Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1259/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-04-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2,  art. 2  ust. 1  pkt 2 i 3
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 57a,  art. 146 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej (spr.), Sędziowie WSA Beata Machcińska, Teresa Randak, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi A Sp. z o. o. w D. na interpretację Prezydenta Miasta D. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Prezydenta Miasta D. na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia [...] nr [...] Prezydent Miasta D. (zwany dalej "organem interpretacyjnym"), na podstawie art. 14j § 1 i § 3 w związku z art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613, dalej w skrócie "O.p.") oraz art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2, art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm., dalej w skrócie u.p.o.l.) częściowo uznał za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku A Sp. z o.o. w D. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynków podstacji wraz ze znajdującymi się wewnątrz tych budynków szafami rozdzielczymi oraz transformatorów zlokalizowanych poza bryłą budynków podstacji.

Organ interpretacyjny uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawczyni w zakresie stwierdzenia, iż budynki podstacji dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy kwalifikować jako "budynki". Za nieprawidłowe natomiast uznał stanowisko strony w pozostałym zakresie i stwierdził, że znajdujące się wewnątrz budynków podstacji szafy rozdzielcze oraz zlokalizowane poza bryłą budynków podstacji transformatory – dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości – należy kwalifikować jako "budowle", tj. "sieci techniczne", wskazane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

2. Powyższą interpretację wydano w odniesieniu do przedstawionego we wniosku następującego stanu faktycznego.

2.1. A Sp. z o.o. w D. należy do globalnej A’, działającej w branży motoryzacyjnej. Na terenie Polski A’ prowadzi działalność m.in. w zakładzie zlokalizowanym na terenie [...] Specjalnej Strefy Ekonomicznej w D.. W zakładzie tym produkowane są tarcze hamulcowe do samochodów. Spółka nie posiada koncesji na wytwarzanie, obrót, przesyłanie lub dystrybucję energii elektrycznej.

Na terenie wskazanego zakładu zlokalizowane są dwa budynki podstacji oraz transformatory, których spółka jest właścicielem.

Budynki podstacji są obiektami murowanymi, trwale związanymi z gruntem, wydzielonymi z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadają fundamenty oraz dach.

Wewnątrz budynków podstacji zlokalizowane są m.in. szafy rozdzielcze i urządzenia sterujące. Szafy rozdzielcze nie posiadają własnych fundamentów, są postawione bezpośrednio na podłodze budynków. Urządzenia te są elektrycznie podłączone poprzez transformatory do linii zasilającej oraz innych urządzeń. Szafy rozdzielcze są wykorzystywane przez spółkę w procesie zasilania energią elektryczną innych urządzeń wykorzystywanych do prowadzenia przez wnioskodawczynię działalności gospodarczej. Jak zaznaczyła spółka, z technicznego punktu widzenia istnieje możliwość zastąpienia tych szaf rozdzielczych nowszymi urządzeniami, wymiany ich poszczególnych elementów bez znaczącego zakłócenia procesów produkcyjnych. Dla prowadzonej ewidencji środków trwałych spółka kwalifikuje szafy rozdzielcze jako urządzenia prądu zmiennego, grupa 610 Klasyfikacji Środków Trwałych.

W zakładzie spółki są ponadto trzy transformatory olejowe, są one zlokalizowane poza bryłą budynków podstacji. Urządzenia te są postawione na fundamentach. Z uwagi na masę transformatorów, ze względów technicznych, nie było konieczne mocowanie ich do fundamentów np. za pomocą śrub. Transformatory odgrodzone są od siebie betonowymi ścianami, a wykorzystywane są w procesie zasilania energią elektryczną innych urządzeń wykorzystywanych do prowadzenia przez spółkę działalności gospodarczej. Z technicznego punktu widzenia istnieje możliwość zastąpienia wskazanych transformatorów nowszymi urządzeniami, wymiany ich poszczególnych elementów bez znaczącego zakłócenia procesów produkcyjnych. Dla celów prowadzonej ewidencji środków trwałych spółka kwalifikuje transformatory jako transformatory, grupa 630 Klasyfikacji Środków Trwałych.

Spółka zaznaczyła, że jest właścicielem wskazanych obiektów również w okresie bezpośrednio następującym po dniu wejścia w życie ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy – Prawo budowlane oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Z 2015 r., pozycja 443), tj. po dniu 28 czerwca 2015 r.

2.2. W tym stanie faktycznym organowi interpretacyjnemu zadano następujące pytania:

1) Czy opisane w stanie faktycznym budynki podstacji podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budynki w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., zarówno w okresie przed jak i po dniu 28 czerwca 2015 r.?

2) Czy opisane w stanie faktycznym szafy rozdzielcze podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., zarówno w okresie przed jak i po dniu 28 czerwca 2015 r.?

3) Czy opisane w stanie faktycznym transformatory podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., zarówno w okresie przed jak i po dniu 28 czerwca 2015 r.?

Prezentując własne stanowisko spółka stwierdziła, iż opisane w stanie faktycznym budynki podstacji podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budynki w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., zarówno w okresie przed jak i po dniu 28 czerwca 2015 r., zaś szafy rozdzielcze i transformatory nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., zarówno w okresie przed jak i po dniu 28 czerwca 2015 r.

2.3. Uznając stanowisko wnioskodawczyni za częściowo nieprawidłowe (w zakresie kwalifikacji podatkowej szaf rozdzielczych i transformatorów) organ interpretacyjny stwierdził na wstępie, iż by rozstrzygnąć kwestię prawidłowej kwalifikacji pod kątem opodatkowania podatkiem od nieruchomości wskazanych przez spółkę obiektów (budynku podstacji, szaf rozdzielczych i transformatorów) należy odwołać się przede wszystkim do podstawowych regulacji zawartych w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, albowiem punktem wyjścia w zakresie ustalenia znaczenia pojęcia "budynku" oraz "budowli" na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości powinna być ustawa podatkowa, która w swych konstrukcjach pojęciowych odsyła do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (dalej w skrócie: P.b.). Dokonując zatem prawnopodatkowej kwalifikacji potencjalnego przedmiotu opodatkowania w podatku od nieruchomości, niezbędne jest oparcie się w pierwszej kolejności na przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz – w zakresie ustawowego odesłania – na prawie budowlanym.

2.4. Odnosząc się w dalszej kolejności do przedstawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego i zagadnień w nim podnoszonych, organ interpretacyjny stwierdził, iż w świetle siatki pojęciowej ustawy Prawo budowlane budynek podstacji nie spełnia kryterium budowli, albowiem nie jest wyszczególniony w katalogu obiektów wymienionych w art. 3 pkt 3 ustawy, jego konstrukcja nie jest też zbliżona do żadnego z wymienionych tam obiektów.

W zakresie budynku podstacji organ stwierdził nadto, iż nie spełnia on kryterium obiektu małej architektury, albowiem nie jest wyszczególniony w katalogu obiektów wymienionych w art. 3 pkt 4 P.b., jego konstrukcja nie jest też zbliżona do żadnego z wymienionych w ustawie obiektów.

Organ stwierdził zatem, iż budynek podstacji spełnia kryteria budynku, albowiem jest trwale związany z gruntem (nie został wybudowany jako obiekt tymczasowy i nie można go oderwać od gruntu bez jego uszkodzenia), jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych (z każdej strony posiada ściany wydzielające budynek podstacji z przestrzeni), posiada fundamenty (czyli konstrukcję przenoszącą ciężar budynku podstacji na grunt), posiada dach (czyli nakrycie budynku podstacji ograniczające jego wnętrze od góry). Wobec powyższego – skoro budynki podstacji nie stanowią budowli ani obiektów małej architektury, ale spełniają kryterium budynku – to w myśl art. 3 pkt 1 oraz art. 3 pkt 2 P.b. stanowią obiekt budowlany jakim jest budynek. Wobec powyższych rozważań, organ stwierdził, iż budynki podstacji dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy kwalifikować jako budynki, a zatem, iż w tym zakresie stanowisko wnioskodawczyni jest prawidłowe.

2.5. W zakresie kwalifikacji dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości szaf rozdzielczych znajdujących się wewnątrz budynków podstacji oraz transformatorów zlokalizowanych poza bryłą budynków podstacji organ interpretacyjny stwierdził, iż posiadają one charakter budowli. Na poparcie swojego stanowiska wskazał, iż w stanie prawnym sprzed 28 czerwca 2015 r. szafy rozdzielcze, jako części składowe sieci elektroenergetycznych, kwalifikowane były jako "obiekt budowlany", stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, a zatem były traktowane jako budowle w myśl przepisu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Organ stwierdził ponadto, iż w stanie prawnym sprzed 28 czerwca 2015 r. transformatory olejowe jako części składowe sieci elektroenergetycznych stanowiły "obiekt budowlany" w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b oraz art. 3 pkt 3 P.b., tj. ujmowane były jako budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, a więc jako budowla w myśl przepisu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Organ stwierdził ponadto, odnosząc się do stanu prawnego po dniu 28 czerwca 2015 r., iż zmiana przepisu art. 3 pkt 1 P.b., tj. wprowadzenie nowej definicji obiektu budowlanego nie wnosi żadnych zmian w kwestii "sieci technicznych", bowiem pomimo nowelizacji ustawy przepis art. 3 pkt 3 pozostał niezmieniony i "sieci techniczne" nadal są wymienione wprost w katalogu "budowli", a mianowicie - "budowla to każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową".

Jak stwierdził organ interpretacyjny w końcowej części uzasadnienia interpretacji, nowa definicja "obiektu budowlanego", wskazana w art. 3 pkt 1 P.b. nie może stanowić przesłanki przesądzającej o kwalifikacji danych obiektów do budowli, a ponadto katalog budowli, wyszczególniony w art. 3 pkt 3 wzmiankowanej ustawy nie uległ zmianie w nowym stanie prawnym.

Wobec powyższego, iż szafy rozdzielcze i transformatory olejowe (jako element sieci elektroenergetycznej) w stanie prawnym obowiązującym po dniu 28 czerwca 2015 r. nadal spełniają kryterium budowli i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, organ uznał w tym zakresie stanowisko spółki wnioskującej o wydanie interpretacji za nieprawidłowe.

3. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa strona skarżąca podtrzymała swoje stanowisko zaprezentowane we wniosku, stwierdzając, iż jej stanowisko co do kwestii zawartych w pytaniu drugim i trzecim wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego jest prawidłowe.

4. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji.

5. Wnosząc skargę do Sadu strona zarzuciła naruszenie prawa materialnego, poprzez dopuszczenie się błędnej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane w związku z art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane w brzmieniu nadanym art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy – Prawo budowlane oraz niektórych innych ustaw i art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne. Strona zarzuciła ponadto, jako konsekwencję powyższego naruszenia, niewłaściwe zastosowanie art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz art. 2 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez uznanie, iż przedstawione w opisie stanu faktycznego szafy rozdzielcze i transformatory podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., zarówno w okresie przed jak i po 28 czerwca 2015 r.

Na uzasadnienie swoich zarzutów strona skarżąca podniosła, iż pojęcie "sieci elektroenergetycznej" nie może być rozpatrywane na gruncie ustawy Prawo budowlane, jako podkategoria "sieci technicznych", lecz na gruncie ustawy Prawo energetyczne, jako ustawy podstawowej dla sektora elektroenergetyki. Na gruncie tej ustawy (Prawo energetyczne), jako ustawy adekwatnej w niniejszym stanie faktycznym, szafy rozdzielcze nie stanowią elementu sieci elektroenergetycznej, a zatem nie mają charakteru budowli, podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zdaniem skarżącej, stosując podobną argumentację do obiektów w postaci transformatorów, nie sposób przyjąć, iż są one budowlami, podlegającymi opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości.

Stawiając powyższe zarzuty, strona wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji i przyznanie kosztów postępowania.

6. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje wcześniejsze stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji podatkowej. Podkreślił przy tym, że Spółka formułując skargę nie wyjaśniła na czym miałaby polegać błędna wykładnia wskazanych w skardze przepisów, czym nie wypełniła jej wymogów formalnych określonych w art. 57a ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012 r. poz. 270 - dalej w skrócie: "P.p.s.a.").

Odnosząc się do istoty zarzutów strony organ stwierdził, iż art. 1 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zakresie dotyczącym obiektu budowlanego odsyła do przepisów prawa budowlanego, rozumianego jako ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane a nie do wszelkich przepisów związanych z procesem budowlanym. Organ zauważył zatem, iż w niniejszej sprawie – przez pryzmat ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - wiąże organy administracji definicja legalna zawarta w ustawie Prawo budowlane, nie zaś w ustawie Prawo energetyczne, co powoduje, iż skarżąca w sposób błędny posługuje się definicją "sieci elektroenergetyczne" w oparciu o ustawę – Prawo energetyczne.

7. W toku rozprawy pełnomocnicy skarżącej Spółki podtrzymali wywody i argumenty skargi, a nadto zaakcentowali, że w odniesieniu do opodatkowania transformatorów orzecznictwo sądowe jednolicie rozstrzyga kwestię zgodnie ze stanowiskiem strony skarżącej, a ponadto zmiana przepisów Prawa budowlanego, w której wskazano, iż obiektem budowlanym jest obiekt wzniesiony z materiałów budowlanych, usuwa wszelkie wątpliwości, co do tego czy transformatory i szafy rozdzielcze, o których mowa w niniejszej sprawie, stanowią obiekt budowlany podlegający opodatkowaniu. Odnosząc się natomiast do stanowiska organu interpretacyjnego, który zarzucił skardze brak spełnienia wymogów z art. 57a P.p.s.a., pełnomocnicy wskazali, że rygoryzm wynikający z tego przepisu nie ma odniesienia do niniejszej sprawy, ponieważ zarzuty skargi zostały sformułowane w sposób zgodny z tym przepisem.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

8. Zgodnie z treścią przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), kontrola administracji publicznej sprawowana przez sądy administracyjne przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżonych orzeczeń z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 146 § 1 P.p.s.a., Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio.

Skarga, wniesiona w przedmiotowej sprawie, skutkuje wyeliminowaniem interpretacji indywidualnej z obrotu prawnego, gdyż narusza ona przepisy prawa materialnego, na które wskazała skarżąca Spółka w zarzutach skargi, jakkolwiek wadliwie je uzasadniła.

8.1. Wyprzedzając rozważania o merytorycznych aspektach tej sprawy należy w punkcie wyjścia nawiązać do sygnalizowanego przez organ interpretacyjny braku skargi, o którym mowa w art. 57a P.p.s.a. Zgodnie z treścią tego przepisu, "skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną."

Tak więc Sąd jest zobowiązany do weryfikacji zaistnienia w sprawie przesłanek procesowych dodatnich, warunkujących dopuszczalność prowadzenia postępowania i wydania wyroku, oraz ujemnych, powodujących konieczność odrzucenia skargi albo umorzenia postępowania. Badanie skargi pod kątem formalnym zostało przeprowadzone w tej sprawie już na etapie jej rejestracji. Wówczas przewodniczący wydziału nie dostrzegł sygnalizowanego przez organ braku skargi. Zdaniem Sądu Spółka w czytelny sposób wskazała na naruszone – jej zdaniem - przepisy prawa materialnego.

8.2. Identyfikując przedmiot sporu należy stwierdzić, iż sprowadza się on do kwalifikacji podatkowej szaf rozdzielczych i transformatorów dla celów podatku od nieruchomości. Zdaniem Spółki w opisanym stanie faktycznym szafy i transformatory nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., zarówno w okresie przed jak i po 28 czerwca 2015 r. Z kolei w ocenie organu interpretacyjnego wskazane wyżej szafy i transformatory posiadają charakter budowli i jako takie podlegają podatkowi od nieruchomości.

8.3. Dla oceny legalności powyższych stanowisk przywołać trzeba na wstępie regulacje prawne, w których spór w tej sprawie został osadzony. Zgodnie więc z treścią art. 1a ust. 1 u.p.o.l., użyte w tej ustawie określenia oznaczają:

1) budynek - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

2) budowla - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem;

3) grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.

Zważywszy na odesłania zawarte w cytowanych wyżej pkt 1 i 2 definicjach pojęć "budynek" i "budowla" trzeba w tym miejscu nawiązać do ustawy Prawo budowlane. Stosownie zatem do treści art. 3 tej ustawy (w brzmieniu obowiązującym po 28 czerwca 2015 r.), ilekroć w ustawie jest mowa o:

"1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;

2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach"; (...)

3) "budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową"; (...)

4) "urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki".

Obecne brzmienie art. 3 jest wynikiem wejścia w życie m.in. art. 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy – Prawo budowlane oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 443). W stanie prawnym obowiązującym przed dniem 28 czerwca 2015 r., czyli przed wejściem w życie ustawy zmieniającej, art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane brzmiał: "Ilekroć w ustawie jest mowa o: 1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c) obiekt małej architektury".

8.4. Odnosząc powyższe regulacje na grunt rozpoznawanej sprawy należy zrekapitulować, iż z opisu stanu faktycznego, a zarazem zdarzenia przyszłego wynika, że wewnątrz budynków należących do Spółki znajdują się m.in. szafy rozdzielcze i urządzenia sterujące. Szafy te nie posiadają własnych fundamentów, są posadowione bezpośrednio na podłodze budynków. Urządzenia te są elektrycznie podłączone przez transformatory do linii zasilającej oraz innych urządzeń. W zakładzie Spółki zlokalizowane są nadto trzy transformatory olejowe, znajdujące się poza bryłą budynków podstacji. Urządzenia te są postawione na fundamentach. Z uwagi na masę transformatorów, ze względów technicznych, nie było konieczne mocowanie ich do fundamentów np. za pomocą śrub. Transformatory są od siebie odgrodzone betonowymi ścianami, a wykorzystywane są one w procesie zasilania energią elektryczną innych urządzeń wykorzystywanych do prowadzenia przez spółkę działalności gospodarczej. Z technicznego punktu widzenia istnieje możliwość zastąpienia wskazanych transformatorów nowszymi urządzeniami, wymiany ich poszczególnych elementów bez znaczącego zakłócenia procesów produkcyjnych. Dla celów prowadzonej ewidencji środków trwałych spółka kwalifikuje transformatory jako transformatory, grupa 630 Klasyfikacji Środków Trwałych.

8.5. Mając świadomość stopnia trudności, z którym mierzył się organ interpretacyjny, gdyż art. 14h O.p., jak również sama istota interpretacji indywidualnych wyklucza postępowanie dowodowe, Sąd stwierdza, że nieprawidłowy był sposób ich przezwyciężenia. Tym samym organ wadliwie uznał, że zarówno przed, jak i po 28 czerwca 2015 r. szafy rozdzielcze i transformatory noszą charakter budowli i jako takie winny być kwalifikowane do opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Trzeba w tym miejscu zastrzec na gruncie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r. sygn. akt P 33/09, że o ile dla celów prawa budowlanego definicja zakresowa cząstkowa i tym samym możliwość odwołania się w celu zakwalifikowania obiektu budowlanego niewymienionego wprost w definicji poprzez odwołanie się do analogii ustawy nie budzi zastrzeżeń, o tyle całkowicie należy wykluczyć możliwość identycznego stosowania jej na gruncie przepisów podatkowych. Konieczność przestrzegania standardów konstytucyjnych wymaga w związku z tym takiej wykładni pojęcia budowli dla celów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przy której za budowlę uznaje się wyłącznie obiekty, które expressis verbis wymieniono w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego lub w pozostałych przepisach tej ustawy (np. art. 29 ust. 1 i 2), albo też w załączniku do niej.

Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił w wyroku w sprawie II FSK 1673/13 (z dnia 7 lipca 2015 r., dostępny w internetowej bazie orzeczeń na stronie nsa.gov.pl), iż nie można zaaprobować takiego sposobu wykładni tych przepisów ustawy podatkowej, który polega na odwoływaniu się do definicji zawartych w innych, szczególnych ustawach (Prawo geodezyjne i kartograficzne, Prawo energetyczne), i na ustalaniu desygnatu pojęcia "budowla" poprzez te definicje. Kwalifikację przedmiotu opodatkowania w podatku od nieruchomości należy bowiem oprzeć przede wszystkim na przepisach ustawy podatkowej, a jedynie pomocniczo na Prawie budowlanym, co zostało potwierdzone przez Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09. Trybunał wskazał, że odwołanie się w ustawie do przepisów prawa budowlanego należy interpretować jako odesłanie do przepisów ustawy Prawo budowlane, a nie jako odesłanie do wszelkich przepisów regulujących zagadnienia związane z procesem budowlanym.

Nie można zatem akceptować takiego sposobu wykładni przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, dokonanej tutaj przez organ interpretacyjny, który polega na odwoływaniu się do definicji zawartych w innych, szczególnych ustawach takich jak Prawo energetyczne, a tym bardziej w aktach rangi podustawowej, tj. rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 4 maja 2007 r. w sprawie szczegółowych warunków funkcjonowania systemu elektroenergetycznego i na ustalaniu desygnatu pojęcia "budowla" poprzez te definicje. Kwalifikację przedmiotu opodatkowania w podatku od nieruchomości należy bowiem oprzeć przede wszystkim na przepisach ustawy, a jedynie pomocniczo na ustawie Prawo budowlane. Nie można zatem zgodzić się także ze stanowiskiem strony skarżącej, że o kwalifikacji spornych przedmiotów dla celów podatkowych winno decydować Prawo energetyczne.

W ślad za wyrokiem w sprawie II FSK 1673/13, należy odnotować, że zawężenie interpretacyjne oznacza, że w celu uznania danego obiektu za budowlę musi spełniać on dwa warunki: warunek wystarczający bycia budowlą, zgodnie z którym budowlami są wszelkie obiekty wskazane enumeratywnie w tej definicji, oraz warunek konieczny bycia budowlą, zgodnie z którym budowlami nie są obiekty zakwalifikowane jako budynki lub obiekty małej architektury. Zauważyć należy, że definicja ta nie określa statusu obiektów innych, niż wskazane expressis verbis w sformułowaniu warunku wystarczającego i koniecznego. W rezultacie uznanie danego obiektu za budowlę, jeżeli przedmiotem rozważanej kwalifikacji nie jest obiekt wprost wymieniony pozytywnie lub negatywnie w jej treści, wymaga zastosowania analogii z ustawy. W konsekwencji, jak wskazał Trybunał Konstytucyjny, aby "...ustalić (...), czy dany obiekt powinien, czy też nie powinien zostać uznany za budowlę, konieczne okazuje się wykazanie, że posiadane przez niego cechy są (argumentum a simili), bądź też nie są (argumentum a contrario) w istotnym zakresie zbliżone do cech posiadanych przez obiekty pełniące rolę wzorców (...)". Biorąc to pod uwagę należy stwierdzić, że budowlami w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy są te wszystkie obiekty budowlane, które zostały wymienione w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego oraz te obiekty budowlane, które są podobne do nich. Opodatkowanie rzeczy, które nie są objęte wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 P.b., a ich konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od wymienionych przez ustawodawcę, narusza zasadę określoności i zasadę ustawowego określania przedmiotu danin publicznoprawnych, wynikającą z art. 217 Konstytucji RP.

8.6. Co znamienne, sąd kasacyjny rozstrzygał w wyroku o sygn. akt II FSK 1673/13 między innymi o opodatkowaniu transformatorów, które zostały umieszczone na fundamentach, czyli analogicznie jak w niniejszym przypadku. Z wywodami Sądu na temat tych urządzeń, skład orzekający w pełni się zgadza i dalsze rozważania dotyczące transformatorów wsparte będą o argumentację Naczelnego Sądu Administracyjnego. W omawianym wyroku Sąd zauważył, że ustawodawca w art. 3 pkt 3 P.b. uznał za budowlę "części budowlane urządzeń technicznych" oraz "fundamenty pod maszyny i urządzenia". Taki stan rzeczy pozwala na odseparowanie części budowlanych urządzeń technicznych od samych urządzeń, uznając za budowlę jedynie pierwsze z nich. Na podstawie art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, do którego odwołują się pojęciowo zarówno art. 3 pkt 1 lit b tej ustawy, jak i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., ilekroć w ustawie jest mowa o budowli, należy rozumieć przez to między innymi "części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń)". Zgodnie z art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, ilekroć w ustawie mowa jest o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Zdaniem NSA, sporny co do oceny prawnopodatkowej w sprawie przedmiot (transformator) jest tak różny od przedmiotów, przykładowo wprawdzie, ale i dosłownie wymienionych w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, że zaliczenie go do urządzeń budowlanych, czy składnika sieci technicznej, o których mowa w niedefiniującym tego pojęcia i konkludentnie odwołującym się w tym zakresie do definicji Prawa budowlanego art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy, w świetle zasady ustawowej określoności przedmiotu opodatkowania jest całkowicie nieuprawnione. Ponadto transformator, stanowiący w istocie rzeczy urządzenie elektroenergetyczne umożliwiające funkcjonowanie stacji elektroenergetycznej, nie jest w jakikolwiek sposób podobny do przykładów budowli przestawionych w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, takich jak lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolnostojące maszty antenowe, wolnostojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Taka klasyfikacja transformatorów, co należy tutaj podkreślić, jest wynikiem kontynuacji jednolitej linii orzeczniczej (wyroki NSA: z dnia 7 października 2009 r. sygn. akt II FSK 635/08, z dnia 16 grudnia 2009 r. sygn. akt II FSK 1184/08, z dnia 5 stycznia 2010 r. sygn. akt II FSK 1101/08, z dnia 27 września 2013 r. sygn. akt II FSK 2491/12, z dnia 26 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 1032/12, II FSK 1468/12 i II FSK 901/12, z dnia 15 kwietnia 2014 r. sysgn akt II FSK 1091/12 oraz z dnia 20 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 2112/08). Pogląd ten został podzielony również przez tutejszy Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 grudnia 2015 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 305/15.

Transformatory w niniejszym przypadku, które jak to wynika z opisu stanu faktycznego i jednocześnie zdarzenia przyszłego, są posadowione na własnych fundamentach bez potrzeby ich umocowania, to urządzenia, które z technicznego punktu widzenia mogą być zastąpione nowszymi urządzeniami oraz może dojść do wymiany ich poszczególnych elementów bez znaczącego zakłócenia procesów produkcyjnych.

Raz jeszcze przywołując stanowisko NSA z uzasadnienia wyroku w sprawie o sygn. akt II FSK 1673/13 trzeba podkreślić, że transformatory stanowią część szerokiego zakresowo pojęcia technicznego, które można określić mianem "struktura sieci elektroenergetycznej", ale nie są częścią pojęcia jurydycznego "sieć uzbrojenia terenu" lub "sieć techniczna" (art. 3 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego, art. 2 pkt 11 Prawa geodezyjnego i kartograficznego), czyli nie stanowią części budowli w postaci sieci elektroenergetycznej. Transformatory nie są bowiem częściami budowlanymi tej sieci ani nie wykazują wystarczającego podobieństwa do obiektów wymienionych w definicji zakresowej cząstkowej, jaką stanowi art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

Skład orzekający podziela ten pogląd, co błędną czyni kwalifikację podatkową transformatorów dokonaną przez organ interpretacyjny.

9. Trzeba w tym miejscu podkreślić, że zgodnie z art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Przywołana norma konstytucyjna nie oznacza tylko obowiązku uregulowania tych kwestii w ustawie. Z zasady demokratycznego państwa prawa, wyprowadzanej z art. 2 Konstytucji RP wynika, że każda regulacja prawna ingerująca w prawa i wolności obywatelskie musi spełniać wymóg dostatecznej określoności, zgodnie z którą wszystkie przedmioty unormowania art. 217 Konstytucji RP, w tym przedmiot opodatkowania, powinny być uregulowane w akcie rangi ustawowej w sposób precyzyjny, przejrzysty i jasny. Dopiero realizacja tych standardów stanowi precyzyjne wyznaczenie zakresu ingerencji państwa w prawa i obowiązki podmiotów prawa (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 19 czerwca 1992 r. sygn. akt U 6/92, OTK 1992/1/13). Adresat normy prawnej musi bowiem wiedzieć, w jaki sposób ma się zachować (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 10 listopada 1998 r. sygn. akt K 39/97, OTK 1998/6/99). Wymóg określoności jest szczególnie istotny w prawie daninowym (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 marca 1994 r. sygn. akt K 13/93, OTK 1994/1/6).

10. Wyprzedzając dalsze rozważania co do drugiego ze spornych przedmiotów opodatkowania, czyli szaf rozdzielczych, trzeba zaznaczyć, że nie umknęło uwadze Sądu, iż po wejściu w życie ustawy zmieniającej Prawo budowlane, w definicji "obiektu budowlanego" pojawiło się doprecyzowanie wskazujące, iż obiekt ten musi być "wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych".

Zgodnie z wyjaśnieniami Ministra Finansów (patrz pismo z dnia 5 maja 2015 r. nr [...], dostępne na stronie internetowej sej.gov.pl), "dodanie wymogu wzniesienia obiektu budowlanego z użyciem wyrobów budowlanych umożliwia w dalszym ciągu stosowanie w procesie budowlanym materiałów niestanowiących wyrobów budowlanych, co wynika bezpośrednio z art. 10 u.p.b. Powiązanie w art. 3 pkt 1 u.p.b. pojęcia obiektu budowlanego z wyrobami budowlanymi wynika z przyjęcia założenia, zgodnie z którym zakwalifikowanie danej konstrukcji jako obiektu budowlanego możliwe będzie po stwierdzeniu zastosowania przy jej wznoszeniu wyrobów budowlanych, przy czym możliwe będzie również użycie wyrobów innych niż budowlane. Z kolei usunięcie z obowiązującej definicji obiektu budowlanego pojęcia urządzenia techniczne, wynika z faktu, że urządzenia techniczne nie podlegają reglamentacji u.p.b. (z wyjątkiem sytuacji instalowania na obiektach budowlanych urządzeń o wysokości powyżej 3 m) i nie mogą być uznawane za części obiektu budowlanego. Pod tym względem nowelizacja jedynie uporządkowała istniejącą definicję obiektu budowlanego i zapewniła jej zgodność z innymi przepisami u.p.b. m.in. z definicją budowli wskazaną w art. 3 pkt 3 tej ustawy. Zgodnie z przedmiotowym przepisem za budowlę nie uznaje się urządzeń technicznych, a jedynie ich części budowlane (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Jednocześnie należy zauważyć, że wyżej wymieniona nowelizacja nie wpłynęła na zmianę charakteru urządzeń technicznych, zapewniających możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (urządzeń budowlanych). Zarówno w dotychczasowym jak i zmienionym stanie prawnym urządzenia budowlane, w rozumienia art. 3 pkt 9 u.p.b., to urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W świetle przepisów budowlanych nie zmienił się również charakter instalacji znajdujących się wewnątrz obiektów budowlanych. Instalacje zapewniające możliwość użytkowania obiektu budowlanego zgodnie z przeznaczeniem były i będą traktowane jak części obiektu budowlanego, natomiast instalacje, które nie będą zapewniały możliwości użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem np. instalacje przemysłowe wewnątrz obiektu, nie powinny podlegać, tak jak w dotychczasowym stanie prawnym, reglamentacji przepisów u.p.b.

W związku z powyższym należy wskazać, że zakres opodatkowania budynków i budowli podatkiem od nieruchomości nie ulegnie zmianie.

Opodatkowaniu będzie podlegał budynek zdefiniowany w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jako obiekt budowlany (wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych), który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jednocześnie oddzielnym przedmiotem opodatkowania będzie, stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., budowla stanowiąca obiekt budowlany (wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych) niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Instalacje, takie jak instalacja elektroenergetyczna, wodociągowa, kanalizacyjna, cieplna, telekomunikacyjna, gazowa znajdujące się wewnątrz budynku nie będą stanowiły odrębnego przedmiotu opodatkowania.

Natomiast inne instalacje i urządzenia zlokalizowane wewnątrz obiektu budowlanego nie będą stanowiły odrębnego obiektu budowlanego, jeżeli nie zostały wzniesione z użyciem wyrobów budowlanych lub zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem."

Dla porządku należy w tym miejscu zaznaczyć, że o ile sama ustawa Prawo budowlane nie definiuje pojęcia wyrób budowlany, o tyle czyni to inny akt rangi ustawowej, a mianowicie ustawa z dnia 16 kwietnia 2004 r. o wyrobach budowlanych (Dz. U. z 2014 r., poz. 883 ze zm.). W świetle art. 2 ust. 1 tej ustawy, "ilekroć w ustawie jest mowa o wyrobie budowlanym należy przez to rozumieć wyrób budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 1 rozporządzenia nr 305/2011". Stosując dalej to kaskadowe odesłanie należy przywołać art. 2 ust. 1 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady nr 305/2011 z dnia 9 marca 2011 r. ustanawiające zharmonizowane warunki wprowadzania do obrotu wyrobów budowlanych i uchylające dyrektywę Rady 89/106/EWG (Tekst mający znaczenie dla EOG) (Dz.U. UE L z dnia 4 kwietnia 2011 r.), i tak zgodnie z jego brzmieniem: "wyrób budowlany" oznacza każdy wyrób lub zestaw wyprodukowany i wprowadzony do obrotu w celu trwałego wbudowania w obiektach budowlanych lub ich częściach, którego właściwości wpływają na właściwości użytkowe obiektów budowlanych w stosunku do podstawowych wymagań dotyczących obiektów budowlanych.

11. O ile w kwestii klasyfikacji podatkowej spornych transformatorów utrwalone jest orzecznictwo sądów administracyjnych, któremu wyraz dano także i w tej sprawie, a co organ interpretacyjny winien wziąć pod uwagę przy ponownej ocenie wniosku o wydanie interpretacji, o tyle nie jest już tak oczywista klasyfikacja podatkowa szaf rozdzielczych. Przypomnieć trzeba w tym miejscu, że sporne szafy są usytuowane wewnątrz budynków podstacji wraz z urządzeniami sterującymi. Szafy rozdzielcze nie posiadają własnych fundamentów, są postawione bezpośrednio na podłodze budynków. Urządzenia te są elektrycznie podłączone poprzez transformatory do linii zasilającej oraz innych urządzeń. Szafy rozdzielcze są wykorzystywane przez spółkę w procesie zasilania energią elektryczną innych urządzeń wykorzystywanych do prowadzenia działalność gospodarczej. Jak zaznaczyła spółka, z technicznego punktu widzenia istnieje możliwość zastąpienia ww. szaf rozdzielczych nowszymi urządzeniami, wymiany ich poszczególnych elementów bez znaczącego zakłócenia procesów produkcyjnych. Dla prowadzonej ewidencji środków trwałych spółka kwalifikuje szafy rozdzielcze jako urządzenia prądu zmiennego, grupa 610 Klasyfikacji Środków Trwałych.

Zdaniem Sądu sygnalizowane problemy interpretacyjne są wynikiem wadliwie dokonanej subsumcji stanu faktycznego. Ponownie należy zwrócić uwagę organu, że kwalifikacji podatkowej winien dokonać przede wszystkim w oparciu o ustawę podatkową, posiłkując się ustawą Prawo budowlane. Tymczasem całość wywodów skupiła się nawet nie na przepisach rangi ustawowej, a przede wszystkim na literaturze branżowej dotyczącej Prawa energetycznego. Taka ocena przedmiotu opodatkowania wymyka się ze wskazanych wyżej zaleceń Trybunału Konstytucyjnego, jak również narusza zasadę określoności i zasadę ustawowego określania przedmiotu danin publicznoprawnych.

Wprawdzie organ podjął próbę wywiedzenia argumentum a simili, jak również argumentum a contrario za uznaniem spornych szaf za przedmiot opodatkowania, przy czym dokonał tego bazując głównie na przepisach, do których ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie deleguje. Ponownie rozpoznając sprawę organ winien skupić się na przepisach prawa podatkowego i budowlanego, oceniając przy tym, czy w granicach przez nie wytyczonych jest możliwe zakwalifikowanie szaf rozdzielczych jako przedmiot opodatkowania w kategorii budowli lub urządzenia budowlanego.

Trzeba w tym miejscu ponownie zaznaczyć, że udzielenie interpretacji podatkowej w materii nakreślonej niniejszym przypadkiem może nastręczać uzasadnionych trudności. Nie mniej jednak rozwiązania problemu należy poszukiwać wyłącznie w dwóch wymienionych reżimach prawnych przy uwzględnieniu kryterium funkcjonalnego. Z tego też powodu koniecznym jest wykazanie powiązania budynku podstacji z szafami rozdzielczymi, pamiętając o granicach ustawowych. Nie można przy tym stracić z pola widzenia, że po 28 czerwca 2015 r. w definicji obiektu budowlanego pojawiło się doprecyzowanie w postaci obowiązku wzniesienia go z wyrobów budowlanych. W uzasadnieniu wyroku przywołano definicję takiego wyrobu, zaś w tym miejscu Sąd zwraca uwagę na element trwałości wbudowania takiego wyrobu w obiekt budowlany.

12. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, działając na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 57a P.p.s.a. w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 a) tej ustawy orzekł jak w sentencji wyroku. Sąd, pomimo tego, że organ dokonał prawidłowej kwalifikacji prawnej budynku podstacji, uchylił zaskarżony akt w całości. Pełnomocnik strony skarżącej, żądając uchylenia interpretacji, nie nakreślił bowiem, czy chodzi o jej całość, czy część, a taki stan znaczy oznacza, że żądanie obejmowało całość zaskarżonego aktu. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 P.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Mając powyższe na względzie na mocy art. 205 § 2 - § 4 P.p.s.a. oraz § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153) Sąd zasądził zwrot uiszczonego przez stronę skarżącą należnego wpisu od skargi w kwocie 200 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika w wysokości 240 zł, a także 17 zł z tytułu opłaty od pełnomocnictwa.