Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 2/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2013-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.120,122,187,191,art.70 par.8;
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 3 ust.1, art.66;
journal: Dz.U. 1982 nr 19 poz 147
law: Ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski, sędzia WSA Renata Kantecka (sprawozdawca), Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 6 lutego 2013r. sprawy ze skargi R. M. i A. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]"nr "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 1994r., po wznowieniu postępowania oddala skargę


UZASADNIENIE

R. M. i A. M. (dalej powoływani jako "skarżący", "strony", "podatnicy") wnieśli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 1994 r., po wznowieniu postępowania.

Z uzasadnienia zaskarżonego rozstrzygnięcia wynika następujący stan faktyczny.

Urząd Skarbowy decyzją z dnia "[...]"r., w wyniku przeprowadzonej kontroli źródłowej stwierdził, że B. w miesiącach sierpień i wrzesień 1994 r. naruszyło obowiązki ewidencyjne, o których mowa w art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50 ze zm.) poprzez:

- zaewidencjonowanie i ujęcie do odliczenia podatku w kwocie 2.202.405 zł wynikającego z trzech faktur z sierpnia 1994 r. wystawionych sprzecznie z art. 32 cyt. ustawy i § 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993r. w sprawie podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 39, poz. 176 ze zm.) oraz podatku w kwocie 79,700 zł zawartego w trzech rachunkach uproszczonych z sierpnia 1994 r.,

- niezaewidencjonowanie i nieopodatkowanie wartości towarów przekazanych na reprezentację i reklamę oraz na potrzeby osobiste pracowników.

Wskazana decyzja została utrzymana w mocy decyzją Izby Skarbowej z dnia "[...]"r.

Postanowieniem z dnia "[...]"r., Izba Skarbowa wznowiła postępowanie za okres objęty ww. decyzją, bowiem wystąpiły okoliczności, o których mowa w art. 145 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 14 kwietnia 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000r. nr 98, poz. 1071 ze zm.), dalej jako "K.p.a.". Okolicznością nieznaną Izbie Skarbowej przy wydawaniu decyzji z dnia "[...]"były ustalenia kontroli źródłowej Urzędu Kontroli Skarbowej (wynik kontroli z dnia "[...]") w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące sierpień i wrzesień 1994 r. W toku kontroli stwierdzono, że spółka w ww. miesiącach naruszyła obowiązki ewidencyjne określone wart. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez:

- obniżenie podatku należnego o podatek naliczony w miesiącu poprzedzającym miesiąc otrzymania faktur VAT: z dnia 31 sierpnia 1994 r. - wystawionej przez Hutę "A" oraz faktury z dnia 31 sierpnia 1994 r., faktury z dnia 30 sierpnia 1994 r., trzech faktur z dnia 30 września 1994 r., faktury z 28 września 1994 r. - wystawionych przez Hutę "X",

- obniżenie podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących wydatki niestanowiące kosztu uzyskania przychodu, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 16 sierpnia 1994 r.: z dnia 5 września 1994 r., z dnia 1 września 1994 r., z dnia 24 września 1994 r., dwóch faktur z dnia 30 września 1994 r. - dotyczących zakupu mebli, które nie służyły działalności gospodarczej spółki oraz dwóch faktur z dnia 26 września 1994 r., faktury z dnia 30 września 1994 r. i z dnia 15 września 1994 r. - dokumentujących zakup usług marketingowych, które nie były wykonane.

Izba Skarbowa, decyzją z dnia "[...]" r. uchyliła wydaną uprzednio własną decyzję z dnia "[...]"r. oraz decyzję Urzędu Skarbowego z dnia "[...]"r., i ponownie orzekając w sprawie określiła nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika za miesiące sierpień i wrzesień 1994 r., a także ustaliła dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za ten okres.

Minister Finansów decyzją z dnia "[...]"r. utrzymał w mocy ww. decyzję z dnia "[...]"r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpatrzeniu skargi na ww. rozstrzygniecie wyrokiem z dnia 13 maja 2004 r., sygn. akt. III SA 3367/02 uchylił decyzję Ministra Finansów z dnia "[...]"r., a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 16 listopada 2005 r., sygn. akt I FSK 126/05 oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów.

Uwzględniając zalecenia NSA w zakresie zastosowania art. 245 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r. poz. 749) dalej powoływana jako "O.p.", Minister Finansów po ponownym rozpatrzeniu odwołania i ponownej analizie całości materiału dowodowego zebranego w sprawie, decyzją z dnia "[...]"r. utrzymał w mocy decyzję Izby Skarbowej z dnia "[...]"

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpatrzeniu skargi strony wyrokiem z dnia 28 września 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 788/07, uchylił zaskarżoną decyzję.

Wyrokiem z dnia 13 marca 2009 r., sygn. akt I FSK 81/08, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną od ww. wyroku.

Minister Finansów decyzją z dnia "[...]"r., uchylił decyzję Izby Skarbowej z dnia "[...]"r. w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu decyzji ponownie przeanalizował kwestię prawidłowości doręczenia postanowienia Izby Skarbowej z dnia "[...]". i decyzji z dnia "[...]". oraz kwestię reprezentacji spółki w postępowaniu prowadzonym w trybie nadzwyczajnym przez Izbę Skarbową. Przeanalizował również materiał dowodowy stanowiący podstawę rozstrzygnięć zawartych w decyzji Izby Skarbowej odnośnie: zakwestionowania prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dotyczących wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu, tj. zakupu usług marketingowych, które nie zostały wykonane oraz zakupu mebli niewykorzystanych w prowadzonej działalności. Ustalenia Izby Skarbowej w przedstawionym zakresie uznał za prawidłowe. Kierując się zaleceniami sądu, przedstawił i dokonał ponownej oceny całości materiału dowodowego stanowiącego podstawę ustaleń w zakresie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w miesiącu poprzedzającym miesiąc otrzymania faktur, wystawionych przez Hutę "A" i Hutę "X".

Po dokonaniu powyższej analizy stwierdził, iż w świetle zgromadzonych dowodów, istnieją wątpliwości wymagające dodatkowego wyjaśnienia w zakresie doręczenia faktury z dnia 28 września 1994 r., niewymienionej w protokole kontroli sporządzonym w Hucie "X" oraz z dnia 30 sierpnia 1994 r. z uwagi na datę ich wystawienia. W tym zakresie wskazał na konieczność przeprowadzenia dodatkowego postępowania, w celu ustalenia możliwej daty odbioru tych faktur. Ustosunkowując się do kwestii wcześniejszego odliczenia podatku z pozostałych faktur, uznał dokonane ustalenia za prawidłowe i wystarczająco udokumentowane zebranym materiałem dowodowym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 8 czerwca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 19/10 oddalił skargę na powyższą decyzję.

W uzasadnieniu wyroku sąd stwierdził, że zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie, a stanowisko Ministra Finansów w zakresie rozstrzyganych kwestii reprezentacji stron w postępowaniu wznowieniowym przed Izbą Skarbową, prawidłowości i terminów doręczenia aktów prawnych, tj. postanowienia z dnia "[...]"r. i decyzji z dnia "[...]"r. oraz przedawnienia zobowiązań podatkowych jest prawidłowe. Sąd uznał również, że analiza i ocena materiału dowodowego odnośnie kwestii wcześniejszego odliczenia podatku z faktur otrzymanych z Huty "X" jest prawidłowa. W tym zakresie potwierdził zasadność skierowania do wyjaśnienia wyłącznie kwestii terminu otrzymania faktur z dnia 28 września 1994 r., nr "[...]"oraz z dnia 30 sierpnia 1994r., nr "[...]". Odnośnie pozostałych rozstrzygnięć orzekł, iż organ w zaskarżonej decyzji uwzględnił wytyczne sądu zawarte w wyroku z dnia 28 września 2007r., przedstawiając pełny materiał dowodowy i dokonując ponownej jego oceny, przy czym precyzyjnie wskazał, z jakiego materiału dowodowego wywodzi konkretne ustalenia. Wobec powyższego nie stwierdził naruszenia zasad postępowania dowodowego określonych w art. 121, 124, 187 § 1, 191 oraz 210 § O.p.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, mając na uwadze zalecenia zawarte w decyzji Ministra Finansów z dnia "[...]"r. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia "[...]". uchylił decyzję Izby Skarbowej z dnia "[...]"r. oraz poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego z dnia "[...]"r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące sierpień i wrzesień 1994 r. i określił nadwyżkę podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym w innych (niższych) kwotach oraz umorzył postępowanie w zakresie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego.

W uzasadnieniu decyzji stwierdził, iż strona obniżyła podatek należny o podatek naliczony w miesiącu poprzedzającym miesiąc otrzymania faktury z faktur VAT o numerach: "[...]" z dnia 31 sierpnia 1994 r. - wystawionej przez Hutę "A" oraz "[...]"z dnia 31 sierpień 1994 r., "[...]"z dnia 30 września 1994 r., "[...]"z dnia 30 września 1994 r., "[...]"z dnia 30 września 1994 r. - wystawionych przez Hutę "X", czym naruszyła art. 19 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym w 1994 r.

Odnośnie natomiast faktur o numerach: "[...]"z dnia 30 sierpnia 1994 r. i "[...]"z dnia 28 września 1994r. - wystawionych przez Hutę "X" uznał, iż strona ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tych faktur, w sierpniu i wrześniu 1994 r., tj. w miesiącach ich wystawienia. Organ wskazał, że działania podjęte w celu wyjaśnienia wątpliwości w zakresie dat doręczenia ww. faktur nie przyniosły rezultatu i w związku z powyższym odstąpił od kwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur w miesiącach ich wystawienia.

Stwierdził również, że w sierpniu i wrześniu 1994 r. spółka obniżyła podatek należny o podatek naliczony z dwóch faktury z dnia 26 września 1994 r., faktury z dnia 30 września 1994 r. i faktury z dnia 15 września 1994 r. - dokumentujących zakup usług marketingowych, które nie zostały wykonane. Ustalenia w tym zakresie potwierdza prawomocny wyrok Sądu Apelacyjnego z dnia "[...]"r. , sygn. akt "[...]", w którym sąd uznał ww. usługi za niewykonane, a faktury za fikcyjne. W toku postępowania stwierdzono także, że spółka dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z 6 faktur dotyczących zakupu mebli. Zgromadzony materiał dowodowy świadczy zaś o tym, że meble zakupione na podstawie tych faktur nie służyły działalności gospodarczej spółki. Stosownie do art. 25 ust. 1 pkt. 3 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, w brzmieniu obowiązującym w 1994 r., organ pozbawił więc stronę prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający, bowiem wydatek ten nie stanowił kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Za prawidłowe uznał organ ustalenia poczynione w decyzji Urzędu Skarbowego z dnia "[...]"r. dotyczące naruszenia przez stronę w sierpniu i we wrześniu 1994 r. obowiązków ewidencyjnych, o których mowa w art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, które to ustalenia nie były kwestionowane na dalszych etapach postępowania.

Dyrektor Izby Skarbowej, uwzględniając fakt, że ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług wyeliminowano funkcjonowanie dodatkowego zobowiązania podatkowego, umorzył postępowanie w zakresie ustalenia kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej wydał zaskarżone rozstrzygniecie. Uzasadniając swojej stanowisko organ wskazał, że istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy strona rzeczywiście była w posiadaniu spornych faktur w miesiącu ich wystawienia. W ocenie organu odwoławczego ustalenia faktyczne w zakresie odbioru faktur VAT wystawionych na przełomie miesiąca przez Hutę "A" i Hutę "X" zostały poczynione przez organ I instancji prawidłowo i w oparciu o obszernie zebrany materiał dowodowy. Zasadnie uznano, że faktura nr "[...]" z dnia 31 sierpnia 1994 r. wystawiona przez Hutę "A" oraz faktury nr "[...]"z dnia 31 sierpnia 1994 r. , "[...]"z dnia 30 sierpnia 1994 r., nr "[...]"z dnia 30 września 1994 r., nr "[...]"z dnia 30 września 1994r., wystawione przez Hutę "X" zostały odebrane przez spółkę w miesiącu następnym po miesiącu ich wystawienia.

Podkreślono, iż kwestia związana z otrzymaniem ww. faktur wystawionych przez Hutę "A" i Hutę "X" była szeroko omówiona w decyzji Ministra Finansów z dnia "[...]"r. W świetle zgromadzonych dowodów Minister Finansów uznał, iż istnieją wątpliwości wymagające dodatkowego wyjaśnienia jedynie w zakresie doręczenia faktury z dnia 28 września 1994 r., nr "[...]", oraz z dnia 30 sierpnia 1994r., nr "[...]"z uwagi na datę ich wystawienia. W tym zakresie wskazał na konieczność przeprowadzenia dodatkowego postępowania, w celu ustalenia możliwej daty odbioru tych faktur. Skarga na powyższą decyzję Ministra Finansów została oddalona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 8 czerwca 2010r., sygn. akt III SA/Wa 19/10.

Powołując treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r. , poz. 270) – dalej powoływana jako "p.p.s.a.", podkreślono, że organy podatkowe związane są wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 8 czerwca 2010r., sygn. akt III SA/Wa 19/10 w zakresie prawidłowości ustaleń merytorycznych dotyczących zakwestionowania prawa do odliczenia podatku z faktur dokumentujących zakup mebli, niestanowiących kosztów uzyskania przychodu. Wskazano, że z akt sprawy bezspornie wynika, iż spółka dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur o numerach: "[...]"z dnia 16 sierpnia 1994r., "[...]" z dnia 5 września 1994r., "[...]"z dnia 1 września 1994r., "[...]"z dnia 24 września 1994r., "[...]" z dnia 30 września 1994r., "[...]" z dnia 30 września 1994r., dotyczących zakupu mebli. Organ I instancji zakwestionował prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur uznając, że zakup mebli nie był związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Organ zwrócił uwagę, że z protokołu oględzin z dnia "[...]"r. wyposażenia pomieszczeń wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, wynika że nie stwierdzono spornych mebli. Ustalono również, że meble, których zakup udokumentowano spornymi fakturami, nie zostały ujęte w prowadzonej przez podatnika ewidencji wyposażenia i ewidencji środków trwałych. Spółka nie wskazała miejsca użytkowania mebli oraz nie wyjaśniła przyczyn nie ujęcia przedmiotowych mebli w ewidencji wyposażenia. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej powyższe okoliczności jednoznacznie dowodzą, że sporne meble nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej.

W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji zasadnie uznał, iż przedłożony przez stronę protokół kasacji sporządzony w dniu "[...]"r. nie mógł dotyczyć mebli zakupionych w sierpniu i wrześniu 1994 r., gdyż jak wynika z faktur zakupu były to meble nowe, wysokiej jakości i nie mogły ulec wyeksploatowaniu i zniszczeniu w okresie kilku miesięcy od ich zakupu. Strona natomiast nie uwiarygodniła swoich twierdzeń, że meble uległy zniszczeniu wskutek wypadku losowego.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w toku postępowania strona nie przedstawiła żadnych nowych dowodów mających wpływ na stan faktyczny sprawy, a w odwołaniu podtrzymała jedynie swoje dotychczasowe wyjaśnienia składane w tej kwestii. W związku z faktem, że stan faktyczny w sprawie nie został przez stronę podważony i jest on tożsamy ze stanem faktycznym istniejącym w dacie wydania orzeczenia przez WSA w Warszawie o sygn. akt III SA/Wa 19/10, to w świetle art. 153 p.p.s.a. ocena prawna wyrażona w ww. orzeczeniu wiąże w sprawie organ.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej prawidłowo również organ I instancji pozbawił stronę w oparciu o art. 25 ust. 1 pkt. 3 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, w brzmieniu obowiązującym w 1994r., prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z wymienionych w decyzji faktur VAT dokumentujących zakup usług marketingowych.

W odniesieniu do zarzutu przedawnienia zobowiązania Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że z akt sprawy wynika, że zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące sierpień i wrzesień 1994r., przed upływem terminu ich przedawnienia zostały zabezpieczone poprzez wpis hipoteki. Podstawą prawną tytułu wykonawczego "[...]"z dnia "[...]" r. była decyzja Izby Skarbowej z dnia "[...]"r. Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych zawiadomieniami z dnia "[...]"i z dnia "[...]". poinformował organ podatkowy o dokonaniu wpisów w księgach wieczystych o numerach KW "[...]"1 i KW "[...]", prowadzonych dla nieruchomości stanowiących własność A.i R. M. - hipoteki na rzecz Skarbu Państwa, obejmującej również ww. zaległość podatkową. Podkreślono również, że kwestia przedawnienia była badana przez WSA w Warszawie w wyroku o sygn. akt III SA/Wa 19/10. Dodano, że bez wpływu na kwestię przedawnienia pozostaje okoliczność wydania przez Izbę Skarbową decyzji z dnia "[...]"r. o orzeczeniu solidarnej odpowiedzialności wspólników spółki cywilnej A. i R. M. za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: sierpień i wrzesień 1994 r. i wystawienie nowych tytułów wykonawczych.

W skardze na powyższe rozstrzygniecie strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Decyzji zarzucono naruszenie:

- art. 70 § 1 i 6 O.p. - poprzez wydanie decyzji pomimo braku zobowiązania i upływu możliwego terminu do jej wydania z powodu jej przedawnienia,

- art. 122 O.p.- poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w przedmiocie ustaleń będących podstawą do zastosowania art. 240 § 1 pkt 1 i 5,

- art. 180 § 1 oraz art. 187 O.p. - gdyż Dyrektor Izby Skarbowej nie zebrał i nie zbadał w sposób wyczerpujący, obiektywny i bezstronny całego materiału dowodowego, koniecznego do dokładnego wyjaśniania zakresu sprawy, szczególnie poprzez pominięcie istotnych dowodów, korzystnych dla skarżących, a znajdujących się w aktach postępowania,

- art. 191 O.p. poprzez przyjęcie, że:

1) w 1996 r. brak było mebli w siedzibie firmy bez analizy ich zmiany stanu ilościowego w okresie dwóch lat od daty ich zakupu (w tym sprzedaży niektórych z nich) oraz pominiecie istotnych dowodów przyczyn ich zużycia, zniszczenia, a w konsekwencji kasacji,

2) odliczano podatek VAT w miesiącu poprzedzającym otrzymanie oryginałów faktur - bez wskazania dostatecznych dowodów,

- art. 210 § 4 O.p., gdyż w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej brak jest przedstawienia wszystkich faktów i dowodów mających znaczenia dla sprawy oraz stwierdzenia z jakich przyczyn nie zostały w skarżonej decyzji uwzględnione,

- art. 245 § 1 i 2 O.p. z uwagi na upływ terminów przedawnienia.

W uzasadnieniu skarżący podnieśli, że organ podatkowy nie miał podstaw do wydania zaskarżonej decyzji, bowiem zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące sierpień i wrzesień 1994r. przedawniło się w dniu 12 sierpnia 2003r.

Zdaniem skarżących tytuł wykonawczy "[...]"z dnia "[...]"r. wystawiony na B.nie mógł być podstawą prawną wpisu hipoteki przymusowej przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych do działu IV hipoteki przymusowej w KW "[...]" i KW "[...]", dlatego że właścicielami nieruchomości opisanych w ww. KW były wówczas i są nadal osoby fizyczne – A.M. i R. M..

W ocenie skarżących Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego bezpodstawnie uwzględnił wnioski Naczelnika Urzędu Skarbowego dotyczące tytułów wykonawczych w podatku VAT i w dniu "[...]". i "[...]". na podstawie m.in. tytułu wykonawczego nr "[...]"nieprawidłowo ustanowił hipotekę przymusową wpisując ją do powyższych Ksiąg Wieczystych. Ze względu na brak skutecznego zabezpieczenia w postaci hipotek zobowiązanie przedawniło się.

Zdaniem skarżących brak jest dowodów pozwalających organom podatkowym na kwestionowanie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w miesiącach wystawienia spornych faktur Huty "X" i "Huty A". Nie ustalono również, które z mebli zostały skasowane z powodu zużycia naturalnego czy też zniszczenia pod wpływem czynników atmosferycznych. Dlatego też organ nie miał wystarczających dowodów na stwierdzenie, że meble nie służyły działalności gospodarczej, a wydatek poniesiony na ich zakup nie stanowi kosztów uzyskania przychodów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji.

Postanowieniem z dnia 5 stycznia 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zawiesił postępowanie na zgodny wniosek stron.

Pismem z dnia 11 grudnia 2012 r. skarżący wnieśli o podjęcie postępowania, gdyż postanowieniem z dnia 31 października, sygn. akt "[...]"Sąd Okręgowy uchylił wpis hipoteki przymusowej wynikający m.in. z tytułu wykonawczego nr "[...]".

Postanowieniem z dnia 7 stycznia 2013 r. WSA w Olsztynie postępowanie w sprawie zostało podjęte.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego aktu organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. z punktu widzenia jego zgodności z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wynika że zaskarżony akt ulega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dajace podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do podnoszonego w skardze zarzutu przedawnienia.

Zgodnie z art. 3 ust.1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2001 r. nr 124, poz. 1361 ze zm.) domniemywa się, że prawo jawne z księgi wieczystej jest wpisane zgodnie z rzeczywistym stanem prawnym, a zgodnie z ust. 2: domniemywa się, że prawo wykreślone nie istnieje. Przepis ten wyraża zasadę jawności materialnej, konstruując domniemanie wiarygodności księgi wieczystej oraz domniemanie nieistnienia praw wykreślonych z tej księgi. Są to domniemania wzruszalne i jako takie mogą być obalone przez przeciwstawienie im dowodu przeciwnego albo w procesie o uzgodnienie stanu prawnego ujawnionego w księdze wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym (art. 10 ustawy o księgach wieczystych i hipotece), albo w każdym innym postępowaniu sądowym, w którym ocena prawidłowości wpisu ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 4 lutego 2011 r. sygn. akt III CSK 146/10, LEX nr 785276).

Z przepisów Ordynacji podatkowej - art. 70 § 6 w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r. i art. 70 § 8 w brzmieniu obowiązującym od początku 2003 r. do chwili obecnej – wynika, że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką, jednakże po upływie terminu przedawnienia zaległość podatkowa może być egzekwowana tylko z przedmiotu hipoteki. Przepis ten ma bardzo istotne znaczenie, ponieważ umożliwia on organowi podatkowemu, w przypadku zabezpieczenia zobowiązania podatkowego hipoteką, nieograniczone ramami czasowymi podejmowanie rozstrzygnięć odnośnie tego zobowiązania.

Przepis art. 66 ustawy o księgach wieczystych i hipotece – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do chwili utraty jego mocy z dniem 5 czerwca 2001 r. – stanowił, że hipoteka zabezpieczająca wierzytelność Skarbu Państwa lub gminy (a od 1 stycznia 1999 r. jednostki samorządu terytorialnego) mogła powstać równie na podstawie przepisów szczególnych. Takim przepisem był art. 34 O.p. - w brzmieniu obowiązującym do 5 czerwca 2001 r. – który stanowił, że Skarbowi Państwa i gminie (a od 1 stycznia 1999 r. jednostce samorządu terytorialnego) przysługuje hipoteka ustawowa na wszystkich nieruchomościach podatnika (...) z tytułu zaległości podatkowych w podatkach stanowiących ich dochód.

W przedmiotowej sprawie zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące sierpień i wrzesień 1994 r. zostały zabezpieczone przez wpis hipoteki przymusowej w dwóch księgach wieczystych: nr "[...]" i "[...]". Na podstawie decyzji Izby Skarbowej z dnia "[...]"r. został wydany tytuł wykonawczy nr "[...]", będący podstawą wpisu hipoteki do ww. ksiąg wieczystych.

W tym miejscu wskazać należy, że postanowieniem Sądu Okręgowego z dnia "[...]"r., sygn. akt "[...]", uchylono wpis hipoteki przymusowej m.in. dokonany na podstawie tytułu wykonawczego nr "[...]"w księdze wieczystej nr "[...]", niemniej jednak w dalszym ciągu istniał prawomocny wpis hipoteki w księdze wieczystej nr "[...]". Powyższe oznacza, że zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące sierpień i wrzesień 1994 r. zabezpieczone były hipoteką w księdze wieczystej nr "[...]" ustanowioną dla nieruchomości należącej do stron i zgodnie z treścią art. 70 § 8 O.p. mogły być egzekwowane z tej nieruchomości. Zauważyć przy tym należy, że na rozprawie skarżący oświadczył, iż część spornych należności została już wyegzekwowana.

Podkreślić należy, że zasadność i prawidłowości dokonania wpisu hipoteki przymusowej nie mogą być rozpatrywanie w niniejszej sprawie podatkowej. Do kompetencji sądu administracyjnego nie należy badanie zasadności dokonanego wpisu hipoteki przymusowej do ksiąg wieczystych. Strona może kwestionować dokonanie wpisu hipoteki przymusowej przed sądem powszechnym, w odrębnym trybie, co też uczyniła, ale jedynie w odniesieniu do księgi nr "[...]". Natomiast w księdze wieczystej nr "[...]" w dalszym ciągu istnie wpis, którym dokonano zabezpieczenia przedmiotowych zaległości podatkowych. Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że zarzut przedawnienia spornych zaległości podatkowych podniesiony w skardze nie jest zasadny.

Odnosząc się natomiast do zarzutu nieprawidłowego pozbawienia skarżących prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez Hutę "X" i Hutę "A", w miesiącu wystawienia tych faktur wskazać należy, że kwestia opisanych w zaskarżonej decyzji faktur była już szeroko przedstawiona przez Ministra Finansów w decyzji z dnia "[...]"r. i poddana ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 8 czerwca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 19/10, oddalił skargę na powyższą decyzję.

W wymienionej decyzji organ uznał, że istnieją wątpliwości wymagające dodatkowego wyjaśnienia, jedynie w zakresie doręczenia faktury z dnia 28 września 1994 r., nr "[...]"oraz z dnia 30 sierpnia 1994 r., nr "[...]". Wskazał na konieczność przeprowadzenia dodatkowego postępowania w celu ustalenia możliwej daty odbioru tych faktur. Odnosząc się do ustaleń dotyczących wcześniejszego odliczenia podatku z pozostałych faktur uznał je za prawidłowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 8 czerwca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 19/10, stwierdził natomiast, że: "(...) Minister Finansów dokonał również ponownej oceny całego zebranego w sprawie materiału dowodowego w zakresie zakwestionowanym przez tutejszy sąd, to jest w zakresie dotyczącym nieprawidłowego obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w miesiącu poprzedzającym miesiąc otrzymania faktury, przy czym ustalenia te dotyczyły spornych faktur wystawionych przez Hutę X. oraz Hutę A Dokonując ponownie ustaleń organ wyjaśnił, w jaki sposób przekazywane były faktury dla Skarżących, przy czym ustalenia te poczynione zostały przez organ na podstawie znajdujących się w aktach sprawy dokumentów w postaci protokołów kontroli dokumentów takich jak dołączone do protokołu kontroli przeprowadzonej w Hucie X oświadczenie jej głównego księgowego z dnia "[...]"roku, pismo X z "[...]"roku, również stanowiące załącznik do protokołu kontroli przeprowadzonego w powyższym podmiocie. Organ wskazał także, jakie inne okoliczności faktyczne sprawy wymagają ustalenia oraz wyjaśnił, że nie jest możliwe przeprowadzenie w tym zakresie postępowania dowodowego przez organ drugiej instancji. Ustalenia poczynione w tym zakresie przez organ uznać należy za zgodne z zasadami postępowania dowodowego określonymi w art. art. 121, 124, 187 §1 , 191 O.p. a sposób ich przedstawienia za zgodny z wymogami art. 210 §4 O.p.".

W orzecznictwie wskazuje się, że obowiązkiem samego sądu jest przestrzeganie, aby jego wyrok nie podważał stanowiska sądu wyrażonego w tej sprawie przez wcześniej orzekający skład. Związanie sądu administracyjnego, w rozumieniu przepisu art. 153 p.p.s.a., oznacza, iż nie może on formułować nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się takiemu wyrokowi w pełnym zakresie, natomiast w ramach kontroli legalności rozstrzygnięć obowiązany jest zbadać, jak normę tę zrealizowały organy. Z kolei, naruszenie przez organy administracji postanowień art. 153 p.p.s.a. powoduje (w razie złożenia skargi) konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji. Stanowi to gwarancję przestrzegania przez organy administracji publicznej związania orzeczeniem sądu. Bez ścisłego stosowania omawianego przepisu trudno byłoby zapewnić spójność działania systemu władzy państwowej. Jego nieprzestrzeganie w istocie podważałoby obowiązującą w polskim prawie zasadę sądowej kontroli nad aktami i czynnościami organów administracji (por. też wyrok NSA z dnia 8 maja 2008 r., sygn. akt II FSK 297/0, publ. CBOIS, wyrok z 21 października 1999 r., sygn. akt IV SA 1681/97, niepubl.).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż sąd jest związany oceną prawną wyrażoną w cytowanym wyroku sygn. akt III SA/Wa 19/10.

Z kolei wobec braku możliwości dokonania ustaleń dotyczących dwóch spornych faktur wymienionych w decyzji Ministra Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo przyjął, że podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający w miesiącach wystawienia faktur. Działania podjęte w tym zakresie przez organy podatkowe, z uwagi na znaczny upływ czasu, nie dały bowiem podstaw do zakwestionowania, że faktury te nie zostały doręczone w miesiącach ich wystawienia.

Odnosząc się do kolejnej kwestii stwierdzić należy, że organy podatkowe prawidłowo uznały, że meble zakupione przez spółkę w miesiącu sierpniu i wrześniu 1994r. nie były wykorzystywane do jej działalności gospodarczej. Jak słusznie wskazano, ze sporządzonego w dniu "[...]"r., w obecności A. M., protokołu oględzin wyposażenia pomieszczeń wykorzystywanych do prowadzonej działalności wynikało, że we wskazanych pomieszczeniach nie było kwestionowanych mebli. Organy podatkowe ustaliły również, że meble, których zakup udokumentowano spornymi fakturami, nie zostały ujęte w ewidencji wyposażenia i ewidencji środków trwałych. Spółka nie wskazała także miejsca użytkowania mebli oraz nie wyjaśniła przyczyn nieujęcia ich w ewidencji wyposażenia. Organy podatkowe dokonały również oceny przedłożonego przez stronę protokołu kasacji z dnia "[...]"r. i prawidłowo uznały, iż nie mógł on dotyczyć mebli zakupionych w miesiącu sierpniu i wrześniu 1994 r.

Zaznaczyć przy tym należy, że tożsame ustalenia dotyczące zakupu mebli i braku podstaw do odliczenia podatku z faktur dokumentujących te zakupy były zawarte w decyzji Ministra Finansów z dnia "[...]"r. Organ ten stwierdził, że zakup spornych mebli nie miał związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a zatem poniesiony wydatek na ich zakup nie mógł stanowić kosztów uzyskania przychodów, co skutkowało brakiem podstaw do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w spornych fakturach. Zauważył przy tym, że w wyroku z dnia 28 września 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 788/07, sąd nie dopatrzył się nieprawidłowości w zakresie tych ustaleń. Z kolei w wyroku z dnia 8 czerwca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 19/10, sąd wskazał, że Minister Finansów wykonał wytyczne zawarte w uzasadnieniu wcześniejszego wyroku, co oznacza, że nie doszło do naruszenia art. 153 p.p.s.a. Tym samym stwierdzić należy, że poczynione w tej kwestii, na wcześniejszych etapach postępowania, ustalenia wiążą Dyrektora Izby Skarbowej i sąd rozpoznający niniejszą sprawę.

Odnosząc się do naruszenia art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 O.p. wskazać należy, że organy podatkowe zgromadziły materiał dowodowy w sposób zgodny z wymogami zasady prawdy obiektywnej oraz dokonały jego analizy i oceny mieszczącej się w granicach zakreślonych art. 191 O.p. Z art. 122 O.p. wynika obowiązek organu prowadzącego postępowanie wszechstronnego zbadania sprawy tak pod względem faktycznym, jak i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy. Realizację tej zasady zapewniają gwarancje zawarte w przepisach regulujących postępowanie dowodowe, a zwłaszcza w art. 187 i art. 188 O.p. W myśl art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W rozpoznawanej sprawie został zgromadzony potrzebny do rozstrzygnięcia materiał dowodowy. Dokonana przez organy ocena zgromadzonych dowodów w sprawie skarżących w szczególności dowodów z dokumentów oraz zeznań świadków, nie nosi znamion dowolności. Organy obu instancji wszechstronnie rozważyły zebrany w sprawie materiał i wyprowadziły z niego logiczne wnioski, co znalazło wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, które w pełni odpowiada wymogom art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. Należy zauważyć, że w uzasadnieniach decyzji organy podatkowe przytoczyły wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz dokonały oceny całokształtu materiału dowodowego, wskazując na podstawie jakich dowodów przyjęto, że dana okoliczność została udowodniona. Ocenę tą należy zatem uznać za zindywidualizowaną i w pełni opartą na poczynionych ustaleniach.

Mając na względzie ustalony powyżej stan faktyczny i prawny sprawy nie można zarzucić organom podatkowym, aby wydając zaskarżoną decyzję, naruszyły przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym, czy Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę.