Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 231/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-03-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 141 § 4
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 3 ust. 1, art. 100 ust. 4
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia NSA Dariusz Dudra (spr.) Sędzia del. WSA Stefan Kowalczyk Protokolant starszy asystent sędziego Monika Tutak-Rutkowska po rozpoznaniu w dniu 27 marca 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 23 października 2015 r. sygn. akt I SA/Lu 531/15 w sprawie ze skargi K. D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 23 października 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 531/15 oddalił skargę K. D. (dalej: skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej (dalej: Dyrektor IC) z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu.

Sąd I instancji rozstrzygał w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Naczelnik Urzędu Celnego w dniu [...] października 2014r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania w zakresie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w dniu [...] listopada 2012r. samochodu osobowego marki O.V. o numerze nadwozia [...]. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego organ ten decyzją z dnia [...] grudnia 2015r. określił skarżącemu zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 3.862,00 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu.

Orzekając na skutek odwołania, Dyrektor IC decyzją z dnia [...] lutego 2015 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W ocenie organu odwoławczego analiza dokumentów zgromadzonych w sprawie, w tym dokonanie oględzin auta doprowadziło do przyjęcia, że omawiany pojazd konstrukcyjnie został przystosowany zasadniczo do przewozu osób, zatem zasadnie samochód marki O. V. organ I instancji zakwalifikowano do pozycji 8703 Wspólnej Taryfy Celnej. Organ podkreślił przy tym, że zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu.

Skarżący nie zgadzając się z rozstrzygnięciem wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.

Sąd I instancji oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) i uzasadniając motywy podjętego rozstrzygnięcia wskazał, że kwestią sporną jest dokonana przez organy podatkowe klasyfikacja nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu do pozycji 8703 Taryfy celnej i uznanie, że samochód ten jest samochodem osobowym w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym.

Sąd I instancji za prawidłowe przyjął ustalenia w zakresie ogólnego wyglądu i ogólnych cech pojazdu poczynione przez organy obu instancji w aspekcie poszczególnych cech wymienionych w Notach wyjaśniających do pozycji CN 8703, dokonane przede wszystkim na podstawie dowodu z oględzin pojazdu, którego stan w istotnym dla tej sprawy zakresie nie uległ zmianie od daty nabycia wewnątrzwspólnotowego, jak również wyprowadzone z tych ustaleń wnioski. Wskazują one, jakimi cechami projektowymi, konstrukcyjnymi, jak i wyposażeniem, cechuje się przedmiotowy pojazd typu.

Zdaniem WSA, trafnie organy ustaliły, że sporny pojazd spełnia wymienione w Notach wyjaśniających do HS dla pozycji 8703 warunki, a to: bezspornie posiada 5 miejsc siedzących z wyposażeniem bezpieczeństwa, posiada tylne okno oraz 5 drzwi, natomiast zamontowana za częścią pasażerską przegroda z otworem okiennym nie ma charakteru trwałego, gdyż – jak to stwierdzono podczas oględzin – jest przykręcona do konstrukcji pojazdu za pomocą metalowych śrub, a zatem jest łatwa do zdemontowania. Tym samym nie ma ona charakteru stałego zgodnie z założeniami konstrukcyjnymi producenta, a jedynie może stanowić – aktualnie – element wyposażenia dodatkowego w zależności od potrzeb aktualnego użytkownika. Również wyposażenie części pasażerskiej jest charakterystyczne dla wnętrza pojazdu przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób. W ocenie Sądu niestwierdzenie w przestrzeni towarowej wyposażenia właściwego dla przewozu osób samo w sobie nie może być decydujące i rozstrzygać o klasyfikacji do pozycji 8704.

Sąd podzielił przy tym stanowisko organu podatkowego, że dla klasyfikacji pojazdów i ich opodatkowania nie miała znaczenia homologacja posiadana przez pojazd, czy wpisy dokonane w dowodzie rejestracyjnym, gdyż dokumenty wydane na podstawie przepisów innych niż przepisy dotyczące podatku akcyzowego (np. przepisy o ruchu drogowym) nie mają wpływu na klasyfikację pojazdu do celów tego podatku.

W konkluzji WSA stwierdził, że ustalenie cech danego pojazdu jako osobowo-towarowego jest wystarczające dla zaklasyfikowania go do pozycji CN 8703, co z kolei przesądza, że jest to samochód osobowy w rozumieniu art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm., dalej: u.p.a.) i w konsekwencji podlega opodatkowaniu akcyzą z tytułu jego wewnątrzwspólnotowego nabycia. Tak też prawidłowo rozstrzygnęły w tej sprawie organy podatkowe, nie dopuszczając się zarzucanego w skardze naruszenia art. 100 ust. 4 u.p.a.

W skardze kasacyjnej skarżący zaskarżył powyższy wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie i rozpoznanie skargi na podstawie art. 188 p.p.s.a. poprzez jej uwzględnienie i uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji jej poprzedzającej. Ewentualnie wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Lublinie. W każdym przypadku wniósł o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

1. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

a) naruszenie art. 151, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 134 § i art. 3 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. w zw. z art. 6 u.p.a. poprzez dokonanie wadliwej kontroli zaskarżonej decyzji podatkowej przejawiające się w zaaprobowaniu przez Sąd dokonania przez organy podatkowe dowolnych i sprzecznych z zebranym w postępowaniu podatkowym materiałem dowodowym ustaleń, jakoby zasadniczym przeznaczeniem przedmiotowego samochodu marki O. V. o numerze nadwozia [...] był przewóz osób, do czego przyczyniło się zwłaszcza:

- kontrfaktyczne przyjęcie, jakoby przedmiotowy pojazd tworzyła jedna wewnętrzną przestrzeń przeznaczona do przewozu osób i ich bagaży, podczas gdy jest to furgon dostawczy o podwójnej kabinie,

- kontrfaktyczne przyjęcie, jakoby przegroda między kabiną pasażerską i częścią towarową przedmiotowego pojazdu nie była zamontowana na stałe,

- niedostrzeżenie, że przedmiotowy O. V. o numerze nadwozia [...] jest modelem z fabrycznie wydłużonym nadwoziem, wyposażonym w nieprzeszkloną (na bokach pojazdu za słupkiem C), odrębną przestrzeń towarową z własnymi, odrębnymi dwuskrzydłowymi drzwiami tylnymi, a zatem odróżnia się konstrukcyjnie od występującej na rynku osobowo-towarowej (kombi) wersji O. V.,

- naruszenie powołanych przepisów postępowania miało istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy, gdyż doprowadziło do zaaprobowania przez WSA poczynionych przez organy podatkowe błędnych ustaleń faktycznych skutkujących sklasyfikowaniem przedmiotowego pojazdu do pozycji CN 8703 i jego nietrafnym opodatkowaniem jako samochodu osobowego, w wyniku czego Sąd oddalił skargę; przy prawidłowym zastosowaniu przepisów postępowania, WSA winien był dokonać wnikliwe} kontroli legalności zaskarżonej decyzji podatkowej, zidentyfikować naruszenie przepisów postępowania podatkowego i dostrzec, że przedmiotowy samochód jest przeznaczony zasadniczo do transportu towarów, a zatem podlega klasyfikacji do pozycji CN 8704 i nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym powinno skutkować uwzględnieniem skargi;

b) naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nie odniesienie się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do podniesionego w skardze zarzutu naruszenia prawa materialnego, a mianowicie art. 100 ust. 4 i art. 3 ust. 1 u.p.a. w zw. z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz.UE L 256 z 07.09.1987, z późn. zm.; Dz.Urz.UE L Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) oraz w zw. z rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) nr 1006/2011 z dnia 27 września 2011 r. zmieniającym załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz.UE L nr 282 z 28.10.2011 r.) poprzez błędną, nieuwzględniającą not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczenia i Kodowania Towarów zamieszczonych w obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. z 2006 r. nr 86, poz. 880), wykładnię tych przepisów przejawiającą się w przyjęciu przez organy podatkowe, jakoby karoseria typu furgon była cechą wskazującą na przeznaczenie pojazdu zasadniczo do przewozu osób; zarzucone naruszenie przepisów postępowania, mogło mieć wpływ na wynik sprawy; uzasadnienie wyroku jest bowiem odzwierciedleniem wnioskowania Sądu, a zatem nie odniesienie się w nim do podniesionego w skardze zarzutu należy uznać za nierozważenie przy orzekaniu, że karoseria typu furgon jest cechą przemawiającą za przeznaczeniem pojazdu zasadniczo do przewozu towarów;

2. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 100 ust. 4 i art. 3 ust. 1 u.p.a. w zw. z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz.UE L 256 z 07.09.1987, z późn. zm.; Dz.Urz.UE L Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) oraz w zw. z rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) nr 1006/2011 z dnia 27 września 2011 r. zmieniającym załącznik nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz.UE L nr 282 z 28.10.2011 r.) - poprzez błędną, nieuwzględniającą not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczenia i Kodowania Towarów zamieszczonych w obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. z 2006 r. nr 86, poz. 88o), wykładnię tych przepisów przejawiającą się w przyjęciu, jakoby kod CN 8704 obejmował pojazdy samochodowe służące wyłącznie do transportu towarowego, które nie mogą być przeznaczone również do przewozu osób; zarzucone naruszenie prawa materialnego miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż przyczyniło się do uznania przedmiotowego samochodu O. V. za samochód osobowy podlegający opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Argumentację na poparcie powyższych zarzutów skarżący przedstawił w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a.

Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1536/11, LEX nr 1218336).

Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała.

W orzecznictwie NSA zarysowała się linia orzekania, z której wynika, że w sytuacji, gdy skarga kasacyjna zarzuca naruszenie prawa materialnego oraz naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności – co do zasady – rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia przepisów postępowania. Do kontroli subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przepis prawa materialnego można przejść dopiero wówczas, gdy okaże się, że stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony (por. np. wyrok z dnia 27 czerwca 2012 r., sygn. akt II GSK 819/11, LEX nr 1217424 oraz wyrok z dnia 26 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1842/08, LEX nr 596025).

W zarzucie procesowym, ogólnie rzecz ujmując, skarżący kasacyjnie kwestionuje ustalenia faktyczne dokonane przez organy i zaakceptowane przez Sąd I instancji, z których wynika, że przedmiotowy samochód jest samochodem klasyfikowanym do kodu CN 8703.

W okolicznościach faktycznych sprawy, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, ustalenia organów podatkowych zaaprobowane przez Sąd I instancji, uwzględniające przede wszystkim cechy konstrukcyjne przedmiotowego pojazdu O. V., należy podzielić.

Na gruncie zaistniałego sporu przede wszystkim zauważyć należy, że pojazdy samochodowe w myśl Nomenklatury Scalonej, do której odsyła ustawa o podatku akcyzowym w zakresie poboru tego podatku, mogą być klasyfikowane do trzech kodów CN 8703, CN 8704 lub CN 8705.

Kod 8705 Nomenklatury Scalonej dotyczy pojazdów specjalnych i nie ulega wątpliwości, że przedmiotowy pojazd takim samochodem nie jest.

Przechodząc do kodu 8703 Nomenklatury Scalonej przypomnieć należy, że cechy charakteryzujące pojazdy klasyfikowane do tego kodu, czyli samochody osobowe i samochody osobowo-towarowe, to: a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamontowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; c) obecność przesuwanych wahadłowych lub podnoszonych drzwi z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Analizując cechy charakteryzujące pojazdy klasyfikowane do kodu CN 8703, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, w szczególności dokonanych oględzin przedmiotowego samochodu, stwierdzić należy, że rzeczony samochód posiada: 5 miejsc siedzących, czyli niewątpliwie pojazd ten w dacie WNT posiadał punkty kotwiące służące do montażu tych siedzeń i pasów bezpieczeństwa (cecha umieszczona pod lit. a); drzwi w panelach bocznych i z tyłu z oknami (lit. c); brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów, nie ma przy tym znaczenia sposób montażu ściany grodziowej znajdującej się za drugim rzędem siedzeń, za pomocą śrub i wkrętów, jak uważają organy, czy też na stałe, jak twierdzi skarżący, gdyż nie jest to ściana, która umieszczona została za siedzeniem kierowcy i przednim siedzeniem pasażerów (lit. d).

Można mieć wątpliwości co do kolejnej cechy: obecności tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli, gdyż na wysokości drugiego rzędu siedzeń panele boczne wyposażone są w okna, natomiast za słupkiem C, za którym znajduje się przestrzeń towarowa brak okien w panelach bocznych (lit. b). Natomiast cześć towarowa nie jest wyposażona w sposób kojarzony z przewozem osób (lit. e).

Nawet zatem uznając, że cecha umieszczona pod lit. b przemawia przeciwko klasyfikacji przedmiotowego samochodu do kodu 8703, to i tak pojazd ten posiada trzy cechy charakteryzujące samochody klasyfikowane do kodu CN 8703, a tylko dwie przemawiające przeciwko takiej klasyfikacji.

Nawiązując zaś do kodu 8704 Nomenklatury Scalonej zauważyć należy, że cechy charakteryzujące pojazdy klasyfikowane do tego kodu, to: (a) siedzenia, ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia) ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów. Siedzenia te są zwykle składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu (vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów; (b) oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickup); (c) brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów (vany); (d) zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną; (e) brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki.

Dokonując analizy na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, w szczególności oględzin przedmiotowego samochodu cech charakteryzujących samochody klasyfikowane do kodu CN 8704, stwierdzić należy, że przedmiotowy samochód nie posiada: siedzeń, ławek bez wyposażenia zabezpieczającego, względnie punktów do montażu tego zabezpieczenia, ani też wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów, posiada bowiem drugi rząd siedzeń z pasami bezpieczeństwa i wyposażeniem kojarzonym z przewozem osób (lit. a); nie posiada oddzielnej kabiny dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielnej otwartej naczepy z panelami bocznymi i nakładaną klapą (lit. b); posiada okna na bokach pojazdu oraz drzwi z oknami na bocznych panelach i z tyłu (lit. c); nie posiada panela lub przegrody pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną (lit. d).

Jedyna cechą charakteryzującą pojazdy towarowe przemawiającą za klasyfikacją tego samochodu do kodu CN 8704, jest cecha piąta zawarta pod lit. e, a mianowicie: brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów.

Mając zatem na względzie analizę cech charakteryzujących kody CN 8703 i CN 8704 stwierdzić jednoznacznie należy, że w zakresie CN 8703 pojazd ten posiada trzy z pięciu cech, natomiast w zakresie kodu CN 8704 pojazd ten posiada tylko jedną cechę z pięciu.

Tym samym dokonana przez organy podatkowe i zaaprobowana przez Sąd I instancji klasyfikacja przedmiotowego O. V. do kodu CN 8703, jest usprawiedliwiona cechami konstrukcyjnymi jakie ten pojazd posiada.

Dlatego też zarzut procesowy dotyczący błędnych niezgodnych ze zgromadzonym materiałem dowodowym ustaleń faktycznych, że przedmiotowy pojazd jest pojazdem klasyfikowanym do kodu CN 8703, należało uznać za nieusprawiedliwiony.

W skardze kasacyjnej postawiono też zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez nieodniesienie się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do podniesionego w skardze zarzutu naruszenia prawa materialnego, a mianowicie art. 100 ust. 4 i art. 3 ust. 1 u.p.a., poprzez błędną nieuwzględniającą not wyjaśniających wykładnię.

Odnosząc się przede wszystkim do powołanego w zarzucie naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., zauważyć należy, że w myśl powołanego przepisu uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W ocenie NSA, uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie przewidziane wskazanym przepisem elementy, także wyjaśnienie rozumienia przez Sąd I instancji powołanych w zarzucie przepisów prawa materialnego z uwzględnieniem not wyjaśniających (zob. s. 8-11), które to noty w zarzutach kasacyjnych akcentuje skarżący kasacyjnie. Podkreślić należy, że zarówno w decyzjach organów podatkowych, jak i w zaskarżonym wyroku noty wyjaśniające stanowiły podstawę rozstrzygnięcia. Inną rzeczą jest natomiast brak akceptacji podatnika dla przedstawionej przez organy wykładni zastosowanych regulacji. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego zapadłym na tle omawianego przepisu procesowego prezentowany jest pogląd, że okoliczność iż stanowisko zajęte przez wojewódzki sąd administracyjny jest odmienne od prezentowanego przez stronę skarżącą nie oznacza, że takie uzasadnienie wyroku nie odpowiada wymogom ustawowym określonym w art. 141 § 4 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z dnia 9 czerwca 2006 r., sygn. akt II FSK 867/05, LEX nr 488083).

NSA w pełni podziela przyjęte przez WSA rozumienie art. 3 ust. 1 i art. 100 ust. 4 u.p.a. oraz not wyjaśniających do kodów 8703 i 8704 Nomenklatury Scalonej, co też poparł przedstawioną już powyżej argumentacją.

Konsekwencją niepodważenia ustaleń faktycznych jest konstatacja, że w sprawie występuje samochód, który jest pojazdem osobowo-towarowym. Zasadnie zatem do takiego samochodu zastosowano przepisy prawa materialnego ustawy o podatku akcyzowym, stanowiące definicję samochodów osobowych, w ramach której mieszczą się samochody osobowo-towarowe oraz odsyłające w zakresie poboru akcyzy do klasyfikacji towarów według Nomenklatury Scalonej, co skutkowało opodatkowaniem tego pojazdu podatkiem akcyzowym. Tym samym nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego w zakresie ich wykładni, jak i zastosowania.

Wobec powyższego postawiony zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 100 ust. 4 oraz art. 3 ust. 1 u.p.a., także należało uznać za nieusprawiedliwiony.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi za nieusprawiedliwione i oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a.