Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1293/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2007-04-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: uchylono decyzje I i II instancji w części, w pozostałym zakresie skargi oddalono

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1293/04 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 4 kwietnia 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Długosz - Ślusarczyk (spr), Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek, Asesor WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 marca 2007r., sprawy ze skarg K.- M. J. Przedsiębiorstwo Handlowo-Produkcyjne "K." w K., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 16 lipca 2004r Nr [...], w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1998r, z dnia 6 sierpnia 2004r Nr [...], w przedmiocie umorzenia postępowania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998r, z dnia 28 września 2004r Nr [...], w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998r, z dnia 28 stycznia 2004r Nr [...], w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 1998r, I. uchyla decyzję Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998r oraz decyzję Dyrektora Izby Skarbowej i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1998r i zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 7.000zł ( siedem tysięcy złotych ). II. oddala skargi na pozostałe decyzje .


UZASADNIENIE

Sygn.. I SA/Kr 1293/04

UZASADNIENIE

W związku z prowadzoną w 1998 r. przez K.J.działalnością gospodarczą w PHP "K." i złożonym zeznaniem podatkowym PIT- 32 Urząd Skarbowy podjął czynności sprawdzające w trybie art. 272 ustawy- Ordynacja Podatkowa.

W ich toku Inspektor Kontroli Skarbowej zawiadomił skarżącą pismem z dnia[...] października 2000 roku o wszczęciu postępowania kontrolnego w zakresie prawidłowości deklarowanych podstaw opodatkowania , prawidłowości obliczania podatków jak również wywiązywania się z obowiązku płacenia składek na ubezpieczenie społeczne.

W związku z powyższym organ podatkowy w dniu [...] X. 2000 r. przekazał Urzędowi Kontroli Skarbowej posiadane dokumenty zgromadzone w związku z podjętymi czynnościami.

Mimo toczącego się postępowania kontrolnego przed UKS , K. J. działająca przez pełnomocnika złożyła w dniu [...] marca 20001 r . do wskazanego wyżej Urzędu Skarbowego wniosek o wszczęcie postępowania podatkowego m. inn. w sprawie określenia jej należności podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 rok. Spowodowało to zawieszenie przez ten organ postępowania do czasu zakończenia postępowania toczącego się przed UKS na podstawie art. 201 Ordynacji podatkowej a po wydaniu w dniu 8 stycznia 2004 roku przez organ Kontroli Skarbowej decyzji określającej podatniczce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych z 1998 rok , umorzenie przez Naczelnika US postępowania.

Skarżąca odwołała się od powyższej decyzji a Dyrektor Izby Skarbowej wydał w dniu [...] sierpnia 2004 r. decyzję utrzymującą jaw mocy.

Jak podano wyżej , postępowanie kontrolne przeprowadzone przez organ kontroli skarbowej doprowadziło do wydania w dniu 8 stycznia 2004 r. decyzji przez Dyrektora UKS określającej podatniczce wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 300.486,10 zł. Podstawą do tego były następujące ustalenia:

K. J.prowadziła w 1998 r działalność gospodarczą polegającą na hurtowym handlu tkaninami i wyrobami z tkanin. Całość wykazanego obrotu w księgach wynika z wystawionych faktur VAT dokumentujących sprzedaż na rzecz firm prowadzących działalność gospodarczą oraz rachunków i dowodów wewnętrznych.

Kontrolowana firma K. zakupywała tkaniny bawełniane w całości na faktury VAT .Sprzedaż była również dokumentowana fakturami VAT oraz rachunkami uproszczonymi.

Z kolei w firmie "K." w W. sprzedaż nieudokumentowaną dla indywidualnych odbiorców wykazywano dowodami wewnętrznymi w ostatnim dniu danego miesiąca w jednej pozycji .Kontrolującym nie przedłożono dziennej ewidencji sprzedaży nieudokumentowanej, mimo że podatniczka miała obowiązek j ej prowadzenia.

Badając zgodność zapisów podatkowej księgi przychodów i rozchodów z przedłożonymi dokumentami firmy, stwierdzono iż firma :

1/ nie zaewidencjonowała w całości sprzedaży towarów handlowych przez co zaniżyła wykazany przychód za 1998 r. na kwotę netto 393.414, 66 zł,

2/ zawyżyła koszty uzyskania przychodów na kwotę 348.214, 62 zł, które organ I instancji nie uznał jako mające związek z uzyskanym przychodem.

Ad. 1/

Kontrolujący stwierdzili, że na podstawie zebranych dokumentów : faktur VAT, dokumentujących zakup i sprzedaż towarów handlowych , dowodów źródłowych dokumentujących ponoszone wydatki, sporządzanych spisów z natury , dokonali szczegółowych rozliczeń każdego asortymentu towaru będącego w obrocie prowadzonym przez PHP "K."/ zał. od nr 1 do 102 do protokołu kontroli/.

Wg tego rozliczenia ustalono , ze niektóre towary handlowe ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jako koszty nabycia, nie zostały wykazane jako sprzedaż , stwierdzono ich brak na stanie magazynowym oraz w sporządzonych spisach towarów na ostatni dzień miesiąca.

Stwierdzono , iż z przekazanych przez firmę dokumentów do kontroli, nie wynika by w trakcie prowadzonej działalności miały miejsce zdarzenia uzasadniające nie ujęcie w sprzedaży i sporządzonym spisie towarów na 31 XII 1998 r. części zakupionych towarów , których koszty zakupu zostały ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Jedynym racjonalnym wytłumaczeniem jest, że podatniczka dokonała sprzedaży przedmiotowych towarów poza ewidencją księgową na kwotę 393,414,66 zł, czym naruszono przepisy art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 .07 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych / t.j. z 1993 r. DZ.U. Nr 90 ., poz. 416 ze zm./

Ad. 2/

Zawyżone koszty uzyskania przychodów na łączną kwotę 348.214,62 zł dotyczą:

a/ usług transportowych na kwotę 1311,22 zł. Uznano , że w/w koszt nie ma związku z przychodem "K." i wobec naruszenia art. 22 ust. 1 ustawy p.d.o.f. nie uznano wydatków udokumentowanych fakturami VAT nr. [...] za koszty uzyskania przychodu.

b/usług obcych - uszlachetniania tkanin na łączną kwotę 309.015,13 zł, czego dotyczą faktury VAT nr. [...] wystawione w maju 1998 roku przez Przedsiębiorstwo Handlowo- Produkcyjne "B." Organ stwierdził, że z firmie K. nie było na stanie takiej ilości tkaniny która mogła by podlegać uszlachetnieniu zgodnie z treścią wymienionych faktur. Potwierdzeniem tego są materiały kontrolne i dowody / protokół i wynik kontroli/ przesłane przez Urząd Kontroli Skarbowej we Wrocławiu z kontroli przeprowadzonej u kontrahenta tj. w PHP "B."

c/faktury VAT nr [...] wystawionej przez PPHU J. na zakup 7 kocy na łączną kwotę netto 5.229,18 zł. Kontrahent nie potwierdził bowiem zawarcia powyższej transakcji, nie wystawił faktury a "K." nie dokonała zapłaty należności.

d/ usług kurierskich na kwotę 478 zł do Pakistanu z uwagi na brak związku przyczynowego tego typu , iż poniesione wydatki miały wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu firmy,

e/ rachunków uproszczonych wystawionych przez osoby prowadzące zarobkowy przewóz osób na kwotę 241 zł. Powyższe wydatki nie uwzględniono w kosztach uzyskania przychodów z uwagi na brak na rachunku wskazania odbiorcy usług.

f/ wynagrodzeń pracowniczych na łączną kwotę 31.940 ,09 brutto z uwagi na nie wykazanie poniesienia wydatków na ten cel takiej wysokości.

W związku z tymi nieprawidłowościami w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów dokonano korekty zeznanych przychodów i kosztów i określono należny podatek dochodowy w kwocie 300.486,10 zł. Od decyzji tej wniesiono odwołanie z żądaniem uchylenia tej decyzji.

Rozpoznając odwołanie Dyrektor Izby Skarbowej w dniu [...] września 2004 r. uchylił decyzje organu I instancji w całości i określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 287.710 ,10 zł. Ustosunkowując się do zarzutów odwołania co do naruszenia art. 21 par 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r Ordynacja Podatkowa/ DZ. U. Nr. 137 , poz. 926 ze zm. / i art. 24 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 09. 1991 r. o kontroli skarbowej / t.j. DZ U . z 1999 r. NR.54 , poz. 572 ze zm./ w zw. z art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych / DZ.U Nr80, poz. 350 ze zm./ organ odwoławczy stwierdził, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej jest uprawniony do wydawania decyzji w oparciu o art. 24 ust 1 pkt 1 litera a - powołanej ustawy o kontroli skarbowej . Za bezpodstawny uznano zarzut w świetle którego , prawo do określenia innej kwoty zobowiązania podatkowego posiada tylko Urząd Skarbowy .Zgodnie z treścią art. 45 ust. 6 ustawy i podatku dochodowym od osób fizycznych wyżej powołanej , zobowiązanie podatkowe przyjmuje się w kwocie wynikającej z zeznania podatkowego- chyba , że urząd skarbowy lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości. Urząd Skarbowy po zawiadomieniu o wszczęciu postępowania kontrolnego przez Dyrektora UKS z dniem [...]10. 2000 r. zawiesił postępowanie podatkowe wszczęte wnioskiem podatniczki, zatem inne organy nie prowadziły w tym samym zakresie postępowania w stosunku do tego samego podmiotu. Odnośnie naruszenia art. 121 par. 1 , art. 125, art. 139 Ordynacji podatkowej stwierdzono , iż istotnie postępowanie kontrolne trwało prawie 3 lata lecz nie wynikało to z opieszałości organu ale między innymi z braku współpracy ze strony skarżącej i jej pełnomocnika, którzy nie udzielali niezbędnych wyjaśnień , nie składali koniecznych dokumentów , skarżąca odmówiła złożenia zeznań ze względu na stan zdrowia.

Organ podniósł, że w toku kontroli występowano do innych organów podatkowych o przeprowadzenie kontroli u kontrahentów firmy skarżącej. Ustaleń w sprawie dokonano na podstawie materiałów nadesłanych przez inne urzędy skarbowe i urzędy kontroli skarbowej , dokumenty księgowe firmy KARO , dokumenty otrzymane z prokuratury i dane otrzymane od kontrahentów firmy skarżącej.

Przeciw tym ustaleniom pełnomocnik kontrolowanej nie wskazał żadnych wniosków dowodowych , nie wniesiono zastrzeżeń do doręczonego protokołu kontroli, w którym zawarte zostały ustalenia dotyczące badania ksiąg w zakresie przewidzianym w art. 193 Ordynacji podatkowej. Za nieuzasadniony uznano też podniesiony w odwołaniu zarzut naruszenia art. 59 par 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej z uwagi na to , że wpłata części zobowiązania podatkowego nie może zmieniać obiektywnej jego wartości i powodować jego wygaśnięcia.

Strona miała zagwarantowaną możliwość uczestniczenia w gromadzeniu materiału dowodowego poprzez uczestniczenie między innymi jej pełnomocnika w przesłuchaniu świadków , zapoznania się z aktami sprawy. W kwestii dotyczącej kopii rachunków uproszczonych / nr 5, 28,31,32,36 ,37 i 38/, których brak był spowodowany zgodnie z wyjaśnieniami pełnomocnika strony wadą systemu komputerowego, organ odwoławczy zauważył że w przedmiotowym okresie ten sam system i program obsługiwał rejestr faktur VAT nie wykazując błędów i zachowując wszystkie faktury w prawidłowej kolejności i prawidłową numerację.

Podniesiono dalej, że sporządzone przez skarżącą zestawienia asortymentowe niektórych zakupionych i sprzedawanych towarów handlowych oraz wykonanych usług nie wyjaśniaj ą wątpliwości organów odnośnie niezaewidencjonowanej sprzedaży. Brak właściwej symboliki / indeksów / towarów handlowych w szczególności w okresie I półrocza 1998 r. nie pozwala w sposób jednoznaczny zidentyfikować towarów. Brak jednoznacznego i rzetelnego wyjaśnienia - wskazania dokumentów potwierdzających sprzedaż towarów handlowych wymienionych na stronie Nr 6-7 decyzji Dyrektora UKS pozwala organowi odwoławczemu na przyjęcie , iż sprzedaż ta została dokonana poza ewidencją.

Wobec braku sprecyzowania w odwołaniu zarzutów co do pozostałych nie uznanych kosztów i skupieniu się jedynie na wniosku o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków , organ odwoławczy uznał, że okoliczności wskazane w decyzji są wy starczające udowodnione innymi dowodami. Wniosek o przesłuchanie zawnioskowanych świadków nie wniesie do sprawy nic nowego, tym bardziej że w toku postępowania kontrolnego świadków już przesłuchiwano.

Podstawą do uchylenia decyzji organu I instancji i określenia innej kwoty zobowiązania podatkowego było uznanie przez Dyrektora Izby Skarbowej zarzutu związanego z zaliczeniem do kosztów uzyskania przychodów kwoty 31.940 zł tyczącej podatku od wynagrodzeń pracowniczych.

Postępowanie kontrolne w firmie prowadzonej przez skarżącą doprowadziło do wydania w dniu 8 stycznia 2004 r. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej kolejnej decyzji w zakresie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1998 r. w kwocie 120.181, zł. Organ I instancji stwierdził nieprawidłowości a w szczególności :

-nie zaewidencjonowanie całości dokonanej w tym miesiącu sprzedaży towarów handlowych na łączną kwotę 189.676,09 zł,

-odliczenie podatku naliczonego w kwocie 2.231,34 zł z faktury VAT przesłanej faxem,

-zawyżenie kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z przeniesienia miesiąca listopada 1998 r. na kwotę 48.956 zł

Dyrektor Izby Skarbowej rozpoznając odwołanie podatnika w dniu 16 lipca 2004 r utrzymał w mocy decyzje organu I instancji wskazując jakich transakcji sprzedaży dotyczy zarzut niezaewidencjonowania , prowadzący do naruszenia przepisów art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym / DZ. U. Nr. 11 , poz. 50 ze zm./.

Ustalenia w tym zakresie zawarte w protokole kontroli tak jak w poprzedniej sprawie tyczącej podatku dochodowego znaj duj ą odzwierciedlenie w zebranym materiale dowodowym a zwłaszcza w dokumentach firmy i ustaleniach zebranych od kontrahentów podatnika.

Potwierdzeniem zaniżenia przychodów ze sprzedaży towarów handlowych było też nie ujęcie dokumentów księgowych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów 71 różnych dokumentów księgowych, których brakuje. Dowodem usunięcia tych dokumentów są wyraźne ślady przeróbek i to , że pierwotna numeracja była oznaczona wyższymi numerami a poprawiana na numery niższe. Dokonując obliczenia wartości faktycznej sprzedaży uwzględniono zwroty towarów do firmy B. , pomimo braku niektórych towarów nie ujętych w sporządzanych spisach i po pomniejszeniu sprzedaży na faktury VAT i rachunki uproszczone , zmniejszając również kwotę netto o wykazaną sprzedaż nieudokumentowaną, ustalono ilość i wartość towarów nie sprzedanych. Pełnomocnik skarżącej nie wniósł zastrzeżeń co do sposobu rozliczenia ilościowego zakupionych i sprzedanych towarów. Jeśli chodzi o fakturę nr [...] z dnia [...] XII 1998 r. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż w dokumentach przedstawionych do kontroli brakowało jej oryginału , na okazanym faxsie faktury naniesiony był kolejny nr rejestru VAT oraz książki przychodów , co świadczy o tym że w chwili dokonywania odliczenia z niej podatku posługiwano się faxem a nie jak wymagaj ą przepisy oryginałem .

Uznano , że doszło do naruszenia art. 19 ust li 3 VAT oraz par 54 rozporządzenia Ministra finansów z 15 XII 1997 r w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy VAT /DZ. U. 156, póz. 1024 ze zm./.

Ustosunkowując się do zarzutów odwołania organ II instancji stwierdził , że w sporządzonym protokole kontroli zawarte zostały ustalenia dotyczące badania ksiąg w zakresie przewidzianym w art. 193 Ordynacji podatkowej , ponadto zarówno skarżąca jak i jej pełnomocnik mieli możliwość uczestniczenia w gromadzeniu całego materiału dowodowego , zapoznawania się z nim o czym świadczy udokumentowany jego przebieg , udostępniano im akta sprawy i poinformowano i o możliwości zapoznania się z całością akt sprawy i wniesienia uwag.

W kwestii zarzutów związanych z nie uwzględnieniem wniosku podatnika o przesłuchanie dodatkowo innych jeszcze świadków , tak jak w poprzedniej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej podał, iż przeprowadzone postępowanie dowodowe w tym również zgromadzone już zeznania świadków , było wystarczające do wydania decyzji, rozstrzygnięcie zaś czy dana okoliczność ma znaczenie dla sprawy , pozostawione jest organowi. Wbrew zarzutom odwołującej się uznano , ze Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej będący organem kontroli skarbowej , władny był w oparciu o art. 10 ust. 2 ustawy VAT do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie innej aniżeli zadeklarowana w deklaracji VAT-7.Decyzja ta została wydana na podstawie przepisów ustawy o kontroli skarbowej / art. 24 ust 1 pkt.1 litera a /.Nie dopatrzono się też naruszenia jej przepisu art. 31 .

W uzasadnieniu decyzji podano , iż w złożonej deklaracji VAT - l za miesiąc grudzień 1998 r. skarżąca wykazała nadwyżkę z przeniesienia z poprzedniego miesiąca w kwocie 194.480 zł. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił ją na kwotę 145.524 zł, ponieważ skarżąca nie odwołała się od tej decyzji zachodziła podstawa do stwierdzenia zawyżenia jej w grudniu 1998 r o kwotę 48.956 zł.

Kolejną zaskarżoną obecnie decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2004 r. uchylono decyzję Dyrektora UKS z dnia [...] XI 2003 r. w sprawie określenia skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 1998 r. w kwocie 61.512 zł i określono nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiąc sierpień 1998 roku do rozliczenia w następnych okresach w kwocie O złotych. Podstawą do wydania decyzji organu i instancji była korekta różnicy podatku do przeniesienia na następny miesiąc , dokonana przez organ w miesiącu lipcu 1998 roku. Poza tym w miesiącu sierpniu nie stwierdzono żadnych nieprawidłowości.

Uchylając tą decyzję organ odwoławczy stwierdził, że z dniem 1 stycznia 2004 roku doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego decyzją organu I instancji, tym samym spełniona została dyspozycja przepisu art. 70 par. 1 Ordynacji podatkowej , co powoduje brak podstawy prawnej do wydania decyzji dotyczącej przedawnionych praw i obowiązków a jedynie uprawnione jest określenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do rozliczenia w okresach następnych w prawidłowej wysokości t.j 0 złotych.

Powyższe decyzje zaskarżone zostały do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z żądaniem uchylenia ich oraz poprzedzających je decyzji organu I instancji.

Pełnomocnik skarżącej w sprawie dot. określenia zobowiązania w podatku dochodowym zarzuca , iż wydane zostały z naruszeniem następujących przepisów :

1. art. 121par.2 , art. 122, 124, 180, 181, 187, 192, 193 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa / DZ.U. Nr. 137 , poz. 926 ze zm./, art. 31 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej / DZ. U. z 1999 r. nr 54 , poz.572 ze zm./ 2. art. 21 par.3 Ordynacji Podatkowej w zw. z art. 247 par. 1 pkt 3 tej ustawy i art. 24 ust. 1 pkt. 1 ustawy o kontroli skarbowej w zw. z art. 45 ust.6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych / DZ. U. z 1993 r. Nr. 90 , poz. 416 ze zm./ 3. art. 165 par.1 , art. 207 Ordynacji Podatkowej w zw. z art. 15, 16, 21 par 3 tej ustawy w zw. z art. 45 ust.6 ustawy p.d.o.f. 4. art. 1211 par. l , art. 125 , 139 Ordynacji podatkowej i art. 31 ustawy o kontroli skarbowej, 5. art. 59 par.1 pkt 1 Ordynacji Podatkowej w zw. z art. 247 par. 1 pkt 3 tej ustawy, 6. art. 22 ustawy p.d o.f. 7. art. 31 ustawy o kontroli skarbowej w zw. z art. 23 par. 1 i 2 , art 122, 193 par.1 i par. 2 Ordynacji Podatkowej.

W sprawie dotyczącej decyzji w przedmiocie umorzenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postępowania w zakresie podatku dochodowego os osób fizycznych za 1998 r. wszczętego wnioskiem skarżącej zarzucane jest naruszenie :

1.art.. 13 par.1 pkt.1 , art. 15 par.1 , art. 201 par. 1 , art. 208 Ordynacji Podatkowej i art. 45 ust. 6 ustawy p.d.o.f. 2. art. 21 par.3 , art. 210 par.1 pkt.6 i par.4 Ordynacji i art. 45 ust 6 ustawy p.d o.f.

W sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień i grudzień 1998 r. oprócz zarzutu naruszenia przepisów postępowania zawartych w Ordynacji podatkowej i ustawie o kontroli skarbowej podanych wyżej , skarżąca podnosiła :

niewłaściwe zastosowanie art. 19 , art. 27 ust.4 , art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym z dnia 8 stycznia 1993 r. / DZ.U. NR. 11 , poz. 50 ze zm. / poprzez pozbawienie jej prawa do odliczenia podatku naliczonego , naruszenie art. 10 ust 2 w/w ustawy w zw. z art. 247 par 1 pkt 2 Ordynacji.

W uzasadnieniu skarg K. J. podnosiła w szczególności, iż skoro zgodnie z obowiązującymi przepisami zobowiązanie podatkowe określa się w zakresie podatku dochodowego w postępowaniu podatkowym Naczelnika Urzędu Skarbowego , to brak jest podstaw prawnych do stwierdzenia , że był on niewłaściwy do prowadzenia tego postępowania , wydania decyzji za sporny okres i w konsekwencji umorzenia postępowania.

Co prawda w art. 24 ust 2 pkt 1 ustawy o kontroli skarbowej wyżej cytowanej , przewidziano możliwość wydawania w niektórych sytuacjach , przez inspektora kontroli skarbowej decyzji w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej , to nie czyni to go jednak organem podatkowym.

Dopuszczalne jest prowadzenie równoczesne prowadzenie postępowań przez oba organy co wynika pośrednio z art. 28 ustawy o kontroli skarbowej

Dalej podnosi się , o ustaleniach kontroli podatkowej skarżąca dowiedziała się dopiero po otrzymaniu decyzji organu I instancji, wówczas: mogła się do nich ustosunkować . Wprawdzie wcześniej poinformowano ją o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału lecz nie uwzględniono jej wniosku o wyjaśnienie , jakie przepisy prawa podatkowego mają zastosowanie do ustalenia stanu faktycznego.

Organy pomijając dowód z ksiąg podatkowych winny działać w oparciu o art. 193 ordynacji, a w szczególności określić w protokole badania ksiąg za jaki okres i w jakiej części nie uznaje się ksiąg za dowód tego co wynika z zawartych w nich zapisów ,ponieważ tego nie uczyniły nie działały zgodnie z prawem.

W konsekwencji brak było podstaw faktycznych i prawnych do określenia podstaw opodatkowania w drodze szacunku.

W kwestii braków rachunków uproszczonych w sprawie dotyczącej podatku dochodowego -zdaniem skarżącej organ kontroli skarbowej nie przedstawił żadnych dowodów , iż rachunki o wskazanych numerach zostały wystawione i znajdują się w obrocie gospodarczym , stąd bezzasadne było poczynienie

ustaleń co do wysokości i podstaw opodatkowania i nie uwzględnienie w tym zakresie stanowiska skarżącej , tym bardziej że kontrolujący nie zgłaszali, iż brakuje jakichkolwiek dokumentów.

Czynności kontrolne prowadzono w sposób przewlekły i to bez obecności podatnika, odmawiano kontrolującej informacji o dokonanych ustaleniach w trakcie postępowania , odmawiano sporządzania kopii akt dołączonych do akt kontroli dokumentów zebranych w innych czynnościach kontrolnych nie dotyczących skarżącej .

Ten sposób przeprowadzenia kontroli skarbowej nie budził zaufania podatniczki stąd też zrezygnowała w postępowaniu przed organem I instancji ze składania wniosków dowodowych .

Nie zwalniało to organu od podjęcia wszystkich czynności procesowych w celu zebrania pełnego materiału dowodowego a tylko oparcie się na domniemaniach.

Strona na udowodnienie swoich racji sporządziła zestawienie asortymentowe zakupionych i sprzedanych towarów z wykazaniem nr faktur zakupu i sprzedaży, które podważa ustalenia organu I instancji. Odmowa przeprowadzenia przez organy skarbowe dowodów naruszyły wskazane wyżej przepisy Ordynacji.

Uchybieniem organu odwoławczego było też nie uwzględnienie żądania przesłuchania zawnioskowanych przez podatnika świadków i stwierdzenie , że zeznania ich nie wniosą do sprawy nic nowego.

Skarżąca powołuje się na treść art. 45 ust 6 ustawy p.d.o.f. podnosi , iż inny organ niż urząd skarbowy nie mógł określić zobowiązania podatkowego , ponieważ uczynił to organ kontroli skarbowej , wypełniono dyspozycję art. 247 par. 1 pkt 2 Ordynacji.

Naruszenie zasady szybkości postępowania , co miało miejsce w rozpoznawanych sprawach wpłynęło niekorzystnie na sytuację podatnika w zakresie odsetek za zwłokę.

Dalej podnosi się , że skoro podatniczka przed wydaniem zaskarżonych decyzji zapłaciła zadeklarowaną kwotę podatku dochodowego -5882,40 zł, to zobowiązanie podatkowe w oparciu o art. 59 par. 1 pkt 1 Ordynacji w tej części wygasło i brak było podstaw faktycznych i prawnych do określenia go bez uwzględnienia tej okoliczności.

Jeśli chodzi o zakwestionowanie przez organy kosztów uzyskania przychodu skarżąca podnosi ,iż wniosła o przesłuchanie w charakterze świadków wystawców spornych faktur i rachunków na okoliczność zasadności ich poniesienia i celowości, odmowa ich przesłuchania w połączeniu z nieuwzględnieniem wyjaśnień strony w tym sporządzonego zestawienia asortymentowego sprzedaży uniemożliwiła wykazanie , że w prowadzonej dokumentacji księgowej wykazała wszystkie przychody jakie uzyskała i koszty jakie poniosła.

Powyższe zarzuty częściowo pokrywaj ą się z zarzutami tyczącymi sprawy określenia podatku VAT za grudzień 1998 r. oraz za miesiąc sierpień 1998 r. Dodatkowo w ostatniej z tych spraw skarżąca powołując się na art. 10 ust 2 ustawy VAT podnosi, że żaden inny organ niż urząd skarbowy nie mógł określić zobowiązania podatkowego lub zwrotu różnicy podatku od towarów i usług. Ponadto brak jest podstawy prawnej by urząd skarbowy mógł w drodze decyzji określać inną wysokość nadwyżki podatku naliczonego do rozliczenia na następny miesiąc niż ta którą podatnik wykazał w zeznaniu - deklaracji. Powoduje to że Izba Skarbowa wydając zaskarżoną decyzję działała bez podstawy prawnej i wypełniła dyspozycję art. 247 par 1 pkt 2 Ordynacji Podatkowej.

W piśmie procesowym z dnia 4 listopada 2006 r. strona skarżąca dodatkowo podnosi, iż do akt postępowania dołączono szereg materiałów z kontroli przeprowadzonych u innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą bez jej udziału co do których nie może się ustosunkować, gdyż materiały te stanowią nieczytelne wyciągi i rozstrzygają sprawy, w których nie była stroną. W takiej sytuacji kluczowe znaczenie dla sprawy ma przesłuchanie w charakterze świadków kontrahentów u których zakupu i sprzedaży dokonywała firma KARO , pozwoli to ocenić stan faktyczny , jaki w tych transakcjach ta firma odgrywała i w jaki sposób materiał zebrany przez inspektorów w tych kontrolach zweryfikowany został przez organ II instancji, czy nie zostały one uchylone i czy organ skarbowy powołuje się na dowody , których już nie ma. Przykładem może być materiał dowodowy otrzymany z kontroli przeprowadzonej w firmie "B." .

Tymczasem oparta na nim decyzja organu I instancji utrzymana przez Izbę Skarbową została uchylona przez WSA dnia 7 II 2005 r. wyrokiem o sygn. I S.A./Wr 744/03 , w konsekwencji czego Dyrektor UKS w dniu 6 stycznia 2006 r. po przeprowadzeniu postępowania dowodowego wydał odmienne od poprzedniego rozstrzygnięcie. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skarg we wszystkich sprawach podtrzymując zajmowane stanowisko . Nadto stwierdził iż wyrok WSA z dnia 7 lutego 2005 r. na który powołuje się skarżąca, nie przesądza o zasadności lub braku zasadności zaliczenia w koszty uzyskania przychodów firmy KARO faktur na łączną kwotę 309.015 ,13 zł wystawionych w miesiącu maju 1998 r. przez firmę B. z tytułu sprzedaży usług uszlachetniania tkanin.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje :

Za uzasadnione uznać należy skargi dotyczące decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym oraz określającej wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1998 r. Analiza akt prowadzonego postępowania doprowadziła Sąd do przekonania , iż przy wydawaniu tych decyzji doszło do naruszenia przepisów procedury uzasadniającego uchylenie tych decyzji.

Powodem odmiennego aniżeli to uczyniła skarżąca określenia podstawy opodatkowania w podatku dochodowym , było stwierdzenie nierzetelności ksiąg podatkowych , co wiązało się z ustaleniem kontroli o niezaewidencjonowaniu w całości sprzedaży towarów handlowych i zaniżeniem przychodu o kwotę netto 393.414,66 zł, jak również zawyżenie kosztów uzyskania przychodów na kwotę 348.214,12 zł , które organ I instancji uznał za nie mające związku z uzyskaniem przychodu.

Wśród nie uznanych kosztów główną pozy ej ę stanowiły usługi obce - związane z uszlachetnianiem tkanin na łączną kwotę 309.015,13 zł, wiążące się z fakturami VAT nr [...] wystawionymi przez Przedsiębiorstwo Handlowo- Produkcyjne "B. " w S.ul. S.

Organy przyjęły na podstawie przeprowadzonych w postępowaniu kontrolnym rozliczeń , że w firmie K. nie było na stanie takiej ilości tkaniny , która mogła podlegać uszlachetnianiu , potwierdzeniem tego miały być materiały kontrolne a nadto wynik z kontroli przeprowadzonej u kontrahenta tj. w firmie B.

Przyjmując niezaewidencjonowanie w całości sprzedaży towarów , jak również między innymi kwestionując koszty związane z usługą uszlachetniania tkanin , organy opierały się na dokumentach przedłożonych przez skarżącą, na materiałach nadesłanych przez inne urzędy skarbowe , urzędy kontroli skarbowej , przesłuchano w charakterze świadków niektórych kontrahentów skarżącej.

Organ odwoławczy natomiast nie uznał za zasadne przesłuchanie w charakterze świadków osób wskazanych przez skarżącą a zwłaszcza innych kontrahentów, u których dokonywała zakupu towarów , zlecała wykonywanie usług wynikających z zakwestionowanych towarów , wystawców spornych faktur i rachunków nie uznanych jako koszty uzyskania przychodu. Odmowa ich przesłuchania uzasadniona została tym , iż okoliczności te zostały wystarczająco udowodnione innymi dowodami. Uznano , że złożony przez pełnomocnika wniosek nie wniesie do sprawy nic innego.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego przeprowadzone postępowanie dowodowe wskazywało na nierzetelność ksiąg podatkowych prowadzonych przez skarżącą, o której mowa w art. 193 Ordynacji.

Domniemania związane z księgami podatkowymi można jednak obalić poprzez przeprowadzenie stosownego przeciwdowodu.

Zgodnie z art. 180 par.1 Ordynacji Podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei zgodnie z art. 188 Ordynacji żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić , jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające istotne dla sprawy znaczenie, chyba że są wystarczająco stwierdzone innym dowodem.

Przepisy Ordynacji Podatkowej nie określaj ą terminu do którego strona jest uprawniona do składania żądania przeprowadzenia dowodu. Należy przyjąć , że może to uczynić w trakcie całego postępowania , aż do czasu wydania decyzji /wyrok NSA z 13 VI. 1997 III S.A. 774/977.

Nie ma więc przeszkód by uczyniła to też przed organem II instancji.

Możliwość odmowy przeprowadzenia dowodu z tego względu , iż okoliczności te są stwierdzone wystarczająco innym dowodem , daje rzeczywiście swobodę organowi w ocenie tego rodzaju , lecz podlega kontroli sądu administracyjnego jako że ogranicza wpływ strony na przebieg postępowania i obronę jej praw.

Odnosząc to do rozpoznawanej sprawy , stwierdzić należy iż skoro skarżąca wnosiła o przesłuchanie w charakterze świadków kontrahentów na sporne okoliczności, to fakt przesłuchania już niektórych z nich a także zgromadzenia innych dowodów nie dawał podstawy do odmowy przeprowadzenia tego dowodu.

Sprawa niniejsza ma charakter skomplikowany , firma K. współpracowała bowiem z wieloma kontrahentami u których przeprowadzano kontrole podatkowe . Materiały z nich zostały przyjęte jako jeden z dowodów na fikcyjność zakwestionowanych transakcji, wiążących się między innymi ze sprzedażą towarów przez tą firmę i usługę uszlachetniania tkanin przez firmę B..

Nie bez znaczenia jest też , że skarżąca nie uczestniczyła w tamtych postępowaniach zaś do postępowania w jej sprawie włączono fragmenty materiałów z innych spraw i to nie prawomocnie rozstrzygniętych.

Nie dopuszczenie w tej sytuacji wskazanych dowodów doprowadziło w ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy , a to przepisu art. 122, art. 187 par.1 , art. 188 , art. 191 Ordynacji.

Potwierdzeniem tego jest przedłożone przez stronę skarżącą rozstrzygnięcie tyczące firmy BASZTA zawarte w wyroku I S.A./Wr 744/03 z dnia 7 lutego 2005 r.

Wbrew stanowisku Dyrektora Izby Skarbowej ma ono znaczenie , gdyż organy w postępowaniu kontrolnym zakwestionowały firmie B.między innymi usługi uszlachetniania tkanin wykonane na rzecz firmy skarżącej K. ,na które wystawiono w maju 1998 r. dwie faktury.

Wyrok WSA doprowadził do uchylenia decyzji organu I instancji , ponownego rozpoznania sprawy i wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w diametralnie innym rozmiarze i jak wskazywała by lektura uzasadnienia decyzji, brak jest aktualnie zarzutu związanego z fikcyjnością tej transakcji uszlachetniania tkanin na rzecz K..

Ta okoliczność , w powiązaniu z odmową przesłuchania świadków powoływanych wprawdzie dopiero w postępowaniu odwoławczym , wśród których byli inni jeszcze kontrahenci skarżącej , czy też pracownicy firmy K. na fakty sporne w niniejszej sprawie , wiążące się zwłaszcza z zakupem towarów , wykonywanymi usługami , mogła mieć istotny wpływ na wynik niniejszego postępowania w zakresie rozmiaru niezewidencjonowanej sprzedaży jak i kosztów związanych miedzy innymi z usługą uszlachetniania tkanin , uzasadniają już uchylenie dwóch zaskarżonych decyzji, a mianowicie co do określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych i określenia zobowiązania w podatku VAT za grudzień 1998 roku w oparciu o przepis art. 145 par. 1 pkt 1 c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / DZ.U. NR. 153, poz. 1270 ze zm./.

Za niezasadny należy uznać natomiast zarzut, iż o ustaleniach dokonanych przez organ kontrolny podatniczka dowiedziała się dopiero z doręczonych decyzji albowiem jej pełnomocnikowi doręczono protokół pokontrolny , w którym opisano wszystkie nieprawidłowości, do dokumentu tego mógł się ustosunkować.

Jak słusznie podkreślił organ II instancji w toku postępowania zagwarantowano podatniczce skorzystanie w pełni z przysługujących jej uprawnień w zakresie zapoznania i ustosunkowania się do zebranego materiału dowodowego. Umożliwiono jej wniesienie w ustawowo przewidzianym terminie uwag . Należy wskazać , że zarzut nie poznawania na bieżąco stanowiska organu podatkowego i ustaleń przez niego dokonanych , co podnoszone jest w skardze jest niezrozumiały

Organy podatkowe prowadząc postępowanie dokonują ustaleń faktycznych , które znajdują odzwierciedlenie w protokole pokontrolnym .Do tego protokołu podatnik ma prawo się odnieść. Brak jest możliwości poznania przez podatnika stanowiska i ustaleń organu podatkowego w trakcie postępowania . Sąd uznał również , że brak jest podstaw do uwzględnienia zarzutu iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej nie był uprawniony do wydania decyzji wymiarowych w niniejszej sprawie albowiem uprawnienie to wynika z art. 24 ust l .pkt 1 a ustawy o kontroli skarbowej oraz z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych , a sprawie dotyczącej podatku VAT z art. 10 ust. 2 ustawy o VAT. W tym zakresie Sąd podziela w pełni stanowisko organów zawarte w uzasadnieniach decyzji jako prawidłowe.

Za całkiem błędny i niezasadny należy uznać naruszenia przepisu art. 59 par 1pkt 1 Ordynacji Podatkowej.

Wbrew twierdzeniom skarżącej ,wartość zobowiązania podatkowego nie może przybierać różnych wartości w zależności od zdarzeń , które wystąpiły po jego powstaniu , w szczególności fakt wpłaty części zobowiązania podatkowego nie może zmieniać jego wartości i powodować jego wygaśnięcie zgodnie z art. 59 par 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Za niezasadne należy uznać skargi w pozostałych sprawach a mianowicie : w przedmiocie umorzenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postępowania w zakresie podatku dochodowego za 1998 r. które zostało wszczęte wnioskiem podatniczki.

Skoro Dyrektor Urzędu Kontroli działając na mocy stosownych przepisów wydał decyzję w tym zakresie , dalsze postępowanie uznać należało za bezprzedmiotowe , niedopuszczalne natomiast było jak to sugeruje skarżąca prowadzenie dwóch postępowań w tym samym zakresie.

W sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 1998 r. Dyrektor Izby Skarbowej rozpoznając odwołanie podatniczki władny był określić nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 0 zł.

Przepis art. 10 ust 2 ustawy VAT do dnia l stycznia 2001 r. nie mógł stanowić samoistnej podstawy do wydania decyzji określającej wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia ,.nie mniej było to możliwe w oparciu o przepis art. 27 ust 6 tej ustawy. Po tej dacie dawał ku temu już podstawę w zw. z art. 27 ust. 6 VAT.

Bezzasadny jest zarzut skargi, iż do określenia innej od zadeklarowanej kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe posiada tylko urząd skarbowy lub urząd kontroli skarbowej. Zgodnie bowiem z art. 233 par 1 pkt 2 lit a Ordynacji , organ odwoławczy wydaje decyzję w której uchyla decyzję organu I instancji w całości lub części i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy.

Z tego względu podzielając w pełni stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej zawarte w tych decyzjach , skargi w tych sprawach jako nieuzasadnione należało oddalić na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / DZ. U. Nr 153 , poz. 1270 ze zm./

O kosztach postępowania na które składa-się jedynie wynagrodzenie doradcy podatkowego orzeczono na podstawie par. 2 ust. 1 pkt. f oraz ust. g Rozporządzenia Ministra sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r, w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu / DZ. U. Nr. 212 , poz. 2075/ w zw. Z art. 206 powołanej wyżej ustawy p.p.s,a..