Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1269/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-08-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję i umorzono postępowanie - art. 145 §3 ustawy PoPPSA
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 6 pkt 1, art. 59 par. 1 pkt 9,
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski (sprawozdawca), sędzia WSA Jacek Kaute, Protokolant sekretarz sądowy Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2020 r. sprawy ze skargi H.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2014 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia w całości decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego oraz straty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...]; 2) umarza postępowanie administracyjne; 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz H. S. kwotę 1237 zł (słownie: tysiąc dwieście trzydzieści siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. przeprowadził postępowanie kontrolne w zakresie sprawdzenia wywiązywania się H. S. (dalej jako "Skarżąca") z obowiązków wynikających z przepisów prawa dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od 1 stycznia 2007 do 31 grudnia 2007 r. Decyzją z dnia [...] czerwca 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej jako "Naczelnik") określił Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 4.010 zł oraz wysokość straty za ten okres w kwocie 19.751 zł, uznając że wspólnie z małżonkiem prowadziła działalność noszącą znamiona działalności gospodarczej w zakresie kupna-sprzedaży nieruchomości.

Od powyższej decyzji Pełnomocnik Skarżącej pismem z dnia 16 lipca 2014 r. złożył odwołanie, zarzucając ww. decyzji:

1) rażące naruszenia art. 70 § 1 oraz art. 208 § 1, art. 137 § 1 i art. 216 § 2 oraz art. 145 §1 i 2 Ordynacji podatkowej;

2) błąd w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę decyzji polegający na przyjęciu, iż podatnik prowadził działalność w zakresie handlu nieruchomościami;

3) obrazę przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, poprzez naruszenie art. 187 § 1 w związku z art. 122, art. 120, art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 129, art. 137 § 1, art. 180, art. 181, art. 191, art. 192 Ordynacji podatkowej;

4) w wyniku naruszenia przepisów wyżej wymienionych - naruszenie norm konstytucyjnych, tj. art. 2 i art. 7 Konstytucji RP.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej jako "Dyrektor IS") decyzją z dnia [...] września 2014 r. uchylił w całości zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

Organ odwoławczy w pierwszej kolejności przeanalizował kwestie dotyczące przedawnienia przedmiotowego zobowiązania i odwołując się do treści art. 70 § 1 oraz art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2015 r., poz. 613, ze zm., dalej "O.p.") stwierdził, że zobowiązanie Strony w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. nie uległo przedawnieniu z uwagi na fakt, że Naczelnik pismem z dnia 14.10.2013 r. zawiadomił H. S., że z dniem 24 października 2011 r. na skutek przesłanek zawartych w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2007. Pismo zostało doręczone w dniu 31 października 2013 r. W związku z tym, zdaniem Dyrektora IS, należało przyjąć, że Podatnik dowiedział się przed upływem przedawnienia o prowadzeniu postępowania o czyny będące podstawą jego odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe. Zatem przedmiotowe zobowiązanie nie uległo przedawnieniu.

Wobec braku formalnych przeszkód Dyrektor IS, dokonując analizy zasadności ustaleń Naczelnika Urzędu Skarbowego stwierdził, że zgromadzony w przedmiotowej sprawie materiał dowodowy nie pozwala na rozstrzygnięcie sprawy i powinien zostać uzupełniony.

W skardze na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o stwierdzenie jej nieważności lub uchylenie decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

1) rażące naruszenie art. 70 § 1, art. 120, art. 121 § 1, art. 208 § 1 oraz art. 145 § 1 i 2 O.p.;

2) naruszenie zasady równości wobec prawa (art. 32 Konstytucji RP) i zasady legalizmu (art. 7 Konstytucji RP).

W uzasadnieniu skargi Strona podniosła, że w świetle art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie za 2006r. przedawniło się z końcem 2013 r., co powodowało obowiązek umorzenia postępowania przez organ odwoławczy na podstawie art. 208 §1 tej ustawy, co w opinii Strony potwierdza bogate w tym względzie orzecznictwo, w tym wyrok Trybunału Konstytucyjnego P 30/11 z dnia 17 lipca 2012 r. Skarżąca dokonała wykładni w zakresie skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia i jej zdaniem zawieszenie następuje wówczas gdy dochodzi do przedstawienia zarzutów podatnikowi przez organ prowadzący postępowanie karne, gdyż tylko takie działanie znajduje oparcie w przepisach prawa, czego organ nie zrobił w przedmiotowej sprawie.

W związku z tym, zdaniem Skarżącej doszło do rażącego naruszenia przez organ podatkowy przepisu art. 70 § 1, art. 120 i art. 121 § 1 i art. 208 § 1 O.p. stąd wniosek o stwierdzenie nieważności wydanej decyzji, jako naruszający art. 247 §1 pkt 3 O.p. (art. 145 §1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej jako "p.p.s.a.").

Niezależnie od powyższego Strona zauważa, że skoro przepisy prawa (art. 222 O.p.) nakładają na podatników obowiązek sformułowania i uzasadnienia zarzutów odwołania, to obowiązkiem organu II instancji jest rzeczowe odniesienie się do nich, zgodnie z dyspozycją art. 210 § 4 w zw. z art. 121 §1 O.p. (vide wyrok NSA z 28.09.2001 r., I SA/Gd 1048/99, LexPolonica nr 363736). Tymczasem Dyrektor IS nie odniósł się w wydanej decyzji do zarzutów wskazanych w pkt 2, 3, 4 i 5 wniesionego odwołania. To rażąca ignorancja Skarżącej przez organ II instancji, podważająca jej zaufanie do organu. Podatnik winien znać powody, z jakich jego zarzuty organ uznał za niezasadne czy też chybione.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS podtrzymał w całości swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 30 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1757/17, oddalił skargę. Sąd podzielił stanowisko organu odwoławczego, iż zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu z przyczyn wskazanych w zaskarżonej decyzji. Podniósł, że w dniu 24 października 2011 r. zostało wszczęte dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na niezgłoszeniu w okresie od 1 stycznia 2006 r. do 31 grudnia 2009 r. Naczelnikowi, jako właściwemu organowi podatkowemu, prowadzonej w sposób zorganizowany i ciągły działalności gospodarczej, w ramach której Skarżąca i jej mąż dokonywali sprzedaży nieruchomości wybudowanych na podstawie uzyskanych pozwoleń na budowę. O wszczęciu tego postępowania Skarżąca została powiadomiona przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania.

Za niezasadny Sąd uznał zarzut skargi, iż pismo z dnia 14 października 2013 r. nie mogło wywołać skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia, ponieważ w tej dacie nie obowiązywał jeszcze art. 70c O.p. oraz że taki skutek mogło wywołać tylko przedstawienie zarzutów Skarżącej. Sąd wskazał, że z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11 wyraźnie wynika dyrektywa, iż celem czynności, które realizowałyby konstytucyjne zasady działania w zaufaniu do organów państwa, ma być zagwarantowanie podatnikowi wiedzy o tym, że wszczęte zostało postępowanie w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe dotyczące zobowiązania podatkowego, którego bieg terminu przedawnienia z tego tytułu nie upłynie w ustawowym terminie. Poinformowanie podatnika w tym przedmiocie może nastąpić w różnych trybach, w ramach różnych postępowań. Trybunał Konstytucyjny nie wskazał w tym zakresie żadnych jednoznacznych działań, wyznaczając jedynie cel do zrealizowania, tj. zagwarantowanie podatnikowi wiedzy o tym, że nie nastąpi przedawnienie zobowiązania podatkowego w czasie, w którym mógłby podatnik tego oczekiwać. Dla zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego konieczna jest więc świadomość podatnika, że nastąpiło zdarzenie, które wpływa na bieg terminu obciążającego go zobowiązania. Zdaniem Sądu, w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego, doręczone Skarżącej pismo z dnia 14 października 2013 r. spełniało wymóg co do podstawy prawnej, a także zakresu informacji, o których traktuje ww. wyrok Trybunału.

Za niezasadne Sąd uznał również pozostałe zarzuty skargi. Wyjaśnił, iż decyzja o charakterze kasacyjnym (wydana na podstawie art. 233 § 2 O.p.) nie rozstrzyga kwestii merytorycznych, a więc nie kształtuje zobowiązań materialnoprawnych podatnika. Jej moc wiążąca ogranicza się wyłącznie do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji organu pierwszej instancji, z uwagi na stwierdzone uchybienia procesowe.

Zdaniem Sądu słusznie Dyrektor IS uznał, że merytoryczne rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy nie było możliwe, gdyż nie pozwalał na to zgromadzony materiał dowodowy. Ponieważ wystąpiła konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części, zasadnie przekazał sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Za prawidłowe Sąd uznał również zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zalecenia co do zakresu okoliczności faktycznych, które winien zbadać organ pierwszej instancji.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiodła Skarżąca, zarzucając:

I. naruszenie przepisów o postępowaniu w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj.:

1) art 141 § 4 i art. 3 § 1 p.p.s.a w zw. z art. 70 § 1 pkt 6 O.p. poprzez:

- nie wskazanie przez Sąd pierwszej instancji, które ustalenia organów w zakresie zarzutu przedawnienia zostały przez niego przyjęte;

- nie wyjaśnienie przez Sąd pierwszej instancji podstawy prawnej wydanego rozstrzygnięcia;

2) art. 134 § 1 p.p.s.a. polegające na tym, że w okolicznościach tej sprawy Sąd pierwszej instancji nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą zaskarżenia, nie wyszedł poza ich granice, mimo że w danej sprawie powinien to uczynić i nie dostrzegł, że wszczęcie postępowania karnego pod koniec okresu przedawnienia, wyłącznie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia w ocenie Trybunału Konstytucyjnego wyrażonej w wyroku o sygn. akt P 30/11 może rodzić wątpliwości co do zgodności art. 70 § 6 pkt 1 O.p. z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa. Sąd nie dostrzegł także, że:

- organ pierwszej instancji dokonał zawiadomienia bez podstawy prawnej;

- zawiadomienie podatnika powinno być samodzielną czynnością organu podatkowego, odrębną od postępowania w sprawie podatkowej czy ewentualnie kontroli podatkowej;

- wprowadzając przepis art. 70c O.p, ustawodawca nie wypełnił warunku wyboru formy zawiadomienia;

- na przeszkodzie w stosowaniu do zawiadomień art. 121 O.p. stoją zasady: wyłączności ustawowej w prawie daninowym, praworządności i państwa prawa (zasady zaufania do organów państwa i stanowionego przezeń prawa, zasada określoności przepisów), a także podział kompetencji pomiędzy władzą sądowniczą a ustawodawczą;

- zawiadomienie w niniejszej sprawie zostało doręczone Skarżącej, w dodatku w trybie art. 150 § 3 O.p.;

- zastępczy tryb doręczenia pism we wskazanym trybie budzi poważne wątpliwości natury konstytucyjnej, z uwagi na doniosłość tej czynności;

- pełnomocnik był świadomie pomijany w sprawie przez organ pierwszej instancji;

- w przepisie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. mowa jest o niewykonanym zobowiązaniu podatkowym, a więc o zaległości podatkowej.

II. naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 70 § 1 pkt 6 O.p.

III. naruszenie konstytucyjnych zasad: wyłączności ustawowej w prawie daninowym (art. 217 Konstytucji RP), ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, określoności przepisów (art. 2 Konstytucji RP), zasady praworządności (art. 7 Konstytucji RP), bezpośredniego stosowania przepisów Konstytucji (art. 8 ust. 2 Konstytucji RP).

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i umorzenie postępowania, względnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie od Skarbu Państwa na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przypisanych.

Pismem z dnia 7 stycznia 2020 r. Skarżąca uzupełniła uzasadnienie skargi kasacyjnej, wskazując, że po jej wniesieniu Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę o sygn. akt I FPS 3/18. Zdaniem Skarżącej treść tej uchwały znajdzie zastosowanie na gruncie niniejszej sprawy. Skarżąca podtrzymała wnioski zawarte w petitum skargi kasacyjnej, z wyjątkiem wniosku o zasądzenie kosztów, który zmodyfikowała w ten sposób, że wniosła o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego w wysokości do 3-krotności stawki podstawowej, z uwagi na złożoność i wielowątkowość sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 17 stycznia 2020 r. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny.

W uzasadnieniu wskazał, że skarga kasacyjna jest zasadna, jako że trafny okazał się zarzut naruszenia art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 i art. 3 § 1 p.p.s.a. W jego ocenie Sąd pierwszej instancji nie przeprowadził bowiem prawidłowej kontroli zaskarżonej decyzji i nie odniósł się do kluczowej dla wyniku niniejszej sprawy kwestii, jaką jest występowanie pełnomocnika w toku prowadzonego wobec Skarżącej postępowania podatkowego. Sąd winien tę kwestię zbadać z urzędu, a nie uczynił tego nawet mimo podniesionego w skardze zarzutu dotyczącego tej okoliczności. Zważywszy na najdalej idący zarzut skargi kasacyjnej, jakim jest przedawnienie zobowiązania, przede wszystkim wskazać należy, że ustalenia w zakresie reprezentacji Skarżącej w postępowaniu podatkowym przekładają się wprost na to, czy doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r .

Naczelny Sąd Administracyjny powołał się na uchwałę z dnia 19 marca 2019 r., I FPS 3/18 (publ. - orzeczenia.nsa.gov.pl – CBOSA) w której Sąd stwierdził, iż: "1.Dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. 2. Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.". Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podzielił stanowisko zawarte w cytowanej uchwale. Sąd drugiej instancji wskazał ponadto, że zawiadomienie doręczono podatnikowi 31 października 2013 r., a zatem w dacie, w której obowiązywał art. 70c O.p. Nie miało przy tym znaczenia, że zawiadomienie było datowane na 14 października 2013 r. (dzień przed wejściem w życie wspomnianego przepisu), gdyż zawiadomienie wywoływało skutek dopiero od chwili doręczenia go adresatowi.

Naczelny Sąd Administracyjny zgodził się ze Skarżącą, że kwestia występowania pełnomocnika na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji ma kluczowe znaczenie dla wyniku niniejszej sprawy, ponieważ to właśnie ten organ powiadamiał o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. ze względu na spełnienie przesłanek z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Jak już to powyżej wykazano, jeśli wówczas był skutecznie ustanowiony pełnomocnik Skarżącej, to zawiadomienie powinno być doręczone jemu, zaś niedopełnienie tego obowiązku oznacza brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Ponieważ jednak Sąd pierwszej instancji nie wypowiedział się w tej kwestii, niemożliwa jest kontrola stanowiska tego Sądu.

Wady uzasadnienia zaskarżonego wyroku powodują, iż Naczelny Sąd Administracyjny nie może merytorycznie ocenić zasadności zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej oraz zweryfikować podniesionych w niej argumentów na podstawie zaskarżonego wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny Sąd powinien dokonać kontroli zaskarżonej decyzji z uwzględnieniem art. 3 § 1 i art. 134 p.p.s.a., co powinno znaleźć odzwierciedlenie w prawidłowo sporządzonym uzasadnieniu wyroku, czyli spełniającym wymogi przewidziane w art. 141 § 4 p.p.s.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Tytułem wstępu należy zauważyć, że sprawa jest rozpoznawana w następstwie uchylenia przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 17 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 757/18 wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1757/17 i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania.

W tym kontekście należy zauważyć, że zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Podobnie zgodnie z art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

We wskazanym wyrok z dnia 17 stycznia 2020 r. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, iż "kwestia występowania pełnomocnika na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji ma kluczowe znaczenie dla wyniku niniejszej sprawy, ponieważ to właśnie ten organ powiadamiał o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. ze względu na spełnienie przesłanek z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. (...), jeśli wówczas był skutecznie ustanowiony pełnomocnik Skarżącej, to zawiadomienie powinno być doręczone jemu, zaś niedopełnienie tego obowiązku oznacza brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p.".

Jak wynika zatem ze wskazanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w pierwszej kolejności należy rozważyć kwestię występowania (lub braku) w sprawie pełnomocnika i w konsekwencji ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 §6 pkt 1 O.p.

Badając kwestię przedawnienia zobowiązania w niniejszej sprawie Sąd jest zobligowany ustalić, czy nastąpił upływ czasu skutkujący przedawnieniem oraz czy wystąpiły okoliczności powodujące przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia, dające możliwość prowadzenia postępowania po upływie ustawowego, 5 letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Podkreślić należy, że termin przedawnienia, jako instytucja prawa materialnego musi być bezwzględnie respektowany w toku postępowania, bowiem jego upływ w myśl art. 59 § 1 pkt 9 O.p., powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego. Organ podatkowy, stwierdzając upływ terminu przedawnienia zobowiązania, zobligowany jest do umorzenia takiego postępowania. Zgodnie, bowiem z treścią przepisu art. 208 § 1 O.p., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania.

Rozważając kwestię skuteczności ustanowienia pełnomocnika w sprawie, Sąd wskazuje, że postanowieniem z dnia [...] lipca 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wszczął z urzędu postępowanie o nr [...]K w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. pouczając Skarżącą, iż jako strona może działać przez pełnomocnika (k. 1 akt administracyjnych). Pismem z dnia 13 sierpnia 2012 r. doradca podatkowy W. S. przesłał w załączeniu do akt sprawy odpis pełnomocnictwa zgłaszając swój udział w sześciu postępowania, w tym m.in. w przedmiotowym postępowaniu (k. 11-12 akt administracyjnych). Wprawdzie dor. pod. W. S. nieprawidłowo oznaczył nr postępowania (wskazując, że zgłasza swój udział w postępowaniu nr "[...]" zamiast w postępowaniu nr "[...]") ale stanowiło to niewątpliwie oczywistą pomyłkę. Również treść pełnomocnictwa Skarżącej upoważniającego dor. pod. W. S. "do reprezentowania mnie przed: Naczelnikiem Urzędu Skarbowego W., DIS w W. innymi organami podatkowymi, organami kontroli skarbowej, organami egzekucyjnymi i sądami administracyjnymi we wszystkich sprawach, w których jestem lub będę stroną dot. zobowiązań podatkowych (...)" nie budzi wątpliwości co do tego, że samo pełnomocnictwo było na tyle szerokie, że obejmowało w szczególności działanie w przedmiotowym postępowaniu.

W następstwie powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w postanowieniu z dnia 7 września 2012 r. informującym o niezałatwieniu sprawy w terminie kierowanym do Skarżącej wskazał, że jest Ona reprezentowana przez dor. W. S. (k. 13 akt administracyjnych). Jednocześnie w piśmie z dnia 21 września 2012 r. (k. 16) Naczelnik Urzędu Skarbowego W. kierowanym do dor. pod. W. S. oznaczonego jako – reprezentującego Skarżącą oraz jej męża - wskazał na powinność dołączenia pełnomocnictwa (gdzie doradca podatkowy sam może uwierzytelnić jego odpis) do akt konkretnej sprawy.

W odpowiedzi na to w piśmie z dnia 8 października 2012 r. (data wpływu do Urzędu – 11 października 2012 r.) (k. 17 akt administracyjnych) pełnomocnik potwierdził swój udział w przedmiotowym postępowaniu podnosząc, że zgłoszone pełnomocnictwo jest ważne i obliguje organ do jego respektowania, wskazał również, że rzeczone pismo nie zawiera żadnej podstawy prawnej, jak również to, że skoro Organ wspomina o aktach każdej ze spraw, to niezrozumiałe Jego zdaniem jest dlaczego skierowano do Niego jedno pismo.

Wzywając Skarżącą pismem z dnia z dnia 29 października 2012 r. Organ nie wskazał już, że Skarżąca jest reprezentowana przez dor. pod. W. S.

Pismem z dnia 29 października 2012 r. (data wpływu do Organu 31 października 2012 r.) dor. pod. W. S. zauważył, że do tego dnia nie wpłynęła odpowiedź Organu na Jego pismo z 8 października 2012 r., wskazując jednocześnie między innymi, że zważywszy na podejmowane przez Organ czynności oraz podejmowane stanowisko w kwestii pełnomocnictwa, Organ naraża na szwank wszystkie postępowania.

Należy zauważyć, że ostatecznie stosowne pełnomocnictwo do występowania w niniejszym postępowaniu zostało złożone przy piśmie z dnia 11 grudnia 2012 r. kierowanym przez Pełnomocnika do Dyrektora Izby Skarbowej w W. Z pisma organu odwoławczego wynika jednoznacznie, że dor. pod. W. S. był w związku z tym uprawniony do reprezentowania strony przed organami obu instancji w sprawie dot. podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. (k. 39 akt administracyjnych). Organ odwoławczy potwierdził to w kolejnym piśmie do Naczelnika z 30 stycznia 2013 r. (k. 175-176 akt administracyjnych). Organ pierwszej instancji nie mógł mieć zatem wątpliwości, że strona działa w sprawie przez ustanowionego doradcę podatkowego.

Podsumowując należy zatem stwierdzić, że na dzień skierowania do Skarżącej zawiadomienia o zawieszeniu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. (tj. 14 października 2013 r.), zasadne było kierowanie wszelkich pism za pośrednictwem - biorącego w postępowaniu aktywny udział - dor. pod. W. S.

Mając na uwadze to, że w postępowaniu był ustanowiony pełnomocnik Skarżącej w osobie dor. pod. W. S. (w szczególności pełnomocnik ten był ustanowiony w dniu skierowania i powiadomienia Skarżącej o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r.), to zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. powinno było być doręczone temu pełnomocnikowi (a nie Skarżącej), skutkiem czego jest brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Tym samym nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego z dniem 23 października 2011 r. jak wskazano w tym zawiadomieniu.

W konsekwencji, mając na uwadze to, że nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedmiotowego zobowiązania podatkowego zgodnie z art. 70 §6 pkt 1 O.p., a Sąd nie stwierdził wystąpienia innej przesłanki wystąpienia zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia (jako przyczyna przerwania/zawieszenia biegu terminu przedawnienia wskazano jedynie skierowanie do Skarżącej przedmiotowego zawiadomienia, co miało wywołać skutek na mocy art. 70 §6 pkt 1 O.p.), Sąd stwierdza, że zobowiązanie podatkowe wobec Skarżącej za 2007 r. uległo przedawnieniu z końcem 2013 r.

Okoliczności rozpoznawanej sprawy determinowały zatem uchylenie przez Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 p.p.s.a. zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, a także poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] czerwca 2014 r. oraz umorzenie postępowania administracyjnego w sprawie.

W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie zachodziła - na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a. - konieczność umorzenia postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. , postępowanie to było bowiem bezprzedmiotowe wobec przedawnienia tego zobowiązania podatkowego.

O kosztach orzeczono zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę 997 zł składał się wpis od skargi w kwocie 500 zł, wynagrodzenie pełnomocnika będącego doradcą podatkowym w kwocie 480 zł oraz opłata skarbowa od dokumentu pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.