Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1192/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2006-03-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1192/02 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 15 marca 2006r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr), Sędziowie: WSA Urszula Zięba, WSA Anna Znamiec, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 lutego 2006r., sprawy ze skargi I. L., na decyzję Izby Skarbowej, z dnia 17 kwietnia 2002r Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń i luty 1996r, I. Uchyla zaskarżoną decyzję II. Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej koszty postępowania w kwocie 579zł 62gr ( pięćset siedemdziesiąt dziewięć złotych sześćdziesiąt dwa grosze ).


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]grudnia 200l r Urząd Skarbowy orzekł o odpowiedzialności podatkowej I. L. jako wspólnika za zaległości w podatku VAT Spółki Cywilnej "D." w O., za miesiące styczeń i luty 1996r. w łącznej kwocie 28.981 zł.

Stwierdzono bowiem, że egzekucja powyższej kwoty z majątku spółki okazała się bezskuteczna z uwagi na jej likwidację. Wyegzekwowano jedynie kwotę 757 zł 40 gr, z czego 484 zł 60 gr zaliczono na poczet należności głównej, a resztę na odsetki. W związku z tym na podstawie art 40 i 47 ust 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r o zobowiązaniach podatkowych orzeczono o solidarnej odpowiedzialności wspólników za tą zaległość.

Podkreślono, że wzięto pod uwagę sytuację majątkową skarżącej , ale jej dobra kondycja finansowa nie daje podstaw do odstąpienie od orzekania o odpowiedzialności.

Od decyzji tej I. L. złożyła w dniu [...] stycznia 2001 r. odwołanie w którym wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji ze względu na naruszenie art. 40 ust 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980r. o zobowiązaniach podatkowych, poprzez pominięcie przesłanek pozwalających na odstąpienie od orzeczenia odpowiedzialności w postaci zasad współżycia społecznego oraz ważnych względów społeczno - gospodarczych.

Podkreślono obiektywne przyczyny powstania zaległości podatkowej , oraz zarzucono brak dobrej woli ze strony Urzędu Skarbowego przy rozpatrywaniu sprawy zgodnie z przesłankami zawartymi w treści art. 40 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

Równocześnie z odwołanie złożono wniosek o przywrócenie terminu do jego wniesienia .

Izba Skarbowa pomijając powyższy wniosek wydała decyzje z dnia 17 kwietnia 2002 r , którą utrzymała w mocy orzeczenie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu wskazano, że wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania został uwzględniony pozytywnie , co skutkowało jego rozpoznaniem.

Natomiast odwołanie nie zasługiwało na uwzględnienie, bowiem brak było podstaw faktycznych i prawnych do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania administracyjnego i egzekucyjnego .

Zaznaczono, że na podstawie art. 47 ust 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych organy podatkowe były uprawnione do skierowania roszczenia przeciwko każdemu wspólnikowi spółki cywilnej za wszelkie zobowiązania podatkowe związane z działalnością spółki, w szczególności za zobowiązania w podatku VAT.

Solidarna odpowiedzialność wspólników zawarta jest także w art. 864 kodeksu cywilnego, według którego każdy ze wspólników odpowiada za zobowiązania spółki całym swoim majątkiem osobistym .

Uznano również, że właściwie wywiązano się z nałożonego przez art. 40 ust 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych obowiązku zbadania możliwości odstąpienia od orzeczenia odpowiedzialności podatkowej.

W szczególności wiarygodnie ustalono stan majątkowy skarżącej , oparto się przy tym na jej zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2000r. - PIT-36 z którego wynika, że osiągnęła ona łącznie z małżonkiem dochód w wysokości 131.591 zł 55 gr.

Ponadto w deklaracji na zaliczkę miesięczną na podatek dochodowy za miesiąc wrzesień 2001 r. PIT-5 zobowiązana wykazała przychód w wysokości 227.219 zł 93 gr, koszty uzyskania przychodu w kwocie 166.325 zł 30 gr oraz dochód 60.894 zł 63 gr.

Zaznaczono także, iż z protokołu o stanie majątkowym spisanym w dniu 16 listopada 2001 r. wynika, że skarżąca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie doradztwa podatkowego, zatrudnia 9 osób, a dochód miesięczny wynosi 6.700 zł. brutto . Natomiast współmałżonek z tytułu umowy o prace otrzymuje wynagrodzenie miesięczne w kwocie 3000 zł brutto. Poza tym Państwo L. posiadają w ramach wspólności ustawowej własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w O. o powierzchni 69 m 2 oraz drugie mieszkanie o powierzchni 40 m 2 w P.zakupione w 2001 r. ,

Okoliczności te nie pozwalają na odstąpienie od orzeczenia odpowiedzialności podatkowej ze względu na zasady współżycia społecznego lub inne ważne względy społeczno-gospodarcze.

W skardze wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania , oraz zasądzenie zwrotu kosztów .

Zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwą interpretację art 30 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

W uzasadnieniu podkreślono, że zgodnie z art 324 § 1 ordynacji podatkowej jej przepisy mają zastosowanie jedynie do postępowania dotyczącego ustalenia odpowiedzialności osoby trzeciej . Natomiast co do podstaw i zasad tej odpowiedzialności , to art 332 ordynacji nakazuje stosowanie ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

Do przedawnienia zobowiązania ma zatem zastosowanie art 30 tej ustawy przewidujący pięcioletni termin przedawnienia . Jego bieg ulega przerwaniu między innymi na skutek czynności egzekucyjnych o których podatnik został powiadomiony. Skarżąca została w l996 r zawiadomiona o wszczęciu postępowania egzekucyjnego, w związku z tym zobowiązanie uległo przedawnieniu z końcem roku 2001 r

Wyjaśniono również, że orzeczenie o odpowiedzialności byłego wspólnika za zobowiązania spółki w podatku VAT, nie ma charakteru konstytutywnego, nie tworzy bowiem nowego zobowiązania i nowych terminów przedawnienia .

W uzupełnieniu skargi z dnia [...] sierpnia 2002 r podniesiono również zarzut naruszenia art 40 ust 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych . Podkreślono, że organy podatkowe w ogólne nie wyjaśniły jakie przesłanki obejmuje wyżej wskazany przepis .

Z zasadami współżycia społecznego sprzeczne jest natomiast obciążanie odpowiedzialnością za zobowiązanie , które zostało sztucznie wykreowane na skutek zwykłego błędu technicznego , spowodowanego źle skonstruowanym prawem . Podatnik przedwcześnie odliczył bowiem podatek z faktury wystawionej przez zakład pracy chronionej. Przy czym uchybienie to było przez sądy oceniane różnie w poszczególnych rejonach kraju. Organy podatkowe nie uwzględniły także we właściwym miesiącu podatku naliczonego z faktur ujętych wadliwie prze podatnika

Ponadto zaległość podatkowa w znacznej części składała się z dodatkowego zobowiązania podatkowego nałożonego pomimo orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego i Sądu Najwyższego, zgodnie z którym ta sama osoba nie może być za ten sam czyn karana zarówno na podstawie ustawy o VAT, jak i ustawy karno skarbowej.

Zarzucono także, iż wadliwie oceniono sytuację majątkową skarżącej , gdyż posiadane przez nią mieszkania zostały nabyte albo na raty, albo na kredyt , które są nadal spłacane.

Powtórzono również zarzut przedawnienia zaznaczając, że skoro decyzja była wydana na podstawie ustawy o zobowiązaniach podatkowych , to do przedawnienia odpowiedzialności osoby trzeciej nie mógł mieć zastosowania przepis prawa materialnego pochodzący z ordynacji podatkowej jakim jest art 118 . Należało w tym zakresie stosować ustawę o zobowiązaniach podatkowych, która nie przewidywała jednak okresu przedawnienia. Trzeba zatem uznać, że wygaśnięcie odpowiedzialności osoby trzeciej następowało w momencie wygaśnięcia zobowiązania podatkowego dotyczącego podatnika, co nastąpiło w dniu 31 grudnia 2001 r. Decyzja Urzędu Skarbowego została natomiast doręczona już po tej dacie , przy czym przez wydanie decyzji należy rozumieć jej doręczenie.

Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi i podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W uzasadnieniu podniesiono , że ocena przedawnienia zobowiązania powinna być dokonana na podstawie art 70 § 1 ordynacji podatkowej bowiem przepis ten jest zamieszczony w Dziale III tej ustawy, a art 341 ordynacji nakazuje stosować przepisy tego działu w przypadku gdy obowiązujące normy powołują się na ustawę o zobowiązaniach podatkowych lub odsyłają ogólnie do przepisów o zobowiązaniach podatkowych . W związku z tym zobowiązanie nie uległo przedawnieniu, bowiem postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte w dniu [...]października 1996 r i nie zakończono go do tej pory .

Nie został również naruszony art 118 § 1 i 2 ordynacji podatkowej, gdyż zaległość podatkowa powstała w l996 r , a w związku z tym pięcioletni termin do wydania decyzji, o którym mowa w tym przepisie upłynął 31 grudnia 2001 r . Decyzja organu pierwszej instancji została wydana w dniu [...] grudnia 200l r, a więc przed tą datą . Nie ma natomiast znaczenia kiedy doręczono ją stronie.

Za bezzasadne uznano zarzuty dotyczące istnienia obowiązku podatkowego , oraz wysokości zaległości podatkowej . Zagadnienie to było bowiem przedmiotem odrębnego postępowania .

Podkreślono, że oceniając przesłanki odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania spółki cywilnej D. wzięto pod uwagę zarówno kryteria określone w art 47 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, jak i art 40 ust 2 tej ustawy. Przepisy te mają zastosowanie w sprawie na podstawie art 332 ordynacji podatkowej odsyłającego w tym zakresie do ustawy o zobowiązaniach podatkowych, która w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich zawierała jednak tylko normy o charakterze materialnoprawnym . Nie zawierała natomiast przepisów procesowych regulujących to zagadnienie . W związku z tym skoro art 332 ordynacji podatkowej nie odsyła do kodeksu postępowania administracyjnego, to należy stosować przepisy proceduralne obowiązujące w dacie wydania zaskarżonej decyzji .

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje .

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Uzasadniony jest przede wszystkim zarzut naruszenia art 40 ust 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r o zobowiązaniach podatkowych ( tekst jednolity Dz. U. 1993 Nr108 poz. 486 z późniejszymi zmianami ) zgodnie z którym organ podatkowy odstąpi od orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika, ze względu na zasady współżycia społecznego lub inne ważne względy społeczno-gospodarcze.

Nie budzi przy tym wątpliwości, że przepis ten ma w omawianej sprawie zastosowanie na podstawie art 332 ordynacji podatkowej .

Należy przy tym podkreślić, że użyte w nim sformułowanie "odstąpi" (a nie "może odstąpić") należy rozumieć w ten sposób, że w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej obowiązkiem organu podatkowego jest rozważenie, czy nie zachodzą okoliczności wymienione w tym przepisie.

W związku z tym przepis art. 40 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych wprowadza szczególną ochronę przed odpowiedzialnością podatkową przenoszoną na zasadach art. 41-48a wyżej wymienionej ustawy i zobowiązuje organ podatkowy do rozważenia, czy przeniesienie odpowiedzialności podatkowej nie naruszy zasad współżycia społecznego lub nie powinno nastąpić z innych ważnych względów społeczno-gospodarczych. Ocenie tej powinny podlegać przede wszystkim fakty podane przez samego podatnika na obronę przed przeniesieniem odpowiedzialności. Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia l3 września 2000 r wydanym w sprawie sygn akt I SA/Bk l024/99 ( Baza danych LEX 44725 )

Warunek ten w omawianej sprawie nie został spełniony. Jak wynika bowiem z uzasadnienia zaskarżonej decyzji , oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji wzięto pod uwagę tylko niektóre okoliczności i to wyłącznie te które przemawiały za przeniesieniem odpowiedzialności za zaległości podatkowe, takie jak wysokość zarobków i posiadany majątek. Nie zakwestionowano przy tym twierdzenia skarżącej, że nie posiada oszczędności , a z tytułu nabycia mieszkań spłaca raty oraz kredyt. Nie ustalono także w ogólne wysokości wydatków skarżącej, ilości osób posiadanych na utrzymaniu .

Nie wzięto również pod uwagę względów społeczno - gospodarczych , które należy odnieść przede wszystkim do zasady równego traktowania wszystkich podmiotów gospodarczych . Wiąże się z tym konieczność jednolitego interpretowania przepisów podatkowych . Oczywiście w toku postępowania prowadzonego na podstawie art 40 i 47 ustawy o zobowiązaniach podatkowych nie można skutecznie kwestionować wcześniejszych ustaleń dokonanych przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego zarówno co do postawy opodatkowania, wysokości podatku, jak i prawdziwości materiałów dowodowych, na podstawie których ustalono zobowiązanie podatkowe. Jednakże oceniając czy względy społeczno - gospodarcze przemawiają za odstąpieniem od orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej należy mieć na względzie później wypracowaną linie orzecznictwa.

Oceniając natomiast zarzut przedawnienia należy stwierdzić, że jeżeliby nawet przyjąć twierdzenie Izby Skarbowej , iż zastosowanie w omawianej sprawie ma art 118 § 1 ordynacji podatkowej, to termin do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej rozpoczął bieg z końcem roku kalendarzowego w którym powstała zaległość podatkowa , czyli z dniem 1 stycznia 1997 r , a zakończył 31 grudnia 2001 r .

W związku z tym tylko do tej daty dopuszczalne było wydanie objętej sporem decyzji . Pod pojęciem -wydania decyzji" rozumie się jednak w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego także jej doręczenie stronie. Jak podkreślono bowiem w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanej w dniu 4 grudnia 2000 r. w sprawie sygn. akt FPS l0/00 ( ONSA 200l/2/56 ) rozróżnić należy, podobnie jak w doktrynie prawa administracyjnego, materialne i procesowe ujęcie decyzji. W ujęciu materialnym przez decyzję rozumie się "(...) oparte na przepisach prawa administracyjnego władcze, jednostronne oświadczenie woli organu administracji publicznej, określające sytuację prawną konkretnie wskazanego adresata w indywidualnie oznaczonej sprawie" (J. Lang, J. Służewski, M. Wierzbowski, A. Wiktorowska: Polskie prawo administracyjne, Warszawa 1995, s. 190). W podobny sposób ujmują tę postać decyzji także inni autorzy (np. E. Ochendowski: Postępowanie administracyjne, Biblioteka Jurysty 1995, s. 88). Problematyka związana z materialnym ujęciem decyzji była także przedmiotem wypowiedzi Sądu Najwyższego. Należy tu zwłaszcza wymienić uchwałę Izby Cywilnej i Administracyjnej z dnia 5 lutego 1988 r. sygn. akt III AZP 1/88 (OSPiKA 1989, nr 3, poz. 59), w której Sąd ten, nawiązując do ustaleń doktryny, stwierdził, że nauka określa materialne pojęcie decyzji, "(...) przez którą rozumie się kwalifikowany akt administracyjny, stanowiący przejaw woli administracyjnych w państwie organów, wydany na podstawie powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego lub finansowego, o charakterze władczym i zewnętrznym, rozstrzygający konkretną sprawę konkretnie określonej osoby fizycznej lub prawnej w postępowaniu unormowanym przez przepisy proceduralne."

Z przytoczonych poglądów doktryny i orzecznictwa wynika, że decyzja administracyjna, jako akt zewnętrzny będący oświadczeniem władczym woli organu administracji, może być uznana za wydaną z chwilą ujawnienia woli organu na zewnątrz struktur organizacyjnych i stworzenia adresatowi rozstrzygnięcia możliwości zapoznania się z treścią tego oświadczenia woli. Skoro bowiem decyzja administracyjna jest oświadczeniem woli o charakterze zewnętrznym, to musi ona ujawniać wolę organu administracyjnego w sposób dostateczny, i to na zewnątrz organu. Oświadczenie woli nieskierowane na zewnątrz nie może być uznane za decyzję. Nie wystarczy też wskazanie adresata decyzji. Oświadczenie woli, które ma być złożone adresatowi decyzji, jest złożone z chwilą, gdy doszło do adresata w taki sposób, że mógł się on zapoznać z jego treścią.

Procesowe pojęcie decyzji wywodzić trzeba z art. 104 k.p.a. łącznie z art. 105 i 107, a także art. 1 pkt 1 tego kodeksu (J. Borkowski (w:) B. Adamiak, J. Borkowski: Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 2000, s. 416). Zgodnie z art. 104 k.p.a. "Organ administracji publicznej załatwia sprawę przez wydanie decyzji (...)". Wydanie decyzji zatem jest formą załatwienia sprawy. Powstaje pytanie, co oznacza sformułowanie "załatwia sprawę", użyte w art. 104 k.p.a. Otóż załatwienie sprawy administracyjnej w formie decyzji, a więc aktu administracyjnego zewnętrznego, może oznaczać jedynie rozstrzygnięcie sprawy przez władcze działanie prawne organu administracji publicznej, skierowane do konkretnego adresata. Sprawa administracyjna nie jest załatwiona, gdy organ administracji, spełniając wymagania formalne przewidziane w art. 107 § 1 k.p.a., poprzestaje na tym i nie doręcza decyzji stronie. Spełnienie bowiem przez organ administracji wymagań formalnych decyzji oznacza jedynie, że decyzja została sporządzona, a nie wydana. Za tym stwierdzeniem przemawia także argumentacja wynikająca z art. 109 i 110 k.p.a. Zgodnie z art. 109 k.p.a. decyzję doręcza się stronom na piśmie, a art. 110 k.p.a. stanowi, że organ administracji publicznej, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili doręczenia lub ogłoszenia, o ile kodeks nie stanowi inaczej.

Decyzja procesowa, jako akt zewnętrzny, musi być zakomunikowana stronie. Dopóki nie zostanie zakomunikowania stronie, dopóty jest aktem niewywierającym żadnych skutków. Uzewnętrznienie decyzji w stosunku do strony stwarza nową sytuację procesową (np. możliwość wniesienia odwołania). Doręczenie lub ogłoszenie decyzji stanowi jej wprowadzenie do obrotu prawnego. Od tego dopiero momentu decyzja wiąże organ administracji publicznej i stronę. Fakt, ze organ administracji do chwili doręczenia stronie lub ogłoszenia decyzji nie jest nią związany, oznacza, że do tego momentu sporządzona już decyzja może zostać jeszcze przez ten organ zmieniona, a zatem pozbawiona jest jeszcze przymiotu stabilnego rozstrzygnięcia sprawy co do jej istoty. Bez tego przymiotu nie może wiązać ani organu, ani też strony. Decyzja sporządzona (a więc spełniająca wymagania formalne), ale niedoręczona nie załatwia sprawy administracyjnej. Nie załatwia tej sprawy, ponieważ nie wiąże ani organu, ani strony.

Wszystkie poczynione wyżej ustalenia uzasadniają stwierdzenie, że decyzja administracyjna jest wydana z chwilą jej doręczenia (ogłoszenia).

Pogląd ten został co prawda wyrażony na gruncie prawa celnego i kodeksu postępowania administracyjnego , ma jednak zastosowanie także do spraw regulowanych przez ordynacje podatkową z uwagi na analogiczne brzmienie jej przepisów.

W omawianej sprawie organy podatkowe nie poczyniły ustaleń co do daty doręczenia decyzji , co jest tym bardziej istotne , że dokonano tego dwukrotnie . Nie rozpoznano także formalnie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Naruszono w ten sposób art 163 § 2 ordynacji podatkowej zgodnie z którym o przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia postanawia organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia. Na postanowienie o przywróceniu terminu nie służy co prawda zażalenie , ale rozstrzygnięcie tej kwestii w rozpoznawanej sprawie jest istotne . Nie wiadomo bowiem czy uznano , że odwołanie zostało wniesione w terminie , czy też pozytywnie rozpoznano wniosek o jego przywrócenie.

Należy jednak podkreślić, że zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sadu Administracyjnego , wyrażonym miedzy innymi w wyroku z dnia 20 kwietnia 2004 r wydanym w sprawie sygn akt FSK l67/04 ( Baza Danych LEX nr l29797 ) Przepis art 118 § 1 ordynacji podatkowej dotyczący przedawnienia prawa do wydania decyzji wymiarowej nie jest przepisem procesowym, a przepisem prawa materialnego.

W związku z tym skoro na podstawie art 332 ordynacji podatkowej do odpowiedzialności osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem jej wejścia w życie zastosowanie miały przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych, to dotyczy to wszystkich materialno-prawnych przesłanek tej odpowiedzialności.

Stosować należy zatem przepisy o ustawy o zobowiązaniach podatkowych, a nie było w nich jednak odpowiednika art. 118 ordynacji podatkowej.

Jednakże zgodnie z utrwalonym orzecznictwem reprezentowanym miedzy innymi przez wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 października 2000 r. wydany w sprawie sygn. akt SA/Bk l2l9/99 ( LEX 44894 ) organy podatkowe mogły wydać decyzję o przeniesieniu odpowiedzialności na inny podmiot, zgodnie z przepisami art. 40-48a ustawy z 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych do czasu przedawnienia zaległości podatkowej powstałej przed dniem 1 stycznia l998 r .

Zastosowanie miał zatem art. 30 ust. 1 tej ustawy według którego zobowiązania podatkowe przedawniały się z upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku.

Ponieważ w omawianej sprawie podatek od towarów i usług był płatny w 1996 r , to bieg przedawnienia tego zobowiązania rozpoczynał się od dnia 1 stycznia l997 r i biegł do 31 grudnia 2001 r . Tak więc zatem i w tym przypadku istotna jest data wydania decyzji , co obejmowało również jak wykazano wyżej także jej doręczenie . Ponieważ w okresie obowiązywania ustawy o zobowiązaniach podatkowych bieg przedawnienia ulegał przerwaniu przez czynność egzekucyjną, o której zobowiązany został powiadomiony konieczne było również ustalenie czy taka czynność miała miejsce po dniu 1 stycznia 1997 r . Wcześniejsze czynności egzekucyjne nie mają w omawianej sprawie znaczenia, bowiem nie mogły one przerwać terminu przedawnienie skoro jeszcze nie rozpoczął on biegu.

Brak ustaleń w tym zakresie stanowił naruszenie przepisów postępowania, tzn art 122 163 § 1 , 187 ordynacji podatkowej, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z tego względu orzeczono jak w sentencji na podstawie art.145 § 1 pkt 1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153 poz.1270 z późniejszymi zmianami ) .

W dalszym toku postępowania organy podatkowe uwzględnią powyższe wskazana , rozpoznają wniosek o przywrócenie terminu, ocenią czy nastąpiło przedawnienie , a także ustala czy występują przesłanki odstąpienia od orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika, ze względu na zasady współżycia społecznego lub inne ważne względy społeczno-gospodarcze.

Rozpoznając sprawę oparto się na art 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz U Nr l53 poz 1271 z późniejszymi zmianami ) stanowiącym , że sprawy w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi .

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi .