Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 238/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2017-05-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 602  ceny
6411 Rozstrzygnięcia nadzorcze dotyczące gminy; skargi organów gminy na czynności nadzorcze
Hasła tematyczne: Finanse publiczne
Prawo miejscowe
Skarżony organ: Regionalna Izba Obrachunkowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 11 ust. 3
journal: Dz.U. 2012 poz 1113
law: Ustawa z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych - tekst jednolity.
article: art. 91 ust. 1, 3, 4 i 5
journal: Dz.U. 2016 poz 446
law: Ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
article: art. 24 ust. 6
journal: Dz.U. 2015 poz 139
law: Ustawa z dnia  7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków - tekst jednolity
article: art. 212, art. 214, art. 215 ust. 2
journal: Dz.U. 2016 poz 1870
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jolanta Strumiłło Sędziowie sędzia WSA Wiesława Pierechod (sprawozdawca) sędzia WSA Renata Kantecka Protokolant stażysta Agnieszka Kunkel po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 maja 2017 r. sprawy ze skargi Gminy A na uchwałę Regionalnej Izby Obrachunkowej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie badania zgodności z prawem uchwały w sprawie dopłat do ceny 1m3 dostarczonej wody oddala skargę


UZASADNIENIE

Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej (dalej jako Kolegium Izby, organ nadzoru) podjęło uchwałę nr 0102-598/16 z dnia 16 grudnia 2016r., w której stwierdziło nieważność uchwały nr VIII/37/2016 Rady Gminy Rychliki z dnia 25 listopada 2016r. w sprawie dopłaty do ceny 1 m3 dostarczonej wody wynikającej z taryfy dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy Rychliki zatwierdzonej uchwałą nr VIII/36/20016 Rady Gminy Rychliki w części § 2.

Jako podstawę prawną podano art. 18 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 11 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 października 1992r. o regionalnych izbach obrachunkowych (t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 1113 ze zm.) oraz art. 91 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2013r. poz. 594 ze zm.).

Uzasadniając rozstrzygnięcie, Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej stwierdziło, że Rada Gminy Rychliki działając na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym oraz na podstawie art. 24 ust.6 ustawy z dnia 7 czerwca 2001r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2015r. poz. 139 ze zm.) a także powołując się na art. 219 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych ( t.j. Dz. U. z 2016r. poz. 1870 ze zm.) ustaliła stawkę dopłaty do ceny 1m3 wody ustalonej w taryfie dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy Rychliki. Poza ustaleniem stawki dopłaty do ceny za każdy 1m3 wody Rada postanowiła, iż dopłata będzie przekazywana miesięcznie z budżetu Gminy w formie dotacji przedmiotowej dla Gminnego Zakładu Komunalnego w Rychlikach po przedłożeniu rozliczenia sprzedanej wody.

Kolegium Izby badając przedmiotową uchwałę zbadało w pierwszej kolejności, czy w świetle przepisów kompetencyjnych a w szczególności art. 11 ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych było organem właściwym do rozstrzygania w trybie nadzoru o zgodności z prawem uchwały w sprawie ustalenia przez radę gminy dopłat do ceny wody. Kolegium Izby uznało się organem właściwym rzeczowo do badania przedmiotowej uchwały w ramach kompetencji wynikającej z art. 11 ust. 1 pkt 4 ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych uprawniającego do objęcia nadzorem w zakresie spraw finansowych min. spraw dotyczących zasad i zakresu przyznawania dotacji z budżetu jednostek samorządu terytorialnego.

Organ nadzoru wskazał, że badając niniejszą sprawę uwzględnił stanowiska prezentowane zarówno przez Ministerstwo Finansów (pismo z dnia "[...]", sygn. "[...]" Departamentu Finansów Samorządu Terytorialnego Ministerstwa Finansów), stanowiska innych organów nadzoru (interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej nr "[...]", interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]") i poglądy wyrażane w literaturze. Rozstrzygnięcia wymaga problem charakteru prawnego dopłaty do wody i formy przekazania dopłaty przedsiębiorstwu wodno-kanalizacyjnemu tj. czy dopłata gminy do taryfowych grup odbiorców usług wodociągowo-kanalizacyjnych może być przekazana przedsiębiorstwu, jakim jest samorządowy zakład budżetowy w formie dotacji przedmiotowej zdefiniowanej w ustawie o finansach publicznych.

Dodatkowo Kolegium Izby wskazało, że z uwagi na niezbyt wnikliwe wyłożenie przez nią argumentacji we wcześniej podjętej uchwale nr 0102-82/16 z dnia 8 lutego 2016r., w której stwierdziło nieważność § 2 uchwały Rady Gminy Rychliki z dnia 30 grudnia 2015r., nr IX/72/2015, uwzględniło skargę Gminy Rychliki w uchwale z dnia 20 kwietnia 2016r., nr 0102-245/16. WSA w Olsztynie postanowieniem z dnia 16 maja 2016r., sygn. akt I SA/OI 313/16 postanowił umorzyć postępowanie w sprawie, tym samym WSA nie doprowadził do jednoznacznego rozstrzygnięcia merytorycznego sprawy. Rada Gminy Rychliki w dniu 25 listopada 2016r. podjęła uchwałę Nr VlII/37/2016 o tożsamej treści w zakresie podstaw prawnych i zakresu regulacji w stosunku do uchwały Nr IX/72/2015.

W ocenie organu nadzoru za niezgodny z przepisami prawa należało uznać §2 badanej uchwały określający, iż dopłata będzie przekazywana w formie dotacji przedmiotowej, po przedłożeniu rozliczenia sprzedanej wody a także ustalający termin rozliczenia całości przekazanej dopłaty do 31 grudnia 2017r. W jego opinii wskazane w badanej uchwale podstawy prawne nie mogą stanowić upoważnienia do ustalenia zasad przekazania dopłaty w formie dotacji, z podaniem szczegółowej klasyfikacji budżetowej albowiem postanowienia tym zakresie powinny być ujmowane w treści uchwały budżetowej, zgodnie z art 212 ustawy o finansach publicznych, z zachowaniem zasady jedności formalnej i materialnej budżetu. Ponadto Rada Gminy wykroczyła poza upoważnienia ustawowe określając w § 2 badanej uchwały termin rozliczenia dopłaty albowiem z podstaw prawnych podjętej uchwały nie wynika kompetencja do regulowania tej kwestii w uchwale stanowiącej o kwocie dopłat do stawek wody wynikającej z taryfy dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. W treści uchwały w sprawie dopłat do ceny wody nie można regulować innych kwestii niż wynikające z art. 24 ust.6 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, ale też nie można spraw związanych z udzieleniem i klasyfikacją dotacji przedmiotowych ujmować w innym niż uchwała w sprawie budżetowa aktach (art 214 pkt 1 ustawy o finansach publicznych). Zasada wyłączności formalnej uchwały budżetowej, rozumiana, jako wymóg uchwalenia określonych norm prawnych tylko w drodze ich zamieszczenia w przyjmowanej uchwale budżetowej lub uchwale ją zmieniającej a contrario oznacza zakaz uchwalania treści prawnie zastrzeżonych dla uchwały budżetowej w drodze innych, zwykłych uchwał organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego.

Mając na uwadze powyższe Kolegium Izby postanowiło stwierdzić nieważność § 2 badanej uchwały z uwagi na regulowanie w tej części uchwały materii spraw należących do obligatoryjnej treści uchwały w sprawie budżetu tej jednostki.

Organ podał, że z ukształtowanej linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, iż do rodzajów naruszeń przepisów skutkujących nieważnością uchwały organów jednostek samorządu terytorialnego (lub jej części) zaliczyć należy naruszenia: przepisów wyznaczających kompetencje do podejmowania uchwał, podstawy prawnej podejmowania uchwał, przepisów prawa ustrojowego, przepisów prawa materialnego - przez wadliwą ich wykładnię - oraz przepisów regulujących procedurę podejmowania uchwał.

Gmina Rychliki, reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na ww. uchwałę Kolegium Izby z dnia 16 grudnia 2016r., wnosząc o jej uchylenie w całości oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania.

Zaskarżonej uchwale zarzucono naruszenie normy z:

- art. 130 i art. 219 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 3 i 4 ustawy o finansach publicznych

- art. 1 w zw. z art. 33 i art. 331 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - kodeks cywilny (tj.

Dz. U. z 2016r., poz. 380, ze zm.),

- art. 24 ust. 6 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków w związku z art. 15 ust. 3 i 4 ustawy - o finansach publicznych.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że zasadniczym przedmiotem sporu pomiędzy organem nadzoru a skarżącą jest to, czy dopłata z art. 24 ust. 6

ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków jest przekazywana w formie dotacji przedmiotowej w rozumieniu art. 219 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, a odpowiedź twierdząca wynika z poglądów doktryny i orzecznictwa.

Zdaniem skarżącej, jako niepotrzebne uwikłanie Naczelnego Sądu Administracyjnego w rozstrzyganie rzeczy oczywistych należy ocenić liczącą kilkaset orzeczeń jednolitą linię orzecznictwa, iż brak osobowości prawnej uniemożliwia uznanie działalności komunalnego jako aktywności prowadzonej w jego imieniu, i na jego rachunek (przykładowo: Naczelny Sąd Administracyjny wyrok z 14 marca 2014r., sygn. akt II GSK 75/13, LEX nr 1488148.), w związku z czym, w szczególności, nie może być mowy o opodatkowanym podatkiem od towarów i usług obrocie pomiędzy zakładem a gminą (przykładowo, uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2015r., I FPS 4/15, ONSAiWSA 2016/1/3).

Taki wniosek był oczywisty, ze względu na treść normy z art. 1 w zw. z art. 33 i art. 331 kodeksu cywilnego, pozwalającego na obrót pomiędzy osobami fizycznymi, prawnymi, i ułomnymi osobami prawnymi, a do żadnych z tych kategorii gminny zakład budżetowy się nie zalicza. Powołanie się Kolegium na pogląd Dyrektora Izby Skarbowej, a także Dyrektora Izby Skarbowej oparte na niecodziennym poglądzie o opodatkowanym quasi "obrocie" pomiędzy jednostką komunalną a gminą, skarżąca uznaje za odosobniony.

Jak już wskazywano we wniesionej skardze, obrót o quasi cywilnoprawnym charakterze jest pomiędzy gminnym zakładem budżetowym a gminą jest oczywiście niemożliwy, zatem zdaniem skarżącej, rozliczenia pomiędzy tą jednostką a gminą muszą mieć charakter regulowany w sposób zamknięty przez ustawę o finansach publicznych. Zgodnie z art. 130 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, dopłaty do usług komunalnych mają charakter dopłat przedmiotowych (tak: A, Drwiłło, J. Gliniecka, Finanse Gmin, s. 145, Wyd. UG, 2007). Tak też uważa się w orzecznictwie (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 17 maja 2013r., sygn. akt: I SA/Sz. 346/13, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 21 grudnia 2006r., I SA/Po 1116/06).

Zdaniem skarżącej cytowane w zaskarżonej uchwale pismo Departamentu Finansów Samorządu Terytorialnego Ministerstwa Finansów z dnia "[...]", rozstrzyga sposób ujęcia dopłat w budżecie a nie formę przekazania tej dopłaty zakładowi komunalnemu. Nawet gdyby jego tezy miały charakter ogólny, to pozostawałyby w sprzeczności z wyżej wymienionymi poglądami dotyczącymi podmiotowości prawnej zakładu komunalnego, i wyżej wymienionymi wyrokami.

Skarżąca podkreśliła, iż wbrew zarzutom strony przeciwnej nie ingerowała w uchwale w klasyfikację budżetową, ani szczegółową ani ogólną, lecz jedynie wskazała, na pochodzenie środków z określonej kategorii, co jest spotykaną praktyką, np. w uchwałach o środkach przekazywanych innym samorządom.

Kolegium Izby wskazało nadto, iż poza upoważnieniem ustawowym pozostaje ustalenie terminu rozliczenia dopłaty, nie wskazując jednak z jakiego powodu tak uważa.

W ocenie skarżącej Gminy do oceny, czy prawodawca lokalny wykracza poza upoważnienie ustawowe do uchwalenia uchwały o określonej treści niezbędna jest ocena dozwolonej treści konkretnej uchwały. W niniejszej sprawie podjęto uchwałę o treści nieokreślonej w sposób zamknięty przez ustawę, podejmowaną na podstawie bardzo ogólnej normy art. 24 ust. 6 ustawy o zaopatrzeniu w wodę, które nie określa w ogóle formy uchwały, tylko jej nazwę jako: "uchwała o dopłacie", podobnie ogólna regulacja znajduje się w art. 18 ust. 2 pkt 15 ustawy samorządowej. Uchwała taka może być zatem podjęta z większym marginesem swobody, niż uchwała której treści regulują ustawy i zarzuty przeciwko jej treści byłyby skuteczne tylko jeśli doszłoby do regulacji materii zupełnie nie związanej z kwestią dopłat.

W odpowiedzi na skargę Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej wniosło o jej oddalenie. Podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej uchwały organ nadzoru dodatkowo wskazał, że badając w dniu 16 grudnia 2016r. uchwałę Rady Gminy Rychliki, dysponował projektem uchwały Rady Gminy Rychliki w sprawie uchwalenia budżetu Gminy Rychliki na 2017r., stąd wiadomym było, iż projekt zakłada przekazanie dotacji przedmiotowej do zakładu budżetowego. Ponadto w dniu 5 stycznia 2017r. do organu wpłynęła uchwała nr X/44/2016 Rady Gminy Rychliki z dnia 29 grudnia 2016r. w sprawie uchwalenia budżetu Gminy Rychliki na 2017r. zawierająca w załączniku nr 2 "Wydatki budżetowe" planowaną dotację w dziale 400 "Wytwarzanie i zaopatrywanie w energie elektryczną, gaz i wodę rozdział 40002 "Dostarczanie wody" § 2650 "Dotacja przedmiotowa z budżetu dla samorządowego zakładu budżetowego. Uchwała budżetowa na 2017r. zawierająca prawidłowo sklasyfikowaną dotację przedmiotową dla samorządowego zakładu budżetowego stanowiąca dopłatę do 1 m" wody, została zbadana przez Kolegium Izby na posiedzeniu w dniu 27 stycznia 2017r. i uznana została za zgodną z prawem. W tym samym terminie Kolegium Izby badało Uchwałę nr 1/5/2017 Rady Gminy Rychliki z dnia 27 stycznia 2017r. w sprawie wprowadzenia zmian w budżecie gminy na rok 2017 w której w § 4 dokonano zmiany załącznika nr 2 "Wydatki budżetowe" poprzez zmianę wysokości kwoty dotacji dla samorządowego zakładu budżetowego. Uchwała ta została także uznana za zgodną z prawem. Tym samym, Kolegium Izby konsekwentnie przyjęło, iż dopłata do 1m3 wody stanowi wydatek budżetu ujmowany jako dotacja przedmiotowa dla samorządowego zakładu budżetowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Podstawy podejmowania odpowiednich rozstrzygnięć nadzorczych odnośnie do uchwał organu gminy wyznaczają przepisy ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2016r. poz.446 ze zm.), oraz, w zakresie spraw finansowych, przepisy ustawy z dnia 7 października 1992r. o regionalnych izbach obrachunkowych (j.t. Dz.U z 2016r.r.poz.561).

W myśl przepisu art. 91 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym uchwała lub zarządzenie organu gminy sprzeczne z prawem są nieważne. O nieważności uchwały lub zarządzenia w całości lub w części orzeka organ nadzoru(...). Zgodnie z art.91 ust.3 ustawy rozstrzygnięcie nadzorcze powinno zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne (...), Według art.91 ust.4 ustawy ( podobnie - art.11 ust.3ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych) w przypadku nieistotnego naruszenia prawa organ nadzoru nie stwierdza nieważności uchwały lub zarządzenia, ograniczając się do wskazania, iż uchwałę lub zarządzenia wydano z naruszeniem prawa. Natomiast w art.91 ust.5 określono, że w postępowaniu nadzorczym stosuje się odpowiednio przepisy kodeksu postępowania administracyjnego.

Wobec ogólnie wyznaczonych wskazanymi przepisami ram prawnych i podstaw "stwierdzania nieważności w całości lub w części" uchwał organów jednostek samorządu terytorialnego, wykładnia poszczególnych pojęć użytych w treści tych przepisów dokonywana jest w orzecznictwie sądów administracyjnych, przy uwzględnianiu poglądów doktryny.

Odnośnie podstaw do stwierdzenia nieważności aktów organu gminy przyjmuje się, że już z samego brzmienia art. 91 ust.1 w związku z art.91 ust.4 ustawy wynika, iż tylko istotne naruszenie prawa stanowi podstawę do stwierdzenia nieważności uchwały (aktu) organu gminy. Za "istotne" naruszenie prawa uznaje się między innymi naruszenie przepisów wyznaczających kompetencję do podejmowania uchwał, podstawy prawnej podejmowania uchwał, prawa ustrojowego oraz prawa materialnego, a także przepisów regulujących procedury podejmowania uchwał.

Analiza treści zaskarżonego rozstrzygnięcia nadzorczego nie daje podstawy do uwzględnienia zarzutów skargi.

Materialnoprawną podstawę podjętej przez Radę Gminy Rychliki uchwały stanowiło upoważnienie zawarte w art. 24 ust.6 ustawy z dnia 7 czerwca 2001r.ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U z 2015r. poz. 139 ze zm. – aktualnie j.t. Dz. U z 2017r. poz. 328).

Zgodnie z brzmieniem tego przepisu "Rada gminy może podjąć uchwałę o dopłacie dla jednej, wybranych lub wszystkich taryfowych grup odbiorców usług. Dopłatę Gmina przekazuje przedsiębiorstwu wodociągowo – kanalizacyjnemu".

Powyższe upoważnienie do podjęcia uchwały przez radę gminy uchwały w przedmiocie dopłat, bezpośrednio wiąże się z zasadniczym przedmiotem regulacji zawartej w poszczególnych ustępach art. 24 ustawy tj. kwestią cen usług( taryf) stosowanych przez przedsiębiorstwa wodociągowo- kanalizacyjne, zatwierdzanych przez radę gminy w drodze uchwały. Zauważyć należy, że o ile zatwierdzanie taryf w drodze uchwały rady gminy jest obligatoryjne, to kwestia dopłat pozostawiona została wyłącznemu uznaniu gminy.

Nie może jednak budzić wątpliwości, że norma upoważniająca do ustanowienia przez radę gminy dopłat do cen usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków dla wybranych lub wszystkich grup odbiorców ma charakter zamknięty. Oznacza to, że jedyną materią podejmowanej uchwały powinna być wysokość dopłaty dla wszystkich lub niektórych grup odbiorców. Sąd nie podziela stanowiska pełnomocnika skarżącej Gminy, że przepis ust 6 art.24 ma charakter ogólny, zatem treść uchwały może być kształtowana z większym marginesem swobody, o ile pozostaje w związku z dopłatami.

Sąd uznaje za odpowiadające prawu stwierdzenie przez Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej nieważności § 2 Uchwały Nr VIII/37/2016 Rady Gminy Rychliki z dnia 25 listopada 2016r. w sprawie dopłaty do ceny 1 m3 wody wynikającej z taryfy dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie gminy Rychliki, zatwierdzonej Uchwałą Nr VIII/36/2016 Rady Gminy Rychliki.

Rację ma organ nadzoru, że kwestia charakteru dopłaty ( dotacja przedmiotowa) oraz sposobu jej przekazywania i rozliczania leży poza zakresem upoważnienia wynikającego z art. 24 ust. 6 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę.

Należy podzielić stanowisko, że ustanowione uchwałą dopłaty, jako dotacje przedmiotowe są wykazywane w treści uchwały budżetowej. Według art.214 w zw. z art. 212 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych ( j. t. Dz. U . z 2016r. poz. 1870) w załącznikach do uchwały budżetowej zamieszcza się m. in zestawienie planowanych kwot dotacji, w którym wyodrębnia się dotacje przedmiotowe, podmiotowe i celowe związane z realizacją zadań jednostki samorządu terytorialnego ( art. 215 ust.2). Zauważyć też należy, że kwestia przekazywania i rozliczania dotacji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego ( gdy inne ustawy nie stanowią inaczej ) jest uregulowana w ustawie o finansach publicznych, odbywa się w trybie określonym przepisami od art. 247 do art. 252 o wykonywaniu budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Zgodzić się w pełni należy ze stwierdzeniem organu nadzoru, że "zasada wyłączności formalnej uchwały budżetowej, rozumiana jako wymóg uchwalenia określonych norm prawnych tylko w drodze ich zamieszczenia w przyjmowanej uchwale budżetowej lub uchwale ją zmieniającej a contrario oznacza zakaz uchwalania treści prawnie zastrzeżonych dla uchwały budżetowej w drodze innych , zwykłych uchwał organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego".

Wobec powyższego, zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego aktu rozważania organu nadzoru odnośnie charakteru dopłaty, z powołaniem się na stanowiska organów podatkowych działających z upoważnienia Ministra Finansów, wyrażane w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego, które wprowadziły pewne zamieszanie co do jasności wywodu dla uzasadnienia stanowiska wyrażonego w rozstrzygnięciu, nie wpłynęły na ocenę prawidłowości tego rozstrzygnięcia. Wydaje się, że skarżąca błędnie odczytała owo powołanie się na stanowiska organów podatkowych. Sąd ocenia je jako wskazanie, że w indywidualnych interpretacjach dotyczących VAT, nie zakwestionowano stanowiska wnioskodawców, że dopłaty mają charakter dotacji przedmiotowych.

Wbrew zarzutom skargi, z uzasadnienia nie wynika w szczególności, by Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej wypowiadało się w kwestii cywilnoprawnego charakteru dopłat, a także by twierdziło, że między Gminą a Zakładem Budżetowym możliwe jest nawiązywanie stosunków cywilnoprawnych. Zupełnie inną kwestią jest natomiast kwalifikacja dopłat na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Oczywiście, że wszelkie dotacje i subwencje o charakterze przedmiotowym (dopłaty do cen usług) powiększają obrót podatnika je otrzymującego. Powyższe nie należy jednak do istoty niniejszej sprawy. Słusznie wskazał organ w odpowiedzi na skargę, że nie kwestionował charakteru dopłaty jako dotacji przedmiotowej, o czym świadczy chociażby odwołanie się do art. 11 ust.1 pkt 4 ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych, dla wykazania swojej kompetencji do orzekania

Nie stwierdzając, by zaskarżona uchwała Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej została podjęta z naruszeniem prawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 ustawy z dnia 31 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U z 2016r. poz. 718 ze zm.) oddalił skargę.