Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 256/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2022-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Finanse publiczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 9, 10, 79a
journal: Dz.U. 2021 poz 735
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn.
article: art. 31zq ust. 7, art. 31zo ust. 10
journal: Dz.U. 2020 poz 374
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sędziowie Sędzia WSA Barbara Ciołek, Asesor WSA Kamila Paszowska - Wojnar, Anna Kuczyńska - Szczytkowska (sprawozdawca), Protokolant Referent Tomasz Gołębiowski, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 31 maja 2022 r. sprawy ze skargi R. Z. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 4 marca 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od 1 listopada 2020 r. do 30 listopada 2020 r. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych nr [...] z dnia 4 lutego 2021 r.


UZASADNIENIE

R.Z. (dalej: skarżący, strona) złożył do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek dla płatników w określonych branżach za listopad 2020 r., wypełniając formularz RDZ-B6. We wniosku wskazał jako przeważającą działalność gospodarczą wg PKD pozycję nr 56.10.A, według stanu na dzień 30 września 2020 r. Oświadczył, że przychód uzyskany w miesiącu kalendarzowym, za który składa wniosek jest niższy o co najmniej 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w tym samym miesiącu kalendarzowym w 2019 r.

Decyzją z 4 lutego 2021 r. (nr 430000/71/14192/2021/RDZ-B6) Zakład Ubezpieczeń Społecznych (dalej: ZUS, organ) odmówił skarżącemu prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od dnia 1 listopada 2020 r. do dnia 30 listopada 2020 r. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia ZUS powołał art. 31zq ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842, ze zm.; dalej: "ustawa COVID-19") oraz art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 266, ze zm., dalej: "u.s.u.s."). W uzasadnieniu decyzji ZUS przytoczył treść art. 31zo ust. 10 ustawy COVID-19 i wskazał, że we wniosku skarżący podał kod przeważający działalności 56.10.A. Na dzień 30 września 2020 r. w rejestrach CEDIG i REGON miał natomiast zarejestrowaną działalność z kodem PKD przeważającej działalności 10.52.Z. Zmiany przeważającego rodzaju działalności PKD w rejestrze CEIDG z 10.52.Z na 56.10.A skarżący dokonał w dniu 2 stycznia 2021 r. W konsekwencji – w ocenie organu, nie przysługiwało mu prawo do zwolnienia z opłacania należnych składek za okres od 1 listopada 2020 r. do 30 listopada 2020 r.

We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy skarżący wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji (PKD 10.52.Z) i sprzedaży lodów (56.10.A) w dwóch lokalach gastronomicznych. Podatek dochodowy i VAT odprowadza od jednej wspólnej działalności gospodarczej. Celem każdej działalności jest zysk, a zysk w tym wypadku pojawia się dopiero po sprzedaży produktu w lokalu gastronomicznym. Około 90 % przychodów osiąga ze sprzedaży detalicznej we własnych lodziarnio-kawiarniach, sprzedaż ta jest ewidencjonowana na kasach fiskalnych. Podkreślił, że jest w stanie przedstawić stosowne dokumenty poświadczające uzyskiwanie przychodów w wyniku działalności określonej kodem PKD 56.10.A.

Decyzją z 4 marca 2021 r. (nr 430000/71/14192/2021/RDZ-B6-UTRZ) ZUS utrzymał w mocy decyzję z 4 lutego 2021 r. Jako podstawę prawną wskazał art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2020 r. poz. 256 ze zm., dalej k.p.a.) oraz art. 31zq ust. 8 ustawy COVID -19. W uzasadnieniu ZUS wskazał, że skarżący na dzień 30 września 2020 r. miał zarejestrowaną działalność oznaczoną kodem PKD 10.52.Z (produkcja lodów), który nie został wymieniony w ustawie jako kod uprawniający do zwolnienia. Zakład ustalił, że skarżący w dniu 2 stycznia 2021 r. dokonał zmiany przeważającego kodu PKD na kod 56.10.A z datą wsteczną od dnia 1 marca 2020 r. Jednak zmiana ta nie ma znaczenia dla możliwości uzyskania zwolnienia z obowiązku opłacania składek. ZUS zauważył, że wyjaśnienia skarżącego w zakresie produkcji lodów i sprzedaży lodów w lokalach gastronomicznych są niezgodne z zapisem rodzaju prowadzonej działalności w CEiDG. Ponadto poza pisemnymi wyjaśnieniami skarżący nie przedstawił żadnych dowodów potwierdzających uzyskiwanie przychodów w wyniku prowadzenia działalności określonej kodem PKD 56.10.A.

Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Wskazał, że zamknięcie lokali i pozbawienie go dochodów miało zostać zrekompensowane zwolnieniem z opłacania składek na ZUS, wypłatą postojowego oraz pożyczką z Biura Pracy i miało to dotyczyć wszystkich zamkniętych lokali gastronomicznych. Ustalenie po trzech miesiącach od zamknięcia gastronomii zasad, na podstawie których będzie przyznawana pomoc narusza jego prawa jako przedsiębiorcy. Zauważył, ze prowadzi dwa lokale gastronomiczne (lodziarnio-kawiarnie), w których sprzedaje lody i napoje, oznaczone według kodu PKD 56.10.A. Lody produkuje sam, dostarcza je do własnych lodziarni i sprzedaje klientom. Produkcja lodów podlega ścisłej kontroli Sanepidu, dlatego musiał zgłosić ją pod osobnym kodem PKD 10.52.Z. Oświadczył, że prowadzi jedną działalność gospodarczą – sprzedaż wyprodukowanych przez siebie lodów naturalnych. Jedyny dochód, jaki uzyskuje powstaje ze sprzedaży we własnych lokalach gastronomicznych, można to udowodnić na podstawie dokumentów rozliczeniowych z Urzędem Skarbowym.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Stosownie do art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Decyzja administracyjna podlega uchyleniu, jeśli Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Możliwość skorzystania przez płatnika ze zwolnienia z obowiązku opłacania składek za listopad 2020 r. uzależniona została od spełnienia warunków określonych w będącym podstawą kontrolowanego rozstrzygnięcia art. 31zo ust. 10 ustawy COVID-19, zgodnie z którym to przepisem, na wniosek płatnika składek prowadzącego, na dzień 30 września 2020 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z, 49.32.Z, 49.39.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.2l.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.2l.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.5l.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.2l.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, zwalnia się z obowiązku opłacania należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, za okres od dnia 1 listopada 2020 r. do dnia 30 listopada 2020 r" wykazanych w deklaracji rozliczeniowej złożonej za ten miesiąc, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek do dnia 30 czerwca 2020 r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w listopadzie 2020 r. był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w listopadzie 2019 r.

Jednym z warunków uprawniających do ubiegania się o taką preferencję jest zatem prowadzenie na dzień 30 września 2020 r. działalności oznaczonej według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, wymienionym w tym przepisie kodem. Jednocześnie ustawodawca zastrzegł w art. 31zo ust. 11 tej ustawy, że oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 10, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 30 września 2020 r. Organ oceniając spełnienie przez skarżącego warunku w zakresie oznaczenia działalności gospodarczej według PKD na dzień 30 września 2020 r. stwierdził, że prowadził on działalność o kodzie PKD 10.52.Z, jako rodzaj przeważającej działalności, który to kod PKD nie uprawnia do zwolnienia z obowiązku opłacania składek za listopad 2020 r.

Zarzuty i argumenty skarżącego odnosiły się do tego, że prowadził on w spornym czasie jako przeważający przedmiot działalności inną działalność, niż wynikałaby z rejestru podmiotów REGON. Zarzuty te zmierzały do podważenia ustaleń faktycznych, jakich dokonał ZUS. Okazały się one w ocenie Sądu uzasadnione. Zakład ograniczył bowiem postępowanie wyjaśniające wyłącznie do wyników literalnej wykładni przepisów art. 31zo ust. 10 i 11 ustawy COVID-19, poprzestając na treści wpisów w rejestrze podmiotów REGON. Tymczasem takie zawężenie postępowania wyjaśniającego było wynikiem błędnej wykładni powołanych przepisów. W tym zakresie Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko i argumenty przedstawione przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w uzasadnieniu wyroku z dnia 27 kwietnia 2021 r. (sygn. akt I SA/Rz 214/21 dostępny na stronie internetowej Centrala Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej CBOSA). WSA w Rzeszowie w powołanym wyżej wyroku wskazał, że z brzmienia art. 31zo ust. 10 ustawy COVID-19 wynika, że ustawodawca zdecydował się przyznać wsparcie finansowe w zapłacie składek przedsiębiorcom prowadzącym działalność gospodarczą wybranych rodzajów (branż). Treść przepisu wskazuje, że omawiana ulga przysługuje przedsiębiorcom rzeczywiście prowadzącym określoną działalność. Jest w nim bowiem mowa o "płatniku składek prowadzącym działalność". Natomiast w art. 31zo ust. 11 ustawy COVID-19 ustawodawca zdecydował o wprowadzeniu środka dowodowego o charakterze formalnym, za pomocą którego ma miało nastąpić ustalenie przez organ rzeczywistego zakresu prowadzonej działalności ("oceny spełnienia warunku dokonuje się na podstawie"). Środek ten ma charakter domniemania prawnego zakładającego, że wpis w rejestrze podmiotów REGON odpowiada stanowi rzeczywistemu (domniemanie o fakcie określonym w art. 31zo ust. 11 ustawy COVID-19). Nie ma ono jednak charakteru niewzruszalnego (niepodważalnego). Jego treść i odwołanie się do przepisów k.p.a. oznacza, że należy ono do kategorii domniemań wzruszalnych. Postępowanie w sprawie ulgi jest prowadzone na zasadach określonych w przepisach Kodeksu postępowania administracyjnego. Do postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją z mocy art. 180 k.p.a. oraz art. 123 u.s.u.s. mają bowiem zastosowanie przepisy k.p.a. Zgodnie natomiast z art. 76 § 3 k.p.a. dopuszczalne jest przeprowadzenie dowodu przeciwko dokumentowi urzędowemu. Dane pozyskiwane przez Zakład w trybie określonym w art. 31zo ust. 11 ustawy COVID-19 mają charakter urzędowy w rozumieniu art. 76 § 1 k.p.a. (zob. art. 43 ustawy o statystyce publicznej) i są dla Zakładu wiążące, ale przepisy ustawy COVID-19 nie wyłączyły stosowania w tym postępowaniu normy zawartej w art. 76 § 3 k.p.a., co nie zostało przez organ dostrzeżone. Oznacza to, że przedsiębiorca prowadzący rzeczywistą działalność gospodarczą odpowiadającą treści kodów PKD wymienionych w art. 31zo ust. 10 ustawy COVID-19, jako przeważającą (ten warunek ulgi ma charakter materialnoprawny i nie podlega modyfikacji), może przeprowadzić dowód przeciwko treści dokumentu urzędowego, a więc odnośnie środka dowodowego określonego w art. 31zo ust. 11 ustawy COVID-19, tj. danych pozyskanych przez ZUS z rejestru podmiotów REGON i podważyć w niebudzący wątpliwości sposób aktualność wpisu w rejestrze podmiotów REGON odnośnie stanu faktycznego, w jakim się znajduje. Obalenie domniemania podlegać będzie na wykazaniu, że rzeczywisty stan faktyczny jest inny, niż wynikający z danych pozyskanych przez ZUS z rejestru podmiotów REGON.

Ocena, czy działalność gospodarcza określonego rodzaju jest rzeczywiście wykonywana i w jakich rozmiarach, należy do sfery ustaleń faktycznych. Nie zależy ona od wpisu do rejestru, choć wpis taki potraktowany został przez ustawodawcę jako domniemanie prawne mające na celu uproszczenie postępowania ulgowego. Inicjatywa dowodowa w tej kwestii należy do strony inicjującej postępowanie administracyjne, ale ZUS przed wydaniem niekorzystnej dla strony decyzji nie może pominąć dyspozycji art. 79a § 1 k.p.a. Powinien zatem przed wydaniem takiej decyzji powiadomić ją o konieczności wskazania przesłanek, które nie zostały spełnione lub wykazane, czyniąc zadość zasadzie informowania (art. 9 k.p.a.). Jeżeli zaś strona składa wnioski dowodowe mające podważyć dane z rejestru podmiotów REGON, powinny one być rozpoznane przez organ prowadzący postępowanie przy uwzględnieniu przepisów art. 7 i 78 § 1 k.p.a.

Dokonując wykładni powyższych przepisów ZUS powinien uwzględnić zasady wspólne dla systemu prawnego w Rzeczypospolitej Polskiej, jakie wiążą się z wartością demokratycznego państwa prawnego urzeczywistniającego zasady sprawiedliwości społecznej (art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej). Pomoc, o jakiej mowa, powinna być kierowana do podmiotów, które rzeczywiście prowadziły określony w art. 31zo ust. 10 ustawy COVID-19 rodzaj działalności gospodarczej (co też w treści tego przepisu uczyniono), a nie tylko tym, które legitymują się określonym rodzajem wpisu wyłącznie o formalnym charakterze (o znaczeniu dla statystyki publicznej), niezależnie od tego, czy działalność taką faktycznie prowadziły. W tym miejscu zauważyć należy, co wydaje się całkowicie pominął ZUS, że rejestr podmiotów REGON prowadzony jest dla potrzeb statystyki publicznej, której celem jest zapewnienie rzetelnego, obiektywnego i systematycznego informowania społeczeństwa, organów państwa i administracji publicznej oraz podmiotów gospodarki narodowej o sytuacji ekonomicznej, demograficznej, społecznej oraz środowiska naturalnego (art. 3 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej - Dz.U. z 2020 r., poz. 443). Podanie do rejestru danych niezgodnych z rzeczywistością albo ich niezaktualizowanie nie pociąga za sobą zakazu prowadzenia działalności innej niż objętej kodami PKD wpisanymi w rejestrze podmiotów REGON. Rejestr ma charakter formalny i bazuje na oświadczeniach wiedzy podmiotów obowiązanych do przekazywania danych, które nie podlegają merytorycznej weryfikacji. Nie tworzy on stanu prawnego, także w obszarze działalności gospodarczej.

Podkreślić należy, że ani ustawa o statystyce publicznej, ani ustawa COVID-19, nie zawierają definicji wyrażenia "przeważająca działalność gospodarcza". Wojewódzki Sad Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 4 lutego 2021 r. sygn. akt III SA/Wr 614/20, którego stanowisko w nim zawarte podziela skład orzekający w sprawie wskazał, że klasyfikacja PKD unormowana jest w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r. Nr 251 poz. 1885 ze zm.); dalej: "rozporządzenie PKD". Rozporządzenie PKD wydane zostało na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce (dalej: "u.o.s.p."). W tym akcie, odnośnie do "przeważającej działalności", w załączniku Zasady PKD Zasady Budowy Klasyfikacji w pkt 7, wyjaśniono jedynie, że przeważającą działalnością jednostki statystycznej jest działalność posiadająca największy udział wskaźnika (np. wartość dodana, produkcja brutto, wartość sprzedaży, wielkość zatrudnienia lub wynagrodzeń) charakteryzującego działalność jednostki. W badaniach statystycznych zalecanym wskaźnikiem służącym do określenia przeważającej działalności jest wartość dodana. Jednocześnie, wśród danych ewidencyjnych podlegających wpisowi jest również numer identyfikacyjny REGON przedsiębiorcy, o ile taki posiada (art. 5 ust. 1 pkt 3). Nadto w u.o.s.p. w przepisie art. 42 ust. 3 pkt 4 wskazano, że wpisowi do krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej (REGON) podlegają informacje dotyczące wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności. Informacje te są wpisywane do rejestru na wniosek danego podmiotu. Do wniosku dołącza się dokumenty określone przepisami innych ustaw, potwierdzające powstanie podmiotu albo podjęcie działalności, zmianę cech objętych wpisem bądź skreślenie podmiotu. W samej u.o.s.p. nie zawarto definicji terminu "przeważającej działalności" gospodarczej, ale w art. 46 u.o.s.p. zawarta jest delegacja ustawowa do określenia sposobu i metodologii prowadzenia oraz aktualizacji rejestru podmiotów, wzory wniosków, ankiet i zaświadczeń, uwzględniając konieczność zapewnienia kompletności oraz aktualizacji danych gromadzonych w tym rejestrze. Sposób kodowania wykonywanej działalności, w tym rodzaju przeważającej działalności, określa § 9 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń z dnia 30 listopada 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 2009 ze zm.); dalej: "rozporządzenie o metodologii", w którym w § 9 ust. 1 przewidziano, że wykonywaną działalność wpisuje się w postaci wykazu rodzajów działalności kodowanych według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) na poziomie działu, grupy, klasy lub podklasy, a rodzaj przeważającej działalności na poziomie podklasy, zaś w § 9 ust. 2 pkt 1, że rodzaj przeważającej działalności ustala się odpowiednio, w przypadku osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, których celem jest osiągnięcie zysku, zakładów działalności gospodarczej, stowarzyszeń organizacji społecznych, fundacji, związków zawodowych, kościołów - na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących.

Na gruncie przedstawionego uregulowania prawnego, możliwym sposobem odkodowania terminu "przeważającej działalności" jest przyjęcie go w znaczeniu wynikającym z ww. przepisów statystycznych. Statystyczny charakter ma też informacja o tzw. działalności przeważającej, którą dany podmiot powinien obowiązkowo podać rejestrując firmę. Zatem, należy stwierdzić, że podmiot uprawiony do otrzymania ulgi, to płatnik składek prowadzący na dzień złożenia wniosku o zwolnienie z opłacania składek, przeważającą działalność według podanego w przepisie PKD, a dana przeważająca działalność jest ustalona na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących. O przeważającej działalności nie może świadczyć sam wpis do rejestru podmiotów REGON, ponieważ przepisy regulujące funkcjonowanie tej ewidencji określają warunki, które należy wziąć pod uwagę przy ocenie, kiedy i jaka działalność może być uznana za przeważającą. Decyduje jednak o tym podmiot składający oświadczenie wiedzy, w oparciu o wytyczne określone w ww. rozporządzeniu. Dlatego dokonując wykładni dyspozycji art. 31zo ust. 10 ustawy COVID-19 nie można pomiąć ww. znaczenia pojęcia przeważającej działalności, jeżeli podważona zostanie aktualność wpisu w rejestrze podmiotów REGON.

Wskazać także należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych zgodnie podkreśla się, że wpis do ewidencji działalności gospodarczej jest swoistą deklaracją (zgłoszeniem) zamierzonej przez osobę fizyczną działalności, ma on charakter deklaratoryjny i rodzi jedynie domniemanie faktyczne jej prowadzenia (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 marca 2006 r. sygn. akt VI SA/Wa 2215/05; wyrok NSA z dnia z dnia 26 sierpnia 2014 r. sygn. akt II GSK 1010/13). W zakresie charakteru prawnego wniosku przedsiębiorcy o wpisanie czy aktualizację danych do rejestru REGON, przywołać należy orzecznictwo Sądu Najwyższego. W wyroku z dnia 7 stycznia 2013 r. sygn. akt II UK 142/12 oraz w wyroku z dnia 23 listopada 2016 r. sygn. akt II UK 402/15 Sąd Najwyższy stwierdził że informacja o rodzaju działalności wynikająca z rejestru REGON nie tworzy żadnego stanu prawnego, a jedynie ma potwierdzać stan faktyczny według oświadczenia wiedzy podmiotu prowadzącego taką działalność. Oświadczenia wiedzy mają charakter potwierdzenia faktów. Mogą być więc zakwestionowane, ponieważ stan nimi stwierdzony jako fakt podlega ocenie w kategoriach prawdy lub fałszu. (...) Okoliczność, czy zawarta w oświadczeniu informacja jest prawdziwa jest zatem kwestią dowodową. SN stwierdził, że "Sąd Apelacyjny odmawiając uwzględnienia wniosków dowodowych odnośnie do rodzaju faktycznie prowadzonej w spornym okresie działalności pozbawił go (stronę, przyp. Sądu) możliwości wykazania, że nie doszło do zaniżenia stopy procentowej składki na ubezpieczenia społeczne (...)".

W świetle powyższego należy uznać, że pomoc, o jakiej mowa w art. 31zo ust. 10 ustawy COVID-19, nie powinna trafiać do podmiotów, które nie prowadzą działalności określonych w tych przepisach jako przeważająca. Nie można jej przyznawać z pominięciem podmiotów, które pomimo braku zgłoszenia organowi statystyki publicznej jako przeważającego rodzaju działalności tej wymienionej w art. 31zo ust. 10 ustawy COVID-19, jeżeli rzeczywiście taki rodzaj działalności w analizowanym czasie prowadziły. Takie formalne ograniczenie wynikające z wpisu w rejestrze podmiotów REGON nie spełniłoby konstytucyjnego wymogu proporcjonalności odnośnie celu, jaki zamierzano osiągnąć omawianą regulacją ulgową. Poprzestanie na formalnej treści wpisu w rejestrze podmiotów REGON mogłoby nie pozwolić przyznać pomocy tym, do których została ona skierowana. Mogłoby dojść do naruszenia zasady równości wobec prawa (art. 32 Konstytucji RP). Oceny w zakresie równego prawa do wsparcia (bo o takie prawo chodzi), należy dokonać pomiędzy podmiotami, które faktycznie spełniają wymóg prowadzenia na dzień złożenia wniosku przeważającej działalności gospodarczej według podanych kodów PKD. Wprowadzenie zaś, jako jedynego sposobu weryfikacji spełnienia przedmiotowego kryterium, wymogu wpisu w rejestrze REGON, w rubryce przeważającej działalności gospodarczej, doprowadziło więc do sytuacji, że podmioty, które znajdują się w tej samej sytuacji, tj. faktycznie prowadzą na dzień złożenia wniosku jako przeważającą działalność gospodarczą według PKD wymienionego w ustawie COVID-19, zostały pozbawione dostępu do ulgi. Dokonana więc przez organ wykładnia art. 31zo ust. 10 ustawy o COVID-19, sprowadzająca się jedynie do sprawdzenia zapisu w odpowiedniej rubryce CEIDG, prowadzi w skutkach do nierównego dostępu do pomocy, a tym samym, nie realizuje głównego celu przyjętej regulacji prawnej.

Nie można przy wykładni odnośnych przepisów tracić z pola widzenia tego, że ustawa z dnia 2 marca 2020 r.COVID-19, w tym kolejne jej nowelizacje, miała na celu m.in. zwalczanie skutków, w tym społeczno-gospodarczych, COVID-19, np. poprzez udzielanie różnego rodzaju wsparcia materialnego wielu podmiotom, w tym przedsiębiorcom. Wprowadzane przez ustawodawcę ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej w związku z przeciwdziałaniem COVID-19, powinny wiązać się z rozwiązaniami mającymi udzielać wymiernego i realnego wsparcia tym, którzy określonymi ograniczeniami byli bezpośrednio obejmowani, a przez to doznali faktycznego, a nie tylko formalnego, ograniczenia konstytucyjnego prawa swobody prowadzenia działalności gospodarczej (art. 22 Konstytucji RP) i możliwości zarobkowania. Określenie formy wsparcia należy do ustawodawcy, a udzielenie ulgi w realizacji fiskalnych obowiązków publicznoprawnych jest jedną z nich.

W konsekwencji w ocenie Sądu rozwiązania prawnego określonego w art. 31zo ust. 11 ustawy COVID-19 nie można traktować jako wyłącznego środka dowodowego służącego wykazaniu rodzaju prowadzonej działalności, a wnioskujący podmiot gospodarczy może te okoliczności wykazać także innymi środkami dowodowymi i podważyć formalne i statystyczne znaczenie wpisu w rejestrze podmiotów REGON. Wskazany przepis zawiera rozwiązanie proceduralne mające na celu usprawnienie procesu przyznawania przez ZUS wsparcia przedsiębiorcom faktycznie prowadzącym określony rodzaj działalności, ale nie stanowi on istotnej modyfikacji procesu dowodowego obowiązującego w postępowaniu administracyjnym (zob. art. 7 i 77 § 1 k.p.a.). Na gruncie k.p.a. nie obowiązuje formalna teoria dowodów, a organy obowiązane są dojść do prawdy materialnej. Nie oznacza to aprobaty dla zaniechania, jakiego dopuścił się skarżący, ponieważ powinien on na bieżąco, w terminach określonych w przepisach prawa powszechnie obowiązującego, zgłaszać wszelkie zmiany danych w zakresie realizacji obowiązków prawnych nałożonych na określone podmioty, w tym w zakresie danych przekazywanych organom statystyki publicznej, aby podmioty te mogły rzetelnie wykonywać nałożone na nie obowiązki (por. także: wyrok WSA w Szczecinie z 18 lutego 2021 r. o sygn. akt I SA/Sz 955/20, wyrok WSA w Białymstoku z 28 kwietnia 2021 r, sygn. akt I SA/Bk 140/21, wyrok WSA w Łodzi z 12 stycznia 2022 r., sygn. akt II SA/Łd 561/21, dostępne w CBOSA).

Z uwagi na powyższe Sąd doszedł do przekonania, że organ dopuścił się naruszenia przepisów postępowania, poprzez niezebranie i nierozpatrzenie materiału dowodowego niezbędnego do podjęcia rozstrzygnięcia. Podkreślić bowiem należy, że w zaistniałym stanie faktycznym, w którym widoczna jest sprzeczność kodu PKD podana przez skarżącego w złożonym wniosku, a kodem PKD ustalonym przez ZUS na dzień 30 września 2020 r., organ winien przed wydaniem decyzji, zwrócić się do strony o złożenie stosownych wyjaśnień oraz przedłożenie odpowiednich dowodów na poparcie jej twierdzeń na podstawie art. 79a k.p.a., zgodnie z którym w postępowaniu wszczętym na żądanie strony, informując o możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, organ administracji publicznej jest obowiązany do wskazania przesłanek zależnych od strony, które nie zostały na dzień wysłania informacji spełnione lub wykazane, co może skutkować wydaniem decyzji niezgodnej z żądaniem strony.

Z podanych względów Sąd ocenił kontrolowaną decyzję i poprzedzającą ją decyzję za wadliwe, wydane przedwcześnie, z naruszeniem przepisów prawa materialnego (błędna wykładnia art. 31zo ust. 10 i 11 ustawy COVID-19) oraz przepisów postępowania, których naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy.

W ponownie prowadzonym postępowaniu, organ wezwie skarżącego do przedłożenia stosownych dowodów, z których wynikałoby, że prowadzona przez niego faktyczna działalność gospodarcza w przeważającym zakresie odpowiada kodowi PKD 56.10.A, wymienionemu w art. 31zo ustawy COVID-19. Jednocześnie organ wyjaśni, jakie dokumenty skarżący powinien przedstawić w celu wykazania rzeczywiście prowadzonej działalności gospodarczej oraz prawidłowości podanego przez niego kodu PKD (np. kopie faktur oraz paragonów fiskalnych, a także inne dokumenty, mające potwierdzać, że w firmie skarżącego wartość przychodu od sprzedaży z działalności PKD 56.10.A stanowi przeważającą większość). Następnie organ dokona oceny zgromadzonego materiału dowodowego, mając na uwadze przepisy ustawy COVID- 19 oraz przepisy k.p.a. i wyda stosowne rozstrzygnięcie.

W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 135 p.p.s.a.