Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1017/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-03-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 13 ust. 1 i 2, art. 42 ust. 1, 3 i 4, art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3 pkt 4a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 121, art. 122, art. 187, art. 191, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 167, art. 168, art. 220
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędzia WSA Barbara Orzepowska–Kyć, Protokolant Specjalista Beata Mahlhofer, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 marca 2015 r. przy udziale - sprawy ze skargi I. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...], [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [..] r., nr [...] , wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej określanej skrótem O.p.), art. 5 ust. 1 pkt 1 i ust. 2, art. 86, art. 87 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy wydane w stosunku do I. M. prowadzącego "A" decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. nr [...] z [...] r. określającej:

za styczeń 2007r. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł,

za luty 2007r. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł,

za marzec 2007r. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł,

za kwiecień 2007r, kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł,

za maj 2007r. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł,

za czerwiec 2007r. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł,

za lipiec 2007r. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł,

za sierpień 2007r. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł,

za wrzesień 2007r. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł,

za październik 2007r. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł,

za listopada 2007 r. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł.

za grudzień 2007r. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł,

Uzasadniając rozstrzygnięcie ustalił na wstępie, ze w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2007r. złożonych w Urzędzie Skarbowym w P. podatnik I. M. - właściciel "A" z/s w C. wykazał:

za styczeń 2007r. - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł,

za luty 2007r. - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł,

za marzec 2007r. - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł,

za kwiecień 2007r. - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł,

za maj 2007r. - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł,

za czerwiec 2007r. - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł,

za lipiec 2007r. - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł,

za sierpień 2007r. - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł,

za wrzesień 2007r. - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł,

za październik 2007r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł,

za listopad 2007r. nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym podlegającą wpłacie do US w kwocie [...] zł,

za grudzień 2007r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł.

W dniu [...] r. pismem [...] Prokuratura Okręgowa w W. zwróciła się do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z prośbą o przeprowadzenie kontroli skarbowej w "A" I. M. . W piśmie stwierdzono, że w latach 2007 i 2008 "A" był odbiorcą faktur za sprzedaż złomu wystawionych przez firmy, których działalność objęta jest śledztwem prowadzonym przez Prokuraturę w związku z zawiadomieniem Generalnego Inspektora Informacji Finansowej.

Wobec tego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wydał upoważnienie do prowadzenia postępowania kontrolnego wobec podatnika w przedmiocie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2007r. W toku prowadzonego postępowania organ włączył stosownymi postanowieniami materiały otrzymane: z Urzędu Kontroli Skarbowej w W. , z CBS w W. , z Prokuratury Okręgowej w W. , z Izby Skarbowej w W. , a następnie ustalił, że podatnik prowadził działalność gospodarczą której zasadniczym przedmiotem był handel hurtowy złomem metali (nie prowadzono skupu złomu od osób fizycznych). Działalność firmy prowadzona była w na ogrodzonej działce-utwardzonym placu o pow. 1 hektara budynkiem magazynowym oraz biurowo-administracyjnym). Firma dysponowała czterema samochodami ciężarowymi, wózkami widłowymi, koparko-ładowarką oraz zatrudniała siedmiu pracowników (czterech kierowców i trzech magazynierów).

Jej dostawcami złomu w okresie od stycznia do grudnia 2007r. były m.in.:

1/ firma "B" , która w spornym okresie wystawiła 76 faktur (wartość netto [...] zł; podatek VAT [...] zł);

2/ firma "C" z/s w W. , która w powyższym okresie wystawiła 214 faktur (wartość netto [...] zł; podatek VAT [...] zł);

3/ firma "D" z/s w W. , która w powyższym okresie wystawiła 187 faktur (wartość netto [...] zł; podatek VAT [...] zł).

Podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez te podmioty został przez podatnika ujęty w rejestrach zakupu oraz rozliczony w deklaracjach podatkowych VAT-7 za ww. okresy.

Odnośnie firmy "B" ustalono, na podstawie materiału dowodowego otrzymanego z Urzędu Kontroli Skarbowej w W. , że: R. P. zgłosił działalność gospodarczą w połowie 2005 r. pod firmą "B" , dokonywał zakupów towarów handlowych głównie od jednego kontrahenta, tj. od firmy "E" z/s w Z. Tymczasem od Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. uzyskano informację, że żaden podatnik pod taką firmą i pod wskazanym adresem nie prowadzi działalności gospodarczej, a także nie jest zarejestrowany w bazach danych właściwego miejscowo Urzędu Skarbowego w Z. oraz że na dokumentach numer identyfikacyjny sprzedawcy "E" NIP [...] jest błędny. Z kolei R.P. zeznał, iż jego dostawcą złomu był "E" oraz inne firmy, których nazw nie pamięta; (raz czy dwa razy był w Z. w siedzibie "E" , ale dokładnego adresu nie pamięta), za faktury otrzymywał zapłatę gotówka w wysokości od [...] zl do [...] zł, samochody ze złomem były rozładowywane i załadowywane ręcznie przez pracownika, niekiedy przy jego pomocy, korzystano też z wózka widłowego i tzw. "fadromy" wypożyczanej od sąsiedniej firmy; dziennie przyjeżdżały dwa samochody dostawcze, które przywoziły 6-7 ton złomu, jednocześnie sprzedawano złom w ilości około 20 ton na dwa dni, sprzedając złom korzystał z usług zewnętrznej firmy transportowej "F" (posiadał faktury dot. wydatków transportowych za okres styczeń-kwiecień 2007r.). Natomiast pracownicy firmy "B" , nie potrafili wskazać nazw kontrahentów, ich siedzib, nazwisk i imion kierowców samochodów dostawczych, numerów rejestracyjnych i marek samochodów (potwierdzili brak wagi najazdowej w miejscu prowadzenia działalności). Do faktur sprzedaży wystawionych przez firmę "B" dla finny "A" dołączano dowody WZ, na których jako środek transportu figurowały numery rejestracyjne samochodów transportowych należących do finny " "F" ", jednakże zeznania przesłuchanych świadków odnośnie tej kwestii są niespójne, wzajemnie sprzeczne i nie potwierdzają faktu wykonywania usług transportowych.

Wobec powyższego uznano, że faktury VAT wystawione przez R. P. nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych, a prowadzenie działalności przez tą formę w zakresie handlu złomem w 2007r. ograniczyło się tylko do wystawiania faktur VAT i wykonywania czynności pozornych, mających sugerować prowadzenie działalności gospodarczej na dużą skalę, zatem nie powstał obowiązek podatkowy przewidziany w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT .

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją nr [...] z [...] r. wydaną dla R. P. określił mu :

zobowiązanie podatku w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2007 r. do czerwca 2007r. w wysokości 0 zł,

kwoty podatku podlegające zapłacie z tytułu art. 108 ustawy o VAT za okres od stycznia 2007 r. do czerwca 2007 r.

Odnośnie firmy "C" z/s w W. ustalono - na podstawie materiału dowodowego otrzymanego z Urzędu Kontroli Skarbowej w W. że: zarejestrował on w czerwcu 2006 r. działalność gospodarczą pod firmą "C" z/s w W. . Podatnik ten zeznał, że nie zatrudniał pracowników i osobiście przeładowywał złom lub korzystał z pomocy kierowców, którym płacił, wynajmował powierzchnię magazynową nie posiadał środków transportu i urządzeń technicznych do rozładunku i ważenia towaru, korzystał w tym zakresie z wynajmowanych samochodów i grzecznościowo użyczanej wagi, nie posiadał pełnej dokumentacji księgowo-podatkowej, nabywał usługi transportowe od finny "G" s.c. i firmy ""F" " oraz czasami "A" ". Natomiast nabywał towar od firmy "H" , płacąc za niego gotówką którą osobiście odbierał dostawca, osobiście odbierał także środki pieniężne z rachunku bankowego, na który wpływały należności z firmy "J" , a następnie regulował zobowiązania wobec dostawcy towaru, wszystkie transakcje kupna-sprzedaży, udokumentowane fakturami, zostały faktycznie wykonane. Z kolei w ramach czynności sprawdzających ustalono, że ww. firma była podmiotem nieistniejącym.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją nr [...] z [...] r., uznając, że faktury VAT wystawione przez R. R. nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych, a prowadzenie działalności przez firmę "C" w zakresie handlu złomem w roku 2007 ograniczyło się tylko do wystawiania faktur VAT i wykonywania czynności pozornych, mających sugerować prowadzenie działalności gospodarczej na dużą skalę, określił mu zobowiązanie podatku w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2007r. do grudnia 2007r. w wysokości 0 zł, kwoty podatku podlegające zapłacie, o którym mowa w art. 108 ustawy o VAT za okres od stycznia 2007r. do grudnia 2007r.

Odnośnie firmy "D" z/s w W. ustalono, że ten podatnik miał jednego dostawcę towaru firmę "I" z/s w Z. , firmę, jak ustalono w trakcie czynności sprawdzających nieistniejącą. Ponadto firma "J" nie miała możliwości technicznych ani realnego zaplecza magazynowego do dokonywania dostaw, prowadzenie działalności przez firmę "J" w zakresie handlu złomem w 2007 r. ograniczyło się tylko do wystawiania faktur VAT i wykonywania czynności pozornych, mających sugerować prowadzenie działalności gospodarczej na dużą skalę. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją nr [...] z [...] r., uznając, że faktury przez niego wystawione nie dokumentowały rzeczywistych transakcji określił R. K. kwoty - za okres od lutego 2007r. do grudnia 2008r. - nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz kwotę do wpłaty wynikającą z art. 108 ustawy z o VAT za okres od lutego 2007r. do grudnia 2008 r.

W ocenie organu kontroli skarbowej rzeczywisty obrót fakturowy, finansowy i towarowy przebiegał w ten sposób, że firmy: "B" R. P. , "C" R. R. oraz "J" R. K. , ujmowały w swojej księgowości faktury zakupu, na których figurowały nieistniejące podmioty: ""E" ", ""H" " i ""I" ". Z kolei faktury sprzedaży wystawione przez firmy: "B" , "C" oraz "J" zostały ujęte w ewidencji księgowej firmy "J" , która wystawiła faktury sprzedaży kolejnym kontrahentom (np.: "K" , "L" , "M" , "N" , "O" ). Za dostarczony towar otrzymywała podatnik otrzymywał od swoich kontrahentów zapłatę przelewem na rachunek bankowy, a także płacił przelewem na rachunek bankowy firm: "B" , "C" oraz ""D" ", jednak towar - fizycznie złom pojawiał się dopiero na etapie dostaw towaru przez firmę "J" ; nie było żadnych dostaw towaru do firm: "B" , "C" oraz ""D" ", a następnie z tych firm do firmy "J" .

W związku z powyższym organ kontroli skarbowej stwierdził, że firma "A" wprowadziła do obrotu gospodarczego złom metali niewiadomego pochodzenia. Natomiast nabywcy złomu od podatnika potwierdzili fakt dostaw i ich ujęcie w swoich rozliczeniach,

W dniu [...] r. przesłuchano I. M. , który oświadczył m. in., iż złom dostarczany był do C. transportem finny "P" . Nie pamięta jakimi samochodami złom był dostarczany do C. , ani nie zna kierowców. Nie sporządzano żadnych umów pisemnych, faktury z firmy "B" przekazywane były pocztą. Nie przesyłano dowodów wydania z magazynu firmy "B" , ponieważ cały złom ważony był w C. . Natomiast odnośnie transakcji z firmą "C" zeznał m. in. - w dniu [...] r. - w trakcie przesłuchania w charakterze świadka prowadzonego przez funkcjonariuszy Policji, że złom po nabyciu, każdorazowo, był dostarczany transportem R. R. do firmy w C. , a on nie wie skąd dostawca miał towar oraz że kontaktował się z nim telefonicznie.

Ponadto organ kontroli skarbowej przeprowadził dowód z zeznań świadków - byłych pracowników firmy "J" , wymienionych w decyzji. Wszyscy, poza A. S. - nie potwierdzili faktu dostarczania do firmy "A" złomu metali od podmiotów: "B" , "C" oraz ""D" ", - ani transportem własnym, ani transportem innych firm. Natomiast H.B., zajmująca się księgowością zeznała, że faktury zakupu otrzymywała od A.S.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia organ kontroli skarbowej stwierdził, że w rzeczywistości złom sprzedawany przez Pana I. M. nie był dostarczany przez wspomniane wyżej firmy, lecz pochodził od innych, niezidentyfikowanych dostawców, których w wyniku przeprowadzonych czynności dowodowych nie udało się ujawnić. Ujawniony "łańcuszek" firm (""E" " - "B" - "A" oraz ""H" " - "C" - "J" , a także ""I" " - ""D" " - ’’"A" ") służył wyłącznie do wytwarzania faktur sprzedaży złomu, mających na celu zalegalizowanie złomu niewiadomego pochodzenia oraz przepuszczanie przez rachunki tych firm środków finansowych tytułem zapłaty za towar, które następnie były podejmowane przez R. P. , R. R. oraz R.K. . W rzeczywistości towar (złom), który jak ustalono był w dyspozycji firmy "J" , nie podążał za wystawionymi fakturami przez stworzony do tego łańcuszek, tylko pochodził z innych nieznanych źródeł.

Dlatego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. uznał, że podatnikowi na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach VAT dokumentujących zakup złomu od firm: "B" R. P. , "C" R.R. oraz "J" R. K. i wobec tego decyzją z dnia [...] r. nr [...] określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2007r. do grudnia 2007r.

W odwołaniu podatnik domagał się uchylenia decyzji organu I instancji negując wnioski organu kontroli podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. , po rozpoznaniu odwołania, decyzją nr [... ] z [...] r. uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji uznając, że koniecznym będzie rozpatrzenie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w kontekście orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ( w szczególności wyroku z 21 czerwca 2012 r. C-80/11 i C-142/11) oraz dokonanie oceny czy Strona przedsięwzięła w kontaktach handlowych wszelkich aktów staranności, które były jej dostępne. Ponadto zlecono ustalenie, czy dostawcą złomu do "A" mogły być firmy widniejące na zakwestionowanych fakturach (które mogły posiadać go z nielegalnych źródeł), czy też Strona sama nabyła złom ze źródła, którego nie ujawnił ani organ kontrolny ani sam Podatnik.

Po przeprowadzeniu postępowania dowodowego i po ponownym przeanalizowaniu zebranego w sprawie materiału dowodowego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] r. nr [...] ponownie określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2007 r. po przeprowadzeniu ponownych czynności kontrolnych w "L" oraz dwukrotnie wezwano, celem przesłuchania, właścicieli firm ""C" ", "B" , "J" i ""R" ", podtrzymując swoje dotychczasowe ustalenia faktyczne.

W odwołaniu podatnik domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania, zarzucając jej naruszenie:

art. 86 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że wystąpiły podstawy do odmowy skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego,

art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej, poprzez jego niezastosowanie, gdy w trakcie toczącego się postępowania kontrolnego zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu,

art. 70 ust. 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie w sprawie, podczas gdy upłynął 5 letni okres przedawnienia zobowiązań podatkowych za 2006 rok,

art. 122 i 124 O.p., poprzez pogwałcenie zasady prawdy obiektywnej oraz zasady zaufania do organu podatkowego,

art. 187 O.p. nakładającego na organ podatkowy obowiązek zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego i rozpatrzenia go w sposób wyczerpujący,

art. 123, art. 191 i art. 192 O.p. poprzez naruszenie zasad postępowania, uzależniających uznanie okoliczności faktycznej za udowodnioną od zapewnienia stronie możliwości wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów.

W uzasadnieniu odwołania podatnik stwierdził, że materiał dowodowy sprawy został zgromadzony w sposób wybiórczy, nieobiektywny i naruszający podstawowe zasady postępowania określone w art. 121 § 1, art. 122, art.187 § 1, art. 191 O.p. Ustalenia faktyczne oparto w dużej mierze na dowodach zgromadzonych z naruszeniem zasady bezpośredniości dowodów oraz czynnego udziału strony w zeznaniach osób przesłuchiwanych - otrzymywane powiadomienia o mających się odbyć przesłuchaniach obarczone były brakiem wskazania miejsca przesłuchania wobec czego niemożliwym stał się w nich czynny udział. Organ w swojej decyzji kwestionuje rzeczywisty charakter zakupów złomu i jego faktyczne dostawy przez kwestionowanych kontrahentów, a z drugiej strony nie kwestionuje dalszej sprzedaży złomu przez firmę "J" . Ilość sprzedawanych towarów znajduje pokrycie w towarach nabywanych przez firmę, co wynika z dowodów w postaci gospodarki materiałowej. Ponadto Strona podniosła, iż organ bezpodstawnie zakwestionował należytą staranność firmy w jej kontaktach z kontrahentami. Firma "A" wypracowała jasne i wyraźne procedury mające zabezpieczyć ją przed nabyciem towaru z nielegalnych źródeł.

W piśmie z [...] r. podatnik raz jeszcze podniósł kwestię bezprzedmiotowości postępowania z uwagi na upływ przedawnienia. Jego zdaniem zobowiązania podatkowe - zgodnie z art. 70 § 1 O.p. uległy przedawnieniu w 2012 r. i 2013 r. Nie doszło przy tym do zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązań podatkowych, bowiem jedyną prawnie dopuszczalną formą zawiadomienia podatnika o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, skutkującą zawieszeniem biegu przedawnienia jest ogłoszenie podatnikowi postanowienia o przedstawieniu zarzutów. A taka czynność nie miała miejsca. Ponadto do dnia [...] r., nie istniała żadna podstawa prawna upoważniająca organ podatkowy do informowania kogokolwiek o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym. Podatnik wskazuje, że nie został w żaden sposób powiadomiony o toczącym się przeciwko niemu postępowaniu karnym skarbowym.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w K. w pierwszej kolejności odniósł się do zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2007 rok. Odwołując się zatem do normy art. 70 § 6 pkt 1 O.p. podkreślił, że bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

W dniu [...] r. wszczęto śledztwo w sprawie P.H.U. "A" I. M. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 1 kks, art. 76 § 2 kks, art. 62 § 2 kks w zw. z art. 38 § 2 pkt 1 kks i w zw. z art.6 § 2 kks, przy zastosowaniu art. 7 § 1 kks , polegające na narażeniu na uszczuplenie oraz na bezpodstawny zwrot podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2007 r. do grudnia 2008 r. Uznał także, że w sprawie nie znajduje zastosowania wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, bowiem pismem z dnia [...] r. zawiadomiono I. M. o zawieszeniu biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za rok 2007 i 2008, w związku z wszczęciem ww. śledztwa. Powyższe pismo doręczono w dniu [...] r. Zatem przed upływem terminu przedawnienia podatnik dowiedział się o wszczęciu postępowania karnego skarbowego oraz o zawieszeniu biegu przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych. Za nieuzasadnione przy tym należy uznał twierdzenia podatnika, że dla zawieszenia biegu terminu koniecznym było przedstawienie podatnikowi zarzutów.

Organ odwoławczy podkreślił dalej, że istotą sporu w sprawie jest ustalenie czy podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur wystawionych przez dostawców. Kluczowym dla sprawy jest więc ustalenie, czy kontrahenci Podatnika, tj.: "B" R. P. , "C" R.R. oraz "J" R. K. dokonali na Jego rzecz dostawy towarów uwidocznionych na spornych fakturach sprzedaży. Podzielając ustalenia organu I instancji i przyjmując je za podstawę rozstrzygnięcia sprawy organ odwoławczy uznał za niezasadny zarzut, iż w sprawie doszło do naruszenia szeregu przepisów dotyczących gromadzenia i oceny materiału dowodowego przez organ kontroli skarbowej.

Zasada zaufania wyrażona w art. 121 § 1 Op. nie może być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z prawem, a zgodnych z oczekiwaniami podatnika. Zasada ta musi być bowiem stosowana w postępowaniu podatkowym z uwzględnieniem zasady legalizmu. W tej sytuacji o naruszeniu tego przepisu nie może stanowić podjęcie rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika.

Ponadto podatnik miał stosownie do art. 123 § 1 Op. zagwarantowane prawo zapoznania się z materiałem dowodowym sprawy. Postanowieniem z [...] ., wyznaczono mu siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Był też informowany o możliwości zapoznania się z aktami sprawy. W toku postępowania podatkowego, zgodnie z art. 140 Op., zawiadamiany był o przekroczeniu terminu załatwienia sprawy z podaniem przyczyny niedotrzymania terminu i wskazaniem nowego terminu załatwienia sprawy. Z możliwości przeglądania akt sprawy Podatnik skorzystał w dniu 18 listopada 2013r. Podatnik zgodnie z wymogiem art. 190 § 1 Op. był zawiadamiany o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków na 7 dni przed terminem przesłuchań tych świadków. Należy podkreślić, że obecność podatnika przy przeprowadzeniu dowodu nie jest obowiązkiem lecz uprawnieniem. Podatnik pomimo doręczanych zawiadomień nie uczestniczył w przesłuchaniach.

Organ kontroli skarbowej podjął wszelkie działania niezbędne w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. W toku postępowania organ kontroli skarbowej przesłuchał poza samą Stroną - byłych pracowników "A" ". Na podkreślenie zasługuje fakt, że świadkowie i Strona byli pouczani o odpowiedzialności karnej z art. 233 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny (Dz. U. Nr 88, poz. 553 z późn. zm.), za złożenie niezgodnych z prawdą zeznań oraz informowani o prawie odmowy zeznań i odpowiedzi na pytania w zakresie określonym w art. 196 § 1 i 2 Op. Dodatkowo w przypadku Strony przesłuchanie odbyło się po wyrażeniu przez nią zgody stosownie do art. 199 Op.

Organ kontroli skarbowej działał zgodnie z zasadą statuowaną przez art. 180 § 1 Op., wedle której jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Organy podatkowe za pomocą wszelkich dostępnych źródeł dowodowych mogą dociekać, czy faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. Celem fakturowania jest bowiem ewidencjonowanie rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zgodne z prawem były więc postanowienia z [...] r. o dopuszczeniu jako dowodów w sprawie wymienionych w nich dokumentów.

W ocenie organu odwoławczego w sprawie nie było podstaw do uznania, że postępowanie prowadzone przez organ I instancji było obciążone błędami, które stanowiłyby przesłankę do ich uchylenia. Trudno uznać, żeby można było dokonać zakupu złomu od firm, które w ogóle go nie posiadały. Z ustaleń organu wynikało, że dostawcy złomu wskazani na zakwestionowanych fakturach nabywali złom wyłącznie od firm, które nie prowadziły faktycznie działalności gospodarczej, były podmiotami nieistniejącymi albo wystawiały faktury nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji gospodarczych.

Organ kontroli skarbowej szczegółowo i wyczerpująco przedstawił ocenę zebranych dowodów. I tak dowodami przemawiającymi za tym, że zakwestionowane faktury nie dokumentują czynności faktycznie przeprowadzonych są: zeznania pracowników firmy "A" i kontrahentów - złożone w charakterze świadków oraz zeznania samego podatnika, ustalenia z postępowań kontrolnych przeprowadzonych przez Urząd Kontroli Skarbowej w W. w firmach: "B" R. P. , "C" R. R. oraz "J" R. K. , ustalenia wynikające z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. określającej firmie "B" R. P. zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 108 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT za miesiące od stycznia do czerwca 2007 r., ustalenia wynikające z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. określającej firmie "C" R. R. zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 108 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT za poszczególne miesiące 2007 r. oraz dowody potwierdzające te ustalenia zebrane w toku tego postępowania, dowody zebrane w toku postępowania kontrolnego przeprowadzonego w firmie "J" R. K. prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. , ustalenia wynikające z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. określającej firnie "J" R. K. zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 108 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT za miesiące od lutego 2007r. do grudnia 2008r., dowody uzyskane z Prokuratury Okręgowej w W. dotyczące działalności firm:" "P" " R. P. , "C" R. R. oraz "J" R. K. i ich dostawców.

W odwołaniu podatnik kwestionując ustalenia nie przedstawił jednak żadnych nowych okoliczności, czy wniosków dowodowych, które mogłyby potwierdzić, że powyższe firmy prowadziły działalność gospodarczą i że to one dostarczyły złom do C.

W ocenie organu odwoławczego nie ulega wątpliwości, że firmy: "B" R. P. , "C" R. R. oraz "J" R. K. nie nabyły nigdy żadnego złomu (ich dostawcy byli osobami fikcyjnymi, a wskazane miejsca prowadzenia działalności pustymi biurami). Nie potwierdzono także przewozów w firmach transportowych, które miały wozić złom.

W toku kontroli przeprowadzonej przez organy ścigania w "F" S.C. stwierdzono, że samochody tej firmy nie wykonywały usług transportu złomu. Świadczenia takich usług nie potwierdził kierowca, ani współwłaściciel firmy a pojazdy nie były przystosowane do transportu złomu. Zeznaniom T.L. nie dano wiary z uwagi na ich sprzeczność z zeznaniami innych pracowników. Z kolei B.L. zeznał, że samochody firmy "F" nie woziły złomu oraz, że jego syn w ogóle nie jeździł samochodem ciężarowym i nie woził złomu. Podkreślił, że jego syn nie posiadał badań lekarskich do kierowania samochodami ciężarowymi. Także w przypadku finny "G" S.C., wskazanej przez Pana R. R. jako wykonawcę usług transportowych na rzecz PH ""C" ", zeznania złożone przez właścicieli i pracowników tej Spółki wykluczają aby ich samochody przewoziły złom. Zaprzeczyli temu kierowcy zatrudnieni tej firmie. Także G. Z. , faktyczny dysponent samochodu firmy "G" , zaprzeczył by świadczył on usługi transportu złomu. B.B. - wskazany imiennie przez R. R. jako wykonujący usługi transportowe do firmy "A" samochodami należącymi do "G" - w złożonym oświadczeniu zaprzeczył, że takie usługi świadczył (nie zna R.R., nie pracował w "G" , nie posiada prawa jazdy na ciągniki siodłowe, nigdy nie był w C. ani na ul. [...] w W. ).

W związku z powyższym wniosek, że firmy: "B" R. P. , "C" R. R. oraz "J" R. K. nie mogły sprzedać czegoś, czego nie kupiły i nie dostarczyły, jest całkowicie uzasadniony.

W toku prowadzonego postępowania podatkowego, na podstawie dostępnej dokumentacji księgowej i zeznań pracowników "A" ", nie można było ustalić źródła pochodzenia złomu zafakturowanego przez "A" i dostarczonego do "L" (główny odbiorca). Skoro źródło pochodzenia towaru wskazane przez Podatnika zostało negatywnie zweryfikowane, a bez wątpienia potwierdzono fakt dostarczenia złomu do "L" , to przyjęto, że złom metali, który sprzedał podatnik jest niewiadomego pochodzenia. Sprzedaż takiego towaru, z uwagi na spełnienie przez Stronę wymogów art. 15 ustawy o VAT była czynnością podlegającą opodatkowaniu.

Zdaniem organu odwoławczego zebrany, rozpatrywany i oceniony materiał dowodowy dał podstawę do przyjęcia końcowego ustalenia faktycznego, które w ogólności przedstawia się następująco: faktury VAT na których jako wystawcy figurują firmy: "B" R. P. , "C" R. R. oraz "J" R. K. , nie stanowiły podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, bowiem faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych. Ponadto Pan I. M. nie wskazał źródła pochodzenia towaru, innego niż udokumentowanego zakwestionowanymi fakturami VAT. Podatnik wiedział lub co najmniej przy dochowaniu należytej staranności mógł się dowiedzieć, że nabyty przez niego towar nie pochodził od wystawców faktur (wystawienie faktury stwarzało jedynie pozory legalności transakcji). Do tego należy dołączyć fakt wystawiania faktur przez ww. firmy wyłącznie na rzecz I. M. .

Podsumowując powyższe organ odwoławczy uważa, że konkluzja w zakresie ustaleń faktycznych, wywiedziona przez organ kontroli skarbowej, znajduje pełne pokrycie w obszernie zgromadzonym materiale dowodowym.

Nie dopatrzył się również naruszenia prawa materialnego.. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Jeden z wyjątków od tej zasady uregulowany został w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, a mianowicie, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Stwierdzenie w fakturze czynności, które zostały dokonane - w myśl art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT - obejmuje nie tylko wskazanie przedmiotu danej czynności, ale także, w szczególności, wskazanie sprzedawcy i nabywcy danego towaru. Zatem istotne jest - poza ustaleniem faktu nabycia towarów - również wykazanie, że towar ten pochodził od podmiotu, który został wskazany w fakturze jako sprzedawca jak i ustalenie, że sprzedawca dysponował towarem, który został wyszczególniony w fakturze. Źródłem prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bowiem nie faktura, a nabycie towaru lub usługi i wykorzystanie do wykonywania czynności opodatkowanych. Rola faktury sprowadza się tylko do odzwierciedlenia przebiegu rzeczywistych czynności. Jeżeli zatem faktura stwierdza czynności, które nie zostały dokonane, podatek w niej wykazany nie może obniżać podatku należnego. Organ I instancji nie naruszył zasady neutralności z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi implementację przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r., nr 347, s. 1) - dalej: "Dyrektywa 2006/112/WE", a w szczególności jej art. 167 i art. 168, ani nie popadł w sprzeczność z interpretacjami tej zasady dokonywanymi w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Ugruntowany jest już w orzecznictwie TSUE pogląd, że zwalczanie przestępczości podatkowej, uchylania się od opodatkowania oraz ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez Dyrektywę 112 (zob. wyroki TSUE: z dnia 6 grudnia 2012 r. w sprawie C-285/11 Bonik EOOD, pkt 35; z dnia 13 lutego 2014 r. w sprawie C-18/13 Maks Pen EOOD, pkt 26). Podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar, uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w dziedzinie podatku VAT, należy z punktu widzenia Dyrektywy 112 uznać za wspólnika w tym przestępstwie, niezależnie od tego, czy uzyskuje on korzyści z dalszej sprzedaży owych towarów w ramach dokonywanych przez siebie opodatkowanych transakcji na dalszym etapie obrotu. Podatnikowi można odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie wykazane na podstawie obiektywnych przesłanek, że podatnik ten, będący odbiorcą dostaw stanowiących podstawę prawa do odliczenia, wiedział lub powinien był wiedzieć, że poprzez nabycie tych towarów lub usług uczestniczył w transakcjach wiążących się z przestępstwem w dziedzinie podatku VAT, popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym lub dalszym odcinku łańcucha tych dostaw.

W rozpoznawanej sprawie suma ustalonych okoliczności związanych ze spornymi fakturami, nie pozostawia wątpliwości, że podatnik wiedział lub przy dochowaniu należytej staranności (powinność w prowadzeniu działalności gospodarczej) co najmniej mógł się dowiedzieć, że nabyty przez niego złom nie pochodził od wystawców faktur (wystawienie faktur stwarzało jedynie pozory legalności transakcji). Wprawdzie brak jest przepisu, który nakładałby na podatnika obowiązek sprawdzania wiarygodności swoich kontrahentów, to jednak w interesie Strony leżało podjęcie działań, które wyeliminowałyby ryzyko współpracy z nierzetelnymi podmiotami. Mimo powtarzalności kontraktów Podatnik nie wskazał by podjął jakiekolwiek kroki, by upewnić się, że kontrahenci są w rzeczywistości dostawcami towarów wyszczególnionych w spornych fakturach, mimo że okoliczności przebiegu współpracy, brak bezpośredniego kontaktu między wystawcą i odbiorcą faktur, brak stosownych zezwoleń kontrahentów na obrót i przewóz odpadów (pomimo wiedzy podatnika, że na taką działalność jest wymagana), wielokrotność, znaczna wartość przedmiotowych transakcji, specyfika towaru, sposób i miejsce jego odbioru winna skutkować zachowaniem szczególnej ostrożności ze strony nabywcy przy wyborze kontrahenta.

W opinii organu odwoławczego samo posiadanie towaru wykorzystanego na dalszym etapie obrotu przez podatnika na potrzeby jego opodatkowanych transakcji, nie jest wystarczające do przyznania prawa do odliczenia podatku z faktur, które nie dokumentowały jego dostaw, czego miał on świadomość (por. tezy. 39, 40, 43 i 45 powołanego wyroku TSUE w sprawie C-285/11). Poza tym o nieświadomym uczestnictwie w oszustwie można by mówić w sytuacji, gdyby dotyczyło to np. jednej faktury, jednego dostawcy, przy jednoczesnym niepodważalnym wykazaniu należytej staranności podatnika.

W skardze skierowanej do sądu administracyjnego I. M. domagając się uchylenia decyzji organu odwoławczego zarzucił jej naruszenie:

- art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,

- art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

poprzez przyjęcie, że na skutek wszczęcia postępowania karnego w dniu 5 listopada 2012 r. oraz zawiadomienia podatnika o tym fakcie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatnika za cały 2007 rok.,

- art. 70 § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie,

- art. 208 § 1 O.p. poprzez zaniechanie wydania decyzji umarzającej postępowanie w sprawie,

- art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1a ustawy o VAT poprzez błędną ich wykładnię polegająca na pozbawieniu skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego,

- art. 88 ust. 3a pkt 1a ustawy o VAT poprzez jego zastosowanie, w sytuacji, gdy wszystkie faktury dokumentowały rzeczywiste transakcje,

- art. 121 § 1 O.p. poprzez prezentowanie przez organy kontroli skarbowej wyłącznie pro fiskalnego stanowiska,

- art. 122, art. 187 § 1 O.p. poprzez poszukiwanie dowodów wyłącznie na okoliczności niekorzystne dla skarżącego, w konsekwencji niepełne wyjaśnienie sprawy,

- art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez popełnienie błędów faktycznych i logicznych skutkujących zaniechaniem wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego,

- art. 210 § 4 O.p. poprzez nie odpowiadające prawu uzasadnienie zaskarżonej decyzji.

Rozwijając tak sformułowane zarzuty skarżący przede wszystkim skupił się na kwestii przedawnienia zobowiązań. Podobnie, jak w odwołaniu zaprezentował stanowisko, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r. w sprawie P 30/11 uzależnił zawieszenie biegu terminu przedawnienia od zawiadomienia podatnika o wszczęciu postępowania o w sprawie o przestępstwo skarbowej lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem zobowiązania od zawiadomienia podatnika o tym fakcie najpóźniej do upływu terminu przedawnienia. W stanie prawnym obowiązującym do upływu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za 2007 r. dla skuteczności zawieszenia biegu tego terminu niezbędnym byłoby zawiadomienie o tym fakcie skarżącego poprzez ogłoszenie mu zarzutów, co jednak nie miało miejsca.

Zmiana stanu prawnego nastąpiła dopiero od dnia 14 października 2013 r., kiedy to weszła wżycie zmiana art. 70 § 6 pkt 1 O.p., która nakazała organowi podatkowemu prowadzącemu postępowanie wymiarowe zawiadamiać podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia z uwagi na wszczęcie postępowania, o jakim mowa w tym przepisie. Na poparcie swojego stanowiska powołał się na orzecznictwo wojewódzkich sądów administracyjnych.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego skarżący powołując się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 21 czerwca w sprawach C 80/11 i C 142/11 zarzucił organom niedostateczne wyjaśnienie sprawy, bezzasadne pozbawienie go prawa do odliczenia w sytuacji, gdy towar istniał, został przez niego nabyty, dysponował on prawidłowymi fakturami, zaś postępowanie dowodowe nie wykazało po jego stronie nieprawidłowości. Zwrócił także uwagę na to, że brak u jego dostawców placów składowych, czy magazynów nie wyklucza możliwości dokonania dostawy. Elementem gospodarki rynkowej jest bowiem możliwość dostarczenia towaru od jego posiadacza do finalnego odbiorcy z pominięciem fizycznego przekazania towaru podmiotowi, który w sprzedaży tej pośredniczy.

Zarzucił tez organom, że przerzuciły na niego ciężar udowodnienia okoliczności, o których mowa w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości, a jednocześnie całkowicie pominęły legalne i prawidłowe działania podatnika w zakresie handlu złomem, co także rzutuje na poprawność uzasadnienia zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Dodatkowo odnosząc się do zarzutu przedawnienia zauważył, ze w powołanym w skardze wyroku NSA z 25 kwietnia 2013 r. sygn.. akt I FSK 810/12 Sąd nie przesądził, że wyłącznie przedstawienie zarzutów skutkuje zawieszeniem biegu terminu przedawnienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny ustalił i zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Odnosząc się do najdalej idącego zarzutu skargi wydania zaskarżonej decyzji pomimo upływu terminu przedawnienia zobowiązania zaznaczyć na wstępie należy, że w myśl art. 21 § 1 pkt 1 O.p. zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Przedawnia się ono, w świetle art. 70 § 1 O.p. z upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Podatek od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r. poczynając od stycznia do grudnia 2007 r. winien był być zapłacony do 25 dnia następnego miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy zobowiązanie. Zatem termin przedawnienia upływałby w odniesieniu do miesięcy od stycznia do listopada 2007 r. z końcem 2012 r., a w odniesieniu do grudnia 2007 r., którego wymagalność nastąpiła 25 stycznia 2008 r. z końcem 2013 r.

Należy w tym miejscu zauważyć, że przedawnienie stanowi jedną z form wygaśnięcia zobowiązaniowych stosunków prawnych. Po upływie terminu przedawnienia wierzyciel nie może skutecznie domagać się od dłużnika zachowania wynikającego ze stosunku prawnego. Wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na skutek przedawnienia oznacza, że pomimo niezaspokojenia wierzyciela stosunek zobowiązaniowy przestaje istnieć z mocy prawa. W literaturze przedmiotu podkreśla się, iż wraz z upływem terminu przedawnienia stosunek prawny zobowiązania podatkowego wygasa (wygaśnięcie nieefektywne) bez względu na to czy dłużnik podatkowy powoła się na nie. Przedawnienie zobowiązań podatkowych, podobnie jak przedawnienie w prawie cywilnym, dotyczy roszczeń majątkowych, a jego bieg może być przerywany lub zawieszany. Z drugiej jednak strony przedawnienie zobowiązań podatkowych uwzględniane jest z urzędu, a po jego upływie następuje wygaśnięcie prawa (por.: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa. Komentarz. Wrocław 2007, s. 370 i nast; H. Dzwonkowski: Przedawnienie (dawność) w prawie podatkowym. W: A. Buczek i in.: Prawo podatkowe Warszawa 2006, s. 153 i nast.).

Jednak zgodnie z art. 70 § 6 O.p. – w stanie prawnym obowiązującym od 1 września 2005 r., a więc w dacie powstania zobowiązania, jak i w dacie upływu terminu przedawnienia, za wyjątkiem grudnia 2007 r. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony m. in. z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

W rozpatrywanej sprawie pismem z dnia [...] r. doręczonym [...] r. zawiadomiono skarżącego o wszczęciu w stosunku do niego postępowania o przestępstwo skarbowe związane z niewykonaniem zobowiązań za poszczególne miesiące 2007 r.

Art. 303 Kodeksu postępowania karnego stanowi, że jeżeli zachodzi uzasadnione podejrzenie popełnienia przestępstwa, wydaje się z urzędu lub na skutek zawiadomienia o przestępstwie postanowienie o wszczęciu śledztwa, w którym określa się czyn będący przedmiotem postępowania oraz jego kwalifikację prawną. W przypadku dochodzenia, w myśl art. 325e § 1 Kpk postanowienie o jego wszczęciu wydaje prowadzący postępowanie i nie wymaga ono zatwierdzenia przez prokuratora, ani nie zachodzi potrzeba zawiadomienia prokuratora o jego wszczęciu – art. 325e § 2 i 3 Kpk.

Dalej wskazać należy, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11 uznał art. 70 § 1 pkt 6 O.p. za niekonstytucyjny w zakresie, w jakim przepis ten wywołuje skutek w postaci zawieszenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik nie jest informowany, aż do czasu, uznania go za podejrzanego. Wyrok Trybunału dotyczy stanu prawnego w okresie od 1 stycznia 2003 r. do 31 sierpnia 2005 r. Nadto Trybunał zauważył, że art. 70 § 1 pkt 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., jak również w stanie prawnym zawiera normę uznaną za niekonstytucyjną i powinien być zmieniony. Nastąpiło to na podstawie art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2013 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy - Kodeks karny skarbowy oraz ustawy - Prawo celne (Dz.U.2013.1149) zmieniającej nin. przepis z dniem 15 października 2013 r. Do dotychczasowego brzmienia przepisu dodano zwrot, "o których podatnik został powiadomiony". Przepis w nowym brzmieniu ma wprost zastosowanie do zobowiązania za grudzień 2007 r. Przepis ten nie mówi jednak, kto i w jakiej formie ma zawiadomić podatnika o wszczęciu postępowania.

Natomiast w odniesieniu do pozostałych okresów 2007 r. przy interpretacji zapisu art. 70 § 1 pkt 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., w ocenie Sądu, należy uwzględnić wspomniany wyrok Trybunału Konstytucyjnego, a wymieniony przepis interpretować należy w ten sposób, że wszczęcie śledztwa lub dochodzenia zawiesza bieg terminu przedawnienia, jeśli podatnik został o tym fakcie zawiadomiony, lub z okoliczności sprawy wynika, kiedy dowiedział się o toczącym się postępowaniu i jego przedmiocie, którym musi być podejrzenie popełnienie przestępstwa lub wykroczenia związanego z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. Niewątpliwie ogłoszenie, a nie sporządzenie postanowienia o przedstawieniu, zarzutów usuwa wszelkie wątpliwości co do stanu wiedzy podatnika.

Okolicznością decydującą o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia nie jest wydanie postanowienia o przedstawieniu zarzutów podejrzanemu, czy też jego przesłuchanie w takim charakterze, lecz okoliczność, że podatnikowi wiadomo, że toczy się przeciwko niemu postępowanie karnoskarbowe. Wśród okoliczności świadczących o tym, że podatnik uzyskał wiedzę o postępowaniu karnym skarbowym może być pismo organu informujące go o dacie wszczęcia postępowania karnoskarbowego, przedmiocie tego postępowania i jego związku z postępowaniem podatkowym. Nie jest wymagane ogłoszenie podatnikowi zarzutów ( vide np. wyrok NSA z 21 sierpnia 2014 r, sygn.. akt I FSK 958/13 LEX nr 1569262).

Za taką interpretacją przepisu przemawia nie tylko uzasadnienie wyroku Trybunału Konstytucyjnego ale i wprowadzona nowelizacja przepisu, w którym jest mowa o zawiadomieniu podatnika, a nie o ogłoszeniu mu zarzutów.

Skoro skarżącemu doręczono zawiadomienie 14 grudnia 2012 r a faktu tego skarżący nie neguje, to w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 86 ust. 2 i art. 88 ust. 3a pkt 4a ustawy o VAT wskazać na wstępie należy, że w 2012 r obowiązywał przepis art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natoiast według art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit a ustawy o VAT - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Na podstawie tych przepisów organy obu instancji zakwestionowały prawo skarżącej do odliczenia podatku naliczonego.

Zasadnie także organ odwoławczy, oceniając stan faktyczny sprawy dokonując jego subsumpcji pod przytoczone wyżej normy prawne, odniósł się do norm prawa unijnego i orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Z kolei jeśli chodzi o unijne regulacje dotyczące podatku od towarów i usług, to wskazać należy na Dyrektywę 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 ze zm., zwaną Dyrektywą 2006/112) mająca zastosowanie do stanu faktycznego z 2012 r. Błędnie przy tym w skardze skarżąca powołała się na VI Dyrektywę Rady, która w tym okresie już nie obowiązywała.

Zgodnie z art. 167 Dyrektywy VAT prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Przepis art. 168 lit. a Dyrektywy VAT stanowi, że jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. Stosownie do art. 178 lit. a Dyrektywy VAT w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. a), w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług, musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z art. 220-236 i art. 238, 239 i 240.

Ponadto zgodnie z art. 220 ust. 1 pkt 1 Dyrektywy VAT każdy podatnik upewnia się, że faktura została wystawiona przez niego, nabywcę lub usługobiorcę, albo w jego imieniu i na jego rzecz przez osobę trzecią, w m.in. przypadku: dostaw towarów lub świadczenia usług dokonywanych przez niego na rzecz innego podatnika lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W orzecznictwie sądów administracyjnych, trafnie wskazanym przez organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, przyjmuje się, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku.

Z kolei w orzecznictwie TSUE zauważono, że wprawdzie prawo do odliczenia podatku jest integralną częścią mechanizmu funkcjonowania podatku od wartości dodanej i fundamentalnym prawem podatnika i zasadniczo nie może być ograniczane, to jednak zasada ta nie ma nieograniczonego zasięgu i może doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa (np. pkt 54 wyroku 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recykling; pkt 68 wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in. i pkt 32 wyroku z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 Fini H, dostępne na http://eur-lex.europa.eu).

Natomiast w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében kft oraz Péter Dávid TSUE, na który powołały się obie strony, orzekł, że:

1/ art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 pkt 1 i art. 226 Dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu,

2/ art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a i art. 273 Dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w Dyrektywie 2006/112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Wskazać także należy, że udzielając odpowiedzi na pierwsze pytanie Trybunał ustalił okoliczności faktyczne sprawy warunkujące skorzystanie przez podatnika z prawa do odliczenia, a mianowicie, że w danej sprawie: po pierwsze, transakcja mająca stanowić podstawę odliczenia została dokonana, co wynika z odpowiadającej jej faktury, a po drugie faktura ta zawiera wszelkie dane wymagane przepisami Dyrektywy 2006/112. W związku z tym stwierdził, że określone w dyrektywie materialne i formalne warunki powstania prawa do odliczenia zostały spełnione (pkt 44). Dopiero po tych ustaleniach, powołując się na wcześniejsze swoje orzecznictwo, wskazał między innymi na to, że:

- podatnikowi można odmówić prawa do odliczenia, ale z powodu tego, że jest to wyjątek od zasady, a organ podatkowy zobowiązany jest wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek, że podatnik będący odbiorcą usług lub dostaw stanowiących podstawę prawa do odliczenia wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje te wiążą się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu (pkt 45 i 49),

- podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar lub usługę uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w dziedzinie podatku VAT, należy uznać za wspólnika w tym przestępstwie, niezależnie od tego, czy uzyskuje on korzyści z dalszej sprzedaży owych towarów lub świadczenia usług w ramach dokonywanych przez siebie transakcji (pkt 46),

W zakresie odpowiedzi na drugie pytanie Trybunał poczynił te same założenia (pkt 52), ale zaakcentował obowiązek podjęcia pewnych działań już od strony podatnika korzystającego z odliczenia. Zauważył, że dopiero, gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku od towarów i usług, czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalności tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia podatku naliczonego i że zależy to od okoliczności danej sprawy (pkt 53 i 59). Wymagania takie nie są sprzeczne z prawem wspólnotowym (pkt 54). Uznał też, że możliwość nakładania przez państwa dodatkowych obowiązków w celu właściwego poboru podatku i zapobiegania przestępczości, o której mowa w art. 273 Dyrektywy 2006/112, nie może naruszać obowiązków określonych w rozdziale 3 "Fakturowanie" tytułu XI "Obowiązki podatników i niektórych osób nie będących podatnikami" (pkt 56).

Wreszcie w postanowieniu z dnia 6 lutego 2014 r. wydanym w sprawie C-33/13 M. Jagiełło przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w którym także podsumował swoje dotychczasowe orzecznictwo, stwierdził, że szóstą dyrektywę Rady 77/388 EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmieniona dyrektywą Rady 2001/115/WE z dnia 20 grudnia 2001 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się ona temu, aby podatnikowi odmówiono prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego z tytułu towarów otrzymanych przez niego, na tej podstawie, iż nie została ona rzeczywiście dokonana przez rzeczonego wystawcę, chyba, że zostanie wykazane na podstawie obiektywnych przesłanek – bez wymagania od podatnika podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem, iż podatnik ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że wskazana dostawa wiąże się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej, co ustalić powinien sąd odsyłający.

Ponadto podkreślenia wymaga, że wejście Polski do Unii Europejskiej spowodowało znaczny wzrost roli wykładni systemowej w związku z rozszerzeniem o prawo wspólnotowego porządku prawnego funkcjonującego na terenie Polski. Z kolei w prawie podatkowym na znaczeniu zyskała wykładnia celowościowa. Dlatego też w procesie interpretacji prawa konieczne jest uwzględnienie nie tylko brzmienia przepisu prawa wspólnotowego, ale również celu normy, w której został zawarty. Odwołując się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich należy zauważyć, że w wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax plc, Leeds Permanent Development Services Ltd, Country Wide Property Investments Ltd v. Commissioners of Customs & Excise, Trybunał stwierdził, że Szósta Dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.Urz.UE.L z dnia 13 czerwca 1977 r. Nr 145, poz. 1 z późn. zm.) powinna być interpretowana w ten sposób, iż sprzeciwia się ona prawu podatnika do odliczenia podatku od wartości dodanej, jeżeli transakcje, z których wynika to prawo, stanowią nadużycie. Dla stwierdzenia nadużycia wymagane jest po pierwsze, aby dane transakcje, pomimo iż spełniają formalne przesłanki przewidziane w odpowiednich przepisach VI Dyrektywy i ustawodawstwa krajowego transponującego tę dyrektywę, skutkowały uzyskaniem korzyści podatkowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem tych przepisów. Po drugie, z ogółu obiektywnych okoliczności powinno również wynikać, iż zasadniczym celem tych transakcji jest uzyskanie korzyści podatkowej. Jeżeli stwierdzono istnienie nadużycia, to przeprowadzone transakcje powinny zostać przedefiniowane w taki sposób, aby odtworzyć sytuację, która istniałaby, gdyby nie dokonano transakcji stanowiących nadużycie.

Ponadto w uzasadnieniu powołanego już wyroku w sprawie HALIFAX ETS przypomniał, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału podmioty nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (wyrok z dnia 12 maja 1998 r. w sprawie C-367/96 Kefalas i in., Rec. str. I-2843, pkt 20; z dnia 23 marca 2000 r. w sprawie C-373/97 Diamantis, Rec. str. I-1705, pkt 33 oraz z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 H.Fini). W rzeczywistości bowiem nie można poszerzać zakresu uregulowania wspólnotowego tak, aby objąć nim nadużycia podmiotów gospodarczych, to znaczy transakcje, które nie są przeprowadzane w ramach zwykłych transakcji handlowych, lecz wyłącznie w celu nadużycia korzyści przewidzianych w prawie wspólnotowym (podobnie w szczególności wyroki z dnia 11 października 1997 r. w sprawie 125/76 Cremer, Rec. str. 1593, pkt 21; z dnia 3 marca 1993 r. w sprawie C-8/92, Rec. str. I-779, pkt 21 oraz w sprawie Emsland-Stärke, pkt 51. Trybunał podkreślił, że zasada zakazu nadużycia znajduje zastosowanie również w dziedzinie podatku VAT, w rzeczywistości bowiem walka z oszustwem, unikaniem opodatkowania i ewentualnymi nadużyciami jest celem uznanym i wspieranym przez VI Dyrektywę (zob. wyrok z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawach połączonych C-487/01 i C-7/02 Gemeente Leusden i Holin Groep, Rec. str. I-5337, pkt 76.

Tezy tego orzeczenia jak i konkluzja zachowują swoja aktualność także na kanwie regulacji mającej zastosowanie w sprawie Dyrektywy Rady 112/2006/WE.

Rozpatrując zatem poprawność zastosowania przez organy podatkowe normy art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT należy na wstępie, odnosząc się także do zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów proceduralnych, rozważyć poprawność ustaleń faktycznych.

Sąd podziela ustalenia organów obu instancji co do funkcjonowania głównych dostawców skarżącego. Ujawniony mechanizm transakcji w łańcuchu firm ""E" " - "B" - "A" oraz ""H" " - "C" - "J" , a także ""I" " - ""D" " - ’’"A" " rzeczywiście wskazuje na wykorzystywanie ich do wytwarzania faktur sprzedaży złomu, a w sytuacji istnienia u skarżącego towaru, mających na celu zalegalizowanie złomu niewiadomego pochodzenia oraz przepuszczanie przez rachunki tych firm środków finansowych tytułem zapłaty za towar, które następnie były podejmowane przez R. P. , R. R. oraz R. K. Skarżący nie przedstawił żadnego dowodu, który podważyłby te ustalenia organów. Jego główni dostawcy w toczących się wobec nich postępowaniach nie wykazali posiadania towaru. Powoływali się na , jak się okazało, fikcyjnych dostawców. Nie wykazano, by wskazani przez nich przewoźnicy faktycznie wozili złom do firmy skarżącego.

Ponadto głowni dostawcy skarżącego, których transporty, wg faktur (łącznie 477 faktur) wykazanych na stronach 5-6, 12-16, 22-26 decyzji organu I instancji powinny były niemal codziennie pojawiać się w firmie skarżącego, byli nieznani pracownikom skarżącego. Jedynie osoba odpowiedzialna za księgowość rozpoznawała je, bo raz w tygodniu otrzymywała od A. S. faktury formalnie przez te firmy wystawione i sam A. S., który, wg jego zeznań czasami woził złom z W., ale tylko z firmy "C" . Pracownicy nie kojarzyli także przewoźników, ani transportów złomu z W.. Biorąc pod uwagę deklarowany przez skarżącego zakres kwestionowanej współpracy oraz jej czasokres trudno uznać za wiarygodne twierdzenie skarżącego, że transporty miały miejsce, a jedynie przed pracownikami ukrywano dostawców. Jednak trudno byłoby ukryć tak częste wizyty warszawskich przewoźników, jeśli rzeczywiście transporty docierałyby do skarżącego od wskazanych przez niego dostawców.

W toku postępowania podjęto czynności sprawdzające w firmach mających wozić do skarżącego złom z W.. W "F" S.C. stwierdzono, że samochody tej firmy nie wykonywały usług transportu złomu. Świadczenia takich usług nie potwierdził kierowca, ani współwłaściciel firmy, a pojazdy nie były przystosowane do transportu złomu. Zeznaniom T. L. zasadnie nie dano wiary z uwagi na ich sprzeczność z zeznaniami innych pracowników oraz B. L. , zeznał, że samochody firny "F" nie woziły złomu oraz, że jego syn w ogóle nie jeździł samochodem ciężarowym i nie woził złomu. Podkreślił, że jego syn nie posiadał badań lekarskich do kierowania samochodami ciężarowymi. Także w przypadku firmy "G" S.C., wskazanej przez R. R. jako wykonawcę usług transportowych na rzecz PH ""C" ", zeznania złożone przez właścicieli i pracowników tej Spółki wykluczyły przewóz złomu do firmy skarżącego. Zaprzeczyli temu kierowcy zatrudnieni w firmie (M. G. i W. O.) oraz właściciele firmy (B. i Z.Z.).

Skarżący formułując zarzuty niedostatecznego wyjaśnienia sprawy oraz przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów oparł je jedynie na stwierdzeniu, że towar był, a dokumenty – faktury są prawidłowe. Z powodów wyżej opisanych organy skutecznie podważyły wiarygodność faktur, a skarżący nie przedstawił żadnego dowodu, który wpłynąłby na zmianę tej oceny.

Odnosząc się do kwestii świadomości skarżącego, że jego dostawcy są nierzetelni, to biorąc pod uwagę, prawidłowo, w ocenie sądu, ustalony stan faktyczny sprawy, skarżący co najmniej mógł wiedzieć, przy zachowaniu miary staranności, że otrzymuje towar z niewiadomego źródła. Jeśli nie firmy przewozowe wskazane przez jego dostawców woziły złom, a tę okoliczność skutecznie podważyły organy, to kto to czynił i skąd faktycznie go przywożono. Skoro samochód skarżącego jeździł po złom do W., to dlaczego skarżący np. nie wykazał zakupów paliwa do tego pojazdu w rejonie W., czy rzeczywiście jego pojazd mógł przejechać dystans ok. 600 km bez tankowania. Nie wykazano, w jaki sposób sprawdzano, od kogo pochodzi towar, kto faktycznie dostarczał faktury. On sam z głównymi dostawcami kontaktował się, jak stwierdził jedynie telefonicznie. Pracownicy skarżącego nie widzieli warszawskich dostawców, kierowców, samochodów. Jest mało prawdopodobne, by w okresie rocznej współpracy i częstotliwości deklarowanych dostaw na co najmniej dwie tygodniowo od każdego dostawcy nikt z pracowników magazynu nie zauważył tak częstych dostaw. Podobnie skarżący co najmniej powinien był to dostrzec. Tymczasem interesował go wyłącznie złom, który mógł sprzedać swoim odbiorcom, a nie to, skąd pochodził. Także jego pracownik, który w jego imieniu jeździł, jak twierdził kilka razy po towar do W. powinien był się zorientować, że ma do czynienia z nierzetelnym kontrahentem, nie mającym w istocie warunków do handlu złomem na skale wynikająca z dokumentów. Jednak pozostali kierowcy i pracownicy magazynu skarżącego wyjazdów tego ostatniego nie potwierdzili. Dlatego słusznie organy te zeznania uznały za niewiarygodne. Zatem w żaden sposób nie zweryfikowano tych dostawców, chociaż znajdowano ich z ogłoszeń lub w Internecie, gdzie można umieścić dowolną informację, a którzy, jak twierdził skarżący, byli jego głównymi dostawcami, zaś, jak twierdzą jego pracownicy nie, bo głównymi dostawcami były inne firmy, przede wszystkim [...] . Do tych firm jeździli po towar.

Błędne jest przy tym stanowisko skarżącego, ze organy na niego chciały przerzucić ciężar dowodzenia różnych okoliczności. Organy poprawnie wykazały, dlaczego zakwestionowały sporne transakcje i dlaczego uznały, że skarżący co najmniej powinien był, przy zachowaniu kupieckiej staranności, zorientować się, że towar pochodził z nieustalonego bliżej źródła, o ile w ogóle o tym nie wiedział. Zatem ciężar obalenia wniosków organów podatkowych przesunęła się na skarżącego. Tymczasem nie przedstawił on dowodów obalających lub co najmniej podważających te wnioski. Zarzuca organom zgromadzenie niedostatecznego materiału dowodowego, lecz nie wskazuje czego, oprócz oczywiście korzystnego dla niego wyniku sprawy, brakuje w tym materiale.

Wobec powyższego Sąd uznał, że nie było podstaw do uznania, iż skarżący w sposób całkowicie niezawiniony nieświadomie uczestniczył w nieprawidłowym handlu złomem. W konsekwencji zasadnie organy podatkowe pozbawiły go prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych przez organy podatkowe faktur.

Z powyższych względów skargę, jako niezasadną, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) oddalono.

-----------------------

1