Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 284/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2021-06-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 2,  art. 3 ust. 3
journal: Dz.U. 2017 poz 1785
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Dziel (spr.), Sędzia WSA Alicja Polańska po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 10 czerwca 2021 r. sprawy ze skargi Z. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lutego 2021 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2018 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Sygn. akt I SA/Sz [...]

U Z A S A D N I E N I E

Z. S. (dalej: "strona", "skarżący") wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej: "organ odwoławczy") z 5 lutego 2021 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza M. (dalej: "organ I instancji") z 21 września 2020 r. nr [...] odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2018 r.

Jako podstawę rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 75 § 1, 2 i 4a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.; dalej "O.p."), art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2, art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 5, art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach

i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1785 ze zm.; dalej u.p.o.l.).

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym.

Wnioskiem z 17 lutego 2020 r. strona zwróciła się do organu I instancji o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2018 r. z uwagi na wykazany w deklaracji budynek, za który – zdaniem strony – podatek od nieruchomości zobowiązana jest zapłacić E. Sp. z o.o. Wraz z wnioskiem strona przedłożyła korektę deklaracji. W 2018 r. strona była właścicielem m.in. działki [...] obręb 1 M., na której posadowiony jest budynek biurowy oraz budynek będący przedmiotem wniosku, sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków jako pozostały budynek niemieszkalny o powierzchni zabudowy 31 m˛, zwany dalej "budynkiem trafostacji". Wraz z korektą deklaracji strona przedłożyła kopię pisma, w którym E. O. Sp. z o.o. informuje stronę, że płaci podatek od nieruchomości za budynek trafostacji

o pow. 31,92 m˛, usytuowany na działce [...]. Nadto strona przedłożyła kopie deklaracji za okres od 2015 do 2020 r. składanych przez E. O. Sp. z o.o., kopię protokołu z odbioru technicznego stacji elektroenergetycznej oraz dokumentu PT dotyczącego rozdzielni i pola transformatorowego przy żłobku ".

w M., które zdaniem strony potwierdzają, że budynek trafostacji, będący przedmiotem postępowania jest własnością E. O. Sp. z o.o.

Organ I instancji przeprowadził w toku postępowania oględziny nieruchomości, podczas których ustalił, że budynek trafostacji posadowiony jest na fundamentach. Wewnątrz budynku znajduje się transformator [...],4 kV oraz rozdzielnia 0,4 kV,

a także rozdzielnia SN [...] Budynek służy jako ochrona urządzeń, które są w jej wnętrzu. Transformator oraz zamontowane urządzenia elektroenergetyczne w sytuacji awarii czy modernizacji są wymienne, a w przypadku przedmiotowej stacji rozdzielnia SN jest oryginalna, a pozostałe elementy były modernizowane. W protokole oględzin zapisano także opinię obecnego podczas oględzin przedstawiciela E. O. Sp. z o.o., który stwierdził, że urządzenia, rozdzielnia SN, transformator oraz rozdzielnia NN stanowią integralną całość z budynkiem, budynek bez urządzeń jest bezużyteczny, a urządzenia bez budynku nie mogą istnieć. Budynek jest typowym, katalogowym budynkiem stancji transformatorowej , zaprojektowanym tylko w tym celu w latach 70-tych. Nadto przedstawiciel stwierdził, że siecią są kable dochodzące do stacji,

a urządzenia stacji są częścią sieci transformatorowej. W protokole zawarto również opinie osób reprezentujących Urząd Miejski, według których budynek stanowi osłonę zamontowanych urządzeń elektrycznych (elementów sieci). Ewentualne zdemontowanie urządzeń elektroenergetycznych z budynku nie wpłynie na niego negatywnie – może istnieć w dalszym ciągu.

W oświadczeniu do protokołu oględzin strona wskazała, że budynek trafostacji wraz z urządzeniami stanowi nierozerwalną całość w ujęciu funkcjonalnym

i technicznym. Trafostacja ma na celu zapewnienie bezpiecznych dostaw energii elektrycznej do odbiorców końcowych. Zdaniem strony pozbawienie budynku trafostacji urządzeń elektroenergetycznych stanowiących jej nieodzowną część byłoby działaniem irracjonalnym w świetle celu jej powstania i istnienia oraz funkcji jaką pełni, natomiast typowy obiekt trafostacji nie mógłby być dalej trafostacją. W ocenie strony zarówno urządzenia trafostacji, jak i sieć energetyczna są nierozerwalną całością, tak samo budynek, który zapewnia bezpieczeństwo i prawidłowość działania szeroko pojętej sieci energetycznej jest jego częścią i stanowi całość. Zdemontowanie urządzeń i zamiar użytkowania budynku z innym przeznaczeniem nie jest możliwy,

a zmiana sposobu użytkowania pociąga za sobą określone prawem czynności. Strona poinformowała, że trafostacja nigdy nie była jej własnością, a tym samym nie miała dostępu do jej wnętrza. Obiekt jest częścią składową E. O. Sp. z o.o. i tylko przez nią jest administrowany. Nadto strona wskazała, że wskazanie w akcie notarialnym, że na terenie nieruchomości znajduje się stacja transformatorowa, pełni wyłącznie rolę opisu nieruchomości.

W wyniku przeprowadzonego postępowania, zdaniem organu I instancji budynek podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., stanowiąc obok gruntu i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, dlatego też decyzją z 21 września 2020 r. organ ten odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2018 r. Strona wniosła odwołanie od ww. decyzji.

Na skutek przeprowadzonego postępowania, organ odwoławczy utrzymał

w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że z danych zawartych w księdze wieczystej, ewidencji gruntów i budynków oraz

w akcie notarialnym, wynika, iż właścicielem gruntu, na którym posadowiona jest przedmiotowa stacja transformatorowa, jest strona. Oględziny i wskazane dokumenty dowodzą tego, że stacja transformatorowa stanowi budynek, a więc obiekt trwale złączony z gruntem. W konsekwencji tego, że budynek stacji podlega opodatkowaniu wraz z gruntem jako jego część składowa, strona jako właściciel jest podatnikiem

w zakresie zarówno gruntu jak i stacji transformatorowej. Brak jest zdaniem organu odwoławczego podstaw do uwzględnienia wniosku strony i stwierdzenia nadpłaty od budynku stacji. Nadto organ odwoławczy wskazał, że nie ma wpływu na powyższą konstatację przedłożony przez stronę wraz z podaniem z dnia 11 grudnia 2020 r. wydruk z księgi wieczystej nr [...] z wykazaną w nim służebnością przesyłu polegającą na prawie do korzystania z nieruchomości zgodnie

z przeznaczeniem istniejących urządzeń elektroenergetycznych na tej nieruchomości, w tym stacji transformatorowej. Istotą bowiem służebności przesyłu stosownie do art. 305(1) Kodeksu cywilnego jest prawo korzystania w określonym zakresie

z nieruchomości niestanowiącej własności osoby na rzecz której ustanowiono służebność. Następnie organ odwoławczy wskazał, że w uchwale z 9 września 2019 r. sygn. akt II FPS 3/19 NSA przesądził, iż ustanowienie służebności nie przenosi obowiązku podatkowego, gdyż grunty obciążone służebnością przesyłu nie znajdują się przez to w posiadaniu przedsiębiorstwa przesyłowego, do którego należą linie elektroenergetyczne posadowione na tych gruntach. W związku z tym ustanowienie służebności przesyłu z wpisaniem jej do księgi wieczystej gruntu, na którym posadowiona jest stacja transformatorowa, nie zmienia statusu nieruchomości, która pozostaje w prawnym władaniu strony.

Strona wniosła skargę na decyzję organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, zaskarżając decyzję w całości i zarzucając jej naruszenie prawa materialnego i procesowego, które miało istotny wpływ na wynika sprawy, a w szczególności:

1. art. 47 § 2 i 49 § 1 Kodeksu cywilnego poprzez jego błędne zastosowanie;

2. art. 72 § 1 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie;

3. art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne poprzez jego niewłaściwe zastosowanie;

4. art. 1a ust. 1 pkt 2, ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. u.p.o.l. poprzez jego błędne zastosowanie;

5. art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie.

6. art. 84 i 220 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 256 ze zm.; dalej "k.p.a.") poprzez jego niezastosowanie;

7. art. 7 k.p.a. w zw. art. 80 k.p.a.- poprzez ich niezastosowanie, tj. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego załatwienia sprawy, w tym w szczególności poprzez dokonanie błędnych ustaleń faktycznych;

8. art. 35 k.p.a. w zw. z art. 36 k.p.a.- poprzez niedotrzymanie terminów wskazanych w przytoczonych przepisach oraz poprzez nieuczynienie zadość ciążącemu na organie

administracyjnym obowiązkowi zawiadomienia stron o przyczynie niezałatwienia

sprawy w terminie.

W związku z wyżej wskazanymi naruszeniami, na podstawie art. 145 w związku z art. 134 i 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej "p.p.s.a.") skarżący wniósł o:

1) uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji jej poprzedzającej w całości,

2) zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu koszów postępowania, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego i opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie jako niezasadnej ze względów merytorycznych przedstawionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Spór w rozpoznawanej spawie ogniskuje się wokół odmiennej oceny przez organ i stronę czy budynek trafostacji znajdujący się na nieruchomości stanowiącej własność podatnika podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budynek, czy też obiekt ten pozostaje w takim związku z siecią energetyczną, że na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. należy zaliczyć go do budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Ocena ta rzutuje na możliwość uznania Z. S. jako właściciela gruntu, na którym posadowiony jest sporny obiekt za podatnika podatku od nieruchomości.

W ocenie organów podatkowych obiekt ten spełnia kryteria bycia budynkiem,

z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. i w związku z tym stosownie do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 grudnia 2017 r. o sygn. SK 48/15 nie może zostać uznany za budowlę.

Natomiast zdaniem skarżącego przedmiotowy obiekt został wybudowany przez Z. w latach 70 i stanowi część budowalną stacji elektroenergetycznej. W jego ocenie zarówno trafostacja jak i znajdujące się w niej urządzenia stały się częścią składową przedsiębiorstwa energetycznego.

Nakreślając ramy prawne rozpoznawanej sprawy w pierwszej kolejności należy wskazać na znajdujące zastosowanie zawierające definicje legalne przepisy ustawy

o podatkach i opłatach lokalnych tj. art. 1a ust. 1 pkt 1, 2 i 3, stosownie do których:

1. użyte w ustawie określenia oznaczają:

1) budynek - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

2) budowla - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem;

3) grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.

Zakres przedmiotowy podatku od nieruchomości uregulowany został w art. 2 u.p.o.l. stosownie do którego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowalne: grunty (ust. 1 pkt 1), budynki i ich części stałe (ust. 1 pkt 2) oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (ust. 1 pkt 3).

Ponadto z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. wynika zakres podmiotowy podatku od nieruchomości i tak:

1. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3;

2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;

3) użytkownikami wieczystymi gruntów;

4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:

a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,

b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Stosownie do art. 3 ust 3 u.p.o.l. jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się

w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym.

W ramach przedstawiania stanu prawnego obowiązującego w sprawie wskazać należy także na wyrok Trybunału Konstytucyjnego w z dnia 13 grudnia 2017 r. sygn. SK 48/15 (Dz.U. z 2017 r. poz. 2432), w którym stwierdzono, że "Art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 i 2141) w zakresie, w jakim umożliwia uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem, przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, jest niezgodny z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych, wywodzoną z art. 84 w związku z art. 217, w związku z art. 64 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej". W związku z tym nie można zaaprobować stanowiska zaprezentowanego w skardze, z którego wynika, że możliwe jest uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem, przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Zgodnie z art. 190 Konstytucji RP, orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne. Wzgląd na te cechy przemawia za koniecznością uznania, zwłaszcza w przypadku wyroków negatywnych, ich prawotwórczego charakteru, tj. uznania, że kreują one normę derogującą

o charakterze ogólnym i abstrakcyjnym (por. uchwała NSA z dnia 7 grudnia 2009 r.,

I OPS 9/09, CBOSA). Pomimo tego, że wyroki Trybunału Konstytucyjnego nie zostały uwzględnione w zamkniętym katalogu źródeł prawa z art. 87 Konstytucji, ustrojodawca przyznał im równorzędne walory. Orzeczenie Trybunału współkształtuje zatem porządek prawny i musi być uwzględniane w procesie stosowania prawa, stając się niekiedy bezpośrednią podstawą orzeczenia sądowego, co bywa traktowane jako bezpośrednie stosowanie Konstytucji przez sąd (T. Grzybowski, Wpływ zmian prawa na jego wykładnię, Warszawa 2013, LEX).

Skarżący twierdząc, że przedmiotowa trafostacja wraz z umieszczonymi w niej urządzeniami elektroenergetycznymi stanowi, całość łącznie z siecią energetyczną

w istocie wywodzi, że stanowi ona wraz z siecią energetyczną budowlę ze względu na to, że budynek trafostacji stanowi osłonę zamontowanych w nim urządzeń energetycznych. Zatem skarżący nie kwestionuje kwalifikacji trafostacji jako budynku, jednak twierdzi, że ze względu na trwałe, fizyczne i funkcjonalne związanie jej

z urządzeniami znajdującymi się wewnątrz stanowi ona funkcjonalną całość z siecią energetyczną.

W ocenie sądu, stanowisko to jest nie do zaakceptowania w świetle wykładni przepisu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., dokonywanej z uwzględnieniem wskazań Trybunału Konstytucyjnego zawartych w wyroku z dnia 13 grudnia 2017 r. SK 48/15. W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że szczegółowa analiza definicji zawartych w prawie budowlanym oraz odwołujących się do nich definicji zamieszczonych w u.p.o.l. została już wcześniej przez ten Trybunał przeprowadzona w wyroku z 13 września 2011 r., P 33/09, w którym sformułowano w tym względzie szereg poważnych zastrzeżeń, przy czym jedynie niektóre z nich usunęła ustawa zmieniająca. Przywołane orzeczenie dotyczyło bezpośrednio opodatkowania podatkiem od nieruchomości podziemnych wyrobisk górniczych oraz zlokalizowanych w nich obiektów i urządzeń, jednak w jego uzasadnieniu określono ogólne warunki, na jakich dopuszczalne z konstytucyjnego punktu widzenia jest uznanie określonych obiektów za budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Przedmiotem zapadłego rozstrzygnięcia nie było natomiast w zasadzie zagadnienie rozgraniczenia pojęć budynku i budowli, jednak nie ulegało wątpliwości, że zarówno na gruncie prawa budowlanego, jak i na gruncie u.p.o.l. żaden budynek nie może być jednocześnie budowlą, a żadna budowla nie może być jednocześnie budynkiem, przy czym pierwszeństwo ma zawsze kwalifikacja danego obiektu jako budynku.

Zdaniem Trybunału, określenie relacji istniejącej pomiędzy omawianymi pojęciami posiada zasadnicze znaczenie w kontekście podatku od nieruchomości. Uznanie pewnych obiektów za budynki lub budowle decyduje niekiedy o tym, czy są one w ogóle przedmiotem owego podatku, z drugiej strony, pozwala ustalić jego podstawę.

Jak wskazano już powyżej stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podlegają budynki lub ich części oraz budowle lub ich części, przy czym te ostatnie tylko wówczas, gdy są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Art. 4 ust. 1 pkt 2 i 3 u.p.o.l. przewiduje z kolei, że podstawę opodatkowania dla budynków lub ich części stanowi powierzchnia użytkowa, natomiast dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z pewnymi zastrzeżeniami - wartość, o której mowa w przepisach

o podatkach dochodowych, ustalona na 1 stycznia roku podatkowego, będącą podstawą obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w wypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Trybunał zakwestionował stanowisko prezentowane w orzecznictwie sądowoadministracyjnym zgodnie z którym możliwe jest uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem, przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., bowiem przemawiają za tym dwa argumenty - językowy i celowościowy. Jak dalej argumentował Trybunał, definicja pojęcia budowli, zawarta zarówno w prawie budowlanym, jak i w u.p.o.l., przewiduje jednoznacznie, że budowlą jest obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Oznacza to

z konieczności, iż najpierw trzeba ustalić, czy dany obiekt należy zakwalifikować jako budynek albo obiekt małej architektury, a dopiero później można rozważać jego kwalifikację jako budowli. Wprowadzenie dodatkowego zastrzeżenia do definicji pojęcia budynku i - konsekwentnie - do definicji pojęcia obiektu małej architektury, zgodnie z którym nie mogą być one budowlą, byłoby nie tylko zbędne, ale wręcz niedopuszczalne.

Odnosząc się natomiast do argumentów natury celowościowej przywoływanych w orzecznictwie sądów administracyjnych, Trybunał wskazał, że pomimo wielu różnych zastrzeżeń dotyczących definicji sformułowanych w prawie budowlanym oraz w ustawie o podatkach lokalnych, wskazanych w wyroku o sygn. P 33/09, w wypadku pojęć budynku i budowli mamy do czynienia z ich jednoznacznym rozgraniczeniem przez ustawodawcę, a w konsekwencji za niedopuszczalne należało uznać modyfikowanie tych pojęć w oparciu o przesłankę nieprzewidzianą w przepisach prawnych. Uwzględnienie tej przesłanki prowadzi bowiem do rozszerzającej wykładni definicji budowli, powodując zarazem zwężającą wykładnię definicji budynku. Taki zabieg stanowi zatem nieakceptowalną na gruncie polskiej kultury prawnej ingerencję w treść definicji legalnej (zob. M. Zieliński, Wykładnia prawa. Zasady. Reguły. Wskazówki, Warszawa 2012, s. 242-243, 344).

Ponad wszelką wątpliwość zatem stwierdzić należy, że skoro poza sporem pozostaje, że przedmiotowa trafostacja posiada wszystkie cechy budynku wskazane w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., okoliczność ta wynika także z dokumentów w postaci odpisu z Kw [...], gdzie w dziale I wskazano, że działka [...] jest działką zabudowaną, z informacji z rejestru gruntów i informacji z kartoteki budynków a także z protokołu oględzin z dnia 18 czerwca 2020 r. oraz dołączonego do tego protokołu materiału zdjęciowego, to przy uwzględnieniu powyżej przedstawionego stanowiska prawnego, brak jest jakichkolwiek podstaw ku temu, by twierdzić, że obiekt ten ze względu na wypełnienie go urządzeniami energetycznymi i pełnioną wobec sieci energetycznej funkcję stanowi budowlę.

Powyższa ocena jest zgodna ze stanowiskiem wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z dnia 8 marca 2018 r., II FSK 2479/17, II FSK 2802/17, II FSK 3341/17 i II FSK 2412/17, czy z dnia 14 maja 2019 r., II FSK II FSK 1563/17 i II FSK 1599/17 oraz z dnia 3 lipca 2019 r., II FSK 2582/17 (CBOSA).

Jak już także powyżej wskazano konstatacja ta ma znaczącą doniosłość na gruncie podatku od nieruchomości, gdyż nie tylko przesądza o przedmiocie opodatkowania, o opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, także o stawce opodatkowania stosowanej dla budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, lecz również w rozpoznawanej sprawie przesądza, że to skarżący jako właściciel nieruchomości, na której przedmiotowy budynek jest posadowiony jest podatnikiem podatku do nieruchomości z mocy art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Przypomnieć tutaj bowiem należy, że stan prawny nieruchomości w sytuacji gdy dla konkretnej nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta wynika właśnie

z księgi wieczystej, stosownie bowiem do treści art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2019 r. poz. 2204) księgi wieczyste prowadzi się w celu ujawnienia stanu prawnego nieruchomości. Ponadto art. 2 ww. ustawy wprowadza zasadę jawności ksiąg wieczystych, a stosownie do art. 3 ust. 1 domniemywa się, że prawo jawne z księgi wieczystej jest wpisane zgodnie

z rzeczywistym stanem prawnym. Tym samym zarówno organy, jak i sąd administracyjny związane są stanem prawnym nieruchomości ujawnionym w księdze wieczystej [...] prowadzonej przez Sąd Rejonowy w M..

Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 47 § 2 i art. 49 § 1 koreksu cyqinego wskazać należy, że z samej treści art. 49 § 1 kodeksu cywilnego wynika, że urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Zatem skoro, jak już powyżej wykazano sporny obiekt jest budynkiem to w żaden sposób nie może zostać uznany

z urządzenie służące do doprowadzania lub odprowadzania energii elektrycznej.

W ocenie sądu w rozpoznawanej sprawie nie znajduje zastosowania art. 3 ust. 3 u.p.o.l. stosownie do którego jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się

w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. W kwestii tej, w pierwszej kolejności wskazać należy, że na gruncie prawa podatkowego termin "posiadanie samoistne" będący określeniem stanu faktycznego należy rozumieć tak jak na gruncie przepisów prawa cywilnego, gdzie został on zdefiniowany. Stosownie do art. 336 kodeksu cywilnego, posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawca, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadanie zależne). W przepisie tym zatem posiadanie samoistne przeciwstawione jest posiadaniu zależnemu, rozróżnieniem obu rodzajów sprawowania faktycznego władztwa nad rzeczą jest władanie "tak jak właściciel" i władanie "tak jak posiadający inne prawo do rzeczy". Najczęściej to właściciel będzie posiadał samoistnie nieruchomość, nie należy bowiem zapominać, że przez upływ czasu, w którym podmiot niebędący właścicielem będzie posiadał samoistnie nieruchomość nabędzie jej własność przez zasiedzenie.

Przypomnieć także należy, że władanie rzeczą przez właściciela nie musi polegać na jej posiadaniu wyłącznie przez niego, wykonując bowiem swoje prawo własności w sposób o jakim mowa w art. 140 kodeksu cywilnego, właściciel może oddać innemu podmiotowi rzecz do korzystania zawierając z tym podmiotem umowę obligacyjną czy też ustanawiając na jego rzecz określone prawo rzeczowe.

W rozpoznawanej sprawie na nieruchomości będącej przedmiotem postępowania zostało ustanowione ograniczone prawo rzeczowe w postaci służebności przesyłu na rzecz E. O. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w P. polegające między innymi na prawie do korzystania

z nieruchomości zgodnie z przeznaczeniem istniejących urządzeń elektroenergetycznych, między innymi ze stacji transformatorowej. Wprawdzie umowa o ustanowieniu służebności przesyłu została zawarta w dniu 20 października 2020 r., to treść służebności wpisana w dziale III Księgi wieczystej [...] potwierdza, że wcześniejsze posiadanie nieruchomości przez przedsiębiorstwo energetyczne odpowiadało treści służebności przesyłu i mogłoby doprowadzić jedynie do nabycia przez zasiedzenie ograniczonego prawa rzeczowego – służebności przesyłu, a nie części nieruchomości. Przedsiębiorstwo energetyczne bowiem korzystało z nieruchomości w zakresie odpowiadającym służebności przesyłu, a nie władało nią tak jak właściciel.

Analizę zakresu posiadania służebności przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu uchwały z dnia 9 września 2019 r. wydanej w sprawie II FPS 3/19, wskazując, że: "Każdy, kto faktycznie korzysta z cudzej nieruchomości

w zakresie odpowiadającym treści służebności, jest posiadaczem służebności. Jest to posiadanie swoiste, gdyż nie łączy się z władztwem nad rzeczą w dosłownym znaczeniu. Podmiot wykonujący służebność korzysta z cudzej rzeczy tylko w oznaczonym zakresie, nierzadko bardzo wąskim, w istocie nie władając nią. Do takiego, specyficznego posiadania należy stosować, zgodnie z art. 352 § 2 k.c., jedynie odpowiednio przepisy o posiadaniu rzeczy (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 25 maja 2016 r., sygn. akt V CSK 549/15, publ. SIP LEX nr 2080889). Zatem

w odniesieniu do posiadania służebności nie można posługiwać się pojęciem posiadania samoistnego lub zależnego nieruchomości, wynikającego z art. 336 k.c. (por. uzasadnienie uchwały składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 9 sierpnia 2011 r., sygn. akt III CZP 10/11, publ. OSNC 2011, Nr 12, poz. 129). Posiadacz służebności nie włada nieruchomością, ale faktycznie z niej korzysta. Ponadto korzystanie takie jest sporadyczne, zachodzi od czasu do czasu, a także występuje w różnym nasileniu, a co najważniejsze, nie pozbawia właściciela władztwa nad rzeczą. Wynika to między innymi z użycia przez ustawodawcę w art. 352 § 1 k.c. sformułowania "korzysta", gdy tymczasem przy posiadaniu rzeczy (samoistnym lub zależnym) użyte zostało sformułowanie "włada". Władanie jest pojęciem zdecydowanie szerszym od korzystania. Jeżeli dany podmiot "włada" określoną rzeczą, to znaczy, że inny podmiot takiego władania jest pozbawiony. Tymczasem "korzystanie" z rzeczy nie przekreśla możliwości władania nią przez kogo innego, lecz jedynie wskazuje na prawo do wykonywania określonych czynności w stosunku do rzeczy, która nie musi pozostawać we władaniu korzystającego. Wystarczy, że władający rzeczą nie będzie czynił przeszkód w czasowym korzystaniu z niej. Wskazać również należy, że posiadanie służebności, o którym mowa w art. 352 § 1 k.c., dotyczy każdego rodzaju służebności, czyli gruntowej, osobistej i przesyłu (por.

t. I.4. i II.1 do art. 352 w M. Balwicka-Szczyrba, op.cit.)". Z oceną tą sąd rozpoznający przedmiotową sprawę się w pełni zgadza.

Wbrew zatem zarzutowi skargi nie można uznać przedsiębiorstwa energetycznego za posiadacza samoistnego nieruchomości o jakim mowa w art. 3 ust. 3 u.p.o.l.

W pozycji do twierdzeń skargi organ w sposób prawidłowy zastosował przepis art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2020 r. poz. 2052 ze zm.), przepis ten w ust. 1 stanowi, że podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte

w ewidencji gruntów i budynków. Opierając się zatem przy ocenie wniosku o nadpłatę w podatku od nieruchomości organ w sposób prawidłowy zastosował się do treści tego przepisu.

Natomiast odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania wskazać należy, że przedmiotowa sprawa jest sprawą podatkową, zatem wbrew treści skargi zastosowanie w niej miały nie przepisy kodeksu postępowania administracyjnego, a przepisy Ordynacji podatkowej.

Dokonując kontroli sądowoadministracyjnej zaskarżonej decyzji sąd uznał, że postępowanie w sprawie prowadzone było zgodnie ze znajdującymi w sprawie przepisami stan faktyczny i prawny sprawy zostały ustalone zgodnie z wymogami zawartymi w Ordynacji podatkowej, a w szczególności w art. 122, 180, 187, 188 oraz 191 O.p., zaś dokonana przez organ ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest

w niniejszej sprawie.

Podkreślić należy, że dokumenty zgromadzone w sprawie zostały

przez organy nie tylko wymienione, ale również dokonano ich oceny przez pryzmat całości ustalonych okoliczności i przepisów prawa materialnego mających w niej

zastosowanie. Sama w sobie okoliczność, że skarżący nie zgadza się z oceną dokonaną przez organy podatkowe nie oznacza, iż organ naruszył przepisy postępowania.

Kontrolując przedmiotową sprawę w granicach określonych w art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 poz. 2325 ze zm., dalej p.p.s.a.), nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi sąd nie dostrzegł naruszenia przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania dających podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Mając powyższe względy na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 poz. 2325 ze zm.) oddalił skargę jako niezasadną.