Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 787/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2021-10-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i 4, art. 108 i art. 116 § 1, § 2 , art. 116a, art. 120  129, art. 187 § 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 134 § 1, art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 29 października 2021 r. sprawy ze skargi U.R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] września 2020 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka organu zarządzającego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Wyższa Szkoła [...] z siedzibą w [...] (poprzednio z siedzibą w [...]) jako płatnik nie dopełniła ciążącego na niej obowiązku podatkowego i nie wpłaciła na konto właściwego urzędu skarbowego zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń za styczeń - grudzień 2014 r. w kwotach wynikających z deklaracji rocznej PIT 4R za 2014 r., co skutkowało powstaniem zaległości podatkowych w ww. podatku. Aktualna łączna kwota zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za powyższy okres rozliczeniowy wynosi [...] zł.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] decyzją z [...] lutego 2018 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej płatnika Wyższej Szkoły [...] z siedzibą w [...] z tytułu pobranego, a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych świadczeń za styczeń - grudzień 2014 r. oraz określił wysokość należności z tytułu pobranych a niewpłaconych zaliczek na ww. podatek za poszczególne miesiące 2014 r.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] września 2018 r. utrzymał w mocy ww. decyzję organu podatkowego pierwszej instancji.

Postanowieniem z [...] października 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności U. R. za zaległości Wyższej Szkoły [...] w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń za styczeń - za styczeń - grudzień 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi.

Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] decyzją z [...] grudnia 2019 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatniczki za zaległości Wyższej Szkoły [...] w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń za styczeń - grudzień 2014 r. w kwocie [...]zł wraz odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł i kosztami egzekucyjnymi w łącznej kwocie [...]zł.

Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania, decyzją z [...] września 2020 r., na podstawie m.in. art. 233 § 1 pkt 2 lit. a, art. 208 § 1, art. 59 § 1 pkt 91 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm. – dalej: "O.p."), uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe uczelni w podatku dochodowym od osób fizycznych za styczeń - listopad 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę i umorzył postępowanie w sprawie w tym zakresie. Natomiast decyzję w pozostałej części, tj. orzekającej o solidarnej odpowiedzialności strony za koszty egzekucyjne naliczone od ww. zaległości podatkowych w ww. podatku dochodowym od osób fizycznych za styczeń - listopad 2014 r., odpowiednio w kwotach [...]zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł oraz za zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2014 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł oraz za koszty egzekucyjne w kwocie [...]zł, utrzymał w mocy.

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że w trakcie prowadzonego postępowania odwoławczego ustalono, że przedmiotowe zaległości uczelni w podatku dochodowym od osób fizycznych za styczeń - listopad 2014 r. z dniem 1 stycznia 2020 r. wygasły wskutek przedawnienia. W stosunku do powyższych zaległości nie wystąpiły bowiem żadne okoliczności powodujące przerwanie bądź zawieszenie 5 - letniego biegu terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 O.p. Wobec powyższego wygasło także zobowiązanie podatkowe podatniczki jako osoby trzeciej z tego tytułu.

Organ podkreślił, że w sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę były wymagalne w dacie wydania zaskarżonej decyzji przez organ pierwszej instancji, tj. w dniu [...] grudnia 2019 r. Wygaśnięcie wskazanych wyżej zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę nastąpiło z dniem 1 stycznia 2020 r., co oznacza, że już w dacie wniesienia odwołania przez stronę od ww. decyzji organu o pierwszej instancji zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za styczeń - listopad 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę nie były wymagalne.

Powyższe skutkowało bezprzedmiotowością postępowania odwoławczego w powyższym zakresie, a w konsekwencji brakiem możliwości merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Dlatego też organ podjął decyzję o uchyleniu zaskarżonej decyzji i umorzeniu postępowania w sprawie w zakresie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności strony za przedmiotowe zaległości podatkowe Wyższej Szkoły [...] za styczeń - listopad 2014 r. wraz odsetkami za zwłokę.

Natomiast analiza materiału dowodowego w powyższym zakresie wykazała, że zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2014 r. wraz odsetkami za zwłokę oraz koszty egzekucyjne od ww. zaległości podatkowych za styczeń - grudzień 2014 r. są nadal wymagalne. Nie upłynął bowiem 5 - letni termin przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p.

Organ wyjaśnił również, że w myśl przepisów art. 60 i art. 67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. z 2017 r. poz. 2077 ze zm.) koszty egzekucyjne stanowią środki publiczne, będące niepodatkowymi należnościami budżetowymi o charakterze publicznoprawnym, do których stosuje się odpowiednio przepisy działu III O.p., w tym przepisy dotyczące przedawnienia. Analiza materiału dowodowego wykazała, że przedmiotowe koszty egzekucyjne powstały w 2019 r. Zatem nie upłynął 5 -letni bieg terminu przedawnienia, co oznacza, że koszty te są wymagalne.

W powyższym zakresie organ stwierdził, że kwestia solidarnej odpowiedzialności strony jako członka organu zarządzającego Wyższą Szkołą [...] za koszty egzekucyjne, powstałe w związku z prowadzoną egzekucją ww. zaległości podatkowych za styczeń - grudzień 2014 r. oraz za zaległość podatkową za grudzień 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę podlega merytorycznemu rozpatrzeniu.

W dalszej części uzasadnienia organ wyjaśnił, że Wyższa Szkoła [...] jest uczelnią niepubliczną, utworzoną na podstawie decyzji Ministra Edukacji Narodowej z 22 grudnia 1995 r. Uczelnia została wpisana do Rejestru Uczelni Niepublicznych i Związku Uczelni Niepublicznych, w części dotyczącej uczelni działających do dnia 31 sierpnia 2005 r. na podstawie ustawy z dnia 12 września 1990 r. o szkolnictwie wyższym (Dz.U. nr 65 poz. 385 ze zm.) pod liczbą porządkową "[...]".

Zgodnie z art. 29 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2183 ze zm. – dalej: "ustawa Prawo o szkolnictwie wyższym"), obowiązującej w okresie pełnienia przez odwołującą funkcji kanclerza) uczelnia uzyskuje osobowość prawną z chwilą wpisu do ww. rejestru. Również zapis § 1 ust. 5 statutu wskazuje, że uczelnia posiada osobowość prawną. Zatem Wyższa Szkoła [...] jest inną osobą prawną, w rozumieniu art. 116a O.p.

Organ wyjaśnił, że dokonując oceny, czy strona, która pełniła funkcję kanclerza była w istocie członkiem organu zarządzającego uczelni należy uwzględnić przepisy ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym oraz zapisy statutu uczelni.

Zgodnie z art. 66 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym rektor kieruje działalnością uczelni i reprezentuje ją na zewnątrz. Z kolei ust. 2 tego artykułu stanowi, że rektor uczelni publicznej podejmuje decyzje we wszystkich sprawach dotyczących uczelni, za wyjątkiem spraw zastrzeżonych przez ustawę lub statut do kompetencji innych organów uczelni lub kanclerza. Natomiast w myśl art. 66 ust. 6 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, statut uczelni niepublicznej może przekazać kompetencje określone w ust. 2 pkt 1 i 4 do właściwości organu, o którym mowa w art. 60 ust. 7. Tymi kompetencjami są: podejmowanie decyzji dotyczących mienia i gospodarki uczelni, w tym zbycia lub obciążenia mienia do wysokości określonej, w art. 90 ust. 4 (równowartości w złotych kwoty [...]euro) oraz nadzoru nad administracją i gospodarką uczelni. Organem, o którym mowa w art. 60 ust. 7 ww. ustawy jest kanclerz. Organ odwoławczy stwierdził, że organem zarządzającym uczelnią w rozumieniu art. 116a jest wyłącznie kanclerz.

Organ podkreślił, że termin płatności przedmiotowych zaległości podatkowych z tytułu nieuiszczonych zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń za styczeń - grudzień 2014 r. upływał w okresie pełnienia przez odwołującą funkcji kanclerza uczelni. Powyższą okoliczność potwierdzają, m. in. dokumenty: akty powołania na powyższe stanowisko z [...] maja 2003 r. na okres do [...] sierpnia 2006 r. i z [...] września 2013 r. na okres do [...] sierpnia 2017 r. oraz świadectwo pracy, z którego wynika, że odwołująca pełniła funkcję kanclerza w uczelni w okresie od [...] sierpnia 2011 r. do dnia [...] grudnia 2016 r.

Organ zaznaczył, że Wyższa Szkoła [...] została z dniem [...] stycznia 2016 r. postawiona w stan likwidacji, a likwidatorem uczelni został A. M.. Zgodnie z § 67 statutu Wyższej Szkoły [...] likwidator przejmuje kompetencje organów uczelni w zakresie dysponowania jej majątkiem. Ponadto egzekucja z majątku uczelni okazała się bezskuteczna. Strona nie wskazała także mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p.

Odnosząc się natomiast do przesłanek uwalniających osobę trzecią od solidarnej odpowiedzialności za przedmiotowe zaległości podatkowe innej osoby prawnej, wymienionych w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i lit. b O.p. organ wyjaśnił, że powyższe przepisy nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Za niezasadny organ uznał wniosek strony o przeprowadzenie dowodu z załączonych do odwołania dokumentów na okoliczność: nabycia przez spółkę A S.A. udziałów [...] Szkoły Businessu [...], posiadanej wiedzy przez A S.A. o sytuacji finansowej i prawnej Wyższej Szkoły [...], przejęcia zobowiązań Wyższej Szkoły [...] przez A S.A. oraz przeniesienia pozwolenia na utworzenie Wyższej Szkoły [...] z [...] Szkoły Businessu [...] sp. o.o. na rzecz A S.A. Organ podkreślił, że powyższe dowody są bez znaczenia dla oceny przesłanek wynikających z art. 116 O.p., w tym w szczególności dla wykazania przesłanek egzoneracyjnych. Nie mogą one przyczynić się do odmiennych ustaleń odnośnie pełnienia funkcji członka organu zarządzającego oraz bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec rzeczonej uczelni. Nie mogą również służyć wykazaniu przesłanek z art. 116 § 1 pkt 1 O.p., gdyż przepisy te nie mają zastosowania w sprawie. Umowa sprzedaży udziałów [...] Szkoły Businessu [...] przez U. R. na rzecz A S.A. wraz z ogółem praw i obowiązków pozostaje bez wpływu na prawa i obowiązki, jakie posiadała strona jako członek organu zarządzającego w dacie upływu terminu płatności przedmiotowych zaległości podatkowych.

Organ wskazał, że w okresie pełnienia przez odwołującą funkcji kanclerza Wyższa Szkoła [...] miała problemy z terminowym regulowaniem zobowiązań podatkowych. Uczelnia oprócz przedmiotowych zaległości podatkowych posiada również zaległości z tytułu odsetek za zwłokę należnych od nieuiszczonych w terminie zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób prawnych za styczeń - grudzień 2014 r. w łącznej kwocie [...]zł oraz za styczeń - grudzień 2015 r. w łącznej kwocie [...]zł, w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. w kwocie [...]zł, w podatku dochodowym od osób fizycznych za styczeń - grudzień 2015 r. w łącznej kwocie [...]zł, w podatku od towarów i usług za luty - listopad 2015 r. w łącznej kwocie [...]zł. Zdaniem organu powyższe niewątpliwie świadczy o trwałym zaprzestaniu płacenia długów.

W skardze skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w całości, o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji, a także o zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1. art. 116a § 1 w zw. z art. 116 § 1 O.p. poprzez nieprawidłowe ustalenie, że skarżąca ponosi solidarną odpowiedzialność za zaległości Wyższej Szkoły [...] z tytułu zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za styczeń – listopad 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;

2. art. 138 § 1 pkt 1 K.p.a. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, podczas gdy powinna ona zostać uchylona w całości, a postępowanie umorzone ze względu na jego bezprzedmiotowość, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

3. art. 105 K.p.a. poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji gdy postępowanie stało się bezprzedmiotowe wobec braku przesłanek do obciążenia skarżącej odpowiedzialnością za zaległości Wyższej Szkoły [...] za zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za styczeń - listopad 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz za koszty egzekucyjne;

4. art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 K.p.a. poprzez niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i rozpatrzenia materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, a w rezultacie wydanie błędnej decyzji o utrzymaniu w mocy decyzji organu pierwszej instancji, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

5. art. 8 K.p.a. poprzez wydanie decyzji ostatecznej bez uwzględnienia zasad współżycia społecznego, a w konsekwencji wydanie decyzji z naruszeniem zasady pogłębiania zaufania obywateli do władzy, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu skargi rozwinięto argumentację uzasadniającą podniesione zarzuty.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Pismem procesowym z [...] sierpnia 2021 r. pełnomocnik strony skarżącej ustanowiony z urzędu, będący adwokatem w całości podtrzymał stanowisko wskazane w skardze. Ponadto wniósł o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, a także o zasądzenie na rzecz pełnomocnika kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu, bowiem koszty nie zostały uiszczone nawet w części.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. - dalej: "P.p.s.a.") sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a tej ustawy. Innymi słowy, sąd obowiązany jest zasadniczo dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji także wtedy, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością jej uchylenia. Analiza akt sprawy i wydanych decyzji nie dostarczyła podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi dotyczących prawidłowości przeprowadzonego postępowania podatkowego.

Na wstępie podjętych rozważań wskazać należy, że zakres podmiotowy i przedmiotowy odpowiedzialności podatkowej osób trzecich oraz warunki na jakich jest ponoszona zostały szczegółowo uregulowane w Rozdziale 15 Działu III ustawy - Ordynacja podatkowa. Podstawę prawną rozstrzygnięcia w tym przedmiocie stanowią art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i 4, art. 108 i art. 116 § 1, § 2 , art. 116a O.p., w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. w związku z art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U z 2015 r. poz. 1649 ze zm.). Zgodnie z art. 116a § 1 O.p. za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami. Przepis art. 116 stosuje się odpowiednio.

Strona skarżąca nie wskazała w skardze żadnych zarzutów podważających zasadność zaskarżonego orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej jako członka organu zarządzającego za zaległości podatkowe Wyższej Szkoły [...], wydanego w oparciu o treść przepisów art. 116 i art. 116a O.p., które zasługiwałyby na uwzględnienie.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów art. 7, art. 8, art. 105 § 1, art. 77 § 1, art. 80 i art. 138 § 1 pkt 1 K.p.a. należy wskazać, że powyższe przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 256 ze zm.) nie mają zastosowania do postępowań podatkowych, w tym także do postępowań w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka organu zarządzającego innej osoby prawnej.

Postępowanie podatkowe w przedmiotowej sprawie prowadzone było w oparciu o przepisy O.p. i było zgodne z zasadami określonymi w art. 120 - 129, art. 116, art. 116a oraz z przepisami Rozdziału 11 O.p., w zakresie gromadzenia materiału dowodowego, w tym art. 187 § 1 O.p. W trakcie prowadzonego postępowania zostały podjęte wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności sprawy, mających istotne znaczenie dla ustalenia przesłanek orzeczenia solidarnej odpowiedzialności strony jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe płatnika (uczelni). Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy został oceniony w sposób rzetelny. Organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji odniósł się do wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych występujących w sprawie oraz w sposób wyczerpujący wyjaśnił podjęte orzeczenie.

W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy dokonał wnikliwej analizy materiału dowodowego pod kątem istnienia przesłanek, warunkujących wydanie orzeczenia w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności skarżącej jako osoby trzeciej za przedmiotowe zaległości podatkowe uczelni i uznał, że w przedmiotowej sprawie zaistniała podstawa do wydania takiego orzeczenia, w trybie przepisów art. 116 i art. 116a O.p.

Prawidłowo organy podatkowe ustaliły, że w sprawie wystąpiły przesłanki pozytywne, tj. pełnienie funkcji członka organu zarządzającego Wyższej Szkoły [...] - innej osoby prawnej w dacie upływu terminu płatności przedmiotowych zobowiązań podatkowych oraz bezskuteczność prowadzonej egzekucji wobec uczelni. Natomiast skarżąca nie wykazała przesłanki egzoneracyjnej, tj. nie wskazała mienia uczelni, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowej w znacznej części.

Nie można podzielić stanowiska skarżącej, że organy podatkowe przy ocenie okoliczności poprzez pryzmat przesłanki "wskazania mienia", o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. winny zastosować wykładnię rozszerzającą, a nie wąską interpretację tego przepisu.

Odnosząc się do powyższego zarzutu wskazać należy, że w myśl art. 116 § 1 pkt 2 O.p. nie chodzi o wskazanie jakiegokolwiek mienia, ale mienia, które musi faktycznie istnieć i nadawać do egzekucji pozytywnie rokującej, co oznacza że egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela w znacznej części.

Powyższe oznacza, że członek organu zarządzającego chcąc uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe osoby prawnej, którą zarządzał winien wskazać konkretne, realnie istniejące mienie, z którego możliwa jest natychmiastowa egzekucja. Przesłanka ta musi istnieć w momencie orzekania o odpowiedzialności członka organu zarządzającego za zaległości podatkowe spółki.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznym orzecznictwie sądów administracyjnych, m. in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 366/14 oraz z 17 kwietnia 2015 r. sygn. akt FSK 259/14 (orzeczenia dostępne na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl).

Z uwagi na powyższe nie można uznać, że wskazanie przez skarżącą aktualnego adresu siedziby uczelni, która jedynie formalnie jest podmiotem aktywnym, stanowi wskazanie realnego mienia, nadającego się do natychmiastowej egzekucji, rokującej choćby częściowym zaspokojeniem wierzyciela.

Wskazać w tym miejscu należy również, że w stosunku do mienia znajdującego się pod ww. adresem - [...], ul. [...], tj. pod adresem, pod którym zarejestrowana jest siedziba uczelni były podjęte czynności egzekucyjne, celem przymusowego wyegzekwowania posiadanych przez uczelnię zaległości podatkowych. Jednakże z ustaleń organu egzekucyjnego wynika, że Szkoła pod adresem rejestracyjnym: [...] ul. [...] wynajmuje nieodpłatnie jeden pokój o powierzchni [...] m2. Wszystkie meble i urządzenia należą do wynajmującego.

Z informacji CEPIK wynika, że Szkoła nie posiada żadnych samochodów, czy innych pojazdów. Wyższa Szkoła [...] nie figuruje również w Centralnej Bazie Danych Ksiąg Wieczystych jako właściciel, współwłaściciel, czy użytkownik wieczysty nieruchomości. Ponadto ustalono, że zobowiązany podmiot jest stroną innych postępowań egzekucyjnych i posiada innych wierzycieli.

Z uwagi na brak majątku, do którego można skierować egzekucję postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec powyższej uczelni zostało umorzone postanowieniem Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] z [...] lipca 2019 r. nr [...] (k. [...] akt adm.) .

Za nieuzasadniony należy uznać również zarzut nieuwzględnienia procesu likwidacji Wyższej Szkoły [...] jako przesłanki uwalniającej skarżącą od odpowiedzialności za ww. zaległości podatkowe uczelni. Do tej kwestii organ odwoławczy odniósł się w zaskarżonej decyzji szczegółowo wyjaśniając swoje stanowisko w sprawie. Podkreślić należy, że Wyższa Szkoła [...] jest podmiotem, który w myśl art. 6 ust. 6 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (poprzednio Prawo upadłościowe i naprawcze) nie posiada zdolności upadłościowej. Natomiast art. 116a O.p. nie różnicuje sytuacji prawnej członków organów zarządzających osobami prawnymi, o których mowa w tym przepisie, od sytuacji członków zarządu spółek kapitałowych, w zależności od tego, czy podmiot zrządzany przez te osoby posiada zdolność upadłościową, czy też nie. Oznacza to, że w przypadku posiadania przez podmiot będący inną osobą prawną nieuregulowanych zobowiązań podatkowych, członek organu zarządzającego takim podmiotem ponosi solidarną odpowiedzialność jako osoba trzecia za te należności publicznoprawne, jednakże nie może skorzystać z przesłanek egzoneracyjnych powołanych w art. 116 § 1 pkt 1 O.p., tj. wykazać, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości lub zostało wszczęte postępowanie zapobiegające upadłości albo wykazać brak winy w niezgłoszeniu wniosku w powyższym zakresie. Taki członek organu zarządzającego może jedynie uwolnić się od odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej jedynie poprzez wskazanie mienia, z którego owe zaległości zostaną zaspokojone w drodze postępowania egzekucyjnego. Prawidłowo organy stwierdziły, że skarżąca nie wykazała przesłanki z art. 116 § 1 pkt 2 O.p.

Powyższe stanowisko organów podatkowych znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym m. in w wyroku Sądu Apelacyjnego w Białymstoku z 2 marca 2016 r. sygn. akt III AUa 972/15 oraz w doktrynie (Rafał Dowgier; Komentarz do art. 116a O.p., LEX Omega Wersja 2015 r.).

Ponadto podkreślić należy, że art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. jednoznacznie wskazuje, że jedynie likwidacja dłużnika przeprowadzona w trybie postępowania upadłościowego, zgłoszonego we właściwym czasie, może stanowić przesłankę ekskulpującą. Zasadniczym bowiem celem postępowania upadłościowego jest ochrona interesów wierzycieli upadłego podmiotu poprzez zapewnienie im w najwyższym stopniu możliwości zaspokojenia się z jego majątku. Cel ten jest realizowany m.in. poprzez przeprowadzenie jednej egzekucji uniwersalnej z mienia dłużnika i przeznaczenie pozyskanych środków finansowych na równomierne choćby częściowe zaspokojenie wszystkich wierzycieli. Likwidacja dłużnika w innym trybie nie służy realizacji powyższego celu.

Niezależnie od powyższego, stanowisko skarżącej odnośnie zastosowania przez analogię przepisów art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. do działań mających na celu likwidację uczelni należy uznać za niezasadne również z tego względu, że wniosek o upadłość, o którym mowa w ww. przepisie, aby stanowił przesłankę ekskulpującą musi być zgłoszony (a nie tylko złożony) i musi skutkować przeprowadzeniem postępowania upadłościowego. Zatem wycofanie wniosku o upadłość, skutkuje tym, że wniosek ten nie może być uznany za przesłankę egzoneracyjną.

W sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której uczelnia została postawiona przez założyciela w stan likwidacji. Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego decyzją z [...] kwietnia 2016 r. odnotował w Rejestrze Uczelni Niepublicznych i Związków Uczelni Niepublicznych fakt postawienia uczelni w stan likwidacji oraz powołania A. M. na jej likwidatora. Jednakże z uwagi na fakt, że założyciel uczelni złożył wniosek o uchylenie decyzji o wyrażeniu zgody na likwidację Wyższej Szkoły [...] oraz podjął uchwałę o wycofaniu się z dniem [...] września 2016 r. z likwidacji uczelni Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego decyzją z [...] października 2016 r. uchylił ww. decyzję z [...] stycznia 2016 r. wyrażającą zgodę na likwidację uczelni. Następnie decyzją z [...] grudnia 2016 r. zarządził oznaczenie jako nieaktualny wpis z [...] kwietnia 2016 r. oraz dokonanie wpisu, że Wyższa Szkoła [...] nie jest w likwidacji. Z powyższego jednoznacznie wynika, że proces likwidacji uczelni nie został przeprowadzony.

Za nieuzasadnione należy uznać także stanowisko skarżącej, że pojawienie się nowego podmiotu, który przejął na siebie odpowiedzialność za uczelnię spowodowało całkowite uwolnienie się strony od odpowiedzialności za przedmiotowe długi. Umowa sprzedaży udziałów [...] Szkoły Businessu [...] przez skarżącą na rzecz A S.A. wraz z ogółem praw i obowiązków pozostaje bez wpływu na prawa i obowiązki, jakie posiadała strona jako członek organu zarządzającego w dacie upływu terminu płatności przedmiotowych zaległości podatkowych. Zatem zapisy ww. umowy sprzedaży udziałów nie mogą skutkować wyłączeniem odpowiedzialności podatkowej skarżącej jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe Wyższej Szkoły [...], wynikającej z art. 116 i art. 116a O.p.

W ocenie Sądu wskazane w skardze zdarzenia dotyczące sytuacji rodzinnej strony nie mogą służyć wykazaniu przesłanek uwalniających od odpowiedzialności za długi uczelni. Z wyjaśnień strony wynika, że powyższe zdarzenia pozostawały bez związku z trudną sytuacją finansową uczelni oraz z powstaniem zaległości podatkowych. Jak sama skarżąca wskazała przyczyną problemów finansowych uczelni oraz utraty jej płynności finansowej były mniejsze wpływy środków finansowych z tytułu czesnego z uwagi na niż demograficzny oraz powstanie w [...] państwowych wyższych uczelni. Okoliczności te wystąpiły znacznie wcześniej aniżeli wskazane przez skarżącą zdarzenia rodzinne. Ponadto w dacie powyższych zdarzeń skarżąca nie pełniła już funkcji kanclerza. Odnosząc się natomiast do aktualnie trudnej sytuacji finansowej skarżącej wyjaśnić należy, że okoliczność ta w myśl przepisów art. 116 i art. 116a O.p. pozostaje bez wpływu dla orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności strony.

Reasumując, Sąd stwierdza, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w sposób bezsporny wskazuje na zasadność podjętego orzeczenia w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącej za przedmiotowe zaległości podatkowe Wyższej Szkoły [...].

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a. oraz 119 pkt 2 P.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.