Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 961/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-03-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
6560
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 a ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 14b par. 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Kosterna (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kobylski, Sędzia WSA Iwona Szymanowicz-Nowak, Protokolant Referent stażysta Magdalena Krawczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2014 r. sprawy ze skargi [...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta R. z dnia [...] sierpnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji w sprawie podatku od nieruchomości oddala skargę.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia [...] lutego 2013 r. (uzupełnionym [...] lipca 2013 r.) P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej jako skarżąca), zwróciła się do Prezydenta Miasta R. jako organu podatkowego o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie rozstrzygnięcia, czy obiekt budowlany będący wielopoziomowym garażem (parkingiem) wraz z całą powierzchnią najniższego poziomu postojowego (-1) stanowi budowlę w rozumieniu przepisu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 z późn. zm., dalej: "u.p.o.l.").

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: skarżąca spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie obsługi, zagospodarowania oraz kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, a także zarządzania i wynajmu nieruchomości komercyjnych i niekomercyjnych. Spółka jest właścicielem majątku, w skład którego wchodzą grunty, budynki i budowle, które są przeznaczone na sprzedaż, albo też są przedmiotem wynajmu. W 2011 roku został oddany do użytkowania zespół nieruchomości, w skład którego wchodzi budynek

i budowle centrum handlowego Galeria [...] w R.. Podatnik, w bieżącym roku podatkowym 2013 dokonał powtórnej analizy statusu prawno-podatkowego

i budowlanego powstałego obiektu budowlanego, stanowiącego otwarty garaż wielopoziomowy.

Zdaniem Podatnika garaż wielopoziomowy (parking) otwarty nie posiada przegród budowlanych, nie jest wydzielony z otoczenia zewnętrznego za pomocą przegród ze wszystkich stron - od strony zachodniej, północnej i południowej posiada otwartą przestrzeń. Jest zlokalizowany bezpośrednio przy budynku centrum handlowego (tj. przylega do niego od strony zachodniej). Plac postojowy, stanowiący najniższy poziom (-1) tego wielopoziomowego garażu posadowiony jest bezpośrednio na gruncie, zarówno w części usytuowanej pod najniższym stropem budynku centrum handlowego, jak i w części pod najniższym poziomem stropu budowli wielopoziomowego garażu (parkingu) otwartego. Elementy fundamentów budynku centrum handlowego, jak i budowli garażu wielopoziomowego (stopy pod filary, ławy fundamentowe lub płyty fundamentowe) nie przenoszą obciążeń na grunt z nawierzchni placu postojowego na najniższym poziomie (-1). Nawierzchnia placu nie jest posadzką typową dla pomieszczeń budynków, nie posiada też izolacji termicznej wymaganej dla pomieszczeń budynków. Cały garaż (parking) wielopoziomowy został wybudowany jako przestrzeń otwarta, bez ścian zewnętrznych, posiada on jedynie bariery, zabezpieczające samochody przed wypadnięciem, ma niezadaszony ostatni poziom, na którym parkują samochody osobowe. A zatem, garaż ten nie posiada dachu

i fundamentów, a także wyodrębnionych pomieszczeń. Obciążenia poprzez filary

i fragmenty ław fundamentowych, przenoszone są z wyższych poziomów garażu na podłoże gruntowe. Elementy płyt fundamentowych znajdują się wyłącznie pod pomieszczeniami budynku centrum handlowego usytuowanymi na kondygnacji najniższej, które to pomieszczenia ujęte są w podstawie opodatkowania podatkiem od nieruchomości (pomieszczenia ochrony, magazynów, ramp zaopatrzeniowych, komunikacji itp.) jako powierzchnie budynku. Choć częściowo plac postojowy - jak już wspomniano powyżej - jest usytuowany pod najniższym stropem budynku centrum handlowego, to stanowi on całość techniczno-użytkową z pozostałą konstrukcją budowli garażu otwartego, a przestrzeń poziomu najniższego jest w całości przestrzenią otwartą. Otwarty garaż wielopoziomowy wraz z pozostałymi poziomami parkingowymi posiada jednolitą organizację ruchu i jest związany z budynkiem centrum handlowego, gdyż zapewnia jego użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem (zapewnia miejsca postojowe dla klientów centrum handlowego), niemniej (w rozumieniu przepisów o klasyfikacji środków trwałych) jest osobnym środkiem trwałym, o określonej wartości początkowej. Jednocześnie w ewidencji gruntów i budynków obiekt garażu (parkingu) wielopoziomowego otwartego jest wykazany jako budynek - przylega on bowiem do budynku centrum handlowego.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, opisany obiekt - garaż wielopoziomowy wraz z całą powierzchnią najniższego poziomu postojowego (-1) stanowi budowlę w rozumieniu podatku od nieruchomości

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowy garaż wielopoziomowy (parking) otwarty jest budowlą w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i stanowić powinien przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jako budowlą związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Spółka powołując się na przepisy z art.1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 u.p.o.l. wywodziła, że przedmiotowy garaż wielopoziomowy (parking) otwarty, stanowi budowlę, ponieważ jest urządzeniem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, związanym z obiektem budowlanym będącym budynkiem, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy prawo budowlane urządzeniem budowlanym jest urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Zdaniem Podatnika garaż wielopoziomowy (parking) otwarty jest związany

z obiektem budowlanym. W opinii Spółki spełniona jest również przesłanka, dotycząca zapewnienia przez garaż możliwości użytkowania obiektu budynku centrum handlowego zgodnie z jego przeznaczeniem, gdyż zapewnia jego użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem (zapewnia miejsca postojowe dla klientów centrum handlowego). Bez garażu wielopoziomowego obiekt centrum handlowego straciłby swój funkcjonalny

i ekonomiczny sens. Przedmiotowy garaż wielopoziomowy odpowiada powyższej definicji i powinien zostać zakwalifikowany do opodatkowania jako budowla. Niezależnie od powyższej argumentacji, podatnik wskazuje, że garaż otwarty jest obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a zatem spełnia przesłanki definicji budowli. Zdaniem Spółki przedmiotowy garaż otwarty znajdujący się częściowo pod budynkiem galerii handlowej na najniższym poziomie i usytuowany przy budynku galerii na wszystkich poziomach - nie może być uznany za budynek z uwagi na niespełnienie przesłanek określonych w definicji budynku, tj. braku przegród budowlanych, braku fundamentów

w części pod budynkiem centrum oraz braku dachu. Nie jest on także obiektem małej architektury, do których ustawa prawo budowlane zalicza jedynie niewielkie obiekty jak architekturę ogrodową (posągi, wodotryski), obiekty użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku (piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki) oraz kultu religijnego (kapliczki, krzyże przydrożne, figury).

Zgodnie zatem z ustawową definicją, garaż wielopoziomowy otwarty niebędący budynkiem ani obiektem małej architektury, jest budowlą dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Na poparcie stanowiska Podatnik, przedstawił poglądy zawarte w orzecznictwie administracyjnym, które dotyczą przedmiotowego zagadnienia (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 07.02.2012r. I SA/GI 604/11, wyrok NSA w Warszawie z dnia 25.03.2011r. II FSK 2053/09, wyrok WSA w Kielcach z dnia 24.05.2012r. I SA/Ke 172/12, wyrok WSA w Lublinie z dnia 25.05.2012r. I SA/Lu 179/12).

W świetle przedstawionej argumentacji, zdaniem Podatnika będący jego własnością otwarty garaż wielopoziomowy wraz z całą powierzchnią najniższego poziomu postojowego (-1) przy centrum handlowym Galeria [...] w R. stanowi budowlę w rozumieniu ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowla.

Organ wezwał spółkę na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14 h ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, dalej: Ordynacja podatkowa) do uzupełnienia w sposób wyczerpujący stanu faktycznego przedstawionego we wniosku poprzez przedłożenie: decyzji w sprawie zatwierdzenia projektu budowlanego i pozwolenia na budowę, decyzji udzielającej pozwolenia na użytkowanie, opisu technicznego do projektu budowlanego. Spółka takie dokumenty złożyła.

Interpretacją indywidualną z dnia [...] sierpnia 2013 r. Prezydent Miasta R. uznał stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej za nieprawidłowe. Wskazał na podstawy opodatkowania gruntów, budynków i budowli wynikającą z art. 4 u.p.o.l. i definicję z art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l,

z której wynika, że powierzchnia użytkowa budynku lub jego części oznacza powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach,

z wyjątkiem klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Odwołując się do definicji budynku i budowli zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatkach

i opłatach lokalnych organ wyjaśnił, że budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony

z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach, natomiast budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Organ wskazał też na definicję legalną obiektu budowlanego zawartą w ustawie z dnia 7 października 1994r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006r., Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.), oraz na określenie budowli w art. 3 pkt 9 prawa budowlanego.

Organ powołał się na dokumentację techniczną złożoną przez spółkę oraz dokonany opis obiektu, z których wynika, iż obiekt został zrealizowany na podstawie decyzji Prezydenta Miasta Nr [...] z dnia [...] października 2007r. zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę pn. budowa Centrum Handlowego Wielofunkcyjnego (Galeria [...]) o wiodącej funkcji handlowej

z budynkiem parkingu wielopoziomowego połączonego funkcjonalnie z budynkiem centrum wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz decyzji Nr [...] z dnia [...] sierpnia 2009r. dot. zatwierdzonego projektu zamiennego. Obiekt handlowo-usługowy oraz parking wielopoziomowy zaprojektowano jako zespół obiektów. Budynek handlowo-usługowy stanowi obiekt wolnostojący, trzykondygnacyjny (dwie kondygnacje nadziemne i jedna podziemna), a parking wielopoziomowy pięciokondygnacyjny (cztery nadziemne i jedna podziemna). Ostatni poziom parkingu wielopoziomowego jest o charakterze użytkowym, otwartym. Obiekty połączone są ze sobą zespołami windowymi i klatkami schodowymi. Obiekt handlowo-usługowy wraz z parkingiem wielopoziomowym zaprojektowano jako zespół zblokowany. Budynek wolnostojący zaprojektowano jako obiekt o nieregularnym kształcie i zmiennej wysokości. Całość zaplanowano na rzucie trapezoidalnym. Nad sylwetą obiektu ukształtowaną horyzontalnie, góruje bryła zespołu kinowego. W części północno-zachodniej bryłę spiętrza ażurowy blok parkingu wielopoziomowego. Część podziemna obiektu handlowo-usługowego przeznaczona jest na parkingi oraz pomieszczenia techniczne, a część nadziemna głównie na pomieszczenia usługowo-handlowe. Na poziomie (-1) znajduje się parking z miejscami postojowymi, pomieszczenia techniczne, strefy rozładunku i załadunku, pomieszczenia socjalno-sanitarne dla personelu. Na tym poziomie znajduje się również część handlowa dostępna bezpośrednio z zewnątrz. Na pierwszym poziomie handlowym (+0) znajdują się powierzchnie handlowe, sanitarne, punkty gastronomiczne. Na drugim poziomie (+1) znajdują się powierzchnie handlowe, pomieszczenia sanitarne, zespół gastronomiczny, zespół kin. Parking wielopoziomowy przy głównym budynku handlowo-usługowym posiada cztery kondygnacje nadziemne i jedną podziemną. Kondygnacja podziemna budynku głównego i parkingu wielopoziomowego stanowi jedną wspólną przestrzeń. Budynek parkingu wielopoziomowego posiada parkingi na poziomie -1, O, +1, +2 i +3. Stropodachy nad Galerią Handlową na wszystkich poziomach w obiekcie zaprojektowano jako pełne, żelbetowe, za wyjątkiem dachu nad zespołem kinowym, o konstrukcji stalowej. Na poziomie (+3) dach budynku parkingu wielopoziomowego zgodnie z opisem technicznym zaprojektowano jako użytkowy, żelbetowy, dostosowany do przenoszenia obciążeń od pojazdów osobowych. Ponadto zlokalizowano na nim urządzenia techniczne. Posadowienie obiektu zrealizowano poprzez stopy fundamentowe dla słupów, ławy fundamentowe dla ścian oraz płyty fundamentowe dla szachtów windowych. Występujące ściany zewnętrzne zaprojektowano jako monolityczne żelbetowe oraz z pustaków ceramicznych.

Z dokonanego opisu i przedłożonej dokumentacji wynika, iż parking w części usytuowany jest bezpośrednio pod budynkiem Galerii Handlowej oraz dobudowany jest do budynku. Parking pod budynkiem handlowo-usługowym wraz z najniższym poziomem parkingu wielopoziomowego stanowi jedną wspólną przestrzeń, zachowana jest jednolita organizacja ruchu. Wjazd na wyższe poziomy zapewnia układ ramp. Parking pod budynkiem stanowi podziemną kondygnację budynku. Obiekt budowlany będący budynkiem może posiadać wiele kondygnacji. Przy czym w budynku mogą występować kondygnacje nadziemne i podziemne. Opisany parking pod budynkiem, niewątpliwie posiada cechy kondygnacji podziemnej budynku, o czym świadczy fakt, że jest usytuowany w części bezpośrednio pod nadziemnymi kondygnacjami Galerii Handlowej. W budynkach wielokondygnacyjnych nad każdą kondygnacją poza ostatnią, nad którą znajduje się dach, występuje strop kolejnej wyższej kondygnacji.

W omawianej sytuacji nad częścią parkingową również znajduje się strop pierwszej kondygnacji nadziemnej. W konstrukcjach budowlanych wielokondygnacyjnych nad każdą kondygnacją znajduje się strop kondygnacji wyższej i nad parkingiem podziemnym znajduje się strop kondygnacji budynku handlowego i budynku parkingu wielopoziomowego. Wobec tego jest on częścią, kondygnacją podziemną tego budynku-zblokowanego, który jest trwale związany z gruntem oraz posiada fundamenty (stopy fundamentowe, ławy fundamentowe, płyty fundamentowe), nie jest zawieszony

w próżni (Wyrok WSA w Krakowie z dnia 14.12.2011r. I SA/Kr 1537/11 "podziemny parking jest częścią budynku galerii handlowej, kondygnacją podziemną"). Jak wynika

z opisu zawartego w dokumentacji technicznej, dach budynku parkingu wielopoziomowego zaprojektowano jako użytkowy, dostosowany do przenoszenia obciążeń od pojazdów osobowych, na którym znajdują się również urządzenia techniczne. Na płycie stropowej zaprojektowano wylewkę betonową z wibrobetonu, zbrojonego siatką. Wszystkie warstwy pokrycia, izolacji cieplnej i wodoszczelnej wykonano w systemie pokryć dachowych z obróbkami blacharskimi. Tak więc, obiekt posiada dach z jednoczesną funkcją użytkową (miejsca postojowe dla samochodów). Ponadto Podatnik wskazuje, że garaż wielopoziomowy został wybudowany jako przestrzeń otwarta, bez ścian zewnętrznych, posiada jedynie bariery zabezpieczające samochody przed wypadnięciem, a zatem nie ma wyodrębnionych pomieszczeń.

W danych technicznych charakteryzujących konstrukcję budynku użyto określenia - ściany zewnętrzne żelbetowe oraz murowane z pustaków i przerwy technologiczne

w ścianach, a nie bariery. Zgodnie z opisem technicznym obiektu parking w części nadziemnej traktuje się jako otwarty, wentylowany naturalnie ze wspomaganiem wentylacją strumieniową. Zatem względy technologiczne, konstrukcyjne i przeznaczenie obiektu spowodowały, że zastosowano w części budynku ściany betonowe

z przerwami, otworami. Tak więc, obiekt ten jest wydzielony z przestrzeni przegrodami - ścianami pełnymi i niepełnymi. Zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Infrastruktury

z dnia 12 kwietnia 2002r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2002r., Nr 75, poz. 690 z późn. zm.) zostały wymienione rodzaje garaży do przechowywania i bieżącej obsługi samochodów oraz warunki ich usytuowania. Wyróżnia się garaż zamknięty - z pełną obudową zewnętrzną i zamykanymi otworami bądź otwarty - bez ścian zewnętrznych albo ze ścianami niepełnymi lub ażurowymi. W przypadku garażu otwartego należy zapewnić przewietrzenie naturalne kondygnacji spełniające określone wymagania co do wielkości niezamykanych otworów w ścianach zewnętrznych. Tak więc, w przypadku podziemnego parkingu pod budynkiem handlowo-usługowym i połączonego z nim parkingu wielopoziomowego należy uznać, że występujące w części ściany niepełne (przerwy, otwory technologiczne w ścianach czy ściany ażurowe) nie zmieniają faktu,

że obiekt jest wydzielony z przestrzeni. Wystarczy bowiem, aby istniejące przegrody zakreślały granice obiektu, a tak jest w przypadku omawianego obiektu (Wyrok WSA

w Poznaniu z dnia 15.12.2010r. III SA/Po 356/10 "Wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych nie oznacza tylko takiej sytuacji, iż obiekt budowlany musi być zamknięty ze wszystkich stron i zabezpieczony przed wpływem czynników zewnętrznych. Wystarczy bowiem, aby istniejące przegrody zakreśliły granice obiektu").

Budynek handlowo-usługowy razem z budynkiem parkingu wielopoziomowego jako połączone funkcjonalnie (część podziemna stanowi wspólną przestrzeń, część nadziemna połączona funkcjonalnie klatkami schodowymi i windami) stanowią jeden zblokowany obiekt. Organ podatkowy nie podziela zdania Podatnika, iż garaż wielopoziomowy wraz z całą powierzchnią najniższego poziomu pod budynkiem galerii handlowej stanowi budowlę w świetle ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Podatnik wskazał, iż przedmiotowy garaż jest urządzeniem budowlanym-placem postojowym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, związanym z obiektem budowlanym będącym budynkiem. Place postojowe będą kwalifikowane jako budowle (urządzenia budowlane), gdy są obiektami budowlanymi wolnostojącymi (Wyrok WSA

w Krakowie z dnia 14 grudnia 2011r. I SA/Kr 1537/11). Natomiast w rozpoznawanym przypadku parking w części podziemnej budynku połączony z wielopoziomowym garażem jest częścią całego, zblokowanego obiektu, co potwierdza przedstawiona dokumentacja techniczna.

Zdaniem organu obiekt ten posiada wszystkie cechy budynku, wskazane w art. 1a pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów i budynków, przedmiotowy obiekt zakwalifikowany został jako jeden budynek (trzy kondygnacje nadziemne i jedna podziemna) o funkcji - budynki handlowo-usługowe. Ponadto omawiany obiekt - Centrum Handlowe Wielofunkcyjne o wiodącej funkcji handlowej z budynkiem parkingu wielopoziomowego połączonego funkcjonalnie z budynkiem centrum został zgodnie

z decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w R. Nr [...] z dnia [...] marca 2011r. i [...] z dnia kwietnia 2011r. zaliczony do XVII kat. obiektów budowlanych - budynki handlu, gastronomii i usług, jak: sklepy, centra handlowe, domy towarowe, hale targowe, restauracje, bary, kasyna, dyskoteki, warsztaty rzemieślnicze, stacje obsługi pojazdów, myjnie samochodowe, garaże powyżej dwóch stanowisk, budynki dworcowe.

Wobec powyższego zdaniem organu przedmiotowy obiekt jest budynkiem, którego podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości będzie stanowiła cała powierzchnia użytkowa kondygnacji podziemnej i nadziemnej Centrum Handlowego o wiodącej funkcji handlowej z budynkiem parkingu wielopoziomowego na wszystkich kondygnacjach za wyjątkiem najwyższej, stanowiącej dach użytkowy parkingu, wykorzystywany na miejsca postojowe.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Prezydent R. stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji indywidualnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca, reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie:

- przepisów prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 2 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że bariery zabezpieczające samochody przed wypadnięciem, zastosowane z trzech stron parkingu otwartego, stanowią przegrody budowlane w rozumieniu powołanego przepisu, co doprowadziło do uznania, że parking otwarty stanowi budynek;

- przepisów prawa procesowego mających istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 14b § 1, § 3 i § 4 w związku z art. 14h oraz 14j § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: Ordynacja) poprzez przeprowadzenie postępowania dowodowego w toku postępowania zmierzającego do wydania interpretacji indywidualnej, dokonanie na tej podstawie modyfikacji stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i w rezultacie przez przyjęcie, że parking otwarty posiada ściany zewnętrzne spełniające definicję przegród budowlanych.

W uzasadnieniu skargi wskazała m.in. że poza sporem jest to, że parking otwarty jest trwale związany z gruntem w całej jego konstrukcji tj. zarówno najniższy poziom znajdujący się pod budynkiem centrum handlowego, jak i pozostała część.

Zdaniem Skarżącej, obiekt w postaci parkingu otwartego, jak wskazano we Wniosku, nie posiada przegród budowlanych wydzielających z przestrzeni, co przesądza o braku możliwości uznania go za budynek na potrzeby podatku od nieruchomości (dalej: PON). Cała przestrzeń Parkingu otwartego jest wyposażona jedynie w bariery zabezpieczające samochody przed wypadnięciem. Bariery zabezpieczające nie znajdują się na całej wysokości budynku (nie zajmują całej powierzchni granicy przestrzennej Parkingu otwartego) oraz nie wydzielają go

z przestrzeni. W Konsekwencji, Parking otwarty posiada otwartą przestrzeń od strony zachodniej, północnej i południowej.

Zdaniem Skarżącej, nie można uznać, że bariery zabezpieczające spełniają definicję przegród budowlanych.

Skarżąca podkreśliła, że samo nazwanie danej części budowlanej "ścianą" czy też "przegrodą budowlaną" w (dokumentacji technicznej nie przesądza o tym, że ta część może zostać uznana za "przegrodę budowlaną wydzielającą obiekt z przestrzeni" zgodnie z przepisami u.p.o.l. W ocenie Skarżącej, przegrody budowlane

w rozumieniu powołanych regulacji to takie elementy budowlane, które wydzielają dany obiekt z przestrzeni w 3 wymiarach, a nie - jak chce tego Organ - takie, które zakreślają granice obiektu (str. [...] Interpretacji). Skarżąca przytoczyła fragmenty orzeczeń sądów administracyjnych dotyczących przegród budowlanych. Zdaniem Skarżącej, bariery ochronne nie mogą być uznane za przegrody budowlane wydzielające obiekt

z przestrzeni, ponieważ nie są kompletne od podłogi do sklepienia. Co więcej, przerw

w barierach nie można uznać za otwory technologiczne, ponieważ

I) zajmują większą powierzchnię granicy przestrzennej oraz

II) nie pełnią funkcji technologicznej.

Przerwy te nie zostały wydrążone na powierzchni ściany, ponieważ w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia - jak twierdzi Organ - ze ścianami niepełnymi, lecz

z barierami. Puste przestrzenie między barierą a górną krawędzią kondygnacji I są większe niż wysokość barier. W ocenie Skarżącej, brak przegród budowlanych wydzielających obiekt z przestrzeni prowadzi do wniosku, że Parking otwarty nie stanowi budynku w rozumieniu u.p.o.l. Zdaniem Skarżącej, Parking stanowi budowlę, gdyż jest urządzeniem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, związanym z obiektem budowlanym będącym budynkiem, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Odnosząc się do powołanego przez Prezydenta Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r.

w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2002 r., Nr 75, poz. 690 z późn. zm.), Skarżąca wskazuje,

że sam fakt wymienienia w Rozporządzeniu garaży zamkniętych i otwartych nie przesądza o uznaniu ich za obiekty wydzielone z przestrzeni. Tym samym nie mogą być one jedynie na tej podstawie uznane za budynki. Rozporządzenie w § 2 stanowi, że "przepisy rozporządzenia stosuje się przy projektowaniu, budowie i przebudowie oraz przy zmianie sposobu użytkowania budynków oraz budowli nadziemnych i podziemnych spełniających funkcje użytkowe, a także do związanych z nimi urządzeń budowlanych". Z treści powołanego przepisu wynika, że Rozporządzenie dotyczy zarówno budynków, jak i budowli, niemniej - zdaniem Skarżącej - fakt wymienienia w tym akcie prawnym garaży jako obiektów budowlanych nie determinuje, że na gruncie ustaw podatkowych stanowić będą one budowle. W celu odpowiedniej kwalifikacji Parkingu otwartego należy zatem odwołać się do definicji zawartych w u.p.o.l.

Ponadto, Skarżąca wskazała, że Rozporządzenie Ministra Infrastruktury nie może stanowić podstawy do dokonywania kwalifikacji prawnych w zakresie obowiązku podatkowego na gruncie podatku od nieruchomości. Zgodnie z powszechnie akceptowaną w orzecznictwie i doktrynie zasadą autonomii prawa podatkowego,

w zakresie podstawy opodatkowania, stawek oraz obowiązku podatkowego organy powinny kierować się regulacjami ustaw podatkowych.

Skarżąca podniosła również, że parking nie posiada fundamentów oraz dachu.

Jak Skarżąca wskazała we Wniosku, elementy fundamentów budynku centrum handlowego, jak i Parkingu otwartego (stopy pod filary, ławy fundamentowe, płyty fundamentowe) nie przenoszą obciążeń na grunt z nawierzchni na najniższym poziomie, a zatem w części pod budynkiem centrum parking otwarty nie posiada fundamentów.

Odnosząc się do stanowiska Organu w kwestii zadaszenia parkingu otwartego, Skarżąca wskazała, że parking otwarty został wybudowany jako przestrzeń otwarta, posiada jedynie bariery zabezpieczające samochody przed wypadnięciem. Ostatni poziom parkingu otwartego nie może być - zdaniem Skarżącej - uznany za jego zadaszenie. Pełni on bowiem funkcję użytkową i podobnie jak inne poziomy parkingu otwartego udostępniony jest samochodom osobowym (samochody mogą swobodnie się po nim poruszać).

Natomiast odnosząc się do argumentu Organu, zgodnie z którym Centrum Handlowe Wielofunkcyjne wraz z parkingiem otwartym zostało na mocy Decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego zaliczone do XVII kat. Obiektów budowlanych - budynki handlu, gastronomii, Skarżąca wskazuje, że dane zawarte

w ewidencji gruntów i budynków nie mogą stanowić wystarczającej i samoistnej podstawy do kwalifikacji danego obiektu na gruncie u.p.o.l. Stanowisko to potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych. Odnosząc się do powoływanych przez organ wyroków skarżąca podniosła, że zapadły w innym stanie faktycznym.

Zdaniem Skarżącej, Prezydent wydając zaskarżoną Interpretację naruszył przepis tj. art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez uznanie, że parking otwarty posiadający bariery nie spełniające definicji przegród budowlanych stanowi budynek w rozumieniu ww. przepisu. Skarżąca wskazała, że w myśl art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczaniem. Zdaniem Skarżącej, parking otwarty spełnia przytoczoną definicję budowli. W opinii Skarżącej, parking otwarty stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, związane z obiektem budowlanym będącym budynkiem, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Nie ulega wątpliwości, że parking otwarty jest urządzeniem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Ponadto, Skarżąca uważa, że parking otwarty zapewnia użytkowanie centrum handlowego zgodnie z jego przeznaczeniem. Bez parkingu otwartego centrum handlowe straciłoby swój funkcjonalny i ekonomiczny sens. W konsekwencji, parking otwarty jest obiektem budowlanym w rozumieniu prawa budowlanego, niebędącym budynkiem, ani obiektem małej architektury, a zatem stanowi budowlę w rozumieniu definicji zawartej w u.p.o.l.

Niezależnie od powyżej wskazanych naruszeń prawa materialnego,

z ostrożności procesowej, Skarżąca wskazała, iż Prezydent wydając zaskarżoną Interpretację naruszył przepisy art. 14b § 1, § 3 i § 4 w związku z art. 14h oraz 14j § 1

i § 3 Ordynacji. Naruszenie powołanych przepisów przez Prezydenta polegało -

w ocenie Skarżącej - na prowadzeniu przez Prezydenta postępowania dowodowego

(w tym analizy dokumentacji technicznej) w ramach postępowania zmierzającego do wydania Interpretacji, co doprowadziło Organ do błędnego uznania, że bariery stanowią przegrody budowlane i w efekcie wydania negatywnego dla Skarżącej rozstrzygnięcia. Gdyby Organ ocenił stan faktyczny na podstawie opisu przedstawionego we Wniosku doszedłby do takich samych konkluzji, jak Skarżąca, tj. że parking otwarty nie spełnia wymogów określonych dla budynku i stanowi budowlę dla celów opodatkowania PON.

Na podstawie przedstawionych przez Skarżącą dokumentów źródłowych Organ przeprowadził postępowanie dowodowe, w wyniku którego zmodyfikował stan faktyczny przedstawiony przez Skarżącą we Wniosku i na jego podstawie uznał, że parking otwarty wydzielony jest z przestrzeni za pomocą ścian stanowiących przegrody budowlane.

Zdaniem Skarżącej, w toku prowadzenia postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej organy podatkowe nie mają uprawnień do przeprowadzania postępowania dowodowego.

Potwierdza to również orzecznictwo sądów administracyjnych: "To na podatniku spoczywa ciężar wyczerpującej prezentacji stanu faktycznego i zobowiązany jest on to uczynić we wniosku o udzielenie pisemnej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Tylko bowiem treść wniosku stanowi i podstawę faktyczną dla wydawanego aktu. Żadne inne dowody, w tym dokumenty nie mogą stanowić kanwy udzielonej interpretacji."

Przepisy Ordynacji, w art. 14h, wprost wskazują na regulacje, które powinny być odpowiednio stosowane w toku postępowania interpretacyjnego. Wśród wskazywanych przez cytowaną ustawę przepisów nie ma regulacji dotyczących prowadzenia postępowania dowodowego. Tym samym, gdyby ustawodawca chciał umożliwić organom podatkowym prowadzenie postępowania dowodowego w tym zakresie to wprost i wskazałby na właściwe przepisy. Ustawodawca nie zdecydował się jednak na takie rozwiązanie, co oznacza, że organ podatkowy nie może przeprowadzać postępowania dowodowego w toku postępowania interpretacyjnego, a rozstrzygnięcie powinien wydać jedynie na podstawie stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika we wniosku.

Tymczasem, Skarżąca we Wniosku wskazała, że "garaż wielopoziomowy [parking] nie posiada przegród budowlanych, nie jest wydzielony z otoczenia zewnętrznego za pomocą przegród ze wszystkich stron - od zachodniej, północnej

i południowej posiada otwartą przestrzeń." Natomiast Organ w Interpretacji stwierdził, że parking otwarty posiada ściany zewnętrzne stanowiące przegrody budowlane. Tym samym, zdaniem Skarżącej, Organ dokonał nieuprawnionej modyfikacji stanu faktycznego, co doprowadziło do wydania interpretacji naruszającej wskazane przepisy Ordynacji.

Wniosek, że parking otwarty posiada przegrody budowlane został przez Organ błędnie wywiedziony na podstawie dokumentacji technicznej przedstawionej przez Skarżącą. Termin "wydzielenie przestrzeni za pomocą przegród budowlanych" nie jest terminem, którym posługuje się dokumentacja, lecz stanowi termin użyty przez ustawę podatkową. Dokonując rozstrzygnięcia w Interpretacji Prezydent powinien kierować się opisem stanu faktycznego wskazanym przez Skarżącą we Wniosku. Uznanie na podstawie dokumentacji technicznej, że ściany stanowią przegrody budowlane doprowadziło Organ do modyfikacji stanu faktycznego i wydania rozstrzygnięcia naruszającego prawo.

Dodatkowo, jak wynika z art. 14b § 3 Ordynacji, we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podatnik zobowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja jest bowiem wydawana w indywidualnej sprawie podatnika.

Na marginesie Skarżąca wskazała, że w sytuacji, w której Organ miał wątpliwości co do przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego, mógł wezwać Skarżącą do uzupełnienia opisu stanu faktycznego (np. poprzez zadanie odpowiednich pytań dotyczących technicznej charakterystyki parkingu otwartego). Taki tryb postępowania, umożliwiłby Skarżącej odniesienie się do wątpliwości Organu. Natomiast Organ nie mógł żądać od Skarżącej przedstawienia dokumentacji technicznej parkingu otwartego i przeprowadzać postępowania dowodowego na tej podstawie. Postępując w opisany sposób Organ nie tylko uniemożliwił Skarżącej odniesienie się do ewentualnych pytań, ale również doprowadził do nieuprawnionego zmodyfikowania stanu faktycznego, co miało wpływ na wynik podjętego przez Organ rozstrzygnięcia.

W odpowiedzi na skargę Prezydent Miasta R. podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie są dwie kwestie:

- Prawidłowość zastosowania przepisów postępowania (zarzut naruszenia art. 14 b § 1, § 3 i § 4 w związku z art. 14h oraz art. 14j § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej):

- Interpretacja przepisów prawa materialnego (art. 1a ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 2 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych).

W pierwszej kolejności należy się odnieść do zarzutów naruszenia przepisów procesowych, które sprowadzając się do tego, że w ocenie skarżącej organ interpretujący zmodyfikował przedstawiony przez nią we wniosku o interpretację stan faktyczny.

Zarzut ten jest bezpodstawny.

Zgodnie z art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej wniosek o interpretację może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego bądź zdarzeń przyszłych. Niewątpliwie przedmiotem interpretacji jest tu zaistniały stan faktyczny, a nie hipotetyczny. Zgodnie z art. 14b § 3 składający wniosek o interpretację indywidualna zobowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego. Wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego, to przedstawienie wszystkich jego cech, mogących mieć znaczenie dla oceny zastosowania przepisów prawa materialnego do tego stanu. Przestawienie w sposób wyczerpujący stanu faktycznego, to wymóg formalny wniosku o interpretację. Dlatego też w przypadku braku cech wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, organ interpretujący może domagać się jego uzupełnienia w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej. Z tego uprawnienia organ skorzystał. Wezwanie do uzupełnienia stanu faktycznego było uzasadnione. Przedstawiając stan faktyczny we wniosku skarżąca w istocie nie tyle przedstawiła stan faktyczny, co własną subiektywną ocenę tego stanu w zakresie przesłanek jednoznacznie wskazujących na to, że przedstawiany przez nią obiekt budowlany nie spełnia cech budynku, o jakich mowa w art. 1 a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Przedstawienie przez nią stanu faktycznego sprowadziło się w istocie do wskazania, że garaż wielopoziomowy (parking): "nie posiada przegród budowlanych, nie jest wydzielony z otoczenia zewnętrznego za pomocą przegród ze wszystkich stron", "garaż ten nie posiada dachu i fundamentów" (cytaty z części wniosku przedstawiającej stan faktyczny). Zatem przedstawiając stan faktyczny w istocie skarżąca przedstawiła własne wnioski wypływające z oceny tego stanu w zakresie cech pozwalających na uznanie, że w świetle definicji z art. 1 a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. obiekt nie jest budynkiem. Organ miał wiec prawo w tej sytuacji uznać, że stan faktyczny nie jest wyczerpująco przedstawiony, zwłaszcza że wiedza co do stanu faktycznego jest zarówno wiedzą notoryjną (jedyny tego typu obiekt w R.), jak też znaną organowi poniekąd z urzędu, jako organowi wydającemu chociażby decyzję zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę. Brak jest przy tym na gruncie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej wymogu, by wezwanie do uzupełnienia wniosku w zakresie przedstawienia stanu faktycznego miało się sprowadzać, jak chciałaby tego skarżąca, do zadawania pytań uszczegółowiających. Wezwanie do złożenia zasadniczej dokumentacji budowlanej było jak najbardziej racjonalne w tej sprawie, gdyż dokumentacja ta szczegółowo opisywała stan faktyczny, a więc techniczne cechy obiektu budowlanego. Nie było to więc prowadzenie przez organ postępowania dowodowego, jak twierdzi skarżąca, a tylko ocena stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą z uwzględnieniem koniecznego uzupełnienia tego stanu faktycznego przez przedstawienie przez skarżącą dokumentacji techniczno-budowlanej. W tej sytuacji nie można uznać podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania za uzasadnione.

Przechodząc do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego należy wskazać, że podstawowe znaczenie ma tu przepis art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy

o podatkach i opłatach lokalnych, który definiuje budynek jako obiekt budowlany

w rozumieniu przepisów prawa budowlanego posiadający łącznie cztery cechy:

1) jest trwale związany z gruntem,

2) jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych,

3) posiada fundamenty,

4) posiada dach.

Pojęcie obiektu budowlanego ma definicję legalną, zaś pierwsza z wymienionych wyżej cech jest oczywista i jej spełnienie nie budzi wątpliwości stron.

Kolejne nie są ustawowo zdefiniowane. Muszą być więc interpretowane zgodnie z ich zwykłym znaczeniem językowym, a biorąc pod uwagę, iż dotyczą obiektów budowlanych, należy uwzględniać przy ich wykładni terminologię budowlaną. Określenie: "wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych" zawiera

w istocie dwie cechy: wydzielenie z przestrzeni i przegroda budowlana. Pojęcia konstruujące wskazaną przesłankę – "wydzielenia z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych" nie zostały opisane w legalnych definicjach. Kiedy odwołać się do znaczenia pojęć użytych w tej przesłance, przyjętych w języku polskim, wydzielić oznacza oddzielić, odłączyć, wyodrębnić; przegroda jest opisana jako to, co przegradza, dzieli, przedziela (Słowniki uniwersalny języka polskiego, red. S. Dubisz, PWN 2003). Zatem funkcją przegrody budowlanej obiektu budowlanego ma być wyodrębnienie tego obiektu z przestrzeni zewnętrznej w taki sposób, gdzie da się co do zasady opisać, która część przestrzeni ogólnej należy do przestrzeni obiektu, a która jest przestrzenią zewnętrzną w stosunku do obiektu, da się określić położenie dowolnego obiektu, że znajduje się on w obiekcie lub w przestrzeni zewnętrznej poza obiektem (przy czym możliwe są sytuacje, że obiekt przestrzenny znajduje się częściowo w obiekcie jak i poza nim, chociażby jak człowiek wychylający się z okna). Słusznie więc organ powołując się na wyrok WSA w Poznaniu sygn. akt III SA/Po 356/10 wskazał, że: "Wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych nie oznacza tylko takiej sytuacji, iż obiekt budowlany musi być zamknięty ze wszystkich stron i zabezpieczony przed wpływem czynników zewnętrznych. Wystarczy bowiem, aby istniejące przegrody zakreśliły granice obiektu." Dodać tu należy, iż cechą elementów budowlanych a więc i przegród budowlanych jest co do zasady trwałość, a więc takie wydzielenie z przestrzeni przez przegrodę zewnętrzną ma charakter trwały. Dla wyodrębnienia przegród budowlanych z większego zbioru pojęciowego: przegród, konieczne jest posiadanie przez przegrodę charakteru budowlanego. Aby przegrody miały charakter budowlany, powinny być ujęte w procesie budowlanym, począwszy od etapu projektowania i powinny stanowić trwały element obiektu budowlanego, wykonany w ramach prac budowlanych. Przegroda budowlana nie musi być przy tym ścianą. Przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zakresie definicji odwołują się do przepisów prawa budowlanego. Terminologia budowlana – jak wyżej wskazano – jest w sposób oczywisty przydatna do interpretacji pojęć z analizowanej ustawy podatkowej. Na gruncie prawa budowlanego, chociażby w wymienionym wyżej rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, występują zarówno pojęcia "ścian" jak i "przegród budowlanych", nie można więc tych pojęć utożsamiać. Zatem choć ściana (jako element budowlany) jest niewątpliwie przegrodą budowlaną, to nie zawsze przegroda budowlana musi być ścianą. Tak więc nie ma racji skarżąca, gdy uważa, że za przegrodę może być uznany tylko taki element zewnętrzny obiektu budowlanego, który ma cechy ściany, to jest co do zasady ma charakter lity

z dopuszczalnymi otworami (okiennymi, drzwiowymi czy technologicznymi). Nazywane przez skarżącą "barierami zabezpieczającymi" elementy budowlane prawidłowo więc mogły zostać uznane za przegrody budowlane wydzielające analizowany obiekt

z przestrzeni w rozumieniu analizowanego przepisu ustawy. Podobna ocena znaczenia przegród budowlanych przedstawiona jest w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25.03.2011 r. sygn. II FSK 2053/09, w którym stwierdzono m.in. "ustalając powierzchnię budynku podległą opodatkowaniu w podatku od nieruchomości należy - zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 2 ustawy prawo budowlane – uwzględnić przestrzeń wydzieloną przegrodami budowlanymi (ścianami), mierząc po ich zewnętrznych krawędziach, które wyznaczają linie graniczne pomiędzy budynkiem jako całością, a wolną przestrzenią w otoczeniu."

Bezpodstawne są twierdzenia skarżącej, że analizowany obiekt nie ma dachu. ani fundamentów. Pojęcia te nie są prawnie zdefiniowane, jednak ich znaczenie językowe przy uwzględnieniu wiedzy w zakresie budownictwa dostępnej nawet dla laika jest oczywiste. Dach to trwale związany z obiektem budowlanym jego element przykrywający obiekt od góry, mający funkcję ochrony przed opadami atmosferycznymi. Słusznie więc organ stropodach na garażu, który pełni funkcję ochrony przed opadami uznał za dach. Fakt, że dach jest przystosowany do pełnienia funkcji parkingu (otwartego) nie pozbawia go cechy polegającej na ochronie przed opadami atmosferycznymi. Organ słusznie zwrócił uwagę na takie elementy najwyższego stropodachu wskazujące na jego funkcję ochronną, jak to że: "Wszystkie warstwy pokrycia, izolacji cieplnej i wodoszczelnej wykonano w systemie pokryć dachowych

z obróbkami blacharskimi." Należy też zauważyć, że w załączonym projekcie budowlanym mowa jest tylko o dwóch stropach parkingu (płyta poziomu +1 i płyta poziomu +0, bowiem przykrycie poziomu +2 jest dachem. Tak też wskazano w projekcie budowlanym (str. [...]).

Twierdzenia skarżącej, że analizowany obiekt budowlany nie posiada fundamentów są całkowicie bezpodstawne. Jak trafnie wskazał organ cały obiekt (połączone we wspólnej bryle: galeria handlowa, garaż, kino) posadowione są na: stopach fundamentowych dla słupów, ławy fundamentowe dla ścian oraz płyty fundamentowe dla szachów windowych). Wszystkie te trzy elementy należy zaliczyć do fundamentów, gdyż za fundamenty na gruncie języka potocznego z uwzględnieniem podstawowej, dostępnej każdemu wiedzy w zakresie techniki budowlanej należy uznać posadowione w sposób trwały, maksymalnie ograniczający możliwość ruchów pionowych i poziomych w konkretnych warunkach geologicznych, elementy służące za podstawę trwałego posadowienia obiektów budowlanych a także obiektów (urządzeń) innych niż budowlane, które muszą być posadowione w sposób trwale uniemożliwiający ich przesunięcia w pionie i poziomie. Fundamentami są więc wszystkie wymienione wyżej: stopy fundamentowe, ławy fundamentowe i płyty fundamentowe. Na nich opiera cała trwała konstrukcja analizowanego obiektu, która wszak nie jest zawieszona

w próżni, ani podwieszona na obiektach zewnętrznych w stosunku do całego kompleksu budowlanego. Nie ma też znaczenia, że posadzki najniższego poziomu są posadowione bezpośrednio na gruncie. Taki sposób urządzania posadzki jest dość powszechnie przyjęty w budynkach nie posiadających piwnic, zwłaszcza w budynkach użytkowych: magazynach, halach produkcyjnych czy garażach.

Ponieważ organ interpretujący odnosił się do istniejącego stanu faktycznego, opisanego w stanowiącej element opisu stanu faktycznego dokumentacji technicznej, to należy zauważyć, że autorzy tej dokumentacji traktowali garaż jako część budynku, co zauważył organ. Wystarczy wskazać dla przykładu: na str. 13 projektu budowlanego parking został wymieniony w wykazie danych dotyczących budynków, na str. [...] został wymieniony w wykazie pomieszczeń, a przecież pojęcie "pomieszczenie" typowe jest dla budynku, a nie dla budowli nie będącej budynkiem. Nie może być wątpliwości,

że autorzy tej dokumentacji znają terminologię budowlaną i potrafią odróżnić pojęcia budynku od budowli. Jak wyżej to właśnie terminologia budowlana a nie definicje legalne pozwalają na wykładnie analizowanych przepisów prawa budowlanego. Również wyspecjalizowany organ – Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w R. w decyzji udzielającej pozwolenia na użytkowanie (stanowiącej element opisu stanu faktycznego w uzasadnieniu) wskazuje budynek parkingu ("o wiodącej funkcji handlowej z budynkiem parkingu").

Reasumując należy stwierdzić, że zakwalifikowanie analizowanego obiektu do kategorii budynku wypływa zarówno z prawidłowo przeprowadzonej przez organ interpretujący wykładni prawa, jak też znajduje potwierdzenie w takiej samej ocenie autorów dokumentacji budowlanej jak i powiatowego inspektora nadzoru budowlanego. Co więcej, treść pytania ("Podatnik, w bieżącym roku podatkowym 2013 dokonał powtórnej analizy statusu prawno-podatkowego i budowlanego powstałego obiektu budowlanego, stanowiącego otwarty garaż wielopoziomowy") zdaje się sugerować, że do tej pory i skarżąca traktowała analizowany obiekt jako budynek. Nasuwać się więc może pytanie, czy ta zmiana oceny nie wynika z tego, że o ile stawka podatku od budynku (od powierzchni) zwykle rośnie w czasie na skutek zwiększenia stawek podatkowych, to stawka podatku od budowli (2% od malejącej, zamortyzowanej wartości) zwykle maleje? W świetle wyżej przedstawionych argumentów potwierdzających prawidłowość zaskarżonej interpretacji, odpowiedź na to ostatnie pytanie nie jest jednak konieczna.

Sąd nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, nie dopatrzył się też innych naruszeń prawa przy wydaniu zaskarżonej interpretacji.

Biorąc to wszystko pod uwagę, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), był zobowiązany orzec jak w sentencji.