Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 837/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2014-02-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 11
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Wiesner, Sędziowie Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Sędzia WSA Małgorzata Herman (spr.), Protokolant St. sekr. sądowy Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lutego 2014 r. przy udziale – sprawy ze skargi M.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług (odmowy uchylenia decyzji ostatecznej) oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., powoływana dalej jako O.p.), Dyrektor Izby Skarbowej w K. , utrzymał w mocy 12 decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. wydanych w postępowaniu wznowieniowym w przedmiocie odmowy uchylenia w całości własnych decyzji ostatecznych z dnia 19 grudnia 2008 r. określających wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2003 r.

W uzasadnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz argumentację prawną:

Pismem z dnia [...]r. skarżący M. S. działający przez pełnomocnika radcę prawnego, złożył wniosek o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzjami ostatecznymi Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r., nr [...]od [...] do [...] w sprawie określenia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2003 r. Ponadto domagał się uchylenia w całości i umorzenia postępowania w ww. sprawach zakończonych decyzjami ostatecznymi.

Jako podstawę prawną wniosku wskazał art. 241 § 1 pkt 11 O.p. Powołał się przy tym na orzeczenie TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, którym Trybunał przenosi ciężar dowodu na organy podatkowe.

W uzasadnieniu wniosku wskazał na szereg nieprawidłowości postępowania wymiarowego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. W szczególności zwrócił uwagę na niezawiniony fakt utraty dokumentów księgowych z 2003 r., a to w wyniku kradzieży przez nieustalonych sprawców. Podkreślił, że organ pierwszej instancji nie udzielił stronie pomocy i wsparcia w zbieraniu dokumentów potwierdzających prawo do odliczenia podatku naliczonego, a ponadto nie przeprowadził wnioskowanych przez stronę dowodów co naruszało zasady postępowania określone w art. 122, art. 180 § 1 i art. 188 O.p. Powołując ww. wyrok TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. stwierdził, że nie można odmówić prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego, jeżeli podatnik nie mógł nawet podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa.

Postanowieniami z dnia [...]r., nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. wznowił postępowanie w przedmiocie określenia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003 r.

W wyniku przeprowadzenia postepowania co do przesłanek wznowienia, Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. decyzjami, nr [...] od [...] do [...] z [...]r. odmówił uchylenia w całości decyzji ostatecznych tego organu z dnia [...]r., nr [...] od [...] do [...] w sprawie określenia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2003 r.

W szczególności organ stwierdził, że powołana podstawa prawna wznowienia nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem jurysdykcja ETS nie obejmuje sporów powstałych na tle kolizji prawa krajowego z prawem wspólnotowym zaistniałych przed dniem akcesji Polski do Unii Europejskiej.

Nie zgadzając się z podjętym rozstrzygnięciem, pełnomocnik strony, jednym pismem z dnia [...]r., złożył odwołanie od wszystkich wydanych dla niego w trybie wznowienia decyzji dotyczących rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003 r.

Zaskarżonym decyzjom zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego, a w szczególności art. 200 § 1 w związku z art. 123 § 1 O.p. polegające na wydaniu decyzji przed upływem siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego i bez rozpoznania wniosków dowodowych złożonych przed upływem tego terminu. Ponadto zarzucił naruszenie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. poprzez bezpodstawne uznanie, że nie istnieją przesłanki przemawiające za wznowieniem postępowań i uchyleniem decyzji ostatecznych i kontynuowaniem postępowań podatkowych.

Podnosząc ww. zarzuty, pełnomocnik strony wniósł o uchylenie w całości decyzji. Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...]r. oraz rozpoznanie wniosku dowodowego złożonego przez skarżącego w dniu [...] r., a w szczególności przeprowadzenie wnioskowanych dowodów mających wpływ na decyzje merytoryczne w sprawie określenia skarżącemu wysokości zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2003 r.

W uzasadnieniu postawionych zarzutów pełnomocnik skarżącego podniósł, że w wydanych decyzjach organ pierwszej instancji nie odniósł się do treści wniosku dowodowego złożonego w dniu 12 listopada 2012r., a więc naruszył przepis art. 200, w związku z art. 123 O.p. Wydał bowiem rozstrzygnięcie przed upływem wyznaczonego podatnikowi terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Dokonując oceny zgłoszonych zarzutów, Dyrektor Izby Skarbowej w K. przede wszystkim stwierdził, że niniejsze postępowanie zostało zainicjowane wnioskiem strony z dnia [...] r. o wznowienie postępowań zakończonych decyzjami ostatecznymi Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r., nr [...] określajacych zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za 12 miesięcy 2003 r.

Wskazał, że przesłanką wznowienia był przepis art. 240 § 1 pkt 11, w związku z art. 241 § 2 pkt 2 O.p. oraz wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych sygn. C-80/11 i C-142/11.

Podkreślił, że wznowienie postępowania jest trybem nadzwyczajnym, który rządzi się określonymi regułami i może prowadzić do wzruszenia decyzji ostatecznej w sytuacji, gdy zostaną spełnione przesłanki wskazane w art. 240 § 1 O.p.

W sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie ETS ma wpływ na treść wydanej decyzji. Przypomniał, że art. 240 § 1 pkt 11 O.p. obowiązuje od dnia 1 września 2005 r., a został on wprowadzony ustawą z dnia 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U nr 143, poz. 1199). Przepis ten ma moc wsteczną na podstawie przepisu przejściowego art. 23 tej ustawy, ale tylko od dnia 1 maja 2004r. Początkową granicą czasową obowiązywania tej podstawy wznowienia jest dzień przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, gdyż dopiero od tego dnia organy podatkowe miały obowiązek stosowania prawa wspólnotowego, w tym orzecznictwa ETS przy wydawaniu decyzji. Nie można przyjmować, aby wznowienie postępowania na tej podstawie mogło mieć miejsce także w odniesieniu do tych sytuacji, kiedy decyzja ostateczna wydana została na podstawie przepisów obowiązujących do dnia 30 kwietnia 2004r. (jak miało to miejsce w przypadku decyzji ostatecznych w niniejszej sprawie). Poza tym, w dawnym stanie prawnym, prawo wspólnotowe nie stanowiło części krajowego porządku prawnego, czyli nie istniał prawny obowiązek jego uwzględniania w toku rozpatrywania indywidualnej sprawy. Tym samym organy podatkowe nie mogły naruszać orzeczeń ETS, co potwierdzał Trybunał w swych orzeczeniach (np. C-168/06). W związku z powyższym należy podkreślił, że nie wszystkie rozstrzygnięcia ETS mogą stanowić podstawę wznowienia postępowania przed sądami krajowymi, ale tylko takie, które dotyczą wykładni przepisów prawa stanowiących podstawę prawną wydanej decyzji, czyli gdy orzeczenie ETS dotyczy tożsamej podstawy prawa wspólnotowego, która była podstawą rozstrzygnięcia. W niniejszych sprawach nie mogła być badana merytorycznie przesłanka do wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 11 Op. tzn. istnienie wpływu powołanego przez stronę orzeczenia ETS na ostateczną decyzję, gdyż od strony formalnej przepis ten nie może być zastosowany w sprawie. Wskazał na brak związku podanej podstawy prawnej z treścią decyzji, gdyż ostateczne decyzje dotyczyły okresów rozliczeniowych w podatku od towarów i usług sprzed akcesji, bo okresów od stycznia do grudnia 2003 r.

W ocenie organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. zasadnie odmówił uchylenia w całości własnych decyzji ostatecznych z dnia 19 grudnia 2008 r. stwierdzając, że powołana przez stronę podstawa prawna żądania wznowienia postępowania nie może mieć w tej sprawie zastosowania, bowiem przepis art. 240 § 1 pkt 11 Op. został wprowadzony do stosowania po akcesji Polski do Unii Europejskiej, w związku z obowiązkiem dostosowania prawa polskiego do prawa wspólnotowego. Orzecznictwo ETS obejmuje jedynie spory powstałe na tle kolizji norm prawa krajowego z prawem wspólnotowym od momentu akcesji państwa członkowskiego. Z tego też powodu orzeczenia ETS nie mogą stanowić podstawy prawnej wzruszania decyzji ostatecznych dotyczących okresów rozliczeniowych sprzed akcesji Polski do Unii Europejskiej.

Zaznaczył, że wskazana przesłanka wznowieniowa determinuje zakres postępowania, którego organ nie może rozszerzyć. W następstwie tego postępowania nie następuje merytoryczna kontrola ostatecznej decyzji podatkowej we wszelkich jej aspektach, gdyż naruszałoby to zasadę trwałości decyzji podatkowej. Po wznowieniu postępowania organ podatkowy bada czy zaistniały przesłanki wznowienia postępowania. Wnioskowana przez stronę przesłanka wznowienia dotyczy wyłącznie stanu prawnego sprawy. Nie może służyć ponownej ocenie stanu faktycznego, gdyż oznaczałoby to wyjście poza zakres postępowania wznowieniowego.

W niniejszej sprawie wniosek strony zawierał wyłącznie wskazaną wyżej podstawę prawną i taką samą podstawę prawną wskazał organ pierwszej instancji jako podstawę wznowienia postępowania. Zgodnie z przepisem art. 243 § 2 O.p. postanowienie o wznowieniu postępowania stanowi podstawę do przeprowadzenia postępowania tylko co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisu art. 200 O.p., w związku z art. 123 O.p. wskazał, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 kwietnia 2005r. sygn. akt FPS 6/04 stwierdził, że niezastosowanie przez organ podatkowy art. 200 § 1 O.p. jest naruszeniem przepisów postępowania, które może mieć wpływ na stałość decyzji, jeżeli ww. naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W niniejszej sprawie istotnie organ pierwszej instancji wydał decyzję przed upływem terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Po wydaniu decyzji, do organu pierwszej instancji wpłynęło pismo pełnomocnika strony z 10 listopada 2012 r., w którym wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów:

- z zeznań i przesłuchanie w charakterze świadka B. K. na okoliczność operacji finansowych z firmą Pana M. S. w roku 2003, a także w celu uzyskania dokumentów w postaci faktur VAT dokumentujących dokonywanie czynności podlegających opodatkowaniu,

- z zeznań i przesłuchanie w charakterze świadka Z. D. na ww. okoliczności i w celu pozyskania dokumentów mających istotne znaczenie dla sprawy,

- z zeznań i przesłuchanie w charakterze świadków: A. S. i R. S. na ww. okoliczności i w celu zgromadzenia dowodów w postaci faktur,

- z zeznań i w charakterze świadka M. M. celem ustalenia przebiegu transakcji handlowych z firmą Pana M. S. oraz pozyskania dokumentów - faktur VAT,

- dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów w celu ustalenia ilości i wysokości operacji finansowych podatnika z "A" SA,

- dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów dotyczących potwierdzenia operacji finansowych podatnika z Periba International,

- dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów dotyczących operacji finansowych podatnika z "B" ,

- przeprowadzenie wszystkich możliwych dowodów w celu ustalenia liczby transakcji, ich wysokości oraz zgromadzenia dokumentów w postaci przelewów, wyciągów bankowych oraz faktur VAT, potwierdzających dokonanie transakcji pomiędzy Panem M. S. Panem M. M.,

- dopuszczenie i włączenie do akt sprawy dowodów w postaci dokumentów - duplikatów faktur VAT wystawionych przez "C" , które znajdują się w posiadaniu organu, bowiem zostały uznane za istotne i za miarodajne dowody w postępowaniu prowadzonym w sprawie podatku dochodowego za rok 2004, a które mają także istotny wpływ na charakter końcowej decyzji merytorycznej.

W związku z powyższym, organ odwoławczy stwierdził, że sam brak możliwości wypowiedzenia się przez stronę w sprawie przed wydaniem decyzji nie jest istotnym uchybieniem procesowym mającym wpływ na wynik niniejszych spraw. Złożone wnioski dowodowe nie mają istotnego znaczenia dla postępowania prowadzonego z wniosku strony o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p., bowiem dotyczą postępowania dowodowego dla rozstrzygnięcia merytorycznego sprawy. Z tego względu organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia dowodów wnioskowanych w piśmie z dnia [...] r., jako że pozostają bez wpływu na ocenę stanu prawnego sprawy w kontekście powołanego wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r.

Podkreślił przy tym, że w postępowaniu merytorycznym M. S. nie dysponował dokumentami (fakturami VAT lub ich duplikatami) stanowiącymi podstawę odliczenia podatku naliczonego. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z późniejszymi zmianami) podstawą do określenia wielkości podatku naliczonego był oryginał faktury VAT lub jej duplikat. Brak powyższych dokumentów uniemożliwia dokonanie odliczenia. Nie ma przy tym znaczenia sposób utraty dokumentów. Przepisy jasno wskazują podatnikowi, który utracił dokumenty, sposób postępowania w celu ich odzyskania. Skarżący przystąpił do próby pozyskania duplikatów faktur VAT nie niezwłocznie po ich utracie, ale dopiero po wszczęciu kontroli podatkowej. Bezzasadne jest więc oparcie wniosku o wznowienie postępowania na zarzutach wobec organu podatkowego, że nie wyręczył podatnika w gromadzeniu dokumentów potwierdzających Jego prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli więc brak jest dowodów potwierdzających prawo do odliczenia bezzasadnym byłoby przeprowadzanie jakiegokolwiek postępowania mającego na celu wykazanie dobrej bądź złej wiary podatnika, o której mowa w powołanym orzeczeniu TSUE. Orzeczenie to wyraźnie bowiem dotyczy transakcji rzeczywiście dokonanych, prawidłowo udokumentowanych i sytuacji, gdy nabywca posiada stosowne dokumenty, a był nieświadom tylko tego, że sprzedawca dopuścił się przestępstwa. Podkreślił również, że powołane przez pełnomocnika strony w piśmie z dnia [...]r . argumenty nie mają znaczenia dla sprawy o wznowienie postępowania w trybie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, zakreślonej w złożonym przez Stronę wniosku o wznowienie postępowania, zatem nie mogą stanowić podstawy uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kłobucku.

Dodał również, że przed tutejszym organem toczyły się postępowania z wniosku strony o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. nr [...] od [...] do [...] . Decyzjami z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. odmówił stwierdzenia nieważności ww. decyzji. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzjami z dnia [...]r. Nr [...] ten sam organ utrzymał je w mocy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokami sygn. akt III SA/G1 2519-2530/10 oddalił skargi na powyższe decyzje; również Naczelny Sąd Administracyjny wyrokami sygn. akt I FSK 1500- 1505, 1310-1313 i 1943 i 1944/11 oddalił skargi kasacyjne strony.

Z powyższych względów podjęto decyzję jak na wstępie. Wydając jedną decyzję odwoławczą w niniejszych sprawach dotyczących 12 decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. nr nr [...] od [...] do [...] z dnia [...]r . w przedmiocie odmowy uchylenia w całości decyzji ostatecznych Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. nr [...] od [...] do [...] w sprawie określenia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2003r., tutejszy organ podatkowy kierował się między innymi zasadą ekonomii postępowania..

Na powyższą decyzję M. S. wniósł pismem z dnia [...] r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

W skardze wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzających ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów :

- art. 240 § 1 pkt 11 O.p. poprzez jego niezastosowanie;

- art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w związku z art. 241 § pkt 2 i art. 180 § 1 oraz art. 187, art. 122 i art. 187 § 1 O.p.

- art. 200 § 1 w związku z art. 123 § 1 O.p. poprzez wydanie decyzji przed upływem siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się przez stronę.

W uzasadnieniu skargi skarżący co do postawionego zarzutu naruszenia art. 240 § 1 pkt 11 O.p., stwierdził, że wniosek o wznowienie postępowania oparty został o treść wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach C-80/11 i C-142/11, z uwagi na fakt, iż w orzeczeniu tym w sposób jednoznaczny stwierdzono, że nie można odmówić prawa do odliczenia podatku naliczonego, jeżeli podatnik nie mógł nawet podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa. Powołał się przy tym również na orzeczenie NSA z dnia 26 czerwca 2012r. sygn. akt I FSK 1200/11, w którym sąd stwierdził, że należyta staranność wymagana jest nie tylko od uczestników obrotu gospodarczego, ale i od organów podatkowych, które muszą wykazać w sposób niezbity, że podatnik nie dochował należytej staranności i działał ze świadomością, że wystawione faktury dokumentują przestępcze działanie wystawcy faktur. Wskazując konieczność zastosowania wykładni zawartej w powołanym orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości do stanów sprzed akcesji Polski do Unii Europejskiej podniósł, że przepisy ustawy z 1993 r. w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego są zasadniczo tożsame z zasadami wynikającymi z ustawy z 2004r. Tak więc istnienie, co sugerują organy podatkowe, dwóch systemów wartości obowiązujących w krajowym porządku prawnym jest niedozwolone w świetle obowiązującej w kraju zasady pewności prawa, zaufania do prawa jak i zasady proporcjonalności. Na poparcie takiego stanowiska przytoczył wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004r. sygn. akt K 24/03. Zdaniem strony skarżacej tezy powołanego wyżej wyroku TK znajdują zastosowanie w sprawie, bowiem skarżący wykazał się należytą starannością zarówno w zakresie doboru partnerów handlowych, wiedzy o ich przedsiębiorstwach, a w przeciwieństwie do organów podatkowych nie miał żadnych możliwości, aby zmusić kontrahentów do wystawienia przez nich duplikatów faktur. Powołał również wyrok NSA z dnia 15 września 2006r. sygn. akt I FSK 1093/05, w którym sąd stwierdził, że powoływanie się posiłkowo na orzecznictwo ETS przy tłumaczeniu zasady neutralności nie oznacza działania prawa wstecz.

Uzasadniając zarzut naruszenia przez organy przepisu art. 240 § 1 pkt 5 Op. stwierdził, że przesłanki wznowienia postępowania na podstawie powyższego przepisu winny zostać przez organy dostrzeżone i winny skutkować uchyleniem decyzji z 2008 r.; organy nie dopuściły i nie przeprowadziły nowych dowodów wnioskowanych przez stronę postępowania, co ponownie doprowadziło do wydania decyzji opartej o wadliwie ustalony stan faktyczny.

Stwierdził, że w sprawie zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., bowiem wskazane dowody są istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, a ponadto mają charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd, przez organy podatkowe, postępowania wyjaśniającego oraz są istotne dla sprawy, czyli mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie

Dalej podniósł, że skoro organy podatkowe błędnie ustaliły stan faktyczny sprawy, to były zobligowane do uwzględnienia nowych okoliczności i dowodów, które jak wyżej wykazano powinny skutkować wznowieniem postępowania i uchyleniem powyższych decyzji.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 200 § 1 O.p., w związku z art. 123 § 1 O.p. podkreślił, że naruszenie przez organ pierwszej instancji przepisu art. 200 O.p. narusza zasadę zaufania wynikającą z przepisu art. 121 O.p. Naruszenia tej zasady skarżący upatruje w uniemożliwieniu podatnikowi udowodnienia okoliczności, które miały istotne znaczenie dla wyniku sprawy i mogły mieć wpływ na charakter końcowej decyzji merytorycznej. Zdaniem skarżącego Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. winien powstrzymać się z wydaniem decyzji do czasu upływu zarówno terminu wskazanego w art. 200 § 1 O.p. jak i terminu doliczonego na odebranie przesyłki poleconej.

W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze organ odwoławczy podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, a ponadto zwrócił uwagę, że przedmiotem sporu była kwestia zasadności wyrażonego przez organ podatkowy stanowiska o braku podstaw do uwzględnienia w weryfikowanym przez ten organ, w trybie wznowienia postępowania, rozstrzygnięcia dotyczącego wymiaru podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2003 r.

Podstawę prawną wniosku o wznowienie postępowania w niniejszej sprawie stanowił przepis art. 240 § 1 pkt 11 O.p., który zdaniem organu nie mógł mieć zastosowania. Z kolei, ten właśnie przepis determinował zakres postępowania

Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że wnioskowane przez stronę postępowanie dowodowe nie ma przymiotu nowości. Zwrócił uwagę, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą możliwość prawną ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, ale nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli wydanej w postępowaniu zwykłym decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. przyznał, że organ pierwszej instancji wydał decyzje o odmowie uchylenia decyzji ostatecznych przed upływem siedmiodniowego terminu, ale naruszenie to nie miało wpływu na dokonane rozstrzygnięcie. Ponadto organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] r. odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, co wyjaśnił w uzasadnieniu postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowoadministracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Ponadto Sąd może stwierdzić nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli została wydana: z naruszeniem przepisów o właściwości, bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa, dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą ( art. 145 § 1 pkt 3 tej ustawy w związku z art. 247 § 1 O.p. Nadto Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną ( art. 134 § 1 w/w ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.).

W rozpoznawanej sprawie Sąd nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień, a tym samym podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji.

Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym tutaj rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej w K. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Sąd podziela również argumentację prawną zaskarżonej decyzji.

Na wstępie należy stwierdzić, że wznowienie postępowania jest instytucją nadzwyczajną, stanowiącą wyjątek od zasady trwałości decyzji administracyjnej. Postępowanie wznowieniowe nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Granice sprawy wyznacza wniosek o wznowienie postępowania oraz postanowienie organu o wznowieniu postępowania. Celem postępowania wznowieniowego jest ustalenie czy postępowanie zakończone decyzją ostateczną dotknięte było jedną z wad kwalifikowanych określonych w art. 240 § 1 O.p., a następnie w zależności od poczynionych ustaleń, wydanie jednego z możliwych rozstrzygnięć wymienionych w art. 245 § 1 O.p.

Przechodząc do meritum należy wskazać, że w sprawie nie zaistniały przesłanki z art. 240 § 1 pkt 11 O.p., a w szczególności wskazane orzeczenie TSUE nie mogło jak trafnie argumentuje organ podatkowy doprowadzić do uchylenia decyzji wymiarowych za poszczególne miesiące 2003 r.

Okolicznością bezsporną jest, że M. S. składając wniosek o wznowienie postępowania ( z zachowaniem ustawowego terminu) wskazał jako podstawę prawną tego wniosku orzeczenie TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych sygn. C-80/11 i C-142/11 co jego zdaniem stanowi przesłankę wznowieniową z art. 240 § 1 pkt 11 O.p.

Organ pierwszej instancji na wniosek strony wznowił postępowanie w sprawach zakończonych ostatecznymi decyzjami z dnia [...] r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003 r. W podstawie prawnej wskazał zgodnie z wnioskiem strony art. 240 § 1 pkt 11 O.p. co jednoznacznie określa ramy niniejszego postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją, a zarazem zakres kontroli sądowoadministracyjnej wydanego rozstrzygnięcia..

Zaznaczyć w tym miejscu należy, że wstąpienie Polski do Unii Europejskiej z dniem 1 maja 2004 r. sprawiło, że prawo europejskie stało się również częścią polskiego systemu prawnego. W tej sytuacji, jeżeli zapadłoby orzeczenie ETS mające wpływ na treść wydanej uprzednio ostatecznej decyzji, mogłoby to być podstawą do wznowienia postępowania podatkowego. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że wznowienie postępowania podatkowego w związku z orzeczeniem ETS jest narzędziem zapewnienia efektywności prawu unijnemu .

W orzeczeniu z dnia 4 grudnia 2008 r. NSA zauważył, że "w razie, gdy orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydania decyzji, stanowi to podstawę do wznowienia postępowania. Dotyczy to nie tylko sprawy, w której sąd wystąpił z pytaniem prejudycjalnym, ale dotyczy to przypadków, gdy orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości zapadło w innej sprawie, a ma wpływ na treść decyzji, a zatem dotyczy to tożsamej podstawy prawa wspólnotowego, który był podstawą rozstrzygnięcia" (wyrok NSA, sygn. I FSK 1655/07, LEX nr 575426).

Z kolei, w wyroku z dnia 28 lutego 2008 r., sygn. I FSK 301/07, (Prz. Pod. 2008, nr 8, s. 48), NSA przesądził, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, dotyczącą stanu faktycznego sprzed daty akcesji Polski do Unii Europejskiej, brak jest podstaw do wznowienia postępowania administracyjnego z powołaniem się na przepisy prawa wspólnotowego (art. 240 § 1 pkt 9 O.p.) bądź orzeczenia ETS (art. 240 § 1 pkt 11 O.p.),

Z powyższego wynika zatem brak zajścia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Zgodnie z tym przepisem podstawę wznowienia postępowania stanowi wydanie orzeczenia przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości, mającego wpływ na treść wydanej decyzji. O wpływie danego orzeczenia na treść wydanej decyzji można mówić wtedy, gdy organy miały już obowiązek stosowania prawa wspólnotowego, a więc orzeczenie dotyczyłoby tożsamej podstawy prawa wspólnotowego, która byłaby podstawą rozstrzygnięcia, co (....) nie miało w niniejszej sprawie miejsca. Niepodobna bowiem przyjąć, że wznowienie postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. może mieć miejsce także w odniesieniu do tych sytuacji, kiedy to decyzja ostateczna objęta wnioskiem o wznowienie wydana została na podstawie przepisów obowiązujących przed dniem 1 maja 2004 r. (por. A. Bartosiewicz "Orzeczenie ETS jako podstawa wznowienia postępowania podatkowego", Europejski Przegląd Sądowy, grudzień 2006, s. 27). Skoro bowiem prawo wspólnotowe nie stanowiło, tak jak ma to miejsce w chwili obecnej, części krajowego porządku prawnego, nie istniał prawny obowiązek jego uwzględniania w toku rozpatrywania indywidualnych spraw przez organy podatkowe. Stąd też organy, dokonując przedmiotowych rozstrzygnięć, nie mogły naruszyć reguł wynikających z orzeczeń Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Konstatacja ta znajduje szerokie potwierdzenie w orzecznictwie tego Trybunału. Wielokrotnie bowiem stwierdzał on, że jest właściwy do dokonywania wykładni prawa wspólnotowego jedynie w zakresie, w jakim dotyczy to stosowania tego prawa w nowym państwie członkowskim od momentu przystąpienia tego państwa do Unii Europejskiej. Oznacza to więc, innymi słowy, że Trybunał nie jest właściwy w zakresie wykładni dyrektyw wspólnotowych dotyczących podatku VAT, jeśli chodzi o okres rozliczeniowy dotyczący podatków będących przedmiotem sprawy sprzed przystąpienia (por. w szczególności postanowienie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 6 marca 2007 r. w sprawie C-168/06 Ceramika Paradyż sp. z o.o. v Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, Lex nr 258133).

Powyższe stanowisko zaprezentowane przez NSA w ww. wyroku Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni akceptuje i podziela.

W tej sytuacji odnosząc się do zarzutów podniesionych w skardze dotyczących w istocie naruszenia przepisów proceduralnych, należy stwierdzić, że są bezzasadne, bowiem uwzględnienie skargi mogłoby być następstwem stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Słusznie natomiast podnosi w skardze skarżący, że w rozpatrywanej sprawie organ pierwszej instancji po przeprowadzeniu postępowania co do przesłanek wznowienia określonych w postanowieniach o wznowieniu, wydał w dniu 9 listopada 2012 r. decyzje odmawiające uchylenia w całości decyzji ostatecznych z dnia 19 grudnia 2008 r. za poszczególne miesiące 2003 r. przed upływem wyznaczonego stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału. Należy stwierdzić, że postanowienie wydane w trybie art. 200 § 1 O.p. oraz art. 216 O.p. doręczono pełnomocnikowi skarżącego w dniu 5 listopada 2012 r., a zatem wyznaczony stronie termin upływał w z dniem 12 listopada 2012 r. Z kolei, pełnomocnik skarżącego pismem z dnia 10 listopada 2012 r., które do organu wpłynęło pocztą w dniu 13 listopada 2012 r. co wynika z daty prezentaty złożył wniosek o dopuszczenie i przeprowadzenie licznych dowodów, między innymi z przesłuchania w charakterze świadków B. K., Z. D., A. S. i R. S. oraz M. M. na okoliczność operacji finansowych i przebiegu transakcji handlowych z firmą skarżącego. Pismo zawierało ponadto szereg dalszych wniosków mających na celu ustalenie ilości i wysokości operacji finansowych skarżącego we wskazanych bankach oraz dokonanych transakcji z innymi przedsiębiorcami.

Mając jednak na uwadze wskazaną przez skarżącego podstawę wznowienia, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie powyższe uchybienie procesowe organu pierwszej instancji nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy.

Należy zauważyć, że w postępowaniu zakończonym decyzjami wymiarowymi strona mogła korzystać z inicjatywy dowodowej, mogła także we wniosku o wznowienie postępowania takie wnioski złożyć o ile stanowiłyby one podstawę wznowieniową z art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

W przedmiotowej sprawie, której zakres został zdeterminowany przesłanką wznowieniową z art. 240 § 1 pkt 11 O.p., powoływanie się na wyrok TSUE jest bezpodstawne, bowiem sprawa dotyczy zobowiązania skarżącego w podatku od towarów i usług za 2003 r. tj. okresu kiedy Polska nie była członkiem Unii Europejskiej a zatem ani orzecznictwo sądów unijnych, ani prawo unijne nie mają zastosowania.

Konkludując zauważyć należy, iż zaskarżona decyzja zawiera wszystkie niezbędne elementy, o których mowa w art. 210 O.p., w tym wyczerpujące uzasadnienie faktyczne i prawne. Organ odwoławczy nie naruszył przepisu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., bowiem przepis ten w rozpatrywanej sprawie nie stanowił przesłanki wznowieniowej wyraźnie i jednoznacznie wskazanej we wniosku i postanowieniu o wznowieniu postępowania, a zatem nie miał zastosowania.

Wobec powyższego Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ), orzekł jak w sentencji wyroku.

-----------------------

Sygn. akt III SA/Gl 1082/11

16

1