Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 840/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-05-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 4, art. 243
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia del. WSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 24 maja 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 722/09 w sprawie ze skargi K. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 10 czerwca 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowań podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2004 r. do września 2005 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. B. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi

1. Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 722/09, oddalający skargę K. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 10 czerwca 2009 r. w przedmiocie odmowy wznowienia postępowań podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2004 r. do września 2005 r.

2. K. B. wnosząc o wznowienie postępowania podatkowego powołał się na przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 4ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zwanej Ordynacja podatkowa, wywodząc, że bez własnej winy nie brał udziału w postępowaniu. Stwierdził, że w wyniku wadliwego doręczenia decyzji dotyczących podatku VAT, na adres: L., ul. [...], nie miał możliwości brania udziału w toczących się postępowaniach, w konsekwencji czego nie wiedział o wydanych decyzjach i nie mógł skorzystać z przysługujących mu praw, zaś sam lokal położony pod powyższym adresem nie jest jego własnością, był jedynie wynajmowany od Gminy L., Administracja Nieruchomościami L., na podstawie umowy najmu z 27.09.1996 r., która została następnie rozwiązana w 2005r.

3. Naczelnik Urzędu Skarbowego L. decyzją z 13 marca 2009 r. odmówił K. B. wznowienia postępowań podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2004 do września 2005 r. zakończonych ostatecznymi decyzjami z dnia 15 lutego 2007 r.

4. W odwołaniu K. B. wskazywał, że utożsamianie faktu zapoznania się przez pełnomocnika ustanowionego wyłącznie do postępowania karnego w toku prowadzonego wobec niego postępowania z dowiedzeniem się przez stronę o wydanych przeciwko niej decyzjach nie może znaleźć uzasadnienia. Załączenie do akt sprawy karnej kserokopii decyzji ostatecznych w zakresie podatku od towarów i usług za okres 12/2004r. -09/2005r. może świadczyć jedynie o fakcie dowiedzenia się o załączeniu do akt sprawy karnej kserokopii decyzji i nie uzasadnia twierdzenia, że dowiedziała się o wydaniu decyzji.

5. Decyzją z 10 czerwca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w L. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego L. z 13 marca 2009 r.

Organ II instancji podniósł, iż z unormowania art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej wynika, że miesięczny termin do wniesienia wniosku o wznowienie postępowania rozpoczyna bieg od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Ustawodawca nie precyzuje w jakich sytuacjach dochodzi do powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Do akt postępowania karnego zostały załączone jedynie kserokopie decyzji wydanych przez organ podatkowy, z którymi skarżący zapoznał się w 26.03.2007r. (zapoznając się z aktami postępowania karnego). Przyjęto, że w tym dniu podatnik dowiedział się nie tylko o włączeniu kserokopii przedmiotowych decyzji do akt postępowania karnego lecz również powziął wiadomość o ich wydaniu.

Poczynając od tego dnia rozpoczął bieg miesięczny termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania. Podatnik złożył wniosek o wznowienie postępowania 13.01.2009r. (data nadania w placówce pocztowej 10.01.2009r.), a więc już po upływie terminu określonego w art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Skarga do Sądu pierwszej instancji

6. W złożonej skardze skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenia art. 240 § 1 pkt 4, art. 241 § 1 i § 2 pkt 1. art. 243 § 1 i § 3, art. 148 § 1 w związku z art. 150 § 1 i 1a ustawy Ordynacji Podatkowa - poprzez ich błędną wykładnie i niewłaściwe zastosowanie. Skarżący ponownie podniósł zarzut wadliwego doręczenia decyzji objętych wnioskiem o wznowienie postępowania, zaś bezpośrednią konsekwencją wadliwego doręczenia było pozbawienie możliwości czynnego udziału w toczących się postępowaniach.

Wobec powyższych okoliczności, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i wznowienie postępowania.

7. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w L. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

8. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał skargę za niezasadną. Sąd I instancji przypomniał, że z unormowania art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej wynika, że miesięczny termin do wniesienia wniosku o wznowienie postępowania rozpoczyna bieg od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Każda sytuacja faktyczna, w której strona taką wiadomość powzięła powoduje rozpoczęcie biegu terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania. Organ podatkowy obowiązany jest z urzędu zbadać zachowanie tego terminu. Wszczęcie postępowania w sprawie wznowienia postępowania na wniosek pomimo uchybienia jednomiesięcznemu terminowi stanowi naruszenie prawa, godzi bowiem w zasadę ogólną trwałości decyzji administracyjnych (art.128 Ordynacji podatkowej)i jest podstawą do wydania decyzji o odmowie wznowienia postępowania.

9. W rozpatrywanej sprawie skarżący w własnoręcznie potwierdził w marcu 2007r. (protokół zaznajomienia podejrzanego z materiałami śledztwa z 26 marca 2007 r. – k. 838 akt administracyjnych), iż zapoznał się z materiałami śledztwa, w których były kserokopie decyzji dotyczących podatku VAT za wskazane okresy. Wniosek o wznowienie postępowania skarżący złożył 10 stycznia 2009 r., tj. po upływie miesięcznego terminu określonego w art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Sąd I instancji zgodził się z poglądem Dyrektora Izby Skarbowej w L., że organ podatkowy I instancji miał prawo na podstawie art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej do wydania decyzji o odmowie wznowienia postępowania. Ustawodawca użył pojęcia "powzięcia wiadomości", które de facto swym zakresem znaczeniowym obejmuje bardzo szeroką gamę zdarzeń faktycznych, w której niewątpliwie mieści się "powzięcie wiadomości" w wyniku zapoznawania się z aktami sprawy karnej zawierających decyzje dotyczące podatku VAT.

Skarga kasacyjna

10. W skardze kasacyjnej pełnomocnik K. B. zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy poprzez naruszenie:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), zwanej P.p.s.a., poprzez jego niezastosowanie w konsekwencji błędnego ustalenia, iż skarżący złożył skargę o wznowienie postępowania z naruszeniem art. 241 § 2 pkt 1Ordynacji podatkowej;

- art. 151 P.p.s.a. poprzez jego zastosowanie w konsekwencji błędnego ustalenia, iż skarżący złożył skargę o wznowienie postępowania z naruszeniem art. 241 § 2 pkt 1Ordynacji podatkowej;

- art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 212 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji uznaniu, że miesięczny termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania rozpoczyna swój bieg od każdego powzięcia przez stronę wiadomości o wydaniu decyzji nawet w przypadku, gdy decyzja ta w rzeczywistości nie weszła do obiegu prawnego z uwagi na jej niedoręczenie stronie,

- art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że decyzja organu odwoławczego o utrzymaniu zaskarżonej decyzji o odmowie wznowienia postępowania była prawidłowa dlatego organ odwoławczy miał podstawy do utrzymania decyzji organu podatkowego pierwszej instancji,

- art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że organ odwoławczy nie miał podstaw do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania;

- art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 241 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez jego błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie poprzez odmowę wznowienia postępowania wskutek niewłaściwego zastosowania art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

- art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie poprzez przyjęcie, że skarżący złożył wniosek o wznowienie postępowania z naruszeniem ustawowego, miesięcznego terminu na jego złożenie, oraz błędne przyjęcie, że miesięczny termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania rozpoczyna swój bieg od każdego powzięcia przez stronę wiadomości o wydaniu decyzji nawet w przypadku, gdy decyzja ta w rzeczywistości nie weszła do obiegu prawnego,

- art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 243 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie poprzez odmowę wznowienia postępowania wskutek niewłaściwego zastosowania przepisu art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

- art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że miesięczny termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania rozpoczyna swój bieg od każdego powzięcia przez stronę wiadomości o wydaniu decyzji nawet w przypadku, gdy decyzja ta w rzeczywistości nie weszła do obiegu prawnego oraz poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji o odmowie wznowienia postępowania w konsekwencji uznania, że skarżący złożył wniosek o wznowienie postępowania z naruszeniem terminu do jego wniesienia.

Zarzucając powyższe autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

11. Uzasadniając zbiorczo wszystkie zarzuty, autor skargi kasacyjnej wskazał m.in., że utożsamianie przez organ podatkowy faktu zapoznania się obrońcy skarżącego z materiałem dowodowym zgromadzonym w postępowaniu karnym z dowiedzeniem się przez skarżącego o wydanych przeciwko niemu decyzjach w świetle obowiązujących przepisów prawa, a także okoliczności, że udzielone pełnomocnictwo obejmowało tylko reprezentowanie skarżącego w postępowaniu karnym nie może znaleźć uzasadnienia.

12. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu swojego stanowiska wskazał, że z protokołu zaznajomienia podejrzanego z materiałami śledztwa z 26 marca 2007 r., który podpisał skarżący, a którego to dowodu nie kwestionował, wynika, że skarżący w tej czynności uczestniczył.

Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego

13. Naczelny Sad Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna jest niezasadna. Zawiera ona szereg zarzutów odnoszących się do naruszenia prawa procesowego. W istocie zmierzają one do zakwestionowania zaakceptowanego przez Sąd I instancji poglądu, że w rozpoznawanej sprawie doszło do przekroczenia miesięcznego terminu, o którym mowa w art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W związku z tym, Naczelny Sad Administracyjny zbiorczo ustosunkuje się do wszystkich zarzutów skargi kasacyjnej.

14. W pierwszej kolejności koniecznym jest przesądzenie, czy w sprawie prawidłowo ustalony został stan faktyczny sprawy. Zarzuty skargi kasacyjnej sformułowano w sposób ogólny, jednak w jej uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej wskazał, że skarżący nie zapoznał się z aktami sprawy karnej, z których mógł dowiedzieć się o wydanych decyzjach podatkowych. Stwierdził, że jedynie pełnomocnik skarżącego, ustanowiony w postępowaniu karnym zapoznał się z tymi aktami.

Stanowisko to nie znajduje oparcia ani w uzasadnieniu wyroku Sądu I instancji, ani w aktach sprawy. Z akt w sposób jednoznaczny wynika, że skarżący własnoręcznie potwierdził w marcu 2007 r., że zapoznał się z aktami śledztwa. Sąd I instancji ustalenie to zawarł na str. 4 uzasadnienia wyroku, gdzie wskazał konkretną kartę akt administracyjnych potwierdzających fakt zaznajomienia się podejrzanego z materiałami śledztwa – protokół z 26 marca 2006 r. Okoliczność ta nie była kwestionowana w toku postępowania.

Z powyższego wynika, że przyjęty przez Sąd I instancji stan faktyczny sprawy ustalony został w sposób prawidłowy.

15. W sprawie zastosowanie miały przepisy Ordynacji podatkowej regulujące nadzwyczajny tryb postępowania jakim jest wznowienie postępowania. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowania, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. W myśl art. 241 § 2 pkt 1 wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Z kolei art. 243 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Postanowienie stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (art. 243 § 2). Odmowa wznowienia postępowania następuje w drodze decyzji(art. 243 § 3).

Uwzględniając treść przepisów zamieszczonych w art. 243 Ordynacji podatkowej można stwierdzić, że w instytucji wznowienia postępowania należy odróżnić dwa etapy procedury. Jeden to postępowanie w sprawie wznowienia postępowania, tzw. postępowanie wznowieniowe. Drugi to postępowanie wznowione. Przepis art. 243 Ordynacji podatkowej traktuje o postępowaniu wznowieniowym, czyli takim, które ma doprowadzić dopiero do właściwego postępowania w sprawie, która ewentualnie zostanie wznowiona.

W instytucji wznowienia postępowania występują dwa różne co do charakteru prawnego akty administracyjne. Pierwszy to postanowienie o wszczęciu postępowania, a drugi to decyzja o odmowie wznowienia postępowania. Pozytywne rozstrzygnięcie ma formę postanowienia, negatywne - formę decyzji. Pozytywne rozstrzygnięcie postanowieniem o wznowieniu postępowania może, w zależności od charakteru sprawy, doprowadzić zarówno do kontynuowania postępowania wznowionego, jak i do zakończenia sprawy decyzją o odmowie wznowienia postępowania.

Odmowa wznowienia postępowania następuje tylko i wyłącznie ze względów formalnych, a nie merytorycznych (wyrok NSA z dnia 8 czerwca 1995 r., SA/Po 416/95, Mon. Pod. 1996, nr 7, s. 214) – por. Dzwonkowski Henryk, Huchla Andrzej, Kosikowski Cezary,Komentarz do art.243 ustawy - Ordynacja podatkowa, ABC 2003, dostępny w systemie LEX.

16. Wydanie decyzji odmawiającej wznowienia postępowania może nastąpić wyłącznie w przypadku stwierdzenia niedopuszczalności wznowienia postępowania.

Niedopuszczalność wznowienia postępowania występuje z przyczyn przedmiotowych lub podmiotowych.

Niedopuszczalność z przyczyn przedmiotowych (braku przedmiotu postępowania w sprawie wznowienia postępowania) wystąpi:

- w razie gdy żądanie wznowienia postępowania nie dotyczy decyzji lub postanowienia, na który służy zażalenie,

- w razie gdy zażądano wznowienia postępowania w sprawie niezakończonej decyzją ostateczną lub postanowieniem na które służy zażalenie.

Niedopuszczalność wszczęcia postępowania w sprawie wznowienia postępowania z przyczyn podmiotowych, będzie miało miejsce w sytuacji, gdy wniosek został złożony przez osobę, która nie jest stroną (następcą prawnym strony) lub gdy strona nie ma zdolności do czynności prawnej.

Ponadto niedopuszczalne jest wznowienie postępowania, gdy żądanie strony o wznowienie postępowania na podstawie:

1) art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej zostało wniesione po upływie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji,

2) art. 240 § 1 pkt 8lub 11 Ordynacji podatkowej zostało wniesione po upływie miesiąca odpowiednio od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej.

(podobnie prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 10 października2007 r.I SA/Kr 1117/06, dostępny w bazie orzeczeń na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

17. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe wykazały przyczynę niedopuszczalności wznowienia postępowania z powodu wniesienia żądania strony o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej po upływie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Uznały bowiem, że K. B. zapoznał się osobiście z materiałami śledztwa, w których były kserokopie decyzji podatkowych 26 marca 2006 r., podczas gdy żądanie wznowienia postępowania wniósł 13 stycznia 2009 r. Powyższe powoduje, że z uwagi na uchybienie terminu określonego w art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, uzasadnione było wydanie decyzji w trybie art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej – odmawiającej wznowienia postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu I instancji, że pojęcie powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji użyte w art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, swym zakresem pojęciowym obejmuje szereg stanów faktycznych, w których mieści się również sytuacja zapoznania się z aktami innej sprawy (w tym przypadku karnej), w której kopie tych decyzji się znajdowały. Rację ma również Sąd I instancji stwierdzając, że argumentacja odnosząca się do występowania przesłanki wznowienia może być brana pod uwagę dopiero w sytuacji, gdy K. B. wykaże, że wniosek o wznowienie postępowania został złożony w terminie określonym w art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny uznał za niezasadne zarzuty skargi kasacyjnej odnoszące się do naruszenia przepisów postępowania tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 P.p.s.a. w związku z kolejno art. 212, 233 § 1 pkt 1 i pkt 2 lit. a), art. 241 § 1 oraz § 2 pkt 1, a także art. 243 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej.

18. Biorąc powyższe pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego NSA orzekł zgodnie z art. 204 pkt 1 P.p.s.a.