Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 717/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2019-07-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 6 pkt 1 w zw. z art 70c
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Sędziowie: sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, sędzia WSA Anetta Makowska-Hrycyk, Protokolant: referent Paweł Poźniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 lipca 2019 r. sprawy ze skargi D.O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia 15 maja 2018 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za drugi kwartał 2011 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia 16 maja 2017 r. nr [...] i umarza postępowanie w sprawie. II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. na rzecz skarżącego D.O. kwotę 5.617 (pięć tysięcy sześćset siedemnaście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z 16 maja 2017 r. określającą D.O. podatek od towarów i usług za drugi kwartał 2011 w kwocie 4.682 zł

Z akt sprawy wynika, że D.O. (dalej także: Strona, Skarżący) w działalność gospodarcza rozpoczął w 2002 r., przedmiotem działalności była hurtowa sprzedaż metali i rud metali. Informację odnośnie obowiązku podatkowego w zakresie transakcji wewnątrzwspólnotowych złożył w kwietniu 2004 r., pierwsze takie transakcji zostały dokonane w II kwartale 2011 r. Skarżący nie zatrudniał pracowników, nie posiadał magazynów, dla potrzeb dostaw wewnątrzwspólnotowych w okresie od 17.06.2-011 r. do 21.10.2011 r. dzierżawił plac utwardzony o pow. 200 m2 w C. Transport zgodnie z oświadczeniem Strony zapewniali dostawcy i odbiorcy stali.

Kontrola podatkowa i postępowanie podatkowe przeprowadzona w firmie Strony wykazały, że zaewidencjonowane w rejestrach zakupu VAT za II kwartał 2011 r. faktury VAT dotyczące:

1) nabycia prętów żelbetowych, wystawione przez :

- A. spółka z o. o. spółka komandytowo akcyjna z siedzibą w S. na łączną wartość netto 444.101,87 zł i VAT 102.143,67 zł (wykaz faktur str.4 decyzji I instancji);

- B. spółka z o.o. z siedzibą w P. na łączną wartość netto 128.438,04 zł i VAT 29.540,75 zł (wykaz faktur str. 17 decyzji I instancji)

2) dzierżawy placu w C. (faktura nr [...] z dnia 19.05.2011 r.) wystawiona przez firmę C. A.K. o wartości netto 250 zł i VAT 57,50 zł;

3) zakupu usług przeładunkowych (faktura nr [...] z dnia 15.06.2011r.) wystawiana przez D. J.W. o wartości netto 3.000 zł i VAT 690 zł,

nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych, w związku z czym wykazany w tych fakturach podatek naliczony, zdaniem organu I instancji, nie stanowił podstawy do obniżenia podatku należnego w rozliczeniu podatku VAT za ten okres rozliczeniowy. Powołując się na zebrany w sprawie materiał dowodowy, organ I instancji ustalił, że A. spółka z o. o. spółka komandytowo akcyjna z siedzibą w S. (dalej: A. sp. z o.o. SKA) i B. spółka z o.o. z siedzibą w P. (dalej: B. sp. z o.o.) nie były faktycznymi dostawcami fakturowanych towarów, ale brały udział w oszustwie podatkowym, mającym na celu wyłudzenie do Skarbu Państwa podatku VAT. Ujmując w rozliczeniu podatku od towarów i usług za II kwartał 2011 r. faktury wystawione przez ww. spółki, w ocenie organu podatkowego, Strona naruszyła przepis art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj: Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej: ustawa o VAT). W mechanizm popełniania oszustw obok ww. spółek zaangażowane były także inne podmioty krajowe, które na wcześniejszych etapach obrotu wystawiały faktury sprzedaży na rzecz dostawcy Strony, tj. PUH D. A.S. i E. spółka z o.o. zs. w K. oraz podmiot F. s.r.o. P. (Słowacja) występujący w charakterze odbiorcy towarów od Strony w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (dalej: WDT). Z ustaleń dokonanych przez organ podatkowy wynika, że zakwestionowane dostawy prętów żebrowanych na teren Polski trafiał w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych od czeskiej firmy G. s.r.o. na rzecz H. sp. z o.o., która dostawy tych prętów fakturowała na rzecz PUH I. A.S. oraz B. sp. z o.o. Następnie A.S. B. sp. z o.o. dostawy tych prętów fakturowały na A. sp. z o.o. SKA, która wystawiała faktury na rzecz Strony. Z kolei Strona dostawy prętów żebrowanych fakturowała na rzecz F. s.r.o. P. (Słowacja) jako WDT. Zakupione przez F. s.r.o. P. pręty wracały do Polski na podstawie faktur wystawionych na rzecz polskiej firmy J. sp. z o.o. zs. w T. Jak ustalono towar dostarczany z C. trafiał bezpośrednio na dzierżawiony przez Stronę plac w C. Transport z Czech do Polski wykonywała ta sama firma – K. K.P. z D.. Faktury dokumentujące zakwestionowane dostawy wystawiane były w tych samych dniach. Ceny zakupu ww. towarów były w każdym przypadku niższe od cen stosowanych w obrocie krajowym oraz od cen nabycia tych prętów przez H. sp. z o.o. od G. s.r.o.

Zdaniem organu I instancji działalność Strony w zakresie obrotu towarami wskazanymi w zakwestionowanych fakturach nie miała uzasadnienia gospodarczego i ekonomicznego, gdyż towar ten wielokrotnie "krążył" miedzy różnymi podmiotami krajowymi i zagranicznymi nie mając ostatecznego odbiorcy. Fakturowanie obrotu tym towarem miało jedynie na celu upozorowane jego kolejnych nabyć i dostaw w celu wyłudzenia podatku VAT. Strona dokonując WDT z zerową stawką VAT była beneficjentem tych transakcji, a jej udział w oszustwie podatkowym miał na celu stworzenia pozoru rzeczywistego obrotu oraz zapewnienia zwrotu VAT.

Ustalono także, że A. sp. z o.o. za maj 2011 r. wykazała do zwrotu na rachunek bankowy nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym i prowadzone są czynności kontrolne przez Dyrektora UKS w K. (styczeń 2010 r.-kwiecień 2011 r.) i zachodzi podejrzenie braku towarów i obrót tzw. pustymi fakturami albo dokumentowanie dostaw i nabyć tego samego towaru (transakcji karuzelowa).

Z informacji dotyczących F. s.r.o. P., otrzymanych od administracji podatkowej Słowacji, wynikało, że działalność tej spółki była pozorowana, przedstawicielem i jedynym wspólnikiem (od 25.02.2010 r.) był Polak M.M. Zakupiony towar nigdy nie był rozładowywany na terenie Słowacji i tym samym transportem trafiał z powrotem do Polski do firmy J. sp. z o.o. zs. w N. zarządzanej przez K.K. Zapłaty dokonywano przelewem z rachunku bankowego założonego w Polsce. Faktury sprzedaży wysyłane były przez Stronę na adres M.M. zamieszkałego w Polsce. W tych okolicznościach organ I instancji stwierdził, że Strona bezpodstawnie wystawiła i ujęła w rozliczeniu faktury sprzedaży wystawione na rzecz F. s.r.o. P. i bezpodstawnie wykazała w deklaracji za II kwartał 2011 r. wartość WDT zawyżając wartość sprzedaż o łączną kwotę 606.748,84 zł.

W konsekwencji uwzględniając te ustalenia ww. decyzją organ I instancji określił Stronie zobowiązanie w podatku od towarów i usług za II kwartał w kwocie 4.682 zł.

W odwołaniu Strona, wnosząc o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania, zarzuciła naruszenie przepisów procesowych przez niezebrania pełnego materiału dowodowego i przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów oraz prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT przez błędną wykładnię polegają na pozbawieniu Strony prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a tej ustawy przez jego zastosowanie w sytuacji gdy wszystkie faktury dokumentują faktyczne transakcje.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W., po ponownym rozpoznaniu sprawy w wyniku wniesionego odwołania, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Na wstępie stwierdził, że nie wystąpiły przeszkody w rozstrzyganiu niemniejszej sprawy. Zgodnie bowiem z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. – dalej O.p.), bieg terminu przedawniania zobowiązania Strony w podatku od towarów i usług za II kwartał 2011 r. uległ zawieszeniu 22 listopada 2016 r. Organ odwoławczy wyjaśnił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z 22 listopada 2016 r. nr [...] wszczął dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 76 § 2 ustawy z 10 września 1999 r. Kodek karny skarbowy (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 186 ze zm. – dalej: Kks) w zbiegu z art. 62 §2 w związku z art. 7 § 1 i art. 6 § 2 tej ustawy, a zawiadomienie o zwieszeniu terminu przedawniania, zgodnie z art. 70 c O.p. zostało doręczone D.O. w dniu 1 grudnia 2016 r., tj. przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za II kwartał 2011 r.

Odnośnie zakwestionowanych transakcji organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji. Stwierdził, że podmioty H. sp. z o.o. K. sp. z o.o. oraz B. pomimo dopełnienia formalności związanych z rejestracją działalności i uzyskaniem statusu podatnika VAT nie prowadziły samodzielnej działalności gospodarczej. Wynajmowały na swoje siedziby "wirtualne biura" nie dysponowały magazynami ani środkami trwałymi, nie zatrudniały pracowników, nie regulowały zobowiązań wykazanych w deklaracjach VAT lub nigdy nie występowały u nich zobowiązania podatkowe, albo nie składały deklaracji, w związku z czym zostały wykreślone z rejestru podatników VAT. Organ odwoławczy zauważył, że pręty żebrowane nadają się do obrotu wówczas gdy spełniają, jako materiał budowlany, określone wymogi. W rzeczywistym obrocie bezpieczeństwo obrotu realizowane jest przez przekazanie nabywcy certyfikatów potwierdzających przeznaczenia wyrobu budowalnego i jego zgodność z polską normą. Przedstawione przez Stronę świadectwa odbioru okazały się sfałszowane. Z uwagi na brak atestów prętów żebrowanych, będących przedmiotem transakcji, z których wynikałoby źródło pochodzenia towaru, jak i z uwagi na okoliczności funkcjonowania firmy Strony i jej kontrahentów organ odwoławczy uznał, że z jednej strony możliwe były wielokrotne przepływy tego samego towaru a transakcje miały charakter powtarzalny, z drugiej strony potwierdza to, że firma Strony w rzeczywistości nie zakupiła i dokonała WDT towar wskazanego w zakwestionowanych fakturach. Udział Strony w oszukańczym procederze, wg organu podatkowego, był aktywny, celowy i w pełni świadomy. Strona nie nabyła prętów żebrowanych, zatem faktury wstawieniem przez A. sp. z o.o. SKA i B. sp. z o.o., na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy o VAT, nie daje podstaw do obniżenia kwoty podatku należnego. O świadomym uczestnictwie Strony w tym procederze świadczy wg organu:

- brak pisemnych umów o współpracy z tymi podmiotami, Strona nigdy nie była w siedzibie spółek - kontrahentów, nie interesowała się warunkami działalności kontrahenta;

- nie poszukiwała dostawców i odbiorców towarów;

- stosowane ceny zarówno przez Stronę jak i pozostałych uczestników oszustwa podatkowego, zwanego karuzelą podatkowa, są niższe nie tylko od cen rynkowych, ale także od cen zakupu przez pierwszego odbiorcę krajowego w ramach WNT;

- wynajęcie placu w C., tj. w miejscu znacznie oddalonym od miejsca prowadzenia działalności.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu D. O., wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji i zasądzenia na jego rzecz kosztów postępowania sądowego, zarzucił naruszenie:

1) art. 120, art. 121 §1 , art. 122, art. 180 § 1 , art. 187 § 1 , art. 191 O.p. przez :

- gromadzenia przez organy obu instancji w sposób selektywny i bezkrytyczny materiału dowodowego, mający na celu udowodnienia niesłusznej i arbitralnie przyjętej tezy, że faktury zakupu towarów handlowych od A. sp. z o.o. SKA i B. sp. z o.o., a co z tym idzie także faktury sprzedaży dotyczące tych towarów, nie odzwierciedlają faktycznie dokonanych czynności,

- skoncentrowanie się w postępowaniu kontrolnym i uzasadnieniu decyzji na transakcjach poprzedzających dostawy do Skarżącego, bez wskazania dowodów świadomego uczestniczenia Skarżącego w nielegalnych transakcjach,

- brak ustaleń, które z dokonanych transakcji z unijnym kontrahentem skutkowały wywiezieniem towarów z terytorium Polski;

- błędną wykładnie okoliczności faktycznych sprawy przez uznanie, że wystąpienie oszustwa podatkowego "karuzeli podatkowej" na poprzednich etapach obrotu towarem skutkuje automatycznie uznaniem transakcji zawartych przez Skarżącego za "fikcyjne";

- odrzucenie zeznań świadków przyjmując, że transakcje były fikcyjne;

- uwzględnienie jedynie tych okoliczności, które przemawiały na niekorzyść Skarżącego, co miało wpływ na rozstrzygniecie;

- niedopuszczenie w toku postępowania wszystkich dowodów, o których przeprowadzenie wnioskował Skarżący i tym samym nie zebranie całego materiału dowodowego;

- przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów wskutek pominięcia wielu istotnych dla sprawy dowodów i oparcie rozstrzygnięcia na ocenie czynności dokonanych przez inne podmioty, z którymi Skarżący nie zawierał transakcji;

2) art. 178 w zw. z art. 179 O.p. przez nieudostępnienie Skarżącemu wszystkich akt sprawy, bez ich wyłączenia z materiału dowowego, a tym samym pozbawienie Skarżącego prawa do zaskarżenia wyłączenia z postępowania dowodów zebranych w postępowaniu;

2) prawa procesowego w szczególności art. 86 ust. w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT przez jego błędną wykładnią, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT przez jego zastosowanie, art. 13 ust. 1 oraz art. 42 ust. 1 ustawy o VAR oraz art. 138 Dyrektywy 2006/112/WE przez ich nieprawidłową interpretację oraz błędne zastosowanie, art. 167 i art. 168 lit.a Dyrektywy 2006/112/WR Rady z 28 listopada 2006 r. przez naruszenie zasady neutralności podatku VAT

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia 31.07.2018 r. pełnomocnik Skarżącego, wskazując na kluczowe znaczenia zeznań A.S. (wg organu organizator karuzeli podatkowej) wyjaśnił, że zwróciła się droga mailową do A.S. o udzielenia informacji czy w którymkolwiek z przesłuchań był przesłuchiwany na okoliczność współpracy ze Skarżącym. Do pisma załączono wydruk maila z dnia 21.05.2018 r. i odpowiedz za skrzynki mailowej [...]

Postanowieniem z dnia 6 lutego 2019 r. WSA we Wrocławiu zawisł postępowanie sądowo administracyjne, postępowanie to zostało podjęte postanowieniem z dnia 8 kwietnia 2019 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016, poz. 1647 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2018, poz. 1302 – dalej: P.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 134 §1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Skarga zasługuje na uwzględnienie, ale nie z przyczyn podnoszonych w skardze.

Sąd z urzędu i stosownie do uprawnieniń wynikających z art. 134 §1 P.p.s.a, zbadał kwestię dotyczącą przedawnienia zobowiązań objętych zaskrzoną decyzją. Zgodnie art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Bieg terminu przedawnienia może jednak zostać przerwany, zgodnie z art. 70 § 3, § 3a, § 4 O.p. lub zawieszony zgodnie z art. 70 § 2, § 6 O.p.

Zaskarżona decyzja dotyczy zobowiązań w podatku od towarów i usług za drugi kwartał 2011 r. Zobowiązanie to, stosownie do art. 70 § 1 O.p., jeśli nie doszło do skutecznego przerwania lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia, przedawniało się z końcem 2016 r.

Decyzje organów obu instancji zostały wydane po upływie tego terminu (decyzja organu I instancji w dniu 16.05.2017 r., a decyzja organu II instancji w dniu 15.05.2018 r.). Organ podatkowy, odnosząc się do kwestii przedawniania zobowiązań podatkowych, powołał się na zawieszenie biegu terminu przedawniania, na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w zw. z art. 70c O.p., w dniu 22 listopada 2016 r

Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe (art. 70 § 7 pkt 1 O.p.). Organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, stosownie do art. 70c O.p., zobowiązany jest zawiadamiać podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

Należy przypomnieć, że aktualna treść 70 § 6 pkt 1 oraz przepis art. 70c O.p. są wynikiem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r. o sygn. akt P 30/11 (dostępny pod adresem http://otk.trybunal.gov.pl/orzeczenia/otk.htm). W powołanym wyroku Trybunał stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650) w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Jakkolwiek, zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c O.p., zawieszenie biegu terminu przedawnienia następuje z mocy prawa, to decydujące znaczenie dla zaistnienia tego skutku ma czynność skutecznego zawiadomienia strony, przed upływem terminu przedawniania, o wszczętym postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, co wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie sądów. W uchwale podjętej w składzie siedmiu sędziów NSA z dnia 18.06.2018 r. o sygn. I FPS 1/18 Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że uzyskanie przez podatnika wiedzy na temat wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe jest jedynym, w świetle art. 70 § 6 pkt 1 O.p., warunkiem wystąpienia skutku zawieszenia terminu przedawnienia z mocy prawa.

W orzecznictwie sądów administracyjnych pojawiła się jednak rozbieżność w ocenie skutków wadliwego doręczenia zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawniania, tj. bezpośrednio podatnikowi, zamiast pełnomocnikowi ustanowionemu w postępowaniu przed organami podatkowymi. Wątpliwości te zostały rozstrzygnięta uchwałą składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18.03. 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18, w której stwierdzono, że:

" I. Dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. - dalej: O.p.) zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony.

II. Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p.".

Uwzględniając powyższe należy wskazać, że do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70 O.p. konieczne jest nie tylko wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, związane z niewykonaniem zobowiązania podatkowego, którego sprawa dotyczy, ale także zawiadomienie - przed upływem terminu przedawniania, o którym mowa w art. 70 §1 O.p. - o fakcie zawieszenia biegu terminu przedawnienia strony tego postępowania (podatkowego, kontrolnego, kontroli podatkowej), a jeśli strona ustanowiła w tym postępowaniu pełnomocnika zawiadomienie tego pełnomocnika.

Sąd w rozpoznawanej sprawie, uwzględniając przywołane wyżej okoliczności, zbadał zasadność twierdzenia organów podatkowych o skutecznym zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zaskrzoną decyzją w dniu 22 listopada 2016 r. na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p.

Z akt sprawy wynika, że w 2012 r. wobec Skarżącej toczyło się postępowanie kontrolne w podatku od towarów i usług za objęty zaskarżoną decyzję okres rozliczeniowy. W postępowaniu tym Skarżący był reprezentowany od 30 maja 2012 r. przez pełnomocnika doradcę podatkowego B.K. Pełnomocnictwo szczególne zostało złożone w organie podatkowym 30 maja 2012 r. (segregator III str. 243). Pełnomocnictwo nie zostało w toku postępowania wypowiedziane Postanowieniem z 22 listopada 2016 r. zostało wszczęte przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. dochodzenie w sprawie posługiwania się przez PHU L. D.O. nierzetelnymi fakturami VAT, które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, tj. o przestępstwo skarbowe z art. 76 § 2 w zbiegu z art. 62 § 2 Kks w związku z art. 7 § 1 i art. 6 § 2 Kks, a zawiadomienie o zwieszeniu terminu przedawniania zostało doręczone D.O. w dniu 1 grudnia 2016 r., tj. przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania za II kwartał 2011 r. (segregator VI strona 383), a nie pełnomocnikowi D.O. doradcy podatkowemu B.K. (ustanowiony od dnia 30.05.2012 r.).

W światle ww., uchwały NSA z dnia 18.03. 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18 nie ziścił się zatem w niniejszej sprawie materialnoprawny skutek przewidziany w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Tym samym nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia w podatku od towarów i usług za drugi kwartał 2011 r. Organ podatkowy, zawiadamiając wyłącznie podatnika, który w sprawie miał ustanowionego pełnomocnika, nie zrealizował skutecznie obowiązku wynikającego z art. 70c O.p., naruszając jednocześnie ten przepis. Oznacza to, że orzekające w niniejszej sprawie organy podatkowe nie były już uprawnione do wydania decyzji wymiarowych. Zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zostały wydane po upływie terminów przedawnienia, bowiem bieg terminu przedawnienia nie uległ zawieszeniu z uwagi na doręczenie zawiadomienia o wszczęciu postępowania karnego skarbowego podatnikowi, a nie prawidłowo ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi.

Organy podatkowe nie wskazały innych zdarzeń, które skutkowały przerwaniem lub zawieszeniem biegu terminu przedawniania zobowiązania Strony w podatku od towarów i usług za II kwartał 2011 r.

Należy podkreślić, że dla zaistnienia skutków materialnoprawnych, tj. zawieszenia biegu terminu przedawniania, konieczne jest dokonanie zawiadomienia w sposób i trybie przewidzianym w art. 70c O.p. Jak wskazano w uzasadnieniu uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego sprawie I FPS 3/18, ustawodawca nowelizując przepisy Ordynacji podatkowej zastosował rozwiązania dalej idące, niż wskazywał w swym wyroku Trybunał Konstytucyjny. Organy podatkowe, przyjmując że w niniejszej sprawie doszło do zwieszenia biegu terminu przedawniania zobowiązania objętego zaskarżoną decyzją, na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p., przyjęły nieprawidłową wykładnię przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Jednocześnie należy przypomnieć, że uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego zawierające rozstrzygnięcie zagadnień prawnych budzących poważne wątpliwości w konkretnej sprawie sądowoadministracyjnej wiążą w sprawie, w której zostały podjęte (art. 187 § 2 P.p.s.a.). Związanie uchwałą podjętą w konkretnej sprawie ma charakter indywidualny, ponieważ dotyczy tej właśnie sprawy. Uchwała konkretna nie wiąże bezpośrednio pozostałych składów w innych sprawach, wiąże natomiast dokonana tą drogą interpretacja przepisów prawa administracyjnego, w tym sensie, że składowi sądu administracyjnego, rozpoznającemu taką sprawę nie wolno samodzielnie przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego. Możliwość odstąpienia od stanowiska wyrażonego w uchwale przewiduje przepis art. 269 § 1 P.p.s.a., jeżeli sąd w toku rozpoznania sprawy nie podzieli stanowiska wyrażonego w uchwale. W niniejszej sprawie Sąd, w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, podzielił stanowisko zaprezentowane w powołanej uchwale NSA z dnia 18.03.2019 r. sygn. akt I FPS 3/18.

Związku ze stwierdzeniom, że zarówno zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zostały wydane w warunkach przedawniania zobowiązań podatkowych objętych tymi decyzjami, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz art. 145 § 3 P.p.s.a., uchylił decyzje organów obu instancji i umorzył postępowanie w sprawie. O kosztach postępowania Sąd orzekł, na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i § 4 P.p.s.a. oraz § 3 ust. 1 pkt 1 lit f rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r., nr 31, poz. 153).