Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1061/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-07-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 1 ust. 2, art.3 ust. 1 i art. 21 ust. 3
journal: Dz.U. 2002 nr 155 poz 1287
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Juliusz Antosik (spr.) Sędziowie sędzia NSA Maria Dożynkiewicz sędzia NSA Ryszard Pęk Protokolant Dariusz Rosiak po rozpoznaniu w dniu 12 lipca 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 28 marca 2006 r. sygn. akt I SA/Po 888/05 w sprawie ze skargi Z. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania administracyjnego w sprawie restrukturyzacji należności podatkowych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Z. M. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu kwotę 180 zł (sto osiemdziesiąt) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego:

1.1. Wyrokiem tym (z dnia 28 marca 2006 r., I SA/Po 888/05) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę Z. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie restrukturyzacji należności podatkowych.

1.2. Stan sprawy przedstawiony przez Sąd I instancji:

1/ Z. M. w dniu 15 listopada 2002 r. złożył wniosek do Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu o restrukturyzację należności publicznoprawnych w podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowym od osób fizycznych,

2/ Urząd Skarbowy w dniu [...] wydał decyzję o warunkach restrukturyzacji,

3/ Sąd Rejonowy w Poznaniu postanowieniem z dnia 26 czerwca 2003 r. ogłosił upadłość dłużnika Z. M. B. w S,

4/ w związku z tym decyzją z dnia [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu umorzył postępowanie w sprawie restrukturyzacji należności podatkowych; organ stwierdził, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (DzU nr 155, poz. 1287 ze zm.) ustawy nie stosuje się do przedsiębiorców znajdujących się w likwidacji lub upadłości; w przypadku wszczęcia wobec przedsiębiorcy postępowania likwidacyjnego lub upadłościowego w toku postępowania restrukturyzacyjnego, na podstawie art. 21 ust. 3 wyżej wymienionej ustawy, postępowanie to podlega umorzeniu,

5/ w odwołaniu podatnik podniósł, że postanowienie o ogłoszeniu upadłości nie jest prawomocne i jako takie nie może być podstawą umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego,

6/ Dyrektor Izby Skarbowej, rozpatrując odwołanie, ustalił, że zażalenie podatnika na wymienione postanowienie Sądu Rejonowego zostało oddalone (postanowieniem Sądu Okręgowego w Poznaniu z 20 października 2003 r.), natomiast pełnomocnik podatnika nie udzielił odpowiedzi na pytanie, czy została wniesiona kasacja od postanowienia Sądu Okręgowego; wobec tego, decyzją z [...]utrzymał w mocy decyzję I instancji, podając, że na rozstrzygnięcie w postępowaniu odwoławczym nie ma wpływu fakt, że na dzień wydania tej decyzji organu postanowienie w sprawie ogłoszenia upadłości podatnika nie było prawomocne, ponieważ zostało złożone zażalenie, jednak to zażalenie zostało oddalone przez Sąd Okręgowy; organ podkreślił, że zarówno podatnik, jak i jego pełnomocnik, nie wskazali, czy wniesiono kasację od postanowienie Sądu Okręgowego, nie złożono również wniosku o zawieszenie postępowania; wobec powyższego organ odwoławczy uznał, że zgodnie z art. 21 ust. 3 wymienionej ustawy, postępowanie zgodnie z prawem zostało umorzone, ponieważ wobec przedsiębiorcy zostało wszczęte postępowanie upadłościowe,

7/ w skardze Z. M. podniósł, że postanowienie Sądu Okręgowego oddalające zażalenie na postanowienie w sprawie ogłoszenia upadłości nie jest prawomocne, ponieważ została wniesiona kasacja,

8/ Dyrektor Izby Skarbowej, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji; podkreślił, że organ odwoławczy dołożył wszelkich starań, aby ustalić, czy postanowienie dotyczące ogłoszenia upadłości jest prawomocne, zaś strona nie poinformowała o tym organu restrukturyzacyjnego ani nie wniosła o zawieszenie postępowania.

1.3. Rozważania Sądu I instancji:

Postępowanie w sprawie restrukturyzacji jest postępowaniem prowadzonym na wniosek zainteresowanego, zmierzającym do umorzenia należności podlegających restrukturyzacji, jeżeli zostaną spełnione warunki określone w wymienionej ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. W interesie strony leży dochowanie należytej staranności w zakresie dopełnienia wszelkich warunków potrzebnych do pozytywnego zakończenia postępowania restrukturyzacyjnego. Bezsprzeczne jest, że po wszczęciu postępowania restrukturyzacyjnego, postanowieniem Sądu Rejonowego w Poznaniu z dnia 26 czerwca 2003 r. ogłoszono upadłość Z. M. Zgodnie z art. 21 ust. 3 powołanej ustawy, postępowanie restrukturyzacyjne umarza się w przypadku, gdy wobec przedsiębiorcy zostało wszczęte postępowanie likwidacyjne lub upadłościowe, w tym przypadku organ restrukturyzacyjny niezwłocznie wydaje decyzję o umorzeniu postępowania restrukturyzacyjnego. W związku z tym, organ restrukturyzacyjny zgodnie z prawem wydał decyzję o umorzeniu postępowania restrukturyzacyjnego. Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa przez wszczęcie postępowania upadłościowego należy rozumieć dopiero ogłoszenie upadłości, w tym bowiem momencie dłużnik traci prawo dysponowania swym majątkiem, który wchodzi w skład masy upadłości zarządzanej przez syndyka. Z chwilą wydania postanowienie o ogłoszeniu upadłości rozpoczyna się właściwe postępowanie upadłościowe. W związku z tym organ restrukturyzacyjny nie był zobligowany do uzyskania klauzuli prawomocności postanowienia o ogłoszeniu upadłości Z. M. przed wydaniem decyzji o umorzeniu postępowania restrukturyzacyjnego. Gdyby postanowienie o ogłoszeniu upadłości zostało uchylone przez Sąd Okręgowy lub Sąd Najwyższy, istniałyby przesłanki do wznowienia postępowania. W toku postępowania sądowego pełnomocnik skarżącego przedłożył postanowienie Sądu Najwyższego z 20 kwietnia 2004 r., II CK 37/04, w którym odmówiono przyjęcia do rozpoznania kasacji od postanowienia Sądu Okręgowego w Poznaniu z 20 października 2003 r., ponieważ zaskarżone orzeczenie w sposób oczywisty nie naruszało prawa ani nie zachodziła przesłanka nieważności postępowania. Umorzenie postępowania upadłościowego, z uwagi na brak w masie upadłości majątku na zaspokojenie kosztów tego postępowania, nie ma w świetle obowiązującego prawa wpływu na zakończenie postępowania restrukturyzacyjnego przez jego umorzenie.

2. Skarga kasacyjna

2.1. Podstawy kasacyjne:

- naruszenie prawa materialnego: art. 3 ust. 1 i art. 21 ust. 3 w zw. z art. 1 ust. 2 wymienionej ustawy poprzez ich niewłaściwe zastosowanie (z pomięciem ratio legis wyrażonego w art. 1 ust.2 tej ustawy) i przyjęcie, że ogłoszenie, a następnie umorzenie przez Sąd Rejonowy w Poznaniu upadłości przedsiębiorstwa skarżącego, stanowi podstawę umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego i pozbawienia skarżącego prawa do restrukturyzacji należności publicznoprawnych określonych decyzją Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia [...] o warunkach restrukturyzacji.

2.2. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że art. 3 ust. 1 ustawy o restrukturyzacji należy rozpatrywać łącznie z treścią art. 1 ust. 2 tej ustawy. Prawodawca przez "przedsiębiorców znajdujących się w likwidacji lub w upadłości" (art. 3 ust. 1) miał na uwadze wyłącznie tych przedsiębiorców, których byt prawny ulega kasacji i którzy trwale zaprzestali działalności. Świadczy o tym chociażby wyłączenie postępowania układowego z katalogu art. 3 ust. 1 ustawy, które również związane jest z utratą płynności, lecz nie powoduje kasacji z obrotu gospodarczego. Nadto owo "znajdowanie się w likwidacji lub upadłości" musiało trwać w dacie wejścia w życie ustawy i w dacie składania wniosku o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego (art. 12 ust.1), o czym świadczy chociażby zwrot w art. 3 ust. 1 "przepisów ustawy nie stosuje się". W podobny sposób, jak art. 3 ust. 1 (z uwzględnieniem ratio legis ustawy), należy interpretować art. 21 ust. 3 tej ustawy. Ponadto ustawa o restrukturyzacji nie definiuje pojęcia "wszczęcie postępowania upadłościowego", który należy interpretować z uwzględnieniem celów postępowania restrukturyzacyjnego zdefiniowanych w art. 1 ust. 2 tej ustawy. Bez wątpienia cel, jakim jest odzyskanie konkurencyjności przedsiębiorcy na rynku, nie może zostać zrealizowany w przypadku trwałego zaprzestania działalności połączonego z likwidacją majątku przedsiębiorcy. Natomiast w sytuacji, kiedy postępowanie upadłościowe zostaje umorzone, a dłużnik odzyskuje władztwo nad majątkiem i nadal prowadzi działalność gospodarczą, spłacając stopniowo swoje zobowiązania wobec wierzycieli, może zrealizować cel (założony w ustawie o restrukturyzacji), jakim jest odzyskanie możliwości konkurowania na rynku. Prawodawca, konstruując dyspozycję art. 3 ust. 1 i art. 21 ust. 3 ustawy o restrukturyzacji, miał na uwadze trwałe zaprzestanie działalności wskutek likwidacji lub upadłości przedsiębiorcy, a taki przypadek, co do zasady, ma miejsce, kiedy proces likwidacji lub upadłości następuje na wniosek samego przedsiębiorcy i należy z niego wykluczyć działanie o charakterze wrogim ze strony konkurencji, bo to również kłóci się z istotą ustawy wyrażoną w art. 1 ust. 2 (poprawa konkurencyjności). W opisanym stanie faktycznym nie można interpretować przepisów art. 3 ust. 1 i art. 21 ust. 3 ustawy o restrukturyzacji w taki sposób, w jaki uczynił to WSA, bowiem kłóci się to z ratio legis wyrażonym w art. 1 ust. 2 ustawy i skutkuje nierównym traktowaniem podmiotów wobec prawa.

2.3. W podsumowaniu uzasadnienia skargi kasacyjnej podano, że skarżący po umorzeniu postępowania upadłościowego odzyskał w sposób trwały władztwo nad majątkiem i nadal prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą B. oraz spłacił wierzycieli przedsiębiorstwa i odzyskuje rynek. Zasadne jest więc twierdzenie, oparte o wykładnię celowościową zdefiniowaną w art. 1 ust. 2 ustawy o restrukturyzacji, że skarżący zachował uprawnienia do częściowego umorzenia należności publicznoprawnych określonych decyzją z [...]

2.4. Dyrektor Izby Skarbowej, odpowiadając na skargę kasacyjną, wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania.

3. Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego:

3.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

3.2. Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DzU nr 153, poz. 1270 ze zm.), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt sprawy wskazuje zaś, że zaskarżone orzeczenie nie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 tej ustawy, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogą uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego.

3.3. W jedynym sformułowanym w skardze zarzucie – zarzucie naruszenia prawa materialnego, tj. art. 3 ust.1 i art. 21 ust. 3 w związku z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych (DzU nr 155, poz. 1287 ze zm.) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie – podniesiono, że Wojewódzki Sąd Administracyjny błędnie przyjął, że ogłoszenie, a następnie umorzenie przez Sąd Rejonowy w Poznaniu upadłości przedsiębiorstwa skarżącego Z. M., bez uwzględnienia dalszych okoliczności umorzenia, stanowi podstawę umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego i pozbawienia skarżącego prawa do restrukturyzacji należności publicznoprawnych.

3.4. Wymaga wyjaśnienia, że w myśl art. 1 ust. 2 wymienionej ustawy, restrukturyzacją objęci są przedsiębiorcy, o których mowa w przepisach o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców, w szczególności, którzy tracą zdolność konkurowania na rynku, wyrażającą się zwłaszcza w znacznym stopniu: zmniejszeniem obrotów, nadmierną zdolnością produkcyjną, wzrostem zapasów, spadkiem zyskowności lub ponoszeniem strat, jak również wzrostem zadłużenia i brakiem możliwości uzyskania bankowych kredytów, poręczeń lub gwarancji. Przedsiębiorcy ci mogą się ubiegać o objęcie restrukturyzacją określonych należności publicznoprawnych, w tym zaległości podatkowych, jednakże z wyjątkiem przedsiębiorców wymienionych w art. 3 ust. 1 ustawy, który stanowi, że ustawy nie stosuje się do przedsiębiorców znajdujących się w likwidacji lub w upadłości. Zaś w przypadku, gdy w toku postępowanie restrukturyzacyjnego zostanie wszczęte postępowanie upadłościowe bądź likwidacyjne w stosunku do przedsiębiorcy, należy niezwłocznie umorzyć postępowanie restrukturyzacyjne na podstawie art. 21 ust. 3 tejże ustawy.

3.5. Wyłączenie to oznacza, że umorzenie należności publicznoprawnych nie jest autonomicznym celem restrukturyzacji, lecz jedynie środkiem do osiągnięcia normatywnie założonego głównego jej celu, a mianowicie przywrócenia działającemu na rynku przedsiębiorcy zdolności konkurowania na tym rynku (tak w wyroku NSA z dnia 31 stycznia 2006 r., II FSK 260/05, LEX nr 222351), a w konsekwencji zapobieżenia likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej przez przedsiębiorcę. Natomiast w wypadku przedsiębiorców, którzy znajdują się już w stanie likwidacji lub upadłości, ten cel restrukturyzacji nie zostanie osiągnięty. Należy zwrócić uwagę, że w powołanym przepisie art. 1 ust. 2 użyto czasu teraźniejszego ("tracą zdolność do konkurowania"), co oznacza, że chodzi o takich przedsiębiorców, którzy są dopiero na etapie utraty zdolności do konkurowania na rynku i aktualnie występują u nich wymienione w tym przepisie negatywne zjawiska (zmniejszenie obrotów itd.); por. wyrok NSA z dnia 2 marca 2005 r., FSK 1632/04 (LEX nr 177329). Zaś przedsiębiorca, który jest w stanie upadłości, tę zdolność do konkurowania już niewątpliwie utracił. Co więcej, wszczęte postępowanie restrukturyzacyjne może być umorzone nawet, gdy przedsiębiorca nie znajduje się w stanie likwidacji lub upadłości, jeżeli zamierzone przez niego działania nie rokują powodzenia w przeciwdziałaniu zjawiskom, o których mowa w art. 1 ust. 2 (art. 18 ust. 7 ustawy). A sytuacja taka ma miejsce w razie umorzenia postępowania upadłościowego z tej przyczyny, że majątek masy upadłości nie wystarcza nawet na zaspokojenie kosztów tego postępowania (art. 218 § 1 pkt 1 Prawa upadłościowego, na którego podstawie zostało wydane postanowienie sądu gospodarczego o umorzeniu postępowania upadłościowego prowadzonego w stosunku do skarżącego).

3.6. Tak więc, skoro wobec skarżącego zostało wszczęte postępowanie upadłościowe, co stanowi obligatoryjną przesłankę umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego, przewidzianą w art. 21 ust. 3 omawianej ustawy o restrukturyzacji, to nie można zgodzić się ze stroną skarżącą, że w ten sposób doszło do naruszenia celu ustawy wyrażonego w jej art. 1 ust. 2. Nie jest przy tym zasadne twierdzenie, jakoby dla umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego z powodu wszczęcia postępowania upadłościowego istotne było, czy ogłoszenie upadłości nastąpiło na wniosek samego przedsiębiorcy, czy też na wniosek jego wierzycieli. Istotne jest samo wszczęcie postępowania upadłościowego wobec przedsiębiorcy, co wyraźnie wynika z treści art. 21 ust. 3 tej ustawy, gdzie w ogóle nie ma mowy o wnioskodawcy ogłoszenia upadłości, tak samo jak i w art. 3 ust. 1. Co więcej, właśnie przyjęcie poglądu skarżącego sprzeczne byłoby z celem restrukturyzacji wyrażonym w art. 1 ust. 2 tej ustawy, gdyż – niezależnie od tego, z czyjej inicjatywy doszło do ogłoszenia upadłości – prowadzenie postępowania upadłościowego nie doprowadzi do przywrócenia zdolności przedsiębiorcy do konkurowania na rynku.

3.7. Jeśli zaś chodzi o podniesiony przez stronę skarżącą argument, że z art. 3 ust. 1 omawianej ustawy wynika, że "znajdowanie się w likwidacji lub upadłości" musi trwać w dacie wejścia w życie ustawy i w dacie składania wniosku o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego (art. 12 ust. 1 ustawy), to należy zauważyć, że stanowisko to nie wyłącza stosowania przepisu art. 21 ust. 3 ustawy, który wyraźnie przewiduje konieczność umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego w przypadku, gdy wobec przedsiębiorcy zostało wszczęte postępowanie likwidacyjne lub upadłościowe. Przepis ten obejmuje swoim zakresem podmioty, wobec których dopiero w trakcie prowadzonego postępowania restrukturyzacyjnego wszczęto postępowanie likwidacyjne lub upadłościowe. Przez wszczęcie postępowania upadłościowego należy rozumieć wydanie postanowienia sądu o ogłoszeniu upadłości, a takie postanowienie zostało wydane przez Sąd Rejonowy w Poznaniu w dniu 26 czerwca 2003 r., czyli w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, niezakończonego decyzją o zakończeniu restrukturyzacji (art. 21 ust. 1 powołanej ustawy).

3.8. Na zakończenie należy zauważyć, że okoliczności podniesione w podsumowaniu uzasadnienia skargi kasacyjnej (mające mieć miejsce po umorzeniu postępowania upadłościowego z uwagi na to, że majątek masy upadłości nie wystarcza nawet na zaspokojenie kosztów tego postępowania) mają charakter okoliczności faktycznych i jako takie nie mogą stanowić uzasadnienia podnoszonych tam argumentów mających przemawiać za przyjęciem postulowanej przez stronę skarżącą wykładni przepisu prawa materialnego. Niezależnie od tego wymaga podkreślenia, że w zakresie ustaleń faktycznych nie zostały podniesione żadne zarzuty w skardze kasacyjnej.

3.9. Z powyższych względów skarga kasacyjna, jako niemająca usprawiedliwionych podstaw, podlega oddaleniu na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 tej ustawy.