Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 402/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2017-08-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 2 ust. 2
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędziowie Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Sędzia WSA Kamila Paszowska-Wojnar (sprawozdawca), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Terlecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi A z siedzibą w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1. Decyzją z dnia [...].09.2016 r. nr [...], Burmistrz Miasta i Gminy B. określił spółce "A" S.A. z siedzibą w G. (dalej jako: podatnik, Spółka, Skarżąca) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015 r. w kwocie 589.749 zł. Organ ten ustalił, że Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność na podstawie koncesji numer [...] z dnia 03.04.2009 r. wydanej przez Urząd Marszałkowski Województwa D. i prowadzi eksploatację złoża magnezytu w granicach obszaru górniczego "[...]" i terenu górniczego "]". Według ewidencji prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w Z. Spółka jest właścicielem gruntów o powierzchni 10.784 ha, współwłaścicielem gruntu o powierzchni 0,2924 ha w udziale stanowiącym ¼ części oraz użytkownikiem wieczystym gruntów Skarbu Państwa o łącznej powierzchni 58,6447 ha. W deklaracji na podatek od nieruchomości za 2015 r. złożonej w dniu 19.01.2015 r. podatnik zadeklarował grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 578.594 mkw, budynki związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 4.053 mkw oraz budowle o wartości 2.690.586 zł. W deklaracji podatkiem od nieruchomości objęto łącznie 21 działek, w tym m.in. działkę numer [...] o powierzchni 38.3483 ha sklasyfikowaną jako RIVB (powierzchnia 1.7310 ha), RV (powierzchnia 0,72 ha), Ls (powierzchnia 5,6232 ha) oraz K (powierzchnia 30.2741 ha), objętą księgą wieczystą numer [...], położoną w G., gmina B..

W dniu 21.09.2015 r. Spółka złożyła korektę powyższej deklaracji zmniejszającą podatek od nieruchomości za grunty zajęte na działalność gospodarczą o kwotę 114.161 zł na skutek nie zadeklarowania części powyższej działki numer [...] znajdującej się pod wyrobiskiem górniczym o powierzchni 146.360,21 mkw, wskazując, że obszar ten pozbawiony kopaliny jako części składowej gruntu został wyłączony z eksploatacji, co zdaniem podatnika jest podstawą do zwolnienia gruntu z podatku od nieruchomości.

W trakcie prowadzonego postępowania organ I instancji ustalił, że na wyeksploatowanej części wyrobiska podatnik lokalizuje zwałowisko. Zwałowanie prowadzone jest warstwami przy pomocy zwałowarki oraz samochodów poprzez usypywanie mas skalnych i ziemnych powstałych z wydobycia złoża. Zwałowanie wykonywane jest w ramach pierwszego etapu rekultywacji nałożonej decyzją Starosty Powiatowego w Z. z dnia [...].07.2015 r. numer [...]. Organ powołał się przy tym na definicję rekultywacji zawartą w art. 4 pkt 18 ustawy z dnia 03.02.1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 909 ze zm., zwanej dalej: u.o.g.r.l.). Organ I instancji, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, stwierdził następnie, że rekultywacja gruntów poeksploatacyjnych jest związana z prowadzoną przez przedsiębiorcę działalnością gospodarczą, a grunty poddane rekultywacji należy kwalifikować jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wydobywaniu kopaliny ze złoża. W ocenie organu nie jest możliwe wydobywanie kopalin bez jednoczesnego planowania i prowadzenia rekultywacji, ponieważ warunek przeprowadzenia rekultywacji jest nałożony ustawą i przedsiębiorca nie podejmuje się jego wykonania dobrowolnie. Zatem samo wyczerpanie złoża nie stanowi zdaniem tego organu podstawy do zwolnienia gruntu z podatku od nieruchomości. Ponadto organ podatkowy w toku prowadzonego postępowania na podstawie dołączonych przez Spółkę dokumentów stwierdził, że działka rolna numer [...] położona w G. oraz działki rolne numer [...] i [...] położone w B., zajęte są w części na prowadzenie działalności gospodarczej, chociaż zostały one zadeklarowane w 2015 r. podatkiem rolnym. W wyniku oględzin ustalono że na częściach tych działek prowadzona jest eksploatacja surowców mineralnych, w związku z czym działki te zostały częściowo opodatkowane podatkiem od nieruchomości jako częściowo zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, zgodnie z treścią art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 1991 r. nr 9 poz. 31 ze zm., dalej jako: u.p.o.l.). Na potrzeby opodatkowania podatkiem nieruchomości organ wziął pod uwagę dane wynikające z ewidencji gruntów, zgodnie z treścią art. 2 u.p.o.l. Wobec powyższego, organ naliczył Spółce podatek od nieruchomości w łącznej kwocie 589.749 zł biorąc pod uwagę: budynki zajęte na działalność gospodarczą o powierzchni 4.053 mkw – 91.111 zł, grunty zajęte na działalność gospodarczą o łącznej powierzchni 595.205 mkw – łącznie 463.822 zł, budowle o wartości 1.731.176 zł – 34.624 zł, budowle o wartości 959.410 zł – 192 zł.

2. W złożonym odwołaniu z dnia [...].10.2016 r. Spółka wniosła o uchylenie decyzji organu I Instancji oraz o ustalenie wysokości należnego podatku od nieruchomości jak w korekcie deklaracji złożonej w dniu [...].09.2015 r., tj. w kwocie 475.588 zł, po wyłączeniu spod opodatkowania części działki numer [...] o powierzchni 146.360,21 mkw jako wyłączonej spod eksploatacji kopaliny magnezytu.

3. Zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją z dnia [...].12.2016 r. nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. uchyliło decyzję organu I instancji w całości i określiło Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2015 rok w wysokości 589.110 zł.

Zdaniem organu odwoławczego, odwołanie Spółki nie zasługiwało na uwzględnienie, jednak należało uchylić decyzję organu I instancji w całości i określić zobowiązanie podatkowe w prawidłowej wysokości z przyczyn nie podniesionych przez Spółkę w odwołaniu.

Odnosząc się do stanowiska Spółki, organ II instancji wskazał, że sporna część działki numer [...], na której znajduje się wyeksploatowane wyrobisko górnicze ze zlokalizowanym zwałowiskiem, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na mocy art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., bowiem stanowi część nieruchomości gruntowej i bez znaczenia jest okoliczność, że w nieruchomości tej w jej spornej części nie znajduje się już kopalina magnezytu. Zdaniem organu II instancji w niniejszej sprawie nie doszło do opodatkowania podatkiem od nieruchomości wyrobiska górniczego, lecz działki gruntu. Organ II instancji powołał się w tej mierze na treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29.09.2015 r. wydanego w sprawie o sygn. akt [...]. W ocenie organu II instancji przedmiotowa działka należąca do Spółki bezsprzecznie jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej i nie zachodzą wyjątki określone w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a zwłaszcza brak jest podstaw do twierdzenia, że grunt ten nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, na co zresztą Spółka się nie powoływała. W szczególności niemożność wydobywania kopaliny na skutek wyczerpania się złoża nie może być traktowana jako niemożność uwarunkowana technicznie. Dalej organ odwoławczy wyjaśnił, że zajęcie gruntu ujętego w ewidencji jako użytki rolne lub lasy na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ust. 2 u.p.o.l., polega na faktycznym jego wykorzystywaniu w tej działalności, co może m.in. polegać na traktowaniu danego gruntu jako pewnego rodzaju przestrzeni służącej wykonywaniu określonej działalności gospodarczej. Organ ten wskazał, że zgodnie z treścią art. 2 ustawy z dnia 02.07.2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r., nr 220 poz. 1447 ze zm., dalej jako u.s.d.g.), działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność polegająca m.in. na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły). Organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem organu I instancji, że sporna część działki numer [...] jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, wskazując, że zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych tereny podlegające rekultywacji są uznawane za grunty związane z prowadzeniem takiej działalności i są one faktycznie zajęte na jej prowadzenie. Organ zwrócił uwagę, że zgodnie z decyzją Marszałka Województwa D. z dnia [...].04.2009 r. dodano pkt 7 do koncesji na eksploatację magnezytu udzielonej Spółce, nakazujący Spółce wyznaczanie miejsc gromadzenia o dróg przemieszczania mas ziemnych przewidzianych do zagospodarowania oraz ich zagospodarowanie z projekcie zagospodarowania złoża. Zdaniem organu, z powyższego wynika, że działania podejmowane przez Spółkę na spornej części działki nr [...] (terenie zwałowiska) są realizacją punktu 7 powyższej decyzji oraz decyzji z dnia [...].01.2009 r. o środowiskowych uwarunkowaniach zgody na realizację przedsięwzięcia. Organ II instancji stwierdził również, że utworzenie przez Spółkę zwałowiska ziemi i mas skalnych na spornej części działki numer [...] mieści się w definicji robót górniczych określonej w przepisie art. 6 u.p.g.g. Ponadto w ocenie tego organu utworzenie powyższego zwałowiska oznacza, że sporna część działki numer [...] została objęta rekultywacją, a rekultywacja jest elementem składowym prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

Końcowo organ odwoławczy zauważył, że z opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy wyeliminować dwie działki gruntu opodatkowane w decyzji organu I instancji a sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako grunty pod wodami płynącymi, co powoduje zmniejszenie kwoty należnego podatku o kwotę 639 zł i określenie kwoty podatku we właściwej wysokości tj. 589.110 zł.

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów sądowych, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji Skarżąca zarzuciła:

1. naruszenie przepisu art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez zastosowanie w sprawie, skutkiem błędnego przyjęcia przez organ, że wyrobisko górnicze pozbawione części składowej w postaci złoża stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako grunt;

2. naruszenie przepisów art. 180 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji pomimo nieprzeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie celu przemieszczania mas ziemnych przez podatnika, co organ zinterpretował jako pierwszy etap rekultywacji.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca podniosła, że poprzez korektę deklaracji zawęziła podstawę opodatkowania wyłączając z niej powierzchnię nieruchomości, która jest wyrobiskiem górniczym i powołała się na treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13.09.2011 r., w sprawie o sygn. akt P 33/09. W wyroku tym Trybunał uznał za wiążącą definicję wyrobiska górniczego określoną w ustawie Prawo geologiczne i górnicze (aktualnie: ustawa z dnia 09.06.2011 r. Prawo geologiczne i górnicze, Dz. U. z 2011 r., nr 163 poz. 981 ze zm., dalej jako: u.p.g.g.), zgodnie z którą wyrobiskiem górniczym jest przestrzeń w nieruchomości gruntowej lub w górotworze powstała w wyniku robót górniczych. Jak wskazała Skarżąca, Trybunał zwrócił uwagę na podział wyrobisk na odkrywkowe i podziemne, przyjmując, że odkrywkowe wyrobiska górnicze podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w ramach opodatkowania gruntu, jednak wyłącznie w zakresie w jakim są one częścią składową nieruchomości gruntowej. Skarżąca podniosła również, że zgodnie z treścią art. 143 Kodeksu cywilnego (dalej jako k.c.), w granicach określonych przez społeczno-gospodarcze przeznaczenie gruntu, własność gruntu rozciąga się na przestrzeń nad i pod jego powierzchnią oraz, że zgodnie z treścią art. 48 k.c. do części składowych gruntu należą kopaliny znajdujące się w granicach przestrzennych nieruchomości, przy czym własnością gruntu objęte są tylko te złoża, które nie są wymienione w art. 10 ust. 1 i 2 u.p.g.g. (klasyfikowane jako własność górnicza przysługująca Skarbowi Państwa). Zatem w niniejszej sprawie częścią składową gruntu jest kopalina magnezytu jako nie objęta własnością górniczą Skarbu Państwa. Skarżąca powołała się na treść art. 2 pkt 1 ust. 1 u.p.o.l., z którego wynika, że opodatkowaniu podlegają grunty i wskazała, że skoro częścią składową przedmiotowego gruntu są kopaliny nie będące własnością górniczą, to zastosowanie znajduje wyżej wskazana zasada wyrażona w powołanym wyroku TK, zgodnie z którą odkrywkowe wyrobiska górnicze podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w ramach opodatkowania gruntu, jednak wyłącznie w zakresie w jakim są one częścią składową nieruchomości gruntowej. Zdaniem Skarżącej powierzchnia gruntu nie podlegającego z powyższych przyczyn opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. odpowiada przynajmniej powierzchni zwałowiska jako zlokalizowanego w wyrobisku na wyeksploatowanej z kopaliny magnezytu części nieruchomości, która na dzień [...].12.2014 r. wynosiła 146.360,21 mkw, a łączna powierzchnia gruntów do opodatkowania powinna wynosić 435.596,79 mkw. Zdaniem Skarżącej aby zgodnie z ustawą, orzecznictwem i wykładnią TK powierzchnię wyrobiska górniczego można było objąć podatkiem od nieruchomości, należy stwierdzić istnienie w nim części składowej gruntu, w tym przypadku kopaliny magnezytu, zatem brak tej kopaliny przesądza zdaniem Spółki o niemożliwości opodatkowania gruntu podatkiem od nieruchomości. W ocenie Spółki samo związanie omawianego obszaru z prowadzeniem działalności gospodarczej podatnika (bez względu na formę działalności upatrywaną przez organ podatkowy), nie wywoła obowiązku podatkowego, skoro wyrobisku górniczemu brak jest cechy gruntu.

Skarżąca zaprzeczyła następnie jakoby miała prowadzić na terenie wyrobiska górniczego rekultywację. Skarżąca wskazała, że przemieszcza w wyrobisku masy ziemi ale czyni to z zamiarem późniejszego poddania ich ponownej eksploatacji z uwagi na to, że są w nich zawarte różne rodzaje surowców skalnych mających zbyt i zastosowanie w procesach budowlanych i drogownictwa, które będą przez Skarżącą poddane eksploatacji i przeróbce. W tym celu Skarżąca uzyskała dotacje UE celem inwestycji w technologie umożliwiające poddanie zwałowiska eksploatacji oraz uczestniczy w postępowaniu budowlanym celem uzyskania pozwolenia na budowę instalacji technologicznych. Zdaniem Skarżącej organ w sposób błędny ustalił fakt rzekomej rekultywacji w drodze wizji lokalnej na podstawie samej tylko obserwacji procesu przemieszczania mas ziemnych, nie zasięgając u podatnika informacji na czym polega ów proces i w jakim celu jest wykonywany, a jest on związany z pracami wydobywczymi zakładu. Skarżąca zaznaczyła, że wykonanie przez nią rekultywacji byłoby dla niej z powyższych względów całkowicie bezcelowe, a ponadto ustalenia dotyczące rzekomej rekultywacji pozostają w sprzeczności z treścią decyzji Starosty Powiatowego w Z. z dnia [...].07.2015 r., która wymaga od Skarżącej zgłoszenia planowanej rekultywacji Staroście, a Skarżąca ani zamiaru takiego nie zgłaszała.

2.2. W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

3.1. W ocenie Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

3.2. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem przepisu art. 57a p.p.s.a., nie mającego zastosowania w sprawie.

3.3. Spór w niniejszej sprawie dotyczył zasadności opodatkowania podatkiem od nieruchomości części działki numer [...] należącej do Skarżącej, na której znajduje się wyrobisko górnicze wyeksploatowane z kopaliny magnezytu oraz prowadzone są przez Skarżącą określone czynności, które w ocenie organów podatkowych stanowią rekultywację gruntu mieszczącą się w pojęciu wykonywanej przez Skarżącą działalności gospodarczej, co z kolei kwestionowała Skarżąca, wskazując na odmienny charakter prowadzonych tam działań.

3.4. W ocenie Sądu nie zasługuje na podzielenie argumentacja Skarżącej dotycząca nie podlegania przedmiotowej części działki numer [...] opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a zatem słusznie organy podatkowe określiły Skarżącej zobowiązanie w tym podatku z uwzględnieniem powyższej części działki gruntu.

3.5. Stosownie do treści art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty. Zgodnie z definicją nieruchomości określoną w art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, grunty stanowią części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności, natomiast w myśl art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Jak słusznie wskazywała Skarżąca, do części składowych gruntu należą również kopaliny znajdujące się w granicach przestrzennych nieruchomości, przy czym chodzi tu wyłącznie o kopaliny nie stanowiące własności górniczej Skarbu Państwa, a więc inne niż określone w przepisie art. 10 ust. 1 u.p.g.g. Złoże kopaliny magnezytu, jako nie wymienione w tymże przepisie u.p.g.g., będzie zatem objęte prawem własności nieruchomości gruntowej.

Skarżąca wskazywała w niniejszej sprawie na fakt wyczerpania się złoża kopaliny magnezytu, uznając, że w takim przypadku przedmiotowy grunt utracił swoją część składową, w czym upatrywała następnie podstawę do uznania, że grunt ten nie powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Powyższy wniosek Skarżąca wywiodła z treści wskazanych wyżej przepisów kodeksu cywilnego oraz z treści wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13.09.2011 r., w sprawie o sygn. akt P 33/09 (OTK-A2011/7/71, Dz. U. nr 206, poz. 1228). Z takim stanowiskiem Skarżącej zdaniem Sądu nie można się jednak zgodzić.

3.6. Po pierwsze, wyczerpanie się złoża kopaliny jest wprawdzie oznaką utraty jednej z części składowych gruntu, jednakże nie oznacza to, że bez tej części składowej grunt jako taki przestaje być gruntem. Przyjmując punkt widzenia Skarżącej, należałoby analogicznie przyjąć, że utrata każdej z innych części składowych gruntu wymienionych w art. 48 k.c. (takich jak budynki, urządzenia, drzewa i inne rośliny), musiałaby również powodować brak możliwości uznania takiej części powierzchni ziemi za grunt. Wniosek taki byłby nie do pogodzenia nie tylko z treścią omawianego przepisu k.c. ale również z zasadami logiki, a nawet z potocznym rozumieniem określenia "grunt". Przepis art. 48 k.c. w ocenie Sądu należy rozumieć w ten sposób, że wymienia on pewne części składowe gruntu nie tylko jako przykładowe (za czym przemawia określenie "w szczególności") ale również zmieniające się w czasie, a zatem żadna z takich zmian może wpływać na możliwość uznania danej części powierzchni ziemi za grunt. Skoro zatem wyczerpanie się kopaliny magnezytu na przedmiotowej działce nie powoduje, że działka przestaje stanowić grunt, to z pewnością co do zasady działka taka nadal podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

Po drugie, wniosku zaprezentowanego przez Skarżącą nie sposób również wywieść z treści wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13.09.2011 r., sygn. akt P 33/09. Jak słusznie wskazuje Skarżąca, w wyroku tym Trybunał uznał za wiążącą definicję wyrobiska górniczego określoną w u.p.g.g., zgodnie z którą wyrobiskiem górniczym jest przestrzeń w nieruchomości gruntowej lub w górotworze powstała w wyniku robót górniczych. Trybunał zwrócił również uwagę na podział wyrobisk na odkrywkowe i podziemne, przyjmując, że podziemne wyrobiska górnicze jako takie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (mogą natomiast podlegać temu podatkowi budowle w nich się znajdujące), natomiast odkrywkowe wyrobiska górnicze podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w ramach opodatkowania gruntu, jednak wyłącznie w zakresie w jakim są one częścią składową nieruchomości gruntowej. Trybunał nie stwierdził natomiast w żadnym punkcie uzasadnienia omawianego wyroku, że pozbawienie gruntu kopaliny miałoby oznaczać brak możliwości uznania go za grunt ani też, że grunt pozbawiony kopaliny przestaje podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Nie budzi wątpliwości Skarżącej, organów ani Sądu, że wyrobisko górnicze znajdujące się na przedmiotowej części działki, jest wyrobiskiem odkrywkowym, a zatem zgodnie z przywołanym wyżej stanowiskiem TK, może ono podlegać opodatkowaniu w ramach opodatkowania gruntu o ile stanowi jego część składową.

W tym miejscu należy zauważyć, że wbrew twierdzeniu Skarżącej, organy podatkowe, jak wynika wprost z treści obu decyzji, nie opodatkowały wyrobiska górniczego na części działki numer [...], lecz grunt, na którym to wyrobisko się znajduje. Przedmiotowe wyrobisko odkrywkowe w myśl powołanego wyżej wyroku TK z dnia 13.09.2011 r., podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w ramach opodatkowania gruntu w zakresie, w jakim stanowi jego część składową. Zdaniem Sądu, w sytuacji istnienia na gruncie wyrobiska górniczego o charakterze odkrywkowym, staje się ono częścią składową takiego gruntu, wobec czego opodatkowany podatkiem od nieruchomości zostaje w rzeczywistości grunt, pod którym takie wyrobisko się znajduje. Skoro zatem opodatkowany zostaje w istocie grunt zajęty na eksploatowanie danego złoża kopaliny, to samo wydobywanie kopaliny z gruntu nie przeczy opodatkowaniu. Opodatkowanie dotyczy bowiem powierzchni ziemskiej, niezależnie od tego jak ona jest ukształtowana i niezależnie od tego czy posiada ona wierzchnią warstwę ziemi czy też warstwa ta została zdjęta w celu wydobycia złoża kopaliny. Stanowisko o opodatkowaniu gruntu pod wyrobiskiem górniczym, na którym prowadzona jest działalność gospodarcza polegająca na wydobywaniu kopalin, nie zaś samego wyrobiska górniczego zajmują również sądy administracyjne (wyrok NSA z dnia 29.09.2015 r., sygn. akt 2089/13, wyrok WSA w Łodzi z dnia 18.03.2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1510/13, dostępne w bazie orzeczenia.nsa.gov.pl).

Po trzecie, jak wskazuje sama Skarżąca, na przedmiotowej części działki gruntu, w wyrobisku są przemieszczane obecnie masy ziemi z uwagi na to, że są w nich zawarte różne rodzaje surowców skalnych mających zbyt i zastosowanie w procesach budowlanych i drogownictwa, które będą przez Skarżącą poddane eksploatacji i przeróbce. Z uwagi na zaleganie mas ziemi przedmiotowe wyrobisko górnicze nazywane jest zresztą przez Skarżącą zwałowiskiem. Niezależnie od przyjętego nazewnictwa, oznacza to niewątpliwie, że na tej części działki gruntu nadal znajdują się złoża kopalin. W myśl definicji zawartej w przepisie art. 6 ust. 1 pkt 19 u.p.g.g., złożem kopaliny jest naturalne nagromadzenie minerałów, skał oraz innych substancji, których wydobywanie może przynieść korzyść gospodarczą. Skoro zatem przedmiotowy grunt nadal posiada część składową w postaci złóż kopalin, to nawet przy przyjęciu stanowiska Skarżącej (które w ocenie Sądu z przyczyn nie jest przekonujące z przyczyn wskazanych wyżej), należałoby uznać, że spełnia on nadal definicję gruntu i jako taki podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

3.7. W dalszej kolejności należy zbadać, czy przedmiotowa część działki numer [...], stanowiącej grunt podlegający co do zasady opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, z uwagi na przeznaczenie rolne i leśne działki w ewidencji gruntów (działka ta, zgodnie z przeznaczeniem w ewidencji stanowi użytki rolne, las oraz użytki kopalne), winna podlegać opodatkowaniu biorąc pod uwagę treść przepisu art. 2 ust. 2 u.p.o.l. Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne lub leśne, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Sąd wziął pod uwagę, że okoliczności prowadzenia na przedmiotowej części działki działalności gospodarczej nie kwestionowała sama Skarżąca, która wprost wskazywała na związanie omawianego obszaru z prowadzeniem przez siebie działalności gospodarczej (kwestionując jedynie przyjęcie przez organy, że działania tam prowadzone noszą cechy rekultywacji). Jak stwierdziła Skarżąca, samo związanie tego obszaru z prowadzeniem działalności gospodarczej nie wywoła obowiązku podatkowego, skoro wyrobisku górniczemu brak jest cechy gruntu. W związku z wyrażoną przez Sąd oceną, że w niniejszej sprawie doszło do opodatkowania gruntu (spornej części działki), nie zaś wyrobiska, a grunt poprzez wyczerpanie się jednej z kopalin nie utracił przez to cech gruntu jako takiego, stanowisko Skarżącej zostało uznane za nietrafne, a zatem kwestia "zajętości" przedmiotowej części działki gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej winna przesądzić o tym, czy słusznie organy podatkowe uwzględniły ów obszar przy określeniu Skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości.

Należy stwierdzić, że, jak podkreśla się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, o sposobie opodatkowania danej części gruntu podatkiem rolnym czy też podatkiem od nieruchomości przesądza faktyczne wykorzystanie terenu. Zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej będzie polegać na faktycznym jego wykorzystaniu w tej działalności. Między innymi może to polegać na traktowaniu danego gruntu jako pewnego rodzaju przestrzeni służącej wykonywaniu określonego rodzaju działalności gospodarczej (tak: wyrok NSA z dnia 14.07.2010 r., sygn. akt II FSK 400/09 oraz wyrok WSA w Łodzi z dnia 18.03.2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1510/13, dostępne w bazie orzeczenia.nsa.gov.pl).

W tym kontekście nie ulega wątpliwości Sądu, że przedmiotowa część działki jest zajęta na prowadzenie przez Skarżącą działalności gospodarczej. Jak słusznie wskazują organy podatkowe, działalność w zakresie wydobycia kopalin została wprost określona jako gospodarcza w przepisie art. 2 u.s.d.g. (działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność polegająca m.in. na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły). Jak wskazuje sama Skarżąca, aktualnie przemieszcza ona w wyrobisku masy ziemi czyniąc to z zamiarem późniejszego poddania ich ponownej eksploatacji z uwagi na to, że są w nich zawarte różne rodzaje surowców skalnych mających zbyt i zastosowanie w procesach budowlanych i drogownictwa, które będą przez Skarżącą poddane eksploatacji i przeróbce. W tym celu Skarżąca uzyskała dotacje UE celem inwestycji w technologie umożliwiające poddanie zwałowiska eksploatacji oraz uczestniczy w postępowaniu budowlanym celem uzyskania pozwolenia na budowę instalacji technologicznych. W ocenie Sądu, czynności wskazane przez Skarżącą jako podejmowane na przedmiotowym obszarze noszą cechy czynności podejmowanych w ramach działalności gospodarczej. Jak podnosi sama Skarżąca, działania na tym obszarze podejmowane są w celu dalszej eksploatacji złóż, na co uzyskane zostały przez nią dotacje z Unii Europejskiej. Wobec powyższego zdaniem Sądu Skarżąca faktycznie ów obszar w działalności gospodarczej wykorzystuje i zamierza czerpać korzyści gospodarcze z kolejnych znajdujących się w gruncie surowców. Ponadto znamienne jest to, że sama Skarżąca, w sposób bezpośredni i wyraźny wskazuje na związek przedmiotowego obszaru z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą, a nawet formułuje wprost taki wniosek. W tym stanie rzeczy Sąd stwierdza, że nie zachodzi podstawa do uznania spornego obszaru za niepodlegający podatkowi od nieruchomości w oparciu o treść art. 2 ust. 2 u.p.o.l.

3.8. Sąd uznał natomiast za usprawiedliwiony zarzut Skarżącej dotyczący naruszenia przez organy art. 180 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji pomimo nieprzeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie celu przemieszczania mas ziemnych przez podatnika, co organ błędnie zinterpretował jako pierwszy etap rekultywacji, z tym, że zdaniem Sądu naruszenie to nie może przesądzić o uchyleniu zaskarżonej decyzji, ponieważ nie miało ono wpływu na wynik sprawy podatkowej.

W ocenie Sądu okoliczności podniesione przez Skarżącą wskazują na to, że organy nie dość wnikliwie zbadały rzeczywisty charakter działań prowadzonych na przedmiotowym obszarze. Jak wskazywała Skarżąca, na obszarze tym przemieszczane są masy ziemne w celu dalszej eksploatacji pozostałych surowców tam się znajdujących. Istotnie, powyższe działania nie wyczerpują definicji rekultywacji zawartej w art. 4 pkt 18 u.o.g.r.l., zgodnie z którym rekultywacją jest nadanie lub przywrócenie gruntom zdegradowanym lub zdewastowanym wartości użytkowych lub przyrodniczych poprzez właściwe ukształtowanie rzeźby terenu, poprawianie własności fizycznych i chemicznych, uregulowanie stosunków wodnych, odtworzenie gleb, umocnienie skarp oraz odbudowanie lub zbudowanie niezbędnych dróg. Skoro na przedmiotowym obszarze Skarżąca prowadzi działania w celu dalszej eksploatacji złóż, na co zresztą uzyskała dotacje z Unii Europejskiej, to przemawia to za uznaniem, że na tym obszarze nadal jest prowadzona działalność gospodarcza (choć związana z eksploatacją złóż, nie zaś z rekultywacją), a obszar ów pozostaje na ten cel zajęty, na co zresztą sama Skarżąca zwraca uwagę. W tej sytuacji, zdaniem Sądu, pomimo dokonanego uchybienia procesowego, pozostaje ono jednak bez wpływu na wynik sprawy rozstrzygniętej przez organy podatkowe, nie dając podstawy do uwzględnienia skargi po myśli art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.. Charakter podejmowanych przez Skarżącą czynności – czy to w ramach rekultywacji czy to w ramach planowanej dalszej eksploatacji - nie przekłada się bowiem na uznanie, że przedmiotowy obszar miałby nie podlegać opodatkowaniu, skoro pozostaje on zajęty na działalność gospodarczą.

3.9. Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę w całości.