Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 157/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2005-04-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Dnia 28 kwietnia 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędziowie : Sędzia NSA Teresa Porczyńska, Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.), Protokolant : Asystent sędziego Adrian Król, po rozpoznaniu w dniu 28 kwietnia 2005 roku na rozprawie sprawy ze skargi W. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenie wysokości straty z działalności gospodarczej za 1999 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 1700 (tysiąc siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

I S.A./Łd 157/05

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. określił W. R. wysokość straty z działalności gospodarczej prowadzonej w 1999 roku. Organ ustalił, że w wyniku kontroli przeprowadzonej prze pracowników Urzędu Skarbowego w zakresie prawidłowości i rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania stwierdzono nieprawidłowości polegające na zawyżeniu odpisów amortyzacyjnych wskutek nieprawidłowego ustalenia wartości początkowej. Zdaniem organu skarżący przy ustalaniu wartości początkowej środków trwałych winien był zastosować przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 roku w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 6, poz. 35 ze zm.). Zgodnie bowiem z jego § 6 ust. l pkt l za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie nabycia w drodze kupna - cenę nabycia, tj. kwotę należną sprzedającemu, powiększoną o koszty związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania, a w szczególności koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji i różnic kursowych oraz pomniejszoną o podatek VAT. Nadto - organ zarzucił skarżącemu zawyżenie odpisów amortyzacyjnych wskutek nieprawidłowego ustalenia wartości początkowej środków trwałych zaewidencjonowanych pod nazwą "Młyn" pod pozycjami od 26 do 48, ponieważ skarżący posłużył się w tym celu opinią biegłego. Skarżący dokonał bowiem w lutym 1996 roku zakupu 16/25 udziałów w zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w tym budynków, urządzeń oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów) w miejscowości R. od Wojewódzkiego Przedsiębiorstwa Przemysłu A PZZ w upadłości w C.. W toku postępowania podatkowego skarżący wyjaśnił, że przedmiotowego zakupu dokonał do prywatnego użytku, a z operatu szacunkowego sporządzonego przez biegłego skorzystał, gdyż nie miał możliwości innego ustalenia wartości początkowej nabytego środka trwałego. Następnie, po dłuższym czasie dokonał rozbiórki zainstalowanych tam urządzeń, przetransportował je do siedziby firmy i tam wykorzystał do budowy młyna. Przeczy temu, według organu fakt, że zakup spornej nieruchomości nastąpił po otrzymaniu decyzji Wójta Gminy G. ustalającej warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej m. in. na budowie młyna, a prace przy inwestycji "Młyn" rozpoczęto

już w 1996 roku, o czym świadczą zestawienia wynagrodzeń pracowników. Podobnie - faktura za projekt elektrycznego zasilania młyna została wystawiona w marcu 1996 roku, jednocześnie z wykonaniem badań geologicznych dla młyna.

Organ zauważył, że skarżący zgodnie z § 6 ust. 2 cytowanego wyżej rozporządzenia winien był ustalić wartość początkową tych środków na podstawie kosztów wytworzenia. Zbędne było posługiwanie się w tym zakresie opinią biegłego. Zdaniem organu skarżący dokonał zakupu urządzeń młyńskich na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a nie na cele prywatne. Wydatki te winny być należycie udokumentowane. Nadto organ zakwestionował zaliczenie do kosztu wytworzenia środka trwałego wartości pracy własnej skarżącego, jego małżonki i dzieci. Organ prócz tego ustalił, że skarżący poniósł szereg wydatków na inwestycje, co do których nie przysługiwało mu prawo odliczenia z tytułu ulgi inwestycyjnej. Organ dokonał nadto zwiększenia kwot wydatków na budowę środków trwałych o koszt wykonania wykończenia wnętrza oraz wynagrodzenia pracowników;

pomniejszył natomiast o wydatki poniesione w 1997 roku na zakup środków ujętych bezpośrednio w ewidencji środków trwałych. Wartość początkową po szczególnych środków trwałych ujętych w ewidencji środków trwałych pod nazwą "Młyn" ustalono w oparciu o kwotę wydatków udokumentowanych przez skarżącego w proporcjach wynikających z wyceny dokonanej przez biegłego z uwagi na fakt, że wydatki te dotyczyły różnych materiałów i usług i nie było możliwe ustalenie, które z nich służyły do wytworzenia poszczególnych środków trwałych ujętych w ewidencji. Powstałą kwotę zawyżenia kosztów uzyskania przychodu nie uznano za koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 1993 roku, Nr. 90, poz.416 ze zm.).

Poza tym organ zakwestionował wliczenie do wartości początkowej środków trwałych zaewidencjonowanych pod nazwą "Młyn" w pozycjach od 6 do 16 kwot odsetek od kredytu inwestycyjnego zapłaconych po przyjęciu tych środków do używania. Organ uznał kwoty odsetek zapłaconych w 1999 roku za koszt uzyskania przychodu, następnie ustalił wysokość straty poniesionej przez skarżącego w zakresie produkcji pieczywa z uwagi na dokonaną korektę co do kosztów uzyskania przychodu.

W toku postępowania podatkowego odmówiono wyłączenia poszczególnych dowodów z materiału dowodowego, a dotyczących zdaniem wnioskodawcy okresów nieobjętych kontrolą.

W odwołaniu z dnia 12 lipca 2004 roku wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej ustalenia wartości początkowej kwestionowanych środków trwałych oraz naliczenia od nich odpisów amortyzacyjnych, zarzucając jej naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz Konstytucji RP. W uzasadnieniu skarżący zarzucił organowi niezgodne z prawem zadnie dokumentacji za okres dłuższy niż 5 lat, a nadto skarżący wskazał, że organ nie ustalił szczegółowo stanu faktycznego. Wskazał, że zakup zorganizowanej części przedsiębiorstwa w R. nastąpił nie dla celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, ani też w celu przyszłego prowadzenia tam działalności (z uwagi na zbyt dużą odległość od siedziby firmy). Pomysł włączenia młyna do dotychczasowej działalności piekarniczej zrodził się później - w lipcu 1997 roku. Zakup zaś nieruchomości w R. dokonany był w 1996 roku i włączony do majątku wspólnego małżonków R. Nadto, zdaniem skarżącego decyzja nie zawiera danych, na podstawie których naliczono kwotę zawyżenia kosztów uzyskania przychodów, ani nie przedstawiono w niej metody naliczania amortyzacji. Tym samym według skarżącego decyzja nie zwiera należytego uzasadnienia. Prócz tego skarżący podniósł, że prawidłowo wyliczył wartość środków trwałych, a sposób wyliczeń dokonany w decyzji jest nieprawidłowy, niekompletny. Nadto, w ocenie skarżącego organ dokonał ustaleń wartości początkowej środków trwałych w sposób prawem zakazany. Zarzucono też organowi naruszenie zasady równości wobec prawa i zasady przestrzegania prawa przez organy podatkowe, wynikających wprost z Konstytucji RP.

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wskazano, że organ pierwszej instancji prawidłowo dokonał wartości początkowej środków trwałych oraz odpisów amortyzacyjnych, ponieważ ujął wszelkie wydatki powstałe w związku z zakupem środków trwałych, poniesione przez skarżącego do momentu przekazania tych środków do używania, a odnośnie amortyzacji - organ posłużył się stawkami wskazanymi przez samego skarżącego. Organ odwoławczy nadto zauważył, że dane wynikające z tabeli nie stanowią nowego elementu w sprawie, a są jedynie powtórzeniem danych zawartych w tabeli będącej załącznikiem do oceny materiału dowodowego, z którego treścią skarżący zapoznał się, ale się doń nie ustosunkował. Nadto, Dyrektor Izby Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, według którego odsetki od kredytu inwestycyjnego, zapłacone w 1998 roku, po przyjęciu do używania środków trwałych, zgodnie z art. 22 ust. l oraz art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiły koszt uzyskania przychodu w roku 1998. Prócz tego, zdaniem organu, skarżący niewątpliwie dokonał zawyżenia odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, bowiem ustalał on niezgodnie z przepisami cyt. wyżej rozporządzenia wartość początkową środków trwałych, opierając się na opinii biegłego. Organ zaakceptował w pełni stanowisko odmawiające wiary wyjaśnieniom skarżącego, który twierdził, że zakup nieruchomości nie był związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, z uwagi na fakt, że zakup spornej nieruchomości nastąpił po otrzymaniu decyzji ustalającej warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej m. in. na budowie młyna, a prace przy inwestycji rozpoczęto już w 1996 roku, o czym świadczą zestawienia wynagrodzeń pracowników. Faktura za projekt elektrycznego zasilania młyna została wystawiona w marcu 1996 roku, jednocześnie z wykonaniem badań geologicznych dla młyna.

Organ zauważył, że fakt nie wymienienia w umowie sprzedaży działalności prowadzonej przez skarżącego, lecz dokonanie zakupu na nazwisko skarżącego nie ma sprawie znaczenia, bowiem liczył się rzeczywisty zamiar skarżącego włączenia nieruchomości w orbitę prowadzonej działalności. Podkreślono, że skarżący nie udokumentował wydatków, związanych z wytworzeniem środków trwałych, a dokonanie wyceny pracy własnej, małoletnich dzieci i małżonka w celu zwiększenia wartości początkowej środka trwałego było nieprawidłowe. Wskazano nadto, że zarzuty dotyczące niekompletności materiału dowodowego nie maj ą racji bytu, gdyż skarżący nie kwestionował wcześniej braków w dokumentacji ani nie przedstawił dodatkowych dokumentów. Zauważono, że niezasadny jest zarzut objęcia czynnościami kontrolnymi dokumentacji za lata 1994-1997, tj. poza okres wynikający z upoważnień kontroli, ponieważ dla oceny prawidłowości naliczenia odpisów amortyzacyjnych niezbędne było sprawdzenie prawidłowości ustalenia wartości początkowej środków trwałych, co było możliwe jedynie w wyniku analizy dokumentów związanych z ich nabyciem lub wytworzeniem. Podobnie chybiony okazał się zarzut dotyczący nieistnienia po stronie skarżącego obowiązku przechowywania dokumentacji za lata 1994-1996, ponieważ skarżący jest zobowiązany do przechowywania dokumentów źródłowych, w tym podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz ewidencje (m. in. ewidencje środków trwałych) do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W skardze z dnia 7 stycznia 2005 roku do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie szeregu przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, art. 22 i 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz poszczególnych przepisów Konstytucji RP. Wniesiono o uchylenie decyzji w części dotyczącej rozstrzygnięcia o kosztach uzyskania przychodu z tytułu amortyzacji środków trwałych. Na uzasadnienie wskazanych zarzutów przytoczono następujące argumenty: po pierwsze zgodnie

z dyspozycją art. 86 § l ustawy Ordynacja podatkowa skarżący nie miał obowiązku przechowywania dokumentacji źródłowej z lat 1996 i 1997. Po drugie - kontrolujący nie mieli prawa dokonywania ustalenia wartości początkowej środków trwałych przyjętych do użytkowania w 1997 roku na podstawie dokumentów źródłowych, w postaci rachunków, faktur wystawionych na małżonków R., którzy dokonywali zakupów z przeznaczeniem do majątku osobistego. Po trzecie - odnośnie kwestionowanej przez organy opinii biegłego - skarżący wskazał, że nie miał możliwości innego ustalenia wartości początkowej środka trwałego. Brak dokumentacji świadczącej o rozmiarach nakładów na zamontowanie i usprawnienie urządzeń skarżący zaś wytłumaczył zbyt długim okresem czasu pomiędzy wprowadzeniem do używania a kontrolą (lata 1997 -2003). Po czwarte - skarżący zarzucił organom podatkowym działanie sprzeczne z prawem oraz z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych i zasady prawdy obiektywnej. Wskazał, że organy nie ustaliły szczegółowo stanu faktycznego pominąwszy okoliczność, że pomysł o włączeniu młyna do działalności skarżącego powstała dopiero w 1997 roku, zakup nieruchomości dokonany był na osoby fizyczne - małżonków R. w oderwaniu od działalności gospodarczej skarżącego; organ nie dokonał analizy aktu notarialnego w tym zakresie. Po wtóre - organy nie przedstawiły danych wziętych za podstawę naliczenia kwoty zawyżenia kosztów uzyskania przychodów oraz nie podały metody naliczania amortyzacji, co spowodowało niemożność obrony przez skarżącego swych praw. Nadto wskazano, że organy nie podały podstawy prawnej kontrolowania zdarzeń z 1997 roku i lat wcześniejszych oraz oparły się w tym zakresie na niekompletnych (z uwagi na upływ czasu) dokumentach. Kontrola odnośnie roku 1997 i wcześniejszych była nieuprawniona i mogła być przeprowadzona wcześniej, co zapewniłoby jej legalność. Końcowe - skarżący zarzucił organom działanie w sposób naruszający zasadę przestrzegania prawa i równości wobec prawa.

W odpowiedzi na skargę z dnia 8 lutego 2005 roku Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację tożsamą z powołaną w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest zasadna, choć nie wszystkie zawarte w niej zarzuty zasługują na uwzględnienie.

Trafny jest zarzut kwestionujący zasadność twierdzenia organów podatkowych o zawyżeniu odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wymienionych w ewidencji środków trwałych pod nazwą Młyn w pozycjach od 26 do 48.

W pierwszym rzędzie należy jednak wskazać, że sąd podziela stanowisko organów podatkowych co do tego, że zakup 16/25 udziałów w zorganizowanej części przedsiębiorstwa (budynki, urządzenia oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów w miejscowości R.) od Wojewódzkiego Przedsiębiorstwa Przemysłu A PZZ w upadłości w C. miał ścisły związek z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą. Świadcząc tym powołane w uzasadnieniu decyzji organu I instancji dokumenty w postaci choćby wydanej już w dniu [...] decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie młyna wraz z pełną infrastrukturą Przypomnieć w tym miejscu wypada, że decyzja ta poprzedzała w czasie przedmiotowy zakup, który, zgodnie z dokumentującym go aktem notarialnym nastąpił w dniu 29 lutego 1996r.

Na podstawie powołanego wyżej dokumentu jak i innych należycie ocenionych w toku postępowania podatkowego organy podatkowe były uprawnione do przyjęcia, że zakup przedmiotowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa był związany z działalnością gospodarczą. W tej sytuacji organy te miały również prawo stwierdzić (co zresztą nie było kwestionowane), że nabyte w lutym 1996r. urządzenia służyły, po przewiezieniu ich z miejsca zakupu, do wytworzenia nowych środków trwałych służących do rozszerzenia prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Ustalenie powyższe jest o tyle istotne w rozpoznawanej sprawie, że dzięki niemu organy podatkowe mogły przystąpić do prób wyliczenia wartości początkowej wytworzonych środków trwałych na podstawie paragrafu 6 ust.5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. nr 6, poz. 35 ze zmianami).

W roku 1998 miał on następujące brzmienie: "za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace, wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od kredytów (pożyczek), prowizji i różnic kursowych, z wyłączeniem odsetek, prowizji i różnic kursowych naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania". Do niego bowiem odwoływał się paragraf 6 ust. l pkt2 cytowanego rozporządzenia wskazujący, że za wartość początkową środków trwałych w razie wytworzenia ich we własnym zakresie uważa się koszt ich wytworzenia.

Powyższe zapisy są jasne i nie wymagaj ą specjalnych zabiegów interpretacyjnych. Ustawodawca wskazał, co uważa za wartość początkową wytworzonych przez podatnika środków trwałych, jakie wydatki mieszczą się w tym pojęciu oraz jakie są wyłączone z wyliczania owej wartości środka trwałego. Przesłanki wymienionych przepisów są określone precyzyjnie i nie budzą wątpliwości. W tej sytuacji rzeczą oczywistą jest, że przedstawiona wyżej definicja kosztu wytworzenia środka trwałego odwołuje się do wielkości rzeczywistych wydatków poniesionych przez podatnika przy jego wytworzeniu. Cytowane przepisy nie pozwalaj ą na ustalenie wielkości kosztu wytworzenia środka trwałego na podstawie części dokumentów obrazujących wydatki nań poniesione, czy też przybliżone określenie tej wielkości na podstawie jej oszacowania.

Jeżeli zaś podatnik nie jest w stanie na podstawie danych przedstawionych w cytowanym wyżej przepisie ustalić wartości kosztu wytworzenia środka trwałego, wówczas dla spełnienia tego celu może, zgodnie z paragrafem 6 ust.7 cytowanego rozporządzenia jedynie posłużyć się opinią biegłego. Przepis ten z kolei kładzie akcent na rzeczywistą obiektywną niemożność ustalenia kosztu wytworzenia.

Warto w tym miejscu podnieść, że wobec treści cytowanego wyżej przepisu istotne jest to, że niemożność ustalenia kosztu wytworzenia dotyczy podatnika. Odmienna jest natomiast sytuacja organu podatkowego. Jeśli bowiem w trakcie postępowania podatkowego lub prowadzonej kontroli organ taki ujawni dowody (dokumenty), na podstawie których można ustalić wartość początkową środka trwałego - ma obowiązek poczynić stosowne ustalenia niezależnie od tego, czy ich wynik będzie korzystny dla podatnika. Jest to wyraz obowiązującej w prawie podatkowym zasady prawdy obiektywnej. Co równie istotne, bynajmniej nie jest tak, jak starają się wywieść organy podatkowe w niniejszej sprawie, że ciężar dowodu spoczywa na podatniku. Reguła ta obowiązuje w zasadzie w zakresie kosztów uzyskania przychodu zaś przedmiot niniejszych rozważań jest w istocie jedynie pośrednio związany z tą problematyką. Dotyczy bowiem w pierwszym rzędzie wartości początkowej środka trwałego, a więc kategorii zgoła odmiennej od kosztów uzyskania przychodu. Wprawdzie ma ona znaczenie dla tychże kosztów jednak nie ma żadnej podstawy faktycznej ani prawnej, aby przenosić reguły procesowe dotyczące jednej regulacji ustawowej do regulacji zgoła odmiennej.

Innymi słowy w sytuacji, gdy podatnik przedstawi wielkość kosztu wytworzenia środka trwałego obliczoną na podstawie opinii biegłego rzeczą organów podatkowych jest sprawdzenie, czy istniały przesłanki do powołania biegłego tj. czy podatnik nie posiadał danych, na podstawie których można ustalić rzeczywistą wielkość tego kosztu. W tym celu organ może oczywiście przedsiębrać wszystkie czynności dowodowe, poza tymi, które są sprzeczne z prawem. Jeśli w wyniku takiego badania stwierdzi, że w istocie brak było dowodów pozwalających na ustalenie kosztu wytworzenia środka trwałego, pozostaje mu tylko dokonanie oceny opinii biegłego z uwzględnieniem wskazań art. 191 o.p. Jeśli zaś ocena ta wypadnie po myśli podatnika organ podatkowy nie będzie uprawniony do kwestionowania wskazanej wielkości kosztu wytworzenia środka trwałego. Gdyby natomiast okazało się, że stosowne dowody pozwalające na ustalenie rzeczywistej wielkości kosztu wytworzenia środka trwałego istnieją, lub można je ujawnić organ będzie uprawniony do odrzucenia opinii biegłego jako podstawy stosownych ustaleń.

W rozpoznawanej sprawie zaś organy podatkowe poprzestały na stwierdzeniu, że rzeczą podatnika jest posiadanie dokumentów pozwalających na ustalenie kosztu wytworzenia środka trwałego a w konsekwencji jego wartości początkowej. Twierdzenie to jest oczywiście prawdziwe, lecz w świetle powołanej wyżej regulacji prawnej nierespektowanie owego wymogu nie może nieść z sobą jakichkolwiek negatywnych skutków dla podatnika. W szczególności w takiej sytuacji organ bynajmniej nie staje się uprawniony do wyliczenia kosztu wytworzenia na podstawie dostępnej (częściowej) dokumentacji. Winien on natomiast, jak wskazano wyżej, przeprowadzić wszystkie dostępne czynności dowodowe umożliwiające ustalenie rzeczywistej wielkości kosztu wytworzenia środka trwałego. W rozpoznanej sprawie w szczególności celowe mogło okazać się zwrócenie do zbywcy urządzeń służących do wytworzenia amortyzowanych środków trwałych tj. WPZ A PPZ w likwidacji. Nie można bowiem wykluczyć, że w istniejących urządzeniach ewidencyjnych tego podmiotu, bądź jego następcy prawnego można będzie ujawnić istotne dane dotyczące sprzedanych urządzeń wykorzystanych następnie przez podatnika do wytworzenia środków trwałych. Jeśli zaś te zabiegi jak również wszelkie inne niezbędne w ocenie organów nie doprowadzą do pozytywnych ustaleń organy te będą musiały, jak wyżej wskazano dokonać oceny operatu szacunkowego stanowiącego podstawę ustalenia kosztu wytworzenia środka przez podatnika. Z całą pewnością natomiast sąd nie może zaakceptować takiej sytuacji, w której organy z jednej strony kwestionuj ą możliwość czynienia przez podatnika jakichkolwiek ustaleń na podstawie opinii biegłego a z drugiej wykorzystuj ą pewne dane z niej wynikające do własnych ustaleń mających charakter szacunkowy Po pierwsze w tej sytuacji brak jest podstaw prawnych do stosowania szacunku, a po wtóre owo wykorzystanie danych z opinii biegłego jest oczywistą niekonsekwencją prowadzącą do chybionych wniosków. Nie ma natomiast podstaw do uwzględnienia pozostałych zarzutów zawartych w skardze. I tak nie jest zasadne powoływanie się na treść art. 86 par. l ordynacji podatkowej celem wywiedzenia, że wobec upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego za dany okres podatnik nie miał obowiązku ich przechowywania. Zważyć bowiem należy, że przedawnienie jest terminem materialnoprawnym i stanowi swoistą postać wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Upływ terminu przedawnienia oznacza, że stosunek zobowiązaniowy przestaje istnieć mimo niezaspokojenia wierzyciela przez dłużnika. Celem tej instytucji jest pewność obrotu prawnego i w związku z tym należy j ą traktować jako określoną gwarancję podatnika. Jednak z całą mocą trzeba podkreślić, że przedawnienie dotyczy prawa (i określonych skutków prawnych pewnych faktów) a nie samych faktów, które mogą być ustalane i wyjaśniane niezależnie od upływu czasu. Wniosek powyższy jest uzasadniony także i tym, że w ramach przedstawionego wyżej sposobu procedowania organów podatkowych ujawnienie kolejnych dowodów mogło działać wyłącznie na korzyść podatnika. Także w tym kontekście wypada ocenić zarzut naruszenia art. 283 i 284 o.p. i wywieść ponownie, że żądanie określonych dokumentów zmierzające do ustalenia istotnych faktów nigdy nie może być objęte przedawnieniem. Nie ma również racji strona skarżąca kwestionując wywody organów podatkowych w zakresie zawyżenia odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych pod nazwą Młyn pozycje od 6 do 16. Podwyższenie wartości początkowej tych środków dotyczy, zgodnie z paragrafem 6 ust. 4 cytowanego rozporządzenia tylko tych odsetek, które zostały naliczone do daty przekazania środka trwałego do używania. W tej materii zatem stanowisko organów podatkowych nie budzi żadnych wątpliwości.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 145 par. l pkt l litera a i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) należało orzec jak w sentencji.