Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2800/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Minister Gospodarki Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 33 ust. 4a pkt 2
journal: Dz.U. 2011 nr 127 poz 721
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia WSA del. Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 25 października 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Pracy i Polityki Społecznej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 maja 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2522/13 w sprawie ze skargi P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w B. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 27 sierpnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za kwiecień 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) postanawia sprostować oczywistą omyłkę pisarską w sentencji wyroku WSA w Warszawie z dnia 23 maja 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2522/13 w ten sposób, że w wierszu 7 od dołu zwrot "2004 r." zastąpić zwrotem "2012 r." 3) zasądza od Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej na rzecz P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w B. kwotę 5400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.

Wyrokiem z dnia 23 maja 2014 r., III SA/Wa 2522/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi P[...] sp. z o.o. z siedzibą w B. (dalej również jako "Spółka"), uchylił decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 27 sierpnia 2013 r., nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (PFRON) za kwiecień 2012 r.

2. Stan sprawy przyjęty przez Sąd pierwszej instancji za podstawę wyrokowania.

Decyzją z dnia 2 kwietnia 2013 r. Prezes Zarządu PFRON określił Spółce wysokość zobowiązań z tytułu nieterminowego przekazania środków na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (ZFRON) za kwiecień 2012 r. w kwocie 76.757 zł oraz z tytułu niezgodnego z ustawą wykorzystania środków z tego funduszu za kwiecień 2012 r. w wysokości 528.164 zł. Organ stwierdził, że Spółka dopuściła się naruszeń polegających na przekazaniu środków uzyskanych z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych na rachunek bankowy ZFRON z naruszeniem terminu, o którym mowa w art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2011 r. nr 127, poz. 721 ze zm.; dalej w skrócie: "u.r.z.s.z.o.n."). Stwierdził również, że Spółka nie przekazała środków na rachunek bankowy ZFRON. Łączna ich kwota w okresie od 1 grudnia 2005 r. do 31 marca 2011 r. wyniosła 255.856,68 zł. Ponadto w okresie tym Spółka dokonała wypłat z rachunku bankowego ZFRON na cele niezgodne z zapisami ustawy w łącznej wysokości 1.760.545,75 zł.

Decyzją z 27 sierpnia 2013 r. Minister Pracy i Polityki Społecznej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ drugiej instancji nie uznał wyjaśnień Spółki dotyczących pobrania przez bank środków na spłatę kredytu wraz z odsetkami z rachunku przeznaczonego dla środków ZFRON. Jego zdaniem, w przypadku zdefiniowania zlecenia stałego (np. na spłatę kredytu z odsetkami) posiadacz rachunku wskazuje w dyspozycji numer rachunku, z którego będą dokonywane okresowe spłaty kredytu. Za brak zabezpieczenia przez pracodawcę środków zgromadzonych na rachunku prowadzonym dla ZFRON konsekwencje ponosi tenże pracodawca. Organ odwoławczy nie podzielił również wyjaśnień Spółki, co do kilkukrotnego ujęcia kwot wpłat na ZFRON.

3. Skarga do Sądu pierwszej instancji i odpowiedź organu na skargę.

3.1. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji i zarzuciła naruszenie:

1) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 33 ust. 3 pkt 3 u.r.z.s.z.o.n. w związku z art. 38 ust. 1 i 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), poprzez jego błędne zastosowanie, tj. określenie dnia uzyskania środków pochodzących z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w sposób nieuwzględniający terminu płatności tych zaliczek oraz nieuwzględniający źródła pochodzenia środków, z których pochodzą te zaliczki, a także z pominięciem interpretacji Ministra Finansów,

b) art. 33 ust. 4a pkt 2 u.r.z.s.z.o.n., poprzez zastosowanie tego przepisu do środków ZFRON, odnośnie do których organ nie wykazał, iż zostały wykorzystane niezgodnie z przepisami ustawy, a także wielokrotne zastosowanie sankcji określonej w tym przepisie do tych samych środków ZFRON, co faktycznie spowodowało naliczenie sankcji w wysokości przekraczającej 30%;

c) art. 33 ust. 2 pkt 5 u.r.z.s.z.o.n., poprzez jego zastosowanie do kwoty wydatkowanej ze środków ZFRON, pochodzącej ze środków ZFRON zgromadzonych przed 1 lutego 2003 r., pomimo wejścia w życie przedmiotowego przepisu od 1 lutego 2003 r., co narusza jedną z podstawowych zasad demokratycznego państwa prawnego, wielokrotnie podnoszoną w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego, iż prawo nie działa wstecz;

2) prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. przepisu art. 120, art. 121 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.).

3.2. W odpowiedzi na skargę Minister Pracy i Polityki Społecznej podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie.

4. Uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uwzględnił skargę, choć w jego ocenie nie wszystkie zarzuty okazały się uzasadnione.

Sąd pierwszej instancji nie podzielił zarzutu dotyczącego sposobu obliczania terminu wpłaty na ZFRON środków pochodzących z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Zdaniem Sądu, Minister prawidłowo uznał, że z przepisu art. 33 ust. 3 pkt 3 u.r.z.s.z.o.n. wynika, że pracodawca prowadzący zakład pracy chronionej jest obowiązany do przekazywania środków ZFRON na rachunek, o którym mowa w pkt 2, w terminie 7 dni od dnia, w którym środki te uzyskano, tj. od dnia wypłaty wynagrodzenia pracownikom. Sąd zgodził się także z organem, że obowiązek uiszczenia 30% sankcji wiąże się zarówno z wpłaceniem przez pracodawcę środków na ZFRON po wskazanym terminie, jak też niezgodne z art. 33 ust. 4 u.r.z.s.z.o.n. przeznaczenie środków ZFRON.

Sąd podzielił natomiast zarzut naliczania wielokrotnie od tych samych środków sankcji z tytułu niezgodnego z prawem wykorzystania środków w 2010 i 2011 r. Wskazał, że organ ustalił jako podstawę naliczania sankcji z tytułu niezgodnego z prawem wykorzystania środków kwotę 1.760.545,75 zł. Od tej kwoty naliczył 30% czyli 528.164 zł. Za 2009 r. przyjęto podstawę do naliczania sankcji kwotę 650.000 zł na co złożyły się trzy przelewy z konta ZFRON. Za 2010 r. podstawa naliczania sankcji wyniosła 297.000 zł a za 2011 r. 570.000 zł. Do naliczenia 30% sankcji doszło także w 2010 r. i 2011 r. od tych samych kwot od których pobrano już 30% sankcję w 2009 r. W roku 2010 dokonano tytułem ZFRON za grudzień 2009 r. wpłaty 13.036,51 zł. W 2011 r. dokonywano wpłaty 1220 zł w związku z fakturą. Zatem, co do zasady, ze względu na rezygnację ze statusu zakładu pracy chronionej w 2010 i 2011 r. nie dokonywano wpłat na rzecz ZFRON, poza dwoma przelewami w 2009 r. i jednym w 2011 r. Skoro tak, to zdaniem Sądu oczywistym jest, że niewykorzystane zgodnie z prawem środki przeszły z 2009 r., bowiem w większości w tym roku zostały zwrócone – 22 kwietnia 2009 r. kwota 215.259,93, 17 grudnia 2009 r. - 24.000 zł i 21 grudnia 2009 r. - 340.000 zł. Mechanizm postępowania strony był następujący: wypłacała środki na początku roku 2010 (dwa przelewy 4 stycznia 2010 r. razem 497.000 zł) po czym zwróciła na konto ZFRON kwotę 573.796,96 zł 29 grudnia 2010 r. W 2011 r. mechanizm był taki sam: przelew na rachunek depozytowy 4 stycznia 2011 r. 570.000 zł i ostateczny zwrot środków na rzecz PFRON w styczniu 2012 r. Zatem w istocie rzeczy były to te same środki. Gdyby przyjąć za prawidłowy mechanizm naliczania sankcji zastosowany przez organy (od każdego przelewu środków na konto bieżące Skarżącej przy braku wpłat tak jak praktycznie było w 2010 i 2011 r.) to w przypadku dokonywania przelewów i zwrotów w odstępach jednodniowych doszłoby do kilkusetkrotnego zastosowania sankcji do tych samych środków. Przekracza to ustawową stawkę 30%, która określona została w art. 33 ust. 4a pkt 2 u.r.z.s.z.o.n. jako "wpłata w wysokości 30% tych środków".

Sąd pierwszej instancji stwierdził również, że ustalenia wymaga sprawa przelewów dokonanych w 2008 r., od których naliczono sankcję 30%, a mianowicie czy to strona skarżąca dokonała dyspozycji przelewu z tego konta na spłatę kredytu i odsetek, czy też bank prowadzący rachunek ZFRON dokonał tego samoistnie. W ocenie Sądu, nie stanowi podstawy do naliczenia 30% sankcji w przypadku, gdy bank bez udziału posiadacza rachunku ZFRON dokonuje samodzielnie przesunięcia środków. Bank jest świadomy tego że prowadzi rachunek ZFRON. Z kolei zgodnie z art. 33 ust 3b u.r.z.s.z.o.n. środki zakładowego funduszu rehabilitacji nie podlegają egzekucji sądowej ani administracyjnej oraz nie mogą być obciążane w jakikolwiek sposób, z zastrzeżeniem ust. 4, który odnosi się do przeznaczania środków na cele ustawowe. Jeżeli zatem Spółka złożyła dyspozycję przelewu to sankcja powinna być naliczona. W przeciwnym razie Sąd nie widzi podstaw do obciążania Spółki sankcją. Zdaniem Sądu, organ naruszył zatem w tym przypadku art. 122 , art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, co w efekcie doprowadziło do naruszenia prawa materialnego w tym zakresie a mianowicie art. 33 ust. 4a pkt 2 u.r.z.s.z.o.n.

5. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną.

5.1. Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji złożył pełnomocnika Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów Ordynacji podatkowej, w szczególności art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 oraz art. 33 ust. 4a pkt 2 u.r.z.s.z.o.n.

Uzasadniając stawiane zarzuty autor skargi kasacyjnej wskazał, że do dnia wejścia w życie ustawy zmieniającej, pracodawca prowadzący zakład pracy chronionej zobowiązany był do prowadzenia rachunku bankowego dla wyodrębnionych środków z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych w wysokości 10% z przeznaczeniem na pomoc indywidualną dla niepełnosprawnych pracowników (art. 33 ust. 3 pkt 2 w brzmieniu obowiązującym do 31 stycznia 2003 r.) Po wejściu w życie ustawy nowelizującej, pracodawcy zobowiązani zostali do prowadzenia rachunku bankowego środków ZFRON. Z uwagi na fakt, że stosownie do treści art. 11 pkt 2 ustawy zmieniającej, pracodawcy, którzy uzyskali status zakładów pracy chronionej przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej, zobowiązani zostali w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy do przekazania na rachunek bankowy niewykorzystanych środków zakładowego funduszu nieprzeznaczonych na pomoc indywidualną dla niepełnosprawnych pracowników uznać należy, że obowiązek przekazania dotyczył tych niewykorzystanych środków ZFRON, które nie były dotychczas przeznaczone na pomoc indywidualną a co za tym idzie nie przekazane na rachunek bankowy, stosownie do treści art. 33 ust. 3 pkt 2 w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 stycznia 2003 r. Z nowego brzmienia artykułu 33 ust. 4a pkt 1 wynika jednoznacznie, iż celem zmiany było to, aby wszystkie środki ZFRON znajdowały się na rachunku bankowym. Z punktu widzenia sankcji nie ma różnicy pomiędzy niezgodnym przeznaczeniem środków ZFRON a nieprzekazaniem tych środków na wyodrębniony rachunek bankowy w przypadku konieczności ich uzupełnienia. W obydwu bowiem sytuacjach strona zobowiązana jest do uiszczenia wpłaty na PFRON w wysokości 30 % tych kwot (niewykorzystanych bądź nieprzekazanych), przy czym sankcja ta nie obciąża ZFRON. Skoro bowiem ustawa nakłada pod groźbą sankcji obowiązek przekazania tych środków na wyodrębniony rachunek bankowy to samo niespełnienie tego obowiązku powoduje dla strony negatywne konsekwencje, takie same jak w przypadku niezgodnego z ustawą ich przeznaczenia. Nie jest bowiem istotne jak strona rozdysponowała środki, skutek bowiem w obydwu sytuacjach jest identyczny a mianowicie, iż nie ma ich na rachunku ZFRON. Zdaniem kasatora, nieuzasadniony i całkowicie chybiony jest skierowany do organu zarzut Sądu naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, co w efekcie doprowadziło do naruszenia prawa materialnego w tym zakresie a mianowicie art. 33 ust. 4a pkt 2 u.r.z.s.z.o.n. Bank nie dokonuje przelewów w sposób samodzielny bez wcześniejszej dyspozycji posiadacza rachunku.

5.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Spółki wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

6.1. Skarga kasacyjna podlegała oddaleniu, bowiem zawarte w niej zarzuty okazały się niezasadne, a wyrok Sądu pierwszej instancji, pomimo częściowo błędnego uzasadnienia nie narusza prawa.

6.2. W pierwszym rzędzie należy podkreślić, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (art. 183 p.p.s.a.). Zasada związania granicami skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny nie może badać sprawy w całokształcie jej okoliczności faktycznych i prawnych. Granice kontroli kasacyjnej zaskarżonego wyroku wyznaczają wskazane przez stronę skarżącą naruszenia konkretnych przepisów prawa materialnego lub procesowego. Sąd kasacyjny nie może zastępować stron postępowania i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lipca 2013 r., II FSK 2208/11, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.nsa.gov.pl). Naczelny Sąd Administracyjny nie może również modyfikować uzasadnienia zarzutów kasacyjnych pod kątem okoliczności danej sprawy. Musi bazować na zarzutach i ich uzasadnieniu sformułowanym przez wnoszącego skargę kasacyjną (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 czerwca 2015 r., II FSK 1079/13, CBOSA)

Zasada związania granicami skargi kasacyjnej wyklucza zajmowanie się w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny kwestią prawidłowości obliczania terminu wpłaty na ZFRON środków pochodzących z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, która była sporna na etapie postępowania przed Sądem pierwszej instancji, i która wywołuje poważne wątpliwości w orzecznictwie sądów administracyjnych, odzwierciedlone pytaniem prawnym przedstawionym składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w postanowieniu z dnia 27 września 2016 r. II FSK 2306/14 (CBOSA). Zagadnienie to pozostaje poza granicami skargi kasacyjnej złożonej w tej sprawie.

6.3. Złożona w tej sprawie skarga kasacyjna oparta została tylko na jednej z wymienionych w art. 174 p.p.s.a. podstaw kasacyjnych, tj. naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.). W podstawie tej mieści się wskazany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 33 ust. 4a pkt 2 u.r.z.s.z.o.n., regulujący obowiązek uiszczenia 30% sankcji z tytułu niezgodnego z ustawą przeznaczenia środków funduszu rehabilitacji, a także z tytułu niedotrzymania terminu przekazywania środków na rachunek ZFRON. Nie mieszczą się natomiast zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa. Przepisy te regulują zasady postępowania dowodowego oraz wymogi uzasadnienia decyzji i bez wątpienia nie są to przepisy prawa materialnego, o których mowa w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. W tym zakresie skarga kasacyjna jest wadliwie skonstruowana.

6.4. Mimo wskazanej wady skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest odnieść się do wszystkich wskazanych w niej zarzutów, mając w tym względzie na uwadze uchwałę pełnego składu NSA z dnia 26 października 2009 r., I OPS 10/09, CBOSA.

Trzeba na wstępie zaznaczyć, że uzasadnienie zarzutów skargi kasacyjnej jest dość lakoniczne i w dużej części nie odnosi się do istoty występujących w sprawie problemów. Jak słusznie zauważył pełnomocnik Spółki w odpowiedzi na skargę kasacyjną, rozważania kasatora dotyczące zmian w przepisach regulujących zasady przekazywania przez pracodawcę środków na rachunek bankowy ZFRON środków tego funduszu, w terminie 12 miesięcy od dnia wejście w życie nowelizacji ustawy, tj. od dnia 2 lutego 2003 r., nie mają istotnego związku z przedmiotową sprawą.

Autor skargi kasacyjnej słusznie jednak zauważył, że z punktu widzenia sankcji, o której mowa w art. 33 ust. 4a pkt 2 u.r.z.s.z.o.n. nie ma różnicy pomiędzy niezgodnym przeznaczeniem środków ZFRON a nieprzekazaniem tych środków na wyodrębniony rachunek bankowy w przypadku konieczności ich uzupełnienia. Sankcja przewidziana w art. 33 ust. 4a pkt 2 u.r.z.s.z.o.n. w wysokości 30% środków ZFRON z tytułu niezgodnego z ustawą przeznaczenia tych środków, naliczana jest od kwot środków pobranych z ZFRON i wydatkowanych niezgodnie z ich przeznaczeniem, niezależnie od tego czy podmiot prowadzący zakład pracy chronionej dokonał zwrotu tych środków na konto ZFRON czy też nie. Każdorazowe wydatkowanie środków ZFRON w sposób sprzeczny z ich przeznaczeniem, nawet jeżeli środki te zostaną niezwłocznie zwrócone na konto ZFRON, podlega sankcji określonej w art. 33 ust. 4a pkt 2 u.r.z.s.z.o.n. Odmienna wykładnia tego przepisu podważałaby sens nałożenia na podmiot prowadzący zakład pracy chronionej obowiązku przekazywania środków ZFRON na wyodrębniony rachunek bankowy i dokonywania z tego rachunku rozliczeń zgodnie z celami ustawy (art. 33 ust. 3 pkt 2 i ust. 4 u.r.z.s.z.o.n.). Z tego względu nie można zgodzić się z oceną Sądu pierwszej instancji, co do wielokrotnego nałożenia na Spółkę sankcji od tych samych kwot. W tej części uzasadnienie zaskarżonego wyroku zostaje zastąpione oceną sprawy wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny.

6.5. Mimo częściowo błędnego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, wyrok ten odpowiada prawu. Słusznie bowiem Sąd pierwszej instancji uznał, że zaskarżona decyzja narusza art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 33 ust. 4a pkt 2 u.r.z.s.z.o.n., w związku z brakiem ustaleń, czy to strona skarżąca dokonała dyspozycji przelewu z konta ZFRON na spłatę kredytu i odsetek, czy też bank prowadzący rachunek ZFRON dokonał tego samoistnie. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, że art. 33 ust. 4a pkt 2 u.r.z.s.z.o.n. nie może stanowić podstawy do naliczenia sankcji w przypadku niezależnego od strony przesunięcia środków przez bank z rachunku ZFRON. Zawarte w uzasadnieniu skargi kasacyjnej twierdzenie, że bank nie dokonuje przelewów w sposób samodzielny bez wcześniejszej dyspozycji posiadacza rachunku, ma charakter ogólnej oceny działalności instytucji bankowych. Twierdzenie to nie zostało jednak w żaden sposób potwierdzone ustaleniami stanu faktycznego w przedmiotowej sprawie. Dlatego słusznie Sąd pierwszej instancji polecił organom zbadanie tej kwestii. Dopiero jednoznaczne ustalanie, że przejęcie przez bank środków z rachunku ZFRON wynikało ze złożonej przez Spółkę dyspozycji lub z warunków zawartej przez nią umowy na prowadzenie tego rachunku, pozowali na stwierdzenie, że doszło w tym zakresie do niezgodnego z ustawą przeznaczenia środków ZFRON przez Spółkę. W przeciwnym razie nie ma podstaw do nakładania na Spółkę sankcji w tym zakresie.

6.6. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 in fine p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 i art. 207 § 1 p.p.s.a., a także § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a w zw. z § 6 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490 ze zm.) w zw. z § 21 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. poz. 1804). Orzeczenie o sprostowaniu sentencji wyroku Sądu I instancji wydane zostało na podstawie art. 156 § 3 p.p.s.a. Z decyzji organu pierwszej instancji oraz z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że określone wobec Spółki zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych dotyczą kwietnia 2012 r., a nie kwietnia 2004 r.