Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 485/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-06-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimierz Jarząbek (spr.), Sędziowie NSA Czesława Socha, Jacek Surmacz, Protokolant Karolina Mamcarz, po rozpoznaniu w dniu 28 czerwca 2005 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] Spółka z o.o. w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 grudnia 2004 r. sygn. akt V SA 3517/03 w sprawie ze skargi [...] Spółka z o.o. w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 23 lipca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji - oddala skargę kasacyjną -


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 15 grudnia 2004 r., sygn. akt V SA 3517/03 w sprawie ze skargi [...] Sp. z o.o. w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 23 lipca 2003 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji – oddalił skargę.

Uzasadniając rozstrzygnięcie Sąd uznał za miarodajny stan faktyczny ustalony przez organy celne i podał, że Naczelnik Urzędu Celnego I w Warszawie decyzją z dnia 30 października 2002 r. uznał za nieprawidłowe zgłoszenie celne z dnia 10 listopada 1999 r. według dokumentu SAD [...], dotyczące farmaceutyków, dokonane przez [...]Sp. z o.o.

Decyzją z dnia 23 lipca 2003 r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy swoją poprzednią decyzję z dnia 9 kwietnia 2003 r., którą odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji organu I instancji. Stwierdził, że w świetle art. 2652 pkt 1 i art. 209 Kodeksu celnego wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji złożony w dniu 12 lutego 2003 r. należało uznać za złożony po terminie.

W skardze strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa celnego oraz przepisów Ordynacji podatkowej, w szczególności zawartych w rozdziale IX Kodeksu celnego oraz przepisów działu IV Ordynacji podatkowej, w tym art. 2652 pkt 1 Kodeksu celnego w związku z przepisami prawa materialnego, tj. art. 65 w związku z art. 3 Kodeksu celnego poprzez ich błędną interpretację, a następnie błędne zastosowanie do niniejszej sprawy. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Dyrektor Izby Celnej w Warszawie w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, powołując się na dotychczas podnoszone argumenty, przemawiające w jego ocenie za słusznością zaskarżonej decyzji.

Orzekając na mocy art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1271 ze zm.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że brak było podstaw do przyjęcia stanowiska skarżącej, że trzyletni termin, o którym mowa w art. 2652 Kodeksu celnego, liczony od dnia powstania długu celnego, powinien być liczony nie od daty dokonania zgłoszenia celnego, a od daty wydania decyzji w sprawie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Sąd uznał za trafne stanowisko Dyrektora Izby Celnej, zgodnie z którym dniem powstania długu celnego w procedurze dopuszczenia towaru do obrotu jest data przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 209 § 2 Kodeksu celnego) i wydanie przez Naczelnika Urzędu Celnego decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe nie ma wpływu na sposób liczenia terminu, w którym możliwe jest zgłoszenie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji. Dokonując weryfikacji zgłoszenia celnego na podstawie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego w zakresie wartości celnej i długu celnego, organ celny rozstrzyga o kwocie długu celnego, ale tylko co do jego wysokości, nie orzeka zaś o jego powstaniu co do zasady. Przyjęcie zgłoszenia celnego jedynie dowodzi, że zgłoszenie celne odpowiadało warunkom formalnym określonym w przepisach.

Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, fakt wydania i doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu na kilka dni przed upływem terminu do jej wydania, nie przemawiał, zdaniem Sądu, za stanowiskiem skarżącej. Organ celny (chodziło tu o organ celny I instancji) ma na wydanie decyzji w trybie art.65 § 4 pkt. 2 Kodeksu celnego, przez co rozumie się także jej doręczenie, zgodnie z § 5 tego artykułu, 3 lata. W sprawie niniejszej termin ten został dochowany i gdyby strona wniosła w terminie odwołanie, mogłaby dochodzić weryfikacji decyzji, przy czym jej wynik byłby zależny jedynie od oceny jej prawidłowości, a nie od tego, na jaki czas przed upływem terminu do jej wydania w istocie to nastąpiło.

W skardze kasacyjnej Spółka, zaskarżając wyrok w całości, wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie na podstawie art. 185 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, dalej p.p.s.a., oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. Orzeczeniu zarzucono naruszenie:

• prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, o której mowa w

art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tj. błędną

wykładnię art. 209 § 2 Kodeksu celnego w związku z art. 65 § 3 pkt 2, art. 65 § 4

pkt 2 lit. b i art. 65 § 5 oraz art. 2652 pkt 1 Kodeksu celnego poprzez przyjęcie, że

za dzień powstania długu celnego w przywozie, od którego liczony jest termin

określony w art. 2652 pkt 1 Kodeksu celnego, może zostać uznana wyłącznie data

przyjęcia zgłoszenia celnego,

• mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy przepisów postępowania, tj. naruszenie art. 135 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 3 § 1 p.p.s.a. przez brak stwierdzenia naruszenia prawa i odmowę uchylenia zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w Warszawie w sytuacji, gdy zaskarżona decyzja wydana została z mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniem przepisu art. 2652 pkt 1 ustawy dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny.

W ocenie skarżącej istotą poglądu WSA jest wykładnia art. 209 § 2 Kodeksu celnego, utożsamiająca chwilę powstania długu celnego w procedurze dopuszczenia towaru do obrotu (explicite wyrażoną w art. 2652 pkt 1 Kodeksu celnego) z momentem przyjęcia zgłoszenia celnego. Literalnie odczytana treść tego przepisu nie stanowi wystarczającej podstawy do uznania, że przy stosowaniu wszelkich norm prawa celnego (w tym art. 2652 pkt 1 Kodeksu celnego) skutki prawne przewidziane dla dnia powstania długu celnego w przywozie przypisywać należy bezwzględnie w każdym przypadku do dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Zdaniem Spółki z brzmienia art. 65 § 3 pkt 2 wynika, że zasadą była czasowa zbieżność przyjęcia zgłoszenia celnego i określenia kwoty wynikającej z długu celnego, przy czym zachodził wyjątek w sytuacji, gdy już po przyjęciu zgłoszenia celnego została wydana decyzja rozstrzygająca o przeznaczeniu celnym towaru lub decyzja rozstrzygająca o kwocie wynikającej z długu celnego.

Drugą z powyższych decyzji była decyzja wydana na podstawie art. 65 § 4 pkt 2 lit. b Kodeksu celnego (w brzmieniu obowiązującym od dnia 19 marca 2001 r.) i wówczas źródłem określenia kwoty wynikającej z długu celnego przestawało być przyjęcie zgłoszenia celnego, a stawało się nim działanie organu celnego, tj. decyzja administracyjna. Określona w decyzji kwota wynikająca z długu celnego stanowiła nową wysokość należności celnych przywozowych, zaś doręczenie decyzji wyznaczało nowy termin uiszczenia należności, którym zgodnie z art. 231 Kodeksu celnego był termin 10 dni licząc od dnia powiadomienia dłużnika o wysokości należności. Wydanie i doręczenie decyzji określającej kwotę wynikającą z długu celnego pociągało zatem za sobą skutki właściwe dla przyjęcia zgłoszenia celnego. Obydwa zdarzenia były bowiem źródłem określenia należności celnych przywozowych (w wysokości wynikającej odpowiednio ze zgłoszenia celnego lub z decyzji organu celnego), jak również wyznaczały termin uiszczenia należności celnych. Identyczne skutki w zakresie długu celnego powiązane więc były nie tylko z przyjęciem zgłoszenia celnego, lecz również z wydaniem decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe. Tym samym norma art. 209 § 2 nie stanowiła przeszkody dla uznania, iż data, z którą związane były skutki przewidziane dla powstania długu celnego, może w niektórych przypadkach różnić się od daty przyjęcia zgłoszenia celnego.

Zasadność przedstawionego wyżej poglądu potwierdza, w ocenie skarżącej, porównanie norm art. 65 § 5 oraz art. 2652 pkt 1 Kodeksu celnego. Gdyby daty wymienione w tych przepisach w każdym przypadku były tożsame, jak przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, opierając się na literalnej wykładni art. 209 § 2 Kodeksu celnego, bezcelowe i sprzeczne z założeniem o racjonalności ustawodawcy byłoby używanie w przytoczonych regulacjach różnych określeń tego samego dnia.

Początkiem trzyletniego terminu do wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji z dnia 30 października 2002 r. – a zatem w sytuacji wydania decyzji określającej kwotę wynikającą z długu celnego po dniu przyjęcia zgłoszenia celnego – winien być dzień wydania (tj. 30 października 2002 r., w tym przypadku pokrywający się z dniem doręczenia) decyzji określającej należności z długu celnego, nie zaś - dzień przyjęcia zgłoszenia celnego, tj. 10 listopada 1999 r., na co spółka wskazywała już w skardze.

Należy bowiem przypisać istotne znaczenie określeniu przez ustawodawcę początku biegu terminu z art. 2652 pkt 1 Kodeksu celnego na dzień powstania długu celnego, nie zaś na dzień przyjęcia zgłoszenia celnego (jak w art. 65 § 5 Kodeksu celnego). Decyzja wydana na podstawie art. 65 § 4 pkt 2 lit. a Kodeksu celnego na nowo kształtowała sferę obowiązków strony związanych z ciążącym na niej długiem celnym w określonej w rozstrzygnięciu kwocie i wobec tego stanowiła zdarzenie pociągające za sobą skutki prawne właściwe dla powstania długu celnego.

Skarżąca podniosła ponadto zarzut, że gdyby Dyrektor Izby Celnej nie naruszył przy wydawaniu zaskarżonej decyzji przepisu art. 2652 pkt 1 Kodeksu celnego, uznałby za uzasadnione wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji (niezależnie od sposobu zakończenia tego postępowania). Tym samym, naruszenie prawa przez organ celny miało istotny wpływ na wynik sprawy prowadząc do utrzymania w mocy decyzji odmawiającej wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie. W tej sytuacji brak stwierdzenia przez WSA w zaskarżonym wyroku naruszenia prawa towarzyszącego wydaniu decyzji Dyrektora Izby Celnej stanowi naruszenie powołanych w skardze kasacyjnej przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w sposób istotny wpływające na wynik sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Art. 183 § 1 p.p.s.a. przyjmuje zasadę, że o zakresie kontroli orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego przesądza wola wnoszącego skargę kasacyjną. Od tej zasady ustawa o p.p.s.a. wprowadza wyjątek, stanowiąc, że Naczelny Sąd Administracyjny z urzędu bierze pod rozwagę nieważność postępowania (§ 2 art. 183 p.p.s.a.).

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na dwóch podstawach:

1. naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (ust. 1),

2. naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (ust. 2).

Skarga kasacyjna wymaga nie tylko przytoczenia podstaw, ale także ich uzasadnienia.

Nieodzownym elementem uzasadnienia podstawy kasacyjnej z art. 174 ust. 1 p.p.s.a. jest - poza przytoczeniem naruszonego przepisu - wskazanie sposobu jego naruszenia i wyjaśnienie, na czym polega błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie tego przepisu prawa i jak, zdaniem skarżącego, powinien on być rozumiany i stosowany.

Również koniecznym elementem uzasadnienia drugiej podstawy skargi kasacyjnej jest wskazanie, które przepisy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Na wstępie zaznaczyć należy, że przepisy ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm., dalej K.cel.) utraciły moc obowiązującą z dniem 1 maja 2004 r. na podstawie art. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623). Art. 26 tej ustawy stanowi, że "Przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej".

Z części wstępnej uzasadnienia wynika, że w rozpoznawanej sprawie mają zastosowanie przepisy ustawy dawnej, tj. przepisy Kodeksu celnego z 1997 r., albowiem podstawę rozstrzygnięcia stanowił przepis art. 2652 pkt 1 K.cel., w myśl którego, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia powstania długu celnego, organ celny nie wszczyna bądź odmawia wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji.

Przytoczona niżej analiza przepisów K.cel. uzasadnia stwierdzenie, że zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego wymienionych w podstawie pierwszej skargi kasacyjnej nie jest usprawiedliwiony.

Przepisy Tytułu VII Działu II K.cel. regulują powstanie długu celnego (art. 208 – 225).

Art. 208 K.cel. ustanawia generalną zasadę, zgodnie z którą dług celny powstaje w wypadkach określonych w powołanym wyżej Tytule i Dziale.

W myśl art. 209 § 1 K.cel. dług celny w przywozie powstaje w wypadku: dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym (pkt 1); objęcia towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym procedurą odprawy czasowej, z częściowym zwolnieniem od cła.

§ 2 art. 209 K.cel. stanowi: "Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego".

Powstanie długu celnego na podstawie innych okoliczności nie przewidzianych w art. 208-225 K.cel. (Dział II) pozostaje poza regulacją ustawową przewidzianą w K.cel.

Wobec tego, iż powstanie długu celnego następuje w chwili wykonania czynności (przyjęcia zgłoszenia celnego), przeto koniecznym jest omówienie przepisów K.cel. odnoszących się do tej kwestii.

Chodzi tu o określenia użyte w ustawie takie jak: dług celny; zgłaszający; zgłoszenie celne.

Według art. 3 § 1 K.cel. użyte w ustawie określenia oznaczają:

pkt 2 dług celny - powstałe z mocy prawa zobowiązanie do uiszczenia należności celnych przywozowych (dług celny w przywozie) lub należności celnych wywozowych (dług celny w wywozie) odnoszące się do towarów,

pkt 23 zgłaszający - osobę, która dokonuje zgłoszenia celnego we własnym imieniu na swoją rzecz, we własnym imieniu na cudzą rzecz, albo osobę, w której imieniu dokonuje się zgłoszenia celnego,

pkt 24 zgłoszenie celne - czynność, poprzez którą osoba wyraża, w wymaganej formie i w określony sposób, zamiar objęcia towaru określoną procedurą celną.

Przepisu Działu II Rozdziału I Oddziału 2 K.cel. odnoszą się do czynności zgłoszenia w formie pisemnej.

W myśl art. 64 K.cel. zgłoszenie celne - powinno być złożone na formularzu, zgodnym ze wzorem przewidzianym do objęcia towaru określoną procedurą celną. Zgłoszenie takie winno zawierać wszystkie dane niezbędne dla danej procedury celnej oraz podpis osoby zgłaszającej. Do zgłoszenia celnego powinny być dołączone wymagane dla danej procedury dokumenty. Organ celny odmawia przyjęcia zgłoszenia celnego, jeżeli nie odpowiada ono przedstawionym wymogom i wskazuje przyczyny w formie pisemnej.

Procedura przyjęcia zgłoszenia celnego w formie pisemnej i jego następstwa została określona w art. 65 § 1, 2 i 3 K.cel.

W myśl § 1 organ celny przyjmuje zgłoszenie celne, jeżeli odpowiada ono wymogom określonym w art. 64 i wraz ze zgłoszeniem celnym przedstawiono towar nim objęty.

§ 2 stanowi, że podstawę do zastosowania procedury celnej do towaru objętego zgłoszeniem celnym stanowią dane zawarte w zgłoszeniu celnym przyjętym przez organ celny.

Zaś według § 3 przyjęcie zgłoszenia celnego powoduje z mocy prawa:

1) objęcie towaru procedurą celną,

2) określenie kwoty wynikającej z długu celnego, chyba że w sprawie zostanie wydana decyzja rozstrzygająca inaczej o przeznaczeniu celnym towaru lub o kwocie wynikającej z długu celnego.

Z powyższego wynika, że ustawodawca wymienił w § 1, 2 i 3 art. 65 w kolejności czynności czasownikowe "przyjmuje", poczynając od przyjęcia zgłoszenia celnego, a kończąc na objęciu towaru procedurą celną i określeniu kwoty wynikającej z długu celnego, przy czym czynności te zostały określone w różnych czasach: w § 1 w czasie teraźniejszym; zaś w § 2 i 3 w czasie przeszłym dokonanym.

Oznacza to, że użyte w art. 65 § 1 K.cel. wyrażenie czasownikowe "przyjmuje" jest tylko tym okresem czasu, który ustawodawca w art. 209 § 2 K.cel. uznał za "chwilę" przyjęcia zgłoszenia celnego i że z tą chwilą powstaje dług celny.

Czynności, o których mowa w § 2 i 3, a także § 4 art. 65 K.cel. dokonane przez organ celny są czynnościami po przyjęciu zgłoszenia celnego - które mogą być wykonane jako czynności następne po przejęciu zgłoszenia celnego - a zatem w świetle art. 209 § 2 K.cel. nie są już tym okresem czasu, tj. "chwilą", z którą ustawodawca wiąże czas powstania długu celnego.

Dla objęcia towaru procedurą celną i określenia długu celnego nie jest konieczne wydanie decyzji administracyjnej, czynności podejmowane przez organ celny mają jedynie charakter materialno-techniczny (§ 3 art. 65 K.cel.).

W myśl art. 65 § 4 K.cel. po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny, na wniosek strony lub z urzędu, wydaje decyzję w której:

1) uznaje zgłoszenie celne za prawidłowe,

2) uznaje zgłoszenie celne za nieprawidłowe.

W tym drugim przypadku organ celny określa kwotę wynikającą z długu celnego lub rozstrzyga o nadaniu towarowi właściwego przeznaczenia celnego.

W świetle powyższego zarzut naruszenia prawa materialnego przez jego błędną wykładnię ostać się nie może. Jak zaznaczono wyżej, art. 208 K.cel. ustanawia generalną zasadę, zgodnie z którą dług celny powstaje w wypadkach określonych w Tytule VII Dział II Kodeksu celnego. Art. 209 § 2 zamieszczony jest w tym Dziale, a zatem dług celny w przywozie powstaje w czasie określonym w tym przepisie. Zaprezentowane w skardze kasacyjnej odmienne stanowisko w tym przedmiocie nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach Kodeksu celnego.

Do powyższego dodać należy, że nie tylko w ustawodawstwie polskim posłużono się określeniem czasu powstania długu celnego "z chwilą" przyjęcia zgłoszenia celnego. Identyczne rozwiązanie jak w art. 209 § 2 K.cel. zawiera art. 201 ust. 2 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Kodeks Celny Wspólnoty zamieszczony w Rozdziale 2 pt. Powstanie długu celnego, który stanowi "Dług celny powstaje w chwili przyjęcia odpowiedniego zgłoszenia celnego".

Po przyjęciu zgłoszenia celnego podejmowane czynności przez organ celny w trybie art. 65 § 3 K.cel. mają charakter materialno-techniczny. Odstępstwem jest wydanie decyzji przez organ celny - z urzędu - w przypadku, gdy zachodzi potrzeba rozstrzygnięcia inaczej o przeznaczeniu celnym towaru lub o kwocie wynikającej z długu celnego, in fine pkt 2 § 3 w/w artykułu.

Z powyższego w sposób niewątpliwy wynika, iż decyzja ta to czynność organu celnego odnosząca się do powstałego wcześniej długu celnego.

Wobec tego decyzja ta nie może stanowić podstawy określenia czasu (chwili) powstania długu celnego. A zatem zarzut błędnej wykładni art. 65 § 3 pkt 2 K.cel. nie jest trafny.

Nie jest też zasadny zarzut błędnej wykładni art. 65 § 4 pkt 2 lit. b i art. 65 § 5 K.cel.

Z przepisu art. 65 § 4 K.cel. wynika wprost, iż po przyjęciu zgłoszenia celnego, a zatem już po powstaniu długu celnego, organ celny na wniosek strony wydaje decyzję lub może także z urzędu wydać decyzję, w której m.in. rozstrzygnie o określeniu kwoty wynikającej z długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego (pkt 2 lit. b). Decyzja ta rozstrzyga o kwocie długu celnego - a nie o czasie jego powstania - i jest wydana przez organ pierwszej instancji. Organ celny orzekając na podstawie powołanego wyżej przepisu może określić kwotę długu celnego przez jej podwyższenie bądź orzec o zwrocie należności celnych, jeżeli w chwili ich uiszczenia nie wynikały one z obowiązujących przepisów prawnych, a więc wówczas, gdy zostały bezpodstawnie pobrane. Decyzja organu celnego pierwszej instancji korygująca zgłoszenie celne w trybie art. 65 § 4 K.cel. może być wydana, jeżeli nie upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 65 § 5 K.cel.). Takie stanowisko jest konsekwentnie prezentowane w orzecznictwie sądowoadministracyjnym.

Cytowany wyżej przepis art. 2652 pkt 1 K.cel. określa negatywną przesłankę ograniczoną terminem do stwierdzenia nieważności decyzji. Termin jest wyznaczony precyzyjnie przez początek biegu terminu – od dnia powstania długu celnego. Wobec tego, że Kodeks celny nie reguluje zasad obliczania terminów liczonych w latach, przeto w tym wypadku należy przyjąć zasady określone w art. 12 § 4 Ordynacji podatkowej. Dzień powstania długu celnego dokładnie określa art. 209 § 2 K.cel. Skoro zgłoszenie celne w przedmiotowej sprawie zostało przyjęte w dniu 10 listopada 1999 r. to Wojewódzki Sąd Administracyjny słusznie ustalił, że wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji złożony w dniu 12 lutego 2003 r. został wniesiony po upływie terminu, o którym mowa w art. 2652 pkt 1 K.cel.

W tej sytuacji zarzut naruszenia przepisów postępowania nie okazał się trafny.

Wbrew zarzutom sformułowanym w skardze kasacyjnej sąd pierwszej instancji nie przekroczył swych ustawowych kompetencji w zakresie kontroli legalności zaskarżonej decyzji. Istotą sądowej kontroli jest ocena zgodności lub niezgodności zaskarżonego aktu administracyjnego z normą prawną. W tym celu sąd administracyjny dokonuje wykładni przepisów prawnych, które były podstawą wydania zaskarżonej decyzji. Następnie ocenia prawidłowość zastosowania odpowiednio rozumianego przepisu prawnego do ustalonego stanu faktycznego sprawy. Badając legalność zaskarżonej decyzji w tym drugim aspekcie, sąd musi więc odnieść się do ustaleń faktycznych dokonanych w postępowaniu administracyjnym. W tym sensie sąd zajmuje się zatem kwestią ustaleń faktycznych sprawy i weryfikuje ich prawidłowość. Sąd nie może wykraczać poza swoje kompetencje, jeżeli ta weryfikacja zostaje przeprowadzona na podstawie materiału dowodowego zebranego w postępowaniu administracyjnym. Tak też postąpił sąd pierwszej instancji w rozpatrywanej sprawie.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.