Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1251/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 107 par. 1, art. 108, art. 116 par. 1-4,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 134 par. 1, 174 par. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 12 września 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 9 maja 2012 r. sygn. akt I SA/Po 773/11 w sprawie ze skargi R. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 30 sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące maj, czerwiec, lipiec i grudzień 2006 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R. W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 9 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Po 773/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę R. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 30 sierpnia 2011 r. wydaną w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości w podatku od towarów i usług za maj, czerwiec, lipiec i grudzień 2006 r.

Z uzasadnienia powyższego wyroku wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia 28 kwietnia 2011 r. orzekł o odpowiedzialności R. W. (dalej zwany "skarżącym") jako członka zarządu za zaległości L. sp. z o.o. z siedzibą w Ś. w podatku od towarów i usług za maj, czerwiec, lipiec i grudzień 2006 r.

Spółka L. nie wpłaciła podatku od towarów i usług wynikającego z deklaracji VAT-7 za powyższe miesiące 2006 r. W tym czasie R. W. pełnił funkcję członka zarządu tej spółki. Wpis odnośnie pełnienia funkcji prezesa zarządu został wprowadzony do KRS z dniem 12 listopada 2002 r., a wykreślony z dniem 3 kwietnia 2008 r. Skarżący został odwołany z pełnienia powyższej funkcji uchwałą Nadzwyczajnej Zgromadzenia Wspólników w dniu [...] 2008 r.

Organ podatkowy wskazał również, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Na przedmiotowe zaległości podatkowe zostały wystawione tytuły wykonawcze oraz zastosowane zostały środki egzekucyjne w postaci zajęcia rachunków bankowych, zajęcia wierzytelności, zajęcia majątku ruchomego w stosunku, do którego była prowadzona licytacja oraz sprzedaż z wolnej ręki. Przedmiotowe zaległości podatkowe zostały zabezpieczone poprzez dokonanie wpisu hipoteki w dniu 9 stycznia 2008 r.

Z zebranego materiału dowodowego wynika, że w dniu 29 stycznia 2008 r. przez jednego z wierzycieli spółki został złożony wniosek o upadłość, jednak postanowieniem Sądu Rejonowego w P. z dnia 19 maja 2008 r. sygn. akt XI GU 65/08 wniosek ten został oddalony.

Po rozpatrzeniu odwołania strony Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia 30 sierpnia 2011 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy podzielił ustalenia organu I instancji co zaistnienia przesłanek uzasadniających orzeczenie odpowiedzialności skarżącego za zaległości spółki L. Wyjaśnił również, iż powołany przez skarżącego wniosek o dokonanie cesji wierzytelności w kwocie 1.400.000 zł, przysługującej K. J. od firmy "A." spółka z o.o. na rzecz Skarbu Państwa tytułem uregulowania zobowiązań spółki z ograniczoną odpowiedzialnością L. nie może faktycznie i skutecznie przyczynić się do zaspokojenia przedmiotowych zaległości podatkowych z uwagi na brak podstaw prawnych do jego uwzględnienia.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu R. W. zarzucił powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. istotne naruszenie przepisów prawa procesowego i materialnego, które miały istotny wpływ na rozpoznanie i niepoprawne wydanie decyzji, w szczególności: art. 116, art. 120, art. 121, art. 122, art. 139, art. 180, art. 181, art. 187, art. 178, art. 188 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., nr 8 poz. 60 ze zm. – dalej jako "Ordynacja podatkowa"). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Za całkowicie bezpodstawny uznał Sąd I instancji zarzut prowadzenia postępowania z naruszeniem przepisów art. 120, art. 121, art. 122, art. 178, art. 180, art. 181, art. 187, art. 188 oraz 191 Ordynacji podatkowej, nie znalazł on bowiem potwierdzenia w materiale dowodowym sprawy.

W ocenie Sądu argument skarżącego, iż w firmie zajmował się wyłącznie sprawami organizacyjnymi i nie miał możliwości bieżącego zarządzania sytuacją finansową spółki, a od czasu zakupu udziałów przez firmę "C." sp. z o.o., a nawet wcześniej, tj. od około września 2006 r. został faktycznie odsunięty od bieżącego zarządzania firmą i zajmował się jedynie marketingiem, nie może stanowić przesłanki wyłączającej jego odpowiedzialność za zaległości spółki. Pełnienie obowiązków członka zarządu jest funkcją dobrowolną wymagającą zgody osoby powołanej na stanowisko i wiążę się ze stosownym wynagrodzeniem. Sąd wskazał, że zgodnie z treścią art. 208 § 2 Kodeksu spółek handlowych każdy członek zarządu posiada zarówno prawo jak i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Oznacza to, że członek zarządu odpowiada za wszystkie istotne sprawy spółki, a jej kondycja ekonomiczno - finansowa niewątpliwie do takich spraw należy. Zatem skarżący jako członek zarządu winien na bieżąco śledzić sytuację finansową firmy i w przypadku wystąpienia stanu niewypłacalności spółki wystąpić we właściwym czasie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości.

Za bezpodstawny Sąd uznał zarzut bezprawnego odmówienia przeprowadzenia dowodów z przesłuchania w charakterze świadka R. S. oraz M. J. na okoliczność uprawnień i wiedzy poszczególnych członków zarządu oraz istnienia wierzytelności, celem wykazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Sąd wyjaśnił, że art. 188 Ordynacji podatkowej stwarza możliwość odmówienia przeprowadzenia wnioskowanego przez stronę dowodu, jeżeli jego przedmiotem są okoliczności stwierdzone wystarczająco innym dowodem.

Według Sądu, organy podatkowe miały podstawy do przyjęcia, iż powoływana przez skarżącego wierzytelność w kwocie 270.000 zł, należna od "C." spółki z o.o. nie może być uznana za mienie, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Sąd wskazał, że z tych względów organy podatkowe prawidłowo nie uznały, że wskazywana przez stronę wierzytelność jest bezsporna i wymagalna, a nawet gdyby wierzytelność istniała byłaby ona nieściągalna.

Za bezpodstawny Sąd uznał zarzut strony, iż wyłącznie skarżący jako członek zarządu solidarnie odpowiada za przedmiotowe długi spółki, podczas gdy członkami zarządu w okresie powstawania długu podatkowego byli I. J., T. J. oraz H. K. Zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza faktu pełnienia funkcji członka zarządu spółki L. przez I. J. i H. K.

Za nieuzasadniony uznał Sąd zarzut skarżącego, iż analiza sytuacji finansowej spółki, przedstawiona w zaskarżonej decyzji, świadcząca o przesłankach niewypłacalności dłużnika, nie bierze pod uwagę faktu wzięcia na siebie spłaty wszystkich zobowiązań przez nowego udziałowca firmy. Powyższa okoliczność bowiem pozostaje bez wpływu na ustaleń właściwego czasu na zgłoszenie wniosku o głoszenie upadłości. Organy podatkowe podjęły bowiem wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych, mających znaczenie dla ustalenia wszystkich przesłanek odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe spółki.

Sąd nie zgodził się również z zarzutem, że Dyrektor Izby Skarbowej w P. naruszył art. 178 Ordynacji podatkowej.

W skardze kasacyjnej wywiedzionej przez pełnomocnika skarżącego, powyższemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie,

- art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 62 § 1 i 5 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 115 § 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. )

- art. 107 § 1, art. 108 w zw. z art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów, mimo niemożności orzeczenia odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe spółki przy prawidłowo ustalonym podatkowoprawnym stanie faktycznym,

- art. 116 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez nie rozważenie przesłanek wyłączających odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania spółki, a w szczególności w kontekście zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie,

- art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej w zakresie nie prowadzenia postępowania dotyczącego solidarnej odpowiedzialności wobec wszystkich ówczesnych członków zarządu spółki, tj. polegające na błędnej wykładni przedmiotowej normy prawnej,

- art. 116 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 21 ust. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz.U. nr 155, poz. 1297, dalej jako "ustawa o restrukturyzacji") poprzez przyjęcie, że skarżący miał możliwość złożenia we właściwym czasie wniosku o upadłość spółki i ponosi winę za niezłożenie tego wniosku.

Ponadto zarzucono również naruszenie przepisów postępowania:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 3 § 1 oraz art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej jako "P.p.s.a.") przez niewłaściwą realizację funkcji kontrolnej i wydanie tym samym rozstrzygnięcia, które sankcjonuje uchybienia proceduralne popełnione w sprawie przez organy podatkowe obu instancji,

- art. 3 § 1 w zw. z art. 141 § 4 i art. 134 § 1 P.p.s.a. poprzez brak wszechstronnego uzasadnienia rozstrzygnięcia, a w szczególności niepełne przedstawienie stanowiska skarżącego oraz brak wszechstronnego, całościowego odniesienia się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze, a także nie wzięcie pod uwagę całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 3 § 1 oraz w zw. z art. 151 P.p.s.a., oraz w związku z art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187, art. 188, art. 189, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne oddalenie skargi, w sytuacji gdy zachodziły podstawy do jej uwzględnienia w świetle podniesionego przez skarżącego zarzutu naruszenia granic swobodnej oceny dowodów,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 3 § 1 oraz w zw. z art. 151 P.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy zachodziły podstawy do jej uwzględnienia w kontekście podniesionych przez skarżącego zarzutów naruszenia przepisów postępowania podatkowego,

- art. 134 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz w związku z art. 151 P.p.s.a., w związku z art. 122, art. 187, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej przez rozpatrzenie sprawy tylko w granicach skargi, bez uwzględnienia całości materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie,

- art. 106 § 3 P.p.s.a w zw. z art. 151, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz w zw. z art. 122, art. 187, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nie przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentów dołączonych do skargi, gdy było to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości co do prawnopodatkowego stanu faktycznego w niniejszej sprawie,

- art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez nie ustosunkowanie się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze.

Z uwagi na tak sformułowane zarzuty pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania, ewentualnie o uchylenie wyroku i rozpoznanie skargi, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie, a także o zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżony wyrok nie narusza prawa.

Autor rozpatrywanego środka zaskarżenia sformułował zarówno zarzuty naruszenie prawa materialnego (art. 174 pkt 1 P.p.s.a.), jak i przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.). W takiej sytuacji, co do zasady w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty natury procesowej, gdyż dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo że nie został skutecznie podważony zarzutami skargi kasacyjnej, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez Sąd przepis prawa materialnego.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 3 § 1 oraz art. 134 § 1 P.p.s.a. Ten ostatni przepis stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Uzasadniając ten zarzut strona skarżąca stwierdziła, że w skardze nie podniosła zarzutu nieprawidłowego rozliczenia przez urząd skarbowy i komornika wpłat na poczet wszystkich zaległych zobowiązań podatkowych, a Sąd I instancji dokonując kontroli zaskarżonych decyzji nie wyszedł poza granice skargi, naruszając tym samym dyspozycję art. 134 § 1 P.p.s.a.

Użyte w art. 134 § 1 P.p.s.a. pojęcie rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy niż ta, w której wniesiono skargę. Kwestia prawidłowości rozliczenia wpłat na poczet zaległości podatkowych spółki nie była przedmiotem badania i oceny w niniejszej sprawie.

Dodatkowo należy zauważyć, że zarzut naruszenia art. 134 § 1 P.p.s.a. może być usprawiedliwiony tylko wówczas, gdyby w postępowaniu podatkowym popełniono uchybienia na tyle istotne, a przy tym oczywiste, iż sąd powinien je dostrzec i uwzględnić, bez względu na treść zarzutów sformułowanych w skardze. W rozpoznawanej sprawie strona skarżąca kwestionował jedynie możliwość wydania w stosunku do niej orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości spółki, a nie kwestionowała wysokości zaległości podatkowej spółki L. Jednocześnie brak było podstaw do stwierdzenia przez Sąd I instancji, że wysokość ta nie została prawidłowo określona. Zatem nie można było stwierdzić oczywistego i istotnego uchybienia, uzasadniającego zastosowanie normy wynikającej z art. 134 § 1 P.p.s.a.

Nie ma też podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 P.p.s.a., w powiązaniu z art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187, art. 188, art. 189 i art. 191 Ordynacji podatkowej.

Uzasadniając powyższy zarzut autor skargi kasacyjnej stwierdził, że Sąd I instancji w uzasadnieniu wyroku bardzo lakonicznie odniósł się do naruszenia powołanych przepisów normujących sposób prowadzenia postępowania podatkowego. Ponadto stwierdził, że skarżący nie miał dostępu do dokumentacji spółki i z tego względu wnosił o przesłuchanie świadków, w celu potwierdzenia istnienia wierzytelności mogących pokryć zaległości spółki czy okoliczności braku winy skarżącego w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego tak postawiony zarzut nie został prawidłowo uzasadniony, brak jest także rzeczowej argumentacji na jego poparcie. Ogólnikowe odwołanie się do przepisów regulujących zasady prowadzenia postępowania podatkowego oraz do orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczącego przestrzegania tych zasad, bez wskazania w jaki konkretnie sposób poszczególne normy Ordynacji podatkowej zostały naruszone i jaki miało to wpływ na wynik sprawy, czyni ten zarzut nieskutecznym.

W orzecznictwie wielokrotnie prezentowany był pogląd, że skuteczne podniesienie zarzutu z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. wymaga wykazania istnienia związku przyczynowego między wspomnianym naruszeniem a treścią rozstrzygnięcia polegającego na tym, że gdyby do tego uchybienia nie doszło, to treść rozstrzygnięcia byłaby inna. W rezultacie użyte w treści tego przepisu pojęcie "mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy", należy wiązać tylko z hipotetycznymi następstwami uchybień przepisom postępowania, co oznacza, że skarżący powinien uzasadnić, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 października 2012 r., sygn. akt I FSK 1913/11, publ. LEX nr 1233622).

Ponadto stwierdzić należy, że wbrew zarzutom skargi kasacyjnej Sąd I instancji odniósł się w dostateczny sposób do podnoszonych przez stronę skarżącą kwestii.

Sąd stanął na stanowisku, że wierzytelność od "C." sp. z o.o. nie może być uznana za mienie, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej tj. takie, z którego egzekucja jest możliwa. Przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie wyjaśniające wykazało, że wskazywany dłużnik jest podmiotem nieaktywnym, wykreślonym z rejestru podatników VAT, który pod wskazanym w KRS adresem nie ma zarządu ani nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Zatem trafnie organy nie uznały, że wskazywana wierzytelność jest bezsporna i wymagalna czy ściągalna. Do uwolnienia się od odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej nie jest wystarczające wskazanie jako mienia spółki jej wierzytelności wobec kontrahentów, lecz konieczne jest wykazanie przez, że wierzytelności są wymagalne, a dłużnicy wypłacalni Wobec tego przesłuchanie na omawianą okoliczność powołanych świadków nie było niezbędne.

Sąd I instancji w sposób szczegółowy odniósł się również do okoliczności związanych z nie złożeniem wniosku o upadłość spółki. W ocenie Sądu zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie jest uzależnione od wyrażenia zgody udziałowca spółki czy członków rady nadzorczej. Skarżący nie wykazał, by był pozbawiony możliwości zapoznania się z dokumentami finansowymi spółki oraz do jej reprezentacji. Sąd uznał, że skoro skarżący zatwierdzał sprawozdania finansowe spółki, to musiał mieć i miał pełną wiedzę dotyczącą kondycji finansowej firmy. Także podniesiona w skardze okoliczność podjęcia decyzji o zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości w grudniu 2007 r. w związku z brakiem spłaty kredytu dodatkowo potwierdza, iż skarżący miał świadomość sytuacji finansowej spółki.

W skardze kasacyjnej nie przedstawiono żadnego uzasadnienia dla zarzutów naruszenia art. 106 § 3 i art. 141 § 4 P.p.s.a.

Dla skutecznego zarzucenia naruszenia art. 106 § 3 P.p.s.a. nie jest wystarczające stwierdzenie przez stronę skarżącą, że Sąd I instancji powinien przeprowadzić uzupełniające postępowanie dowodowe, gdyż było to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości co do podatkowoprawnego stanu faktycznego sprawy. Tak samo należy ocenić ogólne stwierdzenie, że doszło do naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez nieustosunkowanie się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze.

Wobec tego oba te zarzuty nie mogą być skutecznie rozpoznane przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Ponieważ zarzutami skargi kasacyjnej skutecznie nie podważono stanu faktycznego ustalonego przez organy podatkowe i zaakceptowanego przez Sąd I instancji, Naczelny Sąd Administracyjny za podstawę dalszych rozważań przyjmuje ten właśnie stan faktyczny.

W ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 1 P.p.s.a., tj. naruszenia prawa materialnego, w kilku zarzutach wskazano na naruszenie art. 116 Ordynacji podatkowej w powiązaniu z naruszeniem innych przepisów, w tym art. 62 § 1 i 5, art. 107 § 1 oraz art. 108 Ordynacji podatkowej, a także art. 21 ust. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców.

W myśl art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej i spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2 ) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części .

Odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej). Przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji (art. 116 § 4 Ordynacji podatkowej).

Orzekając o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, organ podatkowy jest zobowiązany wykazać istnienie przesłanek pozytywnych, tj. okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Natomiast ciężar wykazania okoliczności zwalniających z tej odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu.

W niniejszej sprawie bezspornie zostało wykazane, że w okresie powstania zaległości spółki L. w podatku od towarów i usług za maj, czerwiec, lipiec i grudzień 2006 r., skarżący pełnił funkcję członka zarządu tej spółki. Skarżący nie wykazał okoliczności uwalniających go od odpowiedzialności za zaległości spółki.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowo Sąd I instancji zaaprobował ustalenia organów podatkowych dotyczące kwestii ustalenia osób, które powinny ponosić solidarną odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki.

W oświadczeniu z dnia 10 października 2010 r. skarżący stwierdził, że członkiem zarządu spółki był także I. J. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności I. J. jako członka zarządu spółki, jednak decyzją z dnia 28 marca 2011 r. postępowanie to zostało umorzone z uwagi na fakt, iż okoliczność powołania oraz pełnienia funkcji przez I. J. nie została potwierdzona żadnym dowodem (brak jest stosownego wpisu do akt rejestrowych spółki, brak uchwały zgromadzenia wspólników, także sam I. J. nie potwierdził powyższego faktu).

Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, nie potwierdził również faktu, że funkcję członka zarządu pełniła H. K. Na powyższą okoliczność skarżący powołał się dopiero w skardze. Przy tym twierdzenie skarżącego pozostaje w sprzeczności z wcześniejszym oświadczeniem, wniesionym do protokołu z dnia 10 października 2010 r., w którym wskazał, iż funkcję członka zarządu spółki pełnili I. J. oraz T. J. Z oświadczenia tego wynika, że H. K. była wyłącznie główną księgową firmy. Akta rejestrowe spółki nie zawierają żadnych dokumentów potwierdzających fakt powołania i pełnienia funkcji członka zarządu spółki L. przez H. K. Również sam skarżący nie przedłożył żadnego dowodu na potwierdzenie tych twierdzeń.

W rozpoznawanej sprawie nie zaistniały także przesłanki do uwolnienia się skarżącego jako członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki poprzez wskazanie mienia, z którego egzekucja jest możliwa. Skarżący nie wskazał takiego majątku spółki, bowiem jak już stwierdzono powyżej wierzytelność od spółki "C.", nie spełnia warunków do uznania ją za majątek, który stwarza faktyczną możliwość zaspokojenia znacznej części zaległości podatkowych spółki.

Wobec tego za niezasadne należało uznać zarzuty naruszenia art. 107 § 1, art. 108 oraz art. 116 Ordynacji podatkowej.

Całkowicie bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 116 Ordynacji podatkowej w związku z art. 21 ust. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców. W myśl tego ostatniego przepisu postępowanie restrukturyzacyjne umarza się również w przypadku, gdy wobec przedsiębiorcy zostało wszczęte postępowanie likwidacyjne lub upadłościowe; w tym przypadku organ restrukturyzacyjny niezwłocznie wydaje decyzję o umorzeniu postępowania restrukturyzacyjnego.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, powoływana przez stronę okoliczność prowadzenia postępowania restrukturyzacyjnego spółki pozostawała bez wpływu na niniejszą sprawę i nie zwalniała skarżącego jako członka zarządu z obowiązku złożenia wniosku o upadłość spółki, jeżeli zaistniały przesłanki do złożenia takiego wniosku. Ocena tego czy skarżący wykazał spełnienie egzoneracyjnych przesłanek z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, nie może być dokonywana przez pryzmat przepisów ustawy o restrukturyzacji. Nie ma też znaczenia, że postępowanie restrukturyzacyjne nie mogłoby być nadal prowadzone w przypadku złożenia wniosku o upadłość.

Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. Orzeczenie o kosztach postępowania wydano na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.