Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 303/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-02-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 34
journal: Dz.U. 1995 nr 57 poz 299
law: Obwieszczenie Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 12 maja 1995 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa.
article: art. 2 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2002 nr 9 poz 84
law: Obwieszczenie Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 31 października 2001 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 43
journal: Dz.U. 2000 nr 46 poz 543
law: Ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - tekst jedn.
article: art. 203
journal: Dz.U. 1964 nr 16 poz 93
law: Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.
Teza: 1. Zarząd mieniem ustanowiony w trybie art. 203 Kc nie jest zarządem, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. 2002 nr 9 poz. 84 ze zm./ przede wszystkim dlatego, że nie obejmuje on nieruchomości lecz wyłącznie znajdujące się na niej mienie, którym zarządca włada za innych współwłaścicieli, a nie w ich imieniu.

2. Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczach realizujących jedynie tzw. trwały zarząd, o którym mowa w art. 43 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami /Dz.U. 2000 nr 46 poz. 543 ze zm./, ustanawiany na czas oznaczony lub nieoznaczony w drodze decyzji administracyjnej na rzecz państwowej lub samorządowej jednostki organizacyjnej, nie posiadającej osobowości prawnej, a także trwały zarząd wymieniony w art. 34 ustawy z dnia 19 października 1991 r. o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa /Dz.U. 1995 nr 57 poz. 299 ze zm./, ustanawiany na rzecz państwowych jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej w drodze decyzji Prezesa Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa.

3. Nie ma znaczenia dla istnienia obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości czerpanie pożytku z nieruchomości.

TEZY

1. Zarząd mieniem ustanowiony w trybie art. 203 Kc nie jest zarządem, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. 2002 nr 9 poz. 84 ze zm./ przede wszystkim dlatego, że nie obejmuje on nieruchomości lecz wyłącznie znajdujące się na niej mienie, którym zarządca włada za innych współwłaścicieli, a nie w ich imieniu.

2. Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczach realizujących jedynie tzw. trwały zarząd, o którym mowa w art. 43 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami /Dz.U. 2000 nr 46 poz. 543 ze zm./, ustanawiany na czas oznaczony lub nieoznaczony w drodze decyzji administracyjnej na rzecz państwowej lub samorządowej jednostki organizacyjnej, nie posiadającej osobowości prawnej, a także trwały zarząd wymieniony w art. 34 ustawy z dnia 19 października 1991 r. o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa /Dz.U. 1995 nr 57 poz. 299 ze zm./, ustanawiany na rzecz państwowych jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej w drodze decyzji Prezesa Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa.

3. Nie ma znaczenia dla istnienia obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości czerpanie pożytku z nieruchomości.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Edyta Anyżewska, Sędziowie Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Teresa Porczyńska, Protokolant Monika Kojtek, po rozpoznaniu w dniu 21 lutego 2006 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej skargi kasacyjnej Miasta Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 10 grudnia 2004 r. sygn. akt I SA/Lu 308/04 w sprawie ze skargi Miasta Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Z. z dnia 23 marca 2004 r. (...) w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 1999-2002 oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 10 grudnia 2004 r. I SA/Lu 308/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę Gminy Miasta Z. na decyzję z dnia 23 marca 2003 r. Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Z., którą po rozpatrzeniu odwołania Burmistrza Miasta H. i Prezydenta Miasta Z., od decyzję Burmistrza K. z dnia 28 stycznia 2004 r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości dla Przedsiębiorstwa Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Sp. z o.o. w T., Miasta Z., Miasta B., Miasta H. oraz Miasta S. za miesiące wrzesień-grudzień 1998 roku i za lata 1999-2002 uchylono decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia wysokości podatku od nieruchomości za miesiące wrzesień-grudzień 1998 r. i umorzono postępowanie w tej sprawie, a w pozostałej części zaskarżoną decyzję utrzymano w mocy.

Jak wynika z uzasadnienia decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze uwzględniło zarzut stron odwołania, co do naruszenia przez organ podatkowy I instancji art. 70 par. 1 Ordynacji podatkowej i dlatego uchyliło zaskarżoną decyzję w części dot. określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za miesiące od września do grudnia 1998 roku i umorzyło postępowanie, uznając, iż zobowiązanie podatkowe za te miesiące wygasło na skutek przedawnienie. Organ odwoławczy nie podzielił natomiast stanowiska odwołujących się, co do konieczności obciążenia obowiązkiem podatkowym w podatku od nieruchomości od gruntów i budynków znajdujących się w Ośrodku Wypoczynkowym "P." w K. wyłącznie Przedsiębiorstwa Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Sp. z o.o. w T. Zdaniem odwołujących się Przedsiębiorstwo to, jako zarządca mienia znajdującego się na nieruchomości położonej w K. prowadziło działalność gospodarczą we własnym imieniu /wynajmowanie domków letniskowych/, czerpiąc z tego korzyści, co przesądza, iż było posiadaczem zależnym w rozumieniu art. 336 Kodeksu cywilnego, a tym samym obowiązek podatkowy powinien ciążyć tylko na tym podmiocie.

Kolegium zauważyło, że podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy, co oznacza, iż jest on uiszczany z tytułu posiadania nieruchomości i nie jest związany z uzyskiwanymi w związku tym dochodami. Wskazało, że postanowieniem Sądu Rejonowego w Z. z dnia 16 maja 1994 r. Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Sp. z o.o. w T. /PGKiM/ ustanowione zostało zarządcą mienia znajdującego się na nieruchomości w K., oznaczonej w operacie ewidencji gruntów jako działki o nr: 2538/1-2540/01, 2542/1-2547/1, 2549,2541/1, 2548 o łącznej powierzchni 15.171 m2.

Dla nieruchomości o nr 2538/1, 2542/1, 2542/1-2544/1, 2546/1, 2547/1 i 2549/1 Sąd Rejonowy wydział Ksiąg Wieczystych prowadził księgę wieczystą oznaczoną nr 12487. Decyzją Urzędu Wojewódzkiego w Z. z dnia 19 maja 1995 r. Gmina K. nabyła nieodpłatnie nieruchomość objętą KW nr (...) oraz nieruchomość o nr 2539/1, 2545/1 /która księgi wieczystej założonej nie miała/ w udziale 8/9 części, o łącznej powierzchni 15.171 m2. Zgodnie z wykazem zmian gruntowych wpisanych do zasobu geodezyjnego i kartograficznego, nieruchomość ta oznaczona została numerem 1239 i ma powierzchnię 15.115 m2.

Następnie umową zawartą w dniu 21 sierpnia 1998 r. w formie aktu notarialnego przedstawiciele Miasta i Gminy K. oddalili nieruchomość gruntową oznaczoną nr 1239, na okres 99 lat, na współużytkowanie wieczyste, wraz z nieodpłatnym przeniesieniem prawa własności budynków i domków letniskowych znajdujących się na tej nieruchomości po 1/9 części na rzecz: Miasta B., Miasta H., Gminy i Miasta S. oraz PGKiM Sp. z o.o. w T. i w udziale 4/9 części na rzecz Miasta Z. Nabywcy zobowiązali się do uiszczenia opłat z tytułu wieczystego użytkowania gruntu, a w księdze wieczystej nr (...) dokonano stosownych zmian poprzez wpisanie nowej numeracji i powierzchni nieruchomości i ujawnienie współużytkowania wieczystego i współwłaścicieli budynków.

W dniu 18 czerwca 1999 r. na podstawie prawomocnej decyzji Wojewody Lubelskiego Gmina K. stała się właścicielem do 1/9 części w działce nr 1239 o pow. 15.115 m2 - Kw (...). Ten udział został oddany w użytkowanie wieczyste Gminie Miejskiej Z., również wraz z nieodpłatnym przeniesieniem własności budynków i innych urządzeń stanowiących odrębną od gruntu nieruchomość, umową z dnia 7 kwietnia 2000 r., zawartą w formie aktu notarialnego.

W konsekwencji, w ocenie Kolegium, skoro ze zgromadzonych dokumentów wynika, iż nieruchomość oznaczoną nr 1239, o łącznej powierzchni 15.115 m2 posiadają we współużytkowaniu wieczystym: PGKiM Sp. z o.o. w T., Miasto B., H. i S. po 1/9 części oraz Miasto Z. w 5/9 części, to nie ma uzasadnionych prawnie podstaw, aby uznać za podatnika podatku od nieruchomości za lata 1998-2002 wyłącznie PGKiM Sp. z o.o. i to tylko tego powodu, że pełniło ono zarząd mieniem na tej nieruchomości. Dlatego też decyzja organu I instancji określająca solidarną odpowiedzialność wszystkich podatników posiadających udział we współużytkowaniu wieczystym przedmiotowej nieruchomości została uznana za prawidłową.

Na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wniosło Miasto Z., reprezentowane przez Prezydenta Miasta. Zażądało uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu skargi podało, iż jest wprawdzie użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonej w K.-P. na podstawie aktu notarialnego z dnia 21 sierpnia 1998 r., jednakże w niniejszej sprawie podatnikiem podatku od powyższej nieruchomości powinno być wyłącznie Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w T., jako zarządca mienia znajdującego się na tej nieruchomości, podstawą prawną powinien być art. 3 ust. 1 pkt 4 obecnie obowiązującej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z jego brzmieniem obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na osobach fizycznych, prawnych oraz jednostkach organizacyjnych, w tym spółkach nie posiadających osobowości prawnej, które są posiadaczami nieruchomości albo obiektów budowlanych, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub innego tytułu prawnego albo jest bez tytułu prawnego. W ocenie strony skarżącej to Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej było w okresie, którego dotyczy obowiązek podatkowy, posiadaczem tej nieruchomości na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w Z. z dnia 16 maja 1994 r. ustanawiającego go zarządcą mienia znajdującego się na nieruchomości położonej w K., a więc jego posiadanie, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu wynikało z innego tytułu prawnego. Zaznaczyło też, iż nie bez znaczenia jest, że to PGKiM prowadziło na przedmiotowej nieruchomości działalność gospodarczą we własnym imieniu, a nie na rzecz właściciela, czerpiąc z tego wyłącznie korzyści. Miasto Z. podkreśliło, że o odpowiedzialności solidarnej za zaległości podatkowe można byłoby mówić tylko w przypadku, gdyby podatnikami byli współwłaściciele przedmiotowej nieruchomości.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Z. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji.

Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd administracyjny podkreślił, iż zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./, w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r. obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, z zastrzeżeniem nie mającym w sprawie zastosowania, ciążył na osobach fizycznych, osobach prawnych oraz jednostkach organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, które są użytkownikami wieczystymi nieruchomościami lub ich części.

Nie budzi wątpliwości, że Miasto Z. jest współużytkownikiem wieczystym przedmiotowej nieruchomości, zatem w świetle przytoczonego powyżej brzmienia art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, stanowisko strony o nieciążeniu na niej obowiązku podatkowego jest bezzasadne. Poza tym podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy, w tym znaczeniu, że obowiązek podatkowy powstaje przez sam fakt posiadania nieruchomości, bez względu na to czy przynosi ona zysk posiadaczowi, czy też na tę nieruchomość należy ponieść nakłady w celu utrzymania jej w stanie zdatnym do użytku /zob. np. wyrok NSA z 9 marca 1994 r. SA/Gd 1200/93 - Wspólnota 1994 nr 35 str. 18/. Dlatego też argumentacja strony, iż Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w T. powinno być wyłącznym podatnikiem podatku od nieruchomości, jako zarządca mienia i podmiot prowadzący działalność gospodarczą poprzez wynajmowanie domków letniskowych, znajdujących się na przedmiotowej nieruchomości, nie może zasługiwać na uwzględnienie. Podatek od nieruchomości nie nawiązuje bowiem w swojej konstrukcji do efektów ekonomicznych uzyskiwanych przez jej wykorzystywanie. Decydujące znaczenie ma to, że podstawę opodatkowania gruntów stanowi ich powierzchnia, a nie jest ważne jak intensywne jest wykorzystanie tych nieruchomości i jakie przynosi to efekty gospodarcze /zob. np. wyrok SN z 18 grudnia 1992 r. III AZP 25/92 - OPS 1994 z. 1 poz. 14/. Słusznie również zauważyło Kolegium, iż przepisy podatkowe zarówno te obowiązujące do końca 2002 r. - art. 2, jak i obecne - art. 3 nie dotyczą zarządcy mienia, ustanowionego w trybie art. 203 Kodeksu cywilnego, jako podatnika podatku od nieruchomości.

W ocenie Sądu nie znajduje uzasadnienia w przepisach cytowanej ustawy pogląd skarżącego, że podstawą prawną w sprawie niniejszej powinien stanowić art. 3 ust. 1 pkt 4 obecnie brzmiącej ustawy, gdyż PGKiM było posiadaczem przedmiotowej nieruchomości, a posiadanie to wynikało z innego niż umowa z właścicielem tytułu prawnego a mianowicie z postanowienia Sądu Rejonowego w Z., na mocy którego PKGiM zostało ustanowione zarządcą mienia znajdującego się na przedmiotowej nieruchomości.

Od sierpnia 1998 r. nieruchomość oznaczona nr 1239 stanowiła współużytkowanie wieczyste, zaś znajdujące się na niej budynki - współwłasność, w tym także ustanowionego zarządcy mienia. Sposób opodatkowania nieruchomości znajdującej się we współwłasności /współużytkowaniu wieczystym/ określa natomiast art. 2 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Nieruchomość stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, zaś obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach nieruchomości /wyrok NSA z 13 października 2000 r. I SA/Gd 399/00/.

Dlatego też zasadnie organy podatkowe przyjęły, iż obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na wszystkich jej użytkownikach wieczystych a odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe ma charakter solidarny.

Ze względu na powyższe okoliczności WSA działając na podstawie art. 151 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę.

Miasto Z. zaskarżyło w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucając naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 2 ust. 1 pkt 2, 3 i ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./ w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r. poprzez przyjęcie, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży solidarnie na współużytkownikach wieczystych nieruchomości gruntowej oznaczonej nr 1239 o pow. 15.115 metrów kw., położonej w K., tj. na Mieście Z., B., H., S. i Przedsiębiorstwie Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Sp. z o.o. w T.

Wskazując na powyższą podstawę wniesiono o:

1. uchylenie zaskarżonego wyroku i orzeczenie, iż obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na Przedsiębiorstwie Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Sp. o.o. w T., ewentualnie

2. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie do ponownego rozpoznania,

3. zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zdaniem Miasta w sprawie winien być zastosowany art. 2 ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy, zgodnie z którym /w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r./ obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, z zastrzeżeniem nie mającym w sprawie zastosowania, ciąży na osobach fizycznych, osobach prawnych oraz jednostkach organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, które są posiadaczami nieruchomości albo obiektów budowlanych nie złączonych trwale z gruntem, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub innego tytułu prawnego, także umowy zawartej z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa albo z ustanowionego zarządu /w chwili wydawania decyzji art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy/.

PGKiM było posiadaczem nieruchomości gruntowej oznaczonej nr 1239 o pow. 15.115 m2 zabudowanej budynkami i domkami letniskowymi, stanowiącej własność /w tym przypadku współwłasność/ jednostek samorządu terytorialnego, na podstawie innego tytułu prawnego /w tym przypadku na podstawie postanowienia Sądu/. Zgodnie z literalnym brzmieniem tego przepisu PGKiM powinno być podatnikiem podatku od nieruchomości, jako posiadacz zależny, który faktycznie włada nieruchomością na podstawie innego tytułu prawnego. W takim pojęciu utwierdza uzasadnienie wyroku Sądu Najwyższego OSNP 2004 nr 6 poz. 92, które nawiązuje do funkcji podatku oraz ustalonego stanu faktycznego "w rozwoju historycznym podatek od nieruchomości był zawsze podatkiem ciążącym na tej osobie, która rzecz faktycznie posiadała i czerpała z niej korzyści. Istota prawna podatku od nieruchomości pozwala na uznanie tego podatku za podatek od posiadania majątku, a więc od uzyskiwania szczególnego rodzaju dochodów, których nie uzyskują osoby pozbawione tego posiadania. Do uiszczenia tego podatku winien być zobowiązany przede wszystkim posiadacz samoistny lub zależny, który faktycznie włada nieruchomością, niezależnie od przysługującego mu tytułu prawnego...". Obciążenie tym podatkiem zależy do rodzaju i sposobu wykorzystywania majątku. Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych wykorzystanie majątku do prowadzenia działalności gospodarczej powoduje stosowanie wyższych stawek podatku, niż wykorzystanie tego majątku do innych celów. Powyższe uwagi prowadzą do wniosku, że podatnikiem podatku od nieruchomości jest osoba, która faktycznie włada majątkiem. Takie stanowisko zajął również Trybunał Konstytucyjny w uchwale z dnia 6 września 1995 r., W 20/94 /OTK 1995 nr 1 poz. 6/". Uzasadnienie to jest aktualne do przedmiotowej sprawy. Miasto Z. podobnie jak i współwłaściciele tej nieruchomości /inne gminy/ nie prowadziło działalności gospodarczej. Realizuje natomiast zdania o charakterze użyteczności publicznej, bez dążenia do osiągania zysku. Natomiast PGKiM prowadziło działalność gospodarczą, przedmiotową nieruchomość wykorzystywano do prowadzenia tej działalności, działało we własnym imieniu i na własną rzecz, czerpiąc z tego tytułu korzyści. Było więc posiadaczem zależnym w rozumieniu art. 336 Kc i powinno być obciążone podatkiem od nieruchomości. Art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych miałby zastosowanie, gdyby nie było posiadacza zależnego. Tymczasem powinien mieć zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Ani SKO ani Wojewódzki Sąd Administracyjny nie wskazał z jakiego powodu stosuje się w przedmiotowej sprawie jeden artykuł /tj. art. 2 ust. 1 pkt 2/, a nie drugi /art. 2 ust. 1 pkt 3/, w sytuacji gdy okoliczności sprawy wskazują na zastosowanie tego drugiego. To, że w pierwszej kolejności jako podatnik wymienieni są użytkownicy wieczyści nieruchomości nie może oznaczać, że nie powinien być opodatkowany posiadacz, wymieniony w następnej kolejności. W przeciwnym wypadku ustawodawca nie wprowadziłby kolejnego artykułu, w którym wymienieni są posiadacze nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego /artykuł ten byłby zbędny, bo są właściciele czy też użytkownicy wieczyści nieruchomości/. Bezspornym jest fakt, że Miasto Z. jest współużytkownikiem wieczystym nieruchomości, ale też nie budzi żadnej wątpliwości fakt, że PGKiM był posiadaczem nieruchomości na podstawie innego tytułu prawnego /literalne brzmienie ustawy/, tj. postanowienia Sądu Rejonowego w Z. Miasto nie podziela stanowiska SKO i WSA, że "przepisy podatkowe zarówno te obowiązujące do końca 2002 r. - art. 2, jak i obecne - art. 3 nie dotyczą zarządcy mienia, ustanowionego w trybie art. 203 Kodeksu cywilnego, jako podatnika podatku od nieruchomości. Miasto Z. stoi na stanowisku, że przepisy podatkowe zarówno te obowiązujące do końca 2002 r. /art. 2 ust. 1 pkt 3/ jak i obecne /art. 3 ust. 1 pkt 4/ wymieniają jako podatnika podatku od nieruchomości posiadacza nieruchomości stanowiącej własność j.s.t. na podstawie innego tytułu prawnego. Wykładnia celowościowa tego przepisu sprowadza się do przywołania istoty ekonomicznej podatku od nieruchomości, który to jest podatkiem majątkowym i jako podatnika podatku wymienia posiadacza majątku. Potwierdzeniem tego jest również uzasadnienie uchwały NSA z dnia 25 czerwca 2001 r. FPK 4/00 - ONSA 2001 Nr 4 poz. 164 "w pierwszej kolejności należy przywołać treść art. 336 Kc., brak jest bowiem powodów, by pojęcie "posiadacz" użyte w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawowy o podatkach i opłatach lokalnych rozumieć inaczej niż pojęcie "posiadacz" użyte w księdze drugiej Kodeksu cywilnego. Z brzmienia tego przepisu wynika, że posiadaczem rzeczy jest ten kto nią faktycznie włada jak właściciel /posiadacz samoistny/, jak również ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemna, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się okresowe władztwo nad cudzą rzeczą /posiadacz zależny/". PGKiM władało przedmiotową nieruchomością i prowadziło na niej działalność we własnym imieniu, a nie w imieniu właściciela, a zatem zgodnie z art. 336 Kc, było posiadaczem zależnym nieruchomości i powinno być - zgodnie z cyt. art. 2 ust. 1 pkt 3 /obecnie art. 3 ust. 1 pkt 4/ podatnikiem podatku od nieruchomości.

Uczestnik postępowania - Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Spółka z o.o. w T. w dniu 2 lutego 2006 r. złożył pismo procesowe, nazwane odpowiedzią na skargę kasacyjną, określając w nim siebie stroną przeciwną wobec skarżącego Miasta Z.

Uczestnik postępowania wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej, jako niezawierającej usprawiedliwionych podstaw oraz o zasądzenie na rzecz PGKiM zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W piśmie zauważono, że skarga kasacyjna nie powołuje się w ogóle na przepisy ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w związku z tym kwalifikuje się do odrzucenia. W razie nieuwzględnienia tego wniosku uczestnik postępowania poparł zasadniczy wniosek zgłoszony w petitum pisma, wyrażając pogląd, że Sąd I instancji prawidłowo zinterpretował przepisy prawa materialnego regulujące obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, a stanowisko skarżącego nie jest uzasadnione, bowiem PGKiM jako zarządca mienia ustanowiony w trybie art. 203 Kc, nie był posiadaczem zależnym, lecz tylko dzierżycielem nieruchomości w rozumieniu art. 338 Kc.

Na rozprawie w NSA pełnomocnik skarżącego oraz pełnomocnik PGKiM Sp. z o.o. wnosili i wywodzili jak dotychczas.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skargę kasacyjną od wyroku sądu administracyjnego I instancji wniósł jeden ze współużytkowników wieczystych nieruchomości, stanowiącej własność jednostki samorządu terytorialnego, zarzucając naruszenie prawa materialnego wskutek błędnej wykładni art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./ zwanej dalej ustawą, poprzez przyjęcie, że obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na współużytkownikach wieczystych nieruchomości.

W myśl wskazanych przepisów art. 2 ust. 1 pkt 12 i ust. 4 obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości z zastrzeżeniem ust. 2, nie mającym zastosowania w sprawie, ciąży na osobach fizycznych, osobach prawnych oraz jednostkach organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, które są użytkownikami wieczystymi nieruchomości lub ich części /ust. 1 pkt 2/. Jeżeli nieruchomość stanowi współwłasność lub współposiadanie /z zastrzeżeniem ust. 5 nie dot. nin. sprawy/ innych osób niż małżonkowie obowiązek podatkowy od tej nieruchomości ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub współposiadaczach.

Powołując się na tę regulację obowiązku podatkowego organy podatkowe orzekające w nin. sprawie określiły wysokość zobowiązań podatkowych za poszczególne lata podatkowe oraz wysokość zaległości podatkowych z tego tytułu.

Decyzje zostały skierowane do wszystkich współużytkowników wieczystych nieruchomości i współwłaścicieli budynków i budowli ze względu na wynikającą z art. 2 ust. 4 solidarną odpowiedzialność za zobowiązanie podatkowe.

Do wydania decyzji doszło z uwagi na to, że podatnicy /wszyscy współużytkownicy wieczyści i współwłaściciele obiektów budowlanych/ obliczali i wpłacali na bieżąco podatek według stawek przewidzianych dla gruntów i budynków pozostałych, a nie związanych z działalnością gospodarczą /grunty i budynki ośrodka wypoczynkowego/. Tym samym podatnicy realizowali ciążący na nich na podstawie art. 6 ust. 8 ustawy obowiązek składania deklaracji podatkowych, obliczania i wpłacania podatku. W związku z tym jednak, iż nie uwzględniali stawek przewidzianych dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą, doszło do decyzyjnego określenia należnego podatku /na podstawie art. 21 par. 3 Ordynacji podatkowej/.

Mimo zarzutu dokonania przez Sąd błędnej wykładni powołanych przepisów strona skarżąca nie wyjaśnia, na czym ta błędna wykładnia miałaby polegać. Argumentacja skarżącej świadczy raczej o tym, że jej zdaniem Sąd błędnie przyjął, iż orzekające w sprawie organy podatkowe prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego oceniając, iż w ustalonym stanie faktycznym sprawy zastosowanie znajdują przepisy art. 2 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 przewidujące, że obowiązek podatkowy ciąży na współużytkownikach wieczystych nieruchomości na zasadach odpowiedzialności solidarnej.

Według skarżącej Gminny Miejskiej Z. /współużytkownika wieczystego nieruchomości w 5/9 częściach oraz współwłaściciela budynków w tej samej części/ obowiązek podatkowy ciąży natomiast na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy wyłącznie na Przedsiębiorstwie Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Spółce z o.o. w T. jako posiadaczu zależnym, który faktycznie włada nieruchomością na podstawie innego tytułu prawnego /postanowienia Sądu Rejonowego ustanawiającego PGKiM zarządcą mienia/. Według skarżącego obciążenie PGKiM obowiązkiem podatkowym uzasadnione jest tym, że spółka faktycznie włada mieniem i czerpie z tego tytułu korzyści. Według strony skarżącej art. 2 ust. 1 pkt 2 miałby zastosowanie tylko wtedy, gdyby nie było posiadacza zależnego. PGKiM prowadziło działalność we własnym imieniu, a nie w imieniu właściciela, zatem było posiadaczem zależnym w rozumieniu art. 336 Kc.

Zarzuty skarżącego nie są usprawiedliwione. Nie jest uzasadniony pogląd, iż zarząd mieniem znajdującym się na nieruchomości ustanowiony postanowieniem Sądu na podstawie art. 203 Kc na wniosek jednego z ówczesnych współwłaścicieli /wojewody/ jest tytułem prawnym potwierdzającym, że PGKiM jest posiadaczem zależnym nieruchomości. Ustanowiony w trybie art. 203 Kc zarząd mieniem znajdującym się na nieruchomości nie jest tytułem prawnym do władania tą nieruchomością gruntową w imieniu właściciela tej nieruchomości - jednostki samorządu terytorialnego i wykonywania władztwa na budynkami i budowlami w imieniu współwłaścicieli, lecz tylko do sprawowania zwykłego zarządu mieniem znajdującym się na nieruchomości stanowiącej współwłasność. Sprawowanie przez Spółkę zarządu mieniem za innych współwłaścicieli tego mienia oznacza, iż spółka jest dzierżycielem tego mienia w rozumieniu art. 338 Kc /włada rzeczą za kogo innego/, a nie posiadaczem zależnym, jak twierdzi skarżąca Gmina.

Warunkiem zastosowania art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy, czyli stwierdzenia, że obowiązek podatkowy ciąży na posiadaczu nieruchomości, albo obiektów nie złączonych trwale z gruntem, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jest ustalenie, że występuje w sprawie posiadacz władający nieruchomością w imieniu właściciela - w tym wypadku gminy - na podstawie zawartej z właścicielem umowy albo ustanowionego zarządu.

W nin. sprawie takie okoliczności nie występują. Zarząd mieniem ustanowiony w trybie art. 203 Kc nie jest zarządem, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy przede wszystkim dlatego, że nie obejmuje on nieruchomości lecz wyłącznie znajdujące się na niej mienie, którym zarządca włada za innych współwłaścicieli, a nie w ich imieniu. Jak trafnie zauważył uczestnik postępowania w piśmie procesowym w literaturze przedmiotu i orzecznictwie przyjmuje się, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczach realizujących jedynie tzw. trwały zarząd, o którym mowa w art. 43 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarcze nieruchomościami /Dz.U. 2000 nr 46 poz. 543 ze zm./, ustanawiany na czas oznaczony lub nieoznaczony w drodze decyzji administracyjnej na rzecz państwowej lub samorządowej jednostki organizacyjnej, nie posiadającej osobowości prawnej, a także trwały zarząd wymieniony w art. 34 ustawy z dnia 19 października 1991 r. o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa /Dz.U. 1995 nr 57 poz. 299 ze zm./, ustanawiany na rzecz państwowych jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej w drodze decyzji Prezesa AWRSP.

Nie ma znaczenia dla istnienia obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości czerpanie pożytku z nieruchomości, bowiem jest to podatek o charakterze majątkowym, obciążający właścicieli i posiadaczy zależnych, użytkowników wieczystych i ewentualnie innych posiadaczy w warunkach określonych w art. 2 ust. 1 pkt 1-4 ustawy.

W świetle art. 217 Konstytucji RP poddanego wykładni w kontekście uregulowania obowiązku podatkowego w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych w uchwale Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 września 1995 r. W 20/94 obowiązek podatkowy wynika z przepisów ustawy, nie zależy natomiast od wyboru dokonanego przez organ podatkowy.

Sąd w zaskarżonym wyroku trafnie orzekł, nie naruszając wskazanych przez stronę skarżącą przepisów prawa materialnego, że organy prawidłowo zastosowały przepisy ustawy podatkowej regulujące obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, dlatego też skarga kasacyjna, jako nie zawierająca usprawiedliwionych podstaw podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/.

Wobec niezasadności skargi bezprzedmiotowe są wnioski strony skarżącej w sprawie uchylenia zaskarżonego wyroku. Należy jedynie zauważyć, że nie znajdował w ogóle uzasadnienia w zakresie kognicji sądów administracyjnych /art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o stroju sądów administracyjnych - Dz.U. nr 153 poz. 1269, art. 3 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/ wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku i wydanie merytorycznego orzeczenia w sprawie. Sąd administracyjny nie jest kolejną instancją administracyjną; w razie stwierdzenia, że zaskarżona decyzja narusza prawo materialne, gdy naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy, sąd - stosownie do art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a. uchyla zaskarżoną decyzję. Uprawnione do merytorycznego załatwienia sprawy są zaś wyłącznie właściwe organy administracji publicznej.

Podobnie niezasadny był wniosek uczestnika postępowania o zasądzenie na jego rzecz, jako strony przeciwnej, kosztów postępowania kasacyjnego. Stroną przeciwną wobec skarżącego w postępowaniu sądowoadministracyjnym nie jest współuczestnik postępowania, lecz organ, który wydał decyzję ostateczną.

W myśl art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w razie oddalenia skargi kasacyjnej strona, która wniosła skargę kasacyjna obowiązana jest zwrócić niezbędne koszty postępowania kasacyjnego poniesione przez organ, jeżeli zaskarżono skargą kasacyjną wyrok sądu I instancji oddalający skargę.

W nin. sprawie NSA nie orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego, bowiem Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie wniosło odpowiedzi na skargę kasacyjną ani nie było reprezentowane na rozprawie.

Brak w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi podstawy prawnej do zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego poniesionych przez uczestnika postępowania.