Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 427/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2005-04-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

W o j e w ó d z k i S ą d A d m i n i s t r a c y j n y w G l i w i c a c h w składzie następującym : Przewodniczący: Sędzia NSA Marek Kołaczek – spr Sędziowie : NSA Przemysław Dumana Asr. Teresa Randak Protokolant: Anna Chrchuła po rozpoznaniu w dniu 22 marca 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi G. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania z podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. w kwocie [...] zł.

W podstawie prawnej rozstrzygnięcia powołano przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) oraz art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, że Pani G. Z. w 2002 r. prowadziła działalność gospodarczą w przedsiębiorstwie "A" Z. G.. Przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej było: wdrażanie systemów jakości wg norm międzynarodowych, badanie łączy spawanych, badania ultradźwiękowe, magnetyczno-proszkowe i penetracyjne, opracowywanie instrukcji badawczych.

W dniu [...] r. podatniczka złożyła w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w C. oświadczenie o wyborze formy opodatkowania na 2002 r. wybierając ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

W wyniku przeprowadzonej w dniach [...] i [...] r. kontroli pracownicy urzędu skarbowego stwierdzili, iż zgodnie z zaświadczeniem o numerze identyfikacyjnym REGON z dnia [...] r. wydanym na wniosek G. Z., przedmiotem prowadzonej działalności kontrolowanej jednostki są usługi zakwalifikowane wg Europejskiej Klasyfikacji Działalności (EKD) jako badania i analizy techniczne – symbol 7430. Świadczenie usług oznaczonych tym symbolem wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W związku ze stwierdzoną nieprawidłowością, postanowieniem z dnia [...] r. Pierwszy Urząd Skarbowy wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia G. Z. wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r.. W wyniku przeprowadzonego postępowania stwierdzono, iż zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.) podatnicy osiągający przychody z w/w usług są wyłączeni z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Biorąc powyższe pod uwagę w dniu [...] r. urząd wydał decyzję nr [...] w sprawie określenia G. Z. wysokości zobowiązania z podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. W dniu [...] r. sprostowano z urzędu oczywistą omyłkę w w/w decyzji korygując wysokość zobowiązania podatkowego na kwotę [...] zł.

W odwołaniu od tej decyzji podatniczka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania albo uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

Organ odwoławczy decyzją z dnia [...] r. nr [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Pierwszy Urząd Skarbowy w C., zgodnie z zaleceniem organu odwoławczego, przeprowadził dodatkowe postępowanie wyjaśniające. W szczególności zwrócił się do Głównego Urzędu Statystycznego o prawidłową kwalifikację usług wykonywanych przez "A" Z. G. do odpowiedniego działu Polskiej Klasyfikacji Działalności i Europejskiej Klasyfikacji Działalności.

W wyniku przeprowadzonego dodatkowego postępowania wyjaśniającego organ podatkowy pierwszej instancji podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i w dniu [...] r. wydał decyzję określającą G. Z. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. w wysokości [...] zł.

W odwołaniu od tej decyzji podatniczka wniosła o jej uchylenie, zarzucając, że decyzja ta została wydana bez należytej podstawy prawnej przez co naruszone zostały postanowienia art. 210 § 1 pkt 4 i art. 120 Ordynacji podatkowej oraz postanowienia art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. nie znalazł podstaw do uwzględnienia odwołania.

Uzasadniając zajęte w sprawie stanowisko w pierwszej kolejności przywołał treść art. 8 ust. 1 pkt 3 o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2002 r. stwierdzając, że ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) działalności w zakresie udzielania pożyczek pod zastaw (prowadzenia lombardów),

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) wykonywania wolnych zawodów,

e) świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 4.

Organ odwoławczy skonstatował, że G. Z. w 2002 r. prowadziła działalność gospodarczą w przedsiębiorstwie "A" Z. G.. Przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej było: wdrażanie systemów jakości wg norm międzynarodowych, badanie łączy spawanych, badania ultradźwiękowe, magnetyczno-proszkowe i penetracyjne, opracowywanie instrukcji badawczych. Zgodnie z zaświadczeniem REGON z dnia [...] r. jako rodzaj przeważającej działalności przedsiębiorstwa określono badania i analizy techniczne mieszczące się w klasie 7430 Europejskiej Klasyfikacji Działalności (EKD) oraz w klasie 7430Z Polskiej Klasyfikacji Działalności.

Dodał, że w dniu [...] r. podatniczka złożyła w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w C. oświadczenie o wyborze formy opodatkowania na 2002 r. wybierając ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i w przedmiotowym piśmie jako rodzaj prowadzonej działalności wpisano EKD – 7430 oraz PKD 7430Z.

W dalszej części uzasadnienia Dyrektor Izby Skarbowej odwołał się do załącznika nr 2 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – wykazu usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, stwierdzając, że wyłączona została z opodatkowania ryczałtem cała sekcja K – usługi związane z nieruchomościami, wynajem, nauka i prowadzenie działalności gospodarczej – poza wyjątkami enumeratywnie wymienionymi w załączniku. Podkreślił, że wśród wyjątków nie zostały wymienione usługi sklasyfikowane w grupie 7430Z PKD i 7430 EKD.

W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że usługi wykonywane przez przedsiębiorstwo "A" G. Z. włączone są od opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Dodał, że stanowisko takie potwierdza pismo Urzędu Statystycznego w Ł. Ośrodka Interpretacji i Standardów Klasyfikacyjnych z dnia [...] r., zgodnie z którym, działalność polegająca na wdrażaniu systemów jakości, badaniu łączy spawanych, badaniu ultradźwiękowym, magnetyczno-proszkowym i penetracyjnym złączy spawnych, badaniu kwalifikacyjnym kotłów wodnych, badaniu złączy spawnych komór spustowych, kolektorów, podgrzewaczy pary, opracowywaniu instrukcji badawczych mieści się w grupowaniu: PKD 74.30Z Badania i analizy techniczne.

Ustosunkowując się do zarzutu strony dotyczącym stosowania przez organ podatkowy klasyfikacji PKD stosowanej raczej na użytek rejestru sądowego przedsiębiorców zamiast PKWiU jako klasyfikacji związanej z kwestiami podatkowymi, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zarzut ten jest bezpodstawny. Odnośnie tej kwestii podniósł, że Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.), jest elementem polskiego systemu klasyfikacji statystycznej, którego podstawę stanowi Polska Klasyfikacja Działalności, która z kolei jest zmodyfikowaną i uszczegółowioną wersją Europejskiej Klasyfikacji Działalności. W związku z tym podział usług przyjęty w PKD ma swoje odzwierciedlenie w podziale PKWiU. W efekcie powoduje to, że każdy produkt będący wyrobem lub usługą musi być przyporządkowany do jednego i tylko jednego rodzaju działalności zaliczonego do określonej sekcji, podsekcji, działu, grupy i klasy.

W zakończeniu Dyrektor Izby Skarbowej ustosunkował się do zarzutu strony zastosowania błędnego przepisu art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów osiąganym przez osoby fizyczne, co -w ocenie podatniczki - doprowadziło do naruszenia art. 120 i 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Odnośnie tego zarzutu organ odwoławczy stwierdził, że brzmienie przedmiotowego przepisu zostało błędnie zacytowane w odwołaniu od decyzji zaś w decyzji zaprezentowano jego prawidłową treść. W konsekwencji organ odwoławczy stwierdził, że decyzja Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. została oparta na prawidłowo powołanej podstawie prawnej i nie narusza przepisów postępowania podatkowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatniczka wniosła o wniosła u uchylenie zaskarżonej decyzji ponownie zarzucając, że decyzja została wydana bez należytej podstawy prawnej, przez co naruszone zostały postanowienia art. 210 § 1 pkt 4 i § 4 i art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.).

W uzasadnieniu skargi streściła dotychczasowy przebieg postępowania i podniosła, że decyzje Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. wskazywały wprawdzie jako podstawę prawną art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych dochodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.) jednakże nie precyzowały jakie postanowienia tego przepisu znajdują zastosowanie w jej sytuacji. Zaznaczyła, że pomimo dwukrotnego podnoszenia tego zarzutu nie wskazano, który z przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie pozwala jej na skorzystanie z tej formy opodatkowania.

W dalszej części uzasadnienia skarżąca podniosła, że po wydaniu przez organ odwoławczy decyzji kasacyjnej, organ pierwszej instancji przeprowadził dodatkowe postępowanie wyjaśniające polegające na postępowaniu dowodowym mającym na celu ustalenie czy istnieje prawo według którego można zakwestionować prawo skarżącej do skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania. W tych okolicznościach skarżąca odniosła wrażenie, że podstawą wydania zaskarżonej decyzji nie był przepis ustawy, lecz interpretacja dokonana na użytek sprawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł ojej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia [...] r. skarżąca przytoczyła regulacje art. 233 § 1 i 233 § 2 Ordynacji podatkowej i zarzuciła odnośnie decyzji kasacyjnej, że nie wnosiła w odwołaniu o tego typu rozstrzygnięcie, zaś Dyrektor Izby Skarbowej uchylając decyzję na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej – zdaniem skarżącej – posłużył się tą instytucją "jedynie dla poprawienia decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego".

Następnie ponowiła zarzuty mające – zdaniem skarżącej – uzasadnić twierdzenie wydania decyzji bez należytej podstawy prawnej.

W piśmie procesowym z dnia [...] r. organ odwoławczy podtrzymał argumentację zawartą w decyzji i odpowiedzi na skargę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skarga nie może skutkować uchyleniem decyzji Izby Skarbowej, gdyż nie narusza ona prawa.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że przedmiotem oceny Sądu w niniejszej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K., która utrzymała w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania z podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. w kwocie [...] zł. Zasadniczym zaś powodem wydania tego ostatniego rozstrzygnięcia było ustalenie, że G. Z. w 2002 r. prowadziła działalność gospodarczą w przedsiębiorstwie "A" Z. G. polegającą na wdrażaniu systemów jakości wg norm międzynarodowych, badaniu łączy spawanych, badaniu ultradźwiękowym, magnetyczno-proszkowym i penetracyjnym, opracowywaniu instrukcji badawczych, które to usługi, zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), wyłączone są z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Przywołany przepis w 2002 r. stanowił, że: "Przepisów rozdziału 2, z wyjątkiem art. 6 ust. 2, nie stosuje się do podatników: osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) działalności w zakresie udzielania pożyczek pod zastaw (prowadzenia lombardów),

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) wykonywania wolnych zawodów,

e) świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 4, Poza sporem pozostaje, że z zaświadczenia REGON z dnia [...] r. wynikało, że jako rodzaj przeważającej działalności przedsiębiorstwa określono badania i analizy techniczne mieszczące się w klasie 7430 Europejskiej Klasyfikacji Działalności (EKD) oraz w klasie 7430Z Polskiej Klasyfikacji Działalności oraz, że w dniu [...] r. podatniczka złożyła w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w C. oświadczenie o wyborze formy opodatkowania na 2002 r. wybierając ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i w przedmiotowym piśmie jako rodzaj prowadzonej działalności wpisano EKD – 7430 oraz PKD 7430Z.

W sprawie nie jest kwestionowany fakt, że z załącznika nr 2 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – wykazu usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, wynika, że wyłączona została z opodatkowania ryczałtem cała sekcja K – usługi związane z nieruchomościami, wynajem, nauka i prowadzenie działalności gospodarczej – poza wyjątkami enumeratywnie wymienionymi w załączniku. Wśród wyjątków nie zostały wymienione usługi sklasyfikowane w grupie 7430Z PKD i 7430 EKD.

W konsekwencji organy podatkowe uznały, że usługi wykonywane przez przedsiębiorstwo "A" G. Z. włączone są od opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Potwierdzeniem prawidłowej klasyfikacji usług wykonywanych przez skarżącą było pismo Urzędu Statystycznego w Ł. Ośrodka Interpretacji i Standardów Klasyfikacyjnych z dnia [...] r., zgodnie z którym, działalność polegająca na wdrażaniu systemów jakości, badaniu łączy spawanych, badaniu ultradźwiękowym, magnetyczno-proszkowym i penetracyjnym złączy spawnych, badaniu kwalifikacyjnym kotłów wodnych, badaniu złączy spawnych komór spustowych, kolektorów, podgrzewaczy pary, opracowywaniu instrukcji badawczych mieści się w grupowaniu: PKD 74.30Z Badania i analizy techniczne.

Należy dodać, że ocena dowodów jakiej dokonały w tej sprawie organy podatkowe nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem "Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego.

W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że :

- należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania,

- materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie,

- ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy.

Rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego (tak B. Adamiak w "Kodeksie postępowania administracyjnego. Komentarz" Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 1996 r. str.376-378). Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy odniósł się do wszystkich, zgłoszonych przez skarżącą twierdzeń.

Zasadniczy zarzut skargi sprowadza się do twierdzenia, że organ pierwszej instancji w swojej decyzji jako podstawę prawną rozstrzygnięcia powołał przepis art. z art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), który reguluje różne stany faktyczne.

Odnosząc się do tego zarzutu należy przede wszystkim stwierdzić, że powołana podstawa prawna nie jest błędna, lecz istotnie organ mógł doprecyzować, że chodzi o art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.). Słusznie w skardze podniesiono, powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, że podstawa prawna decyzji musi być podana w sposób precyzyjny, z określeniem odpowiedniego ustępu lub punktu artykułu, lub innej jednostki systematyzacyjnej aktu prawnego, albowiem bez sprecyzowania odpowiedniego ustępu lub punktu artykułu nie sposób podstawy prawnej ustalić (wyrok NSA z dnia 24 lutego 1998 r., sygn. akt SA/Rz 1734/96, ONSA 1992, nr 1, poz. 7). Wskazać jednak należy, iż nie wszystkie nieprawidłowości polegające na niewskazaniu materialnoprawnej podstawy rozstrzygnięcia lub wskazaniu jej błędnie, gdy nie mają wpływu na wynik sprawy, winny skutkować uchyleniem decyzji (wyrok NSA z 15 grudnia 1995 r., SA/Łd 2951/94, POP 1997, nr 1, poz. 13). Podkreślić bowiem trzeba, że integralną częścią decyzji jest jej uzasadnienie. Z uzasadnienia zarówno decyzji organu pierwszej instancji jak i odwoławczego jednoznacznie wynikało, że chodzi o wskazany wyżej przepis. Wyrażone w decyzji stanowisko organu zostało nadto dostatecznie pod względem formalnym uzasadnione. Decyzja ta nie uchybia także przepisom prawa materialnego, gdyż poczynione rozważania należy podzielić. W istocie bowiem trafnych ustaleń organ wysnuł zasadne wnioski. W konsekwencji należy uznać, że powyższy zarzut skargi jest chybiony.

Odnośnie pozostałych zarzutów zauważyć należy, że nie są one skierowane przeciwko zaskarżonej decyzji, lecz kasacyjnej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] i z tego względu wymykają się kontroli w niniejszej sprawie.

W sumie zatem Sąd, dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji, nie mógł postawić organom orzekającym w sprawie zarzutu naruszenia prawa i to takiego, który mógłby mieć wpływ na wynik rozpatrywanej sprawy. Tylko zaś taki zarzut, należycie uzasadniony, mógłby stanowić podstawą uwzględnienia skargi, na co wcześniej już zwrócono uwagę.

Zaskarżona decyzja jest zatem zgodna z prawem, co stanowi o konieczności oddalenia skargi, zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

.