Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 283/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-11-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174, art. 183 par. 1, art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Juliusz Antosik, Sędziowie NSA Arkadiusz Cudak, Krzysztof Stanik (spr.), Protokolant Ewa Głowacka, po rozpoznaniu w dniu 23 listopada 2005 r. na rozprawie w Wydziale I Izby Finansowej skargi kasacyjnej Zbigniewa O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 21 stycznia 2005 r., sygn. akt I SA/Op 129/04 w sprawie ze skargi Zbigniewa O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 28 maja 2004 r., (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Zbigniewa O. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w O. kwotę 1.200 /tysiąc dwieście/ złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 21.01.2005 r., I SA/Op 129/04, Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę Zbigniewa O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 28.05.2004 r., (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wyjaśniono, że decyzją pierwszoinstancyjną określono skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń i luty 1999 r. w wysokości wyższej od zadeklarowanej przez podatnika, natomiast za miesiące marzec, kwiecień, maj i czerwiec 1999 r. określono stronie zobowiązanie podatkowe w miejsce zadeklarowanych przez podatnika nadwyżek podatku naliczonego nad należnym.

Po rozpatrzeniu odwołania opisaną na wstępie decyzją utrzymano w mocy decyzję organu I instancji aprobując w całości jego ustalenia i stanowisko. Wskazano, że prawidłowo ustalono podstawę opodatkowania podatkiem VAT w oparciu o metodę szacowania przychodu przewidzianą w art. 23 par. 1 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, w brzmieniu obowiązującym w 1999r, gdyż na podstawie posiadanych przez podatnika dokumentów źródłowych możliwe było wyliczenie wielkości osiągniętej przez niego sprzedaży jedynie w ujęciu rocznym, natomiast podatek od towarów i usług rozliczany był w okresach miesięcznych. Nie podzielono zarzutów odwołania dotyczących nieprawidłowego opodatkowania nieodpłatnego świadczenia usług najmu, albowiem w zakresie opodatkowania tej formy usługi miały zastosowanie wyłącznie uregulowania art. 2 ust. 3 pkt 5 w związku z art. 15 ust. 3 ustawy z 08.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. W zebranym w sprawie materiale dowodowym nie znajdowały także potwierdzenia wywody odwołującego, że podnajmowane lokale wykorzystywane były na jego własne potrzeby, gdyż podnajem następował na rzecz innych podmiotów gospodarczych, a także brak było jakiegokolwiek potwierdzenia podnoszonej przez stronę okoliczności dokonywania przez podnajmujących wzajemnych świadczeń.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, zarzucono organom podatkowym wydanie zaskarżonej decyzji z rażącym naruszeniem art. 212 w związku z art. 128 Ordynacji podatkowej podnosząc, że w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe związane były ustaleniami co do wielkości obrotu podatnika uzyskanego w 1999 r. wynikającymi z uprzedniej ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia 12.12.2002 r. określającej skarżącemu wysokości straty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r., w ramach której ustalony został przychód podatnika z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za ten sam rok podatkowy w wysokości 123.015,08 zł, gdyż przyjęta przez organy podatkowe marża wynosiła 6,85%, a nie jak w ramach tego postępowania podatkowego na poziomie 9,15%.

Podniesiono, że w sytuacji istnienia ostatecznego rozstrzygnięcia w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, organy podatkowe są związane ustaleniami poczynionym w ramach tego postępowania również w toku postępowania prowadzonego w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług za analogiczny okres podatkowy. Organ podatkowy jest związany ustaleniami własnej decyzji od daty jej doręczenia, a nadto ze względu na zasadę trwałości decyzji ostatecznych wynikającą z uregulowań art. 128 Ordynacji podatkowej, poczynione w sprawie ustalenia faktyczne są wiążące dla organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w O. wnosił o jej oddalenie, podtrzymując w całości argumentację faktyczną i prawną zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, a nadto ustosunkowując się do obecnych zarzutów pełnomocnika strony podniósł, że postępowanie w zakresie podatku od towarów i usług jest odrębnym postępowaniem podatkowym, a zatem ustalenia co do określenia wielkości przychodu /obrotu/ nie muszą być tożsame w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych i w podatku VAT w sytuacji gdy w odniesieniu do jednego z postępowań podatnik nie skorzystał z prawa do odwołania. Jak zauważono, taka sytuacja miała natomiast miejsce w rozpoznawanej sprawie.

Odnosząc się do powyższej argumentacji wskazano, że błędny jest pogląd dotyczący określenia skarżącemu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Wskazując bowiem na art. 212 Ordynacji podatkowej zauważono, że zasada wynikająca z tego przepisu nie oznacza, iż stanowisko wyrażone w konkretnej sprawie, wiąże organ także w innych sprawach prowadzonych wobec tęgo samego podatnika, o ile sprawy te nie pozostają ze sobą w takim związku przyczynowo-skutkowym, iż ustalenia decyzji ostatecznej rzutują bezpośrednio na sytuację prawną podatnika w drugim z postępowań. Stąd też skoro z ostatecznej decyzji ustalającej wysokość straty w podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynikały żadne prawa lub obowiązki podatnika, których realizacja rzutowałaby na jego prawa lub obowiązki w toku prowadzonego w odniesieniu do niego odrębnego postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, to organy podatkowe nie były związane w tym postępowaniu poczynionymi uprzednio ustaleniami faktycznymi w kwestii wysokości ustalonego przychodu /obrotu/. Dlatego też brak było podstaw do uwzględnienia zarzutu skargi, że ustalenia uprzednio zakończonego postępowania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych były wiążące dla organów podatkowych w postępowaniu dotyczącym zobowiązania z tytułu podatku VAT, a tym samym organy te nie były uprawnione do poczynienia odmiennych ustaleń faktycznych. Podniesiono, że sama okoliczność, iż w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. ustalony został przychód przy uwzględnieniu korzystniejszej dla podatnika wysokości marży /6,85%/, nie przesądzało to o związaniu organu podatkowego tymi ustaleniami, przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wskazano, że powstanie rozbieżności w wysokości marży przyjętej dla ustalenia wysokości przychodów podatnika w obu sprawach wynikało też z faktu, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia 12.12.2002 r. określająca wysokości straty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. nie podlegała kontroli instancyjnej, natomiast w odniesieniu do podatku od towarów i usług zmiana wcześniejszych ustaleń, co do wysokości marż spowodowana była kontrolą instancyjną zapadłego rozstrzygnięcia, oraz ustaleniami poczynionymi w ramach ponownego rozpoznania sprawy.

Poza tym uznano, że zaskarżona decyzja nie narusza także zasady trwałości ostatecznych decyzji przewidzianej w art. 128 Ordynacji podatkowej, gdyż poczynione przez organ podatkowy ustalenia faktyczne co do wysokości przychodów podatnika uzyskanych przez niego w poszczególnych miesiącach 1999r, mają wyłącznie znaczenie dla wymiaru zobowiązania w podatku od towarów i usług i nie mogły wpływać na ustalenia organów podatkowych przyjęte w ramach postępowania podatkowego i zakończonego decyzją ostateczną Urzędu Skarbowego w N. z dnia 12.12.2002 r. W tym bowiem zakresie decyzja ta w pełni korzystała z ochrony przewidzianej w art. 128 Ordynacji podatkowej, a jej wzruszenie mogło nastąpić wyłącznie w szczególnych trybach wzruszania decyzji ostatecznych.

Wskazano nadto, że organy podatkowe wyczerpująco ustaliły stan faktyczny sprawy, a także prawidłowo uwzględniły obowiązujące w tym zakresie przepisy podatkowe regulujące kwestie opodatkowania podatkiem VAT wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży, zasadnie dokonując jej proporcjonalnego rozliczenia w poszczególnych miesięcznych okresach podatkowych według struktury sprzedaży, przy uwzględnieniu średniej marży ważonej uwzględniającej wartość i udział w zakupie poszczególnych kategorii towarów. Organy podatkowe prawidłowo dokonały wyliczenia marży, przy uwzględnieniu proporcji wykazywanej przez podatnika sprzedaży w poszczególnych miesiącach 1999 r., a także według struktury sprzedaży poszczególnych towarów.

Podzielono także stanowisko organów podatkowych, że w zakresie opodatkowania nieodpłatnego świadczenia usług najmu miały zastosowanie wyłącznie uregulowania art. 2 ust. 3 pkt 5 w związku z art. 15 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym.

Wyrok ten zaskarżony został skargą kasacyjną Zbigniewa O., który, powołując się na zarzuty naruszenia art. 32 Konstytucji, art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, w związku z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ oraz art. 22 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu odnosząc się do zarzutu błędnej wykładni art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, wskazano na jego treść jak i na treść art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych akcentując zarazem, że z ich brzmienia wynika, iż u podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług, opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, za przychód z tej sprzedaży dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych uważa się wartość sprzedaży netto - bez należnego podatku od towarów i usług. W konsekwencji oznaczało to, że w tych przypadkach zastosowanie właściwej stawki i kwoty podatku od towarów i usług ma bezpośredni wpływ na wysokość przychodu dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. W związku z czym powołano się na par. 7 ust. 3 oraz pkt 3,4 i 6 rozporządzenia Ministra Finansów z 14.12.1995 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz.U. nr 148 poz. 720/. W związku z tym nieprawidłowe było stanowisko Sądu, że ustalenia w zakresie wysokości przychodu /obrotu/ netto dla celów podatku VAT i dochodowego nie muszą być tożsame.

Zaskarżone postępowanie naruszało poza tym podstawową zasadę Konstytucji, tj. art. 32 traktujący o równości obywateli wobec prawa. Prowadzi ono bowiem do nierównego traktowania podatnika znajdującego się w takiej samej sytuacji prawnej i faktycznej.

Ponadto ocena Sądu w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług wartość nieewidencjonowanej sprzedaży ustalonej w drodze szacunku była sprzeczna z treścią art. 27 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, bowiem w sprawie organy skarbowe przyjęły do opodatkowania różne stawki podatku VAT zamiast jednej. Tym samym, teza o naruszeniu art. 15 ust. 1 ustawy. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w związku z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez ich błędną wykładnię jest uzasadniona.

Z powyższych względów, jak podkreślono, zaskarżony wyrok narusza także art. 27 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, co spowodowało, że wyrok Sądu nie odpowiadał prawu.

Błędem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego było również to, że oddalając skargę nie uwzględnił wskazanych w niej naruszeń przepisów postępowania podatkowego dokonanych przez organy podatkowe.

Wskazując na treść art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., zauważono, że naruszenie przepisów postępowania mogło polegać m.in. na nieprzestrzeganiu zasady związania organu wydaną /doręczoną/ decyzją /art. 212 Ordynacji podatkowej/. Takie natomiast naruszenie miało miejsce w sprawie. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego jednakże nie uwzględnił tego zarzutu. Wskazano bowiem, że sprawa dotyczyła tego samego stanu faktycznego tj. wysokości nie zaewidencjonowanej sprzedaży tylko, że ustalonej przez organy skarbowe w drodze szacunkowej w dwóch różnych wielkościach. Zobowiązania w podatku dochodowym i podatku od towarów i usług pozostawały ze sobą w związku przyczynowo - skutkowym z uwagi na brzmienie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podniesiono ponadto, że inna była wysokość podatku VAT od kwoty przychodu netto. Mimo tego jednak Sąd w zaskarżonym wyroku nie uwzględnił powyższych zarzutów, utrzymując, że uchybienie art. 212 Ordynacji podatkowej nie posiadało istotnego wpływu na wynik sprawy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną strona przeciwna - Dyrektor Izby Skarbowej w O. wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu niniejszej sprawy stwierdził, co następuje:

Skarga kasacyjna uzasadniona nie jest.

Przystępując w tym stanie rzeczy do wyjaśnienia powyższej oceny zauważyć w punkcie wyjścia trzeba, że istota sporu między stronami niniejszego postępowania sprowadza się do kwestii dopuszczalności poczynienia rozbieżnych ustaleń dotyczących tej samej okoliczności faktycznej /tj. marży stosowanej przez podatnika/ na potrzeby dwóch różnych postępowań podatkowych, dotyczących wymiaru podatku dochodowego za 1999 r. oraz podatku od towarów i usług za opisane na wstępie miesiące tegoż /1999/ roku. Sąd I instancji, za organami podatkowymi, możliwość taką dopuszcza. Strona skarżąca stanowisko takie kwestionuje, zwalczając je wniesioną w sprawie skargę kasacyjną, którą opiera na obu, przewidzianych przepisem art. 174 ustawy z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, określanej dalej jako "p.p.s.a.", podstawach kasacyjnych. Nie dostarczyły one wszakże tut. Sądowi, związanemu po myśli art. 183 par. 1 p.p.s.a. granicami skargi kasacyjnej, możliwości zajęcia się istotą zakreślonego wyżej problemu.

W ramach pierwszej podstawy kasacyjnej strona skarżąca powołała się bowiem na zarzuty naruszenia:

- art. 15 ust. 1 ustawy z 08.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ przez ich błędną wykładnię,

- art. 22 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (...) przez niewłaściwe zastosowanie,

- art. 32 ustawy z 02.04.1997 r. Konstytucja RP /Dz.U. nr 78 poz. 483/.

Zarzuty te uzupełniła w uzasadnieniu przedmiotowej skargi podnosząc, że w sprawie doszło także do naruszenia art. 27 ust. 2 cyt. wyżej ustawy o podatku od towarów i usług (...).

W związku z tak skonstruowanymi zarzutami w pierwszej kolejności wyjaśnić należy, iż zgodnie z utrwalonym już w judykaturze poglądem podstawą zarzutów kasacyjnych może być naruszenie wyłącznie takich przepisów, które stosował albo miał zastosować Sąd. Tezę tą potwierdzają zwłaszcza poglądy Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z dnia 31.05.2004 r., FSK 103/04, w którym stwierdzono wprost, że "zarzuty stanowiące podstawy kasacyjne, jako skierowane przeciwko wyrokowi sądu pierwszej instancji, formułowane muszą być z odniesieniem do przepisów zastosowanych przez ten sąd" /[w:] T. Woś ..., op. cit., str. 541/. Poglądy zbieżne z powyższym odnaleźć także można w wyroku tegoż Sądu z dnia 14.04.2004 r., OSK 121/04, w którym zauważono, że "skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie zarzutu naruszenia prawa ... zastosowanego przez Sąd" /ONSAiWSA 2004 Nr 1 poz. 11/.Tym samym więc, jak przesądzono w tym orzeczeniu, wskazanie w skardze kasacyjnej przepisu, który przez Sąd stosowany nie był czyni zgłoszony zarzut nieskutecznym.

Tak też ocenić należy zgłoszony przez skarżącą zarzut naruszenia przepisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (...) w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez ich błędną wykładnię. Skoro bowiem z akt sprawy, w szczególności ze sporządzonego przez Sąd uzasadnienia, nie wynika ażeby przepisy te znalazły w sprawie zastosowanie to tym samym w świetle naprowadzonych wyżej uwag uznać trzeba, iż nie mogło dojść do ich naruszenia, w jakiejkolwiek z przewidzianych prawem postaci tego uchybienia.

Przechodząc natomiast do drugiej postaci naruszenia prawa materialnego, która przejawia się w jego błędnym zastosowaniu, podkreślenia na wstępie wymaga, iż uchybienie to polega w istocie rzeczy "na tzw. błędzie w subsumcji, co wyraża się tym, iż stan faktyczny ustalony w sprawie błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej albo, że ustalonego stanu faktycznego błędnie nie "podciągnięto" pod hipotezę określonej normy prawnej" /por.: postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 15.10.2001 r., I CKN 102/99 - [w:] J. P. Tarno - "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz.", Wyd. Praw. LexisNexis, W-wa 2004 r., str. 246-247/. Podobny pogląd można także odnaleźć w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 31.05.2004 r., FSK 103/04, stwierdził, że "błędne zastosowanie prawa materialnego, czyli tzw. "błąd subsumpcji" to wadliwe uznanie, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Ocena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może, zatem być dokonana wyłącznie na podstawie konkretnego ustalonego w sprawie stanu faktycznego, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, które skarżący uznaje za prawidłowy" /[w:] T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz". Wyd. Praw. LexisNexis, W-wa 2005 r., str. 541/.

W kontekście takich poglądów można, zatem wyprowadzić wniosek, iż błędne zastosowanie /bądź nie zastosowanie/ przepisów materialnoprawnych zasadniczo każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy. W konsekwencji oznaczać to będzie brak możliwości skutecznego powoływania się na zarzut niewłaściwego zastosowania prawa materialnego, o ile równocześnie nie zostaną także zakwestionowane ustalenia faktyczne, na których oparto skarżone rozstrzygnięcie. Stanowisko zbieżne z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny zajął już zresztą między innymi w wyroku z dnia 06.04.2005 r., FSK 692/04 /nie publ./ oraz w wyroku z dnia 13.10.2004 r., FSK 548/04 /nie publ./, w którym stwierdzono, wprost, że "brak skutecznego zarzutu podważającego ocenę legalności w sprawie ustalenia stanu faktycznego wyklucza możliwość oceny zarzutów naruszenia prawa materialnego". W innym orzeczeniu tegoż Sądu zauważono zaś, że "nie można w sposób skuteczny stawiać zarzutu nietrafnego zastosowania normy prawa materialnego, gdy z uzasadnienia skargi wynika, że wadliwie ustalone zostały okoliczności stanu faktycznego, bez wskazania przy tym, jakie normy postępowania zostały naruszone przez Sąd w procesie kontroli legalności decyzji" /wyrok NSA z dnia 14.10.2004 r., FSK 568/04 - nie publ./.

Mając zatem na względzie przywołane wyżej poglądy tyczące roztrząsanej tu kwestii zauważyć trzeba, że w niniejszej sprawie strona skarżąca nie podważyła stanu faktycznego sprawy. Stosowanie zatem do powyższych uwag za nieuzasadniony uznać trzeba zarzut wadliwego zastosowania art. 22 ust. 2 oraz art. 27 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (...) jak też - mimo, że wyraźnie wyartykułowane to nie zostało - art. 32 Konstytucji RP, którego naruszenie /wnosząc z uzasadnienia przedmiotowej skargi/ również polegać miało na niewłaściwym zastosowaniu.

W ramach drugiej podstawy kasacyjnej skarżąca powołała się natomiast na zarzut naruszenia przepisu art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., który w uzasadnieniu przedmiotowej skargi powiązała z przepisem art. 212 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm.; t.j. Dz.U. 2005 nr 8 poz. 60 ze zm./ wywodząc z niego, iż zawarta w nim konstrukcja prawna wiąże organy podatkowe ustaleniami zawartymi w ostatecznych decyzjach podatkowych.

Stanowisko takie jest wszakże błędne, na co trafnie zwrócił uwagę Sąd I instancji w motywach zaskarżonego wyroku. Przewidziana wskazanym wyżej przepisem art. 212 Ordynacji podatkowej konstrukcja związania organu podatkowego decyzją wywołuje skutek tylko w odniesieniu do danej, konkretnej a więc jednostkowej, decyzji albowiem skutek ten powiązany został z obciążającymi organ podatkowy konsekwencjami wprowadzenia jej do obrotu prawnego /por.: J. Borkowski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, "Ordynacja podatkowa. Komentarz", Wyd. "UNIMEX", Wrocław 2003 r., str. 694/. Stąd też powołując się na tę regulację nie da się skutecznie wyprowadzić i obronić tezy, że zasada związania organu decyzją wiąże organy podatkowe prowadzące odrębne postępowania podatkowe ustaleniami poczynionymi w sprawie, w której ją podjęto.

Skutek taki można by natomiast było wyprowadzać z zasady zaufania do organów podatkowych, która uregulowana została w przepisie art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej. Przyznać bowiem należy rację stronie skarżącej, iż wysoce naganne jest dokonywanie różnych ustaleń odnoszących się do tego samego w gruncie rzeczy elementu /wysokość marży handlowej/ stanu faktycznego sprawy w odrębnych co prawda sprawach podatkowych niemniej bazujących na tych samych faktach.

Ponieważ jednak zarzutu naruszenia wskazanego wyżej przepisu /tj. art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej/ nie zgłoszono w niniejszej sprawie to tym samym tut. Sąd związany, stosownie do treści art. 183 par. 1 p.p.s.a., granicami skargi kasacyjnej nie mógł uchybienia tego uwzględnić z urzędu. Okoliczność ta powiązana równocześnie z bezskutecznością zarzutu naruszenia przedstawionych na wstępie tego wątku przepisów prawa procesowego pozwala w konsekwencji uznać, iż także ta podstawa kasacyjna uzasadniona nie jest.

Kierując się zatem przedstawionymi wyżej względami Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza usprawiedliwionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań w związku z czym, działając na podstawie przepisów art. 184 w zw. z art. 204 pkt 1 powołanej wcześniej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w wyroku.