Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1309/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2007-02-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1309/06 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 23 lutego 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek (spr), Sędziowie: WSA Ewa Michna, Asesor WSA Maja Chodacka, Protokolant: Dominika Janik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 lutego 2007r., sprawy ze skargi Gminy Miasta Krakowa, na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie, z dnia 7 czerwca 2006r nr PP-3/4407/52/06, w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia interpretacji co do zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku, od towarów i usług, uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 27 stycznia 2006 r. Gmina Miasto Kraków zwróciła się w trybie art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej do Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego o wyjaśnienie czy do opłat pobieranych z tytułu oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste należy doliczać VAT, czy tez należy uznać, iż kwota VAT jest zawarta w kwocie pobieranej opłaty.

W ocenie wnioskodawcy VAT jako podatek obciążający konsumenta powinien być doliczony do opłat za użytkowanie wieczyste, których wysokość winna być traktowana jako wartość netto.

Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego działając na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 24 marca 2006 r. Nr DP1/443-25/06/MS/24792 odmówił udzielenia interpretacji w sprawie będącej przedmiotem ww. wniosku. Stwierdził bowiem, iż kwestia dotycząca możliwości zwiększenia opłat z tytułu użytkowania wieczystego gruntu, poprzez doliczenie do nich należnego VAT nie może być rozstrzygnięta na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Unormowania dotyczące zmiany opłaty za użytkowanie wieczyste wynikają z ustawy o gospodarce nieruchomościami. Zatem rozstrzygnięcie o możliwości ewentualnego zwiększenia tej opłaty o kwotę należnego podatku od towarów i usług nie należy do kompetencji organu podatkowego.

Na powyższe postanowienie zostało wniesione zażalenie z dnia 3 kwietnia 2006r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie, w którym Gmina Miasto Kraków domagała się jego uchylenia lub zmiany poprzez rozstrzygnięcie, że stanowisko przedstawione we wniosku jest prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie postanowieniem z dnia 7 czerwca 2006 r. Nr PP-3/4407/52/06 utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego, podtrzymując stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji, że kwestia dotycząca możliwości zwiększenia opłat z tytułu użytkowania wieczystego gruntu, poprzez doliczenie do nich należnego VAT nie może być rozstrzygnięte na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Na postanowienie ostateczne Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie została wniesiona skarga z dnia 6 lipca 2006 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 14a Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię oraz niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy.

W oparciu o powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie oraz poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego.

W uzasadnieniu skarżąca zauważyła, iż kwestia zmiany wysokości opłaty za użytkowanie wieczyste jest zagadnieniem, do którego mają zastosowanie przepisy prawa podatkowego, w szczególności przepis art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Skarżąca jest zdania, iż podatek od towarów i usług powinien być doliczony do opłaty za użytkowanie wieczyste. Wynika to bowiem, według niej z samej istoty VAT, który jako podatek pośredni obciąża w sensie ekonomicznym konsumenta wytwarzanych przez podatnika towarów lub świadczonych usług. W przypadku usługi użytkowania wieczystego, podatnikiem VAT jest Gmina, a konsumentem tej usługi i zobowiązanym do poniesienia ciężaru VAT - jest użytkownik wieczysty. Skarżąca powołała się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 października 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1953/05, w którym sąd stwierdził, "iż w sytuacji, gdy przepisy prawa określają ceny towarów lub usług bez zapewnienia podatnikowi możliwości realizacji zasady neutralności podatku oraz jego konsumpcyjnego charakteru, to ceny te należy traktować jako ceny netto. Tego rodzaju sytuacja występuje w przypadku opłat za użytkowanie wieczyste".

Skarżąca uważa, iż organem właściwym w sprawie wyjaśnienia kwestii powiększenia opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego o VAT jest Minister Finansów, a nie Minister Infrastruktury, gdyż przedmiotowa kwestia nie jest uregulowana w ustawie o gospodarce nieruchomościami. Według skarżącej fakt powiększenia opłaty rocznej o VAT nie wpływa na wartość nieruchomości będącą podstawą ustalenia tej opłaty. Wartość ta będzie zawsze kwotą netto. W ocenie skarżącej użytkowanie wieczyste jest dostawą towarów, a nie świadczeniem usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie w odpowiedzi na skargę z dnia 25 lipca 2006 r. podtrzymał w całości stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zaskarżonym postanowieniem, Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej informacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Podstawę prawną do wydania postanowienia przez organ podatkowy pierwszej instancji stanowiły przepisy art. 165a w związku z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, gdy żądanie, o którym mowa w art.165 ( postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu), zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Przywołany przepis ustanawia dwie podstawy do odmowy wszczęcia postępowania: 1) gdy żądanie wszczęcia postępowania zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną, 2) jeżeli z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte.

Z treści uzasadnienia postanowienia organu pierwszej instancji, a także zaskarżonego postanowienia wynika, iż przyczyną odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia interpretacji, co do zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, było przedstawienie organowi podatkowemu do rozstrzygnięcia, zagadnienia pozostającego poza zakresem regulacji prawa podatkowego, w tym ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Jakkolwiek nie zostało to wyraźnie wyartykułowane w zaskarżonych rozstrzygnięciach należy - biorąc pod uwagę wyżej przytoczoną argumentację - przyjąć, iż normatywną podstawą odmowy wszczęcia postępowania były "inne przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania".

Przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania podatkowego mogą dotyczyć: 1) braku w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia tej treści zobowiązania w trybie postępowania podatkowego, 2) sytuacji, gdy w danej sprawie toczy się już postępowanie podatkowe, 3) przypadków, gdy w sprawie zapadło już rozstrzygnięcie (por. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, Komentarz 2003, Unimex Oficyna Wydawnicza, str. 579-581).

Zgodnie z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej, stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego, wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Z treści cytowanego przepisu wynika, iż jedyną negatywną przesłanką do wydania interpretacji jest okoliczność, iż w sprawie będącej jej przedmiotem toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa lub postępowanie sądowoadministracyjne.

Ustawowe regulacje dotyczące wydawania interpretacji prawa podatkowego nie zawierają przepisów normujących niedopuszczalność udzielenia interpretacji. Rodzą się uzasadnione wątpliwości, jaką czynność powinien podjąć organ podatkowy i w oparciu, o jaką normę prawną, w sytuacji, gdy zachodzą przeszkody do wydania interpretacji.

Sąd w składzie orzekającym w sprawie przychyla się do stanowiska, iż w przypadku niedopuszczalności udzielenia interpretacji z powodu braku spełnienia warunków, o których mowa w art. 14a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy postanowieniem powinien odmówić wydania interpretacji.

Powyższe rozważania nie będą miały istotnego wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy, ponieważ według Sądu w niniejszej sprawie nie zachodzi, wbrew temu co twierdzą organy podatkowe, niedopuszczalność wydania interpretacji.

Skarżąca wnioskiem z dnia 27 stycznia 2006 r. zwróciła się o wydanie w trybie art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej interpretacji prawa podatkowego, co do zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłaty z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych stanowiących własność Gminy Miejskiej Kraków, będących w użytkowaniu wieczystym Banku PKO S.A.

W uzasadnieniu wniosku, oraz w piśmie uzupełniającym z dnia 6 marca 2006 r. skarżąca przedstawiła obszernie i wyczerpująco stan faktyczny, jak również przedstawiła własne stanowisko w sprawie sprowadzające się do konstatacji, że od 1 maja 2004 r. opłaty z tytułu użytkowania wieczystego podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a do ustalonych, dotychczasowych opłat rocznych należy doliczyć VAT i odprowadzić go do właściwego urzędu skarbowego. Ponadto skarżąca wyraziła pogląd, że użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, a nie świadczenie usług.

Analiza treści wniosku wskazuje, że skarżąca wypełniła wszystkie warunki, jakie przepisem art. 14a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej zostały nałożone na podatnika, występującego z zapytaniem do urzędu skarbowego. Wyczerpująco przedstawiła stan faktyczny oraz własne stanowisko w sprawie. W sprawie objętej zapytaniem nie toczyło się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa bądź postępowanie przed sądem administracyjnym.

W ocenie Sądu nie wystąpiła również żadna inna przyczyna uniemożliwiających wszczęcie postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług. Nie można bowiem zgodzić się ze stanowiskiem organów podatkowych, że przedstawione przez skarżącą zagadnienie pozostaje poza regulacją ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Kwestia podniesiona we wniosku, a dotycząca sposobu opodatkowania opłat za użytkowanie wieczyste, ustanowione przed dniem wejścia przepisów "nowej" ustawy o podatku od towarów i usług tj., czy należy do opłaty rocznej doliczyć VAT w wysokości 22% traktując ją jako kwotę netto, czy też należy ustaloną wcześniej opłatę roczną potraktować jako kwotę brutto zawierającą VAT w wysokości 22%, mieści się w zakresie przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem jest to zagadnienie z "zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego".

Poruszone w przedmiotowym wniosku zagadnienia związane są niewątpliwie z pojęciem obrotu (podstawy opodatkowania) zdefiniowanym w art. 29 § 1 ustawy, a który stanowi, iż podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Przy czym należy zauważyć, iż organy podatkowe zachowały się niekonsekwentnie, albowiem w swoich rozstrzygnięciach odmawiających wszczęcia "postępowania interpretacyjnego", dokonały omówienia treści cytowanej wyżej normy prawnej, tym samym przyznając, że poruszona we wniosku kwestia, związana jest z regulacjami ustawy odnoszącymi się do podstawy opodatkowania, odstępując jednakże od oceny prawnej stanowiska pytającego.

Reasumując należy stwierdzić, iż błędne jest stanowisko organów podatkowych, iż rozstrzygnięcie, co do sposobu obliczenia VAT (od wartości netto lub brutto opłaty rocznej) nie należy do kompetencji organów podatkowych, lecz do kompetencji Ministra Infrastruktury. W tym miejscu organom podatkowych można by wytknąć kolejną niekonsekwencję w postępowaniu, albowiem skoro uznały się za niewłaściwe w sprawie, czy nie powinny postąpić zgodnie z dyspozycją art. 170 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że jeżeli organ podatkowy, do którego podanie (żądanie, wyjaśnienie, odwołanie, zażalenie, wniosek) wniesiono, jest niewłaściwy w sprawie powinien niezwłocznie przekazać je organowi właściwemu, zawiadamiając o tym wnoszącego podanie.

W tym stanie sprawy, postanowienia obu instancji, jako wydane z naruszeniem przepisów art. 165a § 1 w związku z art. 14a Ordynacji podatkowej należało uchylić.

Ponieważ przedmiotem zaskarżenia były postanowienia organów podatkowych odmawiające wszczęcie postępowania w sprawie udzielenie interpretacji prawa podatkowego, które nie zawierały oceny prawnej stanowiska pytającego, Sąd rozpoznając skargę nie mógł również odnieść się do zaprezentowanego przez skarżącego stanowiska, co do meritum sprawy.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 135, 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.

Kosztów postępowania nie zasądzono, mając na uwadze art. 210 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który stanowi, że strona traci uprawnienie do żądania zwrotu kosztów, jeżeli najpóźniej przed zamknięciem rozprawy bezpośrednio poprzedzającej wydanie orzeczenia nie zgłosi wniosku o przyznanie należnych kosztów.