Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 141/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-10-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 § 1 pkt 11, art. 241 § 1 pkt 2, art. 245 § 1 pkt 1 i 2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Cezary Ciwiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 października 2021 r. sprawy ze skargi R. sp. z o.o. z siedzibą w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2011 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

1.1. Decyzją z [...] listopada 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy decyzję DIAS z [...] lipca 2020 r. wydaną wobec R. [...] sp. z o.o. (dalej: "Spółka", "Skarżąca") w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2011 r.

1.2. Jak wynika z akt sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "DIS") decyzją z [...] grudnia 2014 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika (...)Urzędu Skarbowego w W. (dalej: "NUS") z [...] stycznia 2014 r. określającą Spółce (poprzednia nazwa: B. [...] sp. z o.o.), kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez Spółkę za kwiecień 2011 r. oraz umarzającą postępowanie podatkowe za maj 2011 r.

Nie zgadzając się z ustaleniami zawartymi w powyższym rozstrzygnięciu, Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 26 lutego 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 607/15 WSA w Warszawie oddalił skargę Spółki, a następnie Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 20 września 2018 r. o sygn. akt I FSK 1527/16 oddalił skargę kasacyjną Skarżącej wniesioną od ww. wyroku WSA w Warszawie.

1.3. Pismem z 16 stycznia 2020 r. Skarżąca, działając na podstawie art. 241 § 1 w związku z art 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: "O.p.") wniosła o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją DIS z [...] grudnia 2014 r.

W uzasadnieniu wniosku wskazała na wydanie w dniu 16 października 2019 r. przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") wyroku w sprawie o sygn. C-189/18, który zdaniem Spółki ma wpływ na treść wydanej decyzji ostatecznej.

1.4. DIAS postanowieniem z [...] lutego 2020 r., wznowił na wniosek Spółki postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną DIS z [...] grudnia 2014 r.

1.5. Decyzją z [...] lipca 2020 r. DIAS odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z [...] grudnia 2014 r.

1.6. W odwołaniu od ww. decyzji Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji DIAS i decyzji ostatecznej z [...] grudnia 2014 r. w części dotyczącej określenia w podatku od towarów i usług kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za kwiecień 2011 r. Podniosła zarzuty naruszenia:

- art. 245 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p., poprzez bezpodstawną odmowę uchylenia decyzji dotychczasowej, w sytuacji, gdy w związku ze złożonym wnioskiem o wznowienie postępowania wykazano, iż decyzja ostateczna narusza podstawowe prawa strony, w tym prawo do obrony;

- art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 245 § 1 pkt 1 i pkt 2 w związku z art. 191 O.p. przez błędną ocenę wpływu wyroku TSUE w sprawie Glencore (sygn. C-189/18) na legalność decyzji ostatecznej.

1.7. Utrzymując w mocy decyzję wydaną w pierwszej instancji, DIAS wskazał, że instytucja wznowienia nie może być wykorzystywana do ponownej, pełnej, merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Nie jest to bowiem kontynuacja postępowania zwykłego, a odrębne postępowanie nadzwyczajne, które toczy się tylko w zakresie oceny, czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 O.p.

DIAS podkreślił, że wskazywaną przez Spółkę przesłankę wznowienia stanowi wyrok TSUE z dnia 16 października 2019 r. w sprawie o sygn. C-189/18, który w ocenie Spółki, ma wpływ na treść zapadłej uprzednio decyzji ostatecznej.

DIAS wyjaśnił, że okoliczności faktyczne zgłoszone przez Spółkę w postępowaniu wznowieniowym wskazują na brak istnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. W ocenie DIAS, wbrew stanowisku wyrażonym we wniosku nie można stwierdzić, że organ podatkowy niejako automatycznie przeniósł ustalenia organów podatkowych prowadzących sprawy wobec podmiotów trzecich, powiązanych ze Spółką i bezkrytycznie uznał je za wiarygodne i wiążące w sprawie Spółki. W ocenie DIAS to, że ocena dowodów przez organy podatkowe orzekające w sprawach podmiotów trzecich oraz przez organ podatkowy orzekający wobec Spółki jest zbieżna nie oznacza wadliwości wydanej decyzji.

DIAS wskazał, że w przedmiocie wykorzystania materiału dowodowego pozyskanego z innych postępowań, inaczej niż w badanej przez TSUE sprawie, polskie prawo podatkowe nie zawiera normy nakazującej organom zachowanie kompatybilności decyzji wydanych wobec wystawcy i odbiorcy faktury.

W ocenie DIAS, uzasadnienie decyzji wskazuje, że organ podatkowy orzekając w niniejszej sprawie samodzielnie dokonał oceny dowodów. Nie można mieć zastrzeżeń do legalności ich pozyskania. Spółka znała te dowody. W opinii DIAS, spełnione zostały standardy ochrony praw strony postępowania przypomniane wskazanym wyrokiem TSUE.

Jak podkreślił DIAS, weryfikacja decyzji ostatecznej przez sądy administracyjne stanowi potwierdzenie tezy zawartej w wyroku z dnia 16 października 2019 r. sygn. C-189/18, że sąd rozpoznający skargę na ostateczną decyzję DIS mógł skontrolować zgodność z prawem uzyskania i wykorzystania owych dowodów oraz ustaleń, które miały decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia skargi, dokonanych w decyzjach administracyjnych wydanych względem wspomnianych dostawców.

W konsekwencji, zdaniem DIAS, wskazana we wniosku o wznowienie podstawa nie uzasadniała weryfikacji decyzji ostatecznej, z tego względu wznowieniowe postępowanie nie mogło odnieść oczekiwanego przez Skarżącą skutku.

2. W skardze do tutejszego Sądu Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji DIS z [...] grudnia 2014 r. w części dotyczącej określenia w podatku od towarów i usług kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za kwiecień 2011 r., a także zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie:

1) art. 245 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p., poprzez bezpodstawną odmowę uchylenia decyzji dotychczasowej, w sytuacji, gdy w związku ze złożonym wnioskiem o wznowienie postępowania wykazano, że decyzja ostateczna narusza podstawowe prawa strony, w tym prawo do obrony, poprzez wykorzystanie dowodów wytworzonych w toku innych postępowań i przeniesienie oceny dowodów innych organów na przedmiotową sprawę, bez przeprowadzenia odpowiednich dowodów w ramach przedmiotowego postępowania, co zostało przez TSUE w wyroku Glencore (sygn. C-189/18) jednoznacznie uznane za działanie godzące w podstawowe prawa podatników;

2) art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 245 § 1 pkt 1 i pkt 2 w związku z art. 191 O.p., przez błędną ocenę wpływu wyroku TSUE w sprawie Glencore (sygn. C-189/18) na legalność decyzji ostatecznej, co miało wpływ na wynik sprawy, objawiający się tym, że nie uchylono decyzji DIS z dnia [...] grudnia 2014 r., która została wydana z naruszeniem:

– art. 187 § 1, art. 188 w zw. z art. 122 O.p., poprzez nieprzeprowadzenie wnioskowanych przez stronę dowodów, mimo iż organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy;

– art. 120, art. 122, art. 180 i art. 187, art. 191 O.p., poprzez nienależyte prowadzenie postępowania dowodowego, które ograniczyło się do włączenia do akt sprawy materiału dowodowego zgromadzonego w toku innych postępowań (kontrolnych, podatkowych oraz karnych) przy jednoczesnym braku wymaganej od organu inicjatywy w zakresie przeprowadzania dowodów w sposób umożliwiający stronie czynny udział w postępowaniu.

Skarżąca wskazała na naruszenie zasady bezpośredniości oraz prawa podatnika do czynnego udziału w postępowaniu, a także prawa do obrony. Podniosła, że pozbawiono ją możliwości wpływania na postępowanie dowodowe i dążenie do ustalenia prawdy materialnej. Argumentowała, że do akt sprawy włączono dokumenty pozyskane od zagranicznych administracji podatkowych oraz protokoły z czynności sprawdzających odnośne do podmiotu Usługi T. [...] oraz R. [...] sp. z.o.o. Zdaniem Skarżącej, uniemożliwiono jej wnikliwe zapoznanie się z tymi dowodami; nie przedstawiono w decyzji oceny tych dowodów; dokonano wybiórczego włączenia dowodów.

3. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

4.1. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

4.2. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja odmawiająca Skarżącej uchylenia w wyniku wznowienia postępowania ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] grudnia 2014 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2011 r. Spór koncentruje się przy tym na uznaniu, czy wyrok TSUE w sprawie C-189/18 ma taki wpływ na kwestionowaną w postępowaniu nadzwyczajnym decyzję ostateczną, o jakim mowa w przepisie art. 240 § 1 pkt 11 O.p.

4.3. Zakreślając ramy prawne niniejszego rozstrzygnięcia wskazać należy, że z treści art. 128 zdanie drugie O.p. wynika, że uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznych, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić jedynie w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Wznowienie postępowania podatkowego uregulowane w art. 240-246 O.p. jest zatem wyjątkiem od zasady trwałości decyzji. Wzruszenie ostatecznej decyzji jest możliwe jedynie w ściśle wymienionych w art. 240 § 1 O.p. przypadkach.

W przedmiotowej sprawie wznowienie postępowania nastąpiło na wniosek Skarżącej z 16 stycznia 2020 r., który został oparty na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Zgodnie z tym przepisem wznawia się postępowanie w sytuacji, gdy orzeczenie TSUE ma wpływ na treść wydanej decyzji. Przesłanka z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. służyć ma zapewnieniu efektywności prawa unijnego w krajowym porządku prawnym i zachodzi nie tylko w sprawie, w której sąd wystąpił z pytaniem prejudycjalnym, ale także, gdy orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (obecnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej) zapadło w innej sprawie, ale ma wpływ na treść decyzji, a więc dotyczy tożsamej podstawy prawa wspólnotowego (wyrok NSA z dnia 4 grudnia 2008 r., I FSK 1655/07 oraz z 9 września 2015 r., I FSK 380/14).

Z treści art. 241 § 1 pkt 2 O.p. wynika, że wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 11 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od publikacji sentencji orzeczenia TSUE. Skarżąca twierdzi, iż orzeczeniem mającym wpływ na treść wydanej decyzji jest wyrok TSUE z dnia 16 października 2019 r., C-189/18. Publikacja sentencji przedmiotowego orzeczenia nastąpiła w dniu 16 grudnia 2019 r., zatem Skarżąca złożyła wniosek w terminie.

4.4. Wyjaśnienia wymaga więc to, czy ww. wyrok TSUE ma wpływ na treść decyzji ostatecznej w stopniu uzasadniającym żądanie Skarżącej zawarte we wniosku o wznowienie postępowania.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wykształciły się określone kryteria i wskazania prawne co do oceny wpływu orzeczenia TSUE na treść decyzji ostatecznej. Pierwszym z tych kryteriów jest, by uwzględnienie wykładni prawa unijnego przedstawionej w danym wyroku wymuszało wydanie odmiennego rozstrzygnięcia sprawy (wyrok NSA z dnia 25 lipca 2017 r., I FSK 513/17). Z drugiej zaś strony akcentuje się w orzecznictwie, że dane orzeczenie TSUE, które stanowi podstawę wznowienia postępowania zgodnie z art. 240 § 1 pkt 11 O.p., winno mieć walor orzeczenia precedensowego. Przykładowo, w wyroku z dnia 7 czerwca 2019 r., I FSK 477/17, NSA dokonując oceny innego orzeczenia TSUE jako przesłanki wznowienia wskazał, że orzeczenie to stanowi jedynie kontynuację wytoczonej wcześniej linii orzeczniczej, w związku z czym nie mogło ono mieć wpływu na wynik sprawy. Podobną argumentację można również odnaleźć w innych orzeczeniach sądów administracyjnych (m.in. wyrok NSA z dnia 24 stycznia 2018 r., I FSK 612/16, wyrok NSA z dnia 11 stycznia 2019 r., I FSK 238/17).

4.5. W przeprowadzonym postępowaniu wznowieniowym należało zatem poddać ocenie wykładnię zaprezentowaną w przedmiotowym wyroku TSUE oraz precedensowy charakter tego orzeczenia. TSUE w omawianym orzeczeniu przedmiotem wykładni uczynił m.in. zasadę poszanowania prawa do obrony. Należy jednak stwierdzić, iż zaprezentowana w przedmiotowym wyroku TSUE wykładnia poszanowania prawa do obrony nie wykazuje precedensowego charakteru. W zakresie wykładni tej zasady TSUE kontynuuje wykładnię przedstawioną w wyroku TSUE z dnia 9 listopada 2017 r., C-298/16, w którym wskazano, że jednostka powinna mieć umożliwiony, na swój wniosek, dostęp do informacji i dokumentów znajdujących się w aktach sprawy administracyjnej i podlegających uwzględnieniu przez organ publiczny w celu wydania decyzji chyba, że względy interesu ogólnego uzasadniają ograniczenie dostępu do tych informacji i dokumentów. W wyroku stanowiącym podstawę wznowienia postępowania w niniejszej sprawie TSUE w sposób tożsamy interpretuje tę zasadę w kontekście dostępu strony do akt sprawy, zatem orzeczenie to nie wykazuje waloru precedensowego w tej kwestii. Jednocześnie TSUE podkreślił w omawianym wyroku, że orzecznictwo w tym zakresie jest ugruntowane.

4.6. Sąd ocenił jednak kwestię wpływu na decyzję ostateczną wykładni prawa przedstawionej w wyroku TSUE w sprawie C-189/18 i nie podzielił zdania Skarżącej jakoby wymuszałaby ona odmienne rozstrzygnięcie sprawy. Jak wynika z wyroku NSA z dnia 18 stycznia 2019 r., I FSK 514/17, art. 240 § 1 pkt 11 O.p. może znaleźć zastosowanie, jeżeli przeprowadzona przez organ wykładnia przepisów prawa krajowego stanowiących implementację norm prawa unijnego, w świetle wykładni TSUE okaże się wadliwa w takim stopniu, że wymusza wydanie odmiennej decyzji w sprawie. W realiach niniejszej sprawy chodzi o wykładnię przepisów prawa krajowego, które gwarantują stronie poszanowanie prawa do obrony w postępowaniu podatkowym. W polskim ustawodawstwie przepisami takimi są m.in. art. 123 O.p., tj. zasada czynnego udziału stron oraz art. 178 O.p., dający stronie prawo wglądu do akt sprawy podatkowej.

Zauważyć trzeba, że przywołany wyrok Trybunału Sprawiedliwości zapadł w stanie faktycznym, gdzie przepisy prawa węgierskiego wprost przewidywały związanie organów ustaleniami faktycznymi oraz kwalifikacją prawną dokonaną w postępowaniu prowadzonym przez organy administracyjne względem dostawcy podatnika oraz okoliczności i zakres przedstawienia podatnikowi danych i dowodów wynikających z kontroli powiązanych przeprowadzonych u innego podatnika. Przepisy polskiej ustawy O.p. nie przewidują, wzorem prawa węgierskiego, związania organów decyzjami wydanymi wobec kontrahentów podatnika. Decyzje te, jak i ewentualne dowody zgromadzone w toku postępowania prowadzonego względem kontrahenta nie są w żadnej mierze wiążące dla organu prowadzącego postępowanie względem podatnika. Dowody tego rodzaju mają moc dowodową równą innym środkom dowodowym oraz podlegają regułom swobodnej oceny.

Choć nie można z góry wykluczyć wpływu wyroku TSUE w sprawie C-189/18 wyłącznie ze względu na fakt jego wydania na gruncie przepisów węgierskiej ordynacji podatkowej, należy jednak podkreślić, iż polska Ordynacja podatkowa w odmienny sposób normuje sytuację procesową strony w postępowaniu podatkowym. Jeżeli organy podatkowe w prawidłowy sposób zastosują przepisy dotyczące gwarancji procesowych strony w postępowaniu podatkowym to nie dojdzie do naruszenia zasady poszanowania prawa do obrony zarysowanej w orzecznictwie TSUE.

4.7. Wobec powyższego Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia art. 245 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p., gdyż orzeczenie TSUE z dnia 16 października 2019 r. C-189/18, nie miało wpływu na treść decyzji ostatecznej, który wymuszałby jej uchylenie. Zdaniem Sądu, postępowanie, które doprowadziło do jej wydania nie było wadliwe w świetle wykładni przedstawionej w tym wyroku.

We wniosku o wznowienie Skarżąca jedynie ogólnikowo wskazuje na naruszenie zasady bezpośredniości oraz prawa podatnika do czynnego udziału w postępowaniu, a także prawa do obrony. Podnosi, że pozbawiono ją możliwości wpływania na postępowanie dowodowe i dążenie do ustalenia prawdy materialnej. Argumentuje, że do akt sprawy włączono dokumenty pozyskane od zagranicznych administracji podatkowych oraz protokoły z czynności sprawdzających odnośne do podmiotu Usługi T. [...] oraz R. [...] sp. z.o.o. Zdaniem Skarżącej, uniemożliwiono jej wnikliwe zapoznanie się z tymi dowodami; nie przedstawiono w decyzji oceny tych dowodów; dokonano wybiórczego włączenia dowodów. Jednocześnie jednak Skarżąca nie wskazuje jakie konkretnie dowody nie zostały włączone do akt sprawy, czy też jej okazane. W istocie polemizuje jedynie z oceną materiału dowodowego dokonaną przez organ.

Sąd zauważa, że w sprawie zgromadzono obszerny materiał dowodowy, w tym pozyskany od innych organów, co jest zgodnie z art. 180 § 1 i art. 181 O.p. Organy włączyły do akt materiały zgromadzone w innych postępowaniach, w zakresie w jakim było to niezbędne do dokonania ustaleń dotyczących bezpośrednio Skarżącej i jej sytuacji prawnopodatkowej. Przy czym wbrew argumentacji skargi z lektury ostatecznej decyzji nie wynika, aby organ nie dokonał w sprawie samodzielnych ustaleń i oceny całego tak zgromadzonego materiału dowodowego. Z akt sprawy wynika również, że Skarżąca zarówno przed organem pierwszej jak i drugiej instancji była informowana o możliwości zapoznania się i wypowiedzenia się w zakresie zgromadzonego materiału dowodowego. Przed DIS z takiej możliwości nie skorzystała. Z akt sprawy nie wynika również, aby na etapie postępowania wymiarowego Skarżąca zarzucała nieokazanie jej całości materiału dowodowego stanowiącego podstawę do wydania decyzji.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe obu instancji zapewniły Skarżącej standard rzetelnego procesu. Materiał dowodowy pochodzący z innych postępowań został włączony do akt niniejszej sprawie w takim zakresie, jaki został wykorzystany przez organy. Organy nie mają przy tym ani obowiązku, ani też uprawnienia do ujawnienia całego materiału zebranego w innej sprawie. Nie są też zobowiązane do prowadzenia postępowania dowodowego w nieograniczonym zakresie. Gromadzą jedynie te dowody, które dotyczą podatnika i pozwalają na wypełnienie zasady dążenia do odtworzenia prawdy materialnej.

Zauważyć bowiem należy, że w wyroku TSUE chodzi o realizację obowiązku zapoznania podatnika z dowodami, w tym z dowodami pochodzącymi z powiązanych postępowań administracyjnych, na podstawie których organ zamierza wydać decyzję, a które organ już posiada, bo zebrał je z urzędu lub na wniosek strony. Trudno sobie wyobrazić natomiast nakładanie na organ obowiązku zapoznania podatnika z dokumentami, których to dokumentów organ nie włączył do akt sprawy, a więc na których organ nie opierał decyzji, bo tych dokumentów nie zna i nie stały się one dowodem w sprawie. Organ nie pozyskał tych dokumentów, bo uznał je za zbędne lub nieistotne dla wyjaśnienia sprawy.

Z wyroku TSUE nie można więc wyprowadzić wniosku, że organ winien był, z urzędu, poddać wątpliwość wszystkie informacje i dokumenty źródłowe pochodzące z powiązanych postępowań i pozyskać, a następnie okazać stronie całość z akt pochodzących z postępowań powiązanych.

Odnośnie do zarzutów skargi dotyczących nieprzeprowadzenia przez organ wnioskowanych przez Skarżąca dowodów, czy też wadliwej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego (zarzuty naruszenia art. 120, art. 122, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 O.p.), podkreślić należy, że wykraczają one poza ramy niniejszego postępowania, zakreślonego przesłanką wznowieniową z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Tego rodzaju zarzut winy być podnoszone w postępowaniu wymiarowym. Ponadto, jak zasadnie zwrócił uwagę DIAS, postępowanie nadzwyczajne nie służy ponownej, pełnej kontroli decyzji ostatecznej, a do tego zdaje się zmierzać Skarżąca. Co istotne, decyzja ostateczna DIS z [...] grudnia 2014 r. była oceniana pod kątem jej zgodności z prawem przez tutejszy Sąd. Skarga została oddalona (wyrok z 26 lutego 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 607/15). Sąd za niezasadne uznał zarzuty skargi dotyczące zarówno naruszenia przepisów postępowania jak i przepisów prawa materialnego. NSA oddalił skargę kasacyjną wywiedzioną od tego wyroku przez Skarżąca (wyrok z 26 września 2018 r., sygn. akt I FS 1527/16).

W konsekwencji powyższe zarzuty skargi są chybione.

Chybiony jest również zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Nie był on bowiem podstawą wniosku o wznowienie. Należy bowiem pamiętać, że zakres postępowania wznowionego na wniosek podatnika, ogranicza się do podstawy wznowienia wskazanej we wniosku (w rozpoznawanej sprawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p.).

4.8. W tym stanie rzeczy, Sąd nie znajdując w postępowaniu zakończonym wydaniem zaskarżonej decyzji także innych niż podniesione w skardze uchybień, które mogłyby uzasadniać jej uchylenie, orzekł o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).