Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 229/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2012-08-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 A UST 1 PKT 2, ART 2 UST 1 PKT 3
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Protokolant Asystent sędziego Katarzyna Kołodziej-Kobierowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 sierpnia 2012 r. sprawy ze skargi T S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

T S.A. wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] stycznia 2012r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] czerwca 2011r., nr [...] w sprawie określeni a wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r.

W sprawie został przez organy podatkowe ustalony następujący stan faktyczny.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2011 r., nr [...] Wójt Gminy określił T S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2008 w kwocie 29.987,00 zł. Do ustalenia wysokości zobowiązania organ podatkowy I instancji przyjął następujące przedmioty opodatkowania:

1) grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – 1,5 m2 x 0,60 zł = 0,90 zł

2) budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – 0,80m2 x 16,21 zł= 12.97 zł,

3) budowle – 1.498.641,00zł x 2% = 29.972,82 zł.

W uzasadnieniu organ pierwszej instancji wskazał, że sprawa jest wynikiem ponownego rozpatrzenia po uprzednim uchyleniu decyzji przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze. Podając w wątpliwość poprawność złożonej za 2008 r. deklaracji, organ podatkowy, na podstawie art. 274 a Ordynacji podatkowej, wezwał T S.A. do złożenia wyjaśnień na okoliczność zmniejszenia wartości budowli z kwoty 1.498.641 zł do kwoty 905.225 zł oraz przedłożenia jednej deklaracji obejmującej wszystkie nieruchomości i obiekty budowlane, będące własnością T S.A. W odpowiedzi na wezwanie pełnomocnik odmówił złożenia jednej deklaracji i nie złożył wyjaśnień w sprawie obniżenia wartości budowli. Podniósł natomiast okoliczność, że z uwagi na prowadzone wobec T S.A. postępowanie podatkowe, złożenie korekty nie jest możliwe do czasu zakończenia tego postępowania. Pełnomocnik przedłożył jednak wyciąg z ewidencji środków trwałych na płycie CD. W ocenie organu I instancji wyciąg ten zawiera dane na dzień [...].08.2008 r. oraz zapis ponad 13.000 pozycji środków trwałych położonych w kilkuset miejscowościach i nawet po wyodrębnieniu obiektów z Gminy nie pozwala na prawidłowe określenie wartości obiektów Spółki w roku 2008.

Organ podatkowy, w dniu [...].02.2011 r., ponownie wezwał stronę do wyjaśnienia. W odpowiedzi z dnia [...].02.2011 r. pełnomocnik spółki wyjaśnił, że obniżenie wartości budowli w 2008 r. nastąpiło w wyniku przeprowadzonej przez spółkę analizy prawidłowości kwalifikacji środków trwałych jako obiektów budowlanych, co doprowadziło do wniosku, że spółka zawyżyła podstawę opodatkowania i wskazał, że dane zawarte na przekazanej płycie pozwalają na wyliczenie obiektów, które organ podatkowy ma zamiar zakwalifikować jako budowle. W razie wątpliwości co do kompletności danych organ ten może je skonfrontować w siedzibie spółki.

W dniu [...].023.2011 r. Wójt Gminy ponownie wezwał stronę do przedłożenia żądanych dokumentów, szczegółowo uzasadniając żądanie. Uzyskana odpowiedź była podobna do poprzedniej.

W tym stanie sprawy, organ podatkowy uznał, że skoro w wyjaśnieniach Spółki

z dnia [...].02.2008 r. zawarte jest oświadczenie, że "spółka błędnie deklarowała w latach poprzednich wartość linii kablowych położonych w kanalizacjach", to istota sprawy sprowadza się nie do ustalenia stanu faktycznego sprawy, tylko do kwalifikacji prawnej linii kablowych. Organ I instancji przyjął, że stan posiadania obiektów budowlanych podatnika nie uległ zmianie w stosunku do tego z 2007 r., strona tego nie kwestionowała, zatem uzasadnione było przyjęcie do określenia wysokości podatku od nieruchomości danych, wskazanych w deklaracji na 2007r. Organ podatkowy wskazał, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle i ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Pojęcie budowli zostało zdefiniowane w art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jako "obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem".

Definiując pojęcie obiektu budowlanego z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 ze zm.) ustawodawca wskazuje, że rozumieć przez niego należy m.in. budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, przy czym budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Z kolei, zgodnie z art. 3

pkt 9 Prawa budowlanego za urządzenia budowlane uznaje się urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

W ocenie organu I instancji linie telekomunikacyjne jako sieci techniczne są budowlą i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Na poparcie stanowiska organ podatkowy przytoczył orzecznictwo sądowe.

Od powyższej decyzji T S.A., złożyła odwołanie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie postępowania w podatku od nieruchomości za rok 2008.

W obszernym uzasadnieniu odwołania strona podniosła, że decyzja narusza szereg przepisów o postępowaniu podatkowym oraz ustawę o podatkach i opłatach lokalnych:

I. narusza art. 122, art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż organ podatkowy nie przedstawił dowodów na potwierdzenie, że T S.A. jest właścicielem budowli, których zadeklarowana do podatku od nieruchomości za 2008 r. oraz że należące do T S.A. linie kablowe położone w kanalizacji kablowej spełniają cechy budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a ponadto że wartość spornych linii kablowych odpowiada wartości wykazanej przez podatnika w deklaracji złożonej pierwotnie za poprzedni rok podatkowy,

II. narusza art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż obciążenie podatkiem od nieruchomości telekomunikacyjnych linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, mimo że nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych,

III. narusza art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż jako podstawę opodatkowania przyjęto wartość inną niż wartość określoną w tym przepisie.

Organ odwoławczy decyzją z dnia [...] stycznia 2012 r. utrzymując w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 29.987 zł, między innymi stwierdził, że na gruncie ustawy o opłatach i podatkach lokalnych budowlą jest także urządzenie budowlane związane z obiektem budowlanym, zdefiniowane w art. 3 pkt 9 prawa budowlanego. Zgodnie z tym przepisem są to urządzenia techniczne zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym oczyszczanie lub gromadzenie ścieków, przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Tego typu urządzenia są traktowane jako budowle i powinny podlegać opodatkowaniu albo samodzielnie (np. ogrodzenie posesji na której prowadzona jest działalność gospodarcza) albo element składowy obiektu (np. instalacje i przyłącza rurociągu lub linii energetycznej). Budowlą jest nie tylko sama konstrukcja, ale również i ściśle z nią związane urządzenia w postaci instalacji i przyłączy, które są elementem składowym budowli i zwiększają jego wartość początkową będącą podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Rozważenia wymaga też kwalifikacja prawna linii kablowych umieszczonych w kanalizacji kablowej. Zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego budowlami są sieci uzbrojenia terenu. Definicję sieci uzbrojenia terenu zawiera ustawa z dnia 17.05.1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r., nr 240, poz. 2027 ze zm.), a z uwagi na okoliczność, że ustawa o podatkach i oplątach lokalnych, oraz ustawa Prawo bankowe nie wyjaśniają pojęcia "sieci uzbrojenia terenu" uzasadnione jest wykorzystanie tego określenia zawarte w prawie geodezyjnym i kartograficznym. Zgodnie z art. 2 pkt 11 tej ustawy przez sieć uzbrojenia terenu rozumieć należy wszelkiego rodzaju nadziemne, naziemne i podziemne przewody i urządzenia wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne, telekomunikacyjne, elektromagnetyczne i inne, z wyłączeniem urządzeń melioracji szczegółowych, a także podziemne budowle, jak: tunele, przejścia, parkingi, zbiorniki, itp. Skoro sieci uzbrojenia terenu są również użyte w art. 3 Prawa budowlanego, to nie ulega wątpliwości, że są one budowlą. Jeżeli zatem telekomunikacyjne linie kablowe, stanowiące budowlę (art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego) jako sieć uzbrojenia terenu (art. 2 pkt 11 prawa geodezyjnego i kartograficznego) umieszczone są w kanalizacji kablowej, będącej również budowlą, to powstaje funkcjonalny związek dwóch budowli.

W konkretnych okolicznościach niniejszej sprawy zarówno kanalizacja techniczna jak i znajdujące się w niej linie (kable) telekomunikacyjne) będące własnością strony stanowią określoną całość techniczno-użytkową niezbędną do zapewnienia łączności telefonicznej.

Skoro zatem telekomunikacyjne linie kablowe ułożone w kanalizacji technicznej, razem z tą kanalizacją stanowią całość techniczno-użytkową, są własnością strony skarżącej i są związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą to winny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek i zasad właściwych dla budowli.

Przedmiotem opodatkowania jest sieć telekomunikacyjna, jak i sieć uzbrojenia terenu. Nie ma przy tym znaczenia, w jaki sposób położona jest kanalizacja kablowa z kablami telekomunikacyjnymi w niej umieszczonymi. Kable i kanalizacja tworzą bowiem sieć telekomunikacyjną.

Oceny czy określony obiekt można zaliczyć do kategorii budowli należy dokonywać wyłącznie na podstawie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz Prawa budowlanego w związku z odesłaniem do tych przepisów zawartych w art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Zdaniem organu odwoławczego organ podatkowy pierwszej instancji zasadnie przyjął, że przedmiotowe telekomunikacyjne linie kablowe wraz z kanalizacją kablową, jako budowle podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Z kolei podstawę opodatkowania budowli, w tym również sieci telekomunikacyjnych stanowi własność początkowa ustalona na potrzeby amortyzacji w oparciu o ewidencję środków trwałych. Wynika to z treści art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 16a i zał. Nr 1 do ustawy i podatku dochodowym od osób prawnych.

Organ odwoławczy uznał, iż Wójt Gminy słusznie przyjął, ze stan posiadania obiektów budowlanych nie uległ zmianie w 2008 r., w stosunku do deklaracji składanych przez stronę, czemu ona nie zaprzeczyła w żadnym piśmie składanym w toku postępowania, podnosząc jedynie że dokonała wyłączenia z podstawy opodatkowania linii kablowych. Nie było zatem zdaniem organu odwoławczego potrzeby dokonywania oględzin przedmiotu opodatkowania przy udziale biegłego, czy wydania przez niego opinii.

Od decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] stycznia 2012r. nr [...], skarżąca spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Decyzji zarzucając:

1) naruszenie art. 122 w związku z art. 180, 187 § 1 oraz 191 Ordynacji podatkowej, gdyż organ podatkowy nie przedstawił dowodów, z których wynikałoby, że:

a) T jest właścicielem budowli, których nie zadeklarowała podatku od nieruchomości za 2008 r. choć powinna je zadeklarować,

b) należące do spółki linie kablowe położone w kanalizacji kablowej spełniają cechy budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych,

c) wartość spornych linii kablowych, która powinna zostać ustalona zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, odpowiada wartości wykazanej przez podatnika w deklaracji złożonej za poprzedni rok podatkowy;

2) art. 4 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, gdyż jako podstawę opodatkowania przyjęto wartość inną niż wartość określoną w tym przepisie,

3) art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust 1 pkt 2 ustawy z 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych ze względu na obciążenie podatkiem od nieruchomości telekomunikacyjnych linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, mimo że nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Odnosząc się do poszczególnych zarzutów skarżący wyjaśnił, że stan faktyczny przedmiotowej sprawy wymagał ustalenia w zakresie przedmiotu i podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości. Nie ustalono bowiem o jakie konkretnie obiekty chodzi, czy obiekty te spełniają cechy budowli w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a następnie jaka jest wartość tych obiektów.

Na konieczność dokonywania ustaleń faktycznych w zakresie przedmiotu opodatkowania pełnomocnik podatnika powołał wskazane w skardze orzecznictwo sądów administracyjnych.

Przyjmując, że linie kablowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, to jednak organy podatkowe obu instancji, w ocenie strony, nie ustaliły podstawy opodatkowania od budowli na 2008 r. Za przesądzające w tym zakresie nie mogą być uznane deklaracje podatkowe złożone przez podatnika za poprzedni okres rozliczeniowy, ponieważ dane ujęte w tej deklaracji nie mają takiej mocy jak zapisy w księgach podatkowych; deklaracja podatkowa nie jest dokumentem urzędowym. Tylko ewidencja środków trwałych obejmuje wszystkie składniki majątkowe stanowiące własność T S.A.

W konsekwencji wykazanego wyżej naruszenia, w ocenie pełnomocnika strony, doszło również do naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Do ustalenia podstawy opodatkowania budowli w 2008 r. organ podatkowy przyjął bowiem wartość określoną przez stronę w deklaracji podatkowej złożonej przez stronę za poprzedni rok podatkowy.

Odnosząc się do opodatkowania linii kablowych, strona powołała się na definicję budowli, określoną w art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, skarżący dowodzi, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż nie mogą być zakwalifikowane jaki samodzielne budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, ani jako instalacje lub urządzenia stanowiące wraz z budowlą całość użytkowo-techniczną, ani też jako urządzenia budowlane związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Z uwagi na brak legalnego określenia "instalacji lub urządzeń stanowiących całość techniczno-użytkową", skarżący przyjął, że całość techniczna oznacza ścisłe powiązanie między budowlą a urządzeniem lub instalacją. W ocenie skarżącego linia kablowa z pewnością nie jest fizycznie połączona z kanalizacją, gdyż może ona być swobodnie wyprowadzana i usuwana z kanalizacji, bez naruszania jej integralności fizycznej. Kanalizacja zapewnia jedynie przestrzeń do umieszczenia linii kablowych.

Linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie stanowią również samodzielnej budowli. Dodatkowym potwierdzeniem tego stanowiska są przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 26 października 2005 r. Z treści przepisów tego rozporządzenia wynika jednoznacznie,, że linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie są telekomunikacyjnymi obiektami budowlanymi.

Organ w udzielonej odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

W złożonej skardze podniesiono zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego oraz prawa materialnego.

W pierwszej kolejności należało ustosunkować się do podniesionych

w skardze zarzutów naruszenia przepisów proceduralnych tj. art. 122, 180 § 1, 187 § 1, 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej.

Strona skarżąca podniosła, że organy nie ustaliły, jakie obiekty należące do skarżącej a stanowiące jej własność stanowiły podstawę opodatkowania oraz z takim twierdzeniem nie można zgodzić, należy bowiem zwrócić uwagę na złożoną przez stronę skarżącą deklarację za 2007 r. oraz tę za 2008 r. , oraz czym one według twierdzeń samej strony się różniły.

Strona składając deklarację za 2008r., w piśmie stanowiącym odpowiedź na pismo organu I instancji o powstałą pomiędzy 2007r. a 2008r. różnicę w wartości zgłoszonej do opodatkowania, podniosła że powstała ona w wyniku nie zgłoszenia do opodatkowania wartości dotyczących linii kablowych wraz z kanalizacją, które zdaniem skarżącej spółki nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Strona skarżąca pomimo wielu pytań ze strony organu I instancji podniosła jedynie kwestię, dotyczącą interpretacji prawa materialnego a nie dotyczącą stanu faktycznego. Powstała różnica pomiędzy zgłoszonymi do opodatkowania wartościami za 2007r. i 2008r. nie była związana z tym że skarżąca spółka nie była właścicielem przedmiotów podlegających opodatkowaniu lub zmianę ich wartości ale była co sama skarżąca wielokrotnie podniosła zmianą jej poglądu prawnego dotyczącego opodatkowania linii kablowych w kanalizacji kablowej.

Pamiętać należy, że skarżąca spółka co roku składa deklaracje podatkowe, skoro organ podatkowy nie kwestionuje pewnych danych z nich wynikających, to nie ma potrzeby prowadzenia postępowania dowodowego dotyczącego faktów zgłoszonych przez podatnika a nie kwestionowanych przez organ podatkowy.

Takie postępowanie byłoby sprzeczne z zasadą szybkości postępowania uregulowana w art. 125 Ordynacji podatkowej.

Nie można także zarzucić organowi, że nie przedstawił żadnego dowodu, z którego wynikałoby, że sporne linie kablowe posiadają cechy budowli, albowiem spór nie dotyczył cech fizycznych związanych z budową linii kablowej, ale ich zakwalifikowaniem jako przedmiotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Skarżąca spółka podniosła, że organ nie ustalił jaka jest wartość budowli, linii kablowej, podkreślając, iż ustalenie wartości obiektów, które organ zakwalifikował jako budowle następuje na podstawie ewidencji środków trwałych, który na nośniku CD będącym wyciągiem z ewidencji środków trwałych przedłożyła.

Zarzut ten nie jest zasadny albowiem organ I instancji, co wynika z akt prowadzonego postępowania nie był w stanie ustalić jakie obiekty należące do skarżącej znajdują się na jego obszarze. Skarżąca spółka natomiast nie chciała przedstawić, pomimo wielokrotnego żądania, dokładnego spisu składników majątkowych przyjmując postawę skierowaną na negowanie działań organu. Nie potrafiła jednak wyjaśnić dlaczego, kwestionuje obecnie przyjęte przez organ dane, które sama przecież podała, w deklaracji za 2007 r. oraz za 2008 r. wraz

z oświadczeniem, że powstała pomiędzy deklaracją za 2007 r. a 2008 r. różnica wynika jedynie z odmiennego w sensie prawnym a nie faktycznym zakwalifikowania linii kablowych.

Wypełniając przecież deklarację za 2007 r., 2008 r. skarżąca robiła to na podstawie posiadanych przez siebie dokumentów, w tym ewidencji środków trwałych. Zatem nie jest zrozumiałe kwestionowanie przyjętych przez organ podatkowy wartości podanych przez samą skarżącą.

Strona skarżąca we wniesionej skardze kilkakrotnie powołała pogląd przedstawiony w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 sierpnia 2010r., nr II FSK 482/09. Jednak w rozpoznawanej sprawie mając na względzie istotną różnicę stanu faktycznego należy podzielić pogląd zaprezentowany przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 września 2011r., nr II FSK 554/10. Istotna różnica polega na tym, że w rozpoznawanej obecnie sprawie organy I instancji wielokrotnie zwracał się do skarżącej spółki o nadesłanie spisu środków trwałych. Istotnie przy ustaleniu podstawy opodatkowania organy podatkowe oparły swe dane wskazane w deklaracji za rok poprzedzający rok badany. NSA w wyroku z dnia 20 września 2011 r., II FSK 554/10 stwierdził "Jednakże uwadze strony skarżącej uszedł fakt, iż wcześniej uzyskały (po wezwaniu Spółki) oświadczenie i wyjaśnienia podatniczki o przyczynach różnic w wartościach budowli zgłoszonych do opodatkowania w roku 2007 i 2008. W wyjaśnieniu tym strona wskazała, że różnica wynika z pominięcia w wartości budowli wartości linii kablowych. Wartości budowli wskazanej w deklaracji za rok 2007 organy podatkowe nie kwestionowały. Wyjaśnienie udzielone przez podatniczkę wraz z danymi wynikającymi z deklaracji za rok 2008 stanowiły wskazanie wartości budowli. Ponadto deklaracja podatkowa, wbrew wywodom skarżącej, może być dowodem w postępowaniu podatkowym, co wprost wynika z art. 181 Ordynacji podatkowej. Zaniechanie przez organy podatkowe zbadania dokumentów źródłowych dotyczących wartości obiektu nie miały zatem wpływu na wynik sprawy, strona nie podniosła bowiem argumentów, które mogłyby w sposób jednoznaczny podważyć przyjętą przez organ podatkowy podstawę opodatkowania jako nieodpowiadającą podstawie obliczania amortyzacji.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że treść pism kierowanych przez stronę skarżącą do organu (w tym również pisma zawierającego wyjaśnienie różnic w deklaracjach) wskazywała na to, że strona nie zamierza współdziałać z organem przy wyjaśnieniu sprawy. Co więcej, gdy organy podatkowe podejmowały czynności w celu ustalenia wartości budowli na podstawie ewidencji środków trwałych Spółki, ta odmawiała przedstawienia żądanych przez organy dowodów."

Zatem podniesione przez stronę skarżącą naruszenie przez organy podatkowe regulacji z art. 122, 180 § 1, 187,188, 191 Ordynacji podatkowej nie jest zasadne.

Strona skarżąca zarzuciła także, że organy naruszyły prawo materialne tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Odnosząc się do tego zarzutu naruszenia prawa materialnego również należy stwierdzić iż nie jest on zasadny.

Na podstawie art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie zaś z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Ponieważ terminy "obiekt budowlany" oraz "budowla" nie zostały zdefiniowane w u.p.o.l., należy odwołać się w tym zakresie do przepisów prawa budowlanego. Powyższe odesłanie oznacza, iż ustawodawca nie ograniczył go tylko do przepisów ustawy Prawo budowlane, ale także do innych przepisów tej dziedziny prawa. Podkreślić jednak należy, że odesłanie to dotyczy określenia przedmiotu opodatkowania. Zgodnie zaś z art. 217 Konstytucji przedmiot opodatkowania winien być uregulowany w ustawie. Do unormowania w aktach prawnych niższego rzędu mogą zostać, co wielokrotnie podkreślał Trybunał Konstytucyjny (por. choćby wyrok z 8 grudnia 2009 r., sygn. akt I 7/08, publ. W OTK-A z 2009 r., nr ii, poz.166), przekazane tylko te sprawy, które nie mają istotnego znaczenia dla konstrukcji danej daniny. Dokonując wykładni pojęcia "przepisy Prawa budowlanego", użytego w art. 1a ust. 1 pkt 2u.p.o.l., w zgodzie z Konstytucją RP uznać zatem należy, iż odesłanie to odnosić się może wyłącznie do przepisów rangi ustawowej.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym, należy rozumieć przez to budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Na podstawie art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym przedmioty składające się na całość użytkową. Definicja budowli zawarta w art. 3 ust. 3 Prawa budowlanego ma charakter otwarty, a wyliczenie w nim zawarte charakter przykładowy. Choć sposób redakcji powyższej definicji może budzić wątpliwości, intencje ustawodawcy co do objęcia zakresem tej definicji tych obiektów, które expressis verbis zostały w nim wymienione oraz tych, które są do nich podobne z uwagi na ich konstrukcję, przeznaczenie i charakter, są oczywiste.

Wśród desygnatów budowli w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego wymieniono m.in. sieci techniczne i sieci uzbrojenia terenu. Ustawodawca nie zdefiniował tych pojęć, a z uwagi na ich techniczny charakter brak podstaw, by odwołać się do ich znaczenia w języku potocznym. Sąd rozpoznający sprawę podziela zaprezentowany w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 2017/10 pogląd, że nie należy wykorzystywać tu również definicji tych pojęć zawartych w aktach prawnych regulujących inny zakres przedmiotowy, jak np. w art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r., Nr 240, poz. 2027 ze zm.) czy art. 2 pkt 13 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.) gdyż definiują one pojęcie sieci uzbrojenia terenu czy uzbrojenia terenu dla potrzeb tych ustaw.

Sąd podziela pogląd wyrażony we wskazanym wyżej wyroku NSA, że pomocne dla zrozumienia pojęć użytych w art. 3 pkt. 3 Prawa budowlanego może być odwołanie się do dalszych postanowień tej ustawy. Z jej przepisów wynika, że do obiektów budowlanych zalicza się m.in. sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne (art. 29 ust. 2 pkt 11, załącznik do ustawy – kategoria XXVI). W wydanym na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 Prawa budowlanego rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.) uzbrojenie działki odnosi się do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektroenergetycznej i ciepłowniczej. W rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 30 kwietnia 2001 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać sieci gazowe (Dz. U. nr 97, poz. 1055) wydanym na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 Prawa budowlanego sieć gazową zdefiniowano jako gazociągi wraz ze stacjami gazowymi, układami pomiarowymi, tłoczniami gazu, magazynami gazu, połączone i współpracujące ze sobą, służące do przesyłania i dystrybucji paliw gazowych, należące do przedsiębiorstwa gazowniczego (§ 2 pkt 1 tego rozporządzenia). Definicja ta i dalsze przepisy rozporządzenia wskazują na to, iż pod pojęciem sieci gazowej dla celów budowlanych ustawodawca rozumie pewną całość, składającą się z wielu połączonych ze sobą w sposób wskazany w rozporządzeniu (warunki techniczne) elementów (przy czym połączenie to nie musi mieć charakteru trwałego – por. § 13 i 17), służących wspólnie do osiągnięcia określonego celu. Cechy takie przypisać także można innym obiektom sieciowym. Choć przepisy przywołanych rozporządzeń nie zawierają definicji legalnej obiektów budowlanych, brak przeszkód, by regulacje te przy interpretacji relewantnych w tej sprawie pojęć nie wziąć pod uwagę.

Ustawodawca nie definiuje użytego w ustawie Prawo budowlane pojęcia sieci telekomunikacyjnej. Również w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury wskazuje jedynie, co należy rozumieć przez telekomunikacyjne obiekty budowlane. Nie oznacza to jednak, iż brak tej definicji wyklucza, że obiekty te, po ich połączeniu, nie mogą stanowić sieci telekomunikacyjnej, rozumianej jako całość techniczno-użytkowa. Pojęcia całości techniczno-użytkowej nie można bowiem utożsamić

z rzeczą i jej częściami składowymi w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Ani prawo budowlane, ani u.p.o.l. nie odwołują się bowiem do art. 45 i 47 K.c. Tworzenie całości techniczno-użytkowej należałoby rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, iż każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem budowlanym, jednakże bez wypełnienia jej kablami nie pełni ona żadnej konkretnej funkcji użytkowej. Dopiero kanalizacja kablowa i położenie w niej (zgodnie z warunkami technicznymi - § 4 powołanego rozporządzenia Ministra Infrastruktury) kable i pozostałe elementy, stanowią pewną całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych. Stanowią one zatem razem budowlę sieciową (sieć techniczną), o której mowa w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. W tym stanie rzeczy za prawidłową należy uznać konstatację Sądu pierwszej instancji, że eksponowany przez skarżącą fakt braku fizycznego powiązania kabli z kanalizacją nie jest dla rozstrzygnięcia tej sprawy istotny.

Reasumując stwierdzić należy, ze skoro kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable stanowią budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to tym samym stanowią (łącznie) przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.(tak NSA w cytowanym orzeczeniu z 2009, 2011 II FSK 554/10).

Ustosunkowując się do zarzutu dotyczącego naruszenia przez organy podatkowe prawa materialnego art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, polegającego zdaniem skarżącej spółki do przyjęcia jako podstawę opodatkowania wartość inną niż wynikającego z tego przepisu. Stwierdzić należy, że nie jest zasadny.

Zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych "podstawę opodatkowania stanowi (...) dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 – wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowym, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych – ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego".

Wbrew twierdzeniom skarżącego organy ustaliły zgodnie z tą regulacją podstawę opodatkowania, biorąc dane podane przez skarżącego w deklaracji za 2007 r., deklaracji za 2008 r. oraz wyjaśnienia dotyczące powstałej różnicy. Spór przed Sądem dotyczył w istocie prawidłowości ustalenia stanu faktycznego dotyczącego wartości (wielkości) stanowiącej podstawę opodatkowania, a nie błędnego rozumienia tego przepisu przez organy. Kwestia prawidłowości przeprowadzonego postępowania została już rozważana przy zarzutach dotyczących naruszenia prawa procesowego. Prawidłowo ustalony stan faktyczny, także w części dotyczącej wartości (wielkości) podstawy opodatkowania budowli za rok 2008, skutkuje tym, że organy podatkowe dokonały prawidłowej subsumcji prawa materialnego z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Sąd nie uwzględnił także wniosku o zawieszenie postępowania z art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a.. albowiem złożenie przez stronę skarżącą skargi konstytucyjnej biorąc pod uwagę możliwy termin jej rozpoznania przez Trybunał Konstytucyjny, jak również wydane 9 lipca 2012 r. przez Trybunał Konstytucyjny orzeczenie w sprawie SK 19/10 stanowiłoby naruszenie art. 7 P.p.s.a. W przypadku stwierdzenia niekonstytucyjności przepisu, strona może złożyć wniosek o wznowienie postępowania, co powoduje, że jej interes prawny jest zabezpieczony (tak NSA w postanowieniu z dnia 20 kwietnia 2010 r., II FZ 569/09).

Mając na uwadze powyższe skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało oddalić.