Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 331/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2017-05-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6561
6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Burmistrz Miasta i Gminy
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 pkt 3
journal: Dz.U. 2016 poz 290
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity
article: art. 2 pkt 1 i 2
journal: Dz.U. 2016 poz 961
law: Ustawa z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: starszy sekretarz sądowy Małgorzata Antoniuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 maja 2017 r. sprawy ze skargi G. R. [...]sp. z o.o. w W. na interpretację B. M. i G. R.C. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Bd 331/17

UZASADNIENIE

We wniosku z dnia [...] listopada 2016 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r.

o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 716 ze zm.), dotyczących opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych skarżąca przedstawiła stan faktyczny, zgodnie z którym należy ona do międzynarodowej grupy kapitałowej działającej w sektorze energii odnawialnej. Posiada elektrownie wiatrowe oraz inne środki trwałe, takie jak drogi dojazdowe z placami montażowymi i linie kablowe, które znajdują się na terenie gminy R. C.. W związku

z powyższym jest w tym zakresie podatnikiem podatku od nieruchomości (dalej: "PON"). Zespół elektrowni wiatrowych składa się z 12 elektrowni wiatrowych umieszczonych na masztach, a jego moc nominalna wynosi ok. 36 MW. Głównymi modułami elektrowni wiatrowej, w uproszczeniu, są: wirnik, gondola, przekładnia, generator, przetwornica, transformator, rozdzielnica średniego napięcia, kable średniego napięcia oraz układ sterowania, które są osadzone na maszcie opartym na fundamencie, w samej gondoli lub stanowią wyposażenie osadzone wewnątrz masztu. Wszelkie wymienione powyżej urządzenia umieszczone na maszcie oraz w części wewnętrznej masztu zostały wytworzone przez kontrahentów Wnioskodawcy,

a następnie dostarczone na teren farmy wiatrowej i zamontowane na maszcie posadowionym na fundamencie. Urządzenia te można wymieniać na inne, zamieniać, zmieniać ich parametry techniczne, wymontowywać i zastępować innymi urządzeniami. Wiele z nich (np. przekładnię lub śmigła wirnika) wymienia się w trakcie eksploatacji elektrowni wiatrowej. Na potrzeby wniosku określenie "Elementy Techniczne" będzie oznaczać łącznie będące w posiadaniu Wnioskodawcy: wyposażenie techniczne wewnętrznej części masztu, rozdzielnica średniego napięcia, główna szafa sterowania, urządzenia układu pomiarowego, układ zasilania rezerwowego, wirnik, układ kontroli nachylenia łopat, gondola, wał napędowy, przekładnia, generator, układ sterowania

z zestawem czujników, silniki, pompa układu hydraulicznego, transformator, łożyska, układy smarowania oraz hamulec zapewniający zatrzymanie wirnika w sytuacjach awaryjnych. Dalej skarżąca podała, że w dniu 16 lipca 2016 r. weszła w życie ustawa

z 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 961, dalej: "Ustawa o Inwestycjach"). Wobec możliwych rozbieżnych interpretacji niejasnych przepisów zawartych w tej ustawie, Wnioskodawca pragnie potwierdzić,

że wejście w życie przepisów Ustawy o Inwestycjach nie wpływa na zakres opodatkowania PON elektrowni wiatrowych od 1 stycznia 2017 r.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca zadał pytanie: Czy od 1 stycznia 2017 r. opodatkowaniu PON nadal podlega wyłącznie maszt wraz z fundamentem, natomiast Elementy Techniczne pozostają poza zakresem opodatkowania tym podatkiem?

Zdaniem Wnioskodawcy, od 1 stycznia 2017 r. opodatkowaniu PON nadal podlega wyłącznie maszt wraz z fundamentem, natomiast Elementy Techniczne pozostają poza zakresem opodatkowania tym podatkiem.

Interpretacją z dnia [...] grudnia 2016 r. Burmistrz Miasta i Gminy uznał powyższe stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ podał, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia

2017 r., za budowlę w rozumieniu art. 1a ust 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r.

o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 716 ze zm.), należy uznać całą elektrownię wiatrową, na którą składają się co najmniej fundament i wieża oraz elementy techniczne, tj. wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem

i mechanizmem obrotu. W ocenie organu takie rozumowanie wynika z analizy przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, ustawy

z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane oraz przepisów ustawy z dnia 20 maja 2016 r.

o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych.

Punktem wyjścia w sprawie opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych powinna być ustawa podatkowa, a konkretnie przepisy ustawy

z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej u.p.o.l.): art. 2 ust. 1

i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Przechodząc na grunt prawa budowlanego, organ wskazał, że zgodnie z definicją obiektu budowlanego zawartego w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia

7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane należy przez niego rozumieć m.in. budowlę wraz

z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Organ podał brzmienie definicji "budowli" obowiązujące do 16 lipca 2016 r. oraz wskazał, że dnia 15 lipca

2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 961), dalej "ustawa o inwestycjach" i podał aktualne brzmienie art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane definiujące "budowlę".

Na mocy nowelizacji, począwszy od 16 lipca 2016 r., art. 3 pkt 3 nie wskazuje już wprost na elektrownie wiatrowe, których jedynie elementy budowlane zaliczane były

do budowli. Organ wskazał, iż racjonalny ustawodawca usunął z przepisu słowa "elektrownie wiatrowe", co oznacza, że budowlą są zarówno części budowlane elektrowni jak i niebudowlane. Gdyby usunięcie pojęcia "elektrowni wiatrowych" miało pozostać bez wpływu na rozumienie pojęcia budowli, to racjonalny ustawodawca pozostawiłby zapis "a także części budowlane urządzeń technicznych" i usunąłby dalszą część przepisu zawartą w nawiasie, czyli "(kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń)". Ustawodawca tego nie uczynił, co zdaniem organu oznacza świadomy zabieg legislacyjny, który powoduje, że zmiana definicji budowli na gruncie przepisów prawa budowlanego wpływa na sposób opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych.

Organ podkreślił, że podział elektrowni wiatrowych (na części budowlane

i niebudowlane) został wprowadzony w 2005 r. w wyniku poprawki senackiej do jednej

z ustaw, które nowelizowały ustawę Prawo budowlane. W uzasadnieniu projektu ustawy o inwestycjach wskazano, że miało to na celu zwolnienie części niebudowlanych elektrowni wiatrowych z podatku od nieruchomości.

Przechodząc do przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych organ wskazał na art. 4 ust. 1 pkt 3 tej ustawy i tym samym stwierdził, że podstawą opodatkowania w przypadku budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zawsze jest jej wartość, i przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie wprowadzają w tym zakresie żadnych przedmiotowych wyjątków,

w szczególności nie traktują inaczej instalacji służących wytwarzaniu energii

z odnawialnych źródeł energii, czy elektrowni wiatrowych.

Przechodząc natomiast do definicji budowli organ wskazał, że obecnie podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest wartość całego wolno stojącego masztu antenowego, całej wolno stojącej trwale związanej z gruntem tablicy reklamowej, całego wolno stojącego trwale związanego z gruntem urządzenia reklamowego, całej wolno stojącej instalacji przemysłowej, całego wolno stojącego urządzenia technicznego oraz całe sieci uzbrojenia terenu. Wyjątek dotyczył elektrowni wiatrowej, które, mimo że spełniają definicję wolno stojącego urządzenia technicznego, zostały, mocą ww. ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o zmianie ustawy – Prawo budowlane oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 163 poz. 1364), potraktowane

w sposób odmienny od innych wolno stojących urządzeń technicznych. Tym samym,

w obecnym stanie prawnym, do chwili wejścia w życie przepisów ustawy z 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, elektrownie wiatrowe są traktowane, w obszarze podatkowym, w sposób uprzywilejowany, a ich właściciele

są w lepszej podatkowej sytuacji niż właściciele innych urządzeń służących

do wytwarzania energii z odnawialnych źródeł energii.

Organ podkreślił, iż przy literalnej wykładni przepisów, elektrownia wiatrowa wraz z urządzeniami technicznymi wypełnia przesłanki budowli będącej wolno stojącym urządzeniem technicznym. Co więcej, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2016 r. poz. 778) elektrownie wiatrowe stanowią (w świetle art. 10 ust. 2a) urządzenia wytwarzające energię z odnawialnych źródeł energii, a więc tym bardziej wpisują się w pojęcie urządzenia technicznego. Inwestorzy lokalizując elektrownie wiatrowe na podstawie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu zwykle, chcąc zwolnić się

z obowiązku wykazania tzw. dobrego sąsiedztwa planowanej inwestycji, powoływali się na przepis art. 61 ust. 3 ww. ustawy, zgodnie z którymi zasady dobrego sąsiedztwa nie stosuje się do linii kolejowych, obiektów liniowych i urządzeń infrastruktury technicznej. Co tym bardziej wskazuje na zasadność traktowania elektrowni wiatrowych, jak każdego innego wolno stojącego urządzenia technicznego.

Od dnia 16 lipca 2016 r. elektrownia wiatrowa w całości stanowi obiekt budowlany (budowlę) w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, co wynika, jak wskazano powyżej, z aktualnej definicji "budowli", zawartej w tej ustawie, jak również z Załącznika do niej, gdzie elektrownie wiatrowe zostały wprost wymienione jako obiekt budowlany (kategoria XXIX Załącznika). Potwierdza to również uzasadnienie do poselskiego projektu ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych. Niemniej do dnia

31 grudnia 2016 r. podatek od nieruchomości dotyczący elektrowni wiatrowych ustala się i pobiera zgodnie z przepisami obowiązującymi przed dniem wejścia w życie tej ustawy, co wynika wprost z art. 17 ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych. W konsekwencji powyższego od dnia 1 stycznia 2017 r. zmienią się zasady opodatkowania elektrowni wiatrowych podatkiem od nieruchomości, w zakresie określenia podstawy opodatkowania tym podatkiem, bowiem opodatkowaniu podlegać będzie cała elektrownia wiatrowa. Zdaniem organu, mając na uwadze powyższe, wykreślenie przepisu, który wprowadzał podział elektrowni wiatrowych na część budowlaną i niebudowlaną skutkuje tym, iż cała elektrownia jest budowlą. Dzięki temu do całości elektrowni wiatrowej będą miały zastosowanie przepisy ustawy Prawo budowlane w zakresie jej użytkowania, tj. dotyczących katastrof budowlanych. Skoro cała elektrownia wiatrowa podlega przepisom ustawy Prawo budowlane, to zdaniem organu, dla celów podatku od nieruchomości również elektrownia wiatrowa w całości będzie budowlą i w związku z tym, należy uznać za błędne twierdzenie Wnioskodawcy, że zabieg wykreślenia elektrowni wiatrowych z nawiasu należy traktować jako usunięcie jednego z przykładów części budowlanych urządzeń technicznych będących budowlami. Ustawodawca wykreślając pojęcie elektrownie wiatrowe z nawiasu, dążył do tego, aby zarówno części budowlane oraz elementy technicznie, czyli urządzenia podlegały przepisom ustawy Prawo budowlane, a co za tym idzie w całości stanowiły budowlę. Ułatwiać to miało uznanie sytuacji, tj. oderwanie się łopaty za katastrofę budowlaną.

Zdaniem organu, ustawodawca podatkowy nie ograniczył się wyłącznie do ustawy podatkowej, tj. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Z konstrukcji przepisów wynika, że ustawodawca podatkowy wychodzi poza ramy ustawy stricte podatkowej

i korzysta z uregulowań innych gałęzi prawa. W tym przypadku jest to zarówno ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane jak i przepisy ustawy z dnia 20 maja 2016 r.

o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, które chociażby zmieniają przepisy prawa budowlanego. Nie jest to sytuacja odosobniona, kiedy to system prawa podatkowego jest niejako zmuszony korzystać z uregulowań innych ustaw z innych dziedzin czy gałęzi prawa.

Na koniec podkreślić należy, że zmiany przepisów obowiązują od 16 lipca 2016 r. Jednakże ustawodawca, wiedząc jakie skutki wywrze zmiana ustawy Prawo budowlane w zakresie podatku od nieruchomości, w ustawie o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych ostatecznie zapisał w art. 17, że od dnia wejścia w życie ustawy do dnia

31 grudnia 2016 r. podatek od nieruchomości dotyczący elektrowni wiatrowej ustala się i pobiera zgodnie z przepisami obowiązującymi przed dniem wejścia w życie ustawy. Zdaniem organu, zabieg ten miał na celu wydłużenie czasu, podatnikom podatku

od nieruchomości od elektrowni wiatrowych, na przygotowanie się do wzrostu wartości elektrowni wiatrowych stanowiących podstawę opodatkowania w podatku

od nieruchomości. Założeniem przepisu art. 17 nie było determinowanie zasad ustalania podatku od nieruchomości, a jedynie danie czasu podatnikom na wdrożenie zmian. Od 1 stycznia 2017 r. podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości od elektrowni wiatrowej będzie wartość wszystkich jej elementów.

Konkludując, organ podatkowy stwierdził, że od 1 stycznia 2017 r., w rozumieniu przepisów u.p.o.l., cała elektrownia wiatrowa będzie stanowiła budowlę, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od pełnej jej wartości.

Po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa skarżąca złożyła skargę do tut. Sądu wnosząc o uchylenie powyższej interpretacji w całości, zarzucając jej naruszenie:

art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 oraz art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (dalej: P.b.) poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, iż od 1 stycznia 2017 r. cała elektrownia wiatrowa stanowi budowlę, a co za tym idzie, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (dalej: "PON") podlegają również Elementy Techniczne (zdefiniowane poniżej), podczas gdy opodatkowaniu tym podatkiem od 1 stycznia 2017 r. podlega wyłącznie fundament oraz posadowiony na nim maszt elektrowni wiatrowej;

art. 2 pkt 1 ustawy z 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 961, dalej: "Ustawa o Inwestycjach") w zw. z art. 2, art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 2 pkt 1 Ustawy o Inwestycjach jako rzekomo zawierającego definicję elektrowni wiatrowej na potrzeby opodatkowania PON elektrowni wiatrowej (a tym samym, również na potrzeby Ustawy o PON), które doprowadziło do niezgodnego

z zasadami konstytucyjnymi oraz nieprzewidzianego przez Ustawodawcę i ustawę podatkową rozszerzenia - ze skutkiem od 1 stycznia 2017 r. - obowiązku podatkowego w PON na Elementy Techniczne elektrowni wiatrowej, podczas gdy na gruncie Ustawy o PON elektrownia wiatrowa stanowi urządzenie techniczne i jedynie jej części budowlane, tj. fundament oraz posadowiony na nim maszt, podlegają opodatkowaniu PON, co w konsekwencji prowadzi także do naruszenia art. 32 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, statuującego konstytucyjną zasadę równości, ze względu na brak opodatkowania elementów technicznych po stronie posiadaczy innej infrastruktury służącej wytwarzaniu energii elektrycznej, w tym także z odnawialnych źródeł energii;

art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: O.p.) poprzez niewłaściwą ocenę co do jego zastosowania – odmowę zastosowania – i rozstrzygnięcie wątpliwości co do interpretacji przepisów Ustawy o PON w zw. z przepisami Prawa Budowlanego oraz Ustawy o Inwestycjach

na niekorzyść podatnika i błędne uznanie, iż wejście w życie przepisów Ustawy

o Inwestycjach sprawia, że od 1 stycznia 2017 r. opodatkowaniu PON podlegają także Elementy Techniczne elektrowni wiatrowej, co prowadzi do przyjęcia jednoznacznie niekorzystnego dla Spółki rozstrzygnięcia;

art. 291 ust. 1 w zw. z art. 107 ust. 1 i 3 oraz art. 108 ust. 3 zd. 3 Traktatu

o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dalej: "TFUE") poprzez niewłaściwą ocenę co do jego zastosowania – odmowę zastosowania – i dokonanie takiej interpretacji przepisów Ustawy o PON, która wobec rozbieżności dotyczących znaczenia tych przepisów nadaje im – z wyraźnym naruszeniem nakazu prounijnej wykładni przepisów krajowych – znaczenie skutkujące natychmiastowym udzieleniem przez Polskę, z dniem rozpoczęcia ewentualnego poboru PON w zakresie wynikającym z przedmiotowych przepisów Ustawy o PON, pomocy publicznej bezprawnej (czyli przyznanej bez uprzedniej notyfikacji tej pomocy Komisji Europejskiej) w sytuacji, gdy w przypadku odmiennej interpretacji Ustawy o PON, wyraźnie postulowanej przez Skarżącą we wniosku o interpretację, taka bezprawna pomoc nie byłaby udzielana.

Podsumowując obszerne uzasadnienie powyższych zarzutów skarżąca stwierdziła, że w stanie prawnym od 1 stycznia 2017 r. Elementy Techniczne nie powinny podlegać opodatkowaniu PON, ponieważ:

1) z oczywistych względów nie stanowią budynku ani obiektu małej architektury, a tym bardziej gruntu, o których mowa w art. 2 Ustawy o PON (vide punkt 1.6 powyżej),

2) nie stanowią budowli w rozumieniu Ustawy o PON, gdyż:

a) nie stanowią urządzenia budowlanego na gruncie art. 3 pkt 9 Prawa Budowlanego, bowiem nie można uznać, że umożliwiają one wykorzystywanie masztu z fundamentem zgodnie z ich przeznaczeniem, a wręcz przeciwnie - co najwyżej to maszt wraz

z fundamentem umożliwia wykorzystywanie Elementów Technicznych zgodnie z ich przeznaczeniem (vide punkty 1.9-1.14 powyżej),

b) nie stanowią obiektu budowlanego w rozumieniu art. 3 pkt 1 Prawa Budowlanego ze względu na fakt, iż:

- definicja budowli w rozumieniu Prawa Budowlanego (należącej do zbioru obiektów budowlanych) obejmuje - pomimo zmian dokonanych Ustawą o Inwestycjach – jedynie części budowlane elektrowni wiatrowej będącej nadal urządzeniem technicznym, a nie Elementy Techniczne; gdyby nawet przyjąć, że elektrownia wiatrowa jako całość jest budowlą w rozumieniu Prawa Budowlanego, to nie można automatycznie domniemywać, iż stanowi ona również budowlę dla celów podatkowych, bowiem nie została ona wymieniona w katalogu budowli w art. 3 pkt 3 Prawa Budowlanego, a tym samym takie domniemanie powinno zostać obalone w oparciu o rygorystyczne zasady wykładni przepisów prawa podatkowego, na które zwrócił uwagę Trybunał Konstytucyjny (vide punkty 1.15-1.27 powyżej); na powyższą konkluzję nie wpływa także fakt uwzględnienia elektrowni wiatrowej w Załączniku do Prawa Budowlanego (vide punkty 1.28-1.34 powyżej);

- nie zostały wzniesione z użyciem wyrobów budowlanych (vide punkty 1.37-1.40 powyżej);

c) Elementy Techniczne nie stanowią również wolnostojących urządzeń technicznych.

Tym samym, uznanie w Zaskarżonej Interpretacji, iż opodatkowaniu PON od 1 stycznia 2017 r. podlegają Elementy Techniczne narusza art. la ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PON w zw. z art. 3 pkt 3 oraz art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego, co stanowi wystarczającą podstawę do uchylenia Zaskarżonej Interpretacji.

Zdaniem Skarżącej, analiza zasad opodatkowania PON elektrowni wiatrowych

w ogóle nie powinna obejmować postanowień Ustawy o Inwestycjach w zakresie,

w jakim ta ustawa nie odnosi się bezpośrednio do zmiany w przepisach Prawa Budowlanego. Powyższe wynika z faktu, iż Ustawa o PON nie odsyła w zakresie zawartej w niej definicji budowli do innych aktów prawnych niż Prawo Budowlane. Co więcej, Ustawa o Inwestycjach nie zawiera jakichkolwiek regulacji materialnoprawnych dotyczących zasad opodatkowania PON elektrowni wiatrowych. W związku

z powyższym, zastosowanie definicji elektrowni wiatrowej wynikającej z Ustawy

o Inwestycjach stanowi naruszenie art. 2 pkt 1 tej ustawy.

Dodatkowo, wspomniane powyżej naruszenie prawa w Zaskarżonej Interpretacji doprowadziło także do złamania norm konstytucyjnych. Intencją Ustawodawcy nie było bowiem rozszerzenie obowiązku podatkowego w PON w odniesieniu do elektrowni wiatrowych na Elementy techniczne, a jedynie wprowadzenie odpowiednich regulacji zapewniających nadzór Państwa nad inwestycjami w elektrownie wiatrowe w Polsce poprzez ustanowienie norm prawnych regulujących warunki i zasady budowy

i lokalizacji elektrowni wiatrowych. Przy tak sformułowanym celu Ustawy o Inwestycjach (wyartykułowanym wprost w uzasadnieniu do projektu tej ustawy), nie sposób doszukiwać się jakichkolwiek innych intencji, w tym o charakterze fiskalnym.

Co więcej, analiza przepisów dokonana przez Organ podatkowy w Zaskarżonej Interpretacji stanowi – w odniesieniu do przedsiębiorców zajmujących się produkcją energii elektrycznej z wykorzystaniem elektrowni wiatrowych – naruszenie konstytucyjnej zasady równości, mającej także swój wyraz w równości przedsiębiorców w ponoszeniu ciężarów i świadczeń publicznych. Przyjęcie stanowiska wyrażonego

w Zaskarżonej Interpretacji pogarsza sytuację i bez powodu dyskryminuje przedsiębiorców, którzy realizują inwestycje w zakresie elektrowni wiatrowych względem tych, którzy wykorzystują w swojej działalności inne technologie.

Tym samym, Organ podatkowy w Zaskarżonej Interpretacji w sposób nieuprawniony rozszerzył obowiązek podatkowy w PON na Elementy Techniczne elektrowni wiatrowej, co godzi we wskazane przez Skarżącą zasady wynikające z art. 2, art. 32 i art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, a tym samym, Zaskarżona Interpretacja winna zostać uchylona.

Zdaniem Skarżącej, nawet gdyby czysto hipotetycznie przyjąć, że Ustawa

o Inwestycjach mogłaby modyfikować zasady opodatkowania PON elektrowni wiatrowych, to, w świetle szeregu wątpliwości i niejasności co do zakresu opodatkowania, zgodnie z wyrażoną w art. 2a Ordynacji podatkowej zasadą in dubio pro tributario, Organ podatkowy powinien przyjąć korzystny dla Skarżącej wariant interpretacji tych przepisów. Organ podatkowy przyjął jednak wyraźnie profiskalne podejście, a tym samym naruszył zasadę in dubio pro tributario.

Skarżąca także wskazuje, iż Organ podatkowy jest obowiązany do dokonywania interpretacji wskazanych przez Spółkę przepisów prawa podatkowego zgodnie

z zasadą prounijnej wykładni przepisów prawa krajowego, w tym przypadku w związku z bezpośrednio skutecznymi przepisami art. 108 ust. 3 zd. 3 TFUE, zakazującymi udzielania pomocy publicznej bez jej uprzedniej notyfikacji oraz zatwierdzenia przez Komisję. Z uwagi na fakt, iż stanowisko Organu podatkowego wyrażone w Zaskarżonej Interpretacji prowadzi do naruszenia powołanych unijnych zasad pomocy publicznej, Zaskarżona Interpretacja narusza art. art. 291 ust. 1 w zw. z art. 107 ust. 1 i 3 oraz art. 108 ust. 3 zd. 3 TFUE.

Podsumowując, Skarżąca stoi na stanowisku, iż w odniesieniu do elektrowni wiatrowych opodatkowaniu PON od 1 stycznia 2017 r. podlega nadal wyłącznie maszt wraz z fundamentem, natomiast Elementy Techniczne pozostają poza zakresem opodatkowania tym podatkiem.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją wcześniejszą argumentację w sprawie.

W piśmie procesowym z dnia [...] kwietnia 2017 r. skarżąca rozwinęła uzasadnienie skargi oraz wskazała na poglądy doktryny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 i art. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r. poz. 1647 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), dalej jako "p.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach.

Postępowanie interpretacyjne jest postępowaniem autonomicznym, do którego stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: O.p.) Celem tego postępowania jest ocena stanu faktycznego i proponowanego we wniosku rozstrzygnięcia, a nie rozstrzyganie sytuacji prawnopodatkowej strony składającej wniosek.

W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisów prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że podniesione w skardze zarzuty dotyczące zarówno naruszenia przepisów postępowania, jak i dopuszczenia się błędu wykładni co do przepisów prawa materialnego, nie zasługują na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu jest kwestia, czy w stanie prawnym obowiązującym

od 1 stycznia 2017 r. za budowlę w rozumieniu przepisów u.p.o.l. uznaje się wyłącznie elementy budowlane elektrowni wiatrowej (tj. fundament i wieżę), czy także urządzenia techniczne wchodzące w skład elektrowni wiatrowej - od czego zależy określenie podstawy opodatkowania i wysokości podatku od nieruchomości, dla będących

w posiadaniu Spółki obiektów budowlanych. Zdaniem strony skarżącej, w aktualnym stanie prawnym podlegającą opodatkowaniu wymienionym podatkiem budowlę stanowią jedynie elementy budowlane elektrowni wiatrowej. Natomiast według organu, za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. należy uznać całą elektrownię wiatrową, na którą składają się fundament i wieża wraz z elementami technicznymi (tj. wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu).

Przystępując do rozstrzygnięcia powyższej kwestii, w pierwszej kolejności

za celowe uznać należy przypomnienie pełnego brzmienia przepisów mających znaczenie dla sprawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast w myśl art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowla stanowi obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Nie ulega zatem wątpliwości w świetle tego przepisu, że zdefiniowanie pojęcia budowli dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości musi nastąpić z uwzględnieniem przepisów Prawa budowlanego.

Stosownie do art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć m.in. budowlę wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Prawo budowlane w brzmieniu obowiązującym do 15 lipca 2016 r. w art. 3 pkt 3 stanowiło, że budowla to każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Od dnia 16 lipca 2016 r. przepis art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego zyskał brzmienie, zgodnie z którym budowlą jest każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z powyższego wynika, że z dniem 16 lipca 2016 r., z przepisu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego usunięto zwrot dotyczący części budowlanych urządzeń technicznych elektrowni wiatrowych, przy czym zmiana tego przepisu została wprowadzona ustawą

z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 961). Jednocześnie pojęcie elektrowni wiatrowych wprowadzono wprost do załącznika do ustawy – Prawo budowlane w Kategorii XXIX.

Oprócz omówionych powyżej zmian w ustawie – Prawo budowlane, ustawa

o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych w art. 2 pkt 1 wprowadziła definicję legalną elektrowni wiatrowej.

Zgodnie z tym przepisem elektrownia wiatrowa oznacza budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, składającą się co najmniej z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych, o mocy większej niż moc mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U poz. 478 i 2365). W art. 2 pkt 2 ustawy wskazano także, że elementy techniczne elektrowni wiatrowej obejmują: wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu.

Powyższe unormowania ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych w sposób jednoznaczny zakwalifikowały elektrownię wiatrową do budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Przy czym na uwadze należy mieć, że zawarty w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego katalog obiektów stanowiących budowlę ma charakter otwarty. O ile zatem przed wejściem w życie ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych można było zastanawiać się, czy elektrownia wiatrowa jako całość stanowi budowlę, zwłaszcza w kontekście art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, który do budowli zaliczał jedynie części budowlane elektrowni wiatrowych, to aktualnie – na skutek zmiany art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego i jednoczesnego wprowadzenia przepisu art. 2 pkt 1 ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych – kwalifikacja elektrowni wiatrowej jako budowli nie budzi wątpliwości.

W poprzednio obowiązującym stanie prawnym podlegającą opodatkowaniu budowlę stanowiły jedynie części budowlane elektrowni wiatrowych, a sama elektrownia wiatrowa klasyfikowana była jako urządzenie techniczne. Obecnie zaś budowlę

w rozumieniu przepisów prawa budowlanego stanowi cała elektrownia wiatrowa, składająca się co najmniej z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych

o określonej mocy.

Wskazane wyżej zmiany przepisów obowiązują od 16 lipca 2016 r. Jednak zgodnie z art. 17 ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, od dnia wejścia w życie ustawy do dnia 31 grudnia 2016 r. podatek od nieruchomości dotyczący elektrowni wiatrowej ustala się i pobiera zgodnie z przepisami obowiązującymi przed dniem wejścia w życie ustawy.

W ocenie Sądu, prawidłową jest wykładnia organu, zgodnie z którą treść art. 17 ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych potwierdza cel ustawodawcy, jakim było opodatkowanie podatkiem od nieruchomości od elektrowni wiatrowej

od 1 stycznia 2017 r., nie tylko elementów budowlanych elektrowni wiatrowej,

ale również jej elementów technicznych. Niewątpliwie zabieg ten miał na celu wydłużenie czasu na przygotowanie się podatników do wzrostu wartości elektrowni wiatrowych stanowiących podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości.

Na cel ten wskazano również bezpośrednio w uzasadnieniu projektu ustawy (Sejm RP VIII kadencji, druk nr 315), stwierdzając m.in., że wykreślenie przepisu, który wprowadzał podział elektrowni wiatrowych na część budowlaną i niebudowlaną skutkuje tym, iż cała elektrownia jest budowlą.

Skoro zatem cała elektrownia wiatrowa jest budowlą w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to również będzie stanowić w całości budowlę dla celów podatku od nieruchomości elektrownia wiatrowa.

Sąd nie podzielił tym samym zarzutów skargi dotyczących naruszenia przez organ przepisów o właściwości rzeczowej, poprzez wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego na podstawie ustawy niepodatkowej, jak również argumentacji odnośnie autonomicznego charakteru tego prawa.

Nie podzielił też stanowiska skarżącej Spółki co do niekonstytucyjności ustawy

o inwestycjach oraz sprzeczności jej uregulowań z prawem Unii Europejskiej, poprzez wprowadzenie definicji elektrowni wiatrowej jako budowli, która potencjalnie mogłaby zwiększać obciążenia fiskalne.

W kwestiach tych wskazać ponadto należy, że oczywistym jest, iż definicja budowli z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego jest definicją zakresowo niepełną. Wymieniono w niej przykładowo określone budowle, niemniej zastrzeżono podstawową negatywną przesłankę, że budowlą jest każdy obiekt nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury.

Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 13 września 2011 r. w sprawie o sygn. akt P 33/09 stwierdził, iż podana w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. definicja terminu "budowla" zawiera aż dwukrotne odwołanie się w jej sformułowaniu do przepisów prawa budowlanego, co należy interpretować jako odesłanie do przepisów ustawy – Prawo budowlane, a nie jako odesłanie do wszelkich przepisów regulujących zagadnienia związane z procesem budowlanym. Trybunał wskazał przy tym, że o kwalifikacji określonych obiektów jako budowli, oprócz definicji sformułowanej w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, mogą przesądzać również inne przepisy rozważanej ustawy,

w szczególności art. 29 ust.1 i 2 oraz załącznik do niej określający kategorie obiektów budowlanych, bo treść tych przepisów na różne sposoby doprecyzowuje rozpatrywaną definicję. Akcentując swe stanowisko z punktu widzenia standardów konstytucyjnych, Trybunał stwierdził, że nie sposób zaakceptować sytuację, gdy jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości byłyby traktowane budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego nienależące do kategorii obiektów, które expressis verbis wymieniono w tym przepisie lub w pozostałych przepisach tejże ustawy albo w jej załączniku, lecz będące obiektami jedynie do nich podobnymi. Niemniej stwierdził jednocześnie, że nie można wykluczyć sytuacji, w której przepisy odrębne w stosunku do Prawa budowlanego precyzują bądź definiują wyrażenia występujące w prawie budowlanym albo nawet wprost stanowią, że dany obiekt (urządzenie) jest albo nie jest budowlą (urządzeniem budowlanym) w ujęciu Prawa budowlanego. Trybunał uznał, że odwołanie się do przepisów prawa budowlanego w u.p.o.l. należy interpretować wyłącznie jako odesłanie do regulacji rangi ustawowej. Dodał, że interpretację przepisów prawnych należy przeprowadzać w taki sposób, by uniknąć niespójności i luk, co z założenia wymaga wzięcia pod uwagę pozostałych uregulowań danego aktu normatywnego oraz uregulowań aktów normatywnych odnoszących się do identycznej lub podobnej materii.

Oznacza to, że nie tylko możliwe, lecz wręcz konieczne, okazuje się rozważenie, czy inne akty normatywne nie współkształtują definicji sformułowanych w art. 3 Prawa budowlanego, a przynajmniej nie wpływają na sposób kwalifikowania na ich podstawie poszczególnych obiektów. W pełni podzielając powyższe stanowisko Trybunału Konstytucyjnego, do którego zresztą prawidłowo odwołał się organ interpretacyjny w niniejszej sprawie, należy uznać, że o statusie elektrowni wiatrowej jako budowli współdecydują unormowania ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych.

Ponadto, na co Trybunał zwrócił uwagę w powołanym orzeczeniu, przy ustalaniu, czy dany obiekt stanowi budowlę w rozumieniu u.p.o.l., poza definicją zawartą w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, można posłużyć się również załącznikiem do tej ustawy, co w analizowanym przypadku dostarcza dodatkowej argumentacji za uznaniem elektrowni wiatrowej za budowlę.

W ocenie Sądu, zasadnie organ podatkowy w uzasadnieniu swego stanowiska odwołał się do poglądu L. E. wyrażonego w cyt. wyżej artykule, zamieszczonym w nr [...] [...].

Sąd podziela stanowisko, że skoro ustawa o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych reguluje problematykę budowy tych obiektów i jednocześnie dostosowuje do potrzeb tej ustawy prawo budowlane, to użyte z ustawie – Prawo budowlane – pojęcie "elektrownia wiatrowa" należy rozumieć zgodnie w art. 2 ustawy o inwestycjach

w zakresie elektrowni wiatrowych.

Z treści art. 17 tej ustawy wyraźnie zaś wynika dokonana przez ustawodawcę od początku 2017 r., zmiana zasad opodatkowania i to, że podatek od elektrowni wiatrowych ma być płacony inaczej niż miało to miejsce wcześniej.

Pojawiające się interpretacje, z których wynika, że nic się nie zmienia

w opodatkowaniu elektrowni wiatrowych po 1 stycznia 2017 r., są zatem oparte

na błędnej wykładni prawa związanej z założeniem, że przepis ten jest niepotrzebny.

W konsekwencji, zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 14j § 1 w zw. z art. 120, art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 oraz art. 2a, art. 14c § 1 i 2 w zw.

z art. 120, art. 121 § 1 i art. 2a, a także art. 4 i art. 5 oraz art. 14h w zw. z art. 120 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, należało uznać za niezasadne.

Z tych samych względów na uwzględnienie nie mogły zasługiwać zarzuty dopuszczenia się błędu co do wykładni wymienionych w skardze przepisów prawa materialnego.

Wbrew stanowisku zajętemu w uzasadnieniu skargi zaskarżona interpretacja indywidualna nie naruszyła norm konstytucyjnych, tj. art. 2, art. 84 oraz art. 22, art. 64 ust. 3 i art. 74 ust. 4 Konstytucji RP.

Zauważyć należy, ze powoływane przez autora skargi zasady i wartości konstytucyjne nie mają w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego charakteru bezwzględnego i absolutnego. Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie zaznaczał, że dopuszczalne jest ograniczenie wskazanych wartości i zasad konstytucyjnych, jeżeli nie ma ono charakteru arbitralnego i uzasadnione jest potrzebą ochrony innych wartości konstytucyjnych, posiłkując się w tym zakresie zasadą proporcjonalności. W wyroku z dnia 27 czerwca 2006 r., sygn. akt K 16/05 (opubl.: OTK–A 2006 nr 6 poz. 69) wskazał, że bezwzględna ochrona zasady praw nabytych prowadziłaby do petryfikacji systemu prawnego, uniemożliwiając wprowadzenie niezbędnych zmian w obowiązujących regulacjach prawnych, w sytuacji zmiany warunków społecznych lub gospodarczych.

Odnosząc się do kolejnej grupy zarzutów, jaką według przyjętej w skardze systematyki była kwestia niezgodności z prawem unijnym poprzez naruszenie podstawowych zasad tego prawa, wskazać należy, że również swobody traktatowe nie mają charakteru bezwzględnego. Mogą one bowiem podlegać ograniczeniu ze względu na potrzeby ochrony moralności, porządku, bezpieczeństwa i zdrowia publicznego (art. 36 TFUE). Trudno jest wywodzić o naruszeniu przez krajowego ustawodawcę zagwarantowanych w prawie traktatowym zasad proporcjonalności i niezbędności, neutralności technologicznej, swobody przedsiębiorczości, obowiązku notyfikacji projektu, lojalnej współpracy w zakresie przyjęcia aktu prawnego, który uniemożliwia realizację nałożonego prawem UE celu oraz art. 107 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej w zakresie możliwości wystąpienia niedozwolonej pomocy publicznej. Zasadnicza zmiana wprowadzona ustawą o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych polegała na rozszerzeniu od dnia 1 stycznia 2017 r. przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Rozszerzenie to nie ma jednak charakteru dyskryminującego, gdyż znajduje zastosowanie jednakowo do wszystkich podmiotów świadczących tego typu usługi na terytorium kraju, niezależnie od ich przynależności państwowej. Decyzja ustawodawcy o rozszerzeniu definicji budowli w przypadku elektrowni wiatrowej, jeżeli tylko nie skutkuje nieuzasadnionym zróżnicowaniem sytuacji podmiotów świadczących tego typu usługi, wpisuje się w zakres respektowanej przez TSUE swobody regulacyjnej ustawodawcy krajowego, który tym samym daje wyraz temu, jakie wartości społeczne korzystają z pierwszeństwa ochrony.

Tym samym na uwzględnienie nie mógł również zasługiwać zarzut strony,

że przyjęte przez ustawodawcę środki naruszają zasadę proporcjonalności.

W kwestii zaś zarzutu naruszenia art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak właściwego uzasadnienia prawnego, Sąd stwierdził,

że zaskarżona interpretacja indywidualna została wydana przez uprawniony organ

i dotyczy przedstawionego stanu faktycznego oraz stanowiska podatnika w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego.

Wbrew zarzutom skargi, organ przedstawił własną ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Sam fakt, że stanowisko organu nie satysfakcjonuje strony skarżącej, nie uzasadnia zarzutu naruszenia wskazanych przepisów prawa, w szczególności nie narusza zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Przy czym, zgadzając się z poglądem skarżącej Spółki, że ma ona prawo oczekiwać, iż przepisy prawa będą interpretowane w jednolity sposób, podkreślić należy, że oczekiwanie to nie może oznaczać, że organ jest zobligowany do powielania sposobu rozumienia przepisów przyjętego w innych interpretacjach wydanych przez inne organy (nawet przy założeniu tożsamości stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych, których dotyczą interpretacje oraz tożsamości przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji).

Oznaczałoby to bowiem, iż organ nie jest uprawniony do dokonania samodzielnej oceny stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz przedstawienia własnej interpretacji przepisów, ale że jest zobligowany do powielenia oceny dokonanej w innej interpretacji.

Z powyższych względów Sąd uznał, iż fakt wydania przez organy podatkowe szeregu interpretacji indywidualnych potwierdzających prawidłowość stanowiska skarżącej Spółki pozostaje bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, w tym oceny zasadności zarzutu skargi odnośnie naruszenia zasady in dubio pro tributario.

Wskazać należy, że w replice organu na pismo skarżącej z dnia [...] lutego

2017 r., powołano 22 przykłady interpretacji indywidualnych, w których zajęto stanowisko tożsame z jego stanowiskiem. Potwierdza to, iż w orzecznictwie organów kwestia opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych w stanie prawnym od dnia 1 stycznia 2017 r., budzi wątpliwości.

Z przedstawionych wyżej przyczyn Sąd nie znalazł jednak powodów, dla których zasadne byłoby przychylenie się do argumentacji strony skarżącej o konieczności powielenia w niniejszej sprawie sposobu rozumienia przepisów przyjętego w tej linii orzecznictwa organów, która jest korzystna z punktu widzenia skarżącej Spółki.

Dlatego też, Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy – Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

L. Kleczkowski E. Kruppik-Świetlicka U. Wiśniewska