Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 224/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2009-06-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 142 poz 1514
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Olejnik (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Malinowska-Grakowicz, Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Protokolant Agnieszka Wróblewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 czerwca 2009 r. sprawy ze skargi M. S. i T. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowzin oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przystępując do rozpoznawania skargi Sąd przyjął następujący stan faktyczny sprawy.

Jak wynika z akt administracyjnych, w dniu [...]r. aktem notarialnym Rep. [...]nr [...] została zawarta umowa darowizny niezabudowanej działki budowlanej, której stronami byli: M. S. - jako darczyńca i T. S. - jako obdarowany.

Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] w dniu [...]r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie podatku od spadków i darowizn.

Pełnomocnik Strony w odpowiedzi na wezwania Urzędu do dostarczenia dokumentów dotyczących przedmiotowej działki odmawiał ich przedłożenia twierdząc, iż umowa z dnia [...]r. była konsekwencją oświadczenia darczyńcy z dnia [...]r. o odwołaniu darowizny z powodu rażącej niewdzięczności obdarowanego, które samo w sobie nie powodowało przejścia własności nieruchomości z obdarowanego na darczyńcę.

Na podstawie zgromadzonych w toku postępowania informacji ustalono, że przedmiot darowizny jest inny niż wykazany w akcie notarialnym. Mianowicie, będąca przedmiotem darowizny działka na dzień zawarcia umowy darowizny, tj. [...]r. zabudowana była budynkiem socjalno -biurowym o pow. [...]m² , halą magazynową o pow. [...]m2 oraz zabudowaną wiatą o pow. [...]m² . Przedmiotem darowizny nie była zatem - jak wskazano w § 1 aktu notarialnego- niezabudowana działka budowlana.

Mając powyższe na uwadze Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] uznając, iż w obliczu ujawnionych nowych faktów wskazana przez Strony wartość przedmiotu darowizny w wysokości [...]zł nie odpowiada wartości rynkowej wezwał Strony do podwyższenia wartości rynkowej darowizny. Ponieważ na zaproponowaną przez organ podatkowy wartość Strony umowy darowizny nie wyraziły zgody, organ zastosował przewidzianą w art.8 ust.4 ustawy o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2004r., Nr 142, poz.1514 ze zm.) zwana dalej w skrócie upsd, procedurę ustalenia jej z uwzględnieniem opinii biegłego. Naczelnik Urzędu Skarbowego powołał biegłego celem oszacowania wartości rynkowej nieruchomości na dzień dokonania darowizny, a rzeczoznawca majątkowy w sporządzonym dnia [...]r. operacie szacunkowym określił wartość rynkową na kwotę [...]zł.

Mając na uwadze powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] decyzją z dnia [...]r. [...] [...] ustalił M. S. i T. S. - po uwzględnieniu kwoty zadłużenia ([...]zł) oraz kwoty wolnej przewidzianej dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej ([...]zł) - zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w kwocie [...]zł.

Od powyższej decyzji pełnomocnik Stron – S. S. wniósł do Dyrektora Izby Skarbowej we W. odwołanie, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości oraz o umorzenie postępowania podatkowego w niniejszej sprawie, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1. obrazę przepisów prawa materialnego, tj. przepisów art. 898 § 1, 899 § 1 oraz art. 900 k.c. poprzez ich niezastosowanie w niniejszej sprawie, czego konsekwencją jest błędna interpretacja zdarzeń prawnych określonych aktami notarialnymi : Rep. [...] nr [...] z dnia [...]r. oraz Rep. [...] nr [...] z dnia [...] r., a w szczególności pominięcie nierozerwalnego związku między nimi.

2. obrazę przepisów postępowania administracyjnego w tym art. 8 , 11, 75, 77 k.p.a. polegającą na pominięciu dowodów z dokumentów , tj. z poświadczenia przyjęcia zobowiązania realizacji obowiązku z dnia [...] r. oraz żądania zwrotu przedmiotu darowizny z dnia [...]r. oraz stanowiska Strony przedstawionego przez pełnomocnika, co mogło stanowić podstawę dla błędnej decyzji w sprawie.

Jednocześnie pełnomocnik Stron wniósł o uzupełnienie materiału dowodowego poprzez przesłuchanie Stron na okoliczności objęte tezami zarzutów, w tym sprawowania rzeczywistej opieki nad W. S. przez M. S.

Jak dowodził pełnomocnik Stron – T. S., został obciążony przez ojca obowiązkiem opiekowania się nad starszą i schorowaną babcią – W. S., aż do czasu jej śmierci. Ponieważ było to wówczas niemożliwe, wyżej wymieniony umówił się ze swoim bratem M. S., że w zamian za darowanie mu nieruchomości zlokalizowanej przy ul. [...] we W. przejmie On Jego obowiązki opieki nad W. S. Na okoliczność powyższego sporządzono w dniu [...]r. stosowną umowę i na tej podstawie zawarto w formie aktu notarialnego w dniu [...]r. umowę darowizny. Następnie w miesiącu [...]r. okazało się, że M. S. otrzymał propozycję pracy w P., w związku z czym sprawowanie opieki nad W. S. stało się niemożliwe. Zaprzestanie sprawowania opieki - zdaniem strony skarżącej - było równoznaczne z niewywiązaniem się przez niego z narzuconego mu przez darczyńcę obowiązku. W związku z czym T. S. pismem z dnia [...]r. zażądał zwrotu przedmiotu darowizny, z powodu niewdzięczności obdarowanego, przejmując z powrotem obowiązek opieki nad W. S. W związku z zaistniałą sytuacją sporządzono w dniu [...]r. akt notarialny ( Rep. [...] nr [...]) "darowizny odwrotnej".

Dodatkowo pełnomocnik Strony podkreślił, że ani w okresie trwania ważności umowy darowizny, ani w jakimkolwiek innym terminie nie wpłynął żaden pozew czy to w formie skargi paulińskiej, czy też w innej formie , np. art. 527 k.c. przeciwko Stronom niniejszego postępowania. Na koniec powołując się na: wyrok Sądu Najwyższego z dnia 24. 10.2002 r. ( sygn. akt II CK 396/02) oraz uchwałę składu pięciu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 7 stycznia 1967 r. III CzP 32/66, OSNCP 1968, nr 12, poz.199) pełnomocnik Stron wskazał, że Strony spełniły wszystkie wymogi jakie stawiało przed nimi prawo , mając na uwadze skuteczność odwołania darowizny.

Po rozpatrzeniu zarzutów podniesionych przez Odwołujących - Dyrektor Izby Skarbowej we W., nie znajdując podstaw do uchylenia decyzji organu I instancji, decyzją z dnia [...]r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...].

Odnosząc się do argumentów odwołania - Dyrektor Izby Skarbowej we W. zauważył, iż zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny ( Dz. U. z 1964 r. Nr.16, poz. 93 ze zm.) możliwe jest - jak usiłuje tego dowieść Strona skarżąca - odwołanie darowizny. Instytucję tę ustawodawca przewidział w treści art. 898 § 1 k.c., stosownie do postanowień którego to przepisu w przypadku rażącej niewdzięczności obdarowanego względem darczyńcy, darczyńca jest uprawniony do odwołania darowizny.

Wyjaśniono, iż pod pojęciem "rażącej niewdzięczności" należy rozumieć tylko takie czynności obdarowanego - działania lub zaniechania, które są skierowane przeciwko darczyńcy z zamiarem nieprzyjaznym. Chodzi tu przede wszystkim o popełnienie przestępstwa przeciwko darczyńcy, np. przeciwko zdrowiu, życiu, czci, mieniu oraz o naruszenie przez obdarowanego obowiązków wynikających ze stosunków osobistych łączących go z darczyńcą - np. odmowa udzielenia pomocy w czasie choroby.

Dodatkowo organ podatkowy zauważył , iż w myśl art. 900 k.c. odwołanie darowizny następuje przez oświadczenie złożone obdarowanemu na piśmie. Oświadczenie odwołujące darowiznę - jak słusznie zauważyła Strona skarżąca - wywołuje jedynie skutek obligacyjny. Nie następuje automatyczne ex legę powrotne przeniesienie własności. Na skutek odwołania darowizny, o ile istotnie zaistniały przesłanki uzasadniające to odwołanie, po stronie obdarowanego powstaje jedynie obowiązek powrotnego przeniesienia prawa własności - stosownie do przepisów o bezpodstawnym wzbogaceniu (art. 898 k.c).

Wbrew stanowisku Strony odwołującej - jak dalej wyjaśnił organ odwoławczy- zawartej w dniu [...]r. przed notariuszem "umowy darowizny" nie można identyfikować z umową przenoszącą własność darowanej nieruchomości z powrotem na darczyńcę wskutek odwołania uprzednio uczynionej przez T. S. na rzecz M. S. darowizny, tj. z umową o skutku wyłącznie rozporządzającym.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej we W. za bezpodstawny należało zatem uznać postawiony w odwołaniu zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 898 § 1, 899 § 1 oraz art. 900 k.c., które to przepisy - wbrew stanowisku Strony odwołującej - nie miały zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. M. S. i T. S., złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

Zaskarżonej decyzji Strony zarzuciły naruszenie przepisów prawa proceduralnego , a w szczególności:

- art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie i wadliwe ustalenie zdarzenia cywilnoprawnego stanowiącego podstawę naliczenia podatku jako darowizny, z pominięciem rzeczywistej intencji Stron zdziałanej czynności z dnia [...]r., gdy tymczasem przez całe postępowanie Strony poprzez oświadczenia i informacje udzielane przez pełnomocnika, jak również w odwołaniach z dnia [...] r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] jednoznacznie potwierdzały, iż była to czynność pozorna mająca za cel odwołanie wcześniejszej darowizny z dnia [...]r.,

- art. 199 a § 2 Ordynacji podatkowej poprzez nie wywiedzenie skutków prawnych z dokonanej w dniu [...]r. czynności pozornej darowizny,

- art. 199 a § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie i nie zwrócenie się do właściwego Sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku darowizny albo istnienia i nieistnienia stosunku odwołania darowizny, wobec faktu, iż z twierdzeń obu Skarżących jasno wynikało, że ich zamiarem było odwołanie wcześniejszej darowizny,

-art.122 w zw. z art. 180 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez oddalenie wniosku dowodowego skarżących dot. przesłuchania stron na okoliczność ustalenia rzeczywistej treści i celu czynności typizowanej aktem notarialnym z dnia [...] r. (Rep. [...] nr [...]), co miało szczególnie istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia w sprawie.

W uzasadnieniu skargi Strona skarżąca ponowiła zarzuty i argumenty zgłoszone w odwołaniu, a w szczególności zarzuciła organom podatkowym, iż bezpodstawnie wydano decyzję ustalającą zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn z tytułu dokonania darowizny, zobowiązując tym samym strony umowy z dnia [...]r. będącej w swej istocie odwołaniem darowizny z dnia [...]r., do zapłaty podatku od czynności nie objętej działaniem tej ustawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko i jego argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

W myśl treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269), sprawowana przez sądy administracyjne kontrola przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżonych decyzji z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej i tylko w sytuacji naruszenia tego prawa mającego lub mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, zaskarżone decyzje podlegają uchyleniu (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2002 r. Nr 153 poz. 1270 ze zm., zwanej dalej upsa).

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W rozpoznanej sprawie organy dokonały prawidłowej wykładni prawa materialnego bez naruszenia zasady praworządności (art. 120 Ordynacji podatkowej). W niniejszej sprawie kwestią sporną jest, czy umowa darowizny działki zabudowanej z dnia [...]r. zawarta w formie aktu notarialnego wbrew jej treści jest w istocie jedynie konsekwencją odwołania wcześniejszej darowizny tejże nieruchomości z dnia [...]r., czy też nową darowizną rodzącą obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, organy podatkowe w toku postępowania podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Wyrażona tu zasada prawdy obiektywnej jest niewątpliwie jedną z ważniejszych zasad postępowania, gdyż ma wpływ na ukształtowanie całego postępowania, a zwłaszcza na rozłożenie ciężaru dowodu. Z zasady tej wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa.

Wbrew zarzutom Stron Skarżących organy podatkowe nie naruszyły swym działaniem zawartej w w/w przepisie zasady ogólnej postępowania, jak również zasad wyrażonych w treści art. 180 i 188 Ordynacji podatkowej, regulujących kwestię postępowania dowodowego. Organy podatkowe w toku postępowania podejmowały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, czego nie ułatwiały Strony postępowania odmawiając udzielenia żądanych wyjaśnień i dokumentów niezbędnych do prawidłowego załatwienia sprawy. Dodatkowo Sąd podziela pogląd organu odwoławczego, iż organy podatkowe mają co prawda obowiązek podejmować wszelkie działania zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego, ale z drugiej strony mają to być jedynie działania niezbędne. Co więcej, zasady tej nie można utożsamiać z nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania dowodów na okoliczność faktów, które potwierdzałyby stanowisko Podatnika, jak również faktów które pozostają bez wpływu na prawidłowość podjętego rozstrzygnięcia.

Tym samym, zdaniem Sądu odmawiając przeprowadzenia - żądanego przez pełnomocnika Stron - dowodu z przesłuchania Stron na okoliczność wskazaną w odwołaniu, tj. sprawowania przez M. S. rzeczywistej opieki nad W. S., która to okoliczność pozostawała bez wpływu na prawidłowość podjętego w przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcia – organ podatkowy nie uchybił postanowieniom art. 180 Ordynacji podatkowej, który co prawda nakłada na organy podatkowe obowiązek uwzględnienia żądania strony w przedmiocie przeprowadzenia dowodu ale jedynie w sytuacji, gdy przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy. Organy podatkowe nie są zobowiązane do przeprowadzenia wszystkich wnioskowanych dowodów (co mogłoby doprowadzić faktycznie do braku możliwości zakończenia postępowania) - art.188 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe wbrew twierdzeniom strony nie naruszyły art.122 w związku z art.187 Ordynacji podatkowej. Stosownie do przepisu art.188 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe obowiązane są przeprowadzić dowody wskazane przez stronę. Żądanie to należy jednakże uwzględnić, jeśli spełnione zostaną dwa warunki. Po pierwsze, gdy przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy a po drugie, gdy okoliczności te nie zostały wystarczająco stwierdzone innym dowodem. Organ podatkowy ma zatem prawo nie uwzględnienia żądania strony dotyczącego przeprowadzenia dowodu kiedy uzna, iż przedmiotem tego dowodu są okoliczności bez znaczenia dla sprawy, albo dowód ten dotyczy okoliczności już dostatecznie wyjaśnionych i stwierdzonych innym dowodem. W rozpoznawanej sprawie miała miejsce ta druga sytuacja. Organy dokonały oceny dowodów, badając przydatność zaoferowanego przez stronę środka dowodowego z punktu jego znaczenia dla sprawy, a więc dla osiągnięcia prawdy obiektywnej. Organ podatkowy może bowiem nie uwzględnić żądania strony dotyczącego przeprowadzenia dowodu, gdy w jego ocenie przedmiotem dowodu są okoliczności niemające znaczenia dla sprawy oraz gdy co prawda dowód taki ma znaczenie dla sprawy, lecz dowód zgłoszony przez stronę dotyczy okoliczności już dostatecznie wyjaśnionych i stwierdzonych innym dowodem. O uwzględnieniu wniosku strony w sprawie przeprowadzenia dowodu decyduje organ podatkowy, kierując się wyłącznie tymi dwiema przesłankami podlegającymi jego swobodnej ocenie (por. wyroki NSA : z dnia 25.01.2006 r, sygn. akt II FSK 165/2005, NetTax; z dnia 26.07.2005 r., sygn. akt FSK 2006 i 2007/2004, Nettax; A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Zakamycze 2004, str. 132). Okoliczność opieki nad W. S. w świetle zgromadzonego materiału dowodowego nie miała znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, co przekonująco wykazał organ podatkowy, dlatego odmowa przesłuchania stron na tę okoliczność nie narusza art.188 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art.1 ust.1 pkt 2 upsd podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy lub praw majątkowych tytułem darowizny. Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie reguluje instytucji darowizny, dlatego niezbędne jest sięgnięcie do przepisów Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 888 § 1 K.c. przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Art. 890 § 1 K.c. stanowi zaś, że oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione (przepisy powyższe nie uchybiają przepisom, które ze względu na przedmiot darowizny wymagają zachowania szczególnej formy dla oświadczeń obu stron - §2). W świetle regulacji art. 898 § 1 darczyńca może odwołać darowiznę nawet już wykonaną, jeżeli obdarowany dopuścił się względem niego rażącej niewdzięczności. Zwrot przedmiotu odwołanej darowizny powinien nastąpić stosownie do przepisów o bezpodstawnym wzbogaceniu. Od chwili zdarzenia uzasadniającego odwołanie obdarowany ponosi odpowiedzialność na równi z bezpodstawnie wzbogaconym, który powinien się liczyć z obowiązkiem zwrotu (art.898 § 2 K.c).

W przedmiotowej sprawie T. S. jako darczyńca i M. S. jako obdarowany zawarli w dniu [...]. w formie aktu notarialnego umowę darowizny działki nr [...]położonej we W. przy ul.[...] nr [...]. W §3 w/w umowy Strony zapisały, że T. S. daruje swojemu bratu określoną w §1 działkę, a M. S. darowiznę przyjmuje. Darczyńca w umowie nie włożył na obdarowanego obowiązku oznaczonego działania lub zaniechania (art.893 K.c.) np. w postaci opieki nad określoną osobą. W tych okolicznościach brak podstaw do uznania, że darowizna z dnia [...]r. jest jedynie efektem odwołania darowizny z dnia [...]r. z powodu rażącej niewdzięczności obdarowanego. Sama treść umowy z dnia [...]r. nie pozostawia wątpliwości, że jest to umowa darowizny (w §2 zapisano, że M. S. daruje działkę nr [...] swojemu bratu T. S., a on darowiznę tę przyjmuje). Strony nie powołują się w jej treści na odwołanie darowizny wcześniejszej i nie wskazują, że umowa ma wyłącznie charakter rzeczowy (przeniesienie własności po odwołaniu darowizny). Toteż wbrew stanowisku Stron skarżących zawartej w dniu [...] r. przed notariuszem W. D. "umowy darowizny" nie można identyfikować z umową przenoszącą własność darowanej nieruchomości z powrotem na darczyńcę w skutek odwołania uprzednio uczynionej przez T. S. na rzecz M. S. darowizny. Również notariusz, będący zarazem płatnikiem podatku od spadków i darowizn sporządzając niniejszy akt notarialny nie miał wątpliwości, iż wolą stron była darowizna skoro tego typu sporządził umowę ( którą de facto podpisały same strony umowy), a w treści § 7 aktu notarialnego poinformował stających, iż w razie podwyższenia przedmiotu umowy przez urząd skarbowy, organ ten pobierze podatek od spadków i darowizn.

Także wskazane w czasie postępowania okoliczności, które zdaniem Stron doprowadziły do odwołania darowizny z powodu rażącej niewdzięczności nie mogą być uznane za spełniające hipotezę normy prawnej zawartej w art.898 §1 K.c. Przez pojęcie "rażącej niewdzięczności" należy rozumieć tylko takie czynności obdarowanego - działania lub zaniechania, które są skierowane przeciwko darczyńcy (ewentualnie osobom mu bliskim) z zamiarem nieprzyjaznym. Chodzi tu przede wszystkim o popełnienie przestępstwa wobec tych osób, np. przeciwko zdrowiu, życiu, czci, mieniu oraz o naruszenie przez obdarowanego obowiązków wynikających ze stosunków osobistych łączących go z darczyńcą - np. odmowa udzielenia pomocy w czasie choroby. Znamion rażącej niewdzięczności nie wyczerpują czyny nieumyślne obdarowanego, a nawet drobne czyny umyślne, ale niewykraczające poza zwykłe konflikty rodzinne. O rażącej niewdzięczności nie może być mowy, gdy obdarowany dopuszcza się wobec darczyńcy działań godzących w jego dobra, ale czyni to nieumyślnie, a nawet umyślnie, lecz działania te nie wykraczają poza ramy zwykłych konfliktów życiowych (rodzinnych) w określonym środowisku (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Szczecinie z dnia 14.04.2005 r. I ACa 60/05 /OSA 2006/10/35; wyrok SN z dnia 26.07.2000 r. I CKN 919/98/ LEX nr 50820).

W przedmiotowej sprawie Strony podnoszą, że niemożność opieki nad W. S. wynikała z faktu, że M. S. podjął pracę w P. Trudno uznać, że takie działanie ma charakter rażącej niewdzięczności, tym bardziej, że w treści umowy darowizny z dnia [...]r. darczyńca nie nałożył obowiązku opieki nada W. S. na obdarowanego. Przedkładane przez Strony umowy na etapie postępowania pisma dotyczące ustaleń w tym zakresie nie mogą modyfikować postanowień umowy darowizny zawartej w formie aktu notarialnego i mają charakter odrębnych zobowiązań.

Mając powyższe na uwadze Sąd nie może zgodzić się ze Stronami skarżącymi, iż w sprawie doszło do naruszenia postanowień art. 199 a Ordynacji podatkowej, która to regulacja prawna w założeniu ma służyć przeciwdziałaniu ewentualnemu uchylaniu się podatników przed konsekwencjami podatkowymi. Poza sporem w sprawie musi pozostawać fakt zawarcia przez Strony skarżące umowy darowizny przedmiotowej nieruchomości w formie aktu notarialnego. Organy podatkowe zaś zobligowane są uwzględnić w ramach skutków podatkowych zawarcie takiej umowy, co więcej nie są władne kwestionować prawnie skutecznej umowy (jaką była w przedmiotowej sprawie zawarta w formie aktu notarialnego - umowa darowizny z dnia [...]r.) uznając ją za pozorną szczególnie jeżeli ich zdaniem nie ma żadnych powodów, aby takie wnioski wyciągnąć z zebranego materiału dowodowego.

Końcowo zauważyć należy, iż organy podatkowe nie kwestionowały i nie kwestionują istnienia ( prawnie skutecznej) przedmiotowej umowy darowizny, tym samym brak było podstaw w ocenie Sądu by - zgodnie z dyspozycją art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej - zwracać się do sądu powszechnego o ustalenie istnienia bądź nieistnienia tego stosunku prawnego . Art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej dotyczy wyłącznie procedury wystąpienia do sądu powszechnego w toku postępowania podatkowego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa na podstawie dowodów zgromadzonych w tym postępowaniu. Jego celem jest odciążenie organów podatkowych od samodzielnego rozstrzygania trudnych cywilnoprawnych kwestii pojawiających się w toku postępowania podatkowego, przy czym wprowadzone do systemu prawa regulacje nie pozbawiły tych organów samodzielnego ustalania istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Tylko wtedy organ podatkowy ma obowiązek wystąpienia z powództwem o ustalenie, jeżeli w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego pozostały niedające się usunąć wątpliwości, co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe (por. wyrok NSA z 22 stycznia 2008 r., II FSK 1611/06).

W ocenie Sądu, nie zachodziły w postępowaniu takie wątpliwości, które uzasadniały obowiązek wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie nieistnienia przedmiotowych stosunków prawnych – umowy darowizny, gdyż nie było wątpliwości w świetle zebranego materiału dowodowego oraz wobec nieziszczenia się przesłanek art. 898 § 1 K.c., że umowa darowizny z dnia [...]r. nie jest konsekwencją skutecznego odwołania wcześniejszej darowizny.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art.151 upsa skargę oddalił jako nieuzasadnioną.