Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 571/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2013-10-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 201 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 190
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kuczyńska Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki (spr.) Sędzia WSA Marta Wojciechowska Protokolant st. inspektor sądowy Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 października 2013 r. sprawy ze skargi A Spółka z o. o. w C. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 9 maja 2011 r., nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Opolu na rzecz strony skarżącej kwotę 357,00 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

UZASADANIENIE

Postanowieniem z dnia 9 maja 2011 r. Dyrektor Izby Celnej w Opolu, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 200 § 1 i art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) - powoływanej dalej jako: "O.p." - utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 9 lutego 2011 r. w sprawie odmowy zawieszenia postępowania w przedmiocie określenia "A" Spółka z o.o. z siedzibą w C. (dalej Spółka, skarżąca) zobowiązania w podatku akcyzowym.

Powyższe postępowanie dotyczyło ponownego rozpoznania sprawy przez organ I instancji w związku z uchyleniem przez Dyrektora Izby Celnej w Opolu decyzją z dnia 29 listopada 2010 r. uprzednio wydanej wobec Spółki decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu, z dnia 9 września 2009 r., określającej jej zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiące III-VII, IX, X, XII 2006 r. oraz III, IV, VII, IX, X 2007 r.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, podnosząc zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, a to:

• art. 2 ust.4 lit. b tiret piąte, art.20 Dyrektywy energetycznej, w związku z: podsekcją DI 26.5 rozporządzenia EWGstat oraz art.1 ust .1 i 2, Dyrektywy horyzontalnej poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że produkty energetyczne o kodzie CN 2710 19 61 wykorzystywane w procesach mineralogicznych, w tym w procesie produkcji wapna (czynności odnoszące się do takich produktów), nie są objęte wyłączeniem z systemu opodatkowania podatkiem akcyzowym oraz

• art. 62 ust. 1 pkt 1, ust.2, art. 64, art.65 ust. 1 ust .1a pkt 1 i pkt 2 oraz ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym w związku z: przepisami określającymi właściwości fizykochemiczne ciężkich olejów opałowych oraz przepisami dotyczącymi obniżenia stawek podatku akcyzowego- poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, zwłaszcza w zakresie w jakim pominięta została przez organ podatkowy w świetle obowiązujących przepisów prawna kwalifikacja produkowanego przez Spółkę wyrobu jako ciężkiego oleju opałowego.

Wskazano także na mające wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów prawa procesowego: art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) oraz art. 233 § 2 O.p., poprzez wydanie decyzji o uchyleniu decyzji organu I instancji oraz przekazaniu temu organowi sprawy do ponownego rozpatrzenia, pomimo że, w ocenie pełnomocnika, w sprawie zaistniały przesłanki umożliwiające orzeczenie co do meritum sprawy również przez organ odwoławczy.

Wyrokiem Sądu z dnia 18 kwietnia 2011 r. sygn. akt I SA/Op 42/11 skarga ta została oddalona, a Spółka w ustawowym terminie wywiodła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Mając na względzie zainicjowane postępowanie sądowoadministracyjne, równolegle Spółka zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z wnioskiem o zawieszenie postępowania w przedmiocie wymiaru podatku akcyzowego za wskazane miesiące roku 2006 i 2007, wskazując na istnienie w sprawie zagadnienia wstępnego i powołała się w tym zakresie na przepis art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

Postanowieniem z dnia 9 lutego 2011 r. organ celny odmówił zawieszenia postępowania w prowadzonej sprawie i stwierdził, iż przekazanie akt sprawy do Sądu na skutek wniesienia skargi powoduje niemożność procedowania przez organ podatkowy w tej sprawie, aż do czasu rozstrzygnięcia jej przez Sąd. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż wynik postępowania sądowego będzie rzutował na treść przyszłej decyzji, a zatem prowadzenie postępowania podatkowego oraz wydanie decyzji na skutek ponownego rozpatrzenia sprawy przez organ I instancji jest prawnie możliwe dopiero w przypadku prawomocnego zakończenia postępowania sądowego.

Odwołując się od tego postanowienia, skarżąca zarzuciła mu naruszenie przepisów art. 201 § 1 pkt 2, art. 217 w związku z art. 210 § 4 O.p. i wniosła o jego uchylenie oraz o wydanie orzeczenia zgodnego z jej wnioskiem.

Utrzymując w mocy powyższe postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 201 § 1 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie w przypadku wystąpienia jednej z wymienionych w tym przepisie okoliczności, które jednakże w jego ocenie na gruncie rozpoznawanej sprawy nie zaistniały.

W szczególności postępowanie winno zostać zawieszone w razie wystąpienia przesłanki zawartej w jego § 1 pkt 2, tj: gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Spełnienie tej przesłanki strona skarżąca wywodziła z faktu, iż rozstrzygnięcie przez Sąd sprawy ze skargi na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 29 listopada 2010 r. przekazującą do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji decyzję określającej zobowiązanie w podatku akcyzowym, stanowi zagadnienie wstępne w rozumieniu powołanego wyżej przepisu. Według organu odwoławczego sam fakt, iż Spółka zaskarżyła decyzję ostateczną nie ma wpływu na jej wykonanie, a tym samym złożenie od niej skargi nie może być przyczyną odstąpienia przez organ I instancji od ponownego rozpoznania sprawy.

Tym bardziej, że w wydanym w sprawie postanowieniu WSA w Opolu o odmowie wstrzymania wykonania decyzji z dnia 7 lutego 2011 r. (sygn. akt I SA/Op 42/11), Sąd wskazał co prawda, iż w praktyce administracyjnej w przypadku zaskarżania do sądu administracyjnego decyzji kasacyjnej wydanej przez organ II instancji, do czasu rozpoznania sprawy w sądzie, sprawa nie jest przedmiotem ponownego rozpoznania przez organ I instancji, dopuścił jednakże sytuację prowadzenia postępowania i rozpoznania sprawy przez organ I instancji, stwierdzając, iż w przypadku wydania decyzji po ponownym rozpoznaniu sprawy staje się ona wykonalna dopiero z momentem jej ostateczności, przy czym podatnikowi będzie przysługiwać uprawnienie do złożenia wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji.

Z tego też względu - w ocenie Dyrektora Izby Celnej - sprawa zawisła przed sądem administracyjnym nie mogła zostać zakwalifikowana jako kwestia wstępna, a tym samym stanowić przesłankę do zawieszenia postępowania.

W skardze złożonej na to postanowienie, pełnomocnik Spółki, zarzucił mu naruszenie przepisów art. 201 § 1 pkt 2 i art. 217 § 2, a także art. 210 § 4 w związku z art. 219 O.p. poprzez odmowę zawieszenia z urzędu postępowania, mimo iż w sprawie występuje zagadnienie wstępne wymagające rozstrzygnięcia przez inny organ lub sąd, od którego uzależnione jest rozstrzygnięcie sprawy i wydanie decyzji wymiarowej. Stawiając te zarzuty wniósł o jego uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania.

Na poparcie swojego żądania wskazał, że art. 201 O.p. wyznacza podstawy obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego, zatem organ w razie wystąpienia jednej z wyliczonych w tym przepisie podstaw obowiązany jest z urzędu postępowanie zawiesić. Jedną z przyczyn obligatoryjnego zawieszenia postępowania przez organ podatkowy jest wystąpienie w sprawie zagadnienia wstępnego, o czym stanowi art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

W ocenie Spółki w niniejszej sprawie występuje zagadnienie prawne, stanowiące zagadnienie wstępne, gdyż postępowanie podatkowe prowadzone przez organy toczyło się w przedmiocie określenia Spółce zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. Wydana przez organ I instancji decyzja wymiarowa, została wprawdzie następnie uchylona, a sprawę przekazano temu organowi do ponownego rozpatrzenia, jednakże, z czym się nie zgadza skarżąca, w treści decyzji kasacyjnej , organ II instancji wyraził aprobatę dla samego stanowiska organu I instancji o braku możliwości wyłączenia wyrobu Spółki (oleju opałowego) z opodatkowania podatkiem akcyzowym.

W wadliwości tego stanowiska organów podatkowych Spółka upatruje zaistnienie zagadnienia wstępnego, gdyż to ta okoliczność stanowiła podstawę wniesienia skargi do sądu administracyjnego, a zarzuty skargi dotyczyły kwestii merytorycznych odnoszących się do przedmiotu opodatkowania. Zatem rozstrzygnięcie meritum sprawy sądowoadministracyjnej (tj. rozstrzygnięcie przez sądy administracyjne kwestii wyłączenia bądź nie produktu Spółki z opodatkowania podatkiem akcyzowym) stanowi zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. dla prowadzonego przez organy celne ponownego postępowania.

W wyroku z dnia 28 października 2011 r. sygn. akt I SA/Op 291/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę na postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania. Sąd, wskazując że istota zaistniałego w sprawie sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy zaistniała podstawa do zawieszenia postępowania z urzędu w oparciu o przesłankę wskazaną w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., podzielił w tej kwestii stanowisko organów podatkowych odnośnie braku tej przesłanki.

Zważono, że jedną z przesłanek zawieszenia postępowania podatkowego jest pojawienie się w sprawie sytuacji, o której stanowi art. 201 § 1 pkt 2 O.p., czyli wystąpienie zagadnienia wstępnego, a pod pojęciem tym rozumieć należy sytuacje, w których wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego.

W ocenie Sądu, na gruncie rozpatrywanej sprawy nie wystąpiło zagadnienie wstępne, gdyż przedmiotem uprzednio złożonej skargi do sądu administracyjnego była decyzja organu odwoławczego wydana w trybie art. 233 § 2 O.p. Zatem przedmiotem oceny orzekającego w tej sprawie Sądu było zbadanie zaistnienia przesłanek wydania decyzji o charakterze kasacyjnym, nie zaś kwestia samej zasadności opodatkowania podatkiem akcyzowym spornego towaru (oleju opałowego). Odwołując się do uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 18 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Op 42/11, podkreślono, że oddalając skargę Spółki Sąd stwierdził w tej sprawie, że w materiale dowodowym sprawy brak jest jakichkolwiek wyników badań pobranych prób spornego produktu, a jest to istotna wada postępowania dowodowego, której usunięcie wymaga przeprowadzenia ponownego postępowania dowodowego w bardzo szerokim zakresie. Dopiero zatem poczynienie tych ustaleń, o ile z uwagi na upływ czasu będzie to możliwe, pozwoli stwierdzić jakie właściwości miał ten produkt w poszczególnych okresach na przestrzeni lat 2006 – 2007. Brak tych ustaleń – zdaniem tego Sądu – uniemożliwiał ocenę, czym w rzeczywistości był produkowany wyrób, co podważa stanowisko organu odwoławczego uznające za prawidłową przyjętą klasyfikację oznaczającą olej opałowy o zawartości siarki poniżej 1%. Z tych też względów czynione w sprawie przez organy podatkowe, stronę, a także pośrednio przez Sąd uwagi na temat definicji ciężkiego oleju opałowego, przy braku szczegółowych ustaleń co do charakteru tego produktu, mogą okazać się co najmniej przedwczesne. Dlatego też Sąd, analizując zarzuty Spółki, w tym odnoszące się do definicji ciężkiego oleju opalowego, nie przesądził wówczas, czy wyrób ten spełnia ustawowe wymogi pozwalające na jego opodatkowanie, gdyż na taką ocenę nie pozwalał stan dowodowy sprawy. Wyłącznie ta ostatnia okoliczność (potrzeba przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części) zadecydowała o oddaleniu skargi.

Skoro zatem kwestia ponownego rozpoznania sprawy przez organ I instancji zdeterminowana była wadliwością postępowania dowodowego, to ta okoliczność nie mogła stanowić zagadnienia wstępnego, pozwalającego organom na zawieszenie postępowania

Wyrok ten został zaskarżony skargą kasacyjną, w której Spółka, domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu zarzuciła wydanie go z naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 3 § 1, art. 135, 141 § 4, art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270) -/dalej p.p.s.a./ w związku z art. 233 § 1 pkt 1 O.p. oraz art. 239 O.p., poprzez nieprawidłowe przyjęcie, iż przedmiotem sprawy sądowoadministracyjnej objętej wyrokiem I SA/Op 42/11 nie jest kwestia zasadności opodatkowania (w ogóle) podatkiem akcyzowym wytwarzanego przez skarżącą towaru (oleju opałowego), w sytuacji, w której w sprawie I SA/Op 42/11 Sąd uznał za kwestię o zasadniczym znaczeniu dokonanie w pierwszej kolejności oceny stanowiska organów podatkowych co do istnienia samego obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym i oceny takiej dokonał (przeprowadzając wykładnię przepisów prawa materialnego), a ocena ta stała się przedmiotem wniesionej przez skarżącą i dotąd nierozpoznanej skargi kasacyjnej.

W konsekwencji zarzucono wadliwość oddalenia przez WSA skargi na odmowę zawieszenia postępowania, wskutek błędnego przyjęcia, że w postępowaniu prowadzonym przez Naczelnika (w sprawie określenia skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za 2006 i 2007 r. - nr sprawy [...]) po wydaniu nieprawomocnej decyzji kasacyjnej Dyrektora nie występuje zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

Uwzględniając powyższą skargę kasacyjną skarżącej, Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 9 maja 2013 r. sygn. akt I GSK 229/12 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu.

W ocenie NSA, w stanie faktycznym sprawy skutecznie postawiono zarzut naruszenia prawa procesowego, a mianowicie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 135, art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., poprzez uznanie za zasadną odmowę zawieszenia postępowania podatkowego z urzędu, podczas gdy w sprawie zachodziło zagadnienie wstępne wymagające rozstrzygnięcia przez inny organ lub sąd, od którego uzależnione jest rozstrzygnięcie sprawy i wydanie decyzji. Także, nieprawidłowe było przyjęcie przez Sąd I instancji w zakresie stanu niniejszej sprawy, iż przedmiotem sprawy sądowoadministracyjnej objętej wyrokiem z dnia 18 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Op 42/11, nie była kwestia zasadności opodatkowania (w ogóle) podatkiem akcyzowym wytwarzanego przez skarżącą towaru (oleju opalowego), w sytuacji, w której Sąd w ww. sprawie uznał za kwestię o zasadniczym znaczeniu dokonanie w pierwszej kolejności oceny stanowiska organów podatkowych, co do istnienia samego obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym i oceny takiej dokonał (przeprowadzając wykładnię przepisów prawa materialnego).

Naczelny Sąd Administracyjny uznał, uwzględniając przede wszystkim stan sprawy, że w jej okolicznościach faktycznych zachodzi zagadnienie wstępne. Przekonuje do takiego stanowiska treść decyzji kasacyjnej, skargi wniesionej od tego indywidualnego aktu administracyjnego, wyroku Sądu I instancji oraz wywiedzionej od niego skargi kasacyjnej. Kwestią prejudycjalną, w ocenie Sądu kasacyjnego, jest rozstrzygnięcie w postępowaniu sadowoadministracyjnym podlegania opodatkowaniu podatkiem akcyzowym produkowanych wyrobów – olejów opałowych ZROP, wykorzystywanych przez Spółkę jako produkty energetyczne w procesie produkcji wapna. Spółka podczas postępowania podatkowego twierdziła, że produkowane oleje opałowe ZROP są wyłączone od opodatkowania, organy podatkowe miały zaś na ten temat odmienne zdanie. Organ odwoławczy stwierdził bowiem w decyzji kasacyjnej, że nie podziela zarzutów odwołania dotyczących naruszenia prawa materialnego. Dyrektor Izby Celnej uznał, że nie ma podstaw do wyłączenia wyrobu Spółki z opodatkowania podatkiem akcyzowym z uwagi na wykorzystanie tych produktów jako produktów energetycznych w procesach mineralogicznych.

W skardze od tej decyzji Spółka wyraziła pogląd, że gdyby organ odwoławczy dokonał prawidłowej wykładni art. 2 ust. 4 lit. b tiret piąte Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U.UE.L. 2003.283.51 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą energetyczną, nakazującej uznanie oleju ZROP jako wyrobu podlegającego wyłączeniu z systemu opodatkowania podatkiem akcyzowym, to jednocześnie byłby obowiązany stwierdzić brak podstaw do określenia Spółce zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za okresy objęte postępowaniem z ewentualnym orzeczeniem o istnieniu nadpłaty w akcyzie, a zatem wydać rozstrzygniecie merytoryczne, nie zaś decyzję o charakterze kasacyjnym.

Również Sąd I instancji, w wyroku z dnia 18 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Op 42/11 rozpoznając wywiedzioną wówczas skargę Spółki, opowiedział się za opodatkowaniem przedmiotowych olejów opałowych, w sytuacji, gdy są one wykorzystywane do innych celów, niż jako paliwo silnikowe lub grzewcze, w tym także w procesach mineralogicznych. Przesądził zatem co do zasady opodatkowanie olejów ZROP, mimo iż podatnik uważał, że nie podlegają one opodatkowaniu.

Dlatego też w przekonaniu Sądu kasacyjnego, rozstrzygnięcie, czy oleje opałowe ZROP podlegają akcyzie, ma przesadzające znaczenie dla postępowania podatkowego prowadzonego w wyniku wydania decyzji kasacyjnej. Ewentualne uznanie w postępowaniu sądowoadministracyjnym, że produkty te nie podlegają podatkowi akcyzowemu bezpośrednio wpływa na wynik postępowania dotyczącego określenia wysokości tego zobowiązania. Nie sposób zatem przyjąć, że rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji – po wydaniu decyzji kasacyjnej – nie jest uzależnione od rezultatu przeprowadzonej przez Sąd pełnej kontroli legalności decyzji kasacyjnej. Przedstawiona argumentacja oraz fakt złożenia skargi kasacyjnej od wyroku oceniającego legalność decyzji kasacyjnej, jednoznacznie zatem w ocenie Sądu kasacyjnego wskazuje, że kwestia rozstrzygnięcia sądowoadministracyjnego co do opodatkowania podatkiem akcyzowym olejów opałowych ZROP, ma charakter prejudycjalny dla postępowania dotyczącego określenia wysokości zobowiązania podatkowego.

Końcowo podkreślono, że w ponownym postępowaniu Sąd I instancji zobowiązany będzie do rozstrzygnięcia sprawy z uwzględnieniem niniejszej argumentacji

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo - administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Stosownie do przepisu art.145 § 1 p.p.s.a, sąd uchyla decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź gdy stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także gdy stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego.

Nadto w kontrolowanej sprawie, z uwagi na uchylenie przez Naczelny Sąd Administracyjny wydanego poprzednio wyroku sądu I instancji oraz przekazanie mu sprawy do ponownego rozpoznania, kontrola legalności zaskarżonej decyzji musi być przeprowadzona z uwzględnieniem unormowań zawartych w art. 190 p.p.s.a.

Zgodnie z tym przepisem sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA. Przez ocenę prawną, o której mowa w powołanym przepisie, należy rozumieć osąd o prawnej wartości sprawy, odnoszący się do wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowość korzystania z uznania administracyjnego, kwestię zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania takiej, a nie innej decyzji. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku NSA, ciążący na sądzie I instancji, może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego.

Z tych też względów, w ramach obecnego, ponownego rozpoznania sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie może dokonywać nowych, własnych ocen prawnych dotyczących kwestii będących już uprzednio przedmiotem rozważań czynionych przez NSA w wydanym w sprawie wyroku kasacyjnym, a wyrażone w nim poglądy prawne muszą zostać w pełni zaakceptowane, jako że w ocenie tut. Sądu nie zostały spełnione określone w art. 190 p.p.s.a. przesłanki zezwalające na odstępstwo od oceny prawnej wyrażonej przez NSA

Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów, z zastrzeżeniem uwag i wytycznych zawartych w uzasadnieniu wyroku Sądu kasacyjnego, Sąd uznał, że narusza ono prawo procesowe w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. To zaś, w myśl art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. stanowi przesłankę do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonego postanowienia.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest ocena istnienia w realiach rozpoznawanej sprawy okoliczności stanowiącej podstawę do zawieszenia wymienioną w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., w ramach ponownie prowadzonego wobec Spółki, wskutek decyzji kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 29 listopada 2010 r., postępowania w przedmiocie określenia jej zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiące III-VII, IX, X, XII 2006 r. oraz III, IV, VII, IX, X 2007 r.

Oceniając powyższe zagadnienie niezbędnym jest odwołanie się w całości do ocen, zarówno faktycznych jak i prawnych, wyrażonych przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku kasacyjnym z dnia 9 maja 2013 r. sygn. akt I GSK 229/12, którymi Sąd w niniejszym składzie jest w ponownym rozpoznaniu sprawy związany i zobligowany do ich uwzględnienia we własnym stanowisku.

Przeprowadzona przez Sąd kasacyjny analiza stanu faktycznego obecnie rozpoznawanej sprawy, w powiązaniu z przedmiotem odrębnego postępowania kasacyjnego dotyczącego wyroku tut. Sądu z dnia 18 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Op 42/11 ze skargi Spółki na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Opolu uchylającą decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 9 września 2009 r. , określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiące III-VII, IX, X, XII 2006 r. oraz III, IV, VII, IX, X 2007 r., nie pozostawia wątpliwości, iż rozstrzygniecie podstawowej kwestii, a mianowicie, czy oleje opałowe ZROP podlegają akcyzie, ma przesadzające znaczenie dla ponownego postępowania podatkowego którego zawieszenia domaga się skarżąca. Ewentualne uznanie bowiem w postępowaniu sądowoadministracyjnym, że produkty te nie podlegają podatkowi akcyzowemu, bezpośrednio wpływa na wynik postępowania dotyczącego określenia wysokości samego zobowiązania. Dopóki zatem nie zostanie prawomocnie rozstrzygnięta w postępowaniu sądowoadministracyjnym kwestia zakresu przedmiotowego obowiązku w podatku akcyzowym, otwartym pozostanie zagadnienie wstępne, mające bezpośrednie przełożenie dla istnienia bądź braku ewentualnego obowiązku podatkowego w akcyzie, po stronie Spółki.

Do tego też czasu spełniona będzie przesłanka z art. art. 201 § 1 pkt 2 O.p. obligująca organ do zawieszenia prowadzonego postępowania.

Nie sposób zatem przyjąć, że rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji – po wydaniu decyzji kasacyjnej – nie jest uzależnione od rezultatu przeprowadzonej przez Sąd kontroli legalności decyzji kasacyjnej.

Skoro wbrew zapisowi tegoż artykułu, w ramach zaskarżonego postanowienia odmówiono zawieszenia postępowania, doszło tym samym do naruszenia prawa w stopniu przesadzającym o konieczności wyeliminowania jego z obrotu prawnego.

Mając powyższe na uwadze orzeczono jak w sentencji. Nadto na podstawie art. 152 p.p.s.a. określono, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane, a o kosztach orzeczono w oparciu o art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a.