Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2728/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-10-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 240 § 1 pkt 5, art. 245 § 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia WSA (del.) Beata Sobocha, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 14 października 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej V. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 8 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Rz 1162/13 w sprawie ze skargi V. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 21 października 2013 r., nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia w postępowaniu wznowieniowym decyzji określającej podatek dochodowy od osób prawnych za okres od 1 grudnia 2006 r. do 31 grudnia 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od V. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Sygnatura akt II FSK 2728/14

U z a s a d n i e n i e

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością V. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie w przedmiocie odmowy uchylenia w postępowaniu wznowieniowym decyzji określającej podatek dochodowy od osób prawnych za okres od dnia 1 grudnia 2006 r. do dnia 31 grudnia 2007 r.

Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący:

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Rzeszowie decyzją z dnia 27 maja 2009 r. określił zobowiązanie podatkowe skarżącej Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od dnia 1 grudnia 2006 r. do dnia 31 grudnia 2007 r., ustalając między innymi, że skarżąca nie pożyczyła od J. U. , prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą P. [...] V. , kwoty 49.400.000 zł i w związku z tym do kosztów uzyskania przychodów nie może zaliczyć wypłaconych odsetek od tej pożyczki w kwocie 2.755.561,65 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie decyzją z dnia 20 sierpnia 2010 r. decyzję tę utrzymał w mocy.

Dnia 26 marca 2013 r. skarżąca na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.) wniosła o wznowienie postępowania podatkowego, wskazując, iż wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe dowody, które istniały w dniu wydania decyzji, a nie były znane organowi podatkowemu, a to wyciągi z rachunków bankowych, stanowiące dowód na wykonanie umowy pożyczki z dnia 1 grudnia 2006 r., zakwestionowanej w postępowaniu wymiarowym.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie decyzją z dnia 31 lipca 2013 r. odmówił uchylenia w trybie wznowienia postępowania swej własnej decyzji ostatecznej, uznając, że nowe dowody nie potwierdzają wykonania umowy pożyczki, a jedynie stanowią dowód na przepływ środków finansowych z rachunku przedsiębiorstwa J. U. na rachunek bankowy skarżącej, bez wskazania tytułu płatności.

W odwołaniu skarżąca zarzuciła naruszenie: art. 245 § 1 pkt 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 5, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O. p., podnosząc, że przedstawione rachunki stanowią nowe dowody i wykazują, że J. U., poza wniesieniem do spółki swojego przedsiębiorstwa P. [...] , przekazał nie stanowiące składnika przedsiębiorstwa środki pieniężne w kwocie 49.400.000 zł. Powołała się na wyrok Sądu Rejonowego w D. z dnia 18 kwietnia 2011 r. (I C 54/11), którym potwierdzono wykonanie umowy pożyczki z dnia 1 grudnia 2006 r. i zasądzono od skarżącej na rzecz J. U. m.in. kwotę 62.216 zł tytułem odsetek wynikających z tej umowy. Zarzuciła, że organ podatkowy nie poczynił własnych ustaleń i oparł się na wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 13 czerwca 2013 r. (I SA/Rz 59/13), którym oddalono skargę J. U. na decyzję określającą jego zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie decyzją z dnia 21 października 2013 r. swą wcześniejszą decyzję utrzymał w mocy, uznając, że przedstawione przez skarżącą dokumenty nie potwierdzają, iż doszło do wykonania umowy pożyczki, gdyż przelewy te, zdefiniowane jako "przelew środków", nie są jednoznacznie zidentyfikowane. Sam fakt przekazania skarżącej pewnych środków pieniężnych nie może stanowić potwierdzenia, że były to inne środki, aniżeli zawarte w składnikach bilansowych wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skarżąca zarzuciła naruszenie art. 122, art. 187 § 1, art. 199a § 1, art. 199 § 1 i art. 199a § 3 O.p., argumentując, że dokonano na jej rzecz dwóch niezależnych transferów środków pieniężnych: jednego, związanego z wniesieniem do spółki wkładu niepieniężnego oraz drugiego, związanego z wykonaniem umowy pożyczki, która miała zapewnić nowoutworzonej wówczas spółce większą elastyczność finansową. Powołała się na opinię prawną prof. dr hab. W. P. , stwierdzającą, że wspólnik może udzielić pożyczki spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, a czynność jej udzielenia może towarzyszyć wniesieniu przez tego wspólnika wkładu na pokrycie udziałów w związku z podwyższeniem jej kapitału zakładowego. W związku z tym możliwa jest sytuacja, w której aktywa wchodzące w skład przedsiębiorstwa wspólnika, wnoszonego do spółki tytułem wkładu niepieniężnego, zostaną przez niego rozdzielone pomiędzy dwie czynności, a mianowicie umowę aportową oraz umowę pożyczki. Wspólnik na podstawie umowy wkładu przekazał skarżącej majątek o wartości 101.894.263,15 zł, pokrywając kapitał zakładowy sumą 57.650.000 zł i udzielając pożyczki w wysokości 49.400.000 zł, a ponieważ łączna wartość przekazanych składników majątkowych wyniosła 113.908.430,03 zł, prowadzi to do wniosku, że pomiędzy J. U. a skarżącą istniał dodatkowy stosunek zobowiązaniowy. Błędne jest więc zapatrywanie organu podatkowego, że powołane przez skarżącą dowody nie noszą cech istotności.

Uzasadniając oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie stwierdził, iż w dotychczasowym postępowaniu wykluczono wykonanie umowy pożyczki pomiędzy skarżącą a J. U. nie tylko dlatego, że nie stwierdzono żadnych wpłat, które mogłyby stanowić potwierdzenie jej wykonania, a nie tylko przeksięgowania kwoty 49.400.000 zł, ale również dlatego, że zaprzeczono istnieniu podstawy tego zobowiązania. Ustalenia te zaaprobował najpierw Wojewódzki Sądu Administracyjny w Rzeszowie, wyrokiem z dnia 9 grudnia 2010 r. (I SA/Rz 718/10), a następnie Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 9 października 2012 r. (II FSK 583/11). Dowody przedstawione przez skarżącą w postępowaniu wznowieniowym ustaleń tych nie podważają, nie niweczą bowiem wniosku o niemożności przekształcenia się zobowiązania P. [....] względem jego właściciela w pożyczkę udzieloną skarżącej. Brak również podstaw do przyjęcia, że przeksięgowania świadczyły o istnieniu jeszcze innego, poza umową aportową, źródła finansowania skarżącej. Pogląd ten nie pozostaje w sprzeczności z przedstawioną przez skarżącą opinią prawną, gdyż nie neguje możliwości udzielenia przez wspólnika pożyczki poza umową aportową, wskazuje jednak na niewykazanie tego faktu przez skarżącą. Okoliczności tej nie wykazano również wyrokiem Sądu Rejonowego w D., jako że był on przedmiotem rozważań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie w sprawie o sygn. akt I SA/Rz 59/13, w której Wojewódzki Sąd Administracyjny podzielił zdanie organu podatkowego, iż tytuł wpłaty udokumentowanej przedstawionymi przez skarżącą rachunkami nie był zidentyfikowany, a okoliczność, że zgadza się kwota, daty, oraz strony księgowanej operacji, nie stanowi dowodu na wykonanie niezależnej od umowy aportowej umowy pożyczki. Powołanie się na wyciągi z rachunków bankowych nie niweczy zatem zasadności wniosku odnośnie niemożliwości przekształcenia zobowiązania P. [...] względem jego właściciela w pożyczkę udzieloną skarżącej. Ponieważ Sąd Rejonowy rozstrzygnął na podstawie umowy pożyczki, zgodnych oświadczeniach stron i uznaniu pozwu, oparł się na zasadzie swobody kontraktowej i ocenił jedynie przedstawiony mu wycinek sprawy, nie może więc wpłynąć na prawnopodatkową ocenę skutków czynności zdziałanych przez strony – niezależnie od tego, że jako podstawę dochodzonego roszczenia uznał zobowiązanie P. [...] względem jego właściciela, a nie umowę pożyczki ze skarżącą (spółką kapitałową).

W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej skarżąca wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzuciła naruszenie art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 141 § 4 i art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 245 § 1 pkt 2 i art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 199a § 1 i § 3 O.p przez nieprawidłową kontrolę legalności działania administracji, skutkującą oddaleniem skargi na decyzję na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 i art. 240 § 1 pkt 5 O.p, a które polegało m.in. na:

- zaakceptowaniu przez Sąd wadliwych ustaleń organu, iż przedłożone przez skarżącą wyciągi bankowe, dokumentujące przelewy gotówkowe z rachunku bankowego J. U. na rachunek bankowy skarżącej, nie są istotnymi dla sprawy okolicznościami, uzasadniającymi wznowienie postępowania podatkowego, co w konsekwencji doprowadziło do nieuzasadnionej odmowy uchylenia decyzji wymiarowej, podczas gdy wyciągi te – w zestawieniu z kluczowymi okolicznościami sprawy – w sposób jednoznaczny potwierdzają, że były one istotne dla sprawy (potwierdzały wykonanie umowy pożyczki) i powinny doprowadzić do zmiany decyzji dotychczasowej,

- utrzymaniu w obrocie prawnym decyzji wydanej z naruszeniem zasad postępowania podatkowego, skutkującym niewyjaśnieniem wszystkich istotnych okoliczności sprawy oraz dokonanie oceny zgromadzonego w sprawie materiału (wraz z przedłożonymi wyciągami bankowymi) w sposób nierzetelny, z przekroczeniem zasad logiki, zasady swobodnej oceny dowodów oraz bez uwzględnienia zgodnego zamiaru stron i celu zawartych umów wkładu oraz pożyczki,

- odmowie uchylenia decyzji wymiarowej, w sytuacji, gdy w świetle utrwalonego orzecznictwa sądowego stwierdzenie braku prawa (wierzytelności) J. U., wynikającego z umowy pożyczki, to jest roszczenia o jej zwrot, wymagało uprzedniego wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia po stronie J. U. tego prawa.

Ponadto na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. 245 § 1 pkt 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 O. p. przez jego niewłaściwe zastosowanie, to jest zastosowanie przepisu, pomimo, iż przedłożone wyciągi bankowe były istotne dla sprawy, a w konsekwencji nie można było uznać, że nie istniała przesłanka wznowieniowa, określona w art. 240 § 1 pkt 5 O. p.,

- art. 245 § 1 pkt 1 O.p. przez jego niewłaściwe niezastosowanie w sytuacji, gdy z uwagi na istotny wpływ przedłożonych wyciągów bankowych na rozstrzygnięcie objęte decyzją wymiarową, należało w całości decyzję tę uchylić i w jej miejsce orzec ponownie co do istoty sprawy.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zaakcentowano, że kapitał zakładowy skarżącej został podwyższony o 57.650.000 zł, podczas gdy na jego pokrycie przekazano majątek o wartości 101.894.263,15 zł, względnie 113.908.430,03 zł, co oznacza, że musiało dojść do wykonania umowy pożyczki w kwocie 49.400.000 zł.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, akcentując, że kserokopie przelewów stanowią potwierdzenie faktycznego wniesienia tytułem aportu całego przedsiębiorstwa P. [...] , a warunkiem dopuszczalności zawarcia dwóch umów: aportowej i pożyczki, jest wyłączenie z majątku przedsiębiorstwa składników stanowiących przedmiot pożyczki, co jednak nie nastąpiło.

W piśmie procesowym z dnia 20 marca 2014 r. skarżąca uzupełniła argumentację, polemizując ze stanowiskiem organu podatkowego i wskazując, że restrukturyzacja P. [...] polegała na przekazaniu całego majątku przedsiębiorstwa nowo utworzonej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, ale na podstawie dwóch niezależnych tytułów: umowy wkładu i umowy pożyczki, toteż do wykonania umowy pożyczki doszło w związku z wydaniem skarżącej składników majątkowych wnoszonego aportem przedsiębiorstwa. O rzeczywistym charakterze pożyczki świadczy też okoliczność, że organ podatkowy nie zwrócił obliczonego, pobranego i wpłaconego przez skarżącą, jako płatnika, zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaconych pożyczkodawcy odsetek. Wadliwe jest oparcie się na ustaleniach zaaprobowanych wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 13 czerwca 2013 r. (I SA/Rz 59/13), skoro jest on nieprawomocny. Wreszcie, niezasadnie uznano, że o zaistnieniu przesłanki wznowieniowej decyduje rzeczywisty wpływ nowego dowodu na rozstrzygnięcie, a nie tylko wpływ potencjalny, którego znaczenie może być dopiero ocenione w toku analizy przeprowadzonej po wznowieniu postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na wstępie należy zauważyć, że okoliczności faktyczne sprawy były już dwukrotnie przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Najpierw Sąd ten wyrokiem z dnia 9 października 2012 r., wydanym w sprawie o sygnaturze akt II FSK 583/11, oddalił skargę kasacyjną skarżącej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 9 grudnia 2010 r., wydanego w sprawie o sygnaturze akr I SA/Rz 718/10 w przedmiocie zobowiązania skarżącej w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od dnia 1 grudnia 2006 r. do dnia 31 grudnia 2007 r. W wyroku tym stwierdzono, że ze względu na tożsamość podmiotową pomiędzy przedsiębiorstwem, wnoszonym jako wkład niepieniężny, a jego właścicielem, pomiędzy tymi podmiotami nie mogły powstać żadne zobowiązania. Dlatego wykluczone jest uznanie "zobowiązań wobec właściciela" za długi funkcjonalnie związane z wnoszonym aportem przedsiębiorstwem; prowadzi to do określenia wartości tego przedsiębiorstwa z pominięciem tych "zobowiązań.

Następnie Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 3 kwietnia 2015 r., wydanym w sprawie o sygnaturze akt II FSK 2822/13, oddalił skargę kasacyjną J. U. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 13 czerwca 2013 r., wydanego w sprawie o sygnaturze akt I SA/Rz 59/13 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2007. W tym wyroku ponownie stwierdzono, że zobowiązanie z tytułu pożyczki, wyodrębnione księgowo i wykazane w pasywach przedsiębiorstwa, w istocie nie mogło powstać pomiędzy tym przedsiębiorstwem a jego właścicielem. Nie jest bowiem możliwe powstanie stosunku zobowiązaniowego pomiędzy osobą fizyczną, będącą właścicielem przedsiębiorstwa, a tym przedsiębiorstwem, jako że nie ma ono odrębnej od jego właściciela osobowości prawnej ani zdolności zaciągania zobowiązań; nieistniejące zobowiązania ani nie mogą być przedmiotem wkładu niepieniężnego, ani nie mogą się przekształcić w pożyczkę udzieloną spółce kapitałowej, do której wkład ten został wniesiony. Z kolei zawarta przez udziałowca ze spółką umowa pożyczki nie została wykonana, gdyż środki pieniężne nie wpłynęły na rachunek spółki; kwota, która miała stanowić pożyczkę, została tylko księgowo (kasowo) wyodrębniona jako "zobowiązania" i wykazana w pasywach przedsiębiorstwa.

Porównanie dat złożenia wniosku o wznowienie postępowania oraz dat wymienionych wyroków sądów administracyjnych wykazuje, że wniosek ten sformułowano po wyrokach odnoszących się do zobowiązań podatkowych skarżącej, ale przed wyrokami odnoszącymi się do zobowiązań podatkowych jej udziałowca. Ma to zasadnicze znaczenie, bowiem w tych ostatnich wyrokach sądy administracyjne wprost odniosły się nie tylko do kwestii istnienia (a raczej nieistnienia)"zobowiązania" przedsiębiorstwa wobec jego właściciela, ale także – i przede wszystkim – do sposobu ujęcia tego rzekomego zobowiązania w bilansie przedsiębiorstwa, a następnie możliwości jego konwersji na pożyczkę udzielona spółce (skarżącej) przez jej udziałowca. Wyrażona w tych wyrokach ocena prawna, a zwłaszcza ocena wyrażona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z art. 170 P.p.s.a. wiąże – między innymi – Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w obecnie rozpoznawanej sprawie. Ocena ta odnosi się także do sposobu księgowego ujęcia "zobowiązania" i "pożyczki" i ich księgowego wyodrębnienia. Musi to także rzutować na ocenę jako nowego dowodu (w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p.) wyciągu z rachunku bankowego, opisującego "przelew środków" z rachunku przedsiębiorstwa na rachunek skarżącej. W szczególności dowód ten nie niweczy zasadniczego ustalenia, dokonanego w postępowaniach podatkowych, prowadzonych w stosunku do obydwu zainteresowanych podmiotów (skarżącej oraz jej udziałowca), że przekazane w ten sposób środki stanowiły majątek wnoszonego aportem przedsiębiorstwa, a nie odrębne od tej masy majątkowej środki właściciela tego przedsiębiorstwa, stającego się udziałowcem spółki i udzielającego tej spółce pożyczki gotówkowej. W tej sytuacji nie sposób zaaprobować krytycznego wobec decyzji, wydanych w postępowaniu wznowieniowym oraz wobec aprobującego je wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, stanowiska skarżącej, iż restrukturyzacja prowadzonego przez udziałowca spółki przedsiębiorstwa polegała na przekazaniu całego majątku tego przedsiębiorstwa nowo utworzonej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, ale na podstawie dwóch niezależnych tytułów: umowy wkładu i umowy pożyczki. Pomijając już okoliczność, że zapatrywanie to stoi w sprzeczności z oceną prawną, wyrażoną w prawomocnych wyrokach sądów administracyjnych, nie znajduje ono także oparcia w zgłoszonym w postępowaniu wznowieniowym nowym dowodzie, który w istocie jedynie potwierdza ustalenia poczynione w obu postępowaniach wymiarowych. Należy się więc zgodzić z argumentem, podniesionym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie w odpowiedzi na skargę kasacyjną, że kserokopie przelewów stanowią potwierdzenie faktycznego wniesienia tytułem aportu całego przedsiębiorstwa, należącego do udziałowca skarżącej, a warunkiem dopuszczalności zawarcia dwóch umów: aportowej i pożyczki, jest wyłączenie z majątku przedsiębiorstwa składników stanowiących przedmiot pożyczki, co jednak nie nastąpiło. Należy dodać, że na ocenę taką nie może mieć żadnego wpływu okoliczność niezwrócenia z urzędu pobranego przez skarżącą podatku dochodowego od wypłaconych pożyczkodawcy odsetek – jako że ta kwestia nie może mieć wpływu na prawidłowość prawnopodatkowej oceny rzeczywistego wykonania umowy pożyczki, jak również okoliczność wydania przez Sąd Rejonowy w D. wyroku zasądzającego od skarżącej na rzecz jej udziałowca odsetki od kwoty pożyczki – skoro wyrok ten wydano w warunkach uznania powództwa. Ponadto wskazać należy, że skarżąca błądzi, uznając, iż o zaistnieniu przesłanki wznowieniowej decyduje potencjalny, a nie rzeczywisty, wpływ nowego dowodu na rozstrzygnięcie – skoro zgodnie z art. 243 § 1 O.p. postępowanie wznowiono po stwierdzeniu jego formalnej dopuszczalności, ale wydanie jednego z rozstrzygnięć, przewidzianych w art. 245 § 1 pkt 1 – 3 O.p., zależne jest od stwierdzenia lub niestwierdzenia rzeczywistego wpływu nowego dowodu na wynik sprawy.

Nie można zatem zgodzić się z zasadnością postawionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 141 § 4 i art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 245 § 1 pkt 2 i art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 199a § 1 i § 3 O.p przez nieprawidłową kontrolę legalności działania administracji, skutkującą oddaleniem skargi na decyzję na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 i art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Pomijając już okoliczność, że w zarzucie tym przytoczono trzynaście (!) podstaw kasacyjnych, w tym dwie dwukrotnie, co wskazuje na jego niepoprawną konstrukcję, jest on także chybiony merytorycznie. Przedstawione przez skarżącą wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania wyciągi bankowe nie stanowią ani dowodów istotnych, ani nie wykazują nowych, istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, gdyż wynikające z nich okoliczności były już wcześniej znane oraz – co więcej – ocenione w prawomocnych wyrokach sądów administracyjnych. Zaaprobowanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej było więc zarówno prawidłowe, jak i zgodne z prawem. Wbrew ocenie skarżącej decyzja ta uwzględniała istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności, ustalone na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego, ocenionego zgodnie z regułami określonymi w O.p. Rozstrzygnięcie podatkowe musi uwzględniać obiektywnie istniejącą podstawę faktyczną, a nie deklarowany przez podatnika zamiar odpowiedniego jej ukształtowania. Za nieporozumienie uznać należy żądanie wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia prawa udziałowca skarżącej, wynikającego z zawartej umowy pożyczki, skoro nie budzi wątpliwości, że skarżący ze spółką mógł zawrzeć umowę pożyczki, ale nie mógł być prawnie zobowiązanym wobec samego siebie, toteż w umowę taką nie mógł przekształcić zobowiązania w istocie nie istniejącego.

Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 245 § 1 pkt 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 245 § 1 pkt 1 O.p., bowiem jest on ufundowany na niezasadnym założeniu, iż przedłożone wyciągi bankowe stanowiły dowód istotny dla sprawy. Skoro jednak – z przyczyn wcześniej opisanych – założenie to okazało się chybione, niezastosowanie przez organ podatkowy art. 245 § 1 pkt 1 O.p. i nieuchylenie decyzji ostatecznej oraz zastosowanie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. i odmowa uchylenia tej decyzji, były prawidłowe.

W konsekwencji, ponieważ skarga kasacyjna nie miała usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. skargę tę oddalił, o kosztach postępowania kasacyjnego orzekając na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.