Wyrok NSA, sygn. akt GSK 841/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2004-12-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 181, art. 185
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Sulimierski, Sędziowie NSA Czesława Socha, Halina Wojtachnio (spr.), Protokolant Aleksandra Kuc, po rozpoznaniu w dniu 7 grudnia 2004 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej ze skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 stycznia 2004 r. sygn. akt V SA 2040/02 w sprawie ze skargi R. K., E. A., P. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 16 lipca 2002 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżony wyroki przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie; 2. zasądza solidarnie od R. K., E. A. i P. K. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Warszawie kwotę 1000 (jeden tysiąc) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 21 stycznia 2004 r. sygn. akt V SA 2040/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 16 lipca 2002 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w sprawie ze skargi R. K., E. A., P. K. byłych wspólników Spółki cywilnej "[...]" w Legionowie (importera).

Powyższym wyrokiem Sąd zasądził nadto na rzecz skarżących koszty postępowania sądowego oraz stwierdził, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu.

Sąd pierwszej instancji oparł swoje orzeczenie na ustaleniach faktycznych organów celnych obu instancji, z których wynikało, że Mazowiecka Agencja Celna w Wołominie, działająca z upoważnienia importera, zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym, na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia 9 lutego 1999 r. sprowadzone z Holandii przez importera kwiaty cięte – róże i deklarując kod PCN 0603 10 51 0 przypisała dla róż I gatunku autonomiczną stawkę celną w wysokości 0,08 ECU/szt, a dla róż II gatunku, o tym samym kodzie PCN, konwencyjną stawkę celną (ad valorem) od wartości celnej towaru w wysokości 49,2 %.

W wyniku stwierdzonych nieprawidłowości Dyrektor Urzędu Celnego w Warszawie decyzją nr [...] z dnia 19 listopada 2001 r. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe i zaklasyfikował sporne róże do jednego kodu PCN 0603 10 51 0 Taryfy celnej stosując dla róż w obu gatunkach autonomiczną stawkę celną w wysokości 0,08 ECU/szt.

Powyższe stanowisko organu celnego pierwszej instancji podzielił, orzekający w sprawie na skutek wniesionego odwołania, organ drugiej instancji.

W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy stwierdził, że z postanowień taryfy celnej wynika, iż klasyfikacja taryfowa kwiatów nie jest uzależniona od ich gatunku, lecz od czasu zgłoszenia celnego. Pozycja 0603 Taryfy celnej dla róż przewiduje dwa kody PCN: 0603 10 11 0 dla róż zgłaszanych w okresie od 1 czerwca do 31 października i 0603 10 51 0 dla róż zgłaszanych w okresie od 1 listopada do 31 maja. Prawidłowym zatem kodem dla róż (w obu gatunkach) zgłoszonych w miesiącu lutym był kod PCN 0603 10 51 0 ze stawką celną autonomiczną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że skarżący zgłosili do procedury dopuszczenia do obrotu kwiaty cięte o tym samym kodzie PCN dla danego rodzaju – jako odrębną pozycję towarową: kwiaty pierwszego i drugiego gatunku, aby móc odrębnie w odniesieniu do kwiatów różnego gatunku dokonać wyboru korzystniejszej dla importera stawki celnej. Taryfa celna, stanowiąca załącznik nr 1 do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia taryfy celnej (Dz. U. Nr 158, poz. 1036 ze zm.), przewidziała bowiem w części pierwszej tytuł A – stawki celne pkt 3 lit. b) w odniesieniu do towarów pochodzących z krajów będących członkami Światowej Organizacji Handlu (WTO) stosowanie stawki autonomicznej w sytuacji "gdyby stawka konwencyjna była wyższa".

Sąd podkreślił, że według organów celnych ten sposób dokonania zgłoszenia celnego był nieprawidłowy bowiem klasyfikacja kwiatów nie jest uzależniona od ich gatunku lecz od czasu zgłoszenia celnego.

Zdaniem sądu orzekającego, wprawdzie klasyfikacja według kodów PCN nie uwzględnia podziału na gatunki, lecz w sprawie niniejszej rozbieżność dotyczy stosowania stawek celnych i związanego z tym sposobu zgłoszenia towaru do procedury celnej. W tym zakresie, według sądu, ani przepisy Kodeksu celnego (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), ani cytowane rozporządzenie w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej, nie przewidują żadnych unormowań, które zabraniałyby importerowi dla celów związanych ze stosowaniem stawek celnych ujmować w odrębnych pozycjach zgłoszenia celnego towar różnego gatunku. Importer nie ma też obowiązku zsumowania ujętych odrębnie w fakturze handlowej ilości i wartości kwiatów danego rodzaju, lecz różnego gatunku w celu wybrania korzystniejszej bo niższej stawki celnej. Sąd stwierdził, że powołany w zaskarżonej decyzji przepis § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 104, poz.1193) nie znajduje w sprawie zastosowania, gdyż rozporządzenie jest późniejsze od daty zgłoszenia celnego kwiatów, a ubocznie zauważył, że organ celny pominął, iż podstawą ujęcia w oddzielnej pozycji może być także w myśl tych przepisów różna stawka celna.

W związku z powyższym Sąd uznał, że zaskarżona decyzja uznająca zgłoszenie celne za nieprawidłowe narusza przepis art. 65 § 4 pkt 2 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny oraz przepisy Taryfy celnej – przez błędną ich wykładnię.

Zasadny jest w ocenie WSA zarzut dotyczący odsetek wyrównawczych. Zawarte w sentencji decyzji organu I instancji orzeczenie o odsetkach nie odpowiada wymaganiom art. 210 Ordynacji podatkowej. Prawidłowe rozstrzygnięcie winno określać ich wysokość za jeden dzień oraz początkową datę ich naliczania wraz ze wskazaniem daty końcowej tj. dnia zapłaty należnej kwoty. Zawarty w decyzji zapis ujęty w formie informacyjnej w zestawieniu z dalszą praktyką postępowania organów celnych wyliczania kwoty odsetek w drodze czynności materialno-technicznej, powoduje według sądu, iż strona pozbawiona jest na etapie ustalania wysokości odsetek możliwości odwołania się, co narusza jej podstawowe procesowe uprawnienia, godząc w zasadę zaufania do organów Państwa. Nadto art. 222 § 5 ustawy – Kodeks celny i rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r. (Dz. U. Nr 143, poz. 958 ze zm.) określa warunki przy spełnieniu, których odsetki wyrównawcze mogłyby być zasądzone.

Sąd uznał, że pozostałe zarzuty skargi nie są uzasadnione.

Od powyższego wyroku Dyrektor Izby Celnej w Warszawie reprezentowany przez radcę prawnego Ewę Bartnik wniósł skargę kasacyjną na podstawie art. 173, pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270). W skardze kasacyjnej organ celny stwierdza, że WSA w zaskarżonym wyroku dopuścił się naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie ( art. 174 pkt 1 cyt. wyżej ustawy) polegającego na :

- niewłaściwej interpretacji art. 13 § 1 i § 3 pkt 2 ustawy – Kodeks celny ustalających zasady stosowania stawek celnych dla potrzeb wymiaru cła, poprzez uznanie, że dla jednego rodzaju towaru, zgłaszanego jednego dnia, można stosować różne stawki celne – w zależności od gatunku towaru,

- niewłaściwej interpretacji § 5 ust.1 pkt 1 lit. a) zarządzenia Prezesa GUC z dnia 23 września 1997 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 72, poz. 690) określającego formę pisemnego zgłoszenia celnego na formularzu Jednolitego Dokumentu Administracyjnego w przypadku dokonywania zgłoszenia celnego towaru lub towarów klasyfikowanych według jednego kodu taryfy celnej, pochodzących z jednego kraju, objętych jedną stawką celną i jedną stawką podatkową, poprzez przyjęcie, iż towar klasyfikowany do jednego kodu PCN Taryfy celnej, można zgłaszać w dwóch pozycjach dokumentu SAD.

W związku z powyższym strona skarżąca wnosi o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz rozstrzygnięcie o kosztach postępowania lub o zmianę zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi oraz orzeczenie o kosztach postępowania.

Wniosek o rozpoznanie skargi kasacyjnej skarżący uzasadnił potrzebą ujednolicenia stanowiska wyrażonego w orzeczeniach zarówno dawnego NSA w Warszawie, jak i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, które to orzeczenia przy identycznym stanie faktycznym są rozbieżne. Skarga powołuje trzy orzeczenia NSA w Warszawie, wydane w okresie od czerwca do listopada 2003 r., w których orzeczono, iż kwiaty jednego rodzaju o różnych gatunkach klasyfikowane według jednego kodu PCN należy zgłaszać w jednej pozycji dokumentu SAD, z jedną stawką celną, stosownie do przepisów zamieszczonych w Taryfie celnej. Tym orzeczeniom kasacja przeciwstawia zaskarżony wyrok w niniejszej sprawie, w którym Sąd pierwszej instancji stanął na odmiennym stanowisku, a mianowicie że klasyfikowane towary do jednego kodu PCN, można zgłaszać w kilku pozycjach dokumentu SAD, z zastosowaniem różnych stawek celnych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie stwierdził, że interpretacja dokonana przez WSA w Warszawie narusza wskazane wyżej przepisy prawa, gdyż przepisy prawa celnego nie dopuszczają możliwości wybiórczej klasyfikacji taryfowej importowanego towaru oraz stawki celnej, w zależności od przewidywanej korzyści finansowej.

Za prawidłowy należy uznać sposób klasyfikowania jednego rodzaju kwiatów – róż do jednego kodu PCN 0603 10 51 0, o tej samej stawce celnej.

Sporne kwiaty pochodziły z Holandii tj. kraju należącego do Unii Europejskiej, który jest członkiem Światowej Organizacji Handlu. Ponieważ dla towarów z Unii Europejskiej nie ustanowiono obniżonej stawki celnej dla tego rodzaju towaru, należało zgodnie z zasadą określoną w ust. 2 część pierwsza Taryfy celnej, tytuł A Stawki celne, zastosować stawkę celną autonomiczną lub stawkę celną konwencyjną. W zależności od wysokości naliczonego cła należało zastosować tę stawkę celną, według której kwota cła jest mniejsza, zgodnie z postanowieniami ust. 3 część pierwsza Taryfy celnej. Importer zgłaszając jeden rodzaj towaru do odprawy celnej w dwóch odrębnych pozycjach SAD z zastosowaniem jednego kodu PCN, dokonał według organu celnego, nieuzasadnionego żadnym przepisem podziału kwiatów jednego rodzaju na dwa gatunki, przypisując im różne stawki celne. Dla róż I gatunku zastosował stawkę celną autonomiczną w wysokości 0,08 EUR/szt, zaś do II gatunku zastosował stawkę celną konwencyjną (ad valorem) w wys. 49,2%. Zdaniem organu celnego, spółka "Fred" zgłaszając towar w dwóch odrębnych pozycjach SAD uznała tym samym, że róże I i II gatunku to różny towar, co nie jest zgodne z rzeczywistym ich rodzajem oraz przepisami prawa celnego. Organ celny twierdzi, że "przykładowo róże zarówno I i II gatunku dla potrzeb wymiaru cła, są towarem jednego rodzaju, klasyfikowanym do jednego kodu PCN 0603 10 11 0 – czego sąd ani importer nie kwestionują". Towar ten należy zgłaszać w jednej pozycji dokumentu SAD, co potwierdza zarządzenie Prezesa GUC z dnia 23 września 1997 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (M.P. Nr 72 z 1997 r., poz. 690). Organ celny przy ustaleniu stawki celnej dla kwiatów jednego rodzaju stosował zasady określone w Części pierwszej Taryfy celnej w pkt 3 lit. b) tytuł A. Stawki celne i wybrał tą stawkę, która była korzystniejsza w stosunku do jednego rodzaju towaru, a nie do poszczególnych partii tego samego rodzaju towaru podzielonego na gatunki I i II, jak to uczynił importer. Z tych względów strona skarżąca stwierdza, że powołane w skardze kasacyjnej przepisy zostały przez WSA naruszone.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną – E. A., R. K. i P. K. – byli wspólnicy Spółki cywilnej "[...]" w Legionowie wnieśli o jej oddalenie. W uzasadnieniu tego wniosku podnieśli, że towar tego samego rodzaju ale w innym gatunku jest towarem różnym, tym bardziej, że jedna i ta sama pozycja taryfy celnej przewiduje dwie różne dla niego stawki celne. Towar będący przedmiotem sporu winien być, według skarżących, zgodnie z przepisami Taryfy celnej objęty stawką celną procentową obliczoną według wartości celnej lub stawką celną określoną przez zapis konkretnej kwoty wyrażonej w ECU. Zdaniem skarżących, organ celny arbitralnie określił dług celny według wyższej, tzn. mniej korzystnej dla strony stawki celnej, tym samym naruszone zostały normy prawne.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Rozpoznawana skarga kasacyjna jest identyczna z kilkunastu innymi jakie zostały wniesione przez Dyrektora Izby Celnej w Warszawie od wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie dotyczących tego samego rodzaju spraw, w których mimo nieco odmiennie prezentowanych motywów Sąd odniósł się do tej samej problematyki prawnej. Jednorodne we wszystkich sprawach stany faktyczne (poza rodzajem kwiatów) oraz identyczna lub podobna argumentacja wykorzystana przez strony w postępowaniu administracyjnym i sądowym usprawiedliwiały posłużenie się w motywach wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego zbliżoną do siebie lub taką samą argumentacją. Dotyczy ona głównie oceny wymogów formalnych skargi kasacyjnej i szeregu kwestii prawnych powstałych na tle kluczowego problemu jakim jest podział kwiatów na gatunki i rodzaju zastosowania stawki celnej.

Zgodnie z art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) od wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny wyroku przysługuje skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W tym trybie wpłynęła skarga kasacyjna w niniejszej sprawie i spełnia wymogi określone w art. 174, 175 § 1, 176 oraz w art. 177 § 1 tej ustawy. Oznacza to, że zaistniały podstawy do merytorycznego jej rozpoznania.

Przepis art. 183 § 1 powołanej ustawy obliguje Naczelny Sąd Administracyjny do rozpoznawania sprawy w granicach skargi kasacyjnej. Z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy. Stwierdzić należy, że w sprawie niniejszej nie występuje żadna z okoliczności stanowiących o nieważności postępowania.

Przedmiotowa skarga kasacyjna zarzuca naruszenie prawa materialnego. Zarzuty naruszenia prawa materialnego mogą być zweryfikowane tylko w odniesieniu do określonego stanu faktycznego stanowiącego podstawę zastosowania prawa materialnego. Oznacza to, że w przypadku braku skutecznego prawnie zarzutu naruszenia przepisów postępowania – Naczelny Sąd Administracyjny za wiarygodną musi uznać faktyczną podstawę rozstrzygnięcia przyjętą przez wojewódzki sąd administracyjny.

Problem jaki wyłania się na tle niespornego stanu faktycznego według obu stron, to dopuszczalność zgłoszenia towaru w dwóch różnych SAD-ach ze względu na jego jakość i obliczanie cła na podstawie wartości celnej I i II gatunku odrębnie, celem uzyskania korzystniejszej stawki celnej. Treść unormowań zawartych w Kodeksie celnym oraz w taryfie celnej i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 104, poz. 1193), które obowiązywało w dacie wydania ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Celnej w Warszawie, narzuca jednak inne rozwiązanie wysokości należności celnych w sprawie niniejszej. Cło, które jest opłatą pobieraną w przypadku przywozu, wywozu lub przewozu towarów przez granicę państwa – stanowi ustalone przez to państwo świadczenie pieniężne, ma charakter daniny publiczno prawnej i w związku z powyższym traktowane jest jako pewnego rodzaju podatek. Zasady wyliczania cła zawiera ustawa – Kodeks celny i podstawą od której zależy wysokość cła jest wartość celna importowanego towaru lecz również ilość lub masa netto pozycji towarowej według stawek określonych w taryfie celnej. Nie należy zapomnieć o treści art. 85 § 1 ustawy według którego należności celne przywozowe są wymagane według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Kodeks celny regulował pobór cła od importu. Przewidziane były jednak wyjątki od obowiązku uiszczania cła w przypadkach gdy towar podlegał zwolnieniu celnemu, gdy dla danej pozycji towarowej występowała zerowa stawka celna lub pobór od danej pozycji taryfowej był zawieszony.

Stosownie bowiem do treści art. 13 § 1 ustawy – Kodeks celny, cła określane były na podstawie taryfy celnej lub innych środków taryfowych. Inne środki taryfowe to zawieszenie w całości lub w części poboru cła, kontyngenty taryfowe, plafony taryfowe.

Zgodnie z treścią art. 13 § 6 – Rada Ministrów ustanawia w drodze rozporządzenia, taryfę celną. Korzystając z tej delegacji ustawowej, Rada Ministrów wydała rozporządzenie z dnia 15.12.1998r. w sprawie ustanowienia taryfy celnej (Dz. U. Nr 158, poz. 1036 ze zm.), która stanowiła załącznik nr 1 do tego rozporządzenia. Taryfa celna obejmowała nie tylko wysokość, ale także sposób, warunki i zakres stosowania (art. 13 § 3 pkt 2 ustawy – Kodeks celny). Rodzaj towaru stanowił warunek klasyfikacji, to jest przypisania danego towaru do kodu PCN zawartego w taryfie celnej i odpowiednio decydował o zastosowaniu stawki celnej.

W sprawie niniejszej do jednego rodzaju towaru o tym samym kodzie PCN taryfy celnej, pochodzącego z tego samego kraju, bo z Holandii – importer zastosował dwie stawki celne – konwencyjną i autonomiczną. Towar ten zakupiony został na podstawie tej samej faktury, różnił się tylko jakością bowiem importowane kwiaty były zaliczone do I i II gatunku. Podnieść należy, że ani ustawa – Kodeks celny, ani powołana taryfa celna nie uzależnia stosowania kodu PCN i określonej stawki celnej od jakości towaru. Róże zarówno I jak i II gatunku klasyfikowane są do tego samego kodu PCN, czego nie kwestionują importerzy. Nie można również uznać za zasadny pogląd, że zgłoszenie kwiatów w odrębnych pozycjach ze względu na ich jakość uzasadniało zastosowanie różnych stawek celnych, tj. autonomiczną i konwencyjną. Wadliwie bowiem przyjęto dla przedmiotowych kwiatów I gatunku stawkę celną autonomiczną, zaś dla II gatunku o tym samym kodzie taryfy celnej – stawkę konwencyjną, twierdząc, że taryfa celna przewiduje 2 stawki celne dla kodu PCN 0 603, które importer może wykorzystać przy jednym zgłoszeniu celnym. Dyrektor Izby Celnej natomiast nietrafnie przyjął, że obowiązującą stawką, jest to stawka zastosowana wg uwagi zamieszczonej w części pierwszej tytuł A – stawki celne pkt 3 lit. b).

Zdaniem sądu kasacyjnego oba stanowiska nie są prawidłowe. Zgodnie z częścią pierwszą tytuł A – taryfy celnej – stawki celne o których mowa w ust. 1 lit. a) tj. konwencyjne z zastrzeżeniem ust. 3 lit. b) stosuje się do towarów pochodzących z krajów i regionów :

- członków Światowej Organizacji Handlu (WTO) i do których stosuje się również klauzulę największego uprzywilejowania.

Natomiast stawki celne autonomiczne (ust. 3) stosuje się do towarów pochodzących między innymi z krajów i regionów, o których mowa w ust. 2 tj. również do członków WTO, jeżeli stawka celna konwencyjna jest wyższa od określonej dla tego towaru stawki celnej autonomicznej lub gdy stawka celna konwencyjna nie została określona.

W sprawie niniejszej kwiaty zostały przywiezione w okresie od 1 listopada do 31 maja, w którym taryfa celna przewiduje stawki celne autonomiczną-specyficzną i konwencyjną.

Stawka specyficzna to wyrażona w EUR wysokość cła, w stosunku do jednostki masy lub miary, w sprawie niniejszej – od sztuki.

Stawka konwencyjna ad valorem wyrażona jest w % w stosunku do wartości celnej towaru.

Obu tych stawek nie można porównać w myśl uwagi zamieszczonej w części pierwszej A ust. 3 b) i w ten sposób ustalić, która stawka jest wyższa. Sposób sugerowany przez organ celny, że należy dokonać symulacji wyliczania cła i następnie porównać stawki nie znajduje uzasadnienia ani w unormowaniach Kodeksu celnego ani też w taryfie celnej. Należy przyjąć, że jest to pragmatyczny sposób zmierzający do zastosowania stawki niższej – nie mający oparcia w przepisach.

Zdaniem sądu kasacyjnego, w niniejszej sprawie nie może być wyboru stawki w zależności od niższej, bowiem są to stawki nieporównywalne.

Inna sytuacja jest wówczas gdy stawka autonomiczna i konwencyjna są określone w procentach jak to ma miejsce przy kwiatach kod PCN 0 603 importowanych w innym okresie czasowym.

Wymieniona stawka autonomiczna przewidziana przy powyższym kodzie taryfy celnej stosowanym dla róż importowanych w okresie od 1 listopada do 31 maja może być stosowana dla krajów i regionów wymienionych w części pierwszej A ust. 3 lit. a) i c), gdzie nie zamieszczono warunku dotyczącego wyboru niższej stawki celnej, lub w sytuacji gdy obie stawki autonomiczne i konwencyjne wg taryfy celnej są porównywalne bo określone w procentach.

W tej sytuacji marginesowy staje się problem dotyczący prawidłowości zgłoszenia celnego dokonanego przez stronę skarżącą a obejmującego kolejne pozycje w zależności od gatunku towaru. Nie mniej należy zgodzić się ze stanowiskiem kasacji, że taryfa celna nie przewiduje klasyfikacji w zależności od gatunku towaru, który wyraża się w jego wartości celnej.

Nadto rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 104, poz. 1193) w § 5 określa sposób dokonywania zgłoszenia celnego towarów klasyfikowanych według jednego kodu taryfy celnej, pochodzących z jednego kraju, objętych jedną stawką celną, jedną stawką podatkową i jedną stawką opłaty wynikającej z przepisów o ochronie rynku krajowego. Inaczej dokonywane są zgłoszenia celne towarów w wypadku towarów klasyfikowanych według więcej niż jednego kodu taryfy celnej lub jednego kodu taryfy celnej, ale pochodzących z więcej niż jednego kraju lub objętych więcej niż jedną stawką celną, lub więcej niż jedną stawką podatkową, lub więcej niż jedną stawką opłaty wynikającej z przepisów o ochronie rynku krajowego. Rozporządzenie to nie przewiduje możliwości wyboru przez importera sposobu dokonywania zgłoszenia celnego.

W sprawie niniejszej w taryfie celnej jak wykazano wyżej, dla Holandii która jest członkiem WTO należy rozważyć czy nie powinna być zastosowana stawka celna według zasad określonych w części pierwszej A – stawki celne ust. 2 lit. a) i ust. 1 lit. a). Na koniec podnieść należy, że według wykładni systemowej, jeżeli cło stanowi daninę publiczno-prawną w rodzaju podatku od importowanych towarów, to nie może istnieć żadna dowolność tak w zakresie dokonywania zgłoszeń celnych jak i stosowania stawek celnych. Przy prawidłowej interpretacji postanowień części pierwszej A – stawki celne – w sprawie niniejszej nie budzi wątpliwości możliwość zastosowania prawidłowej stawki celnej.

W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 181 i art. 185 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002r. –Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zaskarżony wyrok uchylił i sprawę przekazał do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 203 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).