Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 432/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2020-12-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240 § 1 pkt 11, art. 120, art. 122, art. 187, art. 188 i art. 191
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Fita Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca) WSA Monika Kazubińska-Kręcisz po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 4 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (organ) utrzymał w mocy decyzję organu z [...] marca 2020 r. odmawiającą J. S. (podatnik) uchylenia ostatecznej decyzji organu z [...] lipca 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług (VAT) za II kwartał 2012 r.

W uzasadnieniu tej treści rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że podatnik 16 stycznia 2020 r. (data stempla krajowego urzędu pocztowego nadania) wniósł o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją organu z [...] lipca 2018 r. w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C-189/18 (Dz.U.UE.C.2019.423.8 z 16 grudnia 2019 r.)

We wniosku o wznowienie podatnik motywował, że w postępowaniu zakończonym ostateczną decyzją z [...] lipca 2018 r. organ nie zgromadził zupełnego materiału dowodowego. W tym kontekście podatnik zwracał uwagę na konieczność: - przesłuchania świadków na okoliczność nabywania paliwa, wystawiania faktur, przyporządkowania do faktur paragonów fiskalnych;

- włączenia dowodów zgromadzonych w postępowaniach podatkowym i karnym dotyczących wystawcy faktur, które organ ocenił jako tak zwane puste faktury niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Podatnik zaznaczył, że bezskutecznie domagał się w postępowaniu podatkowym przeprowadzenia wymienionych dowodów. Szczególnie istotne, zdaniem podatnika, są:

- opinia biegłego z postępowania karnego na okoliczność funkcjonowania systemu komputerowego stosowanego przy sprzedaży paliwa na stacji paliw [...];

- postanowienie z [...] kwietnia 2018 r. umarzające postępowanie karne w sprawie poświadczania nieprawdy przez osoby upoważnione do wystawiania kwestionowanych przez organ faktur.

Tym samym, w przekonaniu podatnika, organ nie wyjaśnił okoliczności wystawiania spornych faktur na podstawie kilku czy kilkudziesięciu paragonów fiskalnych, nie dysponował materiałem dowodowym uzasadniającym pozbawienie podatnika prawa do odliczenia VAT naliczonego ujętego w fakturach dokumentujących zakupy paliwa przez podatnika. Podatnik zauważył, że kiedy organ [...] lipca 2018 r. wydał w stosunku do niego decyzję ostateczną, sprawa dotycząca wystawcy zakwestionowanych faktur była w toku i jeszcze nie został zebrany materiał dowodowy.

W ocenie podatnika, organ nie wyjaśnił również, na podstawie jakich dowodów i jakich ustaleń faktycznych doszło do umorzenia postępowania karnego dotyczącego wystawiania omawianych faktur.

Organ nie zgodził się z podatnikiem. Tłumaczył, że podatnik powołał się na ustawową przesłankę wznowienia postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją organu z [...] lipca 2018 r. wymienioną w art. 240 § 1 pkt 11 ustawy Ordynacja podatkowa (obecnie Dz.U.2020.1325 ze zm. - O.p.) i złożył ten wniosek w ustawowym terminie przewidzianym w art. 241 § 2 pkt 2 O.p.

Następnie organ zwrócił uwagę na pierwszorzędne znaczenie zasady trwałości decyzji ostatecznej wyrażonej w art. 128 O.p. Zdaniem organu, oznacza to, że do wznowienia postępowania podatkowego może dojść tylko w sytuacjach ściśle określonych przez ustawodawcę i jednocześnie ten nadzwyczajny tryb postępowania podatkowego nie może prowadzić do ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia istoty sprawy w pełnym zakresie.

W dalszej kolejności organ stwierdził, że powoływany przez podatnika wyrok TSUE w sprawie C-189/18 pozostaje bez wpływu na treść ostatecznej decyzji z [...] lipca 2018 r. W następstwie nie została zrealizowana przesłanka wznowienia postępowania podatkowego określona w art. 240 § 1 pkt 11 O.p.

W ocenie organu, w sprawie C-189/18 TSUE analizował rozwiązanie proceduralne, w którym organ prowadzący postępowanie zasadniczo bazował na mocy wiążącej innej decyzji. Tymczasem w krajowej procedurze podatkowej inne decyzje ostateczne nie wiążą organu, który prowadzi postępowanie podatkowe. Dlatego organ w postępowaniu prowadzonym wobec podatnika nim wydał [...] lipca 2018 r. decyzję najpierw zgromadził całokształt materiału dowodowego, a następnie ocenił go w granicach ustawowej swobody i w ten sposób ustalił obraz faktyczny sprawy. Już tylko z tego względu, zdaniem organu, wyrok TSUE w sprawie C-189/18 nie może uzasadniać wznowienia postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją wydaną w stosunku do podatnika [...] lipca 2018 r.

Jednak dla wyczerpania argumentacji organ dodatkowo zrelacjonował przebieg postępowania wyjaśniającego, które doprowadziło do wydania [...] lipca 2018 r. decyzji ostatecznej. Wykazywał, że kontrola przeprowadzona w [...] SP ZOZ przy ul. [...] ujawniła, że na stacji paliw przy ul. [...] od 1 lipca 2011 r. do 31 grudnia 2012 r. wystawiono wielu podmiotom tak zwane puste faktury wyłącznie na podstawie od kilku do kilkuset paragonów fiskalnych przyporządkowanych do danej faktury. Paragony dokumentowały kilka tankowań od kilku do kilkudziesięciu litrów paliwa w krótkich odstępach czasu (kilku czy kilkunastu minut) w ciągu jednego dnia. Jednym z adresatów tych faktur był podatnik. W latach 2011-2012 wystawiono w ten sposób na rzecz podatnika w sumie 541 faktur, do których w systemie komputerowym przypisano 2.736 paragonów fiskalnych z numerem systemowym. Powyższe okoliczności wynikały z twierdzeń podatnika i zeznań świadków. Do materiału dowodowego zostały włączone między innymi (postanowienia z [...] października 2017 r., [...] maja 2018 r., [...] czerwca 2018 r.):

- protokoły przesłuchań świadków, którzy zajmowali się sprzedażą paliwa, elektronicznym systemem tej sprzedaży oraz księgowością u wystawcy faktur;

- protokół kontroli podatkowej przeprowadzonej w stosunku do wystawcy faktur;

- pismo wystawcy faktur z wyjaśnieniem ile wystawiono faktur i ile paragonów fiskalnych do nich przypisano.

Pełnomocnik podatnika miał dostęp do całego materiału dowodowego, który był podstawą do wydania decyzji ostatecznej z [...] lipca 2018 r., możliwość zapoznania się z nim, przedstawienia własnego stanowiska i korzystał z tej możliwości (ostatni raz 2 lipca 2018 r.). Niektóre dane nie zostały udostępnione z uwagi na ochronę informacji niejawnych i interes publiczny, czego pełnomocnik podatnika nie podważał, nie domagał się dostępu do pełnej wersji dokumentów zawierających informacje podlegające ochronie. Do [...] lipca 2018 r. postępowanie podatkowe toczące się w stosunku do wystawcy analizowanych faktur nie było jeszcze zakończone.

Podatnik złożył skargę na zrelacjonowaną wyżej decyzję organu.

Zarzucił naruszenie art. 240 § 1 pkt 11, art. 120, art. 122, art. 187, art. 188 i art. 191 O.p.

W następstwie formułowanych zarzutów domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz zasądzenia od organu na jego rzecz kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu swojego stanowiska podatnik zasadniczo powtórzył argumenty zawarte we wniosku o wznowienie. Jego zdaniem, materiał dowodowy, na podstawie którego organ wydał [...] lipca 2018 r. ostateczną decyzję, nie był kompletny. Z tego powodu organ nie miał podstaw do stwierdzenia, że podatnik nie dokonał zakupów paliwa zgodnie z fakturami, do których wystawca przyporządkował paragony fiskalne.

W przekonaniu podatnika, dla dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych, które potwierdziłyby jego prawo do odliczenia VAT naliczonego ujętego w analizowanych fakturach zakupu paliwa, należało przesłuchać świadków, włączyć dowody zgromadzone w innych postępowaniach - podatkowym i karnym - prowadzonych w stosunku do wystawcy faktur. Postępowanie podatkowe wobec wystawcy faktur w lipcu 2018 r. nie było jeszcze zakończone, a postępowanie karne dotyczące poświadczania nieprawdy przy wystawianiu omawianych faktur umorzono postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r.

Podatnik konsekwentnie podkreślał istotne znaczenie opinii biegłego uzyskanej w postępowaniu karnym na okoliczność funkcjonowania sytemu komputerowego stosowanego przy sprzedaży paliwa oraz postanowienia o umorzeniu postępowania karnego. Tłumaczył, że możliwe i zgodne z prawdą były zakupy paliwa udokumentowane fakturami zakwestionowanymi przez organ i jednocześnie błędne "podpięcie" paragonów fiskalnych. Opinia o wadliwości systemu księgowego u wystawcy faktur potwierdza stanowisko podatnika o wadliwym przyporządkowaniu paragonów fiskalnych do rzetelnych faktur.

Według podatnika, organ postępował w sposób nieobiektywny, bowiem wybrał z akt postępowania karnego tylko niektóre dokumenty, pomimo że miał dostęp do wszystkich, w tym do opinii biegłego dotyczącej funkcjonowania systemu komputerowego zapisującego sprzedaż paliwa, do postanowienia umarzającego postępowanie karne. Podatnik dowiedział się o umorzeniu postępowania karnego z korespondencji z wystawcą faktur. Bezskutecznie domagał się od organu włączenia do akt prowadzonego postępowania podatkowego wszystkich materiałów zgromadzonych w sprawie toczącej się wobec wystawcy faktur. Podatnik pozostawał w przekonaniu, że organ działał w sposób obiektywny, budzący zaufanie i zmierzał do wyczerpującego wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności.

W tym stanie rzeczy podatnik podsumował, że nie miał możliwości zapoznania się z kompletnym materiałem dowodowym, wypowiedzenia się co do niego i wykazania dobrej wiary nim doszło do wydania ostatecznej decyzji z [...] lipca 2018 r.

Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga podatnika nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja organu jest zgodna z prawem.

Podatnik wniósł o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją organu z [...] lipca 2018 r. z powołaniem się na wyrok TSUE w sprawie C-189/18.

W myśl art. 240 § 1 pkt 11 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie jeżeli orzeczenie TSUE ma wpływ na treść wydanej decyzji.

Wydając wyrok w sprawie C-189/18, TSUE wyjaśnił, że Dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 ze zm.), zasadę poszanowania prawa do obrony oraz art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej (Dz.U.UE.C.2007.303.1) należy interpretować w ten sposób, że co do zasady nie sprzeciwiają się one uregulowaniu lub praktyce danego państwa członkowskiego, zgodnie z którymi w trakcie weryfikacji wykonanego przez podatnika prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej (VAT) organ podatkowy jest związany ustaleniami faktycznymi i kwalifikacjami prawnymi dokonanymi już przez siebie w ramach powiązanych postępowań administracyjnych wszczętych przeciwko dostawcom tego podatnika, na których zostały oparte decyzje, które stały się ostateczne, stwierdzające istnienie oszustwa związanego z VAT popełnionego przez dostawców, z zastrzeżeniem, po pierwsze, że nie zwalniają one organu podatkowego z obowiązku zapoznania podatnika z dowodami, w tym z dowodami pochodzącymi z owych powiązanych postępowań administracyjnych, na podstawie których zamierza on wydać decyzję, oraz że podatnik ten nie zostaje w ten sposób pozbawiony prawa do skutecznego zakwestionowania w trakcie toczącego się przeciwko niemu postępowania owych ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych, po drugie, że wspomniany podatnik może w trakcie tego postępowania uzyskać dostęp do wszystkich dowodów zebranych w trakcie owych powiązanych postępowań administracyjnych lub w jakimkolwiek innym postępowaniu, na których to dowodach wspomniany organ zamierza oprzeć swą decyzję lub które to dowody mogą zostać wykorzystane przy wykonywaniu prawa do obrony, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie tego dostępu, oraz po trzecie, że sąd rozpoznający skargę na tę decyzję może skontrolować zgodność z prawem uzyskania i wykorzystania owych dowodów oraz ustaleń, które mają decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia skargi, dokonanych w decyzjach administracyjnych wydanych względem wspomnianych dostawców.

W ocenie sądu, analizowany wniosek podatnika o wznowienie postępowania podatkowego nie jest adekwatny do stanowiska prawnego TSUE przyjętego w sprawie C-189/18. Postępowanie organów podatkowych w sprawie zakończonej ostatecznie decyzją z [...] lipca 2018 r. nie naruszyło standardów, do których odwołał się TSUE w wymienionym orzeczeniu.

Przede wszystkim organy podatkowe w toku postępowania zakończonego decyzją ostateczną z [...] lipca 2018 r. nie ograniczyły się do mocy wiążącej innej decyzji w szczególności wydanej wobec wystawcy zakwestionowanych faktur. Poza sporem pozostaje, że do [...] lipca 2018 r. nie doszło do wydania decyzji w stosunku do wystawcy spornych faktur. Natomiast organy podatkowe w ramach prowadzonego postępowania samodzielnie zgromadziły i oceniły materiał dowodowy, a następnie na jego podstawie samodzielnie zrekonstruowały przebieg zdarzeń. W ten sposób organy podatkowe ustaliły, że faktury wystawione na rzecz podatnika, z którymi powiązane były zbiory paragonów fiskalnych dokumentujących tankowania tego samego dnia różnych ilości paliwa w krótkich odstępach czasu, z obiektywnego punktu widzenia nie obrazują rzeczywistych zakupów podatnika.

Co więcej, w postępowaniu podatkowym zakończonym ostateczną decyzją organu z [...] lipca 2018 r. podatnik był reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika - doradcę podatkowego, który miał pełną możliwość: przedstawienia swojej wiedzy o wszystkich istotnych okolicznościach faktycznych; podjęcia realnego współdziałania z organami podatkowymi w celu rzetelnego i wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy; zapoznania się z dowodami, które organy zgromadziły i odniesienia się do nich; nadawania kierunku czynnościom wyjaśniającym organów podatkowych przez podejmowanie inicjatywy dowodowej i składanie konkretnych, wiarygodnych wyjaśnień - na ile podatnik reprezentowany przez doradcę podatkowego uznał to za potrzebne z perspektywy ochrony własnego interesu prawnego. Ostatni raz pełnomocnik podatnika zapoznawał się z aktami sprawy 2 lipca 2018 r. Zapowiedział wówczas złożenie pisemnych wyjaśnień do 5 lipca 2018 r., czego nie uczynił.

Podobnie powoływane przez podatnika postanowienie z [...] kwietnia 2018 r. o umorzeniu postępowania karnego w sprawie poświadczania nieprawdy przy wystawianiu faktur także nie mogło mieć dla organu waloru wiążącego przy wydaniu decyzji z [...] lipca 2018 r. Z postanowienia o umorzeniu postępowania karnego - co do zasady - wynika jedynie to, że w postępowaniu karnym w zależności od jego etapu nie doszło do przedstawienia zarzutów, sporządzenia aktu oskarżenia czy wydania wyroku według reguł ustanowionych przez prawo karne - procesowe bądź materialne. Tej treści postanowienie wydane w postępowaniu karnym nie mogło przesądzać ani pozytywnie, ani negatywnie o tym czy podatnik dokonał zakupów zgodnie z treścią spornych faktur i czy w związku z tym przysługuje mu prawo do odliczenia VAT naliczonego. Rozstrzygnięcie o kwestii podatkowej pozostawało w ramach autonomicznej kompetencji organu. Zatem organ w tym stanie rzeczy nie miał podstaw faktycznych i prawnych do wyprowadzania podatkowych skutków ze stanowiska organu prowadzącego postępowanie karne czy to w zakresie oceny dowodów, czy ustaleń faktycznych, które bazowały na przesłankach właściwych dla prawa karnego. Dlatego powoływane przez podatnika postanowienie o umorzeniu postępowania karnego nie mogło dowodzić, że podatnik nabył paliwo zgodnie z treścią zakwestionowanych faktur, do których zbiorczo przyporządkowano paragony fiskalne. Warto przy tym zauważyć, że z punktu widzenia przesłanek prawa do odliczenia VAT naliczonego nie jest istotne w jaki sposób paragony fiskalne zbiorczo przyporządkowano do poszczególnych faktur (czy w wyniku awarii systemu komputerowego, czy w inny sposób), ale kluczowe znaczenie ma ten aspekt sprawy, że podatnik poza fakturami nie dysponował konkretnymi, wiarygodnymi dowodami potwierdzającymi fakt takich zakupów. Tymczasem faktura jest dokumentem prywatnym, a więc nie korzysta z domniemania zgodności z rzeczywistością i tylko jej wystawienie nie jest równoznaczne z dokonaniem transakcji w niej opisanej. Ponadto spór dotyczył zakupów podatnika, nie zaś wystawcy faktur, stąd wiedzę o ich okolicznościach powinien mieć przede wszystkim podatnik.

W tym stanie sprawy - co do zasady - ostateczna decyzja organu z [...] lipca 2018 r. nie została wydana w warunkach związania inną decyzją czy innym rozstrzygnięciem. Jednocześnie podatnik reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika został zaznajomiony z materiałem dowodowym, na podstawie którego organ wydał ostateczną decyzję z [...] lipca 2018 r. i który jednoznacznie wykazał, że ilości paliwa opisywane w spornych fakturach wynikały z treści paragonów fiskalnych przy braku powiązania z realnymi transakcjami adresata tych faktur.

Co istotne, podatnik, domagając się wznowienia postępowania podatkowego, nie twierdził, że nie znał dowodów, które były podstawą ostatecznej decyzji organu wydanej [...] lipca 2018 r. Natomiast konsekwentnie zmierzał do wykazania, że materiał dowodowy wykorzystany przez organ nie był wystarczający do dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych, następnie do rozstrzygnięcia istoty sprawy, bowiem - zdaniem podatnika - należało go uzupełnić o ponowne przesłuchania świadków, o opinię biegłego dotyczącą funkcjonowania sytemu komputerowego obsługującego sprzedaż paliwa, o powody umorzenia postępowania karnego w sprawie poświadczania nieprawdy i o inne bliżej niesprecyzowane dowody z postępowań - podatkowego, karnego - prowadzonych w stosunku do wystawcy zakwestionowanych przez organ faktur. Jednocześnie podatnik nie skonkretyzował jakie istotne okoliczności miałyby podlegać dodatkowemu wyjaśnieniu, tylko prezentował możliwy, hipotetyczny przebieg zdarzeń, a w zasadzie mówił o możliwości błędnego przyporządkowania paragonów fiskalnych do zakwestionowanych faktur. Tak zarysowany spór podatnika z organem w żaden sposób nie nawiązuje do stanowiska w sprawie C-189/18, w której TSUE podkreślił konieczność zapoznania podatnika z tym materiałem dowodowym, który pochodzi z innych, powiązanych postępowań i który organ wykorzystuje na potrzeby dokonania ustaleń faktycznych, a następnie wydania decyzji rozliczającej VAT. Natomiast TSUE nie sformułował wymogu włączenia do akt postępowania podatkowego wszystkich dowodów zgromadzonych w innych, powiązanych postępowaniach. Tak więc TSUE pozostawił otwartą kwestię, jaki zakres materiału dowodowego organ ma zgromadzić dla trafnego zweryfikowania rozliczenia VAT mocą decyzji, jakie źródła dowodowe i dowody są adekwatne do realiów konkretnej, rozpatrywanej sprawy. Ponadto TSUE w swoich rozważaniach miał na uwadze dowody dotyczące okoliczności istotnych dla wyniku sprawy, o których podatnik nie mógł mieć wiedzy. W realiach analizowanej sprawy mamy do czynienia z inną sytuacją. Ponownie należy przypomnieć, że spór z organem dotyczył wyłącznie transakcji podatnika i w związku z tym trudno racjonalnie przyjąć, że osoby trzecie (wystawca faktur, biegły czy organ prowadzący postępowanie karne) mogą wiedzieć coś, czego nie wie podatnik.

Podsumowując należy stwierdzić, że TSUE zobowiązywał organ do zapoznania podatnika z tym materiałem dowodowym, który obiektywnie był istotny i jednocześnie wystarczający do stanowczego zakwestionowania materialnej rzetelności faktur zgodnie z prawdą obiektywną i regułami obowiązującymi w systemie VAT, nie zaś ze wszystkimi dowodami z innych, powiązanych postępowań. Natomiast podatnik żądał wznowienia postępowania podatkowego, bo uważał, że materiał dowodowy wykorzystany przez organ nie był zupełny i - co do zasady - należało włączyć wszystkie dowody z postępowań prowadzonych wobec wystawcy faktur, a nadto dowody z osobowych źródeł jeszcze powtórzyć.

Aktualne ogólne twierdzenia podatnika o lukach w materiale dowodowym, o niewyjaśnieniu wszystkich istotnych okoliczności faktycznych, o błędnych ustaleniach faktycznych w postępowaniu podatkowym zakończonym decyzją ostateczną z [...] lipca 2018 r. - co do zasady - nie mogą prowadzić do wznowienia postępowania podatkowego. Należało je wszystkie przedstawić w skardze do sądu, jeśli podatnik nie godził się z treścią ostatecznego rozstrzygnięcia podatkowego. Innymi słowy, spór o to czy organ przed wydaniem decyzji z [...] lipca 2018 r. wyczerpał wszystkie dostępne źródła dowodowe, wyjaśnił wszystkie istotne okoliczności i poczynił trafne ustalenia faktyczne zgodnie z prawdą obiektywną, w granicach ustawowej swobody nie jest sporem, który można byłoby zasadnie prowadzić w trybie wznowienia postępowania podatkowego. W wyroku w sprawie C-189/18 TSUE nie formułował żadnych wskazówek dla organów podatkowych co do wyboru adekwatnych źródeł dowodowych, nie konkretyzował, na podstawie jakich dowodów organy podatkowe mają czynić ustalenia faktyczne, w tym weryfikować materialną rzetelność faktur, które podatnicy wykorzystali do zmniejszenia VAT należnego.

Dla ścisłości jedynie należy zaznaczyć, że wykorzystywanie dowodów z innych postępowań jest dopuszczalne w świetle art. 180 w związku z art. 181 O.p. i - co do zasady - nie narusza prawa podatnika do czynnego udziału w postępowaniu, jeżeli umożliwiono mu zapoznanie się z tymi dokumentami i wypowiedzenie w ich zakresie, w tym przedstawienie kontrdowodów oraz zgłoszenie wniosków dowodowych na okoliczności dla niego korzystne. Żądanie przez podatnika przesłuchania świadków przesłuchanych wcześniej w innym postępowaniu z punktu widzenia prawa do czynnego udziału w czynnościach dowodowych (art. 123 § 1 O.p.) i uwzględnienia inicjatywy dowodowej podatnika (art. 188 O.p.) jest uzasadnione jedynie wówczas, gdy podatnik sprecyzuje konkretne istotne okoliczności faktyczne wymagające dodatkowego wyjaśnienia. Tymczasem podatnik poprzestał na ogólnych twierdzeniach, że stan faktyczny sprawy przedstawiał się inaczej niż ustalenia faktyczne organu przyjęte w ostatecznej decyzji z [...] lipca 2018 r. i w zasadzie tylko z tego powodu, że dysponuje fakturami. Tej treści argument podatnika podlegałby merytorycznej analizie, gdyby podatnik wystąpił o przeprowadzenie sądowej kontroli tej ostatecznej decyzji, natomiast aktualnie nie realizuje przesłanki wznowienia postępowania podatkowego, nie nawiązuje do stanowiska TSUE w sprawie C-189/18.

W świetle powyższego stanowisko podatnika należy ocenić jako nieadekwatne do treści wyroku TSUE w sprawie C-189/18. Podatnik znał materiał dowodowy, na podstawie którego organ wydał ostateczną decyzję z [...] lipca 2018 r. Niewątpliwie też przede wszystkim podatnik znał wszystkie okoliczności w jakich otrzymał zakwestionowane przez organ faktury od ich wystawcy, a jedynie te okoliczności były kluczowe (istotne) z punktu widzenia przesłanek prawa podatnika do odliczenia VAT naliczonego. W tej sytuacji podatnik nie wykazał, aby wymieniane orzeczenie TSUE w jakikolwiek sposób wpływało na treść ostatecznej decyzji organu wydanej [...] lipca 2018 r.

Na zakończenie, w ocenie sądu, wymaga podkreślenia, że wyrok TSUE w sprawie C-189/18 nie może być odczytywany jako instrument do wzruszania wszystkich decyzji ostatecznych wydanych w sprawach rozliczenia VAT, jako sposób na ponowienie zwykłego postępowania podatkowego w ramach nadzwyczajnego trybu. TSUE w tym orzeczeniu wyraźnie skonkretyzował obowiązki organu, które muszą być respektowane w imię ochrony praw podatnika i tylko ich naruszenie realizuje przesłankę wznowienia sformułowaną w art. 240 § 1 pkt 11 O.p., jeśli wpływa na treść decyzji ostatecznej w okolicznościach każdej indywidualnej sprawy. Natomiast kwestie, jaki konkretny materiał dowodowy pozwala organowi na zrekonstruowanie stanu faktycznego poszczególnej, rozpatrywanej sprawy i czy zawsze organ ma obowiązek uzyskać wszystkie dowody zgromadzone w innych, powiązanych postępowaniach pozostawały poza zakresem orzekania przez TSUE. Rozstrzygnięcie tych kwestii należy bowiem do organu prowadzącego konkretne postępowanie podatkowe, a jedynym kryterium jest rozliczenie VAT zgodnie z prawdą obiektywną - od strony faktycznej i systemem tego podatku - od strony prawnej.

Dlatego trafnie organ stwierdził, że w realiach postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją z [...] lipca 2018 r. nie doszło do naruszenia standardów, o których mówił TSUE w sprawie C-189/18. Tej treści prawidłowa konstatacja zobowiązywała organ do zastosowania art. 245 § 1 pkt 2 O.p., który stanowi, że organ podatkowy odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1.

Z powodów omówionych wyżej niezasadna skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2019.2325 ze zm.).