Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1237/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-10-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174, art. 183 par. 1,
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA: Ryszard Mikosz (sprawozdawca), Sędzia NSA: Krzysztof Stanik, Protokolant Karolina Latarska, po rozpoznaniu w dniu 16 października 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej ze skargi kasacyjnej "K." spółka jawna od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3215/06 w sprawie ze skargi "K." spółka jawna na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia 31 lipca 2006 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej określającej wysokość nadpłaty w podatku akcyzowym 1) oddala skargę kasacyjną, 2) oddala wniosek Dyrektora Izby Celnej w W. w przedmiocie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 12 kwietnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3215/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), oddalił skargę "K." T. B. i K. B. Spółki jawnej z siedzibą w N. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia 31 lipca 2006 r.

W uzasadnieniu Sąd w pierwszej kolejności przedstawił przebieg postępowania w sprawie. W tych ramach odnotował w szczególności, że wnioskiem z dnia 25 stycznia 2005 r. wspomniana Spółka zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego w C. o zaliczenie nadpłaty (w uzasadnieniu mowa jest o "zakwalifikowaniu" nadpłaty) za okresy od stycznia do grudnia 2003 r. "na poczet zaległości wynikających z decyzji dotyczących kontroli za 2002 r., a w pozostałej części na poczet należności w podatku akcyzowym za 2005 r." nadto zaś, że strona - także ustosunkowując się do wezwania organu - modyfikowała swoje żądanie w kilku sprostowaniach z uwagi na omyłki dotyczące m. in. podstawy opodatkowania wykazanej w jednej z deklaracji. Sąd nawiązał także do uzasadnienia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia 15 czerwca 2005 r., którą na podstawie art. 72 § 1 pkt 1 i art. 74a w związku z art. 75 § 2 pkt 1 lit. a i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) określono Spółce nadpłatę w podatku akcyzowym za luty, marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec i sierpień 2003 r. Odniósł się zwłaszcza do opisanej tam korespondencji organu z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w W. oraz z Wydziałem Rozliczeń Ceł i Podatków Izby Celnej w W., która umożliwiła ustalenie wysokości zaległości podatkowych Spółki "K.".

W dalszej kolejności Sąd odnotował, że strona we wniosku z dnia 22 lipca 2005 r. zwróciła się o stwierdzenie nieważności powyższej decyzji z dnia 15 czerwca 2005 r. na mocy art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej z uwagi na rażące naruszenie art. 210 Ordynacji podatkowej "oraz zasad ogólnych Ordynacji podatkowej". Podkreślił, że jej zdaniem organ zaniżył nadpłatę, nie uwzględniając, iż zaległość podatkowa za grudzień 2003 r. została zapłacona "w ramach wzajemnych rozliczeń" przez jej kontrahenta, PPHU "A." Sp. z o.o. Przytoczył też pogląd Spółki "K.", zgodnie z którym taki stan rzeczy stanowił rezultat działań organu mających na celu ukrycie błędu polegającego na "bezprawnym" zwrocie spornej sumy wspomnianemu kontrahentowi. Stwierdził zarazem, że strona zwróciła uwagę, iż "18 lutego 2004 r. organ wydał zaświadczenie o niezaleganiu strony z podatkiem akcyzowym, co oznacza, iż nie miał wątpliwości, iż akcyza za grudzień 2003 r. została zapłacona".

W kolejnym fragmencie uzasadnienia Sąd najpierw nawiązał do decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia 9 stycznia 2006 r., odmawiającej stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia 15 czerwca 2005 r. z uwagi na brak przesłanek określonych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, następnie zaś do odwołania od tej decyzji, rozstrzygnięcia utrzymującego ją w mocy oraz skargi. W tych ramach Sąd odnotował, że zdaniem organu zapłata dokonana przez kontrahenta Spółki "K." nie spowodowała wygaśnięcia ciążącego na niej zobowiązania podatkowego i tym samym nie zwolniła jej z obowiązków w tym zakresie. Przedstawił też stanowisko Spółki, powołującej się w tym zakresie na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 marca 1998 r., sygn. akt SA/Łd 1676/96 (Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 2000, nr 6, s. 167), w myśl którego podatek może zostać zapłacony przez osobę trzecią, zgodnie z przyjętym na siebie przez tę osobę zobowiązaniem cywilnoprawnym. Sąd zwrócił wreszcie także uwagę, że w skardze wytknięto organom podatkowym, iż "o powstałej zaległości za grudzień 2003 r. strona dowiedział[a] się dopiero z pisma z 24 maja 2005 r., a co więcej dysponuje zaświadczeniami o niezaleganiu w podatkach wystawionymi przez Naczelnika Urzędu Celnego w W. z 19 stycznia, 12 marca 2004 r., a także Naczelnika Urzędu Celnego w C. z 17 maja, 15 czerwca, 4 sierpnia, 15 września 2004 r., 17 stycznia, 9 lutego, 11 kwietnia 2005 r., które wskazują, iż organy podatkowe nie miały wątpliwości co do faktu poprawnego i pełnego zapłacenia akcyzy za grudzień 2003 r., co narusza rażąco art. 6, art. 125 § 1 O.p. i art. 121 § 1 O.p. i art. 7 Konstytucji RP".

Odnosząc się do skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny na wstępie podniósł, że zaskarżona decyzja została wydana w postępowaniu podatkowym o charakterze nadzwyczajnym, tj. w postępowaniu w przedmiocie stwierdzenia decyzji ostatecznej, stanowiącym "odstępstwo od zasady stabilności prawomocnych orzeczeń". Zaznaczył jednocześnie, że postępowanie to ogranicza się do ustalenia, czy zachodzi jedna z przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, co oznacza, iż w jego toku organ "nie może rozpatrywać sprawy co do jej istoty tak, jak w postępowaniu odwoławczym". Jego zdaniem taki stan rzeczy "zakreśla również ramy powierzonej Sądowi administracyjnemu kontroli legalności decyzji wydanych przez właściwy organ w tym nadzwyczajnym postępowaniu w instancji odwoławczej".

Następnie Sąd, odwołując się do definicji słownikowej oraz orzecznictwa i doktryny, poddał analizie pojęcie "rażącego naruszenia prawa" występujące w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W jego ocenie o takim naruszeniu może być mowa jedynie w przypadku jego oczywistości, gdy zachodzi ewidentna sprzeczność pomiędzy treścią przepisu a rozstrzygnięciem podjętym w decyzji, czyli gdy przekroczenie prawa nie stanowi konsekwencji błędu w wykładni, lecz nastąpiło w sposób jasny i niedwuznaczny. Według niego naruszenie to dotyczy zwykle przepisów prawa materialnego, może ono jednak odnosić się do prawa procesowego, jeśli wada wskazująca na nieważność decyzji "tkwi w samej decyzji".

Odnosząc te spostrzeżenia do rozpatrywanej sprawy, Sąd uznał, że w zaskarżonej decyzji trafnie przyjęto, iż przesłanka "rażącego naruszenia prawa" nie została spełniona w przypadku decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia 15 czerwca 2005 r., podnosząc jednak zarazem, że "uzasadnienia decyzji organów obu instancji mogłyby w sposób bardziej szczegółowy uzasadnić, dlaczego brak jest podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej". Rozwijając ów wątek i nawiązując do literatury przedmiotu, Sąd rozważył następnie, budzącą wiele wątpliwości w orzecznictwie i literaturze, sytuację, w której organ, prowadzący postępowanie w przedmiocie nadpłaty, wykrywa nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku za dany okres, prowadzące do powstania, niejako obok nadpłaty, również zaległości podatkowej. Podsumowując te uwagi, wyraził pogląd, że Naczelnik Urzędu Celnego w C. "nie powinien wypowiadać się w odniesieniu do istniejącej, jego zdaniem, zaległości podatkowej w innym miesiącu niż te, co do których określił nadpłatę", "powinien bowiem w tym zakresie wydać najpierw stosowne rozstrzygnięcie na zasadzie art. 21 § 3 O.p., a dopiero wówczas je uzasadnić". Sąd zastrzegł jednak, że konstatacja ta nie może uchodzić za oczywistą, stwierdzając zarazem, iż "wątpliwości i odmienne stanowiska z powyższego zakresu prezentowane w doktrynie i orzecznictwie nie mogą być interpretowane jako rażące naruszenie prawa przez Naczelnika Urzędu Celnego w C., który wydał ostateczną decyzję, w której sentencji stwierdził jedynie nadpłatę w okresach, w których ona wystąpiła, czego strona skarżąca nie kwestionuje".

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego rażącego naruszenia prawa nie stanowi również przyjęcie przez wspomniany organ stanowiska innego niż wyrażane przez stronę, jeśli chodzi o możliwość zapłaty podatku przez osobę trzecią. Sąd wskazał bowiem przykłady wypowiedzi tak judykatury, jak doktryny, w których świetle stanowisko to ma charakter dominujący, zaś pogląd skarżącej jest odosobniony. Nawiązał przy tym do wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którymi "o rażącym charakterze nie można mówić w przypadku, gdy przepisy prawa pozwalają na wyrażenie odmiennych stanowisk, a strona bądź organ zastosuje się do jednego z nich".

Analogicznie Sąd ocenił fakt, iż organy poinformowały skarżącą o zaległości podatkowej za grudzień 2003 r. dopiero w piśmie z dnia 24 maja 2005 r., wcześniej wystawiając zaświadczenia o braku zaległości w tym zakresie. Stwierdził jednak zarazem, że tego typu postępowanie "nie budzi zaufania i należy uznać je za nieprawidłowe".

Spółka "K.", reprezentowana przez pełnomocnika będącego radcą prawnym, wniosła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia z dnia 12 kwietnia 2007 r., domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Wyrokowi temu zarzuciła naruszenie zarówno prawa materialnego, poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 6 i art. 59 Ordynacji podatkowej, a także art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, jak i prawa procesowego. W tym ostatnim zakresie w podstawach skargi kasacyjnej wymienione zostały art. 121 § 1 oraz art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej, uchybienie którym skutkowało także, zdaniem strony, "naruszeniem także art. 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej".

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik, po omówieniu dotychczasowego postępowania, stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie nie doszło do zniesienia, zmiany lub poszerzenia obowiązku podatkowego, jak - według niego - przyjął Sąd pierwszej instancji, lecz do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego wskutek jego zapłaty przez kontrahenta skarżącej. Powołując się ponownie na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 marca 1998 r. (sygn. akt SA/Łd 1676/96) oraz pogląd wyrażony w jednym z komentarzy do Ordynacji podatkowej, podniósł, że taki sposób wygaśnięcia zobowiązania podatkowego znajduje uzasadnienie w treści art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej, w której nie zastrzeżono, iż zapłaty ma dokonać sam podatnik. Jego zdaniem zatem zaliczenie spornej kwoty na poczet zaległości podatkowej wspomnianego kontrahenta, na złożony przezeń wniosek z dnia 7 września 2004 r., pozostaje w rażącej sprzeczności z przewidzianą w art. 6 Ordynacji podatkowej zasadą bezzwrotności podatku. Pełnomocnik, podobnie jak czynił to na wcześniejszych etapach postępowania, wytknął organom niekonsekwencje w analizowanym zakresie.

Rozwijając ów wątek, w części uzasadnienia skargi kasacyjnej poświęconej zarzutom procesowym, jej autor podkreślił, że działania organów, przede wszystkim zaś potwierdzenie "wpłaty podatku za podatnika przez Sp. z o.o. A." oraz zaświadczenia o braku zaległości podatkowych, pozbawiły stronę informacji na temat spornych zaległości. Ponadto jego zdaniem "powyższe zaświadczenia wskazują, iż organy podatkowe nie miały wątpliwości co do faktu poprawnego i pełnego zapłacenia akcyzy za grudzień 2003 r., na które to obecnie wskazują". W związku z tym pełnomocnik zarzucił organom naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do tych organów (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz zasady legalizmu (art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej).

Dyrektor Izby Celnej w W. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu podkreślił, że Sąd pierwszej instancji szczegółowo ustosunkował się do wszystkich kwestii poruszonych przez stronę skarżącą i prawidłowo uzasadnił swoje rozstrzygnięcie. Powołując się na poglądy wyrażone w doktrynie, podniósł również, że chybione są sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa materialnego przez niewłaściwe jego zastosowanie. Zauważył bowiem, iż przedmiot sprawy stanowiła kwestia stwierdzenia nadpłaty, nie zaś określenia zobowiązania podatkowego, do którego odnosiły się zarzuty skargi w analizowanym zakresie.

Z podobnych przyczyn Dyrektor Izby Celnej zakwestionował też zasadność zarzutów naruszenia prawa procesowego. Zaznaczył, że zarzuty te nie dotyczą przepisów postępowania sądowego, lecz jedynie postępowania administracyjnego.

Na rozprawie w dniu 16 października 2008 r. pełnomocnik skarżącej spółki podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Pełnomocnicy Dyrektora Izby Celnej, będący pracownikami Izby, wnieśli o oddalenie skargi oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie z przyczyn leżących w niej samej. Jak trafnie bowiem zauważył pełnomocnik organu odwoławczego w odpowiedzi na tę skargę, jej podstawy zostały sformułowane w sposób wadliwy, co w istocie uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu pełną kontrolę instancyjną zaskarżonego wyroku. Podkreślić wszak trzeba, że zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę jedynie w granicach skargi kasacyjnej, chyba że zachodzą wymienione w § 2 tego przepisu przesłanki do stwierdzenia nieważności postępowania sądowego, co w rozpatrywanej sprawie nie ma miejsca. W konsekwencji wspomniana kontrola instancyjna orzeczenia sądu pierwszej instancji sprawowana jest wyłącznie w takich ramach, które wyznaczają podstawy kasacyjne, wskazane i uzasadnione w skardze kasacyjnej. Innymi słowy, zarzuty skargi kasacyjnej wywierają doniosły wpływ na przebieg i wynik postępowania kasacyjnego, nierzadko już w punkcie wyjścia przesądzając to, czy skarga kasacyjna może w ogóle zostać uwzględniona, czy też nie.

Sformułowane wyżej uwagi dotyczą zwłaszcza zarzutów procesowych, jakie podniesione zostały w skardze kasacyjnej. Pełnomocnik strony ograniczył się tylko do przywołania kilku przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm. obecnie Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), bez wskazania jakiegokolwiek przepisu Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W tym kontekście podkreślić trzeba, że art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w którym mowa o naruszeniu przepisów postępowania, jeśli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, stanowi podstawę zaskarżenia naruszenia przepisów tej ostatniej ustawy, czyli przepisów postępowania sądowoadministracyjnego, a nie przepisów procedury podatkowej, których wojewódzki sąd administracyjny nie stosuje, oceniając tylko prawidłowość ich stosowania przez organy podatkowe (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 września 2005 r., sygn. akt FSK 2411/04, LEX nr 173081). Adresatem zarzutu skargi kasacyjnej może być zatem jedynie Sąd pierwszej instancji (por. B. Gruszczyński [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2006, s. 378), gdyż skarga ta stanowi środek prawny skierowany nie przeciwko decyzji administracyjnej czy innemu aktowi administracyjnemu, lecz przeciwko orzeczeniu sądu administracyjnego (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 maja 2004 r., sygn. akt 80/04, ONSAiWSA 2004, nr 1, poz. 12 oraz z dnia 31 maja 2004 r., sygn. akt FSK 103/04, Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 2005, nr 3, poz. 57). Innymi słowy, nie może ona więc być uznana za swoisty kolejny środek odwoławczy, który umożliwiałby ponowne dokonywanie - tym razem przez Naczelny Sąd Administracyjny - bezpośredniej kontroli zgodności z prawem rozstrzygnięć podjętych przez organy administracji.

W efekcie zarzuty procesowe rozpatrywanej skargi kasacyjnej nie mogły odnieść skutku, co więcej Naczelny Sąd Administracyjny nie jest nawet uprawniony do zajmowania stanowiska wobec argumentacji przywołanej na ich rzecz w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.

Podobnie wypada ocenić powołane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa materialnego, które stosownie do art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi powinny wskazywać błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie tego prawa. Podzielić należy wszak pogląd pełnomocnika organu odwoławczego, że Sąd pierwszej instancji nie stosował w ogóle ani art. 6, ani też art. 59 Ordynacji podatkowej, zwłaszcza zaś art. 7 Konstytucji. Przepisy te nie stanowiły zresztą również podstawy prawnej ani zaskarżonej decyzji, ani poprzedzającej ją decyzji z dnia 9 stycznia 2006 r. Decyzje te zostały bowiem wydane w trybie nadzwyczajnym, którego cele ograniczają się wyłącznie do ustalenia, czy zostały spełnione przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, określone w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Sąd pierwszej instancji zwrócił zresztą uwagę na tę okoliczność, zaznaczając, że zawęża ona zakres dokonywanej przezeń kontroli zaskarżonej decyzji, sprowadzając ją do oceny zgodności z prawem konstatacji organów, iż ostateczna decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia 15 czerwca 2005 r. nie została wydana z rażącym naruszeniem prawa, czyli iż nie zachodzi przyczyna stwierdzenia nieważności wskazana w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Nie ulega więc wątpliwości, że to właśnie ostatnio wspomniany przepis powinien zostać przywołany w podstawie kasacyjnej, a jego pominięcie w tym miejscu nie pozwala Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu - z powodów omówionych wyżej - na odniesienie się do istoty rozstrzygnięcia podjętego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie.

Tylko zatem na marginesie można odnotować, że o rażącym naruszeniu prawa nie może być mowy w przypadku, gdy organ stosujący prawo podczas wykładni dokonuje wyboru jednej interpretacji spośród tych reprezentowanych w orzecznictwie i doktrynie (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 maja 2003 r., sygn. akt III SA 2395/01 LEX nr 146076, z dnia 20 października 2006 r., sygn. akt II FSK 113/06, LEX nr 281145 i z dnia 9 lutego 2007 r., sygn. akt II FSK 218/06, LEX nr 307507 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 14 października 2004 r., sygn. akt I SA/Wr 3191/02, Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 2005, z. 1, poz. 3). Zwrócić też można uwagę, że strona opowiedziała się za stanowiskiem, mającym nie tylko charakter odosobniony, ale także pozostającym w sprzeczności z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 maja 2008 r., sygn. akt I FPS 8/07 (LEX nr 378011), w której wyrażono pogląd, że zapłata, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 1 w związku z art. 60 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej (Dz. U. Nr 137, poz. 926, ze zm.), dokonana przez inny podmiot w imieniu podatnika nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania podatkowego tego podatnika.

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 205 § 1 tej ustawy, mając na względzie, że Dyrektor Izby Celnej był reprezentowany przez pracowników Izby, nie będących profesjonalnymi pełnomocnikami, którzy nie przedstawili wykazu poniesionych kosztów.