Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 378/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-09-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 70 § 6 pkt 3, art. 199a § 1 i 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 19 ust. 1, art. 20 ust. 11, ust. 2, ust. 3, ust. 4
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA del. Alojzy Skrodzki, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 2 września 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Przedsiębiorstwa Budowlanego "J." spółki z o.o. w T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 12 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Go 439/13 w sprawie ze skargi Przedsiębiorstwa Budowlanego "J." spółki z o.o. w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 18 czerwca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za I kwartał 2004 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie.

1.1. Wyrokiem z dnia 12 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Go 439/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę Przedsiębiorstwa Budowlanego "J." sp. z o.o. w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 18 czerwca 2013 r., wydaną wobec spółki w przedmiocie podatku od towarów i usług za I kwartał 2004 r.

1.2. Przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie Sąd pierwszej instancji podał, że decyzją z dnia 30 stycznia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. określił spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za I kwartał 2004 r. w wysokości 52.293 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm., dalej również jako "ustawa o VAT z 1993 r." lub "u.p.t.u."), do zapłaty w wysokości 7.090 zł.

1.3. Zaskarżoną decyzją z dnia 18 czerwca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej uchylił powyższą decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej określenia kwoty podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym do zapłaty w wysokości 7.090 zł i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie, a w pozostałym zakresie utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

1.3.1. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w toku postępowania ustalono, że podatniczka 8 marca 2004 r. zawarła z Przedsiębiorstwem Wielobranżowym "I." sp. z o.o. z siedzibą w T. umowę ustanowienia odrębnej własności i sprzedaży lokali w formie aktu notarialnego (Rep. A nr [...]), na podstawie której PB "J." zakupiło od spółki "I." 97 lokali mieszkalnych położonych w budynku nr [...], nr [...], nr [...], nr [...] przy ul. [...] w L. wraz z przynależnymi do nich piwnicami oraz prawami związanymi z ich własnością za łączną kwotę 15.628.950 zł, zawierającą cenę udziałów w gruncie w wysokości 367.740 zł. Transakcje te zostały udokumentowane fakturami VAT: [...] i od nr [...] do nr [...] z 31 marca 2004 r. Zakupione lokale mieszkalne oraz zawarte wcześniej z poszczególnymi najemcami umowy najmu lokali mieszkalnych zostały przekazane skarżącej spółce przez sprzedawcę protokołami z 31 marca 2004 r. Lokale te wraz z komórkami lokatorskimi skarżąca, na podstawie umowy najmu z 1 kwietnia 2004 r. oddała (jako wynajmująca) spółce z o.o. "I." (jako najemczyni) w najem i użytkowanie "z przeznaczeniem na cele gospodarcze" wystawiając tego samego dnia najemczyni fakturę Nr [...] z 1 kwietnia 2004 r. na kwotę netto 32.225,49 zł, podatek VAT wg stawki 22% tj. 7.089,61 zł tytułem czynszu za wynajem tychże lokali mieszkalnych. Również w dniu 1 kwietnia 2004 r. skarżąca spółka przekazała spółce "I." wszystkie umowy najmu dotyczące przedmiotowych lokali.

Sp. z o.o. "I." 1 kwietnia 2004 r. wystawiła poszczególnym lokatorom faktury tytułem czynszu za kwiecień 2004 r., które ujęła w swoim w rejestrze sprzedaży VAT za miesiąc kwiecień 2004 r.

Skarżąca zgłosiła zakupioną nieruchomość do opodatkowania podatkiem od nieruchomości wykazując ją w deklaracji podatkowej w pozycji "budynki mieszkalne" (powierzchnia użytkowa 9.193,5 m2) i w pozycji "pozostałe grunty" (powierzchnia gruntów 21.3 86,30 m2)

3 września 2004 r. P.B. "J." sprzedało przedmiotowe lokale P. sp. z o.o. w W. na podstawie aktu notarialnego Rep. A. Nr [...]. Nabywcy wystawiono fakturę VAT Nr [...] z 10 września 2004 r., w której wykazano sprzedaż lokali w kwocie 15.628.950 zł jako zwolnioną od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

1.3.2. Oceniając zebrane dowody organ pierwszej instancji uznał, że strony umowy z dnia 1 kwietnia 2004 r. łączyła umowa o zarządzanie przez PW "I." sp. z o.o. zasobami mieszkaniowymi w imieniu właściciela - spółki z o.o. "J.".

W ocenie organu pierwszej instancji strona nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego fakturach dokumentujących zakupy lokali mieszkalnych w budynku wielolokalowym nr: [...], [...], [...], [...], przy ul. [...] w L. oraz dotyczącego opłaty notarialnej wynikającej z aktu notarialnego Rep. A Nr [...], gdyż faktury te dotyczyły zakupów związanych wyłącznie ze sprzedażą zwolnioną od podatku, tj. wynajmem lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe.

Ponadto zdaniem organu pierwszej instancji wystawiona spółce "I." faktura Nr [...] z 1 kwietnia 2004 r. na wartość netto 32.225,49 zł, tytułem wynajmu lokali mieszkalnych na podstawie umowy najmu z 1 kwietnia 2004 r., dokumentowała usługę, która nie była świadczona przez stronę, w związku z czym ww. faktura nie podlegała rozliczeniu w deklaracji VAT-7K. za I kwartał 2004 r.

1.4. Dyrektor Izby Skarbowej rozpoznając odwołanie strony od decyzji organu pierwszej instancji stwierdził najpierw, iż na dzień orzekania przez organ odwoławczy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego spółki za I kwartał 2004 r. nie upłynął.

Organ odwoławczy podzielił również ocenę organu pierwszej instancji, że zakupione lokale mieszkalne nie miały związku z działalnością skarżącej opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, lecz dotyczyły zakupów związanych wyłącznie ze sprzedażą zwolnioną od podatku, tj. z wynajmem lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe w związku z czym zastosowanie miał z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, zwalniający od podatku od towarów i usług świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 2, w którym pod pozycją 10 wymienione zostały usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe.

O takiej kwalifikacji spornych usług, świadczyły zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, okoliczności ustalone w toku postępowanie takie jak fakt, iż zakupione lokale mieszkalne w momencie ich przejęcia przez skarżącą były zasiedlone przez lokatorów na podstawie umów najmu zawartych przez zbywcę (PW "l." sp. z o.o.) w latach 2000-2004 i były wykorzystywane na cele mieszkaniowe poszczególnych lokatorów. Świadczyły o tym również zaświadczenia wystawione przez Urząd Miasta L. o samodzielności lokali mieszkalnych w rozumieniu ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali. Ponadto sama skarżąca zgłosiła zakupioną nieruchomość do opodatkowania podatkiem od nieruchomości w pozycji "budynki mieszkalne" i w pozycji "pozostałe grunty". Również z oświadczeń lokatorów wynikało, iż lokale wynajęte zostały przez nich na podstawie umów najmu lokalu mieszkalnego zawartych z P.W. "l." sp. z o.o. w T. w I kwartale 2004 r. wyłącznie na cele mieszkaniowe. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał także, że sprzedawca lokali przekazał nabywcy wszystkie zawarte wcześniej z lokatorami umowy najmu lokali mieszkalnych i skarżąca wstąpiła, stosownie do art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, w stosunek najmu w miejsce zbywcy jako wynajmujący.

Z tych względów Dyrektor Izby Skarbowej zaakceptował stanowisko organu pierwszej instancji, iż umowa z dnia 1 kwietnia 2004 r. zawarta między skarżącą a spółką "I." nie była umową najmu lecz umową o zarząd zasobami mieszkaniowymi skarżącej.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej strona złożyła dwie skargi tej samej treści - jedną z dnia 29 lipca 2013 r., wniesioną bezpośrednio przez skarżącą oraz drugą z dnia 29 lipca 2013 r. wniesioną przez pełnomocnika. Domagała się w nich uchylenia decyzji obu instancji ewentualnie uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji.

2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczas prezentowane w sprawie stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim uznał skargę spółki za niezasadną.

3.2. W pisemnych motywach wyroku Sąd pierwszej instancji stwierdził najpierw, iż potwierdzenia w okolicznościach sprawy nie znalazł zarzut naruszenia art. 70 § 1 i 70 § 6 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do tej kwestii WSA w pierwszej kolejności zastrzegł, że skarżąca nie kwestionowała prawidłowości wyliczenia przez organy podatkowe samych okresów związanych z rozpoznawaniem spraw przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. jak i przez sądy powszechne i terminów zwrotu akt organowi po ich zakończeniu. Podniosła natomiast, w odniesieniu do postępowań sądowoadministracyjnych, iż nie dotyczyły one "tego zobowiązania" w rozumieniu art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej wskazując, iż wnosiła skargi na decyzje kasacyjne Dyrektora Izby Skarbowej zapadłe w toku prowadzonego postępowania w przedmiocie podatku od towarów i usług za I kwartał 2004 r. a zatem na decyzje nie dotyczące merytorycznego rozstrzygnięcia w przedmiocie określenia zobowiązania za ten okres.

Prawidłowo jednak zdaniem Sądu pierwszej instancji w tym kontekście organ odwoławczy, w odpowiedzi na skargę wywodził, iż jego decyzje kasacyjne dotyczyły "tego zobowiązania" bowiem postępowanie wszczęto postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 13 lipca 2004 r., które określało zakres tego postępowania - toczyło się w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za I kwartał 2004 r. i przedmiot ten w toku całego postępowania, aż do dnia wydania zaskarżonej decyzji nie uległ zmianie. Podmiotowo i przedmiotowo była to więc ta sama sprawa dotycząca podatku od towarów i usług za I kwartał 2004 r. i charakteru tego nie straciła wskutek wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w Z. w dniach 25 kwietnia 2005 r. i 16 lutego 2007 r. decyzji uchylających decyzje organu pierwszej instancji w celu ponownego rozpatrzenia sprawy i uzupełnienia materiału dowodowego.

3.3. Nie ma również, według Sądu pierwszej instancji, racji skarżąca spółka kwestionując okres zawieszenia biegu terminu przedawnienia na czas sporu sądowego zawisłego przed Sądem Okręgowym w Z. (zakończonego prawomocnym wyrokiem Sądu Apelacyjnego w P. z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt I.A.Ca. 1007/11) zarzucając, iż pozew nie zmierzał do ustalenia istnienia stosunku prawnego lub prawa lecz wyłącznie do stworzenia pozorów podstaw do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Jak bowiem w tym zakresie odnotował WSA z akt sprawy wynika bezspornie fakt wytoczenia powództwa przed Sądem Okręgowym, Wydziałem Cywilnym w Z., sygn. akt I C 229/07, o ustalenie nieistnienia stosunku najmu między PB "J." Sp. z o.o. a PW "l." wynikającego z wiążącej strony umowy z dnia 1 kwietnia 2004 r. (k. 973- 976). Uzasadniało to zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia 13 września 2007 r. (Nr [...]) zawiesił postępowanie w sprawie co w konsekwencji skutkowało, z mocy prawa - przepisu art. 70 § 6 pkt 3 - zawieszeniem biegu terminu przedawnienia.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji w świetle art. 70 § 6 pkt 3 Ordynacji podatkowej sam fakt wytoczenia takiego powództwa powoduje zawieszenie biegu terminu przedawnienia bez żadnych dodatkowych przesłanek. W szczególności przepis ten nie uzależnia skutków zawieszenia od wyniku przeprowadzonego postępowania w przedmiocie zagadnienia wstępnego.

3.4. Kolejno za niezrozumiały WSA w Gorzowie Wielkopolskim uznał zarzut skarżącej odnośnie stwarzania przez organ podatkowy pozorów podstaw do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Skarżaca zdaniem Sądu nie wskazała celu jaki miałby organowi przyświecać przy takim postępowaniu, zważywszy szczególnie na to, że w okresach pomiędzy zawieszeniami szybko i sprawnie podejmowano czynności w sprawie oraz na fakt, że organy podatkowe nie miały wpływu na czas trwania postępowania przed obydwoma instancjami sądu powszechnego.

3.5. Za niezasadny w dalszej części uzasadnienia zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji uznał również zarzut naruszenia art. 199a § 1 O.p. Stosownie do normy wyrażonej w tym przepisie organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Tak więc organy podatkowe są zobligowane do stosowania dyrektyw interpretacyjnych wynikających z art. 199a § 1 O.p. w każdym przypadku, kiedy ma miejsce analiza treści czynności prawnej w celu ustalenia jej rzeczywistej treści w kontekście całokształtu okoliczności faktycznych związanych z zawarciem oraz realizacją umowy. W związku z tym, ustalając rzeczywistą treść umowy cywilnoprawnej, organ podatkowy jest nie tylko uprawniony ale i zobowiązany do zbadania zarówno dosłownego brzmienia złożonych przez strony oświadczeń woli jak i zamierzonego przez strony celu umowy, którego osiągnięcie było przyczyną jej zawarcia i realizacji.

W ocenie Sądu, nie ma wątpliwości co do faktu, że umowa najmu z 1 kwietnia 2004 r. w świetle ustalonych przez organy podatkowe faktów i dokonywanych następnie czynności, nie odzwierciedlała rzeczywistej woli i zamiaru stron umowy, gdyż prawidłowo ustalono, że nie była to umowa najmu lokali dla celów związanych z działalnością gospodarczą, zaś jej celem było wywołanie korzystnych dla stron skutków w zakresie prawa podatkowego. Organ prawidłowo, według WSA, przyjął, iż strony łączyła umowa o zarząd lokalami a nie umowa najmu. Nie mógł bowiem najemca wykorzystywać zakupionych lokali na cele gospodarcze, ponieważ przedmiotowe lokale były wówczas użytkowane przez poszczególnych najemców. Skarżąca nie mogła wejść w stosunek najmu dotyczący tych samych lokali z innym podmiotem tj. "l.". Na taki właśnie zgodny zamiar stron wskazuje szereg okoliczności wymienionych w decyzjach organów obu instancji, a w szczególności zaświadczenia Urzędu Miasta L. stwierdzające samodzielność lokali mieszkalnych, treść aktów notarialnych, treść oświadczeń lokatorów o wynajęciu lokali na podstawie umów najmu lokali mieszkalnych, zgłoszenie przez skarżącą dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości w pozycji budynki mieszkalne a nie jako związane z działalnością gospodarczą, wstąpienie przez skarżącą w stosunek najmu po zbywcy, oświadczenie prezesa spółki - p. W. - z którego wynika, że zakup nieruchomości został dokonany w celu jego wykorzystania w ramach prowadzonej przez skarżącą działalności korzystającej ze zwolnienia od podatku od towarów i usług - o przeznaczeniu lokali na cele mieszkalne, zawarte w umowie najmu z 1 kwietnia 2004 r. stwierdzenie, że najemca, którym była spółka "l." jest tymczasowym nadzorcą nieruchomości wymienionych w załączniku nr 1, do czasu powołania Zarządu Wspólnoty Mieszkaniowej, przekazanie spółce "l." umów najmu lokali dla pobierania należności czynszowych od lokatorów. Zasadnie też Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż lokale mieszkalne nie mogły być ponownie przedmiotem najmu w stosunku do spółki "l." skoro były wynajmowane przez lokatorów.

3.6. Za niezasadne Sąd pierwszej instancji uznał następnie zarzuty skargi związane z naruszeniem przepisów postępowania - art. 121, art. 122, art. 125, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej. Jak zauważył art. 199a Ordynacji podatkowej stanowi dopełnienie przepisów regulujących postępowanie podatkowe, które wytyczają kierunek oraz sposób prowadzenia przez organ podatkowy postępowania dowodowego. W myśl tych przepisów organ podatkowy jest zobowiązany do wszechstronnego zbadania sprawy tak pod względem faktycznym jak i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy (art. 122 O.p.), co oznacza również obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) a następnie dokonania swobodnej jego oceny (art. 191 Ordynacji podatkowej).

W tym kontekście WSA stwierdził, że treść odebranych od lokatorów oświadczeń, wbrew twierdzeniom skarżącej, dotyczy wykorzystywania lokali w okresie I kwartału 2004 r. a nie stanu z 2012 r. zatem zarzut z tym związany jest bezzasadny. Potwierdziła się również okoliczność, iż skarżąca nie wnosiła o przeprowadzenie dowodów z przesłuchania lokatorów a organ podatkowy nie był do tych czynności zobowiązany z urzędu jak również z uwagi na ustalenie faktów istotnych dla rozstrzygnięcia na podstawie pozostałych dowodów przeprowadzonych w sprawie, których skarżąca nie zdołała podważyć przez przeciwstawne dowody.

Przyznał również rację Dyrektorowi Izby Skarbowej Sąd pierwszej instancji w odniesieniu do opinii urzędu statystycznego, co których uznał on, iż pozostają bez wpływu na wynik sprawy. Istotnie w sytuacji, gdy nastąpiło przesądzenie co do charakteru umowy łączącej spółkę "J." ze spółką "l." a mianowicie, że była to umowa o zarząd nieruchomością, z co za tym idzie wykluczeniem umowy najmu lokali na cele działalności gospodarczej, dowód ten był nieprzydatny w sprawie.

3.7. Na koniec Sąd pierwszej instancji stwierdził iż w sprawie do prawidłowo ustalonego stanu faktycznego prawidłowo odniesiono przepisy prawa materialnego a to art. 19 ust. 1, art. 20 ust. 11, ust. 2, ust. 3, ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, których naruszenie strona zarzucała. Wynika z nich, iż podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji, gdy występuje związek pomiędzy poniesionymi wydatkami, a wykonywanymi z tytułu prowadzonej działalności czynnościami opodatkowanymi. Wyklucza to możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT lub czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem spółka zastępowana przez pełnomocnika będącego adwokatem, wywiodła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Kwestionując w niej w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, zarzuciła temu rozstrzygnięciu:

I. Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a., naruszenie prawa materialnego, a mianowicie:

1) naruszenie art. 145 § 1 ust. 1 lit "a" i art. 174 pkt 1 P.p.s.a. w związku z:

- naruszeniem przepisu art. 70 § 1 O.p. - poprzez uznanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp., iż organy podatkowe zasadnie zaniechały stwierdzenia przedawnienia zobowiązania podatkowego, co miało wpływ na wynik sprawy, albowiem postępowanie winno być umorzone;

- naruszeniem art. 70 § 6 ust. 2 i 3 O.p. w związku z art. 199 O.p. - poprzez niewłaściwe zastosowanie - przyjęcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp., iż organy podatkowe słusznie ustaliły, że w niniejszym stanie faktycznym doszło do zawieszenia biegu zobowiązania podatkowego pomimo, że:

a) wniesiony przez organ podatkowy pozew do Sądu Powszechnego był zabiegiem procesowym pozornym, obliczonym przez organ wyłącznie na wywołanie skutku w postaci zawieszenia postępowania. Ponadto pominiecie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp., iż żądanie organu zawarte w pozwie z dnia 29.08.2007 r. wniesionym do Sądu Okręgowego w Z. w sprawie I C 229/07 nie posiadało nawet podstawowych cech wymaganego roszczenia i nie spełniało przesłanek, o których mowa w art. 70 § 6 ust. 3 Ordynacji podatkowej co stało się powodem oddalenia powództwa. Sąd bezrefleksyjnie pominął zarzut, iż organy podatkowe niewłaściwie zastosowały w/w przepisy, a pozew w istocie nie był zatem skierowaniem roszczenia w rozumieniu w/w przepisu;

b) pominięcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. zarzutu skarżącego, iż wniesione przez podatnika skargi do WSA nie dotyczyły stricte zobowiązania podatkowego, ale faktu kwestionowania przez podatnika podstaw do uchylenia decyzji do ponownego rozpoznania. Zrzut przedawnienia już wtedy był tak oczywisty, iż postępowanie winno być umorzone. Zaskarżone decyzje de facto były na korzyść podatnika i organ podatkowy pierwszej instancji nie miał przeszkód w prowadzeniu postępowania po uchyleniu decyzji, pomimo zaskarżenia jej przez podatnika;

2) naruszenie art. 145 § 1 ust. 1 lit. "a" i art. 174 pkt. 1 P.p.s.a w związku z art.:

a) 199a § 1 i 2 oraz § 3 - poprzez bezzasadne zaakceptowanie (niewłaściwe zastosowanie) przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. samowoli organu i błędnego dokonania przez organy podatkowe kwalifikacji prawnej stosunku cywilnoprawnego i ustalenie w sposób bezzasadny, iż stosunek cywilnoprawny łączący Spółki P.W. "I." sp. z o.o. i P.B. "J." sp. z o.o. nie miał cech umowy najmu na cele gospodarcze, lecz umowy o zarządzanie zasobami mieszkaniowymi;

b) 199a § 1 i 2 oraz § 3 oraz w związku z art. 18 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, poprzez niewłaściwe zastosowanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. w/w przepisów i zaakceptowanie błędnej kwalifikacji stosunku cywilnoprawnego łączącego spółki I. i J., wbrew bezwzględnie obowiązujących przepisów regulujących materię "zarządu nieruchomością wspólną". Bezzasadne uznanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. za prawidłowe postępowania organów, które w pierwszej wersji uznały, iż sytuacja wymaga orzeczenia Sądu Powszechnego, a następnie, pomimo iż nie zaszły żadne powody procesowe, zrezygnowały ze skierowania sprawy do sądu, dokonując własnych wykładni;

c) art. 19 ust. 1, art. 20 ust. 1, ust. 2, ust. 3, ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym - poprzez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie przez Sąd w wadliwie ocenionym przez organ stanie faktycznym i prawnym, iż spółka nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

3) naruszenie - art. 145 § 1 ust. 1 lit. "a" i art. 174 pkt 1 P.p.s.a w związku z art. 70 § 1 - poprzez nie zastosowanie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej i błędne uznanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. w ślad za organami podatkowymi, iż "nastąpiło mimo wygaśnięcia zobowiązania podatkowego z uwagi na przedawnienie."

II. w skardze kasacyjnej, na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucono również naruszenie przepisów postępowania w zakresie w jakim uchybienia te miały istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie naruszenie:

1) art. 1 § 2 ustawy z dnia 22 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 1647, ze zm.; dalej powoływana jako "P.u.s.a.") oraz art. 145 § 1 pkt lit. "c" oraz art. 174 pkt 2 P.p.s.a. - w związku z naruszeniem przepisów postępowania art. 122, 121, 180, 187, 199a Ordynacji podatkowej, które to uchybienie miało wpływ na wynik postępowania, albowiem z treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, iż:

- Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. nienależycie skontrolował prawidłowość ustaleń organów podatkowych, przyjmując je za właściwe i trafne pomimo, że dowody zgromadzone w sprawie przedstawiały inny stan rzeczywisty;

- Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. nie dokonał kontroli samowoli organu w zakresie wybiórczego gromadzenia materiału dowodowego, tj. bez uwzględnienia dowodów na korzyść podatnika, pozwalając na dokonanie ustaleń wyłącznie korzystnych dla wersji wydarzeń podporządkowanej do eksponowanej przez organ podatkowy lecz sprzecznej ze stanem rzeczywistym.

Naruszenie zasady prawdy obiektywnej i akceptacja przez Sąd przyzwolenia na wykorzystywanie przez organy podatkowe władczych instrumentów w zakresie gromadzenia i oceny materiału dowodowego w sprzeczności z podstawowymi zasadami procesowymi tj.:

- zasadą prawdy obiektywnej;

- zasadą wszechstronnego i pełnego zgromadzenia materiału dowodowego;

- zasadą swobodnej oceny materiału dowodowego, pozbawionej pro fiskalnego interpretowania faktów;

- Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa procesowego, a mianowicie art. 121 Ordynacji podatkowej - poprzez naruszenie zasady zaufania przez organy podatkowe, poprzez poszukiwanie dowodów i ich gromadzenie i interpretowanie wyłącznie na niekorzyść podatnika oraz pomijanie okoliczności i dowodów przemawiających na jego korzyść;

- Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. nie dopatrzył się naruszenia przepisówprawa procesowego przez organy, a mianowicie art. 122 Ordynacji podatkowej - poprzez zaniechanie przez te organy podjęcia czynności procesowych zmierzających do dokładnego rozpoznania sprawy. Zaniechanie ustalenia w sposób rzetelny obiektywnego stanu sprawy. Pomijanie istotnych dla sprawy okoliczności i dowodów potwierdzających wersję zdarzeń gospodarczych i kwalifikację stosunków cywilnoprawnych przyjętą przez podatnika. Brak konsekwencji w postępowaniu organu co do istnienia potrzeby i podstaw dokonania oceny stosunków cywilnoprawnych, które miały wpływ na wymiar podatku;

- Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. nie dopatrzył się manipulacji organów podatkowych, które podjęły się początkowo czynności procesowych w trybie art. 199a Ordynacji podatkowej przed sądem powszechnym, a następnie zaniechały tych czynności i dokonały dowolnej i samodzielnej oceny zdarzeń gospodarczych w sposób niezgodny ze stanem rzeczywistym i w sposób niekorzystny dla podatnika;

- Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. nie dopatrzył się bezprawnego wykorzystywania i nadużycia przez organy podatkowe przepisu art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej - poprzez wytoczenie powództwa pomimo oczywistego braku przesłanek do dochodzenia przez organ roszczeń w tym trybie. Dokonanie przez organ procesowy tego "zabiegu procesowego" w złej wierze, tj. wyłącznie dla zapobieżenia przedawnienia zobowiązania oraz odparcia zarzutów co do przewlekłości postępowania;

2) Naruszenie przepisu art. 145 §1 pkt. 1 lit. "c" w związku z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. albowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. w ramach kontroli legalności działań organów podatkowych nie dopatrzył się rażącego uchybienia regulacji art. 180, 187, 188, 191, 199, 199a § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej - poprzez dopuszczenie się błędów dotyczących legalności postępowania dowodowego mających wpływ na merytoryczne rozstrzygnięcie;

3) Naruszenie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 174 pkt 2 P.p.s.a., przez bezzasadne uznanie za nieistotne przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. poważnych uchybień procesowych, których dopuściły się organy podatkowe. Brak należytej kontroli instancyjnej Sądu nad organami, tj. mimo naruszenia przez organ istotnych przepisów postępowania podatkowego w zakresie gromadzenia dowodów, tj. zaakceptowanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny tak istotnych naruszeń prawa procesowego przez organ, jak:

a) art. 181 O.p. - poprzez zaakceptowanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. ograniczenia przez organ postępowania dowodowego polegające na zaniechaniu czynności dowodowych zawnioskowanych przez podatnika w pismach poprzedzających wydanie decyzji;

4) Naruszenie art. 141 § 4 w związku z art. 174 pkt 2 P.p.s.a., poprzez zaakceptowanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. błędów procesowych w zakresie roztrząsania dowodów i szczegółowego uzasadnienia różnorodnej i często sprzecznej ze sobą materii dowodowej. Formułowanie przez Sąd uogólnień i zaniechanie dostatecznego kompleksowego i szczegółowego wyjaśnienia podstaw rozstrzygnięcia, a w szczególności nie odniesienie się lub zbyt ogólne, rutynowe odniesienie się do takich naruszeń organów podatkowych jak:

- nie uwzględnienie przez organ podatkowy odpowiedzi Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 26 lipca 2008 r. - pismo nr OK-5673/KU-2422/1/2008;

- nie uwzględnienia przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji korespondencji prowadzonej przez podatnika jak i organ podatkowy z Urzędem Statystycznym w Łodzi w celu prawidłowego określenia stanu faktycznego dla potrzeb właściwej kwalifikacji usługi;

- dokonywanie przez organ podatkowy istotnych dla sprawy ustaleń poprzez gromadzenie oświadczeń od osób fizycznych, użytkowników lokali według stanu z 2012 r., a nie wg stanu z I kwartału 2004 r. oraz zamiast przeprowadzenia tego dowodu w formie przesłuchania świadków wg stanu z I kwartału 2004 r., co zapewniłoby obiektywizm dowodowy, a stronie zagwarantowałoby aktywne uczestnictwo w przeprowadzaniu tego dowodu;

- bezzasadne uchylenie się organu podatkowego od oceny opinii GUS w klasyfikacji spornych usług, będące następstwem bezzasadnego, przyjętego przez organ "a priori" założenia, że umowa łącząca strony P.B. "J." sp. z o.o. i P.W. "I." sp. z o.o. nie jest umową najmu na cele gospodarcze, ale umową o zarządzanie.

Mając na uwadze podniesione zarzuty, w skardze kasacyjnej wniesiono o:

- uchylenie w całości zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 12 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Go 439/13 i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wlkp.;

- ewentualnie, w przypadku zaistnienia przesłanek z art. 188 P.p.s.a. uchylenie w całości zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 12 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Go 439/13 i rozpoznanie skargi, poprzez uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 18 czerwca 2013 r., Nr [...], utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji, oraz decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 30 stycznia 2013 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług określającej zobowiązanie podatkowe za I kwartał 2004 r.;

- zasądzenie kosztów procesu i kosztów sądowych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.1. Mimo multiplikacji zarzutów podniesionych w rozpoznawanym środku zaskarżenia nie każdy z tych zarzutów dotyczy oddzielnego i samodzielnego problemu. W związku z tym konieczne jest pogrupowanie zastrzeżeń, autora skargi kasacyjnej, w stosunku do zaskarżonego wyroku, w kilka oddzielnych zagadnień, na co pozwala uzasadnienie kasacji, które jest integralną częścią jej petitum i postawionych w nim zarzutów.

5.2. I tak w pierwszej kolejności w skardze kasacyjnej w zakresie dotyczącym przedawnienia spornych zobowiązań, zastępujący spółkę adwokat podnosi, że WSA w Gorzowie Wielkopolskim nie zauważył, iż w stanie faktycznym sprawy brak było podstaw do przyjęcia, iż pozew organu, złożony w trybie art. 199a § 3 O.p. był "żądaniem ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa" w rozumieniu art. 70 § 6 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Zdaniem strony nie można było skutecznie sformułować "żądania", o którym mowa w art. 70 § 6 ust. 3 O.p., gdyż roszczenie jeszcze nie mogło się urzeczywistnić w sensie jurydycznym. Skoro prawo to nie zaistniało, organ nie mógł wnieść żądania w oparciu o nieistniejące prawo. Przedmiotowy pozew więc nie dotyczył w istocie ustalenia stosunku cywilnoprawnego lub prawa w konsekwencji nie mógł wywołać skutku o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 3 O.p.

5.2.1. Powyższe zastrzeżenia autora skargi kasacyjnej i związane z nimi zarzuty Naczelny Sąd Administracyjny uznaje za nietrafne.

Stosownie do art. 70 § 6 pkt 3 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Zgodnie zaś z art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa.

Z akt sprawy wynika bezspornie fakt wytoczenia powództwa przed Sądem Okręgowym, Wydziałem Cywilnym w Z., sygn. akt I C 229/07, o ustalenie nieistnienia stosunku najmu między PB "J." sp. z o.o. a PW "I." wynikającego z wiążącej strony umowy z dnia 1 kwietnia 2004 r. (k. 973-976). Uzasadniało to zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia 13 września 2007 r. (Nr [...]) zawiesił postępowanie w sprawie co w konsekwencji skutkowało, z mocy prawa – przepisu art. 70 § 6 pkt 3 - zawieszeniem biegu terminu przedawnienia. W świetle art. 70 § 6 pkt 3 Ordynacji podatkowej sam fakt wytoczenia takiego powództwa powoduje zawieszenie biegu terminu przedawnienia bez żadnych dodatkowych przesłanek. W szczególności przepis ten nie uzależnia skutków zawieszenia od wyniku przeprowadzonego postępowania w przedmiocie zagadnienia wstępnego.

Nie można również twierdzić, jak czyni to skarżąca, iż pozew organu wytoczony w sprawie w trybie art. 199a § 3 O.p. nie mógł być potraktowany jako żądanie ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, skoro bowiem Sąd Okręgowy, Wydział Cywilnym w Z., sygn. akt I C 229/07 oddalił powództwo Skarbu Państwa jako przedwczesne, to znaczy, że żądanie pozwu zostało prawidłowo skonstruowane i dało się zidentyfikować. Natomiast jak już była o tym mowa sam fakt wytoczenia powództwa z art. 199a § 3 O.p. powoduje zawieszenie biegu terminu przedawnienia bez żadnych dodatkowych przesłanek. W szczególności przepis ten nie uzależnia skutków zawieszenia od wyniku przeprowadzonego postępowania w przedmiocie zagadnienia wstępnego.

5.3. Nie sposób również zgodzić się z zastępującym spółkę adwokatem, że wniesienie przez skarżącą skarg na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej uchylające decyzje organu pierwszej instancji nie wypełniło przesłanki o której mowa w art. 70 § 6 pkt 2 O.p., gdyż skargi te nie dotyczyły zobowiązania podatkowego strony za pierwszy kwartał 2004 r.

5.3.1. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 2 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania Jak już prawidłowo w tej kwestii wyjaśnił Sąd pierwszej instancji decyzje kasacyjne dotyczyły zobowiązania podatkowego strony w podatku od towarów i usług za pierwszy kwartał 2004 r. bowiem postępowanie wszczęto postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 13 lipca 2004 r., które określało zakres tego postępowania – toczyło się w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za I kwartał 2004 r. i przedmiot ten w toku całego postępowania, aż do dnia wydania zaskarżonej decyzji nie uległ zmianie. Podmiotowo i przedmiotowo była to więc ta sama sprawa dotycząca podatku od towarów i usług za I kwartał 2004 r. i charakteru tego nie straciła wskutek wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w Z. w dniach 25 kwietnia 2005 r. i 16 lutego 2007 r. decyzji uchylających decyzje organu I instancji w celu ponownego rozpatrzenia sprawy i uzupełnienia materiału dowodowego.

5.3.2. Trudno również zgodzić się z pełnomocnikiem strony że, ratio legis art. 70 § 6 pkt 2 O.p. pozostaje w sprzeczności ze sposobem jego zastosowania przez organ podatkowy w sprawie, gdyż organ podatkowy mógł i prowadził faktyczne czynności procesowe w czasie gdy równoległe toczyło się postępowanie przed Sądem Administracyjnym, tj. od 16 marca 2006 r. do 13 listopada 2008 r. Przy czym strona podała, że na stronie 3 i 4 uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ podatkowy wymienia czynności procesowe, które były dokonywane przez organ podatkowy prowadzący postępowanie podatkowe w okresie postępowań przed WSA w Gorzowie Wlkp.

Powyższych zastrzeżeń nie potwierdza lektura decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 18 czerwca 2013 r., wydana wobec spółki w przedmiocie podatku od towarów i usług za I kwartał 2004 r. Na wskazanych jej stronach bowiem organ odwoławczy wymienia jedynie czynności organów – dotyczące prowadzonych przed nimi postępowań w sprawie – mające miejsce przed, po lub pomiędzy postępowaniami sądowoadministracyjnymi, wynikającymi ze złożonych przez stronę skarg. Postępowanie sądowoadministracyjne nałożyło się jedynie na postępowanie przed sądem powszechnym w sprawie powództwa z art. 199a § 3 O.p. Organy podatkowe nie mają jednak wpływu na terminy rozpoznawania spraw przed sądami.

5.4. Wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi również, zaakceptowana przez Sąd pierwszej instancji, a dokonana przez organy podatkowe ocena umowy z dnia 1 kwietnia 2004 r.

Jak wynika z akt sprawy i przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego w dniu 8 marca 2004 r. skarżąca spółka zawarła z Przedsiębiorstwem Wielobranżowym "I." sp. z o.o. z siedzibą w T., umowę w formie aktu notarialnego (Rep. A nr [...]), ustanowienia odrębnej własności i sprzedaży lokali, na podstawie której PB "J." zakupiło od spółki "I." 97 lokali mieszkalnych położonych w budynku nr [...], nr [...], nr [...], nr [...] przy ul. [...] w L. wraz z przynależnymi do nich piwnicami oraz prawami związanymi z ich własnością za łączną kwotę 15.628.950 zł zawierającą cenę udziałów w gruncie w wysokości 367.740 zł.

Lokale te wraz z komórkami lokatorskimi skarżąca, na podstawie umowy najmu z 1 kwietnia 2004 r. oddała (jako wynajmująca) spółce z o.o. "I." (jako najemczyni) w najem i użytkowanie "z przeznaczeniem na cele gospodarcze" wystawiając tego samego dnia najemczyni fakturę Nr [...] z 1 kwietnia 2004 r. na kwotę netto 32.225,49 zł, podatek VAT wg stawki 22% tj. 7.089,61 zł tytułem czynszu za wynajem tychże lokali mieszkalnych. Również w dniu 1 kwietnia 2004 r. skarżąca spółka przekazała spółce "I." wszystkie umowy najmu dotyczące przedmiotowych lokali. Sp. z o.o. "I." 1 kwietnia 2004 r. wystawiła poszczególnym lokatorom faktury tytułem czynszu za kwiecień 2004r., które ujęła w swoim w rejestrze sprzedaży VAT za miesiąc kwiecień 2004 r.

Skarżąca zgłosiła zakupioną nieruchomość do opodatkowania podatkiem od nieruchomości wykazując ją w deklaracji podatkowej w pozycji "budynki mieszkalne" (powierzchnia użytkowa 9.193,5 m2) i w pozycji "pozostałe grunty" (powierzchnia gruntów 21.3 86,30 m2). 3 września 2004 r. P.B. "J." sprzedało przedmiotowe lokale P. sp. z o.o. w W. na podstawie aktu notarialnego Rep. A. Nr [...]. Nabywcy wystawiono fakturę VAT Nr [...] z 10 września 2004 r., w której wykazano sprzedaż lokali w kwocie 15.628.950 zł jako zwolnioną od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

5.4.1. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji oraz organów podatkowych, że strony umowy z dnia 1 kwietnia 2004 r. łączyła umowa o zarządzanie przez PW "I." sp. z o.o. zasobami mieszkaniowymi w imieniu właściciela - spółki z o.o. "J.", a nie umowa najmu lokali dla celów związanych z działalnością gospodarczą.

Na podstawie art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ma nie tylko prawo ale powinien wykazywać (dochodzić tym samym prawdy materialnej), że między stronami umowy doszło do dokonania czynności cywilnoprawnej, "innej", niż wynikająca z dosłownego brzmienia oświadczeń woli złożonych przez strony czynności (§ 1). Organ to zrobił i prawidłowo przyjął, iż strony łączyła umowa o zarząd lokalami a nie umowa najmu. Nie mógł bowiem najemca wykorzystywać zakupionych lokali na cele gospodarcze, ponieważ przedmiotowe lokale były wówczas użytkowane przez poszczególnych najemców. Skarżąca nie mogła wejść w stosunek najmu dotyczący tych samych lokali z innym podmiotem tj. "I.". Na taki właśnie zgodny zamiar stron wskazuje szereg okoliczności wymienionych w decyzjach organów obu instancji, a w szczególności zaświadczenia Urzędu Miasta L. stwierdzającego samodzielność lokali mieszkalnych, treść aktów notarialnych, treść oświadczeń lokatorów o wynajęciu lokali na podstawie umów najmu lokali mieszkalnych, zgłoszenie przez skarżącą dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości w pozycji budynki mieszkalne, a nie jako związane z działalnością gospodarczą, wstąpienie przez skarżącą w stosunek najmu po zbywcy, oświadczenie prezesa spółki – p. W. – z którego wynika, że zakup nieruchomości został dokonany w celu jego wykorzystania w ramach prowadzonej przez skarżącą działalności korzystającej ze zwolnienia od podatku od towarów i usług – o przeznaczeniu lokali na cele mieszkalne, zawarte w umowie najmu z 1 kwietnia 2004 r. stwierdzenie, że najemca, którym była spółka "I." jest tymczasowym nadzorcą nieruchomości wymienionych w załączniku nr 1, do czasu powołania Zarządu Wspólnoty Mieszkaniowej, przekazanie spółce "I." umów najmu lokali dla pobierania należności czynszowych od lokatorów. Zasadnie też Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż lokale mieszkalne nie mogły być ponownie przedmiotem najmu w stosunku do spółki "I." skoro były wynajmowane przez lokatorów.

5.5. W konsekwencji, w świetle ustalonego w sprawie i niezakwestionowanego skutecznie w skardze kasacyjnej stanu faktycznego sprawy, z którego wynika, iż umowa z dnia 1 kwietnia 2004 r. mocą której skarżąca oddała (jako wynajmująca) spółce z o.o. "I." (jako najemczyni) w najem i użytkowanie "z przeznaczeniem na cele gospodarcze" lokale mieszkalne położone w budynku nr [...], nr [...], nr [...], nr [...] przy ul. [...] w L. wraz z przynależnymi do nich piwnicami oraz prawami związanymi z ich własnością, nie była umową najmu lokali dla celów związanych z działalnością gospodarczą, a umową o zarządzanie przez PW "I." sp. z o.o. zasobami mieszkaniowymi w imieniu właściciela - spółki z o.o. "J.", prawidłowo w sprawie zastosowano przepisy prawa materialnego a to art. 19 ust.1, art. 20 ust. 11, ust. 2, ust. 3, ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, których naruszenie strona zarzucała. Wynika z nich, iż podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji, gdy występuje związek pomiędzy poniesionymi wydatkami, a wykonywanymi z tytułu prowadzonej działalności czynnościami opodatkowanymi. Wyklucza to możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT lub czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

5.6. Z tych wszystkich względów, na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.