Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 258/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2012-08-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Określono, że zaskarżony akt nie może być wykonany
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 5 i pkt 6
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędziowie Sędzia NSA Joanna Kuczyńska (spr.) Sędzia NSA Roman Ciąglewicz Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Frydryk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 sierpnia 2012 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 9 listopada 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana, III. zasądza od Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi na rzecz strony skarżącej kwotę 457,00 zł (słownie zł: czterysta pięćdziesiąt siedem 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki, straty z tytułu likwidacji nie w pełni umorzonych inwestycji w obcych środkach trwałych. We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży sprzętu fotograficznego oraz świadczenia usług fotograficznych. W tym celu Spółka najmuje lokale użytkowe zasadniczo w dużych centrach handlowych, w których dokonuje określonych prac adaptacyjnych mających na celu dostosowanie poszczególnych lokali do specyfiki wykonywanej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym Spółka ponosi określone rodzaje nakładów inwestycyjnych, obejmujące w szczególności: wydatki związane z instalacją klimatyzacji, wydatki przeznaczone na zwiększenie mocy przyłącza elektrycznego oraz wydatki na instalację elektryczną, wydatki na montaż tzw. dolnej warstwy tryskaczy przeciwpożarowych, wydatki przeznaczone na prace ogólnobudowlane, wydatki przeznaczone na witryny oraz kraty żaluzjowe, opłaty administracyjne dotyczące uzyskania niezbędnych pozwoleń na użytkowanie lokalu, wydatki na tzw. litery blokowe (tj. napis umieszczony nad wejściem do lokalu), wydatki na zakup mebli.

Z wyjątkiem wydatków związanych z zakupem oraz montażem mebli i liter blokowych, które stanowią odrębne środki trwałe, Spółka traktuje nakłady finansowe, poniesione w związku z wykonaniem prac w powyższym zakresie, jako nakłady na inwestycje w obcych środkach trwałych, a w konsekwencji, stosownie do treści art. 16a ust. 2 pkt 1, art. 16h ust. 1 pkt 1, art. 16j ust. 4 pkt 1, w związku z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonuje odpisów amortyzacyjnych od tych inwestycji według stawki amortyzacyjnej 10%, które na bieżąco zalicza do kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że w określonych przypadkach Spółka dokonuje likwidacji rozpoczętych i przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, przy czym w praktyce, do likwidacji takiej dochodzi w sytuacjach, gdy następuje: rozwiązanie umowy najmu w wyniku decyzji Spółki w przypadku, gdy prowadzenie lokalu w danym centrum handlowym przestaje być dla Spółki rentowne lub rozwiązanie czy nieprzedłużenie umowy najmu z przyczyn leżących po stronie wynajmującego.

Zasadniczo, po zakończeniu najmu Spółka jest obowiązana do zwrócenia przedmiotu najmu w stanie niepogorszonym w stosunku do stanu lokalu z dnia jego odbioru przez Spółkę, z uwzględnieniem normalnego zużycia, a efekty zrealizowanych przez Spółkę prac adaptacyjnych pozostają w lokalu bez uzyskania zwrotu poniesionych w tym zakresie kosztów od wynajmującego. Jedynie w przypadku określonych składników majątku np. poniesionych na zakup mebli i liter blokowych , Spółka dokonuje ich demontażu i następnie wykorzystuje w innych lokalach, w których Spółka wykonuje działalność gospodarczą.

Przekazanie lokalu na rzecz wynajmującego w momencie rozwiązania umowy najmu lokalu następuje na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego, podpisanego przez obie strony.

W związku z zakończeniem działalności w określonym lokalu, Spółka dokonuje likwidacji inwestycji w obcym środku trwałym na podstawie stosownego dokumentu księgowego, na podstawie którego poszczególne składniki inwestycji w obcym środku trwałym zostają wykreślone z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki. W konsekwencji, Spółka ponosi stratę z tytułu likwidacji nie w pełni umorzonej inwestycji w obcym środku trwałym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy, w przedstawionym stanie faktycznym, strata z tytułu likwidacji nie w pełni umorzonych inwestycji w obcych środkach trwałych może zostać zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów w części niepokrytej sumą dokonanych przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tych inwestycji w momencie wykreślenia danej inwestycji w obcym środku trwałym z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w związku z ich likwidacją ? Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na powyższe pytanie, dotyczące zdarzenia przyszłego.

Zdaniem Wnioskodawcy, strata z tytułu likwidacji nie w pełni umorzonych inwestycji w obcych środkach trwałych, w części niepokrytej sumą dokonanych przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tych inwestycji może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w dacie likwidacji inwestycji, skutkującej jej wykreśleniem z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Możliwość uznania niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcych środkach trwałych za koszt uzyskania przychodów regulują przepisy ustawy o CIT, które pomimo posługiwania się pojęciem "inwestycji w obcym środku trwałym" nie definiują go, niemniej jednak wskazują, że przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych - zwane także środkami trwałymi - podlegają amortyzacji.

W konsekwencji, przepisy ustawy o CIT regulujące zasady rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych, w ocenie Spółki, znajdują również zastosowanie w odniesieniu do wydatków na inwestycje w obcych środkach trwałych. Zgodnie z brzmieniem art. 16 ust 1 pkt 5 ustawy o CIT, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej odpisami amortyzacyjnymi. A contrario, straty w środkach trwałych w części niepokrytej odpisami amortyzacyjnymi mogą, w świetle wskazanej wyżej regulacji, stanowić koszty podatkowe.

Odnosząc powyższą zasadę do inwestycji w obcych środkach trwałych, podkreślić należy, że strata dotycząca inwestycji w obcym środku trwałym, w części niepokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych od tej inwestycji może, co do zasady, stanowić koszt uzyskania przychodu, z zastrzeżeniem postanowień zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT. Regulacja art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT stanowi : w celu prawidłowego rozpoznania skutków podatkowych poniesionej przez podatnika straty w środkach trwałych, spowodowanej likwidacją tych środków trwałych, należy mieć dodatkowo na uwadze postanowienia art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, zgodnie z którym za koszty podatkowe nie uznaje się strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności podatnika.

Spółka wskazuje ponadto, że zastosowanie powyższego przepisu uzależnione jest od spełnienia następujących warunków : środek trwały nie został w pełni zamortyzowany podatkowo, nastąpiła zmiana rodzaju działalności podatnika, w wyniku tej zmiany środek trwały utracił przydatność gospodarczą, wobec wystąpienia powyższych przesłanek nastąpiła likwidacja środka trwałego i w związku z tym podatnik zrealizował stratę. Tylko łączne spełnienie wszystkich wymienionych warunków skutkuje wyłączeniem strat z tytułu likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych z kosztów uzyskania przychodów.

W konsekwencji, stosując wnioskowanie a contrario, stwierdzić należy, że w przypadku, gdy likwidacja nie w pełni umorzonego środka trwałego - inwestycji w obcym środku trwałym nie jest wynikiem zmiany rodzaju działalności podatnika, niezamortyzowana wartość tego środka trwałego - inwestycji w obcym środku trwałym może stanowić koszt uzyskania przychodów.

Spółka zaznaczyła, że dokonywane likwidacje inwestycji w obcych środkach trwałych nie są wynikiem zmiany rodzaju wykonywanej działalności, ale zasadniczo powodowane są względami ekonomicznymi w sytuacjach, kiedy z określonych przyczyn prowadzenie działalności gospodarczej w danym lokalu użytkowym przestaje być dla Spółki korzystne ekonomicznie. Spółka w celu osiągnięcia korzystniejszego źródła przychodów, podejmuje decyzję o rezygnacji z dotychczasowej inwestycji w obcym środku trwałym. Również w sytuacji, gdy umowa najmu lokalu podlega wypowiedzeniu przez wynajmującego, z przyczyn leżących po stronie wynajmującego, nie jest to oczywiście związane ze zmianą rodzaju działalności Spółki.

Wnioskodawca wskazuje, że także podstawowy warunek uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu - określony w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT - pozostaje w przypadku Spółki spełniony.

Stosownie do treści powyższego przepisu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W związku z faktem, iż decyzja o zaprzestaniu wykonywania działalności gospodarczej w danym lokalu podejmowana jest przez Spółkę z przyczyn ekonomicznych, w szczególności w celu uzyskania atrakcyjniejszego źródła przychodów lub wynika ze zobowiązań wynikających z zawieranych przez Spółkę umów najmu, w ocenie Spółki, warunek związku straty spowodowanej likwidacją inwestycji w obcym środku trwałym z przychodem Spółki należy uznać za zachowany.

Spółka podkreśla, iż w Jej ocenie będzie uprawniona do zaliczenia straty z tytułu likwidacji nie w pełni umorzonych inwestycji w obcych lokalach w części niepokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów ponieważ inwestycje te utraciły dla Spółki przydatność gospodarczą z przyczyn innych niż zmiana rodzaju działalności Spółki oraz został zachowany związek pomiędzy powstałą stratą a przychodem.

Wnioskodawca przywołuje orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego potwierdzające przedstawione we wniosku stanowisko.

W wydanej w dniu 9 listopada 2011r. interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający z upoważnienia Ministra Finansów uznał, w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny, że stanowisko przedstawione przez stronę jest nieprawidłowe.

Stwierdził organ , że kosztem podatkowym może być niezamortyzowana część inwestycji w obcym środku trwałym , jednak wygaśnięcie umowy łączącej strony nie oznacza automatycznie , iż miała miejsce likwidacja środka trwałego.

Nieumorzonej inwestycji w obcych środkach trwałych nie można zakwalifikować automatycznie jako straty w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wykładnia językowa art. 16 ust. 1 pkt. 6 tej ustawy prowadzi do wniosku, że brak wypełnienia negatywnej przesłanki wymienionej w tym przepisie jest konieczny, ale niewystarczający do zaliczenia niezamortyzowanej inwestycji w obcym środku trwałym do kosztów uzyskania przychodów. Pozostawienie wynajmującemu dokonanych inwestycji bez wynagrodzenia nie mieści się w ustawowym pojęciu straty.

Wnioskodawca w związku z powyższym stanowiskiem wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa, a to po myśli art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający z upoważnienia Ministra Finansów orzekł w odpowiedzi na powyższe wezwanie pismem z dnia 19 grudnia 2011r. , że brak jest podstaw do zmiany zaskarżonej interpretacji .

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu pełnomocnik skarżącej spółki wnosił o uchylenie zaskarżonej interpretacji .

Zarzucał interpretacji naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), oraz prawa procesowego a mianowicie art. 120 , 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podnosił argumenty tożsame ze wskazanymi we wniosku o udzielenie interpretacji oraz w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa skierowanym do organu udzielającego interpretacji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający z upoważnienia Ministra Finansów podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji, wnosząc o oddalenie skargi.

Wskazał organ w uzasadnieniu, że przepisy prawa podatkowego przewidują sytuację, kiedy dochodzi do wcześniejszego zakończenia umowy najmu dając jednocześnie podatnikowi możliwość "odzyskania" niezamortyzowanej części środka trwałego jakim jest inwestycja w obcym środku trwałym.

W sytuacji, kiedy przed pełnym zamortyzowaniem inwestycji w obcym środku trwałym dochodzi do rozwiązania umowy najmu i przekazania tej inwestycji wraz ze środkiem trwałym właścicielowi, niezamortyzowana część tej inwestycji nie stanowi kosztu uzyskania przychodów u podatnika amortyzującego dotychczas środek trwały, nie dochodzi bowiem do likwidacji środka trwałego rozumianej jako jego zużycie lecz do zaprzestania jego użytkowania dla celów prowadzonej działalności.

W konsekwencji organ uznaje, że dobrowolne, nieodpłatne pozostawienie wynajmującemu dokonanych inwestycji w obcym środku trwałym nie mieści się w ustawowym pojęciu straty. Dotyczy to w szczególności przypadku gdy podatnik dobrowolnie zrzeka się wszelkich roszczeń z tytułu poniesionych nakładów w wyniku ukształtowania stosunków umownych z wynajmującym w sposób pozbawiający go prawa do zwrotu poniesionych nakładów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona, bowiem stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego z upoważnienia Ministra Finansów przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej należy uznać za niezgodne z prawem.

Stosownie do treści art.1 §1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) w związku z art. 1 i 3 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012, poz. 270) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę organów administracji publicznej. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo – administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie m.in. w przypadkach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach (art.3 §2 pkt 4a p.p.s.a.).

W myśl art.146 § 1 p.p.s.a, sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przedmiotem sądowej kontroli w rozpoznawanej sprawie jest rozstrzygnięcie organu mające charakter interpretacji indywidualnej, wydane na podstawie art. 14 b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) w związku z wnioskiem podatnika dotyczącym określonego stanu faktycznego.

Podstawą rozważań jest przedstawiony przez stronę stan faktyczny i na jego tle zadane pytanie, które brzmi w niniejszej sprawie następująco: Czy, w przedstawionym stanie faktycznym, strata z tytułu likwidacji nie w pełni umorzonych inwestycji w obcych środkach trwałych może zostać zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów w części niepokrytej sumą dokonanych przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tych inwestycji w momencie wykreślenia danej inwestycji w obcym środku trwałym z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w związku z ich likwidacją ?

Skarżąca stoi na stanowisku , że strata z tytułu likwidacji nie w pełni umorzonych inwestycji w obcych środkach trwałych, w części niepokrytej sumą dokonanych przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tych inwestycji może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w dacie likwidacji inwestycji, skutkującej jej wykreśleniem z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Chodzi o art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności niespełnienie przesłanki z tego przepisu polegającej na tym, że strata powstała w wyniku likwidacji nie w pełni zamortyzowanych inwestycji w obcych środkach trwałych nastąpiła w okolicznościach, w których utrata przez te środki przydatności gospodarczej nie była spowodowana zmianą rodzaju działalności gospodarczej.

Przeciwnego zdania jest wydający zaskarżoną interpretację Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów, wskazując, że stanowisko skarżącej jest nieprawidłowe.

W dniu 25 czerwca 2012 r. wydana została Uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie w sprawie o sygn. akt. II FPS 2/12.

Teza wskazanej uchwały brzmi następująco: "Strata odpowiadająca niezamortyzowanej wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym, niespełniająca przesłanek z art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli jej powstanie wynika z działań podatnika podjętych dla realizacji celu określonego w art. 15 ust. 1 tej ustawy."

Stan faktyczny będący podstawą wydanej uchwały jest niemal identyczny z przedstawionym we wniosku o udzielenie zaskarżonej interpretacji. Chodzi również o inwestycję w obcym środku trwałym poczynioną w pomieszczeniu wynajmowanym, w sytuacji kiedy wygasa umowa najmu, a przystosowanie zdemontowanych elementów wyposażenia lokalu jest nieopłacalne.

Przedstawiony we wskazanej uchwale kierunek wykładni analizowanych przepisów, tj. art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p uwzględnia postulowany w piśmiennictwie podatkowym sposób interpretowania prawa podatkowego oparty na tzw. wykładni gospodarczej. Przewiduje ona m.in. przyjęcie założenia, że podatnik działa i powinien działać w sposób typowy dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, tj. przykładowo dąży do osiągnięcia zysku a nie strat. Obok racjonalności działań podatnika drugim założeniem jest to, że wszyscy podatnicy powinni podlegać adekwatnemu obciążeniu podatkowemu. Obciążenie podatkowe jest adekwatne w sytuacji, w której podatnik płaci podatek w wysokości odpowiadającej ogólnym założeniom konstrukcji podatku, z uwzględnieniem przysługujących mu ulg i zwolnień (B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, ODDK, Gdańsk 2007, s. 148-149).

Uznanie, że podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów stratę z powodu likwidacji nie w pełni zamortyzowanych środków trwałych (inwestycji w obcych środkach trwałych) w wysokości niepokrytej dokonanymi odpisami amortyzacyjnymi, założenia te w pełni uwzględnia. Zasadą przyjętą przez polskiego ustawodawcę w podatkach dochodowych jest bowiem opodatkowanie dochodu będącego, co do zasady, nadwyżką przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 7 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p. i art. 9 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f.). Wydatki na zakup bądź wytworzenie środków trwałych nie stanowią - z woli ustawodawcy - kosztu uzyskania przychodu w momencie jego poniesienia (art. 16 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. i art. 23 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.). Kosztem w tym przypadku są odpisy amortyzacyjne, dokonywane w okresie dłuższym niż rok podatkowy (art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p. i art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f.). Uzasadnieniem dla takiego rozliczania wydatku jest konieczność zachowania proporcjonalności między przychodami a wydatkami, a także dłuższy okres użytkowania środków trwałych i osiągania w związku z tym kosztem przychodów w okresie przekraczającym rok podatkowy, w którym je nabyto. Narzucony przez ustawodawcę przy obliczaniu podstawy opodatkowania sposób rozliczenia kosztu z tytułu nabycia środka trwałego bez uwzględnienia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całych kosztów związanych z jego nabyciem w sytuacji, gdy środek ten z racjonalnie i ekonomicznie uzasadnionych względów utracił swoją przydatność dla podatnika, skutkowałby nałożeniem na niego nieadekwatnych obciążeń podatkowych, nieuwzględniających konstrukcji tego podatku.

Uchwała składu siedmiu sędziów NSA jest wiążąca w danej sprawie a to w oparciu o art. 187 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ma ona ponadto tzw. ogólną moc wiążącą, wynikającą z art. 269 § 1 tej ustawy. Przepis ten nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć innej sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale powiększonego składu NSA. W szczególności moc wiążącą ma stanowisko zawarte w sentencji uchwały. Skoro wykładnia zawarta w uchwałach NSA ma moc wiążącą w stosunku do sądów administracyjnych, to formalnie nie wiąże ona organów administracji publicznej, stron i uczestników postępowania. Nie może jednak budzić wątpliwości, że czynność procesowa strony, np. wniesienie skargi do sądu administracyjnego, zmierzająca do wydania orzeczenia sprzecznego z tą wykładnią pozostanie z reguły bezskuteczna. Powyższy stan powoduje, że strony oraz inni uczestnicy postępowania są pośrednio związani mocą prawną uchwał, która polega na tym, iż podmioty te nie są w stanie swoją interpretacją przełamać wykładni przyjętej w uchwale.

Uwzględniając zatem art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012. , poz. 270 j.t.) - Sąd w składzie orzekającym w sprawie, podziela na gruncie niniejszej sprawy poglądy wyrażone w uchwale NSA II FPS 2/12 z dnia 25 czerwca 2012 r.

Takie stanowisko Sądu powoduje , że zaskarżoną interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego z upoważnienia Ministra Finansów należało uchylić a to po myśli art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. wskazanej wyżej , również o kosztach orzeczono w oparciu o art. 200 tej ustawy.