Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1120/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-10-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art.  180, art. 181, art. 187, art. 120, art. 121, art. 122, art. 123
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 października 2013 r. sprawy ze skargi T. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz T. M. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] lutego 2013 r., po rozpatrzeniu wniosku T. M. (dalej jako: "Skarżący" lub "Strona") o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] listopada 2012 r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych, Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia.

Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że decyzją z dnia [...] listopada 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. określił Stronie wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym na kwotę 15.080.604,00 zł z tytułu przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia w dniu 2 lipca 2007 r. prawa użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w W. przy ul. [...]. Następnie, postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r. organ podatkowy pierwszej instancji nadał ww. decyzji rygor natychmiastowej wykonalności.

W dniu 21 listopada 2012 r. ww. decyzja i ww. postanowienie zostały wysłane w jednej przesyłce za pośrednictwem Poczty Polskiej S.A. na adres Strony, tj. W., ul. [...]. Pomimo dwukrotnego awizowania, w dniu 22 listopada 2012 r. oraz w dniu 30 listopada 2012 r. Skarżący nie odebrał ww. przesyłki. Zgodnie z art. 150 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) – dalej jako: "O.p.", za datę doręczenia ww. decyzji i postanowienia przyjęto dzień 6 grudnia 2012 r.

W dniu 11 stycznia 2013 r. (data nadania przesyłki pocztowej) Skarżący złożył zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] listopada 2012 r. Wniósł jednocześnie o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia z uwagi na fakt, iż uchybienie terminu nie nastąpiło z winy Strony.

W uzasadnieniu Skarżący wyjaśnił, że w dniu 18 grudnia 2012 r. uzyskał informację o wydaniu "jakiejś" decyzji podatkowej z tytułu zbycia nieruchomości, oznaczonej numerem [...] i w tym samym dniu wniósł od decyzji tej odwołanie. W dniu 8 stycznia 2013 r. podczas przeglądania akt podatkowych w związku ze złożeniem odwołania powziął wiedzę, że postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. nadał ww. decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Skarżący podniósł, iż w stosunku do niego nie zostało skutecznie wszczęte postępowanie podatkowe, gdyż wprawdzie postanowienie zostało wydane w dniu 16 maja 2012 r., lecz nigdy nie zostało jemu doręczone. Skarżący zarzucił, że organ podatkowy zaniechał wyznaczenia kuratora w trybie art. 138 § 1 O.p. dla osoby nieobecnej. Strona powołała się na przepisy art. 149 i 150 § 2 O.p. i utrzymywała, że w sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające przyjęcie fikcji skutecznego doręczenia. Wskazała na adnotację z dnia 13 listopada 2012 r., sporządzoną przez Zastępcę Naczelnika Urzędu Skarbowego I. S., w której stwierdzono, że korespondencja kierowana do mieszkańców budynku przy ul. [...] pozostawiana jest w całości w recepcji budynku. Brak przy tym informacji o pozostawieniu ewentualnych zawiadomień w skrzynkach oddawczych adresatów. Skarżący wywodził, że skoro nie doszło do wszczęcia postępowania, to nie zaszły również przesłanki do wydania decyzji.

W piśmie z dnia 6 lutego 2013 r. Skarżący podniósł, że z akt sprawy podatkowej wynika, iż w toku postępowania nie doręczono mu żadnego pisma i w sposób nieuprawniony zastosowano fikcję doręczeń. W konsekwencji nie sposób uznać, że zażalenie wniesione niezwłocznie po zapoznaniu Strony z aktami postępowania podatkowego złożono po terminie. Skarżący nie posiadał wiedzy o toczącym się postępowaniu, jak również nie posiadał wiedzy, iż decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Przed próbą wszczęcia postępowania podatkowego u Skarżącego zdiagnozowano chorobę [...] z czym wiązała się konieczność pilnego podjęcia terapii. Skarżący poddał się leczeniu w Szpitalu Uniwersyteckim w B. i współpracujących z tym szpitalem innych placówkach medycznych poza granicami kraju. Cykl terapii obejmuje okres nie krótszy niż pięć lat. Skarżący od marca 2012 r. niemal stale przebywa poza granicami kraju, o czym nie był obowiązany informować Urzędu, gdyż w dacie diagnozy nie doszło do wszczęcia postępowania podatkowego.

Wskazanym na wstępie postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej odmówił przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia. W uzasadnieniu powołał się na treść art. 162 § 1 i § 2 Op. Stwierdził, iż w sytuacji gdy uchybienie terminowi do złożenia zażalenia jest wynikiem braku wiedzy strony co do faktu wydania postanowienia, od którego przysługuje ten środek, dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się 7-dniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 Op musi być określony w sposób bezsporny.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w przedmiotowej sprawie w dniu 8 stycznia 2013 r. pełnomocnik Strony zapoznał się z aktami podatkowymi dotyczącymi odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r. Nr [...], w których znajduje się również postanowienie z dnia [...] listopada 2012 r. Nr [...] w sprawie nadania ww. decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Dyrektor Izby Skarbowej zatem uznał, że w tym dniu, tj. 8 stycznia 2013 r., została powzięta informacja o wydaniu ww. postanowienia. Wniosek o przywrócenie terminu wraz z zażaleniem na ww. postanowienie wniesiono za pośrednictwem Poczty Polskiej S.A. w dniu 11 stycznia 2013 r. Oznacza to, że 7-dniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 Op, został zachowany.

Następnie Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że należy rozważyć dopuszczalność wniosku o przywrócenie terminu, ponieważ w sytuacji, gdy nie rozpoczął biegu termin do wniesienia zażalenia, nie można mówić o uchybieniu terminu.

Dyrektor Izby Skarbowej przywołał treść art. 150 O.p. Wyjaśnił, że doręczenie uregulowane w art. 150 O.p. stanowi doręczenie zastępcze, zaś skuteczne doręczenie pisma w trybie zastępczym uzależnione jest od spełnienia dwóch przesłanek: złożenie pisma na określony czas (14 dni) w placówce pocztowej bądź urzędzie gminy i pozostawienie zawiadomienia o miejscu złożenia pisma. Przyjęcie tzw. fikcji doręczenia pisma możliwe jest więc po uprzednim ustaleniu, że o przechowywaniu pisma w placówce pocztowej lub urzędzie gminy adresat został zawiadomiony w sposób określony w art. 150 § 2 Op. Ustalenie spełnienia tego warunku daje podstawę do przyjęcia, że adresat miał faktycznie możliwość uzyskania wiadomości o nadejściu przesyłki i jej przechowywaniu w placówce pocztowej lub w urzędzie gminy oraz że swoim zaniechaniem uchybił obowiązkowi dochowania należytej staranności w prowadzeniu własnych spraw. Z adnotacji doręczyciela znajdujących się na potwierdzeniu odbioru przesyłki zawierającej postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 20 listopada 2012 r. wynika, że zawiadomienie o przesyłce doręczyciel pozostawił w skrzynce pocztowej Strony po raz pierwszy w dniu 22 listopada 2012 r. i po raz drugi w dniu 30.11.2012 r.: cyt.: "Z powodu niemożności doręczenia w sposób wskazany w punkcie 1, przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji UP W-wa 76 w dniu 22.11.2012 (zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tym UP umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata;" "Z powodu niepodjęcia w terminie 7 dni, przesyłkę awizowano powtórnie w dniu 30.11.2012" "Przesyłkę zwrócono do nadawcy, gdyż adresat: nie podjął awizowanej przesyłki 10.12.12 r".

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że wbrew stanowisku Strony przesyłka była awizowana prawidłowo i nie została przez Stronę odebrana, zatem Naczelnik Urzędu Skarbowego W. był uprawniony do uznania jej za doręczoną, zgodnie z art. 150 § 2 O.p., z dniem 6 grudnia 2012 r. Organ uznał, że przeciwdowodu do dokumentu, jakim jest potwierdzenie odbioru przesyłki nie stanowi adnotacja z dnia 13 listopada 2012 r. sporządzona przez Zastępcę Naczelnika Urzędu Skarbowego W. I. S., dotycząca uzyskanych telefonicznie informacji od Kierownika Urzędu Pocztowego na temat sposobu doręczania korespondencji pod adresem Warszawa, ul. [...]. Adnotacja ta nie dotyczy przedmiotowej przesyłki.

Dyrektor Izby Skarbowej powtórzył, że w przedmiotowej sprawie postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 20 listopada 2012 r. zostało doręczone Stronie, w trybie art. 150 § 2 O.p., w dniu 6 grudnia 2012 r., zatem termin do wniesienia zażalenia upłynął w dniu 13 grudnia 2012 r. Natomiast zażalenie na ww. postanowienie wniesiono w dniu 11 stycznia 2013 r., tj. z uchybieniem terminowi, o którym mowa w art. 236 § 2 pkt 1 O.p.

Zdaniem organu, okoliczności, na które powołuje się Skarżący we wniosku nie uprawdopodabniają braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia zażalenia.

Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że przesłanką stanowiącą o przywróceniu uchybionego terminu procesowego, określoną w art. 162 § 1 O.p., jest uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminowi. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Za takie powody uznaje się np.: awarię komunikacyjną, pożar, powódź, inną katastrofę, nagłą chorobę strony, jej przedstawiciela ustawowego lub pełnomocnika, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą. Brak winy można przyjąć tylko wtedy, gdy wnioskodawca nie mógł przezwyciężyć przeszkody w zachowaniu terminu, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Kryterium braku winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się więc z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przywrócenie terminu do dokonania określonej czynności procesowej nie jest zatem dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa. W konsekwencji to na stronie ciąży obowiązek uwiarygodnienia, poprzez przedstawienie stosownej argumentacji, że dochowała ona należytej staranności, jednakże dopełnienie czynności w terminie stało się niemożliwe z powodu trudnej do przezwyciężenia przeszkody, niezależnej od zainteresowanego. Choroba może przemawiać za brakiem winy w uchybieniu terminu, gdy jest to choroba nagła, obiektywnie i całkowicie uniemożliwiająca podjęcie działań albo wyręczenie się inną osobą. Choroba musi mieć charakter niespodziewany.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiotowej sprawie, w świetle informacji znajdujących się w aktach sprawy, choroba Skarżącego nie miała charakteru niespodziewanego. Z zaświadczenia z dnia 20 grudnia 2012 r. wydanego przez Szpital Kliniczny B. (załączonego do pisma z dnia 6 lutego 2013 r.) wynika, że w lutym 2012 r. u Skarżącego zdiagnozowano chorobę [...] i od początku marca 2012 r. Skarżący odbywał intensywne leczenie oraz że będzie miał zapewnioną stałą opiekę medyczną przez okres co najmniej pięć lat od dnia gdy choroba została zdiagnozowana. Strona miała świadomość, iż w stosunku do niej Naczelnik Urzędu Skarbowego W. prowadził czynności sprawdzające dotyczące wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości położonej w W. przy ul. [...]. Pismem z dnia 11 października 2011 r. organ podatkowy pierwszej instancji wezwał Skarżącego do złożenia wyjaśnień oraz dostarczenia stosownych dokumentów w związku z prowadzonymi czynnościami sprawdzającymi w celu ustalenia, czy zostały spełnione warunki do zwolnienia od podatku dochodowego, określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Z potwierdzenia odbioru wezwania wynika, że wezwanie zostało doręczone pełnoletniemu domownikowi, w dniu 21 października 2011 r. Poza tym, zgodnie z pełnomocnictwem z dnia 14 listopada 2011 r. (data wpływu do Urzędu Skarbowego 23 listopada 2011 r.) Strona upoważniła adwokata M. M. do: "prowadzenia i reprezentowania przed organami skarbowymi w związku z prowadzonymi czynnościami sprawdzającymi w celu ustalenia czy zostały spełnione przesłanki określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz U z 2000 r nr 14, poz 176)". Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że pismem z dnia 18 stycznia 2012 r. (data wpływu do Urzędu Skarbowego 24 listopada 2011 r.) Skarżący wypowiedział udzielone adwokatowi M. M. pełnomocnictwo.

Organ uznał, że skoro Skarżący miał świadomość, że organ podatkowy prowadzi czynności sprawdzające, to we własnym dobrze pojętym interesie, powinien zadbać o zapewnienie możliwości skutecznego odbioru korespondencji. Jak wskazał pełnomocnik Skarżącego, w marcu 2012 r. u Skarżącego rozpoczęto stałą terapię i cykl terapii obejmuje okres nie krótszy niż 5 lat. Tym bardziej wiedząc, że organ podatkowy prowadził czynności sprawdzające Skarżący winien ustanowić pełnomocnika nie tylko ze względu na potrzeby organów podatkowych, lecz także ze względu na swoje bezpieczeństwo prawne.

Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że zgodnie z art. 280 O.p. pełnomocnika do spraw doręczeń należy ustanowić nie tylko w przypadku, gdy toczy się postępowanie podatkowe, lecz także na etapie czynności sprawdzających.

W świetle powyższego Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że przedstawione okoliczności wskazują na brak należytej staranności Strony w załatwianiu własnych spraw. Wymagana należyta dbałość w prowadzeniu własnych spraw nakazywała, aby Strona podjęła odpowiednie działania, gwarantujące zabezpieczenie swoich interesów np. poprzez ustanowienie pełnomocnika, wskazanie adresu do doręczeń. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, Strona nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jej winy.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący zaskarżył w całości:

1. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2013 r. w sprawie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] listopada 2012 r.

2. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 1 marca 2013 r. w sprawie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] listopada 2012 r.

Skarżący wyjaśnił, iż z uwagi na przedmiot rozpoznania w sprawie zasadnym było łączne zaskarżenie obydwu ww. postanowień jedną skargą. Wskazanym postanowieniom zarzucił naruszenie:

- art. 180 w związku z art. 181 w związku z art. 187 O.p. poprzez zaniechanie ustalenia istotnych w sprawie okoliczności, mających znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, przez co naruszone zostały fundamentalne zasady postępowania podatkowego, tj.:

- art. 120 O.p. poprzez oczywiste naruszenie zasady legalizmu postępowania;

- art. 121 O.p., poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, tj. poprzez brak wyjaśnienia wszelkich istotnych kwestii w sprawie i uniemożliwienie Skarżącemu zajęcia stanowiska co do materiału rozpatrywanego przez organ drugiej instancji;

- art. 122 O.p., poprzez zaniechanie działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego;

- art. 123 O.p., poprzez pozbawienie Skarżącego możliwości wzięcia czynnego udziału w postępowaniu.

W konsekwencji naruszono art. 162 § 1 O.p. poprzez niezasadną odmowę przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r. oraz niezasadnym stwierdzeniem, iż zażalenie od przedmiotowego postanowienia organu pierwszej instancji wniesiono z uchybieniem terminu.

Wobec powyższego Skarżący wniósł o:

1. uchylenie obu wskazanych w petitum skargi postanowień w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ podatkowy drugiej instancji;

2. zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi Skarżący powtórzył argumenty podnoszone we wniosku o przywrócenie terminu do złożenia zażalenia i w piśmie z dnia 6 lutego 2013 r.

Skarżący przyznał, że wobec niego wszczęto postępowanie wyjaśniające, o której to okoliczności został poinformowany. Potwierdził, że w okresie do dnia 18 stycznia 2012 r. korzystał z profesjonalnej pomocy prawnej. Jednak, zdaniem Skarżącego, nie doręczano mu żadnych pism po wypowiedzeniu przedmiotowego pełnomocnictwa, a przy doręczaniu pism stosowano domniemanie doręczenia, nie podejmując przy tym nawet próby doręczeń innego rodzaju, niż za pośrednictwem publicznego operatora pocztowego (choćby poprzez pracownika Urzędu Skarbowego). Ta okoliczność ma zaś niezwykle istotne znaczenie w sprawie wobec faktu, iż szereg przesyłek kierowanych pod adresem Skarżącego uznano za zaginione. Organ podatkowy powyższe kwestie w swoich rozważaniach pomija w całości nie podejmując nawet próby ustalenia, jaki wpływ na zasadność wniosku o przywrócenie terminu mają wskazywane w pismach Skarżącego okoliczności.

W ocenie Skarżącego organ niezasadnie stwierdził, że na Skarżącym, wobec posiadanej przez niego wiedzy o toczącym się postępowaniu wyjaśniającym, ciążył obowiązek informowania organu o każdorazowej zmianie miejsca pobytu na okres powyżej dwóch miesięcy. Skarżący wskazał, iż negatywne skutki braku poinformowania o zmianie miejsca pobytu mogą nastąpić jedynie w sytuacji, w której strona postępowania zostanie o takich skutkach przez organ pouczona. Tymczasem w treści żadnego z pism, kierowanych pod adresem Skarżącego, takiego pouczenia nie zawarto.

Skarżący uznał, że organ w sposób oczywiście błędny zinterpretował informację dotyczącą konieczności wyjazdów w związku z podjętym przez niego leczeniem. Podniósł, że użyte w jego piśmie sformułowanie "niemal stale przebywa poza granicami kraju" nie jest równoważne twierdzeniu, że okres pobytu Skarżącego poza miejscem zamieszkania przekraczał okres 2 miesięcy. Cykle leczenia, którym poddawany jest Skarżący, wymagają od niego wyjazdów na okresy dwu- trzytygodniowe, z kilkoma dniami przerwy. Zatem nie zaistniała przesłanka, uzasadniająca składanie jakichkolwiek informacji organowi podatkowemu, niezależnie od faktu, iż o takiej powinności nie poinformowano Skarżącego.

Zdaniem Skarżącego, organ podatkowy nie ustalił dokładnie stanu faktycznego - choćby poprzez zażądanie dalszych wyjaśnień.

Za niezrozumiałe Skarżący uznał twierdzenie organu podatkowego, jakoby jego choroba nie miała charakteru niespodziewanego. Z zaświadczenia Szpitala Klinicznego w B. wynika bowiem jednoznacznie, że charakter choroby Skarżącego wymagał niezwłocznego podjęcia terapii. Według Skarżącego nie sposób uznać, że konieczność pilnego poddania się zabiegom leczniczym nie miała stanowić przesłanki uznania braku możliwości podjęcia działań w sprawie, tym bardziej w sytuacji, w której Skarżący w istocie o wszczęciu wobec niego postępowania podatkowego nie wiedział.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Na rozprawie w dniu 16 października 2013 r. pełnomocnik Skarżącego wniósł o przeprowadzenie dowodu z pisma Poczty Polskiej S.A. z lipca 2013 r. (na piśmie brak dnia miesiąca).

Sąd postanowił, na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: "p.p.s.a."), dopuścić dowód z ww. pisma Poczty Polskiej S.A.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

W niniejszej sprawie Skarżący niezmiennie utrzymywał, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] listopada 2012 r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zostało mu skutecznie doręczone. Wskazywał przy tym na znajdującą się w aktach podatkowych adnotację z dnia 13 listopada 2012 r., sporządzoną przez Zastępcę Naczelnika Urzędu Skarbowego I. S., z której wynika, że korespondencja kierowana do mieszkańców budynku przy ul. [...] (adres Skarżącego) pozostawiana jest w całości w recepcji budynku oraz że placówka pocztowa dwukrotnie zagubiła korespondencję skierowaną przez Urząd Skarbowy do Skarżącego.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na potwierdzenie odbioru przesyłki zawierającej ww. postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r., na którym jest adnotacja doręczyciela, iż: "Z powodu niemożności doręczenia w sposób wskazany w punkcie 1, przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji UP W-wa 76 w dniu 22.11.2012 (zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tym UP umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata)" oraz adnotacje o treści: "Z powodu niepodjęcia w terminie 7 dni, przesyłkę awizowano powtórnie w dniu 30.11.2012", "Przesyłkę zwrócono do nadawcy, gdyż adresat: nie podjął awizowanej przesyłki 10.12.12 r.". Organ uznał, że wobec nieodebrania przez Skarżącego dwukrotnie awizowanej ww. przesyłki (w dniu 22 listopada 2012 r. oraz w dniu 30 listopada 2012 r.) przesyłka ta została doręczona w trybie art. 150 § 2 O.p., w dniu 6 grudnia 2012 r.

Zatem zasadniczą kwestią sporną jest, czy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] listopada 2012 r. w ogóle zostało Skarżącemu doręczone w tzw. trybie zastępczym.

Trafnie w zaskarżonym postanowieniu Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że rozważania dotyczące kwestii przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia muszą być poprzedzone poczynieniem ustaleń, czy termin do wniesienia zażalenia rozpoczął bieg. Tylko bowiem w przypadku skutecznego doręczenia postanowienia można mówić o dochowaniu lub niedochowaniu terminu do wniesienia zażalenia i o przywróceniu terminu w razie jego przekroczenia.

Jak już to powiedziano, na tę sporną okoliczność w aktach sprawy znajdują się dwa dowody: potwierdzenie odbioru postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r. i adnotacja z dnia 13 listopada 2012 r. sporządzona przez Zastępcę Naczelnika Urzędu Skarbowego I. S..

Przed przystąpieniem do oceny wartości dowodowej ww. dowodów wyjaśnić trzeba, że doręczenie dokonane w sposób określony w art. 150 O.p. jest doręczeniem zastępczym, opierającym się na domniemaniu, że pismo doszło do rąk adresata. Domniemanie to może zostać obalone, ale dla jego obalenia nie wystarczą gołosłowne twierdzenia strony. Z kolei zwrotne potwierdzenie odbioru jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 O.p., zatem stanowi dowód tego co w nim stwierdzone. Dokument urzędowy korzysta z domniemania prawdziwości, które to domniemanie może być obalone przeciwdowodem.

Zgodnie z orzecznictwem Sądu Najwyższego, do obalenia domniemania skuteczności doręczenia zastępczego, które wymaga uprawdopodobnienia, że adresat nie wiedział o złożeniu pisma w urzędzie pocztowym, nie jest wystarczające samo zaprzeczenie adresata pisma, iż nie powziął wiadomości o złożeniu go w urzędzie pocztowym. Zaprzeczenie nie stanowi bowiem dowodu. Uprawdopodobnienie zaś musi opierać się na materiale pozwalającym sądowi na zajęcie trafnego stanowiska w rozpatrywanej kwestii (np. orzeczenie Sądu Najwyższego z dnia 4 września 1970 r., sygn. I PZ 53/70, OSNCP nr 6/1971, poz. 100). W wyroku z dnia 19 maja 2006 r. III CZ 28/06 (LEX nr 188379) Sąd Najwyższy stwierdził, iż chociaż uprawdopodobnienie jest wyjątkiem od reguły formalnego przeprowadzenia dowodu, działającym na korzyść strony powołującej się na określony fakt, to jednak nie oznacza to, że może ono w każdej sytuacji opierać się tylko na samych twierdzeniach strony.

Jak wynika z powyższego, uchylenie się od negatywnych skutków przyjętego przez ustawodawcę domniemania skuteczności doręczenia zastępczego wymaga wprawdzie nie udowodnienia, lecz jedynie uprawdopodobnienia, że adresat nie powziął wiadomości o piśmie złożonym w pocztowej placówce oddawczej, ale nie może opierać się ono na prostym zaprzeczeniu. Konieczne jest bowiem poparcie odpowiedniego twierdzenia w tej kwestii dowodami na uprawdopodobnienie okoliczności niepowzięcia wiadomości o piśmie.

Takimi dowodami w przypadku doręczenia zastępczego może być przykładowo wykazanie, iż strona uprzednio zgłaszała we właściwym urzędzie pocztowym fakt niedoręczenia jej korespondencji, włamanie się do jej skrzynki listowej. Może być też okoliczność, że adresowane do strony przesyłki były w przeszłości pomyłkowo umieszczane w skrzynce listowej jej sąsiada, bądź znane stronie i sąsiadom, powtarzające się niedopełnianie obowiązków przez listonosza, albo chociażby skarga strony na niedopełnienie obowiązków przez listonosza i stanowisko Poczty.

Skarżący domniemanie skuteczności doręczenia zastępczego próbował obalić powołując się na wcześniej wskazaną adnotację z dnia 13 listopada 2012 r. sporządzona przez Zastępcę Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz przedłożone na rozprawie pismo Poczty Polskiej S.A. z lipca 2013 r. (na piśmie brak dnia miesiąca), wnioskując o dopuszczenie tego pisma jako dowód w sprawie.

Sąd postanowił, na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. ww. pismo dopuścić jako dowód w sprawie. Przepis ten stanowi, iż sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Wyjaśnić należy, że postępowanie dowodowe przed sądem administracyjnym ma jedynie charakter uzupełniający i nie może prowadzić do samodzielnych i całkiem odmiennych od dokonanych w postępowaniu administracyjnym ustaleń. Przepis art. 106 § 3 p.p.s.a. nie służy do zwalczania ustaleń faktycznych, z którymi strona się nie zgadza. Ponadto, dopuszczenie nowego dowodu z dokumentu jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem sądu administracyjnego (vide wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: II FSK 1629/10 z dnia 8 marca 2012 r., LEX nr 1137541, II GSK 185/11 z dnia 29 lutego 2012 r., LEX nr 1145491, II GSK 1127/10 z dnia 13 grudnia 2011 r., LEX nr 1151544, I FSK 108/11 z dnia 9 grudnia 2011 r., LEX nr 1148414, II GSK 1267/10 z dnia 7 grudnia 2011 r., LEX nr 1151600, dostępne też w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA").

W niniejszej sprawie Sąd uznał, że przeprowadzenie dowodu z pisma Poczty Polskiej S.A. z lipca 2013 r. w ogóle nie przedłuży postępowania sądowego oraz że zawarte w nim informacje nie są zupełnie nowymi w sprawie. Otóż ww. pismo zawiera informacje zbieżne z zawartymi w adnotacji sporządzonej przez Zastępcę Naczelnika Urzędu Skarbowego I. S.. w dniu 13 listopada 2012 r., a mianowicie, że zawiadomienia dotyczące przesyłek adresowanych na adres Skarżącego, w razie nieobecności adresata, pozostawiane są w recepcji budynku. Zatem ustalenia poczynione przez Zastępcę Naczelnika Urzędu Skarbowego na dzień 13 listopada 2012 r. i przekazane przez Pocztę Polską S.A. w piśmie z lipca 2013 r. jednakowoż wskazują, iż co do zasady listonosz nie pozostawia zawiadomień w oddawczej skrzynce pocztowej, lecz w recepcji budynku. W kontekście tych ustaleń istotna jest też informacja zawarta w ww. adnotacji, że placówka pocztowa dwukrotnie zagubiła korespondencję kierowaną przez Urząd Skarbowy do Skarżącego. Wszystkie te informacje wskazują na występowanie nieprawidłowości w doręczaniu przez listonosza korespondencji pochodzącej z Urzędu Skarbowego.

Tymczasem doręczenie może być uznane za skutecznie doręczone w trybie zastępczym, jeżeli zostaną spełnione wszystkie warunki określone w przepisie prawa. W niniejszej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] listopada 2012 r. zostało doręczone Skarżącemu w trybie art. 150 O.p. Przepis ten w § 1 stanowi, iż w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149:

1) operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego;

2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę.

Zgodnie z § 1a art. 150 adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Z kolei w myśl postanowień § 2 ww. artykułu zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

Z § 2 art. 150 O.p. w sposób nie budzący wątpliwości wynika, iż jednym z warunków uznania doręczenia za skuteczne w tzw. trybie zastępczym, jest umieszczenie zawiadomienia o pozostawaniu pisma w placówce pocztowej w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata.

Na potwierdzeniu odbioru postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r. wprawdzie zaznaczono, iż zawiadomienie o pozostawieniu pisma w Urzędzie Pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata, jednak wobec oświadczenia zawartego w piśmie Poczty Polskiej S.A. z lipca 2013 r., informacji zawartych w adnotacji sporządzonej przez Zastępcę Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu 13 listopada 2012 r. oraz twierdzeń Skarżącego konieczne jest poczynienie ustaleń, czy informacja zawarta na ww. potwierdzeniu odbioru jest prawdziwa. W tym celu organ podatkowy zobowiązany jest przeprowadzić postępowanie wyjaśniające, a w sytuacji, gdy wynik tego postępowania nie będzie jednoznaczny, wątpliwości należy rozstrzygnąć na korzyść Skarżącego zgodnie z zasadą in dubio pro tributario.

Ponownie rozpoznając niniejszą sprawę organ podatkowy zobowiązany jest uwzględnić wyrażone w tej sprawie stanowisko Sądu.

Zważywszy, że wyjaśnienia wymaga, czy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2012 r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] listopada 2012 r. zostało doręczone Skarżącemu, przedwczesne jest rozpatrywanie zarzutów skargi dotyczących odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia.

Za trafne należy uznać zarzuty dotyczące naruszenia podanych w skardze przepisów postępowania poprzez nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego w zakresie prawidłowości doręczenia Skarżącemu ww. postanowienia.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art.152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. 2012 r., poz. 270, ze zm.), postanowiono jak w sentencji.