Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 446/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-02-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 2 lit b), art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 21 ust 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1990
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 2 lutego 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. sp. z o.o. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 14 października 2021 r. sygn. akt I SA/Wr 407/21 w sprawie ze skargi E. sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z dnia 29 stycznia 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2014-2019 oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 14 października 2021 r., sygn. akt I SA/Wr 407/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, oddalił skargę E. Sp. z o.o. w K. (dalej: Spółka) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu (dalej: Kolegium) z 29 stycznia 2021 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2014-2019 (wyrok ten oraz pozostałe powoływane orzeczenia dostępne są na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Spółka w złożonej skardze kasacyjnej zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi:

I. naruszenie prawa materialnego:

1/ art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2021 r. poz. 1990 ze zm. – dalej: u.p.g.k.) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na pominięciu przy określeniu wymiaru podatku funkcji budynku jaki posiada on zgodnie z danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, podczas gdy prawidłowe zastosowanie przepisu nakazuje dla podstawy wymiaru podatku przyjąć dane z owej ewidencji gruntów i budynków;

2/ art. 5 ust. 1 pkt 2 lit b) w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm. – dalej: u.p.o.l.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 grudnia 2015 r., poprzez błędną ich wykładnię i uznanie, że sporny budynek jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej lub został zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej w sytuacji gdy budynek ten stanowi element przedsiębiorstwa podatnika i jest bezpośrednio związany z wykorzystywaniem go w prowadzeniu działalności gospodarczej, podczas gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów wskazuje, że budynek jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej a budynek mieszkalny zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej wyłącznie w przypadku faktycznego (fizycznego) wykorzystywania budynku w ramach działalności gospodarczej;

3/ art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 in fine u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., poprzez ich pominięcie i uznanie, że sporny budynek był zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej w latach 2014-2015, w sytuacji gdy budynek co do którego zastosowana została podwyższona stawka podatku z uwagi na jego stan techniczny nie był i obiektywnie nie mógł być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej;

4/ art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l. poprzez błędną ich wykładnię i uznanie, że sporny budynek jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej lub został zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej w sytuacji gdy budynek ten stanowi element przedsiębiorstwa podatnika i jest bezpośrednio związany z wykorzystywaniem go w prowadzeniu działalności gospodarczej, podczas gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów wskazuje, że budynek jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej a budynek mieszkalny zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej wyłącznie w przypadku faktycznego (fizycznego) wykorzystywania budynku w ramach działalności gospodarczej;

5/ art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. polegający na błędnej jego wykładni i przyjęciu, że określenie budynek "związany" z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budynek mieszkalny "zajęty" na prowadzenie działalności gospodarczej są określeniami zamiennymi, podczas gdy prawidłowa wykładnia wskazuje, że pojęcie "zajęcia" na prowadzenie działalności gospodarczej jest ustawowo pojęciem o węższym zakresie od zakresy ustawowego pojęcia budynku "związanego" z prowadzeniem działalności gospodarczej i obejmuje wyłącznie faktyczne (fizyczne) prowadzenie w nim działalności gospodarczej;

6/ art. 7091 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm. – dalej: k.c.), poprzez błędną jego wykładnie i zrównanie funkcji umowy leasingu finansowego, w tym zwłaszcza leasingu zwrotnego, z umową najmu lub dzierżawy, podczas gdy charakter prawny umowy leasingu, będącego odmienną od najmu czy dzierżawy umową nazwaną, spełnia głownie funkcję kredytową a przedmiot leasingu stanowi zabezpieczenie wierzytelności finansującego względem korzystającego, a nie przedmiot wykorzystywany do prowadzenia działalności finansującego.

II. naruszenie przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 187 § 1 oraz § 3 w zw. z art. 73 § 1 pkt 1 w zw. z art. 74a w zw. z art. 76 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 274 § 1 pkt 1 w zw. z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm. – dalej: O.p.) w polegające na oddaleniu skargi, w sytuacji gdy organ podatkowy wydał decyzję naruszając:

1/ art. 122 O.p. poprzez niezasadne przyjęcie, że organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, polegający na wydaniu decyzji podatkowej bez uwzględnienia, wskazanych przepisów prawa, zatem decyzji błędnej;

2/ art 187 § 1 i § 3 O.p. poprzez niezasadne przyjęcie, że cały materiał dowodowy przedstawiony w niniejszej sprawie został zebrany i w sposób wyczerpujący rozpatrzony poprzez pominięcie dowodu z informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków wobec nieruchomości będącej przedmiotem postępowania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy przejawiający się w przypisaniu nieruchomości, której dotyczy postępowanie odmiennego charakteru niż wynika to z danych zawartych w ewidencji;

3/ art. 191 O.p. poprzez niezasadne przyjęcie, że na podstawie całego zebranego materiału dowodowego okoliczności stanowiące przedmiot niniejszej sprawy zostały udowodnione, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy z uwagi na to, że fakt zajęcia nieruchomości na rzecz prowadzenia działalności gospodarczej nie został należycie wykazany;

4/ art. 73 § 1 pkt 1 w zw. z art. 74a w zw. z art. 76 § 1 O.p. poprzez nieuznanie zapłaty przez podatnika podatku w wysokości większej od należnej za nadpłatę, nieokreślenie wysokości nadpłaty oraz niezaliczenie wskazanej nadpłaty podatku na poczet przyszłych zobowiązań podatnika, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy polegający na ustaleniu wadliwego wymiaru podatku;

5/ art. 274 § 1 pkt 1 O.p. poprzez niedokonanie korekt deklaracji podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2014--2019, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy polegający na wadliwym ustaleniu wymiaru podatku.

W oparciu o tak postawione zarzuty, które zostały rozwinięte w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA we Wrocławiu, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku i decyzji Kolegium oraz decyzji ją poprzedzającej, jak również o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlegała oddaleniu.

Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a., gdyż Spółka zrzekła się rozprawy, zaś Kolegium w wyznaczonym terminie nie zażądało jej przeprowadzenia.

Pomimo wielości podniesionych zarzutów, istotnym zagadnieniem w sprawie jest, czy budynek mieszkalny stanowiący własność Spółki, oddany w leasing, uznać można za zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Co do zasady bowiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami nie zalicza się do związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o czym stanowi art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l. (analogicznie do dnia 31 grudnia 2015 r. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Niemniej jednak jeżeli budynki takie zajęte są na prowadzenie działalności gospodarczej, należy do nich stosować stawki określone w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l.

Spółka nie kwestionowała przyjętego za podstawę orzekania przez WSA we Wrocławiu stanu faktycznego, z którego wynika, że prowadzi działalność gospodarczą, polegającą na leasingu środków trwałych i przedmiotowy budynek mieszkalny jest oddany w leasing za co Spółka pobiera wynagrodzenie. Nie zostało również zakwestionowane, że budynek ten ujęty jest w ewidencji środków trwałych leasingobiorcy i podlega amortyzacji na gruncie podatku dochodowego.

Na tle tych okoliczności w pełni należy podzielić stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że Spółka "(...) błędnie dokonuje wykładni pojęcia "zajęcia budynku lub jego części na prowadzenie działalności gospodarczej", o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. Stawki podatku przewidziane w tym przepisie, nie zostały bowiem uzależnione od faktycznego (fizycznego) zajęcia budynku mieszkalnego lub jego części w celu prowadzenia w nich działalności gospodarczej. Istotne jest natomiast, czy wykorzystywane są one do realizacji gospodarczych celów przedsiębiorcy. W przypadku osoby prawnej prowadzącej działalność gospodarczą koniecznym w tym zakresie jest ustalenie, czy wykorzystuje ona taki budynek do wykonywania działalności gospodarczej i jest niezbędny, aby zrealizować cel takiej działalności. Znajdujący się w posiadaniu osoby prawnej budynek mieszkalny (część budynku), może zostać uznany za zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, co uzasadnia zastosowanie stawek podatkowych przewidzianych w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l., jeżeli stanowi element przedsiębiorstwa takiej osoby i jest bezpośrednio związany z wykorzystywaniem go w prowadzeniu działalności gospodarczej. Ustaleniom w tym zakresie przede wszystkim podlega rodzaj prowadzonej działalności i znaczenie budynku mieszkalnego (części budynku) w osiąganiu efektów tej działalności, czyli zysku. Jeżeli bez wykorzystania budynku mieszkalnego lub jego części, przedsiębiorca nie będzie mógł zrealizować zamierzenia gospodarczego, to będzie to oznaczało, że zajął je na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Ustawodawca w omawianym przepisie użył bowiem sformułowania "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej", nie zaś "w których prowadzona jest działalność gospodarcza". Nie zawsze przedsiębiorca do osiągnięcia efektów swojej działalności będzie musiał "fizycznie" wykorzystywać składniki swojego majątku. Jeżeli rodzaj danej działalności za tym przemawia, składniki takie będą wykorzystywane przez niego w sposób pośredni, lecz umożliwi to przedsiębiorcy prawidłowe prowadzenie działalności gospodarczej. Decydujące znaczenie ma zatem gospodarcze przeznaczenie budynku mieszkalnego (jego części) przez przedsiębiorcę do realizacji określonego rodzaju działalności, o czym przesądza w szczególności uzyskiwanie za pomocą budynku przychodów". Odnosząc te ogólne uwagi do stanu faktycznego sprawy, zasadnie argumentował WSA we Wrocławiu, że "Oferowanie bowiem budynku w formie leasingu innemu przedsiębiorcy stanowi istotę przedmiotu prowadzonej przez Skarżącą działalności gospodarczej, generującej po jej stronie przychody. Bez leasingu budynku, Skarżąca nie mogłaby zrealizować gospodarczych celów swojej działalności. Prowadzenie przez nią działalności gospodarczej w oparciu i dzięki spornemu budynkowi przesądza, że pozostaje on zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Stanowi on zatem element przedsiębiorstwa Skarżącej i wykorzystywany jest do prowadzenia działalności gospodarczej przez oddanie w leasing. Jako taki musi zaś zostać uznany za zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej". Stanowisko wyrażone przez WSA we Wrocławiu zbieżne jest z poglądami wyrażanymi w orzecznictwie NSA (por. np. wyroki NSA z 23 stycznia 2020r., sygn. akt II FSK 1511/19 oraz II FSK 1259/19; z 8 listopada 2022 r., sygn. akt III FSK 4145/21), które orzekający w sprawie skład podziela.

Spółka w złożonej skardze kasacyjnej, nie zdołała podważyć szeroko zaprezentowanego powyżej stanowiska WSA we Wrocławiu. Przede wszystkim, wbrew stanowisku Spółki, nie sposób wyprowadzić z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wniosku, że "zajęcie budynku musi być dokonane w sposób faktyczny". Spółka nie wskazała, w którym fragmencie uzasadnienia stanowisko takie zostało zaprezentowane. Poglądu takiego nie można także wywodzić z wyroku NSA z 15 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4061/21. Wskazano w nim, że za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie: (1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) k.c., w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub (2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub (3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn. są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka powołała się jedynie na ostatni fragment tezy tego wyroku, zupełnie pomijając pozostałe, które już nie uzależniają uznania budynku za związany z działalnością gospodarczą od faktycznego jego wykorzystywania. Podkreślić należy, że jak wynika z tego wyroku, wystarczającym jest spełnienie jednego tylko powołanego kryterium, aby dany budynek uznany został za związany z działalnością gospodarczą. Niemniej jednak przedmiotem rozpoznania sprawy zakończonego wyżej wskazanym wyrokiem, nie była kwestia zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej, lecz związania z działalnością gospodarczą.

Do realiów rozpatrywanej sprawy nie można także w pełni odnieść stanowiska zawartego w powołanym w skardze kasacyjnej wyroku NSA z 22 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 1089/20. Stan faktyczny stanowiący podstawę orzekania, był odmienny, gdyż budynek był faktycznie zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej (hotel robotniczy). Niemniej jednak i tak Spółka przytoczyła jedynie fragment uzasadnienia i pominęła dalszą część wypowiedzi NSA, który wskazał wprawdzie, że przez "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" należy rozumieć faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań w budynku, lecz równocześnie stwierdzono, że mają one powodować dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Stanowisko to nie wyklucza zatem takiego rozumienia znaczenia "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej", że wprawdzie podatnik bezpośrednio w budynku nie prowadzi działalności gospodarczej, lecz wykorzystuje on budynek do takiego jej prowadzenia, aby osiągnąć zamierzony cel, którym będzie osiągnięcie zysku w prowadzonej działalności gospodarczej. Nieadekwatny do realiów rozpatrywanej sprawy jest także powołany w skardze kasacyjnej wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 327/07, gdyż odnosi się on jedynie do ustaleń faktycznych, gdy nie kwestionowano wykorzystania gruntu do prowadzenia działalności gospodarczej, lecz spornym było, jaka część jest w tym celu wykorzystywana. W rozpatrywanej zaś sprawie przedmiotem sporu jest zasadność przyjęcia wykorzystywania całego budynku do prowadzenia działalności gospodarczej z uwagi na powiązanie go z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Podsumowując tę część rozważań, stwierdzić należy, że przedmiotowy budynek zajęty jest na prowadzenie działalności gospodarczej. Stanowi on bowiem element przedsiębiorstwa Spółki i jest bezpośrednio związany z wykorzystywaniem go w prowadzonej działalności gospodarczej (jest przedmiotem umowy leasingu). Oddanie budynku w leasing stanowi przedmiot działalności Spółki i dla jej wykonywania niezbędnym jest wykorzystanie budynku, bez którego nie byłoby możliwe realizowanie zamierzania gospodarczego. Już tylko ta okoliczność ma przesądzające znaczenie, że budynek uznać należy za zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, co uzasadnia zastosowanie podwyższonych stawek w podatku od nieruchomości. Przedmiotowy budynek jest w całości wykorzystywany do osiągnięcia zysku z prowadzonej działalności przez Spółkę. W konsekwencji za niezasadne uznać należało zarzuty naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.) oraz w zw. z art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l.

Na uwzględnienie nie zasługiwał również zarzut naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 in fine u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.). Spółka nie zakwestionowała bowiem okoliczności, że w latach 2014 – 2015 przedmiotowy budynek był przedmiotem leasingu. Okoliczność ta wskazuje, że był wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej i nie stał temu na przeszkodzie jego stan techniczny. Skoro Spółka wykorzystywała przedmiot opodatkowania do realizowania swoich zamierzeń gospodarczych, czyli spełniał on swoją funkcje, nie sposób przyjąć istnienia tzw. "względów technicznych".

Za niezrozumiały uznać należało zarzut naruszenia art. 21 ust. 1 u.p.g.k., gdyż WSA we Wrocławiu nie kwestionował zapisów wynikających z ewidencji gruntów i budynków. Stwierdził jedynie, że skoro budynek uznać należy za zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, zapisy ewidencji nie mogą przesądzać o zastosowaniu niższych stawek podatkowych. Zarzut ten mógłby zostać uznany za zasadny jedynie w przypadku, gdyby nie zostało ustalone, że budynek zajęty jest na prowadzenie działalności gospodarczej i jednocześnie zastosowane zostałyby stawki o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2) lit. b) u.p.o.l.

Nie sposób także dopatrzyć się naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 709(1) k.c., czy też bardziej "niezrozumienia" istoty umowy leasingu. Przede wszystkim, wbrew wywodom zawartym w skardze kasacyjnej, WSA we Wrocławiu nie porównywał umowy leasingu z umową najmu, lecz stwierdził, że Spółka prowadzi usługową działalność gospodarczą poprzez zawieranie umowy leasingu i z tego tytułu osiąga zysk. Spółka nie kwestionowała okoliczności, że faktycznie z tytułu zawartej umowy leasingu, korzystający uiszcza na jej rzecz wynagrodzenie pieniężne o którym mowa w art. 709(1) k.c., jak również i tego, że działalność tę prowadzi w sposób zorganizowany i ciągły. Doktrynalne dyskusje na gruncie prawa cywilnego co do charakteru umowy leasingu, nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. Istotnym w tym zakresie jest bowiem jedynie fakt, że Spółka wykorzystuje budynek w zakresie prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i dzięki temu generuje zysk. Nie zmienia tego stanowisko Spółki, że mogłaby z powodzeniem prowadzić swoją działalność nie zawierając umów leasingu finansowego, zastępując je umową pożyczki i zabezpieczając ją hipoteką na nieruchomości. Jest to bowiem sytuacja hipotetyczna i oderwana od realiów niniejszej sprawy.

Zwrócić także należy uwagę Spółce, że wbrew jej twierdzeniom WSA we Wrocławiu nie twierdził, że dokonuje ona odpisów amortyzacyjnych w zakresie nieruchomości stanowiącej przedmiot niniejszej sprawy. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wprost wskazano, że budynek ten ujęty jest w ewidencji środków trwałych leasingobiorcy (czyli korzystającego) i podlega amortyzacji na gruncie podatku dochodowego (str. 9 uzasadnienia). W żaden sposób nie można z tego wyprowadzić wniosku, że to Spółka (finansujący) dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

Uznanie zarzutów naruszenia prawa materialnego za niezasadne, prowadzi do jednoznacznego wniosku, że również postawione zarzuty naruszenia przepisów postępowania nie zasługują na uwzględnienie. Odnoszą się one bowiem de facto do nieuwzględnienia skargi w sytuacji naruszenia prawa materialnego, będąc bezpośrednio związanymi z zarzutami zmierzającymi do wykazania, że przyjęta przez Sąd pierwszej instancji wykładnia przepisów prawa materialnego była błędna. Nie można pominąć przy tym okoliczności, że zakres istotnych i koniecznych ustaleń faktycznych, wyznaczają normy prawa materialnego, bezpośrednio determinując kierunek prowadzonego postępowania podatkowego. W realiach rozpatrywanej sprawy istotnymi elementami stanu faktycznego, które powinny zostać ustalone przez organy podatkowe, były: charakter budynku oraz sposób jego wykorzystania. Determinowały one przyjęcie odpowiedniej stawki dla opodatkowania budynku i okoliczności te zostały prawidłowo ustalone przez organy podatkowe, co słusznie zaakceptował Sąd pierwszej instancji.

Dlatego też Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił, za podstawę rozstrzygnięcia przyjmując art. 184 p.p.s.a.

Paweł Dąbek Jacek Brolik Jacek Pruszyński