Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1749/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-07-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 240 § 1 pkt 1 i  5
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek (sprawozdawca), Sędzia NSA Izabela Najda - Ossowska, Sędzia WSA del. Bożena Dziełak, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 24 lipca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 13 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 390/16 w sprawie ze skargi A. W. na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. (obecnie Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego w L.) z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od A. W. na rzecz Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w L. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Skarga kasacyjna A. W. dotyczy wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 13 lipca 2016 r., w sprawie I SA/Łd 390/16. Orzeczeniem tym, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, ze zm., obecnie Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, ze zm.), zwanej dalej w skrócie: "P.p.s.a.", oddalono skargę tego podatnika na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z 21 marca 2016 r., wydaną wobec skarżącego w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej tego organu w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2010 r.

Z przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy wynikało, że w decyzji z 9 października 2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. określił skarżącemu, prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą A., zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. W rozstrzygnięciu tym, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., obecnie Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, ze zm.), zwanej dalej "u.p.t.u.", zakwestionowano stronie prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturach VAT wystawionych przez: "P." sp. z o.o. Jak bowiem ustalono w postępowaniu kontrolnym firma ta nie była rzeczywistym dostawcą oleju napędowego do firmy "A.". Ponadto w toku postępowania kontrolnego stwierdzono nieprawidłowości polegające na niewykazaniu przez skarżącego w kontrolowanych miesiącach całości obrotów z tytułu dostaw towarów zrealizowanych udokumentowanych fakturami sprzedaży wystawionymi na rzecz swoich kontrahentów (odbiorców paliwa). Od przedstawionej wyżej decyzji skarżący nie wniósł odwołania, tym samym stała się ona ostateczna.

Pismem z 29 lipca 2015 r. skarżący wystąpił do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z wnioskiem o wznowienie postępowania kontrolnego w sprawie zakończonej wskazaną wyżej decyzją, powołując jako podstawę art. 240 § 1 pkt 1 i 5 w związku z art. 241 § 1 i art. 244 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr , poz. 60 ze zm., obecnie Dz.U. z 2018 r. poz. 800, ze zm.), zwanej dalej "Ordynacją podatkową", a następnie o umorzenie postępowania wymiarowego w tym zakresie.

Do wniosku, jako dowód zaistnienia wskazanych przesłanek, strona załączyła kserokopie dwóch wyroków karnych, tj.:

- wyroku z 21.09.2011 r., sygn. akt [...] K 1115/11, w którym Sąd Rejonowy dla L. w L., [...] Wydział Karny, uznał oskarżonego B. W. (pełnomocnika A. W.) za winnego zarzucanych mu czynów wymienionych w sentencji tego wyroku; wyrok ten uprawomocnił się 29 września 2011 r. i dotyczy zdarzeń i okoliczności, które miały miejsce w okresie od lutego 2007 r. do grudnia 2008 r.;

- wyroku z 3 grudnia 2012 r., sygn. akt [...] K 834/12, w którym Sąd Rejonowy w P., [...] Wydział Karny uznał B. W. za winnego zarzucanego mu czynu wymienionego w sentencji tego wyroku; wyrok ten uprawomocnił się 11 grudnia 2012 r. i dotyczy zdarzeń i okoliczności, które miały miejsce w okresie od 2 stycznia 2009 r. do 30 grudnia 2010 r.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej postanowieniem z dnia 11 września 2015 r. wznowił na żądanie skarżącego postępowanie w sprawie, a następnie w wydanej w 1 grudnia 2015 r. decyzji odmówił uchylenia decyzji wymiarowej w całości, gdyż nie stwierdził istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 1 i 5 Ordynacji podatkowej.

W zaskarżonej decyzji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe argumenty z decyzji z 1 grudnia 2015 r. wskazując, że w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiły przesłanki wymienione w art. 240 § 1 pkt 1 i 5 Ordynacji podatkowej. Argumenty zawarte we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy nie wskazują na żadne dowody, które świadczyłyby o wystąpieniu tej przesłanki. Organ rozpatrując wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy również takich dowodów nie stwierdził. W postępowaniu kontrolnym organ stwierdził fałszywe dowody (faktury), ale właśnie te dowody zostały wyeliminowane z rozliczenia podatkowego. Nie można zatem uznać, że decyzja została oparta na fałszywych dowodach, skoro przy określeniu zobowiązania podatkowego nie zostały one uwzględnione.

Dalej organ nie podzielił poglądu skarżącego wskazanego we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy że zwolnienie skarżącego z odpowiedzialności karnej zwalnia go również z odpowiedzialności podatkowej. Odnosząc się z kolei do przesłanki wznowienia postępowania podatkowego określonej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej – argumentów strony co do fałszowania dokumentów, zawierania fikcyjnych umów, kupowania nielegalnego paliwa, które to okoliczności istniały w dniu wydania decyzji, ale były nieznane organowi, który ją wydał - organ kontroli skarbowej stwierdził, iż w dniu wydania decyzji – 9 października 2013 r. istniały wyroki karne z 21 września 2011 r. oraz 3 grudnia 2012 r. i były one znane organowi kontroli skarbowej. Właśnie okoliczności przytoczone w tych wyrokach, poparte innymi dowodami stanowiły podstawę wyeliminowania fałszywych faktur z rozliczenia podatku od towarów i usług. W ocenie organu fakt obciążenia odpowiedzialnością karną pełnomocnika B. W. za powstałe zaległości w zobowiązaniach podatkowych firmy należącej do skarżącego pozostawał bez wpływu na odpowiedzialność podatkową skarżącego wynikającą z decyzji z 9 października 2013 r. Z tego też względu organ uznał, że wyroki te nie mają znaczenia z punktu widzenia podstaw do wznowienia postępowania, na które powołała się strona.

W skardze do WSA w Łodzi skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie w niej art. 240 § 1 pkt 1 i 5 Ordynacji podatkowej, a także art. 120, art. 121, art. 187 § 1 i art. 191 tej ustawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, dokonując sądowej kontroli zaskarżonej decyzji uznał zaskarżoną decyzję za zgodną z prawem i oddalił skargę, Sąd podzielił stanowisko organu kontroli skarbowej o braku przesłanek do wznowienia postępowania, na które skarżący powołał się we wniosku z 29 lipca 2015 r.

A. W., działając za pośrednictwem pełnomocnika - adwokata, zaskarżył powyższy wyrok w całości, wnosząc w skardze kasacyjnej o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, według norm przepisanych oraz o przeprowadzenie rozprawy.

Skarżący, powołując się na art. 174 pkt 2 P.p.s.a., zarzucił zaskarżonemu orzeczeniu naruszenie art. 151 P.p.s.a., poprzez oddalenie skargi, w sytuacji, gdy w ocenie skarżącego, Sąd winien na podstawie art. 145 § 2 P.p.s.a., zaskarżaną decyzję uchylić w oparciu o przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i c P.p.s.a., albowiem sąd w wyroku zaakceptował naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, w tym:

a) art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem Sąd zaakceptował stanowisko organów podatkowych rozpoznających sprawę bez pełnomocnictwa, jakiego A. W. udzielił swojemu ojcu B. W., co jest najważniejszym dowodem w sprawie, generującym istotne okoliczności i oceny,

b) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, jako że Sąd de facto przyjął za organami podatkowymi, że to A. W. dokonał wszystkich nieprawidłowości, które były podstawą decyzji wymiarowych, podczas kiedy ich sprawcą był B. W.,

c) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie przez sąd za organami, że przypisanie czynności faktycznych będących podstawą wydania decyzji wymiarowych A. W., nie było oparciem się na fałszywych okolicznościach,

d) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, przez zaakceptowanie przez sąd przyjęcia za organami w procesie rozpatrywania materiału dowodowego odnośnie działalności gospodarczej pod nazwą A., osoby fizycznej A. W., odpowiedzialności podatkowej przedsiębiorstwa, tak jak ma się to w przypadku osób prawnych,

e) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, przez brak przyjęcia przez organy podatkowe i zaakceptowanie przez Sąd, że dopiero łącznie dwa wyroki skazujące B. W. wraz z opisami czynności sprawczych, stanowią okoliczności umożliwiające prawidłową ocenę stanu faktycznego w sprawie i wykazanie, że to B. W., a nie A. W prowadził de facto działalność gospodarczą związaną z fałszowaniem dokumentów podatkowych,

f) art. 191 Ordynacji podatkowej, albowiem Sąd przyjął za organami podatkowymi, że pełnomocnictwo udzielone przez A. W. swojemu ojcu B. W. było ważne i czynności faktyczne B. W. nim nie objęte, a będące podstawą wydania decyzji wymiarowych, nie wymagały potwierdzenia mocodawcy,

g) art. 191 Ordynacji podatkowej, przez przyjęcie, że jest możliwe udzielenie pełnomocnictwa do popełniania przestępstw i nie poniesie z tego tytułu odpowiedzialności karnej, np.: za podżeganie lub pomocnictwo.

Skarżący podniósł, że w konsekwencji opisanych powyżej naruszeń przepisów Ordynacji podatkowej Sąd zaakceptował naruszenie przez organy podatkowe art. 240 § 1 pkt 1 i 5 Ordynacji podatkowej

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach. Wskazać należy, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu uwzględnia jedynie nieważność postępowania, której warunki wymienione zostały w § 2 tego artykułu. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, stąd do rozstrzygnięcia pozostawały zarzuty skargi kasacyjnej, które oparte zostały wyłącznie na podstawie kasacyjnej przewidzianej w art. 174 pkt 2 P.p.s.a. tj. naruszeniu przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Podkreślić należy, że kontrolowana w sprawie decyzja zapadła w ramach trybu nadzwyczajnego, wznowienia postępowania, i wszelkie naruszenia procesowe muszą być oceniane z uwzględnieniem specyfiki tego trybu. Postępowanie przeprowadzane w ramach wznowienia postępowania nie służy ponownemu przeprowadzeniu postępowania dla ustalania wszelkich istotnych okoliczności sprawy, lecz zmierza do usunięcia wad postępowania, które zakończyło się wydaniem ostatecznej decyzji. Stąd istotą postępowania wznowieniowego nie jest badanie na nowo wszystkich okoliczności faktycznych objętych zarzutami strony. Postępowanie nadzwyczajne, jakim jest wznowienie postępowania podatkowego czy kontrolnego, zasadniczo nie może przeradzać się w pełne postępowanie merytoryczne, czego odzwierciedleniem jest także kontrola sądowoadministracyjna, która w takich sprawach sprowadza się do oceny prawidłowości przeprowadzania trybu wznawiania postępowania oraz ewentualnego rozstrzygnięcia, jakie zapadło po jego przeprowadzeniu. W ramach prawnych zakreślonych przez przepisy rozdziału 17 Działu IV Ordynacji podatkowej nie można ponownie analizować wszystkich, nawet istotnych, ale przeprowadzonych już w postępowaniu zwykłym dowodów i ustaleń faktycznych, zmierzając do ich ponownej oceny gdyż naruszałoby to zasadę trwałości decyzji ostatecznych (art. 128 Ordynacji podatkowej).

Skarżący zarzucił, że Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku wadliwie dokonał kontroli decyzji odmawiającej uchylenia decyzji po wznowieniu postępowania w związku z powołaniem się przez niego we wniosku o wznowienie postępowania na dwie podstawy wymienione w art. 240 § 1 pkt 1 i 5 Ordynacji podatkowej. Pozwalają one wznowić, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną postępowanie, jeżeli dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe (pkt 1) lub wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję (pkt 5).

Wystąpienia pierwszej z wymienionych przesłanek skarżący dopatrywał się we wskazanych (i dołączonych) we wniosku wyrokach karnych skazujących B. W. (ojca i pełnomocnika skarżącego w działalności gospodarczej) za nieprawidłowości dotyczące prowadzenia działalności gospodarczej w imieniu skarżącego. W istocie jednak przedmiotowe wyroki, zdaniem skarżącego, miały potwierdzać stanowisko o braku podstaw do pozbawienia go prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur, które były wynikiem transakcji handlowych, za które odpowiadał pełnomocnik.

Odnosząc się do dokonanej przez Sąd pierwszej instancji oceny braku spełnienia w sprawie przesłanki wznowienia z art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarżący żadnym argumentem skargi kasacyjnej takiej oceny nie podważył. Głównie z powodu błędnego rozumienia istoty wadliwości postępowania spełniającego warunki wznowienia na tej podstawie prawnej. Wskazał na to Sąd pierwszej instancji, podnosząc w ślad za organem, że w stanie faktycznym sprawy istotne ustalenia faktyczne nie zostały oparte na dowodach, które następnie okazały się fałszywe, czego wymaga wskazana podstawa wznowieniowa. Wręcz przeciwnie nieprawidłowości, będące częścią ustaleń przedmiotowych wyroków karnych, legły także u podstaw weryfikacji wymiaru podatkowego skarżącego przez organ kontroli skarbowej. Powołana przez skarżącego przesłanka wznowienia postępowania przewidziana została na taki wypadek, gdy dowody, które stanowiły podstawę istotnych ustaleń faktycznych okazały się następnie sfałszowanymi. Tymczasem dowody, które stały się podstawą faktyczną decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z 9 października 2013 r., będącej przedmiotem wniosku o wznowienie, nie okazały się w późniejszym okresie sfałszowanymi. Ustalenia faktyczne, które były m.in. podstawą zastosowania w sprawie art. 88 ust 3a pkt 4 lit a) u.p.t.u. dotyczyły fałszowania rzeczywistych transakcji przez pełnomocnika prowadzącego działalność w imieniu skarżącego i jako takie zostały uwzględnione w kwestionowanym wymiarze a przedstawione przez skarżącego wyroki karne, obok innego materiału dowodowego, stanowiły podstawę wyeliminowania fałszywych faktur z rozliczenia podatku od towarów i usług.

W ramach kolejnej przesłanki wznowienia postępowania, wymienionej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał tę decyzję, skarżący we wniosku dla jej wykazania także powołał się na skazujące wyroki karne wydane wobec B. W., które stanowić mają nowe dowody a nade wszystko nowe okoliczności w sprawie. Pod pojęciem dowodów lub okoliczności nieznanych organowi, który wydał decyzję pierwotną rozumieć trzeba tylko takie dowody, które nie były przedmiotem badania w postępowaniu zwyczajnym oraz tylko takie okoliczności, które z badanego materiału nie wynikały. Aby uznać przedłożony dowód za istotny w znaczeniu użytym w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej powinien on spowodować wydanie, po wznowieniu postępowania, odmiennego rozstrzygnięcia niż to zawarte w decyzji ostatecznej. Istotna dla wyniku sprawy okoliczność faktyczna, udokumentowana dowodem znajdującym się w aktach sprawy administracyjnej, nie może zostać uznana za okoliczność nową, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, jeśli wznawiający postępowanie organ, prowadząc wcześniej postępowanie, dysponował wiedzą o stanowiącej podstawę wznowienia okoliczności wywiedzionej nawet z innego dokumentu. Także odmienna, a nawet błędna ocena dowodu (okoliczności), który istniał i był znany organowi wydającemu decyzję, nie uzasadnia żądania wznowienia postępowania. Błędna bowiem ocena okoliczności faktycznej nie jest tym samym, co brak wiedzy o tej okoliczności. Są to dwie różne sytuacje i tylko jedna z nich, ta druga, stanowi przesłankę wznowienia postępowania podatkowego, zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

W zakresie przedstawionych przez skarżącego dowodów Sąd pierwszej instancji zasadnie wskazał, o czym była już wyżej mowa, że oba wyroki z 21 września 2011 r. oraz z 3 grudnia 2012 r., które skarżący dołączył do wniosku o wznowienie postępowania istniały i były znane organowi kontroli skarbowej w momencie, w którym prowadził postępowanie wymiarowe i wydał ostateczną decyzję z 9 października 2013 r. W konsekwencji nie spełniały one przesłanki dowodu istniejącego w dniu wydania decyzji, nieznanego organowi, który wydał decyzję w postępowaniu zwyczajnym. Wskazane dowody nie dotyczyły również nowych, nieznanych temu organowi okoliczności, gdyż ustalenia z postępowania karnego, stanowiącego podstawę do wydania tych wyroków zostały wykorzystane wraz z innymi dowodami do dokonania ustaleń przyjętymi w kwestionowanej decyzji z 9 października 2013 r.

W efekcie Sąd pierwszej instancji zgodnie z prawem za prawidłowe uznał stanowisko zawarte w kontrolowanej decyzji wznowieniowej, że w sprawie nie zaistniały przesłanki wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 1 i pkt 5 Ordynacji podatkowej. Natomiast uzasadnienie wniosku o wznowienie wskazuje, że skarżący w istocie zmierza do weryfikacji ustalenia zawartego w ostatecznej decyzji, że nieprawidłowości podatkowe, których dopuszczał się pełnomocnik prowadzący w jego imieniu działalność gospodarczą, powinny obciążać skarżącego. Taka weryfikacja merytorycznego stanowiska przyjętego w decyzji wydanej w postępowaniu wymiarowym jest niedopuszczalna w trybie wznowieniowym gdyż wykracza poza przesłanki wznowienia, o których była wyżej mowa.

W zarzutach kasacyjnych skarżący podniósł naruszenie przepisów dotyczących przeprowadzania dowodów: art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p. w powiązaniu z art. 240 § 1 pkt 1 i pkt 5 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego, wiązało się to z brakiem prawidłowej oceny wpływu działań pełnomocnika na sytuację prawnopodatkową skarżącego. Nie przeanalizowano bowiem w sprawie treści pełnomocnictwa, nie ustalono czy czynności pełnomocnika były ważne w tym znaczeniu, że przekraczały zakres udzielonego pełnomocnictwa (bez zatwierdzenia ich przez mocodawcę). Skarżący podnosił, że skoro instytucja pełnomocnictwa należy do regulacji prawa cywilnego, to nie można abstrahować od nich na potrzeby prawa podatkowego.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że wskazane w skardze kasacyjnej, jako naruszone przepisy, jak i ich uzasadnienie, nie podważają ustalenia zaskarżonego wyroku akceptującego stanowisko organu, że okoliczności i dowody wskazane we wniosku nie wypełniały przesłanek wznowienia postępowania. Zasadnicza okoliczność, wokół której skarżący budował uzasadnienie skargi kasacyjnej – odpowiedzialność podatnika, który posłużył się w prowadzeniu działalności gospodarczej pełnomocnikiem - została już oceniona w zaskarżonej decyzji, jako nie wpływająca na odpowiedzialność skarżącego. Argumentacja skargi kasacyjnej stanowi w istocie jedynie polemikę z oceną tej okoliczności dokonaną w ostatecznej decyzji. Za uzasadnienie, które nie daje podstaw do wznowienia postępowania, potraktować należy argument o braku przeanalizowania w sprawie treści pełnomocnictwa, wobec braku potwierdzającego go dokumentu. Kwestia ta bowiem objęta mogła być szerszą analizą w odwoławczym postępowaniu wymiarowym, którego skutecznie nie uruchomiono. Nie może natomiast być oceniana ani w postępowaniu wznowieniowym, ani tym bardziej postępowaniu przed sądami administracyjnymi, które kontrolują decyzję wydaną w trybie nadzwyczajnym.

Trafnie Sąd pierwszej instancji ocenił, że skarżący mógł prowadzić działalność gospodarczą przez upoważnionego pełnomocnika, jednak za nadzór nad działaniami upoważnionych przez siebie osób ponosi udzielający takiego pełnomocnictwa. Gdyby skarżący nie zlecił pełnomocnikowi prowadzenia w swoim imieniu firmy, nie doszłoby do zaistnienia nieprawidłowości w zakresie podatkowym. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący (str. 3) wskazuje, że z uwagi na swoje plany pozostania za granicą "udzielił pełnomocnictwa osobie, do której miał największe zaufanie, czyli swojemu ojcu". W ramach postępowania o wznowienie zmierza do podważenia odpowiedzialności za dokonany wybór. Wskazać należy, że skutkiem zaistniałych uchybień mogą być roszczenia z tytułu odpowiedzialności pełnomocnika wobec mocodawcy, nie ma jednak podstaw do zdejmowania odpowiedzialności ze skarżącego za brak czujności i nadzoru nad prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Argumentacja o zatwierdzaniu czynności pełnomocnika odnosi się do czynności dokonanych z innymi osobami. Działania pełnomocnika wywołują taki skutek jak działania samego podatnika. Podniesienie tej kwestii w zaskarżonym wyroku nie świadczy o jego "słusznościowym" charakterze oderwanym od przepisów prawa, jak zarzucił to w skardze kasacyjnej skarżący.

Za bezzasadne i nie odnoszące się do istoty sprawy wznowieniowej Naczelny Sąd Administracyjny ocenił argumenty o firmanctwie, w szczególności definiowanym poprzez przepisy kodeksu karno-skarbowego. Ustalenia decyzji, o której weryfikację skarżący wnosił uruchamiając postępowanie wznowieniowe, nie dotyczyły tej materii, stąd nie było podstaw do analizowania ich na etapie wznowienia postępowania, ani tym bardziej sądowej kontroli decyzji kończącej taki etap.

W konsekwencji zarzuty dotyczące ustaleń faktycznych co do pełnomocnictwa udzielonego przez skarżącego, w oparciu o które skarżący kwestionował zasadność przypisania mu odpowiedzialności podatkowej za nieprawidłowe działania jego pełnomocnika, ocenić należało za chybione. Nie odnosiły się bowiem w istocie do meritum sprawy, która była objęta zaskarżonym wyrokiem. W ramach postępowania wznowionego zarówno organ, jak i Sąd pierwszej instancji nie analizowali kwestii związanych z określeniem (zasadnością) wymiaru za wskazane okresy w podatku od towarów i usług. Było to konsekwencją, czego nie podważono w skardze kasacyjnej, stwierdzenia braku przesłanek wznowieniowych, na które powoływał się skarżący. Formułując zarzuty kasacyjne odnoszące się do jakości postępowania dowodowego skarżący nie dostrzegł, że podnoszone przez niego kwestie nie mogły być w niniejszej sprawie analizowane z uwagi na fakt, iż wniosek o wznowienie postępowania, wobec stwierdzenia braku przesłanek wznowieniowych, okazał się nieskuteczny. Z tego też względu, za nieusprawiedliwione uznać należało zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) oraz c) i § 2 P.p.s.a. w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 240 § 1 pkt 1 i 5 Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze przedstawioną wyżej argumentację Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.