Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1451/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-05-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 70  par.  6 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędziowie NSA Wojciech Kręcisz Henryk Wach (spr.) Protokolant Marcin Chojnacki po rozpoznaniu w dniu 11 maja 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 8 maja 2014 r. sygn. akt V SA/Wa 2578/13 w sprawie ze skargi K. O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w W.; 2. zasądza od K. O. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w W. 11.809 (jedenaście tysięcy osiemset dziewięć) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. wyrokiem z dnia 8 maja 2014 r., sygn. akt V SA/Wa 2578/13 po rozpoznaniu skargi K. O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] wrześnią 2013 r., nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w pkt 1. uchylił zaskarżoną decyzję; w pkt 2. stwierdził, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, w pkt 3. zasądził od organu na rzecz K. O. 16.434 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia.

Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...] września 2013 r. uchylił

w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w W. z dnia [...] lipca 2010 r., nr [...] i określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okres rozliczeniowy od stycznia 2006 r. do grudnia 2006 r. Organ wskazał, że w wyżej wymienionym okresie skarżący nie spełnił przesłanek określonych w art. 65 ust. 1a ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm., dalej: u.p.a.) używając niezgodnie z przeznaczeniem 521.301,01 litrów oleju opałowego przeznaczonego na cele opałowe. Zatem stosownie do ww. przepisu stawka akcyzy dla tego oleju opałowego wyniosła 2.000 zł od 1.000 litrów gotowego wyrobu.

W trakcie prowadzonego postępowania odwoławczego skarżący wniósł o umorzenie postępowania z powodu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z przepisu art. 70 § 1 o.p. wynika, że możliwość określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym ustała z końcem 2011 r. na skutek przedawnienia, gdyż zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął okres płatności.

Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska skarżącego co do umorzenia postępowania. Organ wskazał, że przedmiotowe zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu ponieważ postępowanie zostało zawieszone.

Uzasadniając powyższe organ wskazał, że wymieniony w art. 70 § 1 ustawy

z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: o.p.) termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za okres rozliczeniowy od stycznia do listopada 2006 r. upływał 31 grudnia 2011 r., natomiast za grudzień 2006 r. upływał 31 grudnia 2012 r. Stosownie do art. 70 § 6 pkt 1 o.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania, a termin przedawnienia biegnie dalej

do dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe - art. 70 § 7 pkt 1 o.p. Następnie organ, powołując się na treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie o sygn. akt P 30/11, którym orzeczono niezgodność z Konstytucją RP art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387) wskazał, że warunkiem zaistnienia w sprawie skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania za okresy rozliczeniowe od stycznia do listopada 2006 r. było powiadomienie skarżącego przed końcem 2011 r., a za grudzień 2006 r. - przed końcem 2012 r., o tym, że przedawnienie nie nastąpi z uwagi na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe.

Organ wskazał, że w dniu [...] sierpnia 2010 r. postanowieniem nr [...] upoważniony funkcjonariusz celny w imieniu Urzędu Celnego I w W. wszczął wobec K. O. śledztwo w sprawie o przestępstwo skarbowe, tj. o czyn określony w art. 54 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. w zw. z art. 37 § 1 pkt 1 k.k.s. polegające na uchyleniu się w okresie od 1 stycznia 2006 r. do 31 grudnia 2006 r. od opodatkowania, poprzez nie złożenie w Urzędzie Celnym I w W. deklaracji dla podatku akcyzowego z tytułu zużycia niezgodnie z przeznaczeniem 533.000 litrów oleju opałowego, stanowiącego wyroby akcyzowe w stosunku do których zastosowano obniżone stawki akcyzy. Tym samym organ uznał, że wszczęcie postępowania o przestępstwo skarbowe, które nastąpiło w dniu [...] sierpnia 2010 r. wywołało skutek opisany w art. 70 § 6 pkt 1 o.p., gdyż podatnik o tym fakcie został powiadomiony, albowiem był przesłuchiwany w charakterze świadka w dniu [...] lutego 2011 r., podczas którego został poinformowany o toczącym się postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe.

Po skierowaniu do WSA w W. skargi K. O. wraz z aktami podatkowymi i odpowiedzią na skargę, Dyrektor Izby Celnej w W. [...] marca 2014 r. wydał decyzję, w której sprostował z urzędu rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2013 r. w ten sposób, że wykreślił zapis: "uchyla decyzję organu podatkowego pierwszej instancji w całości i orzeka, co następuje" i orzekł, że: "uchyla decyzję organu podatkowego pierwszej instancji w całości i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy - określa zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym za ww. okresy rozliczeniowe".

Rozpoznając skargę K. O., Sąd I instancji stwierdził naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy.

Odnosząc się do zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego Sąd I instancji wskazał, że jedynie prawnie dopuszczalną formą powiadomienia podatnika o wszczęciu postępowania jest przedstawienie mu zarzutów.

Uzasadniając powyższe Sąd I instancji wskazał, że zgodnie z art. 313 § 1 kodeksu postępowania karnego (stosowanym w postępowaniu karnym skarbowym na podstawie art. 113 k.k.s.), jeżeli dane istniejące w chwili wszczęcia śledztwa lub zebrane w jego toku uzasadniają dostatecznie podejrzenie, że czyn popełniła określona osoba, sporządza się postanowienie o przedstawieniu zarzutów, ogłasza je niezwłocznie podejrzanemu i przesłuchuje się go. Przedstawienie podejrzanemu zarzutów to jedyny wymieniony w kodeksie postępowania karnego sposób poinformowania strony (podejrzanego) o wszczęciu i prowadzeniu przeciwko niemu postępowania. Przepisy ordynacji podatkowej nie zawierają żadnych uregulowań dotyczących tego, kto i w jakiej formie ma dostarczyć podatnikowi informację, o tym, że zostało wszczęte postępowanie karnoskarbowe. W przeciwieństwie do ordynacji podatkowej przepisy procedury karnej są w tym przedmiocie jasne. Wprawdzie prawo podatkowe jest odrębną dziedziną prawa, nie można jednak pominąć przy wykładni art. 70 § 6 pkt 1 o.p. faktu, że na gruncie prawa karnego skarbowego wszczęcie postępowania nie wywołuje skutku w postaci przedłużenia terminu przedawnienia, skutek taki wywołuje dopiero wszczęcie postępowania przeciwko osobie, a więc przedstawienie zarzutu (art. 44 § 5 k.k.s.). Podobna regulacja zawarta jest w przepisach kodeksu karnego (art. 102 k.k.).

W ocenie Sądu I instancji skoro przesłanka opisana w art. 70 § 6 pkt 1 o.p. realizuje się w postępowaniu karnym, a tylko jej skutek następuje w postępowaniu podatkowym, to również zawiadomienie podatnika o wszczęciu wobec niego postępowania karnego winno nastąpić według zasad obowiązujących w procedurze karnej. Oznacza to, że okoliczności wskazane przez organ nie spowodowały zawieszenia biegu terminu zobowiązania podatkowego. W ocenie Sądu oznacza to, że w zakresie powiadomienia podatnika o wszczęciu i prowadzeniu przeciwko niemu postępowania również na gruncie postępowania podatkowego należy stosować te same reguły, co w postępowaniu karnym i karnym skarbowym. Zatem obowiązujące przepisy (art. 313 § 1 k.p.k.) wymagają dla powiadomienia podatnika ogłoszenia mu postanowienia o przedstawieniu zarzutów i przesłuchania go. Skoro skarżącemu nie zostało ogłoszone postanowienie o przedstawieniu zarzutów przed upływem biegu terminu przedawnienia, to nie doszło do jego zawieszenia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 o.p. To z kolei przesądza o tym, że w oparciu o treść art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w związku z art. 208 § 1 o.p. postępowanie w sprawie określenia skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za przedmiotowy okres winno zostać umorzone przez organ II instancji. W prowadzonym ponownie postępowaniu podatkowym rzeczą organu odwoławczego będzie przeanalizowanie sytuacji podatnika pod kątem wystąpienia innych okoliczności faktycznych wyłączających przedawnienie, poza wszczęciem dochodzenia, które w ocenie Sądu nie mogło wywołać skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. W razie braku nowych okoliczności organ winien rozważyć celowość uchylenia decyzji organu I instancji i umorzenia postępowania na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w związku z art. 208 § 1 o.p.

Sąd I instancji odnosząc się do decyzji z dnia [...] marca 2014 r. którą dokonano sprostowania zaskarżonej decyzji wskazał, że organ podejmując wskazane sprostowanie naruszył przepisy art. 54 § 2 i art. 56 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.), jak również art. 128 o.p.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył Dyrektor IC w W. Wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA w W. oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj.

- art. 70 § 6 pkt 1 o.p. poprzez błędną wykładnię prowadzącą do uznania, że jedyną prawnie dopuszczalną formą powiadomienia podatnika o wszczęciu postępowania karnoskarbowego jest przedstawienie mu zarzutów ad personam przed upływem biegu terminu przedawnienia;

- art. 70 § 6 pkt 1 o.p. poprzez błędną wykładnię prowadzącą do stwierdzenia, że wydanie postanowienia o wszczęciu postępowania karnego, zawiadomienie podatnika o toczącym się postępowaniu w sprawie i przesłuchanie go w charakterze świadka nie spowodowały zawieszenia biegu terminu zobowiązania podatkowego.

- art. 70 § 6 pkt 1 o.p. poprzez błędną wykładnię prowadzącą do niewłaściwego zastosowania art. 70 § 1 o.p. i uznanie, że w sprawie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku za okres od stycznia do grudnia 2006 r., mimo że podatnik został powiadomiony o toczącym się postępowaniu karnoskarbowym w trakcie przesłuchania z dnia [...] lutego 2011 r., które to postępowanie ściśle wiązało się z niewykonaniem zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym za 2006 r.

- art. 70 § 6 pkt 1 o.p. poprzez błędną wykładnię, skutkującą niewłaściwym zastosowaniem art. 70 § 1 tej ustawy i uznanie, że doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych za grudzień 2006 r., mimo skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia w sprawie na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 o.p., w związku z powiadomieniem 6 listopada 2012 r. przed upływem biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania (pismo z dnia [...] października 2012 r.) podatnika o zawieszeniu [...] sierpnia 2010 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym za poszczególne okresy rozliczeniowe 2006 r., w tym za grudzień 2006 r., z uwagi na wszczęcie postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2010 r. postępowania karnoskarbowego.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie prawa procesowego tj.:

- art. 213 § 2 o.p. poprzez błędną wykładnię prowadzącą do uznania, że nie jest możliwe dokonywanie zmian w rozstrzygnięciu decyzji zaskarżonej do sądu administracyjnego w trybie przewidzianym przepisem art. 213 o.p.,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 141 § 4 i w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz w związku z art. 122 i art. 180 o.p. poprzez błędną ocenę stanu faktycznego sprawy wskutek niedokładnej analizy akt sprawy i pominięcie dowodu w postaci zawiadomienia z dnia [...] października 2012 r. o zawieszeniu [...] sierpnia 2010 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym, w tym za grudzień 2006 r. z uwagi na wszczęcie postępowania karnoskarbowego.

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 141 § 4 i w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez pominięcie wydanej w trybie art. 213 § 2 o.p. decyzji organu podatkowego z dnia [...] marca 2014 r. przy rozpatrywaniu skargi na decyzję organu podatkowego z dnia [...] września 20/13 r., jako integralnej z decyzją z dnia [...] września 2013 r. i istniejącej w obrocie prawnym, tym samym naruszając art. 212 o.p.

Argumenty na poparcie powyższych zarzutów zostały przedstawione w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej.

Skarga kasacyjna ma uzasadnione podstawy.

Autor skargi kasacyjnej oparł ją na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a.

Istota sprawy sprowadza się natomiast do tego, czy prawidłowo Sąd I instancji uznał, że nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku akcyzowym za przedmiotowy okres, o którym mowa w art. 70 § 1 o.p., czy też nastąpiło skuteczne zawieszenie terminu jego biegu na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 o.p.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego na uwzględnienie zasługuje zarzut naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 o.p., poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że informację o wszczętym postępowaniu karnym lub karnoskarbowym, która rodzi skutek w postaci przedłużenia biegu terminu przedawnienia, podatnik uzyskuje dopiero w momencie przedstawienia zarzutów.

Oceniając trafność powyższego zarzutu Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że rozstrzygając sprawę Sąd I instancji zasadnie powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, w którym Trybunał orzekł, że art. 70 § 6 pkt 1 o.p., w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 o.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa.

Przywołany powyższej wyrok, pomimo że nie dotyczy bezpośrednio art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w brzmieniu mającym zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, to jednak biorąc pod uwagę, że nowelizacja z dnia 30 czerwca 2005 r. miała na celu jedynie doprecyzowanie art. 70 § 6 pkt 1 o.p. (poprzez wskazanie, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego musi dotyczyć czynu zabronionego związanego z niewykonaniem zobowiązania podatkowego) ma istotne znaczenie przy wykładni tego przepisu.

Podkreślić należy, że w powołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że niezgodność przepisu art. 70 § 6 pkt 1 o.p. z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa polega na tym, że podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe. Organy skarbowe w trakcie 5-letniego okresu przedawnienia mają prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowego, co skutkować będzie, zgodnie z zakwestionowanym przepisem, zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Zatem według Trybunału zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. Jednocześnie Trybunał w gestii ustawodawcy pozostawił wybór instrumentów, które to zapewniają, zastrzegając jedynie, że realizacja celów postępowania podatkowego musi odbywać się bez naruszenia zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego prawa. Zasada ta wymaga, aby obywatel - podatnik nie był zaskakiwany działaniami organów administracji państwowej niosącymi dla niego niekorzystne skutki podatkowe.

Przepisy nie formułują zasad, wedle których powinien zostać zrealizowany obowiązek poinformowania podatnika o toczącym się postępowaniu, który modyfikuje upływ terminu przedawnienia. W doktrynie i w orzecznictwie formułuje się wnioski, że poinformowanie może nastąpić w dowolnej formie.

Analizując sposób powiadomienia podatnika o toczącym się postępowaniu karnoskarbowym, które wpływa na upływ terminu przedawnienia, należy zauważyć, że Trybunał Konstytucyjny w powołanym wyroku także nie wskazał, jakie konkretne działania wypełniają obowiązek organu w zakresie właściwego poinformowania podatnika o wszczęciu wymienionego postępowania, które mogą wpłynąć na bieg terminu przedawnienia zobowiązania.

W świetle powyższych uwag należy zaakceptować stanowisko, że obowiązek powiadomienia podatnika może zostać zrealizowany zarówno przez organ podatkowy w ramach postępowania podatkowego, jak również przez organ prowadzący postępowanie w sprawie karnoskarbowej. Jednak zdaniem NSA w stanie faktycznym sprawy nie można było uznać, jak uczynił to Sąd I instancji, że jedynym odpowiadającym prokonstytucyjnej wykładni art. 70 § 6 pkt 1 o.p. momentem jest przedstawienie skarżącemu zarzutów w postępowaniu o przestępstwo, jako przejście z fazy in rem w fazę in personam. Jakkolwiek ten ostatni moment niewątpliwie najpełniej odpowiada przesłance powiadomienia podatnika o toczącym się postępowaniu, to Trybunał Konstytucyjny w przedmiotowym wyroku zaakceptował także inne działania podejmowane w ramach marginesu pomiędzy wszczęciem postępowania w sprawie karnoskarbowej a przedstawieniem zarzutów podejrzanemu, o ile skutecznie dostarczały wiedzy w zakresie istotnych danych tego postępowania.

NSA wyjaśnia, że prawidłowe odczytanie wyroku TK z dnia 17 lipca 2012 r. prowadzi do wniosku, że dla wystąpienia skutku z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. konieczne jest aby podatnik został poinformowany, że nastąpiło wszczęcie postępowania karnoskarbowego, które wywoła ten skutek, że przedawnienie nie nastąpi. Poinformowanie takie może nastąpić także w wezwaniu do stawienia się w celu przesłuchania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, które wiąże się z niewykonaniem zobowiązania, którego dotyczy termin przedawnienia.

Ponownie rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. winien uwzględnić powyższe stanowisko i ponownie ocenić zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. przy prawidłowej wykładni art. 70 § 6 pkt 1 o.p.

Należy zauważyć, że wyrok Sądu I instancji został wydany z naruszeniem tego przepisu poprzez jego błędną wykładnię, co ma istotny wpływ na wynik sprawy.

Wobec tego, że skarga kasacyjna ma usprawiedliwioną podstawę z art. 174 pkt 1 p.p.s.a., nie zachodzi konieczność rozpoznania zarzutów podniesionych w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

Wobec powyższego uzasadnienia Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w. W., o kosztach postępowania kasacyjnego orzekł na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a.