Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1794/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-03-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: par. 5 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2009 nr 224 poz 1801
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant specjalista Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 marca 2015 r. sprawy ze skargi T. SA z siedzibą w Belgii na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za okresy od października do grudnia 2009 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz T. SA z siedzibą w Belgii kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

T. SA siedzibą w Belgii (dalej: "Skarżąca", "Spółka") wnioskiem z 24 czerwca 2010 r. zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS") o zwrot VAT za okres od października do grudnia 2009 r. w kwocie 56.236,75 EURO. W złożonym formularzu wykazała fakturę VAT dokumentującą poniesione wydatki w ww. okresie Organ podatkowy decyzją z [...] października 2010 r., dokonał zwrotu podatku VAT w wysokości 56.237 zł.

Skarżąca od powyższej decyzji nie odwołała się i stała się ona ostateczna.

Pismem z 30 lipca 2012 r. pełnomocnik Skarżącej wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: "DIS") z wnioskiem o stwierdzenie nieważności ww. decyzji NUS, zarzucając jej wydanie z rażącym naruszeniem przepisów prawa, tj.:

§ 5 ust. 3 oraz § 6 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz. U. Nr 136, poz. 797, dalej: rozporządzenie MF z 2011 r.),

art. 86 ust. 2 w związku z art. 89 ust. 1 pkt 3 i ust. 1c pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), w związku z art. 5 Dyrektywy Rady 2008/9/WE z dnia 12 lutego 2008 r. określającej szczegółowe zasady zwrotu podatku od wartości dodanej, przewidzianego w dyrektywie 2006/112/WE, podatnikom niemającym siedziby w państwie członkowskim zwrotu, lecz mającym siedzibę w innym państwie członkowskim (Dz. U. UE. L. 2008. 44.23, dalej: Dyrektywa 2008/9/WE),

art. 1 ust. 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 2006.347.1, z późn. zm., dalej: Dyrektywa 2006/112/WE),

art. 144, art. 145 § 1 i art. 151 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm., dalej "o.p.") oraz art. 91 ust. 1 i ust. 2 Konstytucji RP, w związku z art. 17 ust. 3 i ust. 5 Konwencji o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych sporządzonej w Strasburgu w dniu 25 stycznia 1988 r. (Dz. U. z 1998 r. Nr 141, poz. 913, dalej: Konwencja),

art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 O.p.

W uzasadnieniu złożonego wniosku podniesiono, iż NUS wydał decyzję o zwrocie podatku od towarów i usług w kwocie innej niż określona na fakturze dołączonej do wniosku. Skarżąca wskazała, iż we wniosku o zwrot podatku omyłkowo wskazano kwotę podatku do zwrotu w wysokości 56.236,75 PLN. Kwota podatku naliczonego na fakturze wynosiła w istocie w złotówkach 239.793, 51 zł.

Skarżąca argumentowała również, iż zwrot podatku od towarów i usług dla podmiotów zagranicznych winien być przyznawany na takich samych zasadach, na jakich przysługuje zwrot podatku dla podatników polskich. Organ winien stosować zasady wynikające z art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którymi kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych z tytułu nabycia towarów i usług. Dokonanie zwrotu w kwocie mniejszej niż ta, do której wnioskodawca jest uprawniony, bez podjęcia czynności wyjaśnienia rozbieżności, uznała za rażąco naruszające zasadę neutralności podatku od towarów i usług.

Końcowo zarzuciła kierowanie korespondencji w języku polskim oraz niepoinformowaniu jej o obowiązku ustanowienia pełnomocnika do spraw doręczeń.

DIS decyzją z [...] grudnia 2013 r. odmówił stwierdzenia nieważności ww. decyzji.

W ocenie organu w złożonym wniosku Skarżąca wykazała kwotę do zwrotu w wysokości 56.236,75 zł, którą to kwotę zwrócono. Natomiast brak wystąpienia przez NUS do Skarżącej celem wyjaśnienia wnioskowanej kwoty do zwrotu należności, nie nosił - w jego ocenie - charakteru rażącego naruszenia prawa.

DIS zaznaczył, iż Skarżąca uzupełniając wniosek o kopię faktury dotyczącej dostawy towaru i usług na podstawie której wystąpiono o zwrot podatku, nie zgłaszała innej wysokości kwoty zwrotu niż kwota wykazana we wniosku.

Odnosząc się do zarzutu rażącego naruszenia postanowień Konwencji przez doręczenie korespondencji związanej z prowadzonym postępowaniem podatkowym w drodze bezpośredniej przesyłki pocztowej, uznano, iż czynności tej dokonano z poszanowaniem zasad określonych w przepisach o.p.

Ponadto DIS za niezasadny uznał zarzut uchybienia treści art. 147 Oop. Wskazano, iż językiem urzędowym w Polsce jest język polski i w ramach obowiązków organów podatkowych nie mieści się konieczność tłumaczenia na język polski pism wydawanych w toku postępowania prowadzonego z udziałem strony nieznającej języka polskiego.

Podsumowując stwierdził, iż odmienna ocena prawna zaistniałego stanu faktycznego proponowana przez Skarżącą, nie wskazuje na rażące naruszenie prawa przez NUS. W konsekwencji uznano, iż różnica poglądów co do wykładni przepisu nie może być kwalifikowana jako przesłanka z art. 247 § 1 pkt 3 o.p. do odstąpienia od zasady trwałości decyzji ostatecznej.

W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżąca zarzuciła DIS naruszenie: art. 247 § 1 pkt 3 o.p. w związku z § 5 ust. 3 oraz § 6 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz. U. nr 224, poz. 1801, dalej: rozporządzenie MF z 2009 r.), art. 86 ust. 2 w związku z art. 89 ust. 1 pkt 3 i ust. 1c pkt 3 ustawy o VAT oraz w związku z art. 5 Dyrektywy 2008/9/WE, art. 1 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE, art. 144, art. 145 § 1 i art. 151 o.p., art. 91 ust. 1 i ust. 2 Konstytucji RP, w związku z art. 17 ust. 3 i ust. 5 Konwencji oraz art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 O.p.

Zdaniem Spółki, organy podatkowe przy zwrocie wnioskowanej kwoty podatku VAT miały obowiązek wyjaśnienia rozbieżności w składanych dokumentach, czego nie uczyniły.

Zarzut naruszenia art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 o.p. uzasadniono brakiem poinformowania Skarżącej o możliwości skorygowania kwoty przeznaczonej do zwrotu wskazanej we wniosku. Jednocześnie zignorowanie przez organ podatkowy treści posiadanego faktury VAT z [...] października 2009 r. nr [...] , stanowiło rażące naruszenie § 5 ust. 3 i § 6 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia MF z 2009 r.

Końcowo Skarżąca zakwestionowała stanowisko DIS zgodnie z którym treść § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia skutkuje związaniem organu kwotą określoną we wniosku o zwrot podatku, wyrażoną w walucie polskiej.

DIS decyzją z [...] marca 2014 r. utrzymał w mocy własną decyzję z [...] grudnia 2013 r.

W uzasadnieniu decyzji wskazał, że wniosek w wyniku którego DIS odmówił stwierdzenia nieważności decyzji NUS z [...] października 2010 r., oparty został na przesłance wynikającej z art. 247 § 1 pkt 3 o.p. Przesłanką do unieważnienia decyzji podatkowej podniesioną przez Spółkę, jest wydanie jej z rażącym naruszeniem prawa. Podał, że rażącym naruszeniem prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 o.p. mamy do czynienia w sytuacji gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu prawa a rozstrzygnięciem objętym decyzją.

Organ odwoławczy podniósł, że Skarżąca powołując okoliczności, które w jej ocenie skutkować winny uznaniem decyzji za nieważną na skutek rażącego naruszenia § 5 ust. 3 i § 6 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia MF z 2009 r., przez niewyjaśnienie prawidłowej kwoty zwrotu podatku od towarów i usług oraz zwrot podatku w kwocie innej niż określona na fakturze dołączonej do wniosku, nie wykazała naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Wskazał, że z treści złożonego przez Skarżącą wniosku z 26 lipca 2010 r. w części dotyczącej dostawy towarów i usług "kwota zwrotu" wskazano należność 56.236,75. Organ odwoławczy nie dopatrzył się rażącego naruszenia § 5 ust. 3 i § 6 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia MF z 2009 r., argumentując, iż przy wydawaniu decyzji o wysokości uznanej kwoty zwrotu, organ podatkowy związany jest kwotą podatku do zwrotu wyrażoną w walucie polskiej wskazaną we wniosku o zwrot podatku od towarów i usług.

Oceniając powyższe pod kątem przepisów regulujących kwestie proceduralne zwrotu VAT wskazał, iż zwrot przekazywany jest wyłącznie na rachunek bankowy, wskazany przez podmiot uprawniony w walucie polskiej (PLN), w myśl obowiązującej we wszystkich krajach UE zasady, zgodnie z którą dokonywanie zwrotów następuje w walucie danego państwa. Zwrot podatku zawartego w cenach towarów i usług nabytych przez podmioty uprawnione z państw członkowskich Unii Europejskiej lub podmioty uprawnione z państw trzecich, obejmuje kwotę podatku określoną w fakturze, a w przypadku importu towarów w dokumencie celnym, dokonanych w okresie, o którym mowa w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4 § 5 rozporządzenia MF z 2009 r. Ponadto w załączniku nr 1 do rozporządzenia MF z 2009 r. w pkt 10 lit. f), lit. g) i lit. i) wskazano, iż wniosek o zwrot podatku od towarów i usług składany za pomocą środków komunikacji elektronicznej powinien zawierać informacje dotyczące nabytych towarów i usług, tj. podstawę opodatkowania w PLN, kwotę podatku w PLN, oraz kwotę podatku do zwrotu w PLN.

DIS ocenił, iż brak jest podstaw do kwestionowania rozstrzygnięcia podjętego przez NUS, skutkującego stwierdzeniem jego nieważności. Zdaniem organu odwoławczego, nie istnieje obowiązek doszukiwania się innych intencji wnioskodawcy niż wskazane we wniosku o zwrot podatku od towarów i usług oraz wzywania jej do sprecyzowania żądania. Jako wyjątek wskazano sytuacje gdy żądanie wnioskodawcy nie zostało wyrażone w sposób dostatecznie jasny. Podmiot zagraniczny może z różnych względów nie wystąpić z wnioskiem o zwrot podatku, może ten wniosek złożyć z opóźnieniem, czy też nie uzupełnić jego braków w terminie. Wszystkie to okoliczności skutkują powstaniem sytuacji, w której to podmiot uprawniony ponosi, wbrew zasadzie neutralności, ciężar ekonomiczny podatku od towarów i usług. Jednocześnie jeżeli podmiot uprawniony na skutek własnego działania czy zaniechania pozbawia się możliwości zwrotu podatku w całości lub w części nie może to obciążać organów podatkowym. Zaznaczył, iż nie ma obowiązku informowania strony o konsekwencjach zaistniałego stanu faktycznego, nie ma też obowiązku badania, czy stronie występującej o zwrot podatku przysługuje prawo do zwrotu w wyższej kwocie. Konkludując uznano, iż podjęcie przez organ czynności zmierzających do dokonania zwrotu jest uwarunkowane złożeniem wniosku i odbywa się w jego granicach.

W ocenie DIS podniesiona w odwołaniu argumentacja wskazuje, iż Spółka wnosi de facto o ponowne zbadanie stanu faktycznego ustalonego w sprawie i ewentualną zmianę rozstrzygnięcia z uwagi na wadliwie przeprowadzone postępowanie dowodowe. Organ odwoławczy odnosząc się do powyższego podkreślił, iż postępowanie w zakresie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej nie polega na ponownym badaniu ustalonego w sprawie stanu faktycznego ani też na dokonaniu jego oceny, lecz na ustaleniu czy ostateczne rozstrzygnięcie dotknięte jest kwalifikowaną wadą określoną w art. 247 § 1 o.p.

Organ odwoławczy uznał, iż nie zasługiwały na uznanie argumenty przywołane w odwołaniu, mające potwierdzać rażące naruszenie Konwencji przez niedopełnienia obowiązku zwrócenia się do odpowiednich władz państwa siedziby Spółki (Belgii) o doręczenie jej wszelkiej korespondencji przetłumaczonej na język dla niej zrozumiały. Odnosząc się do kwestii doręczenia korespondencji w języku polskim podmiotowi, którego siedziba znajduje się na terytorium państwa członkowskiego innego niż państwa zwrotu, organ odwoławczy zauważa, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 27 Konstytucji RP, językiem urzędowym w Polsce jest język polski.

Ponadto wbrew zarzutom Skarżącej przepisy Konwencji nie nakładają na organy podatkowe obowiązku informowania Spółki, która ma siedzibę na terytorium innego kraju o obowiązku ustanowienia pełnomocnika do spraw doręczeń.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie ww. decyzji DIS z [...] marca 2014 r. wraz z poprzedzającą ją decyzją z [...] grudnia 2013 r.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła rażące naruszenia prawa materialnego w postaci:

- § 5 ust. 3 oraz § 6 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia MF z 2009 r.

- art. 86 ust. 2 ustawa o VAT) w związku z art. 89 ust. 1 pkt 3 i ust. 1c pkt 3 ustawy o VAT oraz z art. 5 Dyrektywy 2008/9/WE,

- art. 1 ust. 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE,

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 125 O.p. w zw. z art. 2 Konstytucji RP.

Skarżąca zarzuciła, iż organ podatkowy w trakcie prowadzonego postępowania nie wyjaśnił kwestii żądania zwrotu kwoty podatku VAT w wysokości czterokrotnie mniejszej niż wynikało to z faktury dołączonej do wniosku. Zdaniem Spółki organ podatkowy powinien był zwrócić się do niej i wyjaśnić, dlaczego żąda zwrotu podatku w kwocie prawie czterokrotnie niższej niż kwota, do której ma prawo na podstawie obowiązujących przepisów. Odwołując się do § 6 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia MF z 2009 r. stwierdziła, iż integralną częścią wniosku są jego załączniki. Skoro z przedstawionej faktury wynikało, że kwota do zwrotu po przeliczeniu na złotówki powinna być zdecydowanie wyższa, złożony wniosek powinien podlegać weryfikacji w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, czego potwierdzeniem powinno być wydanie przez organ podatkowy decyzji. W konsekwencji wydana została decyzja o zwrocie VAT w kwocie wynikającej z formularza wniosku, z pominięciem kwoty wynikającej z faktury.

Na potwierdzenie swojego stanowiska powołała orzecznictwo sądów administracyjnych zapadłe w podobnych sprawach.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, choć nie wszystkie podniesione w niej zarzuty zasługują na aprobatę.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Kontrola ta obejmuje m.in. orzekanie w sprawach ze skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. – dalej: "p.p.s.a."). Stosownie do art. 134 tej ustawy, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W razie uwzględnienia skargi na decyzję Sąd ją uchyla w całości lub w części, stwierdza jej nieważność lub wydanie z naruszeniem prawa (art. 145 § 1 pkt 1-3 p.p.s.a.), w przeciwnym zaś przypadku skarga podlega oddaleniu (art. 151 p.p.s.a.).

Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie jest decyzja DIS z [...] marca 2014 r., utrzymująca w mocy decyzję tego organu z [...] grudnia 2013 r. o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji NUS z [...] października 2010 r. jako wydanej z rażącym naruszeniem przepisu § 5 ust. 3 oraz § 6 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia MF z 2009 r.

Zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 o.p., organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa.

Pojęcie "rażącego naruszenia prawa" jest przedmiotem licznych wypowiedzi judykatury (zob. J. Brolik, uwaga 2.3 do art. 247 [w:] C. Kosikowski, L. Etael, J. Brolik, R. Dowgier, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Lex 2013, lex/el). Przyjmuje się w nim zgodnie, że o rażącym naruszeniu prawa można mówić w wypadku oczywistego naruszenia prawa, dającego się ustalić na podstawie prostego zestawienia treści konkretnej normy prawnej z treścią orzeczenia zapadłego w sprawie. Zastosowana w orzeczeniu norma prawna powinna być rozumiana jednolicie. Rozbieżności w zakresie jej wykładni wykluczają możliwość uznania aktu za rażąco naruszający prawo, z uwagi na brak oczywistości takiego naruszenia (wyrok NSA z dnia 18 lutego 2011 r., II FSK 1812/09, CBOSA). Nie może przy tym budzić wątpliwości, że charakter naruszenia czyni niemożliwym zaakceptowanie decyzji jako aktu wydanego przez organ praworządnego państwa (wyrok NSA z dnia 24 września 2010 r., II FSK 846/09, LEX nr 745900).

W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, taki charakter miało poddane ocenie w postępowaniu zakończonym zaskarżoną decyzją naruszenie przepisu § 5 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia MF z 2009 r. Zgodnie z jego treścią, zwrot podatku zawartego w cenach towarów i usług nabytych przez podmioty uprawnione z państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej lub podmioty uprawnione z państw trzecich, obejmuje kwotę podatku określoną w fakturze (...).

Użyte w tym przepisie sformułowanie: "zwrot (...) obejmuje kwotę podatku określoną w fakturze" dowodzi, że kwota wynikająca z faktury jest elementem osnowy decyzji o wysokości uznanej kwoty zwrotu podatku, o której mowa w § 9 rozporządzenia. Jest to więc istotny, obligatoryjny element decyzji podatkowej wydawanej z wniosku o zwrot podatku VAT, a mianowicie element jej rozstrzygnięcia w tej jego części, która dotyczy wysokości podatku przypadającej do zwrotu.

Jest zatem oczywiste, że jeżeli podatnik występuje o zwrot VAT i przedkłada fakturę, to decyzja o zwrocie podatku powinna zawierać rozstrzygnięcie o zwrocie VAT w wysokości określonej w fakturze, a nie w jakiejkolwiek innej wysokości (oczywiście przy założeniu, że spełnione zostały inne przesłanki uprawnienia do zwrotu). Zatem jeśli istnieją w tym względzie jakiekolwiek wątpliwości np. podatnik podaje we wniosku określoną kwotę, a w fakturze kwota jest inna, rzeczą organu jest tę rozbieżność wyjaśnić. Zaniechanie tych czynności stanowi naruszenie przepisów proceduralnych, które nieuchronnie prowadzi do istotnej materialnoprawnej wadliwości decyzji w postaci niezgodności rozstrzygnięcia z przepisem prawa określającym element tego rozstrzygnięcia, a mianowicie co do wysokości zwrotu VAT.

W ocenie Sądu, organowi podatkowemu tylko częściowo można przyznać rację co do tego, w jakim stopniu jest on związany wnioskiem podatnika o wydanie określonej decyzji. To prawda, że żądanie wniosku wyznacza przedmiot sprawy i kształt rozstrzygnięcia w kończącej postępowanie w tej sprawie decyzji. To prawda, że określenie treści żądania jest rzeczą podatnika, a organ jest sformułowanym przez niego wnioskiem związany. Jest tak zawsze w przypadkach, gdy przepis prawa przyznaje podatnikowi uprawnienie, ale nie wskazuje kwoty zobowiązania publicznoprawnego, która może być przedmiotem żądania (np. wniosek o umorzenie zaległości podatkowej, w którym podatnik może wskazać kwotę zaległości w całości lub części). Wtedy zarówno postępowanie, jak i decyzja je kończąca muszą dotyczyć kwoty wskazanej we wniosku. Inaczej jest w przypadku, gdy przepis prawa wyraźnie określa, jakiej wartości może dotyczyć wniosek – w takiej sytuacji decyzja kończąca postępowanie może bowiem odnosić się wyłącznie do tak określonej kwoty, a wszelkie w tym względzie wątpliwości powinny być wyeliminowane w postępowaniu poprzedzającym jej wydanie.

W niniejszej sprawie jest jasne, że NUS był związany złożonym przez Skarżącą wnioskiem o zwrot VAT za okres od 1 października do 31 grudnia 2009 r. Związanie tym wnioskiem polegało na tym, że nie mógł on wydać innej decyzji, jak tylko o zwrocie lub odmowie zwrotu tego właśnie podatku za ten właśnie okres. Rzecz jednak w tym, że elementem rozstrzygnięcia wydawanej w takiej sytuacji decyzji jest – obok wskazanych jego składników (przedmiot, okres) – także wysokość kwoty przypadającej do zwrotu, co wprost wynika z powołanego przepisu § 5 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia MF z 2009 r., a mianowicie kwota podatku określona w fakturze. W fakturze VAT Nr [...] , którą Skarżąca przedłożyła, widniała kwota podatku VAT o wartości: 56.236,75 EURO; 239.793,51 PLN. Zatem wskazana we wniosku Skarżącej kwota 56.236,75 zł nie była kwotą określoną w fakturze. W związku z tym decyzja o zwrocie VAT w tej kwocie rażąco narusza przepis § 5 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia MF z 2009 r.

Objęta wnioskiem o zwrot VAT kwota powinna być wyrażona w PLN, a organ mógł i powinien z łatwością zauważyć, że we wniosku doszło do omyłki, polegającej na podaniu wartości VAT w PLN, która w fakturze wyrażona była w EURO. Powinien w związku z tym podjąć czynności zmierzające do eliminacji tej mającej istotny wpływ na wynik sprawy sprzeczności, bo tego od niego wymagała wynikająca z art. 121 § 1 o.p. zasada zaufania. Nie uczynił tego, czym naruszył wspomnianą zasadę w takim stopniu, że niewątpliwie miało to wpływ na treść wydanej decyzji. Jako takie naruszenie to mogłoby być traktowane jako samoistna podstawa stwierdzenia nieważności decyzji, gdyby nie było możliwe jednoczesne wskazanie na naruszenie prawa materialnego. Jak wskazuje się bowiem w orzecznictwie, naruszenie przepisów postępowania może mieć charakter rażącego naruszenia prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 o.p., jeżeli bezpośrednio godzi w rozstrzygnięcie decyzji, powodując oczywistą sprzeczność tej decyzji z wymogami praworządności (wyrok NSA z 24 marca 2009 r., I FSK 43/08, CBOSA). O randze zasady zaufania świadczy fakt, że ma ona swe źródło w art. 2 Konstytucji RP i obok szeregu innych zasad (równości, proporcjonalności, pewności prawa, prawo do obrony) uchodzi za wiążącą dla państw członkowskich UE zasadę prawa unijnego (A. Krawczyk, Standardy współczesnej regulacji postępowania administracyjnego [w:] Prawo procesowe administracyjne. System prawa administracyjnego. Tom 9, pod red. R. Hausera, Z. Niewiadomskiego, A. Wróbla, Warszawa 2014, s. 39). Taki sam charakter należy przypisać zasadzie praworządności (art. 120 o.p.).

Sąd nie dostrzegł natomiast zarzucanych w skardze naruszeń art. 122 i art. 125 o.p. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Zasada prawdy obiektywnej i zasada szybkości postępowania odnoszą się bowiem do etapu postępowania wyjaśniającego, czyli dokonywania ustaleń faktycznych, a więc uchybienie im nie może w zasadzie prowadzić do podważenia decyzji ostatecznej w trybie stwierdzenia nieważności. Nie o takie zresztą uchybienia w niniejszej sprawie chodziło, lecz o wadliwość tkwiącą w treści decyzji, w samym jej rozstrzygnięciu, do czego doszło na skutek innych, wskazanych wyżej naruszeń.

Podobnie Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów art. 86 ust. 2 ustawy o VAT w związku z art. 89 ust. 1 pkt 3 i ust. 1c pkt 3 ustawy o VAT oraz z art. 5 Dyrektywy 2008/9/WE, jak również art. 1 ust. 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE, wynikające z nich założenia zostały bowiem skonkretyzowane w przepisach rozporządzenia z 2009 r. i to ich naruszenie doprowadziło do wadliwości poddanej weryfikacji w trybie nadzwyczajnym decyzji. Same w sobie natomiast wskazane przepisy ustawy o VAT i przepisy obu Dyrektyw nie mogły doznać naruszenia w sprawie o zwrot VAT, w której błąd organu polegał na wadliwym określeniu w decyzji wysokości kwoty przypadającej do zwrotu.

Z wymienionych wyżej względów zaskarżona decyzja i decyzja ją poprzedzająca nie mogły się ostać. W ponownie prowadzonym postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji NUS należy powtórnie dokonać oceny wystąpienia przesłanki stwierdzenia jej nieważności w postaci rażącego naruszenia prawa przy jej wydaniu, z uwzględnieniem oceny prawnej w odniesieniu do naruszenia przepisu § 5 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia MF z 2009 r.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) w związku z art. 135 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję z [...] grudnia 2013 r. O wstrzymaniu wykonania uchylonych aktów orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł na mocy art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153) – Skarżąca była reprezentowana przez doradcę podatkowego, a wpis był stały i wynosił 200 zł.