Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 174/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2008-08-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art 86
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
article: art 122, 187, 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art 29 ust 1, art 30, art 31, art 78 ust 2 i 3
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1 art 181 a ust 1
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko (spr.) Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Protokolant Referent Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 sierpnia 2008 r. sprawy ze skargi E.M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru oddala skargę.


UZASADNIENIE

E.M. reprezentowana przez pełnomocnika adw. S.O. zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] listopada 2007 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...] określającą dla objętego procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu, sprowadzonego ze Szwajcarii używanego samochodu osobowego marki [...], kwotę wynikającą z długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu, kwotę podatku akcyzowego, kwotę podatku od towarów i usług oraz kwotę odsetek od nieuiszczonego w terminie długu celnego.

Jak wynika z akt, stan sprawy był następujący:

W dniu [...] marca 2005 r. na podstawie jednolitego dokumentu administracyjnego SAD nr [...] skarżąca zgłosiła do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu sprowadzony ze Szwajcarii, używany samochód osobowy marki [...] o pojemności silnika 3199 cm3 , rok produkcji 2000. Skarżąca zadeklarowała wartość pojazdu na kwotę 1.500 CHF, zgodnie z załączonym do zgłoszenia celnego rachunkiem z dnia [...] marca 2005 r. , którego wystawcą była szwajcarska firma [...]. Ponadto na podstawie deklaracji na fakturze skarżąca zadeklarowała preferencyjną stawkę celną 0 % , przewidzianą dla towarów pochodzących ze Wspólnoty lub z krajów korzystających z takich preferencji.

Po zwolnieniu towaru organ celny, stosownie do art. 78 ust. 1 i 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, dokonał z urzędu kontroli opisanego wyżej zgłoszenia celnego, a w toku czynności kontrolnych załączony do tego zgłoszenia dokument sprzedaży został przekazany do weryfikacji szwajcarskim służbom celnym.

W ramach postępowania weryfikacyjnego władze celne Szwajcarii nie potwierdziły autentyczności przedstawionego przez skarżącą rachunku , lecz jednocześnie Sekcja Dochodzeniowa Dyrekcji Okręgu Celnego przekazała informację, z której wynikało , że sprowadzony przez skarżącą samochód, w październiku 2004 r. został w Szwajcarii sprzedany za 15.400 CHF jako pojazd w stanie dobrym, bez uszkodzeń silnika i skrzyni biegów. W raporcie z postępowania dochodzeniowego administracja celna Szwajcarii podała, że w tym przypadku nie udało się ustalić ceny, jaka została zapłacona za zakupiony przez skarżącą samochód, niemniej należy założyć , iż zapłacono przynajmniej cenę , jaką uzyskał ostatni właściciel.

W związku z powyższymi wynikami weryfikacji Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] lipca 2006 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia prawidłowej wartości celnej towaru, retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego oraz określenia prawidłowych wysokości kwot należnych podatków z tytułu importu.

W toku postępowania , zgodnie z wnioskiem pełnomocnika strony, skarżąca została przesłuchana na okoliczność dokonanego zakupu samochodu w Szwajcarii i wówczas podała , iż przedmiotowy pojazd został przez nią kupiony za cenę zadeklarowaną w zgłoszeniu celnym , tj. za kwotę 1.500 CHF. Podała też , że na tak niską cenę wpływ miały liczne uszkodzenia pojazdu , w tym silnika i skrzyni biegów a ponadto także fakt, że samochód nie nadawał się do jazdy. Organ pierwszej instancji nie uwzględnił późniejszego wniosku pełnomocnika skarżącej o przeprowadzenie także dowodu z zeznań świadka A.Z., na okoliczność udzielenia pomocy skarżącej przez tę osobę przy zakupie samochodu oraz jego przywozie do Polski.

Wartość spornego samochodu została określona przez powołanego przez organ pierwszej instancji biegłego eksperta z zakresu techniki motoryzacyjnej , który w opinii z dnia [...] czerwca 2007 r. , na zasadzie porównania z podobnym pojazdem wyprodukowanym w innym kraju niż Wspólnota , a o cechach i wyposażeniu najbardziej zbliżonym do samochodu sprowadzonego przez skarżącą, a mianowicie z samochodem produkowanym w Japonii , marki [...], ustalił wartość rynkową brutto ( na miesiąc marzec 2005 r. ) wynoszącą 90.400 zł .

Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...], wydaną po ponownym rozpatrzeniu sprawy, określił dla sprowadzonego przez skarżącą samochodu osobowego marki [...] kwotę wynikającą z długu celnego, podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 4.169 zł, kwotę podatku akcyzowego w wysokości 28.246 zł, kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 16.302 zł oraz kwotę odsetek wynoszącą 1.185 zł, od kwoty długu celnego nieuiszczonego w terminie.

W odwołaniu od powyższej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego pełnomocnik skarżącej zgłosił zarzut rażącego naruszenia prawa materialnego, to jest art. 29 ust. 1 rozporządzenia Rady EWG nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny z uwagi na nieuzasadnione kwestionowanie wartości celnej towaru uwidocznionej na rachunku, w sytuacji gdy rachunek ten jest jedynym dokumentem stwierdzającym wartość celną towaru. Następny zarzut naruszenia prawa materialnego dotyczył art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Pełnomocnik zarzucał , iż naruszenia to wystąpiło z uwagi na uznanie , że po dacie wejścia Polski do Unii Europejskiej istnieje obowiązek zapłaty podatku akcyzowego od sprowadzonych ze Szwajcarii samochodów osobowych , "podczas gdy ze Szwajcarii jako kraju stowarzyszonego z UE oraz związanego z nią umowami , na samochody osobowe nie ciąży akcyza i w danym stanie została ona pobrana nienależnie". Decyzji zostało zarzucone również rażące naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 122 oraz art. 187 Ordynacji podatkowej z uwagi na zebranie materiału dowodowego niezgodnie z jego treścią , tj. w sposób wszechstronny i wyczerpujący, nieprzeprowadzenie pełnego postępowania dowodowego, co polegało m.in. na odstąpieniu od zweryfikowania przedstawionego rachunku przez eksportera ze Szwajcarii oraz na pominięciu istotnego dowodu z przesłuchania świadka A.Z. (tak w odwołaniu) na okoliczność nabycia samochodu przez stronę , jego przywozu oraz jego remontu , a także przeprowadzenie wyceny towaru , w jakim jest on dostępny na rynku USA i Kanady , który jest rynkiem innym znacząco od rynków europejskich i nie oddaje faktycznej wartości pojazdu a ponadto z pominięciem wskazanych uszkodzeń pojazdu, które miały wpływ na wartość nabycia pojazdu. Zarzut naruszenia przepisów procedury dotyczył ponadto art. 188 Ordynacji podatkowej , z uwagi na odmowę przeprowadzenia ustaleń mających podstawowe w sprawie znaczenie dowodowe, a mianowicie ustalenie autentyczności dokumentu poprzez porównanie rachunku z innymi rachunkami znanymi urzędowi m.in. w sprawie nr [...], a także zaniechanie przesłuchania w charakterze świadka osoby biorącej udział w zakupie , przywozie i remoncie samochodu.

W trakcie postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Celnej odrębnymi postanowieniami z dnia [...] października 2007 r. :

- odmówił zawieszenia postępowania na wniosek strony zgłoszony w odwołaniu , uznając , iż w sprawie nie zaszła żadna z przesłanek wymienionych w art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej ;

- odmówił przeprowadzenia dowodu, o który wnoszono w odwołaniu (przesłuchanie świadka A.Z. oraz osób funkcyjnych w przedsiębiorstwie [...] w Szwajcarii).

Decyzją z dnia [...] listopada 2007 r. , nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ odwoławczy w pierwszej kolejności wyjaśnił , iż w momencie przyjmowania zgłoszenia celnego organ celny ocenia jedynie jego poprawność formalną i nie ma możliwości dokonania oceny rzetelności danych zawartych przez importera, dotyczących kraju bądź obszaru pochodzenia importowanego towaru. Dane te przyjmowane są jedynie jako deklaracja - oświadczenie, które w późniejszym okresie może zostać poddane bardziej szczegółowej kontroli merytorycznej , zgodnie z przepisami obowiązującego prawa celnego. Wskazał też, że w świetle art. 78 Wspólnotowego Kodeksu Celnego , po zwolnieniu towarów organ celny, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym, może m.in. w szczególności kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem celnym. W celu sprawdzenia autentyczności załączonych dokumentów handlowych, organ celny może skierować je do weryfikacji do władz celnych kraju eksportu i stąd sporną fakturę zakupu wystawioną przez szwajcarską firmę [...] przesłano do weryfikacji szwajcarskim władzom celnym. Organy orzekające w sprawie wzięły też pod uwagę, że przy piśmie z dnia [...] stycznia 2006 r. Dyrektor Okręgu Celnego Sekcja Dochodzeniowa poinformował, iż cena jaką uzyskał ostatni właściciel przedmiotowego pojazdu była znacznie wyższa niż w załączonym do zgłoszenia celnego rachunku. Z przesłanego dodatkowo dokumentu Fragebogen nr [...] z dnia [...] stycznia 2006 r. wynikało, że ostatni właściciel pojazdu w Szwajcarii dokonał jego sprzedaży pięć miesięcy wcześniej, to jest w październiku 2004 r., uzyskując kwotę 15.400 CHF, jak również wynikało, że pojazd był w stanie dobrym, bez uszkodzeń silnika i skrzyni biegów. W postępowaniu przed organami celnymi wzięto pod uwagę i to, że z załączonego do zgłoszenia celnego zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu wynikało, iż jest to pojazd sprawny technicznie. Badanie diagnostyczne zostało przeprowadzone w dniu [...] marca 2005 r., zgłoszenia celnego dokonano zaś w dniu [...] marca 2005 r. W tych to okolicznościach organ celny pierwszej instancji uznał , a organ odwoławczy ocenił, że było to zasadne, iż zaszły uzasadnione wątpliwości co do tego, czy zadeklarowana wartość celna stanowi cenę faktycznie należną lub zapłaconą za importowany pojazd. Jak wskazał dalej organ, wystąpienie owych uzasadnionych wątpliwości pozwoliło, zgodnie z art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/1992 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, na ustalenie wartości celnej inną metodą, niż metoda wartości transakcyjnej określona w art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy wskazał następnie sposób określenia wartości celnej towaru w rozpatrywanej sprawie. Wykluczając możliwość ustalenia wartości celnej sprowadzonego używanego samochodu osobowego metodą wartości transakcyjnej identycznych towarów, metodą wartości transakcyjnej podobnych towarów, metodą wartości opartej na cenie jednostkowej oraz metodą wartości kalkulowanej – z podaniem przyczyn tego wykluczenia – organ przyjął zasady wynikające z art. 31 WKC, czyli metodę tzw. ostatniej szansy. Na tej podstawie stwierdził, że zgodnie z postanowieniami Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., w przypadku ustalania wartości celnej przywożonych używanych pojazdów samochodowych w oparciu o wymienioną metodę tzw. ostatniej szansy, istnieje możliwość skorzystania z opinii rzeczoznawców, wyspecjalizowanych katalogów, czasopism zawierających ceny rynkowe pojazdów, w których wydawca zestawia średnie ceny pojazdów samochodowych (osobowych, terenowych, dostawczych, ciężarowych) na podstawie ogólnokrajowych badań rzeczoznawczych, prowadzonych w sposób fachowy przez specjalistów w dziedzinie motoryzacji ( np. Eurotax, Info Ekspert). Jak podał organ, w przypadku używanych pojazdów samochodowych ta metoda pozwala na właściwe uwzględnienie indywidualnych cech pojazdu również wtedy (albo szczególnie wtedy), gdy określone one zostają przez rzeczoznawcę w specjalistycznej opinii technicznej. W rozpatrywanej sprawie organ celny ustalając wartość celną metodą zastępczą zgodnie z dyspozycją art. 31 WKC, jako punkt wyjścia przyjął wartość przedmiotowego pojazdu określoną w opinii nr [...] z dnia [...] czerwca 2007 r. i przy ustalaniu tej wartości pomniejszył jej wielkość o należności celne, podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy pobierane w związku z importem towaru.

Co do stawki celnej w uzasadnieniu decyzji Dyrektora Izby Celnej wskazano, że pierwotnie skarżąca skorzystała z preferencji celnej w postaci obniżonej stawki celnej 0%. Stawka o charakterze preferencji może być zastosowana jedynie w pewnych przypadkach, po spełnieniu określonych formalności. W rozpatrywanej sprawie warunki takie wynikają z postanowień umowy między EWG a Konfederacją Szwajcarską (Dz.Urz. L 300 z 31 grudnia 1972 r.) – z art. 16 Protokołu 3. Przytaczając treść powołanego unormowania organ odwoławczy stwierdził , że z uwagi na fakt, iż załączony do zgłoszenia celnego rachunek z dnia 10 marca 2005 r. okazał się dokumentem niewiarygodnym , zamieszczona w nim deklaracja o pochodzeniu nie mogła stanowić podstawy do zastosowania preferencyjnej zerowej stawki celnej, w związku z czym konieczne było określenie należności celnych według stawki celnej erga omnes 10%.

Zgłoszony w odwołaniu zarzut naruszenia art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską Dyrektor Izby Celnej uznał za niezasadny. Argumentował , że przywołany przepis, który wyraża zasadę niedyskryminowania produktów pochodzących spoza runku krajowego, odnosi się jedynak wyłącznie do produktów przywożonych z innych państw członkowskich, w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego. Skarżąca dokonała natomiast przywozu pojazdu na obszar celny Wspólnoty w ramach celnej procedury dopuszczenia do wolnego obrotu (klasyczny import). Pojazd został zakupiony na terenie Konfederacji Szwajcarskiej, która nie jest członkiem Wspólnoty Europejskiej i z tego powodu – mimo że Szwajcaria jest tzw. krajem stowarzyszonym z UE - przepis art. 90 TWE nie znajduje zastosowania.

Za niezasadny uznał też organ odwoławczy zarzut naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej, w myśl którego organy podatkowe obowiązane są przeprowadzić dowody wskazane przez stronę. Podał, iż żądanie takie należy uwzględnić wtedy, gdy przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, a po drugie, gdy okoliczności te nie zostały wystarczająco stwierdzone innym dowodem. Według organu w rozpatrywanej sprawie miała miejsce ta druga sytuacja, bowiem w aktach znajduje się wynik weryfikacji przeprowadzonej przez szwajcarskie władze celne i nie było konieczne, by okoliczności stwierdzone takim dowodem potwierdzać jeszcze innym dowodem.

Dodatkowo organ wskazał, że realizując wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej zasadę dochodzenia do prawdy obiektywnej, w postępowaniu zapewnił przestrzeganie wszystkich wskazanych w ustawie reguł postępowania dowodowego i zgodnie z treścią art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy, zarówno zebrany przez organy celne, jak i przedstawiony przez stronę. W postępowaniu dowodowym dążył, na podstawie całości zebranego materiału dowodowego, do rzetelnego ustalenia faktów, zgodnie z zasadą bezstronności. Wskazał też, że prowadząc sprawę miał swobodę w kształtowaniu zakresu i środków postępowania dowodowego i nie był związany w gromadzeniu materiału dowodowego wnioskami strony, lecz sam mógł określać granice postępowania wyjaśniającego, kierując się własnym przekonaniem co do konieczności udowodnienia pewnych faktów.

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej skargę złożył pełnomocnik E.M., który powtórzył zarzuty zgłoszone w odwołaniu wraz z przytoczoną tam argumentacją, co dotyczyło naruszenia prawa materialnego w postaci art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską oraz naruszenia przepisów postępowania, tj. treści art. 122 , art. 187 oraz art. 188 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo zarzucił rażące naruszenie zasad ustalania wartości celnej , w szczególności przez zastosowanie w niniejszej sprawie art. 31 ust. 1 WKC w sposób niewłaściwy "i pokrętny" , polegający na oparciu się na wycenie samochodu zupełnie innej marki i typu, wyprodukowanego na innym rynku – zatem odstającej od realiów sprawy. Zgłaszając powyższe zarzuty pełnomocnik skarżącej wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji.

Organ w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga okazała się niezasługującą na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy wskazać , iż na gruncie przepisów rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L Nr 302 z 19 października 1992 r. ze zm. – WKC), rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L Nr 253 z 11 października 1993 r. ze zm. – RWKC) oraz ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 622) organy celne są uprawnione do kwestionowania wiarygodności dokumentów transakcyjnych (rachunku, faktury) załączonych do zgłoszenia celnego, nie tylko pod względem formalnym lecz także pod względem materialnym, tj. co do ceny towaru. Wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w przypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność lub dokładność informacji czy dokumentów służących do określenia wartości celnej , które dołącza się do zgłoszenia celnego.

Skarżąca zarzuciła, iż niezasadne jest kwestionowanie przez organy celne wartości celnej towaru uwidocznionej na załączonym do zgłoszenia celnego rachunku z dnia [...] marca 2005 r. w sytuacji , gdy ten rachunek jest jedynym dokumentem stwierdzającym wartość celną towaru. Według skarżącej takie zachowanie organów stanowi rażące naruszenia prawa materialnego , a mianowicie art. 29 ust. 1 WKC. W myśl przywołanego przepisu wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wtedy, jeżeli zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty. Należy jednak wskazać , iż na podstawie art. 78 ust. 2 WKC organy celne po zwolnieniu towarów mogą w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu i wywozu towarów objętych zgłoszeniem. W razie, gdy z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują niezbędne działanie w celu uregulowania sytuacji biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują (art. 78 ust. 3 WKC). Organ celny ma zatem uprawnienie do kontroli dokumentów i danych załączonych do zgłoszenia , przy czym w postępowaniu weryfikacyjnym, jak wskazano powyżej , może być badana nie tylko autentyczność formalna przedłożonego dowodu zakupu, tzn. czy nie został on sfałszowany , ale także jego autentyczność materialna , co do ceny towaru .

Sąd w pełni podziela stanowisko organów celnych zaprezentowane w decyzjach obu instancji , iż organy te miały podstawę do zakwestionowania wskazanej przez skarżącą wartości celnej towaru. W dniu [...] marca 2005 r. zgłosiła ona do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu używany samochód osobowy marki [...] o poj. silnika 3199 cm³, rok produkcji 2000, a z załączonego do zgłoszenia rachunku wynikało, iż nabyła ten samochód za kwotę 1.500 CHF. W przypadku samochodów sprowadzanych ze Szwajcarii, wątpliwości organów celnych co do załączanych do zgłoszenia celnego dokumentów zakupu (faktury, rachunku) dotyczyły wielu spraw - nie tylko tej rozpoznawanej obecnie – i to zarówno co do firm występujących w roli sprzedawców samochodów, jak również co do ceny transakcyjnej zakupionych pojazdów. Ministerstwo Finansów pismem z dnia [...] sierpnia 2005 r. wystąpiło do szwajcarskiej administracji celnej z prośbą o pomoc w ustaleniu rzeczywistych stanów faktycznych m.in. w sprawach dotyczących sprzedaży pojazdów przez zamieszczone w wykazie przez stronę polską szwajcarskie firmy. O pomoc zwrócono się z uwagi na wątpliwości odnośnie wiarygodności dokumentów przedłożonych do odprawy przez zgłaszających. Zdaniem organów celnych podane w dokumentach wartości pojazdów były zaniżane, bowiem z porównania dokonanego np. wg Eurotaxlisty, w Polsce jak i Szwajcarii były to wartości nawet dziesięciokrotnie wyższe.

Takim też trybem dokonano weryfikacji rachunku z dnia [...] marca 2005 r. W odpowiedzi na zapytanie polskich organów celnych, szwajcarska administracja celna w piśmie z dnia [...] stycznia 2006 r. przekazała w raporcie z postępowania dochodzeniowego, że jej ustalenia dokonywane były także z udziałem osób lub firm , na które jako ostatnie pojazd był zarejestrowany w Szwajcarii. Okazało się bowiem , że wiele pojazdów "po ostatnim właścicielu" przechodziło nawet przez kilku pośredników i według szwajcarskich organów w tych przypadkach nie da się dokładnie ustalić , jaką cenę zapłacili ostatecznie polscy kupujący, niemniej zdaniem strony szwajcarskiej można w tej sytuacji jednakże założyć, że była to co najmniej cena, jaką uzyskał ostatni właściciel. Co do samochodu [...], którego dotyczy niniejsza sprawa, zidentyfikowanego według marki, koloru oraz nr VIN, administracja celna Szwajcarii dołączyła do pisma z dnia [...] stycznia 2006 r. kwestionariusz z oświadczeniem ostatniego właściciela ze Szwajcarii, że przedmiotowy samochód został sprzedany w październiku 2004 r. firmie [...] za kwotę 15.400 CHF w stanie ogólnym dobrym, nie był uszkodzony ani silnik, ani też skrzynia biegów.

Podstawę prawną do zakwestionowania deklarowanej wartości celnej stanowił art. 181a RWKC określający w ust. 1, iż w przypadku, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Kodeksu, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Należy przyjąć, że badanie wiarygodności ceny transakcyjnej zgodnie z art. 181a RWKC będzie polegać na zbadaniu np. faktycznych rozliczeń ze sprzedawcą towaru oraz badaniu okoliczności towarzyszących transakcji w celu ustalenia przyczyn przyjęcia ceny na danym poziomie.

W świetle uzyskanej informacji, jak i dokumentów będących w dyspozycji organu, uzyskanych z urzędowych źródeł, polskie organy celne miały prawo przyjąć, że cena faktycznie zapłacona przez skarżącą (a więc wartość celna) nie wynosiła 1.500 CHF, czyli że nie była to kwota wykazana na rachunku z dnia [...] marca 2005 r. Dokument sporządzony przez szwajcarskie organy celne w ramach dokonanej przez ten organ weryfikacji zasadnie przy tym został oceniony przez organy celne jako dowód potwierdzający występowanie w sprawie uzasadnionych wątpliwości co do wiarygodności ceny transakcyjnej w rozumieniu art. 181a RWKC. Na mocy art. 86 ustawy Prawo celne - organ celny przyjmuje jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawnione podmioty państwa obcego. Takie uregulowanie stwarza możliwość oparcia ustaleń w postępowaniu na dokumentach pochodzących z obcego państwa. Przepis ten nie stanowi podstaw do uznania tego rodzaju dowodów jako uprzywilejowanych dla oceny stanu faktycznego sprawy i dążenia do ustalenia prawdy obiektywnej i nie nadaje im szczególnej mocy dowodowej w odniesieniu do pozostałych środków dowodowych przewidzianych w krajowym porządku prawnym. Niemniej wskazać trzeba , iż pismo z dnia [...] stycznia 2006r. jako dokument sporządzony przez organy władzy publicznej, a niewątpliwie taką władzą jest administracja celna Szwajcarii, należy uznać za dokument urzędowy. Dokument urzędowy jest sporządzonym w formie pisemnej środkiem dowodowym, którego moc dowodowa może być obalona w wyniku podjęcia akcji polegającej na przeprowadzeniu dowodu przeciwko jego treści, bo domniemanie zgodności z prawdą tego dokumentu jest domniemaniem wzruszalnym. Jednak organ celny, tak długo jako owo domniemanie istnieje, jest związany dokumentem urzędowym, co oznacza, że obowiązany jest uznać za udowodnione to, co wynika z jego treści, jeżeli nie ma innych dowodów, które podważałyby jego wiarygodność. Potwierdzone dokumentem urzędowym szwajcarskich służb celnych wątpliwości co do wiarygodności materialnej rachunku z dnia [...] marca 2005 r. odnośnie ceny zakupu samochodu w Szwajcarii nie zniknęły również, mimo złożenia przez skarżącą w dniu [...] sierpnia 2006 r. wyjaśnień w ramach przesłuchania strony. Skarżąca przedstawiając okoliczności zakupu pojazdu utrzymywała, iż na cenę wpływ miały uszkodzenia, powodujące, że jak określiła "samochód nie był na chodzie". Jednak w żadnej mierze nie potrafiła ich uszczegółowić , nie przedstawiła też żadnego dowodu naprawy czy usuwania tych uszkodzeń. W ocenie Sądu organy celne miały podstawy do zakwestionowania wiarygodności takich twierdzeń, skoro z dokumentów wynikał inny stan rzeczy: w samym zgłoszeniu celnym dokonanym w dniu [...] marca 2005 r. w polu 31 nie uczyniono żadnej wzmianki o niesprawności pojazdu, ponadto do zgłoszenia celnego zostało dołączone zaświadczenie o przeprowadzonym dzień wcześniej, to jest w dniu [...] marca 2005 r. badaniu technicznym przedmiotowego pojazdu, z którego wynikało, iż spełnia on wymagania techniczne, to znaczy że był to pojazd sprawny i nadający się do ruchu. Za niezasadny należało zatem uznać, tak jak uczyniły to organy celne, podnoszony zarzut zakwestionowania zadeklarowanej wartości celnej towaru bez zbadania w toku postępowania, w jakim zakresie pojazd był uszkodzony i kiedy naprawiony. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego zasadna też była odmowa organu przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka A.Z., który według oświadczenia skarżącej uczestniczył w sprowadzeniu przez nią samochodu ze Szwajcarii, a który "mógłby ewentualnie określić, czy istotnie samochód był w stanie uszkodzonym, a także podać, gdzie został zakupiony".

W tej sytuacji zarzut naruszenia art. 29 ust. 1 WKC jest całkowicie nietrafny, należy bowiem z całą stanowczością stwierdzić, że w niniejszej sprawie istniały podstawy do odstąpienia od deklarowanej przez skarżącą wartości transakcyjnej jako wartości celnej i wykorzystania do jej prawidłowego ustalenia zstępczych metod, o których mowa w art. 30 i 31 WKC. W zaskarżonej decyzji organ celny szczegółowo wyjaśnił zasady takiego ustalania w odniesieniu do używanych pojazdów samochodowych. Wskazać trzeba za organem odwoławczym, że metody przewidziane w wymienionych powyżej przepisach mają odpowiednią kolejność. Zgodnie bowiem z treścią art. 30 ust. 1 WKC, jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie art. 29 tego Kodeksu, ustala się ją stosując zasadniczo kolejność przewidzianą w ust. 2 lit. a, b, c, i d. Jeżeli natomiast i w ten sposób nie można ustalić wartości celnej, w rachubę wchodzi metoda tzw. ostatniej szansy, regulowana przepisem art. 31 WKC. Według art. 30 ust. 2, wartością celną ustalaną na podstawie tego przepisu jest:

• wartość transakcyjna identycznych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna;

• wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna;

• wartość oparta na cenie jednostkowej, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne sprzedawane są we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedawcami;

• wartość kalkulowana, która jest sumą trzech elementów wymienionych w dalszej części tego przepisu.

Z kolei zgodnie z treścią art. 30 ust. 3 WKC , dodatkowe warunki i reguły stosowania ust. 2 tego Kodeksu określane są zgodnie z procedurą Komitetu (Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej WTO). W ocenie Sądu, uwzględniwszy postanowienia art. 30 WKC oraz wyjaśnienia Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej określone w studium 1.1 "Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych", organy celne właściwie przyjęły, iż żadna z metod wskazanych w art. 30 ust. 2 WKC nie może zostać zastosowana w rozpatrywanym przypadku. W szczególności organy celne trafnie uznały, że zastosowanie metod ustalania wartości w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. a i b WKC) sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna jest niczym nieuzasadnione. Niemożliwe jest bowiem znalezienie pojazdów samochodowych o identycznym lub podobnym stopniu zużycia. Nawet samochody podobnie, użytkowane z podobnym przebiegiem, mają różny stopień zużycia, co dodatkowo przemawia za odrzuceniem tych metod jako właściwych do ustalania wartości pojazdów używanych. Organy celne zasadnie też przyjęły, iż kolejna metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit.c WKC) może znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku importu dla celów handlowych. Dotyczy bowiem towarów masowych, sprzedawanych we Wspólnocie w największych ilościach i stanie w jakim są towary, dla których ustalana jest wartość celna. Prawidłowo też zostało wskazane, iż Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WTO wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę wartości kalkulowanej. Metoda ta ( art. 30 ust. 2 lit.d WKC) może mieć zastosowanie do tych towarów, które są wytwarzane w stanie, w którym zostały zgłoszone do odprawy celnej i dlatego zwykle nie jest możliwe zastosowanie tej metody w sytuacji importu towarów używanych, skoro w takim stanie nie są one wytwarzane. W konsekwencji należy przyznać rację twierdzeniom organów obu instancji o potrzebie wykorzystania w sprawie metody tzw. ostatniej szansy, której zasady zostały określone w art. 31 WKC. Wartość celna jest wówczas ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r.; artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r.; rozdziału 3 WKC . W art. 31 ust. 2 WKC wskazano przy tym kryteria niedozwolone przy posługiwaniu się metodą ostatniej szansy, a wśród nich ceny towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu. Z tego powodu , co zdaniem pełnomocnika skarżącej "było niewłaściwe i pokrętne", dane dotyczące np. rynku szwajcarskiego, nie mogły być wykorzystane. Biorąc pod uwagę ostatnie wyłączenie należało podzielić stanowisko organów celnych, które zleciły rzeczoznawcy opracowanie stosownej opinii, z uwzględnieniem cen na rynkach innych krajów np. USA , Kanada, nie będących krajem wywozu (Szwajcaria) oraz krajami Wspólnoty lub w oparciu o samochody wyprodukowane w innych krajach (rynek kanadyjski, amerykański, itp.) , które są dostępne na rynku polskim, z wykorzystaniem też dostępnych danych oraz uwzględnieniem konkretnego stanu technicznego (dane ze szwajcarskiego dokumentu identyfikacyjnego oraz aktualne dopuszczenie do ruchu), istniejącego w chwili sprowadzenia go do Polski, czyli na obszar Wspólnoty. Należy przy tym zauważyć, że choć biegły wykorzystał dane dotyczące podobnego pojazdu, to jest samochodu [...] jako pojazdu tego samego rodzaju i podrodzaju, o niemalże identycznych parametrach trakcyjno-technicznych, wyprodukowanego w Japonii (kraj spoza Wspólnoty), to nie istniała możliwość zastosowania metody wymienionej w art. 30 ust. 2 lit.b WKC w miejsce metody ostatniej szansy, bowiem zgodnie z przytoczonym przepisem wartość celna ustalana wskazaną tam metodą odpowiada wprost wartości transakcyjnej podobnych towarów. Natomiast w rozpoznawanym przypadku wartość transakcyjna podobnych towarów jest jedynie daną wyjściową, na podstawie której następuje dopiero ustalanie wartości celnej według metody ostatniej szansy. Różnicę potwierdza także sama opinia opracowana przez rzeczoznawcę dla potrzeb niniejszej sprawy, w której biegły dokonał określonych odliczeń, korygując wartość bazową łącznie o 18%. Otrzymaną w ten sposób kwotę 90.400 zł, stanowiącą wartość brutto, pomniejszono dodatkowo o 22 % ( VAT), o 61,60 % (podatek akcyzowy) oraz o 10 % (stawka celna) . W ten sposób wartość celną sprowadzonego przez skarżącą używanego samochodu osobowego marki [...], objętego procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu na podstawie zgłoszenia celnego [...] z dnia [...] marca 2005 r. ustalono metodą zastępczą na kwotę 41.685 zł i w ocenie Sądu, w okolicznościach niniejszej sprawy, taki sposób wyliczenia wartości celnej spornego pojazdu samochodowego należało uznać za prawidłowy. Nietrafny jest zatem zgłoszony w tym względzie w skardze zarzut rażącego naruszenia zasad ustalania wartości celnej przez zastosowanie art. 31 ust. 1 WKC i oparcie się na wycenie samochodu zupełnie innej marki i typu, wyprodukowanego na innym rynku, w ocenie strony skarżącej zupełnie odstającej od realiów sprawy.

W tym stanie rzeczy, nieuzasadnione okazały się zarzuty naruszenia art. 122 oraz 187 Ordynacji podatkowej. Ocena zgromadzonych w sprawie dowodów dokonana przez organy celne, nie przekroczyła bowiem granic zakreślonych w treści art. 191 Ordynacji podatkowej, organy nie uchybiły też obowiązkowi wyczerpującego rozpatrzenia całości zebranego w sprawie materiału dowodowego, a materiał ten pozwolił dokonać w trakcie postępowania prawidłowych ustaleń dotyczących wiarygodności materialnej załączonego do zgłoszenia celnego rachunku.

Wobec zgłoszenia również zarzutu naruszenia art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. z 2004r. Nr 90, poz. 864/2) należy stwierdzić , że w rozpoznawanej sprawie nie znajduje on uzasadnionych podstaw. Zgodnie z tym przepisem, żadne państwo członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty krajowe. Ponadto żadne państwo członkowskie nie nakłada na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych, które pośrednio chronią inne produkty. Jak wynika z przytoczonego uregulowania, dotyczy ono państw członkowskich Unii Europejskiej. Natomiast Konfederacja Szwajcarii nie jest członkiem Unii Europejskiej i nie została wymieniona w Załączniku II do Traktatu wśród krajów, do których stosuje się postanowienia TWE. Skoro przepis ten nie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie, należy przyjąć, że nie mógł zostać naruszony.

Wobec niestwierdzenia zatem , aby zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, jak też by została wydana z takim naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł o oddaleniu skargi.

( - ) Krystyna Skowrońska-Pastuszko ( - ) Joanna Wierchowicz ( - ) Stefan Kowalczyk