Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 270/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 19
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Zając (sprawozdawca), Sędziowie NSA Małgorzata Niezgódka – Medek, Krzysztof Stanik, Protokolant Iwona Wtulich, po rozpoznaniu w dniu 25 listopada 2005 r. na rozprawie w Wydziale I Izby Finansowej skargi kasacyjnej Pawła K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 listopada 2004 r. sygn. akt III SA 2030/03 w sprawie ze skargi Pawła K. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 30 czerwca 2003 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Pawła K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 3.600 zł /słownie: trzy tysiące sześćset złotych/ tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 2 listopada 2004 r., III SA 2030/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Pawła K. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 30 czerwca 2003 r., (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Sąd ustalił, że zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa w W. uchyliła w części dotyczącej określenia odsetek za zwłokę decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 21 października 2002 r., (...) określającą Pawłowi K. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień i październik 1997 r., kwotę do zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy w maju, czerwcu, listopadzie i grudniu 1997 r., nadwyżkę podatku należnego do przeniesienia na następny miesiąc w styczniu i lipcu 1997 r. oraz zaległość w podatku od towarów i usług w poszczególnych miesiącach 1997 r. od lutego do czerwca oraz sierpnia do grudnia i określiła odsetki za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, sierpień, wrzesień i październik 1997 r. W pozostałym zakresie utrzymała w mocy decyzję organu I instancji.

Sąd zważył, że skarżący odliczył podatek naliczony nie przedstawiając w toku postępowania oryginałów faktur lub faktur korygujących albo ich duplikatów, na podstawie których dokonał odliczenia. Taki zaś stan faktyczny uprawniał do rozstrzygnięcia, że skarżący nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Sąd wskazał, że kwotę podatku naliczonego, o którą podatnik ma prawo obniżyć ciążący na nim podatek należny, stanowi w myśl art. 19 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, a w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentów odprawy celnej. Realizacja prawa podatnika do obliczenia podatku naliczonego od podatku należnego następuje w fazie dokonywania samoobliczenia podatku i wyrażona jest w deklaracji podatkowej, jaką podatnik obowiązany jest składać stosownie do regulacji wynikającej z art. 10 ust. 1 ustawy o VAT. Uprawnienie określone w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT polegające na prawie podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług przysługuje podatnikowi zarejestrowanemu /art. 9 ustawy o VAT/, posiadającemu prawidłowy dokument uprawniający do odliczenia /art. 23, art. 25 i art. 32/, który otrzymał nabyty towar /art. 6/, a podatek odliczył w określonym ustawowo terminie /art. 19 ust. 3 i 3a/. Ograniczenia wprowadzone zostały w wydanym na podstawie delegacji z art. 23 pkt 1 ustawy o VAT rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./ W myśl trafnie powołanego przez organy orzekające przepisu par. 54 ust. 3 rozporządzenia podstawę do obniżenia przez nabywcę kwot podatku należnego oraz zwrot różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących albo ich duplikaty, o których mowa w par. 55.

W ocenie Sądu, istotne znaczenie miało określenie w przepisie art. 32 ustawy o VAT zasad dokumentowania sprzedaży z określeniem niezbędnych elementów jakie powinna zawierać faktura. Tylko bowiem faktury odpowiadające tym mogły stanowić podstawę do ustalenia kwoty podatku naliczonego obniżającego podatek należny w danym okresie rozliczeniowym. W przepisach rozporządzenia dopuszczono możliwość wystawienia faktur korygujących /par. 54 ust. 1/ oraz duplikatów faktur /par. 55/.

W ocenie Sądu, podatnik, który nie dysponuje tego rodzaju dokumentacją /faktury, faktury korygujące albo ich duplikaty/ nie ma podstaw do ustalenia kwoty podatku naliczonego. Podatnicy zostali zobowiązani do przechowywania oryginałów i kopii faktur, faktur korygujących w okresie 5 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym wystawiono te faktury. Przepis ten z jednej strony umożliwia weryfikację rozliczenia dokonanego przez podatnika VAT, z drugiej zapewnia możliwość uzyskania w tym czasie duplikatów faktur w razie ich utraty na skutek zniszczenia lub zaginięcia. Ustalony w tym przepisie pięcioletni termin jest zgodny z terminem określonym w art. 70 par. 1 Ordynacji podatkowej. W tym bowiem terminie jest możliwa i prawnie dopuszczalna /z zachowaniem odpowiednich procedur/ weryfikacja rozliczenia dokonana przez podatnika VAT i wydania decyzji, o której mowa w art. 21 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 10 ust. 2 ustawy o VAT. Określenie zobowiązania podatkowego związane jest bowiem z weryfikacją deklaracji VAT-7 oraz dokumentacji, na podstawie której ta deklaracja została sporządzona.

Sąd zważył, że skarżący w toku kontroli skarbowej związanej z weryfikacją złożonych deklaracji VAT-7 nie przedstawił dokumentacji na podstawie której sporządził te deklaracje. Przyczyny, które spowodowały taką sytuację, w ocenie Sądu, nie miały istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Istotny był bowiem istniejący obiektywnie fakt, iż wykazany w złożonych deklaracjach VAT-7 podatek naliczony nie został ustalony na podstawie faktur, faktur korygujących albo ich duplikatów. Obowiązkiem organu nie było odtworzenie tej dokumentacji. To bowiem sam skarżący wobec zaginięcia dokumentacji powinien podjąć w odpowiednim czasie czynności zmierzające do uzyskania "duplikatów" faktur. Skoro tego nie uczynił, to nie mógł domagać się przerzucenia obowiązków w tym zakresie na organy podatkowe. Organy podatkowe dokonując bowiem weryfikacji złożonego rozliczenia mogły w tym wypadku oprzeć się na dokumentacji przedstawionej przez podatnika. W ocenie Sądu, prowadząc postępowanie kontrolne nawet wobec braku niezbędnej dokumentacji uwzględniono wyjaśnienia skarżącego i umożliwiono /wyznaczając łącznie dwuletni termin/ uzyskanie duplikatów faktur, które zaginęły. W tej sytuacji wbrew zarzutom skargi uwzględniono wymogi wynikające z treści przepisów art. 121 par. 1, art. 122, art. 180 oraz art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej.

Sąd wskazał, iż skoro skarżący w złożonych deklaracjach VAT-7 wykazał kwotę, o której mowa w art. 19 ust. 2 ustawy o VAT, to powinien przez okres pięcioletni przechowywać dokumentację stanowiącą podstawę do jej obliczenia. Brak takiej dokumentacji podważał podstawę podanej w deklaracjach sumy podatku naliczonego.

Sąd nie zgodził się z zarzutem, iż skarżący był zobowiązany do dysponowania tą dokumentacją wyłącznie w dacie złożenia deklaracji VAT-7. Przeczą temu przytoczone regulacje w art. 10 ust. 2 ustawy o VAT, art. 21 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Nie było podstaw weryfikacji podatku należnego wykazanego przez skarżącego w złożonej deklaracji VAT-7. Nie zebrano bowiem materiału dowodowego, który podważał złożone w tym zakresie deklaracje VAT-7. Do podważenia poczynionych ustaleń nie prowadziła również treść protokołów kontroli przeprowadzonych przez Urząd Skarbowy w W. poprzedzających wszczęcie kontroli skarbowej. Jak bowiem wynika z treści protokołów sporządzonych w dniach 17 maja 1999 r., 31 maja 1999 r., 20 grudnia 1999 r. ich przedmiotem nie była weryfikacja złożonych deklaracji VAT-7, lecz sprawdzenie konkretnie wskazanych transakcji poprzez porównanie oryginałów z kopiami faktur wystawionymi przez skarżącego. Czynności te podejmowane były w związku z weryfikacją faktur sprzedaży wystawionych przez skarżącego, a tym samym związane były z wykazanym podatkiem należnym. Nie mogły zatem stanowić podstawy do odtworzenia faktur stanowiących podstawę do obliczenia podatku naliczonego. Tylko bowiem w takim zakresie dane z tych protokołów mogły wpłynąć na zmianę podjętej oceny.

Skargą kasacyjną zaskarżono powyższy wyrok w całości, zarzucając naruszenie prawa materialnego poprzez:

1. błędną wykładnię przepisu art. 19 ust. 1-2 i 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz przepisu par. 54 ust. 3 i par. 56 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez przyjęcie interpretacji, zgodnie z którą istnieje nie wynikający z powołanych przepisów warunek skutecznego dokonania odliczenia podatku naliczonego tylko w przypadku przechowywania dokumentacji, na podstawie której dokonano tego odliczenia, przez okres 5 lat,

2. błędne zastosowanie przepisów par. 54 ust. 3 i par. 56 rozporządzenia z dnia 21 grudnia 1995 r. w zw. z przepisem art. 178 Konstytucji RP poprzez zastosowanie w niniejszej sprawie przepisów niezgodnych z przepisem art. 84 Konstytucji.

W związku z powyższym, na podstawie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a" w zw. z art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi. Na podstawie art. 200 w zw. z art. 209 oraz art. 210 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wniesiono o zasądzenie kosztów postępowania.

Uzasadniając zarzut błędnej wykładni przepisów art. 19 ust. 1-2 i 3 ustawy o VAT oraz par. 54 ust. 3 rozporządzenia z dnia 21 grudnia 1995 r. wskazano, że Sąd rozszerzył interpretację wskazanych przepisów o nieistniejący w nich warunek posiadania dokumentacji wymienionej w powołanym przepisie rozporządzenia z dnia 21 grudnia 1995 r. do momentu upływu terminu przedawnienia. Warunek przechowywania tej dokumentacji istniał w przepisie par. 56 tego rozporządzenia, który to jednak przepis nie zawierał sankcji w postaci następczej utraty prawa do odliczenia. Wykładnia zastosowana przez Sąd ograniczyła zatem prawo podmiotowe skarżącego wynikające z ustawowego uregulowania art. 19 ust. 1-2 i 3 ustawy o VAT. Wskazano, że Sąd naruszył zasadę rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, a co więcej wyinterpretował z jasnych językowo przepisów, normę prawną w nich nie zawartą.

Autor skargi kasacyjnej powołał się na przepisy art. 19 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 14 ust. 3 ustawy o VAT i stwierdził, że skarżący postępując zgodnie z treścią wyżej powołanych przepisów, dokonał obniżenia kwot podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzymał fakturę albo w miesiącu następnym. Potwierdzeniem tych faktów są składane przez skarżącego deklaracje podatkowe, w których wyszczególnione zostały kwoty podatku naliczonego, wynikające z dokonanych zakupów.

Wskazał, że z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług podatnik może skorzystać, zgodnie z treścią przepisu art. 19 ust. 3 ustawy o VAT, w ciągu dwóch miesięcy - w miesiącu otrzymania faktury lub w miesiącu następnym. Natomiast z brzmienia przepisu art. 23 ust. 1 ustawy o VAT upoważniającego Ministra Finansów do określenia szczególnych sytuacji nie dających prawa do obniżenia podatku należnego, w powiązaniu z regulacją zawartą w art. 19 ustawy, wynika, że podatnik nie ma prawa do obniżenia podatku należnego, o ile w momencie korzystania przez niego z tego prawa zachodzą okoliczności, jakie zostały określone w przepisie par. 54 ust. 3 rozporządzenia z dnia 21 grudnia 1995 r.

Stwierdzono, że organ kontrolujący ma prawo, na podstawie przepisu par. 54 ust. 3 ust. 3 rozporządzenia z dnia 21 grudnia 1995 r., kwestionować prawo podatnika do obniżenia podatku należnego, ale tylko w sytuacji, gdy w ramach przeprowadzonego postępowania dowodowego wykaże, że podatnik nie był w posiadaniu oryginału faktury lub jego duplikatu w czasie, gdy przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego i z tego prawa faktycznie skorzystał, czyli w dniu złożenia deklaracji VAT-7.

Strona nie zgodziła się z twierdzeniem, że podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług w sytuacji utraty /kradzieży/ dokumentów /faktur/. Zawarty w rozporządzeniu z dnia 21 grudnia 1995 r. przepis wprowadzający obowiązek przechowywania dokumentacji /par. 56/ nie zawiera sankcji w postaci utraty prawa do odliczenia podatku naliczonego. Przepis, który zawiera taką sankcję, tj. par. 54 ust. 3 ust. 1 powołanego rozporządzenia nie może być zaś sprzeczny z przepisem ustawowym, który w art. 19 ust. 3 ustawy o VAT wskazywał w sposób wyraźny na termin, w jakim podatnicy mogli dokonywać odliczenia.

W ocenie autora skargi kasacyjnej zaprezentowana w zaskarżonym wyroku ocena prawna wskazanych przepisów jest nieuprawniona i sprzeczna z ich językową wykładnią. Przepis par. 54 ust. 3 rozporządzenia z dnia 21 grudnia 1995 r. w zw. z art. 19 ust. 1 i 3 ustawy o VAT nakazuje posiadać stosowną dokumentację w obowiązującym terminie odliczenia. Natomiast przepis par. 56 tego rozporządzenia, który wprowadza odrębną normę prawną w postaci obowiązku przechowywania dokumentacji nie zawiera sankcji w postaci utraty prawa do odliczenia w przypadku naruszenia obowiązku zawartego w tym przepisie. W prawie podatkowym obowiązuje zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, a wykładnia dokonana przez Sąd w zaskarżonym wyroku dotyczyła przepisów jasnych w swej treści i zawiera treść, której w tych przepisach nie występuje.

Odnosząc się do drugiego zarzutu wskazano, że warunek przechowywania dokumentacji przez okres pięcioletni wynikał z przepisu par. 56 rozporządzenia z dnia 21 grudnia 1995 r. Pomimo, iż Sąd nie wskazał w zaskarżonym wyroku tego przepisu, to jednak oparł swoje rozstrzygnięcie na tym właśnie przepisie prawa, powołując w uzasadnieniu jego treść. Jednocześnie Sąd powiązał ten przepis z obowiązkiem dokumentacyjnym wynikającym z par. 54 ust. 3 powołanego rozporządzenia.

W ocenie autora skargi kasacyjnej, Sąd oparł swoje rozstrzygnięcie na przepisie sprzecznym z art. 84 Konstytucji RP. Samo zaś zastosowanie tego przepisu niezgodne było z przepisem art. 178 Konstytucji RP. Strona powołała się na orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 czerwca 2004 r., SK 22/03.

Wskazano, że Sąd zastosował błędną wykładnię przepisu art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. przyjmującą, iż prawa podmiotowe skarżącego wynikające z tego przepisu mogą być ograniczone w drodze przepisów podustawowych - zawartych w par. 54 ust. 3 rozporządzenia z dnia 21 grudnia 1995 r. Powołano się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego FSK 177/04, wyroki Sądu Najwyższego z dnia 7 marca 2003 r., Sądu Najwyższego III RN 33/02 i z dnia 16 kwietnia 2004 r., I CK 299/03.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zawiera zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Zatem za podstawę rozważań należy uznać stan faktyczny przyjęty przez Wojewódzki Sąd Administracyjny.

Według ustalonego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny stanu faktycznego strona skarżąca odliczyła podatek naliczony nie przedstawiając w toku postępowania kontrolnego oryginałów faktur lub faktur korygujących albo ich duplikatów, na podstawie których dokonała odliczeń.

Zdaniem strony skarżącej, nie miała obowiązku przedstawienia ich, bowiem o prawie podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego decyduje okoliczność posiadania faktury wyłącznie w momencie skorzystania z tego prawa.

Całe rozumowanie zawarte w skardze kasacyjnej oparte jest na odmiennym, niż to wynika z ustaleń Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego stanie faktycznym. Ani organy podatkowe ani Sąd nie ustaliły bowiem, że podatnik odliczył kwoty w deklaracji VAT-7 na podstawie faktur, jak tego chce autor skargi kasacyjnej. Skoro nie podważono tego stanu faktycznego zarzutami naruszenia przepisów postępowania, to brak jest podstaw do przyjęcia za podstawę rozważań ustalenie, iż skarżący odliczył kwoty w deklaracji VAT-7 na podstawie faktur.

Przedstawiona przez stronę skarżącą wykładnia art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług nie znajduje oparcia ani w treści tego przepisu ani w pozostałych przepisach tej ustawy.

Trzeba bowiem przypomnieć, że ustęp 2 tego przepisu wyraźnie odwołuje się do faktur jako podstawy ustalenia kwot podatku naliczonego.

Nie ulega żadnej wątpliwości, że odliczenie podatku naliczonego jest uprawnieniem podatnika. Jest to więc okoliczność, z której on wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne. Trzeba więc wyraźnie powiedzieć, że to na podatniku ciąży obowiązek wykazania sumy kwot podatku określonych w fakturach. A obowiązek ten ciąży aż do momentu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Jeśli więc podatnik odliczy podatek naliczony określony w fakturach, to musi móc udowodnić istnienie podstaw do odliczenia tego podatku w postaci faktur z tym podatkiem. To wynika wprost z ustępu 2 art. 19 ustawy podatkowej.

W niniejszej sprawie nikt nie pozbawił podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż z akt sprawy nie wynika by taki podatek był wykazany przez podatnika w deklaracji VAT-7 na podstawie "sumy kwot podatku określonych w fakturach...".

Nieprawdziwe jest twierdzenie strony skarżącej, że w wyniku zaskarżonego wyroku podatnik utracił prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nic takiego nie wynika z zaskarżonego wyroku. Wynika tylko tyle, że podatnik musi fakturami udowodnić "kwoty podatku naliczonego" jakie odliczył w deklaracji VAT-7.

Wbrew twierdzeniu strony skarżącej to nie na organie podatkowym ciąży obowiązek wykazania, że w momencie odliczenia podatku naliczonego podatnik nie posiadał faktury. Takie twierdzenie nie jest oparte na żadnym przepisie.

Twierdzenie to zakłada, że podatnik posiadał faktury w momencie odliczenia podatku naliczonego. Na takim założeniu oparta jest cała konstrukcja zarzutu błędnej wykładni art. 19 ustawy. Nie wiadomo jednakże na jakiej podstawie organ podatkowy miałby takie założenie przyjąć. Tego autor skargi kasacyjnej nie wyjaśnia i nie wskazuje podstawy prawnej do takiego założenia.

Tak jak nie wyjaśnia w jaki sposób organ podatkowy miałby weryfikować deklaracje VAT-7, do czego - chyba to jest oczywiste - ma prawo. Bo przyjmując powyższe założenie podatnika, wyeliminowano by możliwość weryfikacji deklaracji VAT-7 na podstawie dokumentacji podatnika.

Rozważania powyższe prowadzą do wniosku, że proponowana przez stronę skarżącą wykładnia prowadzi do absurdu, co już dostatecznie dyskwalifikuje taki tok rozumowania.

Dlatego zarzut błędnej wykładni art. 19 ustawy oraz par. 54 ust. 3 i par. 56 należy uznać za bezzasadny.

Przechodząc do rozważenia drugiego zarzutu naruszenia prawa materialnego w postaci błędnego zastosowania par. 54 ust. 3 i par. 56 rozporządzenia wykonawczego należałoby najpierw wykazać niezgodność tych przepisów z art. 84 Konstytucji. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że przez cały okres obowiązywania tych przepisów nie podjęto próby podważenia ich konstytucyjności. Zarówno w poprzednio obowiązujących /z dnia 12 maja 1993 r., z dnia 8 grudnia 1994 r./ jak i w kolejnych rozporządzeniach wykonawczych /z dnia 15 grudnia 1997 r., z dnia 22 grudnia 1999 r., z dnia 22 marca 2002 r./, zawarte były przepisy o identycznym brzmieniu i też nie zostały zakwestionowane do końca obowiązywania, to jest do końca kwietnia 2004 r.

Więcej, także na gruncie nowej ustawy o podatku od towarów i usług identyczne zapisy wprowadzono do aktów wykonawczych /zob. par. 4, par. 21 i par. 22 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 95 poz. 798/.

Jakkolwiek sam czasokres funkcjonowania norm prawnych jeszcze nie wyklucza ich niekonstytucyjności, to jednakże wskazuje na brak wątpliwości co do ich zgodności z Konstytucją w orzecznictwie sądowym. Kwestia ta ma zresztą marginalne znaczenie dla rozpoznawanego zarzutu.

Zarzut bowiem bazuje na założeniu, iż organy podatkowe "odebrały" podatnikowi prawo do odliczenia podatku. Jak to wyżej wykazano, nic takiego nie miało miejsca. Nikt nie pozbawiał podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego. To podatnik nie udowodnił, że miał podstawy do odliczenia kwot wykazanych w deklaracji VAT-7. Nie spełnił wymogu ustawowego, zawartego w ustępie 2 art. 19 ustawy. Dlatego Wojewódzki Sąd Administracyjny nie musiał rozważać kwestii konstytucyjności par. 54 ust. 3 i par. 56 rozporządzenia wykonawczego. Niezależnie więc od kwestii zgodności wyżej wymienionych przepisów z art. 84 Konstytucji, należy stwierdzić, że na gruncie ustalonego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny stanu faktycznego rozważanie tej kwestii nie ma znaczenia dla oceny zaskarżonego wyroku. Podstawą rozliczenia podatku od towarów i usług nie były zawarte w rozporządzeniu wykonawczym przepisy o przechowywaniu dokumentacji, tylko przepisy rangi ustawowej.

Dlatego i drugi zarzut skargi kasacyjnej nie może zostać uwzględniony.

Rozważania powyższe prowadzą do wniosku, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw w rozumieniu art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wobec stwierdzenia, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ orzekł jak w sentencji.