Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 261/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2011-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 139  par. 3,  art. 131  par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Dnia 12 października 2011 . Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia NSA Halina Betta (sprawozdawca), Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Protokolant Ewelina Bedyńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 października 2011 r. sprawy ze skargi W. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności jako osoby trzeciej za zaległość podatkową z tytułu podatku od towarów i usług za VII/2002r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. decyzją z dnia [...] r. nr [...] orzekł o odpowiedzialności podatkowej skarżącego W. W. za zaległości podatkowe "A" spółki z o.o. z tytułu nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2002 r. w wysokości 181.848.01 zł, odsetek za zwłokę od w/w zaległości które na dzień wydania decyzji wynoszą 108.307,00 zł.

W toku prowadzonego postępowania organ I instancji wskazał, że w sprawie zaszły okoliczności uzasadniające orzeczenie o odpowiedzialności strony za w/w zaległości spółki z o.o. "A". W dacie powstania zaległości podatkowej za lipiec 2002 r. skarżący pełnił funkcję prezesa – jedynego członka zarządu spółki. Jako członek zarządu nie wykazał, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, nie wykazał również mienia z którego egzekucja byłaby możliwa. Ustalił organ I instancji, iż egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna. Zaległość podatkowa, za miesiąc lipiec 2002 r. w podatku VAT obciążająca spółkę wynikała z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia [...] r. nr [...], którą określono spółce nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 2.499,00 zł. i stanowi kwotę podlegającą rozliczeniu w miesiącu następnym. Nie uznano prawa spółki do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w wysokości 233.801.81 zł z faktur stwierdzających czynności (sprzedaż towarów), które nie zostały dokonane. Ponieważ wykazany przez spółkę w deklaracji dla podatku od towarów i usług za lipiec 2002 r. nienależny zwrot podatku został przekazany na rachunek bankowy w dniu 29 sierpnia 2002 r. to powstała różnica w wysokości 236.300,00 zł. Powyższa zaległość uległa zmniejszeniu do kwoty 181.848.01 zł na skutek zaliczenia kwoty 5.005,04 zł przekazanej w dniu 16 marca przez Komornika Urzędu Skarbowego w Ś. z likwidacji lokaty (zaliczono na należność główną kwotę 4.019,04 zł, na odsetki za zwłokę kwotę 986,00 zł); kwoty 53.320,00 zł z tytułu nadpłaty podatku od towarów i usług wynikającej z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia [...]r. nr [...] (zaliczono na należność główną kwotę 50.432,95 zł, na odsetki za zwłokę kwotę 2.887,05 zł).

Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie, w którym wskazała, że organ podatkowy wydając zaskarżoną decyzję pomija znaczące dowody i w zdecydowany sposób upraszcza przeprowadzone czynności w celu uzasadnienia sobie tylko wybranej tezy. Dowolnie interpretuje fakty i przedstawia je w świetle korzystnym tylko dla organu. Kieruje się wyłącznie osobistymi przesłankami, pomijając rzeczywistość i realność rozliczeń. Podniosła strona, iż organ przeprowadził postępowanie bez udziału strony i bez możliwość swobodnego wypowiedzenia się w sprawie. Oświadczył skarżący, że decyzje wymiarowe skierowane do spółki której był prezesem nie zostały spółce skutecznie doręczone, a żaden organ nie upewnił się, aby podatnikowi skutecznie takowe decyzje doręczyć. Wskazał, że od kilku lat spółka nie prowadzi działalności pod adresem we W. ul. [...]. Także prowadzenie postępowania i wydawanie decyzji przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. rodzi wiele wątpliwości związanych z koneksjami rodzinnymi, które łączą stronę z ówczesnym kierownikiem działu VAT tego urzędu skarbowego. Wedle strony prześledzenie całego okresu działania spółki urzeczywistniłoby prawdziwość i rzetelność rozliczeń i potwierdziłoby również to, że transakcje które wydawały się wątpliwe dla strony, zostały skorygowane. Spółka dokonała korekt deklaracji, które w jej ocenie wydawały się wątpliwe zarówno ze strony prawnej jak i finansowej. Zatem pobrany zwrot podatku który został dokonany w lipcu 2002 r. został wpłacony do urzędu skarbowego, po skorygowaniu deklaracji w sprawie podatku VAT za miesiąc październik 2002 r. Strona podkreśla, że ponowne przeanalizowanie dokumentacji dotyczącej lipca 2002 r. i października 2002 r. potwierdziłoby, że transakcje zostały skorygowane.

Kolejny zarzut strony dotyczy antydatowania decyzji wymiarowych, które jako datę wydania noszą dzień [...]r., zaś zostały nadane 3 stycznia 2006 r. tj. po terminie w jakim miała być wydana decyzja ze względu na obciążenie zobowiązaniem dodatkowym. Powyższe okoliczności zdaniem strony świadczą o tym, że źródłowe decyzje są niezgodne z przepisami i daleko im także do przeniesienia odpowiedzialności z tego tytułu wobec prezesa spółki.

W odwołaniu od decyzji organu I instancji strona zarzuca, że dopiero w dniu 12 listopada 2007 r. z decyzji w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe Spółki uzyskała wiedzę o decyzjach wymiarowych i w związku z tym dopiero 21 listopada 2007 r. złożyła do Sądu Gospodarczego wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Wskazała strona, iż do tego momentu była przeświadczona, że sytuacja finansowa spółki jest stabilna, gdyż odwołania spółki od decyzji wymiarowych złożone do WSA we Wrocławiu czekały na rozpatrzenie. Z treści zaś odwołań wynikało, że spółka nie prowadzi działalności pod adresem, który jest podany jako siedziba, a zatem przesłanie decyzji powinno nastąpić na adres wspólnika. Odwołujący się podniósł, że mogło się zdarzyć, że korespondencji nie odebrał z takich powodów jak choroba czy pobyt w szpitalu, podając że w ówczesnym okresie przechodził załamanie psychiczne, leczył się w ośrodku psychiatrycznym. Sformułowała strona tezę, że wszystko czyniono po to, aby doręczenia były skuteczne formalnie bez względu na okoliczność, czy prezes spółki posiada o tym wiedzę.

Dnia 17 marca 2008 r. skarżący przedstawił w organie I instancji pismo informujące, że złożył w Urzędzie Skarbowym W. – [...] korekty deklaracji od podatku od towarów i usług za października 2002, kwiecień 2003, kwiecień 2004. Wedle strony uznanie tych korekt spowoduje zmniejszenie kwoty zaległości podatkowych ciążących na spółce, a tym samym spowoduje zmniejszenie kwot, za które strona odwołująca się ponosi odpowiedzialność jako osoba trzecia.

Dnia 17 października 2008 r. do Izby Skarbowej we W. wpłynęło pismo W. W. z dnia 15 października 2008 r., w którym poinformował o wznowieniu przez Urząd Kontroli Skarbowej we W. postępowania kontrolnego w zakresie podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2004 r. oraz w którym poinformował o złożeniu do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. wniosku o zarachowanie kwoty 240.427,94 zł wynikającej z korekty deklaracji za kwiecień 2004 r. na poczet zaległości podatkowej spółki w podatku od towarów i usług za styczeń 2004 r. i umorzenie odsetek za zwłokę. Ponadto sformułował zarzuty dotyczące nieprawidłowego działania pracowników Urzędu Skarbowego w Ś. w zakresie postępowań dotyczących spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją z dnia [...] r. o Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I-szej instancji.

Organ odwoławczy w pełni podzielił stanowisko organu I instancji, iż zachodziły w sprawie przesłanki do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. odnosząc się do zarzutu strony w zakresie złożonego przez nią wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki po dniu doręczenia decyzji o jej odpowiedzialności wskazał, iż wniosek ten został na mocy zarządzenia Sądu Rejonowego dla W. - [...] z dnia [...] r. sygn. akt [...] zwrócony, co spowodowało iż brak było podstaw do uznania, iż wniosek został przez Stronę złożony.

Odniesiono się także do zarzutu w zakresie prawidłowości doręczania spółce "A" decyzji określających wysokość zobowiązania podatkowego ze względu na okoliczność, iż spółka od kilku lat nie prowadziła działalności gospodarczej we W. przy ul. [...]. Dyrektor Izby Skarbowej we W. ocenił, iż ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynikało, iż siedziba spółki znajdowała się we W. przy ul. [...] , a zmiany poczynione w zakresie zmiany siedziby spółki zostały dokonane dopiero w roku 2009 r., a tym samym decyzje zostały doręczone pod właściwym adresem.

Dyrektor Izby Skarbowej w wydanej decyzji ocenił, że organ podatkowy pierwszej instancji nie pozbawił Strony uczestnictwa w prowadzonym postępowaniu w sprawie odpowiedzialności osób trzecich. Nie odniesiono się natomiast do zarzutu w zakresie uniemożliwienia spółce uczestnictwa w postępowaniu podatkowym w zakresie określenia spółce "A" nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług, gdyż w niniejszej sprawie organ odwoławczy był uprawniony do wypowiadania się co do prawidłowości prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej.

Organ odwoławczy wskazał w decyzji, iż podniesiona przez stronę kwestia wyłączenia organu została już rozstrzygnięta na mocy postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] (w odniesieniu do spółki "D" ), oraz z dnia [...] r. nr [...] (w odniesieniu do Pana W. W.).

Dyrektor Izby Skarbowej w związku z szeroko opisywanymi przez skarżącego okolicznościami związanymi z Jego sytuacją rodzinną oraz finansowo - majątkową poinformował, iż zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa nie mogły one mieć wpływu na obowiązek wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. decyzji w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu. Okoliczności te mogą być ewentualnie przedmiotem oceny w postępowaniu w przedmiocie udzielenia ulg w spłacie zaległości podatkowych w trybie art. 67 a i następnych Ordynacji podatkowych.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 5 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 1541/09 uchylił zaskarżoną decyzję organu odwoławczego. Wskazał w uzasadnieniu wyroku, iż osoba trzecia nie może skutecznie podważać ustaleń dokonanych w postępowaniu podatkowym prowadzonym do podmiotu, za którego długi podatkowe odpowiada. Stwierdził, że również zła sytuacja materialna skarżącego nie mogła wpłynąć na wynik sprawy jako że kwestie dotyczące trudnej sytuacji życiowej czy finansowej strony mogą być rozważane jedynie w postępowaniu w zakresie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych.

Nie zasługują zdaniem Sądu na uwzględnienie zarzuty dotyczące wysłania do strony zaskarżonej decyzji po upływie terminu wskazanego w postanowieniu jako terminu zakończenia postępowania podatkowego. Uchybienie to nie ma charakteru naruszenia przepisów procesowych mających istotny wpływ na wynik sprawy.

Odwołując się do brzmienia przepisu art. 116 ordynacji podatkowej z okresu którego spór dotyczy stwierdził Sąd, iż zasadnie organy podatkowe uznały, że nie zachodziły po stronie skarżącego przesłanki zwalniające go jako członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki. W przedmiotowym postępowaniu nie budziła wątpliwości słuszność zajętego przez organy podatkowe stanowiska, iż skarżący nieprzerwanie w całym okresie funkcjonowania "A" sp. z o.o. pełnił obowiązki członka jednoosobowego zarządu tej spółki oraz że prowadzone postępowania egzekucyjne przeciwko tejże spółce w zakresie należności podatkowych okazały się bezskuteczne. Skarżący nie wskazał jak to zauważa Sąd, na istnienie mienia, które mogłoby służyć pokryciu zaległości podatkowych ciążących na spółce. Odniósł się zatem Sąd do przesłanki zwalniającej członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki a to zagadnienia terminowości w złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości (ewentualnie o otwarcie postępowania układowego) i kwestii zawinienia przez nią w przypadku niewywiązania się z tego obowiązku. Odwołał się Sąd do art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60 poz. 535 ze zm.) w myśl którego wniosek dłużnika o ogłoszenie upadłości nieodpowiadający wymogom ustawy lub nienależycie opłacony zawraca się bez wezwania o uzupełnienie lub opłacenie wniosku, co oznacza, że wniosek o ogłoszenie upadłości aby osiągnął swój skutek tj. zainicjował merytoryczne rozpoznanie sprawy pod kątem istnienia przesłanek niewypłacalności, musi zostać od razu złożony w sposób prawidłowy i kompletny. W przedmiotowej sprawie wniosek zarządu spółki został zarządzeniem Sądu z dnia 22 listopada 2007 r. zwrócony z uwagi na brak opłaty sądowej i liczne braki formalne, zaś zażalenie na to zarządzenie zostało odrzucone postanowieniem z dnia [...]r. (sygn. akt [...]. Konsekwencją powyższego było uznanie, że skarżący nie tylko że nie złożył w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, ale w ogóle nie złożył go w trakcie pełnienia obowiązków członka, pomimo bezsprzecznego istnienia podstaw do ogłoszenia upadłości spółki. Zdaniem Sądu organy podatkowe prawidłowo przyjęły, iż w sprawie nie wystąpiły okoliczności uzasadniające brak winy skarżącego, skoro wskazywane przez niego przyczyny w żadnej mierze nie usprawiedliwiały braku skutecznego złożenia wniosku o ogłoszeniu upadłości spółki w sytuacji, gdy podstawy upadłości zaistniały nie później niż z datą doręczenia szeregu decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia [...] r. określających zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień, wrzesień 2002 r.

W ostateczności stwierdził Sąd, iż w sytuacji gdy skarżący w toku postępowania podatkowego nie wykazał przesłanek zwalniających go z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, przy jednoczesnym dowiedzeniu przez organy podatkowe bezskuteczności egzekucji oraz faktu pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu w czasie powstania zaległości podatkowych, uzasadnionym było co do zasady przeniesienie na skarżącego odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2002 r. z tym zastrzeżeniem, że w decyzji winna być wskazana aktualna kwota tej zaległości.

W ocenie Sądu organ podatkowy II instancji naruszył art. 122, 187 § 1 ordynacji podatkowej, gdyż nie ustalił faktycznej wysokości zaległości podatkowej spółki w podatku VAT za lipiec 2002 r. na dzień wydania zaskarżonej decyzji. Ustalając aktualną wysokość zaległości podatkowych spółki za rozpatrywany miesiąc w podatku VAT winien organ odwoławczy jak zauważa to Sąd uwzględnić w szczególności skutki decyzji wznowieniowej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] r. o Nr [...] jak również złożoną przez spółkę korektę deklaracji podatku od towarów i usług za czerwiec 2003 r.

Ponownie rozpatrując przedmiotową sprawę organ odwoławczy mając na względzie przywołany wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 5 lutego 2010 r. przeprowadził postępowanie wyjaśniające w zakresie kształtowania się wysokości przedmiotowej zaległości podatkowej. Organ ten ustalił, że Spółka "A" w deklaracji złożonej na potrzeby podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2002 r. wykazała zwrot podatku w kwocie 236.300,00 zł, który został jej przekazany na rachunek bankowy dnia 29 sierpnia 2002 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. na mocy decyzji z dnia [...] r. nr [...] określił zwrot należny Spółce w kwocie 0,00 zł, co spowodowało powstanie zaległości podatkowej w kwocie 236.300,00 zł. Przedmiotowa zaległość podatkowa uległa zmniejszeniu na skutek zaliczenia na jej poczet następujących kwot:

- kwota 5.005,04 zł przekazana w dniu 16 marca 2006 r. przez organ egzekucyjny z likwidacji lokaty (kwota przekazana z zabezpieczenia zwrotu za miesiąc styczeń 2004r.): zaliczono na należność główną 4.019,04 zł, na odsetki za zwłokę - 986,00 zł),

- nadpłaty podatku od towarów i usług wynikającej z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia [...]r. nr [...] w kwocie 53.320,00 zł: na należność główną w kwocie 50.432,95 zł, odsetki za zwłokę - 2.887,05 zł.

Na skutek zaliczenia kwot z w/w tytułów - kwota nienależnego zwrotu uległa zmniejszeniu do 181.848,01 zł i o odpowiedzialności W. W. jako osoby trzeciej na tę kwotę orzekł Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. w decyzji, od której strona złożyła odwołanie.

Kwota zaległości podatkowej spółki "A" z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2002 r., w odniesieniu do której orzekł w decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. o odpowiedzialności skarżącego, w trakcie postępowania odwoławczego uległa kolejnym zmniejszeniom.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. na mocy decyzji z dnia [...] r. - nr WR [...] określił spółce [...] w zakresie podatku od towarów i usług za:

- styczeń 2003 r.:

- nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym:

- do zwrotu na rachunek bankowy: 127.291,00 zł

- do przeniesienia na następny miesiąc: 59.193,00 zł

- marzec 2003 r.:

- nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym:

- do zwrotu na rachunek bankowy: 185.208,00 zł

- do przeniesienia na następny miesiąc: 55.442,00 zł

- kwiecień 2003 r.:

- nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym:

- do przeniesienia na następny miesiąc: 100.607,00 zł

- maj 2003 r.:

- nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym:

- do przeniesienia na następny miesiąc: 25.204,00 zł

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. wskazał, że Spółka "A" za:

- miesiąc styczeń 2003 r. wykazała w deklaracji VAT-7 nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 146.621,00 zł, podczas, gdy winna ona wynosić 186.484,00 zł,

- miesiąc marzec 2003 r. wykazała w deklaracji VAT-7 nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 412.734,00 zł, podczas, gdy winna ona wynosić 240.651,00 zł,

- miesiąc kwiecień 2003 r. wykazała w deklaracji VAT-7 nadwyżkę podatku należnego nad należnym w kwocie 170.816,00 zł, podczas, gdy po stronie Spółki powstała nadwyżka podatku naliczonego nad należnym w wysokości - 100.605,00 zł,

- miesiąc maj 2003 r. wykazała w deklaracji VAT-7 nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym 74.403,00 zł, podczas, gdy winna ona wynosić - 25.202,00 zł.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. - [...] , mając na względzie okoliczność wydania przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. ww. decyzji, tj. dnia [...] r. nr WR [...] VAT, wydał dnia [...] r. postanowienie nr [...] , na mocy którego orzekł o zaliczeniu wynikającej z ww. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. nadpłaty w kwocie 170.816,00 zł na poczet ciążącej na Spółce zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2002 r., dokonując następującego zaliczenia:

- na należność główną: 42.659,12 zł.

- na odsetki za zwłokę: 23.523,88 zł.

W uzasadnieniu postanowienia podano, że pozostała kwota nadpłaty została zaliczona na poczet innych ciążących na spółce "A" zaległości podatkowych.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. dnia [...] r. wydał, po wznowieniu postępowania, decyzję nr [...] , na mocy której orzekł o uchyleniu w części decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...]r. nr [...] w części dotyczącej określenia za kwiecień i maj 2003 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiąc maj 2003 r. i określił:

- za miesiąc kwiecień 2003 r. kwotę różnicy podatku od towarów i usług stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad podatkiem należnym do przeniesienia w wysokości 118.857,00 zł,

- za miesiąc maj 2003 r. kwotę różnicy podatku od towarów i usług stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad podatkiem należnym do przeniesienia w wysokości 120.260,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. wskazał, że Spółka [...] :

- za miesiąc kwiecień 2003 r. w złożonej deklaracji VAT - 7 wykazała nadwyżkę podatku należnego nad należnym w kwocie 170.816,00 zł, organ zaś w decyzji określił, że po stronie Spółki za ww. okres miała miejsce nadwyżka podatku naliczonego nad należnym w kwocie 118.857,00 zł,

- za miesiąc maj 2003 r. organ wskazał, że Spółka w deklaracji VAT-7 wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 75.403,00 zł, podczas, gdy kwota ta jest wyższa i wynosi 194.260,00 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. mając na względzie obie decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. oraz wpływ zwiększenia kwot do przeniesienia z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 2003 r. jak i maj 2003 r. na zaległość podatkową Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2002 r. uznał, że skutkiem wydania obu przywołanych decyzji było powstanie po stronie [...] nadpłaty w kwocie 170.816,00 zł, która, na mocy postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. - [...] dnia [...] r. nr [...] została zarachowana m.in. na poczet ww. zaległości podatkowej - w uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że z kwoty 170.816,00 zł dokonano jeszcze zarachowania na poczet późniejszych niż lipiec

2002 r. zaległości podatkowych Spółki.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. po wznowieniu postępowania wydał decyzję, w której określił wyższą kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, co skutkowało zwiększeniem kwoty do przeniesienia. Organ odwoławczy zauważa, że w wyniku wydania decyzji po wznowieniu postępowania po stronie Spółki "A" powstała nadpłata w tej samej wysokości, tj. 170.816,00 zł, gdyż w pierwotnie złożonej deklaracji VAT-7 spółka kwotę tę wskazała jako podatek do zapłaty. Zauważyć należy, że stosownie do art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Powyższe ustalenie powoduje zatem, że w przedmiotowej sprawie okoliczność zmiany kwoty do przeniesienia nie miała wpływu na zmianę wysokości nadpłaty, a tym samym na kwotę zaległości podatkowej Spółki za lipiec 2002 r.

Kolejne zmniejszenie kwoty zaległości podatkowej nastąpiło w związku z zaliczeniem nadpłaty wynikającej z korekty deklaracji złożonej przez Spółkę "A" na potrzeby podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2003 r. - Naczelnik Urzędu Skarbowego W. – [...] postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] zarachował na kwotę główną zaległości podatkowej 31.188,72 zł. zaś na odsetki za zwłokę 24.287,487 zł.

Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy przyjął iż na dzień wydania zaskarżonej decyzji zaległość podatkowa spółki "A" w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2002 r. wynosiła: kwota główna – 108.000,17 zł, odsetki za zwłokę: 64.386,00 zł liczone na dzień 12 września 2007 r. przy uwzględnieniu przerwy w naliczaniu w okresie od 25 maja 2005 r. do dnia 8 lutego 2006 r.

Uwzględnienie przez organ okoliczności powyższych dotyczących zmniejszenia kwoty zaległości podatkowej obciążających spółkę, której prezesem był skarżący spowodowało, iż organ II instancji decyzją z dnia 26 listopada 2010 r. o Nr [...] uchylił decyzję organu I instancji i orzekł o odpowiedzialności skarżącego za zaległości spółki "A" z tytułu zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2002 r. w kwocie 108.000,17 zł wraz odsetkami za zwłokę w wysokości 64.386,00 zł liczonymi na dzień 12 września 2007 r.

Organ odwoławczy wskazał, że w sprawie zaistniały przesłanki uzasadniające orzeczenie odpowiedzialności strony za przedmiotową zaległość podatkową spółki z o.o. "A". Analizując treść art. 116 ordynacji w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r. wywiódł, iż niezbędnym warunkiem dla możliwości orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich jest ziszczenie się dwóch przesłanek pozytywnych: pełnienia funkcji członka zarządu w czasie, w którym powstała dochodzona należność podatkowa oraz bezskuteczność egzekucji wobec podmiotu. Organ stwierdził, iż z materiału dowodowego zebranego w sprawie bezspornie wynika, że skarżący był członkiem zarządu spółki z o.o. "A" w dacie powstania przedmiotowej zaległości podatkowej, co potwierdza treść odpisu pełnego z Rejestru Przedsiębiorców sporządzonego na 10 sierpnia 2006 r. Egzekucja natomiast z majątku spółki okazała się bezskuteczna co wynika z postanowienia Komornika Sądowego Rewiru III przy Sądzie Rejonowym dla W. – [...] z dnia [...] r. sygn. akt [...], który umorzył w całości postępowanie egzekucyjne z wniosku wierzyciela W. K. przeciwko spółce z o.o. i zwrócił wierzycielowi tytuł wykonawczy wskazując w uzasadnieniu na bezskuteczność egzekucji.

Przedmiotowa zaległość podatkowa nie została uregulowana przez spółkę, dlatego też Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. w dniu [...] r. wystawił tytuł wykonawczy nr [...] i przesłał go zgodnie z właściwością do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. - [...] celem prowadzenia postępowania egzekucyjnego z majątku spółki. W toku tego postępowania zajęto rachunek bankowy w Banku Pekao S.A. O/W. Odpis tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem o zajęciu rachunku ([...]) w Banku został doręczony spółce dnia 30 listopada 2006 r. (powtórne awizowanie - wyjaśnienie poczty z dnia 18 września 2008 r.). Zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego wpłynęło do Banku Pekao SA dnia 14 listopada 2006 r. Bank w odpowiedzi z dnia 4 grudnia 2006 r. wskazał, że rachunek został wypowiedziany, stąd realizacja zajęcia nie jest możliwa. W trakcie prowadzonego postępowania wyjaśniającego organ odwoławczy ustalił, że zastosowany przez organ egzekucyjny środek był skuteczny. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej we W. realizacja zajęcia skierowana do Banku okazała się niemożliwa nie z uwagi na nieistnienie rachunku bankowego spółki, lecz ze względu na brak środków pieniężnych na rachunku bankowym.

Organ egzekucyjny podejmował także działania mające na celu wyegzekwowanie innych zaległości podatkowych ciążących na spółce, w tym m.in. z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące sierpień 2002 r., wrzesień 2002 r. oraz styczeń 2004 r. W aktach sprawy znajduje się pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego W. - [...] z dnia [...] r. nr [...] , w którym wskazano, że zgodnie z relacją poborcy skarbowego teren przy ul. [...] we W. jest własnością osoby prywatnej i zobowiązana spółka wynajmowała tam kilka pomieszczeń, które zostały wyburzone, spółka pod wskazanym adresem nie istnieje i nie pozostawiła tam żadnego majątku. Powyższe dane zostały także wskazane w notatce służbowej sporządzonej przez poborców skarbowych dnia 28 marca 2006 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. - [...] , mając na względzie bezskuteczność egzekucji, postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] umorzył prowadzone wobec spółki postępowanie egzekucyjne.

Podniósł organ, że strona w toku postępowania nie wykazała zaistnienia przesłanek zwalniających ją od odpowiedzialności za zobowiązania dłużnika tzn. że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości, czy też niezgłoszenie wniosku nastąpiło nie z jego winy.

Rozpatrując sytuację finansową spółki organ odwoławczy stwierdził, że wiedzę co do ciążącego na spółce długu w zakresie podatku VAT za miesiąc lipiec 2002 r. strona odwołująca się posiadała już w 2006 r. gdyż decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia [...] r. określającą wysokość zobowiązania za powyższy okres rozliczeniowy spółka otrzymała 9 lutego 2006 r. (doręczoną w trybie art. 150 ordynacji podatkowej), natomiast odwołanie złożyła spółka 4 kwietnia 2006 r. i zostało ono podpisane przez skarżącego. Uznał zatem organ odwoławczy iż nie wykazała strona przesłanki egzoneracyjnej z art. 116 § 1 ordynacji podatkowej. Odnośnie złożonego przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości spółki po dniu doręczenia decyzji o jego odpowiedzialności za przedmiotowe zaległości spółki wskazał organ, że Sąd Rejonowy dla W. – [...] prawomocnym zarządzeniem z dnia [...] r. sygn. akt [...] orzekł o zwrocie wniosku, co oznacza że skarżący jako prezes spółki z o.o. nie zastosował właściwego czasu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wynikającego z art. 5 prawa upadłościowego, a zatem i ta przesłanka uzasadniająca odstąpienie od orzekania o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki za rozpatrywany okres nie wystąpiła w sprawie.

Decyzja organu odwoławczego stała się przedmiotem skargi wniesionej przez stronę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Podstawowym zarzutem skargi jest okoliczność, iż decyzje wymiarowe w sprawie podatku VAT dotyczące spółki, której skarżący był prezesem oparte zostały na błędnych ustaleniach. Skarżący podnosi, że w zakresie podatku od towarów i usług kontrolą objęto tylko niektóre miesiące, przez co nieodzwierciedlono rzeczywistego przepływu finansów w spółce, a tym samym istnieją uzasadnione wątpliwości co do rzetelności przeprowadzonych kontroli. W ocenie skarżącego powyższe winno skutkować uchyleniem wszystkich decyzji określających zadłużenie spółki, a które były podstawą do wydania decyzji o odpowiedzialności członka zarządu. Strona zarzuciła, iż Dyrektor Izby Skarbowej we W. wydając zaskarżoną decyzję nie wyjaśnił dlaczego pomimo błędnych ustaleń Urząd Skarbowy w Ś. odmówił przeprowadzenia całościowej kontroli działalności gospodarczej spółki. Podniesiono także, że odmówiono stronie wszelkich uprawnień w zakresie czynnego uczestnictwa w postępowaniu, gdyż wszelkie wnioski o sprawdzenie dlaczego pracownicy Urzędu Skarbowego w Ś. kontrolujący spółkę celowo zaniechali poinformowania Urzędu Kontroli Skarbowej we W. i Urzędu Skarbowego W. – [...] o wyniku kontroli między innymi za miesiące styczeń 2004 i wrzesień 2002, co spowodowałoby zmniejszenie zadłużenia spółki, a co za tym idzie wysokości odpowiedzialności członka zarządu tj. skarżącego.

Wedle strony organy podatkowe winny ponownie przeprowadzić postępowanie podatkowe wymiarowe i pouchylać dotychczas wydane decyzje i po ponownym ustaleniu rzeczywistego zadłużenia spółki wydać nowe decyzje. Skarżący podniósł, iż spółka zamierza wystąpić o odszkodowanie na drodze postępowania cywilnego z tytułu narażania spółki na straty z tytułu zaniechania wykonania czynności służbowych. Strona podniosła zarzut, że spółka praktycznie nie prowadzi działalności gospodarczej od 2004 r., a czynności jakich dokonywała to jedynie operacje księgowe, przeksięgowanie zaległości oraz kontrole. Skarżący zarzucił, iż pomimo poinformowania organów podatkowych o zaprzestaniu działania spółki pod adresem W. ul. [...] , nadal na ten adres była kierowana korespondencja dla spółki zamiast na adres zamieszkania osoby uprawnionej do jej reprezentowania. Zdaniem strony takie działalnie wskazuje na to, że organom podatkowym chodziło o uzyskanie jedynie potwierdzenia doręczenia pism, a nie o faktyczne ich doręczenie spółce. Skarżący uważa, że w związku z nieprawidłowym doręczeniem i brakiem wiedzy przez osoby działające w imieniu spółki o podjętych rozstrzygnięciach, wniosek o ogłoszenie upadłości spółki został złożony w terminie, który to wniosek Sąd oddalił jednak z przyczyn ekonomicznych, gdyż spółka nie posiadała środków finansowych na wniesienie opłaty sądowej, tym bardziej na przeprowadzenie samej upadłości.

Skarżący podniósł, iż Urząd Skarbowy w Ś. jako zainteresowany w sprawie spółki powinien być wyłączony z rozpoznania jakichkolwiek spraw spółki, o co wnosił już w toku postępowania podatkowego. Wedle strony urząd ten celowo zataił wynik kontroli za miesiące lipiec 2002 r., wrzesień 2002 oraz za styczeń 2004 r., ponieważ gdyby o tych wynikach kontroli poinformowano Urząd Skarbowy W. – [...] to kolejne kontrole wykazałyby brak zadłużenia spółki, a tym samym obalałoby to tezę o wyłudzeniu przez spółkę podatku od towarów i usług. Strona podała, że dopiero skargi i korekty deklaracji podatku od towarów i usług doprowadziły do wzruszenia kontroli przez Urząd Kontroli Skarbowej i dokonania przeksięgowań kwot wynikających ze skorygowanych deklaracji. Ponieważ wydarzyło się to po upływie trzech lat od wydania decyzji wymiarowych przez Urząd Skarbowy w Ś. to spółkę obciążono odsetkami za zwłokę od zaległości podatkowych, co w przekonaniu strony jest działaniem błędnym.

Skarżący w skardze zawarł wnioski dowodowe o:

- zobowiązanie Urzędu Skarbowego W. - [...] do okazania przedstawienia rozliczeń podatku VAT za cały okres działalności spółki przed tym urzędem,

- zobowiązanie Urzędu Skarbowego W. – [...] do przedłożenia dokumentacji dotyczącej egzekucji wobec strony,

- przesłuchanie Ś. kierownika działu VAT w Urzędzie Skarbowym W. - [...] w zakresie rozliczeń spółki w Urzędzie Skarbowym w zakresie VAT i korekt spółki "A",

- przeprowadzenie dowodu z przesłuchania inspektora UKS J. B.,

- przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego rewidenta w zakresie wydawanych decyzji źródłowych przez Urząd Skarbowy w Ś. w kwestii kontroli w spółce "A" jak i przedmiotowych decyzji ze względu na zachowanie procedur i zastosowanie Ordynacji podatkowej, przeprowadzenie dowodu z dokumentacji nadawczej Urzędu Skarbowego w Ś. dotyczącej nadania decyzji wymiarowych dotyczących "A" – spółki z o.o.

Skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego w zakresie swojego stanu psychicznego w związku z chorobami i pobytem w areszcie, i ustalenie czy takie okoliczności mogły spowodować i czy miały wpływ na jego zachowanie w nie rozumieniu obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie z przyczyn podniesionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia 5 października 2011 r. skarżący ponowił wniosek o przesłuchanie go w charakterze strony na okoliczność, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nastąpiło nie z jego winy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1270 ze zm.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W zakresie tak określonej kognicji Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu spółki "A" za zaległości tej spółki z tytułu podatku VAT za lipiec 2002 r.

Zaskarżona decyzja jest drugą decyzją wydaną przez organ odwoławczy w przedmiotowej kwestii. Poprzednia decyzja organu odwoławczego z dnia [...] r. o Nr [...] została uchylona wyrokiem tut. Sądu z dnia 5 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 1541/09. Zgodnie z art. 153 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Wskazać należy iż w skardze wniesionej przez stronę na decyzję stanowiącą przedmiot oceny jej legalności przez Sąd strona ponowiła większość zarzutów, które były zgłoszone w poprzednim postępowaniu sądowym. Do większości tych zarzutów Sąd w wydanym wyroku z dnia 5 lutego 2010 r. odniósł się i w świetle przywołanego art. 153 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stanowisko tam zajęte wiąże zarówno organ odwoławczy przy ponownym rozpatrywaniu odwołania jak również wiąże Sąd, który obecnie rozpatruje skargę.

Skarżący w skardze podniósł zarzuty dotyczące prawidłowości jego zdaniem prowadzonego postępowania podatkowego, którego przedmiotem było rozliczenie spółki w sprawie podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2002. W tej kwestii wypowiedział się już Sąd w poprzednim swoim wyroku stwierdzając, ze zarzuty o jakich mowa wyżej dotyczą innego postępowania niż przedmiotowe. Wskazał, że w postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, w tym członka zarządu spółki kapitałowej, nie jest możliwe podnoszenie zarzutów dotyczących wysokości zobowiązań podatkowych wynikających z decyzji ostatecznych, a także uchybień procesowych jakie zdaniem strony, w tych postępowaniach wystąpiły. Będąc związanym tym stanowiskiem Sąd uznał zatem zarzuty dotyczące podnoszonych wadliwości prowadzonego postępowania wymiarowego za bezzasadne. Za stanowiskiem wyrażonym w poprzednim wyroku ponownie należy zwrócić uwagę, że odpowiedzialność osób trzecich, w tym członków zarządu spółki osoby prawnej powstaje bowiem nie w trakcie kształtowania się stosunku zobowiązaniowego – jak to ma miejsce w przypadku odpowiedzialności podatnika, płatnika i inkasenta – ale dopiero w czasie realizacji tego zobowiązania. Osoba trzecia nie może zatem skutecznie podważać ustaleń dokonanych w postępowaniu podatkowym prowadzonym w stosunku do podmiotu (podatnika, płatnika, inkasenta) za którego długi podatkowe odpowiada.

Odnosząc się do zarzutu w zakresie nie podejmowania bądź też podejmowania przez organy podatkowe z opóźnieniem działań mających na celu uregulowanie stanu rozliczeń spółki wskazać należy, że zaskarżoną decyzją orzeczono o odpowiedzialności podatkowej strony skarżącej jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe. Jak już podniesiono wcześniej kwestia prowadzonego postępowania wymiarowego pozostaje poza oceną Sądu rozpatrującego przedmiotową sprawę. Podobnie należy odnieść się do zarzutu rzekomego nieuczestnictwa spółki w prowadzonym postępowaniu wymiarowym.

Podobnie Sąd w poprzednim wyroku ustosunkował się do zarzutu skargi dotyczącego wpływu sytuacji finansowej strony na jej odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki. Uznał bowiem, że zła sytuacja materialna skarżącego nie mogła wypłynąć na wynik sprawy. Podniósł, iż organy podatkowe w postępowaniu dotyczącym zarówno zobowiązań podatkowych jak i odpowiedzialności osób trzecich związane są szczegółowymi regulacjami. Kwestie dotyczące trudnej sytuacji życiowej czy finansowej strony mogą być rozważane jedynie w prowadzonym na wniosek podatnika postępowaniu w zakresie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych.

Nie zasługuje nie uwzględnienie zarzut doręczenia spółce decyzji wymiarowej dotyczącej podatku VAT za rozpatrywany okres pod niewłaściwy adres, skoro spółka nie prowadziła działalności gospodarczej we W. przy ul. [...]. Decyzja wymiarowa skierowana do spółki za miesiąc lipiec 2002 r. została wydana [...] r. i doręczona spółce w dniu 9 lutego 2006 r. w trybie art. 150 ordynacji podatkowej. W zgłoszeniu aktualizacyjnym osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej będącej podatnikiem lub płatnikiem (NIP-2) złożonym przez spółkę w dniu 14 marca 2003 r. w Urzędzie Skarbowym w Ś. jako adres siedziby spółki wskazano ul. [...] we W. Adres ten został wskazany również w kolejnym zgłoszeniu aktualizacyjnym, które wpłynęło do Urzędu Skarbowego w Ś. w dniu 30 stycznia 2004 r. Także z odpisu pełnego z KRS-u według stanu na dzień 10 sierpnia 2006 r. wynika, że siedziba spółki mieści się przy ul. [...] we W. Spółka dopiero pismem z dnia 23 lutego 2009 r. poinformowała Dyrektora Izby Skarbowej we W. o podjęciu uchwały z dnia 2 stycznia 2009 r. o zmianie z tym dniem siedziby spółki. Mając powyższe na uwadze nie sposób przyjąć za stroną skarżącą iż organ podatkowy nieprawidłowo doręczył decyzję wymiarową kierowaną do spółki na adres przy ul. [...] we W. Zgodnie bowiem z art. 151 ordynacji podatkowej osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności – osobie upoważnionej do odbioru korespondencji.

Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut jakoby organ odwoławczy dopuścił się przewlekłości postępowania podatkowego toczącego się przed tym organem. Należy podkreślić, że zaskarżona decyzja została wydana w związku z wyrokiem WSA we Wrocławiu z dnia 5 lutego 2010 r., którym uchylono poprzednią decyzję organu odwoławczego i zobligowano organ do przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego.

Akta podatkowe przesłane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wpłynęły do Izby Skarbowej we W. dnia 27 maja 2010 r. Powyższe oznacza zatem, że termin załatwienia sprawy przez Dyrektora Izby Skarbowej we W. mijał dnia [...] r. (art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 286 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.). Tutejszy organ podatkowy przed wydaniem decyzji wyznaczył – kierując się dyspozycją art. 200 ordynacji podatkowej skarżącemu termin do wypowiedzenia się odnośnie materiału dowodowego.

Postępowanie to ostatecznie zakończyło się wydaniem 26 listopada 2010 r. zaskarżonej decyzji. Mając zatem powyższe na uwadze trudno zarzucić organowi podatkowemu bezczynność względnie przewlekłość postępowania. Niezależnie od powyższego wskazać należy, że uchybienie organu polegające na wydaniu decyzji po upływie terminu wskazanego w postanowieniu jako termin zakończenia postępowania podatkowego nie jest naruszeniem przepisów procesowych mających istotny wpływ na wynik sprawy.

Bezpodstawny jest również zarzut dotyczący wyłączenia Urzędu Skarbowego w Ś. od rozpoznania sprawy z uwagi na fakt zatrudnienia byłego teścia skarżącego w charakterze kierownika działu podatku VAT. Podniesiona przez stronę kwestia wyłączenia organu została rozstrzygnięta postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. Nr [...] w odniesieniu do spółki "A" oraz w odniesieniu do skarżącego postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] . Zdaniem Sądu prawidłowo organy podatkowe uznały, iż brak jest podstaw do wyłączenia Urzędu Skarbowego w Ś. od rozpoznania sprawy. Zgodnie z art. 131 § 1 ordynacji podatkowej naczelnik urzędu skarbowego podlega wyłączeniu od załatwienia spraw dotyczących zobowiązań podatkowych lub innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w przypadku gdy sprawa dotyczy:

a) naczelnika urzędu skarbowego albo jego zastępcy

b) dyrektora izby skarbowej albo jego zastępcy

c) małżonka, rodzeństwa, wstępnych, zstępnych albo powinowatych pierwszego stopnia osób wymienionych w pkt a) lub b)

d) osoby związanej stosunkiem przysposobienia, opieki lub kurateli z osobą wymienioną w pkt a) albo b)

Mając na uwadze przywołaną regulację prawną brak jest podstaw do wyłączenia Urzędu Skarbowego w Ś. z przyczyn wskazanych przez stronę.

Istota sporu w przedmiotowej sprawie koncentruje się na dwóch kwestiach a mianowicie: jaki jest zakres odpowiedzialności skarżącego za zaległości spółki oraz czy skarżący wypełnił jedną z przesłanek zwalniających go z odpowiedzialności jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe. Kwestia zaistnienia przesłanek ekskulpacyjnych po stronie skarżącego była przedmiotem rozważań Sądu w pierwszym wyroku jaki zapadł w przedmiotowej sprawie. W wyroku tym Sąd konkludując swoje stanowisko stwierdził, że skarżący nie wykazał przesłanek zwalniających go z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, przy jednoczesnym dowiedzeniu przez organy podatkowe bezskuteczności egzekucji oraz faktu pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu w czasie powstania zaległości podatkowych. Uznał Sąd, iż uzasadnionym było przeniesienie na skarżącego odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2002 r. Będąc związanym wyrażonym stanowiskiem zgodnie z art. 153 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd w przedmiotowej sprawie uznał, iż w sprawie zaistniały przesłanki do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki za lipiec 2002 r. w podatku VAT na skarżącego. Za stanowiskiem wyrażonym przez Sąd w poprzednim wyroku należy zatem przyjąć, iż chybiony jest zarzut iż błędnie organy podatkowe uznały, że strona nie dochowała terminu zgłoszenia wniosku o upadłość spółki. Jak to wskazał Sąd w poprzednim swoim orzeczeniu zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535 ze zm.) iż wniosek dłużnika o ogłoszenie upadłości nieodpowiadający wymogom określonym w ustawie lub nienależycie opłacony zwraca się bez wzywania o uzupełnienie lub opłacenie wniosku. Przywołany przepis jest jednym z wyjątków od ogólnej regulacji zawartej art. 130 § 1 kpc przewidującej obowiązek wezwania strony składającej wniosek do jego poprawienia lub uzupełnienia w terminie siedmiu dni pod rygorem zwrotu. Oznacza to tym samym, iż wniosek o ogłoszenie upadłości, aby osiągnął swój skutek, tj. zainicjował merytoryczne rozpoznanie sprawy pod kątem istnienia przesłanek niewypłacalności, musi zostać od razu złożony w sposób prawidłowy i kompletny. Dłużnik składający wniosek o ogłoszenie swojej upadłości, w tym przypadku reprezentant spółki z o.o., ma obowiązek przygotować wniosek wraz z niezbędnymi dokumentami i oświadczeniami odpowiadający rygorom określonym w art. 22, art. 23 i art. 25 p.u.n., z tym zastrzeżeniem, iż w przypadku niemożności dołączenia do wniosku dokumentów wskazanych w art. 23 p.u.n. podać musi przyczyny ich niedołączenia oraz je uprawdopodobnić. W niniejszej sprawie wniosek zarządu spółki został zwrócony zarządzeniem z dnia 22 listopada 2007 r. z uwagi na brak opłaty sądowej i liczne braki formalne, zaś zażalenie na te zarządzenie zostało odrzucone postanowieniem z dnia [...] r. (sygn. akt [...]). Konsekwencją prawomocnego zwrotu wniosku jest przyjęcie domniemania z art. 130 § 2 zdanie drugie kpc, że pismo zwrócone nie wywołuje żadnych skutków, jakie ustawa wiąże z wniesieniem pisma procesowego do sądu, czyli innymi słowy skarżący nie tylko, ze nie złożył w terminie, ale w ogóle nie złożył w trakcie wypełniania obowiązków członka zarządu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, pomimo bezsprzecznego istnienia podstaw do ogłoszenia jej upadłości.

Podobnie już w swoim poprzednim orzeczeniu Sąd uznał, iż prawidłowo organy podatkowe przyjęły iż nie wystąpiły w sprawie okoliczności uzasadniające brak winy skarżącego skoro wskazywane przez niego przyczyny nie usprawiedliwiły braku skutecznego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki w sytuacji, gdy podstawy upadłości zaistniały nie późnej niż z datą doręczenia szeregu decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia [...] r. określających zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień i kwiecień 2002 r.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. wydając poraz wtórny w postępowaniu odwoławczym decyzję wykonał zalecenia jakie Sąd zawarł w swoim pierwszym wyroku i ponownie przeanalizował wysokość zaległości podatkowej spółki za rozpatrywany miesiąc lipiec 2002 r. na dzień orzekania o przeniesieniu tej odpowiedzialności na skarżącego.

Spółka "A" niewątpliwie posiadała zaległość podatkową w podatku VAT za miesiąc lipiec 2002 r. co było wynikiem wykazania przez spółkę w deklaracji VAT za ten miesiąc zwrotu podatku w kwocie 236.300,00 zł, który został jej przekazany na rachunek bankowy 29 sierpnia 2002 r. Następnie na mocy decyzji z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. określił spółce zwrot należny 0,00 zł co spowodowało powstanie zaległości podatkowej w kwocie 236,300 zł. Przedmiotowa zaległość podatkowa uległa zmniejszeniu na skutek zaliczenia na jej poczet kwot szczegółowo opisanych w części wstępnej uzasadnienia wyroku. Dokonując ustalenia wysokości zaległości podatkowej obciążającej spółkę na dzień orzeczenia o przeniesieniu odpowiedzialności za tę zaległość podatkową na skarżącego organ odwoławczy uzupełnił postępowanie dowodowe. Uwzględnił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...]r., która zapadła po wznowieniu postępowania, którą uchylono w części decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...]r. nr [...] w części dotyczącej określenia za kwiecień i maj 2003 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres i określono za powyższe miesiące kwotę różnicy podatku od towarów i usług stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia w kwotach wynikających w tejże decyzji tj. określił wyższą kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, co skutkowało zwiększeniem kwoty do przeniesienia i skutkowało po stronie spółki powstaniem nadpłaty w kwocie 170.816,00 zł Okoliczność zmiany kwoty do przeniesienia nie miała wpływu na zmianę wysokości nadpłaty, gdyż w pierwotnie złożonej deklaracji VAT-7 spółka kwotę tę wykazała jako podatek do zapłaty. Skutkiem wydania obu przywołanych decyzji było zaistnienie po stronie spółki nadpłaty w kwocie 170.816,00 zł, która postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – [...]z dnia [...] r. nr [...]została zarachowana w części na poczet zaległości w podatku VAT za miesiąc lipiec 2002 r. (na należność główną: 42.659,12 zł + odsetki za zwłokę: 23.523,88 zł). Pozostała zaś część nadpłaty została zarachowana na poczet innych zaległości podatkowych spółki, co wynika z przywołanego postanowienia o zarachowaniu, które na dzień wydania zaskarżonej decyzji funkcjonowało w obrocie prawnym.

Zgodnie z zaleceniami Sądu zwartymi w wyroku z dnia 5 lutego 2010 r. organ podatkowy ustalając wysokość zaległości spółki w podatku VAT za rozpatrywany miesiąc na dzień wydania zaskarżonej decyzji uwzględnił korektę deklaracji w sprawie podatku VAT jaką spółka złożyła w urzędzie skarbowym za miesiąc czerwiec 2003 r. Jak wynika z postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. - [...] z dnia [...] r. nadpłata powstała w wyniku przedłożonej przez spółkę korekty deklaracji za czerwiec 2003 r. w sprawie podatku VAT została zarachowana na poczet zaległości podatkowej w podatku VAT za lipiec 2002 r.

Ostatecznie zatem po uwzględnieniu okoliczności zmniejszenia kwoty zaległości podatkowej obciążającej spółkę z tytułu podatku VAT za miesiąc lipiec 2002 r. zaległość ta zamknęła się kwotą główną 108.000,17 zł. Nie sposób zatem uznać za zasadny zarzut skargi, iż spółkę "A" sp. z o.o. nie obciąża zobowiązanie podatkowe za rozpatrywany okres. Wskazać należy, że skarżący nie zakwestionował wysokości zobowiązania w podatku VAT za miesiąc lipiec 2002 r. jakiego dokonał organ odwoławczy w przedmiotowej sprawie, a jedynie ciążące w tejże wysokości zaległości podatkowe kwestionuje z tej przyczyny, iż uważa że organ podatkowy winien dokonać rozliczenia kompleksowego działalności spółki, a nie wybierać sobie rozliczenie podatku VAT za miesiące gdzie wystąpiło zaniżenie zobowiązania w złożonych deklaracjach z pominięciem objęcia kontrolą miesięcy gdzie wystąpiła nadpłata podatku. Kwestie te zaś jako dotyczące prowadzonych postępowań wymiarowych (odrębnych) nie mogą być uwzględnione przez Sąd w niniejszej sprawie o czym była mowa na wstępie rozważań Sądu.

Zgłoszone przez stronę w skardze wnioski dowodowe Sąd oddalił jako niedopuszczalne w myśl art. 106 § 1 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W szczególności ponowiony następnie w piśmie procesowym z dnia 5 października 2011 r. wniosek dowodowy a to przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony na okoliczność iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nastąpiło nie z jej winy dotyczyło okoliczności, która została już przez Sąd przesądzona poprzednim wyrokiem. Zdaniem Sądu organy podatkowe zebrały materiał dowody w zakresie pozwalającym w oparciu o niego w sposób prawidłowy ustalić stan faktyczny sprawy i następnie dokonać jego oceny w aspekcie mających w sprawie zastosowanie regulacji prawnych.

Reasumując wobec braku stwierdzenia w sprawie wad procesowych jak i naruszeń przepisów prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 powołanej ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę jako nieuzasadnioną oddalił.