Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 718/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 107 ust. 1, ust. 3 i ust. 4
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity
article: art. 188; art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak, Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska, Sędzia WSA - Mirosława Pindelska (spr.), Protokolant - ref. staż. Justyna Gadzialska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 października 2014 r. sprawy ze skargi J. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] stycznia 2014 r., nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi złożonej przez J. Sp. z o.o. w W. jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. (zwanego dalej: "Dyrektorem Izby") z dnia [...] stycznia 2014 r. o numerze [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (zwanego dalej: "Naczelnikiem Urzędu") o odmowie zwrotu podatku akcyzowego z tytułu eksportu samochodu osobowego.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym:

Wnioskiem z dnia [...] stycznia 2013 r. Spółka zwróciła się do Naczelnika Urzędu o zwrot podatku akcyzowego z tytułu eksportu samochodu osobowego marki [...] w wysokości [...] zł. Do wniosku dołączono dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju od nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju z dnia [...] stycznia 2012 r., fakturę sprzedaży nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 r., fakturę zakupu VAT nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. oraz wydruk komunikatu elektronicznego IE-599 z dnia [...] stycznia 2013 r.

Decyzją z dnia [...] kwietnia 2013 r. o numerze [...], Naczelnik Urzędu odmówił zwrotu podatku akcyzowego z tytułu eksportu samochodu osobowego marki [...] nr VIN: [...] w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że Spółka nie wykazała niezbitych dowodów potwierdzających dokonanie eksportu przedmiotowego samochodu lub że eksport został zrealizowany w jej imieniu.

W odwołaniu z dnia [...] kwietnia 2013 r. Spółka wniosła o uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu, zarzucając jej naruszenie art. 122, art. 187 § 2, art. 188, art. 191 i art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; zwanej dalej: "O.p.") poprzez nie przeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego z urzędu oraz brak wszechstronnego zbadania materiału dowodowego, a co za tym idzie nieuwzględnienie okoliczności, iż eksportu pojazdu Spółka dokonała przez pełnomocnika, jakim była B.B., działająca na podstawie pełnomocnictwa.

Jednocześnie Spółka wystąpiła z wnioskiem o przeprowadzenie dowodów z:

1) dokumentu pełnomocnictwa do dokonywania czynności przed urzędem celnym udzielonego przez Spółkę dla B.B. oraz

2) przesłuchania świadków: A.W. i T.R. na okoliczność, że czynności eksportu dokonała Spółka, działając przez pełnomocnika.

Po rozpatrzeniu odwołania Spółki, zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r. Dyrektor Izby utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Po przytoczeniu podstaw prawnych organ stwierdził, że kwestią sporną w sprawie czy wnioskująca Spółka w chwili dokonywania eksportu (wywozu) samochodu osobowego marki [...] dysponowała prawem rozporządzania tym pojazdem i czy wywóz dokonany został w imieniu Spółki.

Dyrektor Izby wskazał, iż uprawnienie do zwrotu akcyzy nie jest związane z samą zapłatą podatku akcyzowego, tylko z eksportem wyrobu akcyzowego lub samochodu osobowego. Ten, kto takiego wywozu dokonuje jest uprawniony do wnioskowania o zwrot akcyzy. Uprawnionym jest zatem ten podmiot, który rozporządzając samochodem jak właściciel dokonał sam lub w swoim imieniu eksportu przy pomocy własnych lub cudzych środków transportu.

Następnie organ wskazał, iż w niniejszej sprawie do wniosku o zwrot akcyzy Spółka załączyła kopię wydruku elektronicznego komunikatu IE-599, z którego wynika, iż sporny samochód został nadany w W. na ul. [...] przez B. B. w dniu [...] grudnia 2012 r., w celu eksportu do odbiorcy B. B. [...]. Zatem nadawcą i odbiorcą przedmiotowego samochodu była ta sama osoba fizyczna – B. B.. Jednocześnie, w polu zatytułowanym "Warunki dostawy" wskazano kod "EXW", co oznacza, że wszystkie czynności związane z eksportem samochodu osobowego poniósł kupujący. Na dokumencie tym widnieje data odbioru samochodu osobowego – [...] stycznia 2013 r. Ponadto, Spółka przedłożyła dokument potwierdzający zapłatę w dniu [...] stycznia 2012 r. akcyzy na terytorium kraju od nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju przez J. Sp. z o.o., fakturę zakupu VAT nr [...] z dnia 27 grudnia 2012 r., wystawioną przez J. Sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie przy ul. Szyszkowej 35/37 na rzecz wnioskującej Spółki oraz fakturę eksportową nr FN/00287/2012 z dnia 28 grudnia 2012 r., potwierdzającą sprzedaż samochodu osobowego przez Spółkę nabywcy B. B.. W treści tej faktury wskazano, adres wywozu – [...] oraz płatnika wywozu – B. B..

Organ podatkowy podkreślił także, iż sporny samochód w chwili wywozu nie figurował w Centralnej Ewidencji Pojazdów jako samochód zarejestrowany na terytorium kraju oraz był własnością B.B. w rozumieniu przepisów prawa cywilnego.

Następnie Dyrektor Izby podniósł, iż warunkiem otrzymania zwrotu akcyzy jest nabycie prawa rozporządzania samochodem jak właściciel i dysponowanie tym prawem w chwili dokonywania wywozu, przy czym obie te przesłanki muszą wystąpić łącznie i muszą zostać udowodnienie za pomocą stosownych dokumentów.

W ocenie organu odwoławczego, załączone do wniosku o zwrot akcyzy dokumenty, w tym faktura eksportowa VAT oraz wydruk elektronicznego komunikatu IE-599, w sposób jednoznaczny wskazują, iż w dniu [...] grudnia 2012 r., tj. w dniu rozpoczęcia wywozu pojazd był własnością innego podmiotu, który władał nim jak właściciel i dokonał na własny koszt wywozu z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej. Również załączone zgłoszenie celne w postaci elektronicznego komunikatu IE-599 (zastępujący 3 kartę dokumentu SAD) nie daje podstaw do uznania, że wywozu samochodu dokonała Spółka lub odbył się on w jej imieniu, bowiem w polu "Nadawca" i "Odbiorca" widnieje B. B..

W konsekwencji Dyrektor Izby uznał, iż wniosek nie może zostać uwzględniony, bowiem Spółka nie wykazała, że w chwili eksportu dysponowała pojazdem jak właściciel oraz że dokonała eksportu lub dokonano go w jej imieniu.

Odnosząc się do zarzutów odwołania oraz zgłoszonych wniosków dowodowych Dyrektor Izby zauważył, iż w świetle zgromadzonego materiału dowodowego dodatkowe dowody, tj. pełnomocnictwo udzielone B. B. oraz przesłuchania w charakterze świadków pracowników Spółki, nie mają waloru dowodowego przy prawnie relatywnej zasadności żądania zwrotu akcyzy. Organ wyjaśnił przy tym, iż w oparciu o takie dokumenty nie można przyjąć, że Spółka, nie będąc prawnym właścicielem samochodu osobowego w chwili wywozu była posiadaczem pojazdu, a więc na podstawie konkretnej czynności z jej udziałem uzyskała możliwość dysponowania samochodem w sposób i w zakresie przysługującym właścicielowi, nawet jeśli skutkiem tej czynności nie jest przeniesienie prawa własności. Co więcej, okoliczność podnoszonego nadzoru nad transportowanym samochodem nie oznacza, że Spółka dokonała jego wywozu. Z załączonego do odwołania pełnomocnictwa jednoznacznie wynika, że to kupująca B. B. zleciła dokonanie transportu i formalności celnych. Zatem, nie wymaga to – w ocenie organu – przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków.

Dyrektor Izby wskazał również, iż przedstawione przez Spółkę dokumenty w postaci faktury eksportowej VAT oraz wydruku elektronicznego komunikatu IE-599, nie mogą służyć jako dowód przy założeniu, że to Spółka była podmiotem dokonującym wywozu, lub by to w jej imieniu wywóz był realizowany, bowiem przeczy temu ich treść. To samo wynika z pełnomocnictwa z dnia [...] grudnia 2012 r.

Za nieuzasadnione organ uznał zarzuty naruszenia wskazanych przepisów O.p. w zakresie prowadzonego postępowania dowodowego. Wskazał przy tym, iż tylko dokument urzędowy posiada szczególną moc dowodową, zaś organ podatkowy bez przeprowadzenia przeciwdowodu nie może odrzucić istnienia faktu stwierdzonego w takim dokumencie. Natomiast oświadczenie woli – jakim jest pełnomocnictwo – jest dowodem, który podlega ocenie przez organ w powiązaniu z całokształtem materiału dowodowego. Zdaniem Dyrektora Izby, organy podatkowe nie mają obowiązku w dochodzeniu prawdy materialnej poszukiwać bez końca dowodów mających potwierdzić dany fakt, jeżeli argumentów w tym zakresie nie dostarcza sama strona i nie wskazuje na istnienie w sprawie tych okoliczności. Ponadto organ zauważył, iż art. 229 O.p. dopuszcza możliwość prowadzenia postępowania dodatkowego samodzielnie przez organ odwoławczy wyłącznie w postępowaniu odwoławczym a nie w postępowaniu pierwszoinstancyjnym lub zlecenie jego przeprowadzenia organowi podatkowemu I instancji. Wobec tego, zarzut naruszenia omawianego przepisu jest zdaniem Dyrektora Izby przedwczesny, bowiem ma on zastosowanie na etapie prowadzonego postępowania odwoławczego, a nie postępowania pierwszoinstancyjnego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby z dnia [...] stycznia 2014 r. Spółka wniosła o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją Naczelnika Urzędu, zarzucając naruszenie art. 122, art. 187 § 2, art. 188, art. 191 i art. 229 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego przez organ z urzędu i w sposób wyczerpujący oraz brak wszechstronnego zbadania materiału dowodowego. W uzasadnieniu wskazano, iż w sprawie zaistniały podstawy do zwrotu akcyzy, czego dowodzi szczegółowa analiza materiału dowodowego, której organy podatkowe nie przeprowadziły, co z kolei doprowadziło je do błędnych, odwrotnych wniosków.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację prezentowaną w postępowaniu administracyjnym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, a jej zarzuty nie są trafne.

Należy wskazać, że ażeby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; zwanej dalej: "p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Wskazać w pierwszej kolejności należy, iż wprawdzie zarzuty skargi sprowadzają się wyłącznie do naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania, jednakże sądy administracyjne nie są związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Wykładnia tego przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Badając zatem niniejszą sprawę w ramach powyższych przepisów i w oparciu o akta sprawy, zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a., Sąd nie dopatrzył się takich naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Przedmiot sporu sprowadza się w niniejszej sprawie do odpowiedzi na pytanie, czy przedstawione przez skarżącą dowody świadczą o tym, że to Spółka nabyła prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel i dokonała jednocześnie eksportu (lub też w jej imieniu ten eksport był realizowany) niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju samochodu, a tym samym czy spełnione zostały przesłanki do uwzględnienia prawidłowo złożonego przez nią wniosku o zwrot podatku akcyzowego.

Przypomnieć zatem należy, iż zgodnie z art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 752; zwanej dalej: "u.p.a.") podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego.

Ustawodawca ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w cyt. art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.).

Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. (art. 107 ust. 4 u.p.a.)

Przesłankami zwrotu podatku akcyzowego, zgodnie z treścią powołanych przepisów, są:

1) nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel,

2) dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu we własnym imieniu lub zlecenie we własnym imieniu realizacji tych czynności,

3) brak zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym,

4) zapłata akcyzy od samochodu osobowego na terytorium kraju,

5) złożenie wniosku właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego,

6) zachowanie terminu jednego roku do złożenia wniosku, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego.

Dla pozytywnego rozpoznania wniosku o zwrot podatku akcyzowego konieczne jest, aby wszystkie przesłanki zostały spełnione łącznie.

Warunki jakie ustawodawca sformułował w tym przepisie, odnoszą się do samochodu, do podmiotu ubiegającego się o zwrot akcyzy i do samego wniosku.

Te dotyczące samochodu polegają na tym, że musi to być samochód osobowy, niezarejestrowany wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju i podlegający eksportowi.

Podmiot ubiegający się o zwrot akcyzy musi być tym podmiotem, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel i który dokonuje eksportu lub w jego imieniu eksport jest realizowany, ponadto podmiot ten powinien posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie tego eksportu.

Natomiast odnośnie wniosku, to winien on być złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, w terminie roku od dnia dokonania dostawy oraz spełniać wymagania cyt. art. 107 ust 4 u.p.a. i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. Nr 32, poz. 246; zwanego dalej: "rozporządzeniem w sprawie zwrotu akcyzy").

W przedmiotowej sprawie skarżąca Spółka domagała się zwrotu podatku akcyzowego z tytułu eksportu samochodu osobowego marki [...].

W sprawie jest bezsporne, że skarżąca wypełniła warunki odnoszące się do wniosku oraz co do samochodu (fakt zarejestrowania na terytorium kraju). Natomiast sporne jest wypełnieni warunków w zakresie podmiotu.

Przechodząc do analizy sprawy w tym zakresie, należy podkreślić, że art. 107 ust. 1 u.p.a. wskazuje na dwa warunki, które muszą być spełnione łącznie, gdyż przepis ten posługuje się spójnikiem "i". Zatem wymaga on spełnienia dwóch przesłanek: podmiot który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel i który dokonuje eksportu (równorzędnie traktowana jest sytuacja, gdy eksport jest realizowany przez inny podmiot, ale w imieniu tego, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel). Dlatego też nie wystarczające jest samo nabycie prawa rozporządzania samochodem jak właściciel ale konieczne jest także spełnienie drugiego warunku dokonania eksportu.

W orzecznictwie przyjmuje się, że pojęcie "nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel" nie jest tożsame pojęciu "nabycia prawa własności samochodu osobowego". Zakres podmiotowy pierwszego spośród tych pojęć jest zdecydowanie szerszy i swoim zakresem obejmuje również podmiot, który nie będąc prawnym właścicielem samochodu osobowego, jest również jego posiadaczem, który na podstawie konkretnej czynności z jego udziałem uzyskał możliwość faktycznego dysponowania pojazdem w sposób i w zakresie przysługującym właścicielowi, nawet jeżeli równocześnie skutkiem tej czynności nie jest przeniesienie prawa własności. Takie rozumienie normatywnego pojęcia "nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel" prawnie relewantnego z punktu widzenia oceny zasadności żądania zwrotu akcyzy wskazuje również na jego w pełni autonomiczny charakter na gruncie obowiązującej ustawy podatkowej (por. wyrok NSA z 13 grudnia 2012 r., sygn. akt I GSK 493/11; orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w internetowej bazie danych pod adresem: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W orzecznictwie przyjmuje się, że fakt przeniesienia prawa własności na skutek sprzedaży samochodu, nie pozbawia dotychczasowego właściciela prawa dokonania jego dostawy wewnątrzwspólnotowej czy też eksportu osobiście bądź przez inną osobę. Inaczej mówiąc, dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej czy też eksportu nie musiał posiadać władztwa nad rzeczą. Dokonując w tym kontekście dalszej wykładni art. 107 § 1 u.p.a., koniecznej dla rozstrzygnięcia sprawy, dopuszczalna jest także sytuacja, w której nabywca towaru dokona jego eksportu czy też dostawy wewnątrzwspólnotowej w imieniu zbywcy. Wprawdzie konstrukcja ta budzić może pewne zastrzeżenia z cywilistycznego punktu widzenia, jednak na gruncie u.p.a. sytuacja taka nie została wykluczona. Jednakże bez wątpienia, jeżeli taka sytuacja miała miejsce winna być w określony sposób udokumentowana.

Zasadnicze znaczenie w sprawie ma zatem odpowiedź na pytanie, czy Spółka dysponowała tym prawem rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel w chwili dokonywania jego wywozu (eksportu), czy też prawem tym dysponował już inny podmiot, a ściślej nabywca pojazdu B. B., jak twierdzi Dyrektor Izby.

W pojęciu "nabycie prawa rozporządzania samochodem jak właściciel" chodzi nie o szczególny rodzaj czynności prawnej, lecz o skutek w postaci nabycia prawa rozporządzania samochodem w sposób i w zakresie przypisanym właścicielowi (porównaj w tym zakresie: Janusz Zubrzycki w "Leksykon VAT", tom I strona 27, Wydawnictwo UNIMEX, rok 2009 ). Jest wiele czynności, które mogą do takiego skutku doprowadzić, a wybór jednej z nich nakazuje badanie, czy skutek ten został osiągnięty z zastosowaniem reguł odnoszących się do danej czynności.

Organy podatkowe uznały, że skarżąca Spółka, przed eksportem samochodu na terytorium M., wyzbyła się prawa rozporządzania towarem jak właściciel, ponieważ sprzedała sporny samochód B. B. w dniu [...] grudnia 2012 r, na dowód czego wystawiła fakturę eksportową nr [...] . W treści tej faktury wskazano, adres wywozu – [...] oraz płatnika wywozu – B. B..

Analizując powyższe Sąd w całości przychyla się do twierdzeń Dyrektora Izby Celnej w Warszawie, że załączone dokumenty nie potwierdzają, iż to skarżąca dokonała eksportu, czy eksport był realizowany przez inny podmiot, ale w imieniu skarżącej (która winna nabyć prawo rozporządzania samochodem jak właściciel).

Słusznie Dyrektor Izby wskazał, że z przedłożonej dokumentacji nie wynikają ustalenia pomiędzy stronami odnośnie transportu i ubezpieczenia, a wręcz przeciwnie – jak wynika z treści komunikatu IE-599 – nadawcą i odbiorcą przedmiotowego samochodu była ta sama osoba fizyczna – B. B., zaś w polu zatytułowanym "Warunki dostawy" wskazano kod "EXW", co oznacza, że wszystkie czynności związane z eksportem samochodu osobowego poniósł kupujący. Na dokumencie tym widnieje również data odbioru samochodu osobowego – [...] stycznia 2013 r.

Wskazać dodatkowo trzeba, iż warunki dostawy "EXW" przewidują najmniejszą odpowiedzialność oraz zaangażowanie ze strony sprzedającego. Dostawa zostaje uznana za dokonaną w momencie postawienia towarów do dyspozycji kupującego w oznaczonym miejscu, bez zobligowania do dalszych czynności ze strony sprzedającego. Koszty transportu i ryzyko ponosi kupujący od momentu postawienia towaru do jego dyspozycji w wymienionym miejscu.

Tak więc skoro z przedstawionej dokumentacji wynika, że strony uzgodniły warunki dostawy jako EXW, Dyrektor Izby trafnie uznał, że eksport spornego samochodu nie został dokonany na zlecenie czy też w imieniu strony.

Sąd podziela zatem stanowisko Dyrektora Izby, iż załączone do wniosku o zwrot akcyzy dokumenty, w tym faktura eksportowa VAT oraz wydruk elektronicznego komunikatu IE-599, w sposób jednoznaczny wskazują, iż w dniu [...] grudnia 2012 r., tj. w dniu dokonania sprzedaży, pojazd był własnością innego podmiotu, który władał nim jak właściciel i dokonał na własny koszt wywozu z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej.

Skarżąca nie przedstawiła w toku prowadzonego postępowania żadnych dokumentów potwierdzających rzeczywiste zrealizowanie w jej imieniu eksportu. W szczególności nie można uznać za takie dokumentu pełnomocnictwa udzielonego w dniu [...] grudnia 2012 r. B. B., uprawniającego do dokonania odprawy celnej i organizacji transportu niezarejestrowanego pojazdu. W ocenie Sądu trudno jest bowiem przyjąć, by nabywca samochodu – B. B. – dokonując jego przemieszczenia (eksportu) po zawarciu umowy sprzedaży ze Spółką, nadal działała na zlecenie i w imieniu Spółki, która do tego wciąż dysponowałaby prawem rozporządzania samochodem jak właściciel. Podzielić natomiast należy stanowisko organów, iż dokonaną transakcję należy potraktować jako sprzedaż w kraju samochodu osobowego kontrahentowi zagranicznemu, która nie jest eksportem zdefiniowanym w art. 2 pkt 6 u.p.a. (eksport - wywóz wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej potwierdzony przez urząd celny, który nadzoruje faktyczne wyprowadzenie tych wyrobów lub samochodów poza terytorium Unii Europejskiej).

Skoro, jak wskazano już wyżej, eksportem, zgodnie z art. 2 pkt 6 u.p.a., jest fizycznym przemieszczeniem wyrobu z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej, a zwrot podatku akcyzowego zapłaconego w kraju należny jest jedynie po dowodowym wykazaniu dostarczenia samochodu osobowego poza terytorium Unii Europejskiej, to w sytuacji, gdy skarżąca nie dokonała eksportu (czy też w jej imieniu ten eksport nie został dokonany), nie przysługuje jej zwrot zapłaconego podatku akcyzowego. Sąd tym samym podziela poglądy prezentowane między innymi w prawomocnych wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 6 października 2010 r. o sygn. akt III SA/Kr 1253/09 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 lutego 2012 r. o sygn. akt I SA/Gd 995/11, z dnia 12 czerwca 2013r. o sygn. akt I SA/Gd 406/13, z dnia 23 października 2013 r. o sygn. akt I SA/Gd 943-944/13 oraz wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z 13 czerwca 2013 r. o sygn. akt I GSK 720/12.

Należy jeszcze raz podnieść, że do zwrotu akcyzy wymagane jest łączne spełnienie dwóch warunków podmiotowych: władanie pojazdem jak właściciel oraz dokonanie przez taki podmiot lub w jego imieniu eksportu. W przedmiotowej sprawie w dniu [...] grudnia 2012 r. skarżąca straciła prawo do rozporządzania samochodem jak właściciel skoro zbyła go innemu podmiotowi, zaś w dniu [...] stycznia 2013 r. (data odbioru samochodu) utraciła także faktyczną więź z pojazdem wraz z przekazaniem go nabywcy (EXW) do przetransportowania na własny koszt na terytorium państwa trzeciego, co świadczy również o tym, że eksport spornego pojazdu dokonany był przez nabywcę we własnym imieniu.

Za niezasadne uznać należało postawione zarzuty naruszenie art. 122, art. 187 § 2, art. 188, art. 191 i art. 229 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego. W ocenie Sądu, organy podatkowe na podstawie zgromadzonych dokumentów miały podstawy do stwierdzenia, że skarżąca nie spełniła warunku uprawniającego do zwrotu akcyzy. W szczególności nie naruszyły w ten sposób art. 188 O.p., bowiem zgodnie z tym przepisem, żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W świetle materiału zgromadzonego w sprawie Sąd stwierdza, iż organ prawidłowo uznał, że istotne w sprawie okoliczności zostały wykazane dostatecznie za pomocą innych dowodów, w szczególności za pomocą faktury eksportowej VAT nr [...] z dnia[...] grudnia 2012 r. oraz wydruku elektronicznego komunikatu IE-599.

W ocenie Sądu, materiał dowodowy w sprawie został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi i stanowił on wystarczającą podstawę do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Jego oceny dokonano zaś w zgodzie z zasadami logiki. Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji uchybień, które usprawiedliwiałoby zarzut błędnej oceny materiału dowodowego. Decyzja zapadła z poszanowaniem zasad postępowania podatkowego, w tym zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 O.p. Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ administracji państwowej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Z treści powołanego przepisu wynika przede wszystkim to, że organ administracji publicznej ocenia na podstawie całego materiału dowodowego czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ prowadzący postępowanie według swojej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności. Oceniając wyniki postępowania dowodowego (wiarygodność i moc dowodów), organ powinien uwzględnić treść wszystkich przeprowadzonych i rozpatrzonych dowodów, wskazując w uzasadnieniu decyzji fakty, które uznał za udowodnione, dowody, na których się oparł oraz przyczyny, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej. W ocenie Sądu, wszystkie powyższe reguły zostały zachowane w rozpoznawanej sprawie.

Wobec tego, iż Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności decyzji, skargę należało uznać za niezasadną i oddalić, o czym orzeczono – na podstawie art. 151 p.p.s.a. – w sentencji wyroku.