Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 553/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2010-11-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a § 1 i art. 209
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 18
journal: Dz.U. 2008 nr 88 poz 539
law: Ustawa z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Joanna Mierzejewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 listopada 2010 r. sprawy ze skargi K. U. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 14 kwietnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od spadków i darowizn oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 553/10

UZASADNIENIE

Decyzją z 30 grudnia 2009r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., nr 8, poz. 60, ze zm.; dalej jako O.p.) odmówił skarżącej K. U. umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn za rok 2009 w kwocie 1.771 zł.

Skarżąca w odwołaniu od tej decyzji zarzuciła rażące naruszenie prawa poprzez naruszenie dyspozycji art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. Nr 203, poz. 1966 z późn. zm.), bowiem Burmistrz Miasta wydał uprzednio zgodę na umorzenie przedmiotowej zaległości podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z 14 kwietnia 2010r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 220 § 2 i art. 67a § 1 pkt 3 O.p. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podkreślił, że definitywna rezygnacja z należności przysługujących jednostce samorządu terytorialnego jest przedwczesna; dopóki istnieją niewykorzystane możliwości egzekwowania zaległości podatkowej, dopóty jej umorzenie przed ich wyczerpaniem byłoby sprzeczne z interesem publicznym. Skarżąca jest osobą młodą, zarabiającą i podnoszącą swe kwalifikacje zawodowe (jest studentką III roku administracji UG). Przywołano wyrok WSA w Gdańsku z 3 października 2006r. w sprawie I SA/Gd 73/06, w którym stwierdzono, że zgoda lub wniosek dysponenta podatkiem nie wiąże urzędu skarbowego co do konieczności zastosowania wobec podatnika jednej z form preferencji, a jedynie stwarza możliwość podjęcia decyzji w tym zakresie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca wniosła o uchylenie skarżonej decyzji wobec wadliwej wykładni art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, ponownie wskazując na postanowienie Burmistrza Miasta wyrażające zgodę na umorzenie zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn.

W odpowiedzi na skargę organ drugiej instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

I.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), zwanej dalej p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Skarga nie jest zasadna.

II.

Z mocy z art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., nr 8, poz. 60, ze zm.; dalej jako O.p.), w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania zaskarżonej decyzji, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę.

Ustawodawca, używając zwrotu może przesądził, że decyzja organu podatkowego ma charakter uznaniowy, a to oznacza, że organ ten przy ustalonym stanie faktycznym ma możliwość wyboru negatywnego lub pozytywnego dla podatnika sposobu rozstrzygnięcia jego wniosku. W takim przypadku sądowa kontrola decyzji obejmuje jedynie samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, nie zaś rozstrzygnięcie będące wynikiem wyboru dokonanego przez organ podatkowy. Aby jednak organ podatkowy mógł podjąć rozstrzygnięcie w ramach tzw. uznania administracyjnego, musi najpierw stwierdzić istnienie przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. To z kolei obliguje go do wyczerpującego zbadania okoliczności faktycznych sprawy oraz szczegółowego uzasadnienia podjętego rozstrzygnięcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 12 lutego 2004 r. (sygn. akt III SA 791/2002) wskazał, że należyte uzasadnienie decyzji pozwala na dokonanie oceny, czy decyzja nie została wydana z takim naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności czy organ nie pozostawił poza swoimi rozważaniami argumentów podnoszonych przez stronę, czy nie pominął istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy materiałów dowodowych lub też czy nie dokonał oceny tych materiałów wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego.

Z taką sytuacją w rozpoznawanej sprawie nie mamy do czynienia.

Podsumowując powyższe - kontrola legalności decyzji uznaniowych przez sąd administracyjny sprowadza się do oceny prawidłowości przeprowadzenia postępowania dowodowego, wyjaśnienia sprawy i sposobu wyciągnięcia wniosków z ustalonego przez organ podatkowy stanu faktycznego oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne (por. wyrok NSA z 3 listopada 2006 r., II FSK 1397/05, LEX nr 291359; wyrok NSA oz. w Gdańsku z 7 lutego 2001 r., I SA/Gd 1507/00, POP 2001/6/169).

III.

W rozpoznawanej sprawie należy odnieść się, wobec stanowiska strony prezentowanego w skardze do WSA w Gdańsku, do art. 18 ust. 1 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. Nr 203, poz. 1966 z późn. zm.), obowiązującej od dnia 1 stycznia 2004 r., z mocy którego do udzielania ulg podatkowych, umarzania, rozkładania na raty i odraczania terminów płatności należności z tytułu podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego, a także zwalniania z obowiązku pobrania bądź ograniczenia poboru tych należności mają zastosowanie przepisy ustawy – Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1g/ ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego do źródeł dochodów własnych gminy należą również wpływu z podatku od spadków i darowizn.

Z kolei z mocy art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie na wniosek lub za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Wniosek lub zgoda, o której mowa wyżej są wydawane w formie postanowienia, na które nie przysługuje zażalenie.

W aktach postępowania znajduje się postanowienie Burmistrza Miasta z 3 grudnia 2009r. w sprawie umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od spadków i darowizn (nr [...]), wydane na podstawie art. 209 O.p. w związku z art. 18 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. Nr 203, poz. 1966 z późn. zm.), wyrażające zgodę na umorzenie skarżącej zaległości z tytułu podatku od spadków i darowizn w wysokości 1.771 zł (k. 74 akt). Zdaniem skarżącej obligowało to organ podatkowy do uwzględnienia jej wniosku złożonego w trybie art. 67a § 1 pkt 3 O.p.

Dyspozycja art. 209 § 1 O.p. nie zawiera unormowań prawa materialnego. Przepis tego artykułu został zawarty w dziale IV, rozdziału 13 O.p., poświeconym postępowaniu podatkowemu i określa on tzw. zasadę współdecydowania organów administracyjnych; z samej istoty instytucji współdecydowania należy wywieść, że nie jest to przepis prawa materialnego, lecz norma prawa procesowego.

W uchwale NSA z dnia 1 marca 2010 r., II FPS 9/09, postawiono tezę, że postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulgi podatkowej, o którym mowa w art. 18 ust. 3 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2008 r. Nr 88, poz. 539 ze zm.) nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Sąd administracyjny powinien jednak dokonać kontroli jego legalności przy rozpoznawaniu skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej, stosownie do art. 134 § 1 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) (opubl. w: ONSAiWSA 2010/3/41, POP 2010/3/233 oraz systemie LEX pod numerem

558265).

Mając powyższe na względzie uzasadnionym staje się twierdzenie, zgodnie z którym do umarzania podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego stosuje się przepisy ustawy O.p., a zatem zastosowanie będą miały w tym zakresie m.in. art. 22 § 2 i § 2a O.p. oraz art. 67a O.p., co oznacza, że właściwy do rozpoznania wniosków podatnika czy płatnika, o jakich mowa w art. 67a O.p. jest organ podatkowy.

Dyspozycja art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego obliguje jedynie naczelnika urzędu skarbowego pobierającego podatek stanowiący w całości dochód jednostek samorządu terytorialnego do uzyskania zgody przewodniczącego zarządu na umorzenie zaległości podatkowej oraz zastosowania wskazanej wyżej pomocy na jego wniosek.

Postanowienie w przedmiocie zgody lub wniosku o udzielenie pomocy wskazanej w art. 18 ust. 1 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego jest klasycznym przykładem postanowienia wydawanego w ramach współdziałania organów, o którym mowa w art. 209 § 1 O.p. Ta sfera stosunków społecznych została zatem poddana kompetencji dwóch różnych organów, choć ostateczne załatwienie sprawy powierzono tylko jednemu z nich – naczelnikowi urzędu skarbowego (por. S. Presnarowicz, Współdecydowanie organów gmin i urzędów skarbowych, opubl. w: Przegląd Podatkowy z 1998 r., nr 9, s. 29).

W uzasadnieniu przywołanej uchwały NSA z 1 marca 2010 r., II FPS 9/09, wskazano, że organ samorządowy zajmuje stanowisko na podstawie zebranego przez naczelnika urzędu skarbowego materiału dowodowego, może jedynie przeprowadzić w razie potrzeby postępowanie wyjaśniające (art. 209 § 4 O.p.; por. wyrok NSA z 24 lipca 1996 r. sygn. akt I SA/Gd 311/96, LEX nr 44178). Bierze on pod uwagę przesłanki umorzenia, rozłożenia na raty, odroczenia terminu płatności, zwolnienia z obowiązku poboru czy też jego ograniczenia wynikające z Ordynacji podatkowej. Stanowisko tego organu jednak nie dotyczy wprost uprawnienia podatnika do skorzystania z jednej z ulg czy zwolnień, ale możliwości pogodzenia interesu finansowego (polityki finansowej) jednostki samorządu terytorialnego z indywidualnym interesem podatnika; jego zgoda jest tylko jedną z przesłanek materialnoprawnych (por. wyrok NSA z 25 kwietnia 2003 r. sygn. akt III SA 3530/01, LEX nr 146096), bez której spełnienia rozstrzygnięcie wydane następnie przez organ, któremu powierzono ostateczne załatwienie sprawy, będzie niezgodne z prawem (art. 209 § 1 O.p.). Niewyrażenie zgody przez przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego powoduje niemożność wydania przez organ podatkowy decyzji pozytywnej dla podatnika (płatnika) z uwagi na brak jednej z przesłanek udzielenia ulgi (identycznie jak w przypadku braku ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego). Zgoda przewodniczącego (tak jak istnienie ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego) nie obliguje jednak organu podatkowego do pozytywnego załatwienia wniosku (por. wyrok NSA z 25 kwietnia 2003 r. sygn. akt III SA 3530/01, LEX nr 146096, z dnia 2 października 1997 r. sygn. akt I SA/Kr 599/97, opubl. w: Przegląd Orzecznictwa Podatkowego, 1999, nr 3, poz. 70; B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska: Zobowiązania podatkowe. Komentarz do ustawy, Toruń 1997, s. 60, 124 i 175; E. Ruśkowski, J. M. Salachna: Ustawa o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Komentarz, Warszawa 2004, s. 138). Artykuł 18 ust. 2 ustawy o dochodach jednostki samorządu terytorialnego bowiem nie może być rozumiany jako przepis pozbawiający naczelnika urzędu skarbowego kompetencji do wydania decyzji opartej na konstrukcji uznania administracyjnego; wynika to zarówno z samej istoty współdecydowania, jak i z użytego w tym przepisie wyrażenia: naczelnik tego urzędu może. Nadal zatem, mimo spełnienia wszystkich przesłanek, od których przepis prawa uzależnia udzielenie ulgi czy zwolnienia, organ podatkowy, rozstrzygający ostatecznie w drodze decyzji o wniosku podatnika czy płatnika, może odmówić jego uwzględnienia w ramach przysługującego mu prawa do wyboru konsekwencji prawnych. Wyrażenie więc stanowiska przez przewodniczącego jednostki samorządu terytorialnego nie rozstrzyga ostatecznie o uprawnieniach podatnika czy płatnika, do tych uprawnień bowiem odnosi się jedynie decyzja naczelnika urzędu skarbowego. Wydane zatem postanowienie w przedmiocie zgody nie może być uznane za postanowienie co do istoty sprawy i zaskarżone do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a.

Sąd pogląd powyższy podziela, nie akceptując jednocześnie zarzutów strony skarżącej zwartych w uzasadnieniu wniesionej skargi.

IV.

Przechodząc do kwestii pozostałych wskazać ponownie należy, że z uwagi na zasadę rozdziału władzy sądowniczej od wykonawczej, wyrażonej w art. 10 ust. 1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, kontrola decyzji uznaniowych ograniczona jest do badania poprawności postępowania dowodowo-wyjaśniającego. Zatem sądowa kontrola tego rodzaju decyzji polega w szczególności na sprawdzeniu, czy jej wydanie poprzedzone zostało prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem dowodowym oraz wyjaśnieniem stanu faktycznego, zgodnie z uregulowaniami wynikającymi z ustawy Ordynacja podatkowa.

Rozgraniczenie bowiem sprzecznych interesów: z jednej strony podatnika ubiegającego się o ulgę, a z drugiej - Skarbu Państwa i danie priorytetu jednemu z nich na tle okoliczności konkretnej sprawy jest istotą uznania administracyjnego, przewidzianego w art. 67a § 1 O.p.

Raz jeszcze wypada podkreślić, że sąd administracyjny nie jest władny wkraczać w to uznanie, gdyż wtedy musiałby dokonać oceny zaskarżonej decyzji z punktu widzenia słuszności i celowości, wykraczając poza granice określone w art. 1 przywołanej wcześniej ustawy prawo o ustroju sądów administracyjnych. Zakres sądowej kontroli decyzji administracyjnych, ograniczony jest więc jedynie do kontroli pod względem zgodności z prawem. Stanowisko to jest ugruntowane w judykaturze (zob. np. wyrok NSA z 24 kwietnia 2001 r., I SA/Ka 498/00).

Mając na uwadze stanowisko skarżącej dodać należy, że katalog ulg podatkowych określony we wspomnianym art. 67a O.p. jest bardzo różnorodny, w związku z powyższym przesłanka ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, warunkująca zastosowanie ulgi, powinna być rozważana z punktu widzenia charakteru przyznawanej ulgi w danej sprawie, bowiem inny będzie ważny interes podatnika w przypadku rozkładania należności na raty czy też odraczania terminu płatności podatku, a inny w przypadku umarzania należności podatkowych.

W każdym jednak przypadku organy powinny prowadzić postępowanie dowodowe zmierzające do ustalenia sytuacji finansowej podatnika, w tym m.in. jego możliwości płatniczych. Nie wystarczy oprzeć się tylko na ustaleniach dotyczących stanu majątkowego oraz bieżących wpływów, nie ustalając faktycznej sytuacji finansowej podatnika i jego rodziny, na którą wpływ oprócz dochodów ma również wielkości jego stałych obciążeń i zobowiązań, a w związku z tym rozstrzygnięcie wniosku podatnika organ powinien poprzedzić dokładną analizą sytuacji finansowej wnioskodawcy, by móc w pełni rozważyć wystąpienie indywidualnego interesu skarżącego. W tej sprawie analiza taka została przeprowadzona.

Przeprowadzona kontrola legalności zaskarżonej decyzji nie wykazała naruszenia art. 67a § 1 O.p., a postępowanie przeprowadzono z zachowaniem zasad wynikających z art. 120, 121,122, 124,180 i 187 O.p. W aktach sprawy znajdują się dokumenty świadczące o wszechstronnym zbadaniu w toku postępowania sytuacji podatnika oraz podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Przedstawiona sytuacja skarżącej, jakkolwiek trudna, została oceniona zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy i racje skarżącej. Organy podatkowe umożliwiły skarżącej czynny udział w prowadzonym postępowaniu i kierując się zasadą prawdy obiektywnej wydały rozstrzygnięcia w oparciu zgromadzony materiał dowodowy, który w sposób wyczerpujący został przez nie oceniony. Świadczy o tym zarówno treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji, jak i dokonana ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w kontekście przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi. Sąd podziela dokonaną przez organ ocenę prawną, która znajduje swoje oparcie w obowiązującym stanie prawnym, a także opiera się na przyjętej w orzecznictwie wykładni przepisów i nie można jej zarzucić dowolności.

W zaskarżonej decyzji organ przedstawił w zobiektywizowany sposób okoliczności dotyczące powstania zaległości oraz w możliwym do realizacji stopniu, sytuację życiową i majątkową skarżącej. Zdaniem Sądu dokonana ocena nie tylko nie wykracza poza granice uznania administracyjnego, ale jest przekonywująca.

Reasumując - organ dysponował materiałem dowodowym, który pozwolił na dokonanie pełnej analizy sytuacji finansowej strony (wysokość wpływów i wydatków w tym kosztów niezbędnych do utrzymania skarżącej), a następnie, uwzględniając dokonaną wykładnię przepisu art. 67a O.p., rozważył wystąpienie indywidualnego interesu skarżącej w przyznaniu wnioskowanej ulgi.

Ustawodawca w dyspozycji art. 67a O.p. użył zwrotów niedookreślonych: ważny interes podatnika oraz interes publiczny, co uznaje się za swoistą klauzulę generalną odsyłającą do ocen pozaprawnych. Przyjmuje się, że klauzula ta określa dyrektywy wyboru organu podatkowego, co każdorazowo wymaga dokonania oceny skutków rozstrzygnięcia, przy czym obie przesłanki o jakich mowa w art. 67a § 1 O.p. mają charakter równorzędny.

W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, w myśl którego interes publiczny to sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspakajać swoich potrzeb materialnych (wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 1999 r., SA/Sz 850/98, niepubl.). Nie powinno budzić zastrzeżeń stwierdzenie, że interes publiczny nie sprowadza się do zapewnienia maksymalnych dochodów w budżecie państwa, zaś wystarczającą przesłanką do stosowania ulgi powinien być interes podatnika (wyrok NSA z 30 maja 2001r. w sprawie III SA 830/00), jednak mówiąc o interesie publicznym mowa jest o ochronie wpływów podatkowych do budżetu, która powinna uniemożliwiać sytuację rezygnacji z tych wpływów oraz rezygnację z konieczności ochrony interesów innych podatników.

Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to między innymi utrata losowa majątku, utrata możliwości zarobkowania, nieporadność życiowa związana również ze stanem zdrowia.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału wynika, iż sytuacja taka nie miała miejsca w przypadku skarżącej. Skarżąca swój wniosek uzasadniła czasowym brakiem środków finansowych w wysokości wynikającej z doręczonej decyzji. Skarżąca pracuje, studiuje i nie jest osobą życiowo nieporadną i w najbliższym czasie będzie zdolną do spełnienia obowiązku podatkowego. Czasowy brak środków pieniężnych, nie stanowi pozytywnej przesłanki zastosowania ulgi podatkowej jaką jest umorzenie zaległości podatkowej.

Organy podatkowe rozważyły również interes publiczny w niniejszej sprawie. Istotne w tym zakresie unormowanie zawarte jest w art. 84 Konstytucji RP. Przepis ten określa zasadę powszechności opodatkowania, będącej wyrazem zasady sprawiedliwości podatkowej, wynikającej z art. 217 Konstytucji RP (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 9 listopada 1999 r., K 28/98). Zatem wszelkie odstępstwa od powyższej zasady, polegające na zaniechaniu poboru podatku winny mieć w zasadzie charakter wyjątkowy (wyrok NSA z 24 kwietnia 2001 r., I SA/Ka 498/00; wyrok NSA z 12 czerwca 2000 r., I SA/Lu 375/99; wyrok NSA z 19 kwietnia 2000 r., I SA/Gd 655/98; wyrok NSA 18 lutego 2000 r., III SA 372/99).

Tak więc, dokonując oceny zaskarżonej decyzji Sąd uznał, iż organ w niniejszej sprawie prawidłowo wyważył interes społeczny z ważnym interesem podatnika, czym jednocześnie dał wyraz przestrzegania zasady zaufania wyrażonej w art. 121 § 1 O.p., która polega na takim ukierunkowaniu prowadzonego przez organ postępowania podatkowego, aby korzyści finansowe Skarbu Państwa nie były stawiane automatycznie ponad dobro i interes podatnika. Zasada zaufania powinna również wyrażać się w merytorycznej poprawności i staranności działań w toku postępowania dowodowego oraz równym traktowaniu interesów Skarbu Państwa i podatników (zob. C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2003, wyd. III), co zdaniem Sądu miało miejsce.

Nie doszło także do naruszenia przepisu art. 122 O.p., który formułuje zasadę prawdy obiektywnej, zgodnie z którą w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Organ zebrał i wyczerpująco rozpatrzył cały materiał dowodowy, co zresztą nie było przedmiotem skargi.

Reasumując:

1/ użyte przez ustawodawcę pojęcia nieostre, niedookreślone, takie jak ważny interes podatnika, interes publiczny, nie mogą być interpretowane w sposób subiektywny, a więc nie może o tym decydować przekonanie podatnika; o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują bowiem kryteria zobiektywizowane, które są zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości;

2/ czasowy brak środków pieniężnych nie stanowi pozytywnej przesłanki zastosowania ulgi podatkowej jaką jest odroczenie terminu płatności podatku;

3/ trudna sytuacja materialna i życiowa skarżącej nie nakłada na organy podatkowe obowiązku umorzenia zaległości podatkowej na podstawie art. 67a § 1 Ordynacja podatkowa; jak już wcześniej wspomniano, ta norma prawna jest oparta na tak zwanym uznaniu administracyjnym.

Nie znajdując, w tych warunkach, podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna niezgodna jest z prawem, a także nie znajdując przesłanek do uznania, iż decyzja ta wydana została z mającym co najmniej istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniem przepisów postępowania podatkowego, stosownie do przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej.

EK