Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1545/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-01-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art.22 ust. 1, art. 14, art. 12 ust. 1-3
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant referent stażysta Katarzyna Smaga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi K. Sp. z o.o. z siedziba w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz K. Sp. z o.o. z siedziba w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 28 września 2011 r. K. Sp. z o.o. (dalej: Skarżąca lub Spółka) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych częściowej wypłaty dywidendy w formie pieniężnej.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Skarżąca przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, tj. posiada siedzibę w Polsce i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka wchodzi w skład Grupy Kapitałowej, a jej jedynym udziałowcem ("Udziałowiec") jest Spółka Akcyjna posiadająca 100% udziałów w Spółce. Spółka dysponuje niepodzielonym zyskiem z lat ubiegłych, który jest księgowany jako kapitały zapasowe i rezerwowe oraz niepodzielonym zyskiem z 2010 roku.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka w 2006 roku nabyła pakiet 514.665 akcji innej spółki kapitałowej - spółki A. S.A. ("Akcje"). Akcje zostały nabyte za gotówkę. Posiadane przez Spółkę Akcje wykazywane są w bilansie w aktywach trwałych w pozycji długoterminowych aktywów finansowych.

W związku z planowanym podziałem zysku Spółki (w tym zysków z lat ubiegłych) rozważane jest podjęcie uchwały zgromadzenia wspólników Spółki o wypłacie dywidendy na podstawie art. 191 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) na rzecz Udziałowca. Zamiarem Spółki jest dokonanie wypłaty dywidendy częściowo w formie pieniężnej, częściowo zaś w formie niepieniężnej w postaci posiadanych Akcji. Ponieważ umowa Spółki dopuszcza przekazanie dywidendy udziałowcom w dowolnej formie, powyższa uchwała będzie bezpośrednio określać wartość dywidendy wypłaconej w części w formie gotówkowej oraz w części w formie niepieniężnej w postaci pakietu posiadanych Akcji.

Wartość przekazanej dywidendy nie będzie przekraczać maksymalnej kwoty dywidendy, którą może wypłacić Spółka na podstawie art. 192 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 ze zm., dalej jako: "K.s.h."). Wartość godziwa przekazanych Udziałowcowi w wyniku powyższej uchwały Akcji odpowiadać będzie wyrażonej w jednostkach pieniężnych kwocie dywidendy wynikającej z tej uchwały.

Wartość godziwa Akcji przewyższa ich wartość księgową wynikającą z historycznej ceny nabycia Akcji. W celu przekazania dywidendy niepieniężnej na rzecz Udziałowca, Spółka planuje podjęcie następujących czynności prawnych:

- podjęcie uchwały walnego zgromadzenia Spółki o wypłacie dywidendy na rzecz Udziałowca w części w formie pieniężnej i w części w formie niepieniężnej. Mając na uwadze art. 192 Kodeksu spółek handlowych, uchwała ta będzie określać wyrażoną w złotych kwotę dywidendy niepieniężnej w celu zapewnienia, że nie przekroczy ona przewidzianej w regulacjach kodeksowych dopuszczalnej wartości.

- zawarcie przez Spółkę oraz Udziałowca umowy przeniesienia własności Akcji w wykonaniu uchwały zgromadzenia wspólników Spółki o przekazaniu dywidendy na Udziałowca.

W związku z powyższym Spółka zadała pytanie, czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, zdarzenie przyszłe polegające na wypłacie przez Spółkę dywidendy w części w formie niepieniężnej w postaci posiadanych Akcji spowoduje powstanie po stronie Spółki przychodu podatkowego w rozumieniu art. 12 ust. 1 z uwzględnieniem art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Spółki, wypłata dywidendy zarówno w formie pieniężnej, jak i niepieniężnej jest zdarzeniem neutralnym w podatku dochodowym po stronie Spółki, w szczególności nie skutkuje powstaniem przychodu do opodatkowania w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm. - dalej "u.p.d.o.p.") po stronie Spółki (podmiotu wypłacającego dywidendę).

Spółka wskazała, że na gruncie k.s.h. dopuszczalne jest aby umowa spółki przewidywała zarówno pieniężną jak i niepieniężną formę dystrybucji dywidendy. Z uwagi na fakt, że postanowienia ustawowe nie przesądzają o wyższości jednej formy wypłaty dywidendy nad drugą, należy w opinii Spółki przyjąć, że obie formy są równorzędne i postanowienia K.s.h. mogą być odnoszone w równym stopniu do każdej z nich. Dywidendę pieniężną i niepieniężną różnicuje jedynie rodzaj aktywów, które są wydawane w wykonaniu uchwały o wypłacie dywidendy.

Spółka wskazała, że powszechnie uznaje się w doktrynie prawa handlowego, że to z chwilą podjęcia uchwały zgromadzenia wspólników o podziale zysku, abstrakcyjne prawo majątkowe wspólnika do dywidendy konkretyzuje się w postaci roszczenia obligacyjnego wierzyciela (wspólnika) do dłużnika (spółki). Zatem zarówno o powstaniu, jaki o treści roszczenia wspólnika będzie decydować przede wszystkim brzmienie stosownej uchwały zgromadzenia wspólników. W konsekwencji świadczenie, do jakiego Spółka zostanie zobowiązana na mocy podjętej uchwały wspólników ab initio jest określone jako niepieniężne i nie będzie prowadzić do sytuacji, w której można by mówić o datio in solutum, utożsamianej z instytucją świadczenia w miejsce wykonania, o której mowa w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm. - dalej "K.c.").

Ponadto wskazała, że z cywilistycznego punktu widzenia, niezależnie od formy wypłaty dywidendy pozostaje utrzymany jednostronny charakter zobowiązania Spółki względem Udziałowca, wynikający z przepisów ustawowych, umowy spółki i uchwały zgromadzenia wspólników.

Wypłata dywidendy nie wynika z umowy zawartej pomiędzy Udziałowcem i Spółką w rozumieniu prawa cywilnego, a jest świadczeniem dłużnika (Spółki) na rzecz wierzyciela (Udziałowca), któremu nie towarzyszy żadne świadczenie wzajemne Udziałowca.

Wobec tego Spółka wypłacająca dywidendę nie rozpozna żadnego przysporzenia majątkowego, gdyż Udziałowiec jako beneficjent świadczenia w momencie jego otrzymania nie jest zobowiązany do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego, które mogłoby być zakwalifikowane zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p jako przychód należny Spółki. Zatem wykonanie tego zobowiązania w formie wypłaty dywidendy czy to pieniężnej, czy też niepieniężnej jest świadczeniem jednostronnym, ponieważ skutkuje powstaniem przysporzenia majątkowego jedynie po stronie otrzymującego dywidendę Udziałowca. Wydanie posiadanych Akcji na rzecz Udziałowca w ramach dywidendy niepieniężnej nie będzie również stanowić odpłatnego zbycia tych aktywów. W rozumieniu art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych stanowi ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Opodatkowaniu podlegają zatem przesunięcia majątkowe o charakterze odpłatnym pomiędzy podatnikami, wskutek dwustronnej czynności prawnej. Wobec tego pomimo, iż w rezultacie wypłaty dywidendy niepieniężnej nastąpi przeniesienie prawa własności do Akcji na rzecz Udziałowca, to czynność dystrybucji dywidendy ma charakter jednostronny i po stronie Spółki nie powstanie przychód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. Wypłata dywidendy nie następuje bowiem w wyniku umowy zawartej pomiędzy Spółką i Udziałowcem w znaczeniu prawa cywilnego, a uchwały o wypłacie dywidendy nie należy utożsamiać z umową w rozumieniu art. 14 u.p.d.o.p.

Spółka powołując się interpretację organów podatkowych oraz orzecznictwo sądów administracyjnych, stwierdziła, że przychód podatkowy kreują jedynie te zdarzenia, które powodują powstanie trwałego przysporzenia majątkowego, rozumianego jako definitywne powiększenie aktywów podatnika. Wypłata dywidendy jest istotnie czynnością wynikającą wyłącznie z relacji własnościowych (kapitałowych) pomiędzy Spółką a jej Udziałowcem, a nie dokonywaną w ramach działalności gospodarczej Spółki. W rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym wypłata dywidendy w formie niepieniężnej, analogicznie jak w niekwestionowanym przypadku wypłaty dywidendy pieniężnej, skutkuje przyrostem aktywów jedynie po stronie otrzymującego dywidendę Udziałowca, co zatem implikuje konieczność rozpoznania przez niego przychodu podatkowego na podstawie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p.

Natomiast na skutek dystrybucji podlegającej podziałowi kwocie zysku nastąpi po stronie Spółki de facto obniżenie wartości posiadanego przez nią majątku. Jeżeli zdarzenie prawne (wypłata dywidendy) nie prowadzi do wzrostu aktywów podatnika, a wręcz powoduje ich trwałe obniżenie, to ewidentnie nie zaistnieją przesłanki przemawiające za rozpoznaniem przychodu podatkowego. W konsekwencji, tak jak to jest bezspornie uznawane w przypadku wypłaty dywidendy pieniężnej, wypłata dywidendy niepieniężnej nie implikuje skutków w podatku dochodowym po stronie wypłacającej Spółki.

Dalej Spółka wskazała, że przepisy u.p.d.o.p. klasyfikują przekazanie dywidendy jako zdarzenie wywołujące skutki podatkowe po stronie udziałowca, jednocześnie nie odnoszą się w żaden sposób do opodatkowania tej instytucji po stronie spółki, która przekazuje dywidendę. W opinii Spółki ten sam przychód nie może stanowić przedmiotu opodatkowania jednocześnie po stronie Udziałowca i Spółki, co doprowadziło by do dwukrotnego opodatkowania tego samego dochodu: po stronie Udziałowca (jako dochodu z udziału w zyskach osób prawnych) oraz po stronie Spółki (jako dochodu ze zbycia majątku).

Spółka zwróciła również zwrócić uwagę na fakt, że kwota dywidendy wypłacana jest z tej części osiągniętego dochodu Spółki, która pozostanie po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, wypłata dywidendy nie jest wydatkiem kwalifikującym się do kosztów podatkowych w świetle u.p.d.o.p, a zysk Spółki, z którego wypłacana jest dywidenda, to dochód Spółki w rozumieniu przepisów u.p.d.o.p., pozostały po zapłaceniu należnych podatków.

Zdaniem Spółki zakładając, że w Spółce powstanie przychód podatkowy z tytułu wypłaty dywidendy niepieniężnej, zostanie ewidentnie naruszony zakaz podwójnego opodatkowania tego samego dochodu u tego samego podatnika.

Spółka na potwierdzenie swego stanowiska powołała się na szereg orzeczeń sądów administracyjnych i wskazała, że wydanie wspólnikowi majątku rzeczowego spółki na podstawie uchwały o przyznaniu dywidendy (dywidenda niepieniężna) nie generuje po stronie wypłacającej spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie u.p.d.o.p., jak również nie istnieją podstawy, aby wypłata dywidendy w gotówce powodowała inne skutki podatkowe niż przekazanie jej w formie niepieniężnej.

Interpretacją indywidualną z dnia [...] grudnia 2011 r. Minister Finansów, z którego upoważnienia działał Dyrektor Izby Skarbowej w W. stanowisko Skarżącej uznał za nieprawidłowe. W ocenie organu podatkowego w sytuacji wypłaty części dywidendy w formie niepieniężnej, po stronie Spółki powstanie przychód z tytułu odpłatnego zbycia składników majątkowych na podstawie art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p.

Organ podatkowy powołał się na treść art. 12 ust. 1-3 u.p.d.o.p. i wskazał, że za przychód podatkowy można uznać każde przysporzenie majątkowe podatnika o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego, o ile przysporzenie to nie jest wyłączone z przychodów na mocy art. 12 ust. 4 ustawy. Jednocześnie zwrócił uwagę, że przychodem podatkowym jest zarówno nabycie rzeczy, prawa czyli zwiększenie aktywów podmiotu gospodarczego, jak i zwolnienie się z obowiązku ciążącego na tym podmiocie czyli zmniejszenie pasywów. Czynność prawna jest odpłatna, jeżeli podmiot, który dokonał przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową stanowiącą ekwiwalent tego przysporzenia.

Organ podatkowy wskazał, że zgodnie z Kodeksem spółek handlowych podjęcie uchwały zgromadzenia wspólników o podziale zysku (dywidendy), powoduje, że po stronie wspólnika powstaje roszczenie o wypłatę dywidendy a po stronie spółki uchwała skutkuje powstaniem zobowiązania. Przekazanie składników majątkowych rodzi skutek rozporządzający powodując przejście własności tych składników ze spółki na udziałowca. W ten sposób składniki majątkowe zmieniają właściciela, a spółka zwalnia się z ciążącego na niej zobowiązania.

Dalej organ podatkowy dodał, że dywidenda jest częścią zysku netto (po opodatkowaniu podatkiem dochodowym) spółki kapitałowej przeznaczoną do podziału pomiędzy udziałowców lub akcjonariuszy. Wypłata dywidendy na rzecz udziałowca jest obowiązkiem spółki wynikającym z przepisów kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z przepisem art. 191 § 1 k.s.h. wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników. Z powyższego przepisu wynika, że decyzja w sprawie podziału zysku nie jest decyzją, którą podejmuje spółka. "Zysk do podziału" jest przedmiotem rozporządzeń właściwego w tej sprawie organu spółki - zgromadzenia wspólników. Jeśli zgromadzenie wspólników podejmie uchwałę o podziale dywidendy, spółka ma obowiązek wypłacić dywidendę udziałowcowi. Roszczenie o wypłatę dywidendy, które udziałowiec nabywa w następstwie podjęcia uchwały zgromadzenia wspólników jest uprawnieniem o charakterze obligacyjnym. W sytuacji, gdy spółka nie wypłaci dywidendy, udziałowiec może dochodzić tego roszczenia na drodze sądowej. Przepisy prawa handlowego nie określają, w jakiej formie ma być wypłacona dywidenda na rzecz wspólników spółki. Przepisy te nie zabraniają, aby przedmiotem dywidendy były aktywa inne niż środki pieniężne.

Organ podatkowy wskazał, że dopuszczalna jest wypłata dywidendy zarówno w formie pieniężnej jak i niepieniężnej. Podjęcie decyzji w zakresie wypłaty dywidendy niepieniężnej może być podyktowane różnymi względami, np. brakiem gotówki na wypłatę dywidendy, także pochodzącej z zewnętrznych źródeł finansowania np. pożyczki czy kredytu. Spółka może także za bardziej racjonalne z ekonomicznego punktu widzenia uznać przekazanie określonych składników swoich aktywów wspólnikowi uprawnionemu do dywidendy niż ich zbycie a dopiero następnie wypłatę gotówki (w tym przypadku oszczędza np. na kosztach związanych ze zbyciem majątku). O ile wypłata dywidendy pieniężnej jest dla spółki neutralna podatkowo, o tyle w sytuacji przekazania składników majątkowych, która skutkuje przejściem własności tych składników ze spółki na udziałowca, spółka uzyskuje w zamian za przekazanie składników majątkowych, korzyść majątkową polegającą na zwolnieniu się z obowiązku wypłaty dywidendy. Nie można porównywać i zrównywać wypłaty dywidendy w formie gotówki oraz w formie przeniesienia własności składnika majątkowego. Zarówno uregulowanie zobowiązania w zakresie wypłaty dywidendy, czy to pieniężnej czy niepieniężnej powoduje wygaśnięcie zobowiązania spółki. W obu przypadkach dochodzi również do zmniejszenia pasywów. Należy jednak zauważyć różnicę w wypłacie dywidendy w formie gotówki oraz wypłacie w formie przeniesienia własności składnika majątkowego. Dywidenda jest kwotą wynikającą z wypracowanego zysku osoby prawnej i jest wypłacana z tej części osiągniętego dochodu, która pozostanie po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wypłata dywidendy w formie gotówki nie może powodować opodatkowania podatkiem dochodowym tej samej wartości po raz drugi. Na poziomie spółki zysk netto powstaje jako różnica zysku brutto i podatku dochodowego. Zatem w spółce wypłacającej dywidendę pieniężną nie powstaje przychód do opodatkowania. Natomiast odmienna sytuacja ma miejsce, gdy spółka dokonuje wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej, kosztem swojego majątku. Nie można przyjąć, że składnik majątkowy stanowi część wypracowanego zysku i wypłata zysku w postaci przeniesienia własności tego składnika nie podlega opodatkowaniu, podobnie jak gotówka. Przesunięcie składnika majątkowego z aktywów Spółki do aktywów akcjonariusza rodzi skutek rozporządzający powodując przejście własności tych składników.

Z punktu widzenia konsekwencji podatkowych sytuacja jest taka sama, jak ta w której podatnik dokonuje odpłatnego zbycia składnika majątkowego, tym samym osiąga przychód do opodatkowania. Uznanie, że przeniesienie w drodze wypłaty dywidendy własności składnika majątkowego należy traktować na równi z wypłatą dywidendy w gotówce spowodowałoby nierówne traktowanie podatników. Podatnik, który najpierw dokonuje sprzedaży składnika majątkowego, a następnie reguluje swoje zobowiązania z tytułu dywidendy byłby opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast podatnik, który bezpośrednio w ww. drodze przeniósł własność składnika majątkowego , nie osiągnąłby żadnego przychodu

Biorąc powyższe pod uwagę organ podatkowy uznał, że w przedmiotowej sprawie wypłata części dywidendy w formie niepieniężnej w drodze przeniesienia przez Spółkę własności składników majątkowych- tutaj przeniesienia własności Akcji, spowoduje po stronie Spółki powstanie przychodu z odpłatnego zbycia praw rozpoznanego na podstawie art. 12 ust 1 u.p.d.o.p. z zastrzeżeniem art. 14 ust 1 ustawy, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Pomimo wystosowania przez Skarżącą wezwania do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów w odpowiedzi na powyższe wezwanie nie znalazł podstaw do zmiany wydanej interpretacji.

W skardze na powyższą interpretację indywidualną Skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.

Skarżąca zarzuciła organowi naruszenie art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., poprzez przyjęcie, iż wypłacenie dywidendy w formie niepieniężnej skutkuje powstaniem przychodu podatkowego z tytułu odpłatnego zbycia składników majątkowych.

Skarżąca powołała się na szereg orzeczeń sądów administracyjnych i wskazała, że logiczną konsekwencją przyjęcia prawidłowości stanowiska strony Skarżącej jest brak możliwości zastosowania art. 14 u.p.d.o.p., bowiem wypłata dywidendy jest czynnością nieodpłatną, reasumując stwierdziła, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma podstaw do zróżnicowania skutków podatkowych w zależności od form wypłaty dywidendy. Zdaniem Skarżącej żadna z form jej wypłaty nie kreuje przychodu podatkowego po stronie podmiotu wypłacającego dywidendę.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W świetle przepisów art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) - sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest więc, na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 - dalej: "p.p.s.a.) zbadanie prawidłowości interpretacji lub zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa procesowego. W przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania, Sąd uwzględnia skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, wydawaną w indywidualnej sprawie i uchyla taką interpretację na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a.

Kontroli Sądu poddana została interpretacja indywidualna w zakresie skutków podatkowych w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych częściowej wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej.

Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest ustalenie skutków prawnopodatkowych dla wypłacającej Spółki wypłaty dywidendy częściowo w formie pieniężnej, częściowo zaś w formie niepieniężnej (w postaci posiadanych akcji). Minister Finansów w wydanej indywidualnej interpretacji prezentuje pogląd, iż opisane wyżej zdarzenie przyszłe dotyczące wypłaty części dywidendy w formie niepieniężnej w drodze przeniesienia przez Spółkę własności składników majątkowych – własności Akcji, spowoduje po stronie Spółki powstanie przychodu z odpłatnego zbycia prawa rozpoznanego na podstawie art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. z zastrzeżeniem art. 14 u.p.d.o.p. zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

W ocenie Skarżącej, wypłata dywidendy zarówno w formie pieniężnej jak i niepieniężnej jest zdarzeniem neutralnym podatkowo.

Powyższy spór w ocenie Sądu należy rozstrzygnąć na korzyść strony Skarżącej, gdyż w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych interpretowanych w związku z przepisami Kodeksu spółek handlowych. Rację ma Spółka, że przekazanie dywidendy w formie niepieniężnej wspólnikom uprawnionym do dywidendy nie będzie rodzić po stronie Spółki obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych. Na wstępie zauważyć należy, iż poza sporem w sprawie pozostają kwestie, które wynikają z regulacji Kodeksu spółek handlowych, w tym możliwość ustalenia w umowie Spółki, że dywidenda będzie wspólnikom świadczona w formie niepieniężnej. Dywidenda bowiem ze swej istoty nie jest zobowiązaniem jedynie pieniężnym (vide: poglądy piśmiennictwa zaprezentowane w artykule B. Popielarskiego i M. Przychodzkiego "Dywidenda niepieniężna w spółce akcyjnej" - Przegląd prawa handlowego; czerwiec 2007 r.). Nie ma także sporu co do tego, że wypłata dywidendy w pieniądzu nie powoduje powstania u Spółki obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych. Będzie jedynie obligować spółkę do wywiązania się z nałożonych ustawą obowiązków płatnika. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na których słusznie koncentrują się strony, to art. 12 i art. 14 tej ustawy. W istocie przepis art. 12 ust. 1 u.p.d.p. nie wyczerpuje swoim zakresem wszystkich źródeł przychodu, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego w ww. podatku dochodowym, bo stwierdza, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności przychody wymienione w punktach 1 - 10 tego przepisu, sankcjonując tym samym możliwość opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych przychodów nie wymienionych w tym katalogu. Oczywiście wśród przychodów wskazanych w ustępie 1 art. 12 ww. ustawy nie wymienia się przychodu pochodzącego z tytułu wypłacenia, czy przekazania w formie rzeczowej, dywidendy przez osobę prawną (spółkę). Należy zgodzić się w tym miejscu ze Skarżącą, że uwzględniając cel i charakter dywidendy, nie sposób określić, jakie przysporzenie po stronie Spółki miałoby powstać poprzez świadczenie przedmiotu dywidendy uprawnionym wspólnikom. To Spółka przekazuje wspólnikowi część posiadanego majątku (zysku), czy to w formie pieniężnej czy rzeczowej, o ile spełnione zostaną przewidziane umową Spółki i przepisami prawa wymogi formalne i jak wynika z przepisów prawa, z pewnością świadczenie takie będzie źródłem przychodu do opodatkowania, ale po stronie wspólnika, czy będzie on osobą prawną (art. 10 ust. 1 u.p.d.p.), czy też osobą fizyczną (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; Dz. U. z 2000r., Nr 16 poz. 196 ze zm.). Kierując się regułami wykładni systemowej wewnętrznej i zewnętrznej należałoby już z powodu uregulowania przez racjonalnego ustawodawcę kwestii opodatkowania dywidendy po stronie udziałowca, nie zaś po stronie przekazującej ją Spółki, wywieść wniosek o niedopuszczalności opodatkowania tejże dywidendy również po stronie Spółki. Mając przy tym na uwadze okoliczność, że skarżąca Spółka, gromadząc swój zysk, jest także opodatkowywana, który to zysk poprzez wypłatę dywidendy, jak wyżej podniesiono, rodziłby obowiązek podatkowy po stronie wspólników, którzy tę dywidendę otrzymują, to bez wątpienia dochodziłoby do naruszenia zakazu podwójnego opodatkowania i nierównego traktowania podatników, którzy świadczą (będą świadczyć dywidendę) w formie pieniężnej. Powyższe rozważania doprowadzają do konkluzji, iż zastosowanie przepisu art. 12 u.p.d.p. do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, w oparciu o który wydano interpretację indywidualną i w ramach którego interpretacja ta jest oceniana z punktu widzenia jej legalności, jest niemożliwe.

Przy tym wyjaśnić należy, że oceny tej nie zmienia zastrzeżenie zawarte art. 14 ust. 1 u.p.d.p., który to przepis, w sytuacji braku odpłatności przy przekazaniu dywidendy przez Spółkę, również nie może być stosowany w stosunku do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. "Odpłatny", którym to określeniem posługuje się ustawa w analizowanym przepisie, znaczy taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, wymagający zwrotu kosztów (Uniwersalny słownik języka polskiego pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003, str.1163 oraz Słownik języka polskiego pod. red. M. Szymczaka, Warszawa 2002, str. 448). Tymczasem jednostronna czynność prawna polegająca na przeniesieniu prawa własności do znaków towarowych na wspólnika uprawnionego do dywidendy nie będzie czynnością tzw. Wzajemną. Świadczeniu od Spółki na rzecz wspólnika nie będzie odpowiadać żadne świadczenie ze strony wspólnika. Ponadto, jak słusznie zauważyła Skarżąca, w aspekcie niniejszej sprawy tj. zamiaru wywiązania się przez Spółkę ze swojego zobowiązania względem udziałowca, nie można bez wątpienia stwierdzić, iż dojdzie do zawarcia umowy pomiędzy Spółką a udziałowcem, czyli dokonania czynności prawnej wzajemnej, której elementem jest cena.

W ocenie Sądu poprzez niewłaściwą wykładnię przepisów art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy p.d.o.p. organ naruszył prawo i niewątpliwie naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy, gdyż spowodowało dokonanie oceny stanowiska podatnika co do zdarzenia opisanego we wniosku jako nieprawidłowego. Zauważyć nadto należy, iż z przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego nie wynika, by powodem przeniesienia prawa do znaków towarowych w drodze dywidendy była próba uniknięcia przez Spółkę uiszczenia podatku w sytuacji, gdyby te prawa majątkowe Skarżąca musiała najpierw sprzedać, uzyskać stosowny przychód do opodatkowania, a następnie pieniądze ze sprzedaży przeznaczyć na wypłatę dywidendy. Taka nadinterpretacja wskazanych we wniosku faktów, w świetle przepisów Ordynacji podatkowej, jest niedopuszczalna. Organ, wydając interpretację indywidualną, zobligowany jest ocenić pod kątem prawa podatkowego tylko taki stan faktyczny, jaki wnioskodawca podał we wniosku. Organ dokonuje jedynie oceny prawnej przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego, bez możliwości jego modyfikowania. Z treści wniosku zaś wynika, że to umowa Spółki zastrzega prawo do świadczenia dywidendy w formie niepieniężnej, zgodnie więc z wolą wspólników przedmiotem dywidendy nie mają być wartości pieniężne ale to właśnie to prawo majątkowe odpowiadające wartości udziału w zysku (ustalonej dywidendzie). Minister Finansów naruszył zatem przepis prawa procesowego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 14c § 1 O.p. i przepisy prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 u.p.d.p. poprzez ich niewłaściwą wykładnię. Naruszenia te miały zaś istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd wskazuje, iż analogiczne do powyższego stanowisko co do wykładni przepisu art. 12 ust. 1 u.p.d.p. zostało zaprezentowane w orzeczeniu WSA w Kielcach z dnia 25 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Ke 120/10. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w całości podzielił tezy zaprezentowane w ww. wyroku w przedmiocie określenia dla Spółki skutków prawnopodatkowych dla wypłaconej przez nią dywidendy w formie niepieniężnej.

Z tych przyczyn skarga zasługuje na uwzględnienie, natomiast zaskarżona interpretacja indywidualna, stosownie do art. 146 § 1 i art. 152 ustawy p.p.s.a. podlega uchyleniu i nie może być wykonana w całości. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy Minister Finansów będzie zobligowany do uwzględnienia przedstawionej powyżej argumentacji.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a.