Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 650/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2016-08-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 3 ust. 1 pkt 1, ust. 4
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca) Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz WSA Krystyna Czajecka-Szpringer Protokolant Referent stażysta Paweł Kobylarz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 sierpnia 2016 r. sprawy ze skargi H. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2013 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz H. D. kwotę [...]zł (słownie: [...]) z tytułu zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją nr [...] z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze działając na podstawie art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.) uchyliło decyzję Burmistrza S. z dnia [...] r., nr [...] i przekazało sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następujących okolicznościach. Decyzją z dnia [...] Burmistrz S. określił H. D. oraz "spadkobiercom D. J." wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2013 na kwotę [...]zł. Przedmiotem opodatkowania były działki nr [...] o łącznej powierzchni 0,0568 ha, sklasyfikowane jako tereny mieszkaniowe, oznaczone symbolem – B, budynki mieszkalne o łącznej powierzchni 298 m2, budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa o powierzchni 52 m2 oraz grunty rolne o powierzchni 0,7766 ha fizycznych.

Od powyższej decyzji odwołanie wniósł H. D., podnosząc że opodatkowane grunty są wykorzystywane rolniczo i jako takie nie podlegają podatkowi od nieruchomości. Tym samym organ samowolnie przeklasyfikował grunty niepodlagające opodatkowaniu na grunty podlegające obowiązkowi podatkowemu.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. uchyliło ww. decyzję Burmistrza S. jednocześnie przekazując mu sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Organ odwoławczy uznał bowiem, że wydanie decyzji określającej wysokość przedmiotowego zobowiązania pieniężnego nastąpiło z naruszeniem art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze zm.; dalej u.p.o.l.). Jak wskazał organ adresatami zaskarżonej decyzji są M. D. (udział Ľ) oraz spadkobiercy J. D. (udział ľ). W aktach sprawy brak jest natomiast jakichkolwiek informacji o spadkobiercach J. D., w tym o otrzymaniu przez nich zaskarżonej decyzji. Jak stanowi art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych. Natomiast jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach o czym stanowi art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Prawidłowe stosowanie tych przepisów wymaga zatem wskazania w decyzji każdego podatnika - współwłaściciela opodatkowanego gruntu - w taki sposób, aby jego identyfikacja nie wymagała dodatkowych ustaleń. Wskazanie natomiast – jak to uczynił organ pierwszej instancji – "spadkobiercy D. J." narusza postanowienia tych przepisów. Jak dodał organ, istota solidarnego obowiązku podatkowego sprowadza się do tego, że wszyscy współwłaściciela są zobowiązani do płacenia podatku od nieruchomości wspólnej, ale zapłacenie całego podatku przez jednego z nich lub kilku powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w stosunku do wszystkich. Zobowiązanie podatkowe wynikające z solidarnego obowiązku podatkowego ma charakter niepodzielny, a zatem organ podatkowy nie jest upoważniony do dzielenia zobowiązania między poszczególnych współwłaścicieli. Dlatego też każdy ze współwłaścicieli powinien otrzymać decyzję odnoszącą się do nieruchomości wspólnej, a solidarna odpowiedzialność współwłaścicieli powstaje wówczas, gdy zostanie im doręczona decyzja wymiarowa. Natomiast brak skutecznego doręczenia decyzji poszczególnym współwłaścicielem powoduje, że obowiązek podatkowy nie przekształcił się w zobowiązanie podatkowe i nie dochodzi do solidarnej odpowiedzialności podatkowej.

Końcowo Kolegium wskazało, że ponownie rozpatrując sprawę organ pierwszej instancji ustali krąg spadkobierców J. D. i wskaże ich jako adresatów decyzji, po wcześniejszym rozważeniu konieczności wydania postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego (art. 165 § 1 i 5 o.p.).

Pismem z dnia 10 maja 2015 r. H. D. (dalej: skarżący) wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skargę na powyższą decyzję, zaskarżając ją w całości oraz wnosząc o jej uchylenie.

W uzasadnieniu skargi zakwestionował ustalenia organów wynikające z ewidencji gruntów i budynków podnosząc, iż ewidencja ta podaje nieprawdę. Zdaniem skarżącego stan faktyczny jest inny niż wskazuje Starostwo Powiatowe w Z. w prowadzonej przez siebie ewidencji gruntów i budynków.

W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie w całości, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje.

Skarga jest uzasadniona, jednakże z innych przyczyn niż wskazane w skardze.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem legalności, a więc zgodności działań administracji z obowiązującym prawem.

W sytuacji, gdy sąd administracyjny stwierdzi, iż wydana decyzja narusza prawo, to zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 270; dalej: p.p.s.a.) uchyla decyzję w części lub całości. Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 134 § 1 w/w ustawy sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (...). Granicę sprawy wyznacza natomiast treść zaskarżonego aktu.

W rozpatrywanej sprawie przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego uchylająca w całości decyzję Burmistrza S. określającą wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2013 r. na kwotę [...]zł i przekazująca sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Podstawę jej wydania stanowił art. 233 § 2 O. p. który stanowi, że organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy.

W omawianej sprawie organ odwoławczy stwierdził, że nieruchomości stanowiące przedmiot niniejszego postępowania podatkowego w rozpatrywanym roku podatkowym stanowiły współwłasność skarżącego (udział Ľ) oraz spadkobierców J. D. (udział ľ). Decyzja w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego została natomiast skierowana wyłącznie do jednego współwłaściciela jakim jest skarżący, z pominięciem pozostałych, których organ nie ustalił i nie doręczył im tej decyzji. Zdaniem Kolegium powinien był to uczynić tak, jak tego wymaga art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Zgodnie bowiem z jego treścią, jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5.

Podobne regulacje obowiązują w zakresie podatku rolnego. Jak bowiem stanowi art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381 ze zm.; dalej: u.p.r.) podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne (...) będące: właścicielami gruntów, z zastrzeżeniem ust. 2 (pkt 1), posiadaczami samoistnymi gruntów (pkt 2). Ust. 5 tego artykułu stanowi natomiast, że jeżeli użytki rolne stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowią odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach (posiadaczach), z zastrzeżeniem ust. 6. Zastrzeżenie to dotyczy gospodarstwa rolnego.

Przywołane stanowisko organu możnaby uznać za prawidłowe wyłącznie w przypadku decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości lub podatku rolnego. Uszło natomiast uwadze Kolegium, że organ pierwszej instancji wydał nakaz płatniczy, adresowany do skarżącego, mocą którego ustalił łączne zobowiązanie pieniężne w kwocie [...]zł (58 zł z tytułu podatku rolnego oraz [...] zł z tytułu podatku od nieruchomości).

W tych okolicznościach trzeba więc przypomnieć unormowanie art. 6c u.p.r., w myśl którego osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym), z zastrzeżeniem ust. 2 (tak stanowi ust. 1 art. 6c u.p.r.). Łączne zobowiązanie pieniężne należne od przedmiotów opodatkowania stanowiących współwłasność lub znajdujących się w posiadaniu dwóch lub więcej osób fizycznych ustala się w odrębnej decyzji (nakazie płatniczym), który wystawia się na któregokolwiek ze współwłaścicieli (posiadaczy). Jeżeli gospodarstwo rolne prowadzi w całości jedna z tych osób, nakaz płatniczy wystawia się na tę osobę (jest to treść ust. 2 art. 6c u.p.r.).

W powiązaniu z przytoczonym wyżej unormowaniem art. 6c u.p.r. pozostaje art. 92 O.p., który stanowi, że jeżeli, zgodnie z ustawami podatkowymi, podatnicy ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe, a zobowiązania te powstają w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 2, odpowiedzialnymi solidarnie są podatnicy, którym doręczono decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego (jest to treść § 1 art. 92 O.p.). Następnie jednak w § 2 art. 92 O.p. zawarte zostało rozwiązanie, w myśl którego przepisu § 1 nie stosuje się do zobowiązań podatkowych pobieranych w formie łącznego zobowiązania pieniężnego (co właśnie miało miejsce w przedmiotowej sprawie). W tym przypadku zasady odpowiedzialności solidarnej stosuje się z chwilą doręczenia decyzji (nakazu płatniczego) osobie, na którą, zgodnie z odrębnymi przepisami, wystawia się decyzję (nakaz płatniczy).

Powyższe oznacza, że w badanym roku podatkowym (2013), wobec osób na których ciążył obowiązek podatkowy w podatku rolnym i jednocześnie podatku od nieruchomości zastosowanie znajdował przepis art. 6c u.p.r., co organ odwoławczy zupełnie zignorował. Zgodnie z tym przepisem dla powstania odpowiedzialności solidarnej za zobowiązanie podatkowe w tej formie, wystarczające było doręczenie decyzji (nakazu płatniczego), którejkolwiek z osób współwłaścicieli lub współposiadaczy gruntów opodatkowanych w ten sposób, bez konieczności doręczenia takiej decyzji, a więc ustalania wszystkich osób, na których obowiązek podatkowy, a przez to i zobowiązanie podatkowe tak ustalone w tych przypadkach ciążył.

O ile więc, jak w badanym przypadku, znajduje zastosowanie przepisu art. 92 § 2 O.p. rzeczą organu podatkowego nie jest ustalenie wszystkich osób, na których ciąży opisany w ustawach podatkowych obowiązek podatkowy, lecz wyłącznie tej osoby (współwłaściciela), na którą zgodnie z art. 6c u.p.r., wystawia się decyzję (nakaz płatniczy).

Doręczenie takiej decyzji jednej z osób będących współwłaścicielem przedmiotów opodatkowania podatkiem rolnym i podatkiem od nieruchomości, rodzi odpowiedzialność solidarną za tak określone zobowiązanie podatkowe bez konieczności doręczania takiej decyzji pozostałym współwłaścicielom. O tym, która z tych osób ponosi taką odpowiedzialność decydują przepisy regulujące wskazane podatki, bez konieczności ustalania tego w odrębnych decyzjach (nakazach płatniczych) kierowanych do tych osób.

Innymi słowy przy współwłasności gruntów rolnych oraz nieruchomości i obiektów budowlanych objętych podatkiem od nieruchomości, co do których występuje obowiązek orzekania w formie łącznego zobowiązania pieniężnego, organ podatkowy, ustala jednego ze współwłaścicieli i wystawia na niego decyzję (nakaz płatniczy). Kwestia pozostałych współwłaścicieli (współposiadaczy) pozostaje poza zakresem postępowania podatkowego prowadzonego w takiej sprawie. Tym samym stroną postępowania podatkowego (art. 133 O.p.) w tak określonej sprawie (nakaz płatniczy), jest jeden ze współwłaścicieli (współposiadaczy samoistnych) przedmiotów objętych decyzją podatkową, do którego taka decyzja została (powinna być) skierowana.

Konkludując, zgodnie z treścią art. 6c ust. 2 u.p.r. w zw. z art. 92 § 2 O.p. organ podatkowy nie jest uprawniony do adresowania nakazu płatniczego odrębnie do każdego ze współwłaścicieli przedmiotów opodatkowania. Tym samym stanowisko Kolegium wskazujące, że organ pierwszej instancji obowiązany był wydać nakaz płatniczy w stosunku do każdego ze współwłaścicieli jest wprost sprzeczne z treścią art. 6c ust. 2 u.p.r. w zw. z art. 92 § 2 O.p. Taka sytuacja w następstwie uzasadnia uchylenie zaskarżonej decyzji. Co więcej Kolegium naruszyło nie tylko treść ww. przepisów bowiem rozszerzyło krąg podmiotów i zakres postępowania dowodowego w sposób oczywiście wykraczający poza dyspozycje tych przepisów lecz również art. 233 § 2 O.p., gdyż nie było podstaw do jego zastosowania.

Ponownie rozpatrując odwołanie organ będzie miał obowiązek uwzględnić przedstawione wyżej stanowisko prawne i zgodnie z nim odnieść się do strony podmiotowej nakazu płatniczego tak, jak stanowi treść art. 6c ust. 2 u.p.r. w zw. z art. 92 § 2 O.p. Następnie również rzeczą organu będzie prawidłowo zastosować jedno z rozstrzygnięć, które ustawodawca wymienił w art. 233 O.p.

Z tych względów należało uchylić zaskarżoną decyzję na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., rozstrzygając jednocześnie o kosztach postępowania sądowego na podstawie art. 200 p.p.s.a.