Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 8/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2016-03-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Szulc Sędziowie Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędzia WSA Mirella Łent Protokolant Asystent sędziego Agnieszka Kujawa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 marca 2016r. sprawy ze skargi A. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od marca do maja oraz od lipca do listopada 2010r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. określił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za maj, sierpień, wrzesień i listopad 2010r., wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za marzec, kwiecień, lipiec i październik 2010r. oraz umorzył postępowanie podatkowe za styczeń, luty, czerwiec i grudzień 2010r. z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Organ stwierdził, że skarżący odliczył podatek VAT o łącznej wartości [...] zł, wynikający z 6 faktur wystawionych przez: P.W. R. M. T., W. D. W., P.W. R.W. oraz P.W. D. D. R., które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Stąd na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: "ustawa o VAT", odmówił stronie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur. Organ podatkowy pierwszej instancji skorygował ponadto miesiąc odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury z dnia 31 lipca 2010 r. w kwocie [...] zł, wystawionej przez N. sp. z o.o., tj. z lipca na sierpień 2010r., zgodnie z miesiącem jej otrzymania, a nie wystawienia.

W złożonym odwołaniu skarżący wniósł o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w zaskarżonej części i umorzenie postępowania bądź przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpatrzenia. Strona nie zakwestionowała decyzji w części,

w której organ umorzył prowadzone postępowanie jako bezprzedmiotowe. Zdaniem skarżącego, w pozostałej części decyzję oparto na nieprawdziwych ustaleniach faktycznych oraz wydano z naruszeniem przepisów proceduralnych Ordynacji podatkowej i ustawy o VAT. Skarżący podniósł, że znał osobiście niektórych kontrahentów, podmioty te posiadały nie tylko stosowne pozwolenia na prowadzenie działalności polegającej na zbieraniu i transporcie odpadów oraz złomu, ale również place, magazyny i środki transportu. Zarzucił, że organy podatkowe błędnie uznały,

iż skoro nie miały miejsca dostawy towaru do bezpośrednich kontrahentów, to kontrahenci ci nie mogli dalej dostarczać złomu. W ocenie strony niesłusznie przyjęto również, że brak miejsca prowadzenia działalności, zaplecza technicznego, pojazdów czy dokumentacji firmowej przesądza o tym, iż dane czynności nie mogły mieć miejsca. Fakt dostarczenia do hut bądź innych odbiorców specyficznego rodzaju złomu potwierdza, że towar ten nabyto od konkretnie wskazanego dostawcy. Zdaniem skarżącego, kwestionując nabycia od wskazanych podmiotów, organy podatkowe nie zadały sobie trudu ustalenia faktycznego źródła dostaw, brak jest zatem dowodów,

że towar pochodził z innych, niż wskazane na fakturach źródeł. Okazana dokumentacja księgowa, karty przekazania odpadów, rozliczenia złomu zakupionego/sprzedanego do poszczególnych kontrahentów czy faktury sprzedaży potwierdzają, że wykazany na fakturach towar faktycznie istniał i był przedmiotem obrotu.

Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ podniósł, że zebrany w sprawie materiał dowodowy wykazał, iż widniejący na fakturach dostawcy P.W. R. M. T., W. D. W., P.W. R. W. oraz P.W. D. D. R, pomimo oficjalnego zarejestrowania działalności gospodarczej, w rzeczywistości jej nie prowadzili, nie posiadali żadnego towaru, nie mogli więc dostarczyć stronie zafakturowanego złomu metali. Firmy te trudniły się jedynie tworzeniem i wprowadzaniem do obrotu tzw. "pustych faktur", które umożliwiły skarżącemu obniżenie podatku należnego.

Organ przedstawiając zebrany w sprawie materiał dowodowy dotyczący poszczególnych kontrahentów strony stwierdził, że wystawcy zakwestionowanych faktur, tj. M. T., D. W., R. W. i D. R. stwarzali tylko pozory prowadzenia działalności gospodarczej, w istocie jednak działalności takiej nie prowadzili. Ich rola sprowadzała się do zarejestrowania na swoje nazwiska jako czynnych podatników VAT firm, a następnie wystawiania innym podmiotom bądź sobie nawzajem faktur nie dokumentujących żadnych czynności gospodarczych. Podmioty te rejestrowały się do celów ubezpieczeniowych w ZUS, jednakże składek na ubezpieczenie nie opłacały. Firmy figurowały również w stosownych rejestrach czy ewidencjach, co miało uwiarygodnić ich byt prawny, po jakimś czasie jednak, z uwagi na unikanie kontaktu z organami podatkowymi oraz zaprzestanie składania deklaracji podatkowych, wykreślono je z ewidencji czynnych podatników podatku VAT. Firmy te nie zatrudniały żadnych pracowników, nie posiadały zaplecza technicznego, stosownej infrastruktury czy środków transportu. Jedynie M. T. prowadził działalność gospodarczą, jednak w zakresie znacznie mniejszym niż wynikało to z wystawionych przez niego dokumentów. Wszyscy widniejący na fakturach dostawcy złomu do tych kontrahentów również okazali się fikcyjni, nie stwierdzono bowiem w ogóle obrotu towarowego. Skoro żadnym towarem nie dysponowali wystawcy faktur dla P.W. R. M. T., W. D. W., P.W. R.W. oraz P.W. D. D. R., nie można przyjąć, aby podmioty te dokonały dalej sprzedaży nieistniejącego towaru na rzecz firmy skarżącego.

Zdaniem organu w przedmiotowej sprawie dowiedziono, że czterech kontrahentów wystawiło jedynie faktury dokumentujące dostawy towarów, które w rzeczywistości nie miały miejsca. W sytuacji, gdy wystawcy faktur, tj.: P.W. R. M. T., W. D. W., P.W. R W. oraz P.W. D. D. R., nie posiadali towaru, który mogliby sprzedać stronie, faktury przez nich wystawione, w myśl art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie mogą stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego.

Odnosząc się do kwestii świadomości podatnika, co do jego udziału w oszustwie podatkowym oraz skutków tej wiedzy dla prawa podatnika do odliczenia podatku VAT, organ wskazał, że badanie świadomości podatnika dotyczy sytuacji, gdy zakwestionowane faktury wiążą się z dokonaną transakcją, tzn. gdy wystawca faktury posiada towar z nielegalnego źródła, unika płacenia podatku lub gdy dostawca towaru podaje się za wystawcę faktury. Zdaniem organu, z akt sprawy nie wynika, aby skarżący stał się ofiarą oszustwa. W tym zakresie organ zarzucił, że skarżący poza przyjęciem od potencjalnych dostawców złomu okazanych przez nich samych dokumentów rejestracyjnych ich firm, samodzielnie nie dokonywał jakiejkolwiek ich weryfikacji. W przypadku D. R. i D. W. nie wykazał nawet minimum ostrożności, bowiem dokumentację rejestracyjną PW. D. i W. kontrahenci okazali stronie dopiero po dokonaniu dostaw. Poza tym, w ocenie organu, sam fakt posiadania dokumentacji rejestrowej swoich kontrahentów nie przesądza jeszcze o ich uczciwości i nie daje żadnej gwarancji, że nie uczestniczyli oni w oszukańczym procederze. Zważywszy na wieloletnie doświadczenie strony wynikające z funkcjonowania na rynku złomiarskim, odgórne przyjęcie rzetelności wskazanych kontrahentów wyłącznie na podstawie przedłożonych przez nich dokumentów rejestracyjnych dowodzi faktu, że do procesu tego skarżący nie przywiązywał większej wagi, stanowił on tylko formalność. Tymczasem to właśnie w interesie osób prowadzących działalność gospodarczą leży podejmowanie wszelkich działań, które wyeliminowałyby ryzyko współpracy z nierzetelnymi podmiotami, chociażby ze względu na fakt, że to podatnik ponosi negatywne konsekwencje takich działań. Zasadnie zatem, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej pozbawiono stronę prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez te podmioty.

W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucając jej naruszenie:

- art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.), dalej: "O.p.", poprzez jego niezastosowanie, przejawiające się tym,

że organy administracji publicznej prowadziły postępowanie w sposób sprzeczny

z zasadą pogłębiania zaufania obywateli;

- art. 21 § 3 O.p. poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że skarżący nie zapłacił części podatku od towarów i usług, pomimo iż dokonał on autentycznych transakcji, prowadził rzetelnie dokumentację i odprowadził podatek w należnej wysokości;

- art. 122 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie przejawiające się tym,

że organ administracji publicznej nie zgromadził i nie rozpatrzył materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, lakonicznie odnosząc się do wniosków i zarzutów strony,

a skupił się wyłącznie na dowodach, które zdaniem organu świadczą na niekorzyść skarżącego;

- art. 187 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie przejawiające się tym, że organ podatkowy nie rozpatrzył obiektywnie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego, w licznych aspektach zaniechał zebrania kompletnego materiału dowodowego;

- art. 191 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie przejawiające się przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów, w tym doprowadzenie do dowolnej oceny dowodów, odmawiając dowodom z zeznań świadków i przesłuchania strony wiarygodności, nie opierając tego na żadnych dowodach przeciwnych oraz dowolnych wnioskach organu w postaci np. zarzucenia, że towary sprzedane przez stronę do M. sp. z o.o. mogły pochodzić z nieudokumentowanego lub nielegalnego źródła, pomimo iż skarżący wykazał skąd nabył rzeczony towar i komu go sprzedał;

- art. 193 § 1, 2, 4 O.p. poprzez uznanie, że księgi podatkowe skarżącego prowadzone były w sposób nierzetelny co do transakcji kupna złomu, a jednocześnie rzetelny co do transakcji sprzedaży tego samego złomu w tej samej ilości, podczas gdy całość prowadzonej przez skarżącego dokumentacji była rzetelna i dokumentowała transakcje, które miały miejsce w rzeczywistości;

- art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię przejawiającą się tym,

że organy nieprawidłowo uznały, że skarżący nie mógł dokonać odliczenia od podatku naliczonego kwot wartości zakupionych od wskazanych kontrahentów i w konsekwencji pozbawiły skarżącego prawa do odliczenia.

W uzasadnieniu skarżący podniósł, że organy podatkowe dokonały niezgodnej ze stanem faktycznym oceny transakcji, przyjmując fikcyjność działań prowadzonych przez P.W. R. M.T., W. D. W., P.W. R. W. i P.W. D. D. R. oraz ich kontrahentów. Zdaniem strony fakt, że firmy te działały w łańcuchu podmiotów wystawiających puste faktury i prowadzona przez nie działalność nie była rzetelna, nie świadczy, iż transakcje dokonane ze skarżącym musiały być fikcyjne. Możliwe jest, że podmioty te dokonały kilku transakcji złomem, które faktycznie miały miejsce zanim przeszły do wystawiania pustych faktur. Źródło pochodzenia złomu mogło być nawet nielegalne, jednakże skarżący nie miał możliwości weryfikacji tych okoliczności i dokonywał rzeczywistego obrotu złomem z tymi kontrahentami. Fakt, że poszczególni kontrahenci wskazywali w swoich fakturach fikcyjne źródło pochodzenia sprzedanego skarżącemu złomu nie świadczy o tym, iż złom ten nie istniał, tym bardziej, że nie podważono sprzedaży towaru przez skarżącego. Okazana dokumentacja księgowa, karty przekazania odpadów, rozliczenia złomu zakupionego/sprzedanego do poszczególnych kontrahentów, czy faktury sprzedaży potwierdzają, że wykazany na fakturach towar faktycznie istniał i był przedmiotem obrotu.

Odnosząc się do transakcji z R. W. skarżący zarzucił, że organy podatkowe obu instancji niesłusznie przyjęły, iż brak miejsca prowadzenia działalności, zaplecza technicznego, pojazdów czy dokumentacji firmowej przesądza o tym, że dane czynności nie mogły mieć miejsca. Skarżący wykazał bowiem, że dokonał zakupu złomu w ilości 8,218 kg w postaci ozdobnych korków po wódce, a następnie towar ten

w ilości 9.370 kg sprzedał do huty cynku M. sp. z o.o. Ponadto skarżący zarzucił,

że kwestionując nabycie towaru od P.W. R. M. T., W. D. W., P.W. R. W. czy P.W. D. D. R., organy nie zadały sobie trudu ustalenia faktycznego źródła dostaw, brak jest zatem dowodów, iż towar pochodził z innych, niż podane na fakturach źródeł. Wskazując na stanowisko sądów administracyjnych skarżący zarzucił, że organy nie uwzględniły "dobrej wiary" podatnika, co doprowadziło do wydania niezgodnej z powołanymi przepisami decyzji.

Zdaniem strony, organy podatkowe ograniczyły postępowanie dowodowe do przeniesienia wniosków z kontroli przeprowadzonych w innych podmiotach bezpośrednio na działalność gospodarczą prowadzoną przez skarżącego, pomimo że wszystkie okoliczności wskazywały, iż skarżący prowadzi od wielu już lat rzetelny biznes. W tym zakresie strona podniosła, że nie sprawdzano w ogóle, czy skarżący posiadał niezbędne zaplecze techniczne, środki transportu, pracowników do przeprowadzenia opisanych transakcji. W ocenie strony, nie zważając na fakt,

że skarżący stał się ofiarą oszustwa innych podmiotów, działania organów podatkowych nastawione były wyłącznie na osiągnięcie celu fiskalnego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

I. Wstępnie Sąd zauważa, że zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku

z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.

z 2014r., poz. 1647 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r. poz. 270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności

z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że decyzja będąca przedmiotem skargi nie narusza prawa.

II. Zasadniczy spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia zagadnienia, czy istniały podstawy do zakwestionowania podatku naliczonego z faktur VAT mających dokumentować nabycie złomu od czterech podmiotów gospodarczych. Organ podatkowy uznał, że zakwestionowane faktury VAT nie potwierdzają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i z tego powodu nie mogą stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego. Przeciwnego zdania jest strona skarżąca, która podnosi, że transakcje miały miejsce, a jej nie można przypisać braku dobrej wiary.

Podać należy, że materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia niniejszej sprawy

w części pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego stanowił

art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Z powołanego przepisu wynika, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Wykładnia przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczy jedynie faktur stwierdzających faktycznie zrealizowane czynności, sama faktura nie tworzy zaś prawa do odliczenia VAT w niej wykazanego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego związane jest z rzeczywistymi, a nie fikcyjnymi zdarzeniami gospodarczymi, co oznacza, że zasadnicze znaczenie ma nie tylko prawda formalna wynikająca z faktury, lecz także prawda materialna polegająca na tym, iż faktura musi odzwierciedlać rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, z prawdziwymi elementami nie tylko przedmiotowymi, ale i podmiotowymi. Samo posiadanie faktury nie jest wystarczającą podstawą, aby odliczyć podatek w niej naliczony. Wystawiona faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży między wskazanymi w niej kontrahentami jest prawnie bezskuteczna, a w konsekwencji nie może wywoływać żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy, jak i u odbiorcy. Przy czym pozbawienie prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niedopuszczalne w sytuacji, gdy podatnik nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że transakcja wiązała się z oszustwem podatkowym.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że zgromadzony materiał dowodowy pozwala na uznanie, iż zakwestionowane podczas postępowania faktury nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego, dlatego zaistniały w sprawie podstawy do pozbawienia odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych przez skarżącego, któremu nie można przypisać działania w dobrej wierze.

Podnieść należy, że z akt sprawy administracyjnej wynika, iż organy podatkowe zakwestionowały podatek naliczony z faktur VAT wystawionych przez następujące podmioty:

1) P.W. R. M. T. w I. – kontrahent ten miał sprzedać skarżącemu złom w miesiącu marcu 2010r. Podać należy, że w materiale dowodowym znajdują się wyciągi decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] w sprawie określenia wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za poszczególne miesiące od stycznia do kwietnia 2010r. i określenia wysokości zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie faktur z tego okresu (k. 186-217) oraz decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]. nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. (k. 218-230). Wniesiona na decyzję organu odwoławczego skarga została odrzucona prawomocnym postanowieniem WSA w Bydgoszczy – sygn. akt I SA/Bd 160/12. Z decyzji tych wynika, że firma P.W. R. M. T. w 2010r. wystawiała nierzetelne faktury VAT w tym m.in. fakturę VAT z dnia 15 marca 2010r. na rzecz K. M. T. początkowo miał zarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej paliw, a następnie rozszerzył ją na sprzedaż hurtową odpadów i złomu. Ustalono, że w rzeczywistości M. T. nie nabył towarów wynikających z faktur VAT wystawionych przez rzekomych dostawców, tj. firmy: K. K. K., P. P. Ś., PPHU H. M. K., J. P. H. J. S. oraz J. S. J. (działalność kontrahentów szczegółowo omówiona na s. 26-31 decyzji organu I instancji). M. T. pomimo zarejestrowania działalności i składanych deklaracji podatkowych posiadał faktury zakupu od dostawców fikcyjnych, którzy dokonywali wyłącznie obrotu tzw. "pustymi fakturami" nie odzwierciedlającymi rzeczywistych transakcji sprzedaży, co potwierdzają ustalenia kontroli przeprowadzonych wobec wszystkich tych podmiotów oraz m.in. prawomocne decyzje stwierdzające fikcyjność działalności gospodarczej części bezpośrednich dostawców M. T., jak też ich kontrahentów. Jednocześnie przeprowadzone postępowanie nie wykazało, aby M. T. nabywał towar z innych nieudokumentowanych źródeł. Organ wykazał, że kontrahent ten nie dysponował towarem, który mógłby być przedmiotem dostawy do skarżącego. W uzasadnieniach tych decyzji organ opisał szczegółowo mechanizm zorganizowanego procederu obrotu pustymi fakturami, za którymi "nie szły żadne czynności faktyczne". Zauważyć należy, że M. T. wystawił dla wielu podmiotów faktury nie odzwierciedlające zdarzeń gospodarczych np. w okresie od stycznia do kwietnia 2010r. 83 faktury VAT. Przy czym organ nie zakwestionował nabycia złomu przez M. T. od niektórych podmiotów i dokonał przyporządkowania rzeczywiście nabytego towaru na rzecz konkretnych nabywców, wśród których nie ma firmy skarżącego (k. 189-192). Co więcej, organ ustalił, że to M. T. nabył od skarżącego towar (257 kg miedzi, 304 kg Mg, 119 kg miedzi, 526 kg aluminium, 990 kg aluminium, 314 kg Ms, 1.289 kg stali KO, 467 kg mosiądzu, 1.180 kg aluminium, 184 kg mosiądzu, 2.857 kg stali KO, 165 kg stali KO, 650 kg stali KO wiór, 187 kg ołowiu, 78 kg węglików, 98 kg złomu aluminium chł., 269 kg aluminium F., 1.701 kg złomu al. Ak. 107 kg złomu MS chł. - s. 52 decyzji z dnia [...].). Z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji wydanej dla M. T. (s. 57) wynika, że ustalając wartości netto sprzedaży złomu pochodzącego z zakupu m.in. z firmy K., "przyjęto najkorzystniejsze dla Podatnika najwyższe ceny sprzedaży danego asortymentu złomu wykazane na fakturze dokumentującej sprzedaż tego złomu" (k.189). W takiej sytuacji w pełni na aprobatę zasługuje stanowisko organu, że brak jest dowodów, aby M. T. sprzedał w marcu 2010r. złom skarżącemu, a wręcz przeciwnie, to skarżący sprzedawał towar M. T., który dokonywał dalszej sprzedaży tego towaru i tych transakcji (po stronie nabycia i sprzedaży u M. T.) organ nie kwestionował. Również z decyzji z dnia [...]. wydanej dla M.T. za luty i marzec 2011r. określającej na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy zobowiązanie podatkowe w podatku VAT wynika, że w dłuższym okresie kontrahent ten prowadził proceder wystawiania faktur VAT nie odzwierciedlających faktycznej sprzedaży (k.2519-2563). W konsekwencji ww. faktura zakwestionowana w przedmiotowej sprawie wystawiona przez M. T. nie potwierdza sprzedaży złomu od tego kontrahenta, bowiem podmiot ten towarem tym nie dysponował, który mógłby sprzedać skarżącemu i brak dowodów przeciwnych. Towar, którym rzeczywiście dysponował nie został sprzedany skarżącemu, lecz innym podmiotom, co zostało szczegółowo rozliczone. Należy stwierdzić, że to M. T. nabywał towar od skarżącego, a nie skarżący od M. T.

2) W. W. D. - skarżący miał nabyć od tego podmiotu złom w kwietniu 2010r. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że u tego kontrahenta została przeprowadzona kontrola w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa

z tytułu podatku od towarów i usług, w wyniku której wydano ostateczną decyzję z dnia [...]. (podatnik nie wniósł odwołania) na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy

o VAT (k. 1159-1167), w której stwierdzono, iż faktury VAT w ilości 41 (w tym na rzecz K. A. .faktura z dnia 14 kwietnia 2010r.) wystawione przez D. W. w marcu, kwietniu, sierpniu, wrześniu, październiku 2010r. oraz w miesiącu marcu 2011r. nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Kontrahent ten nie dokonywał czynności opodatkowanych w zakresie obrotu złomem i nie miało miejsce fizyczne nabycie przez niego towaru, działalność gospodarcza prowadzona przez D. W. miała charakter fikcyjny. Podmiot ten nie wskazał wiarygodnego źródła pochodzenia towarów będących przedmiotem dostaw, nie był właścicielem towarów i nie rozporządzał nimi jako właściciel, nie dysponował odpowiednim przy tego rodzaju działalności gospodarczej zapleczem technicznym (placem, pojazdami, wagą), środkami transportu, nie miał prawa jazdy, nie zatrudniał pracowników, faktury wystawiane były ręcznie, dokumentacja zagubiona. Okoliczność nieprowadzenia działalności gospodarczej potwierdził G. W. - ojciec D. W. Dodać należy, że działalność gospodarcza D. W. była zawieszona m.in. w terminie od 7 maja 2010r. do dnia 6 maja 2012r., a z uwagi na fakt, iż nie złożył on wniosku o wpis informacji o wznowienie wykonywania działalności gospodarczej przed upływem 24 miesięcy od dnia zawieszenia, Ministerstwo Gospodarki dokonało wykreślenia jego działalności z CEIDG z dniem 24 lutego 2014r. W deklaracjach VAT-7 złożonych za miesiące od stycznia do grudnia 2010r. wykazał obroty i podatek VAT w wysokości zerowej. Z dniem 21 lipca 2014r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. wykreślił D. W. z rejestru podatników VAT.

D. W. nie złożył żadnego zeznania o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w tym za 2010r.

Z informacji udzielonych w dniu 6 listopada 2012r. przez Starostwo Powiatowe

w I. wynika, że D. W. nie figurował jako właściciel lub współwłaściciel pojazdu (k.1247), natomiast z pisma z dnia 7 grudnia 2012r., że D. W. nie występował z wnioskiem o uzyskanie zezwolenia na zbieranie lub transport odpadów (k.1255). Z informacji ZUS wynika, że nie był zgłoszony do ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego (k.1283).

D. W. w trakcie przesłuchania w dniu 17 kwietnia 2014r. (k.1659-1669) nie był w stanie wskazać żadnych szczegółów dotyczących prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, nie okazał żadnej dokumentacji działalności gospodarczej, gdyż została zagubiona, ale nie wie dokładnie gdzie ją zagubił; nie zatrudniał pracowników; oświadczył, iż samochody do transportu złomu wynajmował od znajomych, których nazwisk nie pamiętał, jak również danych samochodów i kierowców, nie posiada prawa jazdy, stąd jeździł z kolegą R., ale nazwiska nie pamięta; po złom jeździł na wioski i tam skupował złom od ludności w okolicach Włocławka i na Śląsku. Podał, że nie posiadał placu, "wszystko trzymał w samochodzie", nie pamiętał faktów związanych z prowadzoną działalnością, konkretnego pochodzenia złomu sprzedanego skarżącemu, wskazał jedynie, iż złom dla skarżącego pochodził ze Szczecina od firmy, której nazwy i adresu nie pamięta, po odbiór złomu do Szczecina pojechał A. L.; natomiast pamiętał datę transakcji i dostawy oraz sposób zapłaty – w części gotówką, a częściowo przelewem.

D. W. zarówno w prowadzonych wobec niego czynnościach kontrolnych, jak i w prowadzonym u skarżącego postępowaniu, nie przedłożył stosownych dokumentów związanych z działalnością gospodarczą, ani dokumentów, które potwierdzałyby ich uzasadniony brak, gdyż jak podał dokumenty "zostały zagubione na R. w barze, w którym przebywał sam" (k. 1267).

Zaznaczyć należy, że przeciwko D. W. toczyło się postępowanie przed Sądem Rejonowym w I. zakończone wydaniem wyroku z dnia 1 września 2014r. sygn. akt VI K 454/13, z którego wynika, iż został on uznany winnym zarzucanych mu czynów, tj. że w okresie od 29 marca 2010r. do 11 marca 2011r. działając pod firmą W. W. D.z siedzibą w I. wystawił faktury VAT, w tym m.in. fakturę VAT z dnia 14 kwietnia 2010r.

nr 01/D/2010/KWIECIEŃ dla firmy K. A. L., które dokumentowały transakcje sprzedaży towarów nie odzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (k. 2211-2212).

W konsekwencji powyższego zgodzić się należy z Dyrektorem Izby Skarbowej

w B., że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika jednoznacznie,

iż D. W. nie mógł sprzedać złomu skarżącemu, bowiem nim nie dysponował.

3) Przedsiębiorstwo Wielobranżowe R. W. w I. - w aktach sprawy znajduje się ostateczna decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...]. wydana dla tego podmiotu określająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od maja do września 2010r. oraz wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu wystawienia faktur VAT w miesiącach od maja do września 2010r. (k.177-185). Stwierdzono, że kontrahent w powołanym okresie wystawił łącznie 250 tzw. "pustych faktur" w zakresie sprzedaży złomu. R. W. nie dokonywał zakupów złomu, nie prowadził faktycznej działalności gospodarczej, a wystawiane przez niego faktury sprzedaży są nierzetelne, faktury sprzedaży i zakupu nie dokumentują rzeczywistych czynności, a jedynie je pozorują. Ustalono, że R. W. nie posiadał ani nie użytkował żadnego miejsca w celu prowadzenia działalności gospodarczej. W miejscu wskazanym przez niego jako miejsce prowadzenia działalności i prowadzenia rachunkowości nie stwierdzono żadnej dokumentacji dotyczącej działalności gospodarczej. Na fakturach VAT wystawionych w 2010r. przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe R. W. na rzecz firmy K. A. L. również widnieje adres I. ul. [...], pomimo że w rzeczywistości pod tym adresem R. W. nie prowadził działalności. W okresie objętym kontrolą, R. W. nie był właścicielem żadnego pojazdu pozwalającego na transport złomu (k.1248) i nie zatrudniał pracowników. W toku postępowania kontrolnego prowadzonego przez organ kontroli skarbowej R. W. przedłożył jedynie faktury zakupu i sprzedaży za miesiące od maja do lipca 2010r. Na przedłożonych fakturach zakupu towarów widniały podmioty będące rzekomymi dostawcami towarów (złomu) na rzecz firmy Przedsiębiorstwo Wielobranżowe R. W., które w rzeczywistości nie prowadziły działalności gospodarczej, nie dokonywały sprzedaży towarów, a faktury przez nie wystawione, nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych. Za pozostałe miesiące, tj. od sierpnia 2010r. do stycznia 2011r. R. W. w toku prowadzonych kontroli skarbowych nie przedłożył żadnej dokumentacji.

Zgromadzony materiał dowodowy, zarówno w postępowaniu kontrolnym prowadzonym wobec R. W., jak i w przedmiotowym postępowaniu (m.in. pismo informacyjne Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 13 marca 2013r. nr [...] – k.1281 oraz odpowiedź z Wydziału Komunikacji i Transportu Starostwa Powiatowego w I. z dnia 6 listopada 2012r. nr [...] – k.1248) wskazuje, że kontrahent ten pomimo zarejestrowania oraz zgłoszenia do ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego stwarzał jedynie pozory działalności gospodarczej oraz unikał kontaktu z organami podatkowymi (k.1275). Nie złożył zeznania podatkowego o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2010. Nie wskazał wiarygodnego źródła pochodzenia towarów będących przedmiotem dostaw, m.in. na rzecz firmy skarżącego, nie był właścicielem towarów i nie mógł rozporządzać nimi jako właściciel. Nie był właścicielem żadnego pojazdu (k.1247), który by pozwalał na transport złomu, nie posiadał wymaganych zezwoleń na gospodarowanie i transport odpadów oraz nie zatrudniał żadnych pracowników. Przesłuchany w dniu 14 maja 2014r. R. W. uchylał się od odpowiedzi na pytania dotyczące transakcji z firmą K., zeznał, że nic mu nie mówi nazwisko K. M., K. M. (k.1724-1734), których pojazdem złom miał być dostarczony skarżącemu.

W zeznaniach złożonych do protokołów przesłuchania podejrzanego z dnia 24 i 25 marca 2011r. o sygn. VI Ds 10/10 przed Prokuratorem Prokuratury Okręgowej

w B. R. W. przyznał, że nie prowadził działalności gospodarczej i wystawiał faktury nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji gospodarczych oraz przyznał się do popełnienia zarzucanych mu czynów; zeznał, że w marcu 2010r., po powrocie z pracy wykonywanej w Anglii, założył działalność gospodarczą w zakresie handlu złomem, bowiem słyszał, iż na handlu złomem można zarobić, a praca ta polega na tym, że "siedzi się w domu i wypisuje faktury". Z zeznań wynika, że prowadzona przez niego działalność gospodarcza polegała na tym, iż nie dokonując zakupu złomu, po otrzymaniu informacji od różnych osób o terminie i miejscu dostawy złomu, przybywał na miejsce skupu złomu do różnych firm, gdzie w swoim imieniu dokonywał sprzedaży złomu, którego faktycznie nie był właścicielem. Wystawiał faktury VAT, odbierał pieniądze za sprzedany towar i przekazywał je organizatorom tego przedsięwzięcia. Ponadto wystawiał i wprowadzał do obrotu faktury sprzedaży złomu, które nie dokumentowały żadnej dostawy złomu przez niego wykonanej. W związku

z tymi czynnościami otrzymywał wynagrodzenie w różnej kwocie, np. obliczonej procentowo od kwoty brutto wskazanej na fakturze przez niego wystawionej i potrącane przez niego z kwoty należnej ze sprzedaży złomu lub określone kwotowo i płatne tygodniowo. Sprawami księgowo-podatkowymi, włącznie z wypełnieniem deklaracji VAT-7, zajmowała się inna osoba, której oddawał kopie wystawionych przez siebie faktur sprzedaży oraz podpisywał przedstawione przez tę osobę faktury, które miały potwierdzać rzekomy zakup złomu. Zeznał, że nie zna osób widniejących na fakturach zakupu jako sprzedawcy (k.2492-2500). Postanowieniem z dnia [...]. (uzupełnionym i zmienionym w dniu [...].) Prokurator Prokuratury Okręgowej w B. (sygn. akt VI Ds. 10/10) przedstawił R. W. m.in. zarzut wprowadzenia do obrotu w latach 2010-2011 nierzetelnych faktur (k.2501-2503).

Prawdą jest, że w oświadczeniu z dnia 18 maja 2012r. R. W. podał m.in., iż w 2010r. sprzedał firmie skarżącego towar "w postaci ozdobnych nakrętek od butelek (ZnAL)" i dostarczył własnym środkiem transportu (k.1158), jednakże nie ma to potwierdzenia w pozostałym materiale dowodowym, z którego wynika, że kontrahent ten nie dysponował towarem, lecz wyłącznie wystawiał faktury, do którego to procederu się przyznał składając zeznania w postępowaniu karnym VI Ds. 10/10 (k. 2492-2500). W świetle zebranego materiału dowodowego zasadnie organ dał wiarę zeznaniom złożonym pod odpowiedzialnością karną, a nie oświadczeniu R. W.

Z kolei w dniu 10 października 2013r. skarżący złożył wniosek dowodowy, w którym m.in. wniósł o sprawdzenie właściciela pojazdu IVECO numer rejestracyjny [...] i dopuszczenie dokumentacji fotograficznej, na której znajduje się ciągnik IVECO numer rejestracyjny [...] z przyczepą, na okoliczność dostawy złomu przez R. W.. W związku z tym organ podjął czynności w tym pozyskał informację z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, z której wynika, że pojazd o numerze rejestracyjnym [...], to ciągnik siodłowy marki IVECO Margirus 400 ET, który w 2010r. nie był własnością R. W., lecz M. K. oraz M. K. Z protokołów przesłuchania w charakterze świadków M. K. oraz M. K. wynika, że M. K. rozpoznał na zdjęciu swój ciągnik, M. K. zaś miał wątpliwości ze względu na nieczytelny numer rejestracyjny, jednak zgodnie nie potwierdzili świadczenia usług transportowych na rzecz R. W., czy też firmy skarżącego. Ponadto, co do okazanego dokumentu w postaci ręcznej notatki (dowód w sprawie wnioskowany przez skarżącego jako podpis kierowcy, który przywoził złom) oświadczyli, że nie są to ich podpisy i nie mają wiedzy do kogo ten podpis należy (k.1579-1584 i 1564-1569). Także zweryfikowane przez organ dokumenty dostarczone przez M. K. (kserokopie faktur sprzedaży VAT z sierpnia i września 2010r. oraz rejestry sprzedaży VAT za sierpień, wrzesień i październik 2010r.) nie potwierdziły wykonania usług transportowych na rzecz firmy R. W. oraz na rzecz K. A. L. (1588-1601). W związku z tym zarówno oświadczenie R. W., jak i złożona przez skarżącego fotografia - w kontekście zeznań właścicieli pojazdu - nie podważają ustaleń organu. Sama fotografia nie świadczy o nabyciu złomu od tego kontrahenta z uwzględnieniem innych dowodów w tym zeznań właścicieli pojazdu.

Zgodzić się należy z organem, że powyższe ustalenia w tym zeznania tego kontrahenta jednoznacznie potwierdzają, iż działalność R. W. polegała wyłącznie na wystawianiu faktur VAT, które nie dokumentowały rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych. R. W. nie prowadził działalności, a jedynie pozorował handel złomem, którego w rzeczywistości nie zakupił, ale przede wszystkim brak dowodu, że nim dysponował, a zatem nie mógł również dokonać jego sprzedaży firmie K. A. L.

4) P.W. D. D. R. - podnieść należy, że kontrahent ten pomimo zarejestrowania firmy faktycznie nie prowadził działalności gospodarczej. W związku z tym, nie mógł też dokonać na rzecz firmy skarżącego sprzedaży złomu, skoro nie dysponował towarem będącym przedmiotem sprzedaży, ani też nie miał w rzeczywistości możliwości dokonania transakcji na rzecz firmy K.. W ostatecznej decyzji z dnia [...]. wydanej dla D. R. określającej wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT związanego z wystawieniem faktur VAT w miesiącach od stycznia do czerwca 2010r. (k.168-176), Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. stwierdził, że firma ta nie dokonywała rzeczywistych transakcji, lecz wyłącznie wystawiała faktury niedokumentujące rzeczywistych transakcji gospodarczych. Z decyzji tej wynika, że podmiot ten był w istocie wyłącznie szyldem, a celem i powodem jego działalności było stworzenie jedynie "papierowej" fasadowej dokumentacji, stanowiącej podstawę do dokonywania fikcyjnych rozliczeń podatku VAT na następnych szczeblach transakcji. Brak było kontaktu z podatnikiem, który był poszukiwany przez organy skarbowe oraz Agencję Bezpieczeństwa Wewnętrznego. Uwzględniono również takie okoliczności jak: brak źródła pochodzenia złomu będącego przedmiotem dostaw, brak znamion prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu złomem pod adresem wskazanym jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej tej firmy, brak zaplecza technicznego służącego prowadzeniu działalności gospodarczej

w zakresie obrotu złomem, brak majątku i płynności finansowej, nieprawidłowości

w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług, nieprawidłowości w zakresie środków transportu. Podać należy, że wobec braku możliwości skontaktowania się

z D. R. oraz w związku z brakiem jakiejkolwiek dokumentacji podatkowej organ zwrócił się do potencjalnych kontrahentów z prośbą o udzielenie informacji dotyczących ewentualnych transakcjach gospodarczych zawartych w badanym okresie z firmą P.W. D. D. R. Wystąpiono również do Dyrektorów wszystkich Urzędów Kontroli Skarbowej z prośbą o przekazanie informacji, czy w toku prowadzonych postępowań kontrolnych, czynności sprawdzających lub innych czynności służbowych stwierdzono przypadki wystąpienia dokumentów dotyczących transakcji, których stroną był D. R. W wyniku podjętych przez organ kontroli skarbowej czynności nie stwierdzono kontrahentów dokonujących sprzedaży towarów na rzecz tej firmy. Jak wynika z uzasadnienia powołanej decyzji, D. R. wprowadził do obrotu prawnego 129 faktur VAT niedokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych. W trakcie prowadzonej

u skarżącego kontroli podatkowej, D. R. nie zgłosił się w organie podatkowym pierwszej instancji w celu przedstawienia dokumentacji źródłowej do czynności sprawdzających mających na celu ustalenie przebiegu transakcji w 2010r. z firmą K., nie podjął również awizowanych przesyłek - wezwań kierowanych do niego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. w celu przeprowadzenia czynności sprawdzających (k. 1334). W wyniku dokonanego przez funkcjonariuszy ABW w dniu 17 lutego 2010r. przeszukania miejsca wskazanego jako adres prowadzenia działalności firmy P.W. D. oraz adres zamieszkania, nie znaleziono jakichkolwiek dokumentów dotyczących rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług. Z dniem 27 maja 2010r. D. R. został z urzędu wykreślony z rejestru podatników VAT. Za miesiące od stycznia do grudnia 2010r. nie złożył w urzędzie skarbowym zarówno deklaracji VAT-7, jak i zeznania podatkowego o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2010r. D. R. nie występował

z wnioskiem o uzyskanie zezwolenia na zbieranie lub transport odpadów (k. 1374).

Z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Inspektorat w I. uzyskano informację, że D. R. był zgłoszony do ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jednakże w 2010r. nie dokonał z tego tytułu żadnych wpłat (k. 1376).

Dopiero w dniu 2 czerwca 2014r. D. R. złożył zeznania w charakterze świadka, w których potwierdził transakcje wynikające z kwestionowanych faktur, jednak nie zostały one poparte żadnymi dowodami wskazując jedynie, że rzekome transakcje zakupu towarów dokonywał na stacji benzynowej koło Ś. Zeznał, że w prowadzonej działalności gospodarczej nie zatrudniał pracowników, a przy większych dostawach pomagał mu kolega, który zginął w wypadku samochodowym; potwierdził, że rozliczenia były realizowane gotówką; nie pamiętał, czy w prowadzonej działalności, poza fakturami, wystawiał inne dokumenty, nie pamiętał od kogo kupił złom, który następnie sprzedał, nie posiadał żadnych dokumentów na tę okoliczność, które – jak podał - żona spaliła; zeznał, że dostarczył złom własnym środkiem transportu, a segregacji złomu dokonał osobiście na samochodzie (k. 1737-1743). Z zeznań M. R. wynika, że po fakcie dowiedziała się o prowadzeniu działalności gospodarczej przez męża i nie wie na czym ona polegała, podała: "nie było tu nigdy złomu" (k. 1336-1339). Organ podał, iż przesłuchana w dniu 17 lutego 2010r. M. R. potwierdziła, że spaliła dokumenty w dniu 29 stycznia 2010r., a zatem nie mogły być to faktury wystawione później na rzecz skarżącego. W konsekwencji należy stwierdzić, że brak jest dowodów potwierdzających nabycie złomu przez skarżącego od tego podmiotu. Dodać należy, że postanowieniem z dnia [...]. sygn. akt VI Ds. 35/10 Prokuratury Okręgowej w B. przedstawiono D. R. zarzut m.in. wprowadzania do obrotu w latach 2008-2010 nierzetelnych faktur (k.2483-2491; 2505).

Z powyższego wynika, że dla ww. kontrahentów organy wydały decyzje

w przedmiocie podatku od towarów i usług, w tym określające zobowiązanie podatkowe na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, a z których to decyzji wynika, iż sprzedaż złomu m.in. na rzecz skarżącego nie miała miejsca. Sąd zauważa, że stosownie do

art. 194 § 1 O.p. dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Zgodnie natomiast z § 3 tego artykułu nie jest wyłączona możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom, o których wyżej mowa. Dokument urzędowy spełniający wymogi Ordynacji podatkowej uzyskał zwiększoną (szczególną) moc dowodową. Zwiększona moc dowodowa dokumentu urzędowego sprowadza się do przyjęcia dwóch domniemań, a mianowicie prawdziwości (autentyczności) oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności). W konsekwencji organ podatkowy nie może odrzucić - bez przeprowadzenia przeciwdowodu - istnienia faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym. Pominięcie faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym bez przeprowadzenia przeciwdowodu stanowi naruszenie art. 194 § 1 O.p. - Komentarz do art.194 ustawy - Ordynacja podatkowa, Dowgier Rafał, Etel Leonard, Kosikowski Cezary, Pietrasz Piotr, Popławski Mariusz, Presnarowicz Sławomir, LEX 2011. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie nie zaistniały fakty i okoliczności mogące stanowić przeciwdowód w stosunku do wyżej wskazanych decyzji. Podobne uwagi należy odnieść do dokumentów urzędowych jakimi są również postanowienia Prokuratury Okręgowej w B. z dnia [...]. sygn. akt VI Ds. 10/10 i z dnia [...]. sygn. akt VI Ds. 35/10 o przedstawieniu odpowiednio R. W. i D. R. zarzutu wprowadzania do obrotu nierzetelnych faktur.

Istotną w sprawie jest też okoliczność, że wyrokiem skazującym jeden

z kontrahentów (D. W.) został uznany winnym zarzucanych czynów poprzez wystawiania faktur VAT nie dokumentujących sprzedaży towarów w tym na rzecz skarżącego (wyrok ten jest także dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 O.p.). W tym miejscu Sąd zauważa, że stosownie do art. 11 p.p.s.a. ustalenia wydanego

w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Co do zasady, związanie ustaleniami prawomocnego wyroku oznacza, że sąd w tym zakresie, w jakim związanie istnieje, pozbawiony jest możliwości dokonywania jakichkolwiek ustaleń, przede wszystkim zaś ustaleń odmiennych (por. orzeczenie SN z 16 grudnia 1961r., 2 CR 1229/60, OSN 1962, nr 3, poz. 118 i wyrok SN z 16 czerwca 1967r., III PRN 9/67, OSPiKA 1968,

nr 12, poz. 263). Art. 11 wprowadza zasadę związania sądu administracyjnego skazującym wyrokiem karnym i wyznacza granice tego związania. Przepis ten ma zastosowanie do tych sytuacji, gdy istnienie wyroku karnego nie jest konieczną przesłanką rozstrzygnięcia sprawy, ale wyrok ten ma wiążącą moc dowodową

w zakresie zawartych w nim ustaleń faktycznych, które mogą mieć znaczenie dla rozstrzygnięcia w sprawie sądowoadministracyjnej. Związanie sądu administracyjnego prawomocnym wyrokiem skazującym zostało wprowadzone, by uniknąć sytuacji,

w których na podstawie tych samych stanów faktycznych budowane byłyby

różne orzeczenia w postępowaniu karnym i sądowoadministracyjnym, a także administracyjnym. W doktrynie procesu cywilnego formułowane są poglądy (adekwatne na gruncie postępowania sądowoadministracyjnego), że przyznanie mocy wiążącej ustaleniom wyroku karnego stanowi odstępstwo od zasady bezpośredniości

i swobodnej oceny dowodów, a tym samym w pewnym stopniu także od zasady niezawisłości sędziego przy rozstrzyganiu sprawy (K.Piasecki: Niektóre aspekty uzasadnienia wpływu postępowania i wyroku karnego na postępowanie cywilne,

w: Księga pamiątkowa ku czci Kamila Stefki, Warszawa 1967, s. 245 i n. oraz tenże: Wpływ postępowania i wyroku karnego na postępowanie i wyrok cywilny, Warszawa 1970, s. 57-58). Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że tut. Sąd jest związany wydanym wyrokiem ww. Sądu Karnego.

Strona skarżąca przywołując orzecznictwo sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości podnosi, że nabywając towar od wskazanych kontrahentów działała w dobrej wierze, pozyskała od nich dokumenty świadczące o prowadzeniu przez nich działalności gospodarczej, jednakże organ nie dopuścił tych dowodów

w sprawie. Podać należy, że organ uwzględnił wnioski dowodowe złożone w piśmie

z dnia 10 października 2013r. w postaci zeznań świadków, dokumentacji kontrahentów, fotografii (k.1528-1529), co potwierdzają m.in. protokoły przesłuchania świadków, informacje uzyskane z CEPiK dotyczące pojazdów widniejących na fotografiach. Okoliczność, że ocena tych dowodów przez organy jest odmienna od dokonanej przez podatnika, nie oznacza, iż doszło do naruszenia przepisów prawa.

Reasumując, zgromadzany materiał nie potwierdził, by wskazani czterej kontrahenci dysponowali towarem i mogli go zbyć na rzecz skarżącego. Nie znaleziono też żadnych dowodów potwierdzających jego nabycie i sprzedaż przez nich na rzecz skarżącego.

Podnieść należy, że skarżący powołuje się na należytą staranność po jego stronie przy nabyciu złomu oraz nakrętek. W tym też kontekście zauważyć należy, że obniżenie podatku należnego o podatek naliczony należy do fundamentalnych praw podatnika. Na gruncie krajowym prawo to wyraża art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, a na gruncie przepisów unijnych art. 168 lit. a) dyrektywy 2006/112/We Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. W prawie podatnika do odliczenia podatku naliczonego przejawia się neutralność podatku od wartości dodanej. Aby neutralność ta funkcjonowała w sposób niezakłócony konieczne jest, by prawo do odliczenia doznawało jak najmniejszych ograniczeń. Jakiekolwiek ograniczenie prawa do odliczenia musi być stosowane w ten sam sposób we wszystkich państwach członkowskich i opierać się wprost na przewidującym go przepisie prawa wspólnotowego. Kwestia prawa odliczenia podatku naliczonego z transakcji stanowiących oszustwo podatkowe była wielokrotnie przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości. Z orzecznictwa Trybunału wynika, że jeżeli prawo do odliczenia podatku naliczonego było wykonywane w sposób oszukańczy organ podatkowy jest uprawniony do wystąpienia, z mocą wsteczną, z wnioskiem o dokonanie zwrotu odliczonych kwot (wyroki w sprawie: 263/83 Ropelman, C-110/94 INZO). Zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i propagowanym przez prawo unijne (wyrok TSUE w połączonych sprawach C-487/01 i C-7/02 Gemeente Leusden i Holin Groep). Skarżący nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (wyrok TSUE w sprawie: C-367/96 Kefalas i in., C-373/97 Diamantis). Podatnik, który wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystywanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, powinien zostać uznany za osobę biorącą udział w tym oszustwie, bez względu na to, czy czerpie on korzyści z odsprzedaży dóbr (wyrok TSUE z dnia 6 lipca 2006r. w połączonych sprawach C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta). W tym kontekście należy też przytoczyć wyrok TSUE z dnia 21 czerwca 2012r. w połączonych sprawach C-80/11 (Mahagében) oraz C-142/11 (Péter Dávid). Trybunał stwierdził w nim, że: "Artykuł 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu". Powyższy pogląd jest konsekwentnie podtrzymywany w orzecznictwie Trybunału (zob. np. wyrok z dnia 6 grudnia 2012r. w sprawie C-285/11 Bonik EOOD, wyrok z dnia 22 października 2015r., C-277/14 PPUH Stehcemp). Podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar lub usługę, uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w zakresie VAT, należy bowiem z punktu widzenia dyrektywy 2006/112/WE uznać za wspólnika w tym przestępstwie, niezależnie od tego, czy uzyskuje on korzyści z dalszej sprzedaży owych towarów lub świadczenia usług w ramach dokonywanych przez siebie transakcji.

W wyroku z dnia 13 października 2015r. sygn. akt I FSK 940/14 Naczelny Sąd Administracyjny postawił następującą tezę: "W przypadku obiektywnego stwierdzenia, że pomiędzy faktycznymi a zafakturowanymi dostawami towarów istnieją rozbieżności, faktury te w zakresie w jakim stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane

- w części dotyczącej tych czynności, nie dają nabywcy podstawy do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) i nie ma co do zasady przesłanek, aby w zakwestionowanym zakresie co do ich rzetelności, korzystały z tzw. domniemania "dobrej wiary", gdyż staranny nabywca nie powinien przyjmować faktur, które dokumentują czynności nieodzwierciedlające rzeczywistości."

Sąd w tut. składzie pogląd ten w pełni podziela.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że szereg okoliczności świadczy o świadomym przyjmowaniu przez skarżącego faktur, które nie potwierdzały nabycia złomu od ww. podmiotów i nakrętek od jednego

z nich. Należy zauważyć, że transakcje zawarte były w branży handlu złomem, która narażona jest na nadużycia, stąd dołożenie należytej staranności przez podmiot, który od wielu lat (od 2004r.) działa na tym rynku, powinno być elementarnym jego obowiązkiem. Tymczasem z materiału dowodowego wynika, że skarżący np.

z D. W. spotkał się tylko raz w dniu wystawienia faktury na sprzedaż złomu, nie podpisał żadnej umowy na dostarczenie towaru, kontrahenta tego polecił mu bliżej nieznany R. (skarżący nazwiska nie pamięta), który przedstawiał się jako "prawa ręka" firmy W. Pan R. zaoferował towar i cenę; towar skarżący odebrał osobiście, był on ładowany w miejscowości C. (w województwie zachodnio-pomorskim), przy nieznanej mu ulicy i w firmie, której nazwy skarżący nie pamięta, określając, iż były tam kiedyś budynki GS lub SKR; przy transakcji obecny był nieznany R., któremu przekazał część zapłaty w gotówce ([...] zł), natomiast pozostała kwota ([...] zł) została przelana na rachunek bankowy; przy odbiorze towaru były jeszcze obecne inne 4 osoby, ale skarżący ich danych personalnych nie zna. Natomiast przy transakcji w dniu 9 kwietnia 2010r. nie był obecny D. W., który pojawił się później w firmie skarżącego dopiero w celu wystawienia faktury i wskazał mu konto, co miało miejsce 14 kwietnia 2010r. w kantorku firmy K. Wówczas to dopiero skarżący otrzymał od D. W. dokumenty rejestracyjne, deklaracje VAT-7, umowę rachunku bankowego (zeznanie A. L. z dnia 7 marca 2010r. – k.1259-1260). Sąd zauważa, że już odbieranie złomu w nieznanym miejscu, bez uprzednio żadnego kontaktu z właścicielem firmy - dostawcy, czy wiarygodnym jego przedstawicielem i przekazywanie znaczącej części zapłaty w gotówce bliżej nieznanemu R. ("prawej ręce" dostawcy), który powołuje się na dostawcę nieznanego w branży złomem (A. L. oświadczył, że D. W. nie jest znany

w branży złomem), podważa istnienie dobrej wiary po stronie skarżącego. Nadto w tych okolicznościach, gdyby skarżący zażądał zezwolenia na zbieranie i transport odpadów, to wówczas miałby wiedzę, że podmiot ten takowego nie posiadał. Skarżący posiadał stosowne zezwolenia, a zatem miał świadomość, że są one wymagane do prowadzenia tego rodzaju działalności. Trafnie organy wskazują także na brak spójności zeznań

D. W. i A. L. co do nawiązania kontaktu (złożenia oferty), czy miejsca odbioru złomu.

Podobnie działał D. R., który także nie występował o zezwolenie na zbieranie lub transport odpadów, a zaświadczenie Burmistrza K. o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej nie zawierało sprzedaży złomem (k.1527). Gdyby zatem skarżący, który powołuje się na dokumenty rejestracyjne – zechciał zapoznać się tylko z tym dokumentem (dość podstawowym w branży obrotem złomem), to wiedziałby, iż podmiot ten takiego zezwolenia nie posiada i nie prowadzi działalności w przedmiocie sprzedaży złomu. Ten sygnał już niewątpliwie powinien wzbudzić ostrożność, czy rzeczywiście kontrahent ten jest wiarygodny, a wówczas łatwe byłoby ustalenie, iż miejsce prowadzenia jego działalności gospodarczej, to mieszkanie w wieżowcu (na 10 piętrze), bez zaplecza do prowadzenia tego rodzaju działalności. Tym bardziej, że jak zeznał w dniu 2 czerwca 2014r. D. R. firmę K. A. L. znał wcześniej, gdyż niedaleko mieszka (k.1737-1743). Co więcej w przypadku D. R. dokumentacja rejestracyjna była także dostarczana po dokonaniu dostawy. Zapłata dokona była przez skarżącego gotówką. W tej sytuacji nie można przyznać racji skarżącemu, że działał ze starannością i to przedsiębiorcy zajmującego się od wielu lat obrotem złomem. Takie postępowanie także podważa jego dobrą wiarę.

Sąd zauważa, że z kolei dostawca R. W. potwierdził, iż faktury zostały sfałszowane, zaś towaru nie dostarczał, słyszał, że na handlu złomem można zarobić, a praca polega na tym, iż "siedzi się w domu i wypisuje faktury". Podnieść należy, że jego zeznania co do wystawiania faktur bez przeprowadzania transakcji mają potwierdzenie w pozostałym materiale dowodowym. R. W. polecił skarżącemu znajomy, towar przywiózł nieznany mu kierowca, fakturę dostarczono później, przy czym skarżący nie pamiętał czy widział dokumenty rejestracyjne tej firmy lub choćby dokument tożsamości R. W. W związku z zakupem ZnAL-u od R. W., pojawił się w firmie także ten sam bliżej nieznany "Pan R.", który uczestniczył w transakcji z D. W. (k. 1793-1799). Trudno w takiej sytuacji przyjąć, że skarżący nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że towar nie pochodzi od wystawcy faktury. Odnośnie do nabycia nakrętek podać należy, że skarżący powołuje się na nabycie ich w ilości 8.218 kg, gdy jednocześnie wykazał sprzedaż ich w ilości 9.370 kg. Sprzedał zatem więcej, niż nabył tego towaru. Wynikłą różnicę (1.152 kg) uzasadnia tym, że pozyskał ją z odpadów złomu poprodukcyjnego, które pozostały

z transakcji z innymi kontrahentami. W tej sytuacji tut. Sąd zauważa, że skoro

R. W. nie sprzedał żadnego towaru skarżącemu, ponieważ takim nie dysponował, zaś skarżący, który z kolei jako źródło powstałej różnicy wskazuje pozyskiwanie z innych transakcji, to trudno wykluczyć tezę organu o ewentualnej możliwości pozyskanie pozostałej części nakrętek też z tego źródła (z transakcji z innymi kontrahentami), czy z innego nieznanego źródła. Skarżący zatem sam wskazuje źródło pochodzenia nakrętek w ilości 1.152 kg, jednakże bez nabycia ich jako odrębnego towaru wskazanego w fakturach.

Podobnie jak pozostali kontrahenci działała firma M. T. (którego skarżący znał osobiście), co więcej to skarżący sprzedawał jemu złom, a nie odwrotnie, stąd nie można twierdzić, iż przyjmując fakturę, która nie potwierdza transakcji z podmiotem

w nim wykazanym działał w dobrej wierze. W konsekwencji dokonanych ustaleń nie da się obronić tezy, że to skarżący jest ofiarą oszustwa podatkowego.

Podnieść się godzi, że skarżący nabywał złom od wielu innych podmiotów (wymienionych s. 9-10 decyzji pierwszej instancji), których to transakcji organ nie zakwestionował. Potwierdził również dysponowanie złomem, zapleczem do prowadzenia działalności gospodarczej, jak również dokonywanie przez skarżącego sprzedaży, której organ nie podważył. Organ zakwestionował nabycie złomu wyłącznie od ww. czterech podmiotów. Trudno zatem zarzucić organom tendencyjność, czy dowolność w ocenie materiału dowodowego. Przeprowadzając bardzo szerokie postępowanie w przeważającej mierze potwierdził transakcje dokonane przez skarżącego, z wyłączeniem tych przypadków, co do których zebrany materiał dowodowy wykluczył nabycie go od wskazanych kontrahentów.

Konkludując Sąd zaznacza, że ustalenia organów podatkowych są spójne, mają oparcie w materiale dowodowym i za zasadne w stanie faktycznym sprawy należy uznać twierdzenia organów, iż zakwestionowane faktury nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego, a kwot podatku naliczonego wynikających z przedmiotowych faktur nie można było odliczyć. Przedstawiony przez organy, ustalony w postępowaniu stan faktyczny sprawy, jak i jego ocenę przy uwzględnieniu wszechstronnie zgromadzonego materiału dowodowego sprawy szczegółowo opisanego w wydanych decyzjach, należy w ocenie Sądu w pełni podzielić.

Zebrany materiał dowodowy wskazuje na fikcyjność transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi przez wskazane cztery firmy, a złom i nakrętki, którymi dysponował skarżący od nich nie pochodziły, lecz z nieujawnionego źródła. Zakwestionowane faktury miały jedynie uwiarygodnić pochodzenie posiadanego towaru. Skarżący w skardze zarzucił, że kwestionując nabycie towaru od P.W. R. M. T., W. D. W., P.W. R. W. czy P.W. D. D. R., organy nie zadały sobie trudu ustalenia faktycznego źródła dostaw, brak jest zatem dowodów, iż towar pochodził z innych, niż wskazane na fakturach źródeł. Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że sam skarżący nie wyklucza, iż złom mógł pochodzić z innego źródła niż wskazany w fakturach. Ponadto pokreślić należy, że organ wykazał, iż złom nie został sprzedany przez kontrahentów wskazanych w fakturach VAT będących podstawą odliczenia podatku, a skarżącemu nie można przypisać dobrej wiary przy tych transakcjach.

Zauważyć zatem należy, iż organ podatkowy nie neguje, że skarżący w rzeczywistości dysponował złomem i dokonał jego sprzedaży. Brak jest jednak jakichkolwiek uzasadnionych powodów, aby uznać, że dostawcą złomu były wskazane w fakturach firmy, co więcej strona wiedziała, iż wskazani kontrahenci nie są faktycznymi dostawcami złomu. Wobec nie kwestionowania sprzedaży, zasadnie nie stwierdzono nierzetelności ewidencji sprzedaży VAT po stronie sprzedaży. Stąd nietrafny jest też zarzut braku spójności co do kwestionowania ksiąg wyłącznie po stronie zakupu, a nie po stronie sprzedaży. W tej sytuacji zarzut naruszenia art. 193 § 1, § 2 i § 4 O.p. nie zasługuje na uwzględnienie.

W ocenie tut. Sądu, w tym stanie sprawy powoływanie się na brak świadomości co do udziału w obrocie zakwestionowanymi fakturami jest sprzeczne z materiałem dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy. Skarżący wiedział, że otrzymane od P.W. R. M. T., W. D.W., P.W. R. W. oraz P.W. D. D. R., faktury nie potwierdzają nabycia złomu od tych podmiotów.

Zgodzić się należy z organem podatkowym, że z materiału dowodowego wynika, iż w sprawie wystąpiło zjawisko fikcyjnych czynności, o jakich mowa w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Jest to wyjątek od zasady, na którą powołuje się strona skarżąca i której nie kwestionowały organy, że podstawowym prawem podatnika jest prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z nabyciem towarów i usług dotyczących działalności opodatkowanej (art. 86 ust.1 i 2 ustawy

o VAT). Neutralność opodatkowania podatkiem od towarów i usług polega bowiem na faktycznym opodatkowaniu jedynie wartości dodanej powstającej na każdym z etapów obrotu, dlatego też podatnicy mają prawo odliczać (z zastrzeżeniem wyjątków określonych w przepisach) całość podatku naliczonego na poprzednich etapach.

W stanie faktycznym będącym podstawą rozstrzygania, zakwestionowane faktury stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane, dostawy od kontrahentów w nich wskazanych nie miały miejsca. Kontrahenci, którzy wystawili faktury VAT, faktycznie towarem nie dysponowali i go nie dostarczyli stronie skarżącej. W ocenie Sądu, materiał dowodowy pozwala na tak postawione wnioski. Transakcje te, okoliczności

i postępowanie osób biorących w nich udział jednoznacznie wskazują, że twierdzenie przeciwne byłoby sprzeczne z zebranymi dowodami.

W ocenie Sądu, skarżący koncentrując się na brakach w materiale dowodowym

i wadliwej jego ocenie, nie podważył istotnych ustaleń dokonanych w sprawie. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o naliczony musi znaleźć swe źródło w fakturach znajdujących odzwierciedlenie w rzeczywistych zdarzeniach gospodarczych. W sprawie przedmiot wykazany na fakturach nie został dostarczony przez wskazane podmioty,

a strona skarżąca o tym fakcie wiedziała. Zdaniem WSA do takiego stwierdzenia nie było konieczne uzupełnienie materiału dowodowego. Jak już podniesiono, ocenie organu podlega całość zgromadzonych dowodów i ustalonych okoliczności, w ich wzajemnym powiązaniu. Wobec tego bezskuteczna jest próba kwestionowania takiej oceny przez wskazywanie pojedynczych dowodów, które nie powodują zmiany bezspornych wniosków postawionych w oparciu o cały materiał dowodowy. Analiza

i ocena całego materiału dowodowego pozwala na wyciągnięcie trafnych wniosków co do zakwestionowanych faktur, którymi świadomie posługiwała się strona skarżąca,

a które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W konsekwencji, brak jest podstaw do odliczenia podatku naliczonego z faktur przez nie wystawionych.

W przedmiotowej sprawie miało miejsce działanie w nieuczciwych celach, a skarżący brał udział w takich działaniach poprzez świadome przyjęcie i posługiwanie się tymi fakturami, stąd nie może skutecznie powoływać się na przepisy prawa wspólnotowego oraz występującą po jego stronie dobrą wiarę. W opisanych wyżej okolicznościach nie sposób przyjąć, że podatnik odliczający podatek z takiej faktury nie jest świadomy oszukańczego działania czy nadużycia prawa, skoro wystawieniu tego rodzaju faktury nie towarzyszy dostawa towaru przez tego kontrahenta i taką fakturę przyjmuje,

a następnie wykorzystuje do odliczenia podatku naliczonego. W rozpatrywanej sprawie podane cztery podmioty w rzeczywistości nie prowadziły działalności w zakresie sprzedaży złomu oraz nie dysponowały tym towarem. Skarżący wszedł w posiadanie złomu niewiadomego pochodzenia bez dowodu zakupu i bez podatku, który musiałby zapłacić faktyczny dostawca. Podmioty te jedynie dostarczyły faktury potwierdzające dostawę towaru z ich firm. Podobne uwagi należy odnieść do nabycia nakrętek.

W konsekwencji organ podatkowy wydał prawidłową decyzję, nie doszło do naruszenia art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT oraz art. 21 § 3 O.p.

Zdaniem Sądu, nie zasługują na uwzględnienie podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów art. 121 § 1, art. 122, art. 187, art. 191 oraz art. 193

§ 1, 2 i 4 O.p. Organy podatkowe zgromadziły w sprawie obszerny materiał dowodowy, który poddały wyczerpującej ocenie. Rozpatrując ten materiał nie pominięto żadnych istotnych dowodów. Za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji, organ wykazał bezpodstawność twierdzeń strony. Okoliczność, że ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego jest dla podatnika niekorzystna, nie oznacza, iż decyzja będąca przedmiotem skargi jest nieprawidłowa. Podniesiony przez skarżącą zarzut przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów byłby uzasadniony, gdyby organ rzeczywiście pominął istotne dowody dla rozstrzygnięcia sprawy, włączył do podstawy ustaleń dowody nieujawnione, naruszył reguły prawidłowego logicznego rozumowania, uchybił wskazaniom wiedzy lub życiowego doświadczenia. Zdaniem Sądu, żadnym regułom czy wskazaniom w tym względzie organ nie uchybił. Dokonana ocena dowodów nie wykracza poza granice swobodnej oceny dowodów. Organ podał przy tym przyczynę odmiennej od podatnika oceny zgromadzonych dowodów, a oceny tej dokonał w powiązaniu z pozostałymi dowodami. Dyrektor Izby Skarbowej przytoczył zarówno zastosowane przepisy prawne, jak i wskazując na ich treść odwołał się do konkretnych elementów stanu faktycznego sprawy. Zdaniem Sądu, skarżący za pomocą dostępnych mu środków dowodowych, nie zanegował skutecznie ustaleń organów podatkowych.

W ocenie Sądu, mechanizm wprowadzania do obrotu gospodarczego fikcyjnych faktur VAT, którego jednym z ogniw był skarżący (świadomie przyjmujący takie faktury),

w pełni znajduje odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym. Wobec tego bezskuteczna jest próba kwestionowania takiej oceny przez wskazywanie pojedynczych dowodów, które nie powodują zmiany bezspornych wniosków postawionych w oparciu o cały materiał dowodowy. Analiza i ocena całego materiału dowodowego pozwala na wyciągnięcie trafnych wniosków co do zakwestionowanych faktur, którymi posługiwał się skarżący, a które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Decyzja zapadła z poszanowaniem zasad postępowania wynikających z Ordynacji podatkowej, w tym zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.) i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.). W wyniku prawidłowych działań procesowych zastosowano właściwie zinterpretowane regulacje prawa materialnego, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stosownie do wymogów art. 210 O.p. Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji niczego, co usprawiedliwiałoby zarzut błędnej oceny materiału dowodowego.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak

w sentencji.

H. Adamczewska – Wasilewicz J. Szulc M. Łent