Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 943/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2020-02-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6532 Sprawy budżetowe jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Oświata
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono decyzję w całości i umorzono postępowanie - art.145 par.3 ustawy - PoPPSA
Powołane przepisy: article: art. 60, art. 67, art. 252
journal: Dz.U. 2017 poz 2077
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - tekst jedn.
article: art. 5 ust. 7, art. 90
journal: Dz.U. 2015 poz 2156
law: Ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Asesor WSA Monika Krywow, Sędzia WSA Bożena Suleja-Klimczyk (spr.), Protokolant specjalista Agnieszka Rogowska-Bil, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lutego 2020 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławcze w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2010 r. i w 2011 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta R. z dnia [...], nr [...] i umarza postępowanie administracyjne; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławcze w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 4443 (cztery tysiące czterysta czterdzieści trzy) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej jako Kolegium lub SKO), działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeksu postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm. - dalej "k.p.a."), art. 60, art. 61 ust. 3 pkt 4, art. 67 § 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2077 ze zm. - dalej "u.f.p."), art. 21 § 3 w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r. - dalej "O.p.") - po rozpatrzeniu odwołania A. C. (obecnie A. K.) reprezentowanej przez pełnomocnika w osobie radcy prawnego, utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta R. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie określenia wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2010 r. i w 2011 r.

Decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Mocą decyzji z dnia [...] r. nr [...] organ I instancji określił skarżącej:

- wysokość dotacji do zwrotu jako niewykorzystanej w 2010 r. w kwocie [...] zł;

- termin naliczania odsetek należnych od kwoty z pkt 1 - naliczanych jak od zaległości podatkowych - od dnia 1 lutego 2011 r.;

- wysokość dotacji do zwrotu jako niewykorzystanej w 2011 r. w kwocie [...] zł;

- termin naliczania odsetek należnych od kwoty z pkt 3 - naliczanych jak od zaległości podatkowych - od dnia 1 lutego 2011 r.;

- wysokość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2010 r. w kwocie [...] zł;

- wysokość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2011 r. w kwocie [...] zł;

- termin naliczania odsetek należnych od kwot z pkt 5 i 6 - począwszy od dnia przekazania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem;

oraz zobowiązał skarżącą do wskazania rat dotacji, z których były pokrywane poszczególne wydatki podlegające zwrotowi jako dotacja wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem.

Organ II instancji po rozpoznaniu odwołania skarżącej, decyzją z dnia [...] r. uchylił tę decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu wskazał na potrzebę uzupełnienia postępowania wyjaśniającego w znacznym zakresie, a w szczególności uwzględnienia wyników kontroli UKS w B. oraz wyjaśnień i informacji przedłożonych przez stronę.

Decyzją Nr [...] z dnia [...] r. organ I instancji określił skarżącej wysokość kwoty dotacji do zwrotu jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie [...] zł w 2010 r. i [...] zł w 2011 r. Od decyzji złożono odwołanie, które nie zostało uwzględnione przez organ odwoławczy. Decyzją Nr [...] z dnia [...] r. organ II instancji utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Rozstrzygnięcie organu odwoławczego zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Wyrokiem z dnia 20 grudnia 2017 r. o sygn. akt I SA/Gl 344/17 Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. Wyrok nie został zaskarżony skargą kasacyjną, w dniu 20 marca 2018 r. stwierdzono prawomocność tego orzeczenia z dniem 8 marca 2018 r.

W uzasadnieniu wyroku w zakresie podnoszonego zarzutu przedawnienia Sąd wskazał przede wszystkim, że obowiązek zwrotu dotacji, o którym mowa w przywołanym art. 252 u.f.p. wynika z mocy prawa (ex lege), a skoro tak to decyzja w przedmiocie zwrotu dotacji ma charakter deklaratoryjny, na co zgodnie wskazuje się w judykaturze i orzecznictwie (por. L. Lipiec-Warzecha Komentarz do art. 169 ustawy o finansach publicznych, Wyd. ABC 2011 r. oraz m.in. wyroki NSA: z dnia 3 września 2014 r., sygn. akt II GSK 916/13 i z dnia 8 marca 2016 r., sygn. akt II GSK 2190/14, a także wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 marca 2014 r., sygn. akt V SA/Wa 2240/13, WSA w Gdańsku z dnia 16 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 264/17, WSA w Bydgoszczy z dnia 23 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Bd 104/16; wszystkie przywoływane orzeczenia dostępne są w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Jeżeli zatem obowiązek zwrotu dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem powstał w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 O.p., to organy władne były wydać w tym przedmiocie decyzję określającą, o której mowa w art. 252 u.f.p. w terminie 5 lat od końca roku, w którym beneficjent otrzymał dotację. Jak stwierdził Sąd, gdy otrzymanie dotacji i wykorzystanie jej niezgodnie z przeznaczeniem dotyczy 2010 r., to wspomniany pięcioletni upływa z końcem 2015 r., a gdy dotyczy 2011 r. - z końcem 2016 r.. Stanowisko takie wyrażono m.in. w wyrokach WSA: w Gdańsku z 16 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 264/17; w Bydgoszczy z 23 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Bd 104/16; pogląd ten zyskał także aprobatę NSA w wyroku z 18 maja 2017 r., sygn. akt II GSK 4503/16.

Następnie Sąd odniósł się do kwestii czy w badanej sprawie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Wskazał, że z dniem 15 października 2013 r. został dodany art. 70c O.p., nakładający na organy obowiązek zawiadamiania strony postępowania o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Odwołując się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie P 30/11 Sąd stanął na stanowisku, że wystosowane do skarżącej pismo organu z dnia [...] r. wypełniło nałożone przez Trybunał obowiązki organu, a to z tej przyczyny, że skarżąca miała wiedzę o toczącym się postępowaniu karnym. Zgodnie bowiem z art. 70c O.p., skarżąca została zawiadomiona przed upływem terminu przedawnienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia w związku ze wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, które wiązało się z niewykonaniem jej zobowiązania. Tym samym Sąd stwierdził, że w sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Jak wskazał WSA w Gliwicach, zaskarżona decyzja została uchylona wyłącznie z uwagi na uwzględnienie zarzutów naruszenia przepisów dotyczących rozstrzygnięcia w przedmiocie odsetek od dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oraz daty jej zwrotu na rzecz organu tj. uwzględniono zarzut naruszenia art. 252 ust. 6 pkt 1 oraz art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. Organ bowiem w ogóle nie wskazał daty początkowej naliczenia odsetek. Skoro zgodnie z art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, to powinnością organu było ustalenie w jakich datach dotacja została przekazana i określenie od jakiej kwoty oraz od jakiej daty odsetki te się nalicza. Tymczasem organ I instancji oraz organ odwoławczy aprobując w tej części rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne zobowiązały "stronę do wskazania w terminie 10 dni od dnia otrzymania decyzji rat dotacji, z których były pokrywane poszczególne wydatki podlegające zwrotowi jako dotacja wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem". Zatem według organów to skarżąca, po otrzymaniu decyzji organu I instancji, winna określić termin, od którego mają zostać następnie naliczone odsetki. Sąd uznał takie postępowanie za naruszające przepis art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p.

Sąd podkreślił także, iż organ I instancji na podstawie art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. wskazał, że zwrot dotacji ma nastąpić w terminie 15 dni od daty otrzymania decyzji. Wymieniony przepis przewiduje jej zwrot w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności wykorzystania niezgodnie z przeznaczeniem. Zgodził się ze stanowiskiem zajętym w wyroku tut. Sądu z 31 sierpnia 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1305/16, że stwierdzenie okoliczności, o których mowa w art. 252 ust. 1 u.f.p. następuje dopiero w ostatecznej decyzji organu II instancji. W orzecznictwie podkreśla się, że przez "stwierdzenie okoliczności" w omawianym kontekście rozumie się tylko czynność stanowczą i nie pozostawiającą wątpliwości, co do jej merytorycznej zasadności. Zdaniem Sądu Kolegium powinno było więc wypowiedzieć się, czy taką czynnością jest już nieostateczna decyzja organu I instancji, czy może dopiero ostateczna decyzja organu odwoławczego i w związku z tym, czy w decyzji organu I instancji w ogóle powinien znaleźć się ustawowy termin do zwrotu dotacji.

Sąd wskazał, że organ ponownie rozpoznając sprawę winien uwzględnić powyższe rozważania. Ponadto organ odniesie się do zarzutu naruszenia art. 54 § 1 pkt 7 O.p. w związku z art. 67 u.f.p. i ustali czy powinien zaniechać naliczenia odsetek za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu I instancji, bowiem decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Jednocześnie odniesie się do art. 54 § 2 O.p., zgodnie z którym przepisu § 1 pkt 3 i 7 nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu.

Wszystkie pozostałe zarzuty skargi, zarówno co do naruszenia przepisów prawa materialnego jak i procesowego Sąd uznał za całkowicie nieuzasadnione.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z powyższym wyrokiem Kolegium decyzją z dnia [...] r. Nr [...] uchyliło decyzję organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu decyzji zaznaczono, że organ I instancji powinien uwzględnić ocenę prawną oraz wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w wyroku WSA w Gliwicach o sygn. akt I SA/ Gl 344/17.

Organ I instancji decyzją z dnia [...] r. [...] określił skarżącej:

- wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem udzielonej w 2010 r. na dofinansowanie realizacji zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej szkół niepublicznych w R., w kwocie [...] zł;

- wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem udzielonej w 2011 r. na dofinansowanie realizacji zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej szkół niepublicznych w R. w kwocie [...] zł;

- ze wskazaniem terminów naliczania odsetek jak dla zaległości podatkowych, które zamieszczono w formie tabeli, ze wskazaniem dat w jakich przekazano transze dotacji. Wskazano, że odsetki od części dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem należy obliczać z uwzględnieniem jako początku okresu naliczania odsetek dat podanych w tabeli.

Skarżąca nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem wniosła odwołanie, w którym powtórzyła zarzuty podnoszone we wcześniejszych pismach i zarzuciła wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 70 § 6 pkt 1 oraz art. 70c O.p., a to w związku z przyjęciem, że zawiadomienie z dnia [...] r. zostało prawidłowo sporządzone i zawierało wszystkie niezbędne elementy warunkujące zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Skarżąca podniosła, że w zawiadomieniu nie wskazano daty, w której doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia oraz podstawy prawnej. W ocenie skarżącej zobowiązania będące przedmiotem rozstrzygnięcia uległy przedawnieniu. Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania w sprawie.

Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska skarżącej i decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję pierwszoinstancyjną.

W uzasadnieniu decyzji w zakresie przedawnienia Kolegium przeprowadziło obszerny wywód dotyczący obliczania biegu terminu przedawnienia w niniejszej sprawie. Powołując się na treść art. 70 § 1 O.p. i orzecznictwo sądów administracyjnych wyraziło pogląd, że 5-letni termin przedawnienia zwrotu dotacji rozpoczyna swój bieg z końcem roku, następującego po roku na jaki udzielona została dotacja (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 31 stycznia 2018 r., sygn. akt III SA/Po 808/17; z dnia 15 lutego 2018 r., sygn. akt III SA/Po 762/17; WSA w Warszawie z dnia 5 września 2018 r., sygn. akt V SA/Wa 278/18). Według organu stanowisko to zapewnia jeden wspólny i pewny termin zwrotu dotacji dla wszystkich przypadków przewidzianych w art. 252 ust. 1 u.f.p. Jednocześnie nie prowadzi do zachwiania równowagi sytuacji prawnej pomiędzy podmiotami korzystającymi z dotacji a organami orzekającymi o zwrocie dotacji do budżetu właściwej jednostki samorządu terytorialnego. Skoro dotacje roczne udzielone zostały w 2010 r. i 2011 r. to powinny zostać prawidłowo rozliczone (w części zwrócone) przez podmiot korzystający odpowiednio do 31 stycznia 2011 r. oraz 31 stycznia 2012 r. Zdaniem Kolegium, bieg terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji za 2010 r. rozpoczął się 31 grudnia 2011 r., natomiast bieg terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji za 2010 r. rozpoczął się 31 grudnia 2012 r. Na gruncie niniejszej sprawy oznacza to, że dla dotacji udzielonej w 2010 r. termin przedawnienia upływał z dniem 31 grudnia 2016 r., a w 2011 r. - z dniem 31 grudnia 2017 r. Stosownie do art. 70 § 7 pkt 1 O.p. terminu przedawnienia podjął bieg od dnia [...] r. (prawomocne zakończenie postępowania karnoskarbowego) i o ile nie wystąpią inne okoliczności zakończy się odpowiednio:

- 11 maja 2020 r. - dla dotacji udzielonych w 2010 r.;

- 10 maja 2021 r. - dla dotacji udzielonych w 2011 r.

Dalej SKO zwróciło uwagę, że organ I instancji zawiadomieniem z dnia [...] r. poinformował skarżącą o wszczęciu postępowania administracyjnego z urzędu, w sprawie zwrotu dotacji przekazanej w 2010 i 2011 r. dla których była ona organem prowadzącym. Pismem z dnia [...] r. zawiadomiono skarżącą o wszczęciu w dniu [...] r. śledztwa w sprawie przedłożenia w okresie od stycznia 2010 r. do grudnia 2011 r. poświadczającą nieprawdę i nierzetelną dokumentację dotyczącą istotnych okoliczności o istotnym znaczeniu dla uzyskania dotacji oraz niepowiadomienia właściwych podmiotów o powstaniu sytuacji mogącej mieć wpływ na wstrzymanie bądź ograniczenie wysokości udzielanego wsparcia finansowego, a ponadto o narażenie finansów publicznych na uszczuplenie poprzez nienależne pobranie lub niezgodne z przeznaczeniem wykorzystanie dotacji (art. 82 § 1 kks w zw. z art. 6 § 1 kks). Organ I instancji wskazał, że działając w oparciu art. 70c O.p. zawiadamia o wystąpieniu okoliczności z art. 70 § 6 pkt 1 tej ustawy, powodującej zawieszenie biegu terminu przedawnienia,

Jak zaznaczyło Kolegium, kwestię przedawnienia przesądził WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 20 grudnia 2017 r. o sygn. akt I SA/Gl 344/17.

Organ II instancji wskazał nadto, że w powołanym wyżej wyroku Sąd odniósł się również do ponownie zgłoszonych w odwołaniu zarzutów dotyczących niewłaściwego zastosowania przepisów prawa materialnego i procesowego, a także błędnych ustaleń faktycznych. Zarzuty odwołania pokrywają się z treścią zarzutów zamieszczonych w skardze. Okoliczności te uznać należy za przesądzone. Wobec niezmienności żądań i argumentacji skarżącej szczegółowe odnoszenie się do tych zarzutów uznano za niecelowe.

Organ podkreślił, że w toku postępowania pierwszoinstancyjnego, mającego za przedmiot kontrolę wykorzystania dotacji udzielonej szkołom prowadzonym przez stronę skarżącą, zebrano obszerną dokumentację, na którą składają się m.in. sprawozdania - rozliczenia z wykorzystania dotacji oraz wyjaśnienia składane przez stronę, a także wyniki kontroli przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w B. Organ I instancji uznał za niekwalifikowane jako wykorzystanie dotacji zgodne z jej przeznaczeniem wydatki dotyczące:

1. Zakupu sprzętu komputerowego w 2011 r. za kwotę [...] zł bowiem ustalono, że szkoła nie była wyposażona w urządzenia komputerowe,

2. Zakupu materiałów dydaktycznych od spółki A Sp. z o.o.: za 2010 r. w kwocie [...] zł

i za 2011 r. w kwocie [...] zł. Stwierdzono, że dokumenty powołane przez skarżącą jako dowód poniesienia wydatków, dotyczyły transakcji pozornych zawieranych pomiędzy podmiotami, które łączyły powiązania osobowe. Część dowodów księgowych przedłożono jako potwierdzenie wydatków zrealizowanych z wykorzystaniem dotacji pobranych od innych jednostek samorządu terytorialnego.

3. Zakupu materiałów biurowych (skoroszyty) od B sp. z o.o. w 2011 r. za kwotę [...] zł. Dokumenty powołane przez stronę jako dowód poniesienia wydatków dotyczyły transakcji pozornych. W istocie nie doszło do dostaw towarów na jakie opiewały faktury wystawione przez B sp. z o.o. Nadto organ I instancji ustalił, że kwota wskazana jako wydatek objęty fakturą VAT [...] została wykazana do rozliczenia w kwocie wyższej niż ta, na jaką opiewa dokument źródłowy. Różnica wyniosła [...] zł.

4. Wynagrodzenia z tytułu nadzoru administracyjno-technicznego a także koordynacji i zarządzania pracą szkół oraz usług administracyjnych w 2011 r. za kwotę [...] zł. Nie potwierdzono, że istotnie doszło do świadczenia przez T. K. (męża strony) usług będących przedmiotem umów zawieranych z nim przez skarżącą. Okoliczności sprawy (wyjaśnienia strony, zeznania świadków, skala prowadzonej działalności, powiązania osobiste pomiędzy kontrahentami) wskazują jednoznacznie, że przedłożone do rozliczenia faktury dotyczą czynności pozornych.

5. Reklamy i promocji szkół - w 2010 r. za kwotę [...] zł i w 2011 za kwotę [...] zł. Organ I instancji uznał, że wydatki te nie służą bezpośrednio realizacji zadań placówek oświatowych.

6) Szkolenia pracowników szkół - w 2010 r. za kwotę [...] zł i w 2011 r. za kwotę [...] zł. Zebrany w sprawie materiał nie pozwała na przyjęcie, iż doszło do realizacji szkoleń w zakresie jaki został podany przez stronę do rozliczenia dotacji. Nadto wskazano, że szkolenia dotyczyły pracowników szkoły i nie były bezpośrednio związane z prowadzeniem działalności statutowej.

Ustalenia te Kolegium podzieliło. W uzasadnieniu prawnym przytoczyło obszernie treść przepisów stanowiących podstawę rozstrzygnięcia tj. art. 252 ust. 1 pkt 1) u.f.p. i art. 5 ust. 7, art. 90 ust. 1 do 3a, i ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. z 2015 r. poz. 2156 ze zm. - zwana dalej "u.s.o")

Kolegium uznało także, iż organ I instancji zadośćuczynił wskazaniom zawartym w wyroku WSA w Gliwicach, co do powinności organu administracji w stosowaniu art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p., polegającej na określeniu w jakich datach dotacja została przekazana i określeniu od jakiej kwoty oraz od jakiej daty odsetki te się nalicza.

W decyzji tej zamieszczono zestawienie kwot oraz przyporządkowano im daty od jakich należy liczyć odsetki jak od zaległości podatkowych. Organ I instancji zaznaczył przy tym, że odsetki za zwłokę nie powinny być naliczane od dnia wszczęcia postępowania do dnia doręczenia decyzji organu I instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Wyjaśniono, że odsetek nie powinno naliczać się za okres od 30 grudnia 2015 r. do dnia doręczenia zaskarżonej decyzji organu I instancji (art. 54 § 1 pkt 7 O.p.). W obliczu powyższego odsetki za zwłokę obliczane powinny być z uwzględnieniem przerw, w tym m.in. liczonej od dnia [...] r. (daty doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania w przedmiocie zwrotu dotacji) do dnia doręczenia zaskarżonej decyzji organu I instancji ([...] r.).

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik skarżącej zaskarżył decyzję organu odwoławczego w całości, wnosząc o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji oraz umorzenie postępowania administracyjnego i zasądzenie kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

- zasady demokratycznego państwa prawa i zasady legalności wyrażonych w art. 2 i 7 Konstytucji RP oraz naruszenie art. 77 § 1, art. 80 oraz art. 107 § 1 i § 3 k.p.a. w zw. z art. 8 i 11 k.p.a. poprzez nienależyte uzasadnienie zaskarżonej decyzji od strony faktycznej i prawnej, poprzez brak w uzasadnieniu decyzji Kolegium dowodów świadczących o źródłach, które legły u podstaw wnioskowania w zakresie utrzymania w mocy decyzji organu I instancji, poprzez zawarcie w decyzji Kolegium zbyt ogólnych, nieuargumentowanych od strony prawnej twierdzeń, poprzez nie odniesienie się do treści złożonego odwołania i pominięcie kluczowych i istotnych jego fragmentów w procesie podejmowanej decyzji,

- art. 7 i 8 k.p.a. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy, w tym stanu faktycznego i prawnego oraz podejmowanie działań sprzecznych z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do władz publicznych poprzez wydanie decyzji z pominięciem dowodów w postaci dokumentów finansowych szkół;

- art. 8 k.p.a. 7 i 77 k.p.a. polegające na nie wyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu materiału dowodowego i niepodjęciu wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy wyrażające się zwłaszcza w zaniechaniu dokonania jakiekolwiek własnej, dokładnej analizy sprawy, a powieleniu w głównej mierze ustaleń protokołu Urzędu Kontroli Skarbowej w B., a także wyrażające się w prowadzeniu dwóch równoległych postępowań administracyjnych w tym samym przedmiocie (tj. zwrotu dotacji za lata 2010-2011) na podstawie dokumentacji zebranej w toku zarówno prowadzonego przez j.s.t. postępowania kontrolnego jak również w toku postępowania przed Urzędem Kontroli Skarbowej w B., co spowodowało, że łączne kwoty orzeczone do zwrotu w obu decyzjach wynoszą [...] zł i przewyższają zarówno kwotę do zwrotu wynikającą z pierwotnie prowadzonego postępowania kontrolnego i z pierwszej decyzji administracyjnej z dnia [...] r. w wysokości [...] zł jak również kwotę wynikającą z protokołów UKS w B. tj. kwotę [...] zł, w konsekwencji czego stwierdzić należy, że organy administracji zamiast konsekwentnie przyjąć wyniki jednej z kontroli dokonały bezpodstawnego, dowolnego zsumowania zakwestionowanych wydatków i w konsekwencji kwoty dotacji orzeczonej do zwrotu na podstawie dwóch postępowań; sumowanie kwot dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem określonych na podstawie kilku postępowań kontrolnych mogłoby w konsekwencji doprowadzić do sytuacji, w której kwota do zwrotu przewyższałaby kwotę przekazanej dotacji;

- naruszenie art. 78 k.p.a. polegające na nieprzychyleniu się do wniosku strony w zakresie uwzględnienia korekty sprawozdań finansowych złożonej jako załącznik do pisma z 7 maja 2015 r. w sytuacji, gdy jest to okoliczność mająca istotne znaczenie dla sprawy, gdyż potwierdziłaby wykorzystanie dotacji zgodnie z przeznaczeniem.

Odnośnie naruszenia przepisów prawa materialnego zarzucono naruszenie:

- art. 70 § 6 pkt 1 oraz art. 70c O.p. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż zawiadomienie Urzędu Miasta R. z dnia [...] r. było prawidłowo sporządzone i zawierało wszystkie niezbędne elementy warunkujące zawieszenie biegu terminu przedawnienia należności w stosunku do dotacji za okres 2010-2011 roku - podczas, gdy w ww. zawiadomieniu brakowało informacji o momencie/dacie terminu zawieszenia oraz brakowało wskazania podstawy prawnej zawieszenia biegu terminu przedawnienia, te zaś elementy uznawane są w orzecznictwie sądowo-administracyjnym za niezbędne i konieczne dla wywołania skutku zawieszenia terminu biegu przedawnienia, a co więcej zawiadomienie to nie mogło wywołać skutków prawnych z uwagi na skierowanie go przez nieupoważnioną do tego osobę tj. Naczelnika Wydziału Edukacji:

- art. 153 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji orzekającej do zwrotu kwotę wyższą tj. łączną kwotę [...] zł niż kwotę wynikającą z uprzednio wydanej decyzji organu I instancji z dnia [...] r. tj. kwotę [...] zł

w sytuacji gdy wysokość orzeczonej kwoty do zwrotu była przedmiotem oceny prawnej dokonanej przez WSA w Gliwicach w wyroku o sygn. akt I SA/Gl 344/17, w którym Sąd nie zakwestionował wysokości kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem tj. kwoty przypadającej do zwrotu, zaś ocena prawna wiąże w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia;

- art. 90 ust.3c u.s.o. oraz zasady demokratycznego państwa prawa i zasady legalności wyrażonych w art. 2 i 7 Konstytucji RP oraz naruszenie art. 77 § 1, art. 80 oraz art. 107 § 1 i § 3 k.p.a. w zw. z art. 8 i 11 k.p.a. poprzez nienależyte uzasadnienie zaskarżonej decyzji od strony faktycznej i prawnej poprzez podanie w sentencji decyzji kwoty dotacji podlegającej zwrotowi w odniesieniu do trzech szkół jednocześnie zamiast wydania osobnych decyzji o zwrocie dotacji wobec każdej z trzech szkół prowadzonych w R. w latach 2010-2011, z uwagi na to, iż każda z tych szkół ma odrębny numer w ewidencji oświatowej (podczas gdy zgodnie z ww. wyrokiem WSA w Gliwicach Sąd wskazał, iż: ,,(...) Z przepisu art. 90 ust. 3c u.s.o. wynika, że dotacje są przekazywane na rachunek bankowy szkoły. Skoro na etapie przekazania dotacji (jej poszczególnych części) następuje zindywidualizowanie świadczenia przekazanego przez jednostkę samorządu terytorialnego w związku z każdą szkołą z osobna, to na takiej samej zasadzie powinno nastąpić zindywidualizowanie wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Oczywiście wymóg ten nie dotyczy sytuacji, w której z przyczyn niezależnych od organu takiej indywidualizacji nie można dokonać") - co łącznie uniemożliwia realizację zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, uniemożliwia właściwe zapoznanie się z motywami działania organu I instancji i zrozumienie tych motywów, uniemożliwia dokonanie kontroli zaskarżonej decyzji oraz prowadzi do naruszenia interesu skarżącej;

- niewłaściwe zastosowanie art. 54 § 1 pkt 7 O.p., zgodnie z którym odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu I instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania i w konsekwencji wadliwe określenie początkowej daty, od której nie nalicza się odsetek tj. daty [...] r.- z uwagi na doręczenie z tą datą zdaniem organu administracji zawiadomienia o wszczęciu postępowania w sprawie, podczas gdy - jak wskazał sam organ I instancji - postępowanie w sprawie zwrotu dotacji zostało wszczęte w dniu [...] r. i od daty doręczenia tego zawiadomienia organ administracji winien zaniechać naliczania odsetek do dnia doręczenie zaskarżonej decyzji organu I instancji (do dnia [...] r.);

- błędne niezastosowanie art. 54 § 1 pkt 3 O.p. zgodnie z którym odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia następnego po upływie terminu 2-miesięcznego do załatwienia sprawy przez organ odwoławczy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, w konsekwencji czego organ administracji nie wskazał w sentencji decyzji "przerwy" w naliczaniu odsetek, zwłaszcza w sytuacji, gdy organ II instancji zastosował - choć wadliwie - art. 54 § 1 pkt 7 O.p. dotyczący "przerwy" w naliczania odsetek w sytuacji braku doręczenia w odpowiednim terminu decyzji organu I instancji, a zatem niekonsekwentnie odniósł się do dyspozycji wynikającej z art. 54 § 1 O.p.;

- art. 252 u.f.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji orzekającej do zwrotu kwotę dotacji w całości wydatkowanej zdaniem organu niezgodnie z przeznaczeniem, podczas gdy organ I instancji nie uwzględnił części wydatków organu prowadzącego z uwagi na brak wymaganego przez organy udokumentowania wydatku (wydatki na zakup materiałów dydaktycznych i skoroszytów), co nie może stanowić o wydatkowaniu dotacji niezgodnie z przeznaczeniem; Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 20 grudnia 2017 r. sygn. akt I SA/Gl 344/17 nie odniósł się do tego wcześniej podnoszonego przez skarżącą zarzutu;

- art. 251 u.f.p. poprzez niezastosowanie tego przepisu w sytuacji, gdy spełnione mogły zostać przesłanki do jego stosowania w braku przesłanek do stosowania art. 252 u.f.p.

- art. 5 ust. 7 u.s.o. poprzez błędną wykładnię przepisu, wyrażającą się w utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji, która nie uwzględniła wydatków na realizację zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 u.s.o., pomimo takiej możliwości wynikającej z nowelizacji art. 90 ust. 3d u.s.o., która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2014 r. i 31 marca 2015 r. i wynikającej z tych nowelizacji wykładni autentycznej przepisu;

W obszernym uzasadnieniu skargi skarżąca podkreśliła, że w toku postępowania administracyjnego prowadzonego przez organy obu instancji doszło do naruszenia procedury administracyjnej, jak również przepisów prawa materialnego, co skutkowało wydaniem wadliwych decyzji administracyjnych. Skarżąca podtrzymała zarzut przedawnienia i szczegółowo uzasadniła pozostałe zarzuty skargi.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

W dniu 28 sierpnia 2019 r. wpłynęło do Sądu pismo pełnomocnika strony skarżącej, datowane na dzień 20 sierpnia 2019 r., stanowiące uzupełnienie skargi. W piśmie tym (str. 80-83 akt sądowych) pełnomocnik podtrzymał dotychczasowe zarzuty, a przede wszystkim zarzut przedawnienia zobowiązania z tytułu zwrotu dotacji za lata 2010 - 2011, tym razem powołując się na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 18 marca 2019 r. sygn. akt I FPS 3/18, zgodnie z którą, dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c O.p. konieczne jest doręczenie zawiadomienia pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu podatkowym lub kontrolnym dotyczącym tego zobowiązania, nawet jeśli zawiadomienia tego dokonuje organ, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. W przeciwnym razie nie zostaje zrealizowany materialnoprawny skutek przewidziany w art. 70 § 1 pkt 6 O.p. Jak tymczasem podniósł pełnomocnik, strona w postępowaniu dotyczącym dotacji za ww. okres była reprezentowana przez 3 pełnomocników, których pełnomocnictwa nie zostały odwołane. Na poparcie tego twierdzenia do pisma załączono kopie pełnomocnictw składanych przez stronę w toku postępowania administracyjnego. Autor pisma podtrzymał również argumentację dotyczącą braków w treści zawiadomienia w trybie art. 70c O.p. oraz podpisania go przez osobę do tego nieupoważnioną tj. Naczelnika Wydziału Edukacji UM w R.

Stanowisko to pełnomocnik poparł również na rozprawie w dniu 11 lutego 2020 r., akcentując w szczególności zarzut przedawnienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2167) sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 - dalej P.p.s.a.).

W ocenie Sądu skargę należało uwzględnić.

Rozpoczynając rozważania nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności należy wskazać, że niniejsza sprawa była już przedmiotem kontroli przez tutejszy Sąd, który prawomocnym wyrokiem z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie o sygn. I SA/Gl 344/17 uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach w przedmiocie określenia skarżącej wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2010 i 2011 roku.

W związku z powyższym w sprawie rozpatrywanej obecnie przez Sąd zachodzi sytuacja przewidziana w art. 153 P.p.s.a., zgodnie z którym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Związanie oceną prawną oznacza zakaz formułowania przez organy i sąd nowych ocen prawnych sprzecznych z wyrażonymi wcześniej w orzeczeniu sądowym oraz zobowiązanie do podporządkowania się im w pełnym zakresie. Ocena prawna może dotyczyć m.in. stanu faktycznego sprawy, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, kwestii zastosowania określonego przepisu do wydania rozstrzygnięcia w konkretnej sprawie administracyjnej. Ocena prawna dotyczy tym samym całokształtu dotychczasowego postępowania organów administracyjnych w sprawie. Z kolei wskazania są konsekwencją wyrażonej oceny prawnej odnośnie dotychczasowego postępowania i zawierają wytyczne co do sposobu postępowania w przyszłości.

W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że ponowne rozpoznanie sprawy przez sąd administracyjny ogranicza się do kontroli, czy organy administracji prawidłowo uwzględniły wytyczne zawarte w poprzednim wyroku oraz oceny ewentualnych nowych okoliczności, które zaistniały już po wydaniu wyroku. Te natomiast kwestie, które były już przedmiotem oceny sądu, i co do których sąd nie dopatrzył się uchybień w działaniu organu administracji, ponownie oceniane być nie mogą (por. np. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 3 grudnia 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 1825/19). Uwaga ta ma szczególne znaczenie w niniejszej sprawie albowiem obie strony sporu formułują twierdzenia, które w większości były już przedmiotem oceny w prawomocnym wyroku sądu.

W uprzednio wydanym wyroku WSA w Gliwicach szeroko odniósł się do powołanego w skardze zarzutu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji. Przede wszystkim wskazał, w jaki sposób należy obliczyć bieg terminu przedawnienia w sytuacji, gdy obowiązek zwrotu dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem powstał ex lege, tj. w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 O.p. Sąd przesądził, że termin 5 lat, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. biegnie od końca roku, w którym beneficjent otrzymał dotację. Tym samym, gdy otrzymanie dotacji i wykorzystanie jej niezgodnie z przeznaczeniem dotyczy 2010 r., to okres pięcioletni upływał z końcem 2015 r., a gdy dotyczy 2011 r. - z końcem 2016 r. Sąd uznał ponadto, że prawo do zwrotu dotacji nie uległo przedawnieniu z uwagi na zawieszenie biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. i powiadomienia o tym fakcie strony skarżącej. Jednocześnie wskazał, że zawiadomienie z dnia [...] r. doręczone skarżącej spełnia wymogi określone w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r.

Odnosząc się do pierwszej kwestii przesądzonej przez tut. Sąd podkreślić trzeba, że przedawnienie zobowiązań podatkowych regulują przepisy Rozdziału 8 Działu III Ordynacji podatkowej. Wynika z nich, że sposób liczenia terminu przedawnienia jest uzależniony zasadniczo od sposobu powstania zobowiązań podatkowych, które mogą powstać albo na skutek zaistnienia zdarzenia, z którym ustawy podatkowe wiążą powstanie zobowiązań podatkowych (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.), albo na skutek doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.). Decyzja orzekająca o zwrocie dotacji ma charakter deklaratoryjny, a zatem zastosowanie art. 70 § 1 O.p. prowadzi do konkluzji, że pięcioletni termin przedawnienia, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, w przypadku wykorzystania środków niezgodnie z przeznaczeniem lub w nadmiernej wysokości, rozpoczyna swój bieg od dnia otrzymania tych środków przez beneficjenta.

Potwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 3644/15 stwierdzając, że bieg terminu przedawnienia należy ściśle wiązać z charakterem zobowiązania podlegającego zwrotowi. Jeżeli zatem przyznane środki finansowe są środkami nienależnymi w rozumieniu ustawy, a obowiązek zwrotu dofinansowania nienależnego powstaje z chwilą zaistnienia przesłanek przewidzianych przepisami prawa, to obowiązek zwrotu należy wiązać z dniem otrzymania tych środków przez beneficjenta. Stanowisko tej treści NSA wywiódł z brzmienia art. 207 ust. 1 u.f.p., wskazując m.in. na fakt, że ustawodawca nakazuje liczyć odsetki od zwracanej kwoty od dnia przekazania środków beneficjentowi, w zakresie odsetek traktując te środki jak zaległości podatkowe. Należy zauważyć, że podobną regułę odnośnie do daty, od której nalicza się odsetki beneficjentowi dotacji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, który wykorzystał środki niezgodnie z przeznaczeniem, przyjmuje art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p.

W kontekście powyższych rozważań należy powtórzyć za Sądem uprzednio wyrokującym w sprawie, że skoro sporna dotacja była przyznana i przekazana skarżącej za 2010 r. oraz 2011 r., to termin przedawnienia powinien być liczony odpowiednio od końca 2010 r. i 2011 r. Zasadniczo upływał on zatem z dniem 31 grudnia 2015 r. - odnośnie dotacji otrzymanej w 2010 r. oraz z dniem 31 grudnia 2016 r. - odnośnie dotacji otrzymanej w 2011 r., stosownie do regulacji art. 70 § 1 O.p. w zw. z art. 67 ust. 1 u.f.p.

Poglądem tym Sąd w składzie orzekającym jest związany z mocy art. 153 P.p.s.a., a jednocześnie w pełni go akceptuje. Związanie to dotyczy również organu odwoławczego, który formułując odmienne stanowisko co do biegu terminu przedawnienia (a mianowicie że bieg terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji za 2010 r. rozpoczął się 31 grudnia 2011 r., zaś bieg terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji za 2010 r. rozpoczął się 31 grudnia 2012 r.) naruszył w sposób ewidentny przepis art. 153 P.p.s.a.

Podkreślenia raz jeszcze wymaga, że ww. przepis ma zasadniczo charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że ciążący na organie i na sądzie obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego, może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego, czyniącej pogląd prawny nieaktualnym, a także w razie wzruszenia wyroku w trybie przewidzianym prawem.

W kwestii zawieszenia biegu terminu przedawnienia WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 20 grudnia 2017 r. również przesądził, że prawo do zwrotu dotacji nie uległo przedawnieniu z uwagi na zawieszenie biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. i powiadomienia o tym fakcie skarżącej. Jednak zauważyć należy, że Sąd rozważał okoliczność wystąpienia przedawnienia przed podjęciem przez NSA uchwały o sygn. akt I FPS 1/18, która wydana została w dniu 18 czerwca 2018 r. oraz uchwały o sygn. I FPS 3/18 z dnia 18 marca 2019 r. i nie mógł dokonać oceny przedmiotowego zawiadomienia przez pryzmat tychże uchwał. Z treści art. 269 P.p.s.a. wynika moc ogólnie wiążąca zarówno uchwał abstrakcyjnych, jak i uchwał konkretnych, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych (zob. wyrok NSA: z dnia 29 czerwca 2010 r. sygn. akt II FSK 739/09, z dnia 18 czerwca 2010 r. sygn. akt I FSK 994/09). Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne winny je respektować. Ogólna moc wiążąca uchwał powoduje, że z chwilą ich podjęcia wiążą one sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których stosowany będzie interpretowany przepis.

Zatem jedynie w tym zakresie, zarówno organy jak i skład orzekający Sądu, nie są związane na podstawie art. 153 P.p.s.a. oceną prawną wyrażoną w wydanym już w sprawie orzeczeniu tut. Sądu (Tarno Jan Paweł. Art. 153. W: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. V. Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, 2011).

Wskazać wobec tego należy, że Sąd w składzie orzekającym nie podziela poglądu strony skarżącej, że treść zawiadomienia wydanego w trybie art. 70c O.p. i doręczonego stronie nie spełnia wymogów określonych w uchwale I FPS 1/18. Zgodnie z jej treścią zawiadomienie podatnika dokonane na podstawie art. 70c O.p. informujące, że z określonym co do daty dniem, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, jest wystarczające do stwierdzenia, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Według pełnomocnika strony skarżącej nie została w zawiadomieniu wskazana data/moment, od której nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji za lata 2010 i 2011. W ocenie Sądu natomiast z treści ww. zawiadomienia wprost wynika, że w dniu [...] r. wszczęto śledztwo w sprawie o przestępstwa z art. 297 § 1 k.k. w zb. z art. 297 § 2 k.k. w zw. z art. 11 § 2 i 12 k.k. oraz z art. 82 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks. W piśmie określono zobowiązanie, którego śledztwo dotyczy (otrzymane z budżetu Miasta dotacje za 2010 i 2011 rok) oraz przytoczono przepis stanowiący podstawę prawną zawieszenia tj. art. 70 § 6 pkt 1 O.p w zw. z art. 70c O.p. Stwierdzić zatem należało, że powołane pismo wypełniło warunki do uznania skutecznego powiadomienia określone w powołanej wyżej uchwale (podobnie także NSA w wyroku z dnia 5 września 2018 r., sygn. akt I GSK 2583/18).

Sąd zgodził się jednakże z zarzutem podniesionym w uzupełnieniu skargi, a dotyczącym nieprawidłowego doręczenia stronie skarżącej ww. zawiadomienia. Znaczenie ma w tym przedmiocie uchwała składu siedmiu sędziów NSA o sygn. akt I FPS 3/18, w której przyjęto, że dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c O.p. zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. Uchybienie obowiązkowi w tym zakresie winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

W uzasadnieniu ww. uchwały NSA zwrócił uwagę na funkcję gwarancyjną przepisów o doręczeniach dla strony, która ustanawia pełnomocnika po to, by prowadził on sprawę w jej imieniu. Takie działanie strony jest wyrazem staranności w zakresie prowadzenia przez nią swoich spraw. Strona może nie mieć świadomości czy wiedzy w zakresie skutków prawnych otrzymanej informacji, że z określonym co do daty dniem, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy. Jakkolwiek doręczenie jest czynnością materialno-techniczną, regulowaną przez przepisy procesowe, to wywołuje daleko idące skutki materialnoprawne. W przypadku bowiem doręczenia zawiadomienia o prawidłowej treści, które spełnia przesłanki formalne oraz przesłanki materialnoprawne, co do rzeczywistego przebiegu zdarzeń, przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, dochodzi do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. (por. wyrok NSA z dnia 7 listopada 2019 r. sygn. akt I GSK 3076/18).

W piśmie stanowiącym uzupełnienie skargi pełnomocnik podniósł, że w dacie doręczenia stronie zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za 2010 i 2011 rok ( tj. w dniu [...] r.) była ona reprezentowana w postępowaniu administracyjnym przez pełnomocnika. Znajduje to potwierdzenie w aktach administracyjnych sprawy. Ich analiza wskazuje, że już pierwsze pismo w sprawie, skierowane do organu I instancji po doręczeniu stronie postanowienia o wszczęciu postępowania administracyjnego, podpisane zostało przez pełnomocnika B. B., na podstawie pełnomocnictwa udzielonego jej w dniu 17 września 2012 r. W ciągu roku 2012 pisma organu kierowane były do rąk tego właśnie pełnomocnika. Następnie, w dniu 30 października 2012 r. strona udzieliła pełnomocnictwa W. C., nie odwołując jednocześnie wcześniejszego pełnomocnictwa. Pełnomocnikowi temu doręczona została pierwsza decyzja organu I instancji z dnia [...] r. Z kolei odwołanie od tej decyzji z dnia 1 lipca 2013 r. zostało już podpisane przez pełnomocnika K. G., która dołączyła do tego pisma pełnomocnictwo do reprezentowania skarżącej. Temu też pełnomocnikowi doręczane były kolejne rozstrzygnięcia organów w niniejszej sprawie, łącznie z decyzją SKO z dnia [...] r., poprzednio kontrolowaną przez tut. Sąd. Nie budzi zatem wątpliwości, że strona w 2015 r. reprezentowania była w postępowaniu administracyjnym przez pełnomocnika i to jemu organ winien był doręczyć zawiadomienie wystosowane na podstawie art. 70c O.p.

Doręczenie bezpośrednio stronie zawiadomienia w trybie art. 70c O.p., z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika (tutaj radcy prawnego) nie mogło skutkować zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 ww. ustawy. W świetle poczynionych wcześniej uwag co do upływu biegu terminu przedawnienia (tj. najpóźniej koniec 2016 roku) na tę konstatację bez wpływu pozostaje skierowanie w 2017 r. skargi do WSA w Gliwicach od decyzji z [...] r.

Uznanie za uzasadniony zarzut naruszenia art. 70 § 1 w związku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. poprzez brak uwzględnienia w sprawie przedawnienia zobowiązań objętych zaskarżoną decyzją, czyni ocenę pozostałych zarzutów skargi bezprzedmiotową. Zaskarżona decyzja organu odwoławczego wydana została w warunkach przedawnienia, stąd nie było podstaw do merytorycznego rozstrzygania w niej o zobowiązaniu skarżącej, a jedynie o umorzeniu postępowania administracyjnego na podstawie art. 208 § 1 O.p.

W tym miejscu podkreślić trzeba, że przedawnienie pełni funkcję gwarancyjną dla zobowiązanego (skarżącej). Na skutek upływu czasu następuje stabilizacja sytuacji prawnej strony. Nabywa ona pewność, że stosunek zobowiązaniowy w sferze publicznoprawnej nie ulegnie już zmianie. Z drugiej strony organy administracji publicznej, które w okresie biegu terminu przedawnienia nie podjęły stosownych działań prawnych, pozbawione są możliwości ingerencji w prawa i obowiązki podatnika/beneficjenta dotacji. Następuje więc po obu stronach nieistniejącego już zobowiązania podatkowego stan pewności w zakresie wzajemnych zobowiązań i uprawnień (por. uchwała NSA z dnia 28 czerwca 2010 r. sygn. akt I FPS 5/09). Jak wskazano w wyroku NSA z dnia 2 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 476/16, nie można zgodzić się z twierdzeniem, że zaistnienie przedawnienia może, ale nie musi doprowadzić do umorzenia postępowania podatkowego. Zatem przedawnienie zobowiązania podatkowego samo w sobie jest okolicznością dostatecznie wystarczającą dla wydania decyzji na podstawie art. 208 § 1 O.p. (vide R. Mastalski, Glosa do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 września 2014 r., sygn. akt II FPS 4/13. OSP 2015/4/37). Jakkolwiek orzeczenie to dotyczy przedawnienia zobowiązania podatkowego, to rozważania NSA mają charakter uniwersalny i należy je uwzględnić również co do przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji pobranych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

W tym stanie rzeczy koniecznym było uwzględnienie skargi i wyeliminowanie z obrotu prawnego, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz art. 135 P.p.s.a., zarówno zaskarżonej decyzji jak i decyzji organu I instancji. Na podstawie art. 145 § 3 P.p.s.a. Sąd umorzył postępowanie administracyjne, uznając, że stało się ono bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 105 § 1 k.p.a. Zgodnie z art. 145 § 3 P.p.s.a., w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1 i 2 (tj. uchylenie decyzji, stwierdzenie jej nieważności), sąd stwierdzając podstawę do umorzenia postępowania administracyjnego, umarza jednocześnie to postępowanie. Wydane orzeczenie sądu zastępuje w tej sytuacji rozstrzygnięcie organu administracji publicznej i pełni funkcję decyzji umarzającej postępowanie administracyjne w całości lub w części, kończąc postępowanie bez rozstrzygania sprawy co do jej istoty. W ten sposób, kierując się zasadami ekonomiki procesowej, ustawodawca umożliwił, aby wyrok sądu administracyjnego w takiej sytuacji definitywnie załatwiał sprawę administracyjną bez potrzeby ponownego angażowania organu administracji publicznej tylko po to, żeby wydał decyzję o umorzeniu postępowania (por. P. Szustakiewicz. A. Skoczylas, (red.) Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Warszawa 2016, wyd. elektr.; zob. też uzasadnienie do projektu ustawy o zmianie ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Druk sejmowy Nr 1633 i 2538, VII kadencja, s. 17). Umorzenie postępowania nie zależy więc od woli sądu, lecz od stwierdzenia istnienia obiektywnej przyczyny bezprzedmiotowości postępowania administracyjnego, co miało miejsce w rozpatrywanej sprawie (zob. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 30 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Go 108/18).

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a., zasądzając na rzecz skarżącej kwotę 4443 zł, obejmującą 1/3 uiszczonego od skargi, kosztów zastępstwa procesowego określonych w § 2 pkt 7 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U z 2018 r. poz. 265) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa 17 zł. Działając na podstawie art. 206 P.p.s.a. Sąd odstąpił od zasądzenia zwrotu całości kosztów postępowania sądowego uznając, że w sprawie zachodzi szczególnie uzasadniony przypadek w rozumieniu przywołanego przepisu, uzasadniający przyznanie jedynie części kosztów procesowych. Ocena, czy w konkretnej sprawie doszło do takiego uzasadnionego przypadku należy do sądu rozpatrującego indywidualną sprawę (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2016 r., sygn. akt I OZ 1870/15). Sąd wziął pod uwagę, że zarzuty merytoryczne i procesowe zostały wcześniej rozstrzygnięte prawomocnym wyrokiem tut. Sądu i uznane w całości za bezzasadne. Natomiast w niniejszej sprawie Sąd uwzględnił jeden tylko zarzut dotyczący przedawnienia, przy czym większość sformułowanych w skardze zarzutów w ogóle nie mogła podlegać ponownej ocenie z uwagi na treść art. 153 P.p.s.a.