Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 635/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-10-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 17 ust 1 pkt 10 oraz art. 30b ust 1
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Barbara Kołodziejczak – Osetek, Protokolant Agata Grabowska, po rozpoznaniu w dniu 5 października 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 22 października 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 777/09 w sprawie ze skargi P. S. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 22 stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1. Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę P.S. na indywidualną interpretację Ministra Finansów w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

2. W dniu 3 listopada 2008r. wpłynął do Izby Skarbowej w K. wniosek P.S. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości rozliczania przychodów, jak również straty powstałej z tytułu realizacji umów dotyczących pochodnych instrumentów finansowych w ramach prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przedstawiając stan faktyczny wskazano, że wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej prowadzącej działalność gospodarczą. Podstawowymi rodzajami prowadzonej działalności gospodarczej jest produkcja i sprzedaż pieczywa i wyrobów cukierniczych, sprzedaż detaliczna artykułów spożywczych i przemysłowych oraz wynajem nieruchomości. W związku z planowanym dalszym rozwojem firmy i związaną z tym faktem koniecznością ponoszenia wydatków inwestycyjnych spółka poszukiwała nowych źródeł finansowania tych wydatków, alternatywnych wobec tradycyjnych form takich jak kredyt czy leasing. Wskutek tego jeden z banków zaproponował jej zawarcie transakcji CIRS, (ang. Currency Interest Rate Swap) z której to oferty skorzystała spółka. Oferta ta była adresowana tylko i wyłącznie do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, a zabezpieczeniem takiej transakcji był majątek Spółki oraz kaucje gwarancyjne. Dzięki różnicom w kursie walut oraz stopach procentowych bank przelewał Spółce co miesiąc kwotę od 15 do 20 tyś zł, jak również w przypadku korzystnej sytuacji na rynku możliwe było zamknięcie takiej transakcji przed upływem okresu na jaki została zawarta, co pozwalało na uzyskanie sporych kwot pieniędzy na finansowanie zakupów inwestycyjnych.

Pieniądze uzyskiwane z tych transakcji zarówno te przelewane co miesiąc przez bank na konto Spółki, jak również uzyskane z tytułu zamknięcia tych transakcji Spółka wykazywała jako przychód z działalności gospodarczej, a pozyskane środki przeznaczała na zakupy inwestycyjne jak również na bieżące potrzeby firmy. Ostatnią z takich transakcji Spółka zawarła w dniu 11 sierpnia 2008 r. Jednak po otrzymaniu dwóch miesięcznych płatności wskutek bardzo niekorzystnej sytuacji na rynkach finansowych była zmuszona zamknąć tę transakcję. Stratę związaną z tym zamknięciem w wysokość 3.425.000 zł Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie: czy kwoty przychodów z opisanych transakcji, jak również strata wynikła na jednej z nich są odpowiednio przychodami i kosztami z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, w formie spółki jawnej w rozumieniu art. 14 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14 poz. 176 ze zm., dalej u.p.d.o.f.)?

Zdaniem wnioskodawcy zarówno uzyskane przychody jak i poniesioną stratę należy zaliczyć jako przychody i koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i powinny być opodatkowane na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c u.p.d.o.f. Transakcje Spółki były zawarte w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, zabezpieczeniem tych transakcji był majątek i kaucje gwarancyjne składane przez Spółkę, a środki uzyskiwane z tych transakcji były wykorzystywane na finansowanie zakupu między innymi środków trwałych jak i bieżące funkcjonowanie firmy. Dlatego też zdaniem wnioskodawcy zbywanie tych instrumentów finansowych było wykonywane w ramach działalności gospodarczej, a co za tym idzie przychody jak i straty powstałe w wyniku tych transakcji powinny być zaliczane do przychodów i kosztów prowadzenia działalności gospodarczej i jako takie opodatkowane.

3. Minister Finansów działając za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w K. w indywidualnej interpretacji z dnia 22 stycznia 2009 r. uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Wskazał, że przychody z zawieranych przez Spółkę transakcji CIRS uznać należy za przychody ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., tj. z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych. Stosownie do treści art. 17 ust 1 b tej ustawy przychód określony w ust. 1 pkt 10 powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, a przy ustalaniu jego wartości stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 u.p.d.o.f.).

Organ podkreślił, że z treści wniosku wynika, iż obrót pochodnymi instrumentami finansowymi nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej spółki, której wnioskodawca jest wspólnikiem. Opisane transakcje CIRS nie są zawierane "w wykonywaniu działalności gospodarczej". W konsekwencji dochody, jak również straty uzyskiwane w związku z zawieranymi przez Spółkę transakcjami nie spełniają warunku sformułowanego w art. 30b ust. 4 u.p.d.o.f. Tym samym, mając na względzie powołane przepisy, przychody uzyskane przez wnioskodawcę z ww. tytułu, jako przychody z kapitałów pieniężnych podlegają opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30b cyt. ustawy. Tym samym nie jest możliwe uwzględnienie przez wnioskodawcę straty z tego źródła, jako straty z tytułu prowadzonej przez Spółkę pozarolniczej działalności gospodarczej.

4. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia prawa organ interpretacyjny nie podzielił zarzutów wnioskodawcy, stwierdzając brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Skarga do Sądu pierwszej instancji.

5. P.S. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie art. 30 b ust 4 u.p.d.o.f. oraz wadliwość formalnoprawną wynikającą z naruszenia podstawowych zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 120, art. 121, art. 122 oraz art.210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U .Nr 137, poz. 926 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa).

Skarżący podtrzymał stanowisko, że w przedstawionym stanie faktycznym będzie miał zastosowanie art. 30 b ust. 4 u.p.d.o.f. Transakcje CIRS były bowiem zawierane w ramach wykonywania przez Spółkę działalności gospodarczej. Stroną umowy była sama Spółka, a nie poszczególni wspólnicy, a oferta była adresowana wyłącznie do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Wszelkie kwoty uzyskane na omawianych transakcjach były wypłacane przez bank Spółce, nie wspólnikom. Uzyskiwane środki były wykorzystywane przez samą Spółkę na potrzeby działalności, a nie wypłacane wspólnikom na realizacje ich indywidualnych potrzeb. Usługi świadczone Spółce przez bank oparte były na umowie prawnej, miały charakter ciągły, a zatem wypełnione zostały przesłanki z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.

W ocenie Skarżącego należało uznać, że transakcje CIRS były wykonywane w ramach działalności gospodarczej Spółki. Przychody z transakcji CIRS, jak i poniesiona strata z tego tytułu, spełniają wszelkie przesłanki do tego, by mogły być zaliczone odpowiednio do przychodów oraz kosztów z pozarolniczej działalności gospodarczej Spółki.

Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

6. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.) oddalił ją.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazał, że istota sporu sprowadza się do problemu czy użyte w art. 30 b ust 4 u.p.d.o.f. sformułowanie "w wykonywaniu działalności gospodarczej" odnoszące się do odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających dotyczy przedmiotu tej działalności czy też transakcji, której stroną jest podmiot gospodarczy .

Zdaniem Sądu zaprezentowana przez Ministra Finansów wykładnia przepisów jest prawidłowa. Organ zasadnie przyjął, że transakcje CIRS podlegają opodatkowaniu na zasadzie określonej wart 30 b ust 1 u.p.d.o.f., albowiem w świetle przedstawionego stanu faktycznego w niniejszej sprawie nie może mieć zastosowania wyjątek o którym mowa w art. 30 b ust 4 tej ustawy.

Zdaniem Sądu sprzedaż w wykonywaniu działalności gospodarczej to czynność prawna zmierzająca do realizacji przedmiotu działania danego podmiotu. Przepis ten ma niewątpliwie zastosowanie w sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest obrót papierami wartościowymi, pochodnymi instrumentami finansowymi oraz realizacją praw z nich wynikających.

Skoro prowadzona przez skarżącego działalność gospodarcza polegała na sprzedaży wyrobów cukierniczych, pieczywa, art. spożywczych itp., a spółka nie prowadziła zawodowego obrotu pochodnymi instrumentami finansowymi to nie można uznać, że obrót tymi instrumentami i realizacja praw z nich wynikających była prowadzona w wykonaniu działalności gospodarczej. Słusznie podkreślił Minister Finansów, że skarżący był jedynie inwestorem biorącym udział za pośrednictwem banku w obrocie pochodnymi instrumentami finansowymi.

Skarga kasacyjna.

7. Skargę kasacyjną wniósł P.S. Wyrok zaskarżył w całości, zarzucając naruszenie:

a) przepisów prawa materialnego tj.:

- art. 30b ust. 4 u.p.d.o.f., poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu przez sąd administracyjny, że w niniejszej sprawie nie będzie on miał zastosowania z uwagi na fakt, że obrót pochodnymi instrumentami nie stanowi przedmiotu działalności spółki jawnej, a zatem transakcje CIRS nie były zawierane w wykonywaniu działalności gospodarczej,

- art. 17 ust 1 pkt 10 u.p.d.o.f. przez ich niewłaściwe zastosowanie bowiem transakcje dokonywane przez spółkę wypełniają znamiona działalności gospodarczej,

b) przepisów postępowania tj. art. 3 § 1 oraz art. art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U z 2002 r., nr 153, poz. 1269 ze zm.) bowiem WSA przyznał racje organowi podatkowemu, który wydał w dniu 22 stycznia 2009 r. przedmiotową interpretację i tym samym nie wyeliminował jej z obrotu prawnego pomimo dokonania przez organ błędnej wykładni prawa materialnego.

Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

8. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Minister Finansów wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

9. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do interpretacji prawa i rozstrzygnięcia, czy przychody ze zbycia przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, pochodnych instrumentów finansowych są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.), czy też z kapitałów pieniężnych i innych praw majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.). Wbrew stanowisku skarżącego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie nie naruszył przepisów prawa materialnego. Nie dokonał błędnej wykładni treści art. 30b ust 4 u.p.d.o.f.). i nie naruszył art. 17 ust.1 pkt 10 u.p.d.o.f. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie. Sąd zajął prawidłowe stanowisko, że interpretacja tych przepisów daje podstawy do uznania, że realizacja i zbycie praw majątkowych z transakcji CIRS przez przedsiębiorcę prowadzącego działalność, ogólnie ujmując - handlową nie stanowi zbycia lub realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych w wykonywaniu prowadzonej w tym celu działalności gospodarczej. Wykładnia art. 17 ust 1 pkt 10 oraz art. 30b ust 1 u.p.d.o.f. prowadzi bowiem do wniosku, iż realizacja praw z zawartych przez stronę transakcji CIRS stanowi źródło przychodu z kapitałów pieniężnych w postaci pochodnych instrumentów finansowych.

10. Zgodnie z art. 5a pkt 13 u.p.d.o.f. przez pochodne instrumenty finansowe, rozumie się instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 ze zm., dalej ustawa o obrocie instrumentami finansowymi). Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 2 tej ustawy do pochodnych instrumentów finansowych należy zaliczyć te z nich, które nie są papierami wartościowymi, czyli między innymi: finansowe kontrakty terminowe oraz inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie, umowy forward dotyczące stóp procentowych, swapy akcyjne, swapy na stopy procentowe, swapy walutowe. Transakcja CIRS (Currency Interest Rate Swap), o której mowa we wniosku o interpretację, rozumiana jest w literaturze polskiej i angielskiej jako swap walutowo – procentowy zaliczany do wyżej wymienionych pochodnych instrumentów finansowych.

Wykonywanie działalności gospodarczej, której przedmiotem jest obrót wymienionymi wyżej pochodnymi instrumentów finansowych zgodnie z art.75 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. swobodzie działalności gospodarczej (j.t. Dz. U. z 1020 r. Nr 220, poz.1447 ze zm.) wymaga zezwolenia w zakresie określonym w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi.

11. Użyte w art. 30 b ust. 4 u.p.d.o.f. sformułowanie "odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej" oznacza, że wykonywanie działalności polega właśnie na odpłatnym zbywaniu i realizowaniu praw z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych w sposób zorganizowany, ciągły oraz zarobkowy. Odpłatne zbycie czy też realizacja określonych praw z pochodnych instrumentów finansowych, w wykonaniu działalności gospodarczej to czynność prawna stanowiąca realizację przedmiotu działalności gospodarczej. Innego rodzaju zbycie czy też realizacja praw, podobnie jak szereg innych czynności prawnych i faktycznych niezbędnych lub gospodarczo uzasadnionych w prowadzeniu działalności gospodarczej, jeżeli nie stanowi realizacji przedmiotu działalności podmiotu gospodarczego - nie następuje w wykonaniu tej działalności, ale tylko w związku z nią, czego art. 30b ust.4 u.p.d.o.f. swym zakresem nie obejmuje (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 1997r., sygn. akt I SA/Łd 641/96, wyrok WSA w Krakowie z dnia 22 października 2009 r., sygn. akt I SA Kr 776/09, wyrok NSA z dnia 10 lipca 1997 r., sygn. akt SA/Sz1644/96, wyrok NSA z dnia 29 maja 2008 r., sygn. akt II FSK 517/07, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 43/11, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

12. Jak wynika ze stanu faktycznego wskazanego we wniosku o pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, skarżący uzyskuje przychody z działalności handlowej oraz praw majątkowych wynikających z transakcji CIRS. Te dwie kategorie przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 u.p.d.o.f stanowią odrębne źródła przychodu. Stanowisko takie znajduje uzasadnienie w treści art. 10 ust 1 u.p.d.o.f. Przepis ten bowiem wyraźnie rozróżnia poszczególne źródła przychodów. Takimi źródłami są między innymi pozarolnicza działalność gospodarcza oraz kapitały pieniężne i prawa majątkowe. Od zakwalifikowania przychodu do danego źródła zależy z kolei sposób opodatkowania przychodu z danego źródła, co jest cechą konstrukcyjną podatku dochodowego od osób fizycznych.

13. Dla prawidłowego rozgraniczenia poszczególnych źródeł przychodu, a w szczególności – stwierdzenia, kiedy źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza, zasadnicze znaczenie ma definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 5a ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. Z regulacji tej wynika, że "działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza" - oznacza działalność zarobkową: a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową; b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż; c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy".

Z powyższej definicji wyraźnie wynika, że w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie przedmiotu opodatkowania, pierwszą czynnością musi być ustalenie charakteru źródła przychodu, a w odniesieniu do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – ustalenie czy uzyskany przychód nie jest zaliczany do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 oraz 4-9 u.p.d.o.f. Zaliczenie ich bowiem do tych źródeł wyklucza uznanie, że przychód został osiągnięty z działalności gospodarczej.

W związku z tym, że nie wszystkie czynności podejmowane przez podmiot prowadzący działalnością gospodarczą mogą zostać zaliczone do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. ale te tylko, które następują w wykonywaniu działalności gospodarczej. Aby zatem czynności skarżącego, mogły zostać zaliczone do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, przedmiotem działalności podmiotu musiałby być obrót pochodnymi instrumentami finansowymi.

Z tych wszystkich względów podzielić należało stanowisko Sądu pierwszej instancji oraz Ministra Finansów, że źródłem przychodu w postaci działalności gospodarczej była działalność handlowa w zakresie produkcji, sprzedaży artykułów spożywczych oraz wynajem nieruchomości, prowadzona przez spółkę jawną. To, że umowę CIRS podpisał podmiot gospodarczy i oferta banku była adresowana tylko do podmiotów gospodarczych, nie jest kryterium przesądzającym przy kwalifikacji podatkowoprawnej osiąganych przez dany podmiot przychodów. Czynności podejmowane przez skarżącego w formie spółki jawnej, w ramach zawartej z bankiem umowy CIRS, nie stanowiły obrotu pochodnymi instrumentami finansowymi w wykonywaniu działalności gospodarczej. Tezy tej nie może też zmienić fakt, iż umowa z bankiem została podpisana przez spółkę jawną, której skarżący jest wspólnikiem i przychód był wypłacany przez bank spółce, a nie jej wspólnikom. Przeznaczenie osiągniętego przychodu przez dany podmiot gospodarczy nie ma znaczenia w sprawie. Kryterium rozstrzygającym dla kwalifikacji podatkowoprawnej przychodów danego podmiotu gospodarczego, do celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30 b ust. 1 i 4 u.p.d.o.f. są wszystkie te czynności prawne podejmowane przez podatnika, które stanowią realizację przedmiotu prowadzonej działalności gospodarczej.

14. Prowadzona przez skarżącego działalność gospodarcza w formie spółki jawnej nie obejmowała obrotu pochodnymi instrumentami finansowymi, nie stanowi więc realizacji przedmiotu działalności podmiotu gospodarczego, a skoro tak, to nie następuje w wykonaniu tej działalności. W konsekwencji zatem przychód z tego tytułu pochodził z innego źródła, a mianowicie wymienionego w art. 10 ust.1 pkt 7, określonego w art. 17 ust. 1 pkt 10 i art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f. W odniesieniu do tego przychodu nie ma zastosowania wyjątek z art. 30b ust. 4 ustawy, który przewiduje, że opodatkowania przewidzianego w art. 30b ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie i realizacja praw wynikających z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja prawa z nich wynikających, następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Dyspozycja tego przepisu odnosi się wyłącznie do sytuacji, w której przedmiotem działalności gospodarczej jest obrót papierami wartościowymi, udziałami oraz instrumentami finansowymi. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu obejmuje on sytuacje, gdy odpłatne zbycie pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej polegającej na obrocie instrumentami finansowymi. Podobny pogląd został zaprezentowany w wyroku NSA z dnia 29 maja 2008 r., sygn. akt II FSK 517/07 (opubl. ONSAiWSA z 2009 r. nr 6 poz. 110), w wyroku z 29 maja 2009 r., sygn. akt II FSK 300/08 oraz w wyroku dnia 10 grudnia 2009 r., sygn. akt II FSK 988/08, (dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

W badanym stanie faktycznym brak jest więc podstaw do zastosowania wyłączenia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia pochodnych instrumentów finansowych jako przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f., które to wyłączenie ma miejsce wówczas, gdy odpłatne zbycie pochodnych instrumentów finansowych następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, jak stanowi art. 30 b ust. 4 u.p.d.o.f.

Sąd pierwszej instancji prawidłowo odczytał treść przepisów prawa materialnego mających zastosowanie w rozpoznawanej sprawie.

15. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 3 § 1 oraz § 2 pkt 4a p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 Prawa o ustroju sądów administracyjnych w pierwszej kolejności Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że art. 1 § 1 tej ustawy jest przepisem ustrojowym (a nie przepisem postępowania) określającym zakres kognicji sądów administracyjnych, które sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Naruszenie tego przepisu mogłoby nastąpić wtedy, gdyby sąd administracyjny odmówił rozpoznania sprawy należącej do jego właściwości. Taka sytuacja w niniejszej sprawie nie zachodziła wobec czego nie doszło do naruszenia wymienionego przepisu.

Przepisy art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a p.p.s.a. nie zawierają samodzielnej treści normatywnej określając zakres kontroli działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmującej, między innymi, orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Zarzut naruszenia wskazanych przepisów bez powiązania z regulującymi bardziej szczegółowe kwestie przepisami prawa materialnego lub postępowania nie jest skutecznym środkiem podważania merytorycznej zasadności orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego.

16. W rozpoznawanej sprawie strona wnosząca skargę kasacyjną zarzucając naruszenie wskazanych wyżej przepisów postępowania w uzasadnieniu skargi kasacyjnej powiązała je, z naruszeniem przez Sąd pierwszej instancji, przepisu prawa materialnego art.30 b ust.4 u.p.d.o.f.

Zarzuty te są nietrafne, bowiem Sąd pierwszej instancji, jak już wskazano wyżej dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego mających zastosowanie w sprawie i w konsekwencji zasadnie na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił.

17. Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O obowiązku zwrotu kosztów orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.