Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 1033/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2013-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 70 § 6 pkt 2 w powiązaniu z § 7 pkt 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2 i 3 oraz w art. 34, art. 37 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 190
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), Sędziowie WSA Halina Chitrosz,, WSA Jerzy Drwal, Protokolant Starszy referent Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 listopada 2013 r. sprawy ze skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu osobowego - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej (organ), na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz.U.05.8.60 ze zm.

– o.p.) oraz art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust.7, art. 29 ust.13, art. 33 ust.2, art. 41 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.04.54.535 ze zm. – dalej jako u.p.t.u.), po rozpatrzeniu odwołania A. B.

(podatnik), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...], określającą podatnikowi zobowiązanie w podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu osobowego w wysokości 5.302 zł. W tej decyzji organ I instancji jednocześnie wezwał podatnika do zapłaty kwoty 4.370 zł, stanowiącej różnicę między kwotą podatku, wynikającą z decyzji a kwotą podatku zadeklarowaną w dokumencie SAD.

Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, przedstawionych w nim

ustaleń faktycznych, podatnik w dniu 21 marca 2005 r. dokonał importu ze

Szwajcarii samochodu osobowego marki Rover Land Rangover, pochodzącego ze Szwajcarii, rok produkcji 2000. W tych okolicznościach, jak przyjął organ, importer jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a obowiązek podatkowy w imporcie, stosownie do art. 19 ust.7 u.p.t.u., powstał z chwilą powstania długu celnego. Zgodnie zaś z art. 33 ust.1 u.p.t.u. obowiązkiem podatnika, dokonującego importu towarów, jest obliczenie i wykazanie w zgłoszeniu celnym kwoty podatku z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Podstawą opodatkowania importu podatkiem od towarów i usług, jak stanowi art. 29 ust. 13 u.p.t.u., jest wartość

celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Odnośnie wysokości

podstawy opodatkowania rozpatrywanego importu samochodu osobowego, organ powołał się na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] w sprawie wartości celnej importowanego samochodu osobowego w kwocie 21.639 oraz na decyzję tego organu, już jako organu podatkowego, z dnia [...], mocą której podatnikowi zostało określone zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu importu opisanego samochodu osobowego w wysokości 2.463 zł. Wymienione postanowienie oraz decyzja, w ocenie organu, w sposób wiążący wyznaczyły podstawę opodatkowania importu podatkiem od towarów i usług, która jest sumą wartości celnej i podatku akcyzowego. Wobec tego decyzja określająca podatnikowi zobowiązanie w podatku od towarów i usług z tytułu importu stanowi prawną konsekwencję postanowienia w sprawie wartości celnej i decyzji w sprawie

podatku akcyzowego.

Końcowo organ zwrócił uwagę, że w dacie wydania decyzji nie doszło do przedawnienia rozpatrywanego zobowiązania podatnika w podatku od towarów i usług z tytułu importu, bowiem z uwagi na tok postępowania w sprawie sygn. akt I SA/Lu 783/09 bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na podstawie art. 70

§ 6 pkt 2 w powiązaniu z § 7 pkt 2 o.p. W powołanej sprawie przedmiotem

sądowej kontroli legalności była decyzja organu, dotycząca zobowiązania

podatnika w podatku od towarów i usług z tytułu tego importu i w jej wyniku

decyzja zaskarżona oraz decyzja organu I instancji zostały uchylone.

Podatnik złożył skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej. Zaskarżonej decyzji zarzucił rażący błąd w części, dotyczącej wezwania do zapłaty podatku od

towarów i usług w kwocie 4.370 zł. Argumentował, że zaległość podatkowa nie istnieje, bowiem została uiszczona w 2005 r. i 2007 r., w wykonaniu wcześniejszej decyzji organu, następnie uchylonej. Podatnik nie formułował w skardze zarzutów, dotyczących podstaw faktycznych i prawnych określenia kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu dokonanego importu

samochodu osobowego. Natomiast przedstawiał okoliczności i wyliczenia, zmierzające do wykazania, że kwota podatku, wynikająca z zaskarżonej decyzji, w istocie została już przez niego zapłacona i znajduje się w dyspozycji organu.

Wyrokiem z dnia 30 września 2011 r. sygn. akt I SA/Lu 480/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, po rozpatrzeniu skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej, uchylił zaskarżoną decyzję, stwierdził nieważność decyzji organu I instancji w części wezwania do zapłaty podatku od towarów

i usług w kwocie 4.370 zł. Sąd w motywach zwrócił uwagę, że wydanie decyzji bez podstawy prawnej tj. gdy nie istnieje przepis prawa pozwalający regulować daną materię w drodze decyzji podatkowej, albo też przepis jest, lecz nie ma charakteru powszechnie obowiązującego, stanowi przesłankę do stwierdzenia jej nieważności (art.247 § 1 pkt 2 o.p.). W ocenie sądu, pozbawione podstawy prawnej było

zawarte w decyzji organu I instancji rozstrzygnięcie odnoszące się do określenia różnicy pomiędzy kwotą podatku określoną w decyzji (5.302 zł), a kwotą podatku zadeklarowaną w zgłoszeniu celnym (931,90 zł) w wysokości 4.370 zł. Rozstrzygnięcie takie, zdaniem sądu, stanowiło w istocie określenie zaległości podatkowej, a żaden przepis prawa nie zezwala na wydanie w tym zakresie

decyzji. Zatem zamieszczenie w decyzji z dnia [...] wydanej przez Naczelnika Urzędu Celnego w przedmiocie określenia wysokości podatku od towarów i usług także rozstrzygnięcia dotyczącego określenia wysokości

zaległości podatkowej stanowiło działanie niemające umocowania

w obowiązujących regulacjach prawnych, co narusza prawo w sposób skutkujący koniecznością stwierdzenia nieważności decyzji organu I instancji w tej części,

jako dotkniętej wadą z art. 247 § 1 pkt 2 o.p. Sąd przyjął równocześnie, że

w części dotyczącej określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług

opisana decyzja odpowiada prawu, co wywiódł z treści art. 19 ust. 7, art. 33 ust. 1

– 2, art. 29 ust.13 i art. 41 ust. 1 u.p.t.u. Sąd zaznaczył, że wysokość

zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru stanowi

prawną konsekwencję rozstrzygnięcia organu celnego w kwestii wyższej wartości celnej oraz organu podatkowego odnośnie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu rozpatrywanego importu. Wobec

tego, jak motywował sąd I instancji, organ I instancji prawidłowo określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług z tytułu importu. Natomiast organ odwoławczy poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji w części

wydanej bez podstawy prawnej tj. niedostrzeżenie tego naruszenia i niewyeliminowanie z obiegu prawnego tej części decyzji, naruszył art. 233 § 1

pkt 2 lit. a) o.p. w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co spowodowało konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji.

W wyniku skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 3 lipca 2013 r. sygn. akt I FSK 256/12 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona. Zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Dla oceny prawnej zaskarżonej decyzji zasadnicze znaczenie ma ta okoliczność, że sprawa niniejsza jest rozpoznawana przez sąd I instancji w konsekwencji prawomocnego wyroku z dnia 3 lipca 2013 r. sygn. akt I FSK

256/12, mocą którego poprzedni wyrok sądu I instancji został w całości uchylony,

a sprawa przekazana do ponownego rozpoznania temu sądowi. W takiej sytuacji znajduje zastosowanie art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.12.270 ze zm. – dalej jako p.p.s.a.). Zgodnie z jego treścią sąd, któremu sprawa została przekazana,

związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. W tym stanie prawnym sąd, któremu sprawa została przekazana

do ponownego rozpoznania, nie ma całkowitej swobody przy wydawaniu nowego orzeczenia. Ma bowiem obowiązek zastosować się do wykładni prawa dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny, która legła u podstaw uchylenia

poprzedniego wyroku sądu I instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania.

Jak wynika z uzasadnienia wyroku z dnia 3 lipca 2013 r. sygn. akt I FSK 256/12, zasadny okazał się zarzut Dyrektora Izby Celnej, dotyczący naruszenia przez sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz pkt 2 p.p.s.a. w powiązaniu z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) oraz art. 247 § 1 pkt 2 o.p., co doprowadziło do bezzasadnego uchylenia zaskarżonej decyzji, jak też stwierdzenia nieważności części decyzji Naczelnika Urzędu Celnego. Naczelny Sąd Administracyjny motywował, że w myśl uregulowań u.p.t.u., co do zasady, podatnik jest

obowiązany wpłacić kwotę podatku wynikającego ze zgłoszenia celnego

w terminie 10 dni od dnia powiadomienia go przez organ celny o wysokości należności podatkowych (art. 33 ust. 4 u.p.t.u.), natomiast obowiązany jest

zapłacić różnicę między podatkiem wynikającym z decyzji naczelnika urzędu celnego, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz w art. 34, a podatkiem pobranym przez ten organ w terminie 10 dni, licząc od dnia doręczenia tych decyzji.

Obowiązek ten wynika z art. 37 ust. 1 u.p.t.u., który od momentu jego obowiązywania, włącznie ze zmianą od 1 grudnia 2008 r. (ustawa z dnia

7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw - Dz.U.08.209.1320 - art. 37 ust. 1 pkt 1), tak właśnie określał powinność podatnika wynikającą z faktu wydania decyzji przez naczelnika urzędu celnego. W okolicznościach tej sprawy w decyzji organu I instancji wskazano, że wzywa się "do zapłaty podatku od towarów i usług w kwocie 4.370,00 PLN, stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą podatku wynikającą z niniejszej decyzji

a kwotą podatku obliczoną w zgłoszeniu celnym SAD Nr [...]

z dnia [...]." Przepisy, które organ I instancji bezpośrednio powołał w podstawie swego rozstrzygnięcia to art. 207, art. 53 i art. 56 § 3 o.p., art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2, ust. 4, art. 37ust. 1, art. 38 ust. 1 i art. 41 ust. 1 u.p.t.u., przy czym podkreślenia wymaga, że został wśród tych przepisów wymieniony art. 37 ust. 1 u.p.t.u. W dalszej kolejności Naczelny Sąd Administracyjny zauważał, że z wydaniem rozstrzygnięcia bez podstawy prawnej,

co powoduje konieczność stwierdzenia jego nieważności na mocy art. 247 § 1

pkt 2 o.p., mamy do czynienia wówczas, gdy nie istnieje przepis prawa

pozwalający regulować daną materię w drodze orzeczenia administracyjnego. Niekwestionowany, zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie, jest pogląd, że nie można mówić o braku podstawy prawnej, gdy podstawa ta faktycznie istnieje, natomiast organ np. nie powołał jej, powołał błędnie. Decydującym zatem jest rzeczywiste istnienie tejże podstawy. W ocenie Naczelnego Sądu

Administracyjnego sąd I instancji nie dociekał, czym w istocie jest sporna między organami a skarżącym kwota, tj. różnicą pomiędzy kwotą z decyzji a kwotą

wykazaną w dokumencie SAD, jak napisał organ, czy pomiędzy kwotą z decyzji a podatkiem pobranym przez organ, jak stanowi przepis powołany przez

naczelnika urzędu celnego. Co więcej, mimo niepowołania przez organ żadnego z przepisów dotyczących zaległości podatkowych, sąd I instancji uznał, że decyzja organu I instancji dotknięta jest kwalifikowaną wadą, powodującą jej nieważność, bowiem organ nie był uprawniony do orzekania o zaległości podatkowej. Takie kategoryczne stwierdzenia padły bez oceny, czym też w istocie swojej jest to "wezwanie" organu sformułowane, jak twierdzi organ w skardze kasacyjnej, na podstawie art. 37 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., przede wszystkim brak jest wyjaśnienia przyczyn, dla których to "wezwanie" miałoby stanowić określenie zaległości podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił dalej, że podatnik nie kwestionował określenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu osobowego. Nie zgadzał się natomiast (zarówno w odwołaniu jak i w skardze) z kwotą podatku jaka przypada mu do zapłaty, wynikającą z wezwania, twierdząc, że całe zobowiązanie zostało już dawno zapłacone, na którą to okoliczność wskazywał konkretne daty i kwoty. Naczelny

Sąd Administracyjny zwrócił następnie uwagę na stanowisko sądu I instancji, w którym pierwszym rozważonym zagadnieniem było wydanie decyzji organu I instancji bez podstawy prawnej i niedostrzeżenie tego faktu przez organ odwoławczy, zaś drugim opowiedzenie się za zgodnością z prawem rozstrzygnięć organów w kwestii określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego

w VAT. Przy takim toku argumentacji, w efekcie końcowym doszło do

wyrugowania z obiegu prawnego rozstrzygnięcia organu odwoławczego określającego, za organem I instancji, prawidłowo zobowiązanie podatkowe,

czego nie kwestionuje podatnik. Natomiast nadal podatnik nie uzyskał stanowiska

w kwestii zgłaszanego przez niego problemu, tj. prawidłowości rozliczenia dokonywanych wpłat, bo do tego w istocie sprowadzają się jego wywody.

W związku z powyższym, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nieuzasadnione było stwierdzenie nieważności omawianej części decyzji organu I instancji, jak i uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej, skoro wydana przez Naczelnika Urzędu Celnego decyzja nie określała zaległości podatkowej. W tym stanie sprawy, według Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedwczesne było,

na obecnym etapie postępowania, odnoszenie się do kwestii materialnoprawnych, dotyczących strony podmiotowej i przedmiotowej opodatkowania importu

podatkiem VAT.

W konsekwencji przyjętego stanowiska prawnego, Naczelny Sąd Administracyjny uzasadniał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy sąd I instancji będzie zobowiązany do rozważenia, jaki charakter ma część decyzji organu wzywająca do zapłaty podatku na podstawie, zdaniem organu, art. 37 ust. 1

u.p.t.u. i jaką różnicę w odniesieniu do wydanej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe podano w tym wezwaniu. Z uwagi na istotę zarzutów podnoszonych przez stronę sąd powinien również rozważyć, czy spór między podatnikiem a organem, dotyczący zaliczania wpłat i rozliczania dokonywanych zwrotów, a w konsekwencji tego, jaka kwota (jeśli jakakolwiek) pozostała jeszcze

podatnikowi do wpłaty, powinien być rozstrzygany w decyzji wymiarowej.

W wykonaniu wyroku z dnia 3 lipca 2013 r. sygn. akt I FSK 256/12, obowiązkiem sądu I instancji było więc rozważenie charakteru tej części decyzji, w której organ I instancji wezwał podatnika do zapłaty podatku z powołaniem się

na art. 37 ust. 1 u.p.t.u. Otóż odnosząc się do tak postawionej kwestii należy stwierdzić, że nie można zgodzić się ze stanowiskiem organu, który z wezwania podatnika do zapłaty podatku chce uczynić element rozstrzygnięcia decyzji w sprawie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania w podatku od towarów

i usług z tytułu importu. Powoływany przez organ art. 37 ust. 1 u.p.t.u. stanowi o obowiązku podatnika zapłaty różnicy między podatkiem wynikającym z decyzji naczelnika urzędu celnego, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz w art. 34 a podatkiem pobranym przez ten organ w terminie 10 dni, licząc od dnia

doręczenia tych decyzji. Jednak organ pomija, że z art. 37 ust. 1 u.p.t.u. nie

wynika, by organ miał wzywać podatnika do wykonania obowiązku,

przewidzianego w tym unormowaniu, w formie decyzji, czy to odrębnej, czy to w decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Z powołanego unormowania prawnego wynika bowiem, że od doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu importu rozpoczyna bieg termin, w którym podatnik ma obowiązek zapłacić kwotę wynikającą z tej decyzji,

oczywiście pod warunkiem, że nie została ona już wcześniej zapłacona. Innymi słowy, doręczenie decyzji określającej jest równoznaczne z wezwaniem podatnika

do zapłaty, o czym podatnik powinien zostać przez organ pouczony w treści uzasadnienia tej decyzji określającej. Zatem wzywanie podatnika do zapłaty w taki sposób, że organ chce temu wezwaniu nadać charakter rozstrzygnięcia w formie decyzji, obok określenia kwoty podatku, należy postrzegać jako nadinterpretację

art. 37 ust. 1 u..p.t.u. Z drugiej strony organ pomija również, że art. 33 ust. 2

u.p.t.u. przewiduje uprawnienie dla naczelnika urzędu celnego do wydania decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości, kiedy organ stwierdził, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo. Zatem

także treść art. 33 ust. 2 u.p.t.u. nie pozwala organowi zasadnie bronić tezy, że, określając w formie decyzji wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu importu, jednocześnie ma obowiązek w formie decyzji wzywać podatnika do zapłaty. Podsumowując tę część oceny prawnej należy więc dojść do wniosku, że wezwanie do zapłaty, które organ I instancji zamieścił w swojej decyzji, utrzymanej

w mocy przez organ odwoławczy, nie mogło mieć charakteru rozstrzygnięcia i to wiążącego podatnika, lecz jedynie może być potraktowane jako informacja czy pouczenie kierowane do podatnika. Jednak to wezwanie, co należy wyraźnie zaznaczyć, nie rozstrzyga sporu podatnika z organem (kiedy taki spór zaistniał) odnośnie kwoty podlegającej zapłacie przez podatnika, czyli odnośnie sposobu zarachowania wcześniejszych wpłat, na które powołuje się podatnik. Kwestia rozliczenia wcześniejszych wpłat podatnika pozostaje bowiem poza granicami tej konkretnej sprawy podatkowej, której przedmiotem było niewątpliwie wyłącznie określenie prawidłowej wysokości podatku VAT z tytułu importu. Tak określa przedmiot decyzji art. 33 ust. 2 u.p.t.u., który nie przewiduje w decyzji określającej innych rozstrzygnięć (np. wzywających podatnika do zapłaty).

Należy też zwrócić uwagę, że art. 37 ust. 1 u.p.t.u. mówi o różnicy między kwotą podatku, wynikającą z decyzji określającej, a podatkiem pobranym. Postępowanie zaś w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego

nie jest postępowaniem właściwym dla wykazania przez organ i to w sposób

wiążący podatnika jaka kwota podatku została już zapłacona (pobrana przez

organ), co organ pozostawia poza zakresem swojej uwagi.

W dalszej kolejności, rozważając kwestię jaką różnicę w odniesieniu do wydanej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe podano w wezwaniu kierowanym do podatnika przez organ I instancji, to jest to różnica między kwotą podatku z decyzji a tą podaną przez podatnika w zgłoszeniu celnym. Oznacza to,

że zdaniem organu, podatnik ponad kwotę podatku zadeklarowaną w zgłoszeniu celnym nie dokonał innych wpłat. Jednocześnie organ stwierdził, że należność główna została rozliczona zgodnie z obowiązującymi przepisami i nie ma nadpłaty.

W tym kontekście istotne jest spostrzeżenie, że w myśl powoływanego wyżej

art. 33 ust. 2 u.p.t.u. w decyzji określającej naczelnik urzędu celnego wyłącznie rozstrzyga o prawidłowej wysokości podatku, nie zaś o tym czy i w jakiej części ten podatek został już zapłacony. Stąd w decyzji określającej podatek, co do zasady, zbędne były rozważania organu na temat tego, jakie kwoty podatnik już wpłacił, jak zostały przez organ potraktowane.

Przechodząc zatem do kwestii czy spór między podatnikiem a organem, dotyczący zaliczania dokonanych wpłat i rozliczania dokonywanych zwrotów, a w konsekwencji tego, jaka kwota (jeśli jakakolwiek) pozostała jeszcze

podatnikowi do wpłaty, powinien być rozstrzygany w decyzji wymiarowej, to odnosząc się do tak sformułowanego zagadnienia należy wyraźnie stwierdzić, że

w decyzji określającej prawidłową wysokość podatku organ nie może, przez wezwanie podatnika do zapłaty jakichkolwiek kwot, wiążąco rozstrzygać o tym czy

i jaką kwotę podatnik ma jeszcze zapłacić. Ta ostatnia kwestia, czyli jaka kwota podatku wynikającego z decyzji określającej została już zapłacona, pozostaje poza granicami decyzji przewidzianej przez art. 33 ust. 2 u.p.t.u., który stanowi jedynie o określeniu prawidłowej wysokości podatku i pozostawia poza swoim zakresem zagadnienie zapłaty tego podatku, rozliczania dokonanych przez podatnika wcześniej wpłat.

Zatem obowiązkiem organu będzie we właściwym trybie rozstrzygnąć spór, który zaistniał z podatnikiem na tle zapłaty kwoty podatku, wynikającej

z zaskarżonej decyzji, ale jest to już kwestia pozostająca poza granicami tej

sprawy, a obejmującej wyłącznie prawidłową wysokość podatku VAT z tytułu

importu, nie zaś zapłatę tego podatku. Trzeba podkreślić, że postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego nie może zastępować innych, właściwych procedur przewidzianych dla rozstrzygania kwestii czy podatnik zapłacił prawidłową kwotę podatku czy też nie, a jeśli nie, to w jakiej części. Wezwanie do zapłaty, skierowane do podatnika w decyzji określającej, nie może rozstrzygać tego sporu o zapłatę. Właśnie z tego powodu, że organ dotąd całkowicie przemilczał kwestię prawidłowego trybu dla rozstrzygania sporu o to

czy zapłata została dokonana czy też nie, podatnik złożył skargę na decyzję określającą wysokość zobowiązania w podatku VAT z tytułu importu, pomimo że

nie zgłaszał żadnych zarzutów odnośnie tego określenia. Należy wyraźnie zaznaczyć, że tego sporu o zapłatę w żaden sposób nie przesądza ani decyzja określająca prawidłową wysokość podatku z tytułu importu, ani też wezwanie podatnika do zapłaty, dokonane poza granicami tego określenia.

W świetle przedstawionego wyżej stanu prawnego i rozważań prawnych, sporne wezwanie do zapłaty w istocie nie rodzi dla podatnika żadnych skutków, żadnych obowiązków. Decyzja określająca prawidłową wysokość podatku VAT z tytułu importu wiąże natomiast podatnika ściśle co do tego określenia, mówiąc wprost, co do wysokości podatku, nie zaś co do okoliczności czy jest to podatek

już zapłacony, czy też nie i w jakiej części. Spór na tle kwestii zapłaty podatku, wynikającego z decyzji (a rozstrzygnięcia właśnie tego sporu chciał podatnik), jest sporem, który podlega odrębnemu rozpatrzeniu i rozstrzygnięciu przez organ, nie zaś w decyzji określającej.

Przechodząc do oceny prawnej zastosowania przez organ materialnego

prawa podatkowego, to należy stwierdzić w pierwszej kolejności, że import towaru jest czynnością opodatkowaną VAT (por. art. 5 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u.). Importer jest podatnikiem podatku VAT (por. art. 17 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.). Obowiązek podatkowy

w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego (por. art. 19 ust. 7 u.p.t.u., przy czym podane w nim zastrzeżenia nie mają znaczenia dla tej sprawy). Na podstawę opodatkowania, w przypadku importu, składa się wartość celna oraz podatek akcyzowy (cło nie występuje w okolicznościach niniejszej sprawy, wobec przyjęcia preferencyjnego pochodzenia towaru, por. art. 29 ust. 13 u.p.t.u.).

Należy zaaprobować zapatrywanie organu, zgodnie z którym jeśli wartość

celna oraz podatek akcyzowy wynikają z odrębnych rozstrzygnięć organu, to

wiążą one organ podatkowy przy określeniu wysokości podstawy opodatkowania importu podatkiem VAT. Podatnik wymieniony m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.

ma obowiązek w zgłoszeniu celnym wykazać prawidłową kwotę podatku VAT

z tytułu importu, a jeśli podatnik tego nie uczyni, to organ wydaje decyzję, w której określa prawidłową wysokość podatku (por. art. 33 ust. 2 u.p.t.u.).

Jednocześnie należy zgodzić się z organem, że tok postępowania w sprawie sądowej kontroli legalności uprzedniej decyzji, która miała za przedmiot również określenie podatku VAT z tytułu rozpatrywanego importu sygn. akt I SA/Lu 783/09, spowodował zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania podatkowego w warunkach art. 70 § 6 pkt 2 w powiązaniu z § 7 pkt 2 o.p. w brzmieniu obowiązującym w dacie importu, z tym skutkiem, że organ

był uprawniony utrzymać w mocy decyzję organu I instancji (por. art. 21 ustawy nowelizującej m.in. art. 70 o.p. z dnia 30 czerwca 2005 r., Dz.U.05.143.1199). Dla ścisłości należy jedynie dodać, że w powołanej ostatnio sprawie sygn. akt I SA/Lu 783/09 uchylenie decyzji w sprawie określenia zobowiązania w podatku VAT było wyłącznie następstwem uchylenia decyzji dotyczącej akcyzy z tytułu importu tego samochodu, a która stanowi składnik podstawy opodatkowania importu podatkiem VAT (por. art. 29 ust. 13 u.p.t.u.).

Z tych powodów niezasadna skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.