Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 574/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2014-12-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Stwierdzono nieważność zaskarżonej decyzji
Powołane przepisy: article: art. 137 par. 2, art. 145  par. 1 i 2, art. 212
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 190
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Marcinowski, Sędziowie WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca),, WSA Grzegorz Wałejko, Protokolant Starszy asystent sędziego Anna Gilowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi "A." spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007r. I. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz "A." spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w C. kwotę 5.490 (pięć tysięcy czterysta dziewięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej – SKO, organ odwoławczy) po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez A. (dalej – skarżąca, strona) od decyzji wydanej z upoważnienia Burmistrza Miasta z dnia [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r., utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

Decyzja SKO została wydana na skutek ponownie przeprowadzonego postępowania podatkowego, po uchyleniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 10 grudnia 2010 r. (sygn. akt I SA/Lu 488/10) decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r.

Z uzasadnienia decyzji SKO z dnia [...] wynikało, że ponieważ skarżąca błędnie podała w deklaracji na podatek od nieruchomości (i jej korekcie) przedmiot opodatkowania, decyzją z dnia [...] organ pierwszej instancji określił skarżącej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za wrzesień - grudzień 2007 r. w kwocie 22.427,00 zł. Organ wskazał przy tym, że skarżąca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. Aktem notarialnym nr [...] z dnia [...] sierpnia 2007 r. nabyła ona prawo własności budynków i urządzeń oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów o powierzchni 2,7556 ha tj. działki nr [...] i [...] położonych w R., sklasyfikowanych w ewidencji gruntów pod symbolem "Bi". Do opodatkowania spółka wykazała grunty te jako pozostałe, budowle o wartości 152.900,00 zł, którą to wartość spółka nieprawidłowo przyjęła z aktu notarialnego. Nieprawidłowość polegała na tym, że w akcie notarialnym wpisano cenę budynków i budowli jako wartość łączną, a do opodatkowania podatkiem od nieruchomości przyjmuje się budowle jako odrębny przedmiot opodatkowania, przy czym podstawą opodatkowania budynków jako odrębnego przedmiotu opodatkowania jest ich powierzchnia użytkowa. W ocenie organu podatkowego spółka nieprawidłowo również deklarowała grunty jako pozostałe, zamiast jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Mając na względzie treść art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej – u.p.l.) organ wskazał, iż sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, za wyjątkiem, gdy przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności z uwagi na tzw. względy techniczne. Organ podatkowy wyjaśnił, że pojęcie względów technicznych dotyczy takiego stanu budynku, który jest oceniany jako zły, katastrofalny i grozi zawaleniem. W celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego organ pierwszej instancji zlecił w dniu 20 września 2010 r. sporządzenie opinii techniczno - budowlanej biegłemu rzeczoznawcy. Ze sporządzonej opinii wynika, że część budynków o pow. 216,18 m2 ze względu na fakt, że nadają się do rozbiórki, należy potraktować jako budynki pozostałe i tak też organ opodatkował je w zaskarżonej decyzji. Do opodatkowania przyjęte zostały natomiast jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej budynki o pow. 2.653,80 m2. Ponadto, w celu ustalenia prawidłowej wartości budowli, organ podatkowy powołał rzeczoznawcę, który oszacował wartość budowli na kwotę 26.500,00 zł. Dalej organ wskazał co do budowli posiadanych przez przedsiębiorców, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.pl., podlegają opodatkowaniu w całości lub w części tylko wtedy, gdy są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zestawienie wartości poszczególnych budowli rzeczoznawca przedstawił w sposób następujący: drogi i place - 13.500,00 zł; ogrodzenie - 3.000,00 zł; sieci elektroenergetyczne - 3.000,00 zł; komin - 3.500,00 zł; sieci wodociągowe - 2.000,00 zł; sieć kanalizacji deszczowej - 1.500,00 zł, przy czym w ocenie rzeczoznawcy zdatne do użytku są w obecnym stanie drogi, place, ogrodzenie i sieć elektroenergetyczna, natomiast nie jest zdatna do użytku (wymaga bowiem remontu i naprawy) sieć wodociągowa i kanalizacyjna. Organ podatkowy do opodatkowania przyjął zatem część budowli o wartości 23.000,00 zł. Pozostałe budowle o wartości 3.500,00 zł nie przyjęto do opodatkowania z uwagi na zły stan techniczny. W ocenie organu nie wystąpiły natomiast względy techniczne w przypadku gruntów nabytych przez spółkę. Wskazano też, że spółka w przedłożonej deklaracji błędnie przyjęła, że obowiązek podatkowy powstał w sierpniu 2007 r. Skoro nabycie nieruchomości nastąpiło [...] sierpnia 2007 r., to zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 u.p.l. obowiązek podatkowy powstał od września 2007 r. Organ wyjaśnił ponadto, iż w ewidencji gruntów oraz w Księdze wieczystej nr [...] figuruje powierzchnia gruntu 2.7556 ha, natomiast w akcie notarialnym nr [...] z dnia [...] sierpnia 2007 r. figuruje powierzchnia 2.7558 ha. Różnica 2 m2 wynika z odnowienia ewidencji gruntów, co też zapisane zostało w § 3 aktu notarialnego.

Od powyższej decyzji spółka wniosła odwołanie, w którym zarzuciła decyzji organu pierwszej instancji naruszenie przepisów: art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.l. oraz art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm., dalej – O.p.).

Spółka podniosła, iż organ pierwszej instancji, pomimo wydania 2 wyroków przez Wojewódzki Sąd Administracyjny: z dnia 21 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Lu 825/09 i z dnia 10 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Lu 488/10, nie respektuje zwartych w nich wskazówek. Ponadto, zdaniem spółki, organ podatkowy w sposób niezgodny w obowiązującym prawem wysłał decyzję podatkową na adres pełnomocnika spółki – Z.M., która jest zatrudniona w spółce, ale nie jest jej reprezentantem. Dodatkowo skarżąca podnosiła, iż samo posiadanie gruntów, budynków i budowli przez przedsiębiorcę nie jest podstawowym kryterium związku przedmiotów opodatkowania z działalnością gospodarczą, a co za tym idzie, opodatkowania ich najwyższą stawką podatku od nieruchomości. Jeśli chodzi o tzw. względy techniczne, chcąc stwierdzić, czy nieruchomość, której właścicielem jest przedsiębiorca nadaje się do prowadzenia działalności gospodarczej, należy wziąć pod uwagę aktualny stan zagospodarowania nieruchomości, możliwość prowadzenia działalności gospodarczej, stan prawny nieruchomości, czy też możliwość dojazdu do nieruchomości. Opinia opracowana przez biegłego rzeczoznawcę powołanego przez organ podatkowy, nie odzwierciedla stanu rzeczywistego obiektów budowlanych. Jeśli chodzi o grunt, faktyczny stopień jego przydatności do działalności gospodarczej był w zasadzie znikomy, mając na uwadze brak dróg dojazdowych oraz miejsc przeznaczonych do postoju sprzętu ciężkiego.

SKO utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji jako prawidłową. Zgodziło się z organem pierwszej instancji, że spółka w deklaracji błędnie podała powierzchnię gruntów oraz, że prawidłowa ich powierzchnia wynika z rejestru gruntów a także danych zawartych w księdze wieczystej i akcie notarialnym. Ponieważ Spółka nieprawidłowo podała do opodatkowania łącznie wartość budynków i budowli, to prawidłowo organ pierwszej instancji do obliczenia podstawy opodatkowania przyjął dane wynikające z opinii biegłych rzeczoznawców. W odniesieniu do kwestii względów technicznych wskazano, że w świetle art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.l., jeśli względy techniczne miałyby miejsce, to wobec przedmiotów opodatkowania, jako nie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą ze względów technicznych, zastosowane powinny być niższe stawki, a nie wyłączenie ich w ogóle z opodatkowania tych przedmiotów. Podkreślono też, że podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy w tym znaczeniu, że obowiązek podatkowy powstaje przez sam fakt posiadania nieruchomości, bez względu na to, czy przynosi ona zysk posiadaczowi, czy też na tę nieruchomość należy ponieść nakłady w celu utrzymania jej w stanie zdatnym do użytku oraz na pewnym poziomie estetycznym. Zdaniem SKO, brak w budynkach określonych mediów tj. energii elektrycznej, wody i kanalizacji dotyczy instalacji i urządzeń, więc materii, która nie ma znaczenia w postępowaniu dotyczącym wymiaru podatku od nieruchomości. Należące do strony budynki wymagają remontu, nie oznacza to jednak, iż po jego przeprowadzeniu, w budynkach tych nie będzie mogła być prowadzona działalność gospodarcza.

SKO zgodziło się również z organem pierwszej instancji, że w stosunku do gruntów, wystąpienie względów technicznych nastąpi tylko w niektórych przypadkach, na przykład w sytuacji chemicznego, radioaktywnego lub bakteriologicznego skażenia gruntu, co w przypadku gruntów spółki nie wystąpiło. Kończąc, organ odwoławczy stwierdził, że rozpatrzenie przedmiotowej sprawy nastąpiło stosownie do wskazań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zawartych w wyroku z dnia 10 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Lu 488/10.

Powyższą decyzję A. zaskarżyło do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zarzucając naruszenie przepisów postępowania, to jest:

1) art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm., dalej – p.p.s.a.) w zw. z art. 190 § 1 i 2 O.p. przez nieuwzględnienie wskazań sądu co do dalszego postępowania zawartych w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 10 grudnia 2010r., sygn. akt I SA/Lu 488/10, a dotyczących przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego,

2) art. 153 p.p.s.a. w zw. z 210 § 4 O.p. i art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.l. przez nieuwzględnienie wskazań Sądu co do dalszego postępowania zawartych w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 10 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Lu 488/10, dotyczących ustosunkowania się w uzasadnieniu decyzji do ocen skarżącego w zakresie niewykorzystywania, czy też braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzonej działalności ze względów technicznych, poszczególnych przedmiotów opodatkowania,

3) nieuwzględnieniu przez organ pierwszej instancji Uchwały Nr [...] Rady Miasta z dnia [...] w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości, w zakresie zwolnienia skarżącej spółki od wymienionej daniny.

Strona wywodziła, że choć na 19 stycznia 2011 r. zostały wyznaczone przez organ oględziny w budynku na terenie działek spółki w R., to nie odbyły się tego dnia, lecz w dniu 2 marca 2011 r. oraz kilka dni później, i zostały dokonane bez udziału uprawnionego do reprezentowania strony (Prezesa Zarządu), ponieważ o kolejnym terminie oględzin Burmistrz Miasta nie powiadomił strony. Ponadto zawiadomienie o terminie oględzin (19 stycznia 2011 r.) i faktyczne oględziny (2 marca 2011 r.) nastąpiły przed dniem wydania decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] uchylającej decyzję organu pierwszej instancji w całości i przekazującej sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Z tego samego dnia, tj. [...] marca 2011 r., datowane jest postanowienie Burmistrza Miasta o wyznaczeniu 7 dniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie, co w ocenie strony, przy uwzględnieniu art. 234a O.p., wskazuje, że organ pierwszej instancji działał bez akt sprawy, zaś wskazania Sądu czy też SKO w decyzji z dnia [...] są mu zupełnie obojętne. Zdaniem spółki organy obu instancji całkowicie zignorowały jej uwagi zawarte w piśmie z dnia 4 marca 2011 r., skierowanym do Burmistrza Miasta, a odnoszącym się wprost do operatu szacunkowego i opinii techniczno- budowlanej.

Uzasadniając zarzut naruszenia przepisów uchwały Nr [...] Rady Miasta z dnia [...] w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości, strona podała zaś, że w § 1 uchwały zwalnia się od podatku od nieruchomości budynki lub ich części, budowle oraz grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, stanowiące własność lub będące w posiadaniu podmiotów rozpoczynających działalność gospodarczą na terenie miasta, które utworzą co najmniej 2 miejsca pracy w przeliczeniu na pełne etaty. W przypadku, gdy ilość nowozatrudnionych wynosi ponad 20 osób w przeliczeniu na pełne etaty zwolnienie to trwa przez 4 lata i liczy się począwszy od pierwszego dnia miesiąca rozpoczęcia działalności (§ 2 ust.1 pkt 4 i ust. 3 powołanej uchwały). Odnosząc treść wymienionej uchwały do stanu faktycznego niniejszej sprawy, pełnomocnik skarżącej wskazał, że skoro pierwszą inwestycją spółki na terenie miasta był zakup będących przedmiotem podatku od nieruchomości gruntów, budynków i budowli w dniu [...] sierpnia 2007 r. to na jej mocy strona jest zwolniona od uiszczania podatku od nieruchomości za 2007 r. i w latach następnych, gdyż w przeliczeniu na pełne etaty zatrudnia ponad 20 osób.

SKO wniosło o oddalenie skargi, wyjaśniając dodatkowo, że powołana w odwołaniu uchwała obowiązywała do 2005 r., a tym samym jej postanowienia nie mogły mieć zastosowania w niniejszej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem dnia 7 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Lu 521/11) oddalił skargę A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 rok.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, iż w jego ocenie, organ zastosował się do wytycznych zawartych w wyroku z dnia 10 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Lu 488/10 i wydając decyzje w przedmiocie podatku od nieruchomości oparł się na opiniach biegłych uzyskanych po wszczęciu postępowania podatkowego w niniejszej sprawie. W opiniach tych biegli ustosunkowali się do stanu technicznego budynków i budowli oraz określili ich wartość. Strona miała zaś możliwość uczestniczenia w oględzinach, zadawania biegłym pytań i składania wyjaśnień, bowiem była zawiadomiona o przeprowadzeniu dowodów i uczestniczyła w nich. Strona reprezentowana przez pełnomocnika zapoznała się także z zebranym materiałem dowodowym w dniu 11 marca 2011 r. i nie wniosła do niego żadnych zastrzeżeń. O możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym informowana była każdorazowo przed wydaniem rozstrzygnięcia. Tym samym nie można zarzucić organom naruszenia art. 153 p.p.s.a. oraz art. 190 § 1 i 2 O.p. W ocenie Sądu, uzasadnienie decyzji zgodne jest z art. 210 § 4 O.p., bowiem zawiera wyjaśnienie stanu faktycznego, podstawy prawnej i wskazuje dowody, na których oparł się organ. Bez istotnego wpływu na wynik postępowania pozostaje zaś fakt, iż czynności dowodowe zostały przeprowadzone przez organ podatkowy przed wydaniem w niniejszej sprawie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 10 grudnia 2010 r., I SA/Lu 488/10 oraz decyzji podatkowych.

Odnosząc się w uzasadnieniu wyroku do argumentacji odwołania Sąd wskazał, że organ pierwszej instancji (prowadzący postępowanie w stosunku do spółki za kolejne lata) powołał postanowieniami z dnia 20 września 2010 r. biegłych w celu wydania opinii techniczno-budowlanej i operatu szacunkowego, dotyczących budynków i budowli na nieruchomości skarżącej i obejmujących okres 2008 - 2010, umożliwiając jednocześnie stronie uczestniczenie w postępowaniu dowodowym. Strona skorzystała z tej możliwości. Organy opierając się na opiniach biegłych, wydanych w toku powyższych postępowań i nie przeprowadzając takiego dowodu powtórnie na potrzeby niniejszej sprawy nie naruszyły zaś przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Opinie te dotyczą bowiem tych samych nieruchomości, tj. budynków i budowli skarżącej nabytych w dniu [...] sierpnia 2007 r., w zakresie ich stanu technicznego i wartości w latach 2008, 2009 i 2010.

W aktach sprawy nie ma ponadto pisma skarżącej z dnia z dnia 4 marca 2011 r., skierowanego do Burmistrza Miasta a odnoszącego się do operatu szacunkowego i opinii techniczno-budowlanej. Podobnie, nie mają odzwierciedlenia w aktach sprawy, informacje skarżącej, zawarte w skardze a dotyczące oględzin nieruchomości przez biegłego w dniu 2 marca 2011 r., o których strona miała nie być zawiadomiona.

Sąd nie podzielił też zarzutu odnośnie kwalifikacji posiadanych przez biegłego.

Sąd wskazał na koniec na brak naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego, w tym art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.l., co zarzucono w skardze, wskazując że organy zastosowały się do oceny prawnej wyrażonej w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 20 grudnia 2010 r. o sygnaturze I SA/Lu 488/10 – zgodnie z art. 153 p.p.s.a. Zdaniem Sądu, organy prawidłowo stwierdziły, że względy techniczne, o których jest mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.l., nie uniemożliwiają wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Przyjęta przez nie definicja terminu "względów technicznych" pozostaje zaś w zgodzie z rozumieniem tegoż pojęcia w orzecznictwie sądowoadministracyjnym.

Sąd przyznał jednocześnie rację SKO, iż organy podatkowe nie mogły podczas wydawania decyzji uwzględnić postanowień uchwały Rady Miasta z dnia [...] w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości, ponieważ uchwała ta w roku 2007 już nie obowiązywała.

W skardze kasacyjnej Spółka wniosła o uchylenie wskazanego wyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego o sygn. akt I SA/Lu 52111 w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia temu Sądowi; względnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i orzeczenie co do istoty sprawy oraz zasądzenie na rzecz Spółki kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Zarzucono przy tym naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 1 § 1 i § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 1a ust. 3 i art. 2 ust. 2 u.p.l. poprzez niezastosowanie wyżej wymienionych przepisów i "dokonanie merytorycznego rozpatrzenia sprawy z zastosowaniem błędnej wykładni przepisów art. 1 ust. 3 i art. 2 ust. 2 ustawy a w konsekwencji niedokonanie kontroli wydanych w postępowaniu administracyjnym decyzji pod względem zgodności z prawem";

- art. 1 ust. 3 i art. 2 ust. 2 u.p.l. poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że "wystąpienie względów technicznych nastąpi tylko w niektórych przypadkach, na przykład w sytuacji chemicznego, radioaktywnego lub bakteriologicznego skażenia grunt, co w przypadku gruntów nie wystąpiło."

Podniesiono też zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 Ppp.s.a.), tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez nie uwzględnienie skargi w sytuacji, gdy decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego została wydana z rażącym naruszeniem wskazanych wcześniej przepisów prawa materialnego;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 133 § 1, art. 62 pkt 1 i art. 54 § 2 p.p.s.a. "poprzez orzekanie w sytuacji nieskompletowania akt niezbędnych do rozpoznania sprawy, wobec nieprzekazania części akt sprawy przez organ administracji przy odpowiedzi na skargę";

- art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez "wykładnię w/w zaskarżonego wyroku z pominięciem całokształtu okoliczności sprawy i zgromadzonego przez organ administracji materiału dowodowego";

- art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez "wyjście przez Sąd I instancji poza granice przedmiotowe sprawy przez merytoryczne rozpoznanie wniosku o uchylenie decyzji Burmistrza Miasta z dnia [...] zamiast przeprowadzenia kontroli legalności zaskarżonej decyzji nadzorczej Samorządowego Kolegium Odwoławczego";

- art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez "sporządzenie lakonicznego, ogólnego uzasadnienia wyroku, brak stosownych ocen prawnych, nie rozpatrzenie wszystkich zarzutów zgłoszonych w skardze pełnomocnika Skarżącej oraz zaniechanie wskazania przyczyn, dla których zarzuty zawarte w skardze nie zasługują na uwzględnienie";

- art. 145 § pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 i art. 180 § 1 O.p. "poprzez ocenę, iż nie doszło do naruszenia w/w przepisów o.p. przez organ orzekający w sprawie i w konsekwencji przez niezastosowanie w/w przepisu p.p.s.a. w sytuacji niepełnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, niepełnego zgromadzenia materiału dowodowego i zupełnego braku rozpatrzenia tego materiału przez organ administracji";

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 123 § 1 i art. 151 O.p. "poprzez ocenę, iż nie doszło do naruszenia w/w przepisów o.p. przez organ orzekający w sprawie i w konsekwencji przez niezastosowanie w/w przepisu p.p.s.a. w sytuacji naruszenia prawa do czynnego udziału w postępowaniu przez brak prawidłowego zawiadomienia Spółki o zgromadzeniu materiału dowodowego, uniemożliwiającego końcowego zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz wypowiedzenie się co do zgromadzonych dowodów i materiałów przed wydaniem decyzji przez organ administracji";

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 191 O.p."poprzez ocenę, iż nie doszło do naruszenia w/w przepisów o.p. przez organ orzekający w sprawie i w konsekwencji przez niezastosowanie w/w przepisu p.p.s.a. w sytuacji, gdy organ administracji nie dokonał oceny na podstawie całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego";

- art. 145 § 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 4 O.p. "poprzez ocenę, iż nie doszło do naruszenia w/w przepisów o.p. przez organ orzekający w sprawie i w konsekwencji przez niezastosowanie w/w przepisu p.p.s.a. w sytuacji, gdy organ administracji nie zawarł w zaskarżonej decyzji obligatoryjnych elementów konstrukcyjnych w postaci uzasadnienia faktycznego i prawnego, a w szczególności nie wymienił ani jednego dokumentu, na którym oparł ustalenie stanu faktycznego sprawy";

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 O.p. "poprzez ocenę, iż nie doszło do naruszenia w/w przepisów o.p. przez organ orzekający w sprawie i w konsekwencji przez niezastosowanie w/w przepisu p.p.s.a. w sytuacji, gdy zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, iż doszło do wydania decyzji z rażącym naruszeniem prawa przez Burmistrza z dnia [...], chociażby przez fakt doręczenia przedmiotowej decyzji osobie nieuprawnionej."

Wyrokiem z dnia 1 lipca 2014 r. (sygn. akt II FSK 1355/12) Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.

Za zasadny NSA uznał zarzut skargi kasacyjnej o braku skutecznego doręczenia zapadłych w sprawie decyzji Spółce. Sąd wskazał, iż w aktach sprawy nie ma dokumentu, który potwierdzałby wyraźnie istnienie umocowania do występowania Z. M. w charakterze pełnomocnika w imieniu Spółki. Powołane w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnictwo do reprezentowania Spółki dotyczyło kwestii umocowania Z.M. do udziału w przeprowadzeniu czynności dowodowej, a nie odbioru decyzji. Przesłane później pismo z dnia 31 sierpnia 2010 r. miało tylko potwierdzić istnienie podstawy do uczestniczenia w tej czynności. W ocenie NSA Wojewódzki Sąd Administracyjny pominął treść i intencję pisma przewodniego spółki zawierającego odpowiedź na wezwanie Urzędu Miasta z dnia 7 marca 2011 r.

Powyższe oznacza, że w ocenie NSA Wojewódzki Sąd Administracyjny nie odniósł się do kluczowego twierdzenia Skarżącej braku skutecznego doręczenia jej decyzji, a to wskutek błędnego uznania za pełnomocnika strony Z.M.. Zdaniem NSA, kwestię tę należy zbadać w granicach zakreślonych przez art. 134 § 1 p.p.s.a.,

W tej sytuacji jako przedwczesne NSA uznał odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej.

Ponownie rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga w sprawie niniejszej jest zasadna.

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Przedmiotem kontroli w sprawie niniejszej jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Miasta z dnia [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 rok.

Przepis art. 145 § 1 p.p.s.a. stanowi, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa.

Przeprowadzone w określonych wyżej ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że jest ona dotknięta uchybieniami proceduralnymi uzasadniającymi jej wzruszenie.

W niniejszej sprawie rozważenia wymaga bowiem przede wszystkim kwestia, czy w dacie wydania decyzji przez organ I instancji, występował w postępowaniu należycie umocowany pełnomocnik Skarżącej, a w związku z tym, czy istniał obowiązek doręczania mu pism stosownie do treści art. 145 § 1 i 2 O.p.

W świetle art. 145 § 1 O.p. pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. Natomiast zgodnie z treścią § 2 tego artykułu, jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. W myśl powołanego przepisu, gdy strona ustanowiła pełnomocnika, to pisma należy doręczać właśnie jemu i wobec przyjętej zasady oficjalności doręczeń, obowiązek ten obarcza organy prowadzące postępowanie.

Stosownie z kolei do art. 137 § 2 O.p., pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone do protokołu, a w myśl § 3 powołanego artykułu, pełnomocnik dołącza do akt oryginał pełnomocnictwa lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny i doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis pełnomocnictwa. W zakresie nieuregulowanym w § 1-3a powołanego wyżej artykułu stosuje się przepisy prawa cywilnego. Dla uwzględnienia pełnomocnictwa w postępowaniu konieczne jest zatem jego złożenie do akt sprawy. Po spełnieniu tych wymagań organ powinien doręczać pisma pełnomocnikowi. Jeżeli jednak pełnomocnik nie został skutecznie ustanowiony wszelkie pisma powinny być kierowane do strony. W takiej sytuacji doręczenie pisma pełnomocnikowi nie wywoła żadnych skutków procesowych.

W aktach sprawy znajduje się pełnomocnictwo dla Z.M. (k.290 akt podatkowych sprawy) do reprezentowania przez nią firmy A. przez urzędami administracji państwowej, samorządowej, Urzędem Skarbowym, Zakładem Ubezpieczeń Społecznych i Urzędem Miasta, tj. do podejmowania wszelkich czynności faktycznych, związanych z działalnością spółki na terenie Miasta, Powiatu oraz Województwa L. Jest ono podpisane przez Prezesa Zarządu Spółki B. M. K. Złożone zaś ono zostało wraz z pismem przewodnim, z którego wynika, iż dotyczy sprawy oznaczonej jako [...] Decyzja określająca spółce B. wysokość zobowiązania podatkowego za 2007 r. ma natomiast oznaczenie: [...] Nie ulega zatem wątpliwości, iż pełnomocnictwo, o którym mowa nie dotyczy rozpatrywanej sprawy. W aktach sprawy nie ma natomiast innego pełnomocnictwa, umocowującego Z.M. do działania przed Burmistrzem Miasta, co obligowałoby tym samym organ do doręczenia jej decyzji z dnia [...].

Podkreślić bowiem raz jeszcze należy, iż dopiero skuteczne ustanowienie pełnomocnictwa poprzez złożenie do akt prawidłowego dokumentu pełnomocnictwa - obliguje organ do dokonywania doręczeń według zasady określonej w art. 145 § 2 O.p. Organ podatkowy powinien zaś z urzędu brać pod uwagę treść pełnomocnictwa i nie powinien doręczać decyzji osobie, która legitymuje się pełnomocnictwem dotyczącym innej sprawy niż rozstrzygana w postępowaniu.

W świetle art. 212 O.p., który stanowi, że organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia, decyzja wywołuje więc skutki prawne nie z chwilą jej sporządzenia, podpisania, czy opatrzenia datą lecz dopiero z datą jej doręczenia. Z tą datą wiąże ona organ, który ją wydał a stronie (podatnikowi) wskazuje sposób określenia jego praw i obowiązków. Decyzja niedoręczona stronie jest decyzją nieistniejącą (por.: B. Adamiak i in. "Ordynacja podatkowa. Komentarz"., Wrocław 2006, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 4 października 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 924/11). Jeżeli zatem mimo braku skutecznego pełnomocnictwa, Burmistrz Miasta, wbrew jednoznacznej dyspozycji przepisu art. 145 § 1 O.p., doręczył decyzję osobie, która nie była ustanowionym w tej konkretnej sprawie pełnomocnikiem, to decyzja ta nie weszła do obrotu prawnego.

W konsekwencji zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji, niedoręczoną stronie a zatem nieistniejącą, wydana została z rażącym naruszeniem prawa. Z przedstawionych wyżej względów zgodnie z art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Sąd stwierdza nieważność decyzji SKO, jako że dotknięta jest ona wadą określoną w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Na tym etapie przedwczesna byłaby natomiast merytoryczna ocena zaskarżonej do Sądu decyzji.

Jednocześnie na podstawie art. 152 p.p.s.a. Sąd określił, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, a w oparciu o art. 200 p.ps.a. orzekł o kosztach postępowania.

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ odwoławczy uwzględniając ocenę prawną wyrażoną w uzasadnieniu niniejszego rozstrzygnięcia zbada prawidłowość umocowania Z. M. jako pełnomocnika A w postępowaniu podatkowym dotyczącym podatku od nieruchomości skarżącej spółki, położonych w M. za 2007 r.