Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 597/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-02-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję i umorzono postępowanie - art. 145 §3 ustawy PoPPSA
Powołane przepisy: article: art. 115, art. 121 par 1, art. 122 art. 187 par 1, art. 191, art. 193 par 2 i 4
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 145 par 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 135 , art. 200, art. 205 par 2
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold – Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Aneta Trochim – Tuchorska, sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 19 lutego 2021 r. sprawy ze skargi G. B. i M.B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności wspólnika spółki wraz z drugim wspólnikiem za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe 2012 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno – Skarbowego w W. z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] ; 2) umarza postępowanie administracyjne; 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz G.B. i M.B. kwotę 997 zł (słownie: dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1.1. Zaskarżoną decyzją z [...] grudnia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w W. (dalej: "NUCS") z [...] maja 2017 r. określającą zlikwidowanej Spółce cywilnej G. (dalej: "Spółka") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za 01-12/2012 r. i kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za 05,06/2012 r. oraz orzekającą o solidarnej odpowiedzialności G. B. i M. B.(dalej: "Skarżący") jako byłych wspólników za zaległości podatkowe zlikwidowanej Spółki.

1.2. Z akt sprawy wynika, że NUCS decyzją z dnia [...] maja 2017 r. określił Spółce zobowiązania w podatku od towarów i usług wraz z kwotą do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za poszczególne miesiące 2012 r. oraz orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżących za zaległości podatkowe tej Spółki za ww. okresy.

1.3. Pismem z 23 czerwca 2017 r. Skarżący złożyli odwołanie od ww. decyzji, zarzucając jej naruszenie przepisów art. 122 w zw. z art. 180, art. 181, art. 187, art. 188 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: "O.p."). Wnieśli o uchylenie decyzji NUCS w całości i umorzenie postępowania, względnie o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Ponadto na podstawie art. 229 O.p. Skarżący wnieśli o przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie, ewentualnie zlecenie przeprowadzenia tego postępowania NUCS w zakresie dowodów:

- uzyskania z Centrali Banku [...] S.A. informacji dotyczących rachunku bankowego prowadzonego dla Spółki, poprzez wskazanie danych identyfikacyjnych podmiotów dokonujących wpłat (przelewów) środków pieniężnych na ww. rachunek bankowy,

- przesłuchania w charakterze świadków osób ustalonych na podstawie ww. danych, na okoliczność dokonywania wpłat (przelewów) środków pieniężnych na ww. rachunek bankowy, tytułów wpłat, ustalenia czy pomiędzy tymi osobami a wspólnikami Spółki doszło do zawarcia transakcji kupna-sprzedaży, w jakim zakresie i na jaką kwotę oraz czy suma przelewów odpowiada wysokości transakcji.

1.4. Decyzją z [...] października 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję NUCS z [...] maja 2017 r.

DIAS wskazał, że postanowieniem z [...] czerwca 2015 r. wszczęto w Spółce postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych postaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2012 r. W toku postępowania kontrolnego Skarżący pismami z 15 lutego 2016 r. i z 22 marca 2016 r. poinformowali, że 22 grudnia 2015 r. zakończyli działalność w ramach Spółki i z tym dniem Spółka przestała istnieć, a stosowne zmiany w tym zakresie zostały dokonane w ewidencji działalności gospodarczej w tej dacie.

DIAS podkreślił, że w ww. pismach Skarżący poinformowali ponadto, że dokumentacja księgowa i kasy fiskalne w wyniku zmian organizacyjnych i formy prowadzenia przedsiębiorstwa zostały wniesione do podmiotu G. sp. z o. o. z siedzibą w W. zawiązanego 4 grudnia 2015 r., do której stosownie do treści aktu notarialnego dołączonego do pisma z 22 marca 2016 r., został przeniesiony cały majątek zlikwidowanego podmiotu.

W toku postępowania kontrolnego ustalono, że Spółka w 2012 r. zgłosiła prowadzenie działalności gospodarczej w ramach detalicznej sprzedaży odzieży damskiej i biżuterii sztucznej w wynajmowanych lokalach handlowych na terenie kraju. Z ogólnodostępnej bazy danych z Internetu wynika, że w 2012 r. w tzw. sieci funkcjonował serwis [...], który m.in. informował o placówkach stacjonarnych oraz zawierał odnośnik do sklepu internetowego pod adresem: [...] Właścicielem sklepu internetowego [...] jest Spółka.

Po analizie porównawczej zapisów kwot obrotów wykazanych w ewidencjach prowadzonych dla celów rozliczeń podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2012 r. w zakresie dostaw towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, opodatkowanych stawką 23 %, z kwotami wpłat na rachunek bankowy bieżący prowadzony w PLN w Banku [...] stwierdzono następujące rozbieżności: w każdym miesiącu od stycznia do grudnia 2012 r. suma wpłat na rachunek bankowy jest wyższa od wykazanych za te okresy kwot obrotów brutto wynikających z ewidencji sprzedaży VAT w zakresie dostaw towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, opodatkowanych stawką 23 %. Za okres od stycznia do grudnia 2012 r. na rachunek bankowy prowadzony w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą wpłynęła łącznie kwota 2.323.547,79 zł, podczas gdy w rejestrach sprzedaży wykazano za ten okres w zakresie dostaw towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, opodatkowanych stawką 23 % kwotę brutto 1.465.629,87 zł, co daje różnicę w kwocie brutto 857.917,92 zł.

W odpowiedzi na wezwanie organu pierwszej instancji do udzielenia wyjaśnień i przedłożenia stosownych dokumentów dotyczących wyjaśnienia zaistniałych rozbieżności Skarżący wskazali, że udzielenie szczegółowych wyjaśnień w tym zakresie jest w zasadzie niemożliwe, z uwagi na fakt, że Skarżący nie posiadają aktualnie żadnych dokumentów związanych z prowadzonym w 2012 r. przedsiębiorstwem, albowiem wszelkie księgi i dokumenty, a w szczególności dokumenty wskazane w wezwaniach, jak też kasy fiskalne z uwagi na zmianę organizacyjną i formę prowadzenia przedsiębiorstwa zostały wniesione do podmiotu G. sp. z o. o.

DIAS wskazał, że w postępowaniu kontrolnym, zgodnie z wnioskiem dowodowym złożonym przez pełnomocnika przeprowadzono dowód z przesłuchania w charakterze świadka A. B., byłego prezesa zarządu Spółki G. sp. z o.o., który w trakcie zeznań wskazał, że nie posiada żadnej wiedzy odnośnie funkcjonowania Spółki w 2012 r., jak również nie jest w posiadaniu żadnych dokumentów tej Spółki za 2012 r. i nie może nic zeznać odnośnie jej działalności.

DIAS stwierdził również, że w toku postępowania kontrolnego Skarżący zgodnie oświadczyli, że korzystają z prawa określonego w art. 159 § 1a O.p. i odmówili wyrażenia zgody na przesłuchanie w charakterze strony w toczącym się postępowaniu.

DIAS zaznaczył, że następnie podjęto kolejne czynności kontrolne mające na celu uzyskanie danych identyfikacyjnych podmiotów dokonujących wpłat (przelewów) środków pieniężnych na rachunek bankowy Spółki w 2012 r. i wezwano Skarżących do uzupełnienia tych informacji o dane identyfikacyjne podmiotów dokonujących wpłat (przelewów) środki pieniężnych na rachunek bankowy w Banku [...] S.A. I Oddział w W., rachunek bankowy Spółki w PLN w okresie od 1 stycznia 2012 r. do 31 grudnia 2012 r. wskazując datę waluty, typ operacji, szczegóły operacji i kwotę.

Wobec faktu, że przekazana przez Skarżących lista operacji nie zawierała danych identyfikujących wpłacającego, organ kontroli skarbowej zwrócił się o przekazanie ww. danych do Banku [...] S.A. I Oddział w Warszawie, Centrali Banku [...]S.A. Oraz [...] Banku S.A., jednakże nie uzyskał odpowiedzi w ww. zakresie od tych instytucji finansowych.

Mając na względzie ww. ustalenia DIAS stwierdził, że Skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w 2012 r. uzyskali w każdym z miesięcy tego roku wpływy na rachunek bankowy utrzymywany w związku z tą działalnością gospodarczą w Banku [...] S.A. wyższe od wykazanych w ewidencjach sprzedaży VAT i deklaracjach VAT-7 za te okresy.

Zgodnie z przepisem art. 29 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów w brzmieniu obowiązującym w 2012 r. (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: "ustawa o VAT") podstawą opodatkowania jest obrót. Organ odwoławczy przyjął więc, że stwierdzone w toku postępowania kontrolnego kwoty wpływów środków pieniężnych na rachunek firmowy Spółki w Banku [...] S.A. uznać należy w świetle zebranych dowodów za kwoty należne z tytułu sprzedaży.

DIAS stwierdził, że dokonane w toku postępowania kontrolnego ustalenia potwierdzają, że Spółka zaniżyła obroty w rejestrach sprzedaży VAT i składanych na ich podstawie deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące 2012 r. i podatek należny VAT z tytułu dostaw towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, opodatkowane stawką 23%.

Odnosząc się do zarzutów odwołania DIAS wskazał, że w toku postępowania kontrolnego nie było możliwości przeprowadzenia dowodów z przesłuchań świadków, gdyż w wyniku podejmowanych prób uzyskania informacji bankowych w zakresie ustalenia danych identyfikacyjnych osób (podmiotów) dokonujących wpłat (przelewów) środków pieniężnych na rachunek bankowy Spółki w okresie od stycznia do grudnia 2012 r. danych tych nie uzyskano.

1.5. Skarżący wnieśli na ww. decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z 12 października 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 107/18 uchylił decyzję DIAS z [...] października 2017 r.

WSA stanął na stanowisku, że zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu, bowiem organ nie wykazał należytego dążenia do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Zdaniem Sądu, organ bezzasadnie zaniechał finalizacji dowodu z danych bankowych. Sąd argumentował, że nie przekonuje twierdzenie organu odwoławczego, że w toku postępowania podjęto czynności mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy celem zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego w postaci prób uzyskania danych z banku i przesłuchania świadków-uczestników transakcji bankowych, przy czym ostatecznie czynności tych nie wykonano, albowiem podjęte działania okazały się bezskuteczne. W ocenie Sądu, nie jest tak, że organ podatkowy pozbawiony jest środków prawnych do zmobilizowania banku do realizacji wystosowanego przez organ żądania. Sąd wskazał na rozważenie przez organ wdrożenia sankcji, o których mowa w art. 171 ust. 4 Prawa bankowego.

Sąd zalecił organowi podjęcie większej aktywności w celu pozyskania danych z banku oraz wyjaśnienie przez organ powodów nieudzielenia żądanych informacji przez bank. Sąd poddał również pod rozwagę ustalenie potencjalnych świadków w inny sposób. Zdaniem Sądu, wskazane jest ustalenie, czy wśród obecnych pracowników G. sp. z o.o. są może pracownicy zlikwidowanej spółki cywilnej, w tym pracownicy zatrudnieni przez Skarżących w 2012 r. Nie można wykluczyć, że pracownicy zlikwidowanej spółki cywilnej mogą posiadać wiedzę o powodach ujawnionych rozbieżności między wpływami na rachunek przedsiębiorstwa, a wysokości deklarowanego obrotu, tym bardziej, że obrót ten ewidencjonowano zasadniczo kasami fiskalnymi.

Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja naruszała art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 181, art. 188, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

1.6. DIAS działając na podstawie art. 229 O.p., zwrócił się do NUCS o uzupełnienie dowodów i materiałów w sprawie, w zakresie wskazanym w wyroku Sądu.

1.7. Po ponownym przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, DIAS decyzją z [...] grudnia 2019 r. utrzymał w mocy decyzje NUCS.

W pierwszej kolejności DIAS odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązań za okresy objęte decyzją. Wskazał, że na skutek wystąpienia przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p., z dniem 26 września 2017 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za okresy do stycznia do grudnia 2012 r.

Odnośnie do wskazań wynikających z wyroku WSA w Warszawie z 12 października 2018 r., DIAS wyjaśnił, że NUCS pismem z dnia 11.06.2019 r. wezwał kolejny raz [...] BANK S.A. o wskazanie danych identyfikacyjnych podmiotów (osób) dokonujących wpłat (przelewów) środków pieniężnych na rachunek bankowy nr 35...346 (przelewy krajowe międzybankowe realizowane poprzez Bank [...] S.A.) w okresie 01-12/2012r. na rzecz byłej Spółki cywilnej G. W ww. wezwaniu zwrócono się również do Banku o wskazanie przyczyn i osób odpowiedzialnych za brak udzielenia odpowiedzi na wcześniejsze wezwania organu, informując bank o konsekwencjach w tym zakresie wynikających z treści przepisów 171 ust. 4 Prawa bankowego.

W dniu 18 lipca 2019 r. wpłynęła odpowiedź z [...] BANK S.A., w której poinformowano, że w nadesłanym wyciągu bankowym zidentyfikowano jeden rachunek bankowy prowadzony przez Bank [....] S.A. nr 14...4000, który był rachunkiem technicznym banku, służącym do wysyłki przelewów do Merchantów współpracujących z P. W udzielonej odpowiedzi przekazano ponadto przeprosiny za nieterminowe odpowiedzi, informując że w wyniku kontroli wewnętrznej nie stwierdzono celowego ani umyślnego działania banku, podając dane personalne osób odpowiedzialnych za udzielenie informacji.

Dalej DIAS wskazał, że wobec faktu, że powyższa odpowiedź banku nie wyczerpywała zakresu żądanych danych, NUCS kolejnym pismem z dnia 24 lipca 2019 r. wezwał o uzupełnienie treści udzielonej odpowiedzi o dane zawarte w wezwaniu organu z dnia 11 czerwca 2019r., tj. wskazanie danych identyfikacyjnych podmiotów (osób) dokonujących wpłat (przelewów) środków pieniężnych na rachunek bankowy nr [...] w okresie od 01-12/2012 r. na rzecz Spółki. W ww. piśmie wskazano ponadto, że przedmiotem wezwania było uzyskanie danych identyfikacyjnych podmiotów-osób (nazwa firmy, nazwisko, adres) dokonujących wpłat (przelewów) środków pieniężnych na rachunek bankowy nr [...], a nie jak podał Bank na rachunek nr [...]. Wobec powyższego wezwano o udzielenie wyjaśnień odnośnie wykazanej powyżej rozbieżności oraz przybliżenie zasad funkcjonowania rachunków technicznych banku służących do wysyłki przelewów do Merchantów współpracujących z P.

W odpowiedzi na powyższe [...] BANK S.A. pismem z dnia 8 sierpnia 2019 r. udzielił odpowiedzi o następującej treści: "W odpowiedzi na pismo nr [...] z dnia 2019-07-[...] [...] Bank S.A. informuje, że zasady współpracy reguluje umowa o przyjmowanie zapłaty przy użyciu kart płatniczych. W ramach umowy to [...] Bank S.A. (poprzednio Bank [...] S.A.) jest Agentem Rozliczeniowym, dysponentem środków to Bank przekazuje środki do Merchanta. Rachunek, z którego przekazywane są środki, jest rachunkiem technicznym i należy do Banku. Umowa o przyjmowanie zapłaty przy użyciu kart płatniczych nr [...] z dnia 2010-05-[...] zawarta pomiędzy Bankiem [...] S.A, C. S.A. a G. s.c. została rozwiązana z dniem 2013-09-30. Danych osób dokonujących płatności u Merchanta Bank nie posiada. W zakresie identyfikacji banku wydawcy karty możliwe jest uzyskanie jedynie numerów BIN, natomiast w związku z tym, że zakres żądanych informacji to rok 2012 Bank nie jest w posiadaniu tak historycznych danych. Ponadto informujemy, że zgodnie z art. 74 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. Bank nie jest zobowiązany do przechowywania dokumentacji dotyczącej rachunków zlikwidowanych przez okres dłuższy niż 5 lat."

DIAS zauważył również, że realizując kolejne zalecenie Sądu uzyskano od pełnomocnika Skarżących dane personalne 7 osób – pracowników Spółki świadczących pracę w kontrolowanym okresie. W wyniku przeprowadzonych dowodów z przesłuchań świadków, poza jednym świadkiem – K. B., będącą córką kontrolowanych, nie uzyskano żadnych miarodajnych informacji w przedmiotowym zakresie. Świadkowie zasadniczo zeznali, że zatrudnieni byli w sklepach Spółki w charakterze sprzedawców na podstawie umowy o pracę. Do ich obowiązków zależało prowadzenie detalicznej sprzedaży odzieży, przyjmowanie zapłaty, ewidencjonowanie obrotów na kasie fiskalnej oraz wystawianie paragonów fiskalnych. W przypadku konieczności wystawienia faktur VAT, do ich obowiązków należało przyjmowanie od klientów niezbędnych danych w tym zakresie, które wraz z paragonem fiskalnym przekazywane były do właścicieli Spółki. Faktury VAT wystawiane były na podstawie wystawionych paragonów fiskalnych i wysyłane klientowi najczęściej pocztą. Ze złożonych zeznań wynika, że sprzedaż dokonywana była w głównej mierze w formie gotówkowej, ale płatności dokonywane były również kartami płatniczymi, gdyż w 2012 r. w sklepach funkcjonował już terminal płatniczy. Odnośnie zapytania w zakresie dokonywanej przez firmę G. sprzedaży za pośrednictwem Internetu, świadkowie zeznali, że nigdy nie spotkali się z przedstawionymi im adresami internetowymi i nie mają żadnej wiedzy w tym zakresie.

W przypadku przeprowadzonego dowodu z przesłuchania świadka – K. B., ustalono, że jest córką G. i M. B. Do protokołu z przesłuchania świadka z dnia 11 października 2019 r. zeznała, że w 2012 r. pomagała rodzicom w prowadzonej przez nich firmie G., będąc zatrudnioną na podstawie umowy o pracę w pełnym wymiarze godzin w charakterze menedżera przy ul. [...] w W. Do jej obowiązków należało koordynowanie pracy zatrudnionych pracowników, marketing, układanie towaru w sklepie oraz praca z klientami np.: utrzymywanie kontaktu ze stałymi klientkami, nadzorowanie sprzedaży, realizacja reklamacji, wystawianie faktur VAT sprzedaży. Ponadto zajmowała się przekazywaniem do księgowości fiskalnych raportów miesięcznych dotyczących utargów, zeznając że dokumentację w tym zakresie prowadziło biuro rachunkowe i całość utargów uzyskiwanych w sklepach była ewidencjonowana w dokumentacji księgowej.

K. B. zeznała również, że przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej firmy G. w 2012 r. w sklepie w W., K. i w G. była detaliczna sprzedaż odzieży damskiej dla osób tzw. puszystych, która dokonywana była w głównej mierze w formie gotówkowej, ale płatności dokonywane były również kartami płatniczymi i całość utargów z obrotów gotówkowych i kartami płatniczymi ujmowana była w raportach fiskalnych. W 2012 r. firma G. poza sprzedażą stacjonarną w sklepach prowadziła również sprzedaż za pośrednictwem Internetu, gdyż firma posiadała sklep internetowy w zakładce strony głównej o adresach serwis [...], [...] Zeznała, że na stronach tych zamieszczane były reklamy, zdjęcia produktów, które zachęcały do sprzedaży telefonicznej i najczęściej osoby zainteresowane zakupem kontaktowały się telefonicznie z nią celem uzgodnienia warunków sprzedaży, podania adresu, itp. W ramach sprzedaży internetowej wystawiała osobiście paragony fiskalne dla odbiorcy, które były wysyłane z zamówionym towarem przesyłką kurierską do klienta. Płatność z tego tytułu dokonywana była przelewem na konto firmowe, bądź za tzw. pobraniem (płatność przy odbiorze). Zeznała, że przy sprzedaży internetowej zawsze wystawiane były paragony fiskalne obejmujące również opłaty za transport, kuriera, które to kwoty powiększały wartość utargów. Miesięczne zestawienia-raporty przekazywane były do księgowości w celach ujęciach ich w urządzeniach księgowych. Zeznała dalej, że całość obrotów firmy G. w 2012 r., tj. sprzedaż detaliczna jak i za pośrednictwem Internetu, ujmowana była w księgach podatkowych i wykazywana do opodatkowania.

DIAS odnosząc się do ustaleń w sprawie argumentował, że Skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w 2012 r. uzyskali w każdym z miesięcy tego roku wpływy na rachunek bankowy utrzymywany w związku z przedmiotową działalnością gospodarczą w Banku [...] S.A. (rachunek bankowy nr [...]), wyższe od wykazanych w ewidencjach sprzedaży VAT i deklaracjach VAT-7 za te okresy.

Zdaniem DIAS, stwierdzone w toku postępowania kontrolnego kwoty wpływów środków pieniężnych na rachunek firmowy Spółki uznać należy, w świetle zebranych dowodów, za kwoty należne z tytułu sprzedaży.

DIAS argumentował, że z uwagi na fakt, że Skarżący odmówili wyrażenia zgody na przesłuchanie ich w charakterze strony w toczącym się postępowaniu kontrolnym, nie było możliwym uzyskanie szczegółowych informacji w omawianym zakresie. Składane przez byłych wspólników pisemne wyjaśnienia w tej kwestii również nie dały odpowiedzi w zakresie wyjaśnienia przyczyn stwierdzonych nieprawidłowości. Zdaniem DIAS, wobec biernej postawy Skarżących zasadne jest uznanie, że w ewidencji sprzedaży Spółki prowadzonej dla potrzeb rozliczeń podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2012 r. zaniżono kwoty obrotów ze sprzedaży.

Podsumowując DIAS wskazał, że materiał zgromadzony w ponownie przeprowadzonym postępowaniu nie wnosi nowych elementów dowodowych do sprawy i nie wyjaśnia stwierdzonych rozbieżności pomiędzy wpływami na rachunek bankowy przedsiębiorstwa, a wysokością deklarowanych obrotów. W toku postępowania podjęto czynności mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy celem zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego w postaci prób uzyskania danych z banku i przesłuchania świadków - uczestników transakcji bankowych, przy czym ostatecznie czynności te nie okazały się skuteczne w ustaleniu rozbieżności pomiędzy wpływami na rachunek bankowy przedsiębiorstwa, a wysokością deklarowanych obrotów. W toku ponownie prowadzonego postępowania ustalono, że przeszkoda z uzyskaniem danych z banku jest obiektywna i niemożliwa do przezwyciężenia, z uwagi na brak posiadania przez brak danych historycznych po upływie 5 lat, o czym bank poinformował organ podatkowy. Również przeprowadzone dowody z przesłuchania świadków nie wniosły nowych elementów do sprawy.

2. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący sformułowali żądanie uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji NUCS, a także zasądzenia kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzucili naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art 122 w zw. z art. 180 § 1, art. 181, art. 187, art. 188 O.p., poprzez nieprawidłowe przeprowadzenie postępowania dowodowego przejawiające się w zaniechaniu przeprowadzenia dowodów mających przedstawić okoliczności istotne dla sprawy, a dokładniej:

- uzyskania z centrali [...] SA ([...] BANK) pełnej informacji dotyczącej rachunku bankowego nr [...] prowadzonego dla Spółki, poprzez wskazanie danych identyfikacyjnych podmiotów dokonujących wpłat (przelewów) środków pieniężnych na w/w rachunek,

- przesłuchania w charakterze świadków osób ustalonych na podstawie w/w danych na okoliczność dokonywania wpłat lub przelewów środków pieniężnych na w/w rachunek bankowy nr [...] tytułów wpłat, ustalenia czy pomiędzy tymi osobami, a Spółką doszło do zawarcia transakcji kupna- sprzedaży, w jakim zakresie i na jaką kwotę oraz czy suma przelewów odpowiada wysokości transakcji;

- art. 187 § 1, art. 191 i art. 124 O.p., poprzez oparcie się na niepełnym materiale dowodowym, zaniechanie zebrania w sposób obiektywny i zupełny materiału dowodowego i jego rozpatrzenia, w następstwie uznania wszelkich okoliczności za udowodnionych wyłącznie na podstawie dowodów zgromadzonych przez organ, niedostateczne uwzględnienie wszystkich zebranych dowodów, w szczególności zeznań świadków, w efekcie czego DIAS nie wyjaśnił dokładnie stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji wydał błędną decyzję.

Skarżący argumentowali m.in., że organ podatkowy de facto doprowadził do utraty istotnych dowodów. Mianowicie z pisma [...] BANK wynika, że podmiot ten nie jest już w posiadaniu danych wynikających z zawarcia umowy o świadczenie usług e-płatności ze Spółką, co wynika z faktu przechowywania tego rodzaju danych przez okres 5 lat od dnia rozwiązania umowy.

Skarżący argumentowali, że w/w dane mogłyby zostać z powodzeniem uzyskane do końca 2018 r. W tym miejscu podkreślono, że:

- po pierwsze, Skarżący wyrazili zgodę na uzyskanie danych bankowych w dniu 18 października 2016 r.

- po drugie, wielokrotnie w toku toczącego się postępowania Skarżący konsekwentnie składali wnioski dowodowe mające na celu uzyskanie z centrali [...] S.A. informacji dotyczących rachunku bankowego nr [...] prowadzonego dla Spółki.

Zdaniem Skarżących, gdyby w/w wnioski, które były w pełni zasadne, zostały uwzględnione w tamtym czasie, i gdyby nie doszło do zaniechania organu podatkowego, które to zaniechanie stanowiło jeden z powodów uchylenia decyzji DIAS wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 12 października 2018 r., organ podatkowy dysponowałby pełnym materiałem dowodowym, który w sposób klarowny, obiektywny, pozwoliłoby ustalić prawidłowy stan faktyczny.

Skarżący argumentowali również, że nie można zgodzić się z twierdzeniami DIAS, że od świadków nie uzyskano miarodajnych informacji w przedmiotowym zakresie, skoro z treści ich zeznań wynika, że żadnych nieprawidłowości w zakresie prowadzenia sprzedaży, jej fiskalizacji, przekazywania danych do księgowości, nie zaobserwowali.

3. DIAS w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

4.1. Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Sprawa została skierowana do rozpoznania w powyższym trybie na podstawie zarządzenia Przewodniczącej Wydziału z dnia 11 stycznia 2021 r., na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374).

4.2. Przedmiotem skargi jest decyzja DIAS z [...] grudnia 2019 r. utrzymująca w mocy decyzję NUCS z [...] maja 2017 r. określającą zlikwidowanej Spółce cywilnej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za 01-12/2012r. i kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za 05,06/2012 r. oraz orzekającą o solidarnej odpowiedzialności Skarżących jako byłych wspólników Spółki za zaległości podatkowe Spółki.

4.3. W pierwszej kolejności Sąd obowiązany jest odnieść się do kwestii możliwości orzekania w 2019 r. w przedmiocie zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe 2012 r., z uwagi na terminy przedawnienia zobowiązania wskazane w art. 70 § 1 O.p.

Sąd zauważa, że DIAS prawidło ocenił, że w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania za te okresy. Bieg terminu przedawnienia zobowiązania uległ bowiem zawieszeniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. pismem z 11 października 2017 r. poinformował wspólników Spółki, że na skutek wystąpienia przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., z dniem 26 września 2017 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2012 r. Zawiadomienie zostało doręczone ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi.

4.4. Podkreślenia wymaga, że zaskarżona decyzja została wydana w wykonaniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 października 2018 r. (sygn. akt III SA/Wa 107/18), którym to wyrokiem Sąd uchylił decyzję DIAS z [...] października 2017 r.

Ponownie rozpoznając sprawy organ podatkowy związany był oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania zawartymi w powyższym wyroku, na mocy art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "P.p.s.a."). Oceną taką, na mocy wskazanego wyżej przepisu, związany jest również Sąd obecnie orzekający w sprawie.

Z przepisu art. 153 P.p.s.a. wynika bowiem, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

W pojęciu "ocena prawna" mieści się przede wszystkim wykładnia przepisów prawa materialnego i procesowego. Wykładnia w tym sensie zmierza do wyjaśnienia istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym wypadku w związku z rozpoznawaną sprawą. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencje oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych.

4.5. W ocenie Sądu, mając na uwadze kierunek postępowania dowodowego wyznaczony wyrokiem WSA w Warszawie z 12 października 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 107/18 oraz okoliczności, które w toku ponownie prowadzonego postępowania udało się organowi ustalić, nie sposób zgodzić się z DIAS, że zgromadzono materiał dowodowy wystarczający do określenia podstawy opodatkowania za okresy objęte decyzją w wysokości innej niż wynikająca ze złożonych przez Spółkę deklaracji podatkowych.

4.6. Przypomnieć należy, że istota sporu w sprawie dotyczy tego, czy w rozliczeniu za poszczególne okresy rozliczeniowe 2012 r. Spółka zniżyła zdeklarowany obrót. Wątpliwości w sprawie wynikają z rozbieżności wpływów na rachunek bankowy zlikwidowanej Spółki w porównaniu z wysokością zaewidencjonowanej sprzedaży.

W tym miejscu wskazać należy, że w wiążącym w sprawie wyroku z 12 października 2018 r., Sąd stwierdził, że: "Organ pierwszej instancji doszedł to trafnego wniosku, że wyjaśnienie rozbieżności pomiędzy kwotami obrotów wykazanych w rejestrach sprzedaży prowadzonych dla celów rozliczeń podatku od towarów i usług i deklaracjach VAT-7, a kwotami wpływów na rachunek bankowy utrzymywany w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wymaga bardziej szczegółowej analizy operacji dokonywanych na rachunku bankowym. Podjęcie przez organ inicjatywy pozyskania informacji z banku było tym bardziej zasadne, gdy okazało się, że Skarżący nie posiadają żadnych dokumentów związanych z prowadzonym w 2012 r. przedsiębiorstwem, albowiem wszelkie księgi i dokumenty, a w szczególności dokumenty wskazane w wezwaniach, jak też kasy fiskalne z uwagi na zmianę organizacyjną i formę prowadzenia przedsiębiorstwa zostały wniesione do podmiotu G. sp. z o.o. Przekonujące są wyjaśnienia Skarżących, że z uwagi na brak bezpośredniego dostępu do tych danych, Skarżący jako byli wspólnicy spółki cywilnej nie są obecnie w stanie odnieść się precyzyjnie do rozbieżności ujawnionych przez organ. Trzeba zaznaczyć, że organ oczekiwał od Skarżących wyjaśnień co do operacji na rachunku bankowym po 5 latach od wyjaśnianych zdarzeń".

Dalej Sąd argumentował, że "pozytywnie w świetle zasady prawdy obiektywnej należy ocenić dążenie organu do ustalenia i pozyskiwaniu z banku danych identyfikacyjnych podmiotów (osób) dokonujących wpłat (przelewów) środków pieniężnych na rachunek bankowy firmy Skarżących. Negatywnie należy jednak ocenić utratę zainteresowania oraz pewnego rodzaju bezradność organu w pozyskaniu z banku danych, które organ sam uznał za adekwatne do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. (...) Jak wyjaśnia organ bezpośrednią konsekwencją nieskuteczności pozyskania informacji z banku była odmowa przeprowadzenia dowodów z przesłuchań w charakterze świadków osób dokonujących wpłat (przelewów) środków. Nie było możliwości przeprowadzenia dowodów z przesłuchań świadków, skoro nie wiadomo kim byli wpłacający. Dążenie organu do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy zostało przerwane w wyniku milczenia banku. Ustalenia organu opierają się więc wyłącznie na niepełnej analizie rachunku bankowego i dokumentów podatkowych Spółki cywilnej G.".

Sąd wskazał również, że: "Organ trafnie podnosi, że art. 181 O.p., ani żaden inny przepis nie ustala hierarchii dowodów, ani nie wskazuje dowodów zupełnych i niezbędnych na konkretne okoliczności. Organ próbuje w ten sposób nieudolnie tłumaczyć siebie odnośnie tego, że dowody, które początkowo organ uznawał za pożądane i usilnie próbował je pozyskać (pięć pism do banków) nagle okazują się drugorzędne. A przy tym organ pośrednio, acz zupełnie niepotrzebnie próbuje kamuflować lub bagatelizować bezczynność banku. Organ nieprzekonująco forsuje tezę, że stan faktyczny można wystarczająco wyjaśnić także innymi dowodami i nie jest potrzebne rozwlekanie postępowania".

W konsekwencji Sąd zlecił organowi podjęcie większej aktywności w celu pozyskania danych z banku oraz wyjaśnienie przez organ powodów nieudzielenia żądanych informacji przez bank. Sąd poddał również pod rozwagę ustalenie potencjalnych świadków w inny sposób. Wskazał na ustalenie, czy wśród obecnych pracowników G. sp. z o.o. są może pracownicy zlikwidowanej spółki cywilnej, w tym pracownicy zatrudnieni przez Skarżących w 2012 r. Jak argumentował, nie można wykluczyć, że pracownicy Spółki mogą posiadać wiedzę o powodach ujawnionych rozbieżności między wpływami na rachunek przedsiębiorstwa, a wysokości deklarowanego obrotu, tym bardziej, że obrót ten ewidencjonowano zasadniczo kasami fiskalnymi.

4.7. Jak wynika z akt sprawy DIAS, w wykonaniu wyroku Sądu, zlecił NUCS przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego. Ponownie wystąpiono ze stosownymi zapytaniami do [...] BANK-u oraz przesłuchano świadków. Niemiej jednak, jak wskazał sam DIAS, materiał zgromadzony w ponownie przeprowadzonym postępowaniu nie wniósł nowych elementów dowodowych do sprawy i nie wyjaśnił stwierdzonych rozbieżności pomiędzy wpływami na rachunek bankowy Spółki, a wysokością deklarowanych obrotów.

Z [...] BANK-u uzyskano informację, że bank nie posiada już żądanych danych, bowiem obowiązany jest przechowywać tego rodzaju dane jedynie przez okres 5 lat od dnia rozwiązania umowy, co miało miejsce 30 września 2013 r.

Tym samym nie udało się ustalić, kto dokonywał wpłat na rachunek Spółki, z jakiego tytułu były to wpłaty, czy pomiędzy tymi osobami, a Spółką doszło do zawarcia transakcji kupna-sprzedaży, w jakim zakresie i na jaką kwotę oraz czy suma przelewów odpowiada wysokości transakcji.

Z kolei z przesłuchań świadków (pracowników Spółki w 2012 r.) wynika, że zatrudnieni byli oni w sklepach Spółki w charakterze sprzedawców na podstawie umowy o pracę. Do ich obowiązków zależało prowadzenie detalicznej sprzedaży odzieży, przyjmowanie zapłaty, ewidencjonowanie obrotów na kasie fiskalnej oraz wystawianie paragonów fiskalnych. W przypadku konieczności wystawienia faktur VAT, do ich obowiązków należało przyjmowanie od klientów niezbędnych danych w tym zakresie, które wraz z paragonem fiskalnym przekazywane były do właścicieli Spółki. Faktury VAT wystawiane były na podstawie wystawionych paragonów fiskalnych i wysyłane klientowi najczęściej pocztą. Ze złożonych zeznań wynika, że sprzedaż dokonywana była w głównej mierze w formie gotówkowej, ale płatności dokonywane były również kartami płatniczymi, gdyż w 2012 r. w sklepach funkcjonował już terminal płatniczy. Odnośnie zapytania w zakresie dokonywanej przez Spółkę sprzedaży za pośrednictwem Internetu, świadkowie zeznali, że nie mają wiedzy w tym zakresie.

Z kolei przesłuchana w charakterze świadka K. B.(córka Skarżących) zeznała, że w 2012 r. pomagała rodzicom w prowadzonej przez nich firmie. Była zatrudniona na podstawie umowy o pracę w pełnym wymiarze godzin. Do jej obowiązków należało koordynowanie pracy zatrudnionych pracowników, marketing, układanie towaru w sklepie oraz praca z klientami np.: utrzymywanie kontaktu ze stałymi klientkami, nadzorowanie sprzedaży, realizacja reklamacji, wystawianie faktur VAT sprzedaży. Ponadto zajmowała się przekazywaniem do księgowości fiskalnych raportów miesięcznych dotyczących utargów, zeznając że dokumentację w tym zakresie prowadziło biuro rachunkowe i całość utargów uzyskiwanych w sklepach była ewidencjonowana w dokumentacji księgowej.

K. B. zeznała również, że przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej Spółki w 2012 r. była detaliczna sprzedaż odzieży damskiej dla osób tzw. puszystych, która dokonywana była w głównej mierze w formie gotówkowej, ale płatności dokonywane były również kartami płatniczymi i całość utargów z obrotów gotówkowych i kartami płatniczymi ujmowana była w raportach fiskalnych. Zeznała ponadto, że w 2012 r. Spółka prowadziła również sprzedaż za pośrednictwem Internetu. W ramach sprzedaży internetowej wystawiała osobiście paragony fiskalne dla odbiorcy, które były wysyłane z zamówionym towarem przesyłką kurierską do klienta. Płatność z tego tytułu dokonywana była przelewem na konto firmowe, bądź za tzw. pobraniem (płatność przy odbiorze). Zeznała, że przy sprzedaży internetowej zawsze wystawiane były paragony fiskalne obejmujące również opłaty za transport, kuriera, które to kwoty powiększały wartość utargów. Miesięczne zestawienia-raporty przekazywane były do księgowości w celach ujęciach ich w urządzeniach księgowych. Zeznała dalej, że całość obrotów Spółki w 2012 r., tj. sprzedaż detaliczna jak i za pośrednictwem Internetu, ujmowana była w księgach podatkowych i wykazywana do opodatkowania.

Tym samym przesłuchani świadkowie nie wskazali na jakiekolwiek nieprawidłowości w fiskalizacji sprzedaży przez Spółkę.

4.8. W konsekwencji, w istocie jedyną podstawą do uznania przez organy, że całość kwot, które wpłynęły na rachunek bankowy Spółki stanowią kwoty należne z tytuły sprzedaży, jest odnotowana różnica pomiędzy wpływem środków na rachunek bankowy z zadeklarowanym przez Spółkę obrotem. Tym samym decyzje organów oparte zostały wyłącznie na niepełnej analizie rachunku bankowego i dokumentach podatkowych Spółki. Organom, z uwagi na niesprawnie i nieefektywnie prowadzenie postępowania dowodowego, nie udało się zgromadzić żadnego innego materiału dowodowego, który potwierdzałby prawidłowość takiej kwalifikacji prawnej.

Jak słusznie natomiast podnoszą Skarżący, to w istocie zaniechania organu podatkowego doprowadziły do braku możliwości uzyskania istotnych dowodów w sprawie. Dane z [...] BANK-u mogły zostać pozyskane do końca 2018 r. Skarżący natomiast wielokrotnie w toku toczącego się postępowania składali wnioski dowodowe w tym zakresie i już dnia 18 października 2016 r. wyrazili zgodę na uzyskanie stosownych danych bankowych przez organ.

Brak ustaleń w powyższym zakresie nie powinien obciążać Skarżących.

W ocenie Sądu, w okolicznościach niniejszej sprawy nie można również skutecznie stawiać Skarżącym zarzutu niewyjaśnienia okoliczności dotyczących rozbieżności w zakresie wpływu środków na rachunek bankowych Spółki a zadeklarowanym obrotem. Jak wskazał bowiem WSA w wiążącym w sprawie orzeczeniu: "Podjęcie przez organ inicjatywy pozyskania informacji z banku było tym bardziej zasadne, gdy okazało się, że Skarżący nie posiadają żadnych dokumentów związanych z prowadzonym w 2012 r. przedsiębiorstwem, albowiem wszelkie księgi i dokumenty, a w szczególności dokumenty wskazane w wezwaniach, jak też kasy fiskalne z uwagi na zmianę organizacyjną i formę prowadzenia przedsiębiorstwa zostały wniesione do podmiotu G. Sp. z o.o. Przekonujące są wyjaśnienia Skarżących, że z uwagi na brak bezpośredniego dostępu do tych danych, Skarżący jako byli wspólnicy spółki cywilnej nie są obecnie w stanie odnieść się precyzyjnie do rozbieżności ujawnionych przez organ. Trzeba zaznaczyć, że organ oczekiwał od Skarżącej wyjaśnień co do operacji na rachunku bankowym po 5 latach od wyjaśnianych zdarzeń".

Ponadto Skarżący w toku postępowania pisemnie wyjaśniali, że prowadzili działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej od 1991 r. Od początku prowadzonej działalności bardzo rzetelnie rozliczali się ze zobowiązań podatkowych, w tym obowiązku odprowadzania do Skarbu Państwa podatku VAT, co czynili terminowo, do 25 dnia każdego miesiąca. Kwoty te oscylowały każdomiesięcznie w granicach kilku-kilkunastu tysięcy złotych. Dbali o rzetelne prowadzenie księgowości i urządzeń rejestrowych. W tym celu zlecili te kwestie profesjonalnej firmie zewnętrznej. Co istotne, przez cały okres prowadzonej działalności G. B. dostarczała do księgowości dokumenty i nigdy nie sygnalizowano jej, że dane z nich nie pokrywają się z danym zawartymi w instrumentach księgowych, na podstawie których sporządzano stosowne deklaracje składane w celu rozliczeń podatku VAT do właściwego urzędu. Wręcz przeciwnie – Skarżący byli przekonani o rzetelności prowadzonej działalności, choćby z uwagi na fakt, że przez kilkanaście lat prowadzonej działalności gospodarczej nikt nie kwestionował dokonywanych rozliczeń. Argumentowali, że tak duże rozbieżności wskazane w decyzji w zakresie wpływu na rachunek, a kwotami wykazanego obrotu, są dla nich niezrozumiałe i stanowią zupełne zaskoczenie.

Nie sposób też na tym etapie postępowania przyjąć, że brak ustaleń odnośnie do tego, kto dokonywał wpłat na rachunek Spółki, z jakiego tytułu były to wpłaty, czy pomiędzy tymi osobami, a Spółką doszło do zawarcia transakcji kupna-sprzedaży, w jakim zakresie i na jaką kwotę oraz czy suma przelewów odpowiada wysokości transakcji – pozostaje bez znaczenia. Sam NUCS uznał za zasadne przeprowadzenie postępowania dowodowego w tym kierunku. Powyższe potwierdził również WSA w Warszawie w wyroku z 12 października 2018 r. wskazując, że: "Organ pierwszej instancji doszedł to trafnego wniosku, że wyjaśnienie rozbieżności pomiędzy kwotami obrotów wykazanych w rejestrach sprzedaży prowadzonych dla celów rozliczeń podatku od towarów i usług i deklaracjach VAT-7, a kwotami wpływów na rachunek bankowy utrzymywany w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wymaga bardziej szczegółowej analizy operacji dokonywanych na rachunku bankowym."

W ocenie Sądu, o ile różnica pomiędzy wpływami na rachunek firmowy Spółki, a zadeklarowanym obrotem, może budzić wątpliwości co do tytułu tych wpłat, o tyle z uwagi na wyrażoną w art. 121 § 1 O.p. zasadę zaufania do organów podatkowych, nie można – nawet uzasadnionych wątpliwości w tym zakresie – rozstrzygać na niekorzyść Skarżących i opierać decyzję w istocie na domniemaniach. Sugestie organu oraz jego podejrzenia nie mogą zastąpić rzetelnego postępowania dowodowego.

Podkreślić również należy, że sam DIAS w zaskarżonej decyzji stanął na stanowisku, że ponownie przeprowadzone postępowanie nie wyjaśniało stwierdzonych rozbieżności pomiędzy wpływami na rachunek bankowy Spółki a wysokością zadeklarowanych obrotów.

Tym samym, mając na uwadze kierunek postępowania dowodowego wyznaczony wyrokiem WSA w Warszawie z 12 października 2018 r., zawarte tam oceny prawne oraz rezultaty ponownie prowadzonego postępowania, nie sposób zgodzić się z DIAS, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do określenia Spółce podstawy opodatkowania w wysokości wskazanej w decyzji, a w następstwie tego, do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżących za zaległości Spółki.

4.9. W konsekwencji, w ocenie Sądu, w sprawie doszło do naruszenia przepisów art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p w zw. z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 193 § 2 i § 4, a także art. 115 O.p. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie pozwalał bowiem na bezsporne przyjęcie, że Spółka w rozliczeniu za poszczególne miesiące 2012 r. zaniżyła wysokość zadeklarowanego obrotu, zgodnie z wyliczeniem dokonanym przez organ. Tym samym nie było również podstaw do zastosowania w sprawie art. 115 O.p. Sąd zauważa, że to w istocie zaniechania organu oraz jego uchybienia w dążeniu do zgromadzenia pełnego materiału dowodowego uniemożliwiły dokonanie jednoznacznych ustaleń w sprawie. W takiej sytuacji, na korzyść Skarżących, należało przyjąć kwoty obrotu i podatku należnego, zgodnie ze złożonymi deklaracjami podatkowymi.

Na obecnym etapie postępowania, mając na uwadze zarówno upływ czasu oraz wyczerpanie możliwych do przeprowadzenia dowodów, niecelowe jest dalsze prowadzenie postępowania podatkowego w niniejszej sprawie.

4.10. Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art. 135 i art. 145 § 3 P.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzająca ją decyzję NUCS oraz umorzył postępowanie administracyjne.

O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. Na zasądzoną kwotę złożyły się uiszczony wpis od skargi w kwocie 500 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł oraz koszty zastępstwa procesowego w wysokości 480 zł.