Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 834/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-07-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jakub Pinkowski (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Asesor WSA Hieronim Sęk, Protokolant Anna Żołnierzak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 lipca 2007 r. sprawy ze skargi E. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz E. G. kwotę 3244 zł (trzy tysiące dwieście czterdzieści cztery złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lutego 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (DIS), po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez E. G., dalej nazywaną Skarżącą, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2006 r., na mocy której organ ten odmówił Skarżącej stwierdzenia nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych pobranym przez płatnika M. S.A. od dochodu uzyskanego ze sprzedaży nabytych w drodze spadku jednostek uczestnictwa Funduszu M.

Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, iż pismem z 30 sierpnia 2006 r. Skarżąca zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z wnioskiem o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 28.102 zł. W uzasadnieniu powyższego wniosku Skarżąca wskazała, że na podstawie postanowienia Sądu [...] w P. z dnia [...] sierpnia 2005 r. nabyła spadek po zmarłym ojcu. Przedmiotem spadku były m.in. jednostki uczestnictwa w M. Inwestycyjnych o wartości 147.908,26 zł, od którego został zapłacony podatek od spadków i darowizn w wysokości 10.094,40 zł. Bank [...] w dniu 17 lipca 2006r. dokonał transferu jednostek uczestnictwa o wartości 174.691,53 zł, a w dniu 18 lipca 2006 r. odkupił je za sumę 179.004 zł, pobierając jednocześnie zryczałtowany 19% podatek w wysokości 34.010 zł. Zdaniem Skarżącej, w/w podatek winien być obliczony od dochodu w wysokości 31.095,74 zł (179.004,00 zł - 147.908,26 zł), a zatem powinien stanowić kwotę 5.908,00 zł.

Decyzją z dnia [...] października 2006r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. odmówił stwierdzenia nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych.

Od powyższej decyzji pełnomocnik Skarżącej złożył odwołanie, wnosząc o wydanie decyzji zgodnej z wnioskiem z dnia 30 sierpnia 2006 r. Jednocześnie podkreślił, iż wartość jednostek, od której Skarżąca zapłaciła podatek od spadków i darowizn powinna zostać uznana za koszt uzyskania przychodu, bowiem opodatkowanie całej kwoty zbycia jednostek uczestnictwa przez Skarżącą jest de facto ponownym opodatkowaniem tej samej kwoty, co jest niedopuszczalne. Przychód, co do kwoty objętej postępowaniem w zakresie podatku od spadków i darowizn (147.908,26 zł) został już raz opodatkowany i co do tego przychodu nie stosuje się ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ze względu na postanowienia art. 2 ust. 1 pkt 3 tej ustawy. Pełnomocnik na potwierdzenie swojego stanowiska powołał informację o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego wydaną w podobnej sprawie przez [...] Urząd Skarbowy w W.

Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji DIS wskazał, iż z przepisów art. 22 i 23 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (jedn. tekst Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej - updof) wynika, iż aby poniesiony wydatek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów ze źródła przychodów, muszą być łącznie spełnione poniższe warunki: wydatek musi być poniesiony przez podatnika, wydatek musi być ściśle związany z uzyskanym przychodem, wydatek ten nie może być wymieniony w art. 23 w/w ustawy, który to przepis zawiera katalog wydatków, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów mimo spełnienia wcześniejszych warunków.

DIS podkreślił, iż z akt sprawy wynika, że wydatki na nabycie jednostek uczestnictwa zostały poniesione przez spadkodawcę, a tym samym należy zauważyć, iż jedynym kosztem jaki poniosła Skarżąca na nabycie jednostek uczestnictwa jest zapłacony przez nią podatek od spadków i darowizn. DIS wskazał jednocześnie, iż zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt. 12 updof za koszty uzyskania przychodów nie uważa się zapłaconego podatku od spadków i darowizn. Organ odwoławczy wyjaśnił, że nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych w drodze spadku, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. nr 142, poz. 1514 ze zm.). Niezależnie jednak od sposobu nabycia tych udziałów, do wszelkich uzyskanych przez spadkobierców przychodów, których podstawę stanowi tytuł prawny w postaci nabytych jednostek uczestnictwa - stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. DIS wskazał również, iż stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 5 updof - w brzmieniu obowiązującym w 2006r. - za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych. Na mocy powołanych przepisów, dochód (przychód) uzyskany przez właściciela jednostek uczestnictwa funduszu inwestycyjnego będącego osobą fizyczną z tytułu zbycia posiadanych jednostek uczestnictwa należy kwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 5 updof. Stosownie do treści art. 2 ust. 1 pkt 3 updof przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn. Z zapisu tego wynika, że ustawodawca konstruując przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku od spadków i darowizn dokonał wyraźnego rozgraniczenia ich zakresów. Żaden przychód osiągnięty przez podatnika nie może podlegać równocześnie przepisom obu ustaw. DIS wskazał, że jeżeli podatnik uznany zostanie za spadkobiercę i otrzyma po osobie zmarłej rzecz lub prawo majątkowe, to przyrost jego majątku opodatkowany zostanie według przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Odrębną sprawą jest natomiast uzyskanie przychodu z realizacji praw wynikających z majątku nabytego w drodze spadku, w tym przypadku ze zbycia jednostek uczestnictwa, który podlega regulacji zawartej w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że skoro ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu z roku 2006 r. nie przewidział zwolnienia z opodatkowania wartości otrzymanych w drodze spadku jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych, opodatkowaniu na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 5 updof podlega cała kwota uzyskana przez Skarżącą z tytułu sprzedaży jednostek uczestnictwa.

W skardze z 27 lutego 2007 r. pełnomocnik Skarżącej zarzucił zaskarżonej decyzji:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności:

- art. 4, art. 5, art. 72 §1, art. 75 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm., dalej Op),

- art. 922 §1 i nast. Kodeksu cywilnego,

- art. 1 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn,

- art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 9 ust. 2, art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 17 ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 5a, art. 30 ust. 1 pkt 5, art. 23 ust. 1 pkt 12 oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 updof,

2) istotne naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy, w szczególności art. 121 §1 Op.

Uzasadniając zarzuty skargi w zakresie naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego pełnomocnik wskazał, iż Skarżąca w drodze dziedziczenia objęła po zmarłym ojcu jednostki uczestnictwa M. S.A. Wartość tych jednostek organ podatkowy określił na kwotę: 147.908,26 zł. Od tak ustalonej wartości jednostek uczestnictwa Skarżąca uiściła podatek od spadku w kwocie 10.094,40 zł. Pełnomocnik zaznaczył, iż wartość jednostek uczestnictwa, od której zapłacony został podatek, ustalona została przez organ podatkowy jako ekwiwalent gotówki. Pełnomocnik wskazał również, iż przepis art. 2 ust. 1 pkt 3 updof w sposób jednoznaczny przesądza o tym, iż do przychodu uzyskanego w drodze spadku, czyli do tzw. przysporzenia w majątku spadkobiercy nie stosuje się przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem pełnomocnika, w sytuacji gdy posiadacz jednostek uczestnictwa nabył je na podstawie spadkobrania i odprowadził z tego tytułu należny podatek od spadku, nie sposób jest podzielić stanowiska organów podatkowych, iż w takiej sytuacji winien był uiścić podatek dochodowy od całej kwoty otrzymanej tytułem ceny za nabycie jednostek uczestnictwa przez Fundusz. Pełnomocnik podkreślił również, iż w przypadku Skarżącej - kontynuatora stosunku prawnego zmarłego - koszt nabycia jednostek uczestnictwa oprócz zapłaconego podatku od spadków i darowizn obejmował także wartość objętych tytułem spadkobrania jednostek uczestnictwa. W związku z powyższym pełnomocnik uważa, iż w niniejszej sprawie organy podatkowe w sposób nieprawidłowy określiły dochód Skarżącej z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa funduszu inwestycyjnego, przyjmując całą wartość umorzonych jednostek, zamiast różnicy w wartości jednostek uczestnictwa nabytych w drodze spadku a ustalonej w chwili ich odkupywania przez Fundusz. Zdaniem pełnomocnika Skarżącej jedynie różnica w ustalonych przez organy podatkowe wartościach jednostek funduszu stanowiła jej rzeczywisty dochód, który winien zostać opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych. A ponieważ podatek z tego tytułu odprowadzony został przez płatnika w wyższej wysokości niż należna, różnica winna podlegać zwrotowi. Tym samym organy podatkowe powinny uznać kwotę 28.102 zł za nadpłatę podatku podlegająca zwrotowi.

Uzasadniając zarzut naruszenia przepisów postępowania, a zwłaszcza art. 121 §1 Op, pełnomocnik Skarżącej wskazał, iż nie sposób w przedmiotowej sprawie doszukać się zastosowania przez organ I instancji zasady wynikającej z w/w przepisu, skoro w innej rozpatrywanej przez ten organ sprawie jego stanowisko nie dość, że było zgoła odmienne, to jeszcze korespondowało wprost ze stanowiskiem wywodzonym przez Skarżącą w niniejszej skardze. Zdaniem pełnomocnika, zaprezentowanie odmiennego stanowiska, przy nieomal analogicznym stanie faktycznym i prawnym, budzi uzasadnione wątpliwości Skarżącej co do słuszności rozstrzygnięcia organów podatkowych w niniejszej sprawie. Skarżąca jest zdania, iż takie postępowanie organów podatkowych spowodowało nierówne traktowanie podatników, co stoi w rażącej sprzeczności zarówno z podstawowymi zasadami prawa podatkowego, jak i Konstytucji RP.

W odpowiedzi na skargę DIS podtrzymał argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm., dalej - ppsa), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 tej ustawy, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Oceniając zaskarżoną decyzję w tym zakresie należy stwierdzić, że nie odpowiada ona prawu, aczkolwiek nie z przyczyn wywiedzionych w skardze.

Przede wszystkim wymaga przypomnienia, że zgodnie z art. 9 ust. 1 updof opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21 tej ustawy i dochodów zwolnionych od podatku na podstawie odrębnych przepisów, a jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania jest suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodów. Według art. 9 ust. 2 updof dochodem z określonego źródła przychodu jest osiągnięta w danym roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania.

Wśród określonych w art. 10 ust. 1 updof źródeł przychodów wymienione zostały w punkcie 7 kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym sprzedaż i zamiana tych praw, zaś według art. 17 pkt 5 updof za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych.

W tym kontekście nie można się zgodzić z twierdzeniem pełnomocnika Skarżącej, że przychód uzyskany przez nią z tytułu odsprzedaży jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych podlegał zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 updof wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym. Przypomnienia wymaga, że Skarżąca w drodze spadku nie uzyskała – wbrew twierdzeniom jej pełnomocnika - żadnego przychodu, lecz jedynie nabyła prawa majątkowe określonej wartości. Oznacza to, że w sprawie nie doszło do opodatkowania tego samego przychodu dwoma różnymi podatkami. Warto zaznaczyć, że takie samo co do zasady stanowisko zajął w nieco odmiennej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 maja 2000 r. o sygn. akt III SA 1560/99 (LexPolonica nr 348905), stwierdzając, że dochód uzyskany ze sprzedaży akcji nie podlega wyłączeniu od podatku dochodowego na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 updof, bowiem unormowanie to dotyczy przychodu innego rodzaju, a mianowicie przychodu uzyskanego w drodze spadku lub wykonania umowy darowizny i nie może być traktowane jako wyłączające zastosowanie do przychodu ze sprzedaży akcji przepisów art. 9 ust. 1 i 2, art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 17 pkt 6 tej ustawy. O podwójnym opodatkowaniu można by mówić jedynie wówczas, gdyby kwota z jednego źródła przychodu była opodatkowana dwa razy, dwoma różnymi podatkami. Rację miał zatem DIS, gdy stwierdził, że jeżeli podatnik uznany zostanie za spadkobiercę i otrzyma po osobie zmarłej rzecz lub prawo majątkowe, to przyrost jego majątku opodatkowany zostanie według przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, odrębną natomiast sprawą jest uzyskanie przychodu z realizacji praw wynikających z majątku nabytego w drodze spadku.

Nie można się także zgodzić z tym twierdzeniem pełnomocnika Skarżącej, że w jej przypadku koszt nabycia jednostek uczestnictwa oprócz zapłaconego podatku od spadków i darowizn obejmował także wartość objętych tytułem spadkobrania jednostek uczestnictwa. Poniesiony podatek od spadku w żaden sposób – z mocy wyraźnego przepisu ustawy (art. 23 ust. 1 pkt. 12 updof) – nie może być uznany za koszt uzyskania przychodu. Twierdzenie zaś, że kosztem uzyskania przychodu jest wartość objętych tytułem spadkobrania jednostek uczestnictwa, nie ma żadnego oparcia w przepisach ustawy. Jak już wskazano wartość przysporzenia majątkowego w drodze spadku nie tylko nie stanowiła przychodu po stronie Skarżącej, nie mogła też stanowić kosztu jego uzyskania.

Przyjęcie takiego stanowiska prowadziłoby wprost do uznania, że przychód z tytułu uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym nie podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jeżeli tylko wartość jednostek uczestnictwa nie wzrastałaby po dniu śmierci ich pierwotnego nabywcy. Zgodnie ze stanowiskiem pełnomocnika Skarżącej jedyny obowiązek jaki by ciążył w takiej sytuacji na spadkobiercach to obowiązek podatkowy w podatku od spadku. W sprawie takiej jak badana stanowisko prezentowane przez pełnomocnika Skarżącej musiałoby prowadzić do uznania, że przychód z tytułu uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym nie podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym w zakresie, w jakim wynikałby ze wzrostu wartości jednostek uczestnictwa, który nastąpił przed otwarciem spadku. Takiego stanowiska akceptować nie można, albowiem prowadziłoby ono do nieusprawiedliwionego uprzywilejowania podatkowego spadkobierców takich jednostek uczestnictwa, któremu na dodatek brak wyraźnej podstawy w ustawie.

Zgodzić się natomiast należy z twierdzeniem pełnomocnika Skarżącej, że w sytuacji, gdy posiadacz jednostek uczestnictwa nabył je na podstawie spadkobrania i odprowadził z tego tytułu należny podatek od spadku, to nie może być obowiązany do uiszczenia podatku dochodowego od całej kwoty otrzymanej tytułem odsprzedaży jednostek uczestnictwa. Takie bowiem rozwiązanie powodowałoby, w porównaniu ze spadkobiercami gotówki czy też rzeczy, niczym nieuzasadnione dodatkowe obciążenie podatkowe spadkobierców jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, akcji, albo też innych papierów wartościowych. Spadkobiercy ci zawsze bowiem opłacać by musieli podatek od spadku obliczany od aktualnej wartości dziedziczonych papierów wartościowych albo jednostek uczestnictwa, a w przypadku ich zbycia opłacaliby podatek dochodowy od praktycznie całej kwoty przychodu, podczas gdy spadkobiercy gotówki opłacaliby jedynie podatek od spadku.

Takie rozwiązanie byłoby nie tylko nieuzasadnione, lecz nie miałoby oparcia w obowiązujących przepisach prawa. Pamiętać należy, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 updof nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych.

Oznacza to, że wydatki poniesione przez spadkodawcę na nabycie jednostek uczestnictwa nigdy nie będą dla niego kosztem uzyskania przychodu, zawsze jednak przysługuje mu prawo do uznania ich za koszt w przypadku ich zbycia. Innymi słowy do chwili zbycia jednostek uczestnictwa możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu tych wydatków ma charakter potencjalny, ostatecznie prawo to materializuje się w chwili zbycia jednostek uczestnictwa. W tym kontekście – na gruncie badanej sprawy – twierdzenie organów podatkowych, że wydatki na nabycie jednostek uczestnictwa zostały poniesione przez spadkodawcę, nie jest co prawda błędne, lecz prowadzi do błędnego wniosku, że te wydatki nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu po stronie spadkobiercy. Pamiętać bowiem należy, że zgodnie z art. 97 § 1 Op spadkobiercy podatnika przejmują co do zasady przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Jeżeli zatem prawo do zaliczenia wydatków poniesionych na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym do kosztów uzyskania przychodów przysługiwało spadkodawcy, który jednak z prawa tego nie skorzystał, gdyż nie osiągnął przychodu ze zbycia tych jednostek, to zdaniem Sądu, prawo takie przysługuje, właśnie z mocy art. 97 § 1 Op, jego spadkobiercom, jeżeli to oni tego zbycia dokonują.

Podobnymi przesłankami kierował się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, gdy w wyroku z dnia 10 maja 2007 r. o sygn. akt III SA/Wa 3944/06, stwierdził, że istnieją podstawy do przyjęcia, także z uwagi na treść art. 97 Op, który ustanawia zasadę sukcesji generalnej majątkowych praw i obowiązków przez spadkobierców, aby do wyliczenia dyskonta w rozumieniu art. 5a pkt 12 updof przyjąć cenę zakupu obligacji na rynku pierwotnym przez spadkodawcę. Skład sądzący w niniejszej sprawie pogląd ten w pełni podziela, uważa nadto, że jest on aktualny także w kwestii ustalania kosztów uzyskania przychodu ze zbycia jednostek uczestnictwa w funduszu kapitałowym przez spadkobierców tych jednostek. Jak już bowiem wspomniano, po stronie spadkodawcy istniało jedynie prawo do zaliczenia wydatków poniesionych na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym do kosztów uzyskania przychodów, a zatem prawo to przeszło w drodze sukcesji generalnej na jego spadkobierców. Po drugie zaś, przyjęcie takiego rozwiązania powoduje, że obciążenie podatkowe spadkobierców jest identyczne, niezależnie od tego czy dziedziczą gotówkę, czy też jednostki uczestnictwa, a Skarb Państwa uzyskuje takie same przychody z tytułu podatków, jak w sytuacji, gdyby spadkodawca sam zbył jednostki a w spadku przekazał jedynie pieniądze.

W świetle przedstawionych wyżej uwag, Sąd stwierdził, że organy podatkowe naruszyły art. 23 ust. 1 pkt 38 updof w związku z art. 97 § 1 Op, a działanie takie stało w konsekwencji w sprzeczności z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą lojalności państwa wobec obywatela. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia i wnioski, Sąd - na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), art. 152 oraz art. 200 ppsa - orzekł jak w sentencji wyroku.