Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2166/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-03-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art 5 ust. 1, art. 8 ust.1
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant starszy referent Magdalena Walkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 marca 2019 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 lipca 2018 r. nr 0114-KDIP4.4012.277.2018.1.AKO w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz P. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1.1. Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "Dyrektor KIS") z 23 lipca 2018 r. dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji przelewu (cesji) wierzytelności pieniężnej.

1.2. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej P. sp. z o. o. z siedzibą w W. (dalej: "Wnioskodawca", "Spółka", "Skarżąca") wskazała, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabywa od osób fizycznych lub osób prawnych ("Cedent") wierzytelności przeciwko przewoźnikom lotniczym o zapłatę odszkodowania finansowego zgodnie z przepisami krajowymi, wspólnotowymi i międzynarodowymi dotyczącymi praw pasażera przewoźników lotniczych z tytułu opóźnionych lotów. Nabyte wierzytelności w dacie ich nabycia będą wymagalne, nieprzedawnione, nie będą zajęte przez organ w postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym ani obciążone prawem osoby trzeciej oraz będą wolne od innych wad prawnych. Po nabyciu wierzytelności w celu ich wyegzekwowania Spółka będzie działała we własnym imieniu, na własny rachunek i na własne ryzyko. Wierzytelności nie zawsze będą egzekwowalne. Czynność zakupu wierzytelności dokonywana będzie przez Spółkę na podstawie umowy cywilnoprawnej przelewu prawa majątkowego (cesji) w postaci wierzytelności wymagalnej, opisanej w Kodeksie cywilnym w art. 509 i nast. Cena sprzedaży będzie niższa od wartości nominalnej sprzedawanej wierzytelności i nie będzie zawierała żadnego dodatkowego wynagrodzenia z tytułu, np. uwolnienia Cedenta od konieczności podejmowania czynności związanych z egzekucją wierzytelności. Umowa cesji nie będzie również zawierała żadnego dodatkowego wynagrodzenia czy świadczenia usług na rzecz Cedenta przez Spółkę. Umowa sprzedaży wierzytelności nie będzie zawierała postanowienia o możliwości zwrotnego przeniesienia wierzytelności na rzecz Cedenta. Umowa sprzedaży wierzytelności nie ustanawia upoważnienia dla Spółki do występowania wobec dłużnika, po to by wyegzekwować wierzytelność na rachunek zbywcy wierzytelności.

Umowy sprzedaży wierzytelności zawierają postanowienia, zgodnie z którymi wynagrodzenie za wierzytelność będzie płatne przy zawarciu umowy sprzedaży wierzytelności lub po upływie określonego czasu od zawarcia umowy (np. 3-48 miesięcy).

1.3. W związku z powyższym zadano pytanie: Czy transakcja przelewu (cesji) wierzytelności pieniężnej na rzecz Spółki (Cesjonariusza), na podstawie umowy nabycia od zbywcy (Cedenta), będącego pierwotnym wierzycielem lub też innej osoby uprawnionej do rozporządzenia tą wierzytelnością, jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

1.4. Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja przelewu (cesji) wierzytelności pieniężnej na rzecz Spółki (Cesjonariusza), na podstawie umowy nabycia od zbywcy (Cedenta), będącego pierwotnym wierzycielem lub też innej osoby uprawnionej do rozporządzenia tą wierzytelnością, nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Spółka stanęła na stanowisku, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne. Powyższe oznacza, że zgodnie z ustawą, usługi o charakterze nieodpłatnym, jako niemieszczące się w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług co do zasady nie podlegają opodatkowaniu. Ustawodawca przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w: art. 7 ust. 2 oraz w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm., dalej: "ustawa o VAT").

W przedmiotowym stanie faktycznym, jedyną występującą zapłatą jest zapłata ceny za wierzytelność. Dlatego, zdaniem Spółki, nie można uznać, że dochodzi do świadczenia usługi o charakterze odpłatnym. W ocenie Wnioskodawcy, żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła zostać zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ponieważ Spółka w opisanej umowie cesji wierzytelności nie zobowiązała się do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie, nie dojdzie do świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Spółka nie będzie również dokonywała nieodpłatnego świadczenia usług, zrównanego z odpłatnym świadczeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, podlegającym opodatkowaniu, bowiem przedmiotowy stan faktyczny nie wskazuje, by nabywane przez Wnioskodawcę wierzytelności miały służyć do celów innych niż działalność gospodarcza.

Wnioskodawca stwierdził, że gdy cena nabycia wierzytelności jest niższa od wartości nominalnej, a cena ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość wierzytelności w chwili nabycia, a poza ceną zakupu wierzytelności nie dojdzie do przekazania innego wynagrodzenia, jak również pomiędzy zbywcą wierzytelności, a Wnioskodawcą nie będzie istniał odrębny stosunek prawny rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy w związku z nabyciem i egzekucją wierzytelności, to w przedmiotowej sprawie nie dojdzie do odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

1.5. Dyrektor KIS uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W ocenie organu interpretacyjnego umowa cesji wierzytelności wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, polega bowiem na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych, w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. Z punktu widzenia nabywcy wierzytelności do świadczenia usług dochodzi już w momencie samego nabycia wierzytelności, obojętnie czy nabycie zostało dokonane w celu windykacji tej wierzytelności przez samego nabywcę, czy też innego jej wykorzystania do celów prawno-gospodarczych.

Dyrektor KIS wskazał, że zakup wierzytelności stanowi usługę polegającą na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (Cedentem), a jej nabywcą (Cesjonariuszem). Oznacza to, że w takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności.

Ponadto, zdaniem organu, nie można uznać, że wierzytelności opisane we wniosku stanowią wierzytelności "trudne", o których mowa w orzeczeniu TSUE w sprawie C-93/10. Przede wszystkim w stosunku do wierzytelności będących przedmiotem wniosku nie można z całą pewnością stwierdzić, że nie zostaną spłacone w ogóle, gdyż co prawda stały się wymagalne, ale na dzień nabycia wciąż będą nieprzedawnione, nie będą zajęte przez organ w postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym, ani obciążone prawem osoby trzeciej oraz będą wolne od innych wad prawnych. Z wniosku nie wynika również, że wierzytelności te charakteryzuje wątpliwa perspektywa spłaty, czy zwiększone ryzyko niewypłacalności dłużników. Ponadto fakt, że Wnioskodawca będzie nabywał wierzytelności za wartość niższą niż ich wartość nominalna, nie świadczy o tym, że będą to wierzytelności "trudne". W przypadku tak określonej ceny, pomiędzy wartością nominalną, a ceną nabycia, istnieć będzie różnica, jednakże nie odzwierciedla ona rzeczywistej wartości ekonomicznej danej wierzytelności w chwili sprzedaży. Na cenę tę może wpłynąć możliwość długotrwałego dochodzenia wierzytelności od przewoźnika, ewentualna jego niewypłacalność czy potencjalna wartość wierzytelności, jednak czynniki te nie przesądzają o wątpliwych perspektywach na spłatę czy zwiększonym ryzyku wypłacalności dłużników. Organ zauważył bowiem, że nabycie każdej wierzytelności wiąże się z pewnym ryzykiem w zakresie spłaty.

W ocenie Dyrektora KIS, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, czynność nabycia wierzytelności przez Wnioskodawcę należy uznać za świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu tym podatkiem. Mamy tu bowiem do czynienia ze świadczeniem usługi przez nabywcę wymagalnych wierzytelności (Spółkę) na rzecz zbywcy wierzytelności (osób fizycznych lub osób prawnych), polegającą na uwolnieniu sprzedawcy od wykonywania czynności związanych ze ściąganiem długu i ryzyka jego nieściągnięcia. Zbywcy zostaje zaoszczędzone ryzyko i koszty posiadania takich wierzytelności, zostaje on "wyręczony" w czynnościach podejmowanych w celach dochodzenia długu. Zbywca nie musi podejmować żadnych działań zmierzających do zaspokojenia swoich należności od dłużnika takich jak choćby monity. Ponadto ww. usługa będzie świadczona odpłatnie, gdyż różnica między ostateczną wartością zakupu wierzytelności, a wartością nominalną, stanowić będzie dla Wnioskodawcy wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług.

2. Na powyższą interpretację Skarżąca wniosła skargę, zarzucając organowi interpretacyjnemu naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez dokonanie błędnej oceny co ich zastosowania i uznanie, że w przedmiotowym stanie faktycznym, transakcja przelewu (cesji) wierzytelności pieniężnej na rzecz Skarżącej, na podstawie umowy nabycia od zbywcy, będącego pierwotnym wierzycielem lub też innej osoby uprawnionej do rozporządzenia tą wierzytelnością – jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca stwierdziła, że pomiędzy sprzedającym wierzytelność, a kupującym (Skarżącą) nie będzie stałych i ciągłych powiązań prawnych. Wierzytelność nie będzie egzekwowana w zamian za żadne dodatkowe wynagrodzenie. Sprzedający nie dokona na rzecz Skarżącej żadnych świadczeń pieniężnych lub niepieniężnych związanych z zawartą umową sprzedaży wierzytelności. Ponadto zwróciła uwagę, że nabędzie wierzytelność poniżej jej wartości nominalnej, w związku z ryzykiem, jakie wiąże się z zakupem wierzytelności i z trudnościami jej ściągnięcia od linii lotniczych. Cena zaś sprzedaży odzwierciedlać będzie rzeczywistą ekonomiczną wartość wierzytelności w chwili jej sprzedaży. Pomiędzy Cedentem wierzytelności, a Skarżącą nie będzie istniał odrębny stosunek prawny rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia na rzecz Skarżącej w związku z nabyciem i egzekucją wierzytelności.

W konsekwencji powyższego Skarżąca uznała, że w analizowanej sprawie nabywa wierzytelności sporne za cenę, która odpowiada ich rzeczywistej ekonomicznej wartości. Zatem przedmiotowa czynność nabycia wierzytelności nie będzie stanowiła odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

3. W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS podtrzymał swoją argumentację wyrażoną w zaskarżonej interpretacji indywidualnej i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

4.1. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli, stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, dalej – P.p.s.a. ), podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach. Stosownie do art. 57a zdanie pierwsze P.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. W tej kategorii spraw sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, o czym stanowi zdanie drugie art. 57a P.p.s.a.

4.2. Dokonując oceny legalności zaskarżonej interpretacji według przywołanych wyżej zasad, Sąd uznał, że skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie.

Zasadne okazały się podniesione w niej zarzuty naruszenia prawa materialnego tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 praz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

4.3. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczyła tego, czy umowa cesji, na podstawie której Skarżąca nabywa wierzytelność od Cedenta (zbywcy wierzytelności) lub innej osoby uprawnionej do rozporządzania tą wierzytelnością, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

4.4. Przypomnieć należy, że cesja została uregulowana w art. 509 – art. 510 Kodeksu cywilnego. Przepisy te dają możliwość przejścia praw i obowiązków wynikających z danego zobowiązania na inne osoby, przy czym istota stosunku zobowiązaniowego nie ulega zmianie, zmieniają się natomiast osoby uczestniczące w zobowiązaniu, w rozpoznawanym przypadku po stronie wierzyciela. Wierzyciel, wyzbywając się swojej wierzytelności, zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, a jego miejsce zajmuje odtąd nabywca.

4.5. Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabywa na własne ryzyko wierzytelności przeciwko przewoźnikom lotniczym o zapłatę odszkodowania z tytułu opóźnionych lotów, które następnie będą ściągane w imieniu własnym, a nie na rachunek Cedenta (zbywcy wierzytelności). Cena sprzedaży będzie niższa od wartości nominalnej sprzedawanej wierzytelności i nie będzie zawierała żadnego dodatkowego wynagrodzenia z tytułu, np. uwolnienia Cedenta od konieczności podejmowania czynności związanych z egzekucją wierzytelności.

4.6. Wobec powyższego należało ustalić, czy Skarżąca z tytułu nabycia wierzytelności świadczy na rzecz zbywców usługę podlegającą podatkowi VAT.

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT). Ustawodawca na potrzeby podatku VAT w art. 8 ust. 1 ustawy VAT określił co należy rozumieć przez świadczenie usług. Otóż zgodnie ze wskazanym przepisem przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ponieważ świadczenie usług podlegających podatkowi od towarów i usług musi mieć charakter odpłatny należy wyjaśnić, czy nabycie wierzytelności pieniężnej na własne ryzyko, w celu windykacji, w swoim imieniu i na swoją rzecz, jest odpłatną usługą w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, a tym samym w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT.

Organ stoi na stanowisku że tak, a Skarżąca tego poglądu nie podziela, chociaż obie strony odwołują się do tego samego orzeczenia TSUE, tj. wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie o sygn. C-93/10.

4.7. W powołanej wyżej sprawie TSUE orzekł, że art. 2 pkt 1 i art. 4 VI Dyrektywy Rady Nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiary podatku (Dz.U.UE.L z 1977 r. nr 145, poz. 1 – dalej VI Dyrektywa) należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnej usługi i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności, a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży. TSUE zauważył, że art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy postanawia, że opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej podlegają dostawa towarów i świadczenie usług wykonywane za wynagrodzeniem na terytorium kraju przez podatnika występującego w takim charakterze, zaś art. 4 VI Dyrektywy stanowi, że podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą określoną w ust. 2 bez względu na cel, czy rezultat takiej działalności (ust. 1), a działalność gospodarcza określona w ust. 1 obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców, osób świadczących usługi, w tym działalność górniczą i rolniczą oraz działalność w ramach wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych i prawnych w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu. Czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie (pkt 17), zatem świadczenie usługi odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy, a więc podlegające opodatkowaniu, następuje tylko wtedy, jeżeli pomiędzy usługodawcą, a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych (pkt 18), dla uznania, że świadczenie usług dokonywane jest odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy wymagany jest bezpośredni związek między wyświadczoną usługą, a otrzymanym wynagrodzeniem (pkt 19). TSUE stwierdził, że cesjonariusz wierzytelności nie otrzymuje od cedenta żadnego wynagrodzenia, w związku z czym nie dokonuje czynności z zakresu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, ani nie świadczy usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 tego aktu (pkt 22). TSUE zauważył, że istnieje różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności, a ceną ich sprzedaży, jednakże stwierdził, że różnica pomiędzy wartością nominalną, a ceną sprzedaży nie stanowi wynagrodzenia, lecz odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników (pkt 23 i 25).

4.8. Z kolei w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 marca 2012 r. wydanym w składzie 7 sędziów (sygn. akt I FPS 5/11), NSA wskazał, że odpowiedź udzielona przez TSUE na wskazane pytanie prejudycjalne wiąże sądy krajowe państw członkowskich Unii Europejskiej w zakresie dokonanej wykładni prawa wspólnotowego i na jej podstawie sformułował na gruncie ustawy VAT tezę, że nabycie wierzytelności pieniężnej na własne ryzyko, w celu windykacji, w swoim imieniu i na swoją rzecz, nie jest odpłatną usługą w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, a tym samym art. 8 ust. 1 ustawy VAT, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.

Zwrócić należy uwagę, że skład orzekający Sądu, podobnie jak NSA, jest zobowiązany do uwzględnienia przy rozstrzyganiu, przedstawionej wyżej wykładni TSUE.

Podkreślić również trzeba, że w prezentowanych przez przywołane orzeczenia (TSUE i NSA) stanach faktycznych wierzytelności zostały nabyte za cenę niższą niż wynosiła ich wartość nominalna, a po ich kupnie nabywca wierzytelności w celu ich wyegzekwowania działał we własnym imieniu, na własny rachunek i na własne ryzyko, a więc są one zbieżne z opisem zdarzenia przyszłego zaprezentowanym we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w rozpoznawanej sprawie.

4.9. Mając na uwadze orzeczenie TSUE oraz wyrok NSA z 19 marca 2012 r. przyjąć należy, że działalność polegająca na nabywaniu wierzytelności nie może być traktowana jako świadczenie przez Spółkę odpłatnych usług. Otóż analiza opisu stanu faktycznego prowadzi do jednoznacznego stanowiska, że Spółka będzie nabywać wierzytelności na własny rachunek i na własne ryzyko. Spółka w ramach tych czynności będzie zobowiązana do przekazania zbywcy wierzytelności wyłącznie umówionej ceny sprzedaży. W konsekwencji zbywca nie będzie miał obowiązku przekazania jakiegokolwiek wynagrodzenia na rzecz Spółki w przypadku ściągnięcia długu od kontrahentów, gdyż Spółka będzie ściągała je na własną rzecz. Podnieść dodatkowo należy, że w każdym przypadku, jeżeli cena nabytych wierzytelności uzależniona jest od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników, różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży (nie stanowiąc wynagrodzenia za tego rodzaju usługę) odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży (zob. wyrok NSA z dnia 23 stycznia 2018 r. sygn. akt II FSK 3491/15).

Podstawowym i koniecznym warunkiem uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością, rzeczywiście otrzymanego (bądź należnego) jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę. Badając zatem konkretną transakcję należy poszukiwać takiego ewentualnego bezpośredniego wynagrodzenia, które otrzymuje kupujący – Cesjonariusz, jako świadczenie wzajemne za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy – Cedenta, usługę.

Inaczej rzecz ujmując poszukiwać należy strumienia pieniędzy płynącego od zbywcy (Cedenta) do nabywcy (Cesjonariusza) za wykonaną usługę, czyli płynącego odwrotnie niż w przypadku umowy kupna sprzedaży, kiedy zapłatę za wierzytelność otrzymuje zbywca od nabywcy.

Zasadnym jest zatem twierdzenie, że z racji tego, że z opisu stanu faktycznego nie wynika jakiekolwiek wynagrodzenie należne od Cedenta (zbywcy) dla Cesjonariuszem (nabywcy), to nie może być mowy o wykonywaniu przez Spółkę odpłatnej usługi.

4.10. Zaprezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w ugruntowanym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, gdzie wskazuje się, że egzekwowanie własnych należności na swoją rzecz jest zwyczajnym elementem obrotu gospodarczego i nie tworzy usługi w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, a w konsekwencji, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (zob. wyrok NSA z 14 lutego 2018 r. sygn. akt I FSK 344/17, z 26 września 2017 r. I FSK 2323/15, I FSK 772/12, II FSK 3491/15). Nabycie wierzytelności w imieniu własnym i na własne ryzyko, w sytuacji, gdy cena za wierzytelności ustalona została poniżej ich wartości nominalnej i odzwierciedla ich rzeczywistą wartość z chwili sprzedaży, nie może być traktowana jako odpłatna usługa ściągania długów. Stwierdzenie więc w odniesieniu do takiej czynności, że Wnioskodawcy nie przysługuje żadne wynagrodzenie, uzasadnia stanowisko, że nie podlega ona w związku z tym opodatkowaniu podatkiem VAT.

4.11. Odnosząc się końcowo do akcentowanej przez organ interpretacyjny kwestii, że w sprawie nie mamy do czynienia z wierzytelnościami trudnymi, o których z kolei mowa w wyroku TSUE, zauważyć należy – na co zwracała uwagę Skarżąca – że nie ma prawnej definicji "wierzytelności trudnych".

Przy czym z powołanych orzeczeń (wyrok TSUE z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10, a także wyrok NSA w składzie 7 sędziów z 19 marca 2012 r. sygn. akt I FPS 5/11), należy wywieść, że chodzi tu o wierzytelności o wątpliwej perspektywie spłaty, czy też zwiększonym ryzku niewypłacalność dłużników, czyli ogólnie o wierzytelności, co do których nie ma pewności, że zostaną odzyskane.

Nie można zgodzić się z organem interpretacyjnym, który wywodzi, że opisane we wniosku wierzytelność nie są wierzytelnościami trudnymi, bowiem nie można tu z całą pewności stwierdzić, że nie zostaną one spłacone w ogóle. Przy takiej wykładni, żadne wierzytelności nie mogły by być uznane za wierzytelności trudne.

We wniosku Skarżąca wskazała wprawdzie, że nabywane wierzytelności są to wierzytelności wymagalne i nieprzedawnione, niemniej jednak zaznaczyła jednocześnie, że nie zawsze będą one egzekwowalne. Tym samym nie są to wierzytelności oczywiste, możliwe do odzyskania w sposób natychmiastowy, bez nakładu pracy, środków, ryzyka ich nieuzyskania. Powyższe wynika również z samego charakteru opisanych we wniosku wierzytelności, które dotyczą odszkodowań z tytułu opóźnionych lotów.

Przy czym w ocenie Sądu, Dyrektor KIS w zaskarżonej interpretacji nadmierną wagę przywiązuje do tego, czy opisane wierzytelności mogą być uznane za wierzytelności trudne, pomijając najistotniejszą dla rozstrzygnięcia sporu kwestię, a mianowicie kwestię braku odpłatności za usługę.

Przypomnieć należy, że w sprawie, w której przedmiotem jest interpretacja indywidulna należy "poruszać" się jedynie w ramach stanu faktycznego wskazanego przez Wnioskodawcę. Skarżąca natomiast jednoznacznie wskazała we wniosku, że cena sprzedaży wierzytelności będzie niższa od jej wartości nominalnej oraz że cena sprzedaży nie będzie zawierała żadnego dodatkowego wynagrodzenia z tytułu uwolnienia Cedenta od konieczności podejmowania czynności związanych z egzekucją wierzytelności. Skoro więc dochodzi tylko do zapłaty ceny za wierzytelność to nie mamy do czynienia ze świadczeniem usługi.

4.11. Z uwagi na powyższe Sąd uznał, że organ interpretacyjny dokonał błędnego zastosowania art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy VAT do stanu faktycznego wskazanego przez Skarżącą.

Rozpoznając ponownie sprawę, Dyrektor KIS uwzględni powyższe stanowisko Sądu.

4.12. Stwierdzone naruszenie prawa obligowało Sąd do uchylenia zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. o czym orzeczono w pkt 1 sentencji wyroku. Z kolei o zwrocie kosztów postępowania na rzecz Skarżącej z pkt 2 sentencji wyroku orzeczono stosownie do art. 200 P.p.s.a.