Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 1380/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-10-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14 ust. 1, art. 35 pkt 6, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2016 poz 471
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jednolity.
article: art. 269
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Kuba Sędzia NSA Dorota Dąbek (spr.) Sędzia WSA del. Izabella Janson Protokolant Joanna Legieć po rozpoznaniu w dniu 31 października 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Z.S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 17 kwietnia 2018 r. sygn. akt II SA/Rz 178/18 w sprawie ze skargi Z.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia [...] listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Z.S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie 3600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, objętym skargą kasacyjną wyrokiem z 17 kwietnia 2017 r. o sygn. akt II SA/Rz 178/18, oddalił skargę Z.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z [...] listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.

Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej: Dyrektor lub organ odwoławczy) utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji z [...] czerwca 2017 r. o wymierzeniu Z.S. (dalej: skarżący) kary pieniężnej w kwocie 12 000,00 zł za urządzanie gier na automacie Hot Spot Platin nr [...] w należącym do skarżącego lokalu [P.] w P., tj. poza kasynem gry. Organ odwoławczy stwierdził, że prawidłowo w sprawie skarżący został uznany za urządzającego gry na automacie poza kasynem, gdyż posiadając tytuł prawny do korzystania z lokalu, w którym [A.] sp. z o.o. w B. (najemca, Spółka) – na mocy zawartej umowy najmu – zainstalowała sporny automat, zaangażował się w urządzanie gier na nim, zapewnił warunki umożliwiające uruchomienie automatu, dbał o jego właściwą eksploatację i zajmował się jego bieżącą obsługą, udostępnił urządzenie osobom trzecim i umożliwił im prowadzenie gier na tym automacie. Za udowodnione Dyrektor uznał okoliczności, że sporny automat umożliwiał gry o charakterze losowym i komercyjnym, które oferowały wygrane rzeczowe, o których mowa w art. 2 ust. 3 i 4 z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 471 ze zm., dalej cyt. jako: u.g.h.). Powyższe ustalenia potwierdziło sprawozdanie z badania spornego automatu sporządzone przez Laboratorium Celno-Skarbowe w Przemyślu. Organ nie miał wątpliwości, że skarżący zabezpieczał cały proces urządzania gier hazardowych, miał też świadomość jaką działalność będzie prowadził najemca lokalu (§ 2 i 3 umowy). Potwierdzają to również wyjaśnienia M.S., która zeznała, że w sytuacji, gdy w automacie brakowało środków na wypłatę wygranych, wyłączała go. W ocenie organu, wbrew swojej nazwie, zawarta umowa była umową o współpracy. Powyższe uzasadniało nałożenie kary na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w wysokości 12 000 zł zgodnie z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h.

Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem skarżący wniósł skargę, w której domagał się uchylenia decyzji organów obu instancji i zasądzenia kosztów postępowania, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

WSA w Rzeszowie oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie tekst jedn. z 2018 r. poz. 1302, dalej: p.p.s.a.). W uzasadnieniu sąd pierwszej instancji wskazał, że brak notyfikacji przepisów ustawy o grach hazardowych nie wyklucza dopuszczalności stosowania art. 89 tej ustawy. Sąd podkreślił, że zagadnienie to przesądził ostatecznie NSA w uchwale składu 7 sędziów z 16 maja 2016 r. sygn. akt II GPS 1/16 (publ. ONSAiWSA z 2016 r. nr 5, poz. 73; dostępna w Internecie w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl), która – zgodnie z art. 269 p.p.s.a. – wiąże skład orzekający. W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. – stanowiący podstawę wydania zaskarżonej decyzji – nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. UE nr 204, poz. 37 ze zm., dalej cyt. jako: dyrektywa 98/34/WE), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy. NSA uznał, że przepis ten może zatem stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h. Dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w omawianym przepisie, oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 u.g.h. Sąd pierwszej instancji przywołał również treść wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 13 października 2016 r. w sprawie C-303/15, w którym TSUE przesądził, że badany w sprawie art. 6 ust 1 u.g.h. nie wchodzi w zakres pojęcia "przepisów technicznych" w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE podlegających obowiązkowi zgłoszenia na podstawie art. 8 ust. 1 tej dyrektywy, a którego naruszenie jest poddane sankcji w postaci braku możliwości stosowania takiego przepisu.

Sąd pierwszej instancji wskazał, że zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. urządzającym gry na automatach poza kasynem gry jest każdy podmiot, który dokonał naruszenia przepisów ustawy regulujących urządzanie gier hazardowych. Oznacza to, że każdy podmiot. tj. osoba fizyczna lub prawna, albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, urządzający gry na automatach przez ich udostępnienie, zarządzający nimi lub pobierający korzyści z tej działalności, może być uznany za adresata decyzji o nałożeniu kary pieniężnej. Brak jest podstaw do przyjęcia, że skarżący, jako osoba nieprowadząca działalności w żadnej z form przewidzianych w art. 6 ust. 4 u.g.h. nie podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. stanowi bowiem podstawę wymierzenia kary pieniężnej każdemu kto urządza gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na formę prowadzonej działalności.

Za nieuzasadnione sąd uznał twierdzenia skarżącego, że obowiązki między innymi w zakresie konserwacji i bieżących napraw automatu nie wykraczają poza rzetelne i zgodne ze zwyczajem kupieckim wykonywanie umowy najmu. WSA podzielił ocenę organu, że obowiązki te nie odnoszą się do przedmiotu umowy najmu, którym jest określona rzecz, ale działalności najemcy, która winna pozostać poza zakresem przedmiotowym typowej umowy najmu. Tak więc umowa dotycząca realizacji przez skarżącego również tych, niezależnych od najmu powierzchni lokalu czynności, winna być zakwalifikowana jako umowa o współpracę w określonej dziedzinie, w tym wypadku w zakresie urządzania gier. Sąd podzielił stanowisko Dyrektora, że zawierając umowę najmu z [A.] sp. z o.o. skarżący współuczestniczył w urządzaniu gier, co najmniej przez fakt zapewnienia odpowiednich warunków do uruchomienia automatu, do czego przeznaczył swój lokal. Skarżący wiedział, że w lokalu będą urządzane gry na automatach, godził się na to oraz czerpał korzyści finansowe z tego tytułu.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył skarżący, zaskarżając orzeczenie w całości i domagając się jego uchylenia oraz rozpoznania skargi co do istoty zgodnie z art. 188 p.p.s.a., a ponadto rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie i zasądzenia należnych kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego za obie instancje. Zaskarżonemu wyrokowi skarżący, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., zarzucił:

I. naruszenie prawa materialnego:

1) art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez błędną wykładnię pojęcia "urządzającego gry" w świetle okoliczności faktycznych konkretnej tej sprawy, jako obejmującego również podmiot, którego czynności sprowadzały się do wynajęcia powierzchni lokalu podmiotowi eksploatującemu automaty, bez rzeczywistego wykonywania, zgodnie z materiałem zebranym w sprawie, czynności dotyczących organizacji gier, a tym samym niezasadne objęcie skarżącego zakresem podmiotowym normy z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. i niezasadne nałożenie na skarżącego kary pieniężnej za "urządzanie gier na automatach poza kasynem gry";

2) art. 65 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, dalej cyt. jako: k.c.) w zw. z art. 659 § 1 i 2 k.c. poprzez dokonanie przez sąd (także w drodze aprobaty ustaleń organu) błędnej wykładni umowy zawartej pomiędzy skarżącym a [A.] sp. z o.o., a tym samym nieuprawnionego przyjęcia, że z umowy tej wynikają dla skarżącego prawa i obowiązki sytuujące skarżącego jako "urządzającego gry", istotnie odmienne niż wynikające ze zwykłej umowy najmu lub dzierżawy powierzchni, w tym zwłaszcza:obowiązek dokonywania na własną rękę bieżących napraw i konserwacji urządzeniaświadomość rodzaju działalności, pod która najemca zamierza wykorzystywać wynajętą powierzchnięzgoda na zamontowanie na wydzierżawionej powierzchni automatu, jak również w świetle okoliczności ustalonej przez organ w postaciwyłączania automatu, gdy brakowało w nim środków pieniężnych, podczas gdy treść umowy ani powołane okoliczności nie świadczą samoistnie o podejmowaniu przez skarżącego działalności możliwej do określenia mianem "urządzania gier", ani też nie powodują odmiennej kwalifikacji umowy niż jako umowy najmu, lecz może o tym wyłącznie przesądzać rodzaj faktycznie przedsiębranego zachowania; jak również ustalenie, że rzeczywiście były wykonywane przez skarżącego obowiązki umowne w postaci naprawy/konserwacji urządzeń, przy uwzględnieniu, że fakt wyłączania automatu akurat "urządzania gier" absolutnie nie stanowi, jak również okoliczności, że nawet dodatkowe postanowienia takie jak ww. nie powodują jeszcze modyfikacji charaktery umowy najmu w kierunku umowy współpracy, nawet zaś zasadniczy serwis urządzenia (niewykonywany przez skarżącego) nie może być jeszcze automatycznie traktowane jako "urządzanie gier";

3) art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE w zw. z art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez błędną wykładnię przepisu z art. 14 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. oraz ww. przepisów dyrektywy 98/34/WE, wyrażającą się mylnym założeniem, że kara pieniężna z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. mogła być zastosowana względem skarżącego, podczas gdy przepisy te wskutek zaniechania przez Rzeczpospolitą Polską obowiązku notyfikacji projektu u.g.h. Komisji Europejskiej, jako nienotyfikowana "regulacja techniczna" nie mogą być stosowane, a tym samym nie mogą być prawną podstawą nałożenia na skarżącego ujemnej sankcji finansowej; z powyższym błędem wiąże się zaś mylne niezastosowanie przez sąd wynikającej z przepisów dyrektywy 98/34/WE w świetle wykładni TSUE sankcji bezskuteczności względem art. 14 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., co przesądza o niezasadności wymierzonej kary pieniężnej;

II. naruszenie mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy przepisów postępowania, tj.

1. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. oraz art. 133 § 1 i art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej cyt. jako: o.p.) poprzez aprobatę nieprawidłowego ustalenia przez organ podatkowy rzeczywistej roli skarżącego w niniejszym postępowaniu, w tym zwłaszcza oparcie się przez organy oraz sąd w zasadzie wyłącznie na literalnym brzmieniu umowy, nieprawidłowo w dodatku zinterpretowanej;

2. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z przepisami Działu IVa ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego, zatytułowanego "Administracyjne kary pieniężne", którego przepis art. 189d k.p.a. wyznacza dyrektywy wymiaru kary pieniężnej, które organ celno-skarbowy powinien z mocy prawa uwzględnić przy podejmowaniu decyzji.

W uzasadnieniu skarżący kasacyjnie przedstawił argumenty na poparcie zarzutów sformułowanych w petitum skargi kasacyjnej. W szczególności podniósł, że istotny argument przeciwko kwalifikacji wynajmującego powierzchnię jako podmiotu "urządzającego gry" zawarty jest w przepisie z art. 35 pkt 6 u.g.h., gdzie jednoznacznie wskazano, iż wniosek o koncesję na kasyno gry powinien zawierać "odpis dokumentów wskazujących na prawo do władania budynkiem (lokalem) lub umowy zobowiązującej do oddania we władanie budynku (lokalu), w którym będą urządzane gry". Nie ma zatem w przepisach u.g.h. tożsamości pomiędzy urządzaniem gier, a zawarciem umowy zobowiązaniowej oddającej prawo do korzystania z lokalu. Co więcej "urządzanie gier" ma charakter wyraźnie następczy względem uzyskania prawa do powierzchni, na której dopiero gry mają być urządzane. Tym bardziej nie sposób przyjąć, aby późniejszy czynsz najmu uzyskiwany przez podmiot oddający lokal (powierzchnię lokalu) do używania miał być kwalifikowany jako "urządzanie gier", skoro to ostatnie ma wyraźnie "czynny", "aktywny" charakter, w przeciwieństwie do uzyskiwania czynszu najmu przez podmiot do niego uprawniony (zachowanie bierne, aktywność obciąża tutaj drugą stronę umowy).

Zdaniem autora skargi kasacyjnej, żaden przepis u.g.h. nie dotyczy zawarcia umowy polegającej na oddaniu lokalu do władania innemu podmiotowi jako czynności "urządzania gier", żaden też przepis nie daje podstaw do przyjęcia aby regulacje prawne normujące "urządzanie gier na automatach" odnosiły się do czynności zawarcia czy też wykonywania takiej umowy. W szczególności rozdział 2 u.g.h. zatytułowany jako "Warunki urządzania gier" w sposób wyraźny nie odnosi się do podmiotów udostępniających tylko powierzchnię lokalu pod tego rodzaju działalność gospodarczą.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności skutkujące nieważnością postępowania, zatem spełnione zostały warunki do rozpoznania skargi kasacyjnej.

W ocenie sądu pierwszej instancji przeprowadzone przez organ celny ustalenia faktyczne – wobec ich prawidłowości – uzasadniały po pierwsze, przyjęcie ich za podstawę wyrokowania w rozpatrywanej sprawie, po drugie, zaakceptowanie dokonanej na ich podstawie przez organ oceny, że stanowiący przedmiot kontroli automat do gier służył do urządzania na nim gier, o których mowa w art. 2 ust. 3-4 u.g.h., po trzecie zaś, nałożenie na skarżącego na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na spornym automacie poza kasynem gry, albowiem skarżącego należało uznać za podmiot, o którym mowa w przywołanym przepisie, a wymieniony art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE i mógł stanowić materialnoprawną podstawę wydania decyzji nakładającej na skarżącego karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.

Postawione w skardze kasacyjnej zarzuty nie podważają prawidłowości stanowiska sądu pierwszej instancji co do zgodności z prawem zaskarżonej decyzji.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do opartych na podstawie określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzutów z pkt II petitum skargi kasacyjnej, stwierdzić należy, że nie zasługują one na uwzględnienie przede wszystkim z powodu ich wadliwej konstrukcji.

Stosownie do art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. podstawy kasacyjne powinny być uzasadnione. Oznacza to, że autor skargi kasacyjnej nie może ograniczyć się tylko do powołania przepisu prawa, który w jego ocenie został naruszony, ma bowiem obowiązek uzasadnić w czym upatruje uchybienia temu przepisowi. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno być skonstruowane w taki sposób, aby można było powiązać je z konkretnymi przepisami prawa, uznanymi przez autora skargi kasacyjnej za naruszone. Winno ono też być na tyle precyzyjne, aby pozwalało na sformułowanie zwrotu stosunkowego o zgodności bądź niezgodności zaskarżonego wyroku z prawem. Ponadto o skuteczności zarzutów naruszenia przepisów postępowania nie decyduje każde uchybienie, lecz wyłącznie takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przez "wpływ", o którym mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., rozumieć należy istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej a zaskarżonym orzeczeniem sądu I instancji, który to związek przyczynowy, jakkolwiek nie musi być realny, jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy (zob. wyrok NSA z 15 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1333/09, to i kolejne cytowane orzeczenia dostępne na stronie internetowej w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew stanowisku skarżącego kasacyjnie, brak jest podstaw aby twierdzić, że w rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania w sposób, w jaki przedstawiono to w skardze kasacyjnej, zwłaszcza zaś, aby skutkiem zarzucanego ich naruszenia, był istotny – w przedstawionym powyżej rozumieniu tego pojęcia – wpływ na wynik sprawy.

Sformułowany w pkt II.1 petitum skargi kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów postępowania sprowadza się do zakwestionowania stanowiska sądu pierwszej instancji, w którym uznał on bezzasadność skargi, pomimo wskazywanego przez skarżącego kasacyjnie naruszenia przez organy przepisów art. 121 § 1 (postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych), art. 122 o.p. (w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym), art. 187 § 1 (organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy) oraz art. 191 o.p. (organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona) "poprzez aprobatę nieprawidłowego ustalenia przez organ podatkowy rzeczywistej roli skarżącego w niniejszym postępowaniu, w tym zwłaszcza oparcie się przez organy oraz sąd w zasadzie wyłącznie na literalnym brzmieniu umowy, nieprawidłowo w dodatku zinterpretowanej". Zarzuty te zmierzają zatem do wykazania wadliwości działania sądu, który zaaprobował ustalenia organów i dokonaną na ich podstawie ocenę, że skarżący był urządzającym gry, jednak te zarzuty w ogóle nie zostały uzasadnione. Brak uzasadnienia tych zarzutów powoduje, że wymykają się one kontroli instancyjnej i nie mogą zostać przez Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnione.

Z tych samych przyczyn, wobec braku jakiegokolwiek uzasadnienia, za nieusprawiedliwiony należało uznać zarzut naruszenia art. 133 § 1 i art. 134 § 1 p.p.s.a. Pierwszy z tych przepisów przewiduje, że sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. Wyrok może być wydany na posiedzeniu niejawnym w postępowaniu uproszczonym albo jeżeli ustawa tak stanowi. Orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, że sąd przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagę okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest zatem materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania przed organami oraz przed sądem, na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. W rozpoznawanej sprawie brak jest podstaw do przyjęcia by sąd pierwszej instancji naruszył wynikający z treści powołanego przepisu zakaz wyjścia poza materiał znajdujący się w aktach sprawy (por. wyrok NSA z 7 marca 2013 r., sygn. akt II GSK 2374/11, LEX nr 1296049). Z kolei art. 134 § 1 p.p.s.a. przewiduje, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej nie wynika, by skarżący zarzucał sądowi pierwszej instancji tak rozumiane wyjście poza granice sprawy.

Skoro zatem okoliczność, że skarżącemu można przypisać przymiot "urządzającego gry" nie została skutecznie zakwestionowana w skardze kasacyjnej powyższymi zarzutami, nie ma podstaw, aby za wadliwe uznać stanowisko sądu pierwszej instancji co do prawidłowości ustalenia stanu faktycznego sprawy w zakresie przypisania skarżącemu odpowiedzialności za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Sąd pierwszej instancji prawidłowo zaakceptował ustalenia stanu faktycznego zgadzając się z organem, że w okolicznościach rozpoznawanej sprawy należało przyjąć, że skarżący urządzał gry na automatach poza kasynem gry. Ustalenia organu były zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, ich ocena przebiegała z uwzględnieniem całego zgromadzonego materiału dowodowego. Działanie organu odpowiadało więc standardom wynikającym z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej.

Nie został także w ogóle uzasadniony w skardze kasacyjnej podniesiony w pkt II.2 petitum skargi zarzut dotyczący Działu IVa "Administracyjne kary pieniężne" wprowadzonego do ustawy kodeks postępowania administracyjnego nowelą z dnia 7 kwietnia 2017 r., "którego przepis art. 189d k.p.a. wyznacza dyrektywy wymiaru kary pieniężnej, które organ celno-skarbowy powinien z mocy prawa uwzględnić przy podejmowaniu decyzji". Nadto należy zwrócić uwagę, że skarżący kasacyjnie nie wskazał precyzyjnie, którą z dyrektyw wprowadzonych art. 189d pkt 1 do 7 k.p.a. organ naruszył, na czym to naruszenie polegało i jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Należy w tym miejscu ponownie przypomnieć, że skarga kasacyjna jest sformalizowanym i profesjonalnym środkiem prawnym, co oznacza, że sposób ujęcia jej zarzutów wyznacza granice rozpoznawania sprawy w postępowaniu przed NSA. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego lub procesowego określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd ten uprawniony jest bowiem jedynie do zbadania, czy postawione w skardze kasacyjnej zarzuty polegające na naruszeniu przez wojewódzki sąd administracyjny konkretnych przepisów prawa materialnego czy też procesowego w rzeczywistości zaistniały. Nie ma on natomiast prawa badania, czy w sprawie wystąpiły inne niż podniesione przez skarżącego naruszenia prawa, które mogłyby prowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku. Zakres kontroli wyznacza zatem sam autor skargi kasacyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. W związku z tym również ten zarzut, zaliczony w skardze kasacyjnej do zarzutów procesowych, nie poddaje się kontroli sądowej.

Za nieuzasadnione Naczelny Sąd Administracyjny uznał również zarzuty naruszenia prawa materialnego, których istota sprowadza się do błędnego rozumienia zastosowanych w sprawie przepisów ustawy o grach hazardowych.

Przypomnienia wymaga, że w myśl art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Sama ustawa o grach hazardowych nie zawiera legalnej definicji "urządzającego gry", jednak posługuje się tym określeniem w wielu przepisach, z których można wywnioskować zakres treściowy tego pojęcia. Na ich podstawie Naczelny Sąd Administracyjny w orzecznictwie przyjmuje, że "urządzanie gier hazardowych na automatach" to ogół czynności i działań umożliwiających takie gry hazardowe, a w szczególności: udostępnienie potencjalnym graczom automatów do gier, zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającej ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze (por. np. wyroki NSA: z 14 marca 2019 r. sygn. akt II GSK 125/17, z 9 stycznia 2019 r., sygn. akt II GSK 4236/16, z 2 sierpnia 2018 r., sygn. akt II GSK 132/18; z 19 lipca 2018 r., sygn. akt II GSK 4707/16).

Wykładnia pojęcia "urządzający gry na automatach poza kasynem gry" umożliwiająca nakładanie kar administracyjnych na więcej niż jeden podmiot jest niezbędna dla zapewnienia skuteczności systemu kontroli i przewidzianych przez ustawodawcę sankcji, w celu wyeliminowania przypadków obejścia bądź nadużycia prawa przez podmioty uczestniczące w działalności hazardowej. Nie do pogodzenia bowiem z zasadą skuteczności stanowionego prawa byłaby taka wykładnia przepisów u.g.h., która w istocie pozostawiałaby bez kontroli i sankcji np. przypadki tworzenia pozorów urządzania gier na automatach przez jeden podmiot, a więc też jego nominalnej odpowiedzialności, podczas gdy w rzeczywistości gry na automacie urządzane byłyby również na rachunek innego podmiotu jako element wspólnego przedsięwzięcia (zob. np. wyroki NSA: z 22 lutego 2019 r., sygn. akt II GSK 228/17; z 9 listopada 2016 r., sygn. akt II GSK 2736/16; z 20 kwietnia 2017 r., sygn. akt II GSK 5233/16). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawo musi takie działania obejmować swoim zakresem i tworzyć realne możliwości ich kontroli. Jednocześnie nie może zostać poczytana za przeszkodę w takim rozumieniu wskazanego pojęcia, użyta w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. liczba pojedyncza – "urządzający gry na automatach poza kasynem gry". Wykładnia tego zwrotu musi bowiem uwzględniać sens regulacji sankcjonującej określone zachowanie, w którym bez wątpienia mieści się również działanie więcej niż jednego podmiotu, o ile można w sprawie ustalić i przypisać określonym osobom cechę wspólnego urządzania gier na automacie poza kasynem (por. wyrok NSA z 21 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 892/17).

Warunkiem przypisania odpowiedzialności administracyjnoprawnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jest zatem wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z zasadniczo komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Tego rodzaju czynności muszą być wynikiem uprzedniego porozumienia i podziału ról pomiędzy współuczestnikami procederu nielegalnego urządzania gier na automatach poza kasynem gry. W przypadku wielości podmiotów urządzających oraz istnienia współuczestnictwa w tym zakresie (np. właściciela automatu i właściciela lokalu, którzy na podstawie pisemnej lub ustnej umowy dokonują podziału zadań i funkcji związanych z procesem organizacji gier) konieczne jest, aby organy orzekające o odpowiedzialności tego rodzaju podmiotów opierały swoje orzeczenia na niewątpliwych ustaleniach faktycznych, które świadczą o istnieniu pomiędzy podmiotami współurządzającymi porozumienia w zakresie podziału zadań i funkcji w procesie urządzania gier (por. wyroki NSA: z 23 stycznia 2019 r., sygn. akt II GSK 4823/16; z 16 stycznia 2019 r., sygn. akt II GSK 4728/16; z 14 grudnia 2017 r., sygn. akt II GSK 2360/17). Urządzanie gier obejmuje również i te działania, które należy podjąć, aby w ogóle umożliwić prowadzenie gier na automatach, w tym przygotowanie lokalu, czy też jego udostępnienie. Działania te mogą być podejmowane przy współudziale wielu podmiotów. Ważne jest przy tym, aby okoliczności sprawy wskazywały na to, że proces urządzania gier objęty jest przez podmioty w nim występujące porozumieniem charakteryzującym się współdziałaniem czy współpracą.

Wprawdzie rację ma skarżący kasacyjnie, gdy wskazując na treść art. 89 i art. 35 pkt 6 u.g.h. stwierdza, że brak jest podstaw prawnych, by samą czynność cywilnoprawną (umowę najmu) oddania lokalu (jego części) do władania innemu podmiotowi dla eksploatacji automatów, utożsamiać z pojęciem "urządzania gier", a w konsekwencji samo oddanie lokalu (części jego powierzchni użytkowej) nie może być uznane za wystarczającą przesłankę do kwalifikowania podmiotu wynajmującego (wydzierżawiającego) lokal pod eksploatację automatów jako urządzającego gry i podlegającego karze pieniężnej, jednak wbrew temu stanowisku, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy Naczelny Sąd Administracyjny podzielił ocenę sądu pierwszej instancji, że zebrany przez organy w sprawie materiał dowodowy dawał podstawy do przypisania skarżącemu przymiotu "urządzającego gry na automatach", o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., bowiem organy wykazały aktywną postawę skarżącego podczas urządzania gier na automatach znajdujących się w lokalu, w którym prowadził działalność gospodarczą.

Za przyjęciem tego wniosku przemawia zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w postaci m.in.: protokołu z czynności kontrolnych oględzin i eksperymentu, sprawozdania z badania spornego automatu sporządzonego przez Laboratorium Celno-Skarbowe w Przemyślu oraz zeznań świadków: M.S., A.S., zeznań funkcjonariuszy J.M. i B.W., a przede wszystkim z treści zawartej przez skarżącego [...] lutego 2015 r. z [A.] sp. z o.o. (najemca) umowy najmu powierzchni. W oparciu o tę umowę skarżący wynajął 5m2 powierzchni lokalu użytkowego – baru, w którym prowadził działalność gospodarczą w celu zainstalowania przez Spółkę automatu (§ 2 pkt 1 umowy). Mocą umowy ustalono czynsz najmu na rzecz skarżącego w wysokości 250 zł miesięcznie (§ 6 pkt 1 umowy). Zgodnie z umową na skarżącym spoczywał również obowiązek dostarczenia energii elektrycznej (§ 3 pkt 1 umowy) oraz zapewnienia bezpieczeństwa – ochrony na swój koszt (§ 3 pkt 2). Skarżący miał również dokonywać bieżących napraw i konserwacji urządzenia (§ 3 pkt 2 umowy). W § 3 pkt 4 umowy skarżący zobowiązał się z kolei do powiadomienia Spółki o wszelkich nieprawidłowościach w działaniu urządzenia, a w § 7 do nieprzekazywania osobom trzecim jakichklolwiek informacji dotyczących działalności stron umowy, którym to informacjom nadano charakter poufny.

Ustalone okoliczności jasno wskazują, że celem zawartej umowy najmu powierzchni użytkowej, a zarazem zgodnym zamiarem stron było podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego, polegającego na połączeniu składników majątkowych, jakimi dysponowały strony kontraktu tj. lokalu, którym zarządzał skarżący oraz automatu należącego do Spółki, co wspólnie umożliwiało uruchomienie gier na automatach w sposób dostępny dla ogółu, a więc ich "urządzanie" – w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (por. wyrok NSA z 6 marca 2019 r. sygn. akt II GSK 477/17, opubl. w CBOSA).

Trafnie sąd pierwszej instancji, a wcześniej organy celne podnosiły, że zezwalając na wstawienie automatu do lokalu skarżący udostępnił to urządzenie osobom trzecim i umożliwił prowadzenie gier na tym automacie. Działalność skarżącego w żadnej mierze nie ograniczała się jedynie do udostępnienia Spółce powierzchni lokalu. Wskazane okoliczności wynikające z postanowień zawartej przez skarżącego ze Spółką umowy, wykraczają poza regulacje dotyczące najmu i stanowią o aktywności skarżącego ukierunkowanej na urządzanie gier z wykorzystaniem zasobów w postaci lokalu i zapewnionej w nim energii elektrycznej, a także ze sprawowaniem pieczy nad automatem, który do lokalu wstawiła Spółka. Z uwagi na powyższe nie może być uznany za trafny zarzut naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., opierający się na założeniu, że czynności skarżącego, jako osoby wynajmującej powierzchnię części lokalu, nie mogą zostać zakwalifikowane jako wypełniające pojęcie urządzania gier na automatach poza kasynem gry.

W okolicznościach rozpoznawanej sprawy przyjąć należy, że skarżący podejmował czynności właśnie w celu urządzania gier poza kasynem. To on bowiem prowadził bar, w którym zainstalowano sporny automat, a jak wynika z dowodów zgromadzonych w sprawie, posiadał również pełną wiedzę co do rodzaju tej działalności. Jasno wynika to z postanowień § 2 pkt 1 zawartej umowy najmu, co uzasadnia wniosek o istnieniu porozumienia między stronami tej umowy, którego przedmiotem był nie tylko sam najem powierzchni użytkowej, lecz także instalacja urządzenia do gier i prowadzenie działalności gospodarczej przy jego wykorzystaniu. Fakt umożliwienia klientom lokalu (baru) swobodnego dostępu do automatów w dniach i godzinach jego otwarcia potwierdza, że skarżący stwarzał odpowiednie warunki do udziału w grach hazardowych poza kasynem gry. Nadto poziom eksploatacji urządzenia (czas) determinowany był czasem otwarcia lokalu, zatem poprzez wyznaczenie godzin otwarcia baru, strona mogła wpływać na czas eksploatacji urządzeń, a tym samym na poziom osiąganych z tego zysków. Ponadto skarżący zapewnił dopływ energii elektrycznej do automatu, z którego działania zarówno on sam, jak i właściciel urządzenia – czerpali zyski. Naczelny Sąd Administracyjny podziela prezentowany już w orzecznictwie pogląd, iż: "Istotny jest fakt stworzenia technicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie urządzeń oraz ich używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych, takich jak udostępnienie powierzchni lokalu pod zainstalowane urządzenia, zapewnienie ciągłości dostępu energii elektrycznej, otwieranie i zamykanie lokalu, a przez to organizacja czasu urządzania gier na automatach" (por. wyroki NSA: z 16 kwietnia 2019 r. sygn. akt II GSK 514/17, z 14 marca 2019 r. sygn. akt II GSK 125/17, z 13 kwietnia 2018 r. o sygn. akt: II GSK 420/18 i II GSK 429/18). Z taką zaś sytuacją mamy do czynienia w rozpoznawanej sprawie.

Wskazane okoliczności potwierdzają, że poza samym udostępnieniem powierzchni, skarżący wykonywał czynności związane z urządzaniem gier, tym samym współdziałał w procesie urządzania gier na automacie zainstalowanym w kontrolowanym lokalu. W świetle powyższego, nie można podzielić poglądu autora skargi kasacyjnej, że organy błędnie uznały skarżącego za "urządzającego gry".

Tym samym, wbrew stanowisku skarżącego kasacyjnie, biorąc pod uwagę prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy oraz przeprowadzoną wykładnię mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa materialnego, organy celne miały podstawy – w świetle całokształtu okoliczności wynikających z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie – do uznania skarżącego za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

Chybiony jest zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisów Kodeksu cywilnego przy interpretacji postanowień umowy najmu powierzchni użytkowej. Zasady prowadzenia postępowania dowodowego i oceny zgromadzonych dowodów w postępowaniu administracyjnym regulują przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Działając zgodnie z tymi przepisami organy, a także kontrolujący ich działalność sąd pierwszej instancji, prawidłowo zwróciły uwagę na te elementy tej cywilnoprawnej umowy, które są istotne z punktu widzenia norm prawa administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela również stanowiska skarżącego odnoszącego się zarówno do technicznego charakteru art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jak i zależności, jaka w ocenie skarżącego zachodzi pomiędzy tym przepisem a nakazem określonym w art. 14 ust. 1 u.g.h., co NSA wielokrotnie wyjaśniał już w swym orzecznictwie, ukształtowanym jednolicie po podjęciu uchwały z 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 (por. np. wyrok NSA z 20 marca 2019 r., sygn. akt II GSK 9/17; z 14 marca 2019 r., II GSK 264/17; z 7 marca 2019 r., sygn. akt II GSK 2944/17). Zgodnie z punktem 1 sentencji tej uchwały art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h., a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz możliwości jego stosowania w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 u.g.h. Obowiązek respektowania przez sąd administracyjny przytoczonego stanowiska wynika z ogólnie wiążącej mocy uchwał (art. 269 § 1 p.p.s.a.), a Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w tej sprawie nie znajduje powodów do zainicjowania postępowania przed składem poszerzonym NSA w celu podjęcia uchwały o odmiennej treści.

Z przedstawionych powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a/ i § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a/ w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.). Zasądzona kwota 3600 zł stanowi zwrot kosztów za udział w rozprawie przed NSA pełnomocnika organu, który sporządził i wniósł w terminie przewidzianym art. 179 p.p.s.a. odpowiedź na skargą kasacyjną i który nie występował przed sądem pierwszej instancji.