Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 679/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-07-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 33 pkt 3
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.
article: art. 21 par 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 6 ust 9
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 679/15 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 7 lipca 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo, Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: sekr. sąd. Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lipca 2015 r., sprawy ze skargi P. S.A. w W. i Wyższa Szkoła Zarządzania P.w W., na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 11 lutego 2015 r. Nr [...], w przedmiocie uznania zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne za nieuzasadnione, , I. uchyla zaskarżone postanowienie,, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 357 zł (trzysta pięćdziesiąt, siedem złotych).,


UZASADNIENIE

Egzekucja administracyjna w stosunku do P. S.A. z siedzibą w W. została wszczęta w wszczęta w oparciu o decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 5.06.2012r. ([...],[...],[...],[...]) . Decyzjami tymi Kolegium uchyliło w całości wszystkie decyzje wymiarowe Prezydenta Miasta K. z dnia 9 stycznia 2012 r., za lata 2008-2011. określając w nich roczny wymiar podatku od nieruchomości P. S.A. w W. oraz Wyższej Szkole Zarządzania w W. w sposób globalny. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchylając decyzje organu pierwszej instancji określiło P. S.A. w W. wysokość podatku od nieruchomości za poszczególne lata w tych samych kwotach co w uchylonych decyzjach (36.549,00 zł ) ograniczając jednocześnie solidarną odpowiedzialność Wyższej Szkoły Zarządzania do kwoty 4.897, 00 zł.

W uchylonych decyzjach Prezydenta Miasta K. określono natomiast wysokość podatku od nieruchomości za dany rok w kwotach 36.549,00 zł. raty podatku w kwotach 3.045,00 zł. za miesiące od stycznia do listopada oraz ratę za grudzień danego roku w kwocie 3.054,00 zł.

W wystawionych tytułach wykonawczych dochodzono należnych kwot w kwotach 3.045,00 zł za poszczególne miesiące od stycznia do listopada oraz w kwocie 3.054,00 zł. za miesiąc grudzień wraz z odsetkami liczonymi od 16 danego miesiąca od którego zobowiązanie stało się wymagalne

Pismem z dnia 17 listopada 2014 r. P. S.A. z siedzibą w W. zgłosiła zarzuty niezgodności tytułu wykonawczego z orzeczeniem wymiarowym, zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunków bankowych i oczywistej niewłaściwości miejscowej i rzeczowej Naczelnika Urzędu Skarbowego W. jako organu egzekucyjnego w prowadzonym przeciwko niej - w oparciu o tytuły wykonawcze z dnia 22 października 2014 r. nr [...] i z dnia 23 października 2014 r. nr [...] - postępowaniu egzekucyjnym.

Postanowieniem z dnia 18 grudnia 2014 r. nr [...] Prezydent Miasta K. uznał powyższe zarzuty za nieuzasadnione. W szczególności wierzyciel zwrócił uwagę, że podatek od nieruchomości pobierany od osób prawnych powstaje z mocy prawa, a podstawową formą jego wyliczenia jest samoopodatkowanie w drodze złożenia deklaracji podatkowej [vide: art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.: Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm.; dalej: "u.p.o.l.")]. W kontekście złożonych zarzutów (braku terminów zapłaty i rozłożenia na zaliczki) oraz treści art. 6 ust. 9 u.p.o.l. wierzyciel podkreślił, iż termin (do dnia 15 każdego miesiąca), sposób zapłaty (w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego) oraz miejsce świadczenia podatku od nieruchomości (na rachunek budżetu właściwej gminy) zostały wymienione w ustawie, nie pozostawiając w tym zakresie swobody decyzyjnej, ponadto ustawodawca - konstruując podatek od nieruchomości - zdecydował o tym, że podatek ma zostać zapłacony w ratach podatkowych, a nie w zaliczkach podatkowych, o których wspomina Zobowiązana. Zdaniem Prezydenta Miasta K., ważne jest to, aby w trakcie dochodzenia należności w trybie przymusu administracyjnego zachować normatywny wzorzec podziału świadczenia, co w przedmiotowej sprawie organ uczynił. Każdą dochodzona egzekucyjnie kwotę zobowiązania podzielił na 12 rat w taki sposób, by miały one charakter proporcjonalny, z poszanowaniem obowiązku zaokrąglania do pełnych złotych i uwzględnił wcześniejsze wpłaty. Ponieważ kwota zobowiązania nie dzieliła się na równe raty, pozbawione dziesiątych części, organ przyjął ostatnią ratę za ratę wyrównawczą, co sprawiło, iż jest ona inna kwotowo od pozostałych. W ocenie wierzyciela, taki podział podatku do uiszczenia nie narusza zasady proporcjonalności zapłaty podatku od nieruchomości.

Prezydent Miasta K. zacytował przepisy odnoszące się do uprawnień organów egzekucyjnych. Zaakcentował, że egzekucję z praw majątkowych (w tym rachunków bankowych) prowadzi organ egzekucyjny właściwy według miejsca siedziby zobowiązanego. Reguły wyrażonej w art. 22 § 2 u.p.e.a. nie modyfikuje art. 19 § 2 u.p.e.a. Zakres właściwości miejscowo-rzeczowej z art. 19 § 2 u.p.e.a. pozostaje w relacji normatywnego podporządkowania, która polega na wyłączeniu działania organów gmin o statucie miast z egzekucji zobowiązań podmiotów, których siedziba lub miejsce zamieszkania znajduje się poza obszarem gminy. Z kolei dyspozycja art. 22 § 3 u.p.e.a. dotyczy majątku zobowiązanego lub jego większej części. Użyta alternatywa rozłączna nakazuje, z punktu widzenia zachowania logiki użytych sformułowań, uznać zwrot językowy majątek zobowiązanego jako cały majątek zobowiązanego. Prezydent Miasta K. - wskazując K. jako miejsce, w którym znajduje się majątek Zobowiązanej - miał na względzie to, iż Spółka do 2012 r. była współwłaścicielem nieruchomości położonych w K. i mogła pozostawić w tym miejscu jakiś majątek. Kierując tytuły wykonawcze do Naczelnika Urzędu Skarbowego W., wziął jednak pod uwagę to, że siedziba i nieruchomości Zobowiązanej mieszczą się w W., a tym samym wyprowadził wniosek, iż większa część majątku Spółki znajduje się poza K., co zresztą potwierdziła skuteczna egzekucja administracyjna prowadzona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W.. Tym samym zarzut budowany na braku właściwości Naczelnika Urzędu Skarbowego W.do prowadzenia egzekucji z rachunku bankowego jest chybiony.

Wierzyciel dodał nadto - zaznaczając, że wprawdzie w zakresie uciążliwości zastosowanego środka egzekucyjnego nie wymaga się stanowiska wierzyciela - iż zajęcie wierzytelności z rachunków bankowych zobowiązanego na gruncie u.p.e.a. stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych. Zobowiązany nie może bowiem udzielać zleceń rozliczeń pieniężnych jedynie do wysokości należności, która podlega egzekucji. Nie jest natomiast ograniczony w prawie dysponowania nadwyżką ponad zajętą kwotę.

Na postanowienie Prezydenta Miasta K. z dnia 18 grudnia 2014 r. nr [...] zażalenie w ustawowym terminie złożyła P. S.A. z siedzibą w W.. Strona zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu naruszenie:

- art. 3 § 1 u.p.e.a. poprzez wystawienie tytułu wykonawczego z określeniem egzekwowanego obowiązku co do treści niezgodnego z orzeczeniem stanowiącym podstawę jego wystawienia, w ten sposób, że tytułem wykonawczym objęto odsetki od miesięcznych rat podatku (zaliczek) w ciągu roku rozliczeniowego, nierównych co do kwoty, podczas gdy orzeczenie stanowiące podstawę wystawienia tytułu wykonawczego uchyliło w całości wcześniejsze orzeczenie Prezydenta Miasta K. i określiło kwotę zobowiązania w jednolitej kwocie za cały rok wymiarowy - bez jakiegokolwiek wyodrębnienia kwot miesięcznych rat oraz dat ich płatności, co stanowi równocześnie podstawę zarzutu z art. 33 pkt 3 u.p.e.a.;

- art. 19 § 2 i art. 18 u.p.e.a. w związku z art. 19 k.p.a. albowiem z pogwałceniem tych przepisów została wszczęta egzekucja przez organ niewłaściwy - Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa Mokotów, co stanowi równocześnie podstawę zarzutu wymienioną w art. 33 pkt 9 u.p.e.a.;

- art. 7 § 2 u.p.e.a. w ten sposób, iż organ zastosował najbardziej uciążliwy dla Spółki środek egzekucyjny, tj. zajęcie rachunku bankowego, zamiast proponowanego zajęcia nieruchomości, w sytuacji gdy - co było organowi wiadome - poprzez ten rachunek bankowy odbywają się wypłaty dla pracowników i współpracowników Zobowiązanej (osób fizycznych), zapewniające ich egzystencję oraz możliwość realizowania działalności gospodarczej przez Spółkę.

Strona w uzasadnieniu zażalenia podniosła , że szczegółowa analiza akt sprawy wskazuje, iż w tytułach wykonawczych miesięczne raty podatku za poszczególne lata wymiarowe zostały ustalone w nierównej wysokości, co tym bardziej nie znajduje żadnego uzasadnienia w treści orzeczeń SKO, stanowiących podstawę do wydania tych tytułów. I tak w każdym z tych lat wymiarowych raty podatku od stycznia do listopada określono w kwocie 3 045 złotych, natomiast ratę za grudzień określono w kwocie 3 054 złote - tj. o 11 złotych wyższą. Nie sposób ani w ustawie, ani w orzeczeniu SKO dopatrzyć się jakiegokolwiek elementu rozstrzygnięcia, które uzasadniałyby takie ustalenie treści egzekwowanego obowiązku, natomiast od tak obliczonych rat i terminów płatności Organ I instancji naliczył odsetki za zwłokę.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w postanowieniem z dnia 11 lutego 2015 r. nr [...] utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu postanowienia powołano szereg przepisów regulujących kwestie właściwości organu egzekucyjnego i wykazano , że w przypadku egzekucji z praw majątkowych (w tym rachunków bankowych) egzekucję prowadzi organ właściwy według miejsca siedziby zobowiązanego.

Bezspornie P. S.A. ma siedzibę w W. , co uzasadnia twierdzenie, że większa część majątku Zobowiązanej znajduje się właśnie w W., a to implikuje przyjęcie, iż egzekucję prowadzi organ właściwy.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów Kolegium podzieliło stanowisko wierzyciela w zakresie wniesionego przez Spółkę zarzutu z art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Przypomniano , że art. 6 ust. 9 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym w trakcie postępowań podatkowych dotyczących egzekwowanych należności) statuuje, iż osoby prawne są obowiązane:

- składać, w terminie do dnia 15 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku;

- odpowiednio skorygować deklaracje w razie zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3, w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia;

- wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania -na rachunek właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca.

Zatem termin płatności (do dnia 15 każdego miesiąca), sposób zapłaty w ratach (a nie w zaliczkach) proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego] i miejsce zapłaty (na rachunek właściwej gminy) zostały podane przez ustawodawcę. Organ podatkowy nie ma obowiązku ujęcia ww. elementów w decyzji określającej wymiar podatku. Przepis art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) zobowiązuje organ podatkowy tylko do określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Niewątpliwie Prezydent Miasta K. poprawnie podzielił dochodzone za poszczególne lata podatkowe należności na 12 rat, uwzględniając wcześniejsze wpłaty. To, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w decyzjach z dnia 5 czerwca 2012 r. nr [...] - orzekających o uchyleniu rozstrzygnięć Prezydenta Miasta K. z dnia 9 stycznia 2012 r. nr [...] i nr [...] i określeniu P. S.A. z siedzibą w W. i Wyższej Szkole Zarządzania w W. wysokości zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2008-2011 - nie wskazało rat podatku za poszczególne lata i terminów ich płatności nie oznacza, iż wierzyciel określił egzekwowane obowiązki niezgodnie z treścią obowiązków wynikających z orzeczeń Kolegium.

Natomiast odnosząc się do zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego - choć stanowisko wierzyciela w tym zakresie nie wiąże organu egzekucyjnego - zauważono, że wybór środka egzekucyjnego powinien być dokonany w taki sposób, aby doprowadzić do wykonania obowiązku, bez potrzeby stosowania kolejnych, wymienionych w katalogu zawartym w art. la pkt 12 lit. a u.p.e.a., środków egzekucyjnych. Innymi słowy, postępowanie egzekucyjne musi być przede wszystkim skuteczne i polegać na stosowaniu przewidzianych w ustawie środków, przy poszanowaniu zasady stosowania najmniej uciążliwego środka. Przepisy nie określają jednocześnie, które ze środków są mniej lub bardziej uciążliwe. Organ poddaje to odrębnej ocenie w każdym konkretnym przypadku, pamiętając o tym, iż specyfika postępowania egzekucyjnego sprawia, że zastosowanie jakiegokolwiek środka egzekucyjnego jawić się będzie dla zobowiązanego jako dokuczliwe. Zajęcie wierzytelności z rachunków bankowych zobowiązanego w świetle przepisów u.p.e.a. stanowi jeden z mniej uciążliwych-środków egzekucyjnych.

Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której pełnomocnik Skarżących zarzucił :

- naruszenie art. 3 § 1 w zw. z art. w zw. z art. 33 pkt 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w z w. z art. 53 a § 1 ordynacji podatkowej w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 kodeksu postępowania administracyjnego - w ten sposób, iż Organ II stopnia niezasadnie utrzymał w mocy postanowienie Organu I stopnia naruszające powyższe przepisy, gdyż tytuł wykonawczy zawierał w swej treści , elementy inne, niż objęte decyzją wymiarową, stanowiącą podstawę jego | wystawienia, tj. zawierał wyliczenie odsetek od miesięcznych zaliczek (rat) podatku zaczerpnięte z prawomocnie uchylonych decyzji Prezydenta Miasta K.;

- naruszenie art. 7 , w zw. z art. 77 § 1 w zw. z art. 107 § 3 kodeksu postępowania administracyjnego w zw. z art. 33 pkt 8 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zw. z art. 138 § 1 kpa - poprzez utrzymanie w mocy zastosowanego względem Skarżących środka egzekucyjnego, będące w istocie dla Skarżących najbardziej uciążliwym, mimo zaproponowania przez Skarżące innego mienia w dodatku wielokrotnie przewyższającego swą wartością wysokość objętej niniejszym postępowaniem należności - bez dokładnego przeanalizowania materiału dowodowego sprawy oraz niedostatecznego uzasadnienia odmowy zastosowania innego środka.

W uzasadnieniu skargi podniesiono , że Organ II instancji w żaden sposób nie odniósł się do argumentacji Skarżących zawartej w zażaleniu na postanowienie Organu I instancji w zakresie zarzutu niezgodności tytułu wykonawczego w decyzją stanowiącą jego podstawę.

Skarżąca przypomniała ,że egzekucja została wszczęta w oparciu o decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 5.06.2012r. ([...]), [...],[...],[...] . Decyzjami tymi Kolegium uchyliło w całości wszystkie decyzje wymiarowe Prezydenta Miasta K. z dnia 9 stycznia 2012 r., za lata 2008-2011. określając w nich roczny wymiar podatku w sposób globalny, zobowiązując obie Skarżące do jego zapłaty w sposób solidarny, nie określając jednocześnie żadnych zaliczek, terminów płatności oraz wysokości odsetek za zwłokę od prawidłowo obliczonych zaliczek w ciągu całego roku podatkowego. Tymczasem w wystawionych przez Prezydenta Miasta K. tytułach wykonawczych wykorzystano dane wymiarowe wprost przeniesione z - uchylonych powyższymi decyzjami Kolegium - decyzji Prezydenta Miasta K..

Powoływany już przez Skarżące w zażaleniu art. 53 a § 1 ordynacji podatkowej wyraźnie wskazuje, iż w sytuacji jaka zaistniała w niniejszej sprawie po uchyleniu decyzjami Kolegium z czerwca 2012 r. decyzji wymiarowych organu podatkowego, konieczne było wydanie odrębnego rozstrzygnięcia, określającego odrębnie daty płatności zaliczek na podatek, jak również wysokość i termin naliczania odsetek od tych zaliczek, ewentualnie zawarcie stosownego rozstrzygnięcia wymiarowego dotyczącego odsetek w globalnej decyzji wymiarowej.

Na trafność zarzutów Skarżących wskazuje również ta okoliczność - całkowicie pominięta przez Organ II instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, iż wykazane w tytułach wykonawczych kwoty zaliczek - stanowiące podstawy obliczenia odsetek - za kolejne miesiące lat podatkowych są względem siebie nierówne; precyzyjnie wysokość grudniowej zaliczki w każdym roku podatkowym (3 054 zł) jest wyższa, aniżeli zaliczki za pozostałe miesiące (3 045 zł). Tak ustalone wysokości zaliczek w żaden sposób nie wynikają z sentencji decyzji wymiarowych, natomiast wynikają one z prawomocnie uchylonych decyzji Prezydenta Miasta K..

W ocenie Skarżących organ nie ma prawa do zamieszczania w takim tytule żadnych elementów nieobjętych decyzją będącą podstawą wystawienia tytułu.

Co do zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucji, to Skarżąca wskazała, iż w uzasadnieniu swojego postanowienia Organ II instancji w zasadzie ograniczył się wyłącznie do powtórzenia argumentacji Organu I instancji, bez odniesienia się w ogóle do zarzutów podniesionych przez Skarżące w zażaleniu na postanowienie pierwszo instancyjne.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu .

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia pod względem jego zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz.U. z 2014r. poz. 1647 ) stwierdzić należy, że skarga zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu doszło bowiem do naruszenia przepisów prawa procesowego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Generalnie w orzecznictwie sądów administracyjnych akcentowana jest konieczność wyczerpującego odniesienia się w uzasadnieniu decyzji administracyjnej do całości zebranego materiału dowodowego oraz do wszystkich zarzutów podnoszonych przez strony w toku postępowania, wynikająca z treści ww. art. 11 Kpa , głoszącego, że organy administracji publicznej powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwieniu sprawy, aby w ten sposób w miarę możności doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez potrzeby stosowania środków przymusu. Na tym tle trafnie wskazuje się, że prawidłowe uzasadnienie rozstrzygnięcia powinno umożliwiać zapoznanie się przez stronę z motywami, którymi kierował się organ, a także kontrolę prawidłowości rozstrzygnięcia przez sąd. Treść uzasadnienia winna obrazować szczegółowy tok rozumowania organu, które doprowadziło do wydania konkretnego rozstrzygnięcia, oraz wskazywać i wyjaśniać przesłanki faktyczne, jakimi kierował się organ podejmując to rozstrzygnięcie. Uzasadnienie decyzji wydawanej przez organ odwoławczy winno nadto zawierać szczegółowe ustosunkowanie się do zarzutów zawartych w odwołaniu. Nie może pozostać w obrocie prawnym decyzja organu odwoławczego, która w uzasadnieniu nie zawiera własnych ustaleń i rozważań, poprzestając na ustaleniach i rozważaniach organu pierwszej instancji (zob. wyrok WSA z 28.08.2014 r., II SA/Go 441/14, CBOSA). Organ administracji obowiązany jest do wyjaśnienia stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwieniu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do realizacji decyzji bez stosowania środków przymusu. Zasada przekonywania nie zostanie zrealizowana, gdy organ pominie milczeniem niektóre twierdzenia lub nie odniesie się do okoliczności istotnych dla danej sprawy. Obowiązkiem organu odwoławczego przy uzasadnianiu decyzji jest więc ustosunkowanie się do wszystkich zarzutów podnoszonych przez stronę w trakcie toczącego się postępowania. Niewykonanie tego obowiązku stanowi naruszenie prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to z kolei skutkuje uchyleniem zaskarżonej decyzji. Pogląd ten jest już ugruntowany w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. m.in. wyroki WSA: z 06.05.2014 r., II SA/Ol 257/14; z 13.03.2013 r., II SA/Wa 1757/12; z 28.02.2013 r., II SA/Ke 56/13; z 13.02.2013 r., IV SA/Po 1039/12; z 15.03.2012 r., III SA/Wr 693/11 – CBOSA).

Podkreślić przy tym trzeba, że uzasadnienie stanowiące integralną część każdej decyzji jest elementem umożliwiającym sądową kontrolę w zakresie oceny prawidłowości przeprowadzenia postępowania administracyjnego z poszanowaniem reguł wynikających z art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 kpa.. Jego zadaniem jest wyjaśnienie podjętego przez organ rozstrzygnięcia, dlatego powinno się w nim znaleźć pełne odzwierciedlenie i ocena zebranego materiału dowodowego oraz wyczerpujące wyjaśnienie przesłanek, jakimi kierował się organ w procesie decyzyjnym. Uzasadnienie powinno przekonywać zarówno co do prawidłowości oceny stanu faktycznego i prawnego, jak i co do zasadności samej treści podjętej decyzji. Zgodnie z art. 107 § 3 Kpa uzasadnienie faktyczne decyzji powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne – wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Przez właściwe umotywowanie decyzji organ realizuje zasadę przekonywania, wyrażoną w art. 11 Kpa. Zasada ta nie zostanie zrealizowana, gdy organ pominie milczeniem niektóre dowody czy też twierdzenia lub wyjaśnienia strony, albo nie odniesie się do faktów istotnych dla sprawy – okoliczności podnoszonych przez stronę. Organ administracji, który nie ustosunkowuje się do twierdzeń uważanych przez strony za istotne dla sposobu załatwienia sprawy, uchybia obowiązkom wynikającym z art. 8 i art. 11 Kpa. Zaniechanie przez organy administracji uzasadnienia swych decyzji w sposób przekonujący, a więc odnoszący się do wszystkich zarzutów, zgodny z zasadami wyrażonymi w art. 7– 9 i art. 11 Kpa, skutkuje wadliwością tych decyzji.

Powyższe rozważania zgodnie z art. 126 Kpa dotyczą również postanowień.

Tym obowiązkom w niniejszej sprawie organ drugiej instancji nie uczynił zadość. Zaskarżone postanowienie całkowicie bowiem pomija kwestię niezgodności tytułów wykonawczych z wydaną decyzją wymiarową i przepisami prawa. W zażaleniu podniesiono zarzut , że w tytule wykonawczym miesięczne raty podatku za poszczególne lata wymiarowe zostały ustalone w nierównej wysokości, co tym bardziej nie znajdują żadnego uzasadnienia w treści orzeczeń SKO, stanowiących podstawę do wydania tych tytułów ani w przepisach prawa . Nie sposób ani w ustawie, ani w orzeczeniu SKO dopatrzyć się jakiegokolwiek elementu rozstrzygnięcia, które uzasadniałyby takie ustalenie treści egzekwowanego obowiązku, natomiast od tak obliczonych rat i terminów płatności Organ I instancji naliczył odsetki za zwłokę.

Odnosząc się do tej kwestii Sąd w pełni podziela stanowisko organu pierwszej instancji , że w niniejszej sprawie nie ma zastosowania art. 53 a § 1 Ordynacji podatkowej . Zgodnie z tym przepisem jeżeli w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył deklaracji, wysokość zaliczek jest inna niż wykazana w deklaracji lub zaliczki nie zostały zapłacone w całości lub w części, organ ten wydaje decyzję, w której określa wysokość odsetek za zwłokę na dzień złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy, a w przypadku niezłożenia zeznania w terminie - odsetki na ostatni dzień terminu złożenia zeznania, przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek.

Odróżnić jednak należy użyty w tym przepisie termin zaliczka od używanego w podatku od nieruchomości terminu rata. Zaliczka dotyczy, bowiem płatności na poczet należnego za dany okres rozliczeniowy podatku, przy jednoczesnym niezamkniętym stanie prawnopodatkowym (nie jest znana ostateczna podstawa opodatkowania). Jest to zaliczka na podatek . W podatkach lokalnych podatek zostaje ukształtowany w znanym stanie prawnopodatkowym, a jego określona wysokość, na mocy ustawy, zostaje rozłożona na raty. Zaliczka w stosunku do należnego podatku ma charakter uprzedni natomiast rata podatku od nieruchomości ma charakter następczy, gdzie kwota należnego podatku jest już w pełni ukształtowana.

Powstanie zobowiązania podatkowego za rok podatkowy oznacza, że z tą chwilą zobowiązanie podatkowe z tytułu zaliczek na podatek traci swój był prawny, a więc sytuację, w której organ podatkowy nie tylko, że nie może ustalić innej wysokości zaliczek niż zadeklarowana, ale i nie może też tych zaliczek egzekwować, gdyż utraciły one swój byt prawny. Stąd też konieczność regulacji z art. 53a Ordynacji podatkowej . Nie odnosi się to jednak do rat, które mają inny charakter niż zaliczki.

W ocenie sądu wydanie decyzji wymiarowej określającej wysokość podatku po upływie roku podatkowego , bez wskazania wielkości rat oraz terminów ich płatności nie stanowi naruszenia prawa albowiem brak jest przepisu , który taki obowiązek by nakładał . To z kolei prowadzi do wniosku , że organ egzekucyjny może samodzielnie ustalić wielkość rat oraz termin ich płatności skoro zasady płatności wynikają wprost z przepisów prawa a ilość rat i ich wielkość jest bezsporna. Zgodnie z art. 6 ust 9 pkt 3 u.p.o.l osoby prawne są obowiązane wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca, a za styczeń do dnia 31 stycznia.

Pojęcie " proporcjonalnie" do czasu trwania obowiązku podatkowego oznacza , że jeżeli obowiązek podatkowy trwał przez cały rok to na podatniku ciążył obowiązek wpłaty 12 równych rat. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w decyzjach wymiarowych określiło wysokość podatku od nieruchomości w kwocie 36.549, 00 zł. a zatem wielkość rat powinna wynieść 3045,75 zł.

Zgodnie z art. 63 § 1 Ordynacji podatkowej podstawy opodatkowania, kwoty podatków, odsetki za zwłokę, opłaty prolongacyjne, oprocentowanie nadpłat oraz wynagrodzenia przysługujące płatnikom i inkasentom zaokrągla się do pełnych złotych w ten sposób, że końcówki kwot wynoszące mniej niż 50 groszy pomija się, a końcówki kwot wynoszące 50 i więcej groszy podwyższa się do pełnych złotych, z zastrzeżeniem § 1a i 2.

W przypadku płacenia podatków w ratach, zaokrągleniu podlega podstawa opodatkowania (o ile jest wyrażona w złotych) i kwota podatku. Nie ma podstaw do zaokrąglania kwoty raty na podatek. I tak np. podatnik podatku od nieruchomości, będący osobą prawną, w deklaracji na podatek najpierw jest zobowiązany zaokrąglić podstawę opodatkowania budowli wyrażoną w złotych. Następnie stosuje właściwą, wynikającą z uchwały rady stawkę, której nie ma prawa zaokrąglić, do podstawy opodatkowania i w ten sposób wylicza kwotę podatku przypadającą na dany rok podatkowy oraz dokonuje jej zaokrąglenia do pełnych złotych. Tak zaokrągloną kwotę podatku dzieli na 12 rat, których nie zaokrągla, i płaci je w terminach płatności. Podatnik ma prawo do zaokrąglenia kwoty podatku, ale nie kwoty raty podatku. Nie może 2-krotnie zaokrąglić najpierw kwoty podatku, a następnie jeszcze raz kwot rat podatkowych.(Leonard Etel, Komentarz do art. 63 Ordynacji – wyd. LEX)

Tymczasem pomimo tego , że w ocenie organu pierwszej instancji egzekwowaną kwotę zobowiązania podzielono na dwanaście równych rat z uwzględnieniem obowiązku zaokrąglania do pełnych złotych , nie znalazło do odzwierciedlenia w tytułach wykonawczych. Jak już wcześniej wykazano wielkość jednej raty powinna wynosić 3.045,75 zł. a nawet zaokrąglając z uwzględnieniem zasad wynikających z art. 63 Ordynacji podatkowej 3.046,00 zł. Organ egzekucyjny przyjął natomiast ratę w wysokości 3045 zł a ostatnią ratę w wysokości 3054 zł. Tak ustalona wysokość rat nie znajduje potwierdzenia w zasadzie proporcjonalności z art. 6 ust 9 pkt 3 u.p.o.l. jak i w zasadach zaokrąglania z art. 63 § 1 Ordynacji podatkowej .

Kwestia ta pomimo tego była kontestowana w zażaleniu została całkowicie pominięta w postanowieniu organu drugiej instancji. Uniemożliwiono tym samym także kontrolę prawidłowości rozstrzygnięcia przez Sąd.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy powinien szczegółowo odnieść się do tej kwestii uwzględniając wyżej podniesiona argumentację Sądu.

Sąd natomiast nie podzielił zarzutu naruszenia art. 33 pkt 8 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego .

Sąd podziela pogląd organu nadzoru, że zajęcie wierzytelności z rachunków bankowych zobowiązanego w świetle przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych. W przypadku bowiem prowadzenia takiej egzekucji strona zostaje ograniczona w prawie udzielania zleceń rozliczeń pieniężnych i to jedynie do wysokości należności podlegających egzekucji. Rachunek pozostaje otwarty, a strona może dysponować swobodnie nadwyżką ponad zajętą kwotę.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r. Nr 270 ze zm., ) orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowaniu orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.