Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1584/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-11-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 25 ust. 1 pkt 3a
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

|Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie | w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Protokolant: Anna Frasik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2015 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "F" Spółka Akcyjna w T. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 10 czerwca 2015 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług -skargę oddala -


UZASADNIENIE

Przedsiębiorstwo Przemysłu C. F. S.A. (powoływana dalej Spółka bądź Wnioskodawca) zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej, działającego w imieniu Ministra Finansów, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabytych paliw wykorzystywanych do napędu opisanych w stanie faktycznym pojazdów samochodowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego z siedzibą w Polsce. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka należy do Grupy Kapitałowej.

Niniejszym wnioskiem objęte są stanowiące własność Spółki lub użytkowane przez nią na podstawie umów leasingu, najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze (w tym także nabyte lub przyjęte w leasing w przyszłości) samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:

- jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,

- jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,

lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Powyższe samochody Spółka określiła jako "Samochody Osobowe".

W toku prowadzonej działalności, Spółka nabywa paliwo silnikowe wykorzystywane do napędu Samochodów Osobowych. art. 86 ust.l i ust.2 pkt 1 lit. a oraz art.88 ust.3a pkt 4 lit.a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm) Spółka ponosi również szereg innych wydatków związanych z użytkowaniem ww. samochodów, takich jak koszty napraw, konserwacji, wymiany płynów itp. Na potwierdzenie dokonywanych zakupów towarów i usług, Spółka otrzymuje od dostawców faktury VAT.

Przedmiotowe Samochody Osobowe są wykorzystywane przez Spółkę dla celów jej działalności gospodarczej. Niemniej, w przewidzianym przez Spółkę zakresie ww. Samochody mogą być również wykorzystywane do celów użytku prywatnego przez pracowników Spółki. Spółka nie prowadzi obecnie ewidencji przebiegu pojazdów spełniającej wymogi, o których mowa w art. 86a ust. 6-8 Ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że na chwilę obecną Spółka nie spełnia wymogów, które umożliwiłyby jej dokonywanie odliczenia 100% podatku VAT naliczonego. W odniesieniu do tych Samochodów Osobowych Spółka nie dokonała ich zgłoszenia jako wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, od 1 kwietnia 2014 r. Spółka odlicza jedynie 50% podatku VAT naliczonego od podniesionych wydatków związanych z ww. samochodami, z wyjątkiem kosztów nabycia paliwa, w odniesieniu do których Spółka obecnie nie odlicza podatku VAT naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym, w okresie od 1 kwietnia 2014 r. do 30 czerwca 2015 r. Spółce przysługuje prawo do odliczenia 50% podatku VAT naliczonego od paliwa nabytego do napędu Samochodów Osobowych wykorzystywanych przez Spółkę zarówno do celów działalności gospodarczej oraz do celów prywatnych...

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, w opisanym stanie faktycznym, w okresie od 1 kwietnia 2014 r. do 30 czerwca 2015 r., Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia 50% podatku VAT naliczonego od paliwa nabytego do napędu Samochodów Osobowych wykorzystywanych przez Spółkę zarówno do celów działalności gospodarczej oraz do celów prywatnych.

W uzasadnieni wniosku na poparcie swojego wniosku podniosła że:

a. Decyzja derogacyjna została przez ustawodawcę nieprawidłowo implementowana do polskiego porządku prawnego - w szczególności art. 12 ust. 1 Ustawy nowelizującej VAT wprowadza szerszy zakres ograniczeń w prawie do odliczenia podatku VAT niż przewidziany w ww. decyzji;

b. Selektywna implementacja, prowadząca do zniekształcenia celu przyświecającego Decyzji derogacyjnej, jest nie do pogodzenia z przepisami unijnymi (w szczególności zasadą neutralności, proporcjonalności i pewności prawa) oraz zasadami prawidłowej legislacji, co jest szczególnie widoczne przy uwzględnieniu kompleksowego charakteru rozwiązania wprowadzonego Decyzją derogacyjną oraz potwierdzonej przez Trybunał możliwości powołania się przez jednostki na bezpośrednią skuteczności decyzji;

c. Klauzula stand still nie uzasadnia wprowadzenia dalszych ograniczeń w zakresie regulowanym przez Decyzję derogacyjną - zdaniem Spółki. Decyzja derogacyjna ma w tym zakresie charakter przepisów szczególnych, co wynika m.in. z:

- istoty decyzji wykonawczych jako środków o charakterze wyjątkowym, pozwalających na czasowe wprowadzenie ograniczeń dalej idących niż. dozwolone na podstawie art. 176 Dyrektywy VAT,

- kompleksowego charakteru systemu określonego Decyzją derogacyjną,

- wykładni systemowej,

- a także możliwości powołania się przez jednostki na bezpośrednią skuteczności decyzji;

d. Wprowadzenie regulacji art. 12 ust. 1 Ustawy nowelizującej VAT, przewidującej dalsze ograniczenia niż dozwolone Decyzją derogacyjną nie znajduje również uzasadnienia w art. 177 Dyrektywy VAT, gdyż nie zostało poprzedzone konsultacjami z Komitetem ds. VAT;

e. Art. 12 ust. 1 Ustawy nowelizującej VAT stanowi zatem środek wykraczający poza odstępstwa dozwolone przepisami Dyrektywy VAT i tym samym przepis ten nie powinien podlegać zastosowaniu jako sprzeczny z prawem unijnym;

f. W konsekwencji. Spółce przysługuje prawo do odliczenia 50% podatku VAT naliczonego od zakupu paliwa wykorzystywanego do napędu Samochodów Osobowych na podstawie art. 86a ust. 1 Ustawy o VAT, w tym również w okresie od 1 kwietnia 2014 r. do 30 czerwca 2015r.

Dyrektor Izby Skarbowej w wydanej w dniu 10 czerwca 2015 r. interpretacji indywidualnej, nr [...] uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Na wstępie organ podatkowy wskazał, że zgodnie z art. 86a ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku "mieszanego". Rada Unii Europejskiej decyzją derogacyjną z 17 grudnia 2013r. wyraziła zgodę na wprowadzenia tego ograniczenia.

Jednakże od tej zasady występują wyjątki a jest nim art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej. Z przepisu tego wynika, że do 30 czerwca 2015 r. nie można dokonywać odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu wykorzystywanych do napędu pojazdów służących zarówno do działalności mieszanej, jeśli są to samochody osobowe, takie jak opisane we wniosku.

Minister Finansów stwierdził, że z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że już od 1 kwietnia 2014 r. może odliczyć 50% kwoty podatku wynikającego z faktur dokumentujących zakup paliwa do samochodów osobowych wykorzystywanych przez niego do użytku "mieszanego", bowiem takie prawo będzie przysługiwało dopiero od 1 lipca 2015 r., co wynika z ww. art. 86a ust. 1 i 2 ustawy w związku z art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej.

Minister Finansów zaznaczył, że w obszarze odliczania podatku naliczonego

z tytułu wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, które z uwagi na swoją konstrukcję mogą być wykorzystywane także do celów prywatnych, brak jest harmonizacji. Z tego powodu podstawą prawną działań państw członkowskich są decyzje derogacyjne wydane na podstawie art. 395 dyrektywy VAT oraz ograniczenia zachowane przez państwa członkowskie na podstawie art. 176 dyrektywy VAT (klauzula stand still).

Ograniczenie do 50% prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony wykorzystywanych dla celów mieszanych zostało wprowadzone na podstawie decyzji z dnia 17 grudnia 2013 r. Implementacją ww. decyzji jest ustawa nowelizująca.

Jednocześnie w art. 12 ustawy nowelizującej utrzymano czasowe ograniczenie do dnia 30 czerwca 2015r. w prawie do odliczenia podatku naliczonego w przypadku nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, przeznaczonych do napędu samochodów osobowych oraz innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony (przy spełnieniu warunków co do liczby siedzeń i ładowności) wykorzystywanych do celów "mieszanych".

Stosownie do art. 176 Dyrektywy, stanowiąc jednomyślnie na wniosek Komisji, Rada określa wydatki, które nie dają prawa do odliczenia VAT. Do czasu wejścia w życie przepisów, państwa członkowskie mogą utrzymać wszystkie wyłączenia przewidziane w prawie krajowym w dniu 1 stycznia 1979 r. lub w odniesieniu do państw członkowskich, które przystąpiły do Wspólnoty po tym terminie, przepisy obowiązujące w dniu ich przystąpienia.

Minister Finansów podkreślił, że wyłączenie z prawa do odliczenia w przypadku paliw do samochodów osobowych było stosowane przed wejściem Polski do Unii Europejskiej, na mocy art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50). Wyłączenie to zostało również utrzymane w przepisach wprowadzonych po przystąpieniu Polski do UE. Zmiana w art. 12 ustawy nowelizującej wprowadziła jedynie zawężenie zakresu wyłączeń ograniczając je do samochodów używanych do celów mieszanych. Przed tą zmianą wyłączeniem objęte były również samochody używane wyłącznie do działalności gospodarczej. Taka zmiana przepisów jest zgodna z zasadami przedstawionymi przez Trybunał w swoim orzecznictwie, bowiem ogranicza zakres istniejących przed tą zmianą wyłączeń.

Odstępstwo od prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa do samochodów osobowych jest wprowadzone w zgodzie z prawem unijnym na podstawie art. 176 Dyrektywy. W odniesieniu do argumentacji Wnioskodawcy dotyczącej niezgodności art. 12 ustawy nowelizującej z art. 1 ust. 1 decyzji derogacyjnej Minister Finansów wskazał, że decyzja ta stanowi podstawę do wprowadzenia nowych zasad odliczania i rozliczania na gruncie podatku VAT wszystkich wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony. Z racji tego, że dotychczas nie osiągnięto porozumienia w kwestii kategorii wydatków mogących być przedmiotem ewentualnych ograniczeń, o których mowa w art. 176 dyrektywy, zachowuje moc klauzula "stand still" w przypadku pojazdów samochodowych.

Minister Finansów stwierdził, że niezgodne z zasadami dyrektywy VAT byłoby rozszerzenie zakresu wyłączenia w prawie do odliczenia poza przyznane w decyzji Rady, w sytuacji gdyby Polska utraciła uprawnienia jakie przysługują jej na podstawie art. 176 dyrektywy VAT. Natomiast Polska spełnia warunki do utrzymania tego wyłączenia na podstawie ograniczenia w odliczaniu przewidzianego w Dyrektywie w art. 176.

Po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Spółka zaskarżyła powyższą indywidualną interpretację do sądu administracyjnego, wnosząc o jej uchylenie oraz o zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz Skarżącej kosztów postępowania sądowego (w tym kosztów zastępstwa procesowego) według norm przepisanych.

Spółka zarzuciła naruszenie :

- art. 395 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r. nr 347 s. 1, ze zm., dalej: "Dyrektywa VAT") w zw. z art. 1 ust. 1 decyzji wykonawczej Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. (2013/805/UE, Dz. Urz. UE L z 28 grudnia 2013 r. nr 353, s. 51, dalej jako: "Decyzja derogacyjna"), poprzez nieuwzględnienie szczególnego charakteru powyższych przepisów w stosunku do art. 176 Dyrektywy VAT, a w konsekwencji uznanie, że wybiórcza implementacja Decyzji derogacyjnej (prowadząca do zniekształcenia celu przyświecającego Decyzji derogacyjnej), wydanej na podstawie art. 395 ust. 1 Dyrektywy VAT jest dopuszczalna na podstawie art. 176 Dyrektywy VAT,

- art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312, dalej: "Ustawa nowelizująca VAT") poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, tj. pomimo wykroczenia przez krajowego ustawodawcę przy implementacji tego przepisu poza zakres upoważnienia przyznanego Polsce Decyzją derogacyjną, jeśli chodzi o zakres dozwolonych restrykcji;

- a w konsekwencji powyższych uchybień, naruszenie art. 86a ust. 1 i 2 w zw. z art. 86 ust. 1 Ustawy dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, dalej: "Ustawa o VAT") poprzez niewłaściwe zastosowanie i tym samym uznanie, iż Spółce nie przysługuje (i nie będzie przysługiwać) prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z tytułu nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu wykorzystywanych do napędu wskazanych we Wniosku samochodów w okresie od 1 kwietnia 2014 r. do 1 lipca 2015 r.,

W uzasadnieniu decyzji wniesiono ponadto o skierowanie pytania prejudycjalnego do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w zakresie możliwości wprowadzenia dodatkowych ograniczeń w prawie do odliczenia VAT od wydatków na paliwo do samochodów osobowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Kognicję sądu administracyjnego wyznaczają przepisy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc, że sądy te sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie do przepisu art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej jako ustawa p.p.s.a., kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Niniejsza sprawa podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na mocy przepisu §1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016). Zgodnie z art. 1§1 oraz art. 2 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm. dalej-p.p.s.a.) Sąd

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy p.p.s.a., stwierdzić należy, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Istota niniejszej sprawy ogniskuje się wokół problemu , czy Spółka ma prawo do odliczenia 50% VAT od nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego wykorzystywanych do napędu pojazdów samochodowych opisanych w stanie faktycznym w okresie od 1 kwietnia 2014 r. do 1 lipca 2015 r .

Natomiast przedmiotem sporu jest ocena zgodności z zasadami unijnymi art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 4 ustawy nowelizującej) dotyczącego ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego oraz art. 12 ustawy nowelizującej wprowadzającego czasowe tj. do 30 czerwca 2015 r. – wyłączenie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu - wykorzystywanych do napędu.

Przede wszystkim wyjaśnienia wymaga, że zgodnie z art. 176 akapit drugi Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006, s. 1; dalej: Dyrektywa) do czasu wejścia w życie przepisów, określających wydatki, które nie dają prawa do odliczenia VAT, państwa członkowskie mogą utrzymać wszystkie wyłączenia przewidziane w prawie krajowym w dniu 1 stycznia 1979 r. lub, w odniesieniu do państw członkowskich, które przystąpiły do Wspólnoty po tym terminie, przepisy obowiązujące w dniu ich przystąpienia.

Przytoczony powyżej przepis Dyrektywy ustanawiała tzw. klauzulę stałości (stand still), wprowadzającą wyjątek od zasady pomniejszania podatku należnego o podatek naliczony. Zgodnie z klauzulą stand still państwa członkowskie mogą utrzymywać wyłączenia w zakresie prawa do odliczenia VAT, o ile istniały one w dniu przystąpienia państwa do Unii Europejskiej. Jednocześnie zauważyć należy, że akapit pierwszy art. 176 Dyrektywy zobowiązuje Radę do ustanowienia na wniosek Komisji wydatków, które nie dają prawa do odliczenia VAT. Konieczność ujednolicenia przepisów w tym zakresie wynikała ze znacznych różnic dotyczących ograniczeń przewidzianych w ustawodawstwach poszczególnych państw członkowskich. Mimo jednak znacznej wagi praktycznej zagadnienia, podejmowane przez Radę wielokrotnie próby sporządzenia jednolitego dla wszystkich państw katalogu wydatków, mające swój początek jeszcze w latach 80-tych, do dziś nie zakończyły się wejściem w życie odpowiedniego aktu prawnego (por. opracowanie pod red. K. Sacha, R. Namysłowskiego (red.), Dyrektywa VAT. Komentarz, LEX a Wolters Kluwer business, Warszawa 2008, s. 794-795).

Badając zasadność tego zarzutu należy zauważyć, że odstępstwa w prawie krajowym w stosunku do unijnych regulacji w zakresie podatku VAT mogą wynikać z dwóch podstaw: art. 176 i 395 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1).

Powołany artykuł 176 wskazuje, że stanowiąc jednomyślnie na wniosek Komisji, Rada określa wydatki, które nie dają prawa do odliczenia VAT. W żadnym przypadku prawo do odliczenia VAT nie dotyczy wydatków, które nie są ściśle związane z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkę lub wydatki reprezentacyjne.

Do czasu wejścia w życie przepisów, o których mowa w akapicie pierwszym, państwa członkowskie mogą utrzymać wszystkie wyłączenia przewidziane w prawie krajowym w dniu 1 stycznia 1979 r. lub, w odniesieniu do państw członkowskich, które przystąpiły do Wspólnoty po tym terminie, przepisy obowiązujące w dniu ich przystąpienia.

Akapit drugi cytowanego przepisu zawiera tzw. klauzulę stand still, upoważniającą państwa członkowskie do utrzymania w zakresie podatku VAT przepisów odmiennych od przewidzianych w prawie Unii Europejskiej, o ile obowiązywały one w prawie krajowym w dniu przystąpienia danego Państwa do Unii Europejskiej.

Natomiast artykuł 395 Dyrektywy przewiduje, że stanowiąc jednomyślnie na wniosek Komisji, Rada może upoważnić każde państwo członkowskie do wprowadzenia szczególnych środków stanowiących odstępstwo od przepisów niniejszej dyrektywy w celu upraszczania poboru VAT lub zapobiegania niektórym formom uchylania się od opodatkowania lub unikania opodatkowania.

Środki zmierzające do uproszczenia procedury poboru VAT nie mogą wpływać, chyba że w nieznacznym stopniu, na ogólną kwotę wpływów z podatków państwa członkowskiego pobieranych na etapie ostatecznej konsumpcji.

Z kolei z tej regulacji wynika dla państw członkowskich uprawnienie do wystąpienia w szczególnych przypadkach o przyznanie przez Radę prawa do czasowego wprowadzenia rozwiązań prawnych odbiegających od regulacji unijnych.

Odnosząc powołane przepisy do stanu faktycznego sprawy stwierdzić należy, że w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT zawartego w paliwie do samochodów osobowych nigdy w prawie krajowym nie funkcjonowało prawo do pełnego ich odliczenia.

W myśl z art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy z 8 stycznia 1993 r. podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.), obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosowało się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg. Z dniem 1 maja 2004 r. ustawa ta została uchylona, a w jej miejsce weszła w życie aktualnie obowiązująca ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535). Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym w 2004r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 i 5. Przepis ten został uchylony ustawą z 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. nr 247, poz. 1652), która, z dniem 1 stycznia 2012 r., dodała do ustawy o VAT art. 88a, stanowiący, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86a ust. 1. Przepis art. 88a ustawy o VAT został następnie uchylony z dniem 1 kwietnia 2014 r. przez art. 1 pkt 5 ustawy nowelizującej, a jej art. 12 ust. 1 wyłączył do 30 czerwca 2015 r. możliwość obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego od nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych.

Z dokonanej analizy przepisów krajowych regulujących kwestię możliwości obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego o podatek zawarty w cenach nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych, należy stwierdzić należy, że ani na podstawie ustawy z 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, ani na podstawie ustawy o VAT podatnicy nigdy nie nabyli prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego o podatek zawarty w cenie nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych.

Przechodząc do drugiej w wymienionych podstaw stosowania możliwych odstępstw od reguł Dyrektywy VAT, na którą zresztą powołuje się skarżący, przypomnieć należy, że decyzja wykonawcza Rady z 17 grudnia 2013 r. (Dz.U.UE.L.2013.353.51) upoważniła Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z jej artykułem 1 w drodze odstępstwa od art. 168 dyrektywy 2006/112/WE, Rzeczpospolita Polska zostaje niniejszym upoważniona do ograniczenia do wysokości 50 % prawa do odliczenia VAT od zakupu, nabycia wewnątrzwspólnotowego, przywozu, wynajmu lub leasingu silnikowych pojazdów drogowych, a także VAT naliczanego od wydatków związanych z tymi pojazdami, jeśli pojazd nie jest używany wyłącznie do celów działalności gospodarczej.

Nadto zauważyć trzeba, że w punkcie 6. preambuły do omawianego aktu stwierdzono, że ograniczenie prawa do odliczenia w ramach środków powinno dotyczyć VAT płaconego od zakupu, nabycia wewnątrzwspólnotowego, przywozu, leasingu lub wynajmu określonych silnikowych pojazdów drogowych oraz związanych z nimi wydatków, w tym zakupu paliwa.

Z powyższego, zdaniem Sądu orzekającego wynika, że Rada – wskazując w preambule na możliwość ograniczenia prawa do odliczenia podatku VAT uiszczonego w cenie nabycia paliwa do napędu samochodów osobowych – nie uczyniła tego w treści art. 1, co wskazuje, że uznała, że ten zakres ograniczenia prawa do odliczeń podatku VAT uregulowany jest w prawie krajowym na podstawie klauzuli stand still.

Zestawiając ten fakt z wyżej już omówionym, obowiązującym jeszcze przed dniem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, ograniczeniem w odliczaniu VAT zawartego w cenie paliwa, Sąd orzekający uznał, że ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia VAT zawartego w cenie nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych zostały wprowadzone na podstawie powołanego przepis art. 176 akapit 2 Dyrektywy i zawartej w nim klauzuli stand still. Zatem ustawodawca krajowy mógł utrzymać wszystkie wyłączenia przewidziane w prawie krajowym w dniu przystąpienia Polski do Unii Europejskiej w tym zakresie i nie stanowi to nieprawidłowej implementacji decyzji wykonawczej, nie narusza prawa unijnego, ani nie skutkuje niezgodnością przepisów krajowych z Dyrektywą VAT.

Dlatego też Sąd uznał, że nie są zasadne zarzuty skargi dotyczące art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej poprzez zastosowanie tego przepisu zamiast jego pominięcia jako niezgodnego z przepisami unijnymi.

Sąd stwierdza ponadto, iż nie dopatruje się jakichkolwiek podstaw prawnych do tego, iżby kwestionować legalność wprowadzonych ograniczeń w prawie do odliczania podatku VAT od wydatków na paliwo do samochodów osobowych. Wobec tego nie zasługuje na uwzględnienie wniosek skarżącej o wystąpienie do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z pytaniem prejudycjalnym odnośnie zgodności polskich przepisów z Decyzją derogacyjną .

Oceniając zatem interpretację w zaskarżonej części w zakresie jej wywodów prawnych odniesionych do stanu faktycznego nakreślonego przez podatnika, Sąd uznał że ocena prawna wyrażona przez Ministra Finansów była prawidłowa.

Mając na uwadze powyższe i nie znajdując innych naruszeń prawa, skutkujących wyeliminowaniem zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego, na mocy art. 151 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.