Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 89/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-07-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174, art. 183, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 3 ust. 1, art. 100 ust. 4
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędzia NSA Janusz Zajda (spr.) Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski Protokolant Kacper Tybuszewski po rozpoznaniu w dniu 24 lipca 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w Olsztynie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 16 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Ol 531/16 w sprawie ze skargi M.B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Olsztynie z dnia [...] maja 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie na rzecz M.B. 2700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 16 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Ol 531/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie po rozpoznaniu skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Olsztynie z [...] maja 2016 r. w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego uchylił zaskarżoną decyzję oraz zasądził koszty postępowania sądowego.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy:

Naczelnik Urzędu Celnego w Elblągu wszczął z urzędu postępowanie podatkowe, w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem przez stronę samochodu osobowego marki Mercedes Benz E300 CDI, rok produkcji 2010, pojemność silnika 2987 cm3 i nie złożeniem deklaracji uproszczonej AKC-U. Ze zgromadzonej w toku postępowania podatkowego dokumentacji wynika, iż ww. pojazd został zakupiony przez stronę 8 września 2011 r. za kwotę 28 600 €, następnie został przemieszczony z Niemiec na terytorium RP, co stanowi zdefiniowane w art. 2 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2014 r. poz.752 ze zm.; dalej: upa) nabycie wewnątrzwspólnotowe. Za datę powstania obowiązku podatkowego organ podatkowy uznał dzień 12 września 2011 r., czyli datę przeprowadzenia już na terytorium kraju pierwszego badania technicznego pojazdu. W zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu oraz w dokumencie identyfikacyjnym z 12 września 2011 r. wskazano rodzaj pojazdu - samochód ciężarowy, podrodzaj - kombi, liczbę miejsc do siedzenia - 2, maksymalną ładowność - 575 kg. W treści niemieckiego dokumentu rejestracyjnego ww. pojazd opisano jako: samochód ciężarowy, transport towarów do 3,5 t, liczba miejsc siedzących - 2.

W trakcie postępowania podatkowego przeprowadzono w dniu [...] lutego 2016 r. oględziny pojazdu, sporządzając na tę okoliczność protokół wraz dokumentacją fotograficzną. Ustalone w wyniku oględzin pojazdu cechy wskazywały na zasadnicze jego przeznaczenie do przewozu osób, tj. do kodu CN 8703.

W związku z powyższym, decyzją z [...] marca 2016 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Elblągu określił stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w wysokości 22 987 zł.

Decyzją z [...] maja 2016 r. Dyrektor Izby Celnej w Olsztynie utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Wskazał, że zgodnie z art. 3 ust. 1 upa do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256 z 07.09.1987, s. 1 ze zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, s. 382, ze zm.). Nomenklatura Scalona w dziale 87 zawiera kod 8703 oraz 8704. Kod CN 8703 obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, natomiast kod CN 8704 obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego.

Zatem dla rozstrzygnięcia, czy pojazd podlega akcyzie należy ustalić rodzaj tego pojazdu z punktu widzenia przepisów regulujących zasady opodatkowania akcyzą, w szczególności przepisów klasyfikacyjnych.

Z przeprowadzonych oględzin spornego pojazdu wynikało, że jest to samochód o jednobryłowym nadwoziu zamkniętym, całkowicie przeszklonym, posiadającym panele boczne na wysokości drzwi tylnych oraz w drzwiach/klapie bagażnika, nadwozie 5-drzwiowe, wyposażenie w cztery uchylne drzwi boczne (po 2 szt. z prawej i lewej strony pojazdu, przeszklone) oraz drzwi tylne bagażnika przeszklone, 2 miejsca siedzące, z pasami bezpieczeństwa i regulowanymi zagłówkami, z możliwością sterowania manualnego i elektrycznego. Za przednim siedzeniami znajdują się kieszonki do przechowywania drobnych przedmiotów, przeznaczone dla pasażerów drugiego rzędu siedzeń. Stwierdzono, że na etapie produkcji zostały przygotowane punkty mocowania tylnej kanapy z tyłu pojazdu oraz punkty mocowania pasów bezpieczeństwa dla pasażerów siedzących z tyłu. Wnętrze pojazdu (boki, drzwi) zdominowane jednolitymi elementami z materiałów i tworzyw sztucznych. Ma jednolitą podsufitkę, wykładzinę i dywaniki przy miejscach siedzących, wyposażenie w airbag - 8 sztuk (2 szt. kierowca, 2 szt. w słupkach przednich oraz 4 w przednich fotelach - dla pasażerów siedzących z tyłu). Stwierdzono w pojeździe oświetlenie górne - nad przednimi siedzeniami kierowcy i pasażera oraz w podsufitce części tylnej. Deska rozdzielcza wykończona elementami drewnopodobnymi lakierowanymi na wysoki połysk - wersja Elegance, gniazda elektryczne 12V - 1 szt. na konsoli i 1 szt. w bagażniku. Pojazd wyposażony jest w komputer pokładowy, immobilizer, wbudowaną nawigację GPS, popielniczkę z przodu pojazdu, centralny zamek z pilotem, automatyczną skrzynię biegów, lusterka sterowane i składane elektrycznie, elektrycznie podgrzewane szyby - tylne boki i klapa, sprzęt audio z odtwarzaczem CD, 2-strefową klimatyzację z nawiewami dla drugiego rzędu siedzeń, skórzaną tapicerkę, wielofunkcyjną, skórzaną kierownicę ze wspomaganiem, drzwi drugiego rzędu posiadające oświetlenie u dołu działające po otwarciu, w części tylnej w podsufitce – miejsca pozostałe po uchwytach dla podtrzymania się pasażerów, w bagażniku 6 punktów służących do przytwierdzania bagażu oraz siatka do schowania drobnych przedmiotów, relingi, światła przeciwmgielne przód/tył spryskiwacz reflektorów przednich, szyby barwione, czujnik parkowania, termometr zewnętrzny, system ABS, ESP, ASR wycieraczkę szyby tylnej, uchwyty na naboje, podłogę części bagażowej również wyłożoną wykładziną, w miejscu II rzędu siedzeń - skrzynia z płyty meblowej skręcona wkrętami, bez możliwości jej demontażu bez użycia narzędzi. Do skrzyni, która tworzy z powierzchnią bagażnika wspólny poziom, przymocowana jest metalowa kratka.

Wskazano, że skarżący jeszcze na terenie Niemiec dokonał w pojeździe zmian konstrukcyjnych, które polegały na demontażu drugiego rzędu siedzeń oraz zamontowania w tym miejscu drewnianej nakładki oraz przytwierdzonej do niej metalowej kraty. Znajdowało się wówczas w pojeździe 5 miejsc siedzących i drugi rząd siedzeń. Powyższych zmian dokonał pod zamówienie potencjalnego odbiorcy pojazdu już na terenie kraju. Opisane zmiany wg ww. zeznań zostały dokonane w poleconym przez sprzedającego zakładzie mechanicznym, a następnie w autoryzowanej stacji kontroli technicznej pojazdów mechanicznych przy niemieckim Stowarzyszeniu Nadzoru technicznego DEKRA, gdzie dokonano ekspertyzy w celu uzyskania homologacji - zmiany technicznej, zgodnie z którą zmieniono homologację pojazdu z MI na NI.

W ocenie organu drobne przeróbki takie jak wyjęcie kanapy II rzędu, celem jego zarejestrowania jako ciężarowy, nie mają znaczenia dla jego prawidłowej klasyfikacji do kodu CN 8703. Materiał dowodowy potwierdził ustalenia Naczelnika Urzędu Celnego w Olsztynie w zakresie zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Oględziny pozwoliły na obiektywne ustalenie tych cech pojazdu, które zgodnie z wyjaśnieniami do Nomenklatury Scalonej dały podstawę do zaklasyfikowania pojazdu do kodu 8703, tj. do pojazdów zasadniczo przeznaczonych do przewozu osób.

Wyrokiem z 16 listopada 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie po rozpoznaniu skargi M .B. uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w Olsztynie z [...] maja 2016 r.

Stwierdził, że prowadząc postępowanie w sprawie organ odwoławczy naruszył przepisy proceduralne w stopniu powodującym konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. 2018 poz. 1302; dalej: ppsa).

Spór dotyczy tego, czy nabyty i następnie przemieszczony na terytorium kraju samochód marki Mercedes Benz E300 jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób czy też do transportu towarowego. Miało to bowiem decydujący wpływ na ocenę zgodności z prawem zaskarżonej decyzji nakładającej na skarżącego zobowiązanie do uiszczenia podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu.

Pozycja 8703 CN obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż te objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Natomiast pozycja CN 8704 obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego.

W świetle powyższego decydujące dla klasyfikacji pojazdu do odpowiedniego kodu Taryfy celnej jest jego główne przeznaczenie. Strona nie kwestionowała stanowiska organów podatkowych, w świetle którego zarówno z treści pozycji 59 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, jak i z treści pozycji CN 8703 wynika, że kryterium klasyfikacji pojazdu do tego kodu uzależniono od jego zasadniczego przeznaczenia, jakim powinien być przewóz osób. Przeznaczenie pojazdu określa natomiast ogólny wygląd spornego samochodu i ogół jego cech, nadających mu zasadnicze przeznaczenie (v. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 6 grudnia 2007 r., C - 486/06, pkt 27).

W ocenie Sądu I instancji, organy obu instancji przystępując do klasyfikacji taryfowej pojazdu prawidłowo zakreśliły ramy prawne, jakie wyznaczają jej podstawy. Klasyfikacji taryfowej towarów, tzn. wskazania właściwej pozycji lub podpozycji Taryfy Celnej dokonuje się na podstawie powszechnie dostępnych narzędzi, którymi są: Ogólne reguły interpretacji, uwagi do sekcji i działów Taryfy celnej, Noty wyjaśniające do CN, Noty wyjaśniające do HS, Opinie klasyfikacyjne Komitetu Systemu Zharmonizowanego, orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE. Korzystanie z tych narzędzi wymaga jednak posiadania kompletnych danych o towarze. Te z kolei są możliwe do uzyskania w wyniku prawidłowo przeprowadzonego postępowania dowodowego. Zaznaczenia wymaga, że klasyfikacji pojazdów silnikowych dokonuje się indywidualnie w każdym przypadku, ponieważ pojazd może różnić się od innego zbudowanego na takim samym nadwoziu.

Nadto Sąd wskazał, że Ordynacja podatkowa pozostawiając administracji podatkowej swobodę w ocenie wyników postępowania dowodowego wskazuje wyraźnie, że ocena ta powinna opierać się na całym, wszechstronnie zebranym i rozważonym materiale. Ustalenia faktyczne powinny być jednoznaczne i bezwarunkowe, aby na ich podstawie można było formułować wnioski co do prawa materialnego mogącego znaleźć zastosowanie. Tych cech nie mają - zdaniem Sądu - ustalenia organu odwoławczego, w związku z czym nie mogły być one podstawą rozstrzygnięcia. Organ odwoławczy zaakceptował ustalenia dotyczące spornego pojazdu oparte na jego oględzinach. Organy celne nie odniosły się do kwestii dokonania zmian konstrukcyjnych na terenie Niemiec. W protokole oględzin stwierdzono, że "w miejscu II rzędu siedzeń znajduje się skrzynia z płyty meblowej skręcona wkrętami. Brak możliwości jej wyjęcia bez narzędzi i sprzętu (...)". Organ nie ustalił, czy jest to trwałe dostosowanie samochodu. Sąd podkreślił również, że znaczącą kwestią jest zbadanie i ustalenie jakie przeznaczenie nadał pojazdowi jego producent.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie stwierdził, że dokonana przez organ w zaskarżonej decyzji ocena jest przedwczesna. Organ winien ustalić i dokonać analizy, czy zmiany i przeróbki dokonane przez skarżącego są podstawą do zakwalifikowania do kodu CN 8704. Organ również powinien wziąć pod uwagę kwestię uzyskania od producenta danych dotyczących przedmiotowego modelu pojazdu.

Ponownie rozpoznając sprawę organ zobowiązany został do ponownej pełnej oceny materiału dowodowego z punktu widzenia kryteriów, które prawidłowo uznał za znaczące w procesie klasyfikacji taryfowej.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Dyrektor Izby Celnej w Olsztynie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Na podstawie art. 174 pkt 2 ppsa wyrokowi Sądu I instancji zarzucił naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ppsa, polegające na uchyleniu decyzji przez Sąd pomimo nienaruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania mogących mieć wpływ na wynik sprawy, to jest art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Op, w sytuacji gdy prawidłowa ocena zebranego materiału dowodowego powinna prowadzić do wniosku, że przedmiotowy pojazd był zasadniczo przeznaczony do przewozu osób.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną M. B. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 183 § 1 zd. pierwsze ppsa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego w stosunku do zaskarżonego orzeczenia jest zdeterminowany, poza określonymi w § 2 tego przepisu przypadkami nieważności postępowania, granicami środka zaskarżenia.

Środek prawny został oparty na podstawie kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 ppsa (naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy), to jest zarzucie naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ppsa - w sytuacji nienaruszenia przez organy podatkowe mogących mieć wpływ na wynik sprawy przepisów art. 122, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej.

Spór w sprawie sprowadza się do oceny prawidłowości opodatkowania podatkiem akcyzowym nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu Mercedes Benz E300 CDI. Skarżący kasacyjnie kwestionuje w środku prawnym prawidłowość stwierdzenia Sądu I instancji, iż ocena dokonana przez organ w zaskarżonej decyzji jest przedwczesna.

Zakres postępowania podatkowego w sprawie wyznaczały obowiązujące w momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu przepisy prawa materialnego, tj. przepisy ustawy o podatku akcyzowym z 2008 r.

Zgodnie z art. 100 ust. 4 upa, samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Tak więc o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.

Stosownie do art. 3 ust. 1 upa do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, stanowiącymi element załącznika do rozporządzeń zmieniających Taryfę celną. Zgodnie z regułą 1 ORINS dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, oraz o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami, tj. regułami od 2 do 6. Klasyfikacja towarów podlega warunkom określonym w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartej w Taryfie celnej, z tym zastrzeżeniem, że reguły tam określone stosuje się w kolejności ich występowania. Kolejne reguły mogą być stosowane tylko wtedy, gdy taryfikacja nie jest możliwa w oparciu o brzmienie pozycji i uwag do sekcji lub działów. Zatem zadaniem organów podatkowych podejmujących rozstrzygnięcie, czy zgłoszony do procedury dopuszczenia do obrotu pojazd samochodowy podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, winno być dokonanie klasyfikacji taryfowej oraz statystycznej pojazdu, a ustalenia w tym zakresie powinny być poddane ww. regułom, wśród których najistotniejsze jest przesądzenie o kryterium związanym z przeznaczeniem pojazdu.

Ze względu na istotę sporu, w sprawie szczególne znaczenie mają dwie pozycje taryfowe, tj.:

- pozycja CN 8703 (wskazana przez organ podatkowy), która obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi oraz

- pozycja CN 8704 (wskazana przez stronę), która obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego.

Klasyfikacja pojazdu samochodowego do kodu CN wymaga zatem ustalenia przeznaczenia danego pojazdu.

Pomocnicze znaczenie dla dokonania klasyfikacji towaru w oparciu o klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze mają wyjaśnienia do Taryfy Celnej - Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, które posługują się oznaczeniem kodu CN i w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów, celem ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN. Nadto, do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji taryfowych w istotny sposób przyczyniają się Noty wyjaśniające do CN, będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a/ oraz art. 10 rozporządzenia (EWG) nr 2658/87. Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej uważane są za dopełnienie Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego oraz są stosowane w połączeniu z nimi.

Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06 podkreślił, że Noty wyjaśniające wprawdzie nie są prawnie wiążące, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji.

W przytoczonych okolicznościach prawnych należy dojść do wniosku, że o zakwalifikowaniu danego pojazdu do pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej decydujące znaczenie mają cechy projektowe pojazdu, a nie to, czy w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego samochód ten był dostosowany do przewozu osób czy towarów, gdyż odwracalność zmian nie zmienia jego zasadniczego przeznaczenia. Istotne jest konstrukcyjne przeznaczenie samochodu oraz charakter ewentualnie dokonanych zmian. Badaniu powinien zatem podlegać stan danego pojazdu zarówno przed dokonaniem czynności podlegającej opodatkowaniu, ale również po tym dniu. W zgodzie z zasadą prawdy materialnej pozostaje również badanie stanu pojazdu nawet już po jego zbyciu przez podatnika nowemu nabywcy oraz ustalenie, czy i jakich czynności dokonywał nabywca względem funkcjonalności kupionego pojazdu. Wszystkie te okoliczności mogą mieć bowiem wpływ na ustalenie rzeczywistego charakteru i cech pojazdu, co w konsekwencji przekłada się na jego zaliczenie do jednej z pozycji Nomenklatury Scalonej.

Oceniając podniesiony przez skarżącego kasacyjnie zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do wniosku o jego niezasadności. W istocie zarzut ten jest jedynie polemiką z prawidłowymi ocenami i wnioskami Sądu I instancji, sprowadzając się do kwestionowania potrzeby uzupełnienia materiału dowodowego.

W sprawie organy podatkowe przyjęły, że mają do czynienia z pojazdem, który należy zakwalifikować do pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej, w istocie jedynie na podstawie oględzin pojazdu dokonanych ok. 5 lat po jego nabyciu. Nie odniosły się do przedstawianych przez stronę dokumentów, które jej zdaniem wskazywały na trwały charakter przebudowy pojazdu jeszcze na terytorium Niemiec, we wskazanej przez sprzedającego autoryzowanej stacji kontroli technicznej. W konsekwencji nie zajęły się istotną w sprawie kwestią zbadania i ustalenia, jakie przeznaczenie nadał pojazdowi jego producent. Ustalenia faktyczne nie dotyczą stanu technicznego i właściwości fizycznych przedmiotowego pojazdu w dacie pierwszego badania technicznego w Polsce. Tym samym nie wyjaśniają w sposób jednoznaczny kluczowej kwestii, tj. "zasadniczego przeznaczenia pojazdu".

Trafnie Sąd I instancji zwrócił uwagę na sformułowanie z protokołu oględzin, że "w miejscu II rzędu siedzeń znajduje się skrzynia z płyty meblowej skręcona wkrętami. Brak możliwości jej wyjęcia bez narzędzi i sprzętu (...)". Organ nie ustalił, czy jest to trwałe dostosowanie samochodu.

Mając na uwadze powyższe należało dojść do wniosku, że postępowanie dowodowe w sprawie wykazywało istotne mankamenty, zaś rozstrzygnięcie organów podatkowych podjęto na podstawie swoistego, nieuzasadnionego domniemania, iż mamy do czynienia z samochodem osobowym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Tym samym w sprawie naruszono szereg przepisów związanych z postępowaniem podatkowym, w szczególności art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Op w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ppsa. Naruszenie tych przepisów mogło mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy podatkowej.

Podzielając stanowisko Sądu I instancji w zakresie wadliwości przeprowadzonego w sprawie postępowania dowodowego, a w konsekwencji ocenę, co do niepoprawnie ustalonego stanu faktycznego, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ppsa oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 ppsa w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a/ w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a/ w zw. § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.).