Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 2515/01
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2005-04-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący NSA Sławomir Kozik Sędziowie NSA Małgorzata Gorzeń NSA Zbigniew Romała /spr./ Protokolant Marzena Cybulska po rozpoznaniu w dniu 6 kwietnia 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi Z. K. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 12 listopada 2001 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2000 r. oraz za okres od listopada 2000 r. do kwietnia 2001 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 2515/01

U z a s a d n i e n i e

Decyzją z dnia 3 sierpnia 2001 r. nr [...] Urząd Skarbowy odmówił Z. K. umorzenia odsetek za zwłokę w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2000 r. (w kwocie 1.737,10 zł) oraz za okres od listopada 2000 r. do kwietnia 2001 r. (w kwocie 17.449,03 zł) wskazując, że w przedmiotowej sprawie nie zaszły okoliczności wyjątkowe, o których stanowi przepis art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), albowiem trudna sytuacja, na którą się powoływała strona jest wynikiem podejmowanych przez nią decyzji w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, zaś podmiot działający w warunkach gospodarki wolnorynkowej winien swoje decyzje podejmować z uwzględnieniem ryzyka z jakimi się wiążą. Utrata płynności finansowej stanowi konsekwencję współpracy z niesolidnymi kontrahentami, nie jest zaś efektem decyzji Urzędu o zajęciu rachunku bankowego, która to czynność była następstwem naruszenia przez Z. K. przepisów dotyczących obowiązku terminowego regulowania należności podatkowych.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że prowadzona przez podatnika działalność gospodarcza jest działalnością dochodową, albowiem w deklaracji o wysokości dochodu (straty) osiągniętego przez podatnika w 2000 r. (PIT-36) wynika, że wykazał on dochód w wysokości 24.009,38 zł, zaś w deklaracji PIT-5 za miesiąc maj 2001 r. wykazano dochód w kwocie 3.040,03 zł, co wskazuje, zadaniem organu, że trudności finansowe w przypadku strony mają charakter przejściowy.

Od decyzji tej Z. K. złożył odwołanie do Izby Skarbowej zarzucając organowi pierwszoinstancyjnemu bezprawność naliczania odsetek od zaległości podatkowej. Jego zdaniem naliczanie i pobór odsetek od 1 stycznia 1998 r. jest bezprawne, albowiem przepis art. 56 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym stawka odsetek za zwłokę wynosi 200% podstawowej stopy oprocentowania kredytu lombardowego, ustalonej przez Prezesa Narodowego Banku Polskiego jest sprzeczny z przepisami ustawy z dnia

29 sierpnia 1997 r. o Narodowym Banku Polskim (Dz.U. Nr 140, poz. 938 z późn. zm.), zgodnie z którymi Rada Polityki Pieniężnej ustala w drodze uchwały stopę oprocentowania kredytu lombardowego. Nadto zarzucił, że Urząd, przy wydawaniu decyzji nie uwzględnił treści art. 67 Ordynacji podatkowej, albowiem zdaniem strony wykazane przezeń okoliczności takie jak: brak zapłaty ze strony kontrahentów, nieskuteczność egzekucji komorniczej czy tez bezzasadna blokada konta bankowego przez Urząd Skarbowy to ważne fakty, które pozwalają na uznanie, że zachodzą przesłanki do uwzględnienia wniosku i umorzenia odsetek.

Zaś egzekwowanie należności wraz z pełną kwotą odsetek, w świetle powyższego, jest jego zdaniem arogancją władzy.

Izba Skarbowa decyzją z dnia 12 listopada 2001 r. nr [...] utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji, wskazując w uzasadnieniu że naczelną zasadą prawa podatkowego jest rzetelne i terminowe regulowanie należnych zobowiązań podatkowych oraz powstałych odsetek za zwłokę (art. 5 Ordynacji podatkowej), zaś udzielenie ulgi może dotyczyć szczególnych sytuacji losowych niezależnych od podatnika (art. 67 § 1 cyt. ustawy) jednakże w przedmiotowej sprawie takich przesłanek nie stwierdzono. Przyczyną powstania zaległości podatkowych oraz odsetek od tych zaległości był brak zapłaty przez kontrahentów za wykonane usługi budowlane. Działalność gospodarcza jest działalnością prowadzoną na własne ryzyko, a zatem, zdaniem organu odwoławczego, nie jest istotne czy zaległość jest wynikiem winy umyślnej podatnika czy też powstała wskutek nie wywiązywania się kontrahentów podatnika ze zobowiązań. Na potwierdzenie swojej racji organ przywołał wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2000 r. sygn. I SA/Gd 655/98. W związku z powyższym Izba, za bezzasadny uznała zarzut nie uznania okoliczności, jakie strona przywołała na usprawiedliwienie przyznania ulgi podatkowej. Dodatkowo organ wskazał, że twierdzenia strony o bezzasadności blokady konta bankowego nie znajdują potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym, gdyż podjęte przez organ czynności powodujące zajęcie rachunku bankowego były konsekwencją naruszenia przepisów o terminowym regulowaniu należności podatkowych.

Zdaniem organu, oceniając sytuację finansową podatnika, uznać należało że trudności finansowe mają charakter przejściowy, zaś skoro istnieją niewykorzystane dotychczas możliwości wyegzekwowania przez komornika sądowego wierzytelności od kontrahentów, to umorzenie odsetek od powstałych zaległości podatkowych przed wyczerpaniem wszystkich możliwości związanych z ich odzyskaniem, byłoby sprzeczne z interesem publicznym.

Dodatkowo za bezzasadny uznał organ zarzut bezprawności naliczenia odsetek od zaległości podatkowej z uwagi na niespójność przepisu art. 56 ust. 1 Ordynacji podatkowej z art. 12 ust. 2 pkt 1 ustawy o NBP, albowiem niespójność ta dotyczy wyłącznie kwestii formalnych, tj. formy ogłoszenia oraz organu ogłaszającego stopy procentowe, co nie może stanowić podstawy do uznania bezprawności naliczenia odsetek, tym bardziej, że nie budzi wątpliwości, iż Ordynacja podatkowa odnosi się do podstawowej stopy oprocentowania kredytu lombardowego, która ustalana jest na podstawie przepisów cyt. ustawy o NBP.

Nadto Izba wskazała, że kwestie związane z naliczaniem odsetek od zaległości podatkowej na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej były wielokrotnie przedmiotem orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd zaś w żadnym z wyroków nie podważył legalności naliczenia odsetek za zwłokę z uwagi na treść art. 56 ust. 1 Ordynacji podatkowej.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego Z. K. zaskarżył je do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku. W skardze zaskarżonej decyzji zarzucił: naruszenie prawa materialnego przez niezastosowanie w stosunku do podatnika przepisu art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, naruszenie art. 56 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o NBP,

a także naruszenie art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej i wniósł o jej uchylenie w całości. W uzasadnieniu wskazał na lakoniczne stwierdzenie organu odwoławczego, iż niespójność przepisu art. 56 ust. 1 Ordynacji podatkowej z art. 12 ust. 2 pkt 1 ustawy o NBP dotyczy wyłącznie kwestii formalnych, tj. formy ogłoszenia oraz organu ogłaszającego stopy procentowe, bez merytorycznego uzasadnienia swego poglądu. Podkreślił, że w toku postępowania dowodowego wykazywał szereg okoliczności, wskazujących że obecne kłopoty podatkowe, a w szczególności nieterminowa zapłata podatków nie jest spowodowana jego niedbalstwem czy też nienależytym wykonaniem obowiązku podatkowego. Wskazał nadto, że niezrozumiałe jest twierdzenie organu podatkowego, iż podatnik nie wyczerpał wszystkich możliwości związanych z odzyskaniem niezapłaconych wierzytelności, skoro skierował sprawę na drogę egzekucji sądowej, jednakże efekty przeprowadzonych czynności windykacyjnych wskazują na ich bezskuteczność. Podniósł dodatkowo, że organ podatkowy nie wykazał żadnych faktów i dowodów znajdujących się w materiale dowodowym, potwierdzających zasadność zajęcia rachunku bankowego. Zdaniem skarżącego nie ponosi on winy za okoliczności związane z powstaniem zaległości, a przede wszystkim nie miał żadnego wpływu na ich powstanie, wręcz przeciwnie podjął wszelkie możliwe kroki celem wyegzekwowania przysługujących mu należności by móc spłacić w całości przedmiotową zaległość.

Skarżący neguje nadto twierdzenie Izby, iż kwestie związane z naliczaniem odsetek od zaległości podatkowej na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej były przedmiotem orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wskazuje, że zgodnie z art. 56 § 1 Ordynacji podatkowej, stawka odsetek za zwłokę wynosi 200% podstawowej stopy oprocentowania kredytu lombardowego, ustalonej przez Prezesa Narodowego Banku Polskiego, zaś na podstawie art. 12 ust. 2 pkt 1 ustawy o NBP w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. to Rada Polityki Pieniężnej ustala wysokość stóp procentowych NBP, nie zaś jego Prezes, a zatem interpretacja i wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że niezasadny jest pogląd, iż w przepisie tym chodzi wyłącznie o kwestie formalne, a konkretnie o uprawnienie Prezesa NBP regulowane ustawą do wydawania obwieszczeń o stopie procentowej kredytu lombardowego. Utożsamianie ustalania stóp oprocentowania z ich obwieszczeniem nie znajduje uzasadnienia prawnego z uwagi na to, że są to dwie różne czynność o różnym charakterze.

Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji wskazując dodatkowo, że ustalanie stawki odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w związku z ustalonymi w obwieszczeniach prezesa NBP stopami oprocentowania kredytu lombardowego nie powinno budzić wątpliwości. Do potwierdzenia prawidłowości stawki odsetek za zwłokę wystarczająca jest literalna wykładnia przepisów Ordynacji podatkowej w związku z art. 54 cyt. ustawy o Narodowym Banku Polskim. Ustawą z dnia 20 lipca 2000 r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych aktów prawnych (Dz.U. Nr 62, poz. 718) – obowiązującą od dnia 1 stycznia

2001 r. – zmieniony został tryb podawania do publicznej wiadomości ustaleń stóp procentowych. Obecnie tylko uchwały Rady Polityki Pieniężnej ustalające wysokość stóp procentowych są publikowane w Dzienniku Urzędowym NBP. Mając na względzie powyższe, zdaniem organu, należy uznać, że przepis art. 56 ust. 1 Ordynacji podatkowej dotyczący "ustalania przez prezesa NBP" podstawowej stopy oprocentowania kredytu lombardowego nie jest spójny z art. 12 ust. 2 pkt 1 ustawy o Narodowym Banku Polskim. Powstała niespójność dotyczy jednak wyłącznie kwestii formalnych, tj. formy ogłoszenia oraz organu ogłaszającego stopy procentowe i nie może stanowić podstawy do postawienia tezy o bezprzedmiotowości

art. 56 ust 1 Ordynacji podatkowej. Cel przepisu art. 56 ust. 1 Ordynacji podatkowej jest oczywisty. Jest nim związanie stawki odsetek za zwłokę z podstawową stopą oprocentowania kredytu lombardowego. Dlatego też, zdaniem organów podatkowych, nie budzi żadnych wątpliwości, że Ordynacja podatkowa odnosi się do podstawowej stopy oprocentowania kredytu lombardowego, która jest ustalana na podstawie przepisów ustawy o Narodowym Banku Polskim. W sytuacji gdy żaden inny akt prawny nie normuje odrębnych zasad ustalania podstawowej stopy procentowej kredytu lombardowego, marginalna staje się kwestia, jaki organ na podstawie przepisów ustawy o Narodowym Banku Polskim ustala podstawową stopę procentową kredytu lombardowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Przepis ten posługuje się konstrukcją uznania administracyjnego tzn. że ocena, czy w konkretnym przypadku zachodzą wyjątkowe okoliczności, została pozostawiona organowi podatkowemu. Decyzje te podlegają ograniczonej kontroli sądu administracyjnego. Kontroli nie podlega samo uznanie administracyjne, lecz jedynie kwestia czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego, a w szczególności czy wydano ją w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy.

W wyroku z dnia 3 listopada 2000 r. III SA 8065/98 LEX nr 47102 NSA wskazał, że uznanie administracyjne wyraża się nie w swobodzie oceny istnienia w stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających kierunkowym dyrektywom wyboru, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet w sytuacji istnienia ważnego interesu podatnika.

W orzecznictwie NSA przeważa pogląd (por. np. wyroki z dnia 24 kwietnia 2001 r.

I SA/Ka 498/00 LEX nr 47484 czy z dnia 18 lutego 2000 r. III SA 372/99 LEX nr 40735), że umorzenie zaległości podatkowej będzie uzasadnione w przypadkach, które zostały spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie miał wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. Zasadą bowiem jest płacenie podatków przez wszystkich podatników i wszelkie odstępstwa od niej mogą mieć wyjątkowy charakter. Zasada ta musi być szczególnie rygorystycznie stosowana do zaległości powstałych w związku z działalnością gospodarczą. Wszelkie ulgi godzą w zasadę równości gospodarczej, uprzywilejowują bowiem jedne podmioty gospodarcze względem innym, działających w takich samych warunkach rynkowych.

Użyte przez ustawodawcę pojęcie (ważny interes podatnika) nie może być interpretowane w sposób subiektywny.

O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria zobiektywizowane (por. wyrok NSA z dnia 14 września 2001 r. III SA 1590/00 – LEX nr 79619).

W niniejszym przypadku nie zaszły okoliczności, które mogłyby prowadzić do uznania, że wystąpiły przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.

Podatnik nie wykazał, iż nie jest w stanie zapłacić kwoty odsetek za zwłokę wynoszących jedynie 1.737,10 zł przy osiągniętym dochodzie za 2000 r. w kwocie

24.009,38 zł. Wniosek o umorzenie odsetek został sporządzony przez skarżącego 1 czerwca 2001 r., a w maju 2001 r. dochód skarżącego wyniósł kwotę 3.040,03 zł. Skarżący zamieszkuje w domu jednorodzinnym, a w dniu 30 marca 2001 r. darował córce samochód marki Ford Focus rok produkcji 1999.

Jak słusznie wskazała Izba Skarbowa, podatnik ponosi ryzyko związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą. Ryzyko to obejmuje także sytuacje, w których jego kontrahenci nie uiszczają należności za wykonane roboty budowlane, a działania komorników wobec nich pozostają nieskuteczne.

W przywołanym przez Izbę Skarbową wyroku NSA z dnia 19 kwietnia 2000 r.

I SA/Gd 655/98 – LEX nr 44318, Sąd uznał, że ryzyko związane z niezapłaceniem należności za wystawienie faktury przez kontrahentów, nie może być usprawiedliwioną przesłanką domagania się umorzenia zaległości podatkowych.

Z kolei w wyroku z dnia 7 stycznia 2000 r. I SA/Lu 1485/98 – LEX nr 39753, NSA wskazał, że ryzyko doboru kontrahenta obciąża prowadzącego działalność gospodarczą. On też ma roszczenie cywilnoprawne o naprawienie szkody wynikłej z winy lub nienależytego wykonania.

Niezasadne są zarzuty dotyczące przyczynienia się organów administracyjnych do trudności finansowych skarżącego.

Postępowanie w przedmiocie umorzenia odsetek nie może bowiem stać się kolejną instancją pozwalającą na weryfikację działań organów podatkowych czy egzekucyjnych.

Zresztą zarzuty podatnika są całkowicie gołosłowne wobec szczegółowych i udokumentowanych twierdzeń Izby Skarbowej odnośnie prawidłowości postępowania zmierzającego do wyegzekwowania zaległości podatkowych.

Wreszcie bezzasadny był zarzut, że od 1 stycznia 1998 r. brak jest podstaw prawnych do ustalania i pobierania odsetek od zaległości podatkowych.

W pełni podzielić należy stanowisko NSA w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. III SA 232/02 (Przegląd Podatkowy 2004/4/49), który stwierdził, że mocą ustawy z dnia 20 lipca 2000 r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych aktów prawnych (Dz.U. Nr 62, poz. 718 ze zm.) z dniem 1 stycznia 2001 r. zmieniony został tryb podawania do publicznej wiadomości ustaleń stóp procentowych. Aktualnie tylko uchwały Rady Polityki Pieniężnej, a nie obwieszczenia Prezesa NBP ustalające wysokość stóp procentowych – są publikowane w Dzienniku Urzędowym NBP. W efekcie przepis art. 56 § 1 Ordynacji podatkowej, dotyczący ustalania stóp procentowych, stał się niespójny z art. 12 ust. 2 pkt 1 i art. 21 pkt 4 ustawy z dnia

29 sierpnia 1997 r. o Narodowym Banku Polskim (Dz.U. Nr 140, poz. 938 ze zm.).

Ta niespójność dotyczy jednak wyłącznie kwestii formalnych, tj. formy ogłaszania oraz organu ogłaszającego stopy procentowe i nie może tym samym stanowić podstawy do postawienia tezy o bezprzedmiotowości art. 56 § 1 O.p. i określaniu odsetek za zwłokę bez podstawy prawnej.

Mając powyższe na względzie należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.

Nr 153, poz. 1270 ze zm.).