Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 679/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2019-11-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1, par.2 i par. 4
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia WSA Marek Kraus (spr.), Protokolant Starszy asystent sędziego Dorota Łabuda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 listopada 2019 r. sprawy ze skargi E. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 15 stycznia 2019 r., nr [...], [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną decyzją z dnia 15 stycznia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] (dalej jako "Dyrektor IAS"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 220 § 2 oraz art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i 4, art. 108 § 1, § 2 pkt 3 i § 3, art. 116 § 1, 2 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm. - dalej jako "O.p."), po rozpatrzeniu odwołania E. S. (dalej jako "Skarżąca", ,,Strona’’) od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. (dalej jako "Naczelnik US") z dnia 14 czerwca 2018 r. w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącej – byłego prezesa zarządu A Sp. z o.o. (dalej jako "Spółka") solidarnie ze Spółką, za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za lipiec i grudzień 2015 r. oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy:

2.1. Spółka nie uregulowała podatku od towarów i usług za lipiec i grudzień 2015 r. oraz podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. W związku z tym powstały zaległości podatkowe w rozumieniu art. 51 § 1 i 2 O.p.

Naczelnik US przeprowadził postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącej - byłego prezesa zarządu Spółki solidarnie ze Spółką za ww. zaległości podatkowe tej Spółki wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.

2.2. Decyzją z dnia 14 czerwca 2018 r. Naczelnik US orzekł o odpowiedzialności podatkowej Skarżącej, jako byłego prezesa zarządu Spółki, solidarnie ze Spółką, za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za lipiec i grudzień 2015 r. oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego

2.3. W wyniku rozpatrzenia wniesionego przez Skarżącą odwołania, Dyrektor IAS decyzją z dnia 15 stycznia 2019 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy, przywołując treść art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4, art. 108 § 1, § 2 pkt 3 i § 3 oraz art. 116 § 1, 2 i 4 O.p., stwierdził, że należności Spółki wynikają ze złożonych deklaracji. Natomiast postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki za jej zaległości zostało wszczęte na podstawie trzech tytułów wykonawczych z dnia 23 lipca 2015 r., 5 listopada 2015 r. i 3 marca 2016 r. Organem egzekucyjnym był jednocześnie wierzyciel – Naczelnik US. Zatem postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki zostało wszczęte przed dniem wszczęcia w dniu 2 maja 2018 r. postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej Skarżącej.

Kolejno organ wskazał, że Skarżąca została powołana w skład zarządu Spółki z dniem 28 marca 2011 r. i pełniła ww. funkcję do dnia 5 września 2016 r., co wynika z uchwał Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki. Zatem Skarżąca pełniła obowiązki prezesa zarządu Spółki w czasie, w którym upływał termin płatności zobowiązań ww. Spółki, przy czym wówczas była jedynym członkiem zarządu Spółki.

W trakcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Spółki nie ustalono majątku, z którego egzekucja byłaby w całości skuteczna. Spółka nie prowadzi działalności pod ostatnim znanym adresem siedziby ani pod wskazanym organowi adresem prowadzenia działalności gospodarczej. Organ egzekucyjny wystosował zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego do trzech banków, które w odpowiedzi informowały o braku środków na rachunkach bankowych (lub ich niskiej kwocie) oraz zbiegu egzekucji. W wyniku zastosowanych środków egzekucyjnych uzyskano środki w łącznej kwocie 6.703,67 zł, które zostały zaliczone na należności inne niż te objęte przedmiotowym postępowaniem. Spółka nie figuruje w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych. Spółka nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. Postanowieniem z dnia 16 kwietnia 2017 r. Naczelnik US umorzył postępowanie egzekucyjne do majątku Spółki. Z uwagi na okoliczność, iż w toku podejmowanych przez organ egzekucyjny działań do majątku Spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela w całości lub w znacznej części, organ stwierdził, że egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna.

Dyrektor IAS wskazał, że Spółka nie uregulowała należności z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r., podatku od towarów i usług za lipiec 2015 r. i grudzień 2015 r. oraz wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z tytułu nieopłaconych składek na: Fundusz Ubezpieczeń Społecznych za styczeń 2015 r. oraz za okres od marca 2015 r. do stycznia 2016 r.; Fundusz Ubezpieczeń Zdrowotnego za styczeń 2015 r. oraz za okres od marca 2015 r. do stycznia 2016 r.; Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za styczeń 2015 r. oraz za okres od marca 2015 r. do stycznia 2016 r.

Pierwsza i druga zaległość w płatnościach Spółki dotyczą nieuregulowania należności z tytułu składek na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych oraz Fundusz Ubezpieczeń Zdrowotnych za styczeń 2015 r. (termin płatności obu składek: 16 lutego 2015 r.). W ww. okresie obowiązywały przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (dalej "p.u.n."), której treść art. 11 ust. 1 i 2 oraz art. 21 ust. 1 organ przytoczył, stwierdzając, że Spółka stała się niewypłacalna z dniem 17 lutego 2015 r., ponieważ był to pierwszy dzień opóźnienia w zapłacie kolejnego zobowiązania publicznoprawnego. Od tego dnia istniały podstawy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłość Spółki. Spółka winna w 14-dniowym terminie wskazanym ww. ustawą, tj. najpóźniej licząc od dnia 17 lutego 2015 r. podjąć kroki zmierzające do ogłoszenia upadłości Spółki. Dyrektor IAS wskazał, że określenie przez organ I instancji innego terminu (liczonego od 1 kwietnia 2015 r.) nie miało wpływu na prawidłowość orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącej, bowiem jak wynika z pisma Sądu Rejonowego w stosunku do Spółki nie wpłynął żaden wniosek o ogłoszenie upadłości, postępowanie restrukturyzacyjne, o wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu.

Dyrektor IAS wskazał, że w trakcie postępowania Strona nie uprawdopodobniła, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jej winy. Skarżąca nie wskazywała mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Skarżąca w żaden sposób nie skonkretyzowała i nie zidentyfikowała rzekomo posiadanych przez Spółkę wierzytelności od kontrahentów i to pomimo wystosowanego wezwania. Zaś zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy potwierdza bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki.

Wobec tego organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie nie zaistniała żadna z przesłanek wyłączających odpowiedzialność za zaległości Spółki, o których mowa w art. 116 § 1 O.p., a orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej byłego prezesa zarządu - Skarżącej, solidarnej ze Spółką za ww. zaległości podatkowe tej Spółki wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego było zasadne.

3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz umorzenie postępowania, a także zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych, zarzucając:

1) naruszenie przepisów procesowego prawa podatkowego, a w szczególności art. 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 122 w zw. z art. 116 § 1 pkt 2 O.p., co polegało na tym, że organ, mając świadomość, że Spółka prowadziła działalność handlową o znacznych rozmiarach, nie ustalił, czy Skarżąca posiada informacje odnośnie mienia tejże Spółki z którego możliwe było znaczne zaspokojenie wierzytelności podatkowych przysługujących Skarbowi Państwa, podczas gdy Spółka dysponuje wymagalnymi oraz nieprzedawnionymi wierzytelności w stosunku do jej kontrahentów opiewającymi na przybliżoną kwotę 500.000 euro i w związku z tym organ mógł zaspokoić przysługującą mu wierzytelność podatkową poprzez zajęcie wierzytelności handlowej przysługującej Spółce wobec jej kontrahentów;

2) naruszenie przepisów procesowego prawa podatkowego, a w szczególności art. 127, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 122 w zw. z art. 116 § 1 pkt 2 O.p., co polegało na tym, że organ, pomimo złożenia stosownego wniosku dowodowego przez Skarżącą, nie przeprowadził dowodu z przesłuchania Skarżącej oraz świadka na okoliczność posiadanych przez Spółkę wierzytelności wobec jej kontrahentów, ich wartości oraz statusu prawnego, pomimo, że okoliczności te są istotne z punktu widzenia oceny tego, czy zostały spełnione warunki stanowiące o uwolnieniu się Skarżącej od odpowiedzialności za długi podatkowe Spółki;

3) naruszenie przepisów procesowego prawa podatkowego, a w szczególności art. 127, art. 187 § 1, art. 191, art. 122 w zw. z art. 116 § 1 pkt 2 O.p., co polegało na tym, że organ bezzasadnie stwierdził, że na gruncie obowiązujących przepisów prawa:

a) nie spoczywa na nim obowiązek współdziałania ze Skarżącą w toku ustalania istnienia majątku zadłużonej Spółki z którego możliwe jest przeprowadzenie postępowania egzekucyjnego,

b) okoliczność bezskuteczności postępowania egzekucyjnego przeprowadzonego wobec zadłużonej Spółki może zostać wykazana w oparciu o postanowienie Naczelnika US z dnia 16 kwietnia 2017 r., podczas gdy z ugruntowanej praktyki wykładni powyższych regulacji prawnych wypływa konkluzja, że bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do całego majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela, zaś pod pojęciem bezskutecznej egzekucji należy zatem rozumieć sytuację, w której brak jest jakichkolwiek wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki, co tym samym prowadzi do konkluzji, że działający w granicach prawa organ administracji publicznej zobowiązany jest kooperować ze Stroną w celu ustalenia jakichkolwiek składników majątku dłużnej Spółki, orzekając zaś o kwestii tak doniosłej, jak przeniesienie na osobę trzecią odpowiedzialności za zadłużenie podatkowe spółki kapitałowej nie może opierać się na postanowieniu Naczelnika US z dnia 16 kwietnia 2017 r. wydanym w przedmiocie stwierdzenia bezskuteczności egzekucji w sytuacji gdy organ II instancji orzeka blisko dwa lata później od daty wydania tegoż postanowienia (połowa stycznia 2019 r.);

4) naruszenie przepisów procesowego prawa podatkowego, a w szczególności art. 127, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 122 w zw. z art. 116 § 1 pkt 2 O.p., co polegało na tym, że organ nie zrealizował wniosku dowodowego Skarżącej sformułowanego w treści odwołania i nie zobowiązał Spółki do przedłożenia dokumentów związanych z powstaniem po jej stronie wierzytelności wobec jej kontrahentów na kwotę zbliżoną do 500.000 euro wynikających z zawartych umów, ze zrealizowanych przez nią dostaw towarów do kontrahentów z siedzibą w Federacji Rosyjskiej oraz wystawionych przez Spółkę faktur VAT, podczas gdy przeprowadzenie tych dowodów jest istotne z punktu widzenia ustalenia stanu faktycznego sprawy, w szczególności zbadania, czy zaszły okoliczności prowadzące do zwolnienia Skarżącej od odpowiedzialności za długi podatkowe Spółki z uwagi na istnienie mienia Spółki z którego możliwe jest przeprowadzenie postępowania egzekucyjnego.

4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

5.1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

5.2. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2107) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 - dalej jako "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

5.3. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest ocena zasadności orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącej jako byłego prezesa zarządu Spółki wraz ze Spółką za jej zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za lipiec i grudzień 2015 r. oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi. Odmienność ocen dotyczy ustalenia w toku postępowania podatkowego, a następnie oceny przesłanek określonych w art. 116 § 1 i 2 O.p. stanowiących podstawę prawną rozstrzygnięcia organów podatkowych.

Istotą postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółek kapitałowych jest badanie przesłanek pozytywnych i negatywnych mających znaczenie dla określenia istnienia odpowiedzialności konkretnego członka zarządu. Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich – członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tych spółek, określa art. 116 § 1 O.p.

Według postanowień tego przepisu, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu 1) nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U. z 2017 r. poz. 1508 oraz z 2018 r. poz. 149 i 398) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy, bądź 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (§ 1). Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu [...] (§ 2). Przepisy te stosuje się również do byłego członka zarządu (§ 4).

W orzecznictwie utrwalił się pogląd, iż organ podatkowy zobowiązany jest wskazać okoliczność pełnienia obowiązków przez członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz, że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Natomiast inicjatywa dowodowa co do wykazania którejkolwiek z okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu, nie zwalniając organu podatkowego z obowiązku prowadzenia postępowania dowodowego w tym zakresie na podstawie pozostającego w dyspozycji organu materiału dowodowego, w tym przedstawianego przez członka zarządu (por. wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2018 r. sygn. akt II FSK 3637/15, wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 stycznia 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3298/15, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 19 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Po 1802/15 – wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl).

W niniejszej sprawie z akt postępowania podatkowego wynika w sposób nie budzący wątpliwości, że Skarżąca w okresie, w którym powstały zaległości objęte zaskarżoną decyzją była członkiem jednoosobowego zarządu Spółki. Termin płatności podatku od towarów i usług za lipiec i grudzień 2015 r. oraz podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. upłynął bowiem – odpowiednio – w sierpniu 2015 r., w styczniu 2016 r. i w marcu 2015 r. Natomiast Skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki od dnia 28 marca 2011 r. do dnia 5 września 2016 r., co potwierdzają: uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 23 marca 2011 r. oraz z dnia 5 września 2016 r., odpis pełny z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Spełniona więc została pierwsza pozytywna przesłanka uprawniająca do orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe Spółki. Okoliczność ta jest między stronami postępowania bezsporna.

W ocenie Sądu, organy podatkowe wykazały także zaistnienie drugiej z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 1 O.p., czyli bezskuteczność egzekucji wobec Spółki.

Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Pod pojęciem bezskutecznej egzekucji należy zatem rozumieć sytuację, w której nie ma wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki (por. wyroki NSA: z dnia 19 stycznia 2018 r. sygn. akt II FSK 3637/15, z dnia 20 stycznia 2017 r. sygn. akt I FSK 977/15; z dnia 3 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 807/17). W doktrynie prezentowany jest pogląd, że przesłanka bezskuteczności egzekucji zostaje spełniona tylko wówczas, gdy takie postępowanie egzekucyjne będzie wszczęte i prowadzone – czy to według przepisów Kodeksu postępowania cywilnego, czy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a także w razie oddalenia wniosku spółki o ogłoszenie upadłości z powodu braku majątku potrzebnego na zaspokojenie kosztów postępowania (zob. S. Babiarz, B. Dauter, R. M. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz do art. 116, publ. WKP 2017, System informacji Prawnej Lex nr 542149). Należy przy tym nadmienić, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p. do uznania egzekucji za bezskuteczną wystarczający jest choćby częściowy brak możliwości zaspokojenia wierzyciela. Wykazanie bezskuteczności egzekucji nie wymaga formalnego zakończenia postępowania egzekucyjnego, a okoliczność tą można wykazać za pomocą wszelkich dowodów (por. wyroki NSA z dnia 16 maja 2017 r. sygn. akt I FSK 654/15, z dnia 3 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 807/17).

Organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo przedstawił działania podejmowane w tym zakresie wobec Spółki, w wyniku których ustalono, że egzekucja okazała się bezskuteczna ze względu na brak majątku umożliwiającego podjęcie skutecznych czynności egzekucyjnych prowadzących do wyegzekwowania zaległości Spółki.

Organ odwoławczy wskazał na szereg czynności, które podjęto w celu ustalenia majątku, z którego można by skutecznie zaspokoić zaległości podatkowe Spółki, a które doprowadziły do wniosku, iż brak jest możliwości zaspokojenia zaległości podatkowych Spółki w całości lub w znacznej części: Spółka pod adresem siedziby ani pod adresem wykonywania działalności nie prowadzi działalności gospodarczej; Spółka nie figuruje w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych; Spółka nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców; Spółka nie posiada środków na rachunkach bankowych lub posiada na nich środki w znikomej wysokości.

Wobec faktu, że Spółka nie posiada majątku ruchomego i nieruchomego oraz wobec braku efektywności zastosowanych środków egzekucyjnych, Naczelnik US postanowieniem z dnia 16 kwietnia 2017 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki.

Przy czym, podejmując czynności egzekucyjne nie ograniczono się do jednego sposobu egzekucji, lecz poszukiwano wszelkich składników majątkowych mogących stanowić źródło środków pieniężnych.

Zatem słusznie organy uznały, że skoro nie ustalono majątku, z którego można by skutecznie zaspokoić zaległości podatkowe Spółki, co skutkowało umorzeniem postępowania egzekucyjnego, to w niniejszej sprawie wystąpiła przesłanka określona w art. 116 § 1 O.p., tj. egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna.

Nie ma przy tym racji Skarżąca, iż okoliczność bezskuteczności postępowania egzekucyjnego przeprowadzonego wobec Spółki nie może zostać wykazana w oparciu o postanowienie Naczelnika US o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Wskazać bowiem należy, że bezskuteczność tę stwierdza się na podstawie okoliczności wynikających z czynności przeprowadzonych w postępowaniu egzekucyjnym. Bezskuteczność egzekucji może być wykazana nie tylko na podstawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, ale także na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, na podstawie okoliczności wynikających z czynności przeprowadzonych w postępowaniu egzekucyjnym.

W ocenie Sądu podjęte przez organ działania dowodzą, że wierzyciel podatkowy pomimo podjętych starań, w tym w ramach przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego skierowanego do całego majątku zobowiązanej, nie uzyskał zaspokojenia w całości lub części. Zdaniem Sądu, na podstawie przedłożonych akt, nie ma wątpliwości, że nie zachodziła żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku dłużnika (brak ruchomości oraz nieruchomości a także środków pieniężnych, spółka nie prowadzi działalności).

Wbrew twierdzeniom Skarżącej organ odwoławczy nie twierdził, że nie spoczywa na nim obowiązek współdziałania ze Skarżącą w toku ustalania istnienia majątku zadłużonej Spółki, z którego możliwe jest przeprowadzenie postępowania egzekucyjnego. Wręcz przeciwnie – jak wskazują na to akta postępowania oraz treść zaskarżonej decyzji – organy aktywnie poszukiwały majątku Spółki, z której możliwe byłoby przeprowadzenie skutecznej egzekucji pozwalające na pokrycie zaległości podatkowych Spółki. Wskazano jakie czynności w tym celu przedsięwziął organ, jakie ustalenia wskutek ich przeprowadzenia poczyniono oraz powody, dla których umorzono prowadzone do majątku Spółki postępowanie egzekucyjne.

W tym stanie rzeczy, skoro w wyniku działań egzekucyjnych względem majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela, to prawidłowe było stanowisko organów, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Zdaniem Sądu, czynności podjęte przez organy administracji w zakresie wykazania bezskuteczności egzekucji przedmiotowej zaległości wyczerpywały dyspozycję norm art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w powiązaniu z art. 116 O.p., nakazujących organom podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (co czyni podniesiony w skardze zarzut naruszenia ww. przepisów bezskutecznym). Organy zebrały materiał dowodowy w sposób wyczerpujący oraz dokonały jego właściwej oceny, mając na względzie wszystkie znane okoliczności sprawy. Organ egzekucyjny aktywnie poszukiwał majątku spółki, jednak bezskutecznie wskutek braku majątku spółki, co znalazło odzwierciedlenie w materiale dowodowym sprawy. Wszystko to pozwala przyjąć, że spełniona została przesłanka bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p.

5.4. W ocenie Sądu prawidłowe jest też stanowisko Dyrektora IAS w kwestii niezaistnienia przesłanek uwalniających Skarżącą od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Przesłankami egzoneracyjnymi są: wykazanie przez członka zarządu, że we właściwym czasie zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości, lub że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy, a także wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowej spółki w znacznej części.

Obowiązek wykazania istnienia przesłanek wyłączających odpowiedzialność spoczywa na członku zarządu (por. wyrok NSA z dnia 30 października 2019 r. sygn. akt II FSK 3776/17). W rozpatrywanej sprawie Skarżąca nie uczyniła tego w sposób, który wykluczałby możliwość orzeczenia o jej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki.

Wymaga zaakcentowania – w kontekście podniesionych w skardze zarzutów – że obciążenie członków zarządu obowiązkiem wykazania przesłanek negatywnych przeniesienia na nich odpowiedzialności za zaległości podatkowe zarządzanych przez nich spółek nie pozostaje w sprzeczności z zasadami ogólnymi postępowania podatkowego, a w szczególności z określoną w art. 122 O.p. zasadą prawdy obiektywnej, w myśl której w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Nie jest także sprzeczne z art. 187 § 1 O.p., w myśl którego organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Cytowane przepisy określają zasadę i dotyczą wszystkich tych postępowań, w których ciężar dowodzenia wszystkich okoliczności istotnych dla ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego leży po stronie organów podatkowych. Przepis art. 116 § 1 O.p. określa wyjątek od tej zasady i jest przepisem szczególnym. Odmienne rozłożenie ciężaru dowodu w tym szczególnym postępowaniu, jakim jest postępowanie w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki na osoby trzecie poza wyraźnym uzasadnieniem normatywnym, ma także oczywiste uzasadnienie celowościowe.

Skoro jedną z przesłanek negatywnych jest brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, tylko zainteresowany członek zarządu spółki może powołać się na wystąpienie w sprawie szczególnych okoliczności dotyczących jego osoby, świadczących o braku winy, których ani organ podatkowy, ani osoby postronne z natury rzeczy znać nie mogą. Skoro jedną z przesłanek negatywnych przeniesienia odpowiedzialności jest wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja jest możliwa, niepodobieństwem jest przypisywanie tego obowiązku organowi podatkowemu, ponieważ gdyby organ ten miał wiedzę o istnieniu takiego mienia, nie mógłby stwierdzić, że egzekucja wobec spółki jest bezskuteczna, lecz miałby obowiązek prowadzenia egzekucji także z takiego mienia; w konsekwencji nie byłaby spełniona jedna z przesłanek pozytywnych odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki.

Jeżeli jednak organy podatkowe dysponują dowodami, wskazującymi na istnienie którejkolwiek z przesłanek wykluczających odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, mają obowiązek dowody te uwzględnić w rekonstrukcji prawnopodatkowego stanu faktycznego. Nie mogą także uchylić się od przeprowadzenia i weryfikacji dowodów przedstawionych przez członka zarządu. Nie zmienia to jednak zasady, że ciężar dowodu w zakresie wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu spółki kapitałowej (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2009 r. sygn. akt II FSK 372/08, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 23 września 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 1123/15).

Badanie "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną na podstawie okoliczności faktycznych każdej sprawy. Wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociażby częściowego, zaspokojenia z majątku spółki.

W orzecznictwie nie budzi wątpliwości, że ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", powinna być dokonywana w świetle przepisów ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09). Stosownie zatem do art. 10 tej ustawy (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r.), upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Zgodnie z art. 11 ust. 1 i 2 p.u.n. dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, zaś dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Wykładnia powyższych przepisów wskazuje, że dla stwierdzenia niewypłacalności dłużnika wystarczające jest ziszczenie się tylko jednej z dwóch enumeratywnie wymienionych w nich podstaw: zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań lub gdy zobowiązania przekroczą wartości majątku (por. wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2018 r. sygn. akt II FSK 3637/15). W sytuacji zaś, kiedy wystąpi podstawa do ogłoszenia upadłości, dłużnik jest obowiązany ( w stanie prawnym obowiązującym do końca 2015 r. ), nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła taka okoliczność, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami (art. 21 ust. 1 i 2 przywołanej ustawy).

Sąd stwierdza, iż w niniejszej sprawie nie ma wątpliwości, że wniosek o ogłoszenie upadłości w ogóle nie został złożony.

Stwierdzić przy tym należy, że organ odwoławczy w sposób prawidłowy określił moment, w którym zaistniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Skoro bowiem Spółka nie regulowała zobowiązań już w lutym 2015 r. (posiadała bowiem zaległość podatkową wobec ZUS z tytułu nieopłaconych składek na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych za styczeń 2015 r.), to nieuregulowanie kolejnych składek na rzecz ZUS z tytułu Funduszu Ubezpieczeń Zdrowotnych oraz Funduszu Pracy i Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za styczeń 2015 r. w terminie płatności – 16 lutego 2015 r. – uzasadniało uznanie, że Spółka trwale zaprzestała wówczas regulowania swoich zobowiązań. W związku z tym Spółka zobowiązana była zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. W niniejszej sprawie termin ten upływał z dniem 3 marca 2015 r. W tym terminie, ani w późniejszym terminie wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został złożony.

Okoliczność określenia czasu właściwego na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nie była kwestionowana we wniesionej skardze.

W przypadku - jak ma to miejsce w niniejszej sprawie - braku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, przesłanką uwalniającą członka zarządu spółki od odpowiedzialności za jej zaległe zobowiązania jest wykazanie, że niezgłoszenie tego wniosku nastąpiło bez jego winy. Ta przesłanka egzoneracyjna sprowadza się wobec tego do wykazania należytej staranności w działaniach zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego.

Skoro zarząd prowadzi sprawy spółki i ją reprezentuje, to wynika stąd obowiązek posiadania przez każdego członka zarządu elementarnej wiedzy o najważniejszych sprawach spółki. Zatem nieznajomość kondycji finansowej spółki stanowi zawinione przez niego zaniechanie wykonywania podstawowych obowiązków i nie stanowi okoliczności świadczącej o braku winy w rozumieniu art. 116 O.p. (por. wyrok SN z dnia 15 września 2009 r. sygn. akt II UK 406/08, LEX nr 553693). Wina członka zarządu spółki kapitałowej w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości powinna być oceniana według kryteriów prawa handlowego, czyli według miary podwyższonej staranności oczekiwanej od osoby pełniącej funkcję organu osoby prawnej prowadzącej działalność gospodarczą (por. wyrok SN z dnia 2 października 2008 r. sygn. akt I UK 39/08, OSNP 2010 nr 7-8, poz. 97).

W zakresie obowiązków Skarżącej pełniącej funkcję prezesa zarządu była więc kontrola terminowości regulowanych przez Spółkę zobowiązań cywilnoprawnych i publicznoprawnych, zatem niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki jest wynikiem zawinionego przez nią zaniechania obowiązków członka zarządu.

Zauważyć należy, że dla celów wykazania braku winy Skarżącej w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, Skarżąca nie podniosła żadnych okoliczności. Do przesłanki tej nie odniesiono się również w żaden sposób we wniesionej skardze.

Należy wobec powyższego przyjąć, że skoro wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został zgłoszony, pomimo zaistnienia przesłanek do wystąpienia z nim, to zasadnym jest przyjęcie, że sprawy Spółki nie były prawidłowo prowadzone. W ocenie Sądu Skarżąca nie wskazała żadnych okoliczności świadczących o jej braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, ani nie przedłożyła żadnych dowodów potwierdzających zaistnienie takich okoliczności. Stwierdzić zatem należy, że Skarżąca nie wykazała braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Słusznie zatem stwierdził organ odwoławczy, że nie została spełniona w niniejszej sprawie przesłanka z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b O.p., uwalniająca Skarżącą od solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki.

Odnośnie przesłanki egzoneracyjnej określonej w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., czyli wskazania przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, zdaniem Sądu zasadnie uznał organ odwoławczy, że w niniejszej sprawie nie doszło do jej ziszczenia się.

Możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki kapitałowej istnieje wówczas, gdy osoba taka wskaże na istnienie takiego majątku spółki, z którego egzekucja jest możliwa i który pozwoli na skuteczne, faktyczne zaspokojenie należności Skarbu Państwa. Mienie spółki wykazywane przez członka zarządu zwalnia go od odpowiedzialności tylko wtedy, gdy jest to mienie konkretne i rzeczywiście istniejące, nadające się do efektywnej egzekucji (por. wyroki NSA z dnia 15 lipca 2011 r. sygn. akt I FSK 899/10, z dnia 7 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 39/11, z dnia 22 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 549/15 oraz I FSK 635/15). Przy czym tylko realnie istniejące mienie wskazane wraz z jego usytuowaniem, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności, wypełniałoby przesłankę zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. (por. wyroki NSA z dnia 19 stycznia 2018 r. sygn. akt II FSK 3637/15 i z dnia 19 października 2017 r. sygn. akt II FSK 2632/15). Określenie "zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części" oznacza, że można przewidzieć z dużą dozą pewności, że egzekucja będzie skuteczna i doprowadzi do wyegzekwowania należności, a ich wysokość będzie miała wartość stanowiącą znaczny (duży) odsetek, porównując ją z wysokością zaległości podatkowych spółki (wyrok NSA z dnia 16 maja 2017 r. sygn. akt I FSK 654/15).

Skarżąca nie wskazała w toku prowadzonego postępowania żadnych składników majątkowych umożliwiających realne zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Organ egzekucyjny natomiast nie ustalił posiadania przez Spółkę żadnego majątku, który spełniałby powyższy warunek, wobec czego – stwierdzając, że nie można skutecznie prowadzić postępowania egzekucyjnego – postępowanie to umorzył.

Odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu, że organ nie ustalił, czy Skarżąca posiada informacje odnośnie mienia Spółki, z którego możliwe było znaczne zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki, Sąd ponownie podkreśla, że to na Skarżącej ciążył obowiązek wykazania ziszczenia się przesłanki egzoneracyjnej poprzez wskazanie takich składników majątku Spółki.

Nie można przy tym przyznać racji Skarżącej, że w toku przeprowadzonego postępowania podała szczegółowe informacje na temat wierzytelności przysługujących Spółce, z których organ mógł zaspokoić jej zaległości podatkowe. Podnosząc w odwołaniu oraz w skardze, że Spółce przysługuje od kontrahentów z Federacji Rosyjskiej wierzytelność o wartości przekraczając 500.000 euro z tytułu zawartych umów, dostarczonych towarów i wystawionych faktur, Skarżąca nie przedstawiła żadnych szczegółowych informacji ani żadnych dowodów na potwierdzenie tychże twierdzeń. W piśmie z dnia 7 listopada 2018 r. Dyrektor IAS wezwał Skarżącą do udzielenia informacji i przedłożenia dokumentów na potwierdzenie: przysługujących Spółce wierzytelności, które mogą być przedmiotem zajęcia przez organ egzekucyjny na poczet zaległości podatkowych Spółki, w szczególności danych dłużników, kwoty wierzytelności, ich wymagalności, niesporności, czy są wolne od zajęć egzekucyjnych i nie ciążą na nich prawa osób trzecich, a także istnienia innego mienia należącego do Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Skarżąca nie udzieliła żadnej odpowiedzi na powyższe wezwanie organu. Również na późniejszym etapie postępowania nie zaoferowała żadnych dowodów na tę okoliczność. Zasadnie uznał zatem organ, że Strona w żaden sposób nie skonkretyzowała i nie zidentyfikowała rzekomo posiadanych przez Spółkę wierzytelności od kontrahentów.

Wskazać w tym miejscu należy, że zarzucając organowi – niezasadnie, jak wykazano to powyżej – brak współpracy ze Stroną w celu ustalenia jakichkolwiek składników majątku dłużnej Spółki, Skarżąca zaniechała współpracy z organem podatkowym w tym zakresie. Argumentacja skargi w istocie zmierzała do bezpodstawnego przerzucenia ciężaru dowodu w tym zakresie na organ podatkowy.

Skoro w trakcie postępowania w sprawie odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe Spółki, nie wskazała realnego, konkretnego majątku, z którego można by przeprowadzić skuteczną egzekucję, umożliwiającą zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części, to nie spełniła się przesłanka egzoneracyjna, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p.

Zasadnie w tym kontekście wskazał Dyrektor IAS w odpowiedzi na skargę, iż członek zarządu spółki nie może domagać się od organów podatkowych, by prowadziły postępowanie zmierzające do odnalezienia dowodów przemawiających na jego korzyść, a w szczególności, by pomimo zakończenia postępowania egzekucyjnego wobec jego bezskuteczności dalej poszukiwały nieznanego majątki spółki (por. wyrok NSA z dnia 6 maja 2016 r. sygn. akt II FSK 1771/14).

W świetle powyższych ustaleń Sąd stwierdza, że słusznie uznał organ odwoławczy, iż orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącej za przedmiotowe zaległości podatkowe Spółki jest zasadne, bowiem termin płatności w/w zobowiązań podatkowych upłynął w okresie sprawowania przez Skarżącą funkcji członka zarządu Spółki, prowadzone do majątku Spółki postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne, zaś Skarżąca nie wykazała istnienia żadnej z przesłanek egzoneracyjnych, o których mowa w art. 116 § 1 O.p.

Sąd uznał zatem za bezzasadny zarzut naruszenia art. 116 § 1 pkt 2 O.p.

5.5. W ocenie Sądu nie znajdują również uzasadnienia podnoszone przez Skarżącą pozostałe zarzuty naruszenia przepisów o charakterze proceduralnym.

Mając na uwadze treść ogólnych zasad postępowania podatkowego, Sąd doszedł do przekonania, że stan faktyczny sprawy ustalony przez organy nie budzi wątpliwości i ustalono go z poszanowaniem obowiązujących reguł, a sprawa została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowych decyzji. Podstawę podjętych rozstrzygnięć stanowił materiał dowodowy zgromadzony przez organy w sposób wyczerpujący, a ocena tego materiału dowodowego dokonana została zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, uwzględniającą ocenę faktów mających znaczenie prawne, zasady logiki, doświadczenia życiowego i reguły logicznego wnioskowania. Zapewniono przy tym czynny udział strony w postępowaniu, umożliwiono jej wypowiedzenie się co do zebranego materiału dowodowego, udzielono niezbędnych informacji i wyjaśnień, co skutkowało prowadzeniem postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

We wniesionej skardze Skarżąca zarzuciła, że organy nie przeprowadziły dowodu z przesłuchania Skarżącej oraz świadka na okoliczność posiadanych przez Spółkę wierzytelności wobec jej kontrahentów, ich wartości i statusu prawnego, a także nie zobowiązał Spółki do przedłożenia dokumentów związanych z tymi wierzytelnościami, pomimo że okoliczności te są istotne dla oceny ziszczenia się przesłanki uwalniającej Skarżącą od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, co skutkowało naruszeniem art. 122, art. 127, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p.

W ocenie Sądu podniesione zarzuty nie zasługują na uwzględnienie.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Zgłoszenie wniosków dowodowych przez stronę postępowania nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody. Gromadzenie materiału dowodowego nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących sprawy. Organ podatkowy jest zobowiązany bowiem do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. W rozpatrywanej sprawie został zgromadzony wystarczający materiał dowodowy, który umożliwił dokonanie właściwej oceny i prawidłowego rozstrzygnięcia w kwestii odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości Spółki.

Zdaniem Sądu zasadnie Dyrektor IAS postanowieniem z dnia 12 grudnia 2018 r. odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania Strony i świadka na okoliczność posiadanych przez Spółkę wierzytelności wobec kontrahentów, ich wartości i statusu prawnego, wskazując, że zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy potwierdza bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki, a Strona nie przedstawiła żadnych dowodów pozwalających na uprawdopodobnienie czy nawet zidentyfikowanie przysługujących Spółce wierzytelności.

Skoro Strona nie przedstawiła okoliczności, na które miała być przesłuchana (zgodnie z jej żądaniem) ani w odwołaniu ani w odpowiedzi na wezwanie organu z dnia 7 listopada 2018 r. o udzielenie tychże informacji i przedłożenie dokumentów, zasadnie uznał organ, że brak jest podstaw do przeprowadzenia dowodu z przesłuchania strony na te same okoliczności. Skoro zaś to na byłym członku zarządu Spółki, czyli na Skarżącej, ciążył obowiązek przedstawienia tychże informacji, to brak było podstaw do przesłuchania wskazanego świadka w tym zakresie. Wobec powyższego zasadnie organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia wnioskowanych przez Skarżącą dowodów.

Odnosząc się natomiast do zarzucanego przez Skarżącą niezrealizowania wniosku dowodowego w postaci zobowiązania Spółki do przedłożenia dokumentów związanych z przysługującymi jej wierzytelnościami od kontrahentów, wskazać należy, że w odwołaniu Skarżąca sformułowała twierdzenie, że "dokumenty dotyczące dostaw zrealizowanych przez Spółkę na rzecz kontrahentów z Federacji Rosyjskiej zostaną przedłożone przez Podatnika bezpośrednio do Organu drugiej instancji niezwłocznie po ich uzyskaniu". Następnie Strona wskazała, że w przypadku braku możliwości uzyskania tychże dokumentów wnosi, aby organ zobowiązał Spółkę do ich przedłożenia. Wskazać przy tym należy, że Skarżąca nie wywiązała się ze sformułowanego przez nią twierdzenia, iż przedłoży przedmiotowe dokumenty. Nie wniosła również do organu pisma, w którym stwierdziłaby niemożność ich uzyskania wraz z wnioskiem o przeprowadzenie dowodu ze wskazanych dokumentów. Organ odwoławczy nie był zobowiązany odnosić się do sformułowanego w sposób warunkowy wniosku dowodowego Strony, zwłaszcza, że zobowiązała się ona do samodzielnego przedłożenia wskazanych dokumentów. Zasadności przeprowadzania wskazanego przez Skarżącą dowodu przeczyły również ustalone w rozpatrywanej sprawie okoliczności świadczące o bezskuteczności prowadzonej do majątku Spółki egzekucji. Co więcej, przeprowadzenie wnioskowanego dowodu byłoby niemożliwe z uwagi na podniesione przez Dyrektora IAS w odpowiedzi na skargę okoliczności braku możliwości ustalenia dokładnego adresu siedziby Spółki oraz wszczęcie przez Sąd Rejonowy postępowania o rozwiązanie spółki bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, a także wskazany w decyzji organu I instancji brak kontaktu z obecnym prezesem zarządu Spółki. Tym samym uznać należało, iż nieprzeprowadzenie dowodu z zobowiązania Spółki do przedłożenia dokumentów dotyczących wierzytelności przysługujących jej od kontrahentów z Federacji Rosyjskiej, nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy.

Sąd stwierdza, iż takie postępowanie organu podatkowego nie doprowadziło do naruszenia zarzucanych w skardze przepisów, tj. art. 122, art. 127, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p. Wbrew zarzutom skargi, organ podatkowy wydał decyzję w sposób prawidłowy, dokonując całościowego ustalenia stanu faktycznego oraz wykładni znajdujących do niego zastosowanie przepisów prawa, doprowadzając tym samym do merytorycznego rozpatrzenia sprawy, co znalazło wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, tym samym czyniąc zadość określonej w art. 127 O.p. zasadzie dwuinstancyjności. Organ odwoławczy słusznie w świetle powyższych ustaleń utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W konsekwencji, w ocenie Sądu, postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie prowadzone było w sposób prawidłowy z poszanowaniem przepisów prawa. Zebrany i dostępny materiał dowodowy zapewnił możliwość wydania prawidłowej decyzji. Ustaleń tych nie podważyły zarzuty stawiane przez Skarżącą. Sąd nie dopatrzył się zatem naruszenia wskazanych w skardze zasad prowadzenia postępowania podatkowego w sposób, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

5.6. Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji, Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a ocena przeprowadzonego postępowania nie ujawniła wad, o których mowa w art. 145 p.p.s.a., dających podstawę do ich wyeliminowania z obrotu prawnego.

5.7. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.