Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 449/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2016-09-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 11, art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 108 ust. 1, art. 86 ust. 1, art. 15,
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 123 par. 1, art. 190, art. 181art. 187 par. 1, art. 121, art. 122, art. 180 par. 1art. 199a par. 3art. 194 par. 1, 2,
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2016 r. sprawy ze skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Ke 449/16

Uzasadnienie

1.1 Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] r. Nr [...] po rozpatrzeniu odwołania A. Studio A. B. ( dalej w skrócie: podatniczka, skarżąca) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. Ś. z dnia [...], znak: [...] określającą za miesiąc grudzień 2009r. kwotę podatku do zapłaty w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w wysokości 4.297zł i zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 0 zł.

1.2. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ podał, że A. B. w grudniu 2009r. prowadziła działalność gospodarczą pod firmą A. Studio A. B. m.in. w zakresie serwisowania automatów do gier. W dniu 13.11.2014r. została wszczęta kontrola podatkowa przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. Ś. wobec podatniczki w zakresie sprawdzenia poprawności rozliczania podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2009r. Kontrolę przeprowadzono w związku z postanowieniem Prokuratora Prokuratury Apelacyjnej w Białymstoku Wydział V do Spraw Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji z dnia 07.10.2014r., sygn. akt Ap V Ds28/09 o wyłączeniu materiałów do odrębnego postępowania i przekazania Urzędowi Skarbowemu w O. Ś. wg właściwości rzeczowej i miejscowej materiału dowodowego w sprawie wystawiania w okresie od 31.07.2006r. do 31.12.2012r. w O. Ś., w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu tego samego zamiaru, nierzetelnych rachunków i faktur VAT w wysokości 345.778,48zł, w zakresie sprzedaży usług serwisowych i konserwacyjno-naprawczych na automatach do gier o niskich wygranych przez A. Studio A. B., NIP 661 120 76 67 na rzecz E. Serwis Sp. z o.o., a następnie A. Sp. z o.o., które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w postaci serwisu, celem stworzenia pozorów legalności dokonywanych działań i udokumentowania przepływu środków pieniężnych pochodzących z zysków automatów zarejestrowanych na Spółkę G.g. Sp. z o. o. za pośrednictwem E. Serwis Sp. z o.o. oraz A. Sp. z o.o., a podwykonawcami z terenu całego kraju, w tym podmiotem A. Studio A. B..

W wyniku przeprowadzonej przez organ pierwszej instancji kontroli ustalono, że podatniczka w miesiącu grudniu 2009r. wystawiła jedną fakturę VAT nr 12/12/2009 z dnia 31.12.2009r., wartość netto 19.531,OOzł, VAT 4.296,82zł dla A. Sp. z o.o., 40-048 K., ul. K. 36/11, NIP 634 272 42 76, dot. usługa serwisowa. Do w/w faktury zostało załączone rozliczenie za miesiąc grudzień 2009r. dot. dokonanych usług serwisowych na 22 szt. automatów. W prowadzonej ewidencji sprzedaży za grudzień 2009r. Podatniczka zaewidencjonowała wyłącznie w/w fakturę dla Spółki A.. Faktura ta została ujęta przez Spółkę A. w rejestrze zakupów za miesiąc grudzień 2009r. W rejestrze zakupów VAT za grudzień 2009r. podatniczka wykazała wyłącznie koszty związane z zakupem paliwa do samochodu Iveco Daily oraz części samochodowych typu żarówka, płyn do spryskiwaczy, płyn hamulcowy.

Przeprowadzona kontrola wykazała, że faktura VAT wystawiona na rzecz Spółki A. dokumentuje fikcyjne świadczenie usług, bowiem firma podatniczki nie prowadziła usług serwisowych w świetle materiału przekazanego przez Prokuraturę Apelacyjną w Białymstoku. Działalność firmy, dla której miała świadczyć usługi serwisowe była jedynie działalnością pozorną nie dokumentującą rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, której celem było stworzenie pozorów legalności dokonywanych działań i dokumentowanie przepływu środków pieniężnych pochodzących z zysków automatów. Działalność gospodarczą mającą polegać na fakturowym dokumentowaniu usług serwisowych mieli zakładać pracownicy spółki G.g., operatorzy nadzorujący punkt urządzania gier, dyrektorzy oddziałów terenowych, udziałowcy, osoby wchodzące w skład organów stanowiących spółki, którzy zarejestrowali działalność gospodarczą oraz osoby z nimi spokrewnione. Tym samym Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. S. uznał, że zobowiązanie podatkowe zadeklarowane zostało przez podatniczkę za miesiąc grudzień 2009r. w nieprawidłowej wysokości. Nastąpiło to na skutek wystawienia i wprowadzenia do obiegu prawnego faktury na sprzedaż usług serwisowych na rzecz Spółki A., która nie dokumentuje rzeczywistej transakcji. Tym samym prowadzona ewidencja sprzedaży dla podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2009r., w której wykazano sprzedaż z faktury nr 12/12/2009 z dnia 31.12.2009r. na rzecz A. Sp. z o.o. została pominięta jako dowód.

1.3.Powyższe ustalenia stały się jednocześnie podstawą do stwierdzenia nierzetelności prowadzonej przez A. Studio A. B. ewidencji dostaw i na.yć VAT za grudzień 2009r. W protokole badania ksiąg podatkowych z dnia 22 czerwca 2015r. organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził na podstawie przepisów art. 193 § 1, § 2, § 4 i § 6 Ordynacji podatkowej, że ewidencja sprzedaży VAT za grudzień 2009r. w zakresie wykazania podatku należnego z faktury VAT dokumentującej sprzedaż usług serwisowych na rzecz Spółki A. Sp. z o.o., 40-048 K., ul. K. 36/11, NIP 634 272 42 76, oraz ewidencje na.yć VAT za grudzień 2009r., w zakresie ujęcia do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakup paliwa i części zamiennych do samochodu Iveco Daily były prowadzone nierzetelnie i zostały pominięte jako dowód w prowadzonym postępowaniu podatkowym, ponieważ nie odzwierciedlają one rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Powyższy materiał dowodowy oraz stwierdzone nieprawidłowości były podstawą do stwierdzenia nierzetelności ksiąg podatkowych dotyczących podatku VAT za grudzień 2009r. w zakresie ewidencjonowania przez podatniczkę: dostawy usług do A. Sp. z o. o. oraz na.ycia paliwa oraz części samochodowych do samochodu Iveco Daily.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. Ś. wydał w dniu 8 października 2015r. decyzję znak: PP/4213-4/15, w której określił dla A. Studio A. B. za miesiąc grudzień 2009r.:

- kwotę podatku do zapłaty w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w wysokości 4.297.00zł,

- zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 0,00zł.

1.4.Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że organ pierwszej instancji prawidłowo ustalił stan faktyczny sprawy i słusznie uznał, iż zobowiązanie podatkowe za miesiąc grudzień 2009 roku zadeklarowane zostało przez Podatniczkę w nieprawidłowej wysokości wskutek wystawienia i wprowadzenia do obiegu prawnego faktury na sprzedaż usług serwisowych na rzecz Spółki A., która nie dokumentuje rzeczywistej transakcji.

Uwzględniając przytoczone zeznania pana Z. K. dotyczące okoliczności powstania firmy A. stanowisko organu pierwszej instancji, co do wartości dowodowej w/w faktury wystawionej przez A. Studio A. B. dla A. Sp. z o.o. uznał za prawidłowe. Stwierdził, że jedyny okazany przez podatniczkę dokument mający stwierdzić wykonanie usług serwisowych w miesiącu grudniu 2009r., tj. rozliczenie za miesiąc grudzień, wykazywał tylko jeden wyjazd do K. oraz dwa wyjazdy do S.W., w tym jeden raz do baru Z.. Jak wynika z zeznań świadków częstym awariom ulegały wrzutniki monet, przyciski, wypalały się żarówki. Natomiast w prowadzonej przez podatniczkę dokumentacji brak jest zapisów o ponoszonych kosztach związanych z zakupem wymienionych elementów, mimo że zawarta umowa przewidywała ponoszenie takich kosztów przez wykonawcę usługi. Powyższemu przeczą również zeznania skarżącej złożone do protokołu z dnia 30.05.2011r. w zakresie odbierania wszelkich niezbędnych części do wykonania usług z magazynu spółki A. w K., na co nie przedłożono również żadnych dowodów. Organ odwoławczy zauważył, że w prowadzonej przez podatniczkę ewidencji zakupów za miesiąc grudzień nie zaewidencjonowano kosztów związanych z zakupem jakichkolwiek części zamiennych, w tym chociażby często wymienianych żarówek. Z okazanej ewidencji zakupów prowadzonej dla potrzeb podatku VAT za 2009r. wynika, że podstawowym kosztem prowadzonej działalności był zakup paliwa do samochodu. Z okazanych faktur na zakup za okres od stycznia do grudnia 2009r. wynika, że nie ponoszono kosztów związanych z zakupem jakichkolwiek części do automatów. Również zeznania skarżącej w zakresie odbytych szkoleń w K. nie pokrywają się z zeznaniami prezesa firmy A. Z. K. oraz księgowej K. S.. Z. K. zeznał bowiem, że we wrześniu 2009r. biuro spółki A. znajdowało się w J. przy ul. Z. 7. Powyższe potwierdziła również K. S., która pracowała w J. przy ul. Z. 7 jako księgowa i sekretarka firmy A., przez okres 3-4 miesięcy. Ponadto S. M. menager w Spółce G.g. i S. Sp. z o. o. do protokołu przesłuchania podejrzanego spisanego w dniu 24.02.201 lr. w Prokuraturze Apelacyjnej w Białymstoku zeznał m.in., że w biurze w J. dwa razy w roku były prowadzone szkolenia dla wszystkich operatorów, którzy serwisowali i rozliczali maszyny, szkolenie w zakresie księgowości prowadziła główna księgowa i R. F..

Organ uznał z uwagi na powyższe, że podatniczka nie mogła uczestniczyć w szkoleniu organizowanym przez spółkę A. w biurze w K., bowiem zarówno z zeznań S. M., K. S. jak i R. F.. wynika, że działalność firmy A. była prowadzona w rzeczywistości w J., ul. Z. 7, szkolenia odbywały się w J. dwa razy w roku i były prowadzone m.in. przez R. F..

Jako kolejny argument świadczącym o tym, że podatniczka faktycznie nie świadczyła usług serwisowych, a ujęta w ewidencji sprzedaży prowadzonej dla potrzeb podatku VAT faktura nr 12/12/2009 z dnia 31.12.2009r. wystawiona na rzecz Spółki A. dokumentuje fikcyjne świadczenie usług są organ wskazał na zeznania A. L. współwłaściciela spółki I.G., który do protokołu przesłuchania podejrzanego spisanego w dniu 17.12.2010 r. opisał mechanizm rozliczania pomiędzy spółką I.G. a firmą G.g. w zakresie automatów do gier o niskich wygranych, na których urządzane są gry w ramach G.g., a które faktycznie przynoszą dochody spółce I.G. i innym spółkom serwisowym. Mechanizm ten polegał na tym, że G.g. przewidywał opcje podłączenia się podmiotów, które posiadają własne automaty. Wraz z tymi automatami podmioty te wnosiły do G.g. także lokalizację. Z zysków które przynoszą automaty wniesione przez firmy serwisowe, takie jak I.G., firma G.g. przekazuje w części do firmy I.G. jak i innym firmom serwisowym. Zysk osiągnięty z automatu był dzielony pomiędzy G.g. a podmiotem wstawiającym automaty. Rozliczenie następowało poprzez fakturę serwisową wystawioną na rzecz E. Serwis, a później A.. Spółka E. Serwis, a później A. była pośrednikiem pomiędzy podmiotem takim jak spółka A. L. (I.G.) a G.g.. Automaty wstawione przez spółkę I.G. rozliczali pracownicy zatrudnieni w G.g., współpracujący jednocześnie I.G.. Spółka G.g. z automatów najpierw dostawała 12% z przychodu po odjęciu zryczałtowanego podatku, a później stałą kwotę w wysokości 336zł od każdego automatu. Pozostała kwota z przychodu z automatów za pośrednictwem spółki Expres Serwis trafiała na podstawie faktur serwisowych do spółki I.G.. Spółka I.G. nie posiadała zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskie wygrane i nie mogła uzyskiwać dochodów z urządzania gier na tych automatach.

Organ wskazał także, że również zeznania powołanych w odwołaniu świadków, tj. T. P. i K. W. nie potwierdzają świadczenia usług serwisowych przez A. Studio A. B.. K. W. wskazał na mechanizm przepływu środków pieniężnych pochodzących z zysków automatów, pomiędzy podmiotami posiadającymi stosowne zezwolenia w zakresie urządzania gier, a podmiotami, z którymi przedmiotowe umowy zostały podpisane, co skutkowało zaniżeniem zobowiązań podatkowych przez spółki G.g. i S.. Natomiast T, P., co prawda zeznał, ze spółka I.G., której był wspólnikiem w rzeczywistości zajmuje się serwisowaniem automatów, ale w dalszej części protokołu przesłuchania zeznaje, że "faktury serwisowe nie odzwierciedlały faktycznie wykonanych usług".

Organ stwierdził również, że analizując okoliczności nawiązania przez A. Studio A. B. współpracy z firmą A. oraz przebiegu współpracy przy braku jakiejkolwiek dokumentacji potwierdzającej wykonanie usług serwisowych, trudno dać wiarę aby to podatniczka wykonywała usługi serwisowe automatów o niskich wygranych. Ponadto skarżąca nie wiedziała z kim telefonicznie rozmawiała w sprawie współpracy, gdzie rzeczywiście była prowadzona działalność firmy A., zawarta umowa o współpracę w zakresie usług serwisowych nie zawiera ustaleń w zakresie obszaru działania, nie zawiera wykazu lokali, w których miała serwisować automaty. Ponadto jak zauważył organ jedynym dokumentem mającym potwierdzić, że usługa została faktycznie wykonana jest kwestionowana faktura VAT i dołączony do niej wykaz serwisowanych automatów. W swoich zeznaniach podatniczka potwierdziła wykonywanie bardzo prostych czynności serwisowych tj.: wymiana żarówek, reset komputera, wymiana hoopera, czyszczenie klatki akceptora nie wykazując jednocześnie żadnych kosztów związanych z zakupem tych części, czy okoliczności pobrania ich z magazynu A.. Organ wskazał na fakt, że skarżąca nie posiadała żadnych dokumentów/dowodów związanych z wyceną tych usług, potwierdzających ich wykonanie. Zgodnie z § 6 umowy łączącej podatniczkę z firmą A. wynagrodzenie przysługujące Wykonawcy za wykonanie całości prac będących przedmiotem umowy wynosić będzie w zależności od czasochłonności, odległości, pory dziennej/nocnej, ilości napraw ekspresowych, stopnia skomplikowania problemów technicznych, ilości wykorzystanych materiałów serwisowych, eksploatacyjnych i części wykonawcy kwotę nie większa niż 1200,OOzł brutto miesięcznie od sztuki urządzenia. Również fakt, że kwota należności z faktury wystawionej przez skarżącą za grudzień 2009r., po podzieleniu na 22 sztuki automatów, daje kwotę 1.083,08 zł na jeden automat, tj. bliską maksymalnej stawce wynikającej z umowy, w świetle braku jakichkolwiek dokumentów wskazujących na uwzględnianie wynikających z umowy okoliczności (czasochłonność, odległość, pora dnia, stopień skomplikowania problemów technicznych, itp.) mogących mieć wpływ na wysokość wynagrodzenia Wykonawcy, potwierdza, iż faktura ta nie dotyczyła faktycznie świadczonych usług serwisowych.

Organ stwierdził, że utrzymanie automatów w czystości należało do obowiązków właścicieli lokali, w których znajdowały się automaty do gry, co wynikało również z zawartych umów. Tym samym za niewiarygodne uznać należy również wyjaśnienia, z których wynika, że tak znaczna wartość usług wynikała wyłącznie z prostych czynności serwisowych (czyszczenie automatów) nie wymagających zakupu żadnych części zamiennych, w sytuacji gdy czynności takie wykonywał R.B.. Nie można uznać za wiarygodne świadczenie usług serwisowych o wartości kilkuset tysięcy złotych przez jedną osobę, podczas gdy z rozliczenia kosztów podróży służbowych wystawionych dla R. B., jako cel wyjazdu służbowego wpisano "AWARIA" (wybrane delegacje i rozliczenia kosztów podróży włączono do akt niniejszego postępowania). Również z zeznań właścicieli lokali wynika, że napraw dokonywał pan B., który przyjeżdżał razem z panią B. (protokół przesłuchania J. G. z 9.08.201 lr.), "miała dzwonić do pani A. B. albo pana R. B., w zależności kogo zastała aby zgłosić awarię" (protokół przesłuchania M.S. z dnia 18.02.2015r. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył ponadto, że przesłuchani w charakterze świadków właściciele lokali, w których znajdowały się automaty do gier o niskich wygranych w większości przypadków nie potrafili potwierdzić, że to pani B. dokonywała naprawy automatów. Natomiast częste były przypadki identyfikowania jako osoby dokonującej napraw automatów pana R. B., męża pani A. B. i jednocześnie pracownika spółki G.g.. W ocenie organu odwoławczego, zebrany materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, iż czynności dokonywane pomiędzy firmami A. Studio A. B., A. Sp. z o.o. i G.g. Sp. z o.o. oraz S. Sp.z o.o., tylko pozornie miały charakter rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Podmioty te jedynie stwarzały pozory dokonywania transakcji poprzez formalne działania faktycznie nie prowadząc działalności w zakresie serwisu urządzeń, przyjmując oraz wystawiając faktury niepotwierdzające faktycznych• zdarzeń gospodarczych. Podstawą przekazywania tych środków pieniężnych były faktury zakupu oraz sprzedaży usług serwisowych mających na celu uprawdopodobnienie świadczenia tych usług.

W związku z powyższym słusznie organ pierwszej instancji w oparciu o art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług określił kwotę podatku do zapłaty za grudzień 2009r. Zatem zarzut naruszenia art. 108 ustawy o VAT jest bezzasadny.

Organ stwierdził ponadto, że nie znajduje uzasadnienia zarzut dotyczący włączenia przez Urząd Skarbowy w O. Ś. do akt postępowania decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia 28.01.2013r. dotyczącej spółki E. Serwis, która w dniu 25.06.2015r. została uchylona w całości decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W.. Jak wynika z akt sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. Św. postanowieniem znak: [...] z dnia [...]. włączył w poczet materiałów dowodowych do wszczętego postępowania podatkowego kserokopię decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B.z dnia 28.01.2013r. wydanej dla A. sp. z o.o. Decyzja ta jest decyzją ostateczną.

1.5.Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 194 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej przejawiające się w zignorowaniu treści dokumentu urzędowego w postaci prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w O. Ś. z dnia 29 czerwca 2015r., w którym to wyroku Sąd orzekł o uniewinnieniu Strony od zarzucanych jej czynów w tym od zarzutu wystawiania przez panią A. B. fikcyjnych faktur VAT w grudniu 2009r. na rzecz Spółki A. organ stwierdził, że przepisy ustawy Ordynacja podatkowa stosowane odpowiednio do prowadzonych przez organ kontroli skarbowej postępowań kontrolnych nie zawierają nakazu podporządkowywania się ustaleniom wyroków w sprawach karnych właśnie ze względu na fakt, że cel obu tych postępowań nie jest tożsamy. Odnosząc się do pozostałych zarzutów odwołania dotyczących naruszenia art. 123 § 1 i art. 190 w zw. z art. 181 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że oparcie materiału dowodowego sprawy na dowodach w postaci dokumentów (zeznaniach świadków) zgromadzonych w innych postępowaniach, w tym w postępowaniu karnym nie narusza art. 190 oraz 123 § 1 Ordynacji podatkowej

2.1.Na powyższą decyzję A. B. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K..

Wnosząc o uchylenie przedmiotowej decyzji w całości, uchylenie decyzji organu pierwszej instancji oraz umorzenie postępowania i zwrot kosztów postępowania.

2.2. Zaskarżonej decyzji zarzucił:

1. Rażące naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 194 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej przejawiające się w zaakceptowaniu przez organ drugoinstancyjny dokonanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. Ś. bezprawnego zignorowania znaczenia dowodowego prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w O. Ś. z dnia 29 czerwca 2015r., w którym to wyroku Sąd orzekł o uniewinnieniu strony od zarzucanych jej czynów, w tym od zarzutu wystawiania przez A. B. fikcyjnych faktur VAT.

2. Rażące naruszenie art. 6 ust. 2 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych

Wolności, poprzez bezzasadne i stanowiące obrazę porządku prawnego stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w K., iż prawomocny wyrok Sądu nie wiąże organów podatkowych.

3. Rażące naruszenie prawa materialnego, tj. art. 108 Ustawy o podatku od towarów i usług poprzez niewłaściwe zastosowanie, przejawiające się w błędnym ustaleniu organu, iż usługi /świadczone przez stronę były fikcyjne, pomimo licznych dowodów (w tym wyroku sądowego) /potwierdzających rzeczywiste wykonanie usług na rzecz A. sp. z o.o.

4. Istotne naruszenie prawa materialnego, tj. art. 86 Ustawy o podatku od towarów i usług, przejawiające się w błędnym ustaleniu organu, iż strona nie ma prawa* do dokonania odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT zakupu z uwagi na rzekomą fikcyjność świadczonych usług na rzecz spółki A., pomimo licznych dowodów potwierdzających wykonanie usług na rzecz A. sp. z o.o.

5. Rażące naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 123 § 1 i art. 190 w zw z art. 181 Ordynacji podatkowej przejawiające się w przyjęciu za kanwę rozstrzygnięcia wyjaśnień podejrzanych, przeprowadzonych w innych postępowaniach, bez pouczenia ich o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań, jak i bez udziału strony postępowania, i jednoczesnym pominięciu wyroku Sądu Rejonowego w O. Ś., jak i skrajnie tendencyjnym doborze materiałów z akt sprawy karnej, co przejawiło się we włączaniu do akt jedynie tych materiałów, które były dla organu wygodne, bez włączania dokumentów dla strony korzystnych (jak niewłączony do akt drugi protokół z wyjaśnień A. L. pochodzący z akt tego samego śledztwa, zawierający całkowicie sprzeczne wyjaśnienia ww. niż zacytowane przez organ), jak i naruszeniu prawa poprzez nieprzeprowadzenie zawnioskowanych dowodów, w tym z akt sprawy śledztwa Prokuratury Apelacyjnej w Białymstoku.

6. Naruszenie prawa przejawiające się w przyjmowaniu w toku postępowania zdarzeń w drodze analogii, tj. utrzymywanie przez Dyrektora Izby Skarbowej w K., że właściwe i poprawne jest stanowisko organu I instancji polegające na przyjęciu, iż skoro jakieś firmy serwisowe nie wykonywały usług serwisu, to i A. B. takich usług nie wykonała, co narusza elementarne zasady prowadzenia postępowania,

7. Rażące naruszenie przepisów postępowania, tj. 123 § 1 i art. 190 w zw. z art. 181 ustawy Ordynacja podatkowa przejawiające się w przyjęciu za kanwę rozstrzygnięcia zeznań świadków, przeprowadzonych w innych postępowaniach, bez udziału strony postępowania, i jednoczesnym pominięciu wyroku Sądu Rejonowego w O. Ś.:

- dokonaniu wybiórczej, a nie obiektywnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, poprzez pominięcie w ocenie istotnych w sprawie zeznań świadków, dokonując

- niezebraniu i nieprzeprowadzeniu przez organ pierwszej instancji istotnych dowodów świadczących o wykonywaniu usług na rzecz A. sp. z o.o., dotyczących modułów VAG monitorujących automaty, zatem wydaniu decyzji w oparciu o niepełny materiał dowodowy, co miało istotny wpływ na dokonane rozstrzygnięcie,

8. Rażące naruszenie prawa, art. 121 Ordynacji podatkowej, które przejawiło się w przeprowadzeniu przez organ postępowania w sposób niebudzący jakiegokolwiek zaufania do organów podatkowych, którego jednym z wielu przykładów jest szkalowanie Skarżącej przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. jak i organ I instancji w uzasadnieniach decyzji, w zakresie twierdzenia przez organy, iż Skarżąca wystawiała fikcyjne faktury VAT w sytuacji, w której Sąd Rejonowy w O. Ś. Orzekł w prawomocnym wyroku, wydanym przed wydaniem decyzji organu I instancji, iż Pani A. B. fikcyjnych faktur nie wystawiała.

9. Rażące naruszenie prawa, art. 122 Ordynacji podatkowej, które przejawiło się brakiem podjęcia przez organ podatkowy niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym,

10. Naruszenie art. 199§3 Ordynacji podatkowej przejawiające się w dokonanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. pełnej akceptacji niedokonania przez organ i instancji złożenia przez organ sprawy do sądu powszechnego celem stwierdzenia istnienia bądź nieistnienia stosunku prawnego łączącego A. sp. z o.o. ze stroną, i to pomimo istnienia co najmniej wątpliwości organu (które musiały wyniknąć chociażby z treści [zignorowanego jednak przez organy] wyroku uniewinniającego zapadłego przed Sądem Rejonowym w O. Ś.}, co miało istotny wpływ na dokonane przez organ drugoinstancyjny rozstrzygnięcie.

2.3. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

3.1. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2016.1066) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U.2016.718), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpatrując sprawę w wyżej zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe.

3. 2. Zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Dla zaistnienia wskazanego w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT obowiązku zapłaty podatku nie jest niezbędne istnienie sprzedaży, wystarczające jest już wystawienie faktury z kwotą podatku. Art. 108 ust. w/w ustawy przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktur wskazujących kwotę podatku od towarów i usług, przy czym obowiązek ten przyjmuje postać swoistej sankcji. Polega ona na tym, że niezależnie od tego, czy w sprawie zaistniał obrót będący podstawą opodatkowania podatkiem VAT, jak również niezależnie od rozmiarów i konsekwencji podatkowych tego obrotu - każdy wystawca tzw. pustej faktury liczyć się winien z koniecznością zapłaty wykazanego w niej v podatku. Zgodnie z art. 86 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług - w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywalna czynności opodatkowanych, podatnikowi, że o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i ust. 19 oraz art.124.Z treści tych przepisów wynika, że podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów lub usług jedynie w odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących faktycznie | zrealizowaną przez ich wystawcę czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Natomiast, jeżeli podatek wynika z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia gospodarczego,faktura taka nie daje prawa do odliczenia wynikającego z niej podatku. Prawo do odliczenia wykazanego na fakturze podatku daje wyłącznie faktura poprawna nie tylko pod względem formalnym ale przede wszystkim poprawna materialnie. Takie zaś warunki spełnia jedynie faktura dokumentująca rzeczywisty obrót, czyli taki w którym pomiędzy rzeczywistą sprzedażą a jej opisem wynikającym z faktury zachodzi pełna zgodność pod względem podmiotowym i przedmiotowym. Faktura musi zatem odzwierciedlać zdarzenie gospodarcze dokonane pomiędzy podmiotami wymienionymi na fakturze, przedmiotem którego jest towar lub usługa opisana w tym dokumencie pod względem ilościowym, jakościowym i wartościowym. Natomiast faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży między wskazanymi w niej kontrahentami, jest bezskuteczna prawnie.

3.4. W rozstrzyganej sprawie kwestią sporną jest to, czy podatniczka prowadziła działalność w zakresie serwisu i naprawy automatów do gier o niskich wygranych, i czy wykonała sporną usługę, czy też tylko wystawiła fakturę VAT niepotwierdząjącą faktycznych zdarzeń gospodarczych.

3.5. Sąd w niniejszej sprawie całkowicie akceptuje stanowisko organu i jego tok rozumowania opisane w pkt.1.4. uzasadnienia. W oparciu o przedstawiony i oceniony materiał dowodowy organ zasadnie ustalił, że zebrany materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że czynności dokonywane pomiędzy firmami A. Studio A. B., A. Sp. z o.o tylko pozornie miały charakter rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Podmioty te jedynie stwarzały pozory dokonywania transakcji poprzez formalne działania faktycznie nie prowadząc działalności w zakresie serwisu urządzeń, przyjmując oraz wystawiając faktury niepotwierdzające faktycznych zdarzeń gospodarczych. Podstawą przekazywania tych środków pieniężnych były faktury zakupu oraz sprzedaży usług serwisowych mających na celu uprawdopodobnienie świadczenia tych usług. Tym samym organ zasadnie przyjął, że wystawiona przez skarżącą faktura VAT nr 12/12/2009 z dnia 31.12.2009r., wartość netto 19.531,OOzł, VAT 4.296,82zł dla A. Sp. z o.o., 40-048 K., ul. K. 36/11, NIP 634 272 42 76, dot. usługa serwisowa dotyczy usługi fikcyjnej, która w rzeczywistości przez podatniczkę nie została wykonana. W związku z powyższym , nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art.108 ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w błędnym ustaleniu spółki organu, iż usługi świadczone przez skarżącą były fikcyjne pomimo licznych dowodów potwierdzających wykonanie usług na rzecz A. sp. z o.o.

3.6. Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących naruszenia art. 123 § 1 i art. 190 w zw. z art. 181 Ordynacji podatkowej należy stwierdzić, że organ słusznie wskazał, że oparcie materiału dowodowego sprawy na dowodach w postaci dokumentów (zeznaniach świadków) zgromadzonych w innych postępowaniach, w tym w postępowaniu karnym nie narusza art. 190 oraz 123 § 1 Ordynacji podatkowej. Odstępstwo od zasady bezpośredniości postępowania dowodowego wprowadza art. 181 Ordynacji podatkowej dopuszczając, aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystane materiały i dowody zgromadzone w innych postępowaniach, w tym także w postępowaniu karnym lub innym postępowaniu kontrolnym. W konsekwencji stwierdzić należy, że nie istnieje nakaz prawny, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał w takich postępowaniach. Przeszkodą w wykorzystaniu materiału dowodowego zebranego w postępowaniu karnym nie jest również to, że osoby składające zeznania w postępowaniu karnym występowały w charakterze podejrzanych. Z treści art. 181 Ordynacji podatkowej nie. można bowiem wywieść zakazu wykorzystywania jako dowodu protokołów przesłuchania osób, które zeznawały w toku postępowania karnego w charakterze podejrzanego (wyrok NSA z 13 września 2013r., sygn. akt I FSK 1175/12). W konsekwencji korzystanie z tak uzyskanych dowodów, a w szczególności jak w niniejszej sprawie materiałów zebranych w postępowaniu karnym, nie może naruszać jakichkolwiek przepisów Ordynacji podatkowej, a w szczególności zasady czynnego udziału strony w prowadzonym postępowaniu (wyrok NSA z dnia z dnia 21 grudnia 2007r., sygn. akt II FSK 176/07).

Brak jest także podstaw do stwierdzenia, że doszło do naruszenia przepisów art. 187 § 1 oraz art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej . O uchybieniu zasad postępowania nie stanowi podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez skarżącą, w sytuacji gdy organ prawidłowo zebrał materiał dowodowy, a ocena tego materiału jest logiczna, organ wywiódł zaś prawidłowe wnioski. Przy działaniu organu nie przekroczono zasady swobodnej oceny dowodów. Równocześnie wskazano zastosowaną podstawę prawną. W art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa wyrażona została zasada prawdy materialnej, której rozwinięcie znajdujemy w treści art. 187 § 1 tej ustawy stanowiącego, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Tak też miało miejsce w niniejszej sprawie na co wskazuje treść pkt.1.4. uzasadnienia. Organy podatkowe na podstawie całego zebranego materiału dowodowego powinny ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona. Jako dowód z kolei należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej). Organ podatkowy przedstawił argumentację dotyczącą podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia, w sposób wyczerpujący uzasadniono i wskazano fakty, które uznano za udowodnione, dowody, którym dano wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności.

Bezzasadny jest zarzut skargi, że doszło do naruszenia art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej przejawiające się w niezłożeniu przez organy sprawy do sądu powszechnego celem stwierdzenia istnienia bądź nieistnienia stosunku prawnego łączącego A. sp. z o.o. ze skarżącą pomimo istnienia (zdaniem pełnomocnika), co najmniej wątpliwości organu, które musiały wynikać chociażby z treści wyroku uniewinniającego zapadłego przed Sądem Rejonowym w O. Ś.. Jak trafnie wskazał organ ustalenie istnienia stosunku prawnego lub prawa (z zakresu prawa cywilnego, rodzinnego i opiekuńczego, prawa pracy oraz prawa ubezpieczeń społecznych) należy do sądu powszechnego, natomiast dokonanie wszelkich innych ustaleń oraz określenie konsekwencji tych ustaleń w decyzji administracyjnej należy do właściwych organów administracji publicznej. Sąd powszechny bada jedynie kwestię istnienia stosunku cywilnoprawnego lub prawa powstałego na podstawie prawa cywilnego. W szczególności Sąd nie ustala, czy wystąpiło obejście prawa podatkowego ani nie określa konsekwencji wynikających z takiego obejścia. Art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej zawiera swoisty środek dowodowy. Ponadto należy stwierdzić, że art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej odnosi się wyłącznie do ustaleń przez sąd powszechny w zakresie prawa lub stosunku prawnego, nie dotyczy natomiast ustalenia stanu faktycznego lub faktów, w tym oświadczeń woli. Organy podatkowe ustaliły stan faktyczny, z którym wiążą się skutki podatkowe. Nie było zatem potrzeby uzależniania wydania decyzji od rozstrzygnięcia sądu powszechnego.

Nie zasługuje na uwzględnienia także zarzut naruszenia art. 194 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej przejawiające się w zignorowaniu treści dokumentu urzędowego w postaci prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w O. Ś. z dnia 29 czerwca 2015r., w którym to wyroku Sąd orzekł o uniewinnieniu skarżącej od zarzucanych jej czynów w tym od zarzutu wystawiania przez panią A. B. fikcyjnych faktur VAT w grudniu 2009r. na rzecz Spółki A. . Słusznie organ uznał, że przepisy ustawy Ordynacja podatkowa stosowane odpowiednio do prowadzonych przez organ kontroli skarbowej postępowań kontrolnych nie zawierają nakazu podporządkowywania się ustaleniom wyroków uniewinniających w sprawach karnych właśnie ze względu na fakt, że cel obu tych postępowań nie jest tożsamy. Celem postępowania karnego jest wykrycie sprawcy i pociągnięcie go do odpowiedzialności karnej. Odpowiedzialność zaś wymaga udowodnienia winy. Celem postępowania kontrolnego jest natomiast zbadanie rzetelności deklarowanych przez podatnika podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków, przy czym element winy nie ma wpływu na dokonywane przez organ kontroli rozstrzygnięcia podatkowe. Zatem wynik postępowania karnego, nawet uniewinniający oskarżonego, nie przesądza o braku odpowiedzialności za niezapłacone podatki lub nienależnie otrzymane zwroty. Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) - tylko ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego, co do popełnionego przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Takiego zaś związania nie wywołuje wyrok uniewinniający, a z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. Do odmiennego stanowiska nie może prowadzić także analiza wyroku Europejskiego Trybunału Praw Człowieka z dnia 23 października 2014 roku 27785/10. Jak wskazano w uzasadnieniu tego wyroku Trybuna nie został powołany w celu zbadania zakresu, w jakim sądy administracyjne były związane wyrokiem sądu karnego, gdyż nie jest jego zadaniem zastępowanie sądów krajowych. To przede wszystkim do organów władzy krajowej, a zwłaszcza do sądów i trybunałów, należy wykładnia ustawodawstwa krajowego. Kwestią, która pojawia się w niniejszej sprawie, jest to, czy sposób działania sądów administracyjnych, uzasadnienia wydanych przez nie rozstrzygnięć lub język, w jakim sporządzone zostały takie uzasadnienia, poddawały w wątpliwość niewinność skarżącej, a tym samym naruszały zasadę domniemania niewinności w postaci gwarantowanej w art. 6 ust. 2 Konwencji.

3.6. Mając powyższe na względzie Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił.