Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1420/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-12-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a)
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Marek Olejnik, Sędzia NSA Danuta Oleś (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Agnieszka Jakimowicz, po rozpoznaniu w dniu 2 grudnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. sp. z o.o. z siedzibą w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 17 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 159/22 w sprawie ze skargi G. sp. z o.o. z siedzibą w L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 10 grudnia 2021 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za niektóre miesiące 2016 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od G. sp. z o.o. z siedzibą w L. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 5.400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z 17 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 159/22, oddalił skargę G. sp. z o.o. z siedzibą w L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 10 grudnia 2021 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za niektóre miesiące 2016 r.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła G. sp. z o.o. z siedzibą w L. (dalej: "spółka" lub "skarżąca"). Wyrok zaskarżyła w całości, zarzucając naruszenie przepisów o postępowaniu w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 239 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), tj.:

I. art. 141 § 4 w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 137, dalej: "u.p.s.a.") oraz w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., polegającego na:

a) braku wszechstronnego uzasadnienia rozstrzygnięcia, w szczególności nie przedstawienie stanowiska i argumentów skarżącej;

b) nie wzięcie pod uwagę całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, w szczególności pominięcie faktu, że zdecydowana większość dowodów potwierdza twierdzenia skarżącej w zakresie dostaw;

c) nie wskazaniu, jaki stan faktyczny sprawy Sąd przyjął;

d) nie dostrzeżeniu, że organ zignorował zarzuty i argumenty skarżącej w związku z:

- art. 187 § 1 w zw. z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz.1325, dalej: "Ordynacja podatkowa") poprzez: nie zgromadzenie całego materiału dowodowego i dowolną ocenę dowodów; brak wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, wbrew wiedzy i doświadczeniu życiowemu oraz zasadom logiki; nie wyjaśnieniu istniejących w sprawie rozbieżności i sprzeczności;

- art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie w rozważaniach i ocenie dowodów, części materiału dowodowego, potwierdzającego faktyczne dostawy oraz przyjęcie, że istnieją dowody umożliwiające zgodnie z przepisami ocenę należytej staranności skarżącego, w sytuacji, gdy takich dowodów nie ma;

- art. 210 § 4 w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez nie wskazanie w decyzjach przyczyn, z których powodu licznym dowodom potwierdzającym fakt dokonywania dostaw, organy odmówiły wiarygodności;

- art. 188, art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie przeprowadzenie wnioskowanych dowodów, mających fundamentalne znaczenie dla sprawy;

- art. 123 § 1 i art. 190 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez uniemożliwienie skarżącemu czynnego udziału w postępowaniu;

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w konsekwencji naruszenia przepisów wskazanych powyżej;

- art. 222 w zw. z art. 210 § 4 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej - a więc przez przyjęcie przez WSA stanu faktycznego, który organ podatkowy ustalił w sposób niepełny i bez wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, jego właściwej oceny oraz nie przeprowadzeniu wielu wnioskowanych dowodów, jak również polegające na wadliwym wykonaniu funkcji kontrolnych sądu;

II. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nie odniesienie się WSA do większości zarzutów i argumentów zawartych w skardze oraz ograniczenie oceny stanu faktycznego jedynie do wybranych, bardzo nielicznych dowodów przeprowadzonych w tym postępowaniu, co uniemożliwia merytoryczną kontrolę oceny zastosowania prawa materialnego, wobec wątpliwości co do zakresu rozpoznania okoliczności spornych.

III. art. 134 § 1 p.p.s.a. polegające na tym, że WSA nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą, nie wyszedł poza ich granice, mimo że w danej sprawie powinien to uczynić i nie dostrzegł, że organy podatkowe dopuściły się obrazy przepisów w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 127 Ordynacji podatkowej, gdyż organ drugiej instancji nie przeprowadził żadnego samodzielnego postępowania, lecz przeniósł z decyzji pierwszoinstancyjnej większość oraz uzupełnił podstawę prawną decyzji o normę prawa materialnego, której nie zastosował i nie ocenił organ podatkowy pierwszej instancji (art. 88 ust. 3a pkt 4 lit c) ustawy o VAT).

IV. rażącą obrazę art. 170 p.p.s.a. poprzez nie uwzględnienie orzeczeń WSA w Łodzi z 13 sierpnia 2019 r. sygn. akt I SA/Łd 325/19 oraz NSA z 10 listopada 2021 r. sygn. akt I FSK 2237/19, które determinowały dalsze czynności organu pierwszej instancji z chwilą wniesienia skargi na postanowienie organu, którym w sposób bezprawny przedłużył terminu do zwrotu podatku spółce.

Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i umorzenie postępowania, względnie o przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. Wniesiono także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Ponadto spółka zrzekła się przeprowadzenia rozprawy.

Jednocześnie wniesiono o dokonanie oceny zgodności art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, dalej: "ustawa o VAT") z zasadą zaufania obywateli do organów państwa i stanowionego prawa (art. 2 Konstytucji RP) oraz zasadą równości wszystkich wobec prawa (art. 31 ust. 1 Konstytucji RP).

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, nie żądając przeprowadzenia rozprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Rozpoznając sprawę w granicach wyznaczonych zarzutami skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 w związku z art. 174 pkt 2 oraz art. 176 p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, a podniesione w niej zarzuty nie podważają poprawności orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi oraz oceny prawnej dokonanej przez Sąd. W istocie bowiem skarga kasacyjna stanowi polemikę z rozstrzygnięciem Sądu pierwszej instancji, nie wpływając na poprawność ocen prawnych dokonanych przez ten Sąd. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi znajduje pełne oparcie w istniejącym stanie faktycznym oraz obowiązujących przepisach nie naruszają przepisów postępowania i prawa materialnego.

Z akt niniejszej sprawy wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego L. w wyniku stwierdzonych na etapie kontroli podatkowych nieprawidłowości wszczął 7 maja 2018 r. postępowanie podatkowe wobec spółki w sprawie podatku od towarów i usług za okresy od lutego do kwietnia 2016 r. oraz od czerwca do lipca 2016 r. Na skutek przeprowadzonego postępowania 5 października 2020 r. wydał decyzję określającą w podatku od towarów i usług za luty i marzec 2016 r. wysokość zobowiązania podatkowego, za kwiecień, czerwiec i lipiec 2016 r. wysokość zwrotu podatku, za czerwiec i lipiec 2016 r. wysokość kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc oraz orzekającą o obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 108 ustawy o VAT za luty, marzec, kwiecień, czerwiec i lipiec 2016 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, po rozpatrzeniu odwołania, wniesionego przez stronę, decyzją z 10 grudnia 2021 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, uznając, iż spółka zawyżyła w złożonych deklaracjach podatek naliczony uprawniający do obniżenia podatku należnego o podatek wskazany na fakturach VAT z tytułu zadeklarowanego nabycia oleju, dodatku biodegradującego do oleju silnikowego zaburtowego i akumulatorów, usług zarządzania, najmu i kosztów operacyjnych oraz z tytułu zadeklarowanego nabycia usługi noclegowej. Następnie, mając na względzie fakt wystawienia przez stronę faktur VAT z wykazanym podatkiem VAT stanowiących element transakcji ocenianych jako nadużycie podatkowe, organ uwzględnił treść art. 108 ust. 1 ustawy o VAT i uznał, że spółka jest zobowiązana do zapłaty podatku VAT wynikającego z zakwestionowanych faktur wystawionych przez nią na rzecz A. sp. z o.o.

W ocenie organu podatkowego, strona nie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, dlatego też wartości netto sprzedaży w okresie od lutego do kwietnia 2016 r. oraz od czerwca do lipca 2016 r. w zakresie dostaw zostały przez spółkę zawyżone o wartości zakwestionowanych faktur VAT. Organ podatkowy stwierdził ponadto, że wszystkie wskazane spółki oraz jednoosobowa działalność gospodarcza osoby fizycznej, które brały udział w spornych transakcjach towarami handlowymi występującymi w spółce G. tworzyła jedna i ta sama osoba, tj. A.L.. Fakt ten, w ocenie organu odwoławczego, ma kluczowe znaczenie w przedmiotowej sprawie, gdyż A.L. był wspólnikiem i prezesem zarządu G. sp. z o.o., A. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o., a od 17 lutego 2016 r. był także jedynym członkiem zarządu i wspólnikiem w G. s.r.o. Zdaniem organu podatkowego, ustalony w sprawie stan faktyczny pozwala obiektywnie stwierdzić, że transakcje z udziałem spółki G., występującej w roli nabywcy bądź dostawcy akumulatorów, oleju oraz dodatków biodegradujących do oleju silnikowego zaburtowego, pomimo iż spełniały formalne przesłanki przewidziane w przepisach prawa, były jedynie elementem całego łańcucha czynności obrotu towarem. Cel działania skarżącej w zakresie spornych transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi nie polegał, w ocenie organu, na prowadzeniu działalności gospodarczej, której założeniem jest realizacja ekonomicznego zysku, lecz na wykorzystaniu specyfiki podatku od towarów i usług do uzyskania wymiernego skutku podatkowego, tj. nienależnego zwrotu podatku VAT.

Biorąc pod uwagę całość zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego Dyrektor Izy Administracji Skarbowej uznał, że wykazane transakcje zakupu i sprzedaży z powiązanymi firmami przez spółkę pozbawione były sensu ekonomicznego oraz nakierowane były na uzyskanie nieuprawnionego zwrotu podatku VAT z tytułu transakcji WDT towarów, których nie udało się zbyć na terenie kraju, nieprzydatnych już do użycia, nie objętych gwarancją jak i towarów, których pochodzenia strona nie potrafiła wytłumaczyć. Zatem strona w zakresie spornych transakcji nie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a podejmowane przez nią czynności mają charakter nadużycia prawa.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zgromadzone w sprawie dowody, ocenione we wzajemnym powiązaniu dawały organom podatkowym podstawę do uznania, że zasadniczym celem zawarcia zakwestionowanych transakcji było uzyskanie nienależnej korzyści podatkowej. W toku postępowania ustalono, że przedmiotowe transakcje dotyczyły czynności, które służyć miały nie wymiarowi ekonomicznemu, właściwemu dla działalności handlowej, lecz uzyskaniu korzyści podatkowej poprzez niezasadne odliczenie podatku VAT i uzyskanie nienależnego zwrotu podatku z faktur, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy o VAT tj. potwierdzających czynności stanowiące nadużycie prawa, do których to czynności mają zastosowanie regulacje art. 58 § 2 k.c. W konsekwencji organ podatkowy w sposób w pełni uprawniony przyjął, że skarżąca naruszyła art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i zawyżyła wartość zakupów i podatek naliczony w rejestrach VAT zakupu za przedmiotowy okres. Jak słusznie wskazał Sąd pierwszej instancji prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie przysługuje również spółce z tytułu pozostałych zakupów w postaci opłat za zarządzanie, opłat z tytułu czynszu najmu i kosztów operacyjnych oraz usług spedycyjnych z uwagi na bezpośredni związek tych czynności z zakwestionowanymi transakcjami będącymi elementem nadużycia podatkowego.

W przedmiotowej sprawie zgromadzony został obszerny materiał dowodowy, którego analiza ujawniła mechanizm zawierania transakcji ukierunkowanych na uzyskanie nienależnych korzyści podatkowych. Organy w przedmiotowej sprawie nie podważały okoliczności bycia przez A.L. oficjalnym importerem i dystrybutorem produktów, a także struktury i charakteru modelu dystrybucji oraz sprzedaży tych produktów olejowych na rynku krajowym oraz zagranicznym. Istotą problemu w rozpatrywanej sprawie nie są kwestie związane z prawidłową ewidencją spornych transakcji czy ustaleń w zakresie dokonanych rozliczeń pomiędzy poszczególnymi podmiotami należącymi do tej samej osoby, lecz pozbawienie ekonomicznego sensu poszczególnych transakcji i nastawienie jedynie na osiągnięcie korzyści podatkowych, które, zdaniem organów podatkowych, świadczą o nadużyciu w zakresie podatku VAT. Okolicznością bezsporną jest fakt prowadzenia i zarządzania przez A.L. kilkoma podmiotami między którymi realizowane były sporne transakcje. Wyłącznymi kontrahentami skarżącej w zakresie obrotu zadeklarowanymi towarami były spółki powiązane przez tę osobę. Skarżąca nie posiadała innych niezależnych kontrahentów. Ujawniony w trakcie przeprowadzonego postępowania mechanizm powiązanych ze sobą podmiotów zarządzanych przez A.L. miał stwarzać pozory faktycznej działalności gospodarczej ukierunkowanej na osiągnięcie zysku ekonomicznego, gdy faktycznie strona dążyła jedynie do uzyskania korzyści podatkowych.

Działalność A.L. w zakresie tworzenia mieszanek nie odbywała się na zasadach zgodnych z obowiązującymi na rynku olejów silnikowych, a uzyskany przez niego produkt pozbawiony był badań, atestów, specyfikacji czy instrukcji/etykiet i nie mógł być konkurencyjny na rynku wśród innych tego typu produktów i atrakcyjny dla potencjalnego klienta. Chyba że, tak jak w rozpatrywanej sprawie, nabywcą tego towaru miała być spółka również należąca do niego.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego organy podatkowe, w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, zebrały materiał dowodowy, a następnie, bez przekroczenia ustawowych granic, poddały go wnikliwej analizie i ocenie, wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. Ustalenia te znalazły odzwierciedlenie w całościowym i kompletnym uzasadnieniu faktycznym zaskarżonej decyzji. Słuszne było stanowisko Sądu pierwszej instancji akceptujące ustalenia organów w zakresie przeprowadzonego postepowania dowodowego.

Naczelny Sad Administracyjny zgadza się ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, że ustalony w sprawie stan faktyczny pozwala obiektywnie stwierdzić, że transakcje z udziałem skarżącej spółki, występującej w roli nabywcy bądź dostawcy akumulatorów, oleju oraz dodatków biodegradujących do oleju silnikowego zaburtowego, pomimo iż spełniały formalne przesłanki przewidziane w przepisach prawa, były jedynie elementem całego łańcucha czynności obrotu wskazanym towarem. Cel działania skarżącej w zakresie spornych transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi nie polegał na prowadzeniu działalności gospodarczej, której założeniem jest realizacja ekonomicznego zysku, lecz na wykorzystaniu specyfiki podatku od towarów i usług do uzyskania wymiernego skutku podatkowego, tj. nienależnego zwrotu podatku VAT. Wykreowany obrót dotyczył handlu towarami przeterminowanymi, niepełnowartościowymi, których okres przydatności do użycia już minął lub towarami, które nie były oferowane na rynku polskim, a strona nie potrafiła wskazać źródła jego pochodzenia. Obrót wskazanymi towarami przez skarżącą nie miał żadnej autonomicznej podstawy. Pomimo zawierania kolejnych umów kupna/sprzedaży decyzje dotyczące akumulatorów, oleju i dodatków podejmował wyłącznie A.L.. Deklarowanym transakcjom nie towarzyszyło ryzyko gospodarcze charakterystyczne dla transakcji opartych na rynkowych zasadach, zawieranych przez rzetelnego przedsiębiorcę. W przypadku wszystkich fakturowych transakcjach występowała w zasadzie jedna i ta sama osoba, działająca pod różnymi firmami.

Organy podatkowe doszły do słusznego przekonania, że skarżąca w badanym okresie dokonywała czynności, którym należy odmówić przymiotu transakcji handlowych. Na wystawianych fakturach wskazane zostały towary, w odniesieniu do których pojawiły się uzasadnione wątpliwości co do ich jakości (akumulatory), legalności (mieszanki wytworzone przez A.), czy źródła pochodzenia ([...]). Dodatkowo w przypadku towarów: [...] dodatek biodegradujący do oleju silnikowego zaburtowego 4T 125 ml oraz [...] dodatek biodegradujący do oleju silnikowego zaburtowego 4T 125 ml - nie był to towar, którego opis widnieje na fakturze (brak cech biodegradowalności). Zasadnie zatem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi uznał, że wykazane transakcje zakupu i sprzedaży z powiązanymi firmami pozbawione były sensu ekonomicznego oraz były nakierowane na uzyskanie nieuprawnionego zwrotu podatku VAT z tytułu transakcji WDT towarów, których nie udało się zbyć na terenie kraju, nieprzydatnych już do użycia, nieobjętych gwarancją jak i towarów, których pochodzenia strona nie potrafiła wytłumaczyć. W zakresie spornych transakcji nie działała ona w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a podejmowane przez nią czynności mają charakter nadużycia prawa.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego głównym celem zawarcia zakwestionowanych przez organy podatkowe transakcji było uzyskanie nienależnej korzyści podatkowej. Przedmiotowe transakcje dotyczyły czynności, które służyć miały nie wymiarowi ekonomicznemu, właściwemu dla działalności handlowej, lecz uzyskaniu korzyści podatkowej poprzez niezasadne odliczenie podatku VAT i uzyskanie nienależnego zwrotu podatku z faktur, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy o VAT. Poza wskazaną powyżej korzyścią podatkową brak było uzasadnienia gospodarczego do ich zawierania. Organ słusznie przyjął, że skarżąca naruszyła art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i zawyżyła wartość zakupów a także podatek naliczony w rejestrach VAT zakupu za okres objęty przedmiotowym postępowaniem.

Bezpodstawnie autor skargi kasacyjnej zarzuca w rozpoznanej sprawie naruszenie przez Sąd pierwszej instancji art. 3 § 1 p.p.s.a w powiązaniu z art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz art. 1 § 1 i § 2 u.p.s.a. Jak wynika z art. 1 § 1 i § 2 u.p.s.a. sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Artykuł 3 § 1 jest przepisem o charakterze ogólnym, kompetencyjnym. Stanowi, że: sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Norma prawna z niego płynąca określa więc właściwość rzeczową sądu administracyjnego, tj. zakres i kryterium kontroli działalności administracji publicznej przez te sądy. Przywołany artykuł wskazuje zatem cele działania sądów administracyjnych oraz ich kognicję. Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie już się wypowiadał, że naruszenie art. 3 § 1 p.p.s.a. ma miejsce w sytuacji, gdy sąd rozpoznający skargę uchyla się od obowiązku wykonania kontroli, o której mowa w tym przepisie, natomiast okoliczność, że autor skargi kasacyjnej nie zgadza się z wynikiem kontroli sądowej, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie, nie oznacza naruszenia tego przepisu. Za niezasadny Naczelny Sąd Administracyjny uznał także zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. Przepis ten określa wymogi, jakim winno odpowiadać uzasadnienie wyroku, nakładając na sąd obowiązek przedstawienia w sposób zwięzły stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienia. W orzecznictwie przyjmuje się, że stawiając zarzut naruszenia tego ostatniego przepisu, strona skarżąca winna wskazać, jakich elementów uzasadnienie wyroku nie zawiera bądź które z nich są na tyle lakoniczne, że nie pozwalają na prześledzenie toku rozumowania sądu, który doprowadził go do wydania rozstrzygnięcia określonej treści. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżony wyrok spełnia wszystkie wymogi przewidziane w art. 141 § 4 p.p.s.a., a wywody uzasadnienia wskazują jednoznacznie na stan faktyczny przyjęty jako podstawa faktyczna wyroku. Na podkreślenie zasługuje okoliczność, że brak akceptacji przez skarżącą co do rozstrzygnięcia sprawy i argumentacji Sądu nie może stanowić naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., a co za tym idzie, nie może być podstawą uchylenia orzeczenia.

Za niezasadny Naczelny Sąd Administracyjny uznaje również zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd ten za podstawę wyrokowania przyjął fakty znajdujące oparcie w aktach sprawy podatkowej, stan sprawy został przez Sąd przedstawiony w sposób zgodny z materiałem dowodowym zawartym w aktach sprawy, o czym jasno i wyraźnie przekonuje uzasadnienie zaskarżonego wyroku i zawarte w nim stanowisko odnośnie do przyjętego za podstawę wyrokowania stanu fatycznego w relacji do znajdującego się w aktach sprawy podatkowej materiału dowodowego. W konsekwencji Sąd dokonał oceny legalności zaskarżonej decyzji w granicach sprawy. Natomiast regulacja art. 134 § 1 p.p.s.a. o braku związania sądu administracyjnego zarzutami i wnioskami skargi (oraz powołaną podstawą prawną) oznacza, że sąd dokona oceny zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej zgodności z prawem, niezależnie od sformułowanych w skardze twierdzeń i zarzutów. W niniejszej sprawie Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego.

Za zupełnie niezrozumiały należy uznać zarzut naruszenia art. 170 p.p.s.a., którego spółka dopatruje się w nieuwzględnieniu przez Sąd pierwszej instancji innych orzeczeń tego Sądu, których strona była skarżąca. Powyższe orzeczenia zapadły w sprawach dotyczących spółki jednakże nie dotyczyły one kwestii wymiarowych. Przywołane orzeczenia zostały wydane w sprawach dotyczących przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT. Z tego względu, wbrew zarzutom strony, nie mają one zastosowania w przedmiotowej sprawie. Rozpoznawanie sprawy dotyczącej przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT w żaden sposób nie uniemożliwia rozstrzygnięcie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku VAT.

Ponadto strona w skardze kasacyjnej zgłosiła wniosek o dokonanie oceny zgodności art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy o VAT z zasadą zaufania obywateli do organów państwa i stanowionego prawa (art. 2 Konstytucji RP) oraz zasadą równości wszystkich wobec prawa (art. 31 ust. 1 Konstytucji RP). Zgodnie z ustawą p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny nie posiada takich uprawnień. Stwierdzenie zgodności (bądź nie) z Konstytucją RP jakiegokolwiek przepisu prawa leży jedynie w kompetencji Trybunału Konstytucyjnego.

Wobec całkowitej bezzasadności zarzutów skargi kasacyjnej spółki, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. dokonał jej oddalenia. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 2 i art. 209 tej ustawy.

|Sędzia WSA (del.) |Sędzia NSA |Sędzia NSA |

|Agnieszka Jakimowicz |Marek Olejnik |Danuta Oleś (spr.) |