Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 657/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2013-12-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 67a, art. 67a, art. 67 d par. 1 pkt 1 i 3, art. 165a, art. 165 par. 1 i 3, art. 133 par. 1, zrt. 7, art. 188, art. 208, art. 247
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi R. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. ("Kolegium") postanowieniem z dnia [...] r. nr [..] utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza Miasta i Gminy K. z dnia

[...] 2013 r. nr [...] odmawiające wszczęcia postępowania

w sprawie umorzenia R. M. zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości objętych hipoteką przymusową za lata 1996-2003

w kwocie [...] zł oraz odsetek w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu postanowienia Kolegium wskazało, że R.M. działając jako współuczestnik (dłużnik rzeczowy) wystąpił do organu podatkowego

z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości objętych tytułami egzekucyjnymi, których numery szczegółowo wymienił. Jako podstawę prawną wniosku wskazał art. 67a i 67d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 dalej Ordynacja podatkowa).

Zgodnie z art. 165 a Ordynacji podatkowej, gdy żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną organ wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Stroną postępowania podatkowego jest, zgodnie z art. 133 Ordynacji podatkowej osoba, która spełnia kryteria wskazane w tym przepisie, tj. jest podatnikiem, płatnikiem oraz ma interes prawny. Podmiot ma interes prawny wtedy, gdy przepisy prawa podatkowego przewidują konkretyzację jego praw i obowiązków w drodze indywidualnego, zewnętrznego aktu administracyjnego jakim jest decyzja podatkowa.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kielcach powołało treść art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej i wskazało, że podatnikiem w rozumieniu art. 7 tej ustawy jest podmiot, który z mocy ustaw podatkowych podlega obowiązkowi podatkowemu,

tj. podmiot, który spełnił przesłanki, na mocy których przepisy ustawy podatkowej wiążą powstanie po stronie tego podmiotu obowiązku podatkowego. Przymiot podatnika w świetle ww. przepisu uzyskuje osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna, jeżeli na mocy ustaw podatkowych podlega obowiązkowi podatkowemu. O tym, czy dana osoba jest podatnikiem decyduje prawo podatkowe materialne.

W sprawie, powstanie zaległości podatkowej było skutkiem wydania przez organ podatkowy decyzji podatkowych w stosunku do podatnika – S. K.. Tym samym, mając na uwadze brzmienie art. 67 Ordynacji podatkowej w związku

z definicją "podatnika" z art. 7 tej ustawy, uprawnionym do złożenia wniosku

w przedmiocie zastosowania ulgi podatkowej jest tylko podatnik. Zabezpieczenie wierzytelności hipotecznie ma ten skutek, że zobowiązanie zabezpieczone hipoteką nie przedawniło się, jednak po upływie terminu zobowiązanie może być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu.

Wniosek w sprawie złożył w imieniu własnym R. M.. Kolegium zauważyło, że w aktach sprawy znajduje się pełnomocnictwo R. M. do działania w imieniu S. K., z tym, że zostało złożone w organie podatkowym

w dniu 2 grudnia 2011 r., a zatem przed złożeniem wniosku w przedmiocie umorzenia. Nie może zatem zostać uznane za pełnomocnictwo do działania

w imieniu mocodawcy na potrzeby postępowania inicjowanego wnioskiem z dnia 23 maja 2013 r.

Odnosząc się do zastosowania w sprawie art. 67 d § 1 Ordynacji podatkowej, Kolegium wskazało, że możliwość umarzania zaległości podatkowej przez organy podatkowe z urzędu jest odstępstwem od działania na wniosek

i takiego sposobu załatwiania spraw. W przypadku stwierdzenia wystąpienia okoliczności wskazanych w tym przepisie organ podatkowy może umorzyć zaległość, ale jego rozstrzygnięcie uzależnione jest od stwierdzenia wystąpienia konkretnie oznaczonych przesłanek umorzenia zaległości, a nie jak w art. 67a Ordynacji podatkowej od oceny pojęć nieostrych. Sama decyzja jest wydawana w ramach uznania administracyjnego. W przedmiotowej sprawie w odniesieniu do podatnika S. K. nie została spełniona żadna z przesłanek stanowiących podstawę do wszczęcia z urzędu postępowania w sprawie udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych.

Odnosząc się do podniesionej w zażaleniu kwestii naruszenia przez organ podatkowy prawa materialnego poprzez brak określenia warunków zwolnienia spod obciążenia hipotecznego dla przedmiotowej nieruchomości, Kolegium wskazało, że wnioskodawca we wniosku z dnia 20 maja 2013 r. sformułował takie żądanie wnosząc do organu podatkowego o "wydanie promesy zwolnienia spod obciążenia hipotecznego dla przedmiotowej nieruchomości". Organ podatkowy w tym zakresie nie zajął stanowiska. Mając na uwadze teść żądania zawartego we wniosku z dnia

20 maja 2013 r. zobligowany będzie do podjęcia stosownego rozstrzygnięcia.

Na powyższą decyzję Kolegium R. M. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Zarzucił naruszenie:

1. art. 121 § 2 w zw. z art. 133 § w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1 i § 2 w zw.

z art. 188 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 65 w zw. z art. 75 w zw. z art. 90 ustawy o księgach i hipotece ("u.k.w.h.") poprzez brak określenia warunków zwolnienia

z obciążenia hipotecznego nieruchomości objętej księgą wieczystą [...], dotyczącego hipoteki przymusowej na kwotę [...] zł na pozycji pierwszej;

2. art. 165 § 1 w zw. z art. 188 w zw. z art. 208 w zw. z art. 247 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zw. z art. 75 w zw. z art. 90 u.k.w.h w zw. z art. 1025 K.p.c. poprzez brak rozstrzygnięcia w kwestii wystąpienia przesłanek uzasadniających umorzenie z urzędu zaległości podatkowych objętych: hipoteką przymusową na pozycji nr 4 na kwotę [...] zł , hipoteką przymusową na kwotę [...] zł na pozycji nr 5, hipoteką przymusową na kwotę [...] zł na pozycji nr 7, hipoteką przymusową na kwotę [..]. zł na pozycji nr 8, hipoteką przymusową na kwotę [...] zł na pozycji nr 9 oraz hipoteką przymusową na kwotę [...] zł na pozycji 10 poprzez błędne przyjęcie, że

w sprawie wierzytelności objętych tytułami egzekucyjnymi szczegółowo wymienionymi przez skarżącego nie występuje żadna z przesłanek będąca podstawą do umorzenia zaległości podatkowych z urzędu;

3. art. 67 d § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że nie zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, co stanowi przesłankę umorzenia zaległości podatkowej z urzędu objętych tytułami egzekucyjnymi szczegółowo wymienionymi przez skarżącego;

4. art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przeprowadzenie dowodu

z dokumentu, tj. aktualnego odpisu księgi wieczystej nr [...], potwierdzającego wpis na pozycji nr 2 hipoteki na kwotę [...] zł, a w związku

z tym błędnej interpretacji prawnej, mającej istotny wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu skargi R. M. wyraził opinię że organy obu instancji przyjęły strategię zepchnięcia żądania skarżącego w formie promesy, marginalizując jej znaczenie, w ten sposób unikając wypowiedzi w przedmiocie wadliwości wystawionych tytułów wykonawczych.

Zdaniem skarżącego organ nie odniósł się do zarzutów wadliwego określenia zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości za lata 1996-2003, co stoi w sprzeczności z akcesoryjnością hipoteki. Wskazał, że hipoteka przymusowa jest sprzężona z wierzytelnością jaką zabezpiecza i względem niej pełni rolę służebną. Prawidłowym zapisem powinno być zatem: zaległości podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości objęte tytułami wykonawczymi (z ich precyzyjnym wyliczeniem). Wszystkie te elementy są kluczowe dla wydania prawidłowej promesy, z zachowaniem elementarnych standardów państwa prawa, w tym z poszanowaniem zasady praworządności. Skarżący oczekuje zatem określenia wierzytelności, którą zabezpiecza hipoteka. Ponadto, na podstawie wystawionych tytułów wykonawczych określenia danych zobowiązanego, danych wierzyciela oraz wysokości ewentualnego zobowiązania, których wierzyciel domaga się zaspokojenia, w tym również zajęcia stanowiska w przedmiocie wadliwości tytułów wykonawczych oraz żądania zwolnienia spod zabezpieczenia nieruchomości stanowiącej własność skarżącego.

W ocenie skarżącego sprawa ma wielopłaszczyznowy charakter. Skarżący wyjaśnił charakter postępowania zabezpieczającego uregulowanego w Ordynacji podatkowej oraz omówił instytucję hipoteki przymusowej. Wskazał przy tym, że podstawę dla wpisu hipoteki przymusowej stanowią przewidziane w art. 35 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej tytuły wykonawcze. R. M. podniósł, że zwrócił się do Burmistrza pismem z dnia 29 lipca 2013 r. w swoim imieniu jako właściciel nieruchomości obciążonej oznaczonej w ewidencji gruntów nr 736 oraz jako pełnomocnik S. K. o umorzenie tytułów wykonawczych, które z uwagi na wadliwość skutkują ich nieważnością. W odpowiedzi organ pierwszej instancji poinformował skarżącego, że ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewiduje możliwości umorzenia tytułów wykonawczych. Skarżący podniósł, że ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie dopuszcza określenia jako wierzyciela (zgodnie z ustawą o podatkach i opłatach lokalnych) - Urzędu Miasta

i Gminy, jako zobowiązanego - spółki cywilnej której S. K. nigdy nie była wspólnikiem (dane zobowiązanego: Przedsiębiorstwo Produkcyjno Handlowo Usługowe "A." G.). Powołał się na notatkę komornika skarbowego znajdującą się w aktach księgi wieczystej, że S. K. nigdy nie była wspólnikiem przedmiotowej firmy. Pomimo wadliwości organ pierwszej instancji nadal utrzymuje wadliwie wystawione tytuły wykonawcze w obrocie. Ponadto, skarżący zakwestionował praktykę przeprowadzenia czynności egzekucyjnych - zajęcie konta bankowego (tj. spółki A., na podstawie której częściowo egzekwowane były należności), z jednoczesnym dokonaniem zabezpieczenia na podstawie tego samego tytułu wykonawczego poprzez ustanowienie hipoteki przymusowej

i obciążenia nieruchomości należącej do osoby trzeciej. Skutki prawne braku wymaganych elementów tytułu wykonawczego należy odnieść odpowiednio do skutków prawnych wadliwości decyzji, uregulowanych w art. 156 K.p.a. (odpowiednio art. 247 Ordynacji podatkowej).

W ocenie skarżącego z uwagi na wzajemnie przenikające się regulacje nie jest możliwe rozstrzygnięcie przedmiotowego sporu bez rozstrzygnięcia źródłowych dokumentów za jakie należy uznać wadliwie wystawione tytuły wykonawcze. Podniósł, że nie wyklucza wytoczenia powództwa o nieistnienie zobowiązania

w trybie cywilnym. Jednakże z uwagi na szereg rażących błędów organu administracji, skarżący uznał za konieczne poddanie pod rozstrzygnięcie sądu administracyjnego przedmiotowej kwestii. Zdaniem skarżącego organ pierwszej instancji unika merytorycznego rozstrzygnięcia sporu, zaś SKO w swoim rozstrzygnięciu zupełnie pominęło kluczowe argumenty spłycając problem do aspektów proceduralnych, co czyni niniejszą skargę oczywiście uzasadnioną.

Do skargi R. M. załączył wezwanie do Burmistrza Miasta i Gminy K. z dnia 22 października 2013 r. o wydanie promesy, pismo skarżącego z dnia 29 lipca 2013 r. i odpowiedź Burmistrza Miasta i Gminy K. z dnia 27 sierpnia 2013 r. na to pismo, pismo skarżącego z dnia 16 lipca 2013 r. do komornika skarbowego i odpowiedź na to pismo, wniosek o wykreślenie hipoteki, notatkę

i raport poborcy skarbowego.

W piśmie procesowym z dnia 18 listopada 2013 r. skarżący uzupełnił skargę przez przedłożenie pisma Burmistrza Miasta i Gminy K. z dnia

12 listopada 2013 r. stanowiącego odpowiedź na wezwanie skarżącego z dnia

22 października 2013 r. o wydanie promesy. Jednocześnie skarżący podtrzymał zarzuty podniesione w skardze.

W odpowiedzi na skargę Kolegium podtrzymało stanowisko zawarte

w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniosło o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z dnia 19 grudnia 2013 r. R. M. wniósł

o uchylenie zaskarżonego postanowienia i merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy. Ponadto wniósł o:

a) stwierdzenie naruszenia porządku prawnego powodującego bezwzględną nieważność tytułów wykonawczych objętych hipoteką przymusową na pierwszej pozycji już w momencie ich wydania jako wydanych w niewłaściwym trybie z rażącym naruszeniem prawa materialnego, co skutkuje nieistnieniem zobowiązania, z uwagi na bezwzględny charakter art. 27 u.p.e.a. w zw. z art. 156 K.p.a.

b) zobligowanie Burmistrza Miasta i Gminy K. do określenia warunków zwolnienia spod obciążenia hipotecznego nieruchomości (hipoteką przymusowa ustanowiona na pozycji pierwszej na kwotę [...] zł), dla której Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego w K. prowadzi księgę wieczystą pod

nr [...].

Skarżący zarzucił naruszenie:

1. art. 22 w zw. z art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 19 K.p.a. skutkujących wydaniem tytułów wykonawczych w niewłaściwym trybie skutkujących ich nieważnością;

2. art. 29 w zw. z art. 59 § 1 u.p.e.a. pkt 4 i pkt 7;

3. art. 6, art. 7 w zw. z art. 77 K.p.a. w zw. z art. 67d § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 65 w zw. z art. 75 w zw. z art. 90 u.k.w.h w zw. z art. 1025 K.p.c. poprzez brak rozstrzygnięcia w kwestii wystąpienia przesłanek uzasadniających umorzenie

z urzędu zaległości podatkowych objętych: hipoteką przymusową na pozycji nr 4 na kwotę [...] zł, hipoteką przymusową na kwotę [...] zł na pozycji nr 5, hipoteką przymusową na kwotę [...] na pozycji nr 7, hipoteką przymusową na kwotę [...] na pozycji nr 8, hipoteką przymusową na kwotę [...] zł na pozycji

nr 9 oraz hipoteką przymusową na kwotę [...] zł na pozycji 10 poprzez błędne przyjęcie, że w sprawie wierzytelności objętych tytułami egzekucyjnymi szczegółowo wymienionymi przez skarżącego nie występuje żadna z przesłanek będąca podstawą do umorzenia zaległości podatkowych z urzędu;

Dodatkowo skarżący powtórzył zarzuty podniesione w skardze.

Skarżący podtrzymał stanowisko, że tytuły wykonawcze objęte hipoteką przymusową na pozycji pierwszej zostały wydane z naruszeniem porządku prawnego powodującego bezwzględną ich nieważność już w momencie ich wydania, w niewłaściwym trybie z rażącym naruszeniem prawa materialnego, co skutkuje nieistnieniem zobowiązania. R.M. omówił przy tym te nieprawidłowości.

Skarżący podniósł ponadto, że organ pominął w jakich okolicznościach zostały ustanowione hipoteki przymusowe. Elementarne zasady logiki i racjonalnego myślenia pozwalają wywieść wniosek, że ustanowione obciążenia przekraczają wartość nieruchomości, co pozwala postawić tezę zasadności wniosku skarżącego, którego treść została oparta o operat szacunkowy, ekspertyzę techniczną, aktualny odpis z księgi wieczystej oraz akta księgi wieczystej.

Podsumowując, skarżący wskazał, że Kolegium przyznało się do zbadania wniosku skarżącego jedynie w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania

w sprawie umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości objętych hipoteką przymusową na pozycji pierwszej. Wniosek skarżącego zawierał również żądanie określenia warunków zwolnienia spod obciążenia hipotecznego

i określenia wysokości zobowiązania oraz podania podstawy prawnej zobowiązania. Organy administracji publicznej obowiązane są prowadzić postępowanie w taki sposób, aby pogłębiać zaufanie obywateli do organów państwa oraz świadomość i kulturę prawną obywateli, zaś w toku postępowania organy administracji stoją na straży praworządności i podejmują wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 7 i 8 K.p.a.). Z uwagi na art. 6 K.p.a. skarżący podtrzymuje żądanie zobligowania Burmistrza Miasta i Gminy K. do określenia warunków zwolnienie spod obciążenia hipotecznego nieruchomości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.)

i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności

z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skargę jako niezasadną należało oddalić, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

Skarżący, jako właściciel nieruchomości położonej w miejscowości G. powołując przepis art. 67a w zw. z art. 67d § 1 pkt 1 i pkt 3 Ordynacji podatkowej wniósł o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości. Zaległości te obciążają nieruchomość, dla której prowadzona jest księga wieczysta

nr [...] w zakresie objętym wskazanymi we wniosku tytułami egzekucyjnymi. Jednocześnie skarżący wniósł o wydanie promesy, co do zwolnienia z zabezpieczenia hipotecznego kwoty [...] zł objętej tytułami wykonawczymi [...], [...], [...], [...], [...], [...]. Burmistrz Miasta i Gminy K. postanowieniem z dnia 18 czerwca 2013 r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości. Wskazane postanowienie zostało utrzymane w mocy zaskarżonym skargą postanowieniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K.. Kwestia wydania promesy zwolnienia z zabezpieczenia hipotecznego kwoty [..] zł została, co wynika z uzupełnienia skargi, załatwiona pismem Burmistrza Miasta i Gminy K. z dnia 12 listopada 2013 r.

Przedmiotem sprawy jest zatem ocena czy organy podatkowe w sposób uprawniony, na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej, odmówiły wszczęcia postępowania w przedmiocie umorzenia pozostałych zabezpieczonych hipoteką przymusową zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za

lata 1996-2003.

Przepis art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej ustanawia generalną zasadę, że postępowanie podatkowe może być wszczęte na żądanie strony lub z urzędu. Datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu, z zastrzeżeniem art. 165a. Zgodnie z przepisem art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w przypadku, gdy żądanie zostało wniesione przez osobę nie będącą stroną lub z innych przyczyn nie może być wszczęte. Przepis ten stanowi wyjątek od przewidzianej w art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej zasady, że postępowanie na żądanie strony zostaje wszczęte z datą doręczenia organowi żądania.

W świetle art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej przyczyną odmowy wszczęcia postępowania jest brak przymiotu strony oraz niedopuszczalność jego wszczęcia

z innych przyczyn.

Pojęcie strony definiuje przepis art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej. Konstrukcja strony postępowania zgodnie z tym przepisem opiera się na kryterium interesu prawnego. Interes ten ma wynikać z przepisów prawa materialnego, być z nimi zgodny oraz przez nie chroniony. Poza tym ma bazować na konkretnej normie prawa materialnego. Oznacza to, że stroną postępowania jest wyłącznie ten podmiot, którego uprawnienia lub obowiązki podlegają skonkretyzowaniu w postępowaniu podatkowym. Prowadzi to do wniosku, że w rozumieniu art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej, wymienione w tym przepisie podmioty są stroną postępowania podatkowego, jeśli jego przedmiotem jest indywidualizacja uprawnień lub obowiązków tych podmiotów.

Udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości na wniosek podatnika reguluje przepis art. 67a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z przepisu

art. 67a Ordynacji podatkowej jednoznacznie wynika, że udzielenie ulg określonych w tym przepisie może nastąpić na wniosek podatnika. Podatnikiem, stosownie do

art. 7 Ordynacji podatkowej jest podmiot który podlega na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Podatnikiem podatku od nieruchomości, którego zaległości zostały zabezpieczone hipoteką była S. K.. Na niej ciążył obowiązek podatkowy

w podatku od nieruchomości i w związku z powstaniem zaległości z tego tytułu zostały wystawione tytuły wykonawcze będące podstawą zabezpieczenia hipotecznego. W postępowaniu zainicjowanym wnioskiem o udzielenie ulgi przymiot strony przysługuje zatem S. K. jako podatnikowi. Przymiot taki nie służy skarżącemu, który jako dłużnik rzeczowy ma interes faktyczny w umorzeniu zaległości obciążającej jego nieruchomość. Interes faktyczny nie może być utożsamiany z interesem prawnym decydującym o przyznaniu przymiotu strony.

Należy ponadto podnieść, że Ordynacja podatkowa przewiduje dwa sposoby wszczęcia postępowania, które nawiązują do zasady skargowości oraz do zasady oficjalności w zakresie inicjatywy procesowej. Sposób wszczęcia postępowania podatkowego jest w istotny sposób uzależniony od przepisów prawa materialnego. Wszczęcie postępowania podatkowego na żądanie strony wiąże się zazwyczaj

z realizacją jej materialnoprawnych uprawnień. Wniosek o umorzenie zaległości podatkowych złożony przez stronę może być zatem rozpatrywany wyłącznie na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej. Strona nie może natomiast skutecznie inicjować postępowania, które na podstawie przepisów prawa materialnego może toczyć się wyłącznie z urzędu. Norma prawa materialnego - art. 67d Ordynacji podatkowej przyznaje uprawnienie do wszczęcia postępowania, o którym mowa

w tym przepisie, wyłącznie organowi podatkowemu. Oznacza to, że postępowanie

w tym zakresie nie może być wszczęte na wniosek strony. Wniosek strony

o umorzenie zaległości podatkowych z przyczyn określonych w art. 67 d § 1 Ordynacji podatkowej może stanowić wyłącznie sygnał dla organu, że zachodzą przesłanki określone w tym przepisie, z tym że decyzja co do ewentualnego wszczęcia postępowania w przedmiocie umorzenia należy wyłącznie do organu.

W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że w jego ocenie nie zachodzi żadna

z przesłanek uzasadniających wszczęcie z urzędu postępowania w sprawie udzielenia ulgi określonej w art. 67 d § 1 Ordynacji podatkowej. Organ nie prowadził postępowania w przedmiocie umorzenia zaległości i nie badał czy wystąpiła przesłanka określona w art. 67 d § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zatem zarzut naruszenia tego przepisu jak również naruszenia art. 165 § 1, w zw. z art. 188

w zw. z art. 208 w zw. z art. 247 Ordynacji podatkowej należy uznać za nieuzasadniony.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi na wstępie należy wyjaśnić, że stosownie do art. 134 ustawy p.p.s.a. sąd, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi jest związany granicami sprawy. Termin "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem oceny legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Na sprawę administracyjną

w znaczeniu materialnym składają się elementy podmiotowe i przedmiotowe,

a zatem przy ustalaniu tożsamości sprawy należy badać te właśnie elementy. Tożsamość elementów podmiotowych, to tożsamość podmiotu będącego adresatem praw lub obowiązków, a tożsamość przedmiotowa, to tożsamość treści tych praw

i obowiązków oraz ich podstawy prawnej i faktycznej.

Sprawą będącą przedmiotem postępowania przed organami jest odmowa wszczęcia na wniosek R. M. postępowania w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej zabezpieczonej hipoteką. Jest to rozstrzygnięcie formalne, organ nie prowadził postępowania w przedmiocie umorzenia zaległości lecz badał, czy postępowanie w zakresie umorzenia zabezpieczonych przez ustanowienie hipoteki zaległości innego podatnika, na wniosek skarżącego - będącego dłużnikiem rzeczowym może być prowadzone.

Eksponowana w skardze oraz pismach procesowych stanowiących jej uzupełnienie kwestia związana z wnioskiem o udzielenie promesy zwolnienia

z zabezpieczenia hipotecznego kwoty [...] zł z uwagi na wadliwość określenia zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości za lata 1996-2003 oraz wystawionych tytułów wykonawczych w stopniu skutkującym ich nieważnością, przez błędne określenie wierzyciela oraz zobowiązanego, niewłaściwy tryb ich wydania (zarzut naruszenia art. 22 w zw. z art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 19 k.p.a., art. 29 w zw. z art. 59 § 1 u.p.e.a. pkt 4 i pkt 7) leży poza granicami rozpoznawanej sprawy. Kwestia udzielenia przyrzeczenia zwolnienia

z zabezpieczenia hipotecznego nie była przedmiotem rozpoznania w postępowaniu przed organami. Podkreślić bowiem należy, że Burmistrz Miasta i Gminy K., do którego był skierowany wniosek R. M. o umorzenie zaległości i udzielenie promesy, działa w pierwszym przypadku jako organ podatkowy I instancji zaś

w drugim, jako organ wykonawczy wierzyciela. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. tylko informacyjnie wskazało, że we wniosku o umorzenie zawarty został także inny wniosek, który powinien zostać we właściwym trybie rozpoznany.

Odnosząc się do wniosku skarżącego zawartego w piśmie z dnia

19 grudnia 2013 r. o uchylenie zaskarżanego postanowienia i merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy przez stwierdzenie nieważności tytułów wykonawczych objętych hipoteką przymusową na pierwszej pozycji jako wydanych w niewłaściwym trybie, z rażącym naruszeniem prawa materialnego skutkującym nieistnieniem zobowiązania (art. 27 u.p.e.a. w zw. z art. 156 K.p.a.) oraz zobligowanie Burmistrza Miasta i Gminy K. do określenia warunków zwolnienia obciążenia hipotecznego nieruchomości w kwocie [...] zł, należy podtrzymać stanowisko, że kwestie dotyczące wadliwości tytułów egzekucyjnych, określenia warunków zwolnienia leżą poza granicami sprawy. Oznacza powyższe, że sąd z uwagi na treść art. 134 ustawy p.p.s.a nie może objąć rozpoznaniem zarzutów skargi odnoszących się, jak chce skarżący, do całokształtu spraw związanych z obciążeniem hipotecznym, lecz ocenia legalność postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania o udzielenie ulgi. Ponadto, sprawując kontrolę legalności aktów wydawanych przez organy administracji publicznej sądy administracyjne stosują środki określone ustawą. Oznacza to, że uwzględnienie skargi powoduje wyeliminowanie przez sąd z obrotu prawnego zaskarżonego aktu przez jego uchylenie, lub stwierdzenie nieważności (art. 144 -150 ustawy p.p.s.a.) natomiast w przypadku niedopatrzenia się niezgodności z przepisami prawa skarga podlega oddaleniu (art. 151 ustawy p.p.s.a.). Przepisy prawa nie przewidują natomiast, nawet w przypadku uwzględniania skargi na wydany w ramach działalności organów administracji publicznej akt, stosowania przepisów prawa materialnego z zakresu sprawy objętej skargą i wydania rozstrzygnięcia sprawy w oparciu o te przepisy. Na marginesie należy wskazać, że kwestia umorzenia tytułów wykonawczych, co wynika

z odpowiedzi na skargę, była przedmiotem odrębnego postępowania.

Podsumowując, wobec prawidłowych ustaleń, że w sprawie zachodzi przyczyna uniemożliwiająca wszczęcie postępowania i rozpatrzenie treści żądania, organ zasadnie na podstawie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej odmówił wszczęcia postępowania.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji wyroku.