Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2282/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-07-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 106 ust. 8 pkt 1, art. 108 ust. 1, art. 112
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia WSA del. Dagmara Dominik - Ogińska (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Łysiak, po rozpoznaniu w dniu 4 lipca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 26 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 420/15 w sprawie ze skargi J. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 lutego 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, wrzesień i grudzień 2010 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. O. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 600 (słownie: sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z dnia 26 sierpnia 2015r. sygn. akt I SA/Łd 420/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (dalej: Sąd pierwszej instancji) oddalił skargę J.O. (dalej: Skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 lutego 2015 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 4 listopada 2014r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług (dalej: VAT) za styczeń, luty, wrzesień i grudzień 2010 r. oraz orzeczenia o obowiązku zapłaty podatku wynikającego z faktur VAT.

1.2. Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że organy podatkowe w powołanych wyżej decyzjach uznały, że Skarżąca wraz z małżonkiem dokonała nabycia i sprzedaży szeregu nieruchomości, które należy zakwalifikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r., Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT). W konsekwencji uznano, że obrót ze sprzedaży lokalu mieszkalnego położonego w L. przy ul. [...] (zakupionego 20 kwietnia 2010r. za kwotę 235.000 zł a następnie sprzedanego 23 września 2010 r. za kwotę 297.000 zł, niewykorzystywanego na potrzeby własne rodziny) uzyskany został w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Zważywszy jednak na treść art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT potwierdzono zasadność zastosowania zwolnienia w odniesieniu do ww. transakcji. Ponadto stwierdzono, że Skarżąca rozliczyła podatek należny wynikający z faktur VAT wystawionych na rzecz K. O. - właściciela firmy "W.". Na podstawie zebranego materiału dowodowego w sprawie stwierdzono, że Skarżąca nie mogła wykonać prac opisanych na zakwestionowanych fakturach VAT i nie uprawdopodobniła faktu wykonania przedmiotowych robót przez podwykonawców. W konsekwencji uznano, że faktury VAT, którymi Skarżąca udokumentowała rzekomą sprzedaż usług budowlanych na rzecz firmy K. O., nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych, co uprawniało organy podatkowe do zastosowania art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

1.3. Sąd pierwszej instancji oddając skargę, uznał, że organy podatkowe trafnie – w świetle zasady swobodnej oceny dowodów – przyjęły, że Skarżąca sprzedając kolejne lokale mieszkalne, w tym lokal położony w L. przy ul. [...], działała jako handlowiec. Podkreślono, że z poczynionych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych wynika, że od 2006 r. Skarżąca dokonała zakupu 12 lokali mieszkalnych po atrakcyjnych cenach, głównie w drodze licytacji komorniczych, dwa z nich wyremontowała, a następnie zaoferowała te nieruchomości lokalowe do sprzedaży, zamieszczając w tym celu ogłoszenia w prasie. W ocenie Sądu pierwszej instancji Skarżąca podjęła działania mające charakter ciągły i zorganizowany, nakierowany na uzyskanie zysku ze sprzedaży nieruchomości i nie były to działania mieszczące się w ramach zwykłego wykonywania prawa własności do nieruchomości. Jednocześnie potwierdzono zasadność zastosowania wobec dostawy ww. lokalu zwolnienia przewidzianego w treści art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT.

Ponadto Sąd pierwszej instancji stwierdził, że z materiału dowodowego wynika, że Skarżąca nie dysponowała żadnym zapleczem technicznym ani zasobami ludzkimi niezbędnymi do wykonania prac wyszczególnionych na fakturach, a polegających na wykańczaniu budynków mieszkalnych. Strony spornych transakcji nie były w stanie wskazać choćby jednego podmiotu wykonującego przedmiotowe usługi w charakterze podwykonawców, nie ujawniono żadnej umowy pisemnej z podwykonawcą, dokumentów dotyczących statusu i form organizacyjnych firm podwykonawczych, protokołów odbioru robót itp., nie zachowały się również pokwitowania odbioru płatności za wykonanie przedmiotowych usług, dokonywanych wyłącznie gotówkowo. W związku z powyższym za prawidłowe Sąd pierwszej instancji uznał stanowisko organów podatkowych, iż faktury, którymi udokumentowano rzekomą sprzedaż usług budowlanych na rzecz Skarżącej nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Sąd pierwszej instancji potwierdził zasadność zastosowania w sprawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

W kontekście powyższego Sąd pierwszej instancji jako niezasadne ocenił sformułowane w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania, stwierdzając, że w niniejszej sprawie postępowanie to przeprowadzone zostało zgodnie z regulacjami zawartymi w Ordynacji podatkowej. W szczególności Sąd pierwszej instancji wskazał, że wbrew twierdzeniom Skarżącej, organy podatkowe dokonały oceny w oparciu o cały materiał dowodowy, kierując się przede wszystkim zasadą prawdy obiektywnej. W uzasadnieniu zaś zaskarżonej decyzji wskazano zarówno dowody, którym dano wiarę oraz dowody, którym takiej wiarygodności odmówiono, podając jednocześnie przyczyny takiego rozstrzygnięcia i odwołując się do treści dowodów.

Sąd pierwszej instancji przyjął, że w sprawie nie doszło do naruszenia art. 15 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, ze zm.), bowiem przepis ten nie miał w niej zastosowania. W ocenie Sądu, ww. przepis nie zwalnia Skarżącej od obowiązku przechowywania do czasu upływu terminu przedawnienia dokumentów związanych z rozliczeniem podatku od towarów i usług. Nie ma ona tego obowiązku na gruncie zryczałtowanego podatku dochodowego, ale obowiązek ten obciąża ją z mocy art. 112 ustawy o VAT w zakresie VAT.

Ponadto Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, że powoływane w skardze protokoły z kontroli, dotyczyły postępowań kontrolnych w zakresie podatku dochodowego za 2011 r. oraz VAT za październik i listopad 2011 r., a więc nie mogą stanowić dowodu w niniejszej sprawie, dotyczącej innych okresów rozliczeniowych.

2. Skarga kasacyjna.

2.1. W skardze kasacyjnej, wywiedzionej przez Skarżącą, zaskarżono wyrok Sądu pierwszej instancji w całości. Wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów:

I) postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 134, art. 135 i art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie: Dz. U. z 2017r., poz. 1389; dalej: ppsa), poprzez nieuwzględnienie skargi mimo nierozpatrzenia wszystkich podniesionych zarzutów oraz nieustosunkowanie się do tych zarzutów w uzasadnieniu wyroku, co czyni niemożliwym poddanie go kontroli instancyjnej;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.; dalej: O.p.), poprzez nieuwzględnienie skargi mimo naruszenia przez organ odwoławczy przepisów postępowania podatkowego podlegającego na nieprzeprowadzeniu rzetelnego postępowania dowodowego, przekroczeniu zasady swobodnej oceny dowodów, nierozpatrzeniu w sposób wyczerpujący zebranego materiału dowodowego, jednostronnej ocenie zebranego materiału dowodowego, nieprzeprowadzeniu wszystkich dowodów zawnioskowanych przez Skarżącą;

II) prawa materialnego, tj.:

- art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z dnia 11 grudnia 2006 r., Nr 347, s. 1, ze zm., dalej: dyrektywa 112), poprzez ich niewłaściwe zastosowanie;

- art. 108 ust. 1 ustawy o VAT;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ppsa w zw. z art. 112 ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie.

W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o jej oddalenie oraz o zasądzenie na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

2.3. W piśmie procesowym z dnia 13 czerwca 2017r. wskazano na interpretację indywidualną z dnia 17 sierpnia 2016r. wskazującą na brak obowiązku przechowywania rachunków przez Skarżącą.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

3.2. Zgodnie z art. 183 § 1 ppsa, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod uwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego, enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 ppsa.

3.3. Chybiony jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 194 § 1 O.p. Uzasadnienie tego zarzutu w zakresie wykazania naruszenia tych przepisów Ordynacji podatkowej przez Sąd pierwszej instancji sprowadza się w swej istocie do stwierdzenia, że "organ odwoławczy, a zanim WSA, pominął część zebranego w sprawie materiału dowodowego w postaci zeznań świadków powołanych przez organ oraz dokumentów załączonych do akt takich jak: zał. Nr 5 do protokołu pokontrolnego, deklaracja o przeznaczeniu środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe, co skutkowało dokonaniem oceny niepełnego materiału dowodowego i oddaleniem skargi". Zdaniem Skarżącej dowody te wskazują, że nie prowadziła ona działalności gospodarczej.

Taki sposób sformułowania zarzutu w istocie nie podważa poczynionych ustaleń przez organ odwoławczy, a zaakceptowanych przez Sąd pierwszej instancji, które oparły swe twierdzenia na zakresie, rozmiarze oraz częstotliwości dokonywanych przez Skarżącą transakcji oraz okolicznościach im towarzyszących. Z materiału dowodowego wynika bowiem, że od 2006r. Skarżąca dokonała wraz z mężem zakupu 12 lokali mieszkalnych po atrakcyjnych cenach pomimo posiadania nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym w W. przy ul. [...], z których w latach 2008-201r. sprzedała 6 lokali mieszkalnych. Działania Skarżącej polegające na wyszukiwaniu atrakcyjnych lokali mieszkalnych na licytacjach komorniczych i przetargach, dokonywanie ogłoszeń o ich sprzedaży i ich sprzedaż z zyskiem tak jak w przypadku lokalu przy ul. [...] nabytego w kwietniu 2010r. za 235.000 zł i sprzedanego we wrześniu 2010r. za 297.000 zł wskazuje na jednoznaczne działania w ramach działalności gospodarczej.

Jak trafnie zauważył, Sąd pierwszej instancji samo werbalizowanie, że Skarżąca sprzedając lokale mieszkalne nie miała zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej nie jest wystarczające, że taka sprzedaż nie nosi przymiotów tej działalności. Fakt prowadzenia takiej działalności został wywiedziony z całokształtu okoliczności sprawy. O takim charakterze nie mogą decydować ani subiektywna opinia nabywców lokalów ani też opinia biegłego do spraw szacowania nieruchomości. Nie można było tym samym zgodzić się ze Skarżącą, że istotne dla postępowania było przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego w kontekście atrakcyjności zakupionych lokali. Skoro bowiem wynikało to wprost z zestawienia cen ich zakupu oraz otrzymanych należności z tytułu odsprzedaży, bezpodstawnym, w świetle treści art. 188 O.p., było dalsze dowodzenie, czy przedmiotem nabycia były lokale atrakcyjne handlowo. Skarżąca zupełnie pomija bowiem, że większość lokali kupowała na aukcjach komorniczych, poniżej ich rynkowej wartości, co samo w sobie dawało podstawy by sądzić, iż ich odsprzedaż nastąpi z odpowiednio dużym zyskiem. W kontekście treści art. 188 O.p. organ podatkowy miał również prawo odmówić przeprowadzenia dowodu z zeznań syna Skarżącej oraz sąsiadów lokalu mieszkalnego przy ul. [...]. Fakt, że jej syn zamieszkiwał ten lokal, nie wpływał na ogólną i obiektywną ocenę całokształtu podjętej przez Skarżącą działalności. W warunkach działalności gospodarczej nie jest bowiem rzadkością, że przedsiębiorca może wykonać pewne świadczenia na cele osobiste swojej rodziny z wykorzystaniem towaru nabytego w charakterze podatnika VAT. W niniejszej sprawie nie ma natomiast podstaw do stwierdzenia, że zakup tego konkretnie lokalu odbywał się w innych warunkach, aniżeli nabycie pozostałych nieruchomości. W szczególności, że Skarżąca nie konsultowała z synem warunków jakie powinno spełniać to mieszkanie, na co słusznie zwrócono uwagę w toku postępowania.

Za całkowicie chybione, na gruncie opodatkowania VAT, należało uznać oświadczenia Skarżącej o przeznaczeniu dochodu ze sprzedaży na cele mieszkaniowe. Przeznaczenie środków ze sprzedaży na takie cele dotyczy bowiem potencjalnego zwolnienia z opodatkowania, ale podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w przypadku zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat od jej zakupu (por. art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - Dz. U. z 2010 r., Nr 51 poz. 307 ze zm.). Kwestia przeznaczenia uzyskanych środków pieniężnych na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych jest zdarzeniem obojętnym z punktu widzenia oceny, czy dana osoba sprzedając grunty działa w charakterze podatnika VAT.

W ocenie Sądu kasacyjnego, nieistotna okazała się również treść załącznika nr 5 do protokołu kontroli w kontekście przeznaczenia kupowanych lokali na cele własne bądź na najem prywatny. Pierwsza z tych kwestii, dotycząca de facto potrzeb mieszkaniowych syna Skarżącej, została już bowiem wyjaśniona na wcześniejszym etapie rozważań, z kolei najem osobom fizycznym, gdyby nawet doszedł do skutku, pozostawałby bez wpływu na kontekst dokonanych zakupów. Najem osobom fizycznym stanowi bowiem również rodzaj aktywności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Zwolnionej przedmiotowo, podobnie jak dostawa lokali zakupionych na rynku wtórnym (towarów używanych), która miała miejsce w rozpoznawanej sprawie. Potwierdza to zresztą stanowisko organów, że Skarżąca nabyła nieruchomości, nie jako osoba prywatna, lecz jako przedsiębiorca, bez względu nas to, jaki charakter miała ostatecznie przyjąć prowadzona przez niego działalność.

Prowadzenie przez podmiot działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną a nie subiektywną. W orzecznictwie NSA wydanym po wyroku TSUE w sprawie Słaby i in., C - 180/10 i C - 181/10, EU:C:2011:589 przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno (por. m.in. wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2017 r. sygn. akt I FSK 451/17, CBOSA).

Stąd też, kwalifikując rzeczone transakcje jako mieszczące się w ramach działalności gospodarczej, organy podatkowe dokonały prawidłowej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, której Sąd pierwszej instancji nie mógł zakwestionować w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa w zw. z art. 191 Op. W związku z tym, jeśli nawet przyjąć, że brak odniesienia się przez Sąd pierwszej instancji do niektórych z powyższych okoliczności można rozpatrywać w kategoriach naruszenia art. 134, art. 135 i art. 141 § 4 ppsa, to i tak nie było to naruszenie prawa w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

3.4. Wobec braku skutecznego zakwestionowania przez Skarżącą przyjętego za podstawę orzekania przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy, to należy uznać, że nie ma podstaw do uwzględnienia zarzutu błędnej wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT i art. 9 dyrektywy 112, gdyż ustalone w sprawie okoliczności świadczą, że całościowa ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego uprawniała do uznania, iż Skarżąca w zakresie sprzedaży spornej nieruchomości podejmowała działania wykraczające poza zakres zarządu majątkiem prywatnym.

3.5. Co się tyczy zarzutu naruszenia art. 108 ust. 1 ustawy o VAT to wpierw należy podkreślić, że w tym zakresie Skarżąca nie zawarła w skardze kasacyjnej stosownego zarzutu procesowego, a więc nie było podstaw do zakwestionowania stanowiska organu podatkowego, że wystawiała puste faktury VAT. Chybionym jest zatem zarzut naruszenia art. 108 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie.

Stosownie do treści art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Jak z powyższego wynika powołany wyżej przepis łączy obowiązek podatkowy z samym faktem wystawienia faktury bez względu na to, czy zdarzenie gospodarcze, które było tego podstawą miało miejsce, czy też nie. Nie można zapominać, że stanowi on implementację art. 203 dyrektywy 112. Jak to wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) postanawiając, że VAT wykazany na fakturze jest należny, art. 203 dyrektywy 112 ma na celu eliminację ryzyka uszczuplenia dochodów podatkowych, jakie może powodować prawo do odliczenia przewidziane w art. 167 i nast. dyrektywy 112. W rzeczywistości bowiem, nawet jeżeli skorzystanie z tego odliczenia jest ograniczone tylko do podatków odpowiadającym transakcji podlegającej VAT (zob. wyrok TSUE z dnia 13 grudnia 1989r., Genius Holding, C-342/87, EU:C:1989:635, pkt 13), to jednak niebezpieczeństwo utraty wpływów podatkowych nie zostaje zasadniczo w pełni usunięte, jako że adresat faktury nienależnie wykazującej VAT może ją jeszcze użyć w celu skorzystania z takiego odliczenia zgodnie z art. 178 lit. a) dyrektywy 112 (por. m.in. wyroki TSUE z dnia: 31 stycznia 2013 r., Stroj trans EOOD, C‑642/11, EU:C:2013:54, pkt 31; ŁWK – 56 EOOD, C‑643/11, EU:C:2013:55, pkt 35). Taka też sytuacja zaistniała w przedmiotowej sprawie.

3.6. Chybiony jest także zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ppsa w związku z art. 112 ustawy o VAT, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie.

W uzasadnieniu tego zarzutu w skardze kasacyjnej stwierdzono, że: "WSA umknął fakt, że skarżąca otrzymywała rachunki od osób prowadzących działalność, ale niebędących podatnikami VAT, co w konsekwencji nie podlega pod art. 112 i nie była zobowiązana do ich przechowywania zgodnie z wytycznymi art. 112 jak błędnie przyjął WSA. Powyższe stanowi o niewłaściwym zastosowaniu art. 112 ustawy o VAT w tej konkretnej sprawie."

Stanowisko powyższe jest wadliwe, gdyż pomija inne regulacje, które w zakresie przechowywania ewidencji (dokumentacji) VAT obowiązywały w przedmiotowym okresie czasu, uzupełniając normę art. 112 ustawy o VAT stanowiącą, że podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Przede wszystkim, m.in. na podstawie art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 212, poz. 1337, ze zm.; dalej: rozporządzenie MF), w którym unormowano, m.in. szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania.

W § 17 pkt 5 rozporządzenia MF stwierdzono, że za fakturę uznaje się również: rachunki, o których mowa w art. 87 i 88 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), wystawiane przez podatników nieobowiązanych do wystawiania faktur według zasad określonych w § 4, 5, 7—14, 16—20 i 22.

Jak stanowił natomiast art. 106 ust. ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15 (a zatem również zwolnieni od podatku), są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, która w przypadku podatników zwolnionych od VAT winna właśnie przybrać postać rachunku, o którym mowa w przepisach Ordynacji podatkowej.

Natomiast w § 21 ust. 1 rozporządzenia MF postanowiono, że podatnicy są obowiązani przechowywać oryginały i kopie faktur, z zatem i powyższe rachunki - do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Skarżąca była zatem jako czynny podatnik VAT zobowiązana do żądania od swoich kontrahentów wystawiania faktur w postaci rachunków, o których mowa w art. 87 i 88 O.p. i przechowywania ich zgodnie z art. 112 ustawy o VAT oraz § 21 ust. 1 rozporządzenia MF.

3.7. Z tych też względów oddalono skargę kasacyjną na podstawie art. 184 ppsa. Koszty postępowania kasacyjnego zasądzono w oparciu o art. 204 pkt 1 ppsa w zw. z art. 205 § 2 ppsa.