Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt II SA/Ke 565/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2016-08-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 144, art. 129 ust. 1, at. 138 ust. 2, art. 59 pkt 4, art. 135 ust. 2
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.
journal: Dz.U.UE.L 1998 nr 204 poz 37 art. 1 pkt 11, art. 8 ust. 1
law: Dyrektywa  98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiająca procedurę udzielania informacji w dziedzinie  norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego
article: art. 52 ust. 2 pkt 4
journal: Dz.U. 2004 nr 4 poz 27
law: Ustawa z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych - tekst jednolity.
article: art. 210 par. 4, art. 124, art. 121 par. 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sylwester Miziołek, Sędziowie Sędzia WSA Dorota Chobian, Sędzia WSA Beata Ziomek (spr.), Protokolant Starszy inspektor sądowy Katarzyna Tuz-Stando, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 sierpnia 2016r. sprawy ze skargi "B." Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 18 września 2014r. znak: [...] w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia18 września 2014 r. znak: [...], Dyrektor Izby celnej, po rozpatrzeniu odwołania B. Sp. z o.o., utrzymał w mocy decyzję własną z dnia 4 lipca 2014 r. znak: [...], cofającą zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa, które zostało udzielone przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją z dnia 24 lutego 2009 r., znak: [...] ze zmianami – w części dotyczącej pkt II – poz. 16, 26, 33, 59 i 60 załącznika nr 1 do ww. zezwolenia, w związku z zaprzestaniem działalności objętej ww. zezwoleniem.

W uzasadnieniu organ podał, że w dniu 6 czerwca 2013 r. włączył do akt postępowania w sprawie cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa protokół kontroli przeprowadzonej w dniu 16 maja 2013 r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego, w ramach której w lokalu pn.: Sklep Spożywczo-Przemysłowy w S., ul. K. 46, przeprowadzono eksperyment odtworzenia możliwości gier na automacie o nazwie A. nr fabr. [...], należącym do B. Sp. z o.o.. W toku kontroli ustalono, że zarówno wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze, jak i wartość jednorazowej wygranej, są wyższe niż określone w art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych ("ugh"). Z pisma Referatu Dozoru Urzędu Celnego wynikało natomiast, że Spółka zaprzestała prowadzenia działalności w 5 z 67 punktów gier objętych zezwoleniem z dnia 24 lutego 2009 r., łącznie z kontrolowanym punktem w S. (pkt II – poz. 16, 26, 33, 59 i 60 załącznika nr 1 do ww. zezwolenia). W konsekwencji organ wydał opisaną na wstępie decyzję z dnia 4 lipca 2014 r., powołując w podstawie prawnej art. 207 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej, w zw. z art. 59 pkt 4 ugh.

W odwołaniu Spółka zarzuciła naruszenie art. 59 pkt 4 ugh, a nadto art. 120 Ordynacji podatkowej oraz art. 1 pkt 4 i 14 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE z uwzględnieniem wykładni tych przepisów zaprezentowanej w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i c-217/11, w zw. z art. 59 pkt 4, art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1, art. 135 ust. 2, art. 138 ust. 1 i art. 144 ugh poprzez nieuznanie art. 59 pkt 4 ugh za przepis techniczny w rozumieniu art. 1 pkt 1 i 11 ww. dyrektywy.

Rozpatrując odwołanie organ stwierdził, że zmiany obowiązujących przepisów polegającej na wejściu w życie ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, wprowadzającej w art. 135 ust. 2 ugh zakaz zmiany adresów punktów gier na automatach o niskich wygranych, nie można uznać za działanie siły wyższej w rozumieniu art. 59 pkt 4 ugh. Nowa ustawa nie wprowadziła żadnych radykalnych rozwiązań uniemożliwiających podmiotom gospodarczym prowadzenie dotychczasowej działalności. Przeciwnie, zagwarantowała dalsze jej prowadzenie na dotychczasowych zasadach, eliminując jedynie możliwość zmiany decyzji ostatecznych w określnym, niewielkim zakresie. Ilość automatów eksploatowanych na rynku polskim ulegnie wprawdzie ograniczeniu na skutek zmiany przepisów, tym niemniej automaty nadal będą mogły być przedmiotem obrotu na rynku unijnym, ewentualnie będą mogły być dalej wykorzystywane po odpowiednich modyfikacjach.

W dalszej części uzasadnienia organ wyjaśnił, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 ("Fortuna" i inni) nie przesądził ostatecznie czy przepisy ugh mają charakter przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego. Ostateczne ustalenie ich charakteru zależy bowiem od ustalenia, czy ww. przepisy wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. W tym kontekście organ przedstawił statystyki mające świadczyć o tym, że przepisy ugh nie stanowiły bariery w wewnątrzwspólnotowym obrocie automatami do gier. Przywołując treść art. 2 ust. 2b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych oraz art. 129 ust. 3 ugh, wskazał na brak definicji "automatu o niskich wygranych". Cecha "gry o niskie wygrane" może być zatem przypisana przez producenta lub użytkownika dowolnemu urządzeniu. W konsekwencji podział na automaty do gier i automaty do gier o niskich wygranych był podziałem sztucznym. W rzeczywistości bowiem czynnikiem decydującym o przeznaczeniu danego automatu jest program, który został w nim zainstalowany.

Organ podkreślił, że automaty do gier stanowią zróżnicowany zbiór jeśli chodzi o ich budowę i sposób działania. Z informacji będących w posiadaniu organu wynika, że część automatów do gier o niskich wygranych umożliwiała de facto także wysokie wygrane, co mogło być dokonywane bez naruszenia zewnętrznych plomb zabezpieczających i płyty głównej. W konsekwencji, nawet jeśli część automatów (ich oprogramowania) wymagałaby modyfikacji, to zarówno nakład finansowy, jaki i czasowy, a także rodzaj czynności służących zmianie sposobu pracy automatu, nie mogą być uznane za istotne i nie wpłyną na zmianę zasadniczej cechy (właściwości) jaka jest urządzanie gier hazardowych. Skoro więc automaty dotychczas niskowygraniowe mogą być nadal legalnie wykorzystywane do urządzania gier na tych samych warunkach do czasu wygaśnięcia zezwoleń lub poświadczeń rejestracji, tj. poza kasynami stosownie do treści art. 129 u art. 135 ust. 2 ugh, oraz na nowych zasadach mogą być wykorzystywane w kasynach po uzyskaniu koncesji lub mogą zostać przystosowane do gier zręcznościowych – to takie użytkowanie nie może być uznane za marginalne w rozumieniu pkt 34 wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r.

Organ podzielił pogląd zaprezentowany w postanowieniu SN z dnia 28 listopada 2013 r., sygn. I KZP 15/13, w którym wyjaśniono, że naruszenie wynikającego z ww. dyrektywy nakazu notyfikacji przepisów technicznych ma charakter naruszenia trybu ustawodawczego, którego konstytucyjność może być badana wyłącznie przez Trybunał Konstytucyjny. Organy administracji nie mogą więc odmawiać stosowania przepisów, dopóki inne uprawnione organy nie stwierdzą niezgodności danego aktu z Konstytucją RP lub normami prawa międzynarodowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach B. Sp. z o.o. zarzuciła organowi naruszenie prawa materialnego, tj.:

1. art. 59 pkt 4 ugh poprzez bezpodstawne jego zastosowanie w sytuacji, gdy skarżąca nie wykonywała działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż 6 miesięcy, ale ze względu na wystąpienie siły wyższej w postaci vis imperii, tj. wejścia w życie z dniem 1 stycznia 2010 r. ustawy o grach hazardowych zakazującej wyraźnie w art. 135 ust. 2 zmiany adresów punktów gier na automatach o niskich wygranych (tj. odmiennie do stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2009 r., w którym udzielono skarżącej zezwolenia ) i wobec praktyki organów Służby Celnej stosującej przepis art. 135 ust. 2 ugh pomimo jego technicznego charakteru, Spółka nie mogła zapobiegać możliwości wznowienia działalności punktu gier w okresie 6 miesięcy;

2. art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2, art. 138 ust. 1 i art. 144 w zw. z art. 4 ust. 1 lit. a, art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1, art. 15 ust. 1 i art. 59 pkt 4 ugh i w zw. z art. 1 pkt 11 dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, ostatnio zmienionej dyrektywą Rady nr 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r., przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż zakaz udzielania nowych zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach w salonach gier na automatach i na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych (art. 129 ust. 2 ugh) i przedłużania dotychczasowych (art. 138 ust. 1 ugh) w powiązaniu z bezspornie technicznymi regulacjami art. 14 ust. 1 ugh i art. 6 ust. 1 ugh, zakazującymi urządzania gier na automatach wszelkiego rodzaju poza kasynami gry oraz w zestawieniu z normami art. 4 ust. 1 lit. a oraz art. 15 ust. 1 ugh, określającymi limity ilościowe sytuowania kasyn gry i limity ilościowe dotyczące maksymalnej liczby automatów do gier w jednym kasynie gry, a także z art. 59 pkt 4 ugh, poprzez który ograniczana jest liczba miejsc, w których może być prowadzona działalność w postaci urządzania gier na automatach o niskich wygranych, nie jest przepisem technicznym w rozumieniu cyt. dyrektywy mającym istotny wpływ na sprzedaż i zmianę właściwości produktu w postaci automatu do gier;

Ponadto w pkt 3 Spółka zarzuciła rażące naruszenie przepisów postępowania tj. art. 210 § 4, art. 124 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez brak odniesienia się do argumentacji Spółki w przedmiocie prawidłowej wykładni art. 59 pkt 4 ugh w zakresie rozumienia pojęcia "siła wyższa" przez pryzmat wystąpienia vis imperii, tj. obowiązywania od 1 stycznia 2010 r. (w odróżnieniu od poprzednio obowiązujących przepisów) norm zakazujących zmiany adresów punktów gier na automatach o niskich wygranych oraz jednolitej praktyki organów Służby Celnej stosujących "zakazujący" przepis art. 135 ust. 2 ugh pomimo jego technicznego charakteru.

W oparciu o powyższe zarzuty Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

W uzasadnieniu Spółka podniosła, że pod rządami ustawy o grach hazardowych pozbawiona została możliwości zapobiegania braku możliwości wznowienia działalności punktu gier na automatach o niskich wygranych w okresie 6 miesięcy od daty zawieszenia, z powodu zawieszenia działalności gospodarczej przez właściciela lokalu, czy też długotrwałego remontu, poprzez zmianę zezwolenia w zakresie miejsca urządzania gier, wskutek działań organów władzy publicznej, tj. Sejmu i Senatu RP – wobec ustanowienia przepisu art. 135 ust. 2 ugh, organów celnych – wobec powszechnego stosowania tego przepisu wbrew regulacjom dyrektywy nr 98/34/WE. Powyższe oznacza zdaniem skarżącej, że wystąpiła przeszkoda we wznowieniu działalności objętej zezwoleniem mająca postać siły wyższej (vis imperii).

Uzasadniając drugi z zarzutów Spółka podniosła, że ww. przepisy ugh tworzą łączny zespół regulacji, który jako taki powinien być notyfikowany Komisji Europejskiej, czego polski ustawodawca nie dokonał. W ocenie skarżącej art. 59 pkt 4 ugh stanowi przepis techniczny w zakresie, w jakim zezwala na cofnięcie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej w powiązaniu z przepisami ograniczającymi możliwość organizowania gier na automatach o niskich wygranych jedynie do kasyn gry (także w ograniczonej liczbie). Po wygaśnięciu wszystkich zezwoleń na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach w salonach gier, w Polsce będzie można eksploatować teoretycznie maksymalnie 3640 sztuk automatów do gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 lub 5 ugh i automatów o niskich wygranych w rozumieniu art. 129 ust. 3 ugh łącznie. Tymczasem w 2009 roku użytkowane było 7623 automatów w salonach gier, 699 automatów w kasynach gier oraz 55.047 automatów o niskich wygranych.

Ustosunkowując się do poglądu zaprezentowanego w postanowieniu SN z dnia 28 listopada 2013 r., sygn. I KZP 15/13, Spółka, przywołując orzecznictwo TSUE i poglądy prezentowane w piśmiennictwie, stwierdziła, że sąd krajowy nie może być związany stanowiskiem sądu wyższej instancji, gdy stanowisko to jest niezgodne z prawem UE w świetle wykładni Trybunału. W takim przypadku sąd krajowy jest zobowiązany zapewnić pełną skuteczność norm prawa unijnego bez potrzeby zwracania się o usunięcie przepisów prawa krajowego w drodze ustawodawczej lub w ramach innej procedury konstytucyjnej. Gdyby bowiem każdy mechanizm służący zapewnieniu skuteczności prawa unijnego mógł być uwzględniany jedynie wówczas, gdy wynika on z wyraźnego postanowienia prawa UE, to należałoby zwolnic sądy krajowe z obowiązku stosowania fundamentalnych zasad prawa UE, w tym zasady pierwszeństwa, zasady skutku bezpośredniego czy zasady prounijnej wykładni prawa krajowego. Wszystkie te mechanizmy funkcjonują bowiem jedynie w orzecznictwie TSUE.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718), zwanej dalej "Ppsa", wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami skargi, czy też powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 Ppsa).

Dokonując tak rozumianej oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się w nim naruszeń prawa skutkujących koniecznością jego uchylenia lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 i 2 Ppsa).

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest decyzja o cofnięciu B. Sp. z o.o. zezwolenia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24 lutego 2009 r. na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa, w części dotyczącej punktu II – poz. 16, 26, 33, 59 i 60 załącznika nr 1 do zezwolenia. Decyzja zezwalająca na prowadzenie działalności wydana została na podstawie przepisów nie obowiązującej od dnia 1 stycznia 2010 r. ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych, która utraciła moc na podstawie art. 144 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz.U nr 201, poz. 1540 ze zm.), dalej "ugh"..

Stosownie do dyspozycji art. 129 ust. 1 ugh działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Przepis art. 138 ust. 2 ugh stanowi natomiast, że do podmiotów, o których mowa w art. 129 ust. 1, stosuje się odpowiednio art. 58 i art. 59, z tym, że organem właściwym jest organ właściwy do udzielania zezwolenia w dniu poprzedzającym dzień wejścia w życie ustawy.

Materialnoprawną podstawą rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie był art. 59 pkt 4 ugh, zgodnie z którym organ właściwy w sprawie udzielenia koncesji lub zezwolenia, w drodze decyzji, cofa koncesję lub zezwolenie, w całości lub w części, w przypadku zaprzestania lub niewykonywania przez okres dłuższy niż 6 miesięcy działalności objętej koncesją lub zezwoleniem, chyba że niewykonywanie tej działalności jest następstwem działania siły wyższej. Cofnięcie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie art. 59 pkt 4 ugh nie zależy zatem od uznania administracyjnego. Organ jest zobowiązany do cofnięcia zezwolenia, jeżeli strona nie wykonuje działalności przez okres dłuższy niż 6 miesięcy. Jedynym wyjątkiem od obowiązku zastosowania tego przepisu jest ustalenie, że zaprzestanie bądź niewykonywanie tej działalności jest następstwem siły wyższej.

Bezsporne w niniejszej sprawie jest to, że Spółka w punktach gier wskazanych pod. poz. 16, 26, 33, 59 i 60 załącznika nr 1 do decyzji z dnia 24 lutego 2009 r zaprzestała i nie wykonywała działalności objętej zezwoleniem przez okres dłuższy niż 6 miesięcy. W toku postępowania skarżąca jako przyczynę zaprzestania wykonywania działalności w ww. 5 punktach gier wskazała wejście w życie ustawy o grach hazardowych zakazującej wyraźnie w art. 135 ust. 2 zmiany miejsc urządzania gier na automatach o niskich wygranych, stosowanego przez organy mimo, że będąc przepisem technicznym nie był notyfikowany. Rozpoznanie niniejszej wymaga zatem rozstrzygnięcia, czy ww. okoliczności stanowią siłę wyższą i tym samym uzasadniają odstąpienie od cofnięcia zezwolenia na wykonywanie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w ww. punktach gier.

Analiza akt niniejszej sprawy prowadzi do wniosku, że zaprzestanie prowadzenia działalności w wyżej wymienionych punktach gier nie było spowodowane siłą wyższą, rozumianą jako zdarzenie zewnętrzne w stosunku do powołującego się na nią podmiotu i od niego niezależne. Ustawa o grach hazardowych nie definiuje pojęcia siły wyższej i brak jest legalnej definicji tego pojęcia na użytek stosowania tej ustawy. Siła wyższa jest zdarzeniem o charakterze przypadkowym lub naturalnym (żywiołowym), nie do uniknięcia, takim, nad którym człowiek nie panuje. Należą do nich zwłaszcza zdarzenia o charakterze katastrofalnych działań przyrody i zdarzenia nadzwyczajne w postaci zaburzeń życia zbiorowego takich jak wojna, zamieszki krajowe. Musi być zdarzeniem zewnętrznym w stosunku do powołującego się na nią podmiotu i stan ten powinien istnieć obiektywnie, a więc musi być widoczny i sprawdzalny, tak więc nie może być wytworem wyobraźni. Siła wyższa charakteryzuje się także tym, że jest zdarzeniem zewnętrznym, niemożliwym lub prawie niemożliwym do przewidzenia, którego skutkom nie można zapobiec.

W ocenie Sądu nie można uznać za przypadek siły wyższej faktu wprowadzenia w życie ustawy o grach hazardowych, w tym regulacji przewidzianej w art.135 ust. 2. Nie można bowiem uznać za działanie siły wyższej zmiany obowiązujących przepisów i wprowadzenia ustawą o grach hazardowych zakazu zmiany lokalizacji punktów gier. Ustawa umożliwia dalsze prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie dotychczasowych zezwoleń i nie wprowadziła generalnego zakazu zmiany zezwoleń. Zakaz zmiany zezwoleń, przewidziany w art. 135 ust. 2 ugh, ograniczony został do jednego elementu zezwolenia: miejsca urządzania gier; ponadto nie dotyczy on zmiany polegającej na zmniejszeniu liczby punktów gier na automatach. W tym stanie rzeczy nie można uznać, że przeszkodą do dalszego prowadzenia działalności w miejscu wskazanym w zezwoleniu było wejście w życie nowej ustawy. Niewykonywania działalności przez skarżącą w przedmiotowych 5 punktach gier przez okres przekraczający 6 miesięcy nie można w żaden sposób łączyć ze skutkami nowej ustawy o grach hazardowych. Przyczyny powodujące niewykonywanie działalności przez skarżącą w punktach gier określonych w decyzji z dnia 4 lipca 2014 r. były następstwem zwykłego ryzyka gospodarczego, które nie może być uznane za siłę wyższą w rozumieniu art. 59 pkt 4 ugh.

W tym kontekście podkreślić należy, że co do zasady nie można mówić o istnieniu gwarancji niezmienności prawa, ani też o skorelowanym z tego rodzaju gwarancją usprawiedliwionym oczekiwaniu odnośnie do jego niezmienności. Adresaci norm prawnych muszą liczyć się ze zmianą prawa, która może być uzasadniona, albo wręcz wymuszona zmianą warunków społecznych lub gospodarczych, co oznacza, że ustawodawca ma możliwość ich ograniczania i znoszenia. Powyższe koresponduje ze stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, który w wyroku z dnia 11 czerwca 2015 r. w sprawie C-98/14 (Berlington Hungary) stwierdził, że podmiot gospodarczy nie może oczekiwać całkowitego braku zmian ustawodawczych, ale jedynie kwestionować sposób wprowadzenia takich zmian, jak również, że zasada pewności prawa nie wymaga braku zmian ustawodawczych (por. też wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2016 r. sygn. II GSK 2676/14). Z tych wszystkich względów zarzut naruszenia art. 59 pkt 4 ugh jest nieuzasadniony.

Odnosząc się do zarzutu zawartego w pkt 2 skargi, wyjaśnić należy, że wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach sygn. C-213/11, C-214/11 i C-217/11, został wydany w trybie prejudycjalnym wobec zadanych trzech pytań dotyczących przepisów art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2 i art. 138 ust. 1 ugh. Dyrektor Izby Celnej nie stosował zaś tych przepisów i żaden z nich nie stanowił podstawy rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Trybunał Sprawiedliwości UE orzekł, że przepis art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE, seria L, Nr 204, s. 37 ze zm.), należy interpretować w ten sposób, że przepisy krajowe tego rodzaju, jak przepisy ustawy o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu tego przepisu, w związku z czym ich projekt powinien zostać przekazany Komisji zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy wskazanej dyrektywy w wypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów, a dokonanie tego ustalenia należy do sądu krajowego.

Trybunał Sprawiedliwości uzależnił zatem ocenę technicznego albo nietechnicznego charakteru przepisów ustawy o grach hazardowych od ustalenia (oceny), czy te przepisy wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów, tj. automatów do gier o niskich wygranych. Tego rodzaju skutków nie sposób natomiast wyprowadzić z art. 59 pkt 4 ugh, który niejako dostosowuje sytuację prawną (zakres udzielonego zezwolenia) do istniejącej już sytuacji faktycznej długotrwałego, bo trwającego dłużej niż 6 miesięcy stanu zaprzestania lub niewykonywania działalności objętej zezwoleniem, przy czym wiąże cofnięcie zezwolenia jedynie z sytuacjami, gdy niewykonywanie tej działalności nie jest następstwem działania siły wyższej. Trzeba również zaznaczyć, że omawiany przepis nowej ustawy o grach hazardowych. zawiera normę analogiczną do art. 52 ust. 2 pkt 4 poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz.U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.), przy czym termin, z którym związany jest skutek w postaci cofnięcia zezwolenia został nawet w nowej ustawie wydłużony z 3 do 6 miesięcy, w związku z czym nowa regulacja jest korzystniejsza w skutkach dla strony. Zatem podejmując działalność na podstawie zezwolenia udzielonego pod rządem poprzednio obowiązującej ustawy, skarżąca musiała uwzględniać tego rodzaju regulację i mieć świadomość, że zaprzestanie prowadzenia działalności przez okres dłuższy niż określony w ustawie (obecnie dwukrotnie wydłużony) spowoduje skutek w postaci cofnięcia zezwolenia. W konsekwencji brak jakichkolwiek podstaw do uznania, by przepis art. 59 pkt 4 ugh mógł stanowić choćby potencjalnie "przepis techniczny" w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE.

Taka ocena art. 59 pkt 4 ugh zawarta została w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych, co świadczy o ukształtowaniu się w tej kwestii stałej linii orzeczniczej, którą Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela (por.: wyrok NSA z dnia 26 lutego 2015 r., II GSK 2175/13; wyroki WSA w Gdańsku z dnia: 9 stycznia 2015 r., III SA/Gd 718/14 oraz 5 marca 2015 r., III SA/Gd 1035/14; wyroki WSA w Lublinie z dnia: 19 maja 2015 r., III SA/Lu 410/15, III SA/Lu 413/15, III SA/Lu 416/15, III SA/Lu 417/15, III SA/Lu 305/15, III SA/Lu 307/15, III SA/Lu 308/15, III SA/Lu 309/15; z 28 maja 2015 r., III SA/Lu 311/15; z 2 czerwca 2015 r., III SA/Lu 314/15; wyroki WSA w Warszawie z dnia: 7 stycznia 2015 r., VI SA/Wa 1815/14 i 23 stycznia 2015 r., VI SA/Wa 2196/14).

Podsumowując stwierdzić należy, że niewykonywania działalności przez skarżącą w wyżej wymienionych punktach gier przez okres przekraczający 6 miesięcy, nie można w żaden sposób łączyć ze skutkami nowej ustawy o grach hazardowych, uniemożliwiającej prowadzenie gier o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry. Przyczyny powodujące niewykonywanie tego rodzaju działalności przez skarżącą są następstwem zwykłego ryzyka gospodarczego, które żadną miarą nie może być uznane za siłę wyższą w rozumieniu art. 59 pkt 4 ugh.

Nie jest także uzasadniony zarzut naruszenia art. 210 § 4, art. 124 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez brak odniesienia się do argumentacji Spółki w przedmiocie prawidłowej wykładni art. 59 pkt 4 ugh w zakresie rozumienia pojęcia "siła wyższa". Organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji odniósł się do kwestii siły wyższej i trafnie uznał, że w rozpoznawanej sprawie taki przypadek nie ma miejsca. Organ prowadził także w zaskarżonej decyzji rozważania na ten temat technicznego charakteru art. 59 pkt 4 ugh i doszedł do trafnego wniosku, że przepis ten nie jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE.

W tym stanie rzeczy, ponieważ podniesione w skardze zarzuty nie mogły odnieść zamierzonego skutku, a jednocześnie brak jest okoliczności, które z urzędu należałoby wziąć pod rozwagę - Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art. 151 Ppsa.