełnienia przez przedsiębiorcę któregokolwiek z kryteriów lub uszczegółowiających je warunków uniemożliwia stwierdzenie, że przedsiębiorca może zachować posiadane pozwolenie - w konsekwencji organ postanowił cofnąć udzielone [...]r. pozwolenie AEO Nr [...].

Te fakty znane organowi z urzędu, organ w pełni wykorzystał w postępowaniu rozpoczętym powiadomieniem z [...]r. o obowiązku ponownej oceny wszystkich pozwoleń obowiązujących 1 maja 2016 r., na podstawie art. 250 ust. 1 rozporządzenia delegowanego, zakończonym zaskarżoną decyzją.

Organ wyjaśnił, że zastosowanie w niniejszym postępowaniu art. 187 §. 3 O.p. podyktowane było tym, że zakres przedmiotowy pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych obejmuje takie same kryteria, które podlegały badaniu podczas ponownej oceny pozwołenia AEO. Warunkiem, który wymagał uzyskania przez organ niezbędnych danych i informacji od przedsiębiorcy był warunek określony w art. 39 lit. b) UKC, w związku z art. 25 rozporządzenia wykonawczego. W związku z powyższym na podstawie art. 187§ 3 O.p., wykorzystane zostały fakty znane organowi z urzędu tj. wyniki postępowania w sprawie ponownej oceny pozwołenia AEO Nr [...], zakończonego Raportem z czynności audytowych nr [...]z dnia [...]r. Za nieuzasadnione organ uznał kwestionowanie przez przedsiębiorcę możliwości wykorzystania przez organ w niniejszym postępowaniu faktów znanych z urzędu, tj. wyników czynności audytowych, przeprowadzonych w innym postępowaniu u tego samego przedsiębiorcy i dokładnie w takim samym zakresie. O fakcie tym przedsiębiorca poinformowany został jeszcze przed rozpoczęciem ponownej oceny pozwoleń w powiadomieniu z dnia [...]r. nie wnosząc wówczas żadnych uwag i zastrzeżeń w tym zakresie.

Kwestionując powyższą decyzję strona wniosła o jej uchylenia w całości i umorzenie postępowania w I instancji. Zarzuciła naruszenie przepisów:

1. art. 102 ust. 3 ustawy o KAS polegającym na nieuprawnionym przyjęciu, że na tle badanej sprawy doszło do nieudostępnienia przez wnioskodawcę żądanych dokumentów, danych lub informacji lub utrudnienia lub uniemożliwienia przeprowadzenia czynności audytowych, które przepis ten nakazywał traktować jako fikcję niespełnienia warunków badanego kryterium zachowania wydanego wcześniej pozwolenia;

2. art. 15 ust. 1 lit. a rozporządzenia delegowanego poprzez nieuprawnione przyjęcie w zaskarżonej decyzji, że w sprawie wystąpiły zmiany do stosownych przepisów unijnych;

3. art. 23 ust. 4 lit. a UKC poprzez nieuprawnione przyjęcie, że dotychczasowe pozwolenie spełniło warunek cofnięcia w następstwie procedury ponownej oceny decyzji, polegający na niezgodności z przepisami prawa celnego, pomimo tego, że przepisy stanowiące wzorzec kontroli prawidłowości następczej decyzji, wymienione już w lit. b, nie zostały przez orzekający organ w ogóle wskazane;

4. art. 39 pkt 1 UKC poprzez jego błędną wykładnię, zakładającą, iż z regulacji tej wynika fikcja polegająca na nakazie uznania warunku zachowania pozwolenia za niespełniony, jeżeli czynność dowodowa strony (przedłożenie dokumentu uznanego przez organ za niewystarczający do wykazania warunku) nie zostanie dopełniona, podczas gdy przepis ten: a) odnosi się wyłącznie do obowiązków wnioskodawcy, a więc podmiotu ubiegającego się dopiero o pozwolenie w trybie zwykłym, i z tej racji regulacja w drodze wyjątku dopuszcza kontradyktoryjność postępowania (obejmująca obligowanie strony do złożenia dowodu), a nadto b) ogranicza się do stwierdzenia, że warunek (w postaci posiadania wysokiego poziomu kontrołi operacji i przepływu towarów zapewniony przez system zarządzania ewidencją handlową i transportową umożliwiającą właściwe kontrole celne) uważa się za spełniony, jeżełi wnioskodawca przekonująco go wykaże;

5. art. 25 ust. 1 lit. f rozporządzenia wykonawczego poprzez niewyjaśnienie w żaden sposób, jakie znaczenie zostało przez orzekający organ nadane określonym w tym przepisie przesłankom definiującym warunek z art. 39 lit. b UKC w postaci: a) "odpowiedniości" struktury administracyjnej, b) wymaganego "rozmiaru" prowadzonej działalności, który zapewniałby przepływ towarów, c) wymaganego trybu kontroli wewnętrznych umożliwiającego zapobieganie, wykrywanie i korygowanie błędów oraz zapobieganie nielegalnym i nieprawidłowym transakcjom;

6. art. 29 pkt 4 rozporządzenia wykonawczego poprzez zastosowanie tak oznaczonego przepisu, podczas gdy w rozporządzeniu tym taka jednostka redakcyjna nie występuje; nawet gdyby przyjąć, że organowi chodziło o art. 29 ust. 4 tego rozporządzenia, to i tak doszło do jego naruszenia, gdyż oceniając warunki z art. 39 ukc w ogóle w uzasadnieniu decyzji nie określono, na czym polegają wskazane w tej regulacji "specyficzne cechy przedsiębiorcy";

7. art. 187 ust. 3 ustawy Ordynacja podatkowa polegające na zastosowaniu nieistniejącego przepisu; nawet gdyby przyjąć, że organowi chodziło o art. 187 § 3 O.p. to i tak brak było podstaw, aby za notorium urzędowe przyjmować nie fakt prawotwórczy, ale fikcję polegającą na przyjmowaniu niespełnienia warunku posiadania pozwolenia w następstwie niedopełnienia obowiązku wykazania uprawnienia w postępowaniu.

DIAS jako organ odwoławczy, rozpoznając w trybie odwoławczym zarzuty podniesione w odwołaniu, zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy swoje rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne w pełni podzielając zawarte w nim ustalenia. Organ, ponownie rozpatrując sprawę wskazał, że po analizie akt ocenia zajęte w I instancji stanowisko jako prawidłowe. W postępowaniu doszło do naruszenia przez stronę art. 102 ust. 3 ustawy o KAS polegającego na nieudostępnieniu żądanych dokumentów, danych lub informacji lub utrudnieniu lub uniemożliwieniu przeprowadzenia czynności audytowych. Korespondencja prowadzona pomiędzy organem a przedsiębiorcą wskazuje, że organ pierwszej instancji wielokrotnie wykazywał dobrą wolę poprzez akceptację wnioskowanych przez skarżącego przedłużeń wyznaczanych terminów oraz wielokrotnie ponawiał wezwania. Bezskuteczna wymiana korespondencji trwała od [...] r. do [...]r., a zatem blisko pięć miesięcy. Organ I instancji wielokrotnie w tym okresie, w formie pisemnej wzywał skarżącego do przekazania dokumentacji i udzielenia wyjaśnień, pouczając o konsekwencjach nieudzielenia odpowiedzi. Wbrew zarzutom, organ I instancji w sposób uzasadniony przyjął, że w sprawie doszło do nieudostępnienia żądanych dokumentów, danych lub informacji lub utrudnienia lub uniemożliwienia przeprowadzenia czynności audytowych, a brzmienie art. 102 ust. 3 ustawy o KAS nie pozostawia żadnych wątpliwości interpretacyjnych, ponieważ w sposób jasny i precyzyjny wskazuje jakie działania lub zaniechania uważa się za niespełnienie przez wnioskodawcę warunków lub kryteriów, nie pozostawiając organowi jakiejkolwiek dowolności w zakresie możliwości stosowania lub niestosowania wskazanych konsekwencji. Podkreślono także wyczerpujące wyjaśnienia organu odnośnie nieprawidłowego uznania przedsiębiorcy za wnioskodawcę, a zatem podmiotu ubiegającego się o wydanie pozwolenia. Również w opinii DIAS organ I instancji w sposób wystarczający wyjaśnił wynikające z art. 25 ust. 1 lit. f rozporządzenia wykonawczego znaczenie warunku "odpowiedniości struktury administracyjnej, wymaganego "rozmiaru" prowadzonej działalności, który zapewniałby przepływ towarów, wymaganego trybu kontroli wewnętrznych umożliwiającego zapobieganie, wykrywanie i korygowanie błędów oraz zapobieganie nielegalnym i nieprawidłowym transakcjom. Podkreślono, że liczne opóźnienia strony w udzielaniu odpowiedzi na wezwania organu lub udzielanie ich w niepełnym zakresie, uzasadniane były znacznym obciążeniem pracą w innych obszarach działałności przedsiębiorcy i dotyczyły księgowości zarówno w miesiącach grudzień, styczeń, marzec jak i kwiecień, a także zamawiania towaru, bieżącego zarządzania przedsiębiorstwem, spraw pracowniczych, kontaktów z kłientami, przygotowania offert czy sprawozdawczości. Stwierdzono zatem słuszność uznania przez organ I instancji przyczyny nieterminowego i niekompletnego udzielania odpowiedzi jako wynikające z organizacji przedsiębiorstwa, która nie zapewnia elementarnej gwarancji płynnej wymiany informacji pomiędzy posiadaczem pozwolenia, a organem celnym tj. do konkretnego przepisu art. 25 ust. 1 lit. f rozporządzenia wykonawczego, który stanowi, że warunkiem spełnienia kryterium jest m.in. posiadanie przez przedsiębiorcę struktury administracyjnej odpowiedniej dla charakteru i rozmiaru prowadzonej działalności. Analiza akt sprawy wskazywała bowiem, że istniejącą strukturę administracyjną i podział obowiązków pracowników przedsiębiorcy trudno uznać za odpowiednią do rozmiaru i rodzaju prowadzonej działalności w zakresie przepisów prawa celnego, skoro realizację obowiązków jakie nałożone są na posiadacza pozwolenia uniemożliwia wykonywanie innych, wyżej wymienionych zadań.

Nadto zwrócił uwagę, że strona od wielu lat jest posiadaczem pozwolenia AEO jak i od wielu lat stosuje procedury uproszczone, zatem jest przedsiębiorcą doświadczonym, który doskonale zna przepisy prawa celnego, w tym obowiązki z niego wynikające. W ocenie organu odwoławczego w pełni też odpowiada za prawidłową organizację swojego przedsiębiorstwa, a wewnętrzne trudności organizacyjne i kadrowe nie mogą stanowić usprawiedliwienia dla niewypełniania obowiązków wynikających z przepisów prawa celnego jeśli przedsiębiorca nadal chce korzystać z posiadanych ułatwień.

DIAS nie podzielił także zarzutu, że organ I instancji w ogóle w uzasadnieniu decyzji nie określił, na czym polegają wskazane w regulacji określonej w art. 29 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego "specyficzne cechy przedsiębiorcy". Podkreślono, że przepis ten nie stanowił podstawy prawnej cofnięcia pozwolenia przez organ pierwszej instancji, ale został przywołany przez stronę w ramach prawa do wysłuchania. Jednak organ I instancji wyjaśnił, że ten przepis co do zasady nie zwalnia małych i średnich przedsiębiorców ze spełnienia wymaganych warunków i kryteriów ponieważ są one takie same dla wszystkich przedsiębiorców, niezależnie od ich wielkości; specyfika małych i średnich przedsiębiorstw w kontekście art. 29 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego polegać może np. na odmiennym, uproszczonym sposobie wdrażania środków w celu spełnienia kryteriów, uproszczonej strukturze organizacyjnej, formie zarządzania itp. W żadnym jednak wypadku nie może prowadzić do niespełniania jakichkołwiek obowiązków nakładanych na posiadacza pozwolenia, w tym braku konieczności terminowego i kompletnego udzielania wyjaśnień na żądanie organów celnych.

Natomiast odnośnie przywołania przez organ I instancji niewłaściwej jednostki redakcyjnej tj. art. 29 pkt 4 zamiast art. 29 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego, uznał, że stanowi to oczywistą pomyłkę pisarską, która pozostawała bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy. To samo dotyczy wskazania przez organ art. 187 ust. 3 O.p. zamiast 187 § 3 tej ustawy.

Konkludując DIAS stwierdził, że uwzględniając całość akt sprawy organ pierwszej instancji w sposób prawidłowy na podstawie art. 23 ust. 4 lit. a) UKC oraz art. 15 ust. 1 lit. a) rozporządzenia delegowanego rozpoczął ponowną ocenę pozwolenia (AEO) Nr [...] , jednocześnie informując o jej powodach oraz żądając przedłożenia przez skarżącego wymaganej dokumentacji.

Na skutek nieterminowego oraz niepełnego udzielania odpowiedzi przez posiadacza pozwolenia w toku prowadzonego postępowania, prawidłowo zastosował art. 102 ust. 3 ustawy o KAS stanowiący, że nieudostępnienie żądanych dokumentów, danych lub informacji, jak również utrudnienie lub uniemożliwienie przeprowadzenia czynności audytowych skutkuje niespełnieniem kryteriów lub warunków, o których mowa w art. 39 UKC. Następnie organ prawidłowo rozpoczął ponowną ocenę pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych i wydał prawidłowo decyzję o cofnięciu pozwolenia Nr [...], wykorzystując w niniejszym postępowaniu na podstawie art. 187 § 3 O.p. wyniki postępowania w sprawie ponownej oceny pozwolenia AEO.

Kwestionując powyższą decyzję ostateczną, strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach i zarzuciła wydanie jej z naruszeniem przepisów postępowania administracyjnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy oraz z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Powtórzyła zarzuty z odwołania, akcentując brak ponownego rozpoznania sprawy przez organ odwoławczy i oparcie się organu na twierdzeniach decyzji pierwszoinstancyjnej.

W oparciu o te zarzuty skarżący wniósł o uchylenie decyzji obu instancji i umorzenie każdego z postępowań administracyjnych oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę DIAS uznał zarzuty za nieuzasadnione i podtrzymał swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazując, że odniósł się szczegółowo do zarzutów zawartych w odwołaniu od decyzji organu I instancji, a następnie powtórzonych i rozszerzonych o dodatkową argumentację w skardze. Podkreślił, że w trakcie trwającej od [...]r. do [...]r. blisko pięciomiesięcznej korespondencji, prowadzonej ze skarżącym, organowi nie udało się w pełnym zakresie i w wyznaczonych terminach uzyskać żądanych dokumentów. Organ I instancji czterokrotnie w tym okresie, w formie pisemnej wzywał (w tym trzykrotnie pouczając o konsekwencjach niezastosowania się do wezwania) skarżącego do przekazania dokumentacji i udzielenia wyjaśnień, wykazując przy tym również dobrą wolę poprzez akceptację wnioskowanych przez skarżącego przedłużeń wyznaczanych terminów i godząc się do pewnego momentu z częściowym i sukcesywnym przesyłaniem żądanej dokumentacji. Zatem chybiony jest zarzut skarżącego naruszenia art. 102 ust. 3 ustawy o KAS.

Za zupełnie niezrozumiały uznano zarzut skarżącego, że uzasadnienie decyzji II instancji jest "niespójne i logicznie sprzeczne"; DIAS nie dopatrzył się użycia sformułowania wskazującego, że organ pierwszej instancji z brzmienia art. 39 UKC wywiódł nakaz uznania warunku za niespełniony w przypadku niedopełnienia obowiązku dostarczenia dokumentów lub dowodów przez posiadacza pozwolenia bowiem podstawą cofnięcia pozwolenia AEO był art. 102 ust. 3 ustawy o KAS.

Przedstawiono obszernie regulacje unijne i orzecznictwo wskazując na obowiązywanie z dniem 1 maja 2016r. na obszarze Unii Europejskiej rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013r. ustanawiającego unijny kodeks celny, które zastąpiło obowiązujący od blisko dwudziestu lat Wspólnotowy Kodeks Celny i dotychczasowe rozporządzenia wykonawcze. Zatem ponowna ocena dotyczyła wszystkich warunków jakie obejmowały poszczególne pozwolenia celne, a ich realizacja wiązała się ze stosowaniem w całości nowych przepisów, które weszły w życie z dniem 1 maja 2016r. Zatem nie zachodziła potrzeba wskazania, które konkretne przepisy uległy zmianie skoro całość przepisów dotychczasowych została uchylona i w ich miejsce obowiązują przepisy nowe, a ponowna ocena dotyczyła wszystkich przedsiębiorców w Unii Europejskiej posiadających pozwolenia spełniające ww. warunek tj. które zostały wydane przed 1 maja 2016r. na podstawie przepisów wspólnotowego kodeksu celnego (WKC) lub rozporządzenia wykonawczego (RWKC) i które nie były ograniczone terminem ważności tj. wydane zostały na czas nieokreślony. W konsekwencji więc organy celne wszystkich państw Unii zobligowane zostały do przeprowadzenia ponownej oceny wszystkich pozwoleń wydanych przed 1 maja 2016r. (jak również ich cofnięcia, a nie jak próbuje wykazać skarżący do możliwości ich unieważnienia, zmiany lub zawieszenia o czym stanowi przytaczany przez skarżącego art. 23 ust. 4 lit. b) UKC), a następnie po pozytywnym wyniku ponownej oceny do wydania nowych pozwoleń. Tym samym za nietrafny uznano kolejny zarzut skarżącego.

Za nieuzasadniony uznano także zarzut skarżącego, że organ w czynności wszczynającej postępowanie oraz w raportach nie zawiadomił go, do wydania której z trzech decyzji (unieważnienia, zmiany, cofnięcia) będzie zmierzał bowiem w piśmie z dnia [...]r. został powiadomiony o powodach i konieczności przeprowadzenia ponownej oceny pozwoleń, a także o okolicznościach prawnych sprawy wraz z precyzyjnymi wskazówkami umożliwiającymi uzyskanie dodatkowych informacji. Z kolei, raport z czynności audytowych, na który wskazuje skarżący jest dokumentem, który zgodnie z art. 102 ust. 1 ustawy o KAS kończy czynności audytowe i zawiera jedynie informację o spełnieniu lub niespełnieniu badanych warunków lub kryteriów i który stanowi jedocześnie powiadomienie, o którym mowa w art. 22 ust. 6 UKC, zgodnie z którym przed wydaniem decyzji, która byłaby niekorzystna dła wnioskodawcy, organy celne powiadamiają wnioskodawcę o podstawach, na których zamierzają oprzeć decyzję, dając wnioskodawcy możliwość przedstawienia swojego stanowiska, z czego skarżący skorzystał.

Odnosząc sie do zarzutu wadliwego sformułowania wezwania poprzez żądanie dokumentów okreśłających przychody, zyski, koszty, straty oraz niezaleganie z należnościami podatkowymi skoro organy Administracji Celno-Skarbowej są w ich posiadaniu z urzędu, a także brak powiązania nieprzedstawienia tych dokumentów z realną przeszkodą do wypełnienia sprawności organizacyjnej wymaganej od posiadacza pozwołenia, DIAS podkreślił obowiązek przedstawienia organowi w toku cżynności audytowych sprawozdań finansowych za trzy ostatnie okresy sprawozdawcze, który wynika wprost z rozporządzenia Ministra Finansów i Rozwoju z dnia 16 marca 2017 (Dz. U z 2017, poz. 721) w sprawie wzoru kwestionariusza samooceny przedsiębiorcy, stanowiącego podstawowy dokument, na podstawie którego przedsiębiorca udziela informacji istotnych dla właściwego przeprowadzenia czynności audytowych. Wskazał, że to na przedsiębiorcy zamierzającemu korzystać z pozwoleń celnych ciąży obowiązek wykazania i udowodnienia spełniania poszczególnych warunków i kryteriów, na co wskazuje konstrukcja przepisów UKC i rozporządzenia wykonawczego oraz użyte tam sformułowania w art. 39 lit b UKC, art. 25 ust. 1 lit. b i c oraz art. 26 ust. 1 lit. c rozporządzenia wykonawczego. Nie jest bowiem zadaniem organu poszukiwanie dokumentów i informacji świadczących o spełnianiu przez przedsiębiorcę poszczególnych kryteriów. Zadaniem organu w toku czynności audytowych jest weryfikacja i badanie dokumentacji i danych dostarczonych przez wnioskodawcę lub posiadacza pozwolenia, a następnie ich ocena pod kątem spełniania weryfikowanych warunków.

Odnosząc się do zarzutów braku wyjaśnienia pojęcia odpowiedniości struktury organizacyjnej, wymaganego rozmiaru prowadzonej działalności, wymaganego trybu kontroli wewnętrznej, wskazania tylko w przybliżeniu stażu w prowadzonej działalności, braku wskazania czy u przedsiębiorcy wykryto wcześniej przypadki nielegalnych transakcji oraz braku ustalenia konkretnego znaczenia każdej z zastosowanych przesłanek – DIAS wyjaśnił, że to sam przedsiębiorca wskazywał we wnioskach o przedłużenie terminu na udzielenie odpowiedzi, jako przyczyny opóźnień posiadanie: "ograniczonych zasobów ludzkich", "nawarstwienie obowiązków", "na 6 pracowników jedynie 2 osoby zajmujące się sprawami celnymi będąc równocześnie odpowiedzialne za księgowość, zamawianie towaru, bieżące zarządzanie przedsiębiorstwem, sprawy pracownicze, kontakty z klientami, przygotowanie oferty w tym: przygotowanie zdjęć, opisu produktów i umieszczenie ich w internecine i sprawozdawczość", potwierdzając, że w praktyce posiadana struktura administracyjna i zasoby kadrowe nie są odpowiednie dla charakteru i rozmiaru prowadzonej działalności przedsiębiorcy będącego posiadaczem pozwolenia AEO i pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych. Natomiast organ II instancji wskazał w uzasadnieniu decyzji okres posiadania pozwoleń przez skarżącego przywołując konkretne daty ich wydania i dlatego w dałszej części uzasadnienia użył już jedynie określenia "wiele lat" i to w odniesieniu właśnie do tych konkretnych pozwoleń, a nie jak wskazuje skarżący do "prowadzenia działalności".

Zaakcentowano, że przepisy wykonawcze do unijnego kodeksu celnego odnoszące się do art. 39 UKC wymagają badania poszczególnych warunków za okres trzech lat, co więcej np. w przypadku kryterium kompetencji i kwalifikacji zawodowych wymagane jest właśnie minimum trzyletnie doświadczenie zawodowe w sprawach cełnych. Organ przyznał, że kwestia ta nie była w danym momencie rozpatrywana, co nie wykłucza prawa organu do oceny przedsiębiorcy posiadającego status AEO (wiarygodnego i upoważnionego), przez pryzmat jego doświadczenia zawodowego w obszarze przepisów cełnych. Pełna weryfikacja byłoby możliwa pod warunkiem uzyskania kompletu dokumentów i po przeprowadzeniu na ich podstawie rzetelnych i pełnych czynności audytowych. Natomiast zgodnie z raportem z przeprowadzonych czynności audytowych organ I instancji na podstawie art. 102 ust. 3 ustawy o KAS uznał, że poprzez nieudostępnienie żądanych danych i dokumentów nie został w całości spełniony art. 39 lit. b) UKC, którego szczegółowe warunki określone zostały w art. 25 ust. 1 lit. a) - k) rozporządzenia wykonawczego. Zatem nie ma w tym wypadku znaczenia ile i które spośród kryteriów szczegółowych nie zostało spełnionych. Wystarczy, że nie zostanie spełniony jeden z nich. Brzmienie art. 25 ust. 1 rozporządzenia delegowanego (Kryterium ustanowione w art. 39 lit. b) kodeksu uznaje się za spełnione w przypadku spełnienia następujących warunków: lit a) - k)" nie pozostawia w tym względzie żadnych wątpliwości, że warunki te muszą być spełnione łącznie, a kluczowy jest fakt, że przedsiębiorca uniemożliwił organowi przeprowadzenie rzetelnych czynności audytowych nieudostępniając dokumentów, nieudzielając wyjaśnień lub jak w przypadku nieprawdziwej informacji o prowadzeniu księgowości wyłącznie w formie papierowej, odmawiając przekazania żądanych danych we wskazanej formie.

Również nie podzielono zarzutu skarżącego, że wezwania zostały końcowo wykonane i zapewniono organowi niezbędną wiedzę do kompleksowej oceny wszystkich warunków posiadania pozwolenia; a organ wyraził zgodę na sukcesywne uzupełnianie poszczególnych partii kwestionariusza i że uzgodnione terminy zostały przez skarżącego dotrzymane – w tym zakresie organ przedstawił pełną chronologię korespondencji oraz wskazał różnicę pomiędzy "problemami technicznymi", a wyraźną odmową przekazania danych i zauważył, że zgodnie z art. 25 ust. 1 lit. d, posiadacz pozwolenia zobowiązany jest do zapewnienia organowi celnemu możliwości dostępu do swoich systemów rachunkowości oraz, w stosownych przypadkach do swojej ewidencji handlowej i transportowej drogą elektroniczną, jeżeli takie systemy lub taka ewidencja są prowadzone w formie elektronicznej. Ponadto, zgodnie z brzmieniem art. 193a § 1 O.p. - mającego zastosowanie do czynności audytowych - w przypadku prowadzenia ksiąg podatkowych przy użyciu programów komputerowych, organ podatkowy może żądać przekazania całości lub części tych ksiąg oraz dowodów księgowych za pomocą środków komunikacji elektronicznej lub na informatycznych nośnikach danych, w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej, o której mowa w § 2, wskazując rodzaj ksiąg podatkowych oraz okres, którego dotyczą. Natomiast w swoim piśmie sam skarżący stwierdził, że księgowość jest prowadzona za pomocą systemu SAP B1 oraz, że przedsiębiorstwo ma zgłoszoną w urzędzie skarbowym tylko księgowość papierową. Zatem zarzut skarżącego uznano za całkowicie niezasadny i nie odpowiadający stanowi faktycznemu oraz wskazujący na świadome unikanie przekazania informacji i danych w formacie żądanym przez organ.

Odnośnie wskazywania przez skarżącego dostarczenia organowi dokumentów określających przychody, zyski i straty, a także zobowiązania za okres 3 ostatnich lat organ wyjaśnił, że dokumenty przekazane zostały dopiero jako załączniki do stanowiska przedsiębiorcy z dnia [...]r. przesłanego w związku z Raportem z czynności audytowych i kończącym już czynności audytowe związane z ponowną oceną pozwolenia AEO nr [...] – czyli już po sporządzeniu niekorzystnego dla skarżącego raportu i po upływie wszystkich wyznaczanych przez organ terminów. Podkreślono, że sam skarżący przyznał, że dane za lata 2015 I 2016 zostały przekazane do Urzędu Skarbowego w T. odpowiednio w dniu 2 maja 2016r. i 2 maja 2017r., a zatem przed rozpoczęciem czynności audytowych, co oznaczało, że skarżący przez cały czas trwania postępowania był w ich posiadaniu i pomimo obowiązku ich dołączenia do Kwestionariusza samooceny i pomimo wielokrotnych wezwań, stanowiących następstwo nieprzekazania wypełnionego w całości kwestionariusza, z niezrozumiałych powodów nie przekazał ich organowi. Zaakcentowano, że negatywny raport końcowy sporządzony został dopiero po szóstej z kolei prośbie skarżącego o przedłużenie terminu.

Organ odwoławczy wskazał, że decyzje w I i II instancji zawierały bardzo szczegółowy i obszerny opis stanu faktycznego jak i prawnego; wyjaśniano wielokrotnie w decyzjach obu instancji, że do postępowań w sprawach celnych stosuje się tylko niektóre, wskazane przepisy O.p.

Końcowo ustosunkowując się do naruszenia art. 187 § 3 O.p. i brak wskazania jaka okoliczność wykryta w badanej sprawie, określona w art. 2 O.p. spowodowała, że sprawa w przedmiocie cofnięcia pozwolenia celnego została zaliczona do spraw podatkowych, do których zastosowanie ma Ordynacja podatkowa, brak wyjaśnienia dlaczego sprawa w przedmiocie pozwolenia celnego została uznana za sprawę celną, błędnego wskazania w decyzji I instancji art. 187 ust. 3 zamiast art. 187 § 3 O.p. – DIAS wyjaśnił, że ostatni z zarzutów to oczywista pomyłka pisarska; przywołał pismo z [...]r. informujące stronę o rozpoczęciu, na podstawie art. 23 ust. 4 lit. a) UKC oraz art. 15 ust. 1 lit. a) rozporządzenia delegowanego, ponownej oceny pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych Nr[...] wydanego przez Dyrektora Izby Celnej w Katowicach w dniu [...]r. informujące, że w postępowaniu dotyczącym tegoż pozwolenia zostaną wykorzystane wyniki ponownej oceny pozwolenia AEO Nr [...] w oparciu o art. 187 § 3 Ordynacji podatkowej, gdyż zakres przedmiotowy pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych obejmuje takie same kryteria, które podlegały badaniu podczas ponownej oceny pozwolenia AEO.

W ocenie DIAS w sprawie wzięto pod uwagę całość zgromadzonego materiału dowodowego we wzajemnym powiązaniu, a organ, dążąc do realizacji zasady prawdy obiektywnej podjął wszelkie niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy przez wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia merytorycznego w sprawie. W uzasadnieniu decyzji pełne odzwierciedlenie znajduje ocena zebranego materiału dowodowego, a przesłanki dokonanego rozstrzygnięcia zostały wyjaśnione w sposób wyczerpujący; jako organ władzy publicznej zobligowany był do działania zgodnego z obowiązującymi przepisami, w tym przede wszystkim z unijnym kodeksem celnym, jako aktem wyższej rangi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga okazała się nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2107), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje, między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c ustawy). Sąd uwzględniając skargę stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie bowiem nie można organowi orzekającemu w przedmiotowej sprawie skutecznie zarzucić, iż przy rozpatrywaniu sprawy naruszył obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego.

Przedmiotem kontroli była decyzja organu odwoławczego, którą organ ten utrzymał własną, wydaną w pierwszej instancji decyzję, cofającą skarżącemu pozwolenie na stosowanie procedur uproszczonych. W podstawie prawnej tej decyzji wskazano m.in. art. 28 ust. 1 lit. a) UKC, zgodnie z którym korzystna decyzja zostaje cofnięta lub zmieniona w przypadkach innych niż określone w art. 27 (nie mających zastosowania w niniejszej sprawie - przyp. Sądu), jeżeli jeden lub kilka warunków wymaganych do jej wydania nie zostało spełnionych lub przestało być spełnianych.

Zgodnie z art. 23 ust. 4 pkt a) UKC w szczególnych przypadkach organy celne dokonują ponownej oceny decyzji. Z kolei, art. 23 ust. 5 UKC stanowi, że organy celne monitorują warunki i kryteria, które mają być spełnione przez posiadacza decyzji. Monitorują też wypełnienie obowiązków wynikających z tej decyzji. Jeżeli posiadacz decyzji prowadzi działalność przez okres krótszy niż trzy lata, w pierwszym roku po wydaniu decyzji prowadzone jest ścisłe monitorowanie.

Poza sporem jest, że decyzją z [...]r. przyznano skarżącemu pozwolenie na stosowanie procedury uproszczonej w miejscu w procedurze wywozu o Nr [...]. Skarżący uzyskał również status upoważnionego przedsiębiorcy w odniesieniu do uproszczeń celnych AEO Nr [...]. Posiadaczowi pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych przysługują określone uprawnienia, preferencje, jednakże aby uzyskać takie pozwolenie podmiot musi spełnić określone warunki, a następnie i ich przestrzegać.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 rozporządzenia delegowanego organ celny właściwy do wydania decyzji musi ponownie ocenić decyzję w następujących przypadkach:

a) w przypadku zmian wprowadzonych do stosownych przepisów unijnych, mających wpływ na decyzję;

b) w razie potrzeby, w wyniku prowadzonego monitorowania;

c) w razie potrzeby, ze względu na informacje dostarczone przez posiadacza decyzji zgodnie z art. 23 ust. 2 kodeksu lub przez inne organy.

2. Organ celny właściwy do wydania decyzji przekazuje wyniki ponownej oceny posiadaczowi decyzji.

Z kolei, na podstawie art. 250 ust. 1 ww. rozporządzenia delegowanego, pozwolenia udzielone na podstawie rozporządzenia (EWG) nr 2913/92 lub rozporządzenia (EWG) nr 2454/93, które obowiązują w dniu 1 maja 2016 r. i nie są objęte ograniczonym okresem ważności, podlegają ponownej ocenie. Przepis ten jest jasny i nie budzi wątpliwości. Pozwolenia skarżącego zostały zatem zgodnie z brzmieniem art. 150 Rozporządzenia delegowanego poddane ponownej ocenie wedle kryteriów określonych w art. 39 a), b) i d) UKC.

a) brak poważnego naruszenia lub powtarzających się naruszeń przepisów prawa celnego i przepisów podatkowych, w tym brak skazania za poważne przestępstwo karne związane z działalnością gospodarczą wnioskodawcy;

b) wykazanie przez wnioskodawcę, iż posiada wysoki poziom kontroli swoich operacji i przepływu towarów zapewniony poprzez system zarządzania ewidencją handlową oraz - w stosownych przypadkach - transportową co umożliwia przeprowadzanie właściwych kontroli celnych;

c) (.....)

d) w odniesieniu do upoważnienia, o którym mowa w art. 38 ust. 2 lit. a) - spełnienie praktycznych standardów w zakresie kompetencji lub kwalifikacji zawodowych bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością.

W związku z wielomiesieczną korespondencją organu ze skarżącym i niemożnością uzyskania od skarżącego w wyznaczanych wielokrotnie terminach niezbędnych dokumentów i informacji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach zakończył czynności audytowe Raportem nr [...] z dnia [...]r. wskazując na niespełnienie przez przedsiębiorcę warunków określonych w art. 25 rozporządzenia wykonawczego, a tym samym niespełnienie kryteriów określonych w art. 39 lit. b unijnego kodeksu celnego.

Po przeanalizowaniu całości materiału dowodowego skład orzekający w rozpoznawanej sprawie w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska. W ocenie Sądu podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego i procesowego są bezzasadne.

Stosowanie odpowiednio wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej do postępowania w sprawach celnych oraz wydawania zaświadczeń wynika wprost z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. prawo celne (t.j. Dz.U. 2018. 167).

Przyczyny przeprowadzenia czynności audytowych zostały określone w art. 99 ustawy o KAS. Jedną z nich jest ustalenie czy podmiot występujący z wnioskiem o wydanie pozwolenia, o którym mowa w art. 38 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z 9 października 2013 r., spełnia kryteria określone w art. 39 UKC.

Bezspornym w sprawie jest, że organ wzywał skarżącego 4-krotnie przez okres prawie 5-ciu miesięcy m.in. do wypełnienia kwestionariusza samooceny i przedstawienia ściśle określonych w wezwaniach dokumentów, począwszy od [...] r. Brak wypełnienia wezwań organu tj. nieprzesłania dokumentacji księgowej za 2016 rok i wprowadzenie w błąd organu co do formy prowadzenia ksiąg handlowych skutkował sporządzeniem przez organ Raportu z czynności audytowych w dniu [...]r., dalej Raportu z czynności audytowych z [...]r. a następnie wydaniem zaskarżonych jedną skargą decyzji w przedmiocie cofnięcia obu pozwoleń. W obu przypadkach stwierdzono wysoki poziom ryzyka związany ze spełnieniem przez przedsiębiorcę kryterium okreslonego a art. 39 lit. b UKC I tym samym uznano, że warunki określone w art. 25 rozporządzenia wykonawczego nie są przez przedsiębiorcę spełnione.

Zgodzić należy się z organem, że cofnięte pozwolenie na stosowanie procedur uproszczonych jako wydane 27 lipca 2012 r. ( 20 czerwca 2012r. odnośnie pozwolenia AEO) bez ograniczenia terminu jego ważności – musiało podlegać ponownej ocenie zgodnie z art. 250 ust. 1 rozporządzenia delegowanego. Obowiązujące bowiem od 1 maja 2016 r. nowe regulacje UKC w art. 23 jednoznacznie wskazywały tryb zarządzania decyzjami wydanymi na wniosek wskazując w ust. 4 lit. a – na obligatoryjne w szczególnych przypadkach dokonanie ponownej oceny decyzji. Powyższa okoliczność nastąpiła wobec wejścia nowych przepisów celnych i bezterminowo udzielonych pozwoleń. Zaistniała zatem szczególna przesłanka konieczności zweryfikowania istniejących bez ograniczenia czasowego pozwoleń pod względem zgodności z obowiązującymi wymogami i spełniania określonych, niezbędnych kryteriów.

Zauważyć należy, że organ w zaskarżonych decyzjach obszernie przedstawił wymogi: kryteriów przyznawania statusu upoważnionego przedsiębiorcy z art. 39 UKC (m.in. z pkt b - wykazania przez wnioskodawcę, iż posiada wysoki poziom kontroli swoich operacji i przepływu towarów zapewniony poprzez system zarządzania ewidencją handlową oraz - w stosownych przypadkach - transportową co umożliwia przeprowadzanie właściwych kontroli celnych); zadowalającego systemu zarządzania ewidencją handlową oraz transportową z art. 25 rozporządzenia wykonawczego, wskazując zwłaszcza na warunki z ust. 1 lit. f (posiadania struktury administracyjnej odpowiedniej dla charakteru i rozmiaru prowadzonej działalności, która umożliwia zarządzanie przepływem towarów, a także przeprowadza kontrole wewnętrzne zapewniające możliwość zapobiegania, wykrywania i korygowania błędów oraz możliwość zapobiegania nielegalnym lub nieprawidłowym transakcjom oraz wykrywania takich transakcji). Stosownie bowiem do art. 29 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego organy celne biorą pod uwagę specyficzne cechy przedsiębiorców, w szczególności małych i średnich przedsiębiorstw, przy badaniu spełnienia kryteriów ustanowionych w art. 39 UKC.

Natomiast czynności audytowe przeprowadzono stosownie do przepisów rozdziału 3 i 4 ustawy o KAS – do czego obligował art. 99 ust. 3 tej ustawy, a umożliwiał pozyskanie dokumentów przepis art. 102 ust. 3, przepisy te zostały szczegółowo przytoczone w obu decyzjach, a niedopełnienie dyspozycji tej ostatniej normy spowodowałp negatywne dla strony skutki w niniejszej sprawie. Zgodnie bowiem z ww. Artykułem, nieudostępnienie przez wnioskodawcę żądanych dokumentów, danych lub informacji lub utrudnienie lub uniemożliwienie przeprowadzenia czynności audytowych uważa się za niespełnienie kryterium lub warunku podlegającego ustaleniu w ramach czynności audytowych.

Wobec zatem jednoznacznych regulacji celnych, konkretnych wymogów kryteriów uprawniających do zachowania statusu upoważnionego przedsiębiorcy zarzuty podnoszone w skardze należało uznać za całkowicie chybione. Niezrozumiałe jest podważanie przez skarżącego zasadności wszczynania i prowadzenia procedury weryfikacyjnej skoro strona była wyczerpująco informowana o istniejących wymogach w tym zakresie. Poza tym nawet odmienna ocena zaistnienia bądź nie szczególnego przypadku do dokonania ponownej oceny decyzji nie zwalniała skarżącego z obowiązku współdziałania z organem i terminowego przedkładania żądanej dokumentacji jeśli chciał zachować pozwolenia.

A zatem okoliczności faktyczne i prawne rozpoznawanej sprawy, a w szczególności niedotrzymywanie przez stronę wyznaczanych kilkakrotnie przez organ terminów wezwań, ich przedłużanie, pobieżne i niedokładne wypełnianie formularzy, nieprzedstawienie do daty sporządzenia Raportu z czynności audytowych kopii dziennika księgowań i dokumentów finansowych za okres ostatnich 3 lat oraz wprowadzanie w błąd organu co do formy prowadzenia księgowości (w wersji papierowej podczas gdy była prowadzona za pomocą systemu SAP B1 co potwierdził US T.) jako uzasadniającego jej nieudostępnienie organowi – świadczy o niewypełnieniu przez stronę jej podstawowych obowiązków co skutkowało cofnięciem obu pozwoleń.

Podsumowując, zarzuty podnoszone w skardze należało uznać za bezpodstawne, co organ obszernie i prawidłowo uzasadnił. Sąd w pełni podziela stanowisko organu, a wobec wyraźnej opieszałości strony i niefrasobliwości w wykonaniu obowiązków oraz jednoznacznych wymogów nowych regulacji celnych, nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi. Organ odwoławczy wskazując na wstępie rozważań cel postępowania odwoławczego szczegółowo przeanalizował ponownie sprawę dokonując właściwej subsumcji. Zasadnie stwierdził, że błędne wskazanie jednostki redakcyjnej danego przepisu, tj. art. 29 punktu (4) zamiast ustępu – jest oczywistą omyłką pisarską pozostającą bez wpływu na wynik sprawy. Podobnie, oczywistą omyłką pisarską było powołanie przez organ art. 187 ust. 3 zamiast 187 § 3 O.p, co także wprost wynika z treści powiadomienia z dnia [...] r.

Organ dokonując ponownej oceny pozwolenia z 27 lipca 2012 r. mógł skorzystać z materiału już zebranego i wyników oceny dokonanej wedle tych samych kryteriów i Raportu z czynności audytowych z [...] r. Skorzystał z faktów znanych mu z urzędu z czynności weryfikujących pozwolenia AEO, wydane na tych samych warunkach..

Fakty znane organowi podatkowemu z urzędu to fakty, z którymi organ lub działający z jego upoważnienia pracownik zetknęli się osobiście w wyniku wykonywanej pracy lub przeprowadzonej czynności procesowej. Fakty znane organowi z urzędu powinny być przytoczone stronie bezpośrednio w toku prowadzonego postępowania, aby mogła się ona do nich ewentualnie ustosunkować. Jeżeli nie ma sporu co do faktów, postępowanie dowodowe jest zbędne. Raport z czynności audytowych z [...]r. został prawidłowo uzasadniony. Niespełnienie kryteriów określonych w art. 39 lit. b UKC co do pozwolenia [...], stanowiło zarazem niespełnienie tych samych kryteriów w ponownej ocenie pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych, dokonanego zaskarżoną decyzją.

Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.

-----------------------

2