Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 201/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2020-04-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 138a  par. 1, art. 144a par 1 pkt 2, art. 150 par 1 pkt 1, par 2, par 3, art. 4, art. 150 a, art.162 par 1, par 2, art. 228 par 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Wiesław Kuśnierz Sędziowie: WSA Waldemar Michaldo (spr.) WSA Jarosław Wiśniewski po rozpoznaniu w dniu 20 kwietnia 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi E. Sp. z o.o w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 12 września 2019 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] określił [...] Sp. z o.o. z siedzibą w K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy 2013 w kwocie [...]zł. Decyzja została przesłana na adres siedziby Spółki jednak pomimo dwukrotnego awizowania w dniach 18 i 26 września 2019 r. przesyłka zawierająca tą decyzję nie została odebrana.

W dniu 13 listopada 2019 r. (data stempla pocztowego) [...] Sp. z o.o. złożyła odwołanie od powyższej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. W uzasadnieniu wniosku Spółka wyjaśniła, że osoba uprawniona do jej reprezentacji, tj. Prezes Zarządu T. F. otrzymał wiadomość o wydaniu przedmiotowej decyzji w dniu 6 listopada 2019 r. od komornika sądowego. Od razu po uzyskaniu wiadomości o wydaniu decyzji podjęte zostały próby kontaktu z urzędem, celem wyjaśnienia zaistniałej sytuacji. Jednakże z uwagi na fakt, że osoba prowadząca postępowanie nie była obecna, samą treść decyzji podatnik odebrał dopiero w dnia 12 listopada 2019 r. Spółka wskazała, że zgodnie z uzyskaną informacją w dniach 13 i 26 września 2019 r. podjęte zostały próby dostarczenia wydanej w sprawie decyzji za pośrednictwem operatora pocztowego. W obu przypadkach pozostawione zostały awiza, które jednak nie dotarły do podatnika. Spółka podała, że posiada siedzibę w K. przy ulicy [...]. Lokal ten należy do matki Prezesa Spółki T. F., oraz jest udostępniany Spółce w celach prowadzenia działalności gospodarczej. W lokalu tym zamieszkuje również A. F., żona Prezesa Spółki, z którą obecnie jest on w separacji. W dniu 6 listopada 2019 r. wydany został wyrok o jej eksmisji, jednakże na moment wydania wyroku oraz próby jej doręczenia jeszcze zamieszkiwała pod ww. adresem. Spółka dodała, że zgodnie z ustaleniami, wszelka dotycząca jej korespondencja (w tym awiza) miała być od razu przekazywana T. F.. Jednakże na skutek waśni (np. decyzja o eksmisji), od pewnego czasu korespondencja jak i awiza nie są przekazywane Prezesowi Spółki. Zdaniem Spółki, może być ona od pewnego czasu niszczona, ponieważ brak jest jej w skrzynce pocztowej. Tym samym, T. F. nie miał świadomości, że wydana i wysłana została przedmiotowa decyzja, jak i nie mógł jej odebrać, a tym samym złożyć w wymaganym terminie odwołania. Sytuacja ta wynika z przejściowych problemów rodzinnych Prezesa Firmy i w tym zakresie brak jest winy podatnika przy uchybieniu terminu. Wbrew ustaleniom z żoną, korespondencja nie została mu bowiem przekazana, a tym samym nie mógł jej odebrać w wymaganym terminie.

Ponadto Spółka wskazała, że z uwagi na charakter prowadzonej przez nią działalności (roboty budowalne), usługi nie są świadczone w jej siedzibie. Prezes Spółki, który obecnie nie zamieszkuje pod ww. adresem, w większości przebywa w miejscach gdzie świadczone są usługi oferowane przez Spółkę. Charakter prowadzonej działalności, wymaga bowiem dużej mobilności (prace prowadzone są u klientów), a tym samym nie przebywa on na co dzień pod adresem Spółki.

Spółka dodała również, że w okresie kiedy podjęta została próba doręczenia decyzji, na ulicy [...] prowadzony był remont, a tym samym dojazd do lokalu w celu sprawdzenia poczty był utrudniony.

Spółka nadmieniła także, że jej Prezes w dniach od 13 do 26 przebywał za granicą. Tym samym nie mógł w tym czasie odbierać pism, które były wysyłane na adres rejestrowy Spółki. Z uwagi na ten fakt, brak było również możliwości złożenia odwołania od ww. decyzji. Spółka stwierdziła zatem, że bez własnej winy nie była w stanie ustosunkować się do powyższej decyzji w ustawowo przewidzianym terminie.

Postanowieniem z dnia 11 grudnia 2019 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, że odwołanie E. Sp. z o.o. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 12 września 2019 r. zostało wniesione z uchybieniem terminu.

Z kolei postanowieniem z dnia 11 grudnia 2019 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. odmówił przywrócenia Spółce E. terminu do wniesienia odwołania. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy powołał się na treść art. 162 § 1 i § 2 oraz art. 223 Ordynacji podatkowej i wskazał, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] została doręczona Spółce w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu 2 października 2019 r. (I awizo – 18 września 2019 r., II awizo – 26 września 2019 r.). W myśl zatem art. 223 § 1 i § 2 w związku z art. 12 § 1 Ordynacji podatkowej od dnia 3 października 2019 r. rozpoczął się bieg 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji. Termin ten upłynął w dniu 16 października 2019 r. Natomiast odwołanie od ww. decyzji zostało wniesione w dniu 13 listopada 2019 r., a zatem po upływie 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania.

Odnosząc się do argumentacji Spółki zawartej we wniosku o przywrócenie terminu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, że problemy rodzinne jak również fakt przebywania za granicą w czasie awizowania przesyłki zawierającej decyzję, czy też remont ulicy, przy której mieści się rejestracyjna siedziba Spółki nie są wystarczające dla uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu.

Zdaniem organu, o braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Natomiast wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga wykazania, iż mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K., wskazane przez Spółkę okoliczności nie stanowią przeszkód niemożliwych do przezwyciężenia. Spółka sama wskazała, że jej Prezes pozostawał w separacji z żoną, jak również że toczyło się postępowanie sądowe w sprawie jej eksmisji z lokalu będącego jednocześnie siedzibą jego Spółki, co może stanowić utrudnienie w odbiorze kierowanej do niego korespondencji. Wnioskujący mógł zatem wskazać inny adres do korespondencji, bądź wyznaczyć pełnomocnika do odbioru korespondencji. Tym bardziej, że jak wskazano we wniosku, charakter prowadzonej przez Spółkę działalności wymaga od jej Prezesa dużej mobilności i w związku z tym rzadko przebywa on w siedzibie Spółki.

Zdaniem organu odwoławczego, argumentacja dotycząca prowadzonego remontu ulicy [...], przy której znajduje się siedziba Spółki oraz przebywanie T. F., w czasie kiedy awizowana była przesyłka zawierająca decyzję organu I instancji, za granicą również nie stanowią przeszkód nie do przezwyciężenia. Remont ulicy [...] nie uniemożliwiał bowiem dostępu do lokalu będącego siedzibą Spółki, a jedynie mógł utrudnić dojazd do budynku. Organ zauważył również, że z załączonego do wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania skanu paszportu T. F. wynika, że wyjazd nastąpił w dniu 13 października, natomiast powrót w dniu 20 października 2019 r. Tymczasem drugie awizo wystawione zostało w dniu 26 października 2019 r.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. uznał, że opisane przez Spółkę okoliczności wskazują, że nie zachowała ona należytej staranności w dopełnieniu obowiązku zachowania terminu do złożenia odwołania, gdyż podane przez nią okoliczności nie spełniają warunku, o którym mowa w art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, a tym samym nie stanowią podstawy do przywrócenia terminu do złożenia odwołania.

Z powyższym postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 11 grudnia 2019 r. nr [...] nie zgodziła się E. Sp. z o.o. z siedzibą w K. i pismem z dnia 24 stycznia 2020 r. wniosła na nie skargę, domagając się jego uchylenia. Zaskarżonemu postanowieniu skarżąca Spółka zarzuciła naruszenie art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez odmowę przez organ przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, i ustalenia, że strona skarżąca poniosła winę za uchybienie terminowi do złożenia odwołania, w sytuacji kiedy z zebranego materiału dowodowego wynika, że strona skarżąca uprawdopodobniła brak winy w uchybieniu terminowi, w związku z czym termin ten powinien zostać przez organ przywrócony.

W uzasadnieniu skargi Spółka stwierdziła, że nie zgadza się ze stanowiskiem organu odwoławczego. Strona skarżąca podniosła, że z treści art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej wynika, że na stronie domagającej się przywrócenia terminu do wniesienia odwołania spoczywa obowiązek wyjaśnienia, że uchybienie nastąpiło bez jej winy. Przy czym wystarczające jest uprawdopodobnienie tej okoliczności, powołując się na wiarygodną argumentację w tym zakresie. Zdaniem skarżącej Spółki, organ jest obowiązany przywrócić termin, gdy zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki: a) uchybienie terminowi nastąpiło bez winy zainteresowanego i brak winy zostanie uprawdopodobniony, b) zainteresowany złoży wniosek o przywrócenie terminu w ciągu siedmiu dni od ustania przy czyny uchybienia terminowi, c) zainteresowany dopełnił czynności, dla której określony był termin, jednocześnie ze złożeniem wniosku o przywrócenie terminu.

Przechodząc do kwestii uprawdopodobnienia swojego braku winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania strona skarżąca podniosła, że w przedmiotowej sprawie wskazała na pobyt za granicą oraz na fakt, że adres korespondencyjny przypisany jest do lokalu, który pozostaje siedzibą Spółki, jednak lokal ten jest własnością matki Prezesa Spółki i jest zamieszkiwany przez jego żonę A. F., z którą obecnie pozostaje on w separacji. W dniu 6 listopada 2019 r. został wydany wyrok o jej eksmisji, jednakże, na moment wydania decyzji w sprawie podatkowej Spółki oraz prób jej doręczenia skarżącej, A. F. jeszcze zamieszkiwała pod ww. adresem. Skarżąca Spółka wskazała, że zgodnie z zapewnieniami A. F., wszelka korespondencja dotycząca Spółki (w tym awiza) miała być od razu przekazywana T. F. - P. Spółki. Jednakże na skutek waśni (np. decyzja o eksmisji), od pewnego czasu korespondencja Spółki jak i kierowane do niej awiza nie były przekazywane Prezesowi Spółki. Zdaniem strony skarżącej, istnieje podejrzenie, że może być ona od pewnego czasu niszczona, ponieważ brak jest jej w skrzynce pocztowej. Tym samym T. F. nie miał świadomości, że wydana i wysłana została przedmiotowa decyzja, jak i nie mógł jej odebrać, a tym samym złożyć w wymaganym terminie odwołania. Sytuacja ta wynika z przejściowych problemów rodzinnych Prezesa Spółki i w tym zakresie brak jest więc winy podatnika przy uchybieniu terminu. Wbrew bowiem ustaleniom z żoną, korespondencja Spółki (w tym awiza) nie została przekazana Prezesowi Spółki, a tym samym nie mógł on jej odebrać w wymaganym terminie.

Ponadto skarżąca Spółka wskazała, że z uwagi na charakter prowadzonej przez nią działalności (roboty budowalne), usługi nie są świadczone w jej siedzibie. Prezes Spółki, który obecnie nie zamieszkuje pod ww. adresem, w większości przebywa w miejscach, gdzie świadczone są usługi oferowane przez Spółkę. Charakter prowadzonej przez nią działalności wymaga bowiem dużej mobilności (prace prowadzone są u klientów Spółki), a tym samym osoba uprawniona do jej reprezentacji nie przebywa na co dzień pod adresem Spółki.

Strona skarżąca nadmieniła również, że Prezes Spółki w dniach od 13 do 20 października przebywał za granicą. Tym samym, nie mógł w tym czasie odbierać pism, które były wysyłane na adres rejestrowy Spółki. Z uwagi na ten fakt, brak było również możliwości złożenia odwołania w ww. decyzji.

Mając powyższe na uwadze, za całkowicie bezzasadne skarżąca Spółka uznała stanowisko organu, że nie uprawdopodobniła ona okoliczności uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji bez własnej winy. Niedopełnienie bowiem przez żonę Prezesa Spółki zobowiązania polegającego na przekazaniu korespondencji adresatowi - w tym kierowanych do Spółki awiz - jest przyczyną niezależną od jego woli i nie powinna być rozpatrywana w kontekście ewentualnej winy adresata względem niedopełnienia czynności procesowych. Okoliczność związane z nieoddaniem korespondencji adresatowi (zarówno listów jak i dokumentów awiza) mogą więc stanowić przesłankę uzasadniającą przywrócenie terminu do dokonania czynności procesowej. Wobec powyższego Spóła uważa, że w przedmiotowej sprawie wystąpiły przeszkody niezależne od strony, które były dla niej nie do przezwyciężenia. W analizowanym przypadku brak jest bowiem po stronie Prezesa Spółki jak i samej Spółki niedbalstwa, z uwagi na fakt, że otrzymał zapewnienie, że wszelkie pisma będą mu przez małżonkę przekazywane. Strona skarżąca zrobiła więc co w jej mocy aby zabezpieczyć swoje interesy.

Jako całkowicie nieuzasadniony i sprzeczny z zasadami logiki i doświadczenia życiowego strona skarżąca uznała argument organu, iż "problemy rodzinne" nie są wystarczające dla uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu, zaś Spółka mogła wskazać inny adres do korespondencji, bądź wyznaczyć pełnomocnika do odbioru korespondencji. Zdaniem Spółki, trudno oczekiwać od niej, że mogła przewidzieć możliwość niszczenia dokumentów pocztowych (awiza) przez osoby zamieszkujące lokal stanowiący również siedzibę Spółki, w szczególności w sytuacji, gdy osoby te zobowiązały się do przekazywania organom Spółki wszelkiej korespondencji tej Spółki dotyczącej. W ocenie Spółki, okoliczność taką oceniać należy w sposób tożsamy z przypadkiem, w którym osoba obierająca korespondencję podatnika jako domownik zobowiązuje się do jej dostarczenia adresatowi, po czym nie wywiązuje się z tego zobowiązania.

Odnosząc się do argumentu organu, zgodnie z którym Spółka w obecnej sytuacji powinna wskazać inny adres do doręczeń, strona skarżąca stwierdziła, że nie zawsze możliwe jest wskazanie innego adresu korespondencyjnego. Wynikać to może bowiem ze złożoności stosunków społeczno-gospodarczych (skomplikowane relacje rodzinne, uwarunkowania finansowe, upływ czasu związany ze zmianą siedziby lub adresu korespondencyjnego, specyfika procedury związanych ze zmianą adresu korespondencyjnego etc.). Mając na uwadze powyższe okoliczności Spółka wskazała, że do uchybienia terminu doszło bez jej winy, gdyż na skutek szkodliwego działania żony Prezesa Spółki informacje o toczącym się postępowaniu nie dotarły do skarżącej Spółki.

W ocenie strony skarżącej, okoliczności przedmiotowej sprawy pozwalają na stwierdzenie, że spełnione zostały przewidziane prawem warunki skuteczności wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Zaskarżane rozstrzygnięcie wydane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. winno zatem zostać uchylone, jako obarczone naruszeniem prawa proceduralnego, które miało wpływ na wynik przedmiotowej sprawy, gdyż gdyby organ nie dopuściłby się naruszenia wskazanej na wstępie regulacji, wydałby w sprawie rozstrzygnięcie zgoła odmienne. Zdaniem Spółki, pozostawienie w obrocie prawnym zaskarżonego postanowienia spowoduje w istocie wobec niej nadmierną surowość prowadzącą do zaniknięcia drogi do ochrony jej praw w postępowaniu podatkowym.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podtrzymał swoje stanowisko w niniejszej sprawie i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności wskazać należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, skargę złożoną w niniejszej sprawie rozpoznał na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Stosownie do art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Sądowa kontrola zaskarżonego postanowienia przeprowadzona z uwzględnieniem powyższych reguł, doprowadziła do uznania, że nie narusza ono prawa w sposób powodujący konieczność jego wyeliminowania z obrotu prawnego, a skarga rozpatrywana w niniejszej sprawie jest bezzasadna, nie zasługuje na uwzględnienie i podlega oddaleniu.

Na wstępie wskazać należy, że w toku rozpoznawania niniejszej sprawy wątpliwości Sądu wzbudziła skuteczność doręczenia skarżącej Spółce decyzji organu I instancji. W aktach administracyjnych znajduje się zwrotne potwierdzenie odbioru przesyłki zawierającej tą decyzję, które nie może zostać uznane za dowód tego, że sformalizowana procedura doręczenia zastępczego została przeprowadzona w sposób prawidłowy. Na tym dokumencie nie zawarto bowiem jednoznacznej informacji o pozostawieniu stronie skarżącej informacji o przesyłce. Zwrotne potwierdzenie odbioru przesyłki nie posiada adnotacji, które pozwoliłyby stwierdzić gdzie doręczający pismo pozostawił przesyłkę (w której placówce pocztowej) oraz, co szczególnie istotne, w jakim miejscu pozostawiono zawiadomienie (awizo) o nadejściu przesyłki. Z uwagi na doniosłe skutki procesowe, jakie wiążą się dla strony z zastosowaniem trybu doręczeń przesyłek pochodzących od organów, szczególnie rygorystycznie należy przestrzegać procedury wymienionej w art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., zwanej dalej O.p.). W myśl art. 150 § 1 pkt 1 O.p. w razie niemożności doręczenia pisma przez operatora pocztowego w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 O.p., pismo przechowuje się w placówce pocztowej operatora przez 14 dni. Operator ma obowiązek zawiadomić adresata o pozostawieniu pisma, pozostawiając zawiadomienie w skrzynce oddawczej adresata, a gdy nie jest to możliwe - na drzwiach mieszkania adresata, jego biura bądź innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (art. 150 § 2 O.p.). W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy (art. 150 § 3 O.p.). Stosownie natomiast do art. 150 § 4 O.p. w przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Zawiadomienie adresata o pozostawaniu pisma w placówce pocztowej (urzędzie gminy) powinno być potwierdzone wyraźnymi, niebudzącymi żadnych wątpliwości, adnotacjami doręczyciela, że powiadomił adresata o przesyłce (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 kwietnia 2019 r., sygn. akt II SA/Wr 73/19, LEX nr 2655835). W niniejszej sprawie zwrotne potwierdzenie odbioru tych adnotacji nie zawiera.

Należy jednak zauważyć, że zarówno w doktrynie, jak i w judykaturze wielokrotnie wyrażano pogląd, podzielany przez skład orzekający w niniejszej sprawie, że wątpliwości co do okoliczności doręczenia decyzji powinny stanowić przedmiot postępowania dotyczącego stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Nieprawidłowości w zakresie doręczenia korespondencji nie mogą uzasadniać przywrócenia terminu. Brak skutecznego doręczenia decyzji powoduje bowiem, że bieg terminu do wniesienia odwołania w ogóle nie rozpoczyna się, a w konsekwencji nie może on zostać przekroczony i tym samym przywrócony stosownie do art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej. Jeżeli zatem stwierdzono uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, na mocy postanowienia wydanego w trybie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, to nieprawidłowości w doręczaniu decyzji powinny być podnoszone w ramach skargi na to postanowienie. W postępowaniu dotyczącym przywrócenia terminu należy oceniać przesłanki warunkujące przywrócenie uchybionego terminu. Prezentowane spostrzeżenia mają wpływ na zakres sądowej kontroli postanowienia o odmowie przywrócenia terminu (zob. P. Pietrasz w komentarzu do art. 162 Ordynacji podatkowej [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany pod red. L. Etela, LEX/el. 2020; R. Hauser w komentarzu do art. 162 Ordynacji podatkowej [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz, S. Babiarz i in., wyd. IX, WKP 2019; a także wyroki NSA: z dnia 12 grudnia 2019 r. sygn. akt I FSK 1653/17; z dnia 25 kwietnia 2019 r. sygn. akt I FSK 776/17; z dnia 28 lutego 2019 r. sygn. akt I FSK 475/17; z dnia 10 lipca 2018 r. sygn. akt I FSK 1310/16, dostępne na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Wskazać należy, że postanowieniem z dnia 11 grudnia 2019 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził uchybienie przez Spółkę terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 12 września 2019 r. Strona skarżąca nie zakwestionowała stanowiska organu i nie wniosła na ww. postanowienie skargi. Potwierdza to znajdująca się w aktach sądowych notatka służbowa z dnia 16 kwietnia 2020 r. Biorąc zatem pod uwagę istnienie prawomocnego rozstrzygnięcia organu stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania, przyjąć należało, że kwestia prawidłowości doręczenia decyzji podatkowej wykraczała poza zakres postępowania w sprawie przywrócenia terminu i nie mogła spowodować uchylenia zaskarżonego postanowienia.

W związku z powyższym przeprowadzona przez Sąd kontrola zaskarżonego postanowienia ograniczyła się do zweryfikowania prawidłowości dokonanej przez organ odwoławczy oceny spełnienia przesłanek przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, o których mowa w art. 162 O.p. Zgodnie z treścią art. 162 § 1 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Stosownie do treści § 2 cytowanej regulacji podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, jednocześnie z którym należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Powołany przepis kreuje zatem cztery przesłanki warunkujące możliwość przywrócenia terminu:

1. uchybienie terminowi,

2. wniesienie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu z zachowaniem siedmiodniowego terminu do jego złożenia (od dnia ustania przyczyny jego uchybienia),

3. uprawdopodobnienie przez stronę braku swojej winy,

4. dopełnienie czynności, dla której ustanowiony był przywracany termin.

Przesłanki te muszą być spełnione łącznie. Brak spełnienia którejkolwiek z nich wobec zastosowanej konstrukcji koniunkcji warunków skutkuje niemożnością zastosowania przez organ omawianej instytucji.

Dokonując analizy przesłanek przywrócenia terminu bezspornym w rozpatrywanej sprawie było spełnienie przesłanek nr 1, 2 i 4. Jak to już zostało powyżej wyjaśnione kwestia uchybienia terminu do wniesienia odwołania została rozstrzygnięta prawomocnym postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 11 grudnia 2019 r. nr [...] Z akt sprawy wynika, że o decyzji organu I instancji strona skarżąca dowiedziała się w wyniku rozmowy telefonicznej jej Prezesa T. F. z komornikiem sądowym w dniu 6 listopada 2019 r. Z kolei treść decyzji Spółka poznała w dniu 12 listopada 2019 r. Natomiast wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wraz z odwołaniem Spółka złożyła w dniu 13 listopada 2019 r. (data stempla pocztowego), a więc w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu, liczonego od dnia 12 listopada 2019 r., gdyż dopiero po zapoznaniu się z treścią decyzji organu I instancji strona skarżąca mogła wnieść od niej odwołanie.

Pozostała zatem do rozpatrzenia przesłanka nr 3, tj. uprawdopodobnienie przez stronę braku swojej winy w uchybieniu terminu. Rozpatrując tą przesłankę wyjaśnić należy, że istota uprawdopodobnienia sprowadza się do wskazania przynajmniej prawdopodobieństwa faktów, na które powołała się strona wnosząca o przywrócenie terminu, a przekonanie winno opierać się na obiektywnych przesłankach wynikających z zawartych we wniosku twierdzeń. Uprawdopodobnienie jest wyjątkiem od reguły formalnego przeprowadzenia dowodu, działającym na korzyść strony powołującej się na określony fakt, jednakże nie oznacza to, że przekonanie organu opierać się może wyłącznie na twierdzeniach strony. Uprawdopodobnienie jest wyjątkiem od reguły formalnego przeprowadzenia dowodu, działającym na korzyść strony powołującej się na określony fakt. Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych, co oznacza, iż wymaga wykazania danej okoliczności w stopniu mniejszym aniżeli jej udowodnienie (zob. A. Hanusz, Uprawdopodobnienie jako środek zastępczy dowodu, "Przegląd Podatkowy" 2004, nr 3, s. 47-49; wyrok NSA z dnia 20 lutego 2018 r., II FSK 361/16). Posiłkując się w art. 162 § 1 O.p. sformułowaniem "uprawdopodobni", ustawodawca nie wymaga od zainteresowanego wykazania określonych okoliczności za pomocą dowodów przewidzianych w przepisach proceduralnych, a jedynie przedstawienia stosownej argumentacji istnienia uzasadnionego podejrzenia występowania określonego faktu.

Oceniając czy brak winy został uprawdopodobniony, należy mieć na względzie możliwości dowodowe tego podmiotu. Nieprawidłowym i niezgodnym z zasadami demokratycznego państwa prawa pozostaje stawianie strony na z góry przegranej pozycji procesowej jedynie z uwagi na swoisty impas dowodowy, zwłaszcza jeżeli potwierdzenie określonej czynności w sposób rozwiewający jakiekolwiek wątpliwości pozostaje w dyspozycji organu podatkowego.

Jako okoliczności mające uprawdopodobnić brak jej winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania skarżąca Spółka podała: konflikt Prezesa Spółki z żoną, która mieszka w lokalu wskazanym jako siedziba Spółki, i która wbrew ich ustaleniom nie przekazywała swojemu mężowi korespondencji adresowanej do Spółki (w tym awiz), remont ul. [...] w okresie kiedy podjęta została próba doręczenia decyzji organu I instancji oraz pobyt Prezesa Spółki za granicą w okresie od 13 do 26 października 2019 r.

W ocenie Sądu, powyższe okoliczności nie uprawdopodabniają braku winy skarżącej Spółki w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania.

Jeżeli chodzi o konflikt Prezesa Spółki T. F. z żoną A. F. to należy wskazać, że spór między małżonkami nie był okolicznością nową ani taką, której skutkom nie można było zapobiec. Jak wynika bowiem z treści wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz skargi małżonkowie pozostawali w separacji, a w okresie kiedy została wydana decyzja organu I instancji toczyło się postępowanie o eksmisję A. F. z lokalu przy ul. [...] w K. (wskazywanym jako siedziba skarżącej Spółki). Wyrok orzekający o eksmisji A. F. z przedmiotowego lokalu zapadł w dniu 6 listopada 2019 r. Powyższe okoliczności wskazują, że relacje pomiędzy T. F. a A. F. były napięte. Oczekiwanie w takiej sytuacji, że A. F. będzie przekazywać mężowi adresowaną do Spółki korespondencję (w tym awiza) było nieuzasadnione i wskazuje na nienależytą dbałość o interesy Spółki. Tym bardziej, że jak wnika z treści ww. pism strony skarżącej od pewnego czasu korespondencja dotycząca Spółki nie była przekazywana T. F.. Nieprzekazywanie przez A. F. korespondencji mężowi miało zatem miejsce już wcześniej i nie dotyczyło tylko decyzji organu I instancji.

W takiej sytuacji T. F. powinien był wskazać inny adres do korespondencji niż adres siedziby Spółki. Obowiązkiem bowiem strony należycie zabezpieczającej swoje interesy jest wskazanie takiego adresu do doręczeń, który gwarantować jej będzie możliwość czynnego udziału w sprawie bez narażania się na skutki uchybień terminów. Podkreślić należy, że na doręczanie przesyłek w ww. sposób, tj. na wskazany przez stronę adres do korespondencji (inny niż miejsce zamieszkania osoby fizycznej lub siedziba osoby prawnej) powinna zdecydować się strona w sytuacji, gdy z uwagi na sposób prowadzenia przez nią działalności, tryb życia lub inne okoliczności (np. konflikt z członkami rodziny lub współpracownikami), doręczenie na adres zamieszkania lub adres siedziby mogłoby okazać się nieskuteczne. Przemawia za tym także wskazywana w treści pism strony skarżącej okoliczność, że T. F. nie zamieszkuje w lokalu przy ul. [...] w K., a z uwagi na charakter prowadzonej przez Spółkę działalności (roboty budowlane prowadzone u klientów) nie przebywa on także na co dzień w jej siedzibie. T. F. mógł zatem podać jako adres do korespondencji adres swojego aktualnego miejsca zamieszkania.

T. F. mógł też skorzystać z pomocy osób trzecich, tj. ustanowić pełnomocnika do występowania w sprawie (art. 138a § 1 O.p.) lub upoważnić inną osobę do odbioru korespondencji. Mógł też złożyć wniosek by korespondencja adresowana do skarżącej Spółki była doręczana na wskazany przez niego adres skrytki pocztowej (art. 150a O.p.). Ustawa Ordynacja podatkowa dopuszcza również możliwość doręczania pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej, jeżeli wniesie o to strona i wskaże organowi podatkowemu adres elektroniczny (art. 144a § 1 pkt 2 O.p.). Z okoliczności sprawy nie wynika jednak by T. F. takie działania podjął.

Nie zasługuje również na uwzględnienie argument strony skarżącej, że w okresie od 13 do 20 październik 2019 r. Prezes Spółki przebywał poza granicami kraju. Należy zauważyć, że T. F. wiedział o toczącym się wobec Spółki postępowaniu podatkowym. Znając zatem datę swojego wyjazdu i czas jego trwania powinien był powiadomić organ o planowanym wyjeździe i zwrócić się z prośbą o nieprzesyłanie do niego korespondencji w tym terminie. Mógł też, tak jak to zostało już powyżej omówione, ustanowić pełnomocnika lub upoważnić inną osobę do odbioru korespondencji.

Również utrudnienia w dojeździe do siedziby Spółki spowodowane remontem ulicy, przy której się ona znajduje nie mogły uprawdopodabniać braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Remont ulicy może wprawdzie uniemożliwiać dojazd do znajdujących się przy nich posesji, jednak nie uniemożliwia dotarcie do nich pieszo. T. F. mógł więc zaparkować samochód przy innej ulicy i udać się pieszo do siedziby Spółki.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że T. F., działając jako Prezes Spółki, nie zadbał w sposób właściwy o jej interesy, poprzez skuteczne zabezpieczenie sposobu odbioru korespondencji adresowanej do Spółki podczas przebywania przez niego poza jej siedzibą, a także w czasie jego zagranicznego wyjazdu. Skutki działania osoby uprawnionej do reprezentowania skarżącej obciążają bowiem tą Spółkę.

Wskazać należy, że brak winy w uchybieniu terminu oceniany jest z uwzględnieniem wszystkich okoliczności konkretnej sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o własne interesy oraz przy braniu pod uwagę także uchybień spowodowanych nawet lekkim niedbalstwem. Przywrócenie terminu ma charakter wyjątkowy i nie jest możliwe w przypadku, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa. Może mieć miejsce tylko wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Przywrócenia uchybionego terminu nie uzasadnia niedostateczna staranność w prowadzeniu własnych spraw. Przy ocenie winy należy brać pod rozwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie danej czynności w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu przez stronę działań mających na celu dotrzymanie terminu.

Sąd uznał zatem, że organ odwoławczy prawidłowo odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, gdyż skarżąca Spółka nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy.

W świetle powyższych ustaleń należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem, gdyż ani argumentacja skargi, ani też analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, które mogły mieć wpływ na jej wynik, dlatego Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.