Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 61/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-03-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 163, 162 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia del. WSA Dominik Mączyński, , po rozpoznaniu w dniu 18 marca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 25 sierpnia 2020 r. sygn. akt I SA/Gd 516/20 w sprawie ze skargi R.K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 20 kwietnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R.K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 25 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 516/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę R. K. (dalej skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 20 kwietnia 2020 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania (ww. wyrok oraz inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu opublikowane zostały w bazie internetowej NSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

2. W skardze kasacyjnej skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji, zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych oraz na podstawie art. 176 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej p.p.s.a.) skarżący zrzekł się rozprawy, podnosząc zarzuty naruszenia:

I. przepisów postępowania, tj.:

1. art. 163 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, ze zm., dalej o.p.) w zw. z art. 162 § 1 i 2 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że organ nie był zobowiązany do uwzględnienia okoliczności braku winy skarżącego w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania, ponieważ strona powinna tę okoliczność wykazać, podczas gdy zgodnie z powołanymi przepisami do spełnienia przesłanki braku winy wnioskodawcy wystarczy jedynie uprawdopodobnienie podnoszonych przez niego okoliczności, co w przedmiotowej sprawie nastąpiło.

3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym (art. 182 § 2 p.p.s.a.), w granicach wyznaczonych jej zarzutami i wnioskami (art. 183 § 1 w zw. z art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 p.p.s.a.) stwierdził, że nie zasługuje ona na uwzględnienie jako pozbawiona uzasadnionych podstaw.

4.1. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do kwestionowania przez skarżącego legalności zaskarżonego w sprawie postanowienia z 20 kwietnia 2020 r. odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji NUS z 9 października 2019 r. W ocenie skarżącego wydając zaskarżone rozstrzygnięcie organ naruszył przepisy procedury podatkowej (art. 163 w zw. z art. 162 § 1 i 2 o.p.), a brak dostrzeżenia tych naruszeń przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku doprowadził do niesłusznego zaakceptowania przez Sąd pierwszej instancji, że "podniesione przez skarżącego okoliczności wskazujące na brak jego winy w uchybieniu terminowi nie spełniają przesłanek przewidzianych przez ustawodawcę w omawianym przepisie" (str. 3 skargi kasacyjnej).

4.2. Przechodząc do rozważań merytorycznych, w kontekście podniesionego zarzutu skargi kasacyjnej, Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie stwierdza, że instytucja przywrócenia terminu, której zastosowania w sprawie domagała się strona, przewiduje przywrócenie terminu na wniosek zainteresowanego, jeżeli ten uprawdopodobni, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. Co istotne art. 162 o.p. stanowi również, że podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

Z przytoczonej regulacji wynika, że dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek, tj.:

1) uchybienie terminowi,

2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie,

3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminu oraz

4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany.

Sporne w rozpoznawanej sprawie jest spełnienie przez skarżącego przesłanki trzeciej, ponieważ jako przyczynę uchybienia terminu do wniesienia odwołania wskazano doręczenie decyzji pełnomocnikowi skarżącego, który w jego ocenie nie posiadał już prawa do jego reprezentacji, nie zaś skarżącemu bezpośrednio. Prawidłowo Sąd pierwszej instancji uznał, że "nieuzasadnione jest stwierdzenie skarżącego o nieprawidłowości doręczenia. Decyzja w chwili jej nadania została prawidłowo skierowana do umocowanego pełnomocnika, na wskazany przez niego adres elektroniczny. W takiej sytuacji na pełnomocniku spoczywa obowiązek poinformowania mocodawcy o podjętych przez siebie działaniach po odwołaniu pełnomocnictwa, w tym zwłaszcza o odebraniu skierowanej do niego przesyłki. Tak jak wskazał organ, o odebraniu przesyłki świadczy nie tylko urzędowe poświadczenie doręczenia, ale także korespondencja nadesłana wraz z oświadczeniem skarżącego o wypowiedzeniu pełnomocnictwa." (str. 7 uzasadnienia).

W rozpoznawanej sprawie decyzja NUS z 9 października 2019 r. odmawiająca skarżącemu wznowienia postępowania zakończonego decyzją DUKS z 30 października 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do sierpnia 2011 r., z uwagi na uchybienie terminu wskazanego w art. 241 § 2 pkt 1 o.p., została doręczona 14 listopada 2019 r. za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej na adres elektroniczny wskazany przez pełnomocnika skarżącego.

Co istotne w niniejszej sprawie 9 grudnia 2019 r. do NUS wpłynęło pismo pełnomocnika skarżącego z 3 grudnia 2019 r., z którego wynika, że z dniem 21 marca 2017 r. skarżący wypowiedział przedmiotowe pełnomocnictwo obejmujące reprezentowanie go w postępowaniach przed wszystkimi organami podatkowymi, organami kontroli, sądami powszechnymi i administracyjnymi wszystkich instancji, organami ścigania, jak również wszystkimi podmiotami oraz urzędami, organami administracji publicznej i samorządowej. W związku z powyższym NUS pismem z 8 stycznia 2020 r. poinformował skarżącego o wydanej decyzji oraz o jej wysłaniu na adres elektroniczny dotychczasowego pełnomocnika. Zatem w niniejszej sprawie organ został zawiadomiony o wypowiedzeniu pełnomocnictwa już po doręczeniu decyzji. Do dnia doręczenia decyzji ani skarżący, ani pełnomocnik nie przedłożyli do akt sprawy zawiadomienia o odwołaniu pełnomocnictwa szczególnego.

Podkreślić należy, że art. 162 § 1 o.p., który nakłada na zainteresowanego obowiązek uprawdopodobnienia, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy nie może być interpretowany w sposób rozszerzający, gdyż jest zasadą, że czynności procesowe powinny być dokonywane w terminie. O braku winy strony można zatem mówić tylko wtedy, gdy istniała rzeczywista przyczyna, która spowodowała uchybienie terminowi. Przyczyna taka zachodzi wówczas, gdy dokonanie czynności w ogóle (w sensie obiektywnym) było niemożliwe, jak również w takich przypadkach, w których w danych okolicznościach nie można było oczekiwać od strony, aby zachowała dany termin procesowy.

Spełnienie wymogu uprawdopodobnienia okoliczności uzasadniających wniosek o przywrócenie terminu nastąpi, jeżeli zostaną przytoczone okoliczności uzasadniające ten wniosek, tj. wskazujące na brak winy strony w uchybieniu terminu. Podkreślić należy, że w każdym przypadku przy ocenie braku winy, jako przesłanki przywrócenia terminu uchybionego przez stronę, należy uwzględniać wymaganie dołożenia należytej staranności człowieka przejawiającego dbałość o swe własne sprawy. Inaczej rzecz ujmując, brak winy w uchybieniu terminowi w jej najlżejszej postaci, tj. niedbalstwa, powinien być oceniany z uwzględnieniem wszystkich okoliczności konkretnej sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy i przy braniu pod uwagę także uchybień spowodowanych nawet lekkim niedbalstwem.

4.3. Przenosząc powyższe uwagi o charakterze ogólnym na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że przyjęta przez Sąd pierwszej instancji ocena zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia nie budzi żadnych wątpliwości.

Wbrew wywodom skargi kasacyjnej przedstawione w niej okoliczności nie uprawdopodobniają braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania w terminie.

W przypadku, kiedy za stronę działa pełnomocnik, o wadach oświadczenia woli, dobrej lub złej wierze, zachowaniu należytej staranności, co do zasady należy rozstrzygać na podstawie okoliczności zachodzących po stronie pełnomocnika, a nie mocodawcy. Dlatego też w odniesieniu do profesjonalnych pełnomocników (adwokatów, radców prawnych, doradców podatkowych) należy oczekiwać większej staranności w podejmowaniu przez nich czynności procesowych, zwłaszcza surowiej ocenia się przesłanki braku winy w kontekście przywrócenia terminu do dokonania czynności. Działanie pełnomocnika będącego adwokatem, radcą prawnym czy też doradcą podatkowym ma bowiem charakter profesjonalny, rodzący odpowiedzialność za działanie w imieniu swojego mocodawcy, a jednocześnie oparty na zaufaniu mocodawcy wobec pełnomocnika. Nie sposób w związku z tym oceniać stopnia zaniedbań profesjonalisty na równi z takimi samymi zaniedbaniami, które poczyniłaby osoba samodzielnie dochodząca swoich interesów w postępowaniu przed organami podatkowymi. Jednocześnie trzeba zaznaczyć, że skutki działania pełnomocnika ponosi strona. Ona też ponosi odpowiedzialność za dobór osób, którymi posługuje się przy prowadzeniu swoich spraw (por. wyrok NSA z dnia 22 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 166/17; opubl. CBOSA).

Naczelny Sąd Administracyjny pogląd ten podziela, zasadnie Sąd pierwszej instancji przyjął w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że decyzja NUS z 9 października 2019 r. została skutecznie doręczona pełnomocnikowi skarżącego w dniu 14 listopada 2019 r., gdyż w dacie jej wysłania, był on umocowany do reprezentowania skarżącego. Oceny tej nie zmieniała niesporna w sprawie okoliczność, że przedmiotowe pełnomocnictwo zostało odwołane z dniem 21 marca 2017 r., bowiem organ został poinformowany o odwołaniu pełnomocnictwa w 9 grudnia 2019 r. Wypowiedzenie pełnomocnictwa procesowego przez mocodawcę odnosiło bowiem skutek prawny w stosunku do organu podatkowego z chwilą zawiadomienia go o tym a nie z chwilą wypowiedzenia pełnomocnictwa (art. 137 § 4 o.p. w związku z art. 94 § 1 k.p.c.).

Odwołanie pełnomocnictwa po doręczeniu decyzji nie mogło wpływać na prawidłowość dokonanego doręczenia, skoro korespondencja w chwili jej nadania została prawidłowo skierowana do umocowanego przez skarżącego pełnomocnika, na wskazany przez niego adres. W takiej sytuacji na pełnomocniku skarżącego spoczywał obowiązek poinformowania mocodawcy o podjętych przez siebie działaniach po odwołaniu pełnomocnictwa, w tym zwłaszcza o odebraniu skierowanej do niego przesyłki.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie związane ze skutkami prawnymi wynikłymi z cofnięcia pełnomocnictwa w postępowaniu podatkowym nie zostały bezpośrednio uregulowane w Ordynacji podatkowej. Jednakże, biorąc pod uwagę treść art. 138o o.p., w odniesieniu do zagadnień związanych z udziałem pełnomocnika w postępowaniu podatkowym, w zakresie nieuregulowanym w Rozdziale 3a Ordynacji podatkowej stosuje się przepisy prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 94 § 1 k.p.c., wypowiedzenie pełnomocnictwa procesowego przez mocodawcę odnosi skutek prawny w stosunku do sądu (tu organu podatkowego) z chwilą zawiadomienia go o tym, w stosunku zaś do przeciwnika i innych uczestników z chwilą doręczenia im tego zawiadomienia przez sąd (organ podatkowy). W myśl zaś § 2 adwokat lub radca prawny, który wypowiedział pełnomocnictwo, obowiązany jest działać za stronę jeszcze przez dwa tygodnie, chyba że mocodawca zwolni go od tego obowiązku. Każdy inny pełnomocnik powinien, mimo wypowiedzenia, działać za mocodawcę przez ten sam czas, jeżeli jest to konieczne do uchronienia mocodawcy od niekorzystnych skutków prawnych.

Przywołany wyżej art. 94 § 1 i 2 k.p.c. dotyczy zewnętrznego stosunku prawnego, który zachodzi pomiędzy pełnomocnikiem a sądem (organem podatkowym) i innymi stronami postępowania. Reguluje bowiem skutki prawne, które wynikają z cofnięcia pełnomocnictwa "w stosunku do sądu (organu podatkowego)" lub innych stron biorących udział w postępowaniu.

Poza zakresem regulacji z art. 94 k.p.c. pozostają natomiast zagadnienia dotyczące stosunku wewnętrznego obowiązującego mocodawcę i pełnomocnika, w tym dotyczące obowiązków, które ciążą na pełnomocniku w stosunku do mocodawcy w przypadku wypowiedzenia dokonanego zarówno przez mocodawcę, jak i przez pełnomocnika. Obowiązki te należy rozpatrywać na tle odpowiedzialności byłego pełnomocnika w stosunku do mocodawcy z tytułu nienależytego wykonywania obowiązków przyjętych umową zlecenia lub inną umową kształtującą tzw. stosunek podstawowy pomiędzy pełnomocnikiem i mocodawcą.

W rezultacie zgodnie z art. 740 k.c. o ile po doręczeniu pełnomocnikowi oświadczenia mocodawcy o wypowiedzeniu pełnomocnictwa wygasa jego tytuł prawny do dalszego działania w sprawie, to ma on nadal obowiązek informowania mocodawcy o jakichkolwiek czynnościach podjętych w sprawie po doręczeniu mu wypowiedzenia. Nie można w tym miejscu pominąć bezspornej w sprawie okoliczności, że ustanowiony przez skarżącego pełnomocnik, pomimo cofnięcia mu pełnomocnictwa, odebrał w dniu 14 listopada 2019 r. skierowaną do niego przesyłkę, zawierającą decyzję NUS z 9 października 2019 r. i nie podjął żadnych czynności, do czasu nadesłania do organu pisma z 3 grudnia 2019 r. informującego o wypowiedzeniu mu pełnomocnictwa z dniem 21 marca 2017 r.

Wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie to na dotychczasowym pełnomocniku skarżącego, który pomimo cofnięcia mu pełnomocnictwa podjął skierowaną do niego przesyłkę, spoczywał obowiązek poinformowania o tym fakcie skarżącego i że skoro skarżący dokonał wyboru pełnomocnika, to ponosi konsekwencje jego postępowania i ewentualnych zaniedbań. Z samej istoty przedstawicielstwa, którego formą jest pełnomocnictwo wynika, że czynności prawne materialne i procesowe dokonywane są w imieniu innej osoby i z bezpośrednim skutkiem prawnym dla niej. Tym samym, wszelkie działania i zaniechania pełnomocnika w podejmowaniu określonych czynności procesowych, odnoszą skutek prawny wobec mocodawcy.

Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający niniejszą sprawę stoi na stanowisku, że przyjęta w uzasadnieniu wyroku przyczyna uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji, tj. brak wiedzy o terminie doręczenia decyzji dotychczasowemu pełnomocnikowi, została spowodowana zaniechaniami tegoż pełnomocnika i wobec tego jego zaniechania odnosiły skutek w stosunku do skarżącego.

Niezasadnym okazał się w rezultacie zarzut naruszenia art. 163 w zw. z art. 162 § 1 i 2 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że organ nie był zobowiązany do uwzględnienia okoliczności braku winy skarżącego w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania, ponieważ strona powinna tę okoliczność wykazać, podczas gdy zgodnie z powołanymi przepisami do spełnienia przesłanki braku winy wnioskodawcy wystarczy jedynie uprawdopodobnienie podnoszonych przez niego okoliczności, co w przedmiotowej sprawie nastąpiło.

Czynności podejmowane przez pełnomocnika oraz zaniechanie podjęcia czynności przez pełnomocnika procesowego rodzą skutek w stosunku do strony procesowej w imieniu której pełnomocnik działa. Zawinione przez pełnomocnika procesowego uchybienie terminu uniemożliwia więc przywrócenie terminu na żądanie strony (postanowienie SN z dnia 13 kwietnia 2005 r., [...], niepublikowane).

5. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznając, że przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.

5.1. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.).