Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 287/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2009-10-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
6391 Skargi na uchwały rady gminy w przedmiocie ... (art. 100 i 101a ustawy o samorządzie gminnym)
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Rada Gminy
Treść wyniku: Stwierdzono nieważność aktu prawa miejscowego w części
Powołane przepisy: article: art.7 ust.3
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art.3 pkt 6
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska (spr.) Protokolant sekr. sąd. Grzegorz Oracz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 października 2009 r. sprawy ze skargi Prokuratora Okręgowego na uchwałę Rady Miejskiej z dnia [...] r. nr XXIII/204/08 w spawie ustalenia stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień od podatku w roku 2009 stwierdza nieważność § 2 ust. 1 lit "g" oraz "h" zaskarżonej uchwały.


UZASADNIENIE

Prokurator Okręgowy złożył skargę na uchwałę Rady Miejskiej z dnia [...] października 2008r. , Nr XXIII/204/08 w sprawie ustalenia stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień od podatku w roku 2009, w części obejmującej § 2 ust. 1 lit. g i lit. h. Uchwale w części § 2 pkt 1 lit. g skarżący zarzucił rażące naruszenie prawa – art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej oraz art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez ustanowienie w zaskarżonej części ulgi w wysokości 50% w zobowiązaniu podatkowym z tytułu własności nieruchomości w postaci budynków niemieszkalnych, z wyjątkiem garaży i budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej dla emerytów i rencistów lub osób pobierających świadczenia przedemerytalne, pomimo braku po stronie rady gminy kompetencji do stosowania ulg podatkowych oraz do ustanawiania zwolnień podatkowych o charakterze podmiotowo-przedmiotowym. Uchwale w części § 2 pkt 1 lit. g skarżący również zarzucił rażące naruszenie prawa - art. 217 Konstytucji RP oraz art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez ustanowienie ulgi w zobowiązaniu podatkowym w podatku od nieruchomości w wysokości odpowiadającej zobowiązaniu podatkowemu przypadającemu od powierzchni budynków, przekraczającej 100m2, pomimo braku po stronie rady gminy kompetencji do stosowania ulg podatkowych.

Wskazując na powyższe zarzuty wniesiono na podstawie art. 147 § 1 P.p.s.a. o stwierdzenie nieważności uchwały Rady Miasta z dnia [...] października 2008 r. Nr XXIII/204/08 w części - to jest § 2 ust. 1 lit. g i lit. h w/w uchwały.

Uzasadniając swoje stanowisko Prokurator Okręgowy podał, że jako podstawę prawną podjęcia powyższej uchwały wskazano art. 18 ust. 2 pkt 8, art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. nr 142/2001, poz. 1591 ze zm.), art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 12 i 13, art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. nr 9/2002, poz. 84 z późn. zm.).

Dalej skarżący wskazał, że analiza przepisów § 2 ust. 1 lit. g i lit. h uchwały Rady Miejskiej z dnia [...] października 2008r. pozwala na stwierdzenie, że regulacje te rażąco naruszają przepisy art. 217 Konstytucji RP oraz art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przede wszystkim poprzez ustanowienie ulgi podatkowych oraz ustanowienie w § 2 lit. g ulgi o charakterze mieszanym podmiotowo – przedmiotowym.

Zgodnie z art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym, do wyłącznej właściwości rady gminy należy podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat w granicach określonych w odrębnych ustawach.

Jednocześnie zgodnie z treścią art. 40 ust. 1 tej samej ustawy, radzie gminy przysługuje prawo stanowienia aktów prawa miejscowego obowiązujących na obszarze gminy jedynie na podstawie i w granicach upoważnień zawartych w ustawach. Regulacje rangi ustawowej określające kompetencje organów gminy w sprawach z zakresu podatku od nieruchomości zawiera ustawa o podatkach i opłatach lokalnych. Ustawa powyższa w art. 7 ust. 3 w brzmieniu obowiązującym na dzień podjęcia zakwestionowanej uchwały stanowiła, iż rada gminy, w drodze uchwały, może wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe niż określone w ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw.

Wskazano, iż w polskim systemie prawnym nie występuje w konstrukcji podatku częściowe z niego zwolnienie. Przepisy prawa, w tym w szczególności art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej odróżniają bowiem zwolnienie podatkowe od ulgi podatkowej.

Podkreślono, że w doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, iż zwolnienie podatkowe to wyłączenie z zakresu podmiotowego danego podatku pewnej kategorii podmiotów (zwolnienie podmiotowe) lub wyłączenie z przedmiotu danego podatku pewnej kategorii sytuacji faktycznych lub prawnych (zwolnienie przedmiotowe), podczas gdy ulga w podatku sprowadza się do zmniejszenia rozmiarów podstawy opodatkowania, stawki podatkowej, czy też kwoty podatku, przybierając postać odliczeń od podstawy opodatkowania, obniżek stawek podatkowych lub odliczeń od kwoty podatku.

Brak jest przy tym podstaw do utożsamiania ze sobą pojęć ulgi i zwolnienia podatkowego. Są to pojęcia rozłączne, a różnicę między nimi wyeksponował m.in. W. Nykiel, stwierdzając, że zwolnienie oznacza "definitywne wyłączenie określonych przepisami podmiotów lub przedmiotów spod opodatkowania, podczas gdy ulgi oznaczają zmniejszenie rozmiarów uiszczanego podatku". W tym sensie ulga stanowi - zdaniem autora -"swoistą korektę podstawy, stawki lub kwoty podatku, czyli ilościowych (kwantytatywnych) elementów konstrukcji podatku". Zwolnienie nie jest też "krańcowym przypadkiem ulgi" ( W. Nykiel, Ulgi i zwolnienia w konstrukcji prawnej podatku, Warszawa 2002, s. 29 ).

Tak pojmowanej definicji ulgi z pewnością odpowiada rozwiązanie ukształtowane w przepisie § 2 ust 1 lit. g uchwały Rady Miejskiej z dnia [...] października 2008r. zgodnie z którym podstawa opodatkowania została obniżona o 50% w odniesieniu do pozostałych budynków niemieszkalnych. Regulacja ustanowiona w § 2 ust. 1 lit. h tej samej uchwały, odpowiada definicji ulgi. Zgodnie, z przywołaną regulacją którą podstawa opodatkowania w przypadku budynków wskazanych w tym przepisie o powierzchni liczącej ponad 100 m2 jest korygowana poprzez obniżenie powierzchni podlegającej opodatkowaniu do tejże wielkości granicznej. Nie jest ono w takim razie rodzajem zwolnienia podatkowego, albowiem nie wyłącza definitywnie określonych przedmiotów (w tym przypadku budynków niemieszkalnych, niewykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej) spod opodatkowania, a jedynie zmniejsza rozmiar uiszczanego podatku.

Dla powyższej oceny nie ma znaczenia okoliczność, iż w zakwestionowanej uchwale ulga podatkowa dla wskazanej powyżej kategorii posiadaczy nieruchomości nazwana została "zwolnieniem", gdyż nie nazwa instytucji prawnej lecz jej treść decyduje o zaliczeniu jej do kategorii zwolnień bądź ulg.

Rozróżnienie tych dwóch pojęć prowadzi do stwierdzenia, że rada gminy jest uprawniona do wprowadzenia ulg podatkowych tylko wówczas, gdy w danym przepisie ustawowym użyte jest pojecie ulgi, które nie występuje w art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, dotyczącym jedynie zwolnień podatkowych.

Ponadto odnosząc się do § 2 ust. 1 lit. g uchwały skarżący wskazał, że zgonie z art. 84 Konstytucji RP każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie, przy czym art. 217 Konstytucji RP stanowi, iż nakładanie podatków, innych danin publicznych, określenie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Przywołany powyżej art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowi zaś, że rad gminy w drodze uchwały może wprowadzać inne zwolnienia przedmiotowe niż określone w przepisach rangi ustawowej. Udzielenie emerytom, rencistom i osobom pobierającym świadczenie przedemerytalne ulgi ("częściowego zwolnienia") z podatku od będących w ich posiadaniu budynków niemieszkalnych, za wyjątkiem garaży i budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, stanowi klasyczny przykład przywileju podatkowego o charakterze mieszanym podmiotowo-przedmiotowym. Obejmuje ono swoim zasięgiem pewną ogólnie określoną kategorię zdarzeń skutkujących powstaniem zobowiązania podatkowego podatku od nieruchomości jaką jest posiadanie budynków niemieszkalnych, za wyjątkiem garaży i budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, a jednocześnie fakt zwolnienia ściśle łączy z cechami indywidualnymi podatnika nie związanymi zupełnie z przedmiotem opodatkowania takimi jak źródło utrzymania i zdolność do pracy. Zwolnienie to, niezależnie od redakcyjnej formy jego sformułowania wysuwającej na pierwszy plan elementy przedmiotowe, w istocie ma charakter mieszany przedmiotowo-podmiotowy, gdyż w zwolnieniu uchwałodawcza w sposób wyraźny określił podmiot, do którego jest adresowane – to jest emerytów, rencistów i osoby pobierające zasiłek przedemerytalny.

W odpowiedzi na skargę, Rada Miasta wniosła o oddalenie skargi w całości. Rada nie podzieliła stanowiska skarżącego, że zaskarżoną uchwałą dokonano niezgodnego z obowiązującymi przepisami podatkowymi zwolnienia, i że jest ono ulgą w zobowiązaniu podatkowym. Ustawodawca nie zakazuje wprowadzenia zwolnienia zarówno całkowitego, jak też częściowego, ponieważ zwolnienie częściowe jest po prostu zwolnieniem ułamkowym lub procentowym od podatku od nieruchomości. Nie jest więc wykluczone częściowe zwolnienie w tym podatku. W ocenie organu Rada nie przekroczyła swoich kompetencji, gdyż zgodnie z art. 40 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym przysługuje jej prawo do stanowienia aktów prawa miejscowego o ile ma do tego upoważnienie zawarte w ustawach . Upoważnienie takie zawarte jest w art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, który zezwala radzie gminy wprowadzać inne zwolnienia przedmiotowe. Zwolnienia zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie mają wyłącznie przedmiotowego charakteru, lecz również charakter przedmiotowo-podmiotowy. W świetle tego organ gminy uważa, iż zwolnienie od podatku od nieruchomości, częściowe lub całkowite, zastosowane na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy mogą mieć charakter przedmiotowo-podmiotowy. Zwolnienia te nie mogą jedynie wprowadzać różnic między podmiotami pozostającymi w takiej samej sytuacji faktycznej i prawnej.

Uchwalając kwestionowany § 2 ust. 1 lit. g i lit. h zaskarżonej uchwały, organ uchwałodawczy miał na uwadze, jako ratio legis, sytuację ekonomiczną całej społeczności gminnej, pobierającej świadczenia emerytalno-rentowe. W przypadku przyznania racji prokuratorowi, efekt ekonomiczny i odbiór społeczny uznania zaskarżonego paragrafu za nieważny byłby niewspółmierny do podstawowej zasady zaufania obywateli do stanowionego prawa. W ocenie organu to nie osoba podatnika decyduje o zwolnieniu, ale przede wszystkim rodzaj przedmiotu opodatkowania. Przykładem takiego zwolnienia jest właśnie zwolnienie 50 % powierzchni budynków niemieszkalnych o określonych cechach - znajdujących się w posiadaniu emerytów i rencistów. W ocenie organu zapis zawarty w uchwale nie można odczytywać jako ulgę w podatku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga okazała się zasadna. Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, póz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Rozstrzygnięcie organu jest zgodne z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. Sąd bada zgodność z prawem obowiązującym w dniu podjęcia zaskarżonego aktu. Nadto, zgodnie z przepisem art. 3 § 1 P.p.s.a, sądy te sprawując kontrolę działalności administracji publicznej stosują środki określone ustawą - art. 145 do art. 150 ustawy.

Z art. 168 Konstytucji RP wynika prawo jednostek samorządu terytorialnego do ustalania wysokości podatków i opłat lokalnych w zakresie ustalonym ustawą. Dalszej kompetencje samorządu terytorialnego w tym zakresie regulują ustawy dotyczące poszczególnych samorządów.

I tak na podstawie art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym gminie przysługuje prawo stanowienia aktów prawa miejscowego obowiązującego na obszarze gminy, przy czym zgodnie z art. 18 ust. 2 pkt 8 tejże ustawy podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat należy do wyłącznej właściwości rady gminy lecz tylko w granicach określonych w odrębnych ustawach. Unormowanie w zakresie podejmowania uchwał w przedmiocie podatku od nieruchomości zawarte zostało w art. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

W myśl natomiast art. 7 ust. 1 zwalnia się od podatku od nieruchomości wskazane w tym przepisie nieruchomości (zwolnienie przedmiotowe), natomiast ust. 2 art. 7 zawiera wskazanie podmiotów zwolnionych od podatku od nieruchomości ( np. uczelnie, szkoły, jednostki naukowo-badawcze ...).

W art. 7 ust. 3 ustawy ustawodawca zawarł upoważnienie dla rady gminy zgodnie, z którym może ona w drodze uchwały wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe niż określone w ust. 1 ustawy. Zakres delegacji ustawowej obejmuje zatem tylko zwolnienia przedmiotowe a nie podmiotowe, czy o charakterze mieszanym.

Dla dalszych rozważań niezbędne jest również dokonanie rozróżnienia pojęć: "ulgi" i "zwolnienia podatkowego". Pojecie ulgi podatkowej zawarte zostało w ustawie z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r. nr 85, poz. 727 ze zm. ). W art. 3 pkt 6 tej ustawy przyjęto, że przez ulgę podatkową rozumie się przewidziane w przepisach prawa podatkowego zwolnienia, odliczenia, obniżki albo zmniejszenia, których zastosowanie powoduje obniżenie podstawy opodatkowania lub wysokości podatku. Zwolnienie i ulga podatkowa nie są pojęciami tożsamymi. Z przywołanej definicji wynika m. in., że ulga podatkowa to również zwolnienie od podatku. Jednak ulga podatkowa jest pojęciem szerszym niż zwolnienie od podatku. Tym samym jedną z ulg podatkowych stanowi zwolnienie przedmiotowe.

Jednak zwolnienie i ulga to dwie różne instytucje występujące w konstrukcji prawnej podatku. Co prawda skutki ekonomiczne zastosowania w praktyce zwolnienia lub ulgi mogą być tożsame, ale na płaszczyźnie prawnej są to całkowicie odrębne instytucje. Zwolnienia podatkowe dotyczą innych elementów konstrukcji podatku niż pozostałe ulgi podatkowe.

W żadnej z ustaw podatkowych, poza wskazaną Ordynacją podatkową, nie zamieszczono definicji zwolnienia i ulgi podatkowej. Są to jednak instytucje powszechnie stosowane w konstrukcji poszczególnych podatków. Na podstawie analizy przepisów regulujących te instytucje sformułowano w doktrynie definicję zwolnienia i ulgi podatkowej (problematyka ta jest całościowo przedstawiona przez W. Nykiela, Zwolnienia i ulgi podatkowe a konstrukcja podatku (wybrane zagadnienia), w Księga pamiątkowa ku czci Profesora Apoloniusza Kosteckiego. Studia z dziedziny prawa podatkowego, Toruń 1998, s. 173 i nast. ).

Przyjmuje się zatem, że zwolnienie podatkowe to wyłączenie z zakresu podmiotowego danego podatku pewnej kategorii podmiotów (zwolnienie podmiotowe) lub z przedmiotu danego podatku pewnej kategorii sytuacji faktycznych lub prawnych (zwolnienia przedmiotowe). Występują również zwolnienia o charakterze mieszanym: podmiotowo-przedmiotowym. Wskazać należy, że zwolnienie ze swej strony może dotyczyć jedynie podmiotu (podatnika) lub przedmiotu (np. dochodu, obrotu, majątku lub przychodu). Instytucja zwolnienia nie może wystąpić w innych elementach konstrukcji podatku niż podmiot lub też przedmiot podatku.

Inaczej jest z pozostałymi ulgami podatkowymi. Sprowadzają się one do zmniejszenia: podstawy opodatkowania, stawki podatkowej, kwoty podatku. Pozostałe ulgi podatkowe nie dotyczą zatem bezpośrednio podmiotu lub przedmiotu podatku (co charakteryzuje zwolnienia), ale innych elementów konstrukcji podatku, tj.: podstawy opodatkowania, stawek podatkowych i kwoty podatku. Przybierają one postać odliczeń od podstawy opodatkowania, obniżek stawek podatkowych lub odliczeń od kwoty podatku. Te odliczenia i obniżki występujące w ustawach regulujących poszczególne podatki określa się mianem ulg podatkowych. Należy przy tym zwrócić uwagę, że nawet w ustawie regulującej dany podatek nie muszą one występować tylko w jednej formie, np. odliczenia od podstawy opodatkowania. Obok odliczenia konstrukcja podatku możne zawierać obniżki stawki i kwoty podatku. Wszystkie te formy określane są mianem ulg w tym podatku.

Wyjaśnienie tych dwóch pojęć prowadzi do stwierdzenia, że rada gminy jest uprawniona do wprowadzania tylko jednego rodzaju ulgi podatkowej jaką jest zwolnienie przedmiotowe.

Odnosząc powyższe uwagi na grunt niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że rację ma skarżący, iż uregulowanie zawarte w § 2 ust. 1 lit. g i h zaskarżonej uchwały Rady Miejskiej odpowiada pojęciu innej ulgi podatkowej niż zwolnienie przedmiotowe, a Rada Miasta jest uprawniona na mocy art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych do wprowadzenia tylko zwolnień od podatku od nieruchomości.

Zgodnie z § 2 ust. 1 lit h zaskarżonej uchwały podstawa opodatkowania w przypadku budynków gospodarczych o powierzchni liczonej ponad 100 m² jest korygowana poprzez obniżenie powierzchni podlegającej opodatkowaniu do tejże wielkości granicznej. Nie jest to więc zwolnienie podatkowe, albowiem nie wyłącza definitywnie określonych przedmiotów (w tym przypadku budynków gospodarczych, niewykorzystanych do prowadzenia działalności gospodarczej ) spod opodatkowania, a jedynie zmniejsza rozmiar uiszczonego podatku.

Również zasadny okazał się zarzut dotyczący § 2 ust. 1 lit g uchwały. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku od nieruchomości w 50 % powierzchnię budynków niemieszkalnych, z wyjątkiem garaży i budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej emerytów, rencistów lub osób pobierających świadczenia przedemerytalne. W tym miejscu wskazać należy, że brzmienie regulacji zawartej w § 2 ust. 1 lit. g wskazuje, że zwolnienie z podatku od nieruchomości obejmuje w 50% powierzchnię budynków niemieszkalnych. Wyłączone z przedmiotowego zwolnienia zostały powierzchnie garaży i budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej emerytów, rencistów lub osób pobierających świadczenie przedemerytalne. Brzmienie § 2 ust. 1 lit. g zaskarżonej uchwały wskazuje, że obejmuje ono swoim wyłączeniem z opodatkowania wszystkie powierzchnie budynków niemieszkalnych - ze wskazanymi wyłączeniami. Jednakże z uwagi, że wyłączenie to obejmuje 50 % powierzchni, stanowi ono inną ulgę w podatku niż zwolnienie przedmiotowe.

Z odpowiedzi na skargę wynik, że zamysłem uchwałodawczy - Rady Gminy – było zwolnienie z podatku emerytów, rencistów i osób pobierających świadczenie przedemerytalne. Jednakże brak przecinka po zwrocie "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" powoduje, że wyłączeniu ze stosowanej ulgi podlegają "garaże i budynki zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej emerytów rencistów lub osób pobierających świadczenie przedemerytalne". Z uwagi, że "zwolnienie" dotyczy 50% powierzchni budynków niemieszkalnych, uznać należy je za inną ulgę niż zwolnienie przedmiotowe. Ulga ta polega na obniżeniu powierzchni podlegającej opodatkowaniu do tejże wielkości granicznej.

Wprowadzając, na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych "inne zwolnienia przedmiotowe" rada gminy nie może odnosić tego zwolnienia do niektórych tylko podatników wymienionych w art. 3 ust. 1.

Pogląd o upoważnieniu rady gminy, na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, do uchwalania zwolnień o charakterze przedmiotowym, odnajdujemy również w stanowisku doktryny. Wskazuje się w nim, że biorąc pod uwagę art. 217 Konstytucji RP i art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, należy stwierdzić, że rada gminy nie może wprowadzać zwolnień określonych podmiotów ( L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, podatki o opłaty lokalne – Komentarz, ABC, Warszawa 2008 r., s. 310 ).

W tym też zakresie nie do przyjęcia jest pogląd zgodnie, z którym "dozwolone jest to co nie jest zabronione".

Stosownie bowiem do art. 7 Konstytucji RP organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Wyrażona w tym przepisie zasada praworządności oznacza, że władza publiczna może działać tylko na podstawie i w granicach prawa nie może sobie przypisywać uprawnień ( praw ), które nie wynikają wprost, bezpośrednio z przepisów prawa.

Samorząd terytorialny na podstawie art. 16 ust. 2 Konstytucji RP uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej, zatem określona w art. 7 Konstytucji RP zasada praworządności odnosi się do jego organów w całej rozciągłości.

Podkreślić również należy, że niedopuszczalne jest stanowienie przepisów niezgodnych z Konstytucją, nawet gdyby były one korzystne z punktu widzenia jakiejś grupy podatników.

Mając na uwadze powyższe stwierdzenia stwierdzić należy, że uchwała w zaskarżonej części narusza wskazane przepisy Konstytucji RP ( art. 7 i 217 ) oraz art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

W myśl przepisu art. 91 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym uchwała organu gminy sprzeczna z prawem jest nieważna. Nieważność tę powoduje każde istotne naruszenie prawa przez organ gminy. Z uwagi na opisane wyżej istotne wady części zaskarżonej uchwały, których wynikiem było stwierdzenie istotnego naruszenie prawa (zarówno przepisów ustaw jak i Konstytucji RP), Sąd zobowiązany był, na podstawie art. 147 § 1 P.p.s.a do stwierdzenia nieważności uchwały Rady Miejskiej w zaskarżonej części.

|Sędzia WSA |Sędzia WSA |Sędzia WSA |

|Anna Juszczyk-Wiśniewska |Jacek Niedzielski |Stefan Kowalczyk |