Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3291/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-01-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję i umorzono postępowanie - art. 145 §3 ustawy PoPPSA
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent Piotr Niewiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi H. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2015 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od grudnia 2009 r. do grudnia 2010 r. oraz maj 2012 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w części orzekającej o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r. oraz za okresy od stycznia do listopada 2010 r. i umarza postępowanie podatkowe w tym zakresie, 2. oddala skargę w pozostałej części, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz H. M kwotę 757 zł (słownie: siedemset pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Z akt sprawy wynika, że decyzją z [...] czerwca 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej zwany "NUS") orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej H. M. (dalej zwanego "Skarżącym") wraz ze spółką I. Sp. z o.o., za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r., styczeń – grudzień 2010 r., maja 2012 r. w łącznej wysokości 69.676 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 39.047 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości 1.867,30 zł oraz umorzył postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącej za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2012 r.

Skarżąca złożyła od powyższej decyzji odwołanie wnosząc o jej uchylenie

w części orzekającej o jej solidarnej odpowiedzialności podatkowej ze spółką za jej zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług i orzeczenie, że nie ponosi ona solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu I. Sp. z o.o. ze Spółką za jej zaległości podatkowe, ewentualnie o umorzenie postępowania w tym zakresie jako bezprzedmiotowego lub uchylenie ww. decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie:

1) art. 187 § 1, art. 188 w zw. z art. 122 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm., dalej: "O.p."), polegające na:

a)zaniechaniu zebrania w sposób wyczerpujący i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sprawie, w sytuacji gdy pismem z dnia 18 maja 2015 r., wnioskowała ona o przeprowadzenie dowodów na okoliczności, które miały istotne znaczenie dla jej rozstrzygnięcia, tj. okoliczności wskazujące, że stronie nie można przypisać odpowiedzialności podatkowej w trybie art. 116 § 1 O.p. co stanowi naruszenie zasady dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy przez organ podatkowy oraz zasady prawdy obiektywnej;

b) pozbawieniu możliwości obrony swoich praw poprzez niedopuszczenie żadnego z dowodów zawnioskowanych przez stronę, co świadczy o braku obiektywności i prowadzeniu postępowania z intencją wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu;

c) bezpodstawną i przedwczesną ocenę dowodów jako dotyczących okoliczności stwierdzonych wystarczająco innymi dowodami, podczas gdy ocena dowodów jest możliwa dopiero po ich przeprowadzeniu oraz nieprzeprowadzeniu dowodów na podnoszoną przez stronę okoliczność braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki;

2) art. 191 O.p. przez błędną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, co w szczególności wynikało z faktu, iż w sprawie nie został zgromadzony pełny materiał dowodowy, polegającą na:

a) błędnym uznaniu, że Skarżąca pełniła funkcję członka zarządu spółki, podczas gdy faktycznie funkcji tej nie pełniła;

b) pominięciu ustalonego dowodu, że mieszkanie pod adresem siedziby spółki należy do rodziców prokurenta T. M., co potwierdza ww. okoliczność, że Skarżąca faktycznie nie pełniła funkcji członka zarządu Spółki;

c) błędnym uznaniu, że w sprawie nie zachodzi przesłanka braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki;

d) błędnym uznaniu, że spółka trwale zaprzestała regulowania należności podatkowych od września 2009 r., podczas gdy niniejsze postępowanie dotyczy zaległości podatkowych za grudzień 2009 r. jako najwcześniejszy miesiąc;

3) art. 197 § 1 O.p. przez zaniechanie rozpoznania wniosku dowodowego w zakresie opinii biegłego, zaniechanie dopuszczenia i przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego i samodzielne dokonanie przez organ oceny przesłanek wystąpienia podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, co wymagało wiadomości specjalnych;

4) art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i pkt 4 i art. 116 § 1, § 2 i § 4 O.p. przez błędne przypisanie Skarżącej solidarnej odpowiedzialności podatkowej ze Spółką, w sytuacji gdy okoliczności sprawy wskazują, że Skarżącej faktycznie nie pełniła funkcji prezesa zarządu, niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy Skarżącej a organ bezpodstawnie uniemożliwił jej wykazanie okoliczności wskazujących na niemożliwość przypisania odpowiedzialności podatkowej;

5) art. 207 § 4 O.p. przez zaniechanie rozpatrzenia w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji przesłanek negatywnych wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej strony, co świadczy o nierozpoznaniu sprawy w pełnym zakresie.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej zwany "DIS") decyzją z [...] września 2015 r. utrzymał w mocy decyzję NUS.

Według DIS w sprawie spełnione zostały formalne warunki orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącej, określone w art. 108 O.p., bowiem uprzednio wszczęto i prowadzono postępowanie egzekucyjne wobec I. Sp. z o.o. (art. 108 § 2 pkt 3 O.p.).

Podkreślono ponadto, że w dacie kiedy upływały terminy płatności zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług Skarżąca była członkiem zarządu I. Sp. z o.o.

DIS stwierdził, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że egzekucja wobec spółki była bezskuteczna, z uwagi na brak możliwości zaspokojenia wierzycieli.

W konkluzji DIS podzielił w całości stanowisko NUS, iż w sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej - Skarżącego. Jednocześnie podzielił pogląd, iż w sprawie nie zaistniały przesłanki egzoneracyjne, wymienione w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 O.p.

Skarżąca nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości I. Sp. z o.o. nie wystąpiła jest przesłanka wyłączająca odpowiedzialność członka zarządu z uwagi na zgłoszenie we właściwym czasie ww. wniosku. Również wynikający z ustanowienia pełnomocnika (prokurenta) brak wiedzy o rzeczywistej sytuacji spółki lub działanie na jej szkodę przez ww. osoby, nie zwalniał skarżącej jako członka zarządu z odpowiedzialności za zobowiązania spółki.

Z ustaleń organu wynika, że Spółka zaprzestała płacenia wymagalnych zobowiązań we wrześniu 2009 r. i już od końca 2009 r. istniały przesłanki obligujące zarząd I. Sp. z o.o. do zgłoszenia upadłości, natomiast do takiego zgłoszenia tego nie doszło.

Ponadto Skarżąca nie wskazała jakiekolwiek okoliczności, które w jej przekonaniu świadczyłyby o braku zawinienia w niezgłoszeniu wniosku o upadłość spółki ani składnika majątku spółki "I. Sp. z o.o. z którego próba podjęcia egzekucji przyniosła pożądany efekt.

Skarżąca nie zgadzając się z decyzją DIS złożyła skargę, w której wniosła o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania.

Decyzji zarzuciła naruszenie przepisów:

1) art. 187 § 1, art. 188 w zw. z art. 122 i art. 121 § 1 oraz art. 180 O.p polegające na zaniechaniu zebrania przez organy podatkowe - w sposób wyczerpujący, i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sprawie, pozbawienie Strony możliwości obrony swoich praw poprzez niezrozumiałe niedopuszczenie żadnego z dowodów zawnioskowanych przez Stronę, co świadczy o braku obiektywności i prowadzeniu postępowania z intencją wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu zwłaszcza, że skarżąca w toku prowadzonego przeciwko niej postępowania podatkowego nie miała dostępu do dokumentów księgowych Spółki, błędne uznanie przez organy podatkowe obu instancji swej kompetencji w przedmiocie przesądzenia faktu i terminu zaistnienia przesłanek do zgłoszenia przez Skarżącą wniosku o ogłoszenie upadłości spółki oraz zaniechaniu przeprowadzenia dowodów zawnioskowanych przez Stronę w celu ustalenia stanu finansowego spółki, co miało istotny wpływ na wynik sprawy oraz błędne uznanie, że okoliczności, na które Strona zawnioskowała dowody, dotyczą okoliczności nieistotnych i stwierdzonych innymi dowodami, podczas gdy są to okoliczności uniemożliwiające przypisanie Stronie odpowiedzialności podatkowej.

2) art. 191 O.p. przez błędną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, co w szczególności wynikało z faktu, iż w sprawie nie został zgromadzony pełny materiał dowodowy, przez błędne uznanie, że Strona pełniła funkcję członka zarządu spółki, podczas gdy faktycznie funkcji tej nie pełniła, pominięcie wniosku z ustalonego dowodu, że mieszkanie pod adresem siedziby spółki należy do rodziców prokurenta T. M., która to okoliczność dodatkowo pośrednio potwierdza, że faktycznie nie pełniła funkcji członka zarządu Spółki, błędne uznanie, że w sprawie nie zachodzi przesłanka, iż Strona nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki oraz błędne uznanie, że Spółka trwale zaprzestała regulowania należności podatkowych od września 2009 r. i była zobowiązana do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki;

3) art. 197 § 1 O.p. przez zaniechanie dopuszczenia i przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego i samodzielne dokonanie przez organy podatkowe oceny przesłanek wystąpienia podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, co wymagało wiadomości specjalnych;

4) art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i pkt 4 i art. 116 § 1, § 2 i § 4, art. 233 § 1 pkt 1 O.p. przez błędne przypisanie Skarżącej solidarnej odpowiedzialności podatkowej ze Spółką, w sytuacji gdy nie została ustalona sytuacja finansowa Spółki, a okoliczności sprawy wskazują, że faktycznie nie pełniła funkcji prezesa zarządu, ponadto niezgłoszenie ewentualnego wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło nie z jej winy a organy bezpodstawnie uniemożliwiły stronie wykazanie okoliczności wskazujących na brak możliwości przypisania odpowiedzialności podatkowej.

DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Zarzuty skargi uznał za niezasadne.

Na rozprawie w dniu 9 stycznia 2017 r. pełnomocnik Skarżącej złożył wniosek o umorzenie postępowania podatkowego wskazując na przedawnienie zobowiązania podatkowego za grudzień 2009 r. oraz od stycznia do listopada 2010 r. Przedłożył

uwierzytelniony odpis decyzji z dnia 9 maja 2016 r. Dyrektora Izby Skarbowej w W. Podniósł, iż nie zaszły przesłanki do ogłoszenia upadłości ze względu na istnienie tylko jednego wierzyciela co do spółki I. sp. z o.o.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP, w związku z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. - Dz. U. z 2014r., poz. 1647 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm., zwaną dalej "p.p.s.a.") uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego albo innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Ponieważ prawo wspólnotowe począwszy od dnia 1 maja 2004 r. stało się częścią polskiego porządku prawnego, dokonywana przez Sąd ocena legalności decyzji dotyczy jej zgodności z prawem stanowionym, tak przez polskiego ustawodawcę, jak i ustawodawcę wspólnotowego.

Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Oceniając zaskarżoną decyzję w świetle wskazanych wyżej kryteriów Sąd uznał, że skarga podlega częściowemu uwzględnieniu z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za grudzień 2009r. oraz za okresy od stycznia do listopada 2010r., co skutkowało koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] czerwca 2015r. w części orzekającej o solidarnej odpowiedzialności Skarżącej jako byłego członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2009r. oraz za okresy od stycznia do listopada 2010r. i umorzeniem postępowania podatkowego w tym zakresie.

Jednocześnie Sąd oddalił skargę Skarżącej w pozostałej części, tym samym uznając, że Skarżąca odpowiada solidarnie ze spółką za jej zaległości podatkowe za grudzień 2010r. oraz za maj 2012r. w łącznej wysokości 5.882 zł wraz z odsetkami za zwłokę za koszty postępowania egzekucyjnego związane z dochodzeniem wymienionych wyżej należności.

Przedmiotem sądowej kontroli jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2015r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 26.06.2015 r. orzekająca o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności podatkowej Skarżącej jako byłego członka zarządu I. Sp. z o.o. za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące: grudzień 2009 r. oraz za styczeń do grudnia 2010 r. a także za maj 2012 r. w łącznej wysokości 69.676,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 39.047,00 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości 1.867,30 zł oraz umarzająca postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącej za zaległości podatkowe wymienionej Spółki w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń i listopad 2012r

Zdaniem Organów podatkowych przeprowadzone postępowanie podatkowe wykazało, że w sprawie zaszły przesłanki, o których mowa w art. 116 § 1 O.p., kreujące odpowiedzialność Skarżącej za zaległości spółki za wskazane wyżej okresy, gdyż zaległości te powstały w chwili, gdy funkcję członka zarządu sprawowała Skarżąca, zaś egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Jednocześnie Skarżąca nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) oraz, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jej winy. Nie wskazano także mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiła by zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Z taką oceną nie zgadza się Skarżąca podnosząc, że w okresie w jakim "figurowała" w rejestrze przedsiębiorców KRS jako prezes zarządu I. Sp. z o.o. faktycznie nie pełniła obowiązków członka/prezesa zarządu Spółki.

Skarżąca wyjaśnia, że dopiero w dniu 23 marca 2015 r., tj. w dacie doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, powzięła wiadomość o istnieniu zaległości podatkowych Spółki, co wynika z okoliczności, iż "jedynie formalnie pełniła funkcję prezesa zarządu I. Sp. z o.o.", zaś faktycznie czynności prezesa zarządu wykonywał jej mąż – T. M. Dlatego nie podejmowała żadnych decyzji, w tym w szczególności finansowych dotyczących Spółki, nie uczestniczyła w żadnych spotkaniach czy rozmowach z kontrahentami. Wyraziła zgodę na pełnienie funkcji prezesa zarządu Spółki na prośbę męża, który obecnie pełni funkcję prezesa zarządu. Wskazuje też, że posiada wykształcenie pedagogiczne i nigdy nie zajmowała się zarządzaniem spółkami, a w odniesieniu do wybranych dokumentów, które wymagały podpisu prezesa zarządu przedkładano jej jedynie ostatnią stronę do podpisu bądź proszono o podpis we wskazanym miejscu.

Podkreśla, że T. M. wykorzystując zaufanie jakim darzyła go jako małżonka zaciągał w imieniu Spółki zobowiązania, o których jej nie informował oraz zalegał z płatnościami publicznoprawnymi.

Powyższe okoliczności, zdaniem Skarżącej potwierdza fakt, ustalony przez organ podatkowy, iż mieszkanie pod adresem siedziby spółki należy do rodziców prokurenta Spółki, tj. T. M., który w sposób faktyczny prowadził sprawy Spółki i reprezentował ją wobec podmiotów trzecich.

Wymienione okoliczności spowodowały, że w istocie nie zgłosiła w odpowiednim czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego I. Sp. z o.o., jednak nastąpiło to nie z winy Skarżącej, gdyż znajdowała się w usprawiedliwionym okolicznościami błędnym przekonaniu, iż wszystkie zobowiązania Spółki, w tym zobowiązania publicznoprawne, są regulowane. Tym samym organy, pomijając powyższe okoliczności, przeprowadziły postępowanie wyjaśniające w niepełnym zakresie.

Jednocześnie podczas rozprawy w dniu 9 stycznia 2017r. Skarżąca podniosła zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego za grudzień 2009r. oraz od stycznia do listopada 2010r., przedstawiając na te okoliczność odpis decyzji z dnia 9 maja 2016r. Dyrektora Izby Skarbowej w W., z którego to dokumentu Sąd na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. przeprowadził dowód na wskazaną wyżej okoliczność, tj. przedawnienia wymienionych wyżej zobowiązań.

Odnosząc się do tak zakreślonych ram sporu, Sąd stwierdza, że badając legalność aktu zdeterminowany jest, poza granicami środka zaskarżenia, także do oceny ustalenia wymagalności zobowiązań podatkowych, objętych zaskarżoną decyzją, do czego z jednej strony uprawnia, a z drugiej zobowiązuje przywołany przepis art. 134 § 1 p.p.s.a.

Podkreślenia jednak wymaga, że kwestia przedawnienia zobowiązania ustalonego w decyzji orzekającej odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki aktualizuje się dopiero na etapie postępowania egzekucyjnego, czyli w sytuacji, gdy dochodzi do wykonania zobowiązania wynikającego z ostatecznego rozstrzygnięcia w tym zakresie (art. 33 § 1 pkt 1, art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji).

Powyższy pogląd spotkał się z akceptacją nie tylko Sądu Najwyższego i wojewódzkich sądów administracyjnych, ale też Naczelnego Sądu Administracyjnego, który podkreślił, że przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, o którym mowa w art. 118 § 2 Ordynacji podatkowej, nie stanowi elementu stosunku prawnego będącego przedmiotem decyzji ustalającej taką odpowiedzialność.

Sąd rozpoznający skargę od decyzji ustalającej odpowiedzialność członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tej spółki nie tylko nie ma obowiązku, ale i uprawnienia do badania kwestii przedawnienia zobowiązania wynikającego z tej decyzji (por. wyrok z 16 kwietnia 2014 r., II FSK 1150/12, CBOSA).

Inaczej mówiąc, w postępowaniu mającym na celu wydanie decyzji, o której mowa w art. 108 § 1 w zw. z art. 116 O.p., nie podlega analizie kwestia przedawnienia zobowiązania wynikającego z tejże decyzji (stosowania art. 118 § 2 ww. ustawy), gdyż zagadnienie przedawnienia zobowiązania wynikającego z decyzji orzekającej odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki ma charakter następczy względem postępowania o ww. przedmiocie. Na etapie postępowania dotyczącego odpowiedzialności osoby trzeciej organ ma obowiązek uwzględnić przedawnienie zobowiązania podatkowego (zaległości), którego dotyczy to postępowanie, co wynika wprost z art. 118 § 1 O.p., gdyż przepis ten operuje zwrotem "nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej".

Z kolei § 2 ww. artykułu stanowi (odmiennie) o "przedawnieniu zobowiązania wynikającego z decyzji". Porównanie przywołanych przepisów wskazuje zatem na zróżnicowanie zakresu ich zastosowania; podczas gdy przedawnienie zaległości podatkowej stanowi negatywną przesłankę orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej, to przedawnienie zobowiązania ustalonego konstytutywną decyzją o ww. przedmiocie stanowi negatywną przesłankę jej wykonania (egzekucji), a nie wydania.

W świetle powyższych rozważań, Sąd zobowiązany był przy orzekaniu w niniejszej sprawie wziąć pod uwagę wymienioną wcześniej decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2016r. nr [...] na podstawie której uchylono decyzję organu podatkowego I instancji w części dotyczącej odmowy umorzenia zaległości w podatku VAT za 12/2009, 01-11/2010 w łącznej kwocie 63.794 zł (wraz z odsetkami za zwłokę) i w tej części umorzono postępowanie, utrzymując zaś w mocy decyzję organu podatkowego I instancji w pozostałej części, dotyczącej odmowy umorzenia zaległości w podatku VAT za 12/2010 i 05/12 w łącznej wysokości 5.882 zł (wraz z odsetkami za zwłokę). Jak bowiem wynika z uzasadnienia tejże decyzji, "(...) zobowiązania podatkowe Pani H. M. w podatku VAT za 12/2010 i 05/12, zgodnie z art. art. 70 § 1 O.p. przedawnią się odpowiednio z dniem 01.01.2017r. i 01.01.2018r., natomiast zaległości w podatku VAT za 12/2009 i 01-11/2010 uległy przedawnieniu, zgodnie z art. 70 § 4 O.p., co potwierdzają pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 10.02.2016r. nr [...] oraz z dnia 05.05.2016r. nr [...]".

W związku z powyższym Sąd uznał, że powyższa okoliczność stanowi przesłankę do umorzenia postępowania w zakresie decyzji orzekającej odpowiedzialność Skarżącej jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za grudzień 2009r. oraz za okresy od stycznia do listopada 2010r., co skutkowało koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] czerwca 2015r. w części orzekającej o solidarnej odpowiedzialności Skarżącej jako byłego członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2009r. oraz za okresy od stycznia do listopada 2010r. i umorzeniem postępowania za te okresy, skoro na etapie postępowania egzekucyjnego, czyli w sytuacji, gdy dochodzi do wykonania zobowiązania wynikającego z ostatecznego rozstrzygnięcia w tym zakresie Organ orzekł o przedawnieniu wskazanych zobowiązań Skarżącej.

Badając skargę w pozostałej części, tj. w zakresie decyzji odnoszącej się do orzeczonej odpowiedzialności podatkowej Skarżącej jako byłego członka zarządu spółki I. sp. z o.o. za grudzień 2010r. i maj 2012r. Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, zaś przywołana przez Skarżącą argumentacja nawiązująca do przesłanki egzoneracyjnej, om której mowa w przepisie art. 116 § 1 pkt. 1 lit a) i b) O.p. nie zasługuje na uwzględnienie.

Jak słusznie zauważył Organ, stosownie do art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W myśl przepisu § 2 art. 116 O.p., odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu.

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, iż polski ustawodawca instytucją odpowiedzialności za zaległości podatkowe osób prawnych objął członków zarządu spółek kapitałowych.

W orzecznictwie sądowym utrwalony jest pogląd, że w postępowaniu w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, organy podatkowe obowiązane są wykazać jedynie, że zaległości podatkowe spółki istnieją, a zobowiązania podatkowe, których dotyczą, powstały w okresie pełnienia funkcji przez tego członka zarządu oraz, że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna (zob. dla przykładu: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2003 r., sygn. akt SA/Bd 85/03, POP 2003/4/93).

Członka zarządu obciąża natomiast obowiązek wykazania istnienia przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 lipca 2005 r. sygn. akt I FSK 66/05, LEX 173042; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 września 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 293/09, Lex nr 526440; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 17 lipca 2009 r. sygn. akt III SA/Gl 1500/08, Lex nr 526445).

Z ustalonego stanu faktycznego w sposób bezsporny wynika (nie kwestionuje tego również Skarżąca), że Skarżąca w okresie, którego dotyczy zaskarżona decyzja w części odnoszącej się do zaległości w podatku VAT za grudzień 2010r. i maj 2012r., pełniła funkcję członka zarządu oraz, że wystąpiła druga z przesłanek pozytywnych orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu, tj. bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki w odniesieniu do wymagalnych zaległych zobowiązań podatkowych Spółki, czego dowodem jest m. innymi postanowienie z dnia 12.12.2013r. Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G., który umorzył postępowanie egzekucyjne wobec I.

W ocenie Sądu, odpowiedzialność członka zarządu uzależniona jest od kryterium formalnego, jakim jest pełnienie funkcji członka zarządu.

Ordynacja podatkowa nie uzależnia pełnienia tej funkcji od zakresu faktycznie wykonywanych czynności. W przypadku bowiem, gdy ustawodawca za celowe uznaje wprowadzenie przesłanek o charakterze faktycznym, warunkującym odpowiedzialność danego podmiotu, wówczas jednoznacznie to określa (np. art. 111 O.p.).

Dla określenia odpowiedzialności członka zarządu istotne także jest, że celem normy z art. 116 O.p. jest istnienie odpowiedzialności członka zarządu o charakterze odszkodowawczym, gdzie podstawą powstania odpowiedzialności jest sam fakt bycia członkiem zarządu.

Bez znaczenia jest zatem, czy członek zarządu faktycznie zajmował się interesami Spółki i czy w ogóle posiadał taką możliwość. Nie można bowiem z biernej postawy członka zarządu wywodzić zwolnienia z odpowiedzialności spółki.

Przyjmując taką wykładnię omawianego przepisu, osoby powołane do kierowania spółką uniknęłyby odpowiedzialności tylko dlatego, że aktywnie nie uczestniczyły w zarządzaniu spółką, czyli de facto unikały sprawowania funkcji, do której zostały powołane (por. dla przykładu: wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2012 roku, III SA/Wa 1945/11, LEX nr 1296319.

Od członków zarządu spółki kapitałowej jest bowiem wymagany profesjonalizm a także podwyższona staranność. Winni oni stale kontrolować sytuację w spółce przynajmniej na tyle, aby orientować się, czy jest ona wypłacalna i czy nie zachodzą przesłanki skutkujące obowiązkiem zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, bądź wszczęcie postępowania układowego.

Jeżeli dana osoba pełni tę funkcję, mimo, że nie jest w stanie takiej kontroli sprawować, bierze na siebie ryzyko związane ze skutkami ewentualnej niewypłacalności tego podmiotu. Trzeba też zauważyć, że powołanie danej osoby w skład zarządu spółki ma na celu kierowanie przez nią działaniami tej osoby prawnej. Nadto pełnienie funkcji członka zarządu spółki z o.o. jest dobrowolne, wymaga zgody osoby powołanej na to stanowisko, a członek zarządu może zrezygnować w każdym czasie ze swojej funkcji.

W świetle powyższych rozważań, mających oparcie tak w literaturze przedmiotu, jak i przytoczonym przykładowo orzecznictwie sądowoadministracyjnym, Sąd nie może uwzględnić argumentacji Skarżącej, że skoro faktycznie sprawy Spółki prowadził i reprezentował ją wobec podmiotów trzecich T. M., a nie Skarżąca, to tym samym może uwolnić się z odpowiedzialności za zobowiązania Spółki powstałe podczas sprawowania przez nią funkcji członka zarządu spółki I.

Odnosząc się do zarzutów skargi o naruszeniu przez Organy przepisów postępowania, w tym art. art. 121, 122, 124, 180, 187 § 1 i 191 O.p., Sąd uznał, że tak analiza akt sprawy, jak i uzasadnienia zaskarżonej decyzji, prowadzą do wniosku, że nie zasługują one na uwzględnienie, gdyż organy podatkowe przeprowadziły kontrolowane postępowanie w sposób wyczerpujący, zaś uzyskane w ten sposób dowody zostały następnie poddane wnikliwej i poprawnej ocenie.

Co istotne z punktu widzenia realizacji zasad postępowania, organ odwoławczy poddał swej ocenie wszystkie uzyskane dowody, po czym, za pomocą obiektywnej i wspartej okolicznościami sprawy argumentacji, wykazał bezpodstawność przeciwnych twierdzeń Skarżącej. Jednocześnie, oceniając dowody za każdym razem organ odnosił się do przeciwnych im twierdzeń strony, dokonując ich analizy i wyjaśniając motywy, którymi kierowano się, rozstrzygając poszczególne kwestie. Także przeprowadzony przez Dyrektora Izby Skarbowej wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów jest w pełni logiczny i nie nosi cech dowolności. Sąd w pełni podziela w tym zakresie argumentację organu odwoławczego, która w świetle wszechstronnej oceny materiału dowodowego jest w pełni uzasadniona i nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Zasadność ocen i wniosków poczynionych przez Dyrektora Izby Skarbowej na podstawie zebranego materiału dowodowego, w świetle zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, nie budzi przy tym żadnych wątpliwości.

Również przedstawiona w uzasadnieniu decyzji ocena dowodów nie wykracza poza granice wynikające z art. 191 O. p., nie nosi cech dowolności, czy też powierzchowności. W tym miejscu Sąd podkreśla, że zarzut dowolnego działania organu można by postawić dopiero wówczas, gdyby ustalenia faktyczne zostały oparte na dowodach dowolnie wybranych, a zatem takich, których wybór nie został poparty odpowiednią argumentacją. Sytuacja taka nie występuje jednak wówczas, gdy organ, wyczerpująco uzasadniając swoje stanowisko wskazuje, którym dowodom przyznaje moc dowodową, a którym odmawia wiarygodności i z jakich przyczyn. W ocenie Sądu taka sytuacja w rozpoznawanej sprawie nie zachodziła, albowiem organy podatkowe obu instancji dokonały oceny każdego z zebranych dowodów, odniosły się do nich, dokonując ich analizy we wzajemnej łączności.

Także uzasadnienie zaskarżonej decyzji w sposób przekonywujący odnosi się tak do ustaleń faktycznych, jak i wyjaśnia podstawy prawne zaskarżonej decyzji.

Podsumowując tę część rozważań, w ocenie Sądu, organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że po stronie Spółki istnieje zaległość podatkowa, a prowadzone względem niej postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne. Sąd podzielił również ocenę organów co do tego, że Skarżąca w czasie, kiedy upływał termin płatności podatków, które przerodziły się w zaległości podatkowe, pełniła obowiązki członka zarządu w rozumieniu art. 116 § 2 O.

Sąd zgadza się także z tym, że Skarżąca nie wykazała, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego w stosunku do Spółki nastąpiło bez jej winy, ani też nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Prowadzone w tym zakresie postępowanie podatkowe zostało oparte na wszechstronnie zgromadzonym materiale dowodowym, którego ocena odpowiada regułom wynikającym z Ordynacji podatkowej. Oparcie zaś argumentacji skargi na eksponowanej okoliczności, że Skarżąca, z przyczyn opisanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i powielonych w skardze, nie pełniła "faktycznie" swojej funkcji, nie może zniweczyć jej odpowiedzialności za zobowiązania spółki na gruncie art. 107 w zw. z art. 116 O.p.

W tym stanie rzeczy Sąd obowiązany był oddalić skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a. w pozostałej części, uznając tym samym, że Skarżąca odpowiada solidarnie ze spółką za jej zaległości podatkowe za grudzień 2010r. oraz za maj 2012r. w łącznej wysokości 5.882 zł wraz z odsetkami za zwłokę za koszty postępowania egzekucyjnego związane z dochodzeniem wymienionych wyżej należności.

Ponieważ skargę Skarżącej uwzględniono w znacznej części, Sąd na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. zasądził na rzecz Skarżącej pełną kwotę, tj. 757 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.