Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1950/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2016-01-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 pkt 1 i 2, art. 14b par. 1 - par. 5, art. 14c par. 1- par. 2, art. 14h, art. 165a par. 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi [...] Spółka z o.o. w [...] na postanowienie Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] roku Nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Po 1950/15

Uzasadnienie

Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] Minister Finansów, działający przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz.U. z 2015 r. poz. 613 dalej: O.p.), odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Spółki [...].

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

[...] Spółka z o.o. ( dalej: Spółka, wnioskodawca, skarżąca) posiada w stosunku do spółki [...] Sp. z o.o. wierzytelności pieniężne w łącznej kwocie [...] zł (dalej : "Wierzytelnościami"). Wierzytelności te powstały na skutek braku regulowania przez spółkę [...] Sp. z o.o. (w okresie od kwietnia 2009 r. do sierpnia 2009 r.) należności wynikających z zawartej między tymi stronami umowy najmu, które udokumentowane były fakturami VAT nr:

- [...]- na kwotę [...] zł (brutto);

- [...]- na kwotę [...] zł (brutto);

- [...]- na kwotę [...] zł (brutto);

- [...]-na kwotę [...] zł (brutto);

- [...]- na kwotę [...] zł (brutto);

- [...]- na kwotę [...] zł (brutto);

- [...]- na kwotę [...] zł (brutto);

- [...]- na kwotę [...] zł (brutto);

- [...]- na kwotę [...] zł (brutto);

- [...] - na kwotę [...] zł (brutto);

- [...]- na kwotę [...] zł (brutto);

- [...]- na kwotę [...] zł (brutto);

- [...]- korygująca fakturę nr [...]o kwotę [...] zł (brutto).

Mimo wielokrotnych wezwań do zapłaty spółka [...] Sp. z o.o. nie uregulowała należności w stosunku do Spółki. Co więcej, spółka [...] Sp. z o.o. zaprzestała wykonywania działalności gospodarczej, wyzbywając się także niemal całego majątku.

W dniu [...] grudnia 2009 r. Spółka dokonała odpisu aktualizacyjnego w kwocie [...] zł na Wierzytelności wobec spółki [...] Sp. z o.o.

W dniu [...] lutego 2012 r. Spółka, działając jako wierzyciel, złożyła w Sądzie Rejonowym [...] w [...] wniosek o ogłoszenie upadłości spółki [...] Sp. z o.o. Wniesienie przeciwko spółce [...] Sp. z o.o. pozwu o zapłatę, w celu uzyskania prawomocnego nakazu zapłaty dającego możliwość przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego, a w konsekwencji uzyskania postanowienia organu egzekucyjnego o nieściągalności wierzytelności, było dla wierzyciela niekorzystne z uwagi na bardzo wysokie koszty postępowania sądowego.

Sąd Rejonowy [...] w [...] w dniu [...] sierpnia 2012 r. (sygn. [...]) wydał postanowienie, którym oddalił wyżej wskazany wniosek podając w uzasadnieniu, iż przedmiotowy wniosek został oddalony, ponieważ wierzyciel nie wykazał, by dłużnik ([...] Sp. z o.o.) posiadał więcej niż jednego wierzyciela. Sąd wskazał przy tym, iż w sytuacji istnienia tylko jednego wierzyciela ogłaszanie upadłości jest bezcelowe.

Nadto Sąd wskazał, że nawet gdyby Spółka wskazała, że dłużnik ma więcej niż jednego wierzyciela, to wniosek o ogłoszenie upadłości podlegałby oddaleniu z jeszcze jednego względu, a mianowicie z uwagi na brak majątku dłużnika wystarczającego na zaspokojenie kosztów postępowania z wniosku o ogłoszenie upadłości. Sąd uznał, ustalając w oparciu o dowód z zeznań świadka (byłej głównej księgowej spółki [...] Sp. z o.o.), iż jedyny majątek, który posiadał dłużnik to biurko w recepcji oraz sprzęt biurowy. W konsekwencji, wniosek podlegałby oddaleniu ze względu na niewykazanie, aby majątek dłużnika wystarczał na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego, które Sąd oszacował na co najmniej [...] zł.

Na postanowienie Sądu Rejonowego [...] w [...] z [...] sierpnia 2012 r. (sygn. [...]) Spółka wniosła zażalenie, które nie zostało uwzględnione przez sąd II instancji. Sąd Okręgowy w [...] w postanowieniu z [...] stycznia 2013 r. oddalił zażalenie Spółki.

Spółka planuje zaliczyć ww. Wierzytelności do kosztów uzyskania przychodu - na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) w zw. z art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wierzytelności wcześniej zostały przez Spółkę zarachowane jako przychód należny - na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przed zaliczeniem ww. Wierzytelności do kosztów uzyskania przychodu Spółka dokona rozwiązania odpisu amortyzacyjnego, którego dokonała w dniu [...] grudnia 2009 r. w kwocie [...] zł na Wierzytelności wobec spółki [...] Sp. z o.o.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Spółka na podstawie art.16 ust.1 pkt 25 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu Wierzytelności wskazanych w stanie faktycznym?

2. Czy w odniesieniu do wskazanych w stanie faktycznym wniosku Wierzytelności znajdzie zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych a w konsekwencji, Spółka nie będzie uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu Wierzytelności wskazanych w stanie faktycznym, których nieściągalność została udokumentowana postanowieniem Sądu Rejonowego [...] w [...] z [...] sierpnia 2012 r. (sygn. [...])?

W odniesieniu do pytania nr 1, organ wydał interpretację indywidualną z dnia [...] sierpnia 2015 r. (sygn. [...]).

Przedmiotem wydania interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie jest odpowiedź w zakresie pytania nr 2.

W uzasadnieniu swojego stanowiska do pytania nr 2, Spółka przedstawiła podstawy zaliczenia do nieściągalnej wierzytelności, a mianowicie przerwanie biegu przedawnienia roszczeń.

W ocenie Spółki, na skutek złożenia przez nią wniosku o ogłoszenie upadłości spółki [...] i [...] Sp. z o.o. doszło do przerwania biegu przedawnienia roszczeń wobec spółki [...] Sp. z o.o. Przedawnienie roszczeń dotyczących Wierzytelności, nastąpi [...] stycznia 2016 r., tj. po upływie 3 lat od dnia wydania przez Sąd Okręgowy w [...] postanowienia o oddaleniu zażalenia na postanowienie Sądu Rejowego [...] w [...] z [...] sierpnia 2012 r. ([...]) o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki [...] Sp. z o.o. - pod warunkiem, że wcześniej nie dojdzie do kolejnego przerwania biegu przedawnienia.

W dniu [...] lipca 2015 r. pełnomocnik Spółki, złożył zażalenie na powyższe postanowienie zarzucając mu naruszenie przepisów art. 165a § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14b § 1-5 O.p., poprzez odmowę wszczęcia postępowania, a w konsekwencji niewydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego pomimo, iż wniosek Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej spełniał wszystkie wymogi wskazane w przepisach obowiązującego prawa, a w szczególności wskazane w przepisach art. 14b § 2-5 O.p.

Spółka wskazując na treść art. 14b § 1 oraz art. 3 pkt 1 i pkt 2 O.p. stwierdziła, że regulacje te nie oznaczają, iż przedmiotem interpretacji (przedmiotem wykładni) powinny być wyłącznie przepisy (normy) zawarte w przepisach prawa podatkowego. Jak podnosi Spółka, prawo podatkowe określa skutki prawnopodatkowe w związku ze zdarzeniami regulowanymi przez inne dziedziny prawa, w tym m.in. prawo cywilne. Dlatego też przedmiotem interpretacji (wykładni) powinny zostać poddane również przepisy innych dziedzin prawa, o ile wpływają na sytuację prawnopodatkową wnioskodawcy.

Spółka, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych uznała, że stanowisko przedstawione w tych wyrokach przemawia za uchyleniem zaskarżonego postanowienia jako wadliwego i wydanie interpretacji indywidualnej w wyniku dokonanej wykładni przepisów zarówno w zakresie prawa podatkowego, jak i prawa cywilnego, w szczególności przepisów Kodeksu cywilnego.

Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu organ wskazując na przepisy art. 14b i art. 3 pkt 2 O.p. stwierdził, że w ich świetle przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego wnioskodawcy, dokonywana na gruncie przepisów prawa podatkowego. Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji faktycznej/zdarzenia przyszłego na obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego.

Dokonując analizy wniosku strony - uwzględniając powyższe regulacje - należy ocenić, czy podnoszone przez wnioskodawcę zagadnienie jest związane ze sferą jego odpowiedzialności podatkowej, ale także czy sposób skonstruowania problemowego zagadnienia we wniosku daje możliwość wydania interpretacji indywidualnej, zawierającej elementy wymagane dla tego rodzaju aktu i spełniającej funkcje przewidziane dla niego przez ustawodawcę. W szczególności, podstawową kwestią jest dokonanie oceny, czy żądanie wnioskodawcy dotyczy faktycznie przepisów prawa podatkowego, czy też wykracza poza ten zakres.

Samo wskazanie przepisu prawa podatkowego, jako budzącego wątpliwości interpretacyjne, nie zawsze jest wystarczające do uzyskania interpretacji.

Oceniając złożone przez Spółkę podanie o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie pytania nr 2, Organ doszedł do wniosku, że istnieje niemożność wydania interpretacji z uwagi na przedstawione zagadnienie. W niniejszej sprawie wnioskodawca postawił bowiem pytanie: Czy w odniesieniu do wskazanych w stanie faktycznym wniosku Wierzytelności znajdzie zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji, Spółka nie będzie uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu Wierzytelności wskazanych w stanie faktycznym, których nieściągalność została udokumentowana postanowieniem Sądu Rejonowego [...] w [...] z [...] sierpnia 2012 r. (sygn. [...]).

Wnioskodawca wyraził pogląd, że: W ocenie Spółki, na skutek złożenia przez nią wniosku o ogłoszenie upadłości spółki [...] sp. z o. o. doszło do przerwania biegu przedawnienia roszczeń wobec spółki [...] sp. z o. o. Przedawnienie roszczeń dotyczących Wierzytelności, nastąpi [...] stycznia 2016 r., tj. po upływie 3 łat od dnia wydania przez Sąd Okręgowy w [...] postanowienia o oddaleniu zażalenia na postanowienie Sądu Rejowego [...] w [...] z dnia [...] sierpnia 2012 r. ([...]) o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki [...] sp. z o. o. - pod warunkiem, że wcześniej nie dojdzie do kolejnego przerwania biegu przedawnienia.

W tym stanie rzeczy nie ulega więc wątpliwości, że wnioskodawca nie oczekiwał w stosunku do pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. art. 16 ust. 1 pkt 20 tej ustawy) w kontekście zaistniałej sytuacji, lecz potwierdzenia, czy wskazane w stanie faktycznym wierzytelności stanowią wierzytelności przedawnione, a tym samym potwierdzenia przez organ wydający interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego, czy na skutek złożenia przez wnioskodawcę wniosku o ogłoszenie upadłości dłużnika doszło do przerwania biegu przedawnienia. Natomiast zagadnienia dotyczące przedawnienia roszczeń regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.).Organ dokonując rozpoznania na gruncie analizowanej sprawy musiałby zatem rozstrzygnąć kwestie związane z regulacjami prawnymi wynikającymi z ustawy Kodeks cywilny, co jednak nie leży w jego kompetencji w myśl art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 1 i pkt 2 O.p.

Nie można więc w tej sytuacji zgodzić się ze Spółką, że - w kontekście ww. przepisów Ordynacji podatkowej - o ile przepisy innych dziedzin prawa wpływają na sytuację prawnopodatkową wnioskodawcy, to winny być one przedmiotem interpretacji indywidualnej. Organ podkreślił, że chociaż przepisy prawa podatkowego nie funkcjonują w legislacyjnej próżni, lecz odnoszą się także do instytucji, pojęć i zagadnień, uregulowanych w innych gałęziach prawa, to nie może to jednak stanowić przesłanki do wymagania od organu, aby udzielił interpretacji przepisów prawa w rzeczywistości należących do innej gałęzi prawa. Na przeszkodzie takiemu rozumieniu uprawnień organu stoi wyraźnie brzmiący przepis art. 14b § 1 O.p., pozwalający Ministrowi Finansów na wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Należy bowiem odróżnić sytuację, gdy interpretowany przepis prawa podatkowego odsyła do przepisów innej dziedziny prawa, np. zawierającego definicję, od sytuacji, gdy interpretacja indywidualna miałaby dotyczyć np. przepisów Kodeksu cywilnego. Ocena stanowiska podatnika, a w konsekwencji - wydanie interpretacji indywidualnej, są zatem możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości, jest regulowana przepisami prawa podatkowego, a Kodeks cywilny do tego rodzaju ustaw nie należy.

Pismem z dnia [...] września Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu.

Zaskarżonemu postanowieniu Spółka zarzuciła naruszenie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14b § 1-5 O.p. poprzez odmowę wszczęcia postępowania, a w konsekwencji niewydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (dalej zwanej: "interpretacją indywidualną") pomimo, iż wniosek Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej spełniał wszystkie wymogi wskazane w przepisach obowiązującego prawa, a w szczególności wskazane w przepisie art. 14b § 2-5 O.p.

W związku z powyższym pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia z dnia [...] czerwca 2015 r. i zasądzenie od Ministra Finansów na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik wskazał, że zgodnie z treścią art. 165a § 1 O.p. odmowa wydania interpretacji indywidualnej uzasadniona może być tylko i wyłącznie zaistnieniem następujących okoliczności: (i) brakiem statusu podmiotu zainteresowanego; (ii) zaistnieniem innych przyczyn z powodu których interpretacja indywidualna nie może zostać wydana.

Odmowa wydania interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie - z przyczyn wskazanych przez organ - stanowi niewątpliwie naruszenie przepisu art. 165a § 1 O.p. Uzasadnienie odmowy wydania interpretacji indywidualnej jest w całości nieprawidłowe i pomija cel przepisów regulujących instytucję interpretacji indywidualnych oraz szczegółowe warunki ich wydawania. Organ podatkowy w toku postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej dokonuje oceny prawidłowości przyjętego przez wnioskodawcę stanowiska w zakresie interpretacji przepisów prawa podatkowego w kontekście konkretnego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Organ wydając interpretację indywidualną bada więc wszystkie te elementy wniosku, tj. (i) stan faktyczny; (ii) stanowisko własne wnioskodawcy, nie dokonując przy tym analizy innych okoliczności stanu faktycznego aniżeli te, które zostały przez wnioskodawcę sformułowane we wniosku.

Z punktu widzenia niniejszej sprawy istotną kwestią jest ustalenie, jakie są granice analizy prawnej, której w ramach instytucji interpretacji indywidualnych powinien dokonać organ podatkowy.

Regulacja zawarta w art. 14b § 1 O.p. nie oznacza bynajmniej, że przedmiotem interpretacji (przedmiotem wykładni) powinny być wyłącznie przepisy (normy) zawarte w przepisach prawa podatkowego. Prawo podatkowe określa skutki prawnopodatkowe w związku ze zdarzeniami regulowanymi przez inne dziedziny prawa, w tym m.in. prawo cywilne. Dlatego też przedmiotem interpretacji (wykładni) powinny zostać poddane również przepisy innych dziedzin prawa, o ile wpływają na sytuację prawnopodatkową wnioskodawcy.

Za takim sposobem ustalania granic analizy prawnej, której w ramach instytucji interpretacji indywidualnych powinien dokonać organ podatkowy, w sposób jednoznaczny wypowiedziały się sądy administracyjne, w tym m.in.: Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach w sprawach o sygn. akt: II FSK 2524/12, I FSK 1871/07, II FSK 2981/11, Il FSK 1193/11.

Wskazane wyżej orzecznictwo sądów administracyjnych w sposób jednoznaczny przesądza o tym, w jakim zakresie organ zobowiązany jest dokonać analizy przepisów obowiązującego prawa.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, że organ wydając interpretacje indywidualne jest związany ograniczeniami wynikającymi z rozdziału 1a "Interpretacje przepisów prawa podatkowego" O.p. Zgodnie z art. 14b § 1 O.p., minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek zainteresowanego o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.).

Stosownie zaś do art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Biorąc pod uwagę konstrukcję przyjętą przez ustawodawcę w art. 14b § 1, 14c § 1-2 w zw. z art. 14h O.p., za kluczowy element instytucji interpretacji indywidualnej należy uznać ocenę stanowiska wnioskodawcy pod kątem jego prawidłowości.

Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji - wydanie interpretacji indywidualnej, są możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego. Zainteresowanym w przedmiocie interpretacji indywidualnej jest podmiot, który zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej w celu prawidłowej, tj. zgodnej z obowiązującymi przepisami, realizacji swoich praw i obowiązków w sferze prawa podatkowego, wyjaśnienia lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Tak więc, do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowany jest podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje w sferze stosunków prawno-podatkowych. Przedmiotem interpretacji mogą być zatem takie sytuacje faktyczne, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy, które dotyczą sfery odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu.

Należy podkreślić, że postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. W szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację indywidualną nie może więc zbadać w sensie merytorycznym "sprawy podatkowej" wynikającej z przytoczonego we wniosku zdarzenia, lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy stanowisko pytającego zawarte we wniosku odnoszące się do regulacji przepisów prawa podatkowego jest słuszne i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego zdarzenia.

Należy także wziąć pod uwagę całokształt rozwiązań konstrukcyjnych przyjętych przez prawodawcę w rozdziale 1a O.p., a także cel, jaki przyświecał ustawodawcy przy wprowadzaniu przepisów regulujących instytucję interpretacji indywidualnej w obecnym kształcie.

Zgodnie bowiem z uzasadnieniem do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (druk sejmowy nr 731 z 22 czerwca 2006 r.), wprowadzenie analizowanych przepisów miało na celu zwiększenie stabilności prawa podatkowego, poprawę relacji podatnik - organ podatkowy oraz ułatwienie podatnikom wypełniania ich obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego. Realizacja tych celów jest nakierowana na zwiększenie zaufania obywateli do organów państwa oraz może stanowić czynnik pobudzający wzrost gospodarczy.

W tym stanie rzeczy, organ wydający interpretacje nie może poprzestać na ustaleniu, że wpłynął wniosek o wydanie interpretacji i że wnioskodawca właśnie interpretację indywidualną chce uzyskać. Obowiązkiem organu, niezależnie od przekonania wnioskodawcy, jest ocena, czy w świetle przepisów regulujących instytucję interpretacji indywidualnej - z uwagi m.in. na przedmiot, czy też zakres przedstawionego problemu - istotnie może wszcząć postępowanie interpretacyjne.

Rozpoznając skargę w świetle wyżej powołanych kryteriów Sąd stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie zaistniały przesłanki do odmowy wszczęcia postępowania określone w art. 165a § 1 O.p., uniemożliwiające wydanie interpretacji indywidualnej. Złożony wniosek wykracza bowiem poza zakres przedmiotowy interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w trybie art. 14b § 1 O.p. Bezsporne jest to, że w przedmiotowej sprawie Spółka wypełniła formalne wymogi złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, ale to nie okoliczności spełnienia wymogów wskazanych w przepisie art. 14b § 2 - 5 O.p. stanowiły o tym, że wydano postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

W niniejszej sprawie istota sporu tkwi w ocenie, czy dopuszczalny jest wniosek o interpretację przepisów prawa podatkowego, i czy organ słusznie uznał wniosek Spółki jako wykraczający poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Ocena przedstawionego stanowiska w kontekście opisu zdarzenia przyszłego i zadanego pytania w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych była niemożliwa. Gdyby organ przystąpił do udzielenia odpowiedzi na pytanie przedstawione we wniosku przekroczyłby swoje uprawnienia.

Na mocy bowiem stosowanego odpowiednio, zgodnie z art. 14h O.p., przepisu art. 165a§ 1 O.p., gdy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został wniesiony przez osobę niebędącą zainteresowanym lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ wydaje postanowienie o odmowie wszczęciu postępowania.

Analiza przesłanek odmowy wszczęcia postępowania, wskazanych w art. 165a § 1 O.p., w związku z przepisami tej ustawy regulującymi postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, prowadzi do wniosku, że okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej, w tym zawierającej niezbędne elementy przewidziane przez ustawodawcy dla tego rodzaju rozstrzygnięcia i spełniającej funkcje przypisane tej instytucji, tj. interpretacji indywidualnej, zachodzą w szczególności, gdy:

- przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego;

- przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawach pozostających poza zakresem przedmiotowym upoważnienia organu wydającego w imieniu Ministra Finansów interpretacje indywidualne;

- wniosek dotyczy zagadnienia, unormowanego przepisami prawa podatkowego, którego rozwiązania nie może dostarczyć interpretacja indywidualna - wydanie interpretacji indywidualnej wymagałoby w istocie poddania ocenie (zinterpretowania) stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), a nie przepisu prawa podatkowego, bądź gdy wniosek dotyczy przepisów nieregulujących wprost sfery odpowiedzialności podatkowej wnioskodawcy.

Zatem, w przypadku interpretacji indywidualnych, w pojęciu "jakichkolwiek innych przyczyn braku możliwości wszczęcia postępowania" mieszczą się wszelkie okoliczności (poza brakiem legitymacji do wniesienia wniosku) uniemożliwiające wydanie prawidłowej interpretacji indywidualnej.

Powyższy pogląd jest zbieżny ze stanowiskiem wyrażonym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 15 grudnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1032/09, iż: "przyczyną odmowy wydania interpretacji może być zakres przedmiotowy wniosku" oraz że: "niemożność wydania interpretacji obejmuje również sytuacje, gdy przepisy prawa przewidują inny tryb dla uzyskania przez zainteresowanego określonej informacji. Przyczyną tej niemożności może być także samo zagadnienie przedstawione we wniosku o jej wydanie".

Ocena możliwości wydania interpretacji z uwagi na przedmiotowy zakres zagadnienia budzącego wątpliwości wnioskodawcy musi uwzględniać wynikający z przepisów Ordynacji podatkowej przedmiotowy zakres interpretacji. Innymi słowy, interpretacja może być wydana tylko wtedy, gdy zakres przedmiotowy zagadnienia przedstawionego przez wnioskodawcę mieści się w zakresie przedmiotowym interpretacji.

W ocenie Sądu kwestia będąca przedmiotem wniosku Spółki wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w ramach postępowania uregulowanego w rozdziale 1a O.p.

Zauważyć należy, że organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 O.p., organ administracji publicznej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).Normatywnym przedmiotem interpretacji indywidualnej są - zgodnie z powołanym wyżej art. 14b § 1 ww. ustawy - przepisy prawa podatkowego.

W myśl zawartej w art. 3 pkt 2 O.p. przepisy prawa podatkowego to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Poprzez "ustawy podatkowe" zgodnie z art. 3 pkt 1 O.p., należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Mając na uwadze treść art. 14b § 2 i § 3 O.p., stwierdzić należy, iż przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego wnioskodawcy, dokonywana na gruncie przepisów prawa podatkowego. Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji faktycznej/zdarzenia przyszłego na obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wydana w wyniku merytorycznego rozpatrzenia wniosku musi zawierać rozstrzygnięcie (ocenę), czy stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe albo nieprawidłowe. Funkcją wydawanych interpretacji przepisów prawa podatkowego jest natomiast wyjaśnienie podatnikom wątpliwości związanych z prawnopodatkową oceną przedstawionych przez nich stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych.

Co istotne, organ wydając interpretację indywidualną nie ustanawia normy indywidualnej, nie rozstrzyga też o prawach i obowiązkach. Jego rola sprowadza się do przedstawienia poglądu dotyczącego rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej. Nie dokonuje przy tym władczych działań zmierzających do wskazania arbitralnych rozwiązań, a jego rola sprowadza się do rozumienia normy prawnej - przepisu prawa podatkowego.

Dokonując analizy wniosku Spółki - uwzględniając powyższe regulacje – organ zasadnie ocenił, że podnoszone przez Spółkę zagadnienie nie jest związane ze sferą jej odpowiedzialności podatkowej, a sposób skonstruowania problemowego zagadnienia we wniosku nie daje możliwości wydania interpretacji indywidualnej, zawierającej elementy wymagane dla tego rodzaju aktu i spełniającej funkcje przewidziane dla niego przez ustawodawcę. W szczególności, organ właściwie ocenił, że żądanie Spółki nie dotyczy faktycznie przepisów prawa podatkowego, i wykracza poza ten zakres.

W tym miejscu należy wskazać, że samo wskazanie przepisu prawa podatkowego, jako budzącego wątpliwości interpretacyjne, nie zawsze jest wystarczające do uzyskania interpretacji.

Oceniając złożone przez Spółkę podanie o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie pytania nr 2, organ doszedł do wniosku, że istnieje niemożność wydania interpretacji z uwagi na przedstawione zagadnienie.

W niniejszej sprawie skarżąca postawiła bowiem pytanie: Czy w odniesieniu do wskazanych w stanie faktycznym wniosku Wierzytelności znajdzie zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji, Spółka nie będzie uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu Wierzytelności wskazanych w stanie faktycznym, których nieściągalność została udokumentowana postanowieniem Sądu Rejonowego [...] w [...] z [...] sierpnia 2012 r. (sygn. [...]).

Strona wyraziła pogląd, że: "W ocenie Spółki, na skutek złożenia przez nią wniosku o ogłoszenie upadłości spółki [...] sp. z o.o. doszło do przerwania biegu przedawnieniu roszczeń wobec spółki [...] sp. z o.o. Przedawnienie roszczeń dotyczących Wierzytelności, nastąpi [...] stycznia 2016 r., tj. po upływie 3 lat od dnia wydania przez Sąd Okręgowy w [...] postanowienia o oddaleniu zażalenia na postanowienie Sądu Rejowego [...] w [...] z dnia [...] sierpnia 2012 r. ([...]) o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki [...] sp. z o.o. - pod warunkiem, że wcześniej nie dojdzie do kolejnego przerwania biegu przedawnienia".

W tym stanie rzeczy nie ulega więc wątpliwości, że Spółka nie oczekiwała w stosunku do pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. art. 16 ust. 1 pkt 20 tej ustawy) w kontekście zaistniałej sytuacji, lecz potwierdzenia, czy wskazane w stanie faktycznym wierzytelności stanowią wierzytelności przedawnione, a tym samym potwierdzenia przez organ wydający interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego, czy na skutek złożenia przez Spółkę wniosku o ogłoszenie upadłości dłużnika doszło do przerwania biegu przedawnienia. Oceniając wniosek strony stwierdzić należy, że żądanie wnioskodawcy nie dotyczy faktycznie przepisów prawa podatkowego i wykracza poza ten zakres, a sposób skonstruowania problemowego zagadnienia we wniosku nie daje możliwości wydania interpretacji indywidualnej, zawierającej elementy wymagane dla tego rodzaju aktu i spełniającej funkcje przewidziane dla niego przez ustawodawcę. Istotnie we wniosku skarżąca wskazała stosowny przepis, ale samo wskazanie przepisu prawa podatkowego, jako budzącego wątpliwości interpretacyjne, nie zawsze jest wystarczające do uzyskania interpretacji.

W ocenie Sądu, nie ulega wątpliwości, że wnioskodawca nie oczekiwał wykładni przepisu art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w kontekście zaistniałej sytuacji, lecz potwierdzenia, czy wskazane w stanie faktycznym wierzytelności stanowią wierzytelności przedawnione, a tym samym potwierdzenia przez organ wydający interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego, czy na skutek złożenia przez wnioskodawcę wniosku o ogłoszenie upadłości dłużnika doszło do przerwania biegu przedawnienia. A zagadnienia dotyczące przedawnienia roszczeń regulują przepisy Kodeksu cywilnego. Organ dokonując rozpoznania na gruncie analizowanej sprawy musiałby zatem rozstrzygnąć kwestie związane z regulacjami prawnymi wynikającymi z ustawy Kodeks cywilny, co jednak nie leży w jego kompetencji w myśl art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 1 i pkt 2 O.p.

Należy wyraźnie zaznaczyć, że przepisy prawa podatkowego stanowią pełną autonomiczną całość, w stosunku do której inne regulacje prawne mogą być traktowane jako przepisy szczególne tylko wówczas, gdy przepisy prawa podatkowego tak stanowią. Dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego należy powoływać się przede wszystkim na przepisy ustaw podatkowych, ponieważ w ich treści jest uregulowany - z założenia - podmiot, przedmiot, podstawa i sposób opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie, przy tak sformułowanym pytaniu, organ musiałby rozstrzygnąć kwestie związane z regulacjami prawnymi wynikającymi z ustawy Kodeks cywilny, co jednak nie leży w jego kompetencji w myśl art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 1 i pkt 2 O.p.

Nie można więc w tej sytuacji zgodzić się ze skarżącą, że - w kontekście ww. przepisów Ordynacji podatkowej - przedmiotem interpretacji (przedmiotem wykładni) powinny zostać poddane również przepisy innych dziedzin prawa, o ile wpływają na sytuację prawnopodatkową wnioskodawcy.

Należy nadmienić, że chociaż przepisy prawa podatkowego nie funkcjonują w legislacyjnej próżni, lecz odnoszą się także do instytucji, pojęć i zagadnień uregulowanych w innych gałęziach prawa, to nie może to stanowić przesłanki do wymagania od organu, aby udzielił interpretacji przepisów prawa w rzeczywistości należących do innej gałęzi prawa. Na przeszkodzie takiemu rozumieniu uprawnień organu stoi wyraźnie brzmiący przepis art. 14b § 1 O.p., pozwalający Ministrowi Finansów na wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Należy bowiem odróżnić sytuację, gdy interpretowany przepis prawa podatkowego odsyła do przepisów innej dziedziny prawa np. zawierającego określoną definicję, od sytuacji, gdy interpretacja indywidualna miałaby dotyczyć - jak w niniejszej sprawie - przepisów Kodeksu cywilnego.

Ocena stanowiska strony, a w konsekwencji - wydanie interpretacji indywidualnej, są zatem możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego, a Kodeks cywilny do tego rodzaju ustaw nie należy.

Powyższe znajduje też potwierdzenie w ugruntowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 4 października 2013 r. o sygn. akt I SA/Wr 1313/13, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie w wyroku z 21 lipca 2006 r. sygn. akt I SA/Kr 1087/03.

Wobec powyższego, za bezpodstawne uznać należy zarzuty skarżącej dotyczące naruszenia przepisu art. 165a § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14b § 1 - 5 O.p.

Jednocześnie należy wskazać, że powołane w treści skargi wyroki sądów administracyjnych, podobnie jak orzeczenia przeciwne, nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, należy stwierdzić, iż zdaniem Sądu, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) oddalił skargę.