Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1258/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2011-09-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 165 b
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 65  ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: par. 3   ust. 1  i  ust. 2  i  par. 4
journal: Dz.U. 2004 nr 87 poz 825
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego
article: art. 23
journal: Dz.U. 2002 nr 101 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. o ochronie danych osobowych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędziowie Sędzia WSA Marek Olejnik, Sędzia WSA Ewa Kamieniecka (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Gierczak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 września 2011 r. w Wydziale I sprawy ze skargi M.C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia 1 czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za miesiące: luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec i sierpień 2005r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

M.C. (zwana dalej skarżącą) prowadziła w 2005 r. działalność gospodarczą pod nazwą "A.", której głównym przedmiotem był obrót paliwami płynnymi, a w tym olejem opałowym. Siedziba firmy zlokalizowana była w W. przy ul. [...], działalność zaś wykonywana punkcie sprzedaży zlokalizowanym we W. przy ul. [...] (od października 2005 r. również przy ul. [...]. ul. [...] i ul. [...]).

W wyniku przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Celnego we W. kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego w sprawie podatku akcyzowego z tytułu obrotu olejem opałowym za okres od 1 stycznia 2005 r. do 31 grudnia 2005 r. ustalono, że dane personalno-adresowe w części oświadczeń dotyczących wykorzystania oleju na cele opałowe nie mają odzwierciedlenia w rzeczywistości, są nierzetelne, a zatem przedsiębiorcy nie przysługiwało, w tych transakcjach, prawo do zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży oleju na cele opałowe.

Naczelnik Urzędu Celnego we W. decyzją nr [...] z dnia 6 października 2010 r. określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiące od stycznia do grudnia 2005 r. w łącznej kwocie 107.270,00 zł.

Od decyzji tej strona wniosła odwołanie, w którym zwróciła się o jej uchylenie i umorzenie postępowania, ewentualnie o przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Uzasadniając swe stanowisko strona zarzuciła przede wszystkim, że decyzja jest dotknięta wadą nieważności, ponieważ naruszony został zakaz wszczynania postępowania podatkowego po terminie określonym art. 165b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. zwanej dalej OP), bowiem kontrola podatkowa zakończona została w dniu 29 października 2007 r., tymczasem wszczęcie postępowania podatkowego nastąpiło w dniu 7 lipca 2010 r. tj. po upływie 6 miesięcy od dnia zakończenia kontroli.

W swym odwołaniu strona zarzuciła ponadto naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy, a to art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 165b, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 199a, art. 210 § 4 OP, przede wszystkim poprzez naruszenie fundamentalnych zasad postępowania podatkowego – w szczególności dotyczących postępowania dowodowego – poprzez dokonywanie ustaleń faktycznych nie tylko na podstawie dowodów, lecz także na podstawie braku dowodów i domniemań faktycznych, naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów poprzez dokonanie oceny dowodów w sposób sprzeczny z zasadami wiedzy, doświadczenia życiowego i logiki, naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu oraz zasady prawdy materialnej poprzez niedopuszczenie zawnioskowanych przez stronę dowodów w piśmie z dnia 2 sierpnia 2010 r., czym pozbawiono stronę ochrony swoich praw oraz brak prawidłowego uzasadnienia decyzji. Dalsze zarzuty dotyczyły wydania decyzji w oparciu o błędne ustalenia faktyczne nie poparte materiałem dowodowym, które są wynikiem wadliwego przeprowadzenia postępowania dowodowego, jak również naruszenia prawa materialnego tj. art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 3, art. 6 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 18 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 62, art. 65 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym oraz § 4 ust. 1, 2, 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego.

W ocenie organu odwoławczego zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był niewystarczający do stwierdzenia, że sprzedaż oleju opałowego na rzecz osób fizycznych, była udokumentowana nierzetelnymi, bądź wadliwymi oświadczeniami nabywców oleju opałowego na cele opałowe, dlatego też – na podstawie art. 229 OP – zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego we W. o przeprowadzenie dodatkowych czynności wyjaśniających.

W toku postępowania odwoławczego działająca przez pełnomocnika skarżąca zwróciła się o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z przesłuchania B.W., D. W, G.G., S.G. - pracowników zatrudnionych u strony w 2005 r. – na okoliczności związane ze sporządzeniem przez nabywców oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego do celów grzewczych i odbioru przez sprzedającego tych oświadczeń oraz możliwości weryfikacji danych zawartych w oświadczeniach w okresie od 1 stycznia 2005 r. do 31 grudnia 2005 r. oraz osób, które podpisały się na fakturach VAT w imieniu podmiotów gospodarczych [...] J.W. (faktura VAT nr [...] z dnia 15 listopada 2005 r.), [...] K-B. s.c. (faktura VAT nr [...]z dnia 15 listopada 2005 r.), [...]J. J. (faktura VAT nr [...] z dnia 27 października 2005 r.), ewentualnie osób reprezentujących te podmioty gospodarcze na okoliczność transakcji zawartych w 2005 r. Zdaniem pełnomocnika, pracownikom strony mogła być znana część nabywców, co pozwoliłoby ustalić ich personalia. Autor wniosku stwierdził, że dowód z przesłuchania w charakterze świadka ma inny status niż pisemne wyjaśnienie, świadek odpowiada bowiem na pytania pod rygorem odpowiedzialności za składanie fałszywych zeznań. Organ odwoławczy nie uwzględnił jednak wniosku i postanowieniem z dnia 3 grudnia 2010 r. odmówił przeprowadzenia zawnioskowanych dowodów uznając, że ewentualne ustalenia nie miałyby wpływu na prawidłowość orzeczenia w sprawie.

Podobnie organ rozstrzygnął w przedmiocie kolejnego wniosku strony (z dnia 23 marca 2011 r.) o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z przesłuchania w charakterze świadka pracowników zatrudnionych przez stronę w 2005 r., a nadto A.C., A.K. oraz Z.K. (postanowienie nr [...]450000-IAGW-9110-127/10/648/MŁ z dnia 30 marca 2011 r.).

Jak ustalił w toku postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Celnej we W., w wymiarowej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego we W. zastosowano błędną stawkę podatkową (w wyliczeniach kwoty podatku za okres od 1 stycznia 2005 r. do 23 sierpnia 2005 r. powinno się stosować stawkę podatkową w wysokości 1180 zł/1000 litrów, zamiast 1141 zł/1000 litrów) i w związku z tym zwrócono sprawę organowi pierwszej instancji celem dokonania wymiaru uzupełniającego w zakresie podatku akcyzowego za miesiące od lutego do czerwca 2005 r. oraz za sierpień 2005 r. i dokonania w tym zakresie zmiany dotychczasowej decyzji.

W części dotyczącej miesięcy: stycznia, lipca, października, listopada oraz grudnia 2005 r. Dyrektor Izby Celnej we W. decyzją nr [...] z dnia 30 marca 2011 r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji i określił kwotę zobowiązania w niższej wysokości niż Naczelnik Urzędu Celnego we W., zaś w części dotyczącej września 2005 r. nie uwzględnił odwołania i utrzymał decyzję w mocy.

Decyzją z dnia 28 kwietnia 2011 r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego we W. zmienił swą wcześniejszą decyzję i dokonał wymiar uzupełniający za miesiące luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec oraz sierpień 2005 r.

Od decyzji skarżąca również wniosła odwołanie podnosząc zarzuty zbieżne z zawartymi we wcześniejszym odwołaniu. Ponownie zakwestionowano sam fakt wszczęcia postępowania po upływie sześciomiesięcznego terminu liczonego od dnia zakończenia kontroli. Tak samo jak w poprzednim odwołaniu argumentowano również w przedmiocie naruszenia przepisów prawa procesowego i materialnego. Autor odwołania podniósł również, że mimo licznych wniosków organ odmówił przesłuchania pracowników zatrudnianych przez skarżącą w kontrolowanym okresie i innych osób, co doprowadziło do niewłaściwych ustaleń faktycznych dokonanych na podstawie domniemań, z pominięciem środków dowodowych umożliwiających wyjaśnienie wątpliwości co do rzetelności informacji zawartych w oświadczeniach.

Dyrektor Izby Celnej we W. nie uwzględnił jednak argumentów odwołania i zaskarżoną decyzją z dnia 1 czerwca 2011 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji w zakresie miesięcy od lutego do czerwca 2005 r. W zakresie miesiąca sierpnia uchylił zaskarżoną decyzję i samodzielnie określił kwotę zobowiązania podatkowego.

W uzasadnieniu swej decyzji organ przypomniał dotychczasowy przebieg postępowania oraz – odnosząc się do kwestionowanego przez skarżącą faktu wszczęcia postępowania – wyjaśnił, że organ pierwszej instancji miał do tego pełne prawo, albowiem przywoływany przez skarżącą przepis art. 165b OP nie miał zastosowania do postępowań podatkowych wszczętych na skutek kontroli zakończonych przed dniem wejścia w życie nowelizujących przepisów. Organ przedstawił następnie regulacje dotyczące podatku akcyzowego od sprzedaży oleju opałowego. Odniósł się także do wymogów dotyczących oświadczeń nabywców o przeznaczeniu zakupionego oleju na cele opałowe. Dyrektor Izby Celnej we W. przedstawił również szczegółowe zestawienie poddanych weryfikacji oświadczeń nabywców oleju zakupionego w punkcie przy ul. [...] we W. oraz omówił stwierdzone w oświadczeniach nieprawidłowości.

Z ustaleniami i wyjaśnieniami organu nie zgodziła się strona skarżąca i w dniu 27 czerwca 2011 r. wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na omówioną decyzję Dyrektora Izby Celnej we W., w której zwróciła się o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Formułując zarzuty skargi, jej autor podniósł naruszenie art. 120, art. 121 § 1 art. 122, art. 123, art. 165b, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 199a oraz art. 210 § 4 OP, przede wszystkim poprzez niedopuszczalne wszczęcie postępowania podatkowego, naruszenie fundamentalnych zasad postępowania podatkowego – w szczególności dotyczących postępowania dowodowego – poprzez dokonywanie ustaleń faktycznych nie przeprowadzając dowodów mających istotne znaczenie dla sprawy oraz na podstawie domniemań faktycznych, naruszenie zasady praworządności i zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych, nieudowodnienie, że w chwili sprzedaży oleju skarżąca była świadoma, iż składane przez nabywców oświadczenia są niezgodne z rzeczywistością, rozstrzyganie niejasności, czy też wątpliwości dotyczących stanu faktycznego na niekorzyść podatnika, naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów poprzez dokonanie oceny dowodów w sposób sprzeczny z zasadami wiedzy, doświadczenia życiowego i logiki oraz brak prawidłowego uzasadnienia decyzji, jak również naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu oraz zasady prawdy materialnej, poprzez niedopuszczenie zawnioskowanych przez skarżącą dowodów w pismach z dnia 23 listopada 2010 r. i 23 marca 2011 r. Dalsze zarzuty odnosiły się do naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 3, art. 6 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 18 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 62, art. 65 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym oraz § 4 ust. 1,2,5 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 r.

Strona skarżąca zarzucała przede wszystkim, że niedopuszczalne było wszczęcie postępowania podatkowego, bowiem od momentu zakończenia kontroli do wydania postanowienia o wszczęciu postępowania upłynęło ponad sześć miesięcy. Autor skargi zakwestionował prezentowaną przez organ interpretację art. 6 ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa, normującego obowiązywanie w czasie dotychczasowych i znowelizowanych przepisów OP. Wywodząc z uzasadnienia projektu zmian do OP intencje ustawodawcy co do wprowadzenia wspomnianego przepisu, autor skargi stwierdził, że skoro celem było wyeliminowanie sytuacji, w której po przeprowadzeniu kontroli organ zwlekał z wszczęciem postępowania, czym pogłębiał niepewność podatników w zakresie konsekwencji z ustaleń dokonanych w trakcie kontroli, to teraz organ nie może się powoływać na omawiany przepis przejściowy. Zatem termin określony w art. 165b wiąże organy od dnia wejścia w życie tego przepisu tj. od 1 stycznia 2009 r., a więc na długo przed wszczęciem postępowania podatkowego.

W dalszej części skargi wskazano, że ustawodawca na gruncie wówczas obowiązujących przepisów nie wyposażył sprzedawcy wyrobów akcyzowych w instrument prawny umożliwiający żądanie od nabywcy dokumentu identyfikującego nabywcę. Nie można było tego uczynić również na podstawie ustawy o ochronie danych osobowych jak to sugeruje organ, albowiem – jak twierdzi autor skargi – zakres przedmiotowy ustawy nie obejmuje przyznawania uprawnień wszystkim podmiotom uprawnionym do przetwarzania danych, do weryfikowania danych, w szczególności poprzez przyznanie uprawnień do legitymowania osób, których dane są gromadzone w związku ze składanymi oświadczeniami. Dokonując sprzedaży skarżąca miała zatem prawo do przyjmowania od nabywców oświadczeń, lecz nie posiadała uprawnień do ich weryfikacji, czyli do żądania dokumentów tożsamości. Skarżąca nie miała interesu w tym, aby kupujący zapłacił mniejszą czy tez większą akcyzę. Nie miała przy tym prawa odmówić sprzedaży, jeżeli kupujący składał oświadczenie, że kupiony olej wykorzysta do celów grzewczych i podawał błędne dane, a z danych okoliczności nie wynikało, że te dane są nierzetelne. W związku z tym nie może ona ponosić konsekwencji wykorzystywania luki w prawie przez nieuczciwych kupujących, których teraz nie można odnaleźć, aby pociągnąć do odpowiedzialności.

Zdaniem skarżącej sprzedawca mógłby ponosić odpowiedzialność w sensie obowiązku zapłaty podwyższonej akcyzy jedynie wówczas, gdy postępowanie dowodowe wykazałoby, że sprzedała ona olej opałowy wiedząc w momencie sprzedaży, że ten olej opałowy nie będzie wykorzystany do celów grzewczych. Jednak w takiej sytuacji ciężar dowodu, ciężar udowodnienia tych faktów spoczywa na organach podatkowych.

Sam fakt niemożności zweryfikowania podmiotów i osób kupujących nie dowodzi tego, że olej opałowy nie został wykorzystany do celów grzewczych. Na pewno nie można tego ustalić na tej podstawie, że dane osobowe ujęte na oświadczeniach nie zostały potwierdzone w ramach czynności weryfikacyjnych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Odnosząc się do zawartych tam zarzutów, Dyrektor Izby Celnej we W. podtrzymał swe dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje tylko w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej p.p.s.a.).

Wskazać tu należy, że sprawa za skargi M.C. dotycząca wymiaru podatku akcyzowego za miesiące: styczeń, lipiec, wrzesień, październik, listopad oraz grudzień 2005 r. – w której istota sporu była tożsama z meritum sprawy będącej przedmiotem rozpoznania w niniejszym postępowaniu – była już przedmiotem rozważań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Sąd wyrokiem z dnia 24 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 811/11 skargę oddalił. Stanowisko wyrażone w uzasadnieniu wspomnianego orzeczenia skład orzekający w niniejszej sprawie w całej rozciągłości popiera.

W pierwszej kolejności odnieść się trzeba do zarzutu, że zaskarżona decyzja jest dotknięta wadą nieważności, bo naruszony został zakaz wszczynania postępowania podatkowego po terminie określonym art. 165b § 1 OP.

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 165b OP w przypadku ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości, co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli.

Kontrola podatkowa w sprawie będącej przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia zakończona została w dniu 29 października 2007 r., natomiast postanowienie o wszczęciu postępowania datowane jest na 7 lipca 2010 r. Należy w tym miejscu podkreślić, iż art. 165b wprowadzony został ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209 z 2008 r., poz. 1318) i zgodnie z jej art. 1 pkt 32 i obowiązuje od dnia 1 stycznia 2009 r. (art. 10 ustawy). W art. 6 ustawy zmieniającej prawodawca zaznaczył jednak, że do postępowania podatkowego w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej zakończonej przed dniem wejścia w życie ustawy, stosuje się przepisy dotychczasowe.

Ponieważ, jak już wspomniano, kontrola podatkowa zakończona została w dniu 27 października 2007 r., a zatem przed wejściem w życie ustawy z dnia 7 listopada 2008 r., przepis art. 165b nie będzie miał w tym przypadku zastosowania.

Jak wynika z akt sprawy postępowanie dowodowe, prowadzone zarówno przez organ pierwszej instancji jak i organ odwoławczy, koncentrowało się na wyjaśnieniu, czy posiadane przez sprzedawcę oświadczenia o przeznaczeniu oleju opałowego na cele opałowe odpowiadają prawdzie. Podstawą zakwestionowania części sprzedaży oleju opałowego z obniżoną stawką podatku akcyzowego było bowiem stwierdzenie, że dołączone do dowodów sprzedaży oświadczenia nabywców indywidualnych nieprowadzących działalności gospodarczej nie zawierają prawdziwych danych personalno – adresowych, pozwalających na zidentyfikowanie rzeczywistych nabywców oleju opałowego, a tym samym ustalenia, czy olej opałowy został wykorzystany zgodnie z przeznaczeniem.

W przypadku sprzedaży oleju opałowego na rzecz osób fizycznych organ pierwszej instancji ustalił na podstawie bazy PESEL Służby Dyżurnej oraz ewidencji ludności urzędów miast i gmin, że osoby wymienione w oświadczeniach nie figurują w tych systemach. W ocenie Dyrektora Izby Celnej we W. stwierdzenie nierzetelności bądź wadliwości oświadczeń nabywców oleju opałowego na cele opałowe tylko na podstawie takiego porównania było niewystarczające. W oświadczeniu osoba nabywająca olej opałowy na cele opałowe ma obowiązek wskazać miejsce zamieszkania, podczas gdy baza PESEL i system ewidencji ludności posiadają informacje jedynie o miejscu zameldowania. Tak więc w sytuacji gdy adres zamieszkania nie był w dniu zakupu tożsamy z adresem zameldowania, przeprowadzony dowód z porównania danych z oświadczeń z bazą PESEL lub systemem ewidencji ludności jest dowodem niewystarczającym. W związku z tym – o czym już wspomniano – Dyrektor Izby Celnej we W. pismem z dnia 25 listopada 2010 r. wniósł do Naczelnika Urzędu Celnego we W. o przeprowadzenie dodatkowego postępowania wyjaśniającego w celu stwierdzenia prawidłowości danych personalno - adresowych zawartych w oświadczeniach o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego. Jak wynika z akt administracyjnych Naczelnik Urzędu Celnego we W. zwrócił się do właściwych miejscowo naczelników urzędów skarbowych o potwierdzenie ujętych na oświadczeniach adresów zamieszkania nabywców oleju opałowego. W przypadku, gdy posiadał wiedzę w zakresie zamieszkałych pod wskazanymi na oświadczeniach adresami osób innych niż nabywca, organ podatkowy wezwał te osoby do złożenia wyjaśnień, czy nabywca oleju opałowego zamieszkiwał pod tym adresem w 2005 r. Dokonał ponadto sprawdzenia prawidłowości danych adresowych (nazwa miasta i ulicy) w bazie Krajowego Rejestru Urzędowego Podziału Terytorialnego Kraju TERYT dostępnego na stronie internetowej www.stat.gov.pl. Organ sporządził również notatki służbowe z czynności terenowych, na okoliczność sprawdzenia prawidłowości adresów ujętych w oświadczeniach i informacji, czy pod tymi adresami zamieszkiwali nabywcy oleju opałowego.

Mając na względzie tak ustalony stan faktyczny należy dokonać jego oceny prawnopodatkowej. Skarżący stoi na stanowisku, że samo przyjęcie oświadczeń poprawnych pod względem formalnym jest wystarczające do skorzystania z preferencyjnej stawki podatku, a co za tym idzie, także złożenie oświadczeń zawierających nieprawdziwe dane, uprawnia sprzedawcę do zastosowania preferencyjnej stawki podatku, bowiem sprzedawca nie ma możliwości sprawdzenia rzetelności oświadczeń i nie ponosi odpowiedzialności za ich treść. W odmiennym stanowisku organów podatkowych dopatruje się naruszenia art. 121 w związku z art.187 § 1 OP.

Oceniając zarzuty skargi przypomnieć należy, że od dnia 1 maja 2004 r. kwestie podatku akcyzowego od olejów opałowych regulowała ustawa z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257; znowelizowana ustawą z dnia 28 lipca 2005 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym - Dz. U. Nr 160, poz. 1341) oraz wydane na podstawie art. 65 ust. 2 tej ustawy (cytowane wyżej i wielokrotnie nowelizowane) rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. Zgodnie z § 3 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. obniżone stawki akcyzy stosuje się tylko dla olejów opałowych przeznaczonych na cele opałowe, posiadających cechy fizyczne określone w powołanym przepisie. Zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 2 cytowanego rozporządzenia, warunkiem skorzystania z preferencji jest uzyskanie od nabywcy, będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, oświadczenia stwierdzającego, że nabywane oleje są przeznaczone na cele opałowe. Oświadczenie to powinno być dołączone do kopii paragonu lub innego dokumentu sprzedaży wystawionego nabywcy i zgodnie z § 4 ust. 2 rozporządzenia powinno zawierać co najmniej: 1) PESEL, NIP, imię i nazwisko nabywcy, 2) adres zamieszkania nabywcy, 3) określenie ilości nabywanego oleju opałowego, 4) określenie ilości urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu) gdzie znajdują się te urządzenia, jeżeli jest ono inne niż adres zamieszkania nabywcy, 5) wskazanie rodzaju i typu urządzeń grzewczych datę i miejsce wystawienia oświadczenia oraz podpis nabywcy. Zgodnie zaś z § 4 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r., podatnik przekazuje do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, miesięczne zestawienia oświadczeń wraz z ich kopiami, zaś oryginały oświadczeń podatnik ma obowiązek przechowywać.

Na podstawie ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 160, poz. 1341), która weszła w życie od dnia 24 sierpnia 2005 r., przepis art. 65 ust. 1 ustawy akcyzowej uzyskał nowe brzmienie, a mianowicie obok stawki akcyzy dla paliw silnikowych (2.000 zł od 1.000 kg litrów gotowego wyrobu), gazu płynnego i metanu, używanych do napędu pojazdów samochodowych (700 zł od 1.000 kilogramów gotowego wyrobu) - określono odrębnie stawki dla olejów opałowych przeznaczonych na cele opałowe (233 zł od 1.000 litrów gotowego wyrobu) oraz ciężkich olejów opałowych przeznaczonych na cele opałowe (60 zł od 1.000 kilogramów gotowego wyrobu).

W oparciu o tę samą ustawę zmieniającą dodano do art. 65 nowy ustęp, to jest ustęp "1 a", według którego, w przypadku użycia olejów opałowych lub olejów napędowych, przeznaczonych na cele opałowe, które nie spełniają warunków określonych w odrębnych przepisach, w szczególności wymogów w zakresie prawidłowego znakowania i barwienia, użycia ich niezgodnie z przeznaczeniem, a także sprzedaży ich za pomocą odmierzaczy paliw ciekłych, stawka akcyzy wynosi: dla olejów opałowych lub olejów napędowych, przeznaczonych na cele opałowe -2.000 zł od 1.000 litrów gotowego wyrobu (pkt 1), dla ciężkich olejów opałowych przeznaczonych na cele opałowe - 1.800 zł od 1.000 kilogramów gotowego wyrobu (pkt 2).

Na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 13 września 2005 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 177, poz. 1473), które weszło w życie z dniem jego ogłoszenia (15 września 2005 r.), między innymi uchylony został przepis ust. 3 § 3, natomiast ust. 5 § 4 rozporządzenia uzyskał nowe brzmienie związane z obowiązkiem przekazywania właściwemu organowi miesięcznych zestawień oświadczeń nabywców oleju opałowego na cele opałowe.

Kluczowe znaczenie dla oceny rozpoznawanej skargi ma prawidłowe rozumienie przywołanych przepisów oraz związane z tym ustalenie znaczenia poprawności oświadczeń złożonych przez nabywców oleju dla możliwości skorzystania z preferencji w podatku akcyzowym i związane z tym ustalenie, czy sprzedawca oleju miał obowiązek badania rzetelności składanych mu oświadczeń, a w razie odpowiedzi pozytywnej na to pytanie, ustalenie czy miał instrument prawny umożliwiający mu wywiązanie się z tego obowiązku. W tym zakresie Sąd w niniejszym składzie w pełni akceptuje i przyjmuje za swoje stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 lutego 2011 r. o sygn.. akt I GSK 77/10, zgodnie z którym, opierając się na brzmieniu powołanych przepisów wskazać należy, że nie chodzi o jakiekolwiek oświadczenia nabywców oleju, ale o oświadczenia, o których mowa w § 4 ust. 1 - 3 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r., zatem o oświadczenia odpowiadające wymogom prawa zarówno pod względem formalnym jak i materialnym. Stanowisko takie przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w licznych orzeczeniach dotyczących znaczenia oświadczeń nabywców: wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2007 r. o sygn. akt I FSK 719/06, wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2007 r. o sygn. akt I FSK 719/06, wyrok NSA z dnia 1 kwietnia 2008 r. o sygn. akt I FSK 1483/07, wyrok NSA z dnia 19 marca 2008 r. o sygn. akt I FSK 498/07, wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 2008 r. o sygn. akt I FSK 1003/07, wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2010 r. o sygn. akt I GSK 778/09, wyrok NSA z dnia 1 grudnia 2010 r. o sygn. akt I GSK 856/09.

Oświadczenia, aby mogły być podstawą stosowania preferencyjnej stawki podatku akcyzowego muszą zawierać wszystkie dane wymagane przepisami prawa, a zarazem muszą być rzetelne tj. zawierać dane zgodne z rzeczywistością. Wskazać należy, że prawidłowo złożone tj. poprawne formalnie i rzetelne oświadczenie o przeznaczeniu oleju na cele opałowe, z woli ustawodawcy, jest warunkiem zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego. W sytuacji, gdy oświadczenia są nieprawidłowe, nie jest możliwe skorzystanie ze stawki preferencyjnej. Nałożenie na sprzedawcę oleju opałowego obowiązku uzyskania od jego nabywcy danych określonych w rozporządzeniu umożliwia organowi podatkowemu kontrolę rzeczywistego wykorzystania oleju opałowego na cele opałowe. Prawidłowe wywiązanie się z tego obowiązku uwalnia sprzedającego od odpowiedzialności podatkowej za rzeczywiste wykorzystanie oleju opałowego na cele inne niż opałowe. Ustawodawca uzależnił zastosowanie przez podatnika preferencyjnej stawki podatkowej (z rozporządzenia) od prawidłowości oświadczenia złożonego przez nabywcę oleju opałowego, zawierającego deklarację o przeznaczeniu go na cele opałowe. Brak prawidłowych oświadczeń i to zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym, powoduje, że niemożliwe jest opodatkowanie sprzedawanego oleju preferencyjną stawką akcyzy przewidzianą rozporządzeniem. Posiadanie wadliwych oświadczeń jest równoznaczne z brakiem oświadczeń prawidłowych, zatem uniemożliwia uznanie istnienia prawa do zastosowania preferencji podatkowych przy sprzedaży olejów opałowych przeznaczonych na cele opałowe. Na sprzedawcy ciążył zatem szczególny obowiązek związany z pozyskaniem tego dokumentu w sposób rzetelny, związany z prawidłowym doborem kontrahentów. Podatnik sprzedający olej opałowy powinien dołożyć wszelkich starań celem zgromadzenia rzetelnych oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego od nabywców. Nie wszystkie informacje zawarte w oświadczeniach może sprawdzić sprzedający. Jednak sprawdzenie rzetelności danych osobowych nabywców było jego bezwzględnym obowiązkiem, z którego mógł i powinien się wywiązać. Zaniedbanie w zakresie pozyskania prawidłowych oświadczeń poprzez niesprawdzenie danych osobowych obciąża sprzedawcę.

Uzyskanie stosownego oświadczenia nie jest wypełnieniem błahej formalności, tylko dopełnieniem warunku uprawniającego do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej, który to warunek nie może być uzupełniony później przez uzupełnienie niepełnych oświadczeń lub wyjaśnienie błędów poprzez dowód z przesłuchania świadków na okoliczność treści oświadczeń (por. np. wyrok NSA z dnia 27 listopada 2007 r. o sygn. akt I FSK 1480/06, wyrok NSA z dnia 27 listopada 2007 r. o sygn. akt I FSK 42/07, wyrok NSA z dnia 19 marca 2008 r. o sygn. akt I FSK 498/07). Podatnik, w przypadkach wątpliwości co do rzetelności danych osobowych, powinien odmówić sprzedaży oleju ze stawką preferencyjną.

Ustawodawca, ustanawiając stawkę preferencyjną tylko dla oleju opałowego zużywanego na cele opałowe, musiał zapewnić sobie kontrolę rzeczywistego zużycia tego oleju. Działaniem umożliwiającym rzeczywistą kontrolę sposobu zużycia oleju było jego stosowne oznakowanie, kolejnym zaś działaniem mającym na celu umożliwienie tej kontroli, było ustalenie rzeczywistego kręgu nabywców oleju. Realizacja tego działania spoczywała na sprzedawcy i była w zasięgu jego możliwości prawnych. Legitymowanie nabywców oleju i sprawdzenie rzetelności podawanych przez nich danych osobowych, w istocie nie stanowiło żadnej trudności, a dla organów kontroli miało znaczenie zasadnicze. Ustalenie, kto kupił olej, umożliwia bowiem organowi dalszą kontrolę sposobu jego rzeczywistego wykorzystania. I odwrotnie, brak ustalenia rzeczywistego nabywcy uniemożliwia dalsze badanie, na co został przeznaczony olej opałowy. Za rzetelne ustalenie kręgu nabywców poprzez zgromadzenie ich danych osobowych odpowiada sprzedawca, który dla zastosowania preferencyjnej stawki akcyzy zobligowany jest do pobrania oświadczeń poprawnych pod względem formalnym i rzetelnych pod względem materialnym, co do rzeczywistych danych nabywców.

Za podanie przez nabywcę w oświadczeniu nieprawdziwych danych dotyczących np. posiadania urządzeń grzewczych, ich rodzaju i ilości (które to informacje pozwalają na ustalenie rzeczywistego wykorzystania oleju) odpowiada oczywiście nabywca, a nie sprzedawca, gdyż tej okoliczności sprzedawca nie może sprawdzić w momencie sprzedaży.

Zastosowana przez organ wielostopniowa weryfikacja oświadczeń pozwoliła, zdaniem Sądu, na ustalenie, które oświadczenia są nierzetelne, a które należy uznać za prawidłowe. Zakwestionowano wyłącznie te oświadczenia, co do których ponad wszelką wątpliwość wykazano, że są one nierzetelne lub nieweryfikowalne, a oprócz tego wadliwe formalnie, gdyż nie zawierają pełnych, wymaganych prawem (§ 4 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r.) i określonych jako niezbędne minimum danych, głównie numeru NIP lub nr PESEL nabywcy, albo obu tych numerów łącznie.

Pozostaje jeszcze do rozważenia, czy podatnik sprzedający olej opałowy, w stanie prawnym obowiązującym w sprawie niniejszej, miał instrument prawny umożliwiający mu realną kontrolę rzetelności składanych oświadczeń poprzez sprawdzenie danych osobowych nabywców.

Sąd zwraca uwagę, że w okresie od 1 stycznia 2003 r. do 30 kwietnia 2004 r., poprzez dodanie do ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym - art. 35a uprawniającego sprzedawcę do zażądania od nabywcy dowodu osobistego lub innego dokumentu identyfikującego, sprzedawca miał instrument do weryfikowania danych przedstawianych przez nabywcę w oświadczeniu. Od 1 maja 2004r., w związku z wejściem w życie ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 r., wspomniany art. 35a przestał obowiązywać. Nie oznacza to jednak, że sprzedawca został pozbawiony instrumentu umożliwiającego mu weryfikację oświadczenia nabywcy oleju.

W tym miejscu wskazać należy, że na podstawie ustawy z dnia 22 stycznia 2004 r. o zmianie ustawy o ochronie danych osobowych oraz ustawy o wynagrodzeniu osób zajmujących kierownicze stanowiska państwowe (Dz. U. Nr 33, poz. 285) od dnia 1 maja 2004 r. uległy zmianie liczne przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o ochronie danych osobowych (tekst jednolity: Dz. U. z 2002 r. Nr 101, poz. 926). Zmiany te m. in. miały na celu doprowadzenie do zgodności z ustawą o ochronie danych osobowych uregulowań dotyczących gromadzenia oświadczeń o przeznaczeniu oleju zawierających dane osobowe nabywców. Zgodnie ze zmienionym art. 3 ust. 2, ustawę stosuje się również do osób fizycznych i prawnych, jeżeli przetwarzają dane osobowe w związku z działalnością zarobkową. Zgodnie z art. 7 pkt 2 ustawy o ochronie danych osobowych, przetwarzanie danych to jakiekolwiek operacje wykonywane na danych osobowych takie jak zbieranie, utrwalanie, przechowywanie, opracowanie, zmienianie, udostępnianie i usuwanie. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 tej ustawy przetwarzanie danych dopuszczalne jest m.in., gdy osoba której dane dotyczą wyrazi na to zgodę. Natomiast art. 23 ust. 1 pkt 2 ustawy o ochronie danych osobowych po zmianie, stanowi, że przetwarzanie danych jest dopuszczalne wtedy, gdy jest to niezbędne dla zrealizowania uprawnienia lub spełnienia obowiązku wynikającego z przepisu prawa.

W świetle powyższych przepisów uznać należy, że gromadzenie oświadczeń zawierających dane osobowe nabywców oleju opałowego stanowi przetwarzanie danych osobowych (zbieranie i przechowywanie). Co do zasady działanie takie jest dopuszczalne za zgodą osoby, której dane dotyczą, ale w związku z nową treścią art. 23 ust. 1 pkt 2 ustawy o ochronie danych osobowych, przetwarzanie danych (zbieranie i przechowywanie) jest dopuszczalne wtedy, gdy jest to niezbędne dla spełnienia obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Obowiązkiem podatnika – sprzedawcy sprzedającego olej opałowy z preferencyjną stawką podatku akcyzowego, jest dołączenie oświadczenia zawierającego dane osobowe nabywcy do kopii dokumentu sprzedaży. Aby wywiązać się z tego obowiązku sprzedawca musi zebrać i przechować dane osobowe nabywcy i jest to dopuszczalne w świetle nowego brzmienia ustawy o ochronie danych osobowych. Skoro sprzedający ma prawo (w świetle ustawy o ochronie danych osobowych) i obowiązek (w świetle rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r.) zbierać i przechowywać dane osobowe nabywcy zawarte w oświadczeniach, to oczywiście ma też prawo, a nawet obowiązek ustalenia, czy dane podane w oświadczeniu są rzeczywiście danymi osobowymi nabywcy. W tym stanie rzeczy sprzedający powinien – poprzez żądanie okazania stosownego dokumentu – zweryfikować rzetelność oświadczenia. Legitymowanie się dowodem osobistym, w celu potwierdzenia prawdziwości danych osobowych, jest dozwolonym przez prawo sposobem wykazania danych osobowych i temu celowi służy omawiany dokument (por. ustawa z dnia 10 kwietnia 1974 r. o ewidencji ludności i dowodach osobistych – tekst jednolity: Dz. U. z 2006 r. Nr 139, poz. 993, ze zm.). Sprzedawca, powołując się na swój prawny obowiązek gromadzenia danych osobowych, mógł żądać okazania dokumentu umożliwiającego ich weryfikację. Nabywca oczywiście nie musiał okazywać dokumentu potwierdzającego tożsamość, ani też nie musiał ujawniać swoich danych osobowych, jednak skoro nie chciał tego czynić, musiał zrezygnować ze skorzystania z preferencyjnej stawki akcyzy od oleju opałowego przeznaczonego na cele opałowe. Uregulowania prawne dotyczące warunków skorzystania ze stawki preferencyjnej nie naruszają więc gwarantowanych art. 31 i art. 51 Konstytucji wolności i prawa do ochrony danych osobowych, bowiem skorzystanie ze stawki preferencyjnej nie jest obowiązkowe i decyzja zawsze należy do nabywcy.

Sąd zwraca ponadto uwagę, że po lekturze akt administracyjnych już na pierwszy rzut oka niektóre z oświadczeń wzbudzają poważne wątpliwości co do ich rzetelności i wiarygodności np. adres [...] we W. W toku postępowania podatkowego stwierdzono ponadto, że wielu ulic nie ma w danych miejscowościach np. [...] w O., [...] w S., czy [...] w R. Osoba przyjmująca oświadczenie winna była choćby za pomocą wykazu ulic i miejscowości, bądź też ogólnodostępnej bazy danych TERYT znajdującej się na stronie http://www.stat.gov.pl zweryfikować prawdziwość zadeklarowanych danych. Wyprzedzając ewentualny zarzut, że skarżąca nie miała świadomości o istnieniu takiego zbioru danych na stronie internetowej GUS, lub nie miała dostępu do wykazu ulic i miejscowości, Sąd wyjaśnia, że obrót paliwami jest działalnością reglamentowaną przez Państwo i od osób chcących ją prowadzić można wymagać, aby we własnym zakresie poszukiwały rozwiązań pozwalających wywiązać się z obowiązków, które wiążą się z działalnością o takim charakterze.

Mając to na uwadze uznać należy, że trafnie organ podatkowy przyjął, iż sprzedawca mógł żądać okazania dokumentu potwierdzającego tożsamość nabywcy, natomiast błędny jest pogląd skarżącej, że podatnik nie miał obowiązku sprawdzania rzetelności danych osobowych zawartych w oświadczeniach nabywców i nie miał instrumentu prawnego do ich kontrolowania.

Nie miała również racji skarżąca podnosząc, że obciążenie sprzedawcy akcyzą określoną według wyższej stawki możliwe byłoby dopiero po stwierdzeniu, że dokonując transakcji sprzedawca wiedział i godził się on na to, że olej opałowy będzie wykorzystany na inne cele aniżeli grzewcze, albowiem obok przeznaczenia oleju opałowego na inne cele, utrata preferencji następowała także w razie niedochowania przewidzianych warunków sprzedaży oleju opałowego w postaci uzyskania oświadczeń określonej treści oraz ujawniających dane faktycznych nabywców. Gdy chodzi o ten ostatni warunek, w postaci rzetelności oświadczeń, to fikcyjność danych nabywcy traktuje się na równi z brakiem oświadczeń, co wyprowadza się z celu oświadczeń oraz ukształtowania zasad odpowiedzialności podmiotu w przypadku zmiany przeznaczenia oleju opałowego nabytego na cele opałowe (wyrok NSA z dnia 19 marca 2008 r., sygn. akt I FSK 498/07, wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2008 r., sygn. akt I FSK 390/07, wyrok NSA z dnia 2 grudnia 2010 r., sygn. akt I FSK 807/10, wyrok NSA z dnia 20 października 2010 r., sygn. akt I GSK 1131/09, wyrok NSA z dnia 13 października 2010 r., sygn. akt I GSK 1065/09, wyrok NSA z dnia 21 września 2010 r., sygn. akt I GSK 121/10 – dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Podobnie nieuzasadnione było zapatrywanie skargi, że dopiero ustalenie faktycznego sposobu wykorzystania oleju opałowego przez nabywców otwierało drogę do określenia podatku akcyzowego wobec sprzedawcy tym bardziej, że nie wiadomo kto był faktycznym nabywcą.

W świetle tego stanowiska, pretensje skargi co do naruszenia przepisów postępowania dotyczących gromadzenia i rozpatrzenia materiału dowodowego oraz oceny dowodów – nie były usprawiedliwione.

Gdy chodzi o pozostałe zarzuty skargi, to nie doszło do naruszenia art. 188 OP. W sposób uprawniony Dyrektor Izby Celnej we W. odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków: A.K. i Z.K. Odnośnie bowiem transakcji z Z.K. organ uznał ją za potwierdzoną, jeżeli zaś chodzi o A.K. to na oświadczeniu wprost on wskazał, że zakupiony olej jest przeznaczony do agregatu prądotwórczego a nie do ogrzewania (czyli nie na cel opałowy). Nie zasługuje także na uwzględnienie zarzut nie przesłuchania pracowników zatrudnionych u strony w 2005 r., a nadto A.C. - na okoliczności związane ze sporządzeniem przez nabywców oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego do celów grzewczych, odbioru przez sprzedającego tych oświadczeń, możliwości weryfikacji danych zawartych w oświadczeniach w okresie od 1 stycznia 2005 r. do 31 grudnia 2005 r. Należy podkreślić brak wskazania we wniosku, w jaki sposób wiedza świadków może się przyczynić do ustalenia okoliczności istotnych dla wyniku sprawy. Takiego wyjaśnienia nie zawierało bowiem ogólne uzasadnienie wniosku strony, że chodzi o przesłuchanie na okoliczność złożenia oświadczeń przez nabywców. Wymaga jednak wyraźnego podkreślenia fakt, że w świetle omówionych powyżej zasad opodatkowania oleju opałowego zbywanego na cele opałowe (inne niż opałowe), nie ma podstaw do zastępowania oświadczeń (wymogów oświadczeń) innymi dowodami. Oznacza to, że zeznania pracowników – bez względu na ich treść – nie miałby żadnego wpływu na prawidłowość, czy nieprawidłowość oświadczeń, a co za tym idzie pozostałby obojętne dla istoty rozstrzygnięcia organów podatkowych. Należy tu zaznaczyć, że problematyka możliwości kontroli przez sprzedawcę prawdziwości danych zawartych w oświadczeniach, nie rozstrzyga się na płaszczyźnie wiedzy świadków, lecz z uwzględnieniem rozwiązań normatywnych, czemu zresztą strona dała wyraz polemizując w kwestii podstawy prawnej takiej kontroli.

Sąd stwierdza również – odnosząc się do kwestii przesłuchania osób, które podpisały się na fakturach VAT w imieniu podmiotów gospodarczych [...] J. W. (faktura VAT nr [...]z dnia 15 listopada 2005 r.), [...]K.-B. s.c. (faktura VAT nr [...]z dnia 15 listopada 2005 r.), [...]J.J. (faktura VAT nr [...]z dnia 27 października 2005 r.), ewentualnie osób reprezentujących te podmioty gospodarcze – że transakcje te miały miejsce w miesiącach październiku i listopadzie 2005. Przedmiotem sądowoadministracyjnej kontroli w niniejszym postępowaniu jest zaś decyzja w przedmiocie określenia wymiaru podatku akcyzowego za miesiące od lutego do czerwca oraz sierpień 2005 r., a wiec transakcje zawarte w innych niż objęte decyzją miesiącach pozostają bez znaczenia dla sprawy.

Nie zasługują także na uwzględnienie pozostałe zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego jak i materialnego.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił jako nieuzasadnioną.