Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 633/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-12-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 28b ust. 1, art. 28b ust. 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 3 pkt 2, art. 14b § 1, art. 14b § 3, art. 14r § 1, art. 14r § 5, art. 14h, art. 120, art. 121 § 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 57a, art. 146 § 1, art. 200, art. 205 § 2 i 4
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Protokolant: sekretarz sądowy Krzysztof Dzierzgowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Ministra Rozwoju i Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...], nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] Minister Rozwoju i Finansów, działający przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w P., na podstawie art. 165a § 1 w związku z art. 14b § 1, § 6, art. 14r oraz art. 14h ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. - dalej: "O.p."), odmówił [...] Spółce z o.o. w C. wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku wspólnego z dnia [...] grudnia 2016 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu postanowienia organ wyjaśnił, że w dniu [...] grudnia 2016 r. [...] Spółka z o.o. w C. złożyła wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania faktur VAT z zastosowaniem "odwrotnego obciążenia" w związku z określeniem stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej kontrahenta zagranicznego i miejsca świadczenia wykonywanych przez [...] usług. Wniosek został uzupełniony w dniu [...] stycznia 2017 r. o wymagane dokumenty.

W opisie stanu faktycznego wniosku wskazano, że [...] Sp. z o.o. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka [...] Sp. z o.o. - zainteresowany wskazany jako strona postępowania, zajmuje się produkcją i sprzedażą worków papierowych z nadrukiem fleksograficznym oraz dystrybucją i sprzedażą artykułów dla branży poligraficznej i opakowaniowej. [...] prowadzi działalność zarówno na rynku krajowym, jak i wewnątrzunijnym. [...] wykonuje usługi na rzecz [...] z siedzibą we [...] polegające na składowaniu oraz logistyce (umowa składu) i przewozie towarów (umowa przewozu). Ponadto, [...] prowadzi dystrybucję (umowa dystrybucyjna) na terenie Rzeczypospolitej towarów [...], który jest producentem działającym w branży przemysłu chemicznego.

[...] - zainteresowany niebędący stroną postępowania (dalej jako: [...], jest zarejestrowany na terytorium kraju na potrzeby podatku od towarów usług. [...] nie posiada na terytorium RP zakładu produkcyjnego, parku maszynowego, nie najmuje powierzchni magazynowej, ani też nie korzysta z powierzchni magazynowej pod jakimkolwiek innym tytułem prawnym oraz nie zatrudnia własnego personelu.

Zasady współpracy pomiędzy [...] a [...] zostały począwszy od [...] stycznia 2016 r. uregulowane postanowieniami umów:

- Agreement of Storage and Logistics Assistance (umowy składu i wsparcia logistycznego),

- Transport Agreement (umowa przewozu), stanowiącej załącznik do umowy składu i wsparcia logistycznego,

- Distributorship Agreement (umowy dystrybucji).

Umowa składu i wsparcia logistycznego reguluje kwestie przechowywania przez [...] produktów [...]. Umowa przewozu reguluje usługi świadczone przez [...] w zakresie dokonywanego przez wnioskodawcę transportu owych produktów z terytorium [...] do Polski; odpowiednio do magazynu prowadzonego przez [...] albo bezpośrednio do nabywcy produktów [...].

Na podstawie umowy składu i wsparcia logistycznego oraz umowy przewozu [...] podejmuje na rzecz [...] następujące czynności:

1. Składuje przekazane przez [...] produkty w magazynie będącym własnością [...]. [...] zobowiązany jest w zakresie powyższych usług świadczyć usługi typowego podmiotu obsługującego magazyn, w szczególności: ubezpieczyć składowane produkty, sprawdzać ilość w momencie ich przyjęcia na magazyn, kontrolować stan ilościowy i raportować o ilości składowanych produktów w trakcie ich przechowywania (wymagane jest w okresach półrocznych, przy udziale osób reprezentujących [...], sporządzać spisy z natury składowanych produktów).

[...] nie ma prawa zmienić lokalizacji składowanych produktów bez wiedzy [...]. [...] zobowiązany jest natomiast na bieżąco informować o wszelkich adekwatnych zdarzeniach związanych ze składowanymi produktami. [...] ma prawo w każdej chwili zażądać zwrotu produktów składowanych przez [...].

W związku z zawartą umową [...] nie uzyskał prawa do korzystania z jakiekolwiek powierzchni w magazynie [...]. [...] nie jest także upoważniony szczegółowo, pod jakimkolwiek tytułem prawnym, do dysponowania określoną/wydzieloną powierzchnią w magazynie [...].

2. Świadczy usługi w zakresie transportu logistyki produktów. Transport produktów [...] przebiega wg następujących wariantów:

WARIANT 1 - transport produktów odbywa się z pominięciem magazynu [...] w Polsce.

Produkty są dostarczane przez [...] bezpośrednio z fabryki [...] do wyszczególnionych w umowie, posiadających siedzibę w Polsce, nabywców produktów [...]. Wówczas produkty nie są składowane ani nabywane przez [...]. [...] świadczy wówczas wyłącznie usługę przewozu produktów z fabryki [...] we [...] do wskazanego przez [...] nabywcy jego produktów z siedzibą na terytorium Polski. Za sprzedaż produktów [...] fakturuje bezpośrednio swojego klienta z siedzibą w Polsce. Ten model sprzedaży dotyczy tzw. "dużych" klientów.

W tym modelu [...] nie nabywa prawa do rozporządzania towarem (produktami) [...] jak właściciel na żadnym etapie świadczonej usługi. Produkty przechodzą jedynie w dzierżenie [...], jako przewoźnika, bez zmian w zakresie prawa własności produktu.

Wariant 2 i 3 - transport produktów odbywa się z udziałem magazynu [...] w Polsce.

Produkty [...] są transportowane przez [...] z terytorium [...] do magazynu [...], gdzie następnie są składowane zgodnie z zasadami opisanymi powyżej. W późniejszym okresie możliwe jest, iż:

WARIANT 2:

Towary zostaną przewiezione do nabywców produktów w wyniku realizacji zamówienia złożonego przez nich do [...] ([...] fakturuje klienta za sprzedaż produktów, [...] wykonuje natomiast transport ze swojego magazynu w Polsce do klienta z siedzibą w Polsce; ten model sprzedaży dotyczy tzw. "dużych" klientów). W tym modelu [...] nie nabywa prawa do rozporządzania towarem (produktami) [...] jak właściciel na żadnym etapie świadczonej usługi. Produkty przechodzą jedynie w dzierżenie [...], jako przewoźnika i obsługującego magazyn, bez zmian w zakresie prawa własności produktu

WARIANT 3:

Towary dystrybuowane są przez [...] w oparciu o postanowienia umowy dystrybucyjnej ([...] sprzedaje produkty do klienta po ich uprzednim zakupie od [...] i wykonuje transport własnych (nabytych od [...] produktów ze swojego magazynu do siedziby klienta w Polsce). Ten model sprzedaży dotyczy tzw. "małych" klientów. W tym modelu [...] nabywa prawo do rozporządzania towarem (produktami) [...], jako właściciel, a następnie dystrybuuje je dalej jako dystrybutor [...].

W ramach usług wsparcia logistycznego na obszarze Rzeczypospolitej [...] świadczy usługi typowego dostawcy usług logistycznych, w szczególności: organizuje wyładunek pojazdów, prowadzi dokumentację, organizuje załadunek pojazdów, sprawdza ilość produktów "wchodzących" i "wychodzących" z magazynu, przekazuje [...] dokumenty potwierdzające dokonanie transportu do nabywców produktów, sporządza sprawozdania dotyczące ilości przyjętych do magazynu produktów (w tym również nabytych przez wnioskodawcę, jako dystrybutora zgodnie z umową dystrybucji).

Czynności na rzecz [...], o których mowa w umowie składu i wsparcia logistycznego na terenie Rzeczypospolitej, wykonuje wyłącznie personel [...], tj. pracownicy.

Zatem, podsumowując, w wariancie współpracy przebiegającej w oparciu o umowę składu i wsparcia logistycznego oraz umowy przewozu [...]

- składuje towary [...] we własnym magazynie ponosi koszty ich składowania (w wariancie 2 i 3),

- dokonuje wyładunku, załadunku produktów w sposób wskazany przez [...] (w wariancie 2 i 3),

- w wariancie 1 - transportuje jedynie produkty, jako przewoźnik pod adres wskazany przez [...] - zgodnie z zamówieniem złożonym w [...] przez nabywcę produktów,

- w wariancie 2 - [...] świadczy usługę przewozu oraz usługę składu, przejmując ryzyko związane z przechowywaniem produktów składowanych w jego magazynie,

- w wariancie 3 - [...] działa, jako dystrybutor dystrybuując towary nabyte uprzednio od [...],

- [...] we wszystkich powyższych wariantach przy świadczeniu usługi wykorzystuje własną nieruchomość oraz własny personel.

[...] nie może dowolnie dysponować składowanymi produktami; ich przechowywanie, wyładunek, załadunek i pobranie z magazynu może odbywać się tylko w związku ze złożonym przez nabywcę w [...] zamówieniem na produkty albo w wyniku nabycia przez [...] produktów [...] celem dalszej ich dystrybucji na polskim rynku.

W wariancie 1 [...] wystawia faktury za przewóz towarów z [...] (z fabryki [...] do odbiorcy [...] na terytorium Polski z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia.

[...], w przypadku wariantu 2 zobowiązany jest wystawić [...] odrębne faktury za wykonane usługi; dotyczące usług transportu oraz dotyczące składowania oraz działań logistycznych. Wynagrodzenie zarówno za transport jak i usługi składowania oraz wsparcia logistycznego ustalane jest w oparciu o stawkę za kg transportowanego/składowanego produktu. Faktury wystawiane są z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Z kolei, na podstawie umowy dystrybucji (wariant 3), [...] pełni rolę dystrybutora produktów [...] na terytorium Polski w odniesieniu do tzw. "małych" klientów. Wnioskodawca dystrybuuje produkty do nabywców z siedzibą w Polsce (z wyłączeniem nabywców wymienionych w umowie składu i wsparcia logistycznego - tzw. "dużych" klientów). W takim przypadku, [...] nabywa uprzednio produkty [...] pobierając je ze swojego magazynu w Podaninie, tj. w ramach dostawy krajowej na terytorium Polski dokonanej przez [...] zarejestrowany do celów VAT w Polsce, i następnie dokonuje ich dostawy na rzecz ostatecznych nabywców na terytorium Polski. [...] wystawia na sprzedane produkty fakturę na rzecz [...] działającego w roli dystrybutora na podstawie raportów dotyczących ilości produktów pobranych z magazynu, sporządzanych zgodnie z umową składu i wsparcia logistycznego. W wariancie 3 [...] fakturuje [...] za przewóz towarów jedynie na odcinku z [...] do magazynu [...] w Polsce, faktury wystawiane są z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia. Koszty transportu towarów do "małych" klientów z magazynu do klienta w Polsce pokrywa [...] we własnym zakresie.

Na tle przedstawionego opisu Spółka zadała następujące pytania:

1. Czy dla określenia miejsca świadczenia usług wykonywanych przez [...] w ramach umowy składu oraz wsparcia logistycznego i umowy przewozu na rzecz [...] zastosowanie znajduje przepis art. 28b ust. 1 czy art. 28b ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm. - dalej: "ustawa o VAT")?. Czy dla [...], w związku z usługami świadczonymi przez [...], powstanie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce na gruncie podatku VAT?

2. Czy [...] prawidłowo wystawia faktury za wykonywane usługi w ramach umowy składu oraz wsparcia logistycznego i umowy przewozu na rzecz [...] z zastosowaniem mechanizmu "odwrotnego obciążenia"?

Wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w sprawie.

Uzasadniając odmowę wszczęcia postępowania organ wskazał, że przedmiotem wniosku wspólnego o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego (tego samego) stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego zainteresowanych, mogąca wywołać określone skutki w sferze prawa podatkowego (ustawy o VAT, obowiązującej na terytorium kraju), tych samych dla wszystkich podmiotów występujących z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji. Zatem ocena kwestii możliwości wszczęcia w/w rodzaju postępowania wymaga w pierwszej kolejności dokonania analizy, czy sposób skonstruowania problemowego zagadnienia, stanowiącego przedmiot wniosku wspólnego, daje możliwość wydania interpretacji indywidualnej, zawierającej elementy wymagane dla tego rodzaju rozstrzygnięcia i spełniającej funkcje założone przez ustawodawcę.

W ocenie organu aby dokonać rozstrzygnięcia w zakresie prawidłowości wystawiania faktur VAT z zastosowaniem "odwrotnego obciążenia" i określenia miejsca świadczenia wykonywanych przez [...] usług, w pierwszej kolejności należało ustalić, czy [...] posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Organ wyjaśnił, że niezależnie od tego, jakie byłoby rozstrzygnięcie dotyczące określenia tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, niemożliwe było wydanie w przedmiotowej sprawie interpretacji indywidualnej, z której wynikałyby prawa i/lub obowiązki dla obu zainteresowanych ([...] jak i [...] na gruncie ustawy o VAT. W przypadku, gdyby organ stwierdził, że z tytułu zawartych umów składu i wsparcia logistycznego oraz przewozu:

1. [...] posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju - to rozstrzygniecie takie nie wpłynęłoby na obowiązki prawnopodatkowe [...] na terytorium Polski. W tej sytuacji miejscem świadczenia usług przez [...] byłoby terytorium kraju i to [...] byłaby zobowiązana do wystawiania faktur VAT dokumentujących świadczenie tych usług ze stawką podatku od towarów i usług obowiązującą na terytorium kraju i rozliczenia tego podatku. W tej sytuacji wydana interpretacja na wniosek wspólny nie dotyczyłaby interesu prawnopodatkowego [...].

2. [...] nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju - miejscem świadczenia usług wykonywanych przez [...] byłoby wtedy miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, czyli terytorium [...]. Powyższe oznacza, że zgodnie z przepisami ustawy o VAT. [...] byłaby uprawniona do wystawiania faktur z zastosowaniem mechanizmu "odwrotnego obciążenia", jednak o sposobie rozliczenia podatku od wartości dodanej na terytorium [...] przez [...] z tytułu nabytych usług, w tym w ramach importu usług, przesądzałyby w takim przypadku przepisy obowiązujące na terytorium [...], do których interpretacji nie jest uprawniony organ w trybie art. 14b § 1 O.p. W związku z powyższym organ stwierdził, że nie miał możliwości wydania interpretacji indywidualnej na wniosek wspólny złożony w przedmiotowej sprawie. Zainteresowani nie pytali w istocie o skutki podatkowe wspólne dla nich obu, ponieważ, jak wskazano powyżej, nie mogą one dla nich wystąpić (pkt 1 powyżej) bądź występują, ale - w związku z przepisami obowiązującymi na terytorium [...] - organ nie może dokonać ich oceny (pkt 2 powyżej).

Zdaniem organu rozstrzygnięcie wydane w przedmiotowej sprawie stanowiłoby "ułomną interpretację indywidualną" - jej funkcja gwarancyjna (ochronna) byłaby z góry wyłączona. W myśl bowiem art. 14k § 1 O.p. - zastosowanie się do interpretacji indywidualnej nie może szkodzić temu kto się do niej zastosował.

W związku z powyższym, wskazane we wniosku podmioty nie posiadały wspólnego statusu zainteresowanych i nie mogły wspólnie wnioskować o wydanie interpretacji indywidualnej na podstawie art. 14r O.p. Organ stwierdził, że w przedmiotowej sprawie wniosek wspólny został złożony przez podmioty nieuprawnione do występowania z takim wnioskiem, co obligowało organ do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji, na podstawie art. 165a § 1 w związku z art. 14h O.p.

W zażaleniu z dnia [...] lutego 2017 r. strona wniosła o uchylenie postanowienia oraz wydanie interpretacji indywidualnej dla wnioskodawców, w której organ odpowie na wszystkie pytania zawarte w treści wniosku.

Zarzuciła wydanemu postanowieniu naruszenie przepisów:

1) art. 14b § 1 w zw. z art. 14r § 5 O.p. poprzez bezpodstawne niewydanie interpretacji indywidualnej na wniosek wspólny złożony przez zainteresowanych,

2) art. 120 oraz art. 121 § 1 O.p. poprzez niewydanie interpretacji indywidualnej na wniosek wspólny złożony przez zainteresowanych mimo spełnienia wymogów prawnych co do możliwości wystąpienia z przedmiotowym wnioskiem oraz posiadanej przez organ legitymacji do jej wydania, co pozostawia zainteresowanych w stanie niepewności co do prawidłowości opodatkowania realizowanych przez nich transakcji.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2017 r. nr [...]. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu organ stwierdził, że wskazane we wniosku wspólnym z [...] grudnia 2016 r. podmioty nie posiadają wspólnego statusu zainteresowanych i nie mogą wspólnie wnioskować o wydanie interpretacji indywidualnej na podstawie art. 14r O.p. Zatem w przedmiotowej sprawie wniosek wspólny został złożony przez podmioty nieuprawnione do występowania z takim wnioskiem, co obliguje organ do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji, na podstawie art. 165a § 1 w związku z art. 14h O.p.

Odnosząc się do zarzutów zażalenia organ stwierdził, że w zaskarżonym postanowieniu wyjaśniono, że przewidziany przez ustawodawcę zakres i sposób realizacji ochrony prawnej związanej z zastosowaniem się do interpretacji indywidualnej, odnosi się wyłącznie do interpretacji przepisów materialnego prawa podatkowego. Prowadzi to do wniosku, że zakres przedmiotowy omawianej instytucji obejmuje przepisy materialnego prawa podatkowego (przepisy odnoszące się do źródeł powstania obowiązku podatkowego, zobowiązania podatkowego, odpowiedzialności podatkowej, normujące elementy konstrukcyjne podatku) - przedmiotem interpretacji indywidualnej wydawanej w trybie art. 14b § 1 O.p. nie mogą być natomiast przepisy o innym charakterze. Ocena kwestii możliwości wszczęcia ww. rodzaju postępowania wymaga ponadto rozważenia, czy sposób skonstruowania problemowego zagadnienia, stanowiącego przedmiot wniosku, daje możliwość wydania interpretacji indywidualnej, zawierającej elementy wymagane dla tego rodzaju rozstrzygnięcia i spełniającej funkcje założone przez ustawodawcę.

Organ zaznaczył, że z treści drugiej części pytania nr 1 intencją zainteresowanych było uzyskanie od organu potwierdzenia czy dla [...], w związku z usługami świadczonymi przez [...], powstanie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

W ocenie organu zainteresowani chcąc uzyskać od organu powyższego potwierdzenia nie pytają w istocie o skutek podatkowy konkretnego zdarzenia dla [...], na określenie którego może rzutować wykładnia znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów podatkowych, ale oczekują opinii tutejszego organu wyłącznie co do określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju dla [...] w związku z usługami świadczonymi przez [...]. Ustalenie posiadania lub nie posiadania przez [...] stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju nie wpłynie na obowiązki prawnopodatkowe [...] na terytorium Polski z tytułu nabytych usług. Rozstrzygnięcie w tej kwestii rzutowałoby jedynie na prawa i obowiązki prawnopodatkowe dla [...] w zakresie prawidłowości wystawiania faktur VAT za wyświadczone usługi na rzecz [...].

Zatem kwestia określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju dla [...] nie dotyczy sfery ewentualnego obowiązku rozliczenia przez [...] nabywanych od [...] usług na terytorium kraju na gruncie ustawy o VAT. Innymi słowy trudno wskazać, w jaki sposób [...] miałby się zastosować do interpretacji indywidualnej, skoro nie rozstrzygałaby ona o skutkach podatkowych dla niego. Rozstrzygnięcie takie stanowiłoby "ułomną interpretację indywidualną", jej funkcja gwarancyjna (ochronna) byłaby z góry wyłączona. W myśl bowiem art. 14k § 1 O.p., zastosowanie się do interpretacji indywidualnej nie może szkodzić temu, kto się do niej zastosował. W tej sytuacji wydana interpretacja na wniosek wspólny nie dotyczyłaby interesu prawnopodatkowego [...].

Organ wyjaśnił, że w treści wniosku nie wskazano interesu prawnopodatkowego dla [...] w zakresie obowiązku wykazania przez niego w prowadzonej ewidencji VAT nabytych od [...] usług jak i prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabytych usług (brak pytania oraz stanowiska własnego) co oznacza, że kwestie te, które pojawiły się na etapie złożonego zażalenia - nie mają znaczenia dla dokonanego rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie.

Organ podzielił zdanie strony, że przedmiotem wniosku nie było określenie sposobu rozliczenia nabytych przez [...] usług zgodnie z przepisami obowiązującymi na terytorium [...]. Jednakże jedyny interes prawnopodatkowy dla [...] jaki został wskazany we wniosku dotyczył obowiązku rozliczenia przez niego nabytych usług, w miejscu siedziby usługobiorcy, tj. we [...]. W związku z powyższym w zaskarżonym postanowieniu jedynie wskazano, że ewentualny interes prawnopodatkowy [...], w przypadku uznania, że nie posiada on stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, wynikałby z przepisów obowiązujących na terytorium [...], tj. o sposobie rozliczenia podatku od wartości dodanej na terytorium [...] przez [...] z tytułu nabytych usług - w tym w ramach importu usług - przesądzałyby w takim przypadku przepisy obowiązujące na terytorium [...], do których interpretacji nie jest uprawniony tutejszy organ w trybie art. 14b § 1 O.p. Natomiast jak wskazano w zaskarżonym postanowieniu, przedmiotem wniosku wspólnego o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego (tego samego) stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego zainteresowanych, mogąca wywołać określone skutki w sferze prawa podatkowego (ustawy o VAT obowiązującej na terytorium kraju). Za bezpodstawny organ uznał zarzut naruszenia art. 14b § 1 w związku z art. 14r § 5 O.p. poprzez bezpodstawne niewydanie interpretacji indywidualnej na wniosek wspólny złożony przez zainteresowanych.

W skardze z dnia [...] kwietnia 2017 r. skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

1) art. 14b § 1 w związku z art. 14r § 1 O.p. poprzez bezpodstawne niewydanie interpretacji indywidualnej na wniosek wspólny złożony przez zainteresowanych.

2) art. 120 oraz art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 14r § 5 i art. 14h O.p. poprzez niewydanie interpretacji indywidualnej na wniosek wspólny złożony przez zainteresowanych, mimo spełnienia wymogów prawnych co do możliwości wystąpienia z przedmiotowym wnioskiem oraz posiadanej przez organ legitymacji do jej wydania, poprzez co zainteresowani zostali pozostawieni w stanie niepewności co do prawidłowości opodatkowania realizowanych przez nich transakcji.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. - dalej: "P.p.s.a."), skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisów prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Zgodnie z art. 14b § 1 O.p. Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie z art. 3 pkt 2 O.p. przez "przepisy prawa podatkowego" rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Zgodnie z art. 14r § 1 O.p. z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej może wystąpić dwóch lub więcej zainteresowanych uczestniczących w tym samym zaistniałym stanie faktycznym albo mających uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym (wniosek wspólny). Według natomiast art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Na podstawie art. 120 O.p. w związku z art. 14r § 5 O.p. oraz art. 14h O.p., organ wydający interpretację indywidualną powinien działać przy jej wydawaniu na podstawie przepisów prawa, a w świetle art. 121 § 1 O.p. postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ zasadnie odmówił wydania interpretacji indywidualnej na wniosek wspólny spółki [...] i [...] w świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz postawionych pytań przez zainteresowanych. W przedmiotowej sprawie, aby dokonać rozstrzygnięcia w zakresie prawidłowości wystawiania faktur VAT z zastosowaniem mechanizmu "odwrotnego obciążenia" i określenia miejsca świadczenia wykonywanych przez [...] usług, w pierwszej kolejności należałoby ustalić, czy [...] posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Ustalenie w tym przedmiocie, a zatem odpowiedź na pytanie nr 1 postawione we wniosku wspólnym, odgrywa kluczową rolę dla możliwości udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 2.

W zaskarżonym postanowieniu organ stwierdził, że nie posiada legitymacji do wydania interpretacji na wniosek wspólny złożony przez [...] i [...] z uwagi na to, że "przedmiotem wniosku wspólnego o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego (tego samego) stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego zainteresowanych, mogąca wywołać określone skutki w sferze prawa podatkowego (ustawy o VAT obowiązującej na terytorium kraju), tych samych dla wszystkich podmiotów występujących z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji.

Organ zaznaczył jednocześnie, że podziela wprawdzie stanowisko skarżącej, zgodnie z którym aby dokonać rozstrzygnięcia w zakresie prawidłowości wystawiania faktur VAT z zastosowaniem "odwrotnego obciążenia" i określenia miejsca świadczenia wykonywanych przez [...] usług, w pierwszej kolejności należało ustalić, czy [...] posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, jednak zauważył dalej, iż niezależnie od tego, jakie byłoby rozstrzygnięcie dotyczące określenia tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, niemożliwe było wydanie w przedmiotowej sprawie interpretacji indywidualnej, z której wynikałyby prawa i/lub obowiązki dla obu zainteresowanych ([...] jak i [...] na gruncie ustawy o VAT. Zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, gdyby organ stwierdził, że z tytułu zawartych umów składu i wsparcia logistycznego oraz przewozu:

1. spółka [...] posiadała stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju - to rozstrzygniecie takie nie wpłynęłoby na obowiązki prawnopodatkowe [...] na terytorium Polski. W tej sytuacji miejscem świadczenia usług przez [...] byłoby terytorium kraju i to [...] byłaby zobowiązana do wystawiania faktur VAT dokumentujących świadczenie tych usług ze stawką podatku od towarów i usług obowiązującą na terytorium kraju i rozliczenia tego podatku. W tej sytuacji wydana interpretacja na wniosek wspólny nie dotyczyłaby interesu prawnopodatkowego [...].

2. spółka [...] nie posiadała stałego miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju - miejscem świadczenia usług wykonywanych przez [...] byłoby wtedy miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, czyli terytorium [...]. Powyższe oznacza, że zgodnie z przepisami ustawy o VAT [...] byłaby uprawniona do wystawiania faktur z zastosowaniem mechanizmu "odwrotnego obciążenia", jednak o sposobie rozliczenia podatku od wartości dodanej na terytorium [...] przez [...] z tytułu nabytych usług, w tym w ramach importu usług, przesądzałyby w takim przypadku przepisy obowiązujące na terytorium [...], do których interpretacji nie jest uprawniony organ w trybie art. 14b § 1 O.p.

Wyjaśnić należy, że ustawa o VAT reguluje w art. 28b miejsce świadczenia usług świadczonych przez podatnika VAT na rzecz innego podatnika. Przepis art. 28b ustawy o VAT posługuje się pojęciem "stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej", które nie jest zdefiniowane w samej ustawie o VAT. Stwierdzenie, czy odbiorca usług posiada na terytorium Polski stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jest na tyle doniosłe, iż od niego zależy ustalenie, w jaki sposób prawidłowo ustalić miejsce świadczenia usług, a docelowo która jurysdykcja podatkowa rządzić będzie sposobem rozliczenia danej transakcji.

Nie można zgodzić się z organem, iż niezależnie od tego, jakie byłoby rozstrzygnięcie dotyczące określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej [...], niemożliwe było wydanie w przedmiotowej sprawie interpretacji indywidualnej, z której wynikałyby prawa i/lub obowiązki dla obu zainteresowanych ([...] jak i [...] na gruncie ustawy o VAT.

Wskazać należy, iż [...] oraz [...] we wniosku wspólnym nie zadały pytania, w jaki sposób należy rozliczyć przedmiotową transakcję zgodnie z włoskimi przepisami regulującymi opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej. Zainteresowani zadali jedynie pytanie o to, czy właściwy dla ustalenia miejsca świadczenia usług w przedmiotowej sprawie będzie art. 28b ust. 1 czy art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, a zatem pytanie dotyczyło jedynie polskiej ustawy o VAT. Bezpodstawnie zatem organ wybiegł w swoim wywodzie do kroku następnego, który istotnie mógłby mieć miejsce w przypadku rozstrzygnięcia, iż [...] nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, jednak nie był on przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji na wniosek wspólny. Zainteresowani nie oczekiwali wydania interpretacji w oparciu o włoskie przepisy regulujące opodatkowaniem podatkiem od wartości dodanej, a jedynie o ocenę stanu faktycznego pod kątem polskich przepisów ustawy o VAT, do czego organ posiada stosowne uprawnienie.

Organ wyraził stanowisko, że zainteresowani nie pytali w istocie o skutki podatkowe wspólne dla nich obu, ponieważ nie mogą one dla nich wystąpić bądź występują, ale w związku z przepisami obowiązującymi na terytorium [...]. Wskazać należy, iż przepisy art. 14b § 1 oraz 14 r § 1 O.p. nie stanowią o tym, aby w przypadku wniosku wspólnego konieczne było potencjalne wystąpienie "wspólnych" skutków podatkowych na gruncie krajowego prawa podatkowego dla wszystkich zainteresowanych. Ponadto, wynikiem interpretacji przepisów krajowego prawa podatkowego może być stwierdzenie, że właściwe ich zastosowanie nie skutkuje wystąpieniem ani praw, ani obowiązków dla wnioskodawców, tj. może skutkować brakiem ich zastosowania do określonego stanu faktycznego, czego organ nie wziął pod uwagę. W przedmiotowej sprawie, ocena prawidłowości wystawiania faktur przez [...] na rzecz [...] za świadczone usługi wymaga ustalenia miejsca świadczenia usług, czyli wymaga odniesienia się wprost do przepisu art. 28b ustawy o VAT, którego właściwa interpretacja, a w konsekwencji prawidłowe zastosowanie wymaga oceny opisanego we wniosku stanu faktycznego pod kątem sytuacji kontrahenta włoskiego jako odbiorcy świadczeń. Uznanie przez organ, iż [...] nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej stanowiłoby interpretację przepisów krajowego prawa podatkowego w świetle przepisów O.p., której wpływ byłby taki, że [...] nie miałby dalszych obowiązków w zakresie rozliczenia transakcji będącej przedmiotem wniosku na gruncie prawa krajowego.

Zgodzić należy się ze skarżącą, że organ uchylił się od odpowiedzi na pytanie, czy [...] posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, przez co naruszył art. 120 i art. 121 § 1 O.p. pozostawiając zainteresowanych w dalszej niepewności co do sposobu opodatkowania realizowanych przez nich transakcji. Zauważyć należy, że podatnicy decydują się na wnoszenie wniosków o wydanie interpretacji indywidualnych z takich przyczyn, iż przepisy ustaw podatkowych są niejasne, pełne sprzeczności i niejednokrotnie nieprecyzyjne. Podatnicy w przedmiotowej sprawie dążą do ustalenia prawidłowego sposobu opodatkowania transakcji chcą ograniczyć ryzyko podatkowe dla obu stron transakcji, odmowa wydania interpretacji indywidualnej pozostawia ich natomiast w dalszym stanie niepewności i naraża na ryzyko w razie ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego, którego strony występując o wydanie interpretacji chciały uniknąć. Niezrozumiałe jest narażanie podatników przez organ na takie ryzyko w świetle faktu, iż powinien on działać w sposób wzbudzający zaufanie.

W świetle powyższego, nie znajduje oparcia w przepisach regulujących wydawanie interpretacji indywidualnych odmowa wszczęcia postępowania w sprawie będącej przedmiotem skargi w świetle faktu, że wniosek wspólny o interpretację spełniał wymogi przewidziane w art. I4b § 1 i 3 oraz art. 14 r § 1 O.p., organ posiadał legitymację do jej wydania, a wnioskodawcy oczekiwali interpretacji krajowego prawa podatkowego tj. ustawy o VAT.

Ponownie rozpoznając sprawę organ obowiązany będzie wziąć pod uwagę rozważania zawarte w uzasadnieniu niniejszego wyroku.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a., orzekł jak w p. I sentencji. O kosztach postępowania orzeczono, na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 P.p.s.a. oraz § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. Nr 31, poz. 153), jak w p. II sentencji. Sąd zasądził na rzecz skarżącej od organu zwrot kosztów postępowania, na które składa się uiszczony wpis od skargi w wysokości [...] zł, koszty zastępstwa procesowego doradcy podatkowego w wysokości [...] zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie [...]zł.