Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1309/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2014-12-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 3
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Protokolant: Sekretarz sądowy Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi I. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. ustalił I. K. zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie 400.475 zł od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości 533.966 zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w 2008 r. I. K. wpłacała na własny rachunek bankowy oraz rachunki bankowe P. M., B. P., S. P., P. P. oraz M. P. środki pieniężne w łącznej wysokości 198.500 USD oraz 100.000 złotych. W zeznaniu podatkowym za 2008 r. podatniczka nie wykazała żadnych przychodów.

W dniu 7 sierpnia 2004 r. I. K. zawarła związek małżeński z M. P. W dniu 10 października 2004 r. małżonkowie zawarli w formie aktu notarialnego umowę o zniesieniu wspólności ustawowej. Podatniczka nie wskazała źródeł pochodzenia środków wpłaconych na rachunki bankowe w 2008 r., wyjaśniła, że wszystkimi sprawami majątkowymi zajmował się jej mąż, który od sierpnia 2012 r. na stałe zameldowany jest w B.

Z informacji otrzymanych od właściwych urzędów skarbowych wynika, że I. K. zadeklarowała przychody za 2001 r. w kwocie 800 zł, za 2003 r. w kwocie 1476 zł, za 2004 r. w kwocie 5.328 zł oraz wykazała stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2007 r. w wysokości 2.896,89 zł. W 2003 r. I. K. otrzymała darowiznę w kwocie 6.800 zł, a w 2007 r. nabyła dwa samochody (Fiat Fiorino i Peugeot) za kwoty 3.300 i 18.000 zł. W 1993 r. podatniczka otrzymała darowiznę nieruchomości rolnej o pow. 2, 41 ha, a w 2010 r. darowiznę lokalu mieszkalnego o pow. 54,30 m² w Ł., przy ul. A.

Konto walutowe skarżącej w USD zasilane było wpłatami dokonywanymi przez I. K. i M. P. W 2008 r. skarżąca na swoje konto walutowe wpłaciła łącznie 31.000 USD. Wpłaty zasilające powyższe konto były systematycznie wypłacane w gotówce, w kwotach nieprzekraczających 600 USD, w bankomatach na terenie USA, podobnie jak wpłaty dokonane przez skarżącą gotówką na rachunki bankowe P.M., B. P., S. P. oraz M. P.

Przesłuchany w charakterze świadka w dniu 31.01.2013r. P. M. potwierdził, iż w 2008r. posiadał rachunek walutowy w banku oraz posiadał i korzystał z kart bankomatowych i kredytowych . Nie pamiętał natomiast:

w jakim celu, w jakim banku i kiedy założył rachunek walutowy,

czy był jedynym właścicielem wyżej wymienionego rachunku walutowego i czy ktoś posiadał jego pełnomocnictwo do korzystania z rachunku walutowego,

czy udostępniał swoje karty bankomatowe i karty płatnicze innym osobom,

kiedy zlikwidował rachunek walutowy,

czy dokonywał wpłat na swój rachunek walutowy oraz czy inne osoby dokonywały wpłat na jego rachunek walutowy,

czy on lub inne osoby dokonywały wypłat i przelewów z jego rachunku walutowego,

czy z rachunku walutowego należącego do niego wypłacane były środki w bankomatach na terenie USA,

w jakim celu I. K. dokonała wpłaty na należący do niego rachunek walutowy kwoty 2.500 USD w dniu 20.06.2008r. oraz kwoty 5.000 USD w dniu 24.06.2008r.,

na jaki cel wykorzystał wpłacone przez I. K. dolary amerykańskie w kwotach 2.500 USD i 5.000 USD.

Ponadto świadek dodał, że w 2008r. kontaktował się z mężem I. K. – M. P.. Nie pamiętał czy w 2008r. udostępniał swoje konto M. P. Zdaniem P.M. być może w 2008r. udzielał lub pożyczał pieniądze od M. P. Z I. K. według zeznań świadka nie łączyły go żadne rozliczenia finansowe. P. M. zeznał także, iż jeśli brał pożyczki lub udzielał pożyczek to zawsze ta okoliczność była zgłaszana do urzędu skarbowego.

Przesłuchiwany w charakterze świadka w dniu 31.01.2013r. P. P. potwierdził, iż w 2008r. posiadał rachunek walutowy w banku i był jedynym właścicielem tego rachunku oraz. że posiadał kartę bankomatową, kredytową . Nie pamiętał natomiast:

w jakim celu, w jakim banku i kiedy założył rachunek walutowy,

czy ktoś posiadał jego pełnomocnictwo do korzystania z rachunku walutowego,

czy korzystał z kart bankowych i czy udostępniał swoje karty bankomatowe i karty płatnicze innym osobom,

kiedy zlikwidował rachunek walutowy,

czy dokonywał wpłat na swój rachunek walutowy oraz czy inne osoby dokonywały wpłat na jego rachunek walutowy,

czy on lub inne osoby dokonywały wypłat i przelewów z jego rachunku walutowego,

czy z rachunku walutowego należącego do niego wypłacane były środki w bankomatach na terenie USA,

na jaki cel wykorzystał wpłacone przez I. K. dolary amerykańskie w kwotach 2.500 USD i 5.000 USD.

Ponadto świadek dodał, iż domyśla się, że wpłaty dokonane na jego rachunek walutowy przez I. K. kwoty 2.500 USD w dniu 20.06.2008r. oraz kwoty 5.000 USD w dniu 24.06.2008r. były dokonywane w imieniu brata – M. P. Zdaniem P. P. była to pożyczka, którą świadek zgłosił w urzędzie skarbowym. Zobowiązał się dostarczyć dokumenty potwierdzające zgłoszenie i opodatkowanie pożyczki otrzymanej od brata M. P. Świadek dodał też, iż nie prowadził interesów z I. K. Nie pożyczał jej żadnych pieniędzy ani ona nie pożyczała od niego. Po przeczytaniu protokołu przesłuchania świadek dodał, iż posiadał rachunek walutowy w banku A, nie pamiętał jednak kiedy założył rachunek oraz, że jego brat M. P. miał pełnomocnictwo do jego karty bankowej.

P. M. i P. P. złożyli w dniu 30 stycznia 2013 r. deklaracje w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych dotyczącą pożyczek otrzymywanych od M. P. z dnia 10 stycznia 2008 r. w kwocie po 171.150 zł oraz uiścili należny podatek wraz z odsetkami.

Podobne deklaracje dotyczące pożyczek otrzymanych w dniu 10 stycznia 2008 r. od M. P. w kwotach po 171.150 zł złożyli 29 stycznia 2013 r. B. P. oraz S.P.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wskazując na niespójność zeznań uznał za niewiarygodne zeznania P. M. i P. P. co do faktu otrzymania pożyczek od M.P. Osobą wpłacającą dolary USA na konta świadków była I. K., a nie M. P. Dowody dotyczące rzekomych pożyczek otrzymanych od M. P. zostały sporządzone i przedłożone jedynie na potrzeby postępowania prowadzonego wobec I.K. Kwoty rzekomych pożyczek nie odpowiadają środkom przekazanym przez skarżącą na rachunki walutowe P. M., P.P., B. i S. P. Pożyczki miały zostać zawarte w styczniu 2008 r. M. P. posiadał rachunki bankowe w walucie i złotych polskich, mógł więc sam dokonywać przelewów środków pożyczkobiorcom.

Z analizy deklarowanych przez skarżącą dochodów za lata 2001-2007 oraz ponoszonych wydatków wynika, że I. K. na koniec 2007 r. nie posiadała żadnej nadwyżki środków finansowych (oszczędności). Dokonane przez skarżącą na rachunki bankowe wpłaty gotówkowe w 2008 r. stanowią przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w oparciu o treść art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2008 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu odwołania strony decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., podzielając jego stanowisko. Organ odwoławczy wskazał, że oświadczenie M. P. z 8 kwietnia 2013 r., z którego wynika, że podczas małżeństwa I. P. (z domu K.) wielokrotnie działała w jego imieniu jako zastępca pośredni podlega takiej samej ocenie, jak każdy inny dowód. Oświadczenie to nie jest wiarygodne i nie znajduje potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym. M. P. sam dokonywał również wpłat na rachunki bankowe żony, P. M., brata P., czy B. i S. P. i nie musiał korzystać z pomocy pośrednika – I. K. M. P. miał wypłacać pieniądze z własnego konta bankowego, aby przekazać je w gotówce skarżącej, która następnie ponownie dokonywała ich wpłaty na konto męża. Takie działania są nieracjonalne i niewiarygodne. Argument o instytucji zastępcy pośredniego przy przekazywaniu gotówki w związku z udzielonymi pożyczkami jest również mało prawdopodobny, gdyż M. P. jako przedsiębiorca, posiadający rachunki bankowe, zaciągający kredyty korzysta ze sposobu przekazywania pieniędzy osobom trzecim obarczonego najwyższym ryzykiem utraty pieniędzy, bowiem zgodnie z twierdzeniami pełnomocnika M. P. dokonuje najpierw wypłaty gotówki, a następnie przekazuje ją I. K., aby ona w końcu dokonała wpłaty na rachunki bankowe osób trzecich (pożyczkobiorców). Odnosząc się zaś merytorycznie do instytucji zastępcy pośredniego należy wskazać, iż podstawą jego działania jest zawarta uprzednio umowa z osobą, na której rachunek działa i z mocy tej właśnie umowy jest on zobowiązany do przeniesienia na tę osobę nabytych uprawnień, a osoba ta jest zobowiązana zwolnić go od zaciągniętych przez niego zobowiązań. Mając powyższe na uwadze - zdaniem organu odwoławczego - nie można podzielić stanowiska pełnomocnika strony skarżącej o jej działaniu jako zastępcy pośredniego M. P., albowiem brak w sprawie jednoznacznych dowodów na istnienie takiego stosunku. Pełnomocnik strony dla wykazania tej okoliczności przedstawia enigmatyczne oświadczenia I. K. (z dnia 7.09.2012 r.) oraz M. P. (z dnia 8.04.2013 r.) oraz wybrane czynności w postaci rzekomych wpłat waluty obcej na konta P. M., B.P., S. P., P. P., które w zestawieniu z zebranym materiałem dowodowym nie tworzą spójnego obrazu więzi prawnych pomiędzy obu podmiotami.

W skardze do sądu administracyjnego na powyższą decyzję I.K. wniosła o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W skardze podniesiono następujące zarzuty:

1. naruszenia art. 121, art. 122, art. 123, art. 125, art. 139 § 1 w zw. z art. 140 § 1 i art. 187 § 1, art. 190 § 1 i § 2, art. 191, art. 193 § 1 i § 6 oraz art. 201 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 31 ustawy o kontroli skarbowej polegające na:

a) nieprzeprowadzeniu dowodu z przesłuchania wszystkich świadków, których przesłuchanie na obecnym etapie postępowania rysuje się jako konieczne i w pełni uzasadnione, w szczególności nie przesłuchanie przez Urząd Kontroli Skarbowej byłego męża I. K. – M. P., w sytuacji gdy przesłuchani w sprawie świadkowie w osobach P.M., B. P., S. P., P. P. zeznali, że zawierali umowy pożyczki z byłym mężem,

b) niewydaniu w toku prowadzonego postępowania żadnego postanowienia w przedmiocie ewentualnego oddalenia wniosku strony co do przesłuchania byłego męża M. P., pomimo iż taki obowiązek wynika wprost ze wskazanych powyżej przepisów Ordynacji podatkowej,

dowolna, a nie swobodna ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności dowolna ocena zeznań wskazanych powyżej świadków, dokonana w oderwaniu od przepisów ustawy od czynności cywilnoprawnych w szczególności w oderwaniu od przepisu art. 7 ust. 5 ww. ustawy, który to przepis w ocenie skarżącej mógł i stanowił podstawę zgłoszenia przez pożyczkobiorców faktu udzielenia im pożyczki przez M. P. na kilka dni lub jeden dzień przed przesłuchaniem tych osób w niniejszej sprawie,

niepodjęcie przez organ pierwszej instancji żadnych czynności zmierzających do ustalenia historii rachunku bankowego M. P., pomimo iż organ dysponował numerami tych rachunków oraz informacją, że środki finansowe przekazane tytułem pożyczki na rzecz poszczególnych osób pochodziły od M. P. i stanowiły jego majątek odrębny, pochodzący z ujawnionych uprzednio źródeł,

e) braku podjęcia i przeprowadzenia stosownego postępowania dowodowego, zmierzającego do ustalenia czy okoliczności wskazane przez stronę i przesłuchanych w sprawie świadków znajdują odzwierciedlenie w zaistniałym stanie faktycznym,

f) wydanie zaskarżonej decyzji, pomimo iż upłynął termin do jej wydania, a organ drugiej instancji nie zawiadomił w sposób prawidłowy strony o nowym terminie jej przedłużenia, za takie wskazanie nie może z całą pewnością zostać uznane pismo z dnia 23 sierpnia 2013 r. doręczone pełnomocnikowi skarżącej w dniu 26 sierpnia 2013 r. bowiem termin tam wskazany jest uzależniony od zdarzenia przyszłego niepewnego, co nie spełnia wymogów określonych w art. 139 § 1 w zw. z art. 140 § 1 O.p.

2. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polegające na jego zastosowaniu, w sytuacji gdy z przesłania wyroku Trybunału Konstytucyjnego wydanego w dniu 18 lipca 2013 r. (SK 18/2009) wynika, że wskazany powyżej przepis jest niezgodny z Konstytucją, tak samo jak wcześniejsza wersja tego przepisu, która obowiązywała do dnia l stycznia 2006 r.,

art. 104 w zw. z art. 105 ustawy prawo bankowe, poprzez ich niezastosowanie, a w konsekwencji błędne przyjęcie, że I. K. ma możliwość przedstawienia organowi podatkowemu wyciągów z rachunku bankowego swojego byłego męża, w sytuacji gdy udzielone pełnomocnictwo zostało odwołane najpóźniej po ustaniu małżeństwa z M. P., a Bank zgodnie ze wskazanymi powyżej przepisami związany jest tajemnicą bankową, przy I. K. nie należy do kręgu osób wymienionych w przepisie art. 105 prawa bankowego jako uprawniona do żądania od banku takich informacji (...).

3. błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia polegający na przyjęciu przez organ pierwszej instancji, że przekazane z rachunku bankowego I. K. środki finansowe na rzecz P. M., B. P., S. P., P. P. i M.P.(wydatki w wysokości 533.966 zł) były wydatkami I. K. w sytuacji gdy faktycznie były to wydatki jej męża M. P.

Ponadto pełnomocnik strony wniósł o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji oraz przeprowadzenie dowodu z pisma z dnia 23 sierpnia 2013 r. na okoliczność, że wydanie decyzji nastąpiło po upływie terminu do rozpoznania sprawy. Pełnomocnik wniósł też o wystąpienie przez WSA w Łodzi do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym, czy przepis art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. jest zgodny z Konstytucją.

W piśmie procesowym z dnia 5 grudnia 2013 r. pełnomocnik skarżącej wniósł o załączenie w poczet materiału dowodowego dokumentów w postaci oświadczenia M. P. z dnia 12 listopada 2013 r. o przedłożeniu dokumentów, umowy kredytu konsumpcyjnego zawartego przez M. P. w dniu 29 lutego 2008 r. na kwotę 1.000.000. zł, potwierdzenia wypłaty tej kwoty z dnia 4 marca 2008 r., zaświadczenia o ustanowieniu I. P. pełnomocnikiem do konta M. P. oraz wyciągów z rachunku karty kredytowej w banku B za 2008 rok.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do wniosków dowodowych złożonych przez stronę skarżącą. W skardze strona wnosiła o przeprowadzenie dowodu z pisma Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. informującego o przedłużeniu terminu rozpatrzenia odwołania. Pismo to znajduje się w aktach administracyjnych i podlega kontroli sądu, wniosek o przeprowadzenie dowodu z tego pisma jest więc niezrozumiały.

W kolejnym piśmie z dnia 5 grudnia 2013 r. skarżąca wniosła o przeprowadzenie dowodu z szeregu dokumentów bez sprecyzowania, jakie okoliczności mają być udowodnione przy pomocy tych dokumentów. Z uzasadnienia wniosku dowodowego zdaje się wynika, że przedłożone dowody mają prowadzić do odmiennej oceny zebranego materiału dowodowego. Zgodnie z art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze z., dalej "p.p.s.a.") sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.

W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że przeprowadzenie przez sąd administracyjny uzupełniającego postępowania dowodowego z dokumentu będzie dopuszczalne w sytuacji, gdy wnioskowany dowód będzie pozostawać w związku z oceną legalności zaskarżonego aktu. Celem postępowania sądowego nie jest bowiem ponowne ustalenie stanu faktycznego sprawy administracyjnej. Wyciągi z rachunku karty kredytowej dotyczą operacji związanych w ponoszeniem bieżących kosztów utrzymania i nie wyjaśniają istotnych wątpliwości, a umowa kredytu konsumpcyjnego dotyczy majątku odrębnego M. P. Z tych przyczyn brak było podstaw do przeprowadzenia wnioskowanych dowodów.

W toku postepowania kontrolnego zebrano materiał dowodowy, z którego jednoznacznie wynika, że I. K. w 2008 r. zgromadziła i wydatkowała środki pieniężne w kwocie ponad 500.000 zł. W świetle przedstawionych dowodów nie budzi też wątpliwości fakt, że na początek 2008 r. skarżąca nie posiadała żadnych środków pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Wykazane w poprzednich latach wydatki były zdecydowanie wyższe od zadeklarowanych przychodów. W tej sytuacji stronna powinna wskazać źródło pochodzenia zgromadzonych i wydatkowanych w 2008 r. kwot. Tymczasem w postępowaniu przed Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. skarżąca odmówiła złożenia jakichkolwiek wyjaśnień, czy zeznań co do swojego stanu majątkowego na początek i koniec 2008 r., kwot uzyskanych przychodów i poniesionych wydatków. Ogólnikowa teza o działaniu w charakterze zastępcy pośredniego swojego męża pojawiła się dopiero po wydaniu decyzji przez organ I instancji i nie znajduje potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym.

Niezrozumiały jest podnoszony w skardze zarzut nieprzesłuchania w sprawie wszystkich świadków (jakich?), których przesłuchanie jest konieczne i uzasadnione. Świadkowie P. M. oraz P. P. zostali przesłuchani, B. P. i S. P. skorzystali z prawa do odmowy składania zeznań. W toku postępowania skarżąca nie wnosiła o przesłuchanie M. P., nie wskazała też adresu byłego męża. Organ nie mógł oddalić wniosku dowodowego, który nie został przez stronę zgłoszony.

Wkrótce po zawarciu związku małżeńskiego małżonkowie I. i M. P. zawarli umowę o zniesieniu wspólności ustawowej. Zgodnie z art. 51 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego w razie umownego wyłączenia wspólności ustawowej każdy z małżonków zachowuje zarówno majątek nabyty przed zawarciem umowy, jak i majątek nabyty później, zarządza i rozporządza swoim majątkiem samodzielnie. W ustroju rozdzielności majątkowej nie ma majątku wspólnego, lecz są tylko majątki odrębne każdego z małżonków. W chwili wszczęcia postępowania kontrolnego małżeństwo I. i M. P. było już rozwiązane. Trafnie więc Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazuje, że obowiązujące przepisy (zarówno ustawy Prawo bankowe, jak i Ordynacja podatkowa) nie dawały organom uprawnień do żądania udzielenia przez bank informacji, co do operacji na rachunkach bankowych M. P.

Wbrew zarzutom skargi w toku postępowania podjęto z urzędu działania zmierzające do wyjaśnienia okoliczności dotyczących dokonywania wpłat gotówkowych przez skarżącą na rachunki P. M., B. P., S. P. i P. P. . B.P. i S. P. skorzystali z prawa do odmowy zeznań. Ocena zeznań świadków P. M. i P. P., co do faktu otrzymania pożyczki od M. P. jest zgodna z zasadami doświadczenia życiowego i logicznego rozumowania. Świadkowie przesłuchiwani w dniu 31 stycznia 2013 r. nie pamiętali żadnych okoliczności szczegółów dotyczących rzekomych pożyczek mimo tego, że poprzedniego dnia złożyli deklaracje w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z tymi pożyczkami. Wpłaty gotówkowe dokonywane przez I. K. na konta świadków pozostają w oderwaniu od umów pożyczek zarówno co do dat zawarcia tych umów, jak i wysokości wpłat. Uzasadniona jest wiec teza, że dowody dotyczące udzielenia rzekomych pożyczek zostały sporządzone i przedłożone jedynie na potrzeby postępowania prowadzonego w stosunku do skarżącej.

Bez przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów organ odwoławczy ocenił, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie daje podstaw do przyjęcia tezy, że pieniądze wpłacane przez I. K. na konta wskazanych osób stanowiły własność M. P. Uzasadnienie tego stanowiska zawarte na k. 13 i 14 zaskarżonej decyzji jest przekonujące, logiczne i zrozumiałe. Trudno doszukać się jakiejkolwiek racjonalności w działaniach mających polegać na wypłacie środków z konta M. P., wpłacaniu ich na rachunek skarżącej i ponownego przekazywania M. P.. W 2008 r. I. Kl. przekazała na konto M. P. wpłaty gotówkowe w łącznej kwocie 127.500 USD i 100.000 zł. Po wyłączeniu wspólności ustawowej małżeńskiej skarżąca była uprawniona do samodzielnego zarządzania swoim majątkiem odrębnym i w jej interesie leżało dokonywanie operacji finansowych w sposób czytelny i przejrzysty. Zawierając umowę o zniesienie wspólności ustawowej skarżąca ograniczyła swoje możliwości uzyskiwania informacji o majątku męża. W tej sytuacji zaskakujące są twierdzenia skarżącej, że wszystkimi sprawami majątkowymi zajmował się jej mąż. Podnoszone w skardze zarzuty pominięcia wysokości środków finansowych uzyskanych w 2006 r. przez M. P. z tytułu kredytu zaciągniętego w C Bank są niezrozumiałe, gdyż strona nie wykazała, aby M. P. uzyskał taki kredyt. Nie wiadomo też, w jaki sposób uzyskanie kredytów przez M. P. do majątku odrębnego mogło mieć znaczenie dla oceny legalności środków wydatkowanych przez skarżącą w 2008 r. w szczególności w sytuacji, gdy małżonkowie znieśli wspólność ustawową.

Nie jest tez trafny zarzut, że organ odwoławczy nieprawidłowo zawiadomił stronę o terminie zakończenia sprawy. Termin ten został określony w dniach (21 dni), a bieg początkowy terminu został uzależniony od działania strony – przedłożenia zwrotnego potwierdzenia odbioru postanowienia informującego o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. Strona skarżąca nie precyzuje zresztą, w jaki sposób ewentualne naruszenie art. 139 § 1 w zw. z art. 140 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowania.

W wyroku z dnia 29 lipca 2014 r. sygn.. akt P 49/13 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny orzekł, że przepis ten traci moc obowiązującą z upływem 18 miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw Rzeczpospolitej Polskiej (sentencja została ogłoszona 6 sierpnia 2014 r.). W uzasadnieniu wyroku (str. 24-25) TK wskazał, że przepis art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. powinien być przestrzegany i stosowany przez wszystkich adresatów, w tym sądy – w okresie 18 miesięcy od ogłoszenia wyroku (o ile wcześniej nie zostanie uchylony bądź zmieniony przez ustawodawcę). Przepis ten pozostaje bowiem nadal elementem systemu prawa. Tym samym zarzut naruszenia powyższego przepisu poprzez jego zastosowanie nie może być uznany za zasadny.

Mając powyższe na uwadze, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi, z mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec jak w sentencji wyroku.

ak