Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 386/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-05-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 141 § 4 i art. 134 § 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia WSA del. Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 19 maja 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "S." spółka jawna S. i Wspólnicy od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 24 października 2007 r. sygn. akt I SA/Po 873/07 w sprawie ze skargi "S." spółka jawna S. i Wspólnicy na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 12 lutego 2007 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług od stycznia do lipca oraz za wrzesień i listopad 2000 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "S." spółka jawna S. i Wspólnicy na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 900 (dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 24 października 2007 r., sygn. akt I SA/Po 873/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę S. spółki jawnej S. i Wspólnicy na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 12 lutego 2007 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do lipca oraz wrzesień i listopad 2000 r.

W uzasadnieniu tego wyroku w pierwszej kolejności streszczono dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie. Wyjaśniono, że wyrokiem z dnia 8 marca 2005 r. o sygn. akt I SA/Po 2558/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę " S." spółki jawnej - S. i wspólnicy na decyzję Izby Skarbowej w P. z dnia 20 września 2002 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do lipca oraz za wrzesień i listopad 2000 r.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 7 marca 2006 r. o sygn. akt I FSK 709/05 uchylił w/w orzeczenie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania sądowi I instancji. Podkreślił przy tym, iż nie podziela wszystkich zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej. NSA stwierdził, że brak było podstaw do uznania, że organy podatkowe naruszyły art. 2 ust. 3 pkt 3, art. 15 ust. 3 oraz art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Również zarzut naruszenia art. 27 ust. 5 i 6 w/w ustawy nie zasługiwał na uwzględnienie.

Sąd II instancji stwierdził natomiast naruszenie art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej i wskazał, że w rozpatrywanej sprawie dopuszczalne było określenie wysokości odsetek za zwłokę w decyzji wymiarowej, jednak przy uwzględnieniu przez organy podatkowe niekwestionowanego faktu zapłaty zaległości podatkowej.

Wyrokiem z dnia 5 października 2006 r. w sygn. akt I SA/Po 695/06 WSA w Poznaniu uchylił decyzję Izby Skarbowej z dnia 20 września 2002 r. W uzasadnieniu orzeczenia wskazano, że sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Powyższe oznacza, że sąd I instancji związany jest wykładnią prawa dokonaną przez NSA. W tej sytuacji WSA w Poznaniu, odwołując się do wskazań zawartych w wyroku z 7 marca 2006 r., stwierdził naruszenie prawa przy naliczeniu odsetek za okres następujący po zapłacie odsetek.

Dyrektor Izby Skarbowej w P., po rozpatrzeniu zarzutów podatników, zawartych w odwołaniu z dnia 5 lipca 2002 r. oraz zaleceń zawartych w wyroku WSA, decyzją z dnia 12 lutego 2007 r. utrzymał w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w P. z dnia 28 czerwca 2002 r.

Odnosząc się do uwag zawartych w wyrokach NSA i WSA organ odwoławczy wyjaśnił, że w decyzji organu I instancji odsetki za zwłokę zostały określone zgodnie z art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że w przypadkach przewidzianych w art. 21 § 3 i 4, art. 28 § 2, oraz art. 30 § 1 odsetki za zwłokę nalicza organ podatkowy, określając ich wysokość na dzień wydania decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej, decyzji o zwrocie wynagrodzenia, lub decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika, inkasenta. Stwierdzono, że organowi odwoławczemu znany jest z urzędu fakt, że w dniu 09 lipca 2002 r. Spółka dokonała wpłaty do Urzędu Skarbowego w K. łącznej kwoty 17.564,60 zł na poczet zaległości podatkowych wynikających z decyzji organu I instancji wydanych w dniu 28 czerwca 2002 r.

Kwoty powyższe zostały zaliczone na poczet poszczególnych zaległości podatkowych wynikających z w/w decyzji oraz odsetek za zwłokę do dnia zapłaty. Odsetki te liczono od terminów zwrotów nadwyżek podatku naliczonego nad należnym, dokonanych na podstawie złożonych przez Spółkę deklaracji VAT-7.

Jak wynika z powyższych, wyjaśnień, dokonana przez Spółkę wpłata podatku nastąpiła w dniu 09 lipca 2002 r., natomiast decyzja organu I instancji określająca zaległości podatkowe za miesiące październik, listopad i grudzień 1999 r., jak i kwoty odsetek za zwłokę została wydana w dniu 28 czerwca 2002 r. Tak więc odsetki liczone były od dnia terminu zwrotu do dnia wydania decyzji wymiarowej przez organ I instancji. Z powyższego wynika więc niezbicie, iż zaległości podatkowe określone w przedmiotowej decyzji organu I instancji zostały przez podatnika wpłacone po jej wydaniu, a nie jak podnosi odwołujący w odwołaniu, przed wydaniem decyzji wymiarowej.

Odnośnie zarzutów odwołania dotyczących naruszeń prawa materialnego organ odwoławczy stwierdził, że wcześniejsze orzeczenia, w szczególności wyrok NSA przesądził, że w sprawie nie naruszono wskazanych przez podatników przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Po rozpatrzeniu ponownej skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że jest ona bezzasadna. Na wstępie skład orzekający zwrócił uwagę, że sąd jest związany wykładnią prawa dokonaną w sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Skoro w wyroku o sygn. I FSK 709/05 wyraźnie stwierdzono, że sąd II instancji nie dopatrzył się w wyroku WSA naruszeń przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a uznał, że naruszono wyraźnie wskazane przepisy Ordynacji podatkowej, to w niniejszej sprawie - również wobec prawomocności orzeczenia WSA z dnia 5 października 2006 r. - skład orzekający badał legalność zaskarżonej decyzji tylko w granicach wyznaczonych przez w/w orzeczenia NSA i WSA.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy zwrócił uwagę na okoliczność, że skarżący na obecnym etapie postępowania nie podnieśli w skardze zarzutów błędnego naliczania odsetek. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja w zakresie dotyczącym naliczenia odsetek jest zgodna z prawem.

W tych okolicznościach sąd oddalił skargę Strony.

Pismem z dnia 9 stycznia 2008 r. Skarżąca spółka wniosła skargę kasacyjną na ww. wyrok sądu I instancji, w której zarzuciła:

- naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, w postaci naruszenia art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej – P.p.s.a.),

- naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, w postaci naruszenia art. 134 § 1 P.p.s.a.

Uzasadniając powyższe zarzuty Strona wskazała, że dokonując rozstrzygnięcia WSA w Poznaniu ograniczył się do stwierdzenia, że w wyroku na skargę kasacyjną NSA dokonał oceny prawnej którą WSA jest związany (art. 190 P.p.s.a.). W ocenie Strony, trudno sformułowania wyroku NSA w części dotyczącej przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 3 pkt 1, art. 15 ust. 3 i art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym uznać za wykładnię prawa, ponieważ dotyczy ona niepodważonych ustaleń Sądu I instancji. Zdaniem Strony nic nie stoi na przeszkodzie, aby w ponownej skardze kasacyjnej zarzut taki można postawić, tym bardziej, ze sprawa ta nie była przez NSA w ogóle badana. Jak wywodzi Strona, uchylenie wyroku WSA powoduje, że te niepodważone ustalenia sądu I instancji przestały istnieć a nowy wyrok na ten temat milczy.

Strona argumentuje w związku z powyższym, że zarzuty skargi w zakresie naruszenia prawa materialnego nie zostały w ogóle rozpatrzone (były one przez WSA rozpatrzone w wyroku "pierwotnym" ale wyrok ten został przez NSA uchylony a więc wyłączony z obrotu prawnego). Takie postępowanie WSA w Poznaniu obraża zatem postanowienia art. 141 § 4 P.p.s.a. oraz utrwaloną linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego. Strona wskazała na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2005 r., I FSK 403/2005: "Skoro postępowanie sądowoadministracyjne wszczynane jest na podstawie skargi uprawnionego podmiotu, a w uzasadnieniu wyroku, zgodnie z art. 141 § 4 ppsa, przytoczyć należy zarzuty skargi, to oczywistym jest, iż formułując zwrot stosunkowy dotyczący legalności decyzji i wyjaśniając podstawę prawną rozstrzygnięcia, wojewódzki sąd administracyjny winien odnieść się do wszelkich zarzutów skargi. Nawet więc podzielenie stanowiska organów podatkowych, wyrażonego w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji, nie zwalnia sądu I instancji od przedstawienia własnego stanowiska w tym przedmiocie (wskazania wyniku weryfikacji zastosowania przepisu prawa przez organy administracji publicznej".

Zdaniem Strony działanie sądu I instancji uniemożliwia Spółce postawienie zarzutu naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Pozbawia to stronę praw procesowych. Jeżeli bowiem sąd pierwszej instancji nie zajmował się jakimś przepisem, to nie można zarzucać w skardze kasacyjnej, że przepis ten naruszył.

W dalszej części uzasadnienia skargi kasacyjnej Strona odniosła się do następujących aspektów zaskarżonej decyzji:

- czy przekazane klientom materiały mają charakter towarów przekazanych na potrzeby reklamy w rozumieniu art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym,

- jaka winna być podstawa opodatkowania do ustalenia VAT należnego.

Strona wskazuje, że nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem zawartym w zaskarżonych do WSA decyzjach organów podatkowych, że zakup długopisów z nadrukiem logo (przeznaczonych dla pracowników spółki!), teczek z logo i adresem, ulotek ze zdjęciami oferowanych towarów oraz slajdów (do druku ulotek) jest zakupem w celach reklamy, a towary zużyte na ten cel podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Dalsze wywody Strony dotyczą również analizy przepisów prawa materialnego.

Mając na uwadze powyższe Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, a także o zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie jako pozbawionej uzasadnionych podstaw, a także o zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Przede wszystkim należy podkreślić, że zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm., dalej – ppsa) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ww. ustawy, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego i procesowego.

Zgodnie z art. 174 powołanej wyżej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych cech skargi kasacyjnej (art. 176 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie podstawy kasacyjnej oraz określenie tych przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Uzasadnienie kasacji ma zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub uzasadnienie zarzutu "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

W rozpatrywanej sprawie autor skargi kasacyjnej oparł zarzuty wyłącznie na zarzutach naruszenia przepisów postępowania – art. 141 § 4 i art. 134 § 1 ppsa.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzuty te nie zasługują na uwzględnienie.

Przede wszystkim należy zauważyć, że podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 ppsa wskazuje, że rozstrzygającym jest - jak wskazuje brzmienie tego przepisu - nie zarzucany sposób naruszenia, lecz jego skutki mierzone wpływem na wynik sprawy. Musi to być wpływ istotny. Ustawa z góry eliminuje każdy inny - nie mający takiego charakteru - wpływ. Oznacza to, że uwzględnienie skargi kasacyjnej opartej na omawianej podstawie z art. 174 pkt 2 ppsa wymaga, aby - poza naruszeniem przepisów postępowania - skarżący w skardze wykazał, że następstwa stwierdzonych wadliwości postępowania były tego rodzaju (lub skali), iż kształtowały lub współkształtowały treść zaskarżonego w sprawie orzeczenia (postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 10 lutego 1997 r., I CKN 57/96 - OSNC 1997, nr 6-7, poz. 82).

Ustosunkowując się zatem do zarzutów naruszenia art. 141 § 4 ppsa i 134 § 1 ppsa koniecznym jest przypomnienie, że autor skargi kasacyjnej upatruje naruszenia wskazanych przepisów w tym, że: " ... Dokonując rozstrzygnięcia WSA w Poznaniu ograniczył się do stwierdzenia, że w wyroku na skargę kasacyjną NSA dokonał oceny prawnej, którą WSA jest związany (art. 190 ppsa)". Dalsza argumentacja skargi zmierza do wykazania tezy, iż pomimo tego, że w skardze kasacyjnej od wyroku WSA w Poznaniu z dnia 8 marca 2005 r. sygn. akt I SA/Po 2558/02 nie sformułowano zarzutów naruszenia przepisów postępowania i NSA rozpoznając powyższą skargę (będąc związany granicami skargi) był związany ustaleniami zaskarżonego wyroku w części dotyczącej stanu faktycznego, to w sytuacji, gdy uchylono wyrok pierwszej instancji i sprawę przekazano do ponownego rozpoznania temu sądowi – strona miała prawo kwestionować ustalenia stanu faktycznego sprawy, aby móc skutecznie postawić zarzut błędnego zastosowania prawa materialnego, zaś Sąd pierwszej instancji powinien się do wszystkich tych kwestii ustosunkować w uzasadnieniu wyroku.

Zatem w istocie rzeczy należałoby rozstrzygnąć kwestię zakresu związania Sądu któremu sprawa została przekazana, wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 marca 2006 r. sygn. akt I FSK 709/05 wynikającego z art. 190 ppsa, albowiem w zaskarżonym obecnie wyroku sąd pierwszej instancji ograniczył się do stwierdzenia, że: " ... skoro w wyroku o sygn. I FSK 709/05 wyraźnie stwierdzono, że sąd II instancji nie dopatrywał się w wyroku WSA naruszeń przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a uznał, że naruszono wyraźnie wskazane przepisy Ordynacji podatkowej, to w niniejszej sprawi – ( ... ) skład orzekający badał legalność zaskarżonej decyzji tylko w granicach wyznaczonych przez w/w orzeczenia NSA i WSA".

Niestety Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając niniejszą sprawę do zagadnienia tego odnieść się nie może. Powtórzyć bowiem trzeba, że NSA będąc związany granicami skargi z mocy art. 183 § 1 ppsa rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Wyrażona w tym przepisie zasada oznacza pełne związanie Sądu podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej. Konkretne, zawarte w skardze kasacyjnej, przyczyny zaskarżenia determinują całkowicie zakres rozpoznania sprawy, czyli badania ewentualnej wadliwości zaskarżonego wyroku Sądu I instancji. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną uwzględnia tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wymienione w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest dopuszczalna wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków, gdyż skarga kasacyjna powinna być tak zredagowana, aby nie stwarzała wątpliwości interpretacyjnych.

W kontekście tych uwag stwierdzić należy, że w skardze kasacyjnej nie sformułowano zarzutu naruszenia art. 190 ppsa wokół którego koncentruje się zasadnicza oś sporu. Zatem zagadnienie powyższe wymyka się spod kontroli NSA.

Odnosząc się natomiast do sformułowanego zarzutu naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 ppsa należy zauważyć, że przywołany przepis stanowi, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Zatem przepis ten wskazuje na elementy, które muszą się znaleźć w uzasadnieniu wyroku. Nie ulega zatem żadnej kwestii to, że pisemne uzasadnienie wyroku ma charakter czynności następczej (wtórnej) w stosunku do samego wydania konkretnego wyroku (podjęcia rozstrzygnięcia). W dotychczasowym orzecznictwie sądowym utrwalił się pogląd, iż zarzut wadliwego sporządzenia uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia może okazać się zasadny wówczas, gdy z powodu braku w uzasadnieniu elementów wymienionych w art. 141 § 4 ppsa zaskarżone orzeczenie nie poddaje się kontroli kasacyjnej (por. wyroki NSA: z dnia 26 stycznia 2004 r. sygn. akt FSK 602/04, z dnia 27 stycznia 2006 r. sygn. akt I FSK 289/05). To, czy w istocie sprawa została wadliwie, czy prawidłowo rozstrzygnięta nie zależy od tego, jak zostało napisane uzasadnienie, co znajduje potwierdzenie w art. 184 ppsa w myśl którego Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma usprawiedliwionych podstaw albo jeżeli zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu.

Odnosząc powyższe spostrzeżenia do omawianego zarzutu zauważyć należy, że w uzasadnieniu skargi kasacyjnej w ogóle nie wykazano, aby naruszenie tego przepisu miało jakikolwiek wpływ na wynik sprawy.

Tak samo krytycznie należy ocenić zarzut naruszenia art. 134 § 1 ppsa.

Uzasadniając ten zarzut stwierdzono w skardze kasacyjnej, że rozstrzygnięcie opiera się na błędnym ustaleniu stanu faktycznego, chociaż zaskarżony wyrok do tego stanu w żaden sposób się nie odnosi, uznając, że sprawę rozstrzygnął NSA. Zatem ewentualne naruszenie wskazanego unormowania w niniejszej sprawie może wiązać się wyłącznie z kwestią naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 190 ppsa. Tymczasem – jak to już wskazano wcześniej – zarzut taki nie został sformułowany.

Przepis art. 134 § 1 ppsa wyznacza granice rozpoznania sprawy przez Sąd pierwszej instancji, nakładając na ten sąd obowiązek rozstrzygnięcia w przedmiocie skargi w granicach sprawy administracyjnej. Granice sprawy w rozumieniu powyższego przepisu wyznacza przedmiot rozstrzygnięcia zaskarżonej ostatecznej decyzji organu odwoławczego. Wynika stąd, że Wojewódzki Sąd Administracyjny ma prawo, a nawet obowiązek, wziąć pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i zarzutów podniesionych w skardze, i dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet, gdy dany zarzut nie został podniesiony. Nie krępują go ani przytoczone w skardze podstawy zaskarżenia, ani też treść wspierającego je uzasadnienia. Granice rozpoznania skargi są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań administracji publicznej, z drugiej zaś przez całokształt prawnych aspektów stosunku administracyjnoprawnego (w niniejszej sprawie - podatkowoprawnego), który jest objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia (vide J. P. Tarno: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2006, str. 292).

Oznacza to, że o naruszeniu przepisu art. 134 § 1 ppsa można byłoby mówić, gdyby Sąd wykroczył poza granice sprawy, w której skarga została wniesiona lub gdyby - mimo wynikającego z tego przepisu obowiązku - nie wyszedł poza zarzuty i wnioski skargi w sytuacji, gdy w postępowaniu administracyjnym popełniono uchybienia na tyle istotne, a przy tym oczywiste, że bez względu na treść zarzutów Sąd nie powinien był przechodzić nad nimi do porządku (vide wyrok NSA z dnia 17 października 2006 r., I FSK 56/06, LEX nr 280385). Taki stan rzeczy w niniejszej sprawie jednak nie zachodzi.

Z tych względów zarzut ten okazał się całkowicie chybiony.

Kierując się zatem przedstawionymi wyżej względami Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza usprawiedliwionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań w związku z czym, działając na podstawie przepisów art. 184 powołanej wcześniej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę tą oddalił. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono po myśli art. 204 pkt 1 ppsa.