Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 861/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2016-02-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 par. 1 par. 2
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Protokolant: Asystent Sędziego Tomasz Furmanek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 lutego 2016 r. sprawy ze skargi G. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2010 oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 861/15

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. w sprawie określenia G. W. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2010 w kwocie 554.931,00 zł.

W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania.

W 2010 r. skarżący prowadził działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe G. W., której przedmiotem była sprzedaż hurtowa złomu, sprzedaż węży hydraulicznych oraz naprawa i serwis hydrauliki siłowej.

Prowadząc działalność gospodarczą w zakresie obrotu złomem przychody ze sprzedaży złomu skarżący ewidencjonował w księgach rachunkowych na podstawie wystawionych faktur VAT, natomiast zakup złomu ewidencjonował na podstawie faktur VAT oraz dowodów zakupu od osób fizycznych prowadzących działalności gospodarczą.

W rezultacie przeprowadzonego przez organ kontroli skarbowej postępowania ustalono, iż przychody ze sprzedaży artykułów i usług hydrauliki siłowej ewidencjonowane były na podstawie wystawionych faktur VAT i poprzez zapisy na dwóch kasach fiskalnych. Sprzedaż towarów handlowych dokonywana była na rzecz krajowych podmiotów gospodarczych. W wyniku porównania dokumentów źródłowych z zapisami dokonanymi w księgach rachunkowych za 2010 r. oraz sprawdzenia prawidłowości dokumentowania transakcji z głównym odbiorcą, tj. A Sp. z o.o. w Bodzechowie, nie stwierdzono różnic.

Organ pierwszej instancji ustalił natomiast, że skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodów o kwotę 1.998.738.58 zł na skutek zaliczenia do kosztów działalności Przedsiębiorstwa Handlowo-Usługowego G. W.:

– podatku od nieruchomości w kwocie 21.871,08 zł,

– kwoty 1.976.867,50 zł na podstawie faktur VAT, w których jako wystawcy widnieją: "B" M. S. z I., Firma Handlowo-Usługowa "C" R. K. z M., Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "D" D. S. z K., "E" P. M. z T., P.P.H.U. P. J. z I., które to faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji.

W konsekwencji powyższego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. określił skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym za 2010 rok w kwocie 554.931,00 zł.

Od decyzji organu I instancji podatnik złożył odwołanie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję, wskazał, że istotą sporu w niniejszej sprawie jest w zasadność wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej kwot podatku od nieruchomości (21.871,08 zł) oraz ujętych w nierzetelnych - zdaniem organu - fakturach zakupu złomu (1.976.767,50 zł).

W zakresie kosztów uzyskania przychodu w związku z zaliczeniem podatku od nieruchomości w kwocie 21.871,08 zł, wynikającego z Decyzji Prezydenta Miasta C. w sprawie ustalenia dla podatnika podatku od nieruchomości od budynków oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu położonych w C. przy ul. A, ustalono, iż nieruchomość ta nabyta została w celu osiągnięcia korzyści wynikających z przyrostu wartości w dłuższym terminie, oraz że nieruchomość ta nie jest wykorzystywana do bieżącej działalności. Organ kontroli skarbowej ustalił, że nakłady inwestycyjne na tę nieruchomość w księgach rachunkowych wykazane były jako inwestycja długoterminowa i nieruchomość ta nie była w roku 2010 użytkowana w działalności gospodarczej. Nieruchomość i prawo wieczystego użytkowania gruntu nie zostały ujawnione w ewidencji środków trwałych.

Organ II instancji uznał, że zgromadzone przez organ pierwszej instancji dowody wskazują jednoznacznie, że wydatek z tytułu podatku od nieruchomości odnoszący się do nieruchomości inwestycyjnej w wysokości 21.871,08 zł nie został poniesiony przez skarżącego w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w roku 2010. Podkreślono, że skarżący nie wykazał związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a osiągniętym w 2010 r. przychodem.

W odniesieniu do pozostałych kosztów uzyskania przychodu organy podatkowe wskazały na dokumenty z kontroli sprawdzających przeprowadzonych u kontrahentów podatnika. Opierając się na materiałach otrzymanych od organu kontroli skarbowej w B. stwierdzono, że wśród firm dostarczających złom do PHU G. W. były jednostki, w stosunku do których właściwe miejscowo organy podatkowe i organy kontroli skarbowej przeprowadziły postępowania, w wyniku których uznano podmioty dostarczające złom za fikcyjne, a transakcje przeprowadzone między podatnikiem a "B" M. S., Przedsiębiorstwem Wielobranżowym "D" D. S., Firmą Handlowo-Usługową "C" R. K., "E" P. M. i P.P.H.U. P. J., jako nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Podniesiono, że wobec M. S. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. przeprowadził postępowanie w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2010 r. W decyzji z dnia [...] 2012 r. określono dla M. S. wysokość kwoty do zapłaty, o której mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, stwierdzając, że firma "B" w okresie od stycznia do grudnia 2010 r. dokonywała fikcyjnego obrotu złomem. Faktury sprzedaży VAT wystawione przez ten podmiot nie dokumentują rzeczywistego przebiegu transakcji. Decyzja ta uzyskała atrybut decyzji ostatecznej. W decyzji tej organ kontroli skarbowej stwierdził, że pod adresem widniejącym na fakturach sprzedaży wystawianych w 2010 r. przez B M. S., tj. I, ul. 21/14, znajduje się blok wielorodzinny, gdzie nie jest możliwe, aby w pobliżu w przeszłości była prowadzona działalność w zakresie handlu. Stwierdzono, że z materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wobec M. S. za okres 2010 r. wynika ponadto, że faktury VAT wystawione przez firmy – PW F Export-Import z I., G z S., PHU B. B. Z. z P., I T. G. z B., J D. S. z O., PHU K S. M.z I. i L K. B. z P., nie potwierdzają faktycznych operacji gospodarczych, a jedynie pozorują istnienie takich czynności.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., trafnie stwierdził organ pierwszej instancji, że ustalenia dokonane przez organ kontroli skarbowej w B. w odniesieniu do M. S. niezbicie wskazują, że firma "B" wystawiała faktury VAT niedokumentujące rzeczywistej czynności sprzedaży, a M. S. nigdy nie był właścicielem złomu, który był ujęty na fakturach, gdzie jako odbiorca widniał PHU G. W.. Wskazano, że w świetle zebranego materiału dowodowego, faktury te nie dokumentują czynności sprzedaży pomiędzy wystawcą faktur i firmą PHU G. W., a w związku z tym kwota netto wykazana na tych fakturach - 253.182,80 zł, nie może być uznana za koszty uzyskania przychodów.

W odniesieniu do faktur wystawionych przez PW D D. S. również stwierdzono, że nie dokumentują czynności sprzedaży pomiędzy wystawcą faktur i Firmą PHU G. W., w związku z tym kwota netto wykazana tych fakturach, tj. 663 146,90 zł, nie może być uznana za koszty uzyskania przychodów. Podniesiono, że wobec D. S. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. przeprowadził postępowanie w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2010 r. zakończone wydaniem w dniu 10 sierpnia 2012 r. decyzji określającej wysokość kwoty do zapłaty, o której mowa w art.108 ust. 1 ustawy o VAT. W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że firma "D" D. S. w okresie od stycznia do grudnia 2010 r. dokonywała fikcyjnego obrotu złomem. Decyzja ta, wobec nie wniesienia przez D. S. odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej w B., uzyskała atrybut decyzji ostatecznej. Wskazano, że faktury VAT dotyczące zakupu złomu przez D. S., wystawione przez podmioty – M Pośrednictwo Handlowe J. S. z M., N M. Ł. N. z M., P.W. O M. M. z M., PR P P. G. z I., R M. O. W. z W., nie dokumentują faktycznych operacji gospodarczych. Oceniając materiał dowodowy podniesiono, że faktury VAT wystawione w 2010 r. przez PW "S" D. S. i zaewidencjonowane w rejestrach sprzedaży prowadzonych dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych, bowiem skoro D. S. w rzeczywistości nie dysponował towarem w asortymencie i ilościach wynikających z wystawionych przez jego rzekomych dostawców faktur VAT i nie wskazał innego źródła, to nie mógł przenieść na podmioty wykazane na fakturach sprzedaży prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Skoro nie doszło do nabycia towaru, to nie mogło również dojść do jego dalszej dostawy.

W odniesieniu do dostaw złomu od Firmy Handlowo-Usługowej "C" R. K. z Mogilna wskazano, że postępowanie kontrolne u R. K. w zakresie podatku od towarów i usług za wrzesień 2010 r. przeprowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. zakończone zostało wydaniem w dniu 06.05.2011 r. decyzji określającej dla podatnika wysokość zobowiązania, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. W toku postępowania kontrolnego R. K., pomimo wezwania o przedłożenie dokumentów i ewidencji związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie przedłożył żadnych dokumentów. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. nie stwierdził również, żeby R. K. wystawiał faktury VAT dokumentujące dostawę złomu dla P.H.U. G. W.. Wprawdzie w dniu 03.11.2010 r. R. K. zeznał, że prowadził działalność gospodarczą w zakresie obrotu złomem, ale podczas ponownego przesłuchania przeprowadzonego w dniu 26.01.2011 r. stwierdził jednoznacznie, że nie było żadnych zakupów, ani też sprzedaży złomu przez jego firmę, działalność jego firmy polegała jedynie na wystawianiu faktur VAT z tytułu sprzedaży złomu nieodzwierciedlających rzeczywiście przeprowadzonych transakcji sprzedaży, fikcyjne faktury wystawiał od lutego 2010 r. do połowy września 2010 r., a od 29.09.2010 r. odbywa karę pozbawienia wolności i w rzeczywistości działalności gospodarczej nie prowadził. W oparciu o zebrany materiał dowodowy, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, organ kontroli skarbowej zasadnie ocenił, że faktury wystawione przez FHU C R. K. nie dokumentują czynności sprzedaży pomiędzy wystawcą faktur i firmą PHU G. W., a w związku z tym kwota netto wykazana na tych fakturach - 202.020,70 zł nie może być uznana za koszty uzyskania przychodów.

Co do faktur wystawionych przez firmę E stwierdzono, że w toku postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2009 r. do lipca 2010 r. nie uzyskano całości ksiąg podatkowych firmy E P. M., stwierdzając brak ewidencji służących rozliczeniu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lutego do lipca 2010 r. (za wymienione okresy rozliczeniowe podmiot ten nie składał deklaracji VAT-7). Ustalono, iż w okresie objętym postępowaniem P. M. prowadził księgi jedynie za miesiące grudzień 2009 r. i styczeń 2010 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w wydanej dla P. M. w dniu 18.01.2011 r. decyzji określił kwotę zobowiązania, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT i stwierdził, że podatnik w okresie od grudnia 2009 r. do lipca 2010 r. faktycznie nie dokonywał czynności opodatkowanych w zakresie handlu złomem oraz nie nabył prawa do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego, określonego w fakturach VAT wystawionych przez rzekomych dostawców złomu w grudniu 2009 r. i styczniu 2010 r. Z decyzji tej wynika, że w dniu 22 lipca 2010 r. w Prokuraturze Okręgowej w B. przesłuchano w charakterze podejrzanego P. M., który zeznał, że założył firmę 8 września 2009 r., nie posiadał żadnych kontrahentów i wystawiał puste faktury, które nie odzwierciedlały żadnych realnych zdarzeń. Sprzedawany był towar, ale nie wie czyj on był, nie przewoził tego towaru i nie wie kto go przewoził. Do skupów złomu jeździł osobiście odebrać pieniądze za rzekomo dostarczony towar, a następnie umawiał się telefonicznie z różnymi osobami, których nazwisk nie zna, żeby oddać pieniądze. Za taką transakcje, która miała miejsce co 2-3 dni, otrzymywał ok. 200-300 zł. Przyznał, że wystawiał fikcyjne faktury dla firmy skarżącego. W konsekwencji oceniono, że zasadnie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ocenił, że faktury wystawione przez E P. M. nie dokumentują czynności sprzedaży pomiędzy wystawcą faktur i firmą PHU G. W., a w związku z tym kwota netto wykazana na tych fakturach - 269.677,40 zł nie może być uznana za koszty uzyskania przychodów.

W odniesieniu do faktur wystawionych przez P.P.H.U. P. J. z I. podniesiono, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wydał w dniu 1.03.2011 r. decyzję w zakresie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od czerwca 2009 r. do marca 2010 r. wobec P. J. określającą kwotę zobowiązania, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego organ kontroli skarbowej stwierdził, że P. J. w okresie objętym postępowaniem kontrolnym nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie obrotu złomem metali i ich stopów, a jedynie uczestniczył w tworzeniu pozorów funkcjonowania przedsiębiorstwa zajmującego się tego rodzaju działalnością, nie składał deklaracji VAT-7 za miesiące od czerwca 2009 r. do marca 2010 r., nie przedłożył też żadnej dokumentacji źródłowej w zakresie zakupów i sprzedaży oraz ewidencji podatkowych za miesiące objęte postępowaniem kontrolnym. W czasie przesłuchania przez pracowników ABW Delegatura w B. w dniu 06.11.2013 r. P. J. zeznał, że jeżeli chodzi o okazane mu faktury wystawione dla firmy G. W., to na pewno nie był tam sprzedawany złom za jego zgodą, nie zna G. W. i nigdy nie był w skupie w W.. Podniesiono, że faktury wystawione przez PPPHU T P. J. nie dokumentują czynności sprzedaży pomiędzy wystawcą faktur i firmą PHU G. W., a w związku z tym kwota netto wykazana na tych fakturach -588.839,70 zł nie może być uznana za koszty uzyskania przychodów.

Reasumując wskazano, iż faktury dokumentujące dostawę złomu w okresie od stycznia do grudnia 2010 r. od: "B" M. S., Firmy Handlowo-Usługowej "C" R. K., Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "D" D. S., "E" P. M. i P.P.H.U. P. J., które podatnik wprowadził do obrotu prawnego poprzez ich przyjęcie i zaewidencjonowanie na koncie "zakup złomu" w PHU G. W. oraz zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów w roku 2010, dokumentują transakcje, które w rzeczywistości nie miały miejsca.

Przedstawiając obszerną analizę materiału dowodowego organ II instancji stwierdził, że całokształt okoliczności związanych z "działalnością" powyższych firm, tj. jednoznacznie stwierdzana przez poszczególne osoby fikcyjność ich działań, brak wiarygodnej i miarodajnej dokumentacji źródłowej, brak faktycznych siedzib i miejsc prowadzenia działalności, brak ustalonych dostawców, brak odpowiedniego zaplecza do prowadzenia działalności w zakresie skupu i sprzedaży złomu, rzekome dokonywanie płatności gotówką, itp. świadczy na rzecz stanowiska, iż podmioty te nie mogły dokonywać ujętych w spornych fakturach operacji gospodarczych.

W świetle przedstawionej analizy zeznań świadków uznano, że istniejący w PHU G. W. w 2010 r. sposób organizacji obrotu złomem i nadzoru właściciela nad tą działalnością sprzyjał wprowadzaniu do obrotu prawnego faktur VAT nie potwierdzających wykonywania przez dostawców złomu jego faktycznej sprzedaży.

Podkreślono, że skarżący nie sprawował bezpośredniego nadzoru nad działalnością związaną z obrotem złomem zdając się całkowicie w tym zakresie na aktywność T.. P. - kierownika Oddziału w W.. Uznano, że skarżący przyjął postawę bierną i milcząco akceptował nielegalne transakcje przeprowadzane w Oddziale w W.. Rola skarżącego w czynnościach związanych z obrotem złomem ograniczała się do dostarczania do Oddziału gotówki pobranej wcześniej z banku.

Wskazano, że faktura jako dokument będący podstawą rozliczenia pomiędzy stronami a zarazem dowód księgowy w postępowaniu podatkowym, musi odzwierciedlać faktycznie dokonane transakcje podmiotu gospodarczego. W sytuacji więc, gdy zakwestionowane faktury VAT dotyczą transakcji, które w rzeczywistości nie miały miejsca pomiędzy wymienionymi w nich podmiotami, to są one prawnie bezskuteczne i w związku z tym nie mogą wywołać żadnych skutków podatkowych u ich odbiorcy.

Powołując się na regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że dokumenty, na podstawie których dokonywane są zapisy, winny stwierdzać fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem, zaś możliwość zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów będzie zależała od posiadanych dowodów na jego poniesienie. Za prawidłowy dokument, stwierdzający fakt poniesienia wydatku zaliczonego do kosztów uzyskania przychodu, uznaje się dokument wystawiony nie tylko przez podmiot rzeczywiście istniejący, ale również podmiot ten musi być w niej określony w sposób wiarygodny, pozwalający na jego identyfikację (nazwa, adres, NIP). Określenie tego podmiotu w sposób niezgodny z rzeczywistością oznacza, że dowód taki jest nierzetelny i nie może, jako niewiarygodny, stanowić podstawy zapisów w księdze, a tym samym nie może być dowodem poniesienia wydatku i uznania go za koszt uzyskania przychodu.

Podkreślono, że ujęcie w księdze podatkowej zakupów towarów handlowych na podstawie nierzetelnych dowodów księgowych stanowi naruszenie:

1. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów,

2. art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym dowód księgowy powinien zawierać m.in. określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,

3. art. 22 ust. 1 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym dowody księgowe powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują,

4. art. 24 ust. 1 ustawy o rachunkowości, w myśl którego księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco.

Mając na uwadze powyższe wskazano, że w okolicznościach niniejszej sprawy brak udokumentowania wydatków w postaci wiarygodnych dowodów nie został zastąpiony innymi środkami dowodowymi wskazującymi na rzeczywiste poniesienie wydatków, mierzonych konkretnymi wielkościami środków pieniężnych, które następnie poddać można by formalnej weryfikacji.

Przyjęto, że skarżący nie wykazał, iż dowody dokumentujące wydatki na zakup złomu są zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczych, które dokumentują. Skarżący nie posiada jakichkolwiek miarodajnych i wiarygodnych informacji dotyczących drugiej strony zawieranych transakcji, podobnie jak nie dysponuje żadnymi pokwitowaniami wydatkowanych kwot (dowodem w tej materii nie są zaś ww. faktury i tworzone na ich podstawie dokumenty wtórne). Nie przedłożył też innych zastępczych dowodów, które poddawałyby się możliwości weryfikacji - na czyją rzecz i w jakiej wysokości poczyniony został ewentualny wydatek.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. należało uznać, że oprócz zaewidencjonowanego dokumentu, którego materialna treść nie odpowiada rzeczywistości gospodarczej, brak jest innego dowodu, który potwierdzałby przebieg operacji gospodarczej, a wobec faktu, iż dane zawarte w przedmiotowym dokumencie nie odpowiadają rzeczywistości, dokument ten nie może stanowić podstawy wiarygodnego zapisu w księdze podatkowej i uznania wykazanych w nich wydatków za koszt uzyskania przychodu.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zasadnie organ pierwszej instancji uznał księgę rachunkową za nierzetelną w okresie od stycznia do grudnia 2010 r. w zakresie ujęcia w niej zapisów dotyczących kosztów uzyskania przychodów - kosztów na podstawie faktur zakupu VAT, na których jako wystawcy ww. podmioty.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., organ pierwszej instancji zasadnie odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, gdyż dowody uzyskane w toku postępowania, pozwalały na określenie podstawy opodatkowania (art 23 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa), w tym określenie kosztów uzyskania przychodu po wyeliminowaniu zakwestionowanych faktur. Uznano, że w stanie faktycznym przedmiotowej sprawy nie było dopuszczalne zastosowanie instytucji oszacowania podstawy opodatkowania z tego względu, że nie wiadomo nawet, czy wydatki na zakup złomu zostały poniesione.

Podkreślono, że kluczowe dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy pozostawało więc twierdzenie, iż do zaliczenia konkretnych wydatków na zakup złomu do kosztów uzyskania przychodu konieczne jest posiadanie rzetelnych dowodów na zakup tego towaru. Organy nie musiały zatem ustalać, jaka ilość towaru byłaby wystarczająca do wygenerowania niekwestionowanej wielkości sprzedaży. To podatnik ma obowiązek udowodnienia rzetelności wszystkich swoich wydatków zaliczonych do kosztów.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. materiał dowodowy niniejszej sprawy został zgromadzony i oceniony z zachowaniem reguł określonych w art. 120, art. 187 § 1 i 2, art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. w sposób wszechstronny i kompletny.

W sprawie organ przeprowadził wszelkie czynności niezbędne dla wyjaśnienia istotnych okoliczności faktycznych.

Za niezasadny uznano również zarzut odwołania naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisów ustawy Ordynacja podatkowa dotyczących doręczeń korespondencji.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. podatnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

I. naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i nieuchylenie przez organ II instancji zaskarżonej decyzji w sytuacji, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części, organ I instancji naruszył przepisy prawa materialnego i prawa procesowego wskazane w odwołaniu, jak również w niniejszej skardze,

2. art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, tj. prawidłowości/nieprawidłowości przychodów strony, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nie zawarcie w decyzji organu I instancji ustaleń dotyczących przychodów strony,

3. art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie przez Dyrektora IS w Ł. za udowodnione, iż zawiadomienie z dnia 04.08.2014 r. o przesłuchaniu świadka K. K. zostało odebrane przez A. W., podczas gdy z dokumentu - zawiadomienia z dnia 04.08.2014 r. - to nie wynika, gdyż zawarto na nim wyłącznie nieczytelny podpis odbiorcy pisma,

4. art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie obalenie przez organy domniemania rzetelności ksiąg podatkowych,

5. art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji,

6. art. 210 § 4 , art. 124, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie odniesienie się przez organ I instancji w uzasadnieniu decyzji oraz piśmie z dnia 22.10.2014 r. do wszystkich zarzutów podniesionych w piśmie strony z dnia 09.10.1014 r. i 14.11.2014r.,

7. art. 127 Ordynacji podatkowej, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nie odniesienie się przez organ II instancji do szeregu zarzutów, dowodów zgłoszonych w odwołaniu, piśmie z 26 marca 2015 r., zwłaszcza dotyczących obowiązku skorygowania (zmniejszenia) przychodów strony w sytuacji pozbawienia go prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie towarów - złomu oraz oświadczeń A. W., z których wynikało, iż nie była domownikiem strony,

8. art. 188, art. 122, art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 181 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie dowodów zgłoszonych przez stronę w toku postępowania pierwszoinstancyjnego i odwoławczego mających potwierdzić okoliczności korzystne dla strony, tj. okoliczności przeciwne do stwierdzonych przez organy podatkowe,

9. art. 145, art. 148 § 1, art. 149, art. 193 § 7, art. 123 § 1, art. 121 § 1, art. 190 § 2 i art. 192 Ordynacji podatkowej poprzez kierowanie korespondencji do strony w toku postępowania przed Dyrektorem UKS w Ł. na jej adres zamieszkania i uznanie ją za skutecznie doręczoną w trybie zastępczym przy odbiorze korespondencji przez A. W., która nie była domownikiem strony i nie przebywała okresowo w miejscu zamieszkania strony, na skutek czego strona została pozbawiona czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu podatkowym, możliwości wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów, uczestniczenia w przesłuchaniach świadków, zadawania pytań świadkom, składania wyjaśnień,

10. art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezawiadomienie strony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka w dniu 8 sierpnia 2014r. (niezachowanie wymaganego terminu 7 dni, niedoręczenie zawiadomienia stronie), co doprowadziło do pozbawienia strony czynnego udziału w przesłuchania świadka K. K., niemożności zadawania świadkowi pytań, składania wyjaśnień w trakcie przesłuchania świadka K. K.,

11. art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezawiadomienie strony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka Z. O. w dniach 20.05.2014 r. i 03.06.2014 r.,

12. art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej i brak dążenia do wszechstronnego wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności faktycznych sprawy podatkowej będącej przedmiotem rozP. organu podatkowego, a w konsekwencji brak dążenia do trafnego zastosowania przepisów podatkowych, czego skutkiem była m. in. obraza prawa materialnego,

13. art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uchylanie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a zarazem powierzchowną ocenę zebranego materiału dowodowego, która nie czyni zadość wymogowi wyczerpującego jego rozpatrzenia,

14. art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez rażące naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, manifestujące się w szczególności bezzasadnym odmówieniem wiarygodności i należnej mocy dowodowej dowodom potwierdzającym okoliczności korzystne dla strony, pominięciem w uzasadnieniu decyzji dowodów potwierdzających okoliczności korzystne dla strony, dowolną ocenę dowodów, zwłaszcza zeznań świadków,

15. art. 122, art. 191 OP na skutek przyjęcia przez organ II instancji, iż A. W. była domownikiem strony i czasowo przebywała w jego miejscu zamieszkania, co jest sprzeczne z dowodami z dokumentów załączonych do pisma z 14 listopada 2014 roku, z dnia 26 marca 2015 r. oraz zgłoszonymi przez stronę w piśmie z 26 marca 2015 r. dowodami ze źródeł osobowych,

16. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych,

17. art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe i bezpodstawne zastosowanie tego przepisu w sytuacji, gdy przepis art. 24b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako lex specialis w stosunku do przepisu art. 23 Ordynacji podatkowej wyłącza możliwość stosowania przepisu art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej przewidującego możliwość odstąpienia od szacowania podstawy opodatkowania,

18. art. 216 Ordynacji podatkowej poprzez niewydanie przez organ II instancji odrębnego postanowienia w przedmiocie wniosków dowodowych strony zgłoszonych w piśmie z dnia 26 marca 2015 r. wysłanym do Dyrektora IS w Ł.,

II. naruszenie prawa materialnego:

1. art. 22 ust. 1 ustawy o PIT poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie, co doprowadziło do przyjęcia, że wydatki strony na nabycie złomu od 5 firm oraz z tytułu podatku od nieruchomości nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w myśl tego przepisu,

2. art. 24b ustawy o PIT poprzez jego niezastosowanie w sprawie i nieustalenie dochodu w drodze szacowania, lecz odstąpienie od oszacowania na podstawie art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej; strona kwestionuje, iż nie poniosła wydatków na nabycie złomu, jednak z ostrożności procesowej podnosi, że w razie dalszego kwestionowania tych wydatków, organy winny skorygować (zmniejszyć) przychody strony o wartość zakupu złomu, który to zakup według organu nie miał miejsca, czym naruszono również art. 26 ust. 1 w zw. z art. 9 ust. 2, art. 24 ust. 2 i art. 24a ust 1 updof,

3. art. 45 ust. 6 ustawy o PIT poprzez określenie zobowiązania podatkowego w kwocie wynikającej z decyzji podatkowej.

Biorąc pod uwagę powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż oceniając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji, zgodnie z kryterium legalności, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa. Organy podatkowe w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy zebrały materiał dowodowy, który wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo przywołanego stanu prawnego, zaś wyciągniętym wnioskom nie sposób zarzucić dowolności.

W omawianej sprawie istota sporu sprowadza się do oceny prawidłowości zakwestionowania przez organy podatkowe, jako kosztu uzyskania przychodów w działalności gospodarczej skarżącego, wydatków na podatek od nieruchomości oraz na zakup złomu od firm: "B" M. S., Firmy Handlowo-Usługowej "C" R. K., Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "D" D. S., "E" P. M. i P.P.H.U. P. J..

Podnieść należy, że co do zasady, ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym, stosownie do art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) spoczywa na organie podatkowym. Nie jest to jednak obowiązek nieograniczony, w szczególności jeżeli podatnik usiłuje wywieść korzystne dla siebie skutki podatkowe. W sytuacji, gdy podatnik kwestionuje ustalenia organów, to na nim ciąży obowiązek wykazania, że są one nieprawidłowe lub niekompletne. Zwrócić należy uwagę na obowiązek podatnika współdziałania z organem w ramach prowadzonego postępowania podatkowego. Wskazuje się również, że ustalenie niektórych faktów - zwłaszcza tych, o których wie wyłącznie podatnik - pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego (por. m.in. wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2166/09, dostępne w bazie CBOSA: www.nsa.orzecznictwo.gov.pl).

Organy podatkowe w niniejszej sprawie, zdaniem Sądu, dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych i wbrew wywodom skarżącego, przy ustalaniu stanu faktycznego sprawy nie naruszyły wskazanych w skardze przepisów ustawy Ordynacja podatkowa.

W ocenie Sądu, organy podatkowe obu instancji przekonywująco wyjaśniły, dlaczego nie mogły uznać jako kosztu uzyskania przychodów "pustych" faktur VAT wystawionych przez ww. podmioty.

Nie uchybia zasadom logiki i doświadczenia życiowego wywód organów podatkowych wykazujący przyczyny wyłączające możliwość przyjęcia, że M. S., R. K., D. S., P. M. i P. J. wykonali dostawy złomu rozliczone zakwestionowanymi fakturami. Szczególne znaczenie w zebranym materiale dowodowym mają decyzje wydane wobec tych osób na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.) i zobowiązujące ich do zapłaty podatku z powodu samego wystawienia faktury wykazującej kwotę podatku od towarów i usług. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. sprawdził rzekomych kontrahentów (sprzedawców złomu) - M. S., R. K., D. S., P. M. oraz P. J. i w sposób jednoznaczny stwierdził, że podatnicy ci nie nabyli złomu. Udowodnienie tej okoliczności pozwalało wysnuć wniosek, że firmy "B", "C", "D", "E" i P.P.H.U. P. J. nie mogły dalej sprzedać tego towaru na rzecz przedsiębiorstwa skarżącego.

W odniesieniu do M. S. zgromadzone w aktach dowody potwierdzają, że nie miał on zaplecza techniczno-organizacyjnego (maszyn i urządzeń) i niezbędnej kadry pracowniczej dla wykonania szerokiego zakresu prac związanych z dostawą złomu wykazanego w fakturach. Należy zgodzić się ze stanowiskiem organów, że ilość i specyfika prac oraz różne miejsca ich realizacji w niewielkich odstępach czasu, czynią wręcz niemożliwym wykonanie tak dużych dostaw złomu przy tak skromnych nakładach kadrowo-sprzętowych i finansowych. Jednocześnie z materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wobec M. S. za okres 2010 r. wynika, że faktury VAT wystawione dla "B" przez firmy będące dostawcami złomu, tj. PW F Export-Import z I., G z S., PHU B. B. Z. z P., I T. G. z B., K D. S. z O., PHU K S. M. z I. i L K. B. z P., nie potwierdzają faktycznych operacji gospodarczych, a jedynie pozorują istnienie takich czynności. W tej sytuacji zasadnie - zdaniem Sądu - organy uznały, że M. S. nigdy nie był właścicielem złomu, który był ujęty na fakturach, gdzie jako odbiorca widniał PHU G. W., a firma "B" wystawiała faktury VAT niedokumentujące rzeczywistej sprzedaży, zatem kwota netto wykazana na tych fakturach - 253.182,80 zł, nie może być uznana za koszty uzyskania przychodów.

W odniesieniu do faktur wystawionych przez PW D D. S. zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że firma ta w okresie od stycznia do grudnia 2010 r. dokonywała fikcyjnego obrotu złomem, w tym na rzecz skarżącego. W oparciu o przywołane na stronach 13-17 zaskarżonej decyzji dowody wykazano, że faktury VAT dotyczące zakupu złomu przez D. S., wystawione przez rzekomych dostawców, tj. firmy : M Pośrednictwo Handlowe J. S. z M., N M. Ł. N. z M., P.W. O M. M. z M., PR P P. G. z I., R A. M. O. W. z W., nie dokumentują faktycznych operacji gospodarczych. Oceniając materiał dowodowy podniesiono, że faktury VAT wystawione w 2010 r. przez PW "S" D. S. i zaewidencjonowane w rejestrach sprzedaży prowadzonych dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych, bowiem skoro D. S. w rzeczywistości nie dysponował towarem w asortymencie i ilościach wynikających z wystawionych przez jego rzekomych dostawców faktur VAT i nie wskazał innego źródła, to nie mógł przenieść na podmioty wykazane na fakturach sprzedaży prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zatem skoro nie doszło do nabycia towaru, to nie mogło również dojść do jego dalszej dostawy, w tym na rzecz skarżącego.

Pierwszorzędne znaczenie dla oceny stanu faktycznego sprawy, w zakresie faktur wystawionych przez "C", mają zeznania R. K. z dnia 26.01.2011 r., który przyznał się do wystawiania fikcyjnych faktur od lutego do połowy września 2010 r. oraz zeznał, że od 29 września 2010 r. odbywa karę pozbawienia wolności. Ponadto wyjaśnił, że nie posiada żadnych dokumentów na zakup złomu, działalność jego firmy polegała jedynie na wystawianiu faktur VAT z tytułu sprzedaży złomu, nieodzwierciedlających rzeczywiście przeprowadzonych transakcji sprzedaży, w rzeczywistości działalności gospodarczej nie prowadził, do zarejestrowania firmy skłoniły go pieniądze, których potrzebował na utrzymanie, nie wie jakie ewidencje podatkowe były prowadzone i gdzie się znajduje dokumentacja jego firmy. Fikcyjność działalności gospodarczej zarejestrowanej przez R. K. potwierdzają również zeznania J. B., który z nim współpracował w prowadzeniu działalności firmy U i który przesłuchany w charakterze świadka w dniu 03.02.2011 r. zeznał między innymi, że w pewnym momencie zorientował się, że działalność R. K. jest nielegalna, polegała tylko na wyłudzaniu VAT. Wyjaśnił, że nigdy nie widział złomu, za którego sprzedaż wystawiał faktury VAT w imieniu firmy R. K.. W tej sytuacji stwierdzić należy, że kwota wykazana na fakturach wystawionych przez "C" nie może być uznana za koszty uzyskania przychodu.

Co do zakwestionowanych faktur zakupu złomu od firmy "E" wskazano, że w toku postępowania kontrolnego nie uzyskano całości ksiąg podatkowych firmy E P. M., stwierdzając brak ewidencji służących rozliczeniu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lutego do lipca 2010 r., za wymienione okresy rozliczeniowe podmiot ten nie składał deklaracji VAT-7. Ustalono, iż w okresie objętym postępowaniem P. M. prowadził księgi jedynie za miesiące grudzień 2009 r. i styczeń 2010 r. Przywołać też należy zeznania P. M., z których wynika, że założył firmę 8 września 2009 r., nie posiadał żadnych kontrahentów i wystawiał puste faktury, które nie odzwierciedlały żadnych realnych zdarzeń. Wyjaśnił, że sprzedawany był towar, ale nie wie czyj on był, nie przewoził tego towaru i nie wie kto go przewoził. Do skupów złomu jeździł osobiście odebrać pieniądze za rzekomo dostarczony towar, a następnie umawiał się telefonicznie z różnymi osobami, których nazwisk nie zna, żeby oddać pieniądze. Za taką transakcje, która miała miejsce co 2-3 dni, otrzymywał ok. 200-300 zł. Zeznał, że wypisywał i podpisywał faktury rzekomej sprzedaży firmy E, a następnie przekazywał je księgowym. Na tej samej zasadzie wystawiał fikcyjne faktury dla PHU G. W.. Na stronach 21-22 zaskarżonej decyzji wskazano również na inne dowody (zeznania świadków) potwierdzające wiarygodność zeznań P. M.. Zdaniem Sądu, zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. ocenił, że faktury wystawione przez E P. M. nie dokumentują czynności sprzedaży pomiędzy wystawcą faktur i firmą PHU G. W., a w związku z tym kwota netto wykazana na tych fakturach - 269.677,40 zł, nie może być uznana za koszty uzyskania przychodów.

W odniesieniu do faktur wystawionych przez P.P.H.U. P. J. powołano się na zeznania P. J. złożone w toku postępowania prowadzonego wobec niego z zakresie podatku VAT za miesiące od czerwca 2007 r. do września 2008 r. w dniu 23.09.2008 r., z których wynika, że nie prowadził on działalności gospodarczej, a do założenia firmy namówił go kolega o pseudonimie "A". Rola P. J. polegała jedynie na wypisywaniu faktur VAT dotyczących sprzedaży złomu, który nie był jego własnością (nie widział tego złomu), za co otrzymywał pieniądze od "A" w wysokości około 2.000 zł miesięcznie. Dane niezbędne do wypisania faktur otrzymywał od "A". Z zeznań tych wynika, że miał on świadomość, iż prowadzona działalność gospodarcza była fikcją. Zeznał m.in., iż od początku założenia firmy zdawał sobie sprawę, że jest przysłowiowym słupem, zdawał sobie sprawę, że ktoś na jego nazwisko sprzedaje złom, ale nie wie, kto to był. Wyjaśnił, iż będąc rzekomo właścicielem P.P.H.U. T P. J. nie dysponował dokumentami założycielskimi firmy oraz pieczątkami. W czasie przesłuchania przez pracowników ABW Delegatura w B. w dniu 06.11.2013 r. P. J. zeznał, że jeżeli chodzi o faktury wystawione dla firmy G. W., to na pewno nie był tam sprzedawany złom przez jego firmę za jego zgodą. Stwierdził, że nie zna G. W. i nigdy nie był w skupie w W.

W tym stanie rzeczy zasadnie stwierdzono w zaskarżonej decyzji, że materiał dowodowy dotyczący okoliczności związanych z "działalnością" ww. firm, tj. jednoznacznie stwierdzana przez poszczególne osoby fikcyjność ich działań, brak wiarygodnej i miarodajnej dokumentacji źródłowej, brak faktycznych siedzib i miejsc prowadzenia działalności, brak ustalonych dostawców, brak odpowiedniego zaplecza do prowadzenia działalności w zakresie skupu i sprzedaży złomu, rzekome dokonywanie płatności gotówką, świadczy o tym, iż podmioty te nie mogły dokonywać ujętych w spornych fakturach operacji gospodarczych, co pozwala na zakwestionowanie zaistnienia zgodnego z obowiązującymi przepisami prawa związku przyczynowo - skutkowego wydatków ujętych w tych fakturach z przychodem uzyskanym z prowadzonej działalności gospodarczej. Argumentacja strony skarżącej zmierzająca do podważenia tych ustaleń, nie jest dla Sądu przekonywująca.

Ponadto, w świetle przedstawionej w zaskarżonej decyzji analizy zeznań świadków, zasadnie - zdaniem Sądu - uznano, że istniejący w PHU G. W. w 2010 r. sposób organizacji obrotu złomem i nadzoru właściciela nad tą działalnością sprzyjał wprowadzaniu do obrotu prawnego faktur VAT nie potwierdzających wykonywania przez dostawców złomu jego faktycznej sprzedaży.

Reasumując, Sąd uznał za uzasadnione przyjęcie przez organy podatkowe, że zakwestionowane faktury VAT nie dokumentują rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, gdyż nie potwierdzają rzeczywistych transakcji pomiędzy wymienionymi w nich podmiotami. Faktury te wskazują na zdarzenia gospodarcze, które ewentualnie mogły zaistnieć, ale pomiędzy innymi nieznanymi podmiotami. Argumentacja strony skarżącej zmierzająca do podważenia tych ustaleń, nie jest dla Sądu przekonywująca.

W tym miejscu podnieść należy, że stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej decyzji nie jest sprzeczne, jak podniosła na rozprawie w dniu 2 lutego 2016 r. pełnomocnik skarżącego, z decyzją wydaną wobec skarżącego w podatku VAT za poszczególne miesiące 2010 r. (k. 233-2250 akt sądowych), gdyż organy w obu sprawach dotyczących podatku VAT i podatku dochodowego kwestionują nabycie złomu od podmiotów wskazanych na spornych fakturach, uznając, że nie dokumentują rzeczywistych transakcji pod względem podmiotowym. Poza tym, w sprawach podatku dochodowego nie ma znaczenia, czy podatnik w sposób zawiniony, czy też niezawiniony, nie dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie rzetelnych faktur, czy innych dokumentów księgowych. Dla oceny nierzetelności ksiąg podatkowych oraz wyboru przez organ podatkowy właściwej metody określenia podstawy opodatkowania bez znaczenia są przyczyny tego stanu.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztem uzyskania przychodów poszczególnego źródła są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wyraźnie wymienionych w art. 23 ustawy. Jak więc wynika z tej regulacji, skoro mowa jest w niej o kosztach poniesionych, niewątpliwie chodzi tu o wydatki, które mają charakter rzeczywisty, a ponadto niezbędne jest istnienie ich związku z przychodami. W tym kontekście szczególnego znaczenia nabiera też prawidłowe udokumentowanie ponoszonych kosztów w celu ustalenia, czy spełnione zostały ustawowe przesłanki pozwalające uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy podatkowej. Obowiązek ten spoczywa na podatniku, to on bowiem dokonuje określonych wydatków i zaliczając je do kosztów uzyskania przychodów, pomniejsza podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. Tak więc, podatnik powinien wykazać nie tylko, że koszt został poniesiony, ale również, iż został poniesiony w celu uzyskania przychodów. Jeżeli podatnik prowadzący działalność gospodarczą dokonuje określonych płatności, to powinny być one ekwiwalentem za dostarczone mu towary lub usługi, te bowiem bezpośrednio odsprzedane lub wykorzystane do wytworzenia innych towarów lub usług przynoszą mu następnie przychód. Tylko w takim ujęciu można rozważać istnienie związku pomiędzy kosztem a przychodem, czyli poniesieniem kosztów w celu uzyskania przychodów. Jeżeli zatem podatnik dysponuje na potwierdzenie dokonania, np. transakcji zakupu towaru określonym dokumentem, z którego wynika, iż towar został nabyty od wskazanego w tym dokumencie podmiotu, a postępowanie dowodowe wykaże, iż podmiot taki nie wykonał w rzeczywistości takiej dostawy, to w takim przypadku, z omówionych już względów, nie można traktować kwoty uwidocznionej na takim - nie odpowiadającym rzeczywistości dokumencie - w kategoriach kosztów uzyskania przychodów.

W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest już pogląd, że do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (wyroki NSA: z dnia 18 sierpnia 2004 r. sygn. akt FSK 958/04, z dnia 19 grudnia 2007 r. sygn. akt II FSK 1438/06, z dnia 14 marca 2008 r. sygn. akt II FSK 1755/06, z dnia 30 stycznia 2009 r. sygn. akt II FSK 1405/07, z dnia 20 lipca 2010 r. sygn. akt II FSK 418/09, z dnia 7 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 462/11; wszystkie dostępne w elektronicznej Centralnej Bazie Orzecznictwa Sądów Administracyjnych - CBOSA). Organy muszą dysponować takimi środkami wskazującymi na rzeczywiste poniesienie wydatków i to również w zakresie rzeczywistych źródeł pochodzenia towaru. Strona takich dowodów nie dostarczyła, a za niewystarczające w tym zakresie należy uznać zeznania skarżącego czy przesłuchanych w charakterze świadków zatrudnianych przez niego pracowników. Nie do zaakceptowania jest bowiem sytuacja, w której podmioty prowadzące działalność gospodarczą, wbrew przepisom ustaw podatkowych, zwolnione byłyby z prowadzenia jakiejkolwiek dokumentacji, a ich przychód i koszty ustalane byłyby na podstawie zeznań. Uznanie danej faktury za nieodzwierciedlającą rzeczywistego zdarzenia gospodarczego wywołuje skutek w zakresie wszystkich jej elementów (por. wyrok NSA z dnia 17 lipca 2013 r. o sygn. akt II FSK 2136/11, LEX nr 1342091).

Skoro w niniejszej sprawie stan faktyczny przyjęty za podstawę wyrokowania przez Sąd uzasadnia przyjęcie, iż wskazany w zakwestionowanych fakturach VAT podmiot, jako sprzedawca towaru, nie wykonał tych dostaw, nie było podstaw do zastosowania art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uwzględnienia w kosztach kwot wynikających z tych faktur. W tej sytuacji chybione są podnoszone przez stronę zarzuty naruszenia ww. przepisu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku od osób fizycznych.

W tym miejscu należy wskazać, iż to sprzedawca towaru zobowiązany jest do wystawienia faktury dokumentującej dostawę towarów dokonywanej przez niego na rzecz innego podatnika podatku od wartości dodanej (art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług). Nabywca towaru, czy też jego pracownik, nie jest uprawniony do wystawienia faktury w imieniu sprzedającego. Dokument taki powinien otrzymać od kontrahenta, co stanowi podstawę zapisów w księgach rachunkowych, jako dowód księgowy zewnętrzny stwierdzający dokonanie operacji gospodarczej (art. Art. 20 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości - Dz.U. z 2013 r. poz. 330).

Trzeba także mieć na uwadze uregulowania szczególne, zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych odnoszące się do grupy podatników uzyskujących przychód ze źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3, a więc z pozarolniczej działalności gospodarczej. Uregulowania te odnoszą się do firmy skarżącego, bowiem sporne wydatki na zakup złomu miały związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Takim szczególnym przepisem dotyczącym zasad ustalania dochodów u podatników osiągających przychody z działalności gospodarczej i prowadzących księgę rachunkową (skarżący sprowadził taką księgę stosownie do art. 24a ust. 1 cyt. ustawy) jest art. 24 ust. 1. Zgodnie z jego treścią za dochód z działalności gospodarczej uważa się w takiej sytuacji dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Zważyć przy tym należy, że dochód wynikający z księgi podatkowej jest podstawą opodatkowania wtedy, gdy księga jest prowadzona prawidłowo. Księgą podatkową jest m.in. księga rachunkowa. Zasady prawidłowego prowadzenia ksiąg rachunkowych zawarte są w cytowanej wyżej ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Zgodnie z art. 24 ust. 1 i 2 tej ustawy, księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco. Księgi rachunkowe uznaje się za rzetelne, jeżeli dokonane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Stosownie zaś do art. 20 ust. 2, art. 21 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz art. 22 ust. 1 wskazanej wyżej ustawy, podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej. Dowód księgowy powinien zawierać, m.in. określenie stron dokonujących operacji oraz opis operacji. Dowody księgowe powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej. Ustawodawca nadaje księgom podatkowym szczególną moc dowodową. Zgodnie bowiem z przepisem art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej, księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Ze wspomnianego art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej wynika domniemanie, że zdarzenia odnotowane w księdze rzeczywiście miały miejsce, a ich przebieg był taki, jak z owej księgi wynika. Domniemanie to wiąże organ podatkowy. Oznacza to, że organ nie będzie mógł dokonać ustaleń wbrew księdze. Domniemanie to może zostać obalone, co pociągnie za sobą utratę mocy dowodowej ksiąg, jeśli stwierdzone zostanie, że księga prowadzona była w sposób nierzetelny lub wadliwy. Inicjatywa stwierdzenia tego rodzaju okoliczności należy do organu podatkowego, który może przeprowadzić odpowiednie badanie w tym względzie. Stwierdzenie nierzetelności, zgodnie z przepisem art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej, zawsze prowadzi do utraty przez księgę szczególnej mocy dowodowej. Taka sytuacja wystąpiła w rozpatrywanej sprawie, bowiem organ podatkowe stwierdziły nierzetelność ksiąg w zakresie związanym z szeregiem transakcji zakupu złomu od konkretnie wskazanych podmiotów.

Niezasadny jest także, w ocenie Sądu, zarzut dotyczący naruszenia art. 24b u.p.d.o.f. przez jego niezastosowanie, lecz odstąpienie od oszacowania na podstawie art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej, wobec stwierdzenia nierzetelności ksiąg w części dotyczącej ww. wystawców spornych faktur. Zarzut ten oparty jest na twierdzeniu, iż w przypadku uznania nierzetelności ksiąg podatkowych, w zakresie, w jakim księgi te zostały uznane za nierzetelne, organ podatkowy zobowiązany był do zastosowania oszacowania podstawy opodatkowania, w tym przypadku po stronie kosztów uzyskania przychodów. Podnosząc, że nie jest możliwe bezkosztowe uzyskanie przychodu, strona skarżąca stwierdziła, że szacowanie było w pełni uzasadnione. Oznacza to, że według skarżącego dla zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie jest istotne w świetle art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kto dostarczył towary nabyte przez skarżącego. Ważne jest tylko to, że złom został dostarczony.

Sąd rozpoznający sprawę podziela pogląd, że sam fakt wystawienia faktury nie tworzy kosztów. Konsekwencją tego poglądu jest wykluczenie możliwości przyjęcia, że kosztami są kwoty określone w fakturach niezależnie od tego, czy potwierdzają rzeczywiste fakty wykonania na rzecz podatnika przez wystawcę określonych dostaw czy usług. Faktura wskazująca zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, bądź zaistniało pomiędzy innymi podmiotami, nie ma wpływu na obniżenie podstawy opodatkowania. Podkreślić tu należy, że warunkiem określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania jest wykazanie faktu poniesienia kosztów. Dopiero po wykazaniu tego faktu możliwe jest określenie wysokości poniesionych kosztów przy użyciu metod oszacowania. Oszacowanie nie może być zatem zastosowane w celu ominięcia wymogu wykazania, iż określony wydatek został faktycznie poniesiony, a ponadto został poniesiony w celu uzyskania przychodów.

W rozpoznawanej sprawie skarżący ewidencjonował faktury nieodzwierciedlające rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, a wynikające z nich kwoty ujmował w księgach rachunkowych po stronie kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, nie stosował się do zasad rzetelnego prowadzenia ksiąg podatkowych, uniemożliwiając określenie dochodu z uwzględnieniem dowodu, jaki stanowiły te księgi. Zarówno z przepisów Ordynacji podatkowej, jak i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie da się wywieść twierdzenia, że organ podatkowy jest zobowiązany do oszacowania kosztów uzyskania przychodów w sytuacji, gdy podatnik zaniedbuje swoje obowiązki w zakresie dokumentowania zdarzeń gospodarczych (wyrok NSA z dnia 19 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 1179/09, wyrok NSA z 21.03.2012 II FSK 1870/10). To podatnik jest zobowiązany posiadać, względnie wskazać przekonywujące dowody pozwalające na ustalenia świadczące o poniesieniu kosztów w celu uzyskania przychodów, a więc również wskazania, na rzecz jakich podmiotów i w jakiej wysokości ponosił w rzeczywistości określone wydatki.

Skoro w rozpoznawanej sprawie, wyszczególnione w zakwestionowanych fakturach VAT kwoty miały stanowić cenę za dostarczony towar wymienionych w tych fakturach, który jak wykazano nie został sprzedany przez wystawcę faktur, brak było podstaw do uznania, że kwoty te stanowić mogą koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takiej sytuacji nie ma również podstaw do szacowania wysokości tych kwot jako kosztu uzyskania przychodów. Oszacowanie podstawy opodatkowania stanowiłoby w rezultacie przyjęcie swoistego domniemania, że podatnik poniósł rzeczywiście koszty zakupu złomu i ustalenia pomimo tego kosztów ich zakupu, skoro brak było dowodów potwierdzających poniesienie wydatków na ten cel na rzecz rzeczywistych dostawców. To zaś naruszyłoby zarówno art. 24b ust. 1 u.p.d.o.f. oraz art. 23 § 1 i 2 O.p. W braku wobec tego dowodów potwierdzających poniesienie kosztów odpłatnego nabycia określonych towarów, brak jest podstaw do oszacowania tych kosztów.

Odnosząc się do zarzutu skargi, iż organy obu instancji nie odniosły się do kwestii dotyczących obowiązku skorygowania (zmniejszenia) przychodów strony w sytuacji pozbawienia jej prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie złomu, podnieść należy, że przedmiotem sprawy jest kwestia zasadności wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kwot podatku od nieruchomości oraz ujętych w nierzetelnych fakturach zakupu złomu dokumentach, które nie odzwierciedlają rzeczywistości gospodarczej, a przez to nie stanowiących dowodów poniesienia kosztów uzyskania przychodów i nie spełniających warunków określonych w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto wskazać należy, że w wyniku przeprowadzonego postępowania ustalono, iż przychody ze sprzedaży artykułów i usług hydrauliki siłowej ewidencjonowane były na podstawie wystawionych faktur VAT i poprzez zapisy na dwóch kasach fiskalnych. Sprzedaż towarów handlowych dokonywana była na rzecz krajowych podmiotów gospodarczych i na tę okoliczność zostało przeprowadzone wnikliwe postępowanie kontrolne przez organ pierwszej instancji. W rezultacie porównania dokumentów źródłowych z zapisami dokonanymi w księgach rachunkowych za 2010 r. oraz sprawdzenia prawidłowości dokumentowania transakcji z głównym odbiorcą skarżącego tj. A Sp. z o.o., nie stwierdzono różnic, tym samym nie kwestionowano u skarżącego wysokości osiągniętego przychodu.

W kwestii zarzutu nie odniesienia się przez organ odwoławczy do naruszenia przez organ I instancji 7-dniowego terminu do zawiadomienia o terminie przesłuchania świadka w dniu 08.08.2014 r., czym naruszono art. 190 § 1 O.p., wskazać trzeba, że organ odwoławczy na str. 42 skarżonej decyzji odniósł się do ww. zarzutu. W aktach sprawy znajduje się zawiadomienie odebrane w dniu 4.08.2014 r. przez A. W. w siedzibie firmy skarżącego w wyniku osobistego doręczenia przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł.. Z akt sprawy wynika, że przesłuchanie K. K. w dniu 8.08.2014 r. było wynikiem jej prośby o zmianę pierwotnego terminu przesłuchania. Uwzględnienie tej prośby sprawiło, iż nie było możliwe dotrzymanie terminu, o którym mowa w art. 190 §1 Ordynacji podatkowej, jednakże zawiadomienia strony o terminie i miejscu czynności dokonano. Zdaniem Sądu naruszenie ww. przepisu nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy, gdyż wprawdzie na cztery a nie na siedem dni przed wyznaczonym terminem, ale strona została zawiadomiona o wcześniejszym terminie przesłuchania świadka, a przy tym nie składała wniosku o wyznaczenie innego terminu i nie wnosiła o ponowne jego przesłuchanie z uwagi na pytania, których jej zdaniem nie zadano świadkowi.

Z kolei w kwestii przesłuchania świadka Z. O. dokonywanego w ramach pomocy prawnej przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w K. podkreślić należy, że przekazane do organu po przeprowadzeniu tej czynności materiały nie zawierają wezwań świadka i zawiadomień strony o miejscu i terminie przesłuchania. Nie mniej wskazać należy, że treść zeznań Z. O. nie została przywołana w rozstrzygnięciu w przedmiotowej sprawie, w związku z tym, jeżeli nastąpiło w tym zakresie naruszenie ww. przepisu, to również nie miało ono istotnego wpływu na wynik sprawy.

W zakresie zarzutu nie wyznaczenia przez organ pierwszej instancji ponownego 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, podkreślić należy, że z akt sprawy wynika, iż postanowienie z dnia 22.10.2014 r. doręczono pełnomocnikowi skarżącego przesyłką pocztową w dniu 7 listopada 2014 r. i od tego dnia rozpoczyna się bieg wyznaczonego terminu. Skarżący nie skorzystał z możliwości za P. się zebranym materiałem dowodowym. Z akt sprawy wynika natomiast, że w okresie kiedy biegł termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego pismo dotyczące przesłuchania P. J. znajdowało się w aktach sprawy. Pismo Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w sprawie przesłuchania P. J. (karty akt sprawy 2000-2010) wpłynęło do Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. Ośrodek Zamiejscowy w P. w dniu 22 października 2014 r., a zatem przed doręczeniem stronie postanowienia z dnia 22.10.2014 r.

Za chybiony należy uznać zarzut skargi odnośnie doręczeń korespondencji. Jak zasadnie wskazano w zaskarżonej decyzji, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 lipca 2014 r. sygn. akt I GSK 58/13, który powołał skarżący w piśmie z dnia 26 marca 2015 r., wskazał, że wystarczające dla uznania określonej osoby za domownika, o którym mowa w art. 149 Ordynacji podatkowej (także art. 43 k.p.a.) jest, aby osoba odbierająca pismo zamieszkiwała z adresatem, prowadząc z nim wspólne gospodarstwo domowe lub też, aby będąc krewnym lub powinowatym, przebywała ona w mieszkaniu adresata za jego zgodą okresowo, przy czym bez znaczenia jest jakiego okresu to dotyczy oraz czy osoba ta prowadzi z adresatem wspólne gospodarstwo domowe. W skarżonej decyzji organ odwoławczy podkreślił na str. 41 i 42 decyzji, iż skuteczne doręczenie w trybie art. 149 ustawy Ordynacja podatkowa następuje wówczas, gdy pod nieobecność adresata w domu, pismo odbiera dorosły domownik, który zobowiązuje się do oddania pisma adresatowi, przy czym zobowiązanie to następuje z momentem przyjęcia pisma i złożenia czytelnego podpisu na potwierdzeniu odbioru. Analizując treść art. 149 ustawy Ordynacja podatkowa brak jest podstaw, aby twierdzić, że odbierający pismo domownik musi złożyć oświadczenie, że zobowiązuje się oddać pismo adresatowi. Jak przyjmuje się w orzecznictwie, jeżeli dorosły domownik nie odmawia przyjęcia przesyłki, to oznacza, że podjął się on doręczenia tej przesyłki adresatowi. Z akt sprawy wynika, że korespondencja kierowana do skarżącego była doręczana osobiście przez upoważnionych pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. i wręczana była A. W. w siedzibie firmy skarżącego. Natomiast korespondencja kierowana na adres zamieszkania skarżącego przy ul. C 5 w R. doręczana była poprzez Pocztę Polską. Podnoszony w odwołaniu przez skarżącego fakt potwierdzania odbioru przez A. W. części korespondencji kierowanej na domowy adres skarżącego nie stanowił, w ocenie zarówno organu odwoławczego jak i Sądu, o wadliwości doręczenia tej korespondencji. Organ podkreślił przy tym, że A. W. jest ze skarżącym spokrewniona i przebywała okresowo w jego miejscu zamieszkania, ponadto pracuje w firmie skarżącego i odbierała też korespondencję dotyczącą postępowania w niniejszej sprawie. Poza tym w skardze nie wykazano wpływu ewentualnego uchybienia w tym zakresie na rozstrzygnięcie sprawy.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 216 Ordynacji podatkowej poprzez niewydanie przez organ ll instancji odrębnego postanowienia w przedmiocie wniosków dowodowych strony zgłoszonych w piśmie z dnia 26 marca 2015 r., stwierdzić trzeba, że zgodnie z art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Odmowa przeprowadzenia dowodu wnioskowanego przez stronę będzie dopuszczalna wówczas, gdy brak jest jakiejkolwiek możliwości przyczynienia się danej czynności dowodowej do wyjaśnienia sprawy, albo też dana okoliczność w sposób niebudzący żadnych wątpliwości została już udowodniona. Kwestia omawianego wniosku została wyjaśniona na stronie 42 zaskarżonej decyzji, a skarżący nie wskazał, jaki wpływ na rozstrzygnięcie ma brak postanowienia w tej materii. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., jak zasadnie stwierdzono w odpowiedzi na skargę, takiego wpływu nie dostrzegł.

W świetle powyższego należy uznać, że postawione zarzuty naruszenia przepisów postępowania podatkowego są bezzasadne, gdyż postępowanie podatkowe było prowadzone na podstawie przepisów prawa, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i podejmowane były wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organy podatkowe poczyniły w toku prowadzonego postępowania istotne i wystarczające dla rozstrzygnięcia sprawy działania, w szczególności: zgromadziły i przeanalizowały dokumentację źródłową dotyczącą prowadzonej przez skarżącego działalności, oparły się na protokołach z przesłuchań świadków i strony, a także włączyły do niniejszego postępowania szereg dokumentów. Materiał dowodowy w przedmiotowej sprawie został zbadany i oceniony we wzajemnej łączności wynikających z niego okoliczności i zdarzeń, wnioski wysnute na jego podstawie są logiczne spójne i oparte na przepisach prawa oraz bieżącej linii orzecznictwa sądowo-administracyjnego. Ocena zebranych dowodów nie narusza reguł swobodnej oceny.

Mając na uwadze powyższe za chybiony należy uznać zarzut naruszenia art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i nieuchylenie przez organ II instancji zaskarżonej decyzji w sytuacji, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

Niezasadne, w ocenie Sądu, okazały się także zarzuty skargi co do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodu wydatku poniesionego na podatek od nieruchomości w związku z użytkowaniem wieczystym przez skarżącego nieruchomości położonej w C. przy ul. A. Podatnik ma możliwość odliczenia wszelkich faktycznie poniesionych kosztów, pod tym jednak warunkiem, iż wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a zatem, że ich poniesienie miało lub mogło mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Związek, o którym mowa wyżej ma przy tym charakter przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu (zob. wyrok WSA w Łodzi z dnia 6 listopada 2013 r. o sygn. akt I SA/Łd 41/13, LEX nr 1397750). Poza sporem jest w niniejszej sprawie, że nieruchomość ta nie jest wykorzystywana do bieżącej działalności gospodarczej. W związku z tym podatek od nieruchomości, jak i opłaty za użytkowanie gruntu, są w związku z samym faktem posiadania nieruchomości, ale nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu z działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bo nieruchomość ta nie jest wykorzystywana w działalności gospodarczej, z której podatnik uzyskuje przychody (dochody) opodatkowane.

Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z póź. zm.), należało skargę oddalić.

P.C.