Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 18/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2006-09-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska Protokolant Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 września 2006 r. sprawy ze skargi H.K. i M.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 1500 zł (jeden tysiąc pięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 18/06

U z a s a d n i e n i e

Decyzją z dnia [...] Urząd Skarbowy, działając m. in. na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 z późn. zm.) określił H. i M.K. wysokość podatku dochodowego za 1998 r. w kwocie [...] zł, zaległość podatkową w tym podatku w kwocie [...] zł oraz odsetki za zwłokę [...] zł.

W uzasadnieniu wskazano, że H. i M.K. złożyli w Urzędzie Skarbowym zeznanie podatkowe o wysokości dochodu osiągniętego w 1998 r., w którym M.K. wykazał do doliczenia od dochodu kwotę [...] zł. z tytułu ustanowionych na rzecz osób fizycznych rent. Jednocześnie w związku z postępowaniem przeprowadzonym w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku organ zakwestionował dopuszczalność dokonania ww. odliczeń, wskazując, iż będące ich przedmiotem świadczenia zostały przekazane rentobiorcom w formie jednorazowej wypłaty, podkreślając nieadekwatne dla urzeczywistnienia celu renty ustalenie terminów realizacji świadczeń, oraz odnosząc się do rent ustanowionych na rzecz rodziców podatnika, wskazał na ich niecelowość w związku z ciążącym na M.K. obowiązku alimentacyjnym względem pozostających w niedostatku rodziców.

Od decyzji tej H. i M.K. złożyli odwołanie, wnosząc ojej uchylenie w związku z naruszeniem art. 120, 121 § 1, 122, 123, 187 § 1, 210, § 1 i § 4 ordynacji podatkowej oraz art. 26 ust. 1 i art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podatnicy podkreślili, iż wbrew twierdzeniom organu ww. renty miały charakter świadczeń okresowych, gdyż jak wskazuje treść ustanawiających je umów wraz z aneksami były to umowy wieloletnie, gdzie dla spełnienia świadczenia ustalono okresy roczne. Ponadto w ocenie podatników wskazana przez organ ocena zależności pomiędzy celem ustanowienia świadczenia, a określonymi terminami jego realizacji, nie stanowi kryterium przyznania wnioskowanej ulgi, która wynikałaby z jakichkolwiek przepisów prawa podatkowego. Jednocześnie odwołujący nie zgodzili się, iż treść przepisów KRiO nie pozwalała na ustanowienie renty wobec rodziców podatnika, mając na uwadze, iż obowiązek alimentacyjny dzieci wobec rodziców powstaje jedynie wtedy, gdy pozostają oni w niedostatku, co nie miało miejsca w przedmiotowej sprawie.

Decyzją z dnia [...], wydaną w trybie art. 233 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej, Izba Skarbowa utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję jako zgodą z prawem.

Organ odwoławczy wskazał, iż umowa renty jako czynność przysparzająca ma charakter czynności prawnej kauzalnej, co w sytuacji zawarcia nieodpłatnej umowy renty każdorazowo obliguje go do przeprowadzenia stosownego postępowania zmierzającego do wyjaśnienia celu zawarcia umowy, przyczyna przysporzenia majątkowego na rzecz innej osoby wywiera bowiem decydujący wpływ na ważność umowy renty. Po dokonaniu analizy wszystkich umów, Izba Skarbowa uznała, iż celem ich sporządzenia był wyłącznie zamiar obejścia obowiązujących przepisów prawa podatkowego skutkujący obniżeniem wysokości ciążącego na podatnikach zobowiązania. Organ odwoławczy wskazał ponadto, iż krąg osób uprawnionych do otrzymywania spornych świadczeń został zawężony do członków najbliższej rodziny podatników, w sytuacji gdy z mocy prawa M.K. był obowiązany do dostarczenia środków utrzymania siostrze A.K. oraz rodzicom M. i R.K., natomiast na H.K. ciążył obowiązek alimentacyjny względem matki – G.K.

Nie zgadzając się z decyzją organu odwoławczego podatnicy złożyli skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego w związku z naruszeniem przy wydaniu przedmiotowego rozstrzygnięcia art. 26 ust. 1 pkt 1 i art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 4 § 2, 5, 120, 121, 122, 187 § 1, 229 i 233 § 1 pkt 2 lit. a ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi, podtrzymując dotychczas podniesione argumenty, podatnicy podkreślili przede wszystkim, że każda z umów spełniała wszystkie, określone przepisami prawa cywilnego warunki konieczne dla ich skutecznego zawarcia, w szczególności bowiem wszystkie umowy zostały sporządzone w wymaganej formie aktu notarialnego oraz mając na względzie, iż wszystkie z nich zostały zawarte na okres wieloletni, dotyczyły one tym samym świadczeń o charakterze okresowym. Podatnicy nie zgodzili się ponadto, iż ww. uprawnione z tytułu renty osoby pozostawały w niedostatku, co organ odwoławczy potraktował jako przesłankę powstania obowiązku alimentacyjnego.

Mając na uwadze powyższe skarżący wyjaśnili natomiast, że będące przedmiotem sporu świadczenia przekazali z zamiarem zapewnienia osobom z bliskiego sobie kręgu rodzinnego godziwego, a nie minimalnego poziomu życia i opieki zdrowotnej, przy czym poziom ten ocenili według podwyższonych standardów istniejących w ich obecnym środowisku życiowym. Wysokość świadczeń została więc ustalona nie tylko w oparciu o poziom minimalnych potrzeb rentobiorców ale w oparciu o kryterium wyrównania poziomów życia wśród członków bliskiej rodziny, tak aby codzienne kontakty rodziny nie rodziły negatywnych odczuć związanych z różnicą zamożności.

Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Stosownie do treści art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r., i postępowanie nie zostało zakończone, podlegały rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne, na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia [...] Sygn. akt [...] uchylił zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu wskazano, że:

jak wynikało z zebranego w sprawie materiału dowodowego na mocy umowy z w dnia 10 grudnia 1997 r. M.K. zobowiązał się względem swoich rodziców M. i R.K. oraz swojej siostry A.K. do świadczeń okresowych. Strony postanowiły, iż renta będzie wypłacana w latach 1997 i 1998 z możliwością jej przedłużenia. Ponadto ustalono, iż kwoty rent będą wypłacane rocznie, w wysokości [...] zł przypadającej na każdego z rodziców, oraz w wysokości [...] zł na rzecz A.K. Z kolei na mocy umowy z dnia 22 grudnia 1997 r. M.K. na analogicznych zasadach zobowiązał się do świadczenia renty na rzecz G.K., ustalając wysokość świadczenia rocznego w wysokości [...] zł. Następnie w dniu 21 grudnia 1998 r., do ww. umowy sporządzony został aneks, zgodnie z treścią którego czas trwania umowy uległ przedłużeniu do 2008 r., a wysokość świadczenia rentowego na rzecz G.K. uległa zwiększeniu do kwoty [...] zł rocznie. Natomiast w dniu 29 grudnia 1998 r. sporządzono aneks odnoszący się do pierwszej z ww. umów, gdzie wskazano, iż czas trwania umowy zostaje przedłużony odpowiednio dla rodziców podatnika do 2008 r., a w odniesieniu do A.K. do 2000 r. Jednocześnie wysokość renty wobec każdej z ww. osób zwiększono do kwoty [...] zł rocznie.

W ocenie Sądu podkreślenia wymaga, iż forma oraz treść ww. umów odpowiada warunkom formalnym, koniecznym dla skutecznego zawarcia umowy renty. Wszystkie umowy zostały bowiem sporządzone w formie akrów notarialnych, natomiast treść ww. kontraktów wskazuje, iż prawa i obowiązki stron zostały w nich ukształtowane przy uwzględnieniu wszystkich essentialia negotii przedmiotowego typu umów, a więc wszystkich stanowiących o charakterze danej umowy cech, pozwalających na przyjęcie, iż zamiarem stron było zawarcie umowy renty ,a nie jakiejkolwiek innej umowy.

W ocenie Sądu nie można było również przyjąć, iż ww. umowy stanowiły czynności pozorne. Jak wynika bowiem z materiału dowodowego określone w umowach kwoty były przekazywane do rąk uprawnionych, co potwierdzają m. in. znajdujące się w aktach sprawy wystawiane przez nie pisemne pokwitowania ich przyjęcia. Pozostaje to z kolei nie bez znaczenia dla ustalenia czy sporne świadczenia miały charakter świadczeń okresowych.

Podzielając stanowisko, iż istotną cechą renty jest okresowość świadczenia spełnianego miesięcznie, kwartalnie, bądź w innych okresach ustanowionych w umowie. Sąd nie kwestionuje dopuszczalności ustanowienia umowy renty, gdzie terminy spełnienia świadczenia ustalono w odstępach rocznych, jak miało to m. in. miejsce w przedmiotowej sprawie. W szczególności nie można zgodzić się z przedstawionym przez Izbę Skarbową poglądem, iż brak okresowości świadczenia wystąpi w sytuacji, gdy w danym roku podatkowym z tytułu wykonania zawartej na okres dłuższy niż rok umowy, zostanie spełnione tylko jedno, jednorazowe świadczenie. W ocenie Sądu dla uznania danego świadczenia za okresowe bez znaczenia pozostaje bowiem zarówno długość okresów oddzielających realizację świadczeń, a także ilość okresów w których, świadczenia te mają być wykonane. Jednocześnie zdaniem Sądu Izba Skarbowa bezpodstawnie i niezgodnie ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym oraz zasadami doświadczenia życiowego przyjęła, że sporne świadczenia miały charakter alimentacyjny.

Poprzez ww. uchybienia Izba Skarbowa naruszyła zarówno art. 26 ust 1 ustawy o podatku dochodowym i art. 903 k.c., dokonując błędnej analizy treści spornych umów, niepozostawiającej w ocenie Sądu wątpliwości co do okresowości objętych nimi świadczeń, jak i dopuściła się naruszenia przepisów postępowania w szczególności art. 122 w zw. z art. 187 i 191 ordynacji podatkowej, dokonując w tym jak i w zakresie dotyczącym wykazania istnienia stanu niedostatku ustaleń nie znajdujących oparcia w zebranym materiale dowodowym, jak i sprzecznym z zasadami doświadczenia życiowego.

Niezależnie jednak od prawidłowej formy zawarcia przedmiotowych umów, rzeczywistej wypłaty świadczeń do rąk uprawnionych jak i ich bezspornej okresowości, w ocenie Sądu nie stanowiło to wystarczającej podstawy do dokonania odliczeń z uwagi na rzeczywisty cel dla jakiego strony wyraziły wolę związania się ww. umowami.

Zdaniem Sądu organ odwoławczy ponownie rozpoznając sprawę winien dokonać rzetelnej analizy zebranego materiału dowodowego, mając na uwadze przedstawione powyżej przez Sąd zalecenia, obejmując w szczególności konieczność wyjaśnienia celu zawarcia spornych umów, m. in. przy uwzględnieniu sposobu w jaki ukształtowano terminy realizacji jak i wysokość objętych tymi umowami świadczeń.

W dniu 20 lipca 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 229 Ordynacji podatkowej przekazał akta podatkowe Państwa H. i M.K. za rok 1998, Naczelnikowi Urzędu Skarbowego - celem przeprowadzenia dodatkowego postępowania uzupełniającego.

Mając na uwadze stanowisko Sądu wyrażone w wyroku z dnia [...], sygn. akt [...] oraz zebrany w trakcie postępowania uzupełniającego materiał dowodowy - Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując ponownie odwołanie H. i M.K. od decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] uznał, że roszczenia dotyczące odliczenia od dochodu przed opodatkowaniem ustanowionych przez M.K. rent cywilnoprawnych na rzecz osób fizycznych nie zasługują na uwzględnienie w istniejącym stanie faktycznym i prawnym sprawy. W związku z powyższym decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymał decyzję organu pierwszej instancji w mocy.

Nie zgadzając się z decyzją organu odwoławczego H. i M.K. skorzystali z prawa wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] H. i M.K. wnoszą o uchylenie w całości zarówno zaskarżonej decyzji jak i decyzji organu podatkowego pierwszej instancji.

Zaskarżonej decyzji Skarżący zarzucają naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy w szczególności art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), art. 26 ust. 1 pkt 1 i art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.). Dodatkowo Skarżący podnoszą naruszenie przez organ odwoławczy przepisów prawa proceduralnego w szczególności art. 4 i art. 5, art. 120, art. 121, art. 187 §1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.).

Zarzuty Skarżących koncentrują się na kwestii nieuwzględnienia przez organy podatkowe odliczenia od dochodu kwoty [...] zł, wydatkowanej przez M.K. z tytułu ustanowionych przez niego rent cywilnoprawnych na rzecz osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, podtrzymał stanowisko wyrażone w decyzji z dnia [...].

W piśmie procesowym z 12.09.2006 r., skarżący podtrzymali zarzuty skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, właściwy do rozpoznania sprawy zważył, co następuje:

Z przepisu art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p. p. s. a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności do tylko zarzutów i wniosków skargi. Tak rozumiejąc rolę Sądu w niniejszej sprawie, Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga zasługuje na uwzględnienie bowiem zaskarżona decyzja narusza prawo.

Stosownie do treści art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 1998 r., podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28-30, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1 i 2 oraz ust. 4-7 lub art. 25, po odliczeniu kwot rent i innych trwałych ciężarów opartych na tytule prawnym, nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów oraz alimentów, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, w wysokości ustalonej w wyroku alimentacyjnym.

W treści cytowanego art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawarto dodatkowe zastrzeżenia, uzależniając możliwość odliczenia renty od posiadania przez ten stosunek prawny cech trwałości. W rozumieniu tego przepisu renta uznana została za rodzaj trwałego ciężaru. Jednocześnie jednak przepisy o podatku dochodowym od osób fizycznych posługując się zwrotem niedookreślonym "ciężar trwały", jak również pojęciem cywilnoprawnym "renty" nie zawierają ich definicji, stąd konieczność odpowiedniego stosowania regulacji prawnych zawartych w przepisach Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 903 kodeksu cywilnego przez umowę renty jedna ze stron zobowiązuje się względem drugiej do okresowych świadczeń w pieniądzach lub rzeczach ruchomych oznaczonych co do gatunku.

Umowa renty jako czynność prawna przysparzająca ma charakter czynności prawnej kauzalnej (przyczynowej).

Cel renty może się wiązać zarówno z zapewnieniem pełnego (bieżącego) utrzymania (cel alimentacyjny), jak również ograniczać się do wspomożenia uprawnionego w ograniczonym zakresie np. do świadczeń na cele lecznicze i pielęgnacji w chorobie (cel wspomagający). W takich sytuacjach charakter świadczenia łączy się z jego celem i wpływa na termin jego spełnienia.

W wyroku z dnia [...], sygn. akt [...] Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał na konieczność wyjaśnienia celu zawartych umów biorąc pod uwagę terminy spełnianych świadczeń oraz ich wysokość.

Wbrew zatem twierdzeniom Skarżących Dyrektor Izby Skarbowej nie naruszył art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, bowiem wykonał wynikające z tego wyroku zalecenia.

W ocenie Sądu organ odwoławczy ponownie rozpoznając sprawę winien dokonać rzetelnej analizy zebranego materiału dowodowego, mając na uwadze przedstawione przez Sąd zalecenia, obejmując w szczególności konieczność wyjaśnienia celu zawarcia spornych umów, m. in. przy uwzględnieniu sposobu w jaki ukształtowano terminy realizacji jak i wysokość objętych tymi umowami świadczeń,

W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej pismem z dnia 20 lipca 2005 r., działając na podstawie art. 229 Ordynacji podatkowej przekazał akta podatkowe H. i M.K. za rok 1998, Naczelnikowi Urzędu Skarbowego - celem przeprowadzenia dodatkowego postępowania uzupełniającego w tym zakresie.

W celu ustalenia rzeczywistych przyczyn i celu, dla których zostały ustanowione przedmiotowe umowy rent w dniu 26 sierpnia 2005 r., w Urzędzie Skarbowym zostali przesłuchani w charakterze świadków M. i R.K. oraz A.K. (obecnie U.). Na tą samą okoliczność została również w dniu 26 sierpnia 2005 r., w Urzędzie Skarbowym przesłuchana w charakterze świadka G.K.

Rentobiorcy podtrzymali swoje wcześniejsze zeznania złożone do protokołów sporządzonych w dniu 25 lipca 2001 r. w Urzędzie Skarbowym, iż przyczyną ustanowionych świadczeń rentowych była pomoc w trudnej sytuacji materialnej (M. i R.K. oraz G.K.), jak również brak środków na utrzymanie (A.K.), oraz potwierdzili, że zostały one wydatkowane zgodnie z przeznaczeniem tj. na bieżące utrzymanie, leczenie, zakup żywności oraz kształcenie.

Powyższe świadczenia, jak zeznali również przesłuchiwani wypłacane były gotówką raz w roku za pisemnym pokwitowaniem. Na pytanie organu podatkowego, jakie były przyczyny takiego sposobu płatności, rentobiorcy wskazali na trudności w zorganizowaniu częstych spotkań.

Ponadto organ podatkowy pierwszej instancji przesłuchał M.K. W dniu 22 sierpnia 2005 r. M.K. na pytanie pracownika Urzędu Skarbowego - gdzie były wcześniej deponowane środki, które zostały wypłacone - zeznał do protokołu, iż nie potrafi precyzyjnie określić, gdzie i w jakiej formie przechowywał środki, które zostały przekazane w poszczególnych latach.

Oświadczył także, iż celem ustanowienia rent było wspomożenie osób z najbliższej rodziny tak, by zapewnić im godziwy poziom życia i opieki zdrowotnej. Wypłata rent następowała w cyklu rocznym i obie strony umów rent miały pełną świadomość, że rentobiorcy powinni tak gospodarować przekazanymi środkami, by wystarczały im one na równomierne pokrycie bieżących wydatków przez okres 12 miesięcy do kolejnej wypłaty środków.

Przeprowadzone w niniejszej sprawie dodatkowe postępowanie wyjaśniające, aczkolwiek stanowiło realizację wskazań Sądu, to jednak nie dało podstawy do stwierdzenia, że z punktu widzenia oceny prawnopodatkowych skutków, kwoty wypłacone w wyniku zawartych umów rent nie podlegają odliczeniu od dochodu przed opodatkowaniem na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z oceny prawnej dokonanej przez sąd administracyjny w marcu 2005 r., wynika, że treść wymienionych umów odpowiada warunkom formalnym, koniecznym dla skutecznego zawarcia umowy renty, jak też, że brak jest podstaw, by uznać je za nieważne lub pozorne. Wskazano też, że posiadają przymiot świadczenia okresowego, nie związanego z obowiązkami alimentacyjnymi.

Uzupełnione postępowanie dowodowe w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy wykazało, że umowy zawierały causy.

Z materiału dowodowego powołanego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wynika bezspornie, że wszyscy rentobiorcy znajdowali się w trudnej sytuacji materialnej i życiowej, a uzyskane od skarżących świadczenia rentowe zużyli na pokrycie bieżących wydatków (uzupełnienie środków do życia) i kosztów leczenia.

Skarżący wskazali, że świadczenia te przekazali w całości z zamiarem zapewnienia osobom z bliskiego sobie kręgu rodzinnego godziwego poziomu życia i opieki zdrowotnej, przy czym poziom ten oceniali oni według podwyższonych standardów istniejących w ich obecnym środowisku życiowym. Wysokość tych świadczeń ustalili - i mieli do tego prawo - nie tylko w oparciu o poziomu minimalnych lub abstrakcyjnie "uśrednionych" potrzeb rentobiorców, ale w oparciu o kryterium wyrównania poziomów życia wśród członków bliskiej rodziny. Zatem zasadnie skarżący podnoszą, że nie ma podstaw faktycznych, ani tym bardziej prawnych do kwestionowania istnienia causy umowy renty tylko dlatego, że ma ona stosunkowo dużą wartość majątkową.

Istnieją zatem podstawy do uznania, że causa wszystkich umów renty, istniała i było nią zapewnienie rentobiorcom uzupełniających środków do życia.

Za całkowicie bezzasadny w stanie faktycznym i prawnym sprawy jest zarzut o dążeniu przez skarżących do obniżenia zobowiązania podatkowego i stwierdzenie, że w rozpatrywanej sprawie celem sporządzenia przedmiotowych umów rent był zamiar obejścia obowiązujących przepisów prawa podatkowego skutkujący obniżeniem wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wniosek ten został uzasadniony oceną daty wypłaty świadczeń i stwierdzeniem faktycznej niemożności wykorzystania otrzymanych pieniędzy w konkretnym roku podatkowym.

W ocenie Sądu termin wykorzystania środków finansowych przez świadczeniobiorców nie przekreśla oceny, że umowy renty były skuteczne w świetle przepisów prawa podatkowego, bowiem przepisy prawa nie wprowadzają żadnych ograniczeń czy warunków co do terminu wykorzystania otrzymanych przez rentobiorców świadczeń.

Z wykładni gramatycznej przepisu art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej wynika, że renta jest wskazanym przez ustawodawcę przykładem trwałego ciężaru. Przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia renty ani trwałych ciężarów, co oznacza, że przez rentę należy rozumieć umowę renty zdefiniowaną w Kodeksie cywilnym, nie można doszukiwać się innego znaczenia renty, niż wynika to z przepisów prawa cywilnego. Inne rozumienie renty oznaczałoby naruszenie art. 2 Konstytucji RP, z którego wynikają zasady zaufania obywateli do państwa i stanowionego przez nie prawa. Skoro z przepisu art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej wynika prawo podatnika do odliczenia renty od dochodu, to wprowadzanie przez interpretację tego przepisu dodatkowych wymagań stanowi jego naruszenie.

Powyższe prowadzi do wniosku, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem powyższego przepisu.

Interpretując ten przepis należy też mieć na uwadze, że przedmiotowa ulga podatkowa podatkowymi konsekwencjami obciążyła przychody rentobiorców, a zatem wydatkowane przez skarżących kwoty nie były pozostawione poza sferą prawa podatkowego.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 145 § 1 pkt 1a, art. 152 oraz art. 200 ustawy p. p. s. a.