Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 505/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2011-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 14  ust.1,  art. 14 ust. 2  pkt 1,  art. 17 ust. 1 pkt 9
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Olejnik, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca), Protokolant Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 31 maja 2011 r. przy udziale --- sprawy ze skargi M.K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów (Dyrektora Izby Skarbowej w P.) z dnia 30 grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 200 (słownie: dwieście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna Ministra Finansów (Dyrektora Izby Skarbowej w P.) z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z uzasadnienia ww. interpretacji indywidualnej wynika, że w dniu 1 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej. Strona jako osoba fizyczna prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Firma funkcjonuje na rynku polskim od 1984 roku; działalność handlowa prowadzona jest natomiast od 1994 roku. Przedmiot działalności można ująć w ramach następujących kategorii:

1.Działalność handlowa - prowadzenie placówki handlowej (sklep), sklasyfikowane pod symbolem PKD 47.11.Z, tj. jako sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych,

2.Działalność produkcyjna - w zakresie przygotowywania posiłków, zasadniczo na potrzeby własne jednostki (wyroby garmażeryjne, wyroby cukiernicze),

3.Działalność w zakresie wynajmu nieruchomości mieszkalnych i użytkowych, a także wynajmu części nieruchomości na której usytuowana jest placówka handlowa.

Strona planuje przenieść dotychczasową działalność handlową i produkcyjną prowadzoną dotychczas jednoosobowo do nowej spółki komandytowej, w której wspólnikiem komplementariuszem byłaby spółka z o.o. Przeniesienie działalności miałoby nastąpić w formie aportu przedsiębiorstwa prowadzonego w ramach firmy jednoosobowej, z wyłączeniem jednak niektórych składników majątku przedsiębiorstwa i pozostawieniem ich w ramach dotychczasowej firmy jednoosobowej. W szczególności skutkiem powyższej operacji wniesienia aportu ma być przeniesienie do spółki komandytowej całej działalności handlowej (prowadzenie sklepu) i produkcyjnej, w ramach działalności jednoosobowej pozostanie natomiast działalność w zakresie wynajmu nieruchomości oraz prawo własności nieruchomości, na terenie której usytuowana jest placówka handlowa. Przedmiotem planowanego wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonego przez stronę do spółki komandytowej będzie w ocenie strony - przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, obejmujące zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności handlowej i produkcyjnej bądź co najmniej zorganizowana część tego przedsiębiorstwa, obejmująca w szczególności:

a. środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz wyposażenie związane z działalnością handlową i produkcyjną w tym m.in.: wyposażenie sklepu, zestawy komputerowe wraz z oprogramowaniem, meble, środki transportu, znak towarowy, b.towary - zgodnie z inwentaryzacją na dzień dokonania aportu,

c.środki pieniężne - planowane jest przeniesienie w ramach aportu pewnej kwoty środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku firmy jednoosobowej w zakresie niezbędnym do zaspokojenia bieżących potrzeb związanych z prowadzeniem działalności przedsiębiorstwa po aporcie już w ramach spółki komandytowej,

d.prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów dotyczących działalności handlowo-produkcyjnej przedsiębiorstwa, w tym umowa dzierżawy nieruchomości, na której Wnioskodawca prowadzi działalność produkcyjną oraz związane z handlem i produkcją umowy dzierżawy powierzchni magazynowych,

e.należności i zobowiązania związane z działalnością przedsiębiorstwa w zakresie objętym aportem tj. poza działalnością w zakresie wynajmu nieruchomości,

f.transfer pracowników - praktycznie wszyscy dotychczasowi pracownicy firmy jednoosobowej (ponad 200 osób) zostaną przeniesieni w ramach aportu do spółki komandytowej (ewentualnie w ramach firmy jednoosobowej może pozostać 1-2 pracowników związanych z obsługą wynajmu nieruchomości),

g.stosunki handlowe realizowane w ramach działalności objętych transferem (przejęcie klienteli związanej z działalnością przedsiębiorstwa w zakresie objętym aportem),

h.zakładowy fundusz świadczeń socjalnych oraz kasa zapomogowo-pożyczkowa - przypisane do pracowników przejmowanych przez spółkę komandytową.

Z uwagi na brak sukcesji w zakresie związanym z posiadanymi koncesjami/zezwoleniami na prowadzenie działalności handlowej, procedura związana z uzyskaniem wymaganych prawem zezwoleń będzie wszczęta i prowadzona już we własnym zakresie przez spółkę komandytową. Mając na uwadze fakt, iż nie planuje się - po aporcie przedsiębiorstwa do spółki komandytowej - likwidacji firmy jednoosobowej - w firmie jednoosobowej pozostaną składniki dotychczasowego przedsiębiorstwa wyłączone z aportu związane z działalnością w zakresie wynajmu nieruchomości, nie wywierające jednak jakiegokolwiek wpływu na możliwość samodzielnego i niezależnego funkcjonowania wnoszonego aportem przedsiębiorstwa handlowego jako funkcjonalnej i organizacyjnej całości będącej w stanie samodzielnie prowadzić działalność handlową) produkcyjną. W szczególności, z aportu przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, zostaną wyłączone następujące elementy, pozostające w ramach działalności jednoosobowej, związane z działalnością w zakresie wynajmu nieruchomości: prawo własności nieruchomości będących przedmiotem wynajmu; prawo własności nieruchomości (grunt wraz z budynkami i budowlami, obciążony kredytem inwestycyjnym), na której położony jest sklep - po aporcie ww. nieruchomości będą przedmiotem odpłatnej umowy dzierżawy na rzecz spółki komandytowej; środek transportu; stanowisko biurowe (w tym komputer z oprogramowaniem, biurko); kasy fiskalne (pozostają w firmie jednoosobowej, w większości zostaną zlikwidowane, pozostaną ok. 2 sztuki; spółka komandytowa dokona zakupu nowych kas). Źródłem wątpliwości strony w analizowanym stanie faktycznym jest rozstrzygnięcie kwestii czy planowany aport do spółki komandytowej majątku firmy jednoosobowej obejmujący wskazane w stanie faktycznym składniki majątkowe i niemajątkowe, a także zasoby osobowe przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu i produkcji - będzie stanowił aport przedsiębiorstwa lub ewentualnie jego zorganizowanej części na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, a także czy będzie skutkował dla strony powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1/ Czy majątek przedsiębiorstwa mający podlegać wniesieniu aportem do spółki komandytowej w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego, tj. obejmującym wszelkie składniki niematerialne i materialne przeznaczone do prowadzenia działalności handlowej i produkcyjnej - spełnia przesłanki do uznania go za przedsiębiorstwo zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010r. Nr 51 poz. 307 ze zm. zwanej dalej "updof")? W razie negatywnej odpowiedzi na pyt 1, czy w takim razie planowany przedmiot aportu spełniał będzie kryteria do uznania go za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 updof?

2/ Czy planowany aport do spółki komandytowej w zakresie opisanym w stanie faktycznym, rodzi po stronie Wnioskodawcy skutki na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych... W razie pozytywnej odpowiedzi, który z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi podstawę powstania takiego ewentualnego obowiązku podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja wniesienia aportu w postaci przeważającej części przedsiębiorstwa dot. działalności handlowej i produkcyjnej, z wyłączeniem wskazanych wyżej składników majątku dotyczących działalności w zakresie wynajmu, nieistotnych z punktu widzenia funkcjonowania przedsiębiorstwa jako całości w zakresie podstawowej działalności handlowej i produkcyjnej - spełnia przesłanki do uznania tej transakcji za aport przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 5a pkt 3 updof. W ocenie Wnioskodawcy fakt, iż z przedmiotu aportu zostają wyłączone niektóre składniki majątku przedsiębiorstwa nie przekreśla jednocześnie istoty zbywanego majątku jako przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.C. Nie budzi bowiem wątpliwości fakt, iż fundamentalną kwestią dla możliwości funkcjonowania w dotychczasowym kształcie w ramach nowego podmiotu (spółki komandytowej) jest kwestia przeniesienia dwóch kluczowych elementów w postaci: wyspecjalizowanych pracowników, bazy klientów, praw z tytułu zawartych umów, kontaktów handlowych itp. oraz składników majątkowych oraz zapasów towarowych związanych z działalnością handlową i produkcyjną. Zdaniem strony w wypadku wystąpienia jakichkolwiek wątpliwości związanych z zakwalifikowaniem w ocenie organu podatkowego przedmiotu aportu jako przedsiębiorstwa należy go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 updof. Dodatkowo w ocenie strony planowany aport do spółki komandytowej w zakresie opisanym w stanie faktycznym, pozostaje neutralny na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. nie skutkuje powstaniem jakiegokolwiek przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu ww. podatkiem. Stanowisko powyższe, w ocenie strony jest uzasadnione z uwagi na fakt, iż przepisy ustawy o pdof nie przewidują takiego źródła przychodu jak wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, a żadne ze źródeł przychodów wskazanych w art. 10 updof nie odpowiada przedstawionej sytuacji faktycznej. Nie ma też zastosowania ani art. 14 ust. 2 pkt 1 updof z uwagi na brak elementu odpłatności czy też art. 17 ust. 1 pkt 9 updof, gdyż mamy do czynienia z wkładem do spółek osobowych.

Minister Finansów (Dyrektor Izby Skarbowej w P.) w części dotyczącej uznania przedmiotu wkładu za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uznał, że stanowisko strony jest prawidłowe. Organ podatkowy uznał, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Natomiast w części dotyczącej powstania przychodu z tytułu wniesienia ww. wkładu do spółki komandytowej uznał, ze stanowisko jest nieprawidłowe. Zauważono, że co do zasady, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera żadnych szczególnych unormowań odnoszących się do wniesienia wkładu niepieniężnego w formie składników majątku – zorganizowanej części przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki osobowej. Skoro tak, koniecznym jest rozważenie, czy w związku z wniesieniem poszczególnych składników majątku przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki komandytowej, ww. ustawa przewiduje skutki podatkowe dla wspólnika wnoszącego wkład. Powołując się na treść art. 14 ust. 1, art. 14 ust. 2 pkt 1 updof podniesiono, że wniesienie do spółki komandytowej, składników majątku (wchodzących w skład przedsiębiorstwa), wykorzystywanych uprzednio przez stronę w działalności gospodarczej, w świetle powołanych artykułów spowoduje powstanie przychodu z działalności gospodarczej dla strony wnoszącej wkład do spółki komandytowej, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Pismem z dnia 17 stycznia 2011r. wezwano Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa.

Pismem z dnia 26 stycznia 2011r. Minister Finansów udzielił odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w części polegającej na uznaniu, iż wniesienie do spółki komandytowej wkładu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 updof prowadzonego dotychczas w ramach firmy jednoosobowej skutkuje powstaniem przychodu z działalności gospodarczej dla skarżącego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 14 ust. 1 i art. 14 ust. 2 pkt 1 updof i zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zarzucono naruszenie:

- przepisów postępowania, tj. art. 14b i nast. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm. zwanej dalej "O.p."), w tym art. 14b § 2 O.p. poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego; art. 14c O.p. poprzez nieprawidłowe uzasadnienie prawne wskazane w interpretacji; art. 120 O.p. poprzez wydanie interpretacji na podstawie przepisów nie mających zastosowania w przedmiotowej sprawie; art. 121 § 1 O.p. poprzez nieuwzględnienie powołanych we wniosku o interpretację orzeczeń sądów administracyjnych w podobnych sprawach, potwierdzających prawidłowość stanowiska strony skarżącej;

- przepisów prawa materialnego, tj. art. 84 i art. 217 Konstytucji RP poprzez nałożenie na skarżącego obowiązku podatkowego nie znajdującego oparcia w przepisach ustawy podatkowej;

- przepisów prawa materialnego, tj. art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 14 ust. 1 i art. 14 ust. 2 pkt 1 updof poprzez zastosowanie ww. przepisów w analizowanym stanie faktycznym i stwierdzenie, że wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego stanowi odpłatne zbycie przedmiotu wkładu, a przychodem z działalności gospodarczej wnoszącego wkład do spółki jest wartość wnoszonych składników majątkowych określona w umowie spółki.

W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o oddalenie skargi i podtrzymała swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; zwanej w dalszej części "p.s.a"), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd, uwzględniając skargę uchyla pisemną interpretację (art. 146 § 1 p.s.a.).

Dokonując oceny zaskarżonej indywidualnej interpretacji Sąd uznał, iż narusza ona prawo materialne w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

W doktrynie i w orzecznictwie podkreśla się, iż w procesie wykładni prawa nie wolno ignorować wykładni systemowej lub funkcjonalnej poprzez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej pojedynczego przepisu. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który wydaje się językowo jasny, okaże się wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy pod uwagę cel regulacji prawnej. Jednym z najmocniejszych argumentów o poprawności interpretacji jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik (tak np. Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 9 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FSK 1885/07, publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Analizując przedmiotową sprawę trzeba wskazać, że w myśl art. 14 ust. 1 updof za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 p.d.o.f przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących: a) środkami trwałymi; b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł; c) wartościami niematerialnymi i prawnymi (...).

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o interpretację wynika, iż czynność wniesienia aportu jest wynikiem umownych postanowień wspólników spółki osobowej, którzy w takiej formie prowadzić będą działalność gospodarczą i dopiero w przyszłości będą ewentualnie uzyskiwać przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W przypadku objęcia udziałów w spółce osobowej w zamian za wniesienie aportu w postaci przedsiębiorstwa, nie można mówić o "odpłatności" tej czynności. Zdaniem Sądu w stanie faktycznym opisanym we wniosku o interpretację nie dochodzi do "odpłatnego zbycia", gdyż skarżący w zamian za wniesiony aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, otrzyma udziały w spółce osobowej, jednak ich wartość nie stanowi ceny nabycia. Otrzymując udziały wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w spółce osobowej, jednak po jego stronie nie pojawi się dochód mogący podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W przypadku aportu wnoszonego do spółki osobowej jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem jedynie udziały. One zaś, są surogatem uprawnień nie tylko natury materialnej (nabycie prawa do udziału w zyskach i stratach spółki), ale przede wszystkim są wyznacznikiem praw korporacyjnych, a więc związanych z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność, co wynika z przepisów zawartych w K.s.h. Co więcej nie sposób jest zastosować w przedmiotowej sprawie treści art. 14 ust. 2 pkt 1 updof nie tylko z braku charakteru "odpłatnego zbycia" w odniesieniu do czynności wniesienia aportu niepieniężnego lecz również dlatego, że przepis ten dotyczy poszczególnych składników majątku nie zaś zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która zawiera swoją definicję legalną w treści art. 5a pkt 4 updof.

Trudno też jest z powyższych względów stwierdzić, że z tytułu ww. czynności będziemy mieli do czynienia z kwotą należną. Poszukując odpowiednika ceny w przypadku wniesienia aportu do spółki osobowej można spróbować odwołać się do konstrukcji "udziału w spółce". Jednakże, jak już wyżej stwierdzono, w przypadku spółki osobowej pojęcie to obejmuje nie tylko uprawnienia majątkowe wspólnika, ale także niemajątkowe. Ustalenie zatem bieżącej wartości rynkowej "udziału w spółce" jako całości w dniu wniesienia wkładu byłoby praktycznie bardzo problematycznie (na co słusznie zwrócono uwagę w literaturze – por.: J. Gałęza, M. Grzymała, Skutki podatkowe wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, JP 2008 Nr 6, s. 23). Jest więc to ważny argument funkcjonalny, który należy uwzględnić w analizowanym zagadnieniu prawnym, gdyż powyższe wątpliwości przy aprobacie poglądu o konieczności opodatkowania wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, prowadzą do ryzyka dowolnego określania przez organy podatkowe wielkości przychodu podległego opodatkowaniu.

W przedmiotowej sprawie nie ma również zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 9 updof. W myśl powołanego artyukułu za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. W relacji z tym przepisem pozostaje art. 21 ust. 1 pkt 109 p.d.o.f. zgodnie, z którym wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni - objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W ocenie Sądu art. 17 ust. 1 pkt 9 p.d.o.f. dotyczy sytuacji, gdy przysporzenie w majątku podatnika powstaje w zamian za zaoferowanie przez niego aportu. Oznacza to, że kryterium, ze względu na które ustanowiony został w ogóle ten ostatni przepis, było źródło (rodzaj majątku), którego zbycie skutkowało przychodem. Aby jednak zaoferowanie takiego aportu generowało podlegający opodatkowaniu dochód (przychód po pomniejszeniu go o koszty) konieczne jest, aby aport był wniesiony do spółki kapitałowej, a nie osobowej. Tak więc a contrario w razie wniesienia aportu do spółki osobowej w zamian za udziały w takiej spółce, nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ze względu zaś na zasadę nullum tributum sine lege, którą wyraża art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) oraz zasadę praworządności, którą wyraża art. 120 O.p., wykładnia zaprezentowana przez Ministra Finansów w zaskarżonej interpretacji indywidualnej nie może być zaaprobowana.

Powyżej prezentowane stanowisko Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 1 grudnia 2010r. sygn. akt I SA/Gd 911/10, w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 4 marca 2011r. sygn. akt I SA/Wr 45/11, w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 28 stycznia 2011r. sygn. akt I SA/Wr 1399/10 czy w wyroku NSA z dnia 22 września 2010 r., sygn. akt II FSK 836/09. Ten ostatni wyrok, co prawda zapadł na tle stosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) updof, jednak Naczelny Sąd Administracyjny przesądził w nim, że otrzymanie udziałów w spółce osobowej w zamian za wkład niepieniężny nie podlega opodatkowaniu. Zatem w świetle tego wyroku należy uznać, że wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego (w postaci przedsiębiorstwa) jest podatkowo obojętne. Podobna teza została zawarta w uchwale 7 sędziów NSA z dnia 14 marca 2011r. sygn.. akt II FPS 8/10 z której wynika, że wniesienie wkładu do spółki osobowej nie powoduje powstania przychodu u wspólnika. Wspólnik wnoszący udział do spółki osobowej nie uzyskuje przysporzenia majątkowego. Nabywa tylko całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym.

Ponownie rozpoznając sprawę Minister Finansów winien uwzględnić powyżej prezentowane stanowisko Sądu rozpoznającego sprawę. Prawidłowe stanowisko organów podatkowych, będące w zgodzie z założeniem o racjonalności ustawodawcy, powinno uwzględniać argument, że skoro ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie w art. 17 ust. 1 pkt 9 updof szczegółowej regulacji dotyczącej opodatkowania aportów wnoszonych do spółek kapitałowych, to wniesienie wkładu do spółek osobowych, które jest sytuacją o innych cechach prawnie istotnych (różne konstrukcje spółek osobowych i kapitałowych), świadomie pozostawił poza zakresem opodatkowania.

Biorąc pod uwagę powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu na podstawie art. 146 § 1 p.s.a. uchylił pisemną indywidualną interpretację. Orzeczenie o kosztach wydano na podstawie art. 209 w związku z art. 200 p.s.a.