Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 349/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2006-11-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.15 ust.1, art.27 ust.1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art.151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędziowie NSA Ewa Gdulewicz, NSA Anna Kwiatek (spr.), Protokolant Starszy inspektor Wiesława Wojtal, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 października 2006 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Zagranicznego [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r. - oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania Przedsiębiorstwa Zagranicznego "[...]", uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2005 r., określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. w kwocie 351.981 zł i zobowiązanie to określił w kwocie 350.802 zł.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika, że decyzyjne zwiększenie zobowiązania podatkowego o kwotę 44.304 zł było skutkiem oceny, iż Przedsiębiorstwo w zeznaniu podatkowym za 2002 r. zawyżyło koszty uzyskania przychodów o kwotę 98.146,22 zł zapłaconą firmie [...]. z siedzibą na terytorium Brytyjskich Wysp Dziewiczych, za pośrednictwo w organizacji czterech wystaw produktów Przedsiębiorstwa na terenie Rosji oraz o kwotę 11.973,30 zł zapłaconą na rzecz dr A. M. z M. za usługi konsultacyjne w 2001 i 2002 roku, mimo braku dowodów na związek tych wydatków z przychodem (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – Dz. U. 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), a także o kwotę 48.106,36 zł zapłaconą firmie "[...]" z siedzibą w stanie D. (USA), na podstawie kserokopii faktury wystawionej tytułem prowizji od sprzedaży produktów na Białorusi w okresie październik-grudzień 2001 r. (art. 15 ust. 4 ustawy).

W ocenie organów podatkowych, w sytuacji, gdy sprzedaż produktów Przedsiębiorstwa na rynku rosyjskim dokonywana jest wyłącznie przez firmę "[...]-[...]", podmiot powiązany poprzez jednego właściciela (firmę [...] AG z siedzibą w V..-L.), powinno ono wykazać dowodowo, że wydatki na tym rynku ponosiło w celu uzyskania własnych przychodów, a nie za podmiot z nim powiązany. Dowodem na uczestnictwo przedsiębiorstwa w wystawach w M. i targach w P. nie mogły być jedynie faktury wystawione przez firmę "A.", która według sporządzonych przez nią protokołów zdawczo-odbiorczych z wykonania usługi przez jej organizatorów (firmy: T.", "A i "N." z M. ), była przedstawicielem Przedsiębiorstwa zamawiającym te usługi, gdyż wiarygodność tych faktur podważa fakt wystawienia ich z półrocznym i czteromiesięcznym wyprzedzeniem oraz brak pisemnej umowy z firmą "A".

Zdaniem organu I instancji, brak pisemnej oferty usług jakie wykonać miała "A." nie pozwalał również na ocenę rzetelności dokumentacji, o której mowa w art. 9a ustawy, sporządzonej przez Przedsiębiorstwo po otrzymaniu faktur. Z zeznań świadków – konsultanta pełnomocnika właściciela Przedsiębiorstwa i jego dyrektora w 2002 r. wynika, że pracownicy Przedsiębiorstwa nie uczestniczyli w wystawach i targach, a propozycje akcji promocyjnych przedstawiała dyrekcja firmy "[...]" i ona potwierdzała telefonicznie uczestnictwo w tych przedsięwzięciach

Ustosunkowując się do zarzutów odwołania, że rozbieżność dat widniejących na fakturach i protokołach odbioru usługi, wynikał z konieczności zabezpieczenia się organizatora wystawy z ewentualnej rezygnacji uczestnika, organ wskazał, że firma "A." nie była organizatorem tych imprez, jak wynikało z faktur, stąd jest nieprawdopodobne by z takim wyprzedzeniem czasowym mogła podać wartość usługi lektora, tłumacza czy wypożyczenia sprzętu.

Organ wskazał też, że dla oceny poniesionego na rzecz tej firmy wydatku nie ma znaczenia fakt, iż produkty Przedsiębiorstwa eksponowane były na wystawach w Rosji pod firmą "C.", skoro była ona wspólna z firmą jedynego odbiorcy tych produktów w Rosji ponoszącego koszty ich promocji i sprzedaży.

Zdaniem organu, nie każdy wydatek związany ze sprzedażą na rynku rosyjskim był w takiej sytuacji automatycznie związany z przychodem Przedsiębiorstwa.

Dokonując oceny wydatków poniesionych na rzecz dr A. M. – pracownika Laboratorium [...], według rachunku z dnia 9 stycznia 2002 r. za usługi świadczone w drugiej połowie 2001 r. (6.217,95 zł) oraz z dnia 9 lipca 2002 r. usługi świadczone w drugiej połowie 2002 r. (5.755,35 zł) organ I instancji wskazał, że analiza umowy z dnia 1 stycznia 2001 r. określającej zakres usług konsultacyjnych jakie wykonywać miał A.M. na rzecz Przedsiębiorstwa nie pozwala na uznanie dołączonych do rachunków dokumentów za potwierdzające wykonanie takich usług. Nie mogła być usługą na rzecz Przedsiębiorstwa ekspertyza wykonana na zlecenie firmy "[...]" , ani wykład na seminarium w S. nie dotyczący produktów Przedsiębiorstwa. Świadkowie zeznali przy tym, że nie wymagano bezpośrednich dokumentów potwierdzających wykonanie zleconych usług, gdyż były one składane do firmy "[...]". Organ odwoławczy oceniając dokumenty złożone w toku postępowania odwoławczego wskazał, że świadczą one o wykonywaniu przez A. M. usług i ekspertyz na rzecz "[...]", gdyż rekomendują produkty "C" do stosowania na terenie Federacji Rosyjskiej.

W przedmiocie wydatku poniesionego na rzecz firmy "R. M." na podstawie kserokopii faktury z dnia [...] grudnia 2001 r. z tytułu prowizji za sprzedaż towarów PZ "C." na Białorusi za okres X-XII.2001 r. , organ odwoławczy podniósł, że niezależnie od oceny potwierdzonej prawomocnym wyrokiem WSA z dnia 4 czerwca 2004 r. – sygn. SA/Lu 73/04 , iż w 2001 r. prowizja płacona na rzecz "R.M." nie stanowiła kosztu uzyskania przychodów Przedsiębiorstwa , to tytuł tego wydatku wyklucza jego związek z przychodami osiągniętymi w 2002 r i podlegał wyłączeniu z kosztów podatkowych na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy.

Organ ten wyjaśnił również, że zmniejszenie zobowiązania w wyniku postępowania odwoławczego jest skutkiem uznania za koszt uzyskania przychodów pełnych wydatków poniesionych w 2002 r. na ubezpieczenia OC, gwarancyjne i podróży służbowych jako nie związanych z przychodem konkretnego roku podatkowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Przedsiębiorstwo Zagraniczne "[...]." wniosło o uchylenie decyzji, zarzucając naruszenie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 121 a§ 1 , art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

W ocenie skarżącego, wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów za 2002 r. wydatków dotyczących udziału w wystawach na terenie Rosji, prowizji zapłaconej z tytułu sprzedaży na Białorusi oraz wynagrodzenia na rzecz A. M. jest skutkiem dowolnego i jednostronnego rozpatrzenia materiału dowodowego z pominięciem istotnych ustaleń pozwalających na właściwą interpretację działań Przedsiębiorstwa.

Zdaniem skarżącego, skoro oczywista jest konieczność konkurowania na rynku rosyjskim, a w toku postępowania podatkowego przedłożono faktury za organizację poszczególnych wystaw zamawianych przez pośrednika "A. H.C. .", opatrzone dodatkowo stosowną dokumentacją wskazującą na celowość tych transakcji, to niezrozumiałym jest kwestionowanie uczestnictwa Przedsiębiorstwa w tych wystawach. Okoliczność, że wszystkie produkty Przedsiębiorstwa opatrzone są znakiem towarowym ".C." wynika z dbałości o tworzenie warunków mających utrwalić istnienie na rynku określonego producenta, a fakt posiadania dystrybutora na terenie Rosji nie odbiera prawa do ponoszenia wydatków mających zwiększyć sprzedaż na tym rynku. Fakt uczestnictwa w wystawach potwierdzili również świadkowie, do których zeznań organ odniósł się wybiórczo.

W zakresie wydatku na rzecz "R. M." wskazano , że specyfika handlu na terenie Białorusi uzależnia go od współpracy z określonymi podmiotami, stąd ustalenia poczynione na podstawie informacji organów podatkowych USA o nie prowadzeniu działalności przez tę firmę, nie są istotne dla oceny sytuacji skarżącego, skoro usługa wykonana została na Białorusi i miała wpływ na przychody uzyskane na tym rynku.

Zdaniem skarżącego przedsiębiorstwa, w zakresie wydatku za usługi konsultacyjne dr A.M. zastrzeżenia budzi fakt nie dania wiary zeznaniom świadków T.T. i A. L., którzy w sposób wyczerpujący i logiczny potwierdzili współpracę i znaczenie wykonanych dla podatnika usług.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga podlega oddaleniu, gdyż zaskarżona decyzja zgodna jest z prawem i wydana została z zachowaniem wymogów procedury podatkowej.

Przedmiotem sporu pomiędzy skarżącym i organami podatkowymi była ocena, dokonana na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na rzecz firmy "A. H. C.." z siedzibą na terytorium Brytyjskich Wysp Dziewiczych za uczestnictwo w wystawach i targach na terenie Rosji oraz na rzecz A.M. z tytułu usług konsultacyjnych na podstawie umowy z dnia 1 stycznia 2001 r., a także dokonana w kontekście art. 15 ust. 4 ustawy ocena, ze zaplata prowizji na rzecz "R. M." nie stanowiła kosztów uzyskania przychodów w 2002 r.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16. Zawarte w tym przepisie sformułowanie "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów" warunkuje uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów od istnienia pomiędzy tym wydatkiem, a przychodem związku o charakterze przyczynowo-skutkowym, którego efektem jest osiągniecie przychodu bądź też zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy, koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego przychodów dotyczą.

Ponieważ kwalifikacji danego wydatku do kosztów potrącanych dokonuje podatnik, to na nim spoczywa obowiązek wykazania przesłanek, w oparciu o które uznał istnienie związku pomiędzy poniesionym wydatkiem a osiągniętym (bądź racjonalnie przewidywanym) przychodem. Dokonana przez podatnika kwalifikacja danego wydatku ma bezpośredni wpływ na wysokość należnego podatku stąd podlega ocenie organu podatkowego, poprzedzonej ustaleniami faktycznymi, a to w związku z art. 27 ust. 1 ustawy.

Ustalenia te muszą być dokonane z zachowaniem przepisów postępowania zawartych w Ordynacji podatkowej, nakładających na organ prowadzący postępowanie, obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, wykorzystania w tym celu w charakterze dowodu wszystkiego co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, wyczerpującego rozpatrzenia i logicznej oceny zgromadzonego materiału oraz ujawnienia w uzasadnieniu decyzji wniosków z tej oceny w kontekście przepisów prawa materialnego (art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4).

W ocenie sądu, zaskarżona decyzja odpowiada powyższym wymogom.

Odnośnie wydatku poniesionego na rzecz firmy "B. M." z siedzibą w stanie D. (USA) , organ prawidłowo wskazał, iż z dowodu mającego dokumentować ten wydatek wynika wprost, że dotyczyć miałby przychodów ze sprzedaży na Białorusi osiągniętych w 2001 r. , stąd w świetle treści art. .15 ust. 4 ustawy nie mógł być kosztem uzyskania przychodów w 2002 r. Nie stanowiło przy tym naruszenia art. 180 § 1 i art. 210 § 4 ordynacji podatkowej wskazanie, że w prawomocnie rozstrzygniętej sprawie, w przedmiocie zobowiązania podatkowego za 2001 r., wydatki na rzecz tej firmy z tytułu prowizji od sprzedaży na rynku białoruskim nie zostały uznane za koszt uzyskania przychodów tego roku podatkowego nie tylko ze względu na niewiarygodność tej firmy w związku z informacją uzyskaną od organów podatkowych USA, ale przede wszystkim z powodu wykazanego braku związku tych wydatków z przychodem Przedsiębiorstwa.

W zakresie wydatku poniesionego na rzecz firmy "A. H. C. ." organy zasadnie wskazały, że na jego ocenę jako kosztu przedsiębiorstwa nie mogła mieć wpływu okoliczność, iż produkty sprzedawane do Rosji wyłącznie za pośrednictwem powiązanej kapitałowo firmy "[...]" były eksponowane na targach i wystawach organizowanych w tym kraju Bezspornym pozostawało bowiem, że sprzedająca te produkty "[...]" ponosiła koszty tych ekspozycji na rzecz firm rosyjskich organizujących przedmiotowe wystawy i targi, co wynika z dowodów przedłożonych w postępowaniu odwoławczym. Okoliczność, że produkty opatrzone znakiem towarowym "C." eksponowane były na wystawach nie oznacza jednak, że udział w tych wystawach brało obok firmy "[...]" również Przedsiębiorstwo Zagraniczne "[...].". Faktu tego nie potwierdzili świadkowie, w tym dyrektor Przedsiębiorstwa odpowiedzialny za rynek rosyjski, zeznając, że potwierdzenie uczestnictwa w wystawach otrzymywano wyłącznie telefonicznie od dyrekcji "[...]". Przede wszystkim jednak organy zasadnie wskazywały, że wbrew treści faktur stanowiących podstawę zaliczenia kwot w nich wskazanych do kosztów podatkowych, faktury te nie potwierdzają wydatku na rzecz organizatora wystaw i targów, lecz, co wynika z protokołów zdawczo-odbiorczych, wydatek na rzecz przedstawiciela Przedsiębiorstwa. Mimo zgodności kwot wynikających z obu dokumentów, ich treść jest więc wzajemnie sprzeczna.

Zważyć przy tym należało, że zgodnie z art. 9a ust. 3 ustawy w związku z § 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2000 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową (Dz.U. Nr 115, poz. 1203), zawarcie transakcji z firmą "A. H. C. ." powinno być poprzedzone udokumentowanym określeniem przewidywanych kosztów, kalkulacją zysków i określeniem cen, a także określeniem funkcji tego podmiotu w transakcji. Niewątpliwe załączony do faktury dokument, sporządzony po jej otrzymaniu, ze względu na jego ogólnikowość i brak elementów wymaganych art. 9a ust .1 ustawy, nie mógł uwiarygodniać wydatku na rzecz tego podmiotu, bądź związku wydatku z przychodem Przedsiębiorstwa.

Jeżeli miałby to być wydatek za uczestnictwo w wystawach i targach poniesiony za pośrednictwem "A. H." na rzecz organizatorów, bez dodatkowej odpłatności za usługę pośrednictwa, to zauważyć należało, że koszty uczestnictwa w tych wystawach na rzecz ich organizatorów ponosiła równocześnie "[...]" (za uczestnictwo i wynajem powierzchni wystawienniczej), a tym samym koszty ponoszone byłyby dwukrotnie. Nie była również dowolną ocena, że wydatki poniesione na rzecz A.M. nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów Przedsiębiorstwa, bowiem z przedłożonych dowodów wykonania usług konsultacyjnych wynika, że były one świadczone na rzecz "[...]" i mogły mieć związek wyłącznie z jej przychodami w Rosji. Z żadnych dowodów nie wynika, by sprzedaż produktów Przedsiębiorstwa na rynku rosyjskim, gwarantowana kontraktami, uzależniona była od uzyskania przez Przedsiębiorstwo ekspertyz kwalifikujących te produkty do sprzedaży w Rosji, a tylko umowa z odbiorcą mogła zobowiązywać do ponoszenia kosztów dalszej dystrybucji produktów na tym rynku. Z przeprowadzonej przez organ odwoławczy analizy umowy z A.M. i porównania jej z przedłożonymi dowodami wykonania usług wynika, że nie miały one związku z przychodami Przedsiębiorstwa osiąganymi ze sprzedaży do firmy "[...]", choć mogły mieć wpływ na przychód tej firmy ze sprzedaży na terenie Rosji. Niewątpliwie ta okoliczność była powodem przedkładania przez A.M. dokumentacji jego pracy w firmie "[...]", która przekazywała ją Przedsiębiorstwu w toku postępowania podatkowego.

Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymI (Dz.U. 2002r. Nr153, poz. 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji.