Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1108/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-07-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116, art. 107, art. 108, art. 215
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, asesor sądowy WSA Agnieszka Sułkowska, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 20 lipca 2021 r. sprawy ze skargi P.G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzję z dnia [...] lipca 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. orzekł o solidarnej z K. Sp. z o.o. odpowiedzialności podatkowej P.G. (dalej "Skarżący") za zaległości ww. Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. w kwocie 23.675,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę 13.108,00 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 240,28 zł.

Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie w całości. Decyzji zarzucił:

- łamanie zasad postępowania egzekucyjnego poprzez niedoręczenie tytułu wykonawczego nr [...];

- ominięcie niezbędnej przesłanki z art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej "O.p."), tj. wskazania mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowej w znacznej części.

W uzasadnieniu odwołania Skarżący odniósł się do ustaleń organu pierwszej instancji dotyczących stwierdzenia bezskuteczności egzekucji, zarzucając, iż postępowanie egzekucyjne nie zostało prawidłowo wszczęte z uwagi na brak doręczenia Spółce tytułu wykonawczego nr [...]. Skarżący nie podzielił również stanowiska organu podatkowego jakoby nie wskazał mienia Spółki pozwalającego na zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Uzasadniając powyższe podniósł, że wielokrotnie wskazywał na istnienie nadpłaty podatku VAT w wysokości 119.429,00 zł wynikające z deklaracji VAT za II kwartał 2015 r. złożonej w Urzędzie Skarbowym W. w dniu [...] września 2015 r., która pozwoli na zaspokojenie znacznej części zobowiązań podatkowych, co w ocenie Skarżącego stanowi przesłankę egzoneracyjną wymienioną w art. 116 § 1 pkt 2 O.p.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wyjaśnił, że zgodnie z art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r., poz. 1649) do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Zatem podstawę przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na Skarżącego za zaległości K. Sp. z o.o. stanowią przepisy Rozdziału 15 Działu III ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.

Organ wyjaśnił, że w odniesieniu do odpowiedzialności za zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. wynikającej z nieuregulowania kwoty podatku, którego wysokość została wskazana w złożonym w Urzędzie Skarbowym W. zeznaniu podatkowym CIT-8, będzie miał zastosowanie warunek wynikający z art. 108 § 2 pkt 3 O.p.

Zaś zgodnie z art. 26 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2014 r., poz. 1619 ze zm., dalej "u.p.e.a.") wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego.

Na powyższą zaległość, wierzyciel - Naczelnik Urzędu Skarbowego W., wystawił w dniu [...] maja 2015 r. tytuł wykonawczy nr [...], którego odpis doręczono Spółce w dniu 10 czerwca 2015 r. w trybie art. 44 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2017 r. poz. 1257 ze zm., dalej "K.p.a.") wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S.A.

Postępowanie podatkowe w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe K. Sp. z o.o. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. zostało wszczęte przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w dniu [...] maja 2019 r., tj. z chwilą doręczenia postanowienia z dnia [...] kwietnia 2019 r.

Organ podkreślił, że zestawienie ww. dat dowodzi, że w rozpatrywanej sprawie warunek dopuszczalności wszczęcia postępowania w stosunku do osoby trzeciej, o którym mowa w art. 108 § 2 pkt 3 w związku z art. 108 § 3 O.p. został spełniony, stąd zasadnym jest rozpatrzenie sprawy pod kątem przesłanek wynikających z art. 116 § 1 i § 2 O.p.

Organ odwoławczy nie podzielił zarzutu odwołania o wadliwym wszczęciu postępowania egzekucyjnego poprzez brak doręczenia Zobowiązanemu tytułu wykonawczego [...]. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej dopełnione zostały warunki uznania przesyłki zawierającej odpis ww. tytułu wykonawczego za doręczoną w dniu 10 czerwca 2015 r., trybie art. 44 K.p.a. Wskazaną przesyłkę skierowano bowiem na prawidłowy adres, tj. ul. [...]. Adres ten, w dacie doręczenia odpisu ww. tytułu wykonawczego, był adresem widniejącym w ewidencji organu i w Krajowym Rejestrze Sądowym jako adres siedziby Spółki. Zachowany został też okres czternastodniowego przechowywania przesyłki skierowanej na ww. adres przez urząd pocztowy, a adresat został dwukrotnie zawiadomiony o pozostawieniu przesyłki w placówce pocztowej, przy czym drugie zawiadomienie nastąpiło z zachowaniem upływu siedmiodniowego terminu liczonego od dnia pierwszego zawiadomienia. Zwrot przesyłki jako niepodjętej w terminie nastąpił w dniu 11 czerwca 2015 r., czyli po upływie 14 dni. W związku z tym, zgodnie z art. 44 § 4 K.p.a., prawidłowo przyjęto domniemanie faktyczne doręczenia przesyłki (przyjmując, że datą doręczenia jest upływ ostatniego dnia okresu przechowywania pisma przez pocztę - art. 44 § 2 w zw. z § 1 pkt 1 K.p.a.).

W ocenie organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Skarbowego W. prawidłowo wykazał, że Skarżący może ponosić odpowiedzialność za zaległości podatkowe K. Sp. z o.o. (dalej także "K. Sp. z o.o." lub "Spółka") z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. Skarżący pełnił bowiem funkcję Prezesa jednoosobowego Zarządu Spółki w terminie płatności ww. zobowiązania, który upływał z dniem 31 marca 2015 r. Okoliczności te potwierdzają odpisy dokumentów z akt rejestrowych K. Sp. z o.o., co oznacza, że spełniona została przesłanka odpowiedzialności, o jakiej mowa w art. 116 § 2 O.p. Organ podkreślił, że powyższego Skarżący nie zakwestionował.

Organ odwoławczy podkreślił też, że pomimo podjęcia przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych, prowadzone postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do realizacji obowiązku wynikającego tytułów wykonawczych wystawionych przeciwko spółce.

Ponadto z wpisów w Rejestrze Przedsiębiorców wynika, że z uwagi na fakt, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych, Komornik Sądowy przy Sądzie [...] dla W. w W., w dniu [...] lipca 2018 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone przeciwko Spółce.

Powyższe okoliczności zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej pozwalają uznać za prawidłowy wniosek organu pierwszej instancji, iż spełniona została druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 O.p., tj. bezskuteczność egzekucji z majątku podatnika.

Powyższej oceny przesłanki bezskuteczności egzekucji nie zmienia, zdaniem organu odwoławczego, podnoszona w odwołaniu okoliczność istnienia nadpłaty w podatku od towarów i usług w kwocie 119.429,00 zł, wynikającej z korekty deklaracji VAT-7K za II kwartał 2015 r., gdyż wskazana kwota została zadysponowana przez Spółkę w poz. 61 korekty deklaracji VAT-7 za II kw. 2015 r. jako kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Organ wyjaśnił, że skoro pierwotnie Spółka, w złożonej deklaracji VAT za II kw. 2015 r., złożyła dyspozycję dotyczącą zwrotu nadwyżki podatku na rachunek bankowy w terminie 60 dni, a następnie złożyła korektę deklaracji VAT-7 za II kw. 2015 r., w której wskazała, że "(...) po korekcie poz. 51 wynosi 0. Kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy wynosi 119 429", to niemożliwym jest przeksięgowanie ww. kwoty na istniejące zaległości bez wyraźnego oświadczenia woli ze strony K. Sp. z o.o. i ponownego skorygowania deklaracji.

Organ nadmienił, że Spółka nie wykonywała swych obowiązków w zakresie zobowiązań podatkowych:

- w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r.,

- w podatku od towarów i usług za 08/2014 r.,

i ocenił, iż Spółka stała się niewypłacalna w październiku 2014 r. Zaś Skarżący jako członek zarządu winien był złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości.

Skarżący nie zgodził się z wydaną decyzją i złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zarzucając naruszenie art. 7 K.p.a. w zw. z art. 77 § 1 K.p.a. w zw. z art. 78 § 1 K.p.a. przez nieuwzględnienie wniosku dowodowego co skutkowało tym, że nie zebrano w sposób wyczerpujący materiału dowodowego i nie ustalono wszystkich okoliczności faktycznych, podnosząc, że złożył odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając jej łamanie zasad postępowania egzekucyjnego poprzez niedoręczenie tytułu wykonawczego nr [...] oraz ominięcie niezbędnej przesłanki z art. 116 § 1 O.p., tj. wskazania mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowej w znacznej części, zaś organ odwoławczy powielił twierdzenia organu pierwszej instancji.

Skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP, w związku z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 2188) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm., dalej "P.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 K.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy.

W wypadku niestwierdzenia wad skutkujących uchyleniem zaskarżonego rozstrzygnięcia, sąd skargę oddala, co wynika z art. 151 P.p.s.a.

Sprawując kontrolę w oparciu o powołane kryterium zgodności z prawem sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy administracyjnej, biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny istniejący w dacie wydania ocenianej decyzji, nie uwzględniając okoliczności, które zaistniały w okresie późniejszym. Należy przy tym podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (por. wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1665/06, opublikowany - podobnie jak pozostałe przywołane w niniejszym orzeczenia sądów administracyjnych – w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Jednocześnie, zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a P.p.s.a. (który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania).

Na wstępie Sąd porządkowo wyjaśnia, że sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym. Postawą do takiego rozpoznania sprawy stanowi regulacja zawarta w art. 15 zzs4 ust. 2 i 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, ze zm., dalej "uCOVID-19").

Powyższy przepis należy traktować jako "szczególny" w rozumieniu art. 10 i art. 90 § 1 P.p.s.a.

W tym miejscu Sąd wyjaśnia, że prawo do publicznej rozprawy nie ma charakteru absolutnego i może podlegać ograniczeniu, w tym także ze względu na treść art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, w którym jest mowa o ograniczeniach w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw, gdy jest to unormowane w ustawie oraz tylko wtedy, gdy jest to konieczne w demokratycznym państwie m.in. dla ochrony zdrowia.

Nie ulega wątpliwości, że celem stosowania konstrukcji przewidzianych przepisami uCOVID-19 jest m.in. ochrona życia i zdrowia ludzkiego w związku z zapobieganiem i zwalczaniem zakażenia wirusem COVID-19, a w obecnym stanie faktycznym istnieją takie okoliczności, które w zarządzonym stanie pandemii, w pełni nakazują uwzględnianie rozwiązań powyższej ustawy w praktyce działania organów wymiaru sprawiedliwości.

Z perspektywy zachowania prawa do rzetelnego procesu sądowego najistotniejsze jest zachowanie uprawnienia przedstawienia przez stronę swojego stanowiska w sprawie (gwarancja prawa do obrony). Uwzględnić przy tym należy brak możliwości przeprowadzania dowodów w sprawie sądowoadministracyjnej (z wyjątkiem ograniczonej dopuszczalności dowodu z dokumentów – art. 106 § 3 P.p.s.a). Jednocześnie podkreślić należy, że dopuszczalne przepisami szczególnymi odstępstwo od posiedzenia jawnego sądu administracyjnego na rzecz formy niejawnej winno następować z zachowaniem wymogów rzetelnego procesu sądowego.

Ten standard ochrony praw stron i uczestników został zachowany, albowiem stosowne zarządzenie o rozpoznaniu sprawy w trybie art. 15zzs4 uCOVID-19 zostało wydane przez Przewodniczącą, zaś strony postępowania zostały powiadomione o skierowaniu sprawy do rozpoznania na posiedzenie niejawne i miały możliwość złożenia dodatkowego żądania, wniosków lub wyjaśnień.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji w świetle przywołanych wyżej kryteriów Sąd uznał, że skarga podlega oddaleniu, albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Kontroli Sądu poddano decyzję w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącego jako Prezesa Zarządu K. Sp. z o.o.

W tym miejscu wyjaśnienia wymaga, że przedmiotowej sprawie organy prowadziły postępowanie w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej, a nie Kodeksu postępowania administracyjnego, którego przepisy zostały wskazane w skardze jako naruszone. Jednakże kontrola sądowa decyzji w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółki ma charakter wieloaspektowy, dokonywany przez pryzmat określonych prawem warunków dopuszczalności i zasadności orzeczenia w tej sprawie. Będą one kolejno przedmiotem analizy Sądu.

Zgodnie z art. 116 O.p. (wszystkie przepisy Ordynacji podatkowej cytowane w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie, a więc w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.), za zaległości podatkowe m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 O.p.). Powyższe przepisy mają również zastosowanie do byłego członka zarządu, co zostało uregulowane w § 4 art. 116 O.p.

Odpowiedzialność członka zarządu za odsetki od zaległości podatkowej przewiduje art. 107 § 2 pkt 2 O.p., a za koszty egzekucyjne – art. 107 § 2 pkt 4 O.p.

Zgodnie z art. 108 § 2 O.p., postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed: 1) upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania; 2) dniem doręczenia decyzji: a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego, b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę; 3) dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3.

Biorąc pod uwagę obciążający organy w postępowaniu dotyczącym orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe obowiązek wykazania pozytywnych przesłanek tej odpowiedzialności, a zatem pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu w czasie, o jakim mowa w art. 116 § 2 O.p. oraz wykazania bezskuteczności egzekucji przeciwko Spółce, Sąd stwierdza, że zostały one przez organy prawidłowo wykazane.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że organ podatkowy wydając zaskarżoną decyzję spełnił wymaganie wynikające z art. 108 § 2 pkt 3 O.p., zgodnie z którym postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego – w przypadku, o którym mowa w § 3. W myśl natomiast art. 108 § 3 O.p. w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2 (określającej wysokość zobowiązania podatkowego oraz decyzji, o której mowa w art. 53a O.p.).

Jak wynika z akt sprawy zaległość podatkowa, za którą odpowiedzialność została przeniesiona na Skarżącego, wynikała z deklaracji CIT-8, złożonej przez Spółkę na podatek dochodowy od osób prawnych za 2014 r. Spółka nie uregulowała wynikającej z tej deklaracji kwoty podatku. W związku z tym Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wystawił w dniu [...] maja 2015 r. tytuł wykonawczy nr [...] dotyczący ww. zaległości Spółki, którego odpis doręczono Spółce w dniu 10 czerwca 2015 r. wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S.A. Natomiast postępowanie podatkowe w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. zostało wszczęte w dniu [...] maja 2019 r., tj. z chwilą doręczenia postanowienia z dnia [...] kwietnia 2019 r. nr [...] (k. 135 i 134 akt administracyjnych).

Rację zatem należy przyznać organowi drugiej instancji, iż wobec powyższego formalny wymóg wynikający z art. 108 § 2 pkt 3 O.p., umożliwiający wszczęcie postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej został zachowany.

Przechodząc wobec tego do merytorycznej oceny zaskarżonej decyzji, należy stwierdzić, że nie ulega wątpliwości, iż Skarżący pełnił funkcję Prezesa jednoosobowego Zarządu Spółki w okresie, w którym powstały zaległości, co do których orzeczono o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego.

Funkcję Prezesa jednoosobowego Zarządu Spółki pełnił on w terminie płatności ww. zobowiązania, który upływał z dniem 31 marca 2015 r. Wskazuje na to uchwała Nr [...]/2014 Zgromadzenia Wspólników K. sp. z o.o. z dnia [...] sierpnia 2014 r. (k. 102 akt administracyjnych), którą Skarżący został powołany do pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki. Powyższa okoliczność jest bezsporna pomiędzy stronami.

W tej sytuacji pierwszą z przesłanek pozytywnych z art. 116 § 1 O.p. uznać należało za spełnioną.

Spełniona również została druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności byłego członka zarządu, tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej z majątku Spółki.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w dniu [...] stycznia 2019 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki, z uwagi na jego bezskuteczność.

Z opisanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz zgromadzonych w materiale dowodowym niniejszej sprawy dowodów przeprowadzonych czynności egzekucyjnych nie ulega wątpliwości, że w toku postępowania egzekucyjnego przeprowadzono szereg czynności mających na celu ustalenie składników majątkowych Spółki, które to czynności pozostawały bez rezultatu dla postępowania egzekucyjnego. Nie ujawniono majątku ruchomego i nieruchomego Spółki, natomiast zajęcie rachunku bankowego pozostawało bezskuteczne.

Podejmując czynności egzekucyjne nie ograniczono się do jednego sposobu egzekucji, lecz poszukiwano wszelkich składników majątkowych mogących stanowić źródło środków pieniężnych.

Mając na uwadze powyższe rozważania uznać należy, że została wykazana okoliczność bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p.

Zaznaczyć należy, że bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. wiąże się z brakiem możliwości przymusowego zaspokojenia wierzyciela poprzez wszczęcie i przeprowadzenie przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki. Taka sytuacja występuje w niniejszej sprawie. Jednocześnie nie zaistniały w sprawie przesłanki powodujące uwolnienie się Skarżącego od odpowiedzialności za zaległości Spółki. Skarżący bowiem nie wykazał, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości miało miejsce bez jego winy.

W ocenie Sądu organy prawidłowo przyjęły, że w okresie, w którym Strona pełniła funkcję Prezesa Zarządu, istniała podstawa do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki.

Stosownie do art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003 r., nr 60, poz. 535 ze zm., dalej: "p.u.n."), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., upadłość ogłasza się do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ust. 1 p.u.n., dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych.

Przez niewypłacalność rozumie się niewykonywanie przez dłużnika ciążących na nim wymagalnych zobowiązań pieniężnych, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości, przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje on wszystkich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich, jak również nieistotny jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań, bowiem nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność (zob. wyrok WSA w Lublinie z dnia 29 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Lu 717/07, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 8 września 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 203/09).

W kontekście powyższych rozważań wskazać należy, że Spółka zaprzestała regulowania wymagalnych zobowiązań w terminie płatności zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. i stan ten – wobec nieuregulowania zaległości wobec Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz Z. (pismo Z.z [...] kwietnia 2015 r. – k. 30 akt administracyjnych) – miał charakter trwały.

Mając na uwadze zapis art. 21 ust. 1 i 2 p.u.n. w przedmiotowej sprawie Strona zobowiązana była złożyć w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości.

Organy słusznie przyjęły, że skoro Strona pełniła funkcję Prezesa Zarządu od 5 sierpnia 2014 r., wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki winien zostać złożony w październiku 2014 r., tj. w terminie najwcześniej nieuregulowanego zobowiązania – w podatku od towarów i usług za sierpień 2014 r. Wniosek taki nie został jednak złożony ani w tym terminie, ani też w żadnym innym (pismo Sądu [...] dla W. w W. [...] Wydział Gospodarczy z dnia [...] kwietnia 2019 r. – k. 81 akt administracyjnych).

Przytoczyć także należy, że w wyroku z dnia 28 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1899/11, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości powinien być oceniany na podstawie wszystkich okoliczności sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie nie tylko o swoje interesy, lecz także o interesy właściciela spółki, jak i jej wierzyciela, w tym także z tytułu należności publicznoprawnych.

Skarżący w okresie pełnienia Prezesa Zarządu wniosku o ogłoszenie upadłości nie złożył.

Reasumując, rację należy przyznać organom podatkowym, według których w przedmiotowej sprawie, w czasie pełnienia przez Stronę obowiązków w zarządzie Spółki, wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 11 ust. 1 p.u.n.

Strona nie wykazała również kolejnej przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu, jaką jest wskazanie mienia Spółki, którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Skarżący wskazywał na pominięcie złożonego przez Skarżącego wniosku dowodowego dotyczącego wskazania mienia Spółki, z którego możliwa była egzekucja. Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że - jak wynika z akt sprawy - Skarżący w toku postępowania prowadzonego w niniejszej sprawie (w odwołaniu) jako mienie Spółki wskazał na istnienie nadpłaty w podatku VAT w kwocie 119 429,00 zł, wynikającej z korekty deklaracji VAT-7K za II kwartał 2015 r. złożonej przez Spółkę. Jak wyjaśnił organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz co znajduje potwierdzenie w aktach sprawy, a także jest Sądowi wiadome z urzędu (prawomocny wyrok tutejszego Sądu z dnia 16 marca 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 771/20), wskazana kwota została zadysponowana przez Spółkę w poz. 61 korekty deklaracji VAT-7 za II kw. 2015 r. jako kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (k. 148 akt administracyjnych). A zatem nie stanowiła kwoty do zwrotu. W związku z tym zarzut skargi w tym zakresie należało uznać za chybiony.

Z uwagi na powyższe w sprawie nie zaistniały przesłanki określone w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. zwalniające z odpowiedzialności za zaległości Spółki.

W ocenie Sądu, organy podatkowe, prowadzące postępowanie w niniejszej sprawie przeprowadziły to postepowanie w zgodzie z art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Postępowanie dowodowe, którego zakres wyznaczała treść art. 116 § 1 O.p., zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, a w szczególności wyczerpujący. Organ dokonał rzetelnych ustaleń każdego elementu koniecznego do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji pozwala na jej merytoryczną kontrolę, a analiza akt postępowania podatkowego wskazuje, że wszystkie okoliczności i dowody istotne dla sprawy zostały przez organ wyraźnie powołane i wyjaśnione.

W treści skargi Skarżący przywołał zarzuty odwołania, w tym zarzut niedoręczenia Spółce tytułu wykonawczego nr [...] (w odwołaniu błędnie powołany jako nr [...]). Odnosząc się do tej kwestii należy wskazać, że organ drugiej instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji trafnie wyjaśnił, iż powyższy tytuł wykonawczy został prawidłowo uznany za doręczony. Jak wynika z akt sprawy (k. 14-16 akt administracyjnych) doręczenie nastąpiło w zgodzie z brzmieniem art. 44 K.p.a. Wskazaną przesyłkę skierowano bowiem na prawidłowy adres, tj. ul. [...]. Adres ten, w dacie doręczenia odpisu ww. tytułu wykonawczego, był adresem widniejącym w ewidencji organu i w Krajowym Rejestrze Sądowym jako adres siedziby Spółki (k. 92-90, k. 50 i k. 27 akt administracyjnych). Z Danych identyfikacyjnych i adresowych organizacji (k. 50 akt administracyjnych) wynika, że zmiana adresu K. Sp. z o.o. na [...] nastąpiła dopiero od 19 listopada 2015 r., a więc już po doręczeniu przedmiotowego tytułu wykonawczego. Przesyłka była awizowana 27 maja 2015 r., przy czym zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki w Urzędzie Pocztowym [...] umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Zachowany został też okres czternastodniowego przechowywania przesyłki skierowanej na ww. adres przez urząd pocztowy, a adresat został dwukrotnie zawiadomiony o pozostawieniu przesyłki w placówce pocztowej, przy czym drugie zawiadomienie nastąpiło z zachowaniem upływu siedmiodniowego terminu liczonego od dnia pierwszego zawiadomienia (to jest 5 czerwca 2015 r.). Zwrot przesyłki jako niepodjętej w terminie nastąpił w dniu 11 czerwca 2015 r., czyli po upływie 14 dni. W związku z tym, zgodnie z art. 44 § 4 K.p.a., prawidłowo przyjęto domniemanie faktyczne doręczenia przesyłki (przyjmując, że datą doręczenia jest upływ ostatniego dnia okresu przechowywania pisma przez pocztę - art. 44 § 2 w zw. z § 1 pkt 1 K.p.a.). W konsekwencji należało uznać, że w tym przypadku skutek doręczenia przesyłki zawierającej tytuł wykonawczy nastąpił w dniu [...] czerwca 2015 r.

Końcowo wyjaśnienia wymaga, że w aktach administracyjnych sprawy znajduje się postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2019 r., w którym to organ sprostował oczywistą omyłkę pisarską w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] lipca 2019 r. W ocenie Sądu sprostowana omyłka dotycząca numeru tytułu wykonawczego, daty jego doręczenia i kwoty zaległości wskazanych w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] lipca 2019 r. (przy prawidłowych danych wskazanych w sentencji tejże decyzji) nie miała wpływu na prawidłowość decyzji. Nadmienić też należy, że postanowienie dotyczące sprostowania nie wykroczyło poza ramy art. 215 O.p., a ponadto sprostowanie nie doprowadziło do zmiany merytorycznego rozstrzygnięcia decyzji. Jednocześnie organ odwoławczy w swojej decyzji powołał prawidłowe dane, wobec czego Skarżący nie był pozbawiony możliwości oceny prawidłowości wydanej decyzji, miał też możliwość sformułowania skargi do sądu administracyjnego, z której to możliwości skorzystał. Wobec powyższego należy uznać, że uchybienie organu pierwszej instancji nie miało wpływu na wynik sprawy.

Mając na uwadze powyższe, Sąd, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., skargę oddalił.