Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 862/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran, sędzia WSA Jacek Kaute, Protokolant sekretarz sądowy Paweł Smulski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi G. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz ze spółką oraz z drugim członkiem zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej zwany "Naczelnikiem US") postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2018 r. wszczął z urzędu postępowanie wobec G.P. (dalej zwana "Stroną" lub "Skarżącą") w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe F. Sp. z o.o. (dalej zwana "Spółką") powstałe w podatku dochodowym od osób fizycznych za okresy od czerwca do września 2013 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tych zaległości oraz kosztami postępowania egzekucyjnego.

Następnie decyzją z dnia [...] października 2018 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej Strony za zaległości podatkowe Spółki powstałe w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od czerwca do września 2013 r. w łącznej kwocie 7.350 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 3.196 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 482 zł solidarnie wraz z ww. Spółką oraz z drugim członkiem zarządu – R.M.

Skarżąca odwołaniem z dnia 14 listopada 2018 r. wnosząc o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości, bądź o jej uchylenie w całości, zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

a) art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.; zwanej dalej: "O.p."), polegające na wybiórczym gromadzeniu dowodów;

b) art. 122 O.p., polegającym na braku jakichkolwiek działań zmierzających do ustalenia sytuacji finansowej Spółki w okresie kiedy funkcję członka zarządu sprawowała Strona;

c) art. 122 O.p., polegające na braku jakichkolwiek działań zmierzających do ustalenia faktycznej możliwości samodzielnego działania w imieniu Spółki w okresie, kiedy funkcję członka zarządu sprawowała Skarżąca;

d) art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., polegające na jego niezastosowaniu, w sytuacji, kiedy zachodzą przesłanki wyłączające odpowiedzialność Strony.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej zwany "Dyrektorem") decyzją z dnia [...] stycznia 2019 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Na wstępie uzasadnienia zwrócił uwagę, iż zobowiązania podatkowe, za zaległości z tytułu których orzeczono odpowiedzialność Strony, pozostają w chwili rozpatrywania odwołania nieprzedawnione co wynika z przebiegu postępowania egzekucyjnego. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że w dniu [...] sierpnia 2014 r. Naczelnik US wydał decyzję nr [...] o odpowiedzialności podatkowej Spółki jako płatnika określającej wysokość pobranych, a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od czerwca do listopada 2013 r. Decyzja została doręczona Spółce w dniu 18 sierpnia 2014 r. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza zatem, że wynikający z art. 108 § 2 pkt 2 lit. b O.p. wymóg został zachowany. Postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej Strony za zaległości podatkowe Spółki, w podatku dochodowym od osób fizycznych za okresy od czerwca do września 2013 r. zostało wszczęte przez Naczelnika US w dniu [...] sierpnia 2018 r., tj. z chwilą doręczenia postanowienia z dnia [...] sierpnia 2018 r.

Dyrektor przechodząc do przesłanki odpowiedzialności podatkowej określonej w art. 116 § 2 O.p., wskazał, że ze znajdującego się w aktach sprawy materiału dowodowego wynika pełnienie przez Stronę funkcji członka zarządu Spółki w czasie upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych. Zgodnie z aktami rejestrowymi Spółki prowadzonymi przez Sąd Rejonowy dla [...] W. w W., [...] oraz odpisu pełnego z Rejestru Przedsiębiorców KRS nr [...] ustalono, że w terminach płatności zobowiązań Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od czerwca do września 2013 r., zarząd Spółki był dwuosobowy. Zgodnie z aktem notarialnym (repertorium [...] nr [...] sporządzonym w dniu [...] grudnia 2012 r, do pierwszego zarządu Spółki została powołana Skarżąca i R.M. Następnie Strona została odwołana z powierzonej jej funkcji w dniu [...] listopada 2013 r.

Zdaniem organu odwoławczego z powyższego wynika, iż Strona bezspornie pełniła funkcję członka zarządu Spółki w czasie upływu terminu płatności jej zobowiązań podatkowych, których terminy upływały odpowiednio: w dniu 22 lipca 2013 r. za czerwiec 2013 r., w dniu 20 sierpnia 2013 r. za lipiec 2013 r., w dniu 20 września 2013 r. za sierpień 2013 r., a w dniu 21 października 2013 r. za wrzesień 2013 r. Powyższych ustaleń Strona nie kwestionuje.

Z kolei mając na uwadze okoliczność bezskuteczności egzekucji z majątku podatnika stanął na stanowisku, iż akta sprawy potwierdzają, iż w związku z niewykonanymi przez Spółkę zobowiązaniami podatkowymi, objętymi zaskarżoną decyzją Naczelnik US prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku Spółki na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: [...],[...],[...] i [...]wystawionych w dniu [...] czerwca 2014 r. Wszczęcie egzekucji na podstawie ww. tytułów nastąpiło w dniu [...] czerwca 2014 r. - z chwilą doręczenia do [...] jako dłużnika zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, natomiast Spółka otrzymała odpisy ww. tytułów wykonawczych w dniu 24 czerwca 2014 r. na podstawie art. 44 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm.; dalej zwana "K.p.a."), w tzw. trybie doręczenia zastępczego. W toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułów wykonawczych, organ egzekucyjny skierował w dniu [...] czerwca 2014 r. m. in. ww. zawiadomienie do [...], a także w dniu [...] lipca 2014 r. skierowano na podstawie ww. tytułów wykonawczych zawiadomienie do Bank [...]. Bank otrzymał ww. pismo w dniu 15 lipca 2014 r. i w odpowiedzi na nie poinformował, że na rachunku bankowym Spółki brak jest środków oraz że wystąpił zbieg egzekucji sądowej i administracyjnej.

Dyrektor wyjaśnił, iż organ egzekucyjny wystąpił również z zapytaniami na podstawie art. 36 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm.; dalej "u.p.e.a.") do Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz do Ministerstwa Sprawiedliwości Departament Informatyzacji i Rejestrów Sądowych. Z uzyskanej odpowiedzi z CEPiK wynika, iż Spółka nie figurowała w Rejestrze Pojazdów, natomiast z Ministerstwa Sprawiedliwości, że Spółka nie figuruje w Rejestrze Ksiąg Wieczystych.

Z kolei reprezentant spółki – R.M. w odpowiedzi na wezwanie do udzielenie informacji w zakresie wskazania m. in. rachunków bankowych, z których korzysta Spółka, kontrahentów, składników majątku Spółki, biura rachunkowego, w dniu [...] sierpnia 2014 r. został sporządzony protokół o stanie majątkowym Spółki, z którego wynikało, że Spółka posiada majątek ruchomy w postaci pojemników z lodami o wartości rynkowej ok. 30 tys. zł.

Ponadto Naczelnik US w związku z wpływem informacji o złożonym przez P. S.A. W. wniosku o rozstrzygnięcie zbiegu egzekucji sądowej i administracyjnej w stosunku do rachunku bankowego Spółki prowadzonego przez [...] przekazał przedmiotowe tytuły wykonawcze wraz z dokumentami do Sądu Rejonowego w G. oraz postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2014 r. wstrzymał postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki. Następnie Sąd postanowieniem z dnia [...] września 2014 r. stwierdził swoją niewłaściwość miejscową w sprawie rozstrzygnięcia ww. wniosku, gdyż organem egzekucyjnym, który pierwszy wszczął egzekucję z ww. rachunku bankowego Spółki był Dyrektor [...] Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w W. i postanowił przedmiotową sprawę przekazać do Sądu Rejonowego dla W. w W. Jednocześnie do tut. urzędu wpłynęło pismo Sądu Rejonowego dla W. w W. wzywające do nadesłania akt egzekucyjnych Spółki w związku z wnioskiem Komornika Sądowego L.Z. oraz T.S. o rozstrzygnięcie zbiegu egzekucji sądowej i administracyjnej w stosunku do rachunku bankowego Spółki prowadzonego przez [...]. Z uwagi na dokonane ustalenia w toku postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] września 2014 r. umorzył postępowanie egzekucyjne. Jednocześnie Sąd Rejonowy dla W. w W. postanowieniem z dnia [...] stycznia 2015 r. wyznaczył do łącznego prowadzenia w stosunku do rachunku bankowego Spółki prowadzonego przez [...] Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w G. C.B. Komornik Sądowy w piśmie z dnia [...] lutego 2016 r. sygn. akt [...] stwierdził, że zarówno egzekucja z rachunków bankowych spółki, innych wierzytelności oraz ruchomości była bezskuteczna, a ponadto wobec dłużnika prowadzone są inne postępowania egzekucyjne. W związku z dokonanymi ustaleniami ww. Komornik Sądowy postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2016 r. umorzył prowadzone wobec Spółki postępowanie egzekucyjne.

Według Dyrektora powyższe okoliczności pozwalają uznać za prawidłowy wniosek organu pierwszej instancji, iż spełniona została druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 O.p., tj. bezskuteczność egzekucji z majątku podatnika.

Ponadto jego zdaniem Naczelnik US słusznie uznał, iż zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, aby została spełniona którakolwiek z przesłanek, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit "a" i "b" oraz pkt 2 O.p. wyłączających odpowiedzialność Strony za przedmiotowe zaległości podatkowe Spółki. Nie zaistniała okoliczność wyłączająca odpowiedzialność Strony, a dotycząca terminowego zgłoszenia wniosku o upadłość. W celu wyjaśnienia, czy i kiedy zobowiązania Spółki przewyższały wartość jej majątku organ pierwszej instancji powołał się na zaistnienie przesłanki, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 z późn. zm.; dalej jako: "u.p.u.n."), w oparciu o ustalony stan faktyczny.

Dyrektor zwrócił uwagę, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że Spółka posiada nieuregulowane zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od czerwca do listopada 2013 r., a zgodnie z pismem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 13 sierpnia 2018 r. Spółka zalegała również z płatnościami wobec organu rentowego w związku z nieodprowadzeniem składek na: ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za miesiące od lipca do października 2013 r. Termin płatności ww. składek upływa natomiast piętnastego dnia miesiąca następującego po okresie, którego dotyczy. Spółka ponadto nie złożyła do sądu rejestrowego sprawozdań finansowych za lata 2012 - 2013 r. jak i za lata późniejsze. W związku z powyższym organ podatkowy nie miał możliwości dokonania oceny sytuacji finansowej Spółki w oparciu o sprawozdania finansowe w okresie, w którym powstały jej zaległości podatkowe. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą zaistnienie chociażby jednej z przesłanek zawartych w art. 11 u.p.u.n. obliguje zarząd Spółki do złożenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości.

Mając powyższe na uwadze stanął na stanowisku, że zaistnienie przesłanki wyrażonej w art. 11 ust. 1 u.p.u.n. wskazuje, że Spółka miała obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia 16 sierpnia 2013 r., gdyż od tego dnia nie wykonuje wymagalnych zobowiązań wobec co najmniej dwóch wierzycieli. Ponadto wobec Spółki toczyło się także postępowanie egzekucyjne wobec innych wierzycieli tj. P. S.A. choć okres z jakiego pochodzą te zaległości nie jest znany. Z uwagi na fakt, iż w ww. dniu członkiem zarządu Spółki była m. in. Skarżąca to chociażby na niej ciążył ww. obowiązek, jak i obowiązek składania sprawozdań finansowych z działalności Spółki.

Jednocześnie za niezaprzeczalny uznając fakt, iż wobec Spółki przynajmniej trzech wierzycieli w drodze przymusowej egzekucji usiłowało dochodzić swoich należności, podniósł, że niewykonanie tych zobowiązań w terminach narażało Spółkę na dodatkowe odsetki i koszty egzekucyjne.

Dyrektor za bezpodstawne uznał twierdzenia Strony, iż była przez organ pierwszej instancji "zablokowana" w możliwości wykazania, że funkcja wiceprezesa zarządu Spółki związana była z innymi aspektami działalności Spółki, w sytuacji, gdy w każdym stadium postępowania mogła składać dowody potwierdzające Jej racje, czego nie wykazała, a skupiła się przerzuceniu poszukiwania dodatkowych materiałów dowodowych na organ podatkowy.

W jego przekonaniu wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, nie został złożony w ogóle, co potwierdza odpis KRS tego podmiotu. W trakcie pełnienia funkcji członkowie zarządu powinni, kontrolować stan finansowy spółki, tak aby we właściwy m momencie złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszcząć postępowanie układowe, a nie kierować się subiektywnymi przekonaniami i nie złożyć takiego wniosku w ustawowym terminie lub z opóźnieniem. Nie powinno także dochodzić do zaniedbań w postaci braku składania sprawozdań finansowych takiego podmiotu.

Dyrektor uznał, iż wobec Spółki niewątpliwie stan niewypłacalności nastąpił, zgodnie z przesłanką art. 11 ust. 1 u.p.u.n., kiedy to Spółka posiadała co najmniej dwóch wierzycieli: Zakład Ubezpieczeń Społecznych oraz Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. W jego przekonaniu, mimo iż obowiązek złożenia wniosku o upadłość lub postępowanie układowe Spółki spoczywający na członkach zarządu wystąpił w sierpniu 2013 r. to trwał także w dalszym okresie, w którym Strona funkcję tę sprawowała - jednak co jest istotne - wniosek taki nie został w ogóle złożony przez zadłużoną Spółkę, poprzez osoby ją reprezentujące.

Organ odwoławczy nie zgodził się z argumentacją Skarżącej, zgodnie z którą nie miał żadnych formalno-prawnych kompetencji do składania wniosków związanych z upadłością czy postępowaniem układowym, co wynikało z treści § 15 aktu notarialnego - zmiany umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z dnia [...] stycznia 2013 r., a w związku z tym nie może być mowy o ponoszeniu przez Stronę odpowiedzialności za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, a zatem zachodzi przesłanka wyłączająca możliwość orzeczenia o odpowiedzialności Strony za zaległości podatkowe Spółki. Według organu w treści przywołanego § 15 aktu notarialnego - zmiany umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z dnia [...] stycznia 2013 r. jest między innymi zapis w punkcie 3, że to Zarząd może podejmować uchwały, jeżeli wszyscy członkowie Zarządu zostali zawiadomieni o posiedzeniu, a zawiadomienie to określało porządek obrad, termin i miejsce posiedzenia: w punkcie 4 - uchwały Zarządu podejmowane są większością głosów, a w przypadku równej ilości głosów "za" i "przeciw"; decyduje głos Prezesa Zarządu. Organ odwoławczy zauważył, że wewnętrznie określony podział obowiązków nie ma wpływu na odpowiedzialność członka zarządu w niedopełnieniu obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki "we właściwym czasie". Tym samym wskazana przez Stronę okoliczność nie zwalnia jej z odpowiedzialności za zaległości Spółki, gdyż zgodnie z art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577 ze zm.; dalej zwana "K.s.h.") to zarząd spółki prowadzi jej sprawy i reprezentuje ją, a także ponosi ryzyko z tym związane. A zatem zakwalifikowanie danej osoby jako członka zarządu nie jest zależne od tego, czy i w jakim zakresie faktycznie Strona spełnia ona swoje obowiązki w Spółce.

Powołując się na wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2015 r. sygn. akt II FSK 2576/13 stwierdził, iż okoliczności takie jak funkcja sprawowana w zarządzie Spółki i zakres spraw, którymi się zajmował nie miała wpływu, w świetle treści art. 116 § 1 O.p., na kwestie związane z jej odpowiedzialnością. Skoro bowiem Strona wyraziła wolę i zdecydowała się na pełnienie funkcji członka zarządu, to miała obowiązek pełnić tę funkcję - tym samym miała obowiązek interesować się sprawami Spółki. Obowiązek posiadania elementarnej wiedzy o sprawach spółki, w tym sprawach finansowych istnieje także wówczas, gdy w ramach podziału obowiązków między członków wieloosobowego zarządu jeden lub część członków dopuści do pozbawienia ich faktycznego wpływu na zarządzanie spółką. Członek zarządu po powołaniu go w skład zarządu spółki ma zatem obowiązek zapoznać się z jej stanem finansowym i w przypadku, gdy zachodzą ku temu przesłanki złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, aby uchronić się przed odpowiedzialnością za długi tej spółki. Brak zainteresowania sprawami spółki skutkujący np. nieznajomością kondycji finansowej spółki stanowi także zawinione zaniechanie wykonywania podstawowych obowiązków.

W związku z powyższym nie znalazł podstaw do uwzględnienia argumentacji Strony, iż nie ponosi winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, bowiem nie posiadała formalno-prawnych kompetencji do podejmowania takich kroków. Tym samym uznał, że Strona winna zdawać sobie sprawę z ciężaru prawnej odpowiedzialności, w przypadku pełnienia funkcji członka zarządu.

Dyrektor odnosząc się do kolejnej okoliczności pozwalającej na ewentualne uwolnienie się przez członka zarządu spółki kapitałowej od odpowiedzialności za jej zaległości poprzez wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.) podniósł, iż ze zgromadzonego w sprawie materiału wynika, że zarówno przed jak i w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego Strona nie wskazała żadnego majątku, do którego można by skierować egzekucję.

Organ odwoławczy nie dopatrzył się naruszenia zasad ogólnych postępowania podatkowego wynikających z art. art. 121 i art. 122 O.p. Jego zdaniem organ pierwszej instancji zebrał swój materiał dowodowy w oparciu o możliwe środki, niezbędne dla przeprowadzenia postępowania podatkowego w trybie art. 116 O.p. Ponadto za bezpodstawne uznał zarzuty naruszenia art. 121 i 122 O.p. bowiem organ pierwszej instancji nie oparł swojej decyzji na dowolnej ocenie zebranego materiału dowodowego.

Według Dyrektora nie doszło także do pominięcia przez organ podatkowy wniosków dowodowych Strony i ich "zablokowania", gdyż nie została ona pozbawiona czynnego udziału w każdym stadium postępowania oraz prawa wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań.

Reasumując uznał, iż w niniejszej sprawie nie zaszła żadna z przesłanek ekskulpacyjnych uzasadniających odstąpienie od orzekania o odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe Spółki.

W skardze z 5 marca 2019 r. Strona, wnosząc o uchylenie zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika US z [...] października 2018 r. w całości, zarzuciła naruszenie

1) art.121 § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie polegające na wybiórczym gromadzeniu dowodów, czego skutkiem jest wydanie decyzji nieadekwatnej do stanu faktycznego;

2) art. 122 O.p., poprzez jego niezastosowanie polegające na braku jakichkolwiek działań zmierzających do ustalenia sytuacji finansowej Spółki w okresie, kiedy funkcję członka Zarządu sprawowała Skarżąca, czego skutkiem jest wydanie decyzji nieadekwatnej do stanu faktycznego;

3) art. 122 O.p., poprzez jego niezastosowanie polegające na braku jakichkolwiek działań zmierzających do ustalenia czy miałam faktyczną możliwość samodzielnego podjęcia decyzji w kwestii ewentualnego zgłoszenia wniosku o upadłość w okresie, kiedy pełniłam funkcję członka Zarządu, czego skutkiem jest wydanie decyzji nieadekwatnej do stanu faktycznego;

4) art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., poprzez jego niezastosowanie polegające na wyłączeniu mnie spod działania tego przepisu, czego skutkiem jest wydanie decyzji sprzecznej z prawem.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i powtórzył przedstawione w niej argumenty. Zarzuty skargi uznał za niezasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy uzasadnionym było zastosowanie wobec Skarżącej instytucji solidarnej odpowiedzialności za zaległość podatkową F. Sp. z o.o. w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od czerwca do września 2013 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi.

Na wstępie należy przypomnieć, że ogólna reguła odpowiedzialności osób trzecich została sformułowana w art. 107 Ordynacja podatkowa. Przepis ten w § 1 i § 2 pkt 1 - 4 wskazuje zakres i kategorie należności, za które odpowiedzialność ponosi osoba trzecia (m.in. członek zarządu). Z jego treści wynika, że osoby trzecie odpowiadają za zaległości podatkowe całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem, jak również za podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek i za koszty postępowania egzekucyjnego.

Odpowiedzialność osób trzecich jest więc instytucją prawną wiążącą skutki istnienia zobowiązania podatkowego z podmiotem innym niż podatnik (w pewnym zakresie także płatnik i inkasent).

Nie ulega zatem wątpliwości, że wyżej przytoczona regulacja ma charakter wyjątkowy. Osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność za cudzy dług, jednakże odpowiedzialność ta wynikać może wyłącznie z mocy konkretnego przepisu ustawy, a do kręgu tych osób należą wyłącznie podmioty wymienione w art. 110-117 Ordynacji podatkowej, przy czym katalog osób trzecich ponoszących odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych ma charakter zamknięty. Nadmienić przy tym należy, że orzeczenie o odpowiedzialności osób trzecich nie uwalnia dłużnika od tej odpowiedzialności, tylko poszerza krąg podmiotów, od których organ podatkowy może dochodzić zaspokojenia. Zatem odpowiedzialność osób trzecich w Ordynacji podatkowej ma charakter posiłkowy w stosunku do odpowiedzialności podatnika (płatnika i inkasenta).

Decyzja w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności może zostać wydana dopiero wtedy, gdy organ podatkowy będzie posiadał uzasadnione podstawy do przyjęcia, że pierwotny dłużnik (podatnik, płatnik, inkasent) nie wywiązał się z ciążącego na nim zobowiązania, a wysokość tego zobowiązania musi wynikać z decyzji właściwego organu. Oznacza to zatem, że wysokość zaległości podatkowych, za które odpowiadać ma osoba trzecia, wynika z wcześniejszej decyzji organu podatkowego, wydanej we właściwym postępowaniu w stosunku do podatnika, niekiedy także płatnika lub inkasenta.

Jedną z grup podmiotów mieszczących się kategorii osób trzecich są członkowie zarządu spółek kapitałowych ponoszący odpowiedzialność za zaległości podatkowe tych spółek. Zgodnie bowiem z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają, solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się w całości lub w części bezskuteczna chyba, że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Przepis § 2 art. 116 stanowi natomiast, że odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Stosownie do brzmienia § 4 art. 116 Ordynacji podatkowej, ww. przepisy stosuje się również do byłego członka zarządu.

W konstrukcji powołanego przepisu z jednej strony zawarto obowiązki, do których wypełnienia zobowiązany jest organ i od których spełnienia uzależnione jest orzekanie o odpowiedzialności osób trzecich, tj.: wykazanie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie, kiedy upływał termin płatności zobowiązania oraz bezskuteczność egzekucji skierowanej do majątku spółki. Z drugiej strony, ściśle określono w nim tzw. przesłanki egzoneracyjne, które uwalniają członka zarządu, z udziałem którego prowadzone jest postępowanie od odpowiedzialności, o ile uprzednio wykaże on ich wystąpienie. Zalicza się do nich wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też, że wskazał on mienie spółki, z którego egzekucja jest możliwa.

Przechodząc do oceny poszczególnych przesłanek określonych w art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie organy w sposób prawidłowy i niebudzący wątpliwości wykazały, że Skarżąca była członkiem zarządu spółki F. sp. z o.o. w czasie kiedy upływał termin płatności zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od czerwca do września 2013 r. Z akt sprawy wynika bowiem, że została ona członkiem zarządu ww. Spółki w dniu [...] grudnia 2012 r., zaś z funkcji tej odwołana została [...] listopada 2013 r.

W ocenie Sądu, nie ulega też wątpliwości, że w okresie, kiedy Skarżąca zasiadała w zarządzie spółki, upływał dla Spółki termin płatności zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od czerwca do września 2013 r. Terminy płatności upływały odpowiednio: w dniu 22 lipca 2013 r. za czerwiec 2013 r., w dniu 20 sierpnia 2013 r. za lipiec 2013 r., w dniu 20 września 2013 r. za sierpień 2013 r., a w dniu 21 października 2013 r. za wrzesień 2013 r.

Podsumowując tę cześć rozważań, należy zatem podzielić stanowisko organów co do ziszczenia się w sprawie przesłanki pozytywnej z art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu, organy skutecznie dowiodły wystąpienie także drugiej z kolei przesłanki pozytywnej w postaci bezskuteczności egzekucji skierowanej do majątku spółki. W tym miejscu zauważyć należy, że pojęcie "bezskuteczności egzekucji" nie zostało zdefiniowane w Ordynacji podatkowej, ani też w żadnej innej ustawie.

W uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08 (www.orzecznictwo.nsa.gov.pl) Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zasadniczo powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, przy czym stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu.

Przedstawione szczegółowo w zaskarżonej decyzji okoliczności prowadzonego postępowania egzekucyjnego - zdaniem Sądu - pozwalają uznać za prawidłowy wniosek organu podatkowego, iż spełniona została druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa, tj. bezskuteczność egzekucji z majątku podatnika. Co istotne, Skarżąca nie kwestionuje przedmiotowych ustaleń w zakresie bezskuteczności postępowania egzekucyjnego.

W dalszej kolejności należało zatem rozważyć, czy w sprawie wystąpiła którakolwiek z przesłanek egzoneracyjnych, wymienionych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, która wyłączałaby odpowiedzialność członka zarządu.

I tak w sprawie prawidłowo przyjęto, że strona skarżąca nie wskazała mienia spółki, z którego byłaby możliwość zaspokojenia zaległości podatkowych w znacznej części, przez co sama uwolniłaby się od odpowiedzialności (art. 116 § 1 pkt 2).

Z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b Ordynacji podatkowej wynika również, że podatnik może zwolnić się od odpowiedzialności także wtedy, gdy wykaże, że we właściwym czasie zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy.

W związku z powyższym, istotnym jest określenie, co należy rozumieć pod pojęciem "właściwego czasu". Ponieważ kwestia ta nie została uregulowana w prawie podatkowym, przyjmuje się, że konieczne jest odwołanie się w tym zakresie do norm prawa upadłościowego.

Zgodnie z art. 10 p.u.n., upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Niewypłacalność z kolei ustawodawca powiązał ze stanem, gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 ust. 1 ww. ustawy) albo gdy zobowiązania przekroczyły wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (w przypadku dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - art. 11 ust. 2).

Dodać przy tym należy, że obie podstawy niewypłacalności wymienione w art. 11 p.u.n. są względem siebie niezależne. W praktyce oznacza to, że upadłość dłużnika może być ogłoszona, gdy ziści się którakolwiek z podstaw niewypłacalności wskazanych w tym przepisie.

Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 249/13).

Wskazać nadto należy, że w orzecznictwie sądowo-administracyjnym prezentowany jest pogląd, że z niewypłacalnością dłużnika, o czym mowa jest w art. 10 i art. 11 ust. 1 i 2 p.u.n., mamy również do czynienia, gdy dłużnik ten nie zaspakaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność (por. wyroki NSA: z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3737/14; z dnia 23 października 2018 r., II FSK 3005/16; z dnia 28 kwietnia 2017 r., I FSK 1624 i 1625/15; CBOSA). W powołanych wyrokach wskazuje się, że nawet w przypadku braku możliwości formalnego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, z uwagi na to, że jedynym jej wierzycielem jest państwo, nie można przyjąć, kierując się ogólnymi zasadami wynikającymi z norm Konstytucji RP, w tym w szczególności zasady równości wobec prawa, iż byli członkowie zarządu spółek, w których występuje jeden wierzyciel, są w uprzywilejowanej sytuacji, mogąc wykazywać, iż w stosunku do nich dochodzi do zaistnienia przesłanek egzoneracyjnych określonych w art. 116 § 1 pkt 1 o.p., skoro zasadniczą podstawą upadłości jest trwałe zaprzestanie płacenia długów. Warto także wskazać, że w orzeczeniu Sądu Najwyższego z dnia 19 listopada 2004 r., sygn. akt V CK 231/04 wskazano, że zasadniczą podstawę upadłości stanowi trwałe zaprzestanie płacenia długów (art. 1 i 2 u.p.u.n.). Zaprzestanie płacenia długów zachodzi wtedy, gdy dłużnik z braku środków płatniczych nie płaci przeważającej części swoich wymagalnych długów. Sytuacja taka będzie mieć miejsce także wówczas, gdy dłużnik nie zaspokaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność.

Art. 21 ust. 1 i 2 p.u.n. stanowią zaś, że dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami.

Co istotne, właściwy czas do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy. Dla jego określenia nie ma znaczenia subiektywne przekonanie członków zarządu. Zatem moment zgłoszenia wniosku o upadłość nie może być pozostawiony swobodnemu uznaniu członkowi zarządu, gdyż punktem odniesienia w tym zakresie są przepisy prawa upadłościowego (por. wyrok NSA z 29 listopada 2006 r. sygn. akt II FSK 1287/05).

Mając powyższe na uwadze i przechodząc do analizy stanu finansowego spółki, ocenianego w kontekście scharakteryzowanego wyżej stanu "niewypłacalności", Sąd uznał, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny, uzasadniający zastosowanie w sprawie art. 11 p.u.n. Z bezspornych w sprawie okoliczności wynika, że w okresie pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu istniały wymagalne zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od czerwca do listopada 2013 r., a zgodnie z pismem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] sierpnia 2018 r. nr [...]Spółka zalegała również z płatnościami wobec organu rentowego w związku z nieodprowadzeniem składek na: ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za miesiące od lipca do października 2013 r. Termin płatności ww. składek upływał natomiast piętnastego dnia miesiąca następującego po okresie, którego dotyczył.

W rozpoznawanej sprawie, jak wynika z ustaleń organu odwoławczego, a czego Sąd nie kwestionuje, czas właściwy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości F. sp. z o.o. nastąpił z upływem 14 - dniowego terminu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości liczonego od dnia 16 sierpnia 2013 r., gdyż od tego dnia Spółka nie wykonywała wymagalnych zobowiązań wobec co najmniej dwóch wierzycieli.

Z zaskarżonej decyzji wynika zresztą jasno, że na ocenę niewypłacalności miały wpływ, co istotne wymagalne już zobowiązania ciążące na Spółce. Spółka zalegała nie tylko z zobowiązaniami z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od czerwca do listopada 2013 r., ale także posiadała zaległości wobec organu rentowego w związku z nieodprowadzeniem składek na: ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Powyższe winno zatem skłonić zarząd Spółki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, czego jednak w rozpoznawanej sprawie nie uczynił. To na członkach zarządu bowiem spoczywa odpowiedzialność za prawidłowe zadeklarowanie i uiszczenie należności publicznoprawnych, a w przypadku utraty płynności finansowej podjęcie odpowiednich kroków. Obejmując funkcję członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, każdy z nich przyjął na siebie szereg praw i obowiązków, w tym do bieżącego monitorowania stanu wypłacalności spółki.

Jak wskazano wyżej, przesłanki upadłości mają charakter alternatywny i równorzędny, co oznacza, że zaistnienie chociażby jednej z nich daje podstawę do ogłoszenia upadłości przedsiębiorcy, a tym samym obliguje zarząd do złożenia stosownego wniosku. Moment ziszczenia się choćby jednej z przesłanek określonych w art. 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze jest zatem tym czasem, kiedy to członek zarządu, chcący uwolnić się od odpowiedzialności z art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa, powinien złożyć wniosek o upadłość bądź wszczęcie postępowania układowego. Wobec powyższego za bezzasadny uznać należy zarzut Skarżącej, że organy administracji obu instancji niesłusznie wskazały na zaistnienie przesłanki niewypłacalności zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, ponieważ z akt sprawy nie wynika, że oprócz kilku nieuregulowanych zobowiązań istniała w okresie objętym postępowaniem także druga przesłanka do ogłoszenia upadłości, czyli przewaga zadłużenia nad majątkiem Spółki. Zdaniem Sądu, skoro zaistniała niewypłacalność (art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze), nie występowała konieczność dowodzenia, iż wystąpiła również druga z podstaw upadłości - przewaga zobowiązań nad majątkiem.

W sytuacji, gdy zaistnieje stan niewypłacalności spółki w którejkolwiek z wersji wymienionej w art. 11 p.u.n., członek zarządu ma obowiązek wystąpić do sądu z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki. Jeżeli członek zarządu nie wykona tego obowiązku, aby uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, powinien wykazać, że pomimo zachowania należytej staranności, obiektywnie zaistniały przyczyny, które uniemożliwiły mu podjęcie działań zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego. Sformułowanie przepisu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej prowadzi jednak do wniosku, że w zamiarze ustawodawcy od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki uwalnia członka zarządu obiektywna niezawiniona niemożność podjęcia działań wymienionych w tym przepisie, a nie świadome ich niepodjęcie (tak NSA w wyroku z dnia 14 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 1251/10, Lex nr 1095749, wyrok WSA w Krakowie dnia 5 września 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 609/13).

Kryterium braku winy jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki to obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od członka zarządu należycie dbającego o swoje interesy. Zdaniem Sądu, brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości powinien być oceniany na podstawie wszystkich okoliczności sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie nie tylko o swoje interesy, lecz także o interesy właściciela spółki, jak i jej wierzyciela.

Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 20 stycznia 2011 r. sygn. akt II UK 174/10 wskazał, że "Wina członka zarządu spółki prawa handlowego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości powinna być oceniana według kryteriów prawa handlowego, czyli według miary podwyższonej staranności oczekiwanej od osoby pełniącej funkcje organu osoby prawnej prowadzącej działalność gospodarczą, miary staranności uwzględniającej pewne (podwyższone) ryzyko (gospodarcze) związane z prowadzeniem tej działalności".

Skarżąca podaje, że nie ponosi winy za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, gdyż w związku z podziałem obowiązków pomiędzy członkami Zarządu nie była osobą odpowiedzialną za rozliczanie świadczeń wobec Urzędu Skarbowego ani wobec ZUS, a wprowadzona w błąd przez prezesa Spółki nie miała wiedzy o istniejących zobowiązaniach.

W ocenie Sądu, stanowisko powyższe jest niezasadne, bowiem wewnętrznie określony podział obowiązków nie ma wpływu na odpowiedzialność członka zarządu w niedopełnieniu obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie.

Podkreślić należy, że Skarżąca jako członek zarządu Spółki odpowiada za wszystkie decyzje podejmowane w Spółce i za jej właściwą reprezentację. Nie ma znaczenia, czy Skarżąca interesowała się sprawami Spółki, na ile szczegółowo znała jej sytuację. Okoliczności te są prawnie obojętne, gdyż odpowiedzialność podatkowa ma charakter obiektywny, niezależny od woli, czy świadomości podatnika. Członek zarządu zobowiązany jest do prowadzenia spraw spółki, dbania o jej interesy, monitorowania jej stanu finansowego. To on bowiem podejmuje ryzyko odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki i powinien liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji spółki, sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową.

Skarżąca wskazała, że w zakresie zaliczek na podatek dochodowy od wypłaconych wynagrodzeń deklaracja składana jest po zakończeniu roku kalendarzowego, w zakresie składek odprowadzanych do ZUS, należałoby sprawdzić, kiedy odpowiednie deklaracje zostały złożone, a w związku z tym czy mogła o nich wiedzieć.

Odnosząc się do powyższego, wskazać należy, że terminy płatności zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od czerwca 2013 r. do września 2013 r. wynikają z przepisów prawa podatkowego. Na podstawie art. 38 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), płatnicy przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek bankowy urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. A zatem termin płatności zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych za czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2013 r., upłynął odpowiednio: 22 lipca, 20 sierpnia, 20 września i 21 października 2013 r. Z akt spawy wynika, że termin płatności wobec ZUS za lipiec, sierpień i wrzesień 2013 r. upłynął w dniach 16 sierpnia, 16 września i 15 października 2013 r. Zatem w czasie, gdy Skarżąca pełniła funkcję członka zarządu F. Sp. z o.o.

W ocenie Sądu zarzut Skarżącej jest bezzasadny, bowiem terminy płatności zobowiązań podatkowych wynikają z przepisów prawa, a deklaracja podatkowa nie jest podstawą do ustalenia terminu płatności.

Z powyższego wynika, że wszystkie przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania Spółki zostały spełnione, przy jednoczesnym braku okoliczności egzoneracyjnych, zatem zaskarżona decyzja jak i poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego nie naruszają prawa. Tym samym za bezzasadne należało uznać zarzuty naruszenia przepisów art. 116 Ordynacji podatkowej.

Nie znajduje też uzasadnienia zarzut Skarżącej, jakoby była "zablokowana"' przez organy podatkowe w możliwości wykazania, że funkcja wiceprezesa zarządu F. Sp. z o.o. związana była z innymi niż finansowe aspektami działalności Spółki. W ocenie Sądu, Skarżąca w każdym stadium postępowania mogła składać dowody potwierdzające jej racje, nie została pozbawiona czynnego udziału w postępowaniu oraz prawa wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd stwierdza, że nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego. Nie można uznać, że organy nie podjęły niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Organy prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej zebrały cały materiał dowodowy, który następnie poddały wnikliwej i poprawnej ocenie. Wnioski, które wywiodły, uznać należy za logiczne, spójne i zgodne z doświadczeniem życiowym. Rozumowanie organów uwzględnia podstawowe reguły postępowania administracyjnego. Organy poddały bowiem swej ocenie wszystkie uzyskane dowody, które wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo przywołanego stanu faktycznego, a wysnutym wnioskom nie sposób zarzucić dowolności. Fakt, że organy dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ocen odmiennych od tych, które prezentuje Skarżąca, nie świadczy o dowolnej ocenie materiału dowodowego. Podkreślenia wymaga, że argumentacja Skarżącej została przeanalizowana pod kątem przesłanek odpowiedzialności na gruncie mających w niej zastosowanie przepisów prawa. Wyniki postępowania dowodowego przeprowadzone przez organ znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji.

Za nietrafny, w ocenie Sądu, należało uznać zatem zarzut strony dotyczący naruszenia fundamentalnych zasad postępowania w związku z brakiem analizy sytuacji finansowej i płatniczej Spółki. Podkreślić w tym miejscu należy, że w sprawie wystąpiła niewypłacalność Spółki z uwagi na okoliczności przewidziane w art. 11 ust. 1 p.u.n. (nieregulowanie wymagalnych zobowiązań pieniężnych). Zatem poszukiwanie przez organ dokumentów finansowych Spółki było w kontekście ww. przepisu zbędne.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325) skargę oddalił.