Wyrok NSA oz. w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 253/98
NSA oz. w Szczecinie
Data orzeczenia: 1999-01-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Administracyjne postępowanie
Podatkowe postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 3
journal: Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
Teza: Określając zobowiązanie podatkowe na podstawie art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ organ musi uwzględnić wszystkie możliwości jakie podatnikowi dają przepisy regulujące sposób jego ustalania.

TEZY

Określając zobowiązanie podatkowe na podstawie art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ organ musi uwzględnić wszystkie możliwości jakie podatnikowi dają przepisy regulujące sposób jego ustalania.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 14 stycznia 1999 r. sprawy ze skargi Teresy D. na decyzję Izby Skarbowej w Sz. z dnia 5 stycznia 1998 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 1995 r. - uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego w St. Sz. z dnia 15 września 1997 r. (...).


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 15 września 1997 r. (...) Urząd Skarbowy w St. Sz., na podstawie art. 5 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486/, art. 2, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 1, art. 9, art. 10 ust. 1 i 2, art. 15 ust. 1 i 2, art. 18 ust. 1, art. 19, art. 21, art. 26, art. 27 ust. 4, art. 30 ust. 1, art. 31, art. 32 ust. 2, 3 i 5, art. 33 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, par. 20, par. 32 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 133 poz. 688/ określił Teresie D. ze St. Sz. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 1995 r. w kwocie 211,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał, że w okresie od stycznia do marca 1995 r. T.D. prowadziła samodzielnie działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego i obwoźnego artykułami spożywczymi oraz usług stolarskich - Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe "K." w St. Sz. i od maja 1994 r. była podatnikiem podatku od towarów i usług.

W toku kontroli prowadzonej działalności przez pracowników Urzędu Skarbowego w dniach od 20 do 21 marca 1997 r. ustalono zaniżenie kwoty podatku należnego za miesiąc styczeń 1995 r. przez wpisanie do ewidencji sprzedaży VAT rachunków z dnia 3, 9 i 14 stycznia 1995 r. na sprzedaż bezrachunkową dla odbiorców indywidualnych słodyczy opodatkowanych stawką 7 proc. bez określenia ich nazwy i symbolu SWW. Wartość netto sprzedanego towaru wyniosła 2.347,20 zł a podatku VAT według stawki 7 proc. 164,30 zł.

Zdaniem organu podatkowego, w przypadku sprzedaży w kraju towarów i usług objętych stawką niższą od stawki 22 proc., rachunek uproszczony stwierdzający dokonanie sprzedaży winien zawierać między innymi nazwę oraz symbol towaru lub usługi określony w klasyfikacjach wydanych w oparciu o przepisy o statystyce państwowej, chyba że odrębne przepisy dotyczące danego towaru lub usługi nie powołują tego symbolu. Brak takiego oznaczenia towaru w zakwestionowanych rachunkach narusza przepisy par. 20 ust. 7 i par. 32 ust. 1 i 3 cytowanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r.

Nie znalazł organ podatkowy podstaw do zastosowania, przy określeniu podatku VAT, przepisu art. 30 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ podatniczka dokonywała podziału utargów dziennych w poszczególnych rachunkach miesiąca na opodatkowaną stawkę 22 proc. oraz 7 proc. w różnych proporcjach, a w trakcie postępowania podatkowego nie okazała wyliczenia podziału sprzedaży według struktury zakupu towarów.

W odwołaniu od powyższej decyzji, T.D. wniosła o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania. W uzasadnieniu odwołania wskazała, że organ podatkowy bezpodstawnie uznał ewidencję dzienną sprzedaży dla odbiorców indywidualnych prowadzoną na drukach rachunków uproszczonych za sprzedaż udokumentowaną rachunkami uproszczonymi. Prowadzona ewidencja zawierała: nazwy artykułów, wartość netto, kwotę podatku i wartość brutto. Prowadząc sprzedaż osobom fizycznym nie prowadzącym działalności gospodarczej, podatniczka zgodnie z przepisem art. 32 ust. 2 ustawy o podatku VAT, nie miała obowiązku wystawiać rachunków. Dokonując sprzedaży bezrachunkowej, podatniczka nie miała obowiązku podawania symboli SWW, gdyż żaden przepis takiego obowiązku na sprzedającego nie nakłada.

Rozpatrując odwołanie, Izba Skarbowa w Sz. decyzją z dnia 5 stycznia 1998 r. (...) na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa w związku z art. 335 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926/ zaskarżoną decyzję utrzymała w mocy.

Organ odwoławczy podzielił ocenę faktyczną i prawną przedstawioną przez organ I instancji w uzasadnieniu decyzji, podkreślając, że prawidłowo prowadzona ewidencja sprzedaży ma zapobiegać m.in. zaniżaniu podatku należnego poprzez przyjmowanie błędnych stawek podatkowych. Do ewidencji sprzedaży podatniczka wpisała sprzedaż bezrachunkową na podstawie rachunków uproszczonych dokumentujących sprzedaż słodyczy za stawkę podatku VAT 7 proc. bez podania symbolu SWW, co uniemożliwia kontrolę poprawności zastosowania stawki i wyliczenia kwoty podatku należnego.

Dlatego określenie podatku należnego przez organ I instancji na podstawie art. 31 ustawy było zasadne.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego, T.D., powołując argumenty przedstawione w odwołaniu od decyzji organu I instancji, podkreślając, że zgodnie z przepisem art. 30 ustawy o podatku VAT była uprawniona do zastosowania uproszczonej metody ewidencji sprzedaży bezrachunkowej, "sprzedaż bezrachunkową" opodatkowała według właściwych stawek podatkowych wynikających z udokumentowanych zakupów, organy podatkowe zaś nie ustaliły faktycznej sprzedaży zgodnie z art. 30 ustawy, według faktur zakupów, do czego były zobowiązane, wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa.

W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wskazując na argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wniósł o oddalenie skargi.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Jak wynika z niekwestionowanych ustaleń T.D. prowadząc działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego i obwoźnego artykułami spożywczymi oraz świadczenia usług stolarskich, dokonała w kwietniu 1994 r. zgłoszenia rejestracyjnego osoby fizycznej będącej podatnikiem podatku od towarów i usług i otrzymała numer identyfikacyjny NIP zostając od maja 1994 r. podatnikiem podatku od towarów i usług.

Nie jest kwestionowane również, że skarżąca prowadząc sprzedaż obwoźną, a więc i osobom fizycznym nie prowadzącym działalności gospodarczej nie była zobowiązana do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestracyjnych a prowadziła ewidencję sprzedaży VAT, w której wpisała sprzedaż słodyczy dla odbiorców indywidualnych opodatkowanych również stawką 7 proc., bez określenia ich nazwy oraz symbolu SWW.

Organ podatkowy uznał dokumenty, na podstawie których podatniczka dokonywała wpisów do ewidencji sprzedaży za rachunki uproszczone, sporządzone niezgodnie z przepisami, które to braki dyskwalifikują je jako podstawę wpisu do ewidencji sprzedaży przez brak oznaczenia nazwy towaru i symbolu SWW, mimo że podatniczka twierdziła, iż nie są to rachunki uproszczone a dzienne zestawienie sprzedaży na rzecz osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej, sporządzone na drukach "rachunek uproszczony", co jej zdaniem pozwalało rozliczać podatek przy uwzględnieniu danych wynikających z tak prowadzonej ewidencji.

Należy zgodzić się ze stanowiskiem organów podatkowych, że wykazywanie utargów na drukach rachunków uproszczonych czy sporządzanie wykazu utargów dziennych bez określenia dokładnej nazwy sprzedawanego towaru oraz symbolu SWW odnośnie towarów opodatkowanych stawką 7 proc. stanowi naruszenie przepisów określających wymogi formalne takiego dokumentu i uniemożliwia organom podatkowym kontrolę poprawności ustalenia przez podatnika kwoty podatku należnego.

Ale w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z określeniem przez organy podatkowe podatku VAT podatnikowi, który dokonując sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami ma prawo stosować przy obliczaniu podatku należnego podział sprzedaży w danym miesiącu w proporcjach wynikających z udokumentowanych zakupów z tego miesiąca, w którym zakupu dokonano - art. 30 ust. 1 ustawy o podatku VAT. Organy podatkowe I instancji w decyzji powołują cytowany przepis jako jej podstawę, ale odmawiają możliwości podziału sprzedaży według "struktury zakupów", albowiem podatniczka w toku postępowania podatkowego takiego wyliczenia nie wykonała. Organ odwoławczy możliwości obliczenia podatku należnego przy uwzględnieniu struktury zakupu towarów w ogóle nie rozpatrzył, poprzestając na polemice z twierdzeniami podatniczki co do poprawności dokładnego przez nią obliczenia podatku.

Kwestionując poprawność dokumentów stanowiących podstawę wpisu do ewidencji sprzedaży, organ podatkowy tak I jak i II instancji, określając wysokość zobowiązania podatkowego - nie rozważył i nie określił jego wysokości przy uwzględnieniu wszystkich możliwości, jakie przepisy prawa dają przy jego ustaleniu podatnikowi. Określając zobowiązania podatkowe na podstawie art. 5 ust. 3 ustawy  o zobowiązaniach podatkowych organ musi uwzględnić wszystkie możliwości, jakie podatnikowi dają przepisy regulujące sposób jego ustalania. Jeżeli prowadzona ewidencja sprzedaży VAT, zawierała dane, udokumentowane rachunkami uproszczonymi, które zostały sporządzone z naruszeniem przepisów par. 20 ust. 7 i par. 32 ust. 1 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku VAT, jak również nie stanowiły zestawienia utargów, pozwalających organowi podatkowemu na kontrolę poprawności ustalenia kwot podatku należnego, a podatnik miał prawo w celu obliczenia podatku należnego, dokonać podziału sprzedaży w danym miesiącu w proporcjach wynikających z udokumentowanych zakupów z tego miesiąca, w którym zakupu dokonano - patrz art. 30 ust. 1 ustawy o podatku VAT, to brak takiego zestawienia czy nieprzedstawienie takiego zestawienia w toku postępowania podatkowego przez podatnika nie zwalnia organu, który zobowiązanie określa, od sporządzenia takiego zestawienia czy wezwania podatnika do jego sporządzenia i określenia zobowiązania podatkowego przy uwzględnieniu tzw. struktury zakupu.

Dlatego słusznie podatniczka zarzuciła w skardze, że organy podatkowe określając zobowiązanie w podatku VAT naruszyły przepis art. 30 ustawy, przez brak określenia podatku należnego przy uwzględnieniu tzw. struktury zakupu, do czego były zobowiązane.

Uznając, przy uwzględnieniu powyższych ustaleń, że zaskarżone decyzje naruszają prawo, Sąd na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i art. 55 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ uchylił zaskarżone decyzje i orzekł o kosztach postępowania.