Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 2368/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-01-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6531 Dotacje oraz subwencje z budżetu państwa, w tym dla jednostek samorządu terytorialnego
Hasła tematyczne: Finanse publiczne
Samorząd terytorialny
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 25, art. 31, art. 29-31, art. 35 ust. 2
journal: Dz.U. 2010 nr 80 poz 526
law: Ustawa z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego - tekst jednolity
article: art. 7, art. 77 § 1 i art. 80
journal: Dz.U. 2016 poz 23
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Wojciech Kręcisz Sędzia NSA Joanna Kabat - Rembelska (spr.) Sędzia del. WSA Ewa Cisowska - Sakrajda Protokolant Nina Pruk po rozpoznaniu w dniu 18 stycznia 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Województwa Mazowieckiego od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 grudnia 2015 r., sygn. akt V SA/Wa 4075/15 w sprawie ze skargi Województwa Mazowieckiego na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2014 r., nr [...] w przedmiocie wpłaty do budżetu państwa z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województwa 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Województwa Mazowieckiego na rzecz Ministra Rozwoju i Finansów 5.000 (pięć tysięcy) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z dnia 4 grudnia 2015 r. oddalił skargę Województwa Mazowieckiego na decyzję Ministra Finansów z [...] lutego 2014 r., nr [...], w przedmiocie wpłaty do budżetu państwa z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw.

Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie sprawy:

Minister Finansów decyzją z [...] grudnia 2013 r. określił wysokość zobowiązania Województwa Mazowieckiego z tytułu wpłat z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw na 2013 r. - za październik 2013 r. w wysokości wraz z odsetkami ustalonymi jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia [...] października 2013 r.

Województwo Mazowieckie dokonało [...] grudnia 2013 r. wpłaty w wysokości 48.343.364,83 zł.

Minister Finansów postanowieniem z [...] stycznia 2014 r. rozliczył powyższą kwotę zaliczając na należność główną wpłaty wyrównawczej za październik 2013 r. w wysokości 47.344.588,83, a na poczet odsetek w wysokości 998.776,00 zł.

Minister Finansów, po rozpatrzeniu sprawy, na skutek wniosku Województwa Mazowieckiego o ponowne rozpatrzenie sprawy, decyzją z [...] lutego 2014 r. uchylił decyzję własną z [...] grudnia 2013 r. i określił wysokość zobowiązania Województwa Mazowieckiego z tytułu wpłat z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw na 2013 r. - za październik 2013 r. w wysokości 6.835.521,67 zł., uwzględniając wpłatę dokonaną [...] grudnia 2013 r., z zaliczeniem jej jak w postanowieniu z [...] stycznia 2014 r.

W uzasadnieniu tej decyzji Minister Finansów stwierdził, że Województwo Mazowieckie, pomimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisu art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2010 r., Nr 80, poz. 526, z zm.), nie dokonało w terminie wynikającym z art. 35 ust. 1 tej ustawy wpłaty do budżetu państwa z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw za październik 2013 r. w wysokości 54.180.110,50 zł. Zdaniem Ministra Finansów, w związku z niedokonaniem wpłaty, zaistniały przesłanki przewidziane w art. 35 ust. 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego do określenia, w formie decyzji, wysokości zobowiązania Województwa Mazowieckiego z tytułu wpłat z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw na 2013 r. - za październik 2013 r. Organ wyjaśnił, że w wykonanej części zobowiązanie Województwa Mazowieckiego wygasło i dlatego też należało zmienić kwotę zobowiązania w stosunku do kwoty określonej w decyzji z [...] grudnia 2013 r.

Województwo Mazowieckie zaskarżyło powyższą decyzję Ministra Finansów z [...] lutego 2014 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z [...] września 2014 r., sygn. akt V SA/Wa 860/14, uchylił zaskarżoną decyzję oraz stwierdził, że nie podlega ona wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.

W uzasadnieniu Sąd ten, powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 4 marca 2014 r., sygn. K 13/11, w którym Trybunał stwierdził, że art. 25 i art. 31 ustawy o dochodach, w zakresie, w jakim nie gwarantują województwom zachowania istotnej części dochodów własnych dla realizacji zadań własnych są niezgodne z art. 167 ust. 1 i 2 w związku z art. 166 ust. 1 Konstytucji RP. Jednocześnie na podstawie art. 190 ust. 3 Konstytucji RP, TK odroczył utratę mocy obowiązującej wymienionych przepisów w zakresie stwierdzonej niekonstytucyjności, na okres 18 miesięcy od daty ogłoszenia orzeczenia w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej. Pomimo odroczenia derogacji, kierując się treścią art. 178 ust. 1 Konstytucji RP, Sąd uznał jednak, że rozstrzygając tę indywidualną sprawę ma kompetencję do zastosowania reguły kolizyjnej lex superior. Powołując się na treść art. 106 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.), stwierdził, że dysponując wiedzą powszechną, wynikającą z Raportu Regionalnej Izby Obrachunkowej w Warszawie z [...] lutego 2014 r., Sprawozdania rocznego z wykonania budżetu Województwa Mazowieckiego za rok 2013, jak również z danych finansowych zawartych w uzasadnieniu wyroku TK, był w stanie ocenić, że w 2013 r. sytuacja finansowa Województwa Mazowieckiego uprawniała do odstąpienia od stosowania, w okresie odroczonego skutku derogacyjnego, przepisu art. 31 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, w zakresie jakim jest on niekonstytucyjny. Po oszacowaniu potrzeb finansowych uznał, że właściwą proporcją spełniającą te wymagania z punktu widzenia wymagań konstytucyjności omawianego przepisu będzie wielkość 70% do 30%. W konsekwencji uznał, że zaskarżona decyzja, w zakresie w jakim, określając wielkość zobowiązania z tytułu wpłat wyrównawczych za wskazany okres, nie uwzględnia potrzeby pozostawienia Województwu Mazowieckiemu 70% dochodów podatkowych w roku 2013, narusza art. 31 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 4 września 2015 r., w sprawie sygn. II GSK 2989/14, uchylił powyższy wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

W punkcie wyjścia NSA podniósł, że podstawową kwestią, którą przesądził Sąd pierwszej instancji i która wymaga w związku z tym rozważenia w pierwszej kolejności jest kwestia dopuszczalności odstąpienia przez Sąd, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy, od zastosowania art. 31 ust. 1 i 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, które TK w wyroku w sprawie K 13/11 uznał za niezgodne z konstytucją odraczając jednocześnie utratę ich mocy obowiązującej. Wskazując, że Sąd pierwszej instancji uznał za konieczne przeprowadzenie pewnego bilansu "strat i zysków" wynikających z przyjęcia w konkretnej sprawie jednego z tych dwóch rozwiązań, a mianowicie zastosowanie bądź odmowy zastosowania w tym okresie przepisu uznanego za niekonstytucyjny, Naczelny Sąd Administracyjny ocenił, że WSA w Warszawie takiego całościowego rachunku nie przeprowadził, a uzasadnienie zaskarżonego wyroku jest jednostronne i przez to niepełne. Nie uwzględnia przede wszystkim faktu, że przewidziany w ustawie o dochodach jednostek samorządu terytorialnego mechanizm ustalania wysokości wpłat i wypłat wyrównawczych działa na zasadzie naczyń połączonych. Przepis art. 25 ustawy stanowi, że część regionalną subwencji ogólnej dla województw uboższych ustala się w wysokości łącznej kwoty wpłat dokonanych przez województwa o wyższych dochodach. Należałoby w związku z tym rozważyć, w jakim stopniu ustalenie wpłat Województwa Mazowieckiego na poziomie 30% jego dochodów własnych wpłynie na dochody województw uboższych, i czy to obniżenie nie będzie stanowiło zagrożenia dla wykonywania ich zadań samorządowych, a więc czy nie będzie prowadziło do naruszenia w stosunku do nich gwarancji konstytucyjnych, przewidzianych w art. 166 ust. 1 i 167 ust. 1 i 2 Konstytucji. Ze względu na ten związek wpłat i wypłat na część regionalną subwencji ogólnej dla województw przedmiotem kontroli Trybunału Konstytucyjnego objęte zostały łącznie art. 31 oraz art. 25 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Według NSA, odpowiedź na pytanie, czy w rozpoznawanej sprawie dopuszczalne było odstąpienie od zastosowania zakwestionowanych przez TK przepisów ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego wymagała zbadania jeszcze jednej, równie istotnej kwestii. Podniósł, że w uzasadnieniu wyroku TK podkreślił, że istnieje potrzeba zmiany przepisów prawnych w tym zakresie i ta zmiana musi być poprzedzona szeroką analizą sytuacji ekonomicznej wszystkich województw, w kontekście ich dochodów i potrzeb wydatkowych oraz opracowania wskaźników, które dawałyby gwarancję zmniejszenia dochodów własnych samorządów bogatszych wyłącznie w niezbędnym zakresie oraz opracowania wskaźników granicznych uwzględniających różne stany gospodarcze oraz stan finansów jednostek samorządu terytorialnego na datę dokonania wpłaty wyrównawczo - korekcyjnej. Wynika z tego, że Trybunał miał świadomości złożoności badanej materii i w związku z tym uznał, że dla rozwiązania tych problemów konieczna jest interwencja ustawodawcy, poprzedzona wspomnianą analizą ekonomiczną.

Należało zatem rozważyć, czy wobec utrzymania samej instytucji wpłat i dopłat wyrównawczo - korekcyjnych, jako niebudzącej zastrzeżeń konstytucyjnych (wyrok TK z 25 lipca 2006 r., K 30/04), możliwe będzie jej stosowanie, do nadejścia terminu utraty mocy obowiązującej przez niekonstytucyjne przepisy, z pominięciem regulacji zawartych w art. 25 i art. 31 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, w sposób, który zapewni wszystkim samorządom wojewódzkim istotną część ich dochodów dla realizacji zadań własnych, a więc zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził również, że Sąd pierwszej instancji popełnił błąd w interpretacji i zastosowaniu art. 106 § 4 p.p.s.a. i w istocie przeprowadził we własnym zakresie postępowanie dowodowe zmierzające do ustalenia sytuacji finansowej Województwa Mazowieckiego. Tym samym wyszedł poza kompetencje sądu administracyjnego, który kontroluje jedynie akty i czynności organów administracji publicznej. Nie rozstrzyga natomiast merytorycznie indywidualnej sprawy administracyjnej.

Rozpoznając ponownie sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Województwa Mazowieckiego.

Sąd pierwszej instancji nie uwzględnił wniosku strony skarżącej o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów uzupełniających z przedłożonych dokumentów na okoliczność jej sytuacji finansowej uznając, że nie były one na obecnym etapie postępowania sądowego niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie oraz, że prowadziłoby to do powtórzenia błędu przeprowadzenia przez Sąd pierwszej instancji postępowania dowodowego. Nie uwzględnił także wniosku strony o zawieszenie postępowania sądowodaministarcyjnego w związku z zainicjowaniem przez Sejmik Województwa Mazowieckiego postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym w sprawie stwierdzenia zgodności z konstytucją art. 4 ustawy z dnia 4 października 2015 r. o zmianie ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że istotą postępowania jest rozstrzygnięcie czy dopuszczalne byłoby odstąpienie przez Ministra Finansów, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy, od zastosowania art. 31 ust. 1 i 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Uwzględniając treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 4 marca 2014 r. w sprawie K 13/11 oraz wskazania co do dalszego postępowania zawarte w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 września 2015 r. w sprawie sygn. akt II GSK 2989/14, Sąd pierwszej instancji podniósł, że jak wynika z przywołanego orzeczenia sądu konstytucyjnego, Trybunał dopuścił, co do zasady, istnienie mechanizmów korekcyjno -wyrównawczych, wyjaśniając, że proces wyposażania samorządów w dochody publiczne to proces ustrojowy określony przez art. 16, art. 166, art. 167 i art. 169 konstytucji. To, że wpłaty korekcyjno - wyrównawcze są wyjątkiem od reguł zawartych w art. 167 ust. 2 konstytucji, nie zwalnia ustawodawcy z poddania ich rygorom, o których mowa w art. 167 ust. 1, 3 i 4 konstytucji. Odraczając utratę mocy obowiązującej zaskarżonych i uznanych za niezgodne z konstytucją przepisów - art. 25 i 31 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego - Trybunał Konstytucyjny miał na względzie skomplikowaną materię ustrojową, jakiej dotyczyły i uznał, że dla rozwiązania tych problemów konieczna będzie interwencja ustawodawcy, poprzedzona analizą ekonomiczną wszystkich członków systemu korekcyjno - wyrównawczego. Tym samym, w ocenie Sądu pierwszej instancji, odroczenie terminu utraty mocy obowiązującej przepisów uznanych za niekonstytucyjne oznaczało, że do momentu wskazanego w sentencji wyroku Trybunału Konstytucyjnego przepisy te obowiązują, o ile wcześniej nie zostaną uchylone przez ustawodawcę. Obowiązywanie tych przepisów jest równoznaczne z koniecznością ich przestrzegania i stosowania przez wszystkich ich adresatów.

Powyższe oznacza, że analizowane przepisy - jako obowiązujące - zostały prawidłowo zastosowane w sprawie. Minister Finansów z uwagi na niedokonanie w terminie przez Województwo Mazowieckie - w całości lub w części - wpłat określonych w art. 29 – 31 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, miał obowiązek wydania decyzji, w której określił wysokość zobowiązania z tytułu wpłat wraz z odsetkami ustalonymi jak dla zaległości podatkowych. Organ administracji pozbawiony był kompetencji do jakiegokolwiek miarkowania tej wpłaty, gdyż takiego mechanizmu nie przewidział ustawodawca.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku, Województwo Mazowieckie, zaskarżając ten wyrok w całości, wniosło o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi Województwa Mazowieckiego poprzez jej uwzględnienie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie następujących przepisów:

1) art. 31 ust. 1 i 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że na województwach, w których wskaźnik W jest większy od 110% wskaźnika Ww, spoczywa obowiązek dokonywania wpłat do budżetu państwa, z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw, w sytuacji gdy wysokość rocznych wpłat, określona na podstawie art. 33 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, nie gwarantuje zachowania tym województwom, istotnej części dochodów własnych dla realizacji zadań własnych, a w efekcie wykładnię wymienionego przepisu niezgodną z art. 167 ust. 1 i 2 w związku z art. 166 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, a także z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 4 marca 2014 r. K 13/11 (Dz. U. z 2014 r. poz. 348), a w konsekwencji;

2) naruszenie art. 35 ust. 1 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego poprzez jego błędną wykładnię polegającą na niewłaściwym przyjęciu, że na województwach, w których wskaźnik W jest większy od 110% wskaźnika Ww, spoczywa obowiązek dokonywania wpłat określonych na podstawie art. 31 tej ustawy na rachunek budżetu państwa w dwunastu równych ratach w terminie do 15 dnia każdego miesiąca, a od kwot niewpłaconych w tym terminie nalicza się odsetki ustalone jak dla zaległości podatkowych, w sytuacji, gdy wysokość tych wpłat, określona na podstawie art. 33 ust. 1 pkt 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, nie gwarantuje tym województwom zachowania istotnej części dochodów własnych dla realizacji zadań własnych, a wpłata tych należności wiązałaby się z koniecznością rezygnacji z realizacji części zadań własnych, względnie z koniecznością zadłużenia danego województwa celem uiszczenia wpłaty, a w konsekwencji wykładnię wymienionego przepisu niezgodną z art. 167 ust. 1 i 2 w związku z art. 166 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, a także z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 4 marca 2014 r. K 13/11;

3) naruszenie art. 35 ust. 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego poprzez jego błędną wykładnię polegającą na niewłaściwym przyjęciu, że minister właściwy do spraw finansów publicznych jest uprawniony do wydania decyzji, w której określa zobowiązanie z tytułu wpłat (wraz z odsetkami ustalonymi jak dla zaległości podatkowych) w wysokości wynikającej z informacji przedstawionej województwom na podstawie art. 33 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, w sytuacji, gdy wysokość wpłat, określona na podstawie art. 33 ust. 1 pkt 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, nie gwarantuje województwom zachowania istotnej części dochodów własnych dla realizacji zadań własnych, a w konsekwencji wykładnię wymienionego przepisu niezgodną z art. 167 ust. 1 i 2 w związku z art. 166 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, a także z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 4 marca 2014 r. K 13/11;

4) mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie art. 190 p.p.s.a. poprzez niezastosowanie się do wykładni prawa dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 września 2015 r. w sprawie sygn. akt II GSK 2989/14, co w konsekwencji doprowadziło do oddalenia skargi na zaskarżoną decyzję;

5) mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie art. 232 k.p.c. i art. 106 § 3 p.p.s.a. w związku z art. 106 § 5 p.p.s.a. poprzez niedopuszczenie i nieprzeprowadzenie dowodów uzupełniających z dokumentów przedłożonych przez Województwo Mazowieckie w toku postępowania administracyjnego oraz sądowoadministracyjnego, na okoliczność jego sytuacji finansowej, co w konsekwencji doprowadziło do oddalenia skargi na zaskarżoną decyzję;

6) mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 p.p.s.a. w związku z art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. poprzez nieuwzględnienie skargi i nieuchylenie zaskarżonej decyzji pomimo braku dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy przez organ, niezebranie przez niego w sposób wyczerpujący i nierozpatrzenie materiału dowodowego istotnego w sprawie, a w konsekwencji zupełnie dowolne, wykraczające poza ramy swobodnej oceny dowodów, przyjęcie za udowodnione, że określenie zobowiązania dla Województwa Mazowieckiego z tytułu wpłat z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw na 2013 r. - za październik 2013 r. - w wysokości 6.836.521,67 zł, gwarantuje i pozwala Województwu Mazowieckiemu na zachowanie istotnej części dochodów własnych dla realizacji zadań własnych, a w szczególności poprzez:

a) ograniczenie ustaleń faktycznych w sprawie wyłącznie do treści pisma Ministra Finansów z [...] października 2012 r. nr [...] oraz pisma z [...] lutego 2013 r. nr [...],

b) brak ustaleń faktycznych w zakresie wysokości dochodów własnych Województwa Mazowieckiego oraz wysokości wydatków na realizację zadań własnych,

c) nieuprawnione pominięcie dowodów zgłoszonych przez Stronę skarżącą zarówno w toku postępowania administracyjnego, jak i w toku postępowania sądowoadministracyjnego, a które dotyczyły istotnych dla sprawy okoliczności, tj. sytuacji finansowej Województwa Mazowieckiego, a w efekcie zachowania istotnej części dochodów własnych na realizację zadań własnych;

7) mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie wniosku Województwa Mazowieckiego o zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego do czasu zakończenia przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawy z wniosku Sejmiku Województwa Mazowieckiego z [...] listopada 2015 r. o stwierdzenie niezgodności z Konstytucją RP art. 4 ustawy z dnia 23 października 2014 r. o zmianie ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2014 r. poz. 1574, dalej: ustawa nowelizująca), co w konsekwencji doprowadziło do oddalenia skargi na decyzję;

8) mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie art. 3 p.p.s.a oraz art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1647, ze. zm.) oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) i art. 151 p.p.s.a. poprzez dokonanie błędnej oceny legalności zaskarżonej decyzji w następstwie zastosowania przez Sąd pierwszej instancji wykładni przepisów prawa materialnego niezgodnej z przepisami art. 167 ust. 1 i 2 w związku z art. 166 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, a także z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 4 marca 2014 r. K 13/11 i w konsekwencji oddalenie skargi na zaskarżoną decyzję.

Minister Finansów w piśmie procesowym z [...] kwietnia 2016 r., wniósł o oddalanie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych ograniczone jest natomiast, określonym w art. 177 § 1 p.p.s.a. terminem do wniesienia skargi kasacyjnej. Rozwiązaniu temu towarzyszy równolegle uprawnienie strony postępowania do przytoczenia nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze. W kontekście odnoszącym się do zasady związania granicami skargi kasacyjnej wskazanemu rozwiązaniu towarzyszy założenie, aby stan zarzutów kierowanych przeciwko wyrokowi wojewódzkiego sądu administracyjnego był wyraźnie określony i stabilny w czasie, zaś strona na poparcie tak zgłoszonych zarzutów mogła przedstawiać inne niż dotychczas argumenty. Muszą to być jednak nowe argumenty na rzecz przedstawionych zarzutów (konkretnych okoliczności prawnych), nie zaś nowe zarzuty, choćby dało się je ogólnie powiązać z przepisami prawa, na tle których zostały przedstawione. W przeciwnym razie granice skargi kasacyjnej byłyby płynne, zaś zainteresowane strony mogłyby podnosić zupełnie nowe okoliczności prawne nawet na rozprawie, co z pewnością nie byłoby zgodne z ustrojowym modelem sądowoadministracyjnego postępowania odwoławczego. Stąd też za uzasadniony uznać należy wniosek, że związanie granicami skargi kasacyjnej oznacza, iż Naczelny Sąd Administracyjny może poruszać się tylko w ramach przytoczonych zarzutów, wyjaśnionych w uzasadnieniu, gdyż ten element skargi należy traktować jako całość (por. postanowienie składu 7 sędziów NSA z dnia 11 czerwca 2011 r., sygn. akt II GPS 2/08). Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności z przedstawionymi powyżej konsekwencjami tego stanu rzeczy i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

W świetle przedstawionych uwag wprowadzających, stanowiska pełnomocnika strony skarżącej oraz prezentowanej w jego uzasadnieniu na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym argumentacji, nie można było uznać za "przytoczenie nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych", o którym mowa w art. 183 § 1 p.p.s.a.

Z postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów, które oparte zostały na obydwu podstawach wymienionych w art. 174 p.p.s.a. wynika, że spór prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska Sądu pierwszej instancji, który ponownie kontrolując zgodność z prawem decyzji Ministra Finansów w przedmiocie wpłaty do budżetu państwa z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw - Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 4 września 2015 r. (sygn. akt II GSK 2989/14) uchylił bowiem pierwotnie wydane w sprawie orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 września 2014 r., sygn. akt V SA/Wa 860/14, którym uchylono zaskarżoną decyzję, przekazując sprawę temu sądowi do ponownego rozpoznania - stwierdził, że decyzja ta nie jest niezgodna z prawem. Sąd pierwszej instancji zaakcentował, że w sytuacji, gdy stan faktyczny sprawy ustalony przez organ na datę wydania kontrolowanej decyzji nie uległ zmianie - Województwo Mazowieckie nie dokonało w terminie wpłaty do budżetu państwa z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw za październik 2013 r. w prawidłowej wysokości w związku z czym, Minister Finansów, po uprzednim zaliczeniu wpłaty dokonanej [...] grudnia 2013 r. na poczet zobowiązania oraz odsetek, na podstawie art. 35 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, określił w drodze decyzji wysokość należnego zobowiązania Województwa Mazowieckiego z tytułu wpłat z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw - to zobowiązany był on, zgodnie z art. 190 p.p.s.a., uwzględnić ocenę prawną wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z 4 września 2015 r. W konsekwencji wniosków formułowanych na jej podstawie Sąd pierwszej instancji stwierdził brak dostatecznie uzasadnionych i usprawiedliwionych podstaw, aby odmówić zastosowania w rozpatrywanej sprawie - jako wzorców kontroli legalności zaskarżonej decyzji - przepisów art. 31 ust. 1 oraz art. 25 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego pomimo tego, że w zakresie w jakim nie gwarantują one województwom zachowania istotnej części dochodów własnych w realizacji zadań własnych, Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z 4 marca 2014 r. w sprawie K 13/11 stwierdził, że są one niezgodne z art. 167 ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 166 ust. 1 Konstytucji RP, odraczając jednocześnie utratę ich mocy obowiązującej na okres 18 miesięcy.

Z zarzutów skargi kasacyjnej wynika natomiast, że wadliwości zaskarżonego wyroku strona skarżąca upatruje w - stanowiącej konsekwencję naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 190 p.p.s.a. - błędnej wykładni przepisów postępowania i niewłaściwym ich zastosowaniu oraz błędnej - bo nieuwzględniającej wyroku TK w sprawie K 13/11 - wykładni wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, co jak wynika z argumentacji prezentowanej w jej uzasadnieniu, nie mogło skutkować ich zastosowaniem w sprawie z pominięciem potrzeby uwzględnienia wymogu zagwarantowania województwom zachowania istotnej części dochodów własnych dla realizacji zadań własnych (por. s. 7 uzasadnienia skargi kasacyjnej).

Wobec tak rysujące się istoty sporu prawnego w rozpatrywanej, w pierwszej kolejności odnieść należy się do oceny zasadności zarzutu z pkt 4) petitum skargi kasacyjnej, a mianowicie zarzutu naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 190 p.p.s.a.

Zarzut ten nie jest usprawiedliwiony. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie ma podstaw, aby twierdzić, że ponownie orzekając w sprawie Sąd pierwszej instancji naruszył wymieniony przepis ustawy procesowej w sposób, w jaki przedstawia to skarga kasacyjna.

Ocena zasadności omawianego zarzutu kasacyjnego nie może pomijać tej istotnej z punktu widzenia oceny jego skuteczności kwestii, a mianowicie obowiązującej w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym zasady dyspozycyjności, której konsekwencje przedstawione zostały już na wstępie. Konfrontując z tej perspektywy zarzucane w skardze kasacyjnej naruszenie art. 190 p.p.s.a., zwłaszcza zaś sposób, w jaki - zdaniem strony skarżącej - Sąd pierwszej instancji przepis ten miał naruszyć z wyznaczonym zarzutami kasacyjnymi zakresem orzekania Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie II GSK 2989/14, nie sposób zasadnie twierdzić, aby ponownie orzekając w WSA "nie zastosował się do wykładni prawa dokonanej w wyroku z dnia 4 września 2015 r. w sprawie sygn. akt II GSK 2989/14". Zwłaszcza gdy podkreślić, że w wymienionej sprawie kwestię sporną stanowiło - co nie budzi żadnych wątpliwości w świetle zarzutów kasacyjnych wywiedzionych przez Ministra Finansów od pierwotnie wydanego w sprawie wyroku WSA w Warszawie z 29 września 2014 r. - zagadnienie prawidłowości stosowania, jako wzorców kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, przepisów prawa materialnego, to jest przepisów art. 31 (w związku z art. 25), art. 35 ust. 1 i ust. 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w związku z art. 190 ust. 3 konstytucji, a ponadto zagadnienie odnoszące się do prawidłowości stosowania przez Sąd pierwszej instancji przepisów postępowania, a mianowicie art. 106 § 4 p.p.s.a. To więc w uwzględnieniu zarzutów kasacyjnych niewłaściwego zastosowania wymienionych przepisów prawa materialnego - nie zaś co należy podkreślić, ich błędnej wykładni mającej stanowić konsekwencję nieuwzględnienia wyroku TK w sprawie K 13/11, o czym mowa będzie jeszcze dalej, w tym również błędnej wykładni art. 33 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy - oraz niewłaściwego zastosowania art. 106 § 4 p.p.s.a. - nie zaś, co znowu należy podkreślić, niewłaściwego zastosowania przepisów art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 135 p.p.s.a - Naczelny Sąd Administracyjny uchylił przywołany wyrok wojewódzkiego sądu administracyjnego.

W sytuacji więc, gdy co do zasady, wykładnia prawa dokonana przez Naczelny Sąd Administracyjny nie może wykraczać poza zakres kognicji i orzekania wyznaczony zasadą związania granicami skargi kasacyjnej, to już z punktu widzenia przywołanych powyżej wniosków formułowanych w oparciu o jednoznaczne okoliczności natury procesowej wynikające z uzasadnienia wyroku NSA w sprawie sygn. akt II GSK 2898/14, omawiany zarzut uznać należało za nieusprawiedliwiony.

Niezależnie od powyższego podnieść należy również, że gdy uwzględnić konsekwencje wynikające z art. 141 § 4 w związku z art. 190 p.p.s.a., to NSA w orzeczeniu uwzględniającym skargę kasacyjną może nie tylko przeprowadzić krytykę orzeczenia sądu pierwszej instancji w kontekście zarzutów skargi kasacyjnej, dokonując prawidłowej wykładni prawa na tle przyjętego przez sąd pierwszej instancji stanu faktycznego, ale także narzucić temu sądowi określony sposób postępowania, który wyeliminuje powstałe w toku rozpoznania sprawy uchybienia i wątpliwości. Nie sposób jednak zasadnie twierdzić, że tego rodzaju sytuacja (narzucenie sądowi ponownie orzekającemu w sprawie określonego, sugerowanego przez stronę skarżącą sposobu postępowania), zaktualizowała się w rozpoznawanej sprawie. Podkreślenia bowiem wymaga, że ocena prawna o charakterze wiążącym musi dotyczyć właściwego zastosowania konkretnego przepisu czy też prawidłowej jego wykładni w odniesieniu do ściśle określonego rozstrzygnięcia, podjętego w konkretnej sprawie pozostawająca jednocześnie w logicznym związku z treścią orzeczenia sądu administracyjnego, w którym została sformułowana, zaś wskazania co do dalszego postępowania - stanowiąc z reguły konsekwencje oceny prawnej - to nic innego, jak tylko wskazania dotyczące sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy mające na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wytyczenie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia już stwierdzonych wadliwości.

Konfrontując przedstawione uwagi z uzasadnieniem wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie sygn. akt II GSK 2989/14, nie sposób zasadnie twierdzić, aby zawierało ono wymienione elementy, w tym zwłaszcza element w postaci wskazań co do dalszego postępowania, których konsekwencją miałoby być zdeterminowanie orzekania Sądu pierwszej instancji w kierunku i w sposób sugerowany i jednocześnie oczekiwany przez stronę skarżącą. W tym zwłaszcza w zakresie, w jakim miałoby się to wyrazić w konieczności określonego sposobu kontroli prawidłowości - w relacji do wymogów wynikających z przepisów art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 135 p.p.s.a, czy też art. 106 § 3 p.p.s.a. - ustalonego przez organ administracji stanu faktycznego, a to z uwagi na jego deficyty odnoszące się do braku ustalenia okoliczności "zachowania istotnej części dochodów własnych dla realizacji zadań własnych", a w konsekwencji w konieczności przeprowadzenia z tego właśnie punktu widzenia kontroli prawidłowości zastosowania przez organ przepisów art. 31 ust. 1 i ust. 2, art. 33 ust. 1 pkt 1 oraz art. 35 ust. 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, a także konieczności kontroli wykładni przepisów art. 31 (i art. 25) tej ustawy przy uwzględnieniu treści normatywnej w nich pominiętej w zakresie, w jakim wynika to z wyroku TK w sprawie K 13/11.

Wbrew stanowisku strony skarżącej, w uzasadnieniu wyroku NSA w sprawie sygn. akt II GSK 2989/14, tego rodzaju ocena i wykładnia prawa, ani też wskazania co do dalszego postępowania w sprawie nie zostały wyrażone. Zawiera ono natomiast - co jasno, jednoznacznie i wyraźnie wynika z jego treści - rozbudowaną argumentacyjnie krytykę pierwotnego podejścia WSA w Warszawie odnośnie do oceny konsekwencji prawnych negatywnego (zakresowego) wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 4 marca 2014 r. dla wyniku rozpoznawanej sprawy, które to konsekwencje WSA powiązał z koniecznością odmowy zastosowania przepisów art. 31 oraz 25 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, w sytuacji, gdy sąd konstytucyjny odroczył jednocześnie utratę ich mocy obowiązującej. Potwierdzeniem tego, w kontekście zarzutu "o jednostronnym, a przez to i niepełnym podejściu do omawianej kwestii" jest ten argument, którego doniosłość NSA podkreślił w wyroku w sprawie II GSK 2989/14 odwołując się w tym względzie do powołanego orzeczenia TK, a mianowicie, że "[...] istnieje potrzeba zmiany przepisów prawnych w tym zakresie i ta zmiana musi być poprzedzona szeroką analizą sytuacji ekonomicznej wszystkich województw, w kontekście ich dochodów i potrzeb wydatkowych oraz opracowania wskaźników, które dawałyby gwarancję zmniejszenia dochodów własnych samorządów bogatszych wyłącznie w niezbędnym zakresie oraz opracowania wskaźników granicznych uwzględniających różne stany gospodarcze oraz stan finansów jednostek samorządu terytorialnego na datę dokonania wpłaty wyrównawczo - korekcyjnej. Wynika z tego, że Trybunał miał świadomości złożoności badanej materii i w związku z tym uznał, że dla rozwiązania tych problemów konieczna jest interwencja ustawodawcy, poprzedzona wspomnianą analizą ekonomiczną."

Wymieniony argument, w kontekście krytycznej oceny pierwotnego podejścia WSA w Warszawie do oceny skutków prawnych wyroku TK w sprawie K 13/11, wyraził się w przedstawionym w rekapitulacji stanowiska NSA wniosku - poprzedzonym na wstępie poczynionym stwierdzeniem, że "[...] kwestią, [...] która wymaga [...] rozważenia w pierwszej kolejności jest kwestia dopuszczalności odstąpienia przez Sąd, w okolicznościach rozpatrywanej sprawy, od zastosowania art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego." - że w sprawie rozważyć należało przede wszystkim to, "[...] czy wobec utrzymania samej instytucji wpłat i dopłat wyrównawczo - korekcyjnych, jako niebudzącej zastrzeżeń konstytucyjnych (wyrok TK z 25 lipca 2006 r., K 30/04), możliwe będzie jej stosowanie, do nadejścia terminu utraty mocy obowiązującej przez niekonstytucyjne przepisy, z pominięciem regulacji zawartych w art. 25 i art. 31 ustawy o dochodach, w sposób, który zapewni wszystkim samorządom wojewódzkim istotną część ich dochodów dla realizacji zadań własnych, a więc zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego."

To tego więc - nie zaś grup zagadnień eksponowanych przez stronę skarżącą na gruncie omawianego zarzutu kasacyjnego oraz stanowiących jego refleks zarzutów z pkt 1) - 3) i pkt 8) oraz z pkt 5) - 6) petitum skargi kasacyjnej, o czym przekonują wnioski formułowane w oparciu o analizę uzasadnienia wyroku NSA w sprawie II GSK 2989/14, które nie potwierdzają, jak już to podkreślono, aby w wymienionym wyroku Sąd ten formułował oceny prawne (w tym wykładnię prawa) oraz wskazania co do dalszego postępowania o konsekwencjach sugerowanych (i oczekiwanych) przez stronę - a mianowicie oceny dopuszczalności stosowania albo odstąpienia, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy, od zastosowania, jako wzorców kontroli legalności zaskarżonej decyzji, przepisów art. 25 i art. 31 ust. 1 i 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, dotyczyła istota spornego w sprawie zagadnienia.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w świetle wszystkich dotychczas przedstawionych uwag i argumentów, stwierdzić należy, że Sąd pierwszej instancji nie naruszył art. 190 p.p.s.a.

Podejście Sądu pierwszej instancji do wskazanej spornej w sprawie kwestii ocenić należy jako prawidłowe. Niezależnie od argumentów przedstawionych w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, w świetle których za trafne uznać należało stanowisko o braku podstaw do odmowy zastosowania w rozpoznawanej sprawie, jako wzorców kontroli legalności decyzji Ministra Finansów w przedmiocie wpłaty do budżetu państwa z przeznaczeniem ma część regionalną subwencji ogólnej dla województw przepisów, art. 25 i art. 31 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, podkreślenia wymaga, że ocena skutków prawnych wyroku TK z 4 marca 2014 r. dla wyniku rozpoznawanej sprawy, nie może nie uwzględniać tego, że wyrok ten jest wyrokiem zakresowym z klauzulą odroczenia. Istota wyroku zakresowego wyraża się w tym, że Trybunał stwierdza w nim zgodność lub niezgodność z konstytucją przepisu prawnego w określonym (podmiotowym, przedmiotowym, czasowym) zakresie jego zastosowania. Atrybut konstytucyjności albo niekonstytucyjności przypisywany jest więc tylko określonemu fragmentowi jednostki redakcyjnej tekstu prawnego (normie prawnej dekodowanej z przepisu). Co przy tym istotne, wyrok zakresowy odnosić się może zarówno do treści normatywnej wyrażonej w przepisie prawnym, jak i do treści, która została w nim pominięta, co gdy chodzi o drugą z tych sytuacji, odnosi się do negatywnego zakresu kontrolowanego przepisu. Wyrok TK z 4 marca 2014 r. jest wyrokiem negatywnym zakresowym, zdeterminowanym treścią wniosku Sejmiku Województwa Mazowieckiego oraz zasadą powściągliwości sędziowskiej zobowiązującej do pozbawienia mocy obowiązującej przepisu tylko w tym zakresie jego zastosowania, w jakim jest niezgodny z konstytucją. Jak wynika z jego sentencji, za niezgodny ze standardem konstytucyjnym Trybunał uznał pominięcie w kontrolowanych przepisach, gdy chodzi o przedmiotowy zakres ich zastosowania, wymogu zagwarantowania województwom zachowania istotnej części dochodów własnych dla realizacji zadań własnych. Odroczenie natomiast mocy obowiązującej zakwestionowanych przepisów ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego na maksymalny, 18 miesięczny okres oznacza, że do momentu nadejścia wskazanego przez TK terminu, uznane za niezgodny z konstytucją przepisy zachowują moc obowiązującą przynależąc systemu prawa, jakkolwiek tracą domniemanie swojej konstytucyjności, a uzasadnienia dalszego ich obowiązywania - jak podkreśla się w orzecznictwie samego sądu konstytucyjnego oraz w doktrynie prawa - poszukiwać należy w potrzebie zapewnienia ochrony określonych wartości i zasad oraz konieczności zapobieżenia skutkom powstania stanu prawnego jeszcze bardziej niekorespondującego ze standardem konstytucyjnym. Zastosowanie klauzuli odroczenia w wyroku w sprawie K 13/11, motywowane było - jak wynika z uzasadnienia tego wyroku - tzw. argumentem legislacyjnym. Mianowicie, w kontekście złożoności badanej materii - co zaakcentował również NSA w wyroku w sprawie sygn. akt II GSK 2989/14 - Trybunał podkreślił potrzebę podjęcia przez ustawodawcę działań legislacyjnych zmierzających do nowego, całościowego i systemowego ujęcia problematyki mechanizmu korekcyjno - wyrównawczego. W tym też względzie, zwłaszcza zaś w kontekście stanowiska TK odnośnie do powinności stosowania zakwestionowanych przepisów ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego przez wszystkich ich adresatów, za uzasadnione uznać należy również stanowisko, że intencją sądu konstytucyjnego, gdy chodzi zastosowanie klauzuli odroczenia, było również odwołanie się do tzw. argumentu z luki prawnej, na co nie sposób nie zwrócić uwagi, między innymi w kontekście art. 33 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 3 powołanej ustawy - rok bazowy, w jej rozumieniu, to rok poprzedzający rok budżetowy.

Uwzględniając powyższe, a w tym zakresie i to, że wyrok w sprawie K 13/11 został wydany w trybie tzw. kontroli abstrakcyjnej - a mianowicie w rezultacie rozpatrzenia wniosku, nie zaś skarg konstytucyjnej, czy pytania prawnego sądu orzekającego w zawisłej przed nim sprawie, co również wydaje się być nie bez znaczenia dla oceny istnienia obowiązku uwzględnienia negatywnego wyroku TK (i prospektywnie ukształtowanego nim stanu prawnego), a w konsekwencji bezwarunkowej odmowy zastosowania zakwestionowanych przepisów, mimo odroczenia utraty ich mocy obowiązującej - trzeba podkreślić, że w sytuacji wymagającej odpowiedzi na pytanie o konsekwencje prawne wyroku Trybunału z klauzulą odroczenia dla wyniku podejmowanego w sprawie rozstrzygnięcia, należy przede wszystkim uwzględniać przedmiot regulacji objętej niekonstytucyjnym przepisem, przyczyny naruszenia i znaczenie wartości konstytucyjnych naruszonych zakwestionowanym przepisem, powody dla których Trybunał odroczył utratę mocy obwiązującej niekonstytucyjnego przepisu oraz konsekwencje stosowania albo odmowy zastosowania niekonstytucyjnego przepisu (por. R. Hauser, J. Trzciński, Prawotwórcze znaczenie orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Warszawa 2008, s. 84 - 86 oraz przywołane tam orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego).

W świetle powyższego oraz kierując się wymienionymi dyrektywami, za uzasadnione uznać należało stanowisko Sądu pierwszej instancji odnośnie do braku podstaw do odmowy zastosowania w sprawie przepisów art. 31 i art. 25 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, w odniesieniu do których TK stwierdził ich niezgodność z konstytucją z równoczesnym odroczeniem utraty ich mocy obowiązującej. Podkreślając znaczenie oraz istotę, tak jak określił to Trybunał Konstytucyjny, mechanizmu korekcyjno - wyrównawczego, za uzasadnione uznać należy twierdzenie, że jego przebudowa w kierunku korespondującym ze standardem konstytucyjnym wymaga podjęcia interwencji ustawodawczej poprzedzonej szczegółową analizą kondycji wszystkich województw, w tym w zakresie uwzględniającym ich (zmienne przecież) dochody oraz potrzeby wydatkowe, a w tym kontekście potrzebę opracowania szczegółowych wskaźników oraz instrumentów (np. progi ograniczające), których stosowanie umożliwi identyfikowanie jednostek zobowiązanych do wpłat oraz określenie skali ich zobowiązań w relacji do własnych potrzeb w sposób gwarantujący zachowanie istotnej części dochodów własnych dla realizacji zadań własnych oraz w relacji do uzasadnionych oczekiwań i potrzeb jednostek będących beneficjentami tego systemu. Jest to materia złożona i skomplikowana. Zasadność tej oceny potwierdził Trybunał Konstytucyjny w powoływanym powyżej wyroku. Odwołując się do stanowiska przyjętego w sprawie K 30/04 podkreślił, że niewymienione w art. 167 ust. 2 konstytucji wpłaty korekcyjno - wyrównawcze, jako źródła dochodów niektórych samorządów, stanowią o wyjątkowość tej instytucji w systemie źródeł dochodów, co oczywiście nie oznacza, iż jej konstrukcja może odbiegać w sposób nieuzasadniony od standardów wyznaczonych przez art. 167 ust. 1 oraz 3 i 4 Konstytucji. Co ważne, zarówno wpłaty jak i wypłaty wyrównawcze muszą służyć realizacji zasady adekwatności wyposażania samorządu w dochody w stosunku do zadań publicznych mu przypadających, a proces wyposażania samorządów w dochody publiczne, to proces ustrojowy określony przez art. 16, art. 166, art. 167 i art. 169 Konstytucji. Funkcjonujące w jego ramach zasady i reguły stanowić zaś mają jeden, spójny i zbilansowany system. Brak odmowy zastosowania w rozpoznawanej sprawie przepisów art. 31 i art. 25 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego uzasadnia więc złożony charakter przedmiotu ich regulacji, który w celu jego konstytucyjnej optymalizacji wymaga nowych rozwiązań legislacyjnych, systemowo ujmujących zagadnienie mechanizmu korekcyjno - wyrównawczego. Ponadto w sytuacji, gdy stosowanie tego mechanizmu w praktycznym jego wymiarze oznacza źródło dochodów dla konkretnych beneficjentów tego systemu, to brak odmowy stosowania wymienionych powyżej przepisów ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. uzasadnić należy również istnieniem i ich uzasadnionego interesu. Ten aspekt omawianego zagadnienia - mimo istnienia z drugiej strony usprawiedliwionego oczekiwania zobowiązanego województwa, aby dokonywana przez nie wpłata uwzględniała pełną jego sytuacje finansową, w tym zwłaszcza zachowanie istotnej części dochodów w relacji do potrzeb wydatkowych - nie jest bowiem również bez znaczenia. Rekapitulując stwierdzić należy więc, że podjęcie stosownych działań w omawianym zakresie stanowi domenę ustawodawcy, a przyjęcie tezy przeciwnej, skutkowałoby ryzykiem zaistnienia stanu polegającego na zakłóceniu, czy też wręcz zniweczeniu istoty i celu funkcjonowania omawianego mechanizmu do czasu jego zmiany w kierunku korespondującym w pełnym jego zakresie z wymogami konstytucyjnymi, w zdecydowanie większym jeszcze stopniu, niż stan stanowiący konsekwencję orzeczenia TK w sprawie K 13/11.

Kontrolując zgodność z prawem zaskarżonej decyzji Ministra Finansów, Sąd pierwszej instancji zasadnie więc uznał, że nie ma dostatecznie usprawiedliwionych podstaw, aby odmówić zastosowania w sprawie przepisów art. 31 i art. 25 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

W konsekwencji, Sąd był zobowiązany do kontroli legalności zaskarżonej decyzji z punktu widzenia wzorca normatywnego określonego w art. 35 ust. 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, a w procesie wykładni tego przepisu - gdy uwzględnić argumenty przemawiające za brakiem podstaw do odmowy stosowania w sprawie przepisów uznanych przez TK w wyroku z 4 marca 2014 r. za niezgodne z konstytucją - nie był zobowiązany do uwzględniania treści normatywnej pominiętej w art. 31 tej ustawy, do którego art. 35 ust. 2 odsyła, a mianowicie tego, że jak wynika z powołanego wyroku sądu konstytucyjnego, nie uwzględnia on potrzeby gwarantowania województwom zachowania istotnej części dochodów własnych dla realizacji zadań własnych - prowadzi to do wniosku, że za nieusprawiedliwiony uznać należało również zarzut z pkt 8) petitum skarg kasacyjnej.

W związku z tym, skoro zgodnie z art. 35 ust. 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, jeżeli jednostka samorządu terytorialnego, mimo ciążącego na niej obowiązku, nie dokonała w terminie - w całości lub w części - wpłat określonych w art. 29 - 31, minister właściwy do spraw finansów publicznych wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania z tytułu wpłat wraz z odsetkami ustalonymi jak dla zaległości podatkowych, to zasadnie Sąd pierwszej instancji ocenił, że sytuacja opisana w hipotezie normy prawnej dekodowanej z wymienionego przepisu nie dawała podstaw do tego, aby zakresem kontroli prawidłowości jego zastosowania przez organ obejmować fakty, zjawiska, zdarzenia, czy też stany, które w sytuacji tej się nie mieszczą. W tym zwłaszcza zaś takie spośród tych faktów, zjawisk, zdarzeń, czy też stanów, które w relacji do treści rozstrzygnięcia określającego wysokość zobowiązania z tytułu wpłat z przeznaczeniem na część regionalną subwencji ogólnej dla województw miałyby świadczyć o braku uwzględnienia w nim wymogu zachowania istotnej części dochodów własnych dla realizacji zadań własnych, a przez to o jego wadliwości.

Powyższe - podkreślając w tej mierze również znaczenie argumentów prezentowanych w kontekście stanowiska NSA wyrażonego w uzasadnieniu wyroku w sprawie sygn. akt II GSK 2989/14 - uzasadnia twierdzenie, że za pozbawione usprawiedliwionych podstaw uznać należało zarzuty adresowane wobec ustaleń faktycznych wydanego w sprawie rozstrzygnięcia, a mianowicie zarzuty z pkt 5) - 6) petitum skargi kasacyjnej. Ustalenia, które Sąd pierwszej instancji przyjął za podstawę wyrokowania w sprawie wolne są bowiem od deficytów zarzucanych przez stronę skarżącą.

Za nieusprawiedliwione uznać należało również zarzuty naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię wskazanych w pkt 1) - 3) petitum skargi kasacyjnej przepisów ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

Zarzuty te, nie dość, że nie mogą odnieść skutku oczekiwanego przez stronę skarżącą z uwagi na argumenty, w świetle których za uzasadnione uznać należało stanowisko Sądu pierwszej instancji odnośnie do braku podstaw do odmowy zastosowania w sprawie przepisów uznanych przez TK w wyroku w sprawie K 13/11 za niezgodne z konstytucją, to również i z tego powodu, że jak potwierdza to analiza treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku, wynika z niego, że sporne w sprawie przepisy Sąd jedynie przywoływał, a nie wynika z niego natomiast, aby przepisy prawa, których błąd wykładni zarzuca strona skarżąca stanowiły przedmiot zabiegów interpretacyjnych tego Sądu, z których miałoby wynikać, że ich rezultat - przy odwołaniu się do konkretnych argumentów natury jurydycznej - wyraził się w wypracowaniu przez ten Sąd określonego poglądu prawnego, którego prawidłowość podważana jest w skardze kasacyjnej. Prowadzi to do wniosku, że strona skarżąca podjęła polemikę z poglądem (prawnym), którego Sąd oierwszej instancji nie wyraził.

Nie jest również usprawiedliwiony zarzut naruszenia art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., a mianowicie zarzut podniesiony w pkt 7) petitum skargi kasacyjnej.

Podjęta na gruncie tego zarzutu kasacyjnego próba wykazania istnienia w sprawie tzw. kwestii prejudycjalnej mającej wynikać z okoliczności orzekania przez Trybunał Konstytucyjny w sprawie z wniosku Sejmiku Województwa Mazowieckiego o stwierdzenie niezgodności z konstytucją art. 4 ustawy z dnia 23 października 2014 r. o zmianie ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, nie może być uznana za skuteczną.

Jakkolwiek z przywołanego przepisu ustawy procesowej wynika możliwości fakultatywnego zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego w sytuacji, gdy rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym, to jednak nie można tracić z pola widzenia tego, że ocena celowości zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. powinna być dokonywana z punktu widzenia wystąpienia w przyszłości przesłanek wznowienia postępowania administracyjnego zakończonego zaskarżoną decyzją lub innym aktem (art. 145 § 1 pkt 7 i art. 145a k.p.a., art. 240 § 1 pkt 7, 8 i 11 ustawy Ordynacja podatkowa), jak i przesłanek wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego na skutek rozstrzygnięcia wydanego w innym - już toczącym się - postępowaniu (art. 272 p.p.s.a.), a w tym kontekście tego, że kontrola legalności administracji publicznej wykonywana przez sądy administracyjne następuje w oparciu o stan faktyczny i prawny istniejący w dniu wydania zaskarżonego aktu (czynności). Oznacza to, że zmiana stanu faktycznego lub prawnego, która nastąpiła po wydaniu zaskarżonego aktu (czynności), zasadniczo nie podlega uwzględnieniu. W sytuacji więc, gdy kontrolowana przez Sąd pierwszej instancji decyzji wydana została [...] lutego 2014 r., a przepis art. 4 ustawy o zmianie ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego - jak wynika z art. 5 tej ustawy - uzyskał moc obowiązującą w dniu następnym po dniu jej ogłoszenia w Dzienniku Ustaw RP, to jest w dniu [...] listopada 2014 r., to nie sposób zarzucić Sądowi pierwszej instancji, że naruszył on art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. nie zawieszając postępowania sądowoadministracyjnego w sprawie, z uwagi na toczące przed Trybunałem Konstytucyjnym postępowanie zainicjowane wymienionym powyżej wnioskiem Sejmiku Województwa Mazowieckiego. Przedmiot zawartego w nim żądania nie dotyczy bowiem przepisu prawa, który stanowiąc materialnoprawną podstawę wydania kontrolowanej przez Sąd pierwszej instancji decyzji, miałby stanowić również dla tego Sądu wzorzec kontroli jej legalności. Rezultat przeprowadzonej przez TK oceny konstytucyjności powołanego przepisu ustawy z dnia 23 października 2014 r. nie ma więc związku z rozpoznawaną sprawą, w sensie determinowania jej rozstrzygnięcia wynikiem postępowania przez sądem konstytucyjnym, a w związku z tym również i w sensie jego uchylenia w sytuacji zaktualizowania się w przyszłości przesłanek wznowienia postępowania, w którym rozstrzygnięcie to zostało wydane.

Z podanych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach orzeczono w myśl art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jednolity Dz. U. 2013, poz. 490).