Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 401/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2017-01-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 153
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Bogusz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Kmiecik Sędzia NSA Gerard Czech Protokolant referent stażysta Alicja Prusak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi E. i S. Ś. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 30 marca 2016 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu przez S. i E. małżonków Ś. (dalej też: "podatnicy", "strony", skarżący) stała się decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 30 marca 2016 r. nr [...], na mocy której organ, na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 poz. 613 z późn. zm.)dalej w skrócie "O.p.", po rozpatrzeniu wniesionego przez strony odwołania uchylił w całości decyzję Burmistrza Namysłowa z dnia 22 maja 2009 r. nr [...] ustalającą zobowiązanie w podatku od nieruchomości na 2007 r. w wysokości 10.962 zł i ustalił zobowiązanie podatkowe w wysokości 3.879 zł.

Powyższa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W dniu 21 października 1999 r. podatnicy nabyli od Gminy [...] nieruchomość zlokalizowaną w [...] przy ul. [...] składającą się z działek: nr a obszaru 0,1499 ha, niezabudowaną, przeznaczoną pod budownictwo przemysłowe; nr b obszaru 0,0737ha, zabudowaną budynkiem biurowo-socjalnym, dwukondygnacyjnym, niepodpiwniczonym, o powierzchni użytkowej 503,89 m2 oraz nr c obszaru 0,3393 ha, zabudowaną budynkiem barakowym, parterowym, niepodpiwniczonym, o konstrukcji drewnianej, o powierzchni użytkowej 412,45 m2. W tamtej dacie S. Ś. prowadził działalność gospodarczą jako osoba fizyczna w zakresie usług wodno -kanalizacyjno- gazowych pod firmą A z siedzibą w [...].

Po wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego postanowieniem z dnia 11 stycznia 2007 r. Burmistrz Namysłowa, decyzją z dnia 22 maja 2009 r., ustalił podatnikom wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2007 r. w kwocie 10.962 zł. Rozstrzygnięcie to, w wyniku wniesionego odwołania, zostało uchylone decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 30 listopada 2009 r., w którym Kolegium orzekło co do istoty sprawy - ustaliło zobowiązanie w podatku od nieruchomości na 2007 r. w wysokości 5.982 zł.

Powołując się na przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., nr 121, poz. 844 ze zm., w brzmieniu obowiązującym w 2007 r., dalej w skrócie "u.p.o.l". – a to art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 oraz przedstawiając ich wykładnię. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu do opodatkowania nieruchomości skarżących przyjęło: budynki lub ich części mieszkalne o powierzchni użytkowej 475,42 m2 x 0,56 zł/m2 = 266,23 zł; budynki pozostałe (budynki lub ich części niewykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych) o powierzchni 412,16 m2 x 5,35 zł/m2 = 2 205,05 zł; grunty pozostałe o powierzchni 737 m2 x 0,25 zł/m2 = 184,25 zł; grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków o powierzchni 4.892 m2 x 0,68 zł/m2 = 3 326,56 zł.

Dokonując wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. SKO w Opolu przyjęło, iż o opodatkowaniu nieruchomości stawką podatkową w podwyższonej wysokości, przewidzianą dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, decyduje sam fakt jej posiadania przez podmiot posiadający status przedsiębiorcy, wpisany do rejestru przedsiębiorców, a nie sposób, w jaki jest faktycznie wykorzystywana, na co zdaniem organu mają wskazywać ugruntowane poglądach doktryny i orzecznictwa sądów administracyjnych. Nie ma też znaczenia, że jeden ze współwłaścicieli (E. Ś.) nie prowadziła działalności gospodarczej w 2007 r.

Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 5 października 2011 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Op 105/11 oddalono skargę S. Ś. na decyzję SKO w Opolu z dnia 30 listopada 2009 r., umarzając jednocześnie postępowanie sądowe ze skargi E. Ś.. Wskutek uwzględnienia skargi kasacyjnej wyrok ten został uchylony przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 17 lipca 2014 r. w sprawie sygn. akt II FSK 1661/12, a sprawę przekazano do ponownego rozpoznania sądowi I instancji, który z kolei wyrokiem z dnia 28 listopada 2014 r. w sprawie sygn. akt I SA/Op 559/14 uchylił decyzję SKO w Opolu z dnia 30 listopada 2009 r.

W uzasadnieniu tego wyroku Sąd I instancji, wskazując na związanie go stanowiskiem sądu kasacyjnego z mocy art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2012r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi WSA w Opolu, w ślad za stanowiskiem NSA wskazał na konieczność oceny stanu faktycznego sprawy przez pryzmat wykładni art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. dokonanej przez sąd kasacyjny, opowiadający się za tym kierunkiem orzecznictwa, w którym przy interpretacji użytego w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. pojęcia "związanie z działalnością gospodarczą" poszczególnych przedmiotów opodatkowania należy uwzględnić wykładnię nie tylko językową, ale także argumenty z wykładni systemowej i funkcjonalnej.

W rezultacie nieruchomość można uznać za związaną z działalnością gospodarczą, jeżeli w jakikolwiek sposób jest wykorzystywana w tej działalności (nie jest przy tym objęta podatkiem rolnym albo leśnym), lub - biorąc pod uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej - może być wykorzystana wprost na ten cel. Niewątpliwie ujęcie nieruchomości w prowadzonej przez osobę fizyczną ewidencji środków trwałych, czy dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, albo też zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących nieruchomości, przesądza o jej gospodarczym przeznaczeniu, przy czym nie są to jedyne kryteria decydujące o takiej kwalifikacji np. gruntu czy też budynku.

Do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone winny być również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że mogą być one wykorzystywane na ten cel. W każdym razie warunków takich nie spełnia nieruchomość (budynek czy też grunt) przeznaczony na realizację niegospodarczych osobistych celów życiowych podatnika.

W konsekwencji takiej wykładni WSA w Opolu w wyroku sygn. I SA/Op 599/14 stwierdził, że rozstrzygając kluczową dla rozstrzygnięcia sprawy kwestię, czy przedmiotowa nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez S. Ś., konieczne będzie zbadanie przez organ - w świetle przedstawionych w wyroku NSA sygn. II FSK 1661/12 kryteriów dotyczących prawidłowej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. - istnienia więzi pomiędzy tą działalnością a nieruchomością podlegającą opodatkowaniu, w szczególności poprzez wyjaśnienie, czy skarżący wprowadził przedmiotową nieruchomość do ewidencji środków trwałych, czy dokonywał odpisów amortyzacyjnych, czy wliczył w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jakiekolwiek nakłady remontowe, modernizacyjne, w poczet pośrednich lub bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów.

Równocześnie WSA, w ślad za wyrokiem NSA, uznał za niezasadne zarzuty skargi o braku dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, co dotyczyło nieustalenia w sposób bezsporny charakteru tzw. budynku barakowego, pominięcia wypisów z rejestru gruntów według stanu na 1996 i 1998 r., mających dowodzić, że w tych latach grunty działek d i c oraz budynek na działce c miały charakter mieszkalny, jak również pominięto złożone na tę okoliczność zeznania świadków, oświadczenie podatników, decyzję Państwowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 17 grudnia 2008 r. oraz odmówiono przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego.

W tej kwestii NSA stwierdził bowiem, że zarówno organy podatkowe, jaki i Sąd I instancji zasadnie przyjęły, że podstawą ustaleń w sprawie była ewidencja gruntów i budynków, a z niej wynikało, że budynek położony na działce nr c nr ewidencyjny [...] o pow. 412,45 m² w [...] (barak) ma charakter niemieszkalny. Z kolei działka nr c o pow. 0,3393 ha została oznaczona w tej ewidencji jako inne tereny zabudowane (Bi), a działkę d o pow. 0,1499 ha oznaczono jako zurbanizowane tereny niezabudowane (Bp) - (wypis z rejestru gruntów z dnia 9 grudnia 2005 r., decyzja Starosty [...] z dnia 19 maja 2006 r., nr [...]).

W ocenie NSA, prezentowane w tym względzie stanowisko organów podatkowych i następnie przez Sąd I instancji było prawidłowe, gdyż słusznie oparto się na danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków. Unormowania art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. a) i e) u.p.o.l. w zw. z przepisem art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. 2005 Nr 240 poz. 2027 ze zm.), (dalej w skrócie "P.g.k.") nie pozostawiają bowiem wątpliwości, że przy dokonywaniu wymiaru podatku od nieruchomości, dla organów podatkowych wiążące są dane wynikające z tej ewidencji prowadzonej na podstawie art. 22 ust. 1 P.g.k. przez starostę. Dlatego o ile w postępowaniu administracyjnym przed właściwym starostą skarżący przeprowadzą skuteczny przeciwdowód przeciwko treści dokumentu urzędowego jakim jest ewidencja gruntów i budynków, pojawi się możliwość zmiany sposobu opodatkowania spornych nieruchomości, a do czasu tej ewentualnej zmiany, obowiązujące w niej zapisy wiążą w tym przedmiocie wszystkie organy i sądy.

W toku ponownie przeprowadzonego przez organ II instancji postępowania, w piśmie z dnia 28 września 2015 r. podatnicy zarzucili organowi I instancji działanie z naruszeniem art. 2, art. 7 i art. 217 Konstytucji RP, bez podstawy prawnej oraz wybiórcze stosowanie przepisów z uwagi na pominięcie art. 7a ust. 1 i ust. 3 u.p.o.l. i przepisów wykonawczych zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie ewidencji podatkowej nieruchomości (Dz. U. Nr 107 poz. 1138). Ponadto podnieśli zarzuty: rażącego naruszenia art. 165 § 5 O.p., pozbawienie podatnika prawa do otrzymania decyzji podatkowej za 2007 r. w terminie do 1 marca 2007 r. prawa do płacenia podatku w czterech ratach; naruszenia art. 7 Konstytucji RP polegającego na bezprawnym wszczęciu postępowania podatkowego z uwagi na nieujawnienie i niewykazanie winy podatników co do nieprawidłowości w "wywiązaniu się z przepisów prawa podatkowego", jakie są wymienione w art. 165b § 1 O.p., dyskryminację podatników naruszającą art. 32 Konstytucji RP, której dowodem są wszczęte, prowadzone i wydane decyzje podatkowe za lata 2003-2014; wydanie decyzji za lata 2003-2014 skutkujące niekorzystnym dla podatników i zawinionym przez Burmistrza działającego bez podstawy prawnej skumulowaniem się wysokości podatku od nieruchomości; celowe uniemożliwianie prawidłowego zagospodarowania i użytkowania nieruchomości działek nr b, d i c poprzez ustanowienie na nich hipoteki przymusowej; naruszenie sfery praw i wolności obywatelskich; niewykazanie sposobu użytkowania i korzystania z zakupionych działek.

W kolejnym piśmie z dnia 3 października 2015 r. podatnicy wskazując na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 29 września 2015 r. sygn. akt II SA/Op 34/15 podnieśli, iż do czasu wydania "nowej prawomocnej" decyzji Starosty [...] i Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego w [...] w przedmiocie "zapisania nowych danych podmiotu i przedmiotu nieruchomości działek nr b, d i c w prowadzonej ewidencji gruntów i budynków" zapisy w tej ewidencji nie są wiążące dla organów podatkowych, a wydanie nowej decyzji podatkowej będzie niezgodne z przepisami.

Następnie w piśmie z dnia 8 października 2015 r. zażądali włączenia do akt sprawy postanowienia Burmistrza Namysłowa z dnia 21 września 2015 r. w przedmiocie "przyznania przez organ podatkowy Burmistrza Namysłowa (...), że nie posiada danych podmiotu i przedmiotu podatku w prowadzonej ewidencji podatkowej nieruchomości (...)", wnosząc o uchylenie wszystkich decyzji Burmistrza Namysłowa w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r. i umorzenia postępowania w sprawie z uwagi na brak podstawy prawnej do wydania decyzji.

W odpowiedzi na wezwanie Kolegium z dnia 2 listopada 2015 r., w piśmie z dnia 29 listopada 2015 r. wnieśli o: zobowiązanie Burmistrza Namysłowa do dołączenia do akt sprawy danych zapisanych w ewidencji podatkowej nieruchomości, prowadzonej przez niego w systemie informatycznym, na podstawie rozporządzenia z 22 kwietnia 2004 r. w zakresie "podmiotu i przedmiotu podatku od nieruchomości" dot. 2007 i uznanie posiadanych gruntów za użytki rolne w związku z wydaniem wyżej opisanego wyroku WSA w Opolu oraz wyjaśnienie kwestii przedawnienia do wydania decyzji wymiarowej za 2007 r.

Dodatkowo w piśmie z dnia 8 grudnia 2015 r. podatnicy wskazali na zły stan techniczny budynku niemieszkalnego położonego na działce nr c, potwierdzony przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego i zdaniem podatników uniemożliwiający rozpoczęcie użytkowania tego budynku, co uzasadnia niedokonywanie wymiaru podatku od tego budynku.

W piśmie z dnia 12 stycznia 2016 r. zarzucili organowi I instancji brak podstawy prawnej do wydania kwestionowanej decyzji oraz naruszenie art. 6 ust. 7, art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ponowili w nim argumenty dotyczące opodatkowania spornych gruntów podatkiem rolnym.

W kolejnym piśmie z dnia 3 lutego 2016 r. podatnicy zakwestionowali fakt związku ich nieruchomości położonych w [...] z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu decyzją z dnia 30 marca 2016 r. rozstrzygnęło sprawę w sposób opisany na wstępie, wskazując w pierwszej kolejności na związanie wyrokiem WSA w Opolu z dnia 28 listopada 2014 r. I SA/Op 559/14, a w konsekwencji wyrokiem NSA z 17 lipca 2014 r. sygn. II FSK 1661/12.

W jego ocenie zgromadzony w sprawie materiał dowodowy m.in. ewidencja budynków i lokali prowadzona przez Starostę [...] (wypis z kartoteki budynków), potwierdził że budynki zlokalizowane na działce nr b w [...] mają charakter mieszkalny, a budynek położony na działce nr c w [...] ma charakter niemieszkalny. Natomiast dane dotyczące gruntów podatników wynikają z ewidencji gruntów. Z zawiadomień Starosty [...] o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków, dotyczących gruntów małżonków Ś. wynikało, że dnia 17 stycznia 2007 r., zmianie uległo oznaczenie działki nr b z terenów przemysłowych ("Ba") na tereny mieszkaniowe ("B"), a oznaczenie pozostałych działek nr d i c stanowiących tereny przemysłowe ("Ba") pozostało niezmienione. Z kolei w dniu 17 maja 2007 r. działka nr d oznaczona jako tereny przemysłowe ("Ba") została oznaczona jako zurbanizowane tereny niezabudowane ("Bp"), a oznaczenie działki nr c z terenów przemysłowych ("Ba") zostało zmienione na inne tereny zabudowane ("Bi"). Z kolei oznaczenie działki nr b, stanowiącej tereny mieszkaniowe ("B") nie uległo zmianie.

Zdaniem Kolegium wprowadzone w ewidencji gruntów zmiany dotyczące rodzaju użytków gruntowych podatników nie wpłynęły na zmianę rodzaju podatku, którym winny zostać objęte. Zarówno przed zmianą jak i po zmianie grunty podatników winny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, bowiem zmiana ich rodzaju nastąpiła w obrębie jednej grupy użytków gruntowych, zaliczonej do gruntów zabudowanych i zurbanizowanych. Nie można zatem zgodzić się z podatnikami, że posiadany przez nich grunt winien zostać objęty podatkiem rolnym.

Odnosząc się do spornej w sprawie kwestii związku przedmiotów opodatkowania z prowadzeniem działalności gospodarczej Kolegium wskazało na związanie wyrokiem WSA w Opolu z dnia 28 listopada 2014 r. sygn. akt I SA/Op 559/14 i dokonaną tam wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zgodnie z którą należało ustalić, czy przedmiotowe nieruchomości były w 2007 r. faktycznie wykorzystywane do działalności gospodarczej prowadzonej podatnika. W tym zakresie wskazało, że z treści znajdującego się w aktach zaświadczenia Burmistrza [...] z dnia 21 grudnia 2004 r. (jego kopii) o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej wynika, że siedzibą podmiotu gospodarczego Ś. S. (...), "A" (...) jest [...] ul. [...], a miejscem wykonywania działalności gospodarczej jest [...] ul. [...] oraz teren całego kraju i za granicą.

Mając powyższe na uwadze, a także uwzględniając szereg oświadczeń stron o niewykorzystywaniu spornych nieruchomości w 2007 r. do prowadzenia działalności gospodarczej, składanych w toku postępowań podatkowych przed organami pierwszej i drugiej instancji, postępowań przez sądami administracyjnymi, jak również składanych w toku ponownie prowadzonego postępowania odwoławczego, Kolegium stwierdziło, że nieruchomości podatników (budynki i grunty), położone w [...] przy ul. [...] obejmujące działki gruntu nr b, nr d i nr c k.m. [...] nie były w 2007 r. związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w świetle art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a w konsekwencji nie podlegają w 2007 r. opodatkowaniu stawką podatkową przewidzianą dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z powyższym wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2007 r., obliczona według stawek zgodnych z § 1 pkt 1 lit. a, lit. e i pkt 3 lit. c Uchwały Nr III/12/06 Rady Miejskiej w Namysłowie z dnia 14 grudnia 2006 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Opolskiego z 2006 r., Nr 91, poz. 2690), wynosi kwotę 3.878,53 zł, obliczoną następująco:

- budynki lub ich części mieszkalne o powierzchni użytkowej - 475,42 nr x 0,56 zł/m2 = 266,23 zł;

- budynki lub ich części pozostałe o powierzchni użytkowej - 412,16 m2 x 5,35 zł/m2 = 2 205,05 zł;

- grunty pozostałe o powierzchni 5 629 nr x 0,25 zł/m2 = 1 407,25 zł. Ogółem należny podatek wyniósł po zaokrągleniu do pełnego złotego 3 879 zł.

Kolegium stwierdziło, że na podstawie art. 68 § 2 O.p., mającego w sprawie zastosowanie z uwagi na to, że podatnicy w złożonej deklaracji nie ujawnili wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, nie doszło do przedawnienia prawa do wymiaru zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2007 r., skoro przed upływem terminu wskazanego w art. 68 § 2 O.p. doręczono podatnikom decyzję organu I instancji ustalającą to zobowiązanie (pełnomocnikowi skarżącego – dnia 12 czerwca 2009 r. a skarżącej – dnia 15 czerwca 2009 r.). Wskazując na przepisy art. 21 § 1 pkt 2 i § 5 O.p. Kolegium wskazało, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości od osób fizycznych (a z takim mamy do czynienia w niniejszej sprawie) powstaje z chwilą doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania.

Mimo tego, że decyzją Kolegium z dnia 30 marca 2016 r. uchylono ww. decyzję z dnia 22 maja 2009 r. i orzeczono co do istoty sprawy, ustalając wysokość podatku od nieruchomości w niższej kwocie, przepis art. 68 § 2 O.p. nie został naruszony, gdyż zgodnie z orzecznictwem NSA (por. wyrok z dnia 15 września 2011 r. sygn. akt II FSK 507/10) brak jest przeszkód, aby po upływie terminu, o którym mowa w art. 68 O.p. wydać decyzję obniżającą wysokość podatku ukształtowanego decyzją konstytutywną w postępowaniu przed organem I instancji.

Za bezzasadne uznano zarzuty o braku przesłanek do wszczęcia z urzędu postępowania w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. i naruszenia w związku z tym art. 165 § 2 O.p z uwagi na podnoszony przez strony braku podstaw prawnych do takiego działania, skoro – wbrew tym twierdzeniom - było to konieczne z uwagi na zaistniały spór pomiędzy podatnikami a organem podatkowym co do przedmiotów i podstaw opodatkowania. W myśl bowiem art. 6 ust. 1 u.p.o.l. obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku, a zgodnie z art. 6 ust. 7 zdanie pierwsze tej ustawy podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11 (który nie ma tu zastosowania), ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. W analizowanej sprawie okolicznością uzasadniającą powstanie obowiązku podatkowego było pozostawanie przez E. i S. małżonków Ś. w 2007 r. właścicielami (wspólność majątkowa) gruntów i budynków położonych w [...].

Jako nietrafny oceniono zarzut niedołączenia do akt sprawy danych zapisanych w ewidencji podatkowej nieruchomości, prowadzonej przez Burmistrza Namysłowa w systemie informatycznym, na podstawie rozporządzenia z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie ewidencji podatkowej nieruchomości, która służy pomocniczo organowi podatkowemu dla potrzeb wymiaru podatku.

Wskazując na brzmienie art. art. 7a ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l. organ odwoławczy podkreślił, że przepisy prawa nie przewidują wiążącego charakteru tej ewidencji. Służy ona pomocniczo organowi podatkowemu dla potrzeb wymiaru podatku, dlatego nie doszło do naruszenia art. 7a ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l. w sposób postrzegany przez skarżących. Natomiast decyzja z dnia 17 grudnia 2008 r. PINB w powiecie [...] znajduje się w aktach sprawy (jej kopia), ale z jej uzasadnienia wynika, że odnosi się ona jedynie do budynku biurowo — socjalnego. Wskazaną decyzją umarzono postępowanie w sprawie zmiany sposobu użytkowania nieruchomości położonej w [...] przy ul. [...] [...], [...] i [...] na działkach b i c, ale treść tej decyzji nie wskazuje, aby organ nadzoru budowlanego stwierdził, że budynek położony na działce nr c (budynek barakowy) miał charakter mieszkalny.

Według organu odwoławczego na decyzję w tej sprawie nie ma wpływu wyrok WSA w Opolu z dnia 29 września 2015 r. sygn. akt II SA/Op 34/15 uchylający decyzję Starosty [...] z dnia 18 lipca 2014 r. i utrzymującą w mocy decyzję organu II instancji w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki w metryce zmiany (polegającej na błędnym określeniu rodzaju zmiany: "założenie KW nieruchomości budynkowej" na prawidłowy zapis "kupno-sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej"), którymi to decyzjami odmówiono równocześnie dokonania w operacie ewidencji gruntów i budynków zmian zawartych w pozostałej części wniosku.

Tego rodzaju zmiany w ewidencji, jak wskazuje orzecznictwo sądów administracyjnych przywołane przez organ (por. wyrok WSA w Szczecinie z 19 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Sz 570/08) wywołują jedynie skutki na przyszłość tj. z upływem miesiąca, w którym dokonana została zmiana zapisów w tejże ewidencji, a zatem pozostaje bez wpływu na istnienie obowiązku podatkowego w okresie poprzedzającym tę zmianę. Wszczęcie stosownego postępowania w sprawie dokonania zmiany danych w ewidencji gruntów i budynków nie ma wpływu na bieg postępowania podatkowego w sprawie określenia (lub ustalenia) wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres poprzedzający dokonanie zmiany tych danych.

W skardze wniesionej na tę decyzję skarżący ponowili zarzuty zgłaszane w postępowaniu odwoławczym i wnieśli o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji z powodu naruszenia prawa materialnego oraz licznych przepisów postępowania w powiązaniu z przepisami Konstytucji RP, oraz o zasądzenie na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów prowadzenia postępowania podatkowego, kosztów związanych z wykreśleniem hipotek przymusowych, kosztów zatrudnienia doradcy podatkowego i wynagrodzenia poniesionych strat.

Według skarżących organ odwoławczy naruszył: art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 70 § 1 O.p. ponieważ zobowiązanie uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2012 r.; art. 217 w związku z art. 87 ust. 1 Konstytucji RP poprzez niestosowanie przez organy istotnych dla sprawy przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 2004 r. w sprawie ewidencji podatkowej nieruchomości (§ 3 pkt 1 i 2); art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. z uwagi na nieuwzględnienie faktu pozostawania małżonków we współwłasności łącznej skutkującego uznaniem, że nieruchomość jest majątkiem wspólnym małżonków, z których tylko jeden prowadził działalność gospodarczą, co stanowiło nieuprawnione rozszerzenie odpowiedzialności podatkowej.

Zdaniem skarżących organy podatkowe w trakcie długoletniego postępowania winny stosować przepis art. 21 P.g.k. w związku z art. 7a ust. 1, 2 i 3 u.p.o.l. oraz rozporządzenie w sprawie prowadzenia ewidencji podatkowej nieruchomości, w której znajdują się dane dotyczące podmiotu i przedmiotu opodatkowania, a z nich nie wynikało, aby podatnikiem podatku od nieruchomości był podatnik jako przedsiębiorca, podobnie jak z art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. Podatnicy w dalszej kolejności kwestionowali ustalenie organów o istnieniu związku posiadanych nieruchomości z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą szeroko to argumentując i wskazując na naruszenie wynikające z wadliwej interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z art. 217 Konstytucji RP. Według skarżących art. 3 ust. 1 pkt 1 tej u.p.o.l. określa jedynie, jako podmioty podatku, osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości, a nie wskazuje, aby byli nimi posiadacze przedsiębiorstwa.

Skarżący ponowili zarzut o pominięciu przez organ odwoławczy treści prawomocnego wyroku WSA w Opolu z dnia 29 września 2015 r. sygn. akt II SA/Op 34/15, którym, ich zdaniem, uchylone zostały zapisy w ewidencji gruntów i budynków prowadzone przez Starostę [...]. Organ obowiązany był ustalić wymiar podatku na podstawie zapisów zawartych w treści aktów notarialnych oraz załączonych do nich dokumentów w postaci opisu i mapy, które potwierdzają nabycie przez nich prawa własności spornych nieruchomości a które nie zostały przez organy ujawnione i zastosowane.

W ocenie skarżących Sąd wskazał na brak uprawnień organu prowadzącego ewidencję nieruchomości do kreowania innych stanów prawnych, niż wynikają z aktów notarialnych i dołączonych do nich dokumentów urzędowych. Z tychże wynika prawo skarżących do terenu zabudowanego do korzystania z gruntu oznaczonego literą B i prawo do klasy gleboznawczej gruntu oznaczonego jako sad – co dotyczy działki c. Stąd też wadliwe było postępowanie Starosty [...] w zakresie ewidencji gruntów i budynków.

Ponadto zarzut naruszenia art. 229 O.p. skarżący uzasadnili rozbudowaną argumentacją wskazującą m.in. na nieprzeprowadzenie przez organ odwoławczy ustaleń co do kategorii nabytych przez nich gruntów (np. rolne, leśne, rolne zabudowane lub tereny mieszkaniowe B) zgodnie z zapisami zawartymi w aktach notarialnych. Podnieśli też szereg zarzutów dotyczących braku przeprowadzenia przez Starostę [...] prawidłowego postępowania administracyjnego w celu założenia ewidencji gruntów i budynków, co spowodowało błędne oznaczenie rodzaju gruntu, albowiem zgodnie z treścią aktów notarialnych nabyli teren zabudowany, rodzaj gruntu B; natomiast działka nr c była oznaczona jako "sad". Wskutek tego nie zarejestrowano w zakładanej ewidencji gruntów i budynków tworzonej w systemie informatycznym prawa własności skarżących. Stąd też grunty obejmujące działkę nr c nie powinny zostać w ogóle opodatkowane z uwagi na ich rolny charakter. Natomiast grunty działki d nie mogą być opodatkowane z powodu niezarejestrowania w ewidencji gruntów i budynków prawa własności do rodzaju gruntu B bez klasy gleboznawczej gruntu. Doszło zatem do bezpodstawnego pominięcia przez organ odwoławczy przepisów rozporządzenia z 2004 r. w sprawie ewidencji podatkowej nieruchomości, w której znajdowały się dane podmiotu i przedmiotu podatku oraz do nieuwzględnienia decyzji nr [...] PINB w powiecie [...] z dnia 17 grudnia 2008 r., w której jednoznacznie stwierdzono, że budynki na działkach nr b i c są budynkami mieszkalnymi i decyzja ta ma moc wiążącą jako dokument urzędowy. Zarówno Kolegium jak i Burmistrz Namysłowa mają wiedzę o tym, że budynek (barak) nie był i nie jest użytkowany od dnia jego zakupu od Gminy [...] w dniu 21 października 1999 r. Nie był też użytkowany w roku podatkowym 2007, o czym wprost świadczą zebrane w sprawie dowody, potwierdzające zły stan techniczny budynku baraku na działce nr c. Skarżący zakwestionowali stanowisko Kolegium, wskazując, że skoro nabyli oni grunt zabudowany budynkiem barakowym, to faktyczne wykorzystywanie albo niewykorzystywanie tego budynku pozostaje obojętne dla opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W tej kwestii odwołali się do zapisu art. 6 ust 2 u.p.o.l. stwierdzając, że w zaistniałym w sprawie stanie faktycznym dla powstania obowiązku podatkowego istotne znaczenie ma nie sam moment nabycia budynku, ale moment zgłoszenia go przez nich do użytkowania, co nigdy nie miało miejsca. Dlatego też w stosunku do tego obiektu nigdy nie doszło do powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, skoro nie był on zgłoszony (dopuszczony) do użytkowania po jego nabyciu. Tymczasem z brzmienia art. 6 ust 2 u.p.o.l. wynika wprost, że samo istnienie budynku lub jego części nie skutkuje automatycznym powstaniem zobowiązania podatkowego; warunkiem koniecznym jest tu rozpoczęcie użytkowania istniejącego budynku.

Kolegium błędnie interpretuje art. 6 ust. 2 u.p.o.l., za czym przemawia słownikowego znaczenie spójnika "albo" użytego w treści tego przepisu. Jest to spójnik łączący zdanie lub ich człony i wyrażający możliwą wymienność albo wzajemne wyłączanie się zdań równorzędnych lub części zdania. Ustawodawca dopuszcza zatem prawnie możliwość istnienia budynku, który nie jest użytkowany, do czego może dojść z różnych względów np. złego stanu technicznego, zagrażającego życiu i zdrowiu użytkowników. Taki właśnie zły stan techniczny niepozwalający na użytkowanie stwierdził kilkukrotnie Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w [...] na wniosek Burmistrza Namysłowa, co organy podatkowe pominęły.

W zakresie zarzutów naruszenia prawa materialnego skarżący wskazali na naruszenie:

- art. 7a ust. 1, 2 i 3 u.p.o.l. w związku z zapadłymi w tej sprawie wyrokami sądów administracyjnych oraz z wyrokiem z dnia 29 września 2015 r., sygn. akt II SA/Op 34/15, albowiem tym ostatnim wyrokiem, ich zdaniem, zapisy ewidencji gruntów i budynków zostały uchylone,

- art. 5 ust. 2 i 3 u.p.o.l. z uwagi na brak zróżnicowania przez organ odwoławczy stawek podatku, art. 21 ust. 1 P.g.k., art. 68 i art. 70 O.p. co winno było skutkować umorzeniem postępowania.

Podnieśli też zarzuty naruszenia przepisów art. 64 Konstytucji RP poprzez naruszanie ich prawa własności, art. 2 i art. 7 Konstytucji RP wskutek prowadzenia postępowania podatkowego przeciw przedsiębiorcy, któremu nie przysługiwało prawo własności nieruchomości, jak też bezzasadne ustanowienie hipoteki przymusowej na działce nr c.

W odpowiedzi na skargę SKO w Opolu wniosło o jej oddalenie.

W piśmie procesowym z dnia 12 listopada 2016 r. skarżący dodatkowo zarzucili naruszenie art. 210 § 1 pkt 4 O.p., art. 233 § 3 O.p. poprzez niewskazanie jako podstawy prawnej art. 5 u.p.o.l., długoletnie prowadzenia postępowania, nierozpoznanie sprawy co do istoty, oraz w związku ze znacznym obniżeniem wysokości podatku w stosunku do tej określonej decyzją organu I instancji, uznanie przez Sąd działań organu I instancji jako zmierzających do celowego oszukania i wyłudzenia od skarżących podatku.

Swoje stanowisko skarżący powtórzyli w piśmie z dnia 16 stycznia 2017 r., w którym dodatkowo wnieśli o stwierdzenie rażącego naruszenia przez organy prawa materialnego i przepisów postępowania oraz bezprawia w prowadzonym postępowaniu dotyczącym podatku od nieruchomości za 2007 r., albowiem nigdy nie został ustalony podatek od nieruchomości od działek oznaczonych numerami b, d i c, tj. od zakupionego od Gminy [...] "prawa do terenu zabudowanego oraz rodzaju użytku gruntu oznaczonego symbolem B", ponieważ nigdy takie prawa, o których mowa w akcie notarialnym, nie zostały ujawnione w ewidencji gruntów i budynków. Ze względu na wyrok II SA/Op 34/15 ta ewidencja nie ma mocy wiążącej, i dlatego podstawą ustaleń winny być zapisy w aktach notarialnych i dołączonych do nich dokumentach źródłowych, a tego organy podatkowe nie uczyniły. W żadnej decyzji podatkowej wydanej wobec skarżących poczynając od 2003 r. organy podatkowe nie ujawniły, jakie i które prawa własności i jakie prawa do korzystania z nieruchomości zostały stronie skarżącej sprzedane.

W piśmie procesowym złożonym na rozprawie w dniu 20 stycznia 2017 r. skarżący wniósł o zawieszenie postępowania do czasu ustalenia prawa własności i sposobu korzystania z nieruchomości, wynikającego z aktów notarialnych, co ma związek z toczącym się postępowaniem administracyjnym prowadzonym przez Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego w związku z uchyleniem decyzji tego organu przez WSA w Opolu wyrokiem z dnia 29 września 2015 r., sygn. akt II SA/Op 34/15. W drugim piśmie także złożonym na rozprawie powtórzył dotychczasową argumentację o konieczności dokonania zmian w ewidencji gruntów i budynków w sposób dokładnie oddający treść zawartych aktów notarialnych z dnia 21 października 1999 r., w tym co do rodzaju użytków rolnych oraz oceny charakteru budynku niemieszkalnego (baraku). Równocześnie przedstawił argumenty wskazujące, jego zdaniem, na przedawnienie zobowiązania w dacie wydawania decyzji przez organ odwoławczy, a to na podstawie art. 70 O.p., co równocześnie doprowadziło do naruszenia art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p.), gdyż organ ten był obowiązany uchylić zaskarżoną decyzję i umorzyć postępowanie.

Oprócz wniosku o uchylenie decyzji organów obu instancji skarżący S. Ś. domagał się orzeczenia, że strona skarżąca była dyskryminowana przez organ podatkowy I instancji i przez wymienionego z imienia i nazwiska urzędnika Urzędu Miejskiego w Namysłowie, określając też liczne przejawy tego naruszenia. Nadto podniósł zarzut niewłaściwości organu podatkowego wskazując na przepisy art. 15, 16 i 17 § 1 O.p.

Na rozprawie w dniu 20 stycznia 2017 r. Sąd wniosek o zawieszenie postępowania oraz odroczenie rozprawy oddalił.

Odroczenie rozprawy nie znajdowało podstawy w przepisie procedury (art. 108-110 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. - dalej jako: P.p.s.a.), a zawieszenie postępowania nie miało uzasadnienia w podstawach obligatoryjnych z art. 124 P.p.s.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066, j.t.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, czy też z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a.). Sąd nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi ani powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 P.p.s.a., z zastrzeżeniem niemającym tu zastosowania).

Dodatkowo kontrola zaskarżonej w niniejszej sprawie decyzji z dnia 30 marca 2016 r. wydanej w wyniku uchylenia prawomocnym wyrokiem WSA w Opolu z dnia 28 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Op 559/14 poprzedniej decyzji tego organu z dnia 30 listopada 2009 r. musi też uwzględniać kryteria wynikające z art. 153 P.p.s.a. Z mocy tego przepisu Sąd, podobnie jak organ odwoławczy ponownie rozpatrujące sprawę, jest związany ocenami wyrażonymi w wyroku w sprawie I SA/Op 559/14, w którym było już oceniane działanie organu w przedmiocie ustalenia podatnikom podatku od nieruchomości na 2007 r. w następstwie i w zakresie określonym wiążącą (z mocy art. 190 P.p.s.a.) oceną prawną wyrażoną z kolei w wyroku NSA z dnia 17 lipca 2014 r., II FSK 1661/12.

Zgodnie z art. 153 P.p.s.a., Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Z powyższego przepisu wynika wprost, że ilekroć dana sprawa jest przedmiotem ponownego rozpoznania przez sąd lub organ, jest on związany oceną prawną wyrażoną we wcześniejszym orzeczeniu sądu.

Odstępstwo od tej zasady może dotyczyć tylko przypadku, gdy w trakcie ponownego rozpatrywania sprawy organ stwierdzi, że stan faktyczny uległ zasadniczej zmianie i jest odmienny od przyjętego przez sąd, bądź też w przypadku zmiany stanu prawnego po wydaniu orzeczenia przez sąd.

Przy czym, jak wskazuje się w orzecznictwie, obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego ciążący na organie podatkowym i na sądzie może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2014 r., sygn. II FSK 1276/12 dostępny, podobnie jak i pozostałe przywołane w tym uzasadnieniu orzeczenia, na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Ocena prawna traci moc obowiązującą tylko w przypadku zmiany prawa, zmiany istotnych okoliczności faktycznych (ale tylko zaistniałych po wydaniu wyroku, a nie w wyniku odmiennej oceny znanych i już ocenionych faktów i dowodów) oraz w wypadku wzruszenia we właściwym trybie orzeczenia zawierającego ocenę prawną (por. wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1328/10). Naruszenie przez organ administracji art. 153 P.p.s.a., w razie złożenia skargi, powoduje konieczność uchylenia zaskarżonego aktu (czynności).

Biorąc pod uwagę tak określony zakres kontroli zaskarżonej decyzji z dnia 30 marca 2016 r. stwierdzić należy, że podnoszone w skardze liczne zarzuty naruszenia prawa materialnego lub procesowego nie zasługują na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności Sąd wskazuje na bezzasadność zarzutu naruszenia przepisów o właściwości organu, albowiem przepis art. 1c u.p.o.l. określa właściwość rzeczową organów podatkowych w sprawach podatków i opłat lokalnych. Właściwość instancyjna jest określona zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. Zgodnie więc z jej art. 13 § 1 pkt 1 wójt, burmistrz, prezydent miasta jest organem pierwszej instancji, natomiast zgodnie z przepisem art. 13 § 1 pkt 3 samorządowe kolegium odwoławcze jest organem odwoławczym od decyzji wójta, burmistrza (prezydenta miasta). Przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zawierają regulacje dotyczące właściwości miejscowej. W przypadku podatku od nieruchomości, zgodnie z art. 6 ust. 7 u.p.o.l., jest to organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania.

Równie nietrafny jest ponowiony przez skarżących zarzut przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości na 2007 r. Kwestia ta była już przedmiotem oceny przez Naczelny Sąd Administracyjny i przez WSA w Opolu we wskazanych wyżej wyrokach, co jednoznacznie wynika z treści uzasadnienia tych orzeczeń i organ odwoławczy, podobnie jak Sąd obecnie rozpoznający sprawę, są tą oceną związani. W orzeczeniach tych wyraźnie wskazano, że Informacja o nieruchomościach i obiektach budowlanych (stanowiąca deklarację w rozumieniu art. 3 pkt 5 O.p.), do złożenia której zobowiązane są osoby fizyczne z mocy art. 6 ust. 6 u.p.o.l., powinna zawierać wszystkie te dane co do budynków, gruntów i statusu podatnika, które w całości, bez potrzeby jakichkolwiek dodatkowych ustaleń i wyjaśnień mogą stanowić podstawę wydania decyzji z art. 21 § 1 pkt 2 O.p.

W kontrolowanej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca, skoro w postępowaniu podatkowym zakwestionowano dane wynikające z deklaracji co do charakteru gruntów i budynków, jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a ponadto przedmiotem sporu objęte były także dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, co do klasyfikacji tak gruntów, jak i posadowionego na działce o nr c budynku.

W sprawie należało zastosować art. 68 § 2 O.p., przewidujący 5-letni termin do wydania i doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania, a to nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia (czyli przed dniem 31 grudnia 2012 r.), poprzez doręczenie stronom decyzji organu I instancji (pełnomocnikowi podatnika w dniu 12 czerwca 2009 r. a skarżącej – dnia 15 czerwca 2009 r.). Przy czym, ze względu na rodzaj podjętego w sprawie rozstrzygnięcia (art. 233 §1 pkt 2 lit. a O.p.), w całości należy podzielić szeroką argumentację SKO w Opolu zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji co do możliwości weryfikacji przez organ odwoławczy tak ukształtowanego zobowiązania podatkowego, odwołującą się zarówno do stanowiska doktryny jak i orzecznictwa sądów administracyjnych opowiadających się zgodnie za brakiem przeszkód do rozpoznania przez organ II instancji odwołania w sprawie jego wymiaru pomimo upływu terminu uprawniającego do ustalenia zobowiązania podatkowego.

Słusznie w związku z tym stwierdziło Kolegium, że decyzja organu odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji, jak też decyzja zaskarżony akt zmieniająca - bo za taką uznać należy rozstrzygnięcie uchylające decyzję organu I instancji w całości lub w części i w tym zakresie orzekające co do istoty sprawy - nie prowadzą do powstania nowego zobowiązania podatkowego. Zmieniając decyzję organu I instancji organ odwoławczy nie neguje zasadności ustalenia zobowiązania, a dokonuje jedynie niezbędnej w jego ocenie korekty istotnych jego cech. Również i w tym przypadku, pomimo poczynionych zmian, źródłem zobowiązania podatkowego pozostanie więc decyzja organu I instancji.

Uchylenie decyzji, któremu towarzyszy rozstrzygnięcie sprawy co do istoty nie skutkuje wyeliminowaniem wszystkich skutków, jakie pociągała za sobą wymiarowa decyzja organu I instancji, a w doręczonej podatnikowi decyzji reformatoryjnej z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. organ odwoławczy nie może ustalić i wykreować zobowiązania, może co najwyżej ustalić inną i tylko niższą (z uwagi na wynikający z art. 234 O.p. zakaz reformationis in peius) - po dacie przedawnienia - wysokość tego zobowiązania podatkowego (por. wyroki NSA z dnia 30 stycznia 2015 r. sygn. akt II FSK 3232/12 i z dnia 28 maja 2009 r. sygn. akt II FSK 145/08 NSA i z dnia 15 września 2011 r. sygn. akt II FSK 507/10).

Przedstawione argumenty wskazują zarazem na oczywistą bezzasadność podnoszonego obecnie zarzutu (m.in. w piśmie z dnia 20 stycznia 2017 r.) naruszenia przez organ odwoławczy przepisu art. 70 O.p. wskutek wydania tej decyzji w dniu 30 marca 2016 r., a więc po upływie 5-letniego terminu przedawnienia określonego w art. 70 §1 O.p. Skoro zobowiązanie w omawianym tu podatku zostało ukształtowane przez wydanie i doręczenie, w odpowiednim terminie, decyzji organu I instancji , a organ odwoławczy zmodyfikował jego wysokość obniżając ją, to do tak powstałego zobowiązania nie ma zastosowania art. 70 § 1 O.p. rozumiany, jak błędnie to ocenia skarżący, jako przedawnienie prawa do wymiaru tego zobowiązania. Zgodnie z art.. 70 § 1 O.p., termin przedawnienia już ukształtowanego zobowiązania następuje z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Pojęcie terminu płatności to także termin, o którym mowa w art. 47 § 1 O.p. Powyższy 5-letni termin przedawnienia nie odnosi się do przedawnienia orzekania o wysokości zobowiązania, lecz w przypadku zobowiązań powstających na podstawie art. 21 §1 pkt 2 O.p. jest przedawnieniem poboru tego zobowiązania i na termin orzekania nie ma wpływu. Przedawnienie prawa do wydania decyzji i przedawnienie zobowiązania podatkowego to dwie różne instytucje i nie mogą być utożsamiane (por. wyrok z dnia 1 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 750/15).

Przedstawione rozważania czynią bezzasadnymi dalsze zarzuty skarżących o naruszeniu art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. poprzez bezpodstawne uchylenie decyzji organu I instancji i orzeczenie co do istoty sprawy, zamiast uchylenia tej decyzji i umorzenia postępowania w sprawie, gdyż do oczekiwanego przez skarżących sposobu działania nie było prawnych i faktycznych podstaw.

Ze względu na wskazane już powyżej związanie, z mocy art. 153 P.p.s.a., stanowiskiem sądów wcześniej rozpoznających sprawę stwierdzić należy, że również zarzuty dotyczące braku przesłanek do wszczęcia z urzędu postępowania w sprawie ustalenia stronom zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r., czy braku podstaw prawnych do wydania decyzji w tym przedmiocie, nie zasługują na uwzględnienie.

W wydanym w tej sprawie wyroku z dnia 17 lipca 2014 r. II FSK 1661/12 Naczelny Sąd Administracyjny, a w ślad za nim WSA w Opolu w wyroku z dnia 28 listopada 2014 r. I SA/Op 559/14, jednoznacznie stwierdziły, że organ podatkowy I instancji uprawniony był do wszczęcia z urzędu postępowania podatkowego na podstawie art. 165 § 1 O.p.

Jeśli chodzi o wielokrotnie powtarzany w skardze i kolejnych pismach strony skarżącej zarzut naruszenia prawa materialnego przez błędne uznanie podatników za przedsiębiorcę, uzasadniany faktem, iż w ewidencji gruntów i budynków takie dane nie są ujawnione, podobnie jak nie przewiduje tego art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., to jego oczywista bezzasadność wynika z zupełnego niezrozumienia treści zaskarżonej decyzji. W rozstrzygnięciu tym organ odwoławczy, weryfikując w tym zakresie decyzję organu I instancji i kierując się wiążącą go z mocy art. 153 P.p.s.a. wykładnią art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stwierdził bowiem wyraźnie, że nieruchomości podatników (budynki i grunty), położone w [...] przy ul. [...] obejmujące działki gruntu nr b, nr d i nr c nie były w 2007 r. związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w świetle art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a w konsekwencji nie podlegają one w 2007 r. opodatkowaniu stawką podatkową przewidzianą dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. To samo dotyczy zarzutu, iż organ pominął kwestię pozostawania nieruchomości w ustawowej wspólności majątkowej, czym naruszył konstytucyjne prawo własności skarżących, a zwłaszcza E. Ś., która w 2007 r. nie prowadziła działalności gospodarczej i bezpodstawne było rozważanie związku posiadanych przez nią (we współwłasności łącznej) nieruchomości z działalnością gospodarczą prowadzoną przez skarżącego (art. 217 Konstytucji RP). Stwierdzić należy, że o ile takie ustalenie zostało zawarte w decyzji organu I instancji, to w decyzji organu odwoławczego z dnia 30 marca 2016 r. weryfikującej te ustalenia jednoznacznie wskazano na brak związku przedmiotu opodatkowania z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą. Powyższe czyni bezzasadnymi także wszystkie pozostałe zarzuty skarżących wiązane z tym ustaleniem, w tym nieuprawnione rozszerzenie odpowiedzialności podatkowej na skarżącą.

Nietrafny jest zarzut nieuwzględnienia decyzji nr [...] w powiecie [...] z dnia 17 grudnia 2008 r., w której – zdaniem skarżących - jednoznacznie stwierdzono, że budynki na działkach nr b i c są budynkami mieszkalnymi i decyzja ta ma moc wiążącą jako dokument urzędowy. W zaskarżonej decyzji SKO dokonało jej ponownej (i zdaniem Sądu prawidłowej) oceny, że budynek na działce b ma charakter mieszkalny, natomiast budynek usytuowany na działce nr c jest niemieszkalny (barak). Przede wszystkim również w tym przypadku należy odwołać się do wiążącej w tej sprawie oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku WSA z dnia 28 listopada 2014 r. I SA/Op 559/14, w ślad za stanowiskiem NSA wyrażonym w wyroku II FSK 1661/12, w których to postępowaniach dowód ten był już poddawany analizie i ocenie prawnej. Ten dowód, co bezspornie wynika z uzasadnienia wyroku II FSK 1661/12, był znany we wcześniejszym postępowaniu i został oceniony przez sądy. Jak wskazał NSA w przywołanym wyroku – "podkreślenia wymaga, na co wskazywały zarówno organy podatkowe, jaki i Sąd I instancji, że podstawą ustaleń w sprawie była ewidencja gruntów i budynków. Z ewidencji tej wynika, że budynek położony na działce nr c nr ewid. [...] o pow. 412,45 m² w [...] (barak) ma charakter niemieszkalny". Sąd kasacyjny, a w ślad za tym także WSA w Opolu w wyroku z dnia 28 listopada 2014 r. I SA/Op 559/14 zaakceptowały zawarte już w poprzedniej decyzji z dnia 30 listopada 2009 r. stwierdzenie, że ten budynek nie ma charakteru mieszkalnego. Jak wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych przywołanego na wstępie rozważań, ocena prawna traci moc obowiązującą m.in. tylko w przypadku zmiany istotnych okoliczności faktycznych, a nie w wyniku odmiennej oceny znanych i już ocenionych faktów i dowodów. Taką właśnie odmienną ocenę, abstrahującą od wiążącej oceny prawnej w wydanych w tej sprawie sądowych orzeczeniach prezentują skarżący, co – przy braku zmiany istotnych okoliczności faktycznych (o czym poniżej) - nie mogło wywrzeć oczekiwanego przez nich skutku. Niezależnie od tego przedstawiona przez Kolegium argumentacja odnosząca się do oceny treści decyzji PINB z dnia 17 grudnia 2008 r. zasługuje na pełną akceptację.

Decyzją tą umorzono postępowanie w sprawie zmiany sposobu użytkowania nieruchomości położonej w [...] przy ul. [...], [...] i [...] na działkach b i c, będącej własnością E. i S. Ś., przy czym jej uzasadnienie odnosi się jedynie do budynku biurowo - socjalnego. W tym też zakresie ma znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. W treści uzasadnienia swojej decyzji, powołując się m.in. na wypis z kartoteki budynków potwierdzający mieszkalną funkcję budynku przy ul. [...] i [...], PINB stwierdził, że obecny sposób użytkowania tego obiektu jest zgodny z jego pierwotną funkcją - funkcją mieszkalną. Wskazał, że nie nastąpiła zmiana sposobu użytkowania obiektów, które w latach pięćdziesiątych zostały wybudowane jako mieszkania służbowe, czy też rotacyjne. Natomiast treść tej decyzji nie wskazuje, by budynek położony na działce nr c (budynek barakowy) miał charakter mieszkalny.

Organ ten nie wypowiedział się co do pierwotnego charakteru tego budynku. Umorzenie postępowania w sprawie zmiany sposobu użytkowania nieruchomości położonych w [...] przy ul. [...] nr [...], [...] i [...], dowodzi bezprzedmiotowości postępowania z uwagi na niezmieniony sposób użytkowania spornych budynków. Jednak umorzenie takiego postępowania nie jest równoznaczne z uznaniem, iż pierwotną funkcją budynku barakowego, zlokalizowanego na działce nr c, była funkcja mieszkalna.

Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego potwierdzając funkcję mieszkalną budynku odniósł się wyłącznie do budynku opisywanego jako biurowo-socjalny, nie potwierdził natomiast takiego charakteru w stosunku do budynku barakowego.

W przywołanym wyroku NSA sygn. II FSK 1661/12 jako bezzasadne oceniono także, powielone również w obecnie rozpoznawanej skardze, zarzuty bezpodstawnego pominięcia wypisów z rejestru gruntów według stanu na 1996 i 1998 r., które wedle skarżących miały dowodzić, że w tych latach grunty działek d i c oraz budynek na działce c miały charakter mieszkalny, a nadto także zarzuty o pominięciu zeznań świadków, oświadczeń podatników, wspomnianej decyzji PINB z 17 grudnia 2008 r. oraz odmówiono przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. Oznacza to nietrafność opisanych w skardze i w dalszych pismach zarzutów naruszenia przepisów postępowania, łączących się z tymi kwestiami.

Wiążącej ocenie sądów orzekających w tej sprawie zostały poddane także uprzednio już zgłaszane, zarzuty błędnych wpisów w ewidencji gruntów i budynków, wskazujące na rolny charakter spornych nieruchomości. Zdaniem oceniającego ich zasadność Naczelnego Sądu Administracyjnego i później także Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, nie zasługują one na uwzględnienie, albowiem "podstawą ustaleń w sprawie była ewidencja gruntów i budynków, z której wynika, że budynek położony na działce nr c nr ewid. [...] o pow. 412,45 m² w [...] (barak) ma charakter niemieszkalny. Z kolei działka nr c o pow. 0.3393 ha została oznaczona w tej ewidencji jako inne tereny zabudowane (Bi), a działka d o pow. 0.1499 ha oznaczono jako zurbanizowane tereny niezabudowane (Bp).

Zgodnie z utrwalonymi w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądami w przedmiocie znaczenia ewidencji gruntów i budynków w sprawach wymiaru podatku od nieruchomości, unormowania art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. a) i e) u.p.o.l. w zw. z przepisem art. 21 P.g.k. nie pozostawiają wątpliwości, że przy dokonywaniu wymiaru podatku od nieruchomości, dla organów podatkowych wiążące są dane wynikające z wyżej opisywanej ewidencji. Tym samym oparcie rozstrzygnięcia na danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków jest jak najbardziej prawidłowe i nie stanowi o naruszeniu wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów postępowania.

Dysponując bowiem wiążącymi danymi z ewidencji, organy podatkowe nie miały podstaw do prowadzenia postępowania dowodowego mającego na celu wykazania innego charakteru nieruchomości niż wynikający z tych właśnie ewidencji. W wyroku z 11 lipca 2012 r. sygn. akt II FSK 2632/10, Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie wskazał, że organy podatkowe ustalając wysokość zobowiązań w podatku od nieruchomości nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku, niż dane wskazane w ewidencji. Przy wymiarze podatku od nieruchomości dla organów podatkowych wiążące są więc dane znajdujące się w ewidencji gruntów i budynków, a organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnych ustaleń w tej mierze.

Od tej reguły nie zostały przewidziane żadne wyjątki, a organy ustalające wysokość zobowiązań podatkowych nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane zawarte w ewidencji gruntów (por. też np. wyroki NSA: z 5 listopada 2009 r. II FSK 836/08, z 15 kwietnia 2008 r. II FSK 372/07, z 12 marca 2009 r. II FSK 49/08, z 2 kwietnia 2009 r. II FSK 1949/07).

W innym orzeczeniu, NSA podkreślał, że ewidencja gruntów i budynków, o której mowa w art. 21 ust. 1 P.g.k., nie może stanowić przedmiotu merytorycznej oceny sądów administracyjnych w sprawie podatkowej, w której do Sądu I instancji nie zostały, bo nie mogły zostać zaskarżone, odrębne od podatkowych akty lub czynności z zakresu prowadzenia wymienionej ewidencji (wyrok NSA z 20 czerwca 2012 r. II FSK 2511/10).

Na istotę i znaczenie unormowań art. 21 ust. 1 P.g.k. dla wymiaru podatku od nieruchomości przy opodatkowaniu budynków wskazywał także Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu uchwały składu 7 sędziów z 27 lutego 2012 r., wyjaśniając, że "przepisem znajdującym się poza regulacją ustawy podatkowej, a mającym istotne znaczenie dla wymiaru podatku od nieruchomości jest ponadto art. 21 P.g.k. Zgodnie z tym przepisem, podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczenia nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej i gospodarki nieruchomościami stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków" (uchwała składu 7 sędziów z 27 lutego 2012 r. II FPS 4/11)"

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również, że o ile w postępowaniu administracyjnym przed właściwym starostą skarżący przeprowadzą skuteczny przeciwdowód przeciwko treści dokumentu urzędowego, jakim jest ewidencja gruntów i budynków, to dopiero wówczas pojawi się możliwość zmiany sposobu opodatkowania spornych nieruchomości. Jednak do czasu zmiany, obowiązujące w niej zapisy, wiążą, w tym przedmiocie wszystkie organy i sądy.

W kontekście tego ostatniego stwierdzenia należy też ocenić zainicjowane przez skarżących, już po wydaniu wyroku przez NSA w dnia 17 lipca 2014 r. II FSK 1661/12, postępowanie administracyjne przed starostą [...], dotyczące zmian w ewidencji gruntów i budynków, jak też zapadły w związku z tym postępowaniem prawomocny wyrok WSA w Opolu z dnia 29 września 2015 r. sygn. akt II SA/Op 34/15, którego znaczenie dla tej sprawy eksponują skarżący.

W tym ostatnim zakresie należy zgodzić się z wywodami SKO w Opolu zawartymi w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, jak również z argumentacją przedstawioną w wyroku WSA w Opolu z dnia 18 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Op 379/16, odnoszącą się do tożsamego zagadnienia prawnego podnoszonego przez skarżących również w tamtym postępowaniu, toczącym się na skutek wniesionej przez nich skargi na decyzję SKO w Opolu w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2013 r. Nie może bowiem w sprawie budzić wątpliwości, co przesądzone zostało w uprzednio wydanych i wiążących orzeczeniach sądowych, związanie organu podatkowego danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków, stosownie do art. 21 P.g.k. (por. także wyroki NSA z dnia 15 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 2234/12 i II FSK 2565/12). Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. m.in. uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości decyduje nie tyle sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków.

W wyroku z dnia 26 września 2014 r., sygn. akt II FSK 3099/12 NSA wskazał, że dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego charakter bezwzględnie wiążący mają dane ewidencyjne wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali (art. 20 ust. 1 P.g.k.). Dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane (por. wyrok NSA z dnia 13 stycznia 2015 r., II FSK 3108/12). Organ podatkowy przy wymiarze podatku od nieruchomości związany jest zatem zawartymi w ewidencji gruntów i budynków informacjami o przeznaczeniu gruntów i budynków i danych tych nie może korygować w toku prowadzonego postępowania podatkowego (np. na podstawie art. 194 § 3 O.p.), bez stosownej zmiany zapisów ewidencyjnych w odrębnym trybie. Takie stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 986/11 stwierdzając, że z art. 22 ust. 1 P.g.k. i z § 49 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454 ze zm.) wynika, iż datą zmiany treści ewidencji jest data określona w skierowanym do organu podatkowego zawiadomieniu starosty. Powinna być ona również odnotowana w dzienniku zmian. Dopiero z datą dokonania zmiany w ewidencji, określone grunty zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. Wyłącznie starostowie upoważnieni są do dokonywania zmian w ewidencji gruntów i budynków (por. wyrok NSA z dnia 13 maja 2015 r., II FSK 1175/13 i z 21 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 986/11).

Dla określenia wpływu prowadzonego przez Starostę [...], na skutek wniosku skarżących, postępowania w sprawie wprowadzenia zmian w ewidencji gruntów i budynków, przesądzające znaczenie ma stwierdzenie, że skutki zmian, jakie ewentualnie zostaną wprowadzone w ewidencji gruntów i budynków nie mają mocy wstecznej. To stanowisko współbrzmi z przywołanym wyżej poglądem NSA zawartym w wyroku II FSK 1661/12, że do czasu wprowadzenia zmiany w ewidencji gruntów i budynków obowiązujące w niej zapisy wiążą w tym przedmiocie wszystkie organy i sądy.

Jak wynika z przebiegu postępowania, w dacie wydania poddanej kontroli Sądu decyzji z dnia 30 marca 2016 r., postępowanie o zmianę danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, zainicjowane wnioskiem skarżących z dnia 12 maja 2014 r., nie zostało zakończone. Wyrokiem z dnia 29 września 2015 r., sygn. akt II SA/Op 34/15 WSA w Opolu, rozpatrując skargi E. Ś. i S. Ś. na decyzję [...] Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego w [...] z dnia 17 listopada 2014 r., w przedmiocie zmiany w ewidencji gruntów, uchylił tą decyzję wraz z poprzedzającą ją decyzją Starosty [...] z dnia 18 lipca 2014r.

Wbrew jednak wywodom skargi, poczynione w tym postępowaniu sądowym ustalenia, a w szczególności motywy rozstrzygnięcia Sądu, w żaden sposób nie uzasadniają poglądu stron, co do skutków, jakie orzeczenie Sądu miałoby wywierać przy ocenie legalności decyzji wymiarowej, poddanej kontroli Sądu w obecnie rozpoznawanej sprawie.

Należy zauważyć, iż wyrok ten dotyczył zawiadomienia Starosty [...] z dnia 14 lutego 2014 r. o zmianie danych ewidencyjnych (numer zmiany: [...]). W sprawie tej decyzją z dnia 18 lipca 2014 r., wydaną na podstawie art. 104 i 107 K.p.a. oraz § 44 pkt 2 i § 45 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r. nr 38, poz. 454, z późn. zm. - dalej zwanego rozporządzeniem) w zw. z art. 20 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz art. 22 ust. 1 P.g.k., Starosta [...] sprostował oczywistą omyłkę w metryce zmiany nr [...] z dnia 26 października 1999 r., polegającą na błędnym określeniu rodzaju zmiany: "założenie KW nieruchomości budynkowej" na prawidłowy zapis "kupno-sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej". Jako podstawę dokonania tej zmiany organ wskazał na akt notarialny Rep. A nr [...] - umowa sprzedaży, którym E. i S. Ś. nabyli prawo własności działki nr c, stanowiącej "teren zabudowany". Ponadto decyzją tą odmówiono również dokonania zmian w operacie ewidencji gruntów i budynków w odniesieniu do przeprowadzonej wcześniej aktualizacji operatu ewidencji gruntów i budynków w obrębie [...], co nastąpiło decyzją nr [...] z dnia 19 maja 2006 r., którą Starosta [...] orzekł o ustaleniu użytków gruntowych dla działki nr c - inne tereny zabudowane (Bi) oraz dla działki nr d - zurbanizowane tereny niezabudowane (Bp).

W tym miejscu Sąd uzupełniająco wskazuje, że ta decyzja z dnia 19 maja 2006 r. Starosty [...], utrzymana następnie w mocy decyzją [...] Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego z dnia 28 lipca 2006 r., nr [...], poddana została kontroli WSA w Opolu, który prawomocnym wyrokiem z dnia 19 grudnia 2006 r., sygn. akt II SA/Op 564/06 oddalił skargę S. i E. Ś.. Z treści uzasadnienia tego wyroku wynika, że skarżący kwestionowali w tym postępowaniu, dokonaną z urzędu, aktualizację operatu ewidencyjnego działek nr d k.m.[...] (zurbanizowane tereny niezabudowane – Bp) i nr c (inne tereny zabudowane–Bi), domagając się przywrócenia im poprzedniego przeznaczenia (tereny mieszkalne – B). Sąd ten, oceniając prawidłowość zaskarżonego wówczas rozstrzygnięcia organów, zapadłego w kwestii aktualizacji operatu ewidencyjnego, zauważył, iż przedmiotowe postępowanie administracyjne jest postępowaniem ewidencyjnym prowadzonym w oparciu o obowiązujące przepisy prawa, a to ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków i służy ewidencji danych o gruntach. Zatem zmian przedmiotowych i podmiotowych dokonuje się na podstawie odpowiedniej dokumentacji geodezyjnej oraz prawomocnych orzeczeń sądowych, aktów notarialnych, ostatecznych decyzji administracyjnych oraz innych aktów normatywnych, a nie z woli właściciela.

W związku z powyższym, w ocenie Sądu, nie sposób było przyjąć, iż działki o numerze ewidencyjnym d i c w chwili procedowania stanowiły tereny mieszkaniowe oznaczone symbolem "B", skoro na gruncie tym nie istnieją budynki mieszkaniowe i takiej funkcji grunty te nie posiadają w rozumieniu obowiązujących przepisów. Uznając, że zaskarżona decyzja odpowiada stanowi faktycznemu oraz jest zgodna z faktycznym wykorzystywaniem spornych działek, Sąd podzielił stanowisko organów ewidencyjnych, iż działka o nr ewid. c stanowi inne tereny zabudowane oznaczane w ewidencji symbolem "Bi", zaś działka o nr ewid. d stanowi zurbanizowane tereny niezabudowane oznaczane symbolem "Bp". Do tych ostatnich zalicza się grunty niezabudowane, przeznaczone w planach zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę, wyłączone z produkcji rolniczej i leśnej. Również w ramach obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego uchwałą Rady Miasta Namysłowa nr XXIII/336/2001 z 16 stycznia 2001 r. przeznaczył ten teren pod budownictwo przemysłowe.

Z powyższego wynika, że decyzja Starosty [...] z dnia 18 lipca 2014 r., jak też utrzymująca ją w mocy decyzja organu odwoławczego z dnia 17 listopada 2014 r. zostały co prawda wyeliminowane z obrotu prawnego wyrokiem z dnia 25 września 2015 r. sygn. akt II SA/Op 34/15, jednakże z zupełnie innych powodów, niż podnoszą obecnie skarżący. Jak bowiem zważono w uzasadnieniu tego wyroku, w wyniku przeprowadzonej kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, a także - z mocy art. 135 P.p.s.a - poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji stwierdzono, że zostały one wydane z naruszeniem prawa procesowego, co uzasadniało ich uchylenie. Powyższa wadliwość proceduralna stanowiła natomiast przeszkodę do dokonania przez Sąd dalej idącej oceny zaskarżonych rozstrzygnięć, tj. pod względem merytorycznym. W treści tego orzeczenia Sąd zważył, że z przywołanych w sprawie regulacji prawa materialnego wynika, że ewidencja gruntów i budynków jest tylko zbiorem informacji odzwierciedlającym aktualny stan prawny danej nieruchomości. Rejestruje ona stan prawny zaistniały uprzednio, ale w żadnym wypadku stanu prawnego nie tworzy. Nie rozstrzyga także sporów o prawa do gruntów, ani żadnych kwestii spornych związanych z ustaleniem tytułu własności. Stąd też, poprzez żądanie wprowadzenia zmian w ewidencji, nie można dochodzić ani udowadniać swoich praw właścicielskich, czy uprawnień do władania nieruchomością. Deklaratoryjny charakter wpisów oznacza zatem, że nie kształtują one nowego stanu prawnego, a jedynie potwierdzają stan prawny wynikający już z dokumentów. Sąd ten pokreślił jednocześnie, że postępowanie mające na celu aktualizację operatu ewidencyjnego ma więc charakter rejestrowy, czyli wtórny względem zdarzeń prawnych, z których wynikają zmiany danych, podlegających ujawnieniu w ewidencji. Aktualizacja operatu ewidencyjnego następuje bowiem poprzez wprowadzenie udokumentowanych zmian do bazy danych ewidencyjnych. Dokonuje się jej niezwłocznie, po uzyskaniu przez starostę odpowiednich dokumentów określających zmiany danych ewidencyjnych. Dokumenty, na podstawie których dokonuje się tego rodzaju aktualizacji, określone zostały w § 46 ust. 2 rozporządzenia i jest to między innymi akt notarialny oraz prawomocne orzeczenie sądowe.

Odnosząc się do zarzutów skarżących Sąd stwierdza, że w rozpoznawanej sprawie, dotyczącej wymiaru zobowiązania w podatku od spornej nieruchomości, sam fakt zakwestionowania przez Sąd w wyroku II SA/Op 34/15 formalnej treści ujawnionego w dokumentach ewidencyjnych wpisu "kupno-sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej" zamiast wyraźnie wynikającego z aktu notarialnego zapisu "umowa sprzedaży", pozostaje bez znaczenia dla istotnej prawnie kwestii prawa własności tej nieruchomości. Umowa przeniesienia własności nieruchomości stanowi bowiem umowę o charakterze dwustronnym, a w jej ramach jedna z jej stron przenosząca własność (Gmina [...]) jest podmiotem sprzedającym, zaś druga strona - nabywca (skarżący), jest podmiotem kupującym. Z tych też względów zapisy aktu notarialnego nie pozostawiają żadnych wątpliwości co do podmiotu, któremu przysługiwało prawo własności, w stosunku do poszczególnych składników nieruchomości objętej opodatkowaniem w 2007 r.

Pozostałe nieprawidłowości, na które zwrócił Sąd uwagę w akcentowanym przez skarżących wyroku II SA/Op 34/15 dotyczyły również uchybień proceduralnych (brak rozstrzygnięcia w sentencji, co do konkretnych żądań stron). Natomiast w żadnym wypadku Sąd nie dopatrzył się jakichkolwiek nieprawidłowości, co do charakteru i sposobu użytkowania spornych gruntów, określonych decyzją nr [...] z dnia 19 maja 2006 r., którą Starosta [...] orzekł o ustaleniu użytków gruntowych dla działki nr c - inne tereny zabudowane (Bi) oraz dla działki nr d - zurbanizowane tereny niezabudowane (Bp).

Tym samym działania organu przy wymiarze podatku uwzględniające wiążące są dane wynikające z ewidencji, wobec faktu, iż dane te nie uległy zmianie co do charakteru i sposobu użytkowania gruntów w nich zapisanych Sąd ocenia jako prawidłowe. Dlatego też za nieuzasadnione należało uznać zarzuty i powołaną na ich poparcie argumentację w zakresie naruszenia zapisów Konstytucji RP, w tym dotyczącą niewykonania przez organy prawomocnego wyroku dnia 25 września 2015 r. sygn. akt II SA/Op 34/15.

Z tych wszystkich względów skarga podlegała oddaleniu z mocy art. 151 P.p.s.a.