Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 390/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2006-03-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 60 ust. 1
journal: Dz.U. 1991 nr 101 poz 444
law: Ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Zaremba (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędzia WSA Alicja Polańska Protokolant Karolina Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2006 r. sprawy ze skargi R. w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2002 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60), art. 2 ust 1 pkt 3, art. 3 ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, uchwały Nr XXXII/229/2001 Rady Miejskiej z dnia 8 listopada 2002 r. w sprawie stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Zachodniopomorskiego z 2001 r. Nr 51 poz. 1409) - Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania R. w S. od decyzji Burmistrza Miasta i Gminy z dnia [...] Nr [...] w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2002 r. na kwotę [...] zł uchyliło decyzję organu I instancji i określiło podatnikowi wysokość zobowiązania w przedmiotowym podatku na 2002 r. na kwotę [...] zł.

Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że Burmistrz Miasta i Gminy określił wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości należnym od R. w S. za 2002 r. za grunty posiadane w gminie na podstawie umowy użytkowania zawartej w dniu [...] z Dyrektorem Generalnym Lasów Państwowych reprezentowanych przez Nadleśniczego i Nadleśnictwa. W wyniku postępowania Burmistrz ustalił, że R. po wejściu w posiadanie gruntów, nie deklarował i nie płacił za nie podatku od nieruchomości.

W odwołaniu od tej decyzji R. w S. wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania oraz przyznanie kosztów postępowania podniósł, że opodatkowane grunty nie podlegają podatkowi od nieruchomości lecz, że są objęte ustawą o lasach i zwolnione są z podatku leśnego.

Ponadto w odwołaniu zakwestionowano podmiotowość podatkową zarzucając, że R. nie zawarł umowy użytkowania z właścicielem gruntów - Skarbem Państwa, lecz z ich zarządcą - Lasami Państwowymi.

Odwołujący zarzucił również błędy w ustaleniach faktycznych, które spowodowały błędne ustalenie kwoty podatku oraz błędnie wyliczenie odsetek, nie wyjaśniając jednak na czym te błędne ustalenia polegają.

Organ I instancji przekazując odwołanie przyznał, że do opodatkowania przyjęto zawyżoną powierzchnię, gdyż źle zsumowano powierzchnię działek, które odjęto od powierzchni opodatkowanej z powodu tego, że nie było możliwe dokładne określenie wielkości terenów różnych znajdujących się w oddziałach mieszczących się w działkach. Jest to działka [...] o powierzchni [...] ha i działka [...] o powierzchni [...] ha - obie w obrębie B., oraz działka [...] o powierzchni [...] ha o obrębie S. i działka [...] o powierzchni [...] ha w obrębie G.

Faktyczna powierzchnia odjęta od powierzchni opodatkowanej wynosi zatem [...] ha, a nie, jak przyjęto do wymiaru [...] ha.

Tym samym powierzchnia do opodatkowania to [...] ha ([...] m2), a nie jak opodatkowano [...] ha ([...] m2).

Samorządowe Kolegium Odwoławcze mając powyższe na względzie po analizie materiału dowodowego stwierdziło, że powierzchnia gruntu, który opodatkowano, została zawyżona o [...] m2.

Dlatego organ odwoławczy uchylił zaskarżoną decyzję Burmistrza Miasta i Gminy i określił podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2002 r. na kwotę [...] zł, przyjmując [...] m2 powierzchni gruntów podlegających opodatkowaniu, z zastosowaniem stawki podatku uchwalonego przez Radę Miejską dla gruntów pozostałych na rok 2002 w wysokości [...] zł za l m 2 powierzchni.

Organ odwoławczy zauważył również, że określając wysokość zobowiązania podatkowego nie ma obowiązku wyliczenia wysokości odsetek za zwłokę przypadających na dzień wystawienia decyzji. Odsetki nalicza bowiem sam podatnik i wysyła je bez wezwania organu podatkowego stosownie do art. 53 § 3 i art. 55 § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, że nie zasługują one na uwzględnienie.

Twierdzenie podatnika co do tego, jakoby opodatkowane grunty nie podlegały opodatkowaniu lecz, że obejmuje je ustawa o lasach, są mało, że błędne, ale w dodatku nawzajem się wykluczają. Odwołujący bowiem raz wywodzi, że są to grunty związane z gospodarką leśną a w następnym akapicie zalicza je do gruntów niezwiązanych z gospodarką leśną wymienionych w art. 60 ustawy o lasach, po to, aby dojść do konkluzji, że są one zwolnione z podatku leśnego, co jednakże wcale nie oznacza, jego zdaniem, że podlegają podatkowi od nieruchomości.

Argumenty te podatnik wspiera dodatkowym twierdzeniem, że dla opodatkowanych gruntów sporządzony jest plan urządzenia lasu.

Organ odwoławczy pokreślił, że przedmiotem opodatkowania są tylko grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako tereny różne.

Zaświadcza o tym organ, który ewidencje prowadzi, czyli Starosta Powiatu.

Wpis w ewidencji gruntów i budynków jest podstawą naliczenia podatków zgodnie z art. 21

ust 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 100 poz. 1086 z późn. zm.), który brzmi: "Podstawą planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń oznaczenia nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków".

Organ podatkowy jest zatem związany tym, że grunty przypisane R. są terenami różnymi o symbolu "Tr" .

Rozstrzyga to jednoznacznie, zdaniem Kolegium, że grunty te nie podlegają ustawie o lasach, gdyż ta zajmuje się tylko gruntami sklasyfikowanymi w ewidencji gruntów i budynków jako lasy i noszącymi symbol "Ls". Symbol ten noszą wszystkie grunty wymienione w ustawie o lasach jako "las", więc również grunty związane z gospodarką leśną.

Tak wynika z przepisu wykonawczego do ustawy - Prawo kartograficzne i geodezyjne, którym jest rozporządzenie Ministra Ochrony Środowiska, Zasobów Naturalnych i Leśnictwa z 28 grudnia 1989 r. w sprawie szczegółowych zasad sporządzenia planu urządzenia lasu, uproszczonego planu urządzenia lasu oraz inwentaryzacji lasu (Dz. U. z 1999 r. Nr 3 poz. 16). Już z samej nazwy wynika, że plan ten obejmuje tylko grunty o symboli "Ls", czyli grunty będące w świetle ustawy lasem.

Celem planu urządzenia lasu jest racjonalne zagospodarowanie lasów poprzez właściwe

nasadzenie pożądanymi gatunkami drzew i wyrąb gospodarczy z uwzględnieniem funkcji ochrony przyrody, środowiska, krajobrazu itp.

Tego rodzaju działalności nie prowadzi się na terenach niebędących lasem.

Wśród gruntów oddanych w użytkowanie wojsku są również lasy i dla nich sporządzony jest plan urządzenia lasu, ponieważ Lasy Państwowe, mimo oddania ich w użytkowanie, zgodnie z umową nadal prowadzą na nich gospodarkę leśną, o ile Kolegium wiadomo, płacą za te grunty podatek leśny.

Nieopłacony jest jednak podatek za tereny, które lasem nie są, a które wojsko wykorzystuje dla swoich celów.

Tereny różne nie są lasem i nie są użytkiem rolnym, powinny być więc opodatkowane podatkiem od nieruchomości i w tym zakresie decyzja organu I instancji jest prawidłowa.

Odnośnie zarzutu, że R. w S. nie ma obowiązku płacić podatku za użytkowane grunty, Kolegium wskazało, że kwestia ta była już rozstrzygnięta przed Kolegium w identycznych stanach faktycznych i prawnych.

Powtórzyć zatem należy, że nietrafny jest zarzut, że skoro umowa użytkowania z 1999 r. nie została zawarta w właścicielem lecz z zarządcą - to nie ma zastosowania przepis art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (w brzmieniu obowiązujących w 1999 r.) i w konsekwencji odwołujący się nie jest podatnikiem.

Obowiązek podatkowy za użytkowane grunty przeszedł na R. w S. na mocy umowy użytkowania z dnia [...] zawartej w trybie art. 40 ustawy o lasach z Dyrektorem Generalnym Lasów Państwowych reprezentowanym przez Nadleśniczego Nadleśnictwa.

Umowa ta w świetle prawa jest umową zawartą bezpośrednio z właścicielem gruntów czyli Skarbem Państwa. Wynika to wprost z przepisu art. 32 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach, który brzmi: "Lasy Państwowe jako państwowa jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej reprezentuje Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia'" z art. 33 ust. 1 pkt 1 tej samej ustawy, który brzmi: "Dyrektor Generalny .. reprezentuje Skarb Państwa w stosunkach cywilnoprawnych w zakresie swego działania..." z art. 35 ust. 1 pkt 1: "w szczególności nadleśniczy reprezentuje Skarb Państwa w stosunkach cywilnoprawnych, w zakresie swego odwołania...". Przepisy te jednoznacznie rozstrzygają, że umowa użytkowania, którą zawarł R. z Dyrektorem Generalnym Lasów Państwowych za pośrednictwem Nadleśniczego Nadleśnictwa, jest umową zawartą z właścicielem - Skarbem Państwa. Oznacza to, że obowiązek podatkowy za grunty stanowiące przedmiot umowy, m.in., w podatku od nieruchomości, przeszedł na aktualnego użytkownika.

Dalsze przekazanie tych gruntów protokołem zdawczo-odbiorczym jednostce wojskowej

niczego w stanie prawnym nie zmienia, gdyż jest tylko realizacją przypisanego R. obowiązku zarządzania nieruchomościami posiadanymi przez wojsko. Zarówno jednostka wojskowa jak i R. są jednostkami podległymi Ministrowi Obrony Narodowej z upoważnienia którego została zawarta umowa użytkowania stanowiąca podstawę obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. W obydwu przypadkach stroną jest Minister Obrony Narodowej.

Podatnikiem za grunty oddane przez Lasy Państwowe w imieniu Skarbu Państwa w użytkowanie R. w S. działającym z upoważnienia Ministra Obrony Narodowej jest, będący stroną tej umowy, użytkownik.

Powierzchnia przyjęta do opodatkowania została ustalona na podstawie danych uzyskanych od organu prowadzącego ewidencję gruntów i budynków czyli Starosty Powiatu i w trakcie postępowania została zweryfikowana. Nie jest to okoliczność sporna.

Stawka podatku wynika ze stosownej Uchwały Rady Miejskiej. Kwota podatku została zatem wyliczona prawidłowo. Odnośnie żądania zwrotu kosztów postępowania zawartego odwołaniu Kolegium wyjaśniło, że postępowanie podatkowe prowadzone jest pod rządami Ordynacji podatkowej i kwestia kosztów uregulowana jest w art. 264-271.

Podatnik nie wykazał, że poniósł koszty mieszczące się w Katalogu kosztów wymienionych w/w przepisach, a z kolei z urzędu nie podejmowano czynności, za które przysługuje zwrot kosztów.

Powyższa decyzja ostateczna zaskarżona została do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Szczecinie. Domagając się uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia R. w S. zarzucił:

- sprzeczność istotnych ustaleń organów podatkowych z treścią zgromadzonego materiału dowodowego, poprzez przyjęcie, iż umowa o użytkowanie wyłączyła faktyczne gospodarowanie przez Nadleśnictwo i na gruntach objętych opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości nie jest prowadzona gospodarka leśna w oparciu o istniejący plan urządzenia lasu,

- naruszenia prawa materialnego, art. 3 i 6 ust 1 w zw. z art. 60 i 62 ustawy o lasach (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 56 poz. 697 ze zm.) przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie poprzez przyjęcie, że powołane przepisy nie mają zastosowania do ustalonego stanu faktycznego i prawnego,

- art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 100 poz. 1086 ze zm.) przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie i objęcie zaskarżoną decyzją przedmiotu opodatkowania będącego lasem czyli nie podlegającego w/w ustawie,

- naruszenie .art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 1991 r. Nr 9 poz. 31 ze zm.) w zw. z art. 348 Kodeksu cywilnego przez błędną wykładnię i przyjęcie, że poprzez zawarcie umowy o przekazaniu nieruchomości w użytkowanie z Nadleśnictwem na R. ciąży obowiązek podatkowy, w sytuacji gdy w/w przepis zawęża ten krąg posiadaczy, którzy zawarli umowę z właścicielem, innego tytułu prawnego lub umowy zawartej z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa albo ustanowionego zarządu w sytuacji gdy Nadleśnictwo oraz R. występują jako reprezentanci tego samego właściciela podmiotu stosunków prawnych jakim jest Skarb Państwa, a ponadto, że skarżący jest faktycznym posiadaczem nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania,

- naruszenie przepisów postępowania przez odrzucenie w prowadzonym postępowaniu dowodu z oświadczenia Nadleśnictwa o istnieniu planu urządzenia lasu, między innymi dla terenów objętych postępowaniem, co w istotny sposób rzutuje na rozstrzygnięcie sprawy.

W uzasadnieniu skargi podano, że zgodnie z porozumieniem Ministrów Obrony Narodowej oraz Ochrony Środowiska, Zasobów Naturalnych i Leśnictwa z dnia 1 czerwca 1994 r. w sprawie korzystania z obszarów leśnych na potrzeby związane z obronnością i bezpieczeństwem Państwa i z umową z [...] pomiędzy Nadleśnictwem a R. w S., przekazano obszar leśny położony w Gminie do korzystania na potrzeby związane z obronnością i bezpieczeństwem Państwa i zobowiązano użytkownika do jego utrzymania zgodnie z powyższym porozumieniem. Część tych gruntów, została sklasyfikowana w ewidencji gruntów jako "tereny różne". Grunty te są jednocześnie objęte planem urządzenia lasu dla Nadleśnictwa w Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych w S.

Na gruncie przepisów ustawy o lasach (art. 3 i art. 6 ust. 1) przedmiotowe tereny należy zdaniem skarżącego zaliczyć do gruntów związanych z gospodarką leśną. W myśl porozumienia gospodarkę leśną na obszarach leśnych będących przedmiotem umowy prowadzą właściwe nadleśnictwa na zasadach ogólnych na podstawie planów urządzenia lasu z uwzględnieniem potrzeb wojskowych jednostek organizacyjnych. Umowa użytkowania obszaru leśnego nie wyłącza go zatem z kategorii gruntów związanych z gospodarka leśną. Stanowisko takie zajął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z dnia 6 kwietnia 2005 r. sygn. akt ISA/O 50/05. Gdyby przyjąć, że przedmiotowe grunty nie są związane z gospodarka leśną, to również nie ma podstaw prawnych do opodatkowania ich podatkiem od nieruchomości. Według dosłownego brzmienia art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty nie objęte przepisami o podatku rolnym i leśnym, a zatem tylko takie grunty, w odniesieniu do których przepisy o podatku rolnym i leśnym nie mają zastosowania. Z unormowania art. 60 ust. 1 ustawy o lasach wynika jedynie, że opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają wszystkie lasy, z wyjątkiem nie związanych z gospodarka leśną, zajętych na ośrodki wypoczynkowe, działki budowlane i rekreacyjne oraz wyłączonych decyzjami administracyjnymi z gospodarki leśnej na inne cele niż leśne. Dodatkowo w myśl art. 62 ustawy o lasach zwalnia się z podatku leśnego lasy z drzewostanem w wieku 40 lat i lasy wpisane do rejestru zabytków. Z przepisów ustawy o lasach wynika jedynie, że grunty nie związane z gospodarką leśną nie podlegają opodatkowaniu podatkiem leśnym, co nie może oznaczać, że grunty te nie zostały objęte przepisami tej ustawy. Wniosek taki byłby uzasadniony tylko wówczas, gdyby w tekście ustawy o lasach był przepis stanowiący, że przepisy tej ustawy nie mają zastosowania do gruntów nie związanych z gospodarką leśną. wobec braku takiego przepisu, nie można stosować w drodze analogii innej ustawy, zaś potwierdzeniem stosowania do przedmiotowych gruntów ustawy o lasach jest choćby objęcie ich planem urządzenia lasu, sporządzonym dla lasów w rozumieniu tej ustawy. Należy podkreślić, że taka właśnie technika legislacyjna jest stosowana w systemie polskiego prawa podatkowego, co podkreśla w orzecznictwie Naczelny Sąd Administracyjny (np. wyrok NSA z dnia 11 sierpnia 1999 r., ISA/Gd 1631/97 -ONSA 2000/3/111).

Skoro zatem w ustawie o lasach brak jest wyraźnego przepisu stanowiącego, że w odniesieniu do gruntów nie związanych bezpośrednio z gospodarką leśną nie mają zastosowania przepisy tej ustawy, jest zaś przepis, że grunty te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem leśnym, to należy przyjąć, że grunty te są objęte przepisami ustawy o lasach.

Przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości określa ustawa o podatkach i opłatach lokalnych i są nimi "grunty nie objęte przepisami o podatku rolnym lub leśnym". Dopiero w wyniku wstępnej oceny, iż dany grunt nie podlega regulacjom tych obu ustaw, możemy odnieść się do klasyfikacji gruntów zawartej w przepisach ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz wydanych na podstawie tej ustawy przepisów wykonawczych.

Zdaniem skarżącego, pierwszeństwo mają przepisy definiujące, w niniejszym przypadku ustawa o lasach. To ona zalicza określone grunty do lasów, wskazując także na sposób ich wykorzystania. Z tym elementem związany jest plan urządzenia lasu, prowadzenie na danym gruncie planowej gospodarki leśnej, a nie oznaczenie ewidencji, często nieaktualnej.

Przywołana w zaskarżonej decyzji treść art. 21 ust. 1 Prawo geodezyjne i kartograficzne wyraźnie wskazuje, że chodzi o wymiar podatku, a nie zaliczenie danego gruntu do przedmiotu opodatkowania.

Odmowa Kolegium przyjęcia jako dowód, oświadczenia Nadleśnictwa o istnieniu planu urządzenia lasu, stanowiła rażące przepisów postępowania, a nieprzeprowadzony dowód, wpływa w sposób zasadniczy na sytuację podatnika.

Skarżąca zarzuciła ponadto, że w prowadzonym postępowaniu organ podatkowy nie poddał wnikliwej analizie istotnej okoliczności jaką jest prawidłowe wskazanie podmiotu w podatku od nieruchomości i mimo postawionego w tej mierze zarzutu Samorządowe Kolegium Odwoławcze, podtrzymało stanowisko organu podatkowego, powielając ten sam błąd polegający na odwołaniu się jedynie do umowy. Co prawda przywołany jest art. 2 ust. l pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. jednak brak jest wykazania, że stan faktycznoprawny uzasadnia zastosowanie wskazanego przepisu. Przepis ten warunkuje uznanie osoby fizycznej, prawnej oraz jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej za podatnika z podatku od nieruchomości od zaistnienia szczególnej przesłanki jaką jest zawarcie z właścicielem umowy i faktyczne posiadanie nieruchomości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze skupiło się wyłącznie na fakcie zawarcia umowy, nie rozpatrując natomiast, jaki charakter ma ta umowa, kto jest stronami tej umowy i jakie z tego faktu mogą płynąć konsekwencje. Zdaniem skarżącego, w niniejszym przypadku po obu jej stronach występuje Skarb Państwa jako właściciel nieruchomości. Wykluczone jest zatem, skuteczne twierdzenie, że właściciel przekazuje sobie w posiadanie nieruchomości w formie prawnie skutecznej umowy. Zawarcie tej umowy nie rodzi samo w sobie żadnych skutków prawnych w stosunkach właścicielskich, z których następnie można by wywodzić skutki publicznoprawne w postaci powstania obowiązku podatkowego. W tej konstrukcji właściciel jakim jest Skarb Państwa występowałby w podwójnej roli.

Pomimo powyższych twierdzeń, z ostrożności wskazano też, że przy rozpatrywaniu obowiązku w podatku od nieruchomości w stosunku do osób nie będących właścicielami, posiadaczami samoistnymi lub użytkownikami wieczystymi istotna jest faktyczna więź, władztwo nad nieruchomością. Gdyż taka konstrukcja jest podstawą obciążenia skarżącej podatkiem od nieruchomości. Posiadaczem jest ten kto rzeczą faktycznie włada, a w stanie faktycznym sprawy, posiadanie nieruchomości nie jest w ręku skarżącej.

I tutaj po raz kolejny SKO odwołuje się do umowy, umowa nie jest sama w sobie wystarczającym elementem obciążenia skarżącej podatkiem od nieruchomości. Przywołane przepisy wskazują na fakt bycia posiadaczem i kolejny, iż fakt ten wynika z umowy. Zatem obie przesłanki muszą wystąpić jednocześnie, brak którejkolwiek powoduje, iż nie jest ona podatnikiem w podatku od nieruchomości. To, że skarżąca nie jest posiadaczem, czyli w rozumieniu Kodeksu cywilnego, nie można jej przypisać istotnych cech posiadania w postaci woli i faktycznego władztwa na rzeczą, jest w tej sprawie bezsporne.

Zestawienie tych dwóch okoliczności, od których uzależnia przyznanie statusu podatnika w podatku od nieruchomości wskazuje, że R. w S. nie można przypisać statusu podatnika tego podatku.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zaistniały między stronami spór dotyczy dwóch kwestii.

Przede wszystkim, czy organy podatkowe dokonały prawidłowych ustaleń w zakresie przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości uznając za podlegający opodatkowaniu tym podatkiem obszar leśny oddany w użytkowanie dla potrzeb obronności R. w S., czy grunt ten podlegać winien reżimowi ustawy o lasach i opodatkowaniu podatkiem leśnym.

Po drugie - czy w konsekwencji powyższego istniały podstawy do obciążenia obowiązkiem podatkowym tego podmiotu jedynie użytkującego sporne grunty na podstawie umowy z ich zarządcą - Lasami Państwowymi.

Stosownie do przepisu art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9 poz. 31 ze zm.), w jego brzmieniu obowiązującym w stanie prawnym sprawy, tj. w roku 2002, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty nie objęte przepisami o podatku rolnym lub leśnym. w myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 tej ustawy podatnikami tego podatku są także posiadacze nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli ich posiadane wynika z umowy zawartej z właścicielem lub z innego tytułu prawnego.

Natomiast zgodnie z art. 60 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 10991 r. o lasach (Dz. U. Nr 101, poz. 444 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają wszystkie lasy, z wyjątkiem nie związanych z gospodarka leśną, zajętych na ośrodki wypoczynkowe, działki budowlane i rekreacyjne oraz wyłączonych decyzjami administracyjnymi na cel inne niż leśne, natomiast lasem w rozumieniu tej ustawy (art. 3) jest grunt o zwartej powierzchni co najmniej 0,10 ha, pokryty roślinnością leśną (uprawami leśnymi) - drzewami i krzewami oraz runem leśnym -lub pozbawiony jej przejściowo: przeznaczony do produkcji leśnej lub stanowiący rezerwat przyrody względnie wchodzący w skład parku narodowego albo wpisany do rejestru zabytków, jak również grunt związany z gospodarką leśną, zajęty pod wykorzystywane dla potrzeb gospodarki leśnej: budynki i budowle, urządzenia melioracji wodnej, linie podziału przestrzennego lasu, drogi leśne, tereny pod liniami gospodarczymi, szkółki leśne, miejsca składowania drewna, a także wykorzystywane na parkingi leśne i urządzenia turystyczne.

Ponadto należy wskazać, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. Nr 30, poz. 163 z późno zm.) podstawa planowania

gospodarczego, planowania przestrzennego wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki państwowej i gospodarki gruntami powinny być dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Przez ewidencję tę rozumie się jednolity dla kraju, systematycznie aktualizowany zbiór informacji o gruntach, budynkach i lokalach, ich właścicielach oraz o innych osobach fizycznych lub prawnych władających gruntami, budynkami i lokalami (art. 2 pkt 8 w/w ustawy). Według przepisów art. 20 tejże ustawy, ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące gruntów, tj. przede wszystkim ich położenia, granic, powierzchni, rodzaju użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, przy czym grunty rolne i leśne obejmuje ona gleboznawczą klasyfikację gruntów, przeprowadzoną w sposób jednolity dla całego kraju na podstawie urzędowej tabeli klas gruntowych, zaś w odniesieniu do gruntów leśnych ewidencję tę prowadzi się z uwzględnieniem przepisów o lasach. Prowadzenie ewidencji gruntów i budynków oraz gleboznawczej klasyfikacji gruntów należy do zadań starostów (art. 22 ust. 1).

Wynika z przedstawionych regulacji, iż o zaliczeniu określonego gruntu do przedmiotów wyłączonych z opodatkowania podatkiem od nieruchomości decyduje w istocie informacja o rodzaju danego użytku gruntowego zawarta w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez starostę. Zakwalifikowanie w tejże ewidencji określonego użytku gruntowego jako użytku leśnego oznacza, iż nie podlega on opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości i że objęty jest on przepisami o podatku leśnym. Bez znaczenia dla tego opodatkowania pozostają zatem, wbrew temu co wywodzi się w skardze, informacje o charakterze określonego użytku gruntowego wynikające ze źródeł innych aniżeli ewidencja gruntów i budynków (plany urządzenia lasu), prowadzona w oparciu o regulację zawartą w ustawie - Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie.

Jest w rozpatrywanej sprawie okolicznością faktyczną przez stronę skarżącą nie zakwestionowaną, że ewidencja gruntów i budynków, prowadzona przez właściwy w tej mierze organ, zawiera informację o zaklasyfikowaniu opodatkowanych zaskarżoną decyzją gruntów do użytków nie będących lasem, oznaczonych symbolem "Ls", lecz do użytków gruntowych określonych jako "tereny różne" i oznaczonych symbolem "Tr". Tak więc, na gruncie obowiązującej w stanie prawnym sprawy (tj. w roku 2002) regulacji zawartej w ustawie z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (art. 3 ust. 1 pkt 3), będące przedmiotem spornego opodatkowania grunty stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości i przez organy podatkowe obu instancji zasadnie opodatkowaniem tym zostały objęte, skoro w postępowaniu podatkowym informacje wynikające z ewidencji gruntów i budynków, a dotyczące rodzaju danego użytku gruntowego, są dla tych organów wiążące. W świetle przedstawionych wyżej postanowień zarówno ustawy podatkowej, jak i ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne za bezzasadny w zupełności uznać należy podniesiony w skardze zarzut dotyczący błędnego zakwalifikowania spornych użytków gruntowych do kategorii nie będącej użytkiem leśnym. Ocena zgodności takiego zakwalifikowania z rzeczywistym stanem rzeczy nie należy bowiem do kompetencji organu podatkowego, wobec czego przyjęcie przez ten organ wynikający z ewidencji gruntów i budynków informacji za podstawę ustalenia obowiązku podatkowego w podatku od, nieruchomości nie może być uznane za dokonane z naruszeniem przepisów prawa. Wobec powyższego bezzasadny pozostaje zarzut skarżącego dotyczący odrzucenia przez organy podatkowe w postępowaniu podatkowym dowodu z oświadczenia Nadleśnictwa, z którego to dokumentu miałoby wynikać inne niż ujawnione w ewidencji wykorzystywanie gruntów, jak również twierdzenie skarżącego, iż dla potrzeb określenia przedmiotu opodatkowania w niniejszej sprawie zastosowanie ma wyłącznie ustawa o lasach a ewidencja gruntów ma służyć jedynie technicznej klasyfikacji gruntów nie przesądzającej o zaliczeniu danych terenów do lasów, gruntów rolnych czy innych.

Skład orzekający w niniejszej sprawie zajmuje w tej kwestii stanowisko wyrażone w wyrokach tut. Sądu np. w sprawach sygn. akt ISA/Sz 388/05, ISA/Sz 151/05, ISA/Sz 424/04, ISA/Sz 603/04. Oznacza to, że nie podziela poglądu przedstawionego w wyroku WSA w Olsztynie z dnia 6 kwietnia 2005 r. - sygn. akt ISA/OI 50/05 na który powołano się w skardze.

Odnośnie zarzutu nieprawidłowego wskazania podmiotu opodatkowania, należy

podkreślić, o czym była już mowa wyżej, że podatnikiem podatku od nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, jest osoba fizyczna, osoba prawną i jednostka organizacyjna będąca posiadaczem tych nieruchomości lub ich części jeżeli jej posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem. Skarb Państwa w stosunkach cywilnoprawnych

jest podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia państwowego, nienależącego do innych państwowych osób prawnych (art. 34 kc). jest on szczególną osoba prawna, różniącą

się od innych osób prawnych tym, że nie zarządza żadną częścią mienia państwowego, gdyż całe mienie znajduje się w zarządzie innych państwowych osób prawnych lub państwowych jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej. Czynności związane z zarządzaniem wykonują państwowe jednostki organizacyjne. Między innymi, jak wynika z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 28.09.1991 r. o lasach (Dz. U. Nr 101, poz, 444 ze zm.) lasy stanowiące własność Skarbu Państwa pozostają W zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, zwanego też w tej ustawie w skrócie "Lasami Państwowymi", które jako państwowa jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej reprezentuje Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia (art. 32 ust. 1) i w skład którego wchodzą m.in. takie jednostki organizacyjne jak regionalne dyrekcje Lasów Państwowych oraz nadleśnictwa.

Jest w rozpatrywanej sprawie okolicznością również niesporną, że w posiadanie użytków gruntowych opodatkowanych zaskarżoną decyzją R. w S., wszedł w wyniku wykonania umowy o przekazaniu określonych gruntów w użytkowanie, jaka w dniu [...] zawarta została przez nadleśniczego Nadleśnictwa, działającego z upoważnienia Dyrektora Generalnego Lasów Państwowych. Skarżący zarzuca, iż organy nie dokonały oceny powyższej umowy. Zdaniem Sądu, zarzut ten jest bezpodstawny i nie znajduje odzwierciedlenia w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Sąd podziela stanowisko organów, iż zawarcie tej umowy pociągnęło za sobą określone skutki prawnopodatkowe w postaci obciążenia skarżącego podatkiem od nieruchomości. Nie ulega wątpliwości, iż umowa o udostępnieniu części obszarów leśnych dla potrzeb obronności, zawarta przez "Lasy Państwowe" z punktu widzenia prawa cywilnego jest umowa ze Skarbem Państwa działającym jako właściciel nieruchomości. Z ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe wynika, iż w 2002 r. zarówno Lasy Państwowe, jak i R. miały przymiot posiadacza nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa. Jednak posiadanie Lasów Państwowych wynikało z oddania jej w trwały zarząd (ustanowienia na jej rzecz) gruntów stanowiących własności Skarbu Państwa. Z kolei posiadanie R. stanowiło posiadanie zależne i wynikało z umowy przekazania tych gruntów, a więc z umowy zawartej w właścicielem w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W przypadku, gdy w wyniku umowy cywilnoprawnej zawartej z państwową jednostką organizacyjną przekazano w posiadanie zależne nieruchomość stanowiącą własność Skarbu Państwa, obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu zależnym (podobny pogląd wyrażony w uchwale składu pięciu sędziów NSA z dnia 19.08.1006 r. , FPK 9/96, ONSA 1996 nr 4, poz. 152). Zatem w wyniku objęcia przekazanych gruntów w posiadanie R., stał się podatnikiem podatku od nieruchomości należnego od tychże gruntów i fakt zarządzania tymi gruntami przez inny podmiot - jednostkę wojskową nie wywołuje żadnych skutków prawnopodatkowych.

Dlatego mając na uwadze wszystko powyższe, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 20 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę jako nieuzasadnioną.