Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 776/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-04-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 162
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA del. Krzysztof Wujek (sprawozdawca), Protokolant asystent sędziego Eliza Kusy, po rozpoznaniu w dniu 25 kwietnia 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. Sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 listopada 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2107/15 w sprawie ze skargi T. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę kasacyjną. NSA/wyr. 1 - wyrok


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 25 listopada 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 2107/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – dalej jako "p.p.s.a".) oddalił skargę Sp. z o.o. T. z siedzibą w W. (dalej jako "Spółka") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (dalej jako "Organ") z dnia 22 maja 2015 r., nr [...]. Postanowieniem tym Organ odmówił Spółce przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. (dalej jako: "organ pierwszej instancji") z 12 grudnia 2014 r. określającej zobowiązanie Spółki w podatku od towarów i usług za kolejne miesiące od stycznia do grudnia 2011 r. wraz z podatkiem do zapłaty w trybie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

W skardze kasacyjnej od tego wyroku Spółka zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 150 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm., dalej jako "O.p.) przez błędne przyjęcie, że miało miejsce skuteczne doręczenie jej decyzji w trybie zastępczym.

Przedstawiając stan faktyczny sprawy Spółka stwierdziła, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło z przyczyn od niej niezależnych. Spółka nie otrzymała awiza informującego o pozostawieniu przesyłki zawierającej decyzję organu pierwszej instancji w urzędzie poczty. Awiza pobrał, a następnie zgubił, właściciel posesji, którą wynajmuje w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Ponieważ nie poinformował o tym nikogo, a jego przesłuchania w sprawie organy podatkowe odmówiły, tym samym strona została pozbawiona możliwości powołania własnych dowodów mających wpływ na wynik sprawy, co w warunkach demokratycznego państwa prawnego jest niedopuszczalne. Organ administracji ma bowiem obowiązek wyczerpującego zebrania materiału dowodowego oraz rozważenia ewentualnych wątpliwości na korzyść strony. Tymczasem w niniejszej sprawie organ, nie tylko że nie dopuścił do wysłuchania świadka dającego dowód niezawinienia strony, to jeszcze uznał jego wyjaśnienia za niewiarygodne. Pozbawił zatem stronę możliwości obrony jej praw, czym naruszył art. 122 O.p.

Dalej pełnomocnik Spółki, kwestionując przyjętą przez Wojewódzki Sąd Administracyjny datę ustania przyczyny uchybienia terminowi, wskazał na dzień 16 kwietnia 2015 r., który w jego ocenie był istotny w sprawie, albowiem to właśnie w tym dniu strona zapoznała się z decyzją organu pierwszej instancji. Wprawdzie 17 lutego 2015 r. nastąpiło zajęcie rachunku bankowego Spółki, ale strona dowiedziała się o tym później, dopiero wtedy, kiedy chciała z rachunku skorzystać. Nie będąc świadoma istnienia decyzji organu pierwszej instancji, nie mogła wystąpić z wnioskiem o przywrócenie terminu. Podobnie nie mogła tego uczynić 9 marca 2015 r., kiedy to zwróciła się do organu z pismem o wydanie kserokopii niedoręczonej jej decyzji. Podkreśliła, że równocześnie z wnioskiem o przywrócenie terminu należy dokonać czynności, dla której przewidziany był termin. To oznacza, że sama informacja o wydaniu decyzji organu pierwszej instancji nie jest wystarczająca. Konieczne jest jeszcze fizyczne otrzymanie i przeczytanie decyzji. Ponieważ doręczoną jej 2 kwietnia 2015 r. kopię decyzji zgubiła, a otrzymaną przez pełnomocnika decyzję przeczytała dopiero 16 kwietnia 2015 r., tym samym - w jej ocenie - to w tym dniu ustała przyczyna uchybienia terminu. Wobec powyższego złożenie 22 kwietnia 2015 r. wniosku o przywrócenie terminu było czynnością, która mieściła się w terminie. Całokształt okoliczności sprawy wskazywał bowiem na niezawinione działanie strony, która nie może ponosić negatywnych skutków procesowych i to tak daleko idących jak uprawomocnienie się decyzji wymiarowej w podatku od towarów i usług za 2011 r.

Na podstawie tak sformułowanych podstaw kasacyjnych Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, który wydał zaskarżony wyrok oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wg norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zajął w niniejszej sprawie następujące stanowisko.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Zawarta w tym przepisie zasada związania sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej oznacza, że zakres kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego wyznaczają precyzyjnie sformułowane zarzuty, które według art. 174 p.p.s.a. mogą dotyczyć zarówno naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, jak i przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. To na autorze skargi kasacyjnej ciąży obowiązek wskazania, które konkretnie przepisy zostały przez sąd naruszone zaskarżonym wyrokiem, na czym polegała ich błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa tudzież właściwe zastosowanie, a w przypadku zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego wskazania, że wytknięte naruszenie mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Dlatego też kasacja, która nie odpowiada tym warunkom jest pozbawiona podstawowych elementów treściowych i uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę jej zasadności, co wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie (por. wyrok NSA z 11 września 2011 r., sygn. akt II OSK 151/12, wszystkie powołane tu wyroki NSA są dostępne w Bazie Orzeczeń na www.nsa.gov.pl). Z uwagi na sposób orzekania przez Naczelny Sąd Administracyjny (związanie zarzutami skargi kasacyjnej), Sąd kasacyjny nie może domniemywać intencji strony, nie ma też podstawy prawnej do samodzielnego uzupełniania, czy konkretyzowania zarzutów kasacyjnych.

W realiach niniejszej sprawy skarga kasacyjna została oparta wyłącznie na naruszeniu przepisów postępowania mających, zdaniem Spółki, istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie na art. 150 § 1 i § 2 O.p. Treść tego przepisu jest następująca: W razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149:

1) poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę;

2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę.

O pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 zawiadamia się adresata dwukrotnie. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Natomiast zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

Tymczasem podstawą prawną zaskarżonego wyroku Sądu I instancji był art. 162 § 1 i § 2 O.p., ponieważ złożona skarga dotyczyła postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 maja 2015 r. o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. Wskazanie w podstawie kasacyjnej przepisu prawa, który nie znajdował zastosowania w sprawie, kwalifikowany jest przez Naczelny Sąd Administracyjny jako przyczyna braku możliwości merytorycznej oceny argumentacji strony zgłaszanej w ramach zarzutów kasacyjnych. Wywody Sądu pierwszej instancji, podobnie jak organu odwoławczego, koncentrowały się wokół przesłanek przywrócenia terminu, które muszą zostać spełnione łącznie, gdyż przywrócenie uchybionego terminu jest możliwe jedynie na wniosek zainteresowanego, złożony w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, w którym ten uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy, dokonując jednocześnie czynności, dla której określony był termin (art. 162

§ 1 i § 2 O.p.). Przywrócenie terminu do złożenia wniosku, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p. nie jest dopuszczalne. Wobec powyższego zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące art. 150 § 1 i § 2 O.p., który nie stanowił podstawy zaskarżonego rozstrzygnięcia, nie mogły zostać uwzględnione. W orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że uchybienie terminu należy wiązać z okolicznościami innymi niż nieprawidłowości w doręczeniu decyzji. Te ostatnie bowiem mogą być podnoszone w ramach skargi na postanowienie o uchybieniu terminu (art. 228 § 1 pkt 2 O.p.), którego prawidłowość zależy od stwierdzenia, czy decyzja weszła do obrotu poprzez doręczenie jej w sposób przewidziany w przepisach O.p. (zob. np. wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2005 r., sygn. akt FSK 2587/04 z tezą: Nieskuteczne doręczenie decyzji nie może stanowić podstawy wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Wniosek o przywrócenie terminu opiera się na założeniu, że decyzja, od której wniesiono odwołanie została skutecznie doręczona i że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy strony, czy z dnia 28 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 475/17, w którym podkreślono, że ... nie stanowi wykazania braku winy w uchybieniu terminu argumentacja, która wchodzi w sferę związaną z prawidłowością doręczenia decyzji organu I instancji, bowiem kwestia ta wykracza poza zakres postępowania w sprawie przywrócenia terminu". Stanowisko to Sąd w składzie tu orzekającym w pełni podzielił. Dlatego też na jego podstawie przyjął, że w sprawie odmowy przywrócenia terminu strona nie może kwestionować prawidłowości doręczenia decyzji I instancji, albowiem zarzut ten nie przyniesie oczekiwanego rezultatu w ramach badania przesłanek przywrócenia uchybionego terminu.

Z tego samego powodu za niezasadne Naczelny Sąd Administracyjny uznał zawarte w uzasadnieniu zarzuty skargi kasacyjnej w postaci niedopuszczenia dowodu z przesłuchania świadka (właściciela posesji, na której Spółka prowadzi działalność gospodarczą), czy naruszenia prawa w postaci art. 122 O.p. W sytuacji bowiem, gdy wniosek o przywrócenie terminu został wniesiony z opóźnieniem (bo po upływie 7 dni od daty ustania przyczyny uniemożliwiającej wniesienie odwołania) to – już tylko z tej przyczyny formalnej – nie mógł być on uwzględniony, a zatem okoliczność czy opóźnienie we wniesieniu odwołania było przez stronę zawinione, czy też nie, było okolicznością tym przypadku obojętną.

Prawidłowo Sąd pierwszej instancji oddalił skargę na postanowienie Organu z dnia 22 maja 2015 r., stawiając jako pierwszoplanowy wymóg zgłoszenia wniosku o przywrócenie terminu w siedmiodniowym terminie od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jest to wymóg formalny, który należy badać przed dokonaniem merytorycznej oceny wniosku, a więc przed rozpoznaniem, czy uchybienie terminu nastąpiło bez winy strony. Natomiast sam termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu biegnie od czasu ustania przyczyn uchybienia, a zatem ustaleniu podlega także moment, kiedy w rzeczywistości ustała przyczyna uchybienia terminowi do dokonania czynności. Niedochowanie tego terminu skutkuje odmową jego przywrócenia. Dlatego okoliczności powzięcia przez stronę informacji o uchybieniu terminu muszą jednoznacznie wskazywać, że strona na ich podstawie miała obiektywną możliwość pozyskania wiedzy o tym fakcie. W rozpoznawanej sprawie, jak wskazano na str. 11 zaskarżonego wyroku, datą ustania przeszkody do wniesienia odwołania nie był 17 luty 2015 r. (zajęcie rachunku bankowego) tylko 9 marzec 2015 r., (dzień złożenia wniosku o wydanie kserokopii decyzji). Jest to słuszne stanowisko. Złożenie wniosku o wydanie kserokopii decyzji oznacza, że ustała przyczyna niezłożenia odwołania, jaką była niewiedza Spółki o decyzji, od której chciała złożyć odwołanie.

Nie można, jak chce tego Spółka, liczyć tego terminu od dnia zapoznania się przez nią z decyzją, bo to oznacza jego odłożenie w nieznaną przyszłość i pozostawienie kwestii spełnienia przesłanek z art. 161 § 2 O.p. zupełnej swobodzie strony postępowania, a nie taka jest istota przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej. Chodzi bowiem o to, by w możliwym do precyzyjnego określania terminie siedmiu dni przywrócić czynności procesowe w toku postępowania. Ponadto, z decyzją można było zapoznać się z akt postępowania, a nie czekać na jej doręczenie. Trzeba też przypomnieć Spółce, że po raz pierwszy doręczono jej kopię decyzji 2 kwietnia 2015 r., a to, że ją zgubiła, nie tłumaczy jej z niedochowania terminu do złożenia odwołania.

Trafnie zatem Sąd przyjął, że bieg siedmiodniowego terminu do złożenia podania o przywrócenie terminu do złożenia odwołania należało liczyć od 9 marca 2015 r., co oznacza, że jego wniesienie 22 kwietnia 2015 r. nie spełnia warunku z art. 162 § 2 O.p.

Okoliczność tego typu, co wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (vide: wyrok z dnia 30 listopada 2005 r. sygn. akt I FSK 316/05), świadczy o zawinionym działaniu strony, niezależnie od spełnienia (lub niespełnienia) pozostałych wymogów warunkujących przywrócenie uchybionego terminu. Spóźnione w świetle art. 162 § 2 O.p. złożenie wniosku skutkuje odmową przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Pozostałe warunki konieczne dla przywrócenia terminu poza złożeniem wniosku, tj. wskazanie przyczyny uchybienia terminu, uprawdopodobnienie braku winy i jednoczesne dokonanie czynności, dla której przewidziano dany termin, jakkolwiek konieczne dla przywrócenia terminu, podlegają ocenie prawnej dopiero wówczas, gdy bezspornie zostanie oceniona przesłanka w zakresie zachowania ustawowego terminu do wniesienia podania o przywrócenie terminu. Ta jak wskazano wyżej w rozpoznawanej sprawie nie została spełniona. Wobec powyższego złożoną skargę kasacyjną, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił na podstawie art. 184 ustawy p.p.s.a.

Sędzia NSA Sędzia NSA Sędzia NSA

Arkadiusz Cudak Jan Rudowski Krzysztof Wujek