Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3223/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-09-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 100 poz 1086
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity
article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 4, art. 2 ust. 1 i 2, art. 7 ust. 1 pkt 10
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 173 poz 1807
law: Ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej
article: art. 15 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2005 nr 228 poz 1947
law: Ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. Prawo geologiczne i górnicze - tekst jednolity
article: art. 4 pkt 18, art. 4 pkt 26, art. 20 ust. 1 i 3, art. 22 ust. 1 i 2,
journal: Dz.U. 2004 nr 121 poz 1266
law: Ustawa z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych - tekst jedn.
article: art. 103 ust. 1, art. 126 ust. 1 i 2, art. 206 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2008 nr 25 poz 150
law: Ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska  - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Dauter (sprawozdawca), Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia NSA Jerzy Rypina, Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 9 września 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. i Wspólnicy sp. j. z siedzibą w Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 20 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 295/13 w sprawie ze skargi M. i Wspólnicy sp. j. z siedzibą w Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 21 grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. i Wspólnicy sp. j. z siedzibą w Z. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi kwotę 1.200 (słownie: tysiąc dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 20 czerwca 2013 r., I SA/Łd 295/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę M. spółki jawnej z siedzibą w Z. (dalej jako: "skarżąca" lub "spółka") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z 21 grudnia 2012 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości na rok 2012.

2. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym: decyzją z 21 grudnia 2012r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy Z. z 28 czerwca 2012r. w sprawie określenia skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2012r. w stosunku do nieruchomości położonej w miejscowości [...].

W uzasadnieniu tej decyzji organ drugiej instancji stwierdził, że jak wynika z umowy sprzedaży z 30 grudnia 2011r. i z wypisu ewidencji gruntów Starostwa Powiatowego w Z. od dnia 30 grudnia 2011r. M. sp. jawna z siedzibą w Z. jest właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości [...], działki nr [...],[...],[...] i [...], Gmina Z., o łącznej powierzchni [...]m2 ([...]ha), z której to użytki rolne (grunty R V i R VI) zajmują powierzchnię [...]m2 ([...]ha), a nieużytki (grunty N) zajmują powierzchnię [...] m2 ([...]ha). Z aktualnego odpisu z Krajowego Rejestru Przedsiębiorców wynika, że spółka jest wpisana do Rejestru Przedsiębiorców w KRS i w przedmiocie działalności ma wpisany kod PKD "08, 12, Z, Wydobywanie żwiru i piasku, wydobywanie gliny i kaolinu". Z § 6 umowy sprzedaży nieruchomości z 30 grudnia 2011r., z decyzji Marszałka Województwa [...] z [...]r. w sprawie udzielenia koncesji na wydobywanie kopaliny ze złoża kruszywa naturalnego [...] dla [...], z decyzji Marszałka Województwa [...] z [...]r. przenoszącej z [...] na spółkę uprawnienia z koncesji na wydobywanie kopaliny ze złoża kruszywa naturalnego [...] z 18 kwietnia 2011r. oraz z protokołu oględzin z 12 czerwca 2012r. wynika zaś, że spółka kupiła wskazaną nieruchomość na cele prowadzonej działalności gospodarczej i w 2012r. prowadziła działalność gospodarczą polegającą na wydobyciu kopalin ze znajdujących się na niej złóż. Poza tym z protokołu oględzin z 12 czerwca 2012r. i z operatu geodezyjnego sporządzonego – z raportu końcowego wynika, że zajęta pod działalność gospodarczą jest część powierzchni złoża, tj. [...] m2 ([...] ha) użytków rolnych. Nieruchomość ta nie podlega podatkowi rolnemu z uwagi na przedmiotowe zwolnienie z tego podatku (grunty R V i R VI). Na tej podstawie decyzją z 28 czerwca 2012r. organ pierwszej instancji określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2012r. w stosunku do nieruchomości położonej w miejscowości [...] w kwocie [...]zł od gruntów zajętych pod działalność gospodarczą o powierzchni [...]m2. Działki nr [...], [...], [...] i [...] zostały potraktowane jako działki rolne, ale zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i tym samym podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 2 i art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych, Dz.U. z 2010r., nr 95, poz. 613 z późn. zm., zwanej dalej u.p.o.l.). Zdaniem organu drugiej instancji, opodatkowaniu podlega grunt zajęty na eksploatowanie kruszywa naturalnego, niezależnie od tego jaką przestrzeń on w głąb ziemi zajmuje. Opodatkowaniu gruntu podatnika, jako części powierzchni ziemskiej nie przeczy to, iż z tego gruntu są wydobywane kopaliny, ponieważ opodatkowanie dotyczy gruntu (powierzchni ziemskiej) wynikającej z ewidencji gruntów, niezależnie od tego, jak powierzchnia tego gruntu jest ukształtowana. Zaskarżoną decyzją organ pierwszej instancji nie opodatkowywał wyrobiska górniczego. Poza tym oczywistym jest, że skoro podatnik prowadzi eksploatację kruszywa naturalnego (piasku) w ramach działalności gospodarczej, to grunt ten może być i jest wykorzystywany do prowadzenia tej działalności, a więc nie można mówić o względach technicznych, które miałyby go wyłączyć z opodatkowania. Skoro więc wydobycie kopalin trwało w 2012r. to rozważania na temat tego co będzie, jak zaprzestanie się tam wydobycia są dla rozstrzygnięcia sprawy bezprzedmiotowe. Nawet załączone do odwołania oświadczenia poprzedniego właściciela, że złoże zostało wyeksploatowane w 80%, nie przeczy temu, że w dalszych 20% mogło być i było eksploatowane, a do czasu zakończenia wydobycia oraz przeprowadzenia rekultywacji uzasadnione jest traktowanie tego gruntu jako zajętego na wskazaną działalność gospodarczą. W ocenie organu drugiej instancji, bezpodstawne jest też twierdzenie, że grunty zajęte na tzw. wyrobisko górnicze podatnika to nieużytki (zwolnione z podatku od nieruchomości), ponieważ nie potwierdza tego ani wypis z ewidencji gruntów dotyczący nieruchomości, ani żaden inny dowód w tej sprawie. Powierzchnia gruntu podatnika zajęta na kopalnię wynika przede wszystkim z protokołu oględzin z 12 czerwca 2012r. i z operatu geodezyjnego. Twierdzenie, że "jednorazowa" eksploatacja złoża 3 koparkami, które strona posiadała to obszar około [...] m2 jest niepoparte żadnym, obiektywnym dowodem (dowody na to nie zostały nawet złożone do akt sprawy). Organ pierwszej instancji nie miał obowiązku uzyskiwania od strony potwierdzenia powierzchni gruntów zajętej do prowadzonej działalności gospodarczej, ponieważ nie wynika to z żadnego przepisu prawa. Tym samym organ pierwszej instancji dokonał prawidłowego obliczenia podatku od nieruchomości w sposób znajdujący oparcie w przepisach powszechnie obowiązującego prawa oraz prawa miejscowego.

Konkludując, organ odwoławczy uznał, iż część nieruchomości wykorzystywana do wydobycia złóż podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, lecz nie jako wyrobisko górnicze, lecz jako grunt zajęty na prowadzoną działalność gospodarczą.

3. W skardze na powyższą decyzję spółka wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji organu pierwszej instancji na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 w zw. z art. 120, art. 121, art. 123 § 1, art. 124, art. 187 § 1 i 3, art. 191 i art. 200 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012, poz. 749 z późn. zm., dalej jako: "O.p.") oraz art. 1a ust. 1 pkt 4 i ust. 3 pkt 3, art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 4 i art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l., ewentualnie o uchylenie decyzji organów obu instancji w całości z uwagi na naruszenie zasad ogólnych sprecyzowanych w art. 120, art. 121, art. 123 § 1, art. 124, art. 187 § 1 i 3, art.191, art. 200, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. oraz art. 1a ust. 1 pkt 4 i ust. 3 pkt 3, art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 4 i art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l.

4. Sąd pierwszej instancji oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm., dalej jako: "P.p.s.a.") w sprawie nie doszło bowiem do naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. Ordynacji podatkowej.

Na wstępie rozważań sąd wskazał, że kwestią sporną w niniejszej sprawie jest zasadność opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2012r. części nieruchomości gruntowej stanowiącej współwłasność skarżącej spółki, zaklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako użytek rolny "RVI" i "RV", na której skarżąca spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wydobywaniu kopaliny na podstawie koncesji.

Za zasadne uznał sąd stanowisko organów podatkowych, że wykorzystywany przez skarżącą spółkę grunt w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej w zakresie wydobywania kopaliny – kruszywa naturalnego (piasku) metodą odkrywkową ze złoża znajdującego się na stanowiącej jej własność działce, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wbrew twierdzeniom skarżącej spółki, organy podatkowe nie opodatkowały wyrobiska górniczego, lecz grunt rolny zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej jako że to one podlegają podatkowi od nieruchomości, a podatek jest należny nie od eksploatacji kruszywa (piasku), lecz gruntu zajętego na jego wydobycie przez spółkę prowadzącą w ten sposób działalność gospodarczą. Skoro nie budzi wątpliwości i nie jest sporne między stronami, iż w 2012r. użytki rolne skarżącej spółki były zajęte zgodnie z koncesją i warunkami zabudowy pod działalność gospodarczą i były faktycznie wykorzystywane w tej działalności to podlegały one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości niezależnie od zapisów w ewidencji gruntów i bez konieczności jakichkolwiek zmian zapisów ewidencji gruntów.

W ocenie sądu pierwszej instancji analiza akt sprawy prowadzi także do wniosku, że organy podatkowe nie uchybiły przepisom normującym postępowanie w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a tylko tego rodzaju naruszenie mogłoby w myśl art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. skutkować uwzględnieniem skargi i uchyleniem zaskarżonej decyzji. Tym bardziej nie daje ona podstaw do zarzucenia organom rażącego naruszenia wskazanych w skardze przepisów.

5. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku skarżąca zarzuciła na podstawie art. 174pkt 1 i 2 P.p.s.a. naruszenie:

- art. 151 P.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, w sytuacji, gdy w ocenie skarżącej sąd powinien zaskarżoną decyzję uchylić na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. "a" i "c", albowiem sąd w wyroku zaakceptował:

- naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy:

a) art.1a ust.1 pkt. 3 w zw. z art. 2 ust. 2 i art. 7 ust. 1 pkt. 10 u.p.o.l., poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji poprzez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że pojęcie " grunty znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy" i "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej "to jest jedno i to samo z punktu widzenia podstawy opodatkowania podatkiem, a nadto poprzez przyjęcie, że obszar poeksploatacyjny nie stanowi nieużytków, co doprowadziło do nieprawidłowej wykładni, a w konsekwencji niewłaściwego braku zastosowania art. 7 ust.1 pkt. 10 u.p.o.l.,

- naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy w tym art. 141 §4 P.p.s.a., w zw. z art. 187 par.1 oraz art. 191 O.p., we wszystkich opisanych niżej przypadkach, poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego i przyjęcie:

- że obszar poeksploatacyjny nie stanowi nieużytku, z uzasadnieniem potwierdzającym tezę skargi: "Nie można też obszaru wyrobiska uznać za nieużytek rolny, tak jak tego oczekuje spółka, bowiem w potocznym znaczeniu nieużytek to grunt nie nadający się do uprawy tymczasem sporna- nieruchomość była gospodarczo wykorzystywana dla wydobycie kruszcu" ( str.20 ), a nadto przyjęcie że nie będzie miał zastosowania art. 187§3 O.p. albowiem o uznaniu "nieużytku" nie decydują fakty lecz zapisy w ewidencji gruntów ( str.20), co stanowi dodatkowo naruszenie art. 187§3 O.p,

- że absurdalne jest twierdzenie spółki, wedle którego powierzchnia zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej powinna wynosić [...] m2 ( czyli obszar pracy 3 koparek) w sytuacji faktycznej, kiedy dla skarżącego cały teren objęty koncesją składa się z części, na której prowadzi eksploatację i to jest działalność gospodarcza, teren po eksploatacji i to jest nieużytek i pozostały teren, na którym będzie prowadził wydobycie czyli przyszła działalność gospodarcza, zaś stanowisko sądu sprowadza się do zwolnienia w znacznej części od analizy materiału dowodowego w tej części,

- że działalność gospodarcza skarżącego, polegająca na wydobywaniu żwiru, obejmuje także rekultywacje gruntów w sytuacji, gdy jest to możliwe o ile występuje podmiot gospodarczy, który w ramach swojej działalność prowadzi w tym zakresie działalność gospodarczą uzyskując z tego tytułu dochody, pomimo tego, sąd zauważa, że obowiązek rekultywacji wynika z ustawy i decyzji administracyjnej, a nadto w konsekwencji przyjmuje niezgodnie z rzeczywistością, że działalność gospodarcza może być zaplanowana na ponoszenie straty,

- że prawidłowo została ustalona podstawa opodatkowania podatkiem w sytuacji kiedy 80% powierzchni wyrobiska zostało wyeksploatowane przez inny podmiot gospodarczy, a nadto że w tej sytuacji nie zachodzą względy techniczne uniemożliwiające wykorzystywanie znacznej części gruntów będących podstawą opodatkowania, które to ustalenie sprzeczne jest z zebranym materiałem dowodowym.

Przedstawione zarzuty skutkowały tym, że wcześniej kolegium, nie dokonało oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, w postaci zdjęć, obmiarów i możliwości bezpośredniego zapoznania się z terenem, a sąd akceptując to spowodował, że gdyby wyczerpująca ocena dotyczyła całego zebranego materiału, to skarga zostałaby uwzględniona.

6. W odpowiedzi na skargę kasacyjną kolegium wniosło o jej oddalenie i o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

7. Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

W art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ustawodawca definiuje pojęcie gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z tą definicją gruntami, budynkami i budowlami związanymi z działalnością gospodarczą są wymienione wyżej nieruchomości będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l. (pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Natomiast przepis art. 2 ust. 2 u.p.o.l. wprowadza zasadę, zgodnie z którą nie podlegają podatkowi od nieruchomości użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na gruntach rolnych lub lasy. Wyjątkiem od tej zasady są grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na gruntach rolnych lub lasy zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

Ustawodawca posłużył się w art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. pojęciem "grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej", a w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. pojęciem "grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej". Nie można zatem, dokonując wykładni językowej i przyjmując działanie ustawodawcy za racjonalne uznać, iż pojęcie użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na gruntach rolnych lub lasy "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" jest tożsame z pojęciem gruntu "związanego z działalnością gospodarczą". Wykładnię taką potwierdza również wykładnia systemowa wewnętrzna - pojęciem gruntu, budynku czy budowli związanych z działalnością gospodarczą ustawodawca posługuje się bowiem przy określeniu przedmiotu opodatkowania (w stosunku do budowli - art. 2 ust. 1 u.p.o.l.) i stawek opodatkowania (w odniesieniu do gruntów - art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. i budynków - art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.). Cecha w postaci związku z działalnością gospodarczą przesądza więc o powstaniu obowiązku podatkowego tylko w przypadku budowli, zaś w przypadku gruntów i budynków decyduje wyłącznie o wysokości podatku.

Wobec tego w pierwszej kolejności należy ustalić, czy dany grunt w ogóle podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości czy też podatkowi rolnemu lub podatkowi leśnemu, a dopiero wówczas, gdy zostanie stwierdzone, iż grunt ten podlega podatkowi od nieruchomości (a więc nie odpowiada hipotezie art. 2 ust. 2 u.p.o.l.), dla wysokości stawki opodatkowania znaczenie będą miały okoliczności wymienione w art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Tym samym w odniesieniu do gruntów ujętych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na gruntach rolnych lub lasy dla potrzeb opodatkowania ich podatkiem od nieruchomości należy ustalić, co oznacza pojęcie "grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej".

Zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej będzie polegać na faktycznym jego wykorzystywaniu w tej działalności. Między innymi może to polegać na traktowaniu danego gruntu, jako pewnego rodzaju przestrzeni służącej wykonywaniu określonego rodzaju działalności gospodarczej. Konieczne jest jednak w każdym przypadku wykazanie bezpośredniego związku danego gruntu z wykonywaną działalnością gospodarczą. Nie jest wystarczający sam fakt posiadania gruntu przez przedsiębiorcę. W celu wykazania owego związku w rozpoznawanej sprawie należy wyjaśnić co oznacza pojęcie "działalność gospodarcza" i czy obejmuje rekultywację gruntów poeksploatacyjnych.

Zgodnie z art. 1 a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. działalność gospodarcza to – działalność, o której mowa w przepisach Prawa działalności gospodarczej. Ustawa ta jednak przestała obowiązywać, wobec czego należy stosować definicję działalności gospodarczej zawartą w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej.

Na podstawie zatem art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 z późn. zm.; dalej jako: "u.s.d.g.") działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Działalność gospodarcza w zakresie wydobywania kopalin ze złóż wymaga uzyskania koncesji (art. 15 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. Prawo geologiczne i górnicze, Dz. U. z 2005 r. Nr 228, poz. 1947 z późn. zm).

Rekultywacja gruntów to nadanie lub przywrócenie gruntom zdegradowanym albo zdewastowanym wartości użytkowych lub przyrodniczych przez właściwe ukształtowanie rzeźby terenu, poprawianie własności fizycznych i chemicznych, uregulowanie stosunków wodnych, odtworzenie gleb, umocnienie skarp oraz odbudowanie lub zbudowanie niezbędnych dróg (art. 4 pkt 18 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych; Dz. U. z 2004 r., Nr 121, poz. 1266 z późn. zm.). Osoba powodującą utratę albo ograniczenie wartości użytkowej gruntów jest obowiązana do ich rekultywacji na własny koszt (art. 20 ust. 1). Rekultywację i zagospodarowanie gruntów planuje się, projektuje i realizuje na wszystkich etapach działalności przemysłowej (art. 20 ust. 3), a więc działalności nierolniczej i nieleśnej, powodującej utratę albo ograniczenie wartości użytkowej gruntów (art. 4 pkt 26). Rekultywację gruntów prowadzi się w miarę jak grunty te stają się zbędne całkowicie, częściowo lub na określony czas do prowadzenia działalności przemysłowej oraz kończy w terminie 5 lat od zaprzestania tej działalności (art. 20 ust. 4). W sprawie rekultywacji i zagospodarowania gruntów rolnych i leśnych rozstrzyga starosta w drodze decyzji, która określa stopień ograniczenia lub utraty wartości użytkowej tych gruntów, osobę obowiązaną do ich rekultywacji, kierunek i termin wykonania tej rekultywacji oraz uznanie rekultywacji za zakończoną (art. 22 ust. 1 i 2).

Z kolei w świetle przepisów ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150 z późn. zm.) eksploatację złoża kopaliny prowadzi się w sposób gospodarczo uzasadniony, przy zastosowaniu środków ograniczających szkody w środowisku i przy zapewnieniu racjonalnego wydobycia i zagospodarowania kopaliny. Natomiast podejmujący eksploatację złóż kopaliny lub prowadzący tę eksploatację jest obowiązany przedsiębrać środki niezbędne do ochrony zasobów złoża, jak również do ochrony powierzchni ziemi oraz wód powierzchniowych i podziemnych, sukcesywnie prowadzić rekultywację terenów poeksploatacyjnych oraz przywracać do właściwego stanu inne elementy przyrodnicze (art. 126 ust. 1 i 2).

Ta sama ustawa wskazuje również, że władający powierzchnią ziemi, na której występuje zanieczyszczenie gleby lub ziemi albo niekorzystne przekształcenie naturalnego ukształtowania terenu, jest obowiązany do przeprowadzenia ich rekultywacji (art. 102 ust. 1), która polega na przywróceniu do stanu poprzedniego (art. 103 ust. 1). Koszty tej rekultywacji ponosi podmiot, który spowodował zanieczyszczenie gleby lub ziemi albo niekorzystne przekształcenie naturalnego ukształtowania terenu (art. 102 ust. 6). Warunki tej rekultywacji podmiot zobowiązany do jej przeprowadzenia winien jest uzgodnić z organem ochrony środowiska, które to uzgodnienie następuje w drodze decyzji określającej zakres, sposób i termin zakończenia rekultywacji (art. 106 ust. 1 i 2).

Z przywołanych przepisów o ochronie gruntów rolnych i leśnych oraz o ochronie środowiska wynika, że grunty poddane procesowi rekultywacyjnemu są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Do rekultywacji gruntów poeksploatacyjnych przedsiębiorcę zobowiązują przepisy wymienionych ustaw.

Ponadto wskazać należy, że rekultywacja gruntów poeksploatacyjnych jest procesem wieloetapowym, który przygotowuje się, planuje i wykonuje na każdym etapie prowadzonej działalności gospodarczej. Czynności rekultywacyjne stają się częścią składową działalności gospodarczej w zakresie wydobywania kopalin, od chwili uzyskania koncesji. Do czasu zakończenia rekultywacji stwierdzonej ostateczną decyzją właściwego organu administracyjnego grunty te są nie tylko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale także faktycznie zajęte na jej prowadzenie, co w świetle przepisów: art. 2 ust. 1 i 2 w związku z art. 1 a ust. 1 pkt 3 i 1 a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. powoduje, iż podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek najwyższych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W powołanym przepisie ustawodawca nie odwołuje się wprost do klasyfikacji gruntów wynikającej z ewidencji gruntów i budynków, jak czyni to w art. 2 ust. 2 u.p.o.l., jednakże już samo odwołanie się do tej klasyfikacji przy określeniu rodzaju gruntów wyłączonych z opodatkowania podatkiem od nieruchomości w pełni uzasadnia stwierdzenie, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, a dotyczące rodzaju użytku gruntowego, są rozstrzygające dla wymiaru podatku od nieruchomości. Wynika to wprost z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086 ze zm.; dalej jako: "P.g.k."), a także z art. 1a ust. 3 u.p.o.l., zgodnie z którym, przez użyte w ustawie określenia rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budowli. Dysponując zatem wiążącymi danymi z ewidencji, organy podatkowe nie miały podstaw do prowadzenia postępowania dowodowego mającego na celu wykorzystanie innego charakteru nieruchomości niż wynikająca z tych ewidencji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 lipca 2012 r. II FSK 2632/10, z 5 listopada 2009 r. sygn. akt II FSK 836/08, z 15 kwietnia 2008 r. II FSK 372/07, z 20 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2511/10).

Na istotę i znaczenie unormowań art. 21 ust. 1 P.g.k. dla wymiaru podatku od nieruchomości wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z 27 lutego 2012 r. II FPS 4/11, wyjaśniając w uzasadnieniu, że przepisem znajdującym się poza regulacją ustawy podatkowej, a mającym istotne znaczenie dla wymiaru podatku od nieruchomości jest art. 21 P.g.k., zgodnie z którym dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią między innymi, podstawę wymiaru podatków.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że wykładnia przepisów mających w niniejszej sprawie zastosowanie jest prawidłowa natomiast zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej są bezzasadne.

Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 6 pkt 5) i § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) i pkt 2 lit. b)rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490).