Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 100/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2005-02-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bożena Wieczorska Sędziowie NSA Maria Piórkowska /spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant sek.sąd. T.Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 22 lutego 2005r. na rozprawie- sprawy ze skargi O. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2003r. Nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego za styczeń i luty 2002r. - oddala skargę -


UZASADNIENIE

I SA/Rz 100/04

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] czerwca 2003r. [...] Izba Skarbowa, po rozpoznaniu odwołania O. S. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2003r. znak: [...] w przedmiocie określenia w drodze oszacowania wartości nie zaewidenciowanego przychodu z działalności gospodarczej w zakresie handlu artykułami przemysłowymi za miesiąc styczeń i luty 2002 w kwocie 6.350zł i określenia od tej kwoty ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 20 % przychodu. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w trakcie kontroli, przeprowadzonej na placu targowym w M. ustalono, na podstawie oświadczenia Podatniczki, że prowadzi Ona działalność handlową od czasu zgłoszenia przerwy w działalności przez męża - E. S., tj. od marca 2001 r. Ponadto stwierdzono, że Podatniczka nie posiada żadnych dokumentów związanych z wykonywaną działalnością. O. S. oświadczyła, że działalność handlową wykonuje wyłącznie w M. (plac targowy przy Hali Targowej), 2-3 dni w tygodniu w zależności od pogody, w godzinach od 9°° - 15, zaś dzienny utarg wynosi od 100 - 300 zł (w momencie kontroli utarg wynosił ok. 240 zł). Podatniczka oszacowała towar będący jej własnością, a znajdujący się na dwóch stoiskach na wartość ok. 8.000 zł. Oświadczyła ponadto, że po towar jeździ 1-2 razy w miesiącu na giełdę towarową w K., jak również zakupu towarów handlowych dokonuje w P. na bazarze. Zakupów tych dokonuje jednak bez udokumentowania, nie posiada zatem żadnych dowodów zakupu towarów. Stosowana przez Podatniczkę marża handlowa kształtuje się w granicach od 20 - 60% w stosunku do cen zakupu. W trakcie jednego wyjazdu zakupuje towar handlowy za kwotę ok. 2.000 zł jednorazowo. Miesięczne koszty utrzymania rodziny wynoszą ok. 600 - 700 zł. W chwili kontroli na stoiskach należących do O. S. znajdowały się: odzież, bielizna, ręczniki, ścierki oraz inne artykuły w pojedynczych ilościach, lecz dużym asortymencie.

W wyniku powyższej kontroli i wszczętego następnie postępowania Urząd Skarbowy wydał decyzję określającą w drodze oszacowania wartość nie zaewidencjonowanego przychodu z działalności gospodarczej w zakresie handlu artykułami przemysłowymi za miesiące styczeń i luty 2002 r. w kwocie 6.350,00zł i określającą od tej kwoty ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 20% przychodu, tj. w łącznej kwocie 1.270,00 zł, w tym za poszczególne miesiące 2002 r. w kwotach:

- styczeń 635,00 zł,

- luty 635,00 zł.

W ocenie organu, pierwszym istotnym zagadnieniem w niniejszej sprawie jest kwestia wyjaśnienia, czy O. S. jako obywatelka Ukrainy podlega obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. W tej mierze decydujące znaczenie mają regulacje zawarte w Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Kijowie dnia 12.01.1993 r. (Dz.U. z 1994 r. Nr 63, poz. 269), w tym przede wszystkim jej art. 4 definiujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Z akt sprawy wynika, że Polska jest krajem w którym O. S. posiada miejsce zamieszkania, w którym koncentruje się całokształt czynności zawodowych Podatniczki i osiąga dochody, gdzie znajduje się ośrodek jej interesów życiowych (w rozumieniu ścisłego powiązania osobistego i gospodarczego). Nie ulega zatem wątpliwości, gdyż postanowienia Konwencji nie wyłączają zastosowania przepisów ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), że przychód O. S. osiągnięty na terytorium RP podlega opodatkowaniu w Polsce.

Następną kwestią jest ustalenie czy faktycznie O. S. prowadziła działalność gospodarczą w miesiącach styczeń i luty 2002 r. Dowodem tym jest protokół z kontroli z dnia 28.02.2002 r., do którego to protokołu O. S. oświadczyła, iż działalność handlową prowadzi od momentu zgłoszenia przerwy w tej działalności przez Jej męża - E. S., tj. od marca 2001 r. Nie zasługuje zatem na uwzględnienie przedstawione w odwołaniu twierdzenie Podatniczki, iż prowadziła "tygodniową działalność w miesiącu lutym 2002 r." Dodatkowym dowodem, obok oświadczenia Podatniczki, potwierdzającym prowadzenie przez Nią działalności jest protokół z dnia 07.02.2002 r., do którego E. S. oświadczył, że towar, który sprzedaje nie jest Jego własnością lecz Jego żony O. S. Treść tego protokołu zbieżna jest z treścią protokołu z dnia 28.02.2002 r.

Zgodnie z art. 23 Ordynacji podatkowej organ podatkowy określając podstawę opodatkowania w drodze oszacowania stosuje następujące metody:

1) porównawczą wewnętrzną,

2) porównawczą zewnętrzną,

3) remanentową,

4) produkcyjną,

5) kosztową,

6) udziału dochodu w obrocie.

W analizowanym przypadku Urząd Skarbowy - jak wywiódł to w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji - nie miał możliwości zastosowania którejkolwiek spośród w/w metod. Ocena ta znajduje potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym. Metody porównawczej wewnętrznej Urząd nie mógł zastosować, gdyż O. S. ani w analizowanym roku podatkowym, ani w latach poprzednich nie prowadziła żadnych ewidencji i nie gromadziła dokumentów potwierdzających zakup czy sprzedaż towarów handlowych. Z kolei metody porównawczej zewnętrznej nie mógł zastosować, gdyż brak jest podmiotów prowadzących działalność o podobnym zakresie i w podobnych warunkach. Brak było zatem danych, które można by porównać w celu zastosowania powyższych metod. Nie mógł również zastosować metody remanentowej, ponieważ O. S. nie sporządzała remanentów. Zastosowanie metody produkcyjnej z natury rzeczy nie było możliwe, gdyż Podatniczka nie prowadziła działalności produkcyjnej lecz handlową. Brak było również możliwości zastosowania metod: kosztowej i udziału dochodu w obrocie, gdyż brak jest jakichkolwiek dokumentów potwierdzających wysokość osiągniętych przychodów czy poniesionych kosztów (np. faktury, rachunki, remanenty, czy chociażby prowadzone ewidencje), brak jest zatem danych pozwalających na zastosowanie tych metod.

Urząd Skarbowy zastosował zatem inną metodę oszacowania podstawy opodatkowania niż enumeratywnie wymienione w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej, tj. wyliczył przychód wykorzystując wszystkie oświadczone przez Podatniczkę wielkości, tj.:

na podstawie zeznanego utargu dziennego określił utarg miesięczny w kwocie 2.150,00 zł,

na podstawie wielkości zakupu towarów handlowych i stosowanej marży - określił utarg miesięczny w kwocie 4.200,00 zł,

z powyższych kwot wyliczył średni utarg miesięczny w kwocie 3.175,00 zł.

Dokonując powyższych wyliczeń, Urząd Skarbowy uśrednił wszystkie zeznane przez Podatniczkę wielkości, jak również uśrednił kwoty uzyskane w wyniku zastosowanych metod szacunku i mógł oszacować przychód jedynie przy wykorzystaniu danych, które oświadczyła sama Podatniczka do protokołu z kontroli.

W wyroku z dnia 31.01.2003 r. sygn. akt SA/Rz 435/01 (niepublikowany) Sąd stwierdził, że "Podane przez organ podatkowy w uzasadnieniu decyzji argumenty są przekonujące albowiem zostały oparte na oświadczeniach podatnika, który składał je w trybie art. 286 § 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem kontrolowany jest obowiązany umożliwić wykonywanie czynności kontrolnych oraz udzielać wszelkich wyjaśnień dotyczących przedmiotu kontroli. W tej sytuacji odbieranie przez kontrolujących oświadczeń od podatnika, do których byli uprawnieni, a do składania których kontrolowany był zobowiązany nie może być uznane za niezgodne z prawem."

Należy mieć również na uwadze, że O. S. nie wniosła uwag do treści protokołu z kontroli z dnia 28.02.2002 r. (fakt ten odnotowano na str. 4 protokołu). W wyznaczonym terminie 21 dni nie zgłosiła do jego treści uwag ani zastrzeżeń. Również w trakcie postępowania podatkowego przed organem I instancji nie złożyła żadnych dodatkowych wyjaśnień, mimo iż była do tego wzywana (wezwanie z dnia 27.01.2003 r.). W dniu 04.02.2003 r. Podatniczka odmówiła składania oświadczeń i odpowiedzi na pytania, zapoznała się jednak z całością materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i otrzymała uwierzytelnione odpisy dokumentów. Do dnia wydania decyzji ([...].03.2003 r.) O. S. nie przedłożyła jakichkolwiek dowodów, które miałyby wpływ na wynik sprawy. Również w odwołaniu nie zakwestionowała wysokości podatku wyliczonego przez Urząd, sposobu wyliczenia tego podatku, ani zastosowanej metody oszacowania podstawy opodatkowania, nie wnosi również niczego nowego, co pozwoliłoby skutecznie podważyć prawidłowość ustaleń Urzędu Skarbowego.

Na decyzję tę O. S. złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie w przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi podatkowemu.

Decyzji tej skarżąca zarzuciła naruszenie art. 368 pkt.l i pkt. 4 kpc oraz art. 23 Kodeksu rodzinnego polegające na nie uznaniu przez orzekające w sprawie organy, że małżonkowie pomagają sobie wzajemnie w prowadzonej działalności gospodarczej. W ocenie skarżącej organy podatkowe dokonały naliczenia podatku od tej samej działalności gospodarczej. Postępowanie podatkowe było przeprowadzone niezgodnie z prawem a niezrozumiałym było dokonanie zajęcia samochodu osobowego oraz przeszukanie mieszkania. W kolejnym piśmie skarżąca podniosła, że organ podatkowy nie dysponował żadnymi dowodami w sprawie a więc określona decyzją kwota podatku jest fikcyjna.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł ojej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko zawarte w sprawie dodatkowo naprowadzając, że bezzasadnym jest zarzut wspólnego prowadzenia działalności gospodarczej przez małżonków gdyż w okresie, którego decyzja dotyczy E. S. zawiesił prowadzenie działalności gospodarczej. Z wpisu do ewidencji działalności gospodarczej nie wynika aby skarżąca uczestniczyła w prowadzenie działalności gospodarczej swojego męża.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje;

Na podstawie art. 97 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm./ sprawa podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie przy zastosowaniu przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270/.

Stosownie do treści art. l § l i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr 153, poz. 1269/ sąd administracyjny kontroluje zaskarżone decyzje administracyjne w zakresie ich legalności, rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, zaś na podstawie art. 134 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz.1270/ nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga podlega oddaleniu.

Na wstępie przywołać należy treść art. 91 Konstytucji RP z którego to wynika, że ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana. Oznacza to, że Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Kijowie dnia 12 stycznia 1993r., opublikowana w Dzienniku Ustaw z dnia 26 maja 1994r. Nr 63, poz.269 ma zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, a uzgodnienia w niej zawarte nie wykluczają stosowania wobec skarżącej polskiego prawa podatkowego. Słusznie zatem orzekające w sprawie organy, w oparciu o treść Art. 4 Konwencji ustaliły, że skarżąca, jakkolwiek jest obywatelem Ukrainy, z racji ściślejszych powiązań osobistych i gospodarczych, podlega polskiemu obowiązkowi podatkowemu.

Prawidłowo też orzekające w sprawie organy do opodatkowania skarżącej zastosowały przepisy ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne /Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze zm./ po uprzednim ustaleniu charakteru i zakresu prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Wskazać bowiem należy, że przepisy tej ustawy regulujące opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektóre przychody /dochody/ osiągane przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą, nie odwołują się ani do wymogu posiadania polskiego obywatelstwa, ani też określonego okresu pobytu na terytorium RP. Opodatkowaniu tym podatkiem podlega każda osoba fizyczna, wykonując czynności w ustawie tej określone. W rozpoznawanej sprawie organy bezspornie ustaliły, na podstawie dokonanej kontroli oraz oświadczeń samej skarżącej, że prowadziła ona pozarolniczą działalność gospodarczą nie prowadząc jej ewidencji. W takim przypadku, w oparciu o treść art. 17 powołanej wyżej ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym organ podatkowy winien określić wartość nie zaewidencjowanego przychodu, również w drodze oszacowania i ustalić od tej kwoty ryczał od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 20 %. Z uwagi na to, że okoliczności sprawy, co organ prawidłowo uzasadnił nie pozwoliły na zastosowanie metod oszacowania podstawy opodatkowania opisanych art. 23 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm./, organ prawidłowo, w oparciu o treść art. 23 § 4 tej ustawy dokonał oszacowania w oparciu o zeznane przez skarżącą wartości kalkulacyjne: utarg dzienny, częstotliwość sprzedaży, i zakupów towarów, wielkość zakupów towarów, marża handlowa i zyskowność w oparciu o zeznane koszty utrzymania.

Podnoszone przez skarżącą zarzuty naruszenia przez orzekające w sprawie organy przepisów kodeksu cywilnego oraz przepisów kodeksu rodzinnego, jak również bezprawność czynności prokuratorskich pozostają poza kognicją sądu administracyjnego.

Z przyczyn wyżej wskazanych, skoro zaskarżona decyzja nie narusza prawa Sąd działając w oparciu o treść art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./ orzekł jak w sentencji.