Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1821/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2008-02-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 123 par. 1,  art. 240 par. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Asesor WSA Maciej Kurasz, Protokolant Anna Armińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 lutego 2008 r. sprawy ze skarg M. L. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996, 1997 oraz 1998 rok 1) uchyla zaskarżone decyzje, 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości.


UZASADNIENIE

Trzema ostatecznymi decyzjami z dnia [...] listopada 2002 r. Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy trzy decyzje [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2002 r. określające M. L. i R. P., zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1996, 1997, 1998. Wskazaną przez organy przyczyną określenia podatku ponad kwotę wykazaną z zeznaniach rocznych za ww. lata było niezaewidencjonowanie przez podatniczkę, prowadzącą działalność gospodarczą (kancelaria prawna), faktur wystawionych w latach 1996-1999 na rzecz Spółki V. w K. na łączną kwotę 1.194.750,00 zł.

Wyrokami z dnia 28 maja 2004 r., sygn. akt III SA 3327/02, III SA 3328/02 oraz III SA 3329/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oddalił skargi M. L. i R. P. na wymienione wyżej decyzje Izby Skarbowej. Naczelny Sąd Administracyjny trzema wyrokami z dnia 3 listopada 2005 r. oddalił skargi kasacyjne od wyroków sądu pierwszej instancji (odpowiednio sygn. akt FSK 2518/04, FSK 2555/04, FSK 2553/04).

Pismem z dnia 16 stycznia 2007 r., skierowanym do Dyrektora Izby Skarbowej w W., M. L. wniosła o wznowienie postępowań zakończonych wymienionymi na wstępie decyzjami, powołując się na przepis art. 241 w zw. z art. 240 § 1 ust. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), powoływanej dalej jako "ord. pod.".

W uzasadnieniu wniosku podatniczka wskazała, że złożyła wniosek, zarówno do organu pierwszej jak i drugiej instancji, o wydanie oryginalnej wersji pisma przesłanego przez duński urząd skarbowy, stanowiącego podstawę sporządzenia przez Ministerstwo Finansów pisma z dnia 29 stycznia 2002 r., będącego dowodem w sprawach. W dniu 21 grudnia 2006 r. Izba Skarbowa wydała jej dwa dokumenty sporządzone w wersji angielskiej. Następnie podatniczka zwróciła się do organu o wydanie pism przetłumaczonych na język polski przez tłumacza przysięgłego, lecz do dnia złożenia wniosku o wznowienie postępowań ich nie otrzymała. Wobec tego przedłożyła organowi przetłumaczone przez tłumacza przysięgłego na język polski ww. pisma i dokonała analizy porównawczej tłumaczenia wersji zamieszczonej w piśmie Ministerstwa Finansów i tłumacza przysięgłego. W wyniku tej analizy stwierdziła, że wszelkie informacje na temat transakcji spółki V. duński urząd podatkowy otrzymał od pana C., a nie od pani C. Tymczasem pan K. C. nie jest osobą, od której miały być uzyskane dowody w sprawie.

M. L. podniosła, że Ministerstwo Finansów, po zapoznaniu się z odpowiedzią duńskiego organu podatkowego z dnia 14 grudnia 2001 r., wskazującego na to, iż informacje pochodzą od pana K. C., wystąpiło z zapytaniem po raz kolejny, chcąc uzyskać informacje dotyczące pani C. co było zgodne z wnioskiem o przeprowadzenie dowodów. Z odpowiedzi duńskiego organu podatkowego z dnia 21 stycznia 2002 r. wynikało, iż Centralna Administracja Celno-Podatkowa nie ma możliwości uzyskania dalszych informacji, ponieważ pani C. nie dostarczyła (...) materiałów. Podatniczka wskazała, że zapytania Ministerstwa Finansów dotyczyły K. C., a nie pana K. C. Zwróciła uwagę, iż badanie wymiarów podatków dotyczyło lat podatkowych 1997-1999. Duński urząd podatkowy nie dokonywał weryfikacji zeznań podatkowych V. za rok 1996, podczas gdy polski organ podatkowy pierwszej instancji na podstawie pisma Ministerstwa Finansów uznał za udowodnione wykonanie czynności w 1996 r.

M. L. podkreśliła, że pismo Ministerstwa Finansów z dnia 29 stycznia 2002 r., jako istotny dowód w sprawie nie potwierdza przeprowadzenia dowodu zgodnie z przedstawionym żądaniem. Jej zdaniem, rzeczone pismo nie jest żadnym dowodem w sprawie. Zauważyła, że nie zostało wyjaśnione skąd pan K. C. wie o tym, iż Spółka V. otrzymywała oryginały faktur oraz że wszystkie zafakturowane kwoty zostały zapłacone gotówką w Polsce. Wyjaśniła, iż pan K. C. był mężem K. C. i wszystko wskazuje, iż to on, a nie K. C., przekazywał informacje do duńskiego organu podatkowego. Ponieważ K. C. nie zna języka polskiego, nie jest w stanie zapoznać się, bez tłumaczenia, z treścią jakiegokolwiek dokumentu sporządzonego w języku polskim. Podatniczka poinformowała, że według jej wiedzy K. C. nie występował w imieniu V. na terenie Polski. W związku z tym nie mógł posiadać żadnej wiedzy na okoliczność dokonywania płatności w Polsce, tym bardziej, że w aktach sprawy jest dowód przeciwny - oświadczenie K. C. z dnia 17 lipca 2000 r., iż nie dokonywała żadnych płatności z tytułu wystawionych faktur.

W związku z powyższym dowód pośredni, zawarty w piśmie K. C. skierowanym do duńskiego organu podatkowego o dokonywanych płatnościach gotówką w całości powinien zostać, zdaniem podatniczki, pominięty.

Dodatkowo M. L. podniosła, że Spółka V. w upadłości była administrowana przez N. W., która z racji pełnionej funkcji mogła dostarczyć żądane dokumenty, gdyby je posiadała.

Niezależnie od podniesionych powyżej zarzutów podatniczka zauważyła, że tłumaczenie przysięgłe dokumentów zawiera sformułowania bardziej kategorycznie wskazujące na brak możliwości potwierdzenia wykonanych czynności, od tych, które zostały użyte w piśmie Ministerstwa Finansów. Z pisma z dnia 14 grudnia 2001 r. wynika, że pomimo przeprowadzonej kontroli za lata podatkowe 1997-1999, "urząd ds. Wymiaru Podatków od Przedsiębiorstw, dysponuje jedynie kopiami faktur, które otrzymał od polskich władz". Oznacza to, zdaniem podatniczki, że nigdy kopie faktur przesłane do Danii nie były weryfikowane z dokumentami znajdującymi się w dyspozycji spółki V. Nie wiadomo więc, czy w ogóle faktury zostały ujęte w ewidencji.

M. L. zauważyła, że osoba upoważniona do wystawienia pisma z dnia 29 stycznia 2002 r. poświadczyła w nim nieprawdę, poprzez użycie stwierdzeń, że informacje pochodzą od pani K. C., podczas gdy w rzeczywistości dostarczał ich pan C. Nadto z uwagi na fakt braku tłumaczenia przysięgłego pism duńskiego organu podatkowego, powstałe na ich podstawie pismo Ministerstwa Finansów nie może stanowić dowodu w sprawie.

Wskazując na fakt ujawnienia nowych dowodów – pism duńskiego organu podatkowego z dnia 14 grudnia 2001 r. oraz z dnia 21 stycznia 2002 r., mających jednocześnie walor istotności dla rozstrzygnięcia sprawy, podatniczka stwierdziła, że wniosek o wznowienie postępowań jest zasadny.

Trzema decyzjami z dnia [...] maja 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po wznowieniu postępowań, odmówił uchylenia ostatecznych decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2002 r., gdyż nie stwierdził wystąpienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod. Organ zgodził się z M. L., iż pismo Ministerstwa Finansów z dnia 29 stycznia 2002 r. nie stanowi wiernego tłumaczenia dokumentów. Uznał jednak, że ani oryginał dokumentu, ani jego tłumaczenie nie było podstawowym dowodem. Stwierdził, że w niniejszych sprawach urząd skarbowy przeprowadził kontrolę, w wyniku której ustalił, iż podatniczka nie zaewidencjonowała faktur wystawionych w latach 1996 – 1999 na rzecz spółki V., której współwłaścicielką była K. C.

Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że zarówno Wojewódzki Sąd Administracyjny, jak i Naczelny Sąd Administracyjnych, we wskazanych na wstępie niniejszego uzasadnienia wyrokach, uznały, iż art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.), zwanej dalej "u.p.d.o.f.", wskazuje na to, że uzyskane przez skarżącą przychody z tytułu świadczenia pomocy prawnej podlegały przepisom tej ustawy, skoro na fakturach i rachunkach, których zgodność z oryginałem potwierdziła w dniu 4 września 2000 r., widnieją zapisy "forma płatności gotówką", albo "zapłacono gotówką" i podpis M. L.

W odwołaniu od powyższych decyzji z dnia [...] czerwca 2007 r. podatniczka zarzuciła im naruszenie art. 245 ord. pod. poprzez błędne przyjęcia, iż nie zostały spełnione przesłanki wskazane w art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod. Utrzymywała, że stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, według którego pismo Ministerstwa Finansów z dnia 29 stycznia 2002 r. nie było podstawowym dowodem w sprawie, jest sprzeczne ze wszystkimi twierdzeniami zawartymi w każdym z uzasadnień decyzji wydanych przez organy podatkowe obu instancji. Organ podatkowy pierwszej instancji wydał decyzje dopiero po otrzymaniu pisma Ministerstwa Finansów z dnia 20 stycznia 2002 r. Podkreśliła, że w toku postępowania przed organami obu instancji z przedmiotowego pisma były wybierane i wykorzystywane dwa punkty 1 i 4, które po weryfikacji tłumaczenia pierwotnego nabrały zupełnie innego znaczenia. Pismo to było zasadniczym dowodem w sprawie.

M. L. podniosła, że również sądy administracyjne obu instancji, orzekając w zakresie podatku VAT stwierdziły, że wykonanie czynności podlegających opodatkowaniu nie można domniemywać. Ciężar wywiedzenia obowiązku podatkowego podatnika spoczywa na organach podatkowych.

Decyzjami z dnia [...] sierpnia 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcia.

Zdaniem organu odwoławczego, załączone do wniosku o wznowienie postępowania tłumaczenie dwóch pism duńskiego organu nie stanowi podstawy do podważania dotychczasowych ustaleń organów polskich w zakresie spornych faktur, ani nie daje podstawy do zmiany decyzji ostatecznej w trybie wznowienia postępowania. Fakt, że informacji organom duńskim udzielał mąż K. C. ma, w ocenie organu, znaczenie drugorzędne, bowiem fakty, na podstawie których została wydana pierwotna decyzja, były organom podatkowym i sądowi znane.

Odnośnie uzasadnień sądów obu instancji w zakresie podatku VAT, Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że w niniejszej sprawie nie mają one zastosowania, ponieważ przedmiotem postępowania jest zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych. Jakkolwiek stan faktyczny w tych sprawach jest tożsamy, to jednak stan prawny się różni. Nadto organ nadmienił, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w postępowaniu dotyczącym podatku dochodowego dokonał już oceny zebranych w sprawie dokumentów. Z dowodów tych wynikało, że przychody były należne, ponieważ określono na fakturach formę zapłaty. Wobec powyższego zasadne jest twierdzenie, iż Skarżąca otrzymała kwoty wskazane w fakturach, a skoro tak, to podlegały one opodatkowaniu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na opisane wyżej decyzje skarżąca zarzuciła naruszenie art. 245 w zw. z art. 240 § 1 ord. pod. oraz art. 14 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji i rozstrzygnięcie co do istoty poprzez uchylenie decyzji i umorzenie postępowań, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Dyrektora Izby Skarbowej.

W uzasadnieniu skargi skarżąca ponowiła argumentację prezentowaną we wniosku o wznowienie postępowań i w odwołaniu. Podkreśliła, że wskazywane dokumenty nie były znane organom na etapie postępowań instancyjnych ani w wersji oryginalnej, ani po przetłumaczeniu ich przez tłumacza przysięgłego na język polski. Powołała się na decyzję wydaną w wyniku wznowienia postępowania w zakresie podatku od towarów i usług za rok 1998, w której organ uznał ujawnione dowody za istotne i w związku z tym kwestionowaną decyzję uchylił, a postępowanie umorzył. Wobec takiego stanu rzeczy skarżąca zarzuciła organowi odmienną ocenę tych samych dowodów w każdym z postępowań.

Skarżąca podniosła, że pismo z dnia 29 stycznia 2002 r. w postaci przetłumaczonej przez pracownika Ministerstwa, a nie tłumacza przysięgłego, winno być zdyskwalifikowane jako dowód w sprawie. Skarżąca podkreśliła też, że nie jest prawdziwe twierdzenie Dyrektora Izby Skarbowej jakoby wszystkie fakty były znane sądowi orzekającemu. Sąd ten bowiem otrzymał od organów właśnie wersję pisma tłumaczonego przez pracownika Ministerstwa jako dowód potwierdzający dokonanie czynności i zapłaty. Prawidłowe tłumaczenie pisma pozwoliło natomiast Dyrektorowi Izby Skarbowej w zakresie podatku od towarów i usług na uchylenie decyzji i umorzenie postępowania. Dodatkowo, tym razem, zostało uwzględnione istniejące od początku postępowania pismo pani C. z dnia 17 lipca 2000 r., z którego wynika, że zapłata z tytułu wystawionych faktur nie została dokonana zarówno w formie gotówkowej jak i w innej.

W dalszej części uzasadnienia skargi, skarżąca dowodziła, że postępowanie dowodowe w zasadzie opierało się na kserokopiach 58 faktur i przedmiotowym piśmie z dnia 29 stycznia 2002 r. W postępowaniu z zakresu podatku od towarów i usług organy uznały, że kopie faktur nie stanowią wystarczającego dowodu do przyjęcia, że sprzedaż usług miała miejsce.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonych decyzjach i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie. Przed przystąpieniem do rozważenia niniejszych spraw przede wszystkim wyjaśnienia wymaga, iż zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, z późn. zm) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że rola sądu administracyjnego sprowadza się do sprawowania kontroli działalności organów administracji publicznej, a nie zastępowania ich w załatwianiu spraw poprzez wydawanie końcowego rozstrzygnięcia w sprawie. Z tego względu zawarty w skardze wniosek o rozpatrzenie przez Sąd sprawy co do istoty i umorzenie postępowań, jako nieznajdujący podstaw prawnych, nie może być uwzględniony.

Podnieść też trzeba, że stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), dalej zwanej "p.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, Sąd ma prawo i obowiązek uwzględnić również te okoliczności, które wprawdzie nie zostały wskazane w skardze jako zarzut, ale które miały na tę ocenę wpływ.

Zważywszy na tak określoną kognicję sądu administracyjnego, Sąd poddając kontroli zaskarżone decyzje stwierdził naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 lit. b p.p.s.a.). Otóż, z akt sprawy wynika, że adresatami decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2002 r. oraz poprzedzających je decyzji [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2002 r. określających M. L. i R. P., zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1996, 1997, 1998, byli M. L. i R. P. Natomiast decyzje wydane w trybie wznowienia postępowań zakończonych ww. decyzjami Izby Skarbowej (decyzje zarówno pierwszej jak i drugiej instancji) zostały skierowane wyłącznie do M. L.

Wniosek o wznowienie postępowań zakończonych ww. ostatecznymi decyzjami Izby Skarbowej złożyła M. L. W aktach sprawy nie ma upoważnienia udzielonego M. L. przez R. P. do reprezentowania go w postępowaniach prowadzonych w trybie wznowienia postępowań. Znajduje się w nich jedynie upoważnienie udzielone M. L. przez R. P. w dniu 2 października 2000 r. do odbioru upoważnienia do przeprowadzenia kontroli, udzielania informacji, podpisania protokołu kontroli w zakresie podatku dochodowego za lata 1996 – 1999 oraz reprezentowania przed Urzędem Skarbowym w W. Zatem upoważnienie to jest nieskuteczne w postępowaniach prowadzonych przez Dyrektora Izby Skarbowej, a to ten organ jest upoważniony do prowadzenia postępowania w trybie wznowienia postępowania w niniejszych sprawach, jako że wydał w nich decyzje ostateczne (art. 244 § 1 ord. pod.).

W świetle powyższego stwierdzić należy, że R. P. został pozbawiony udziału w sprawach prowadzonych w trybie wznowienia postępowań, co jest sprzeczne z postanowieniami art. 123 § 1 ord. pod. stanowiącego, że organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Niedopuszczenie strony do uczestnictwa w postępowaniu występuje bowiem wówczas, gdy o wszczęciu postępowania na wniosek strony organ nie zawiadamia pozostałych stron postępowania i prowadzi postępowanie bez ich udziału, przy czym sytuacja ta dotyczy zarówno postępowania zwykłego, jak i postępowań nadzwyczajnych (Kodeks postępowania administracyjnego Komentarz B. Adamiak, J. Borkowski, Wydawnictwo C.H. BECK, warszawa 1996, s. 145). Jak już wykazano, taka sytuacja miała miejsce w niniejszych sprawach. O postępowaniu wszczętym w trybie nadzwyczajnym na wniosek M. L. organ nie powiadomił R. P., podczas gdy oboje byli adresatami decyzji wydanych w wyniku zakończenia postępowań w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego, których wznowienia domagała się jedna ze stron tych postępowań.

W tym miejscu podkreślenia wymaga, że unormowanie art. 133 § 3 ord. pod. nie pozbawia R. P. prawa do udziału w sprawach dotyczących wznowienia postępowań, w tym wypowiadania się oraz argumentowania w nich w sposób inny, aniżeli małżonka. Przepis ten nie może być odnoszony do instytucji małżonków jako podatnika łącznego. W każdym wypadku decyzja dotycząca określenia zobowiązania podatkowego na rzecz małżonków winna być adresowana do każdego z nich, również decyzja wydana w trybie nadzwyczajnym. Zauważenia też wymaga, iż w omawianym przepisie mowa jest o uprawnieniu każdego z małżonków do działania w imieniu obojga, zatem małżonek nie ma obowiązku działania w imieniu obojga. W niniejszych sprawach nie ustalono, czy M. L. działała w imieniu R. P., a przede wszystkim czy M. L. i R. P. są nadal małżeństwem (art. 133 § 3 stanowi o małżonkach). Jak wiadomo, postępowania w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1996, 1997, 1998 zostały zakończone ostatecznymi decyzjami wydanymi w 2002 r., natomiast postępowania w sprawach wznowienia tych postępowań zostały wszczęte w 2007 r., zatem stan faktyczny istniejący w 2002 r. nie musi być tożsamy ze stanem faktycznym istniejącym w 2007 r.

Reasumując, stwierdzić należy, że niepowiadomienie strony postępowania o wszczęciu postępowania, przez co zostaje ona pozbawiona możliwości uczestniczenia w postępowaniu oraz niedoręczenie jej decyzji jest kwalifikowaną wadą procesową, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej i ta wada uzasadnia uchylenie zaskarżonych decyzji na podstawie

art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a. Dodać należy, że unormowanie zawarte art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a. nie uzależnia uchylenia zaskarżonego aktu administracyjnego od wpływu skonstatowanego naruszenia prawa na wynik sprawy. Przyczyna, dla której zaskarżone decyzje zostały uchylone czyni rozpatrzenie przez Sąd merytorycznych zarzutów skargi przedwczesnym.

Niemniej jednak celem zapobieżenia popełnieniu błędów, których dopuścił się Dyrektor Izby Skarbowej w niniejszych sprawach zasadnym wydaje się wskazanie chociaż tych, które są zasadnicze dla rozstrzygnięcia spraw.

Przede wszystkim organ powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych pominął niezwykle istotną kwestię, a mianowicie, iż Sąd ten nie rozpatrzył zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, ponieważ uznał zarzuty skargi kasacyjnej podniesione w tym zakresie za nieskuteczne. NSA nie poddawał zatem ocenie prawidłowości ustalenia stanu faktycznego i z tej przyczyny uznał za miarodajny stan faktyczny ustalony w postępowaniu podatkowym. Oceny stanu faktycznego, identycznego jak w niniejszych sprawach, dokonał Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach dotyczących podatku od towarów i usług i wbrew twierdzeniu organu należy ocenę tę wziąć pod uwagę w niniejszych sprawach, jak uczyniono to wydając decyzję w wyniku wznowienia postępowania w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. Stan faktyczny w danej sprawie jest jeden, bez względu na to, czy jest on ustalony dla potrzeb podatku od towarów i usług, czy podatku dochodowego od osób fizycznych. Jeśli zatem organ uznał w decyzji wydanej na skutek wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją dotyczącą podatku od towarów i usług, że szczególne znaczenie dla sprawy ma oryginał pisma organów duńskich i wartość zeznań złożonych przed duńskim organem podatkowym jest nikła oraz że nie zostało ponad wszelką wątpliwość udowodnione wykonywanie usług doradczych przez M. L. na rzecz spółki V., to nie może tych samych dowodów poddać innej ocenie w decyzjach (wydanych później) wydanych w wyniku wznowienia postępowania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Poza tym w zaskarżonych decyzjach Dyrektor Izby Skarbowej pominął, iż w aktach sprawy przedłożonych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w sprawach dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych (zresztą podobnie jak w sprawach dotyczących VAT) nie było oryginalnego pisma organów duńskich, nie było też jego tłumaczenia dokonanego przez przysięgłego tłumacza, znajdowało się w nich jedynie pismo Ministerstwa Finansów zawierające tłumaczenie pism organów duńskich (dowód pośredni), podczas, gdy okoliczność ta ma istotne znaczenie w rozpoznanych sprawach. Nie można pominąć faktu, iż rozbieżności w obu tych tłumaczeniach są zasadnicze.

Zastrzeżenia budzą też uzasadnienia zaskarżonych decyzji. Nie wystarczy bowiem stwierdzić, iż podważany przez stronę dowód w sprawie nie ma znaczenia, a organ orzekł na podstawie całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, szczególnie, gdy ten całokształt materiału, wzięty pod uwagę przez organy podatkowe, to kserokopie faktur (nigdy nie zweryfikowane z oryginałami) i pismo Ministerstwa Finansów zawierające tłumaczenie odpowiedzi udzielonej przez duński organ (wyjaśnienia skarżącej i K. C. nie zostały uwzględnione). Zgodnie z dyspozycją art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ord. pod. organ zobowiązany był wyjaśnić dlaczego uznał pismo organu duńskiego za niemające zasadniczego znaczenia w sprawie oraz wskazać dowody, które pomimo pominięcia tego dowodu uznał za wystarczające dla wydania prawidłowego rozstrzygnięcia. W postępowaniu podatkowym bez znaczenia pozostaje, czy podatnik nie działał pod wpływem błędu, znaczenie mają dowody. W niniejszych sprawach niewątpliwie organ winien był wyjaśnić na jakiej podstawie uznał kserokopie faktur, niezweryfikowane z oryginałami, za dowód w sprawie. Pominięcie tej kwestii, jak to organ uczynił, nie może być ocenione jako działanie prawidłowe.

Na koniec zauważenia wymaga, zważywszy na stanowisko organu, iż postępowanie wznowieniowe może być zakończone decyzją rozstrzygającą sprawę merytorycznie, co wynika wprost z art. 243 § 2 i art. 245 § 1 pkt 1 ord. pod.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i b p.p.s.a. w związku z art. 152 tej ustawy, orzekł jak w sentencji.