Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 266/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2022-08-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę w całości
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1,2
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Daria Gawlak–Nowakowska, Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Haberka, Asesor WSA Iwona Solatycka (sprawozdawca), , Protokolant: Starszy specjalista Edyta Luniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie 18 sierpnia 2022 r. sprawy ze skargi E. O. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 stycznia 2021 r. znak [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją indywidualną z 19 stycznia 2021 r. nr 0112-KDIL1-3.4012.427.2020.2.AKR Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej organ interpretacyjny, organ) stwierdził, że stanowisko E. O. (dalej: wnioskodawczyni, podatnik, strona, skarżąca) przedstawione we wniosku o jej wydanie przepisów prawa podatkowego w przedmiocie podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczym nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). W przeszłości prowadziła przez dwa lata (2011-2013) jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie działalności agencji reklamowych (PKD 73.11.Z). Strona jest właścicielką nieruchomości położonej w miejscowości S. (gmina K., powiat w.), którą nabyła w drodze darowizny od dziadka w 2014 r.

Wnioskodawczyni dokonała podziału geodezyjnego nieruchomości na 20 działek o mniej więcej równej powierzchni. Dokonany podział zapewnił także każdej z działek dostęp do wydzielonej drogi wewnętrznej. Zgodnie z uchwalonym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, nieruchomość Wnioskodawczyni przeznaczona jest pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Wnioskodawczyni nie występowała do gminy K. z wnioskiem o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani o jego zmianę, nie miała żadnego wpływu na jego uchwalenie w takim kształcie. Wnioskodawczyni otrzymała informację o warunkach technicznych wykonania sieci wodociągowej na przedmiotowych działkach. Oprócz tego, nie wykonała żadnych innych czynności celem uzbrojenia nieruchomości, planuje jednak w przyszłości doprowadzić do działek podstawowe media: wodę i prąd, możliwe również, że jeśli będzie posiadała odpowiednie środki, utwardzi drogę wewnętrzną. Przeprowadzenie powyższych działań było i jest organizacyjnie i prawnie łatwiejsze, dopóki to Wnioskodawczyni jest właścicielem nieruchomości, w tym drogi wewnętrznej (większościowym współwłaścicielem). Ich zaniechanie powodowałoby, że działki stałyby się trudno zbywalne (oraz miałyby niższą wartość), a nadto sama Wnioskodawczyni - w zakresie działki, na której planuje budowę - nie miałaby możliwości budowy domu.

Jedna z ww. działek została przez Wnioskodawczynię sprzedana w 2020 r. osobom prywatnym. Kupujący zostali znalezieni przez wnioskodawczynię poprzez znajomych. Kwotę uzyskaną ze sprzedaży wnioskodawczyni przeznaczyła na bieżące potrzeby prywatne. Wnioskodawczyni nie korzystała i nie korzysta z usług pośredników nieruchomości. W przyszłości Wnioskodawczyni zamierza sprzedać osobom prywatnym kolejne działki, zaś na jednej z nich planuje postawić dla siebie dom jednorodzinny. Ze sprzedaży działek Wnioskodawczyni planuje opłacić budowę wspomnianego domu jednorodzinnego. Obecnie Wnioskodawczyni nigdzie nie reklamuje przedmiotowych działek, ani nie prowadzi jakichkolwiek działań marketingowych. Nie planuje również prowadzić takich działań w przyszłości. Wnioskodawczyni aktualnie jest bezrobotna. Nie ma stałego zatrudnienia ani przychodów, w związku z czym środki na życie oraz do realizacji wspomnianej wyżej budowy może pozyskać wyłącznie dokonując sukcesywnej sprzedaży posiadanego majątku. Na nieruchomości wnioskodawczyni nigdy nie prowadziła jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Działka nie była udostępniana osobom trzecim ani nie była przedmiotem dzierżawy. Działki były wcześniej wykorzystywane przez nią wyłącznie w ten sposób, że przed dokonaniem podziału geodezyjnego Wnioskodawczyni we własnym zakresie dokonywała koszenia pola oraz uprawiała na nim pszenicę. Wnioskodawczyni otrzymywała dopłaty od Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w związku z uprawą. Wnioskodawczyni - poza czynnościami dotyczącymi przedmiotowej nieruchomości - dokonała przedtem tylko jednej sprzedaży innej nieruchomości, będącej również przedmiotem darowizny od dziadka.

Nieruchomość ta, sprzedana została znajomym Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni przeznaczyła otrzymane pieniądze na bieżące potrzeby, w tym również na sfinansowanie kosztów podziału nieruchomości na działki oraz zaprojektowanie sieci wodociągowej na przedmiotowej nieruchomości. Za otrzymaną kwotę pomogła również siostrze w wykończeniu mieszkania.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni na pytanie:

1) w odniesieniu do sprzedanej w lutym 2020 r. działki:

a) "czy Wnioskodawczyni poniosła jakiekolwiek nakłady w celu uatrakcyjnienia sprzedanej działki (np.: uzbrojenie terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub elektrycznej, ogrodzenie, uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej; wystąpienie o warunki zabudowy; inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki)? Jeśli tak, to jakie były nakłady?" wskazała, że nie występowała o uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej. Wnioskodawczyni nie występowała o decyzję o warunki zabudowy. Wnioskodawczyni nie poniosła żadnych nakładów w celu uatrakcyjnienia sprzedanej działki.

b) "czy po podziale geodezyjnym przedmiotowa działka była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą? Jeżeli tak, należy wskazać na czym polegała działalność i w jakim zakresie była wykonywana?" wskazała, że po podziale geodezyjnym przedmiotowa działka nie była wykorzystywana przez nią w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

c) "czy działka była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię na cele działalności rolniczej? Jeżeli tak, to należy wskazać, czy Wnioskodawczyni prowadziła gospodarstwo rolne jako rolnik ryczałtowy zwolniony od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy?" wskazała, że przedmiotowa działka wykorzystywana była w działalności rolniczej przez członka rodziny Wnioskodawczyni, który użytkował ją i pobierał z nich pożytki bez obowiązku płacenia czynszu (bezczynszowe użytkowanie gruntu — art. 708 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm., dalej: k.c.). Wnioskodawczyni nie prowadzi ani nie prowadziła gospodarstwa rolnego we własnym zakresie jako rolnik ryczałtowy w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy.

d) "czy z działki dokonywane były przez Wnioskodawczynię zbiory i dostawy (sprzedaż) produktów rolnych? Czy Wnioskodawczyni przeznaczała produkty rolne z przedmiotowej działki wyłącznie na własne potrzeby?" wskazała, że nie dokonywała zbiorów i dostaw produktów rolnych z przedmiotowej działki, ponieważ uprawą zajmował się członek rodziny Wnioskodawczyni.

2) w odniesieniu do działek, które Wnioskodawczyni planuje sprzedać:

a) "w jaki sposób przedmiotowe działki były/są/będą wykorzystywane od momentu podziału geodezyjnego do momentu zbycia?" wskazała, że przedmiotowe działki wykorzystywane były, są i będą przez członka rodziny Wnioskodawczyni w celach rolniczych do momentu ich zbycia.

b) "czy Wnioskodawczyni w stosunku do działek, które planuje sprzedać na moment ich sprzedaży poniesie jakiekolwiek nakłady w celu ich uatrakcyjnienia (np.: uzbrojenie terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej; ogrodzenie; utwardzenie dróg wewnętrznych; uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej; wystąpienie o warunki zabudowy; inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki)? Jeśli tak, to jakie to będą nakłady?" wskazała, że planuje dokonać przyłączenia przedmiotowych działek do sieci wodociągowej. Koszt wykonania przyłącza do sieci, to około 30 tysięcy złotych. Przedmiotowe działki mają zostać również przyłączone do sieci elektrycznej. Przyłącze wykonuje i finansuje przedsiębiorstwo dystrybucji energii elektrycznej. Wnioskodawczym nie partycypuje w kosztach tego przedsięwzięcia. Wnioskodawczyni nie planuje występować o uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej ani o decyzję o warunkach zabudowy w odniesieniu do przedmiotowych działek.

c) "czy po podziale geodezyjnym przedmiotowe działki były/są/będą do momentu ich sprzedaży wykorzystywane przez Wni osko dawczynię w działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy? Jeżeli tak, należy wskazać na czym polega/będzie polegać ta działalność i w jakim okresie była/jest/będzie wykonywana?" wskazała, że po podziale geodezyjnym przedmiotowe działki nie były, nie są ani nie będą do momentu ich sprzedaży wykorzystywane przez Wnioskodawczynię w działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

d) "czy działki planowane do sprzedaży są/będą wykorzystywane przez Wnioskodawczynię na cele działalności rolniczej? Jeżeli tak, to należy wskazać, czy Wnioskodawczyni prowadzi gospodarstwo rolne jako rolnik ryczałtowy zwolniony od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy?" wskazała, że przedmiotowe działki wykorzystywane są i będą w działalności rolniczej przez członka rodziny Wnioskodawczyni, który użytkuje je i pobiera z nich pożytki bez obowiązku płacenia czynszu (bezczynszowe użytkowanie gruntu - art. 708 k.c.). Wnioskodawczyni nie prowadzi ani nie planuje prowadzić gospodarstwa rolnego we własnym zakresie jako rolnik ryczałtowy zwolniony od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy.

e) "czy z ww. działek dokonywane były/są/będą przez Wnioskodawczynię zbiory

1 dostawy (sprzedaż) produktów rolnych? Czy Wnioskodawczyni przeznacza/przeznaczy produkty rolne z przedmiotowej działki wyłącznie na własne potrzeby?" wskazała, że nie dokonywała, nie dokonuje ani nie planuje dokonywać zbiorów i dostaw produktów rolnych z przedmiotowej działki, ponieważ uprawą zajmuje się członek rodziny Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy sprzedaż przez Wnioskodawczynię działki budowlanej powstałej z podziału otrzymanej w darowiźnie dokonana w lutym 2020 r. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2. Czy sprzedaż przez Wnioskodawczynię, działek budowlanych powstałych z podziału otrzymanej w darowiźnie nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad 1.

Sprzedaż działki budowlanej powstałej z podziału otrzymanej w darowiźnie nieruchomości, dokonana przez nią w lutym 2020 r., nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2.

Sprzedaż przez nią działek budowlanych powstałych z podziału otrzymanej w darowiźnie nieruchomości, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W uzasadnieniu swojego stanowiska strona wskazała, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.) (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (».). Powyższe przepisy wskazują, że grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż jest traktowana w świetle art. 7 ust. I ustawy o VAT jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Nie każda jednak czynność będąca dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby transakcja sprzedaży gruntu mogła być uznana za podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, musi zostać dokonana przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, który przy dokonywaniu tej transakcji działa w tym charakterze. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Nawet osoba posiadająca status podatnika czynnego VAT nie zawsze będzie uznana za podatnika VAT przy danej transakcji rozporządzenia mieniem. I na odwrót - osoba nieposiadająca takiego statusu może być uznana za podatnika VAT przy danej transakcji, jeżeli okoliczności danej sprawy wskazują na profesjonalny charakter takiej czynności. Aby przypisać danemu podmiotowi działalność podlegającą opodatkowaniu, konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca zarząd majątkiem prywatnym w ramach przysługującego jej prawa własności. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Przy czym ocenę tę można odnosić wyłącznie do osoby dokonującej danej transakcji. Działania poprzednich właścicieli działki pozostają bez żadnego wpływu na to, czy dany podmiot działa w charakterze podatnika czy też nie. Reasumując, przyjąć należy, że zgodnie z przyjętą konstrukcją podatku od towarów i usług opodatkowaniu mogą podlegać tylko te czynności, w przypadku których został spełniony zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, a więc podmiot mający cechę podatnika (kryterium obiektywne) dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem. Zdaniem Wnioskodawczym nie można danemu podmiotowi przypisać statusu podatnika VAT przy transakcji sprzedaży nieruchomości, w sytuacji, w której dana osoba nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży nieruchomości, czynność sprzedaży działek powstałych z podziału otrzymanej w darowiźnie nieruchomości ma charakter incydentalny, jednorazowy, a ponadto nie prowadzono żadnych działań, które mogłyby wskazywać na profesjonalny charakter danej czynności. Jak już było powołane wyżej, ocena czy dana osoba działa w charakterze podatnika od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy i danej transakcji. W przedstawionym powyżej stanie faktycznym wnioskodawczyni nie działa i nie będzie działała jako profesjonalista, zajmujący się obrotem nieruchomościami, a jako podmiot prywatny, sprzedający składnik majątku pochodzący z jej majątku prywatnego, co do którego nie będzie prowadziła żadnych działań marketingowych, mających na celu zwiększenie potencjalnego grona nabywców. Dlatego zdaniem wnioskodawczyni sprzedaż nieruchomości (działek budowlanych) opisanej powyżej należy uznać za zwykłe wykonywanie prawa własności, a w konsekwencji uznać je za niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tym miejscu warto przytoczyć orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE) w sprawach C-180/10 i C-l 81/10. Trybunał stwierdził, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Z powyższego wynika, iż dostawę przedmiotowej nieruchomości w całości czy poszczególnych działek uznać należy za transakcję okazjonalną, jednorazową, czyli taką, która nie jest czyniona z zamiarem nadania jej stałego charakteru. Tym samym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nie można uznać Wnioskodawczyni za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ustawy o VAT w odniesieniu do zamierzonej dostawy udziałów w działkach. Analogicznie nie znajdzie zastosowania powyższy artykuł do dokonanej już w lutym 2020 r. przez wniosko dawczynię transakcji sprzedaży działki. Do uznania sprzedawcy nieruchomości za przedsiębiorcę konieczne jest zakwalifikowanie jego działań jako jednoznacznie zmierzających do zbycia działek i mających w pełni profesjonalny charakter (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 marca 2019 r., 0111-KDIB3-2.4012.791.2018.2.MGO). Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku mogą wystąpić pojedyncze okoliczności wskazane przykładowo w treści orzeczeń TSUE, związane z podziałem nieruchomości lub projektem sieci wodociągowej, których na podstawie przytoczonego orzeczenia nie można uznać za ciąg zdarzeń przesądzających o uznaniu tych działań za prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Warto zwrócić także uwagę na to, że zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, okoliczności takie jak wydzielenie drogi wewnętrznej, podział działek, a nawet uzbrojenie nieruchomości mieszczą się w ramach zarządu majątkiem prywatnym (zob. np.: wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2020 rt, I FSK 1476/17; wyrok NSA z dnia 29 maja 2018 r., I FSK 1136/16). Czynności te, wykonywane incydentalnie, a niejako element szerzej zakrojonej inwestycji, należy uznać za takie, które nie mają charakteru działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Na profesjonalny charakter sprzedaży nieruchomości wskazuje także krótki okres pomiędzy nabyciem nieruchomości, jej podziałem, zgłoszeniem do sprzedaży i zbyciem (wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2017 r., I FSK 194/16). Wnioskodawczyni wskazuje, że w jej przypadku, pomiędzy otrzymaniem darowizny a podziałem nieruchomości upłynęło 5 lat, natomiast do sprzedaży pierwszej z działek kolejny rok, a więc nie można uznać dokonanych czynności za zaplanowaną z góry inwestycję i poważne przedsięwzięcie gospodarcze. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że jak podała wnioskodawczyni w treści wniosku, jest to wyprzedaż majątku prywatnego, a podział związany jest z problemem zbycia nieruchomości w całości, dlatego też Wnioskodawczyni dokonała podziału nieruchomości, żeby można było łatwiej ją sprzedać. Podobnie wydzielenie drogi wewnętrznej jest naturalną konsekwencją dokonanego podziału geodezyjnego, w celu zapewnienia każdej z działek pośredniego dostępu do drogi publicznej (por. wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 2016 r., II OSK 2068/14). Zdaniem wnioskodawczyni, charakter posiadanej nieruchomości (przeznaczenie pod zabudowę mieszkalną) oraz otrzymanie jej w drodze darowizny, nie może przesądzać o opodatkowaniu sprzedaży takiej nieruchomości podatkiem od towarów i usług. Tym bardziej nie może mieć to miejsca w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni nie wnioskowała o objęcie swojej własności miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego ani nie wnioskowała o jego zmianę. Nie jest także zasadne traktowanie Wnioskodawczyni jako przedsiębiorcy w zakresie obrotu nieruchomościami tylko dlatego, że podejmuje czynności mające na celu otrzymanie ceny, która nie będzie najniższa. Wobec powyższego uznać należy, że zarówno dokonana już, jak i planowana sprzedaż nieruchomości (poszczególnych działek) nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia ww. nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego — charakteru takiej działalności). To wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym niemających cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji stwierdzić należy, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Podobnie nie będzie podlegała przepisom tej ustawy planowana w przyszłości sprzedaż działek. Wnioskodawczyni w odniesieniu do tej sprzedaży nie można uznać za podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Organ interpretacyjny uznał stanowisko strony w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży:

- działki w lutym 2020 r. - jest prawidłowe,

- pozostałych działek —jest nieprawidłowe.

W zakresie w jakim organ uznał stanowisko Strony za nieprawidłowe wskazał, że przedstawione okoliczności sprawy wskazują na aktywność strony w przedmiocie zbycia pozostałych działek, która to aktywność jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Zatem planowana sprzedaż pozostałych działek będzie dostawą dokonywaną przez zainteresowaną jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług

Zaskarżonej interpretacji Strona zarzuca:

I. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1) art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, przez niewłaściwą ocenę ich zastosowania, polegającą na błędnym przyjęciu, że Skarżąca działać będzie przy sprzedaży nieruchomości jako osoba prowadząca działalność gospodarczą, a tym samym jako podatnik podatku od towarów i usług, podczas gdy Skarżąca, zbywając należące do niej nieruchomości, działać będzie jako osoba prywatna, w granicach prawa własności wyznaczonych przez art. 64 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. oraz art. 140 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;

II. naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.:

1) art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14e § 1 pkt 1 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14 h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1325 ze zm.) (dalej Ordynacja podatkowa, poprzez pominięcie przez organ w wydanej w dniu 19 stycznia 2021 r. indywidualnej interpretacji ukształtowanej linii orzeczniczej, przytoczonej przez Skarżącą we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, zgodnie z którą o tym, czy podmiot działa w danej sytuacji jako podatnik podatku od towarów i usług świadczyć musi szereg okoliczności związanych ze zbyciem nieruchomości, a nie jedynie pojedyncze zdarzenia mogące mieć charakter działań podobnych do podejmowanych przez profesjonalne podmioty zajmujące się sprzedażą nieruchomości;

2) art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14e § 1 pkt 1 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacja podatkowa poprzez niewyczerpujące uzasadnienie stanowiska przez organ, wybiórczą ocenę opisu zdarzenia przyszłego i oceny stanowiska Skarżącej w zakresie zdarzenia przyszłego jako nieprawidłowego, podczas gdy zdarzenie przyszłe różni się od stanu faktycznego, co do którego stanowisko Skarżącej ocenione zostało jako prawidłowe, nieistotnymi z prawnego punktu widzenia szczegółami.

Mając na uwadze powyższe zarzuty Strona wnosi o:

1) uchylenie zaskarżonej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w części, w której organ uznał stanowisko skarżącej wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji za nieprawidłowe, to jest w części odnoszącej się do zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku Skarżącej

oraz

2) o zasądzenie od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego świadczonego przez radcę prawnego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację i stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz.329, dalej: p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach. Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności, a art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stanowi zaś, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Ten ostatni przepis stanowi, że skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

` Powyższe oznacza, że Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, dokonuje jej oceny w świetle wskazanych w skardze zarzutów, którymi jest związany.

Skarga nie jest uzasadniona, bowiem organ interpretacyjny nie naruszył wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, ani przepisów proceduralnych.

Istota i płaszczyzna sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy w tak zakreślonym przez Skarżącą stanie faktycznym, z tytułu sprzedaży wydzielonych działek Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku VAT.

Definicja podatnika zawarta jest w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl ust. 2 tego przepisu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej, w oparciu o przedstawione wyżej przepisy oraz stan faktyczny zakreślony przez skarżącą w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że akt ten nie narusza prawa, w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Po wydaniu wyroku Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w połączonych sprawach C-180 i 181/10 Słaby oraz Kuć i Jeziorska-Kuć, wykształciła się spójna linia orzecznicza uwzględniająca wskazania płynące z tego orzeczenia. Na tej podstawie przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. To, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym, na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności (por. wyroki NSA z: 17 stycznia 2013 r., I FSK 239/12; 29 kwietnia 2014 r., I FSK 621/13; 9 maja 2014 r., I FSK 811/13).

Z tych względów w judykaturze krajowej akcentuje się, że dotychczasowy sposób użytkowania gruntów, czy motywy ich nabycia, mają znaczenie drugorzędne, ponieważ decydujące są przesłanki o charakterze przedmiotowym, obrazujące stopień aktywności sprzedającego w zakresie wyprzedaży swojego majątku (por. wyroki NSA z: 3 marca 2015 r., I FSK 1859/13; 17 czerwca 2015 r., I FSK 193/15). Nie mają więc znaczenia zamiar, czy powody jakimi kieruje się dany podmiot, ani jakie potrzeby zaspokaja z uzyskanych środków pieniężnych. Istotne znaczenie mają bowiem obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy zawodowe, od tych, które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym. Dla oceny, czy dany podmiot sprzedając grunty działa w charakterze podatnika nie ma więc znaczenia, w jakich celach grunt ten został nabyty (por. wyroki NSA: z 9 października 2014 r., I FSK 2145/13; z 3 marca 2015 r., I FSK 1859/13; z 11 czerwca 2015 r., I FSK 716/14 i z 29 listopada 2016 r., I FSK 636/15). Przedmiotem profesjonalnego obrotu mogą być też oczywiście składniki majątku nabyte pierwotnie do celów osobistych i w takich celach wykorzystywane. Ważne, by w momencie sprzedaży gruntów podatnik podjął w istocie aktywne i planowe działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców (wyrok NSA z 31 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 237/12). Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego. Zakres transakcji sprzedaży nie może bowiem stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. (...) Gdy podmiot podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami i angażuje środki podobne jak inni przedsiębiorcy, należy uznać go za prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a zatem za podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na uwadze, przyjąć należy, że konieczne jest zbadanie charakteru działań danej osoby w zakresie dokonywanej sprzedaży i ocena właśnie tych działań od kątem cech profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Zatem to właśnie ta kwestia ma istotne znaczenie w sprawie i jest przesadzająca dla uznania, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W ocenie Sadu organ prawidłowo uznał, że w stosunku sprzedaży do pozostałych działek wnioskodawczyni będzie występować w charakterze podatnika podatku VAT, a dostawa tych działek będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Z opisu sprawy wynika bowiem, że Wnioskodawczyni dokonała podziału geodezyjnego nieruchomości na 20 działek o mniej więcej równej powierzchni. Dokonany podział zapewnił także każdej z działek dostęp do wydzielonej drogi wewnętrznej. W odniesieniu do działek, które wnioskodawczyni zamierza sprzedać w przyszłości planuje też dokonać przyłączenia przedmiotowych działek do sieci wodociągowej. Koszt wykonania przyłącza do sieci, to około 30 tysięcy złotych. Wnioskodawczyni wskazała, że otrzymała informację o warunkach technicznych wykonania sieci wodociągowej na przedmiotowych działkach. Przedmiotowe działki mają zostać również przyłączone do sieci elektrycznej. Przyłącze wykonuje i finansuje przedsiębiorstwo dystrybucji energii elektrycznej. Wnioskodawczyni nie partycypuje w kosztach tego przedsięwzięcia. Wnioskodawczyni nie planuje występować o uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej ani o decyzję o warunkach zabudowy w odniesieniu do przedmiotowych działek. Zgodnie z uchwalonym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nieruchomość wnioskodawczyni przeznaczona jest pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną.

Wnioskodawczyni wskazała, że możliwe również, że jeśli będzie posiadała odpowiednie środki, utwardzi drogę wewnętrzną. Przeprowadzenie powyższych działań było i jest organizacyjnie i prawnie łatwiejsze, dopóki to wnioskodawczyni jest właścicielem nieruchomości, w tym drogi wewnętrznej (większościowym współwłaścicielem). Ich zaniechanie powodowałoby, że działki stałyby się trudno zbywalne (oraz miałyby niższą wartość).

W ocenie Sądu organ słusznie uznał, że zaprojektowanie sieci wodociągowej oraz przyłączenie pozostałych działek do sieci wodociągowej jest istotnym elementem, przesądzającym o uznaniu planowanych przez wnioskodawczynie transakcji sprzedaży działek za prowadzenie działalności gospodarczej. Zauważyć należy, że przyłączenie działek do sieci wodociągowej jest kosztowną inwestycją, która nie zostanie poniesiona na własne potrzeby mieszkaniowe, lecz w celu zwiększenia atrakcyjności i wartości sprzedawanych działek. Przedmiotowe działki mają zostać również przyłączone do sieci elektrycznej. Ponadto wnioskodawczyni dokonała podziału nieruchomości w taki sposób, że zapewniony został każdej z działek dostęp do wydzielonej drogi wewnętrznej, którą Wnioskodawczyni planuje utwardzić Jeśli będzie posiadała odpowiednie środki.

Przeprowadzenie powyższych działań było i jest organizacyjnie i prawnie łatwiejsze — jak wskazała sama wnioskodawczyni - dopóki to Ona jest właścicielem nieruchomości, w tym drogi wewnętrznej (większościowym współwłaścicielem), ich zaniechanie powodowałoby, że działki stałyby się trudno zbywalne (oraz miałyby niższą wartość). W ocenie Sądu przyłączenie działek planowanych do sprzedaży do sieci wodociągowej, oraz do sieci elektrycznej, wydzielenie drogi wewnętrznej oraz jej utwardzenie świadczy o zamiarze sprzedaży przedmiotowych działek z zyskiem. Wykonanie ww. czynności wskazuje na podjęcie przez wnioskodawczynię działań zmierzających do uatrakcyjnienia przedmiotu sprzedaży, a w konsekwencji do zwiększenia atrakcyjności i w rezultacie szans sprzedaży gruntu w celu osiągnięcia korzyści finansowej. W przedmiotowej sprawie w stosunku do planowanej dostawy działek strona podejmuje cały ciąg działań w celu ich sprzedaży, tj. podzieliła nieruchomość na 20 działek, wytyczyła drogę wewnętrzną, którą planuje utwardzić, poniosła koszty zaprojektowania sieci wodociągowej, planuje zaangażować znaczne środki finansowe na przyłączenie tych działek do sieci wodociągowej oraz planuje przyłączyć działki do sieci elektrycznej. Zatem przedstawione powyżej okoliczności sprawy wskazują na aktywność strony w przedmiocie zbycia pozostałych działek, która to aktywność jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. W rezultacie powyższego planowana sprzedaż pozostałych działek będzie dostawą dokonywaną przez wnioskodawczynię jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług. Słusznie zatem organ wskazał, że nie można zatem uznać, aby w tej konkretnej sytuacji dostawa ta stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym Zainteresowanej.

W konsekwencji, wbrew argumentacji stronyi, skoro w sprawie niewątpliwie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Skarżącej za podatniczkę w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącą działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy, to czynność sprzedaży nieruchomości, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W aspekcie powyższego, argumentacja Skarżącej, dotycząca naruszenia przepisów prawa materialnego, nie zasługuje na aprobatę, gdyż - co bezsprzecznie wynika z powyższych wywodów - organ podatkowy dokonał właściwej wykładni przepisów prawa w zakresie objętym przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Ustosunkowując się do zarzutów naruszenia przepisów prawa proceduralnego, a mianowicie art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14e § 1 pkt 1 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14 h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1325 ze zm.) (dalej Ordynacja podatkowa, poprzez pominięcie przez organ w wydanej w dniu 19 stycznia 2021 r. indywidualnej interpretacji ukształtowanej linii orzeczniczej, przytoczonej przez Skarżącą we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, zgodnie z którą o tym, czy podmiot działa w danej sytuacji jako podatnik podatku od towarów i usług świadczyć musi szereg okoliczności związanych ze zbyciem nieruchomości, a nie jedynie pojedyncze zdarzenia mogące mieć charakter działań podobnych do podejmowanych przez profesjonalne podmioty zajmujące się sprzedażą nieruchomości; oraz art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14e § 1 pkt 1 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacja podatkowa poprzez niewyczerpujące uzasadnienie stanowiska przez organ, wybiórczą ocenę opisu zdarzenia przyszłego i oceny stanowiska Skarżącej w zakresie zdarzenia przyszłego jako nieprawidłowego, podczas gdy zdarzenie przyszłe różni się od stanu faktycznego, co do którego stanowisko skarżącej ocenione zostało jako prawidłowe, nieistotnymi z prawnego punktu widzenia szczegółami, wskazać należy, że zarzuty te także nie zasługują na aprobatę.

Zgodnie art. 14c § 1 O.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Natomiast zgodnie art. z 14c § 2 O. p., w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Zgodnie z powołanymi przepisami Ordynacji podatkowej regulującymi procedurę wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie zainteresowanego organ wydający interpretację indywidualną zobowiązany jest do dokonania oceny stanowiska zainteresowanego poprzez stwierdzenie, że jest ono prawidłowe bądź nieprawidłowe oraz obligatoryjnego uzasadnienia prawnego oceny negatywnej. Uzasadnienie prawne tego stanowiska winno wyjaśnić podstawę prawną wraz z przywołaniem przepisów prawa mających zastosowanie w danej sprawie. W analizowanym przypadku organ wydając zaskarżoną interpretację indywidualną udzielił odpowiedzi w zakresie przedstawionego we wniosku pytania oraz dokonał oceny stanowiska Skarżącej stwierdzając, że jest ono nieprawidłowe w zakresie uznania, że dokonując sprzedaży wyżej opisanych działek gruntu, Skarżąca nie będzie działa jako podatnik podatku od towarów i usług, a sprzedaż nieruchomości gruntowych, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna będąca przedmiotem skargi zawiera wszystkie elementy wymienione we wskazanych przepisach Ordynacji podatkowej. Zaskarżona interpretacja indywidualna zawiera wyczerpującą i adekwatną do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego ocenę stanowiska Skarżącej wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Organ powołał niezbędne przepisy prawa krajowego jak również międzynarodowego, ponadto przywołał także orzecznictwo sądów krajowych jak i TSUE oraz dokonał analizy przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, które przesądzały o zasadności przyjętego stanowiska.

Uzasadnienie prawne tego stanowiska jest wystarczająco wyczerpujące, przedstawia argumentację prawną, z której jednoznacznie wynika dlaczego stanowisko Skarżącej uznano za nietrafne i jakie argumenty przemawiały za stanowiskiem organu wydającego interpretację indywidualną.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego w wydanej interpretacji indywidualnej udzielono jednoznacznej odpowiedzi na postawione przez Skarżącą pytanie dotyczące uznania Skarżącej za podatniczkę podatku VAT z tytułu dostawy przedmiotowych działek. W sposób wyczerpujący wyjaśniono też przyczyny, dla których uznano stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że art. 14c § 1 O. p. nie posługuje się pojęciem "pełnej oceny" stanowiska Wnioskodawcy. Oznacza to, że Organ nie ma obowiązku ustosunkowywania się do wszystkich stwierdzeń wymienionych we wniosku o interpretację. Jego zadaniem jest udzielenie odpowiedzi, która pozwoli podatnikowi na wypełnienie spoczywających na nim obowiązków nałożonych przez prawo podatkowe (v. wyroki WSA w Warszawie z 8 czerwca 2009 r. III SA/Wa 489/09 oraz z 18 lutego 2009 r. III SA/Wa 2804/08). Zatem trudno wskazać jakiekolwiek usprawiedliwione powody, dla których można uznać, że wydana interpretacja indywidualna narusza przepisy prawa proceduralnego, a mianowicie art. 14c § 2 O.p. Ponadto, organ oceniając stanowisko skarżącej uwzględnił wszystkie elementy zdarzenia przyszłego, jak również stanowisko Skarżącej, w zakresie niezbędnym dla wyrażenia oceny prawnej. Organ przedstawił elementy zdarzenia przyszłego, które uznał za potwierdzające uznania, że Skarżąca będzie działać jak podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ww. ustawy, a dostawa działek będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dokonując oceny organ opierał się na przedstawionym przez Skarżącą zdarzeniu przyszłym.

Organ nie dopuścił się pominięcia istotnych elementów zdarzenia przyszłego mogących mieć wpływ na rozstrzygnięcie w analizowanej sprawie, wręcz przeciwnie W uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji dokonano analizy wszystkich elementów zaprezentowanego zdarzenia przyszłego. Tym samym, za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia przepisów proceduralnych. Wyjaśnić też należy, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Stąd też organ podatkowy wydający interpretacje podatkowe jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, z uwagi na fakt, że jednolita linia orzecznicza w tym zakresie nie wstępuje. Zatem, wskazane przez Skarżącą rozstrzygnięcia nie mogły one wpłynąć na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii, gdyż rozstrzygnięcia te są osadzone w odmiennych stanach faktycznych i nie mogły mieć decydującego wpływu przy ocenie merytorycznej sprawy.

Fakt, że tut. organ nie zgodził się ze stanowiskiem Skarżącej i uznał, że dokonując sprzedaży przedmiotowych działek Skarżąca będzie działać jak podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadząca działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a dostawa działek będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowi o naruszeniu ww. przepisów. Organ był zobligowany do oceny przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście przepisów ustawy o VAT oraz orzecznictwa i na tej podstawie ustalał czy dostawa działek będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czy też nie. To analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego w kontekście przepisów prawa i orzecznictwa skutkowała uznaniem stanowiska Skarżącej za nieprawidłowe.

W ocenie Sądu, organ w sposób wyczerpujący odniósł się do istoty sprawy i wyjaśnił, dlaczego w jego ocenie Skarżącą uznać należy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącą działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy.

W konsekwencji, za bezpodstawne należy uznać wszystkie zarzuty skargi.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi