Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 498/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-10-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 15zzr, art. 31zo ust. 1 oraz art. 31zq ust. 1-3
journal: Dz.U. 2020 poz 1842
law: Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych  chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - t.j.
article: art. 7, art. 8 i art. 9
journal: Dz.U. 2020 poz 256
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Grzelak Sędzia NSA Dariusz Dudra (spr.) Sędzia del. WSA Grzegorz Wałejko po rozpoznaniu w dniu 7 października 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Zakładu Ubezpieczeń Społecznych od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 4 marca 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 47/21 w sprawie ze skargi M. S. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] listopada 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z 4 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 47/21 na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 134 § 2 oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2019 r., poz. 2325; dalej: p.p.s.a.) uwzględnił skargę M. S. i uchylił decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z (...) listopada 2020 r. i poprzedzającą ją decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z (...) września 2020 r. w przedmiocie zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za maj 2020 r.

Przedstawiając stan faktyczny Sąd podał, że skarżąca złożyła do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek (RDZ) na własne obowiązkowe ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz wypadkowe, dobrowolne ubezpieczenie chorobowe, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy za maj 2020 r.

ZUS decyzją z (...) września 2020 r. odmówił skarżącej prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu ww. składek za maj 2020 r., wskazując w uzasadnieniu, że w wyniku analizy konta skarżącej ustalono, że deklaracja rozliczeniowa za maj 2020 r. została sporządzona 11 sierpnia 2020 r., czyli po terminie wynikającym z art. 31zq ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.; dalej: ustawa COVID-19), dlatego też skarżącej nie przysługuje prawo do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek za wskazany okres.

Skarżąca zwróciła się do organu o ponowne rozpatrzenie sprawy podnosząc że deklarację DRA za kwiecień 2020 r. złożyła w terminie do 10 maja 2020 r. w oddziale ZUS w Ś., a za maj 2020 r. była już zwolniona z obowiązku jej złożenia ze względu na to, że prowadzi już firmę jednoosobową i nie zatrudnia pracowników.

Decyzją z (...) listopada 2020 r. organ utrzymał w mocy ww. decyzję z (...) września 2020 r. Organ wskazał, że skarżąca jako płatnik składek nie złożyła deklaracji rozliczeniowej ZUS DRA za kwiecień 2020 r. w terminie wynikającym art. 31zq ust. 1 ustawy COVID-19, tj. do 30 czerwca 2020 r. Organ dodał, że w lutym oraz w marcu 2020 r. skarżąca zgłaszała do ubezpieczeń osoby zatrudnione. Utworzone z urzędu przypisy składek za kolejne miesiące, w tym za maj 2020 r., nie odpowiadają wysokości podstawy wymiaru i kwocie należnych składek za dany miesiąc obowiązującej płatnika składek, a jako płatnik składek w latach 2019-2020 dokumenty rozliczeniowe skarżąca przesyłała drogą elektroniczną. Zatem, w ocenie organu, brak deklaracji rozliczeniowych uniemożliwił dokonania wnioskowanego przez skarżącą zwolnienia z opłacenia składek.

Uzasadniając uwzględnienie skargi Sąd podał, że o uchyleniu obu decyzji ZUS przesądziły stwierdzone uchybienia proceduralne.

W rozpoznawanej sprawie organ nie udzielił skarżącej odpowiedniej informacji, a zatem naruszył przepisy postępowania administracyjnego (art. 8 i art. 9 k.p.a.). Niezależnie od powyższego, organ stwierdzając niezłożenie w terminie do 30 czerwca 2020 r. deklaracji rozliczeniowej ZUS DRA za maj 2020 r., w ogóle nie przeprowadził rozważań na temat obowiązującego w dacie złożenia przez skarżącą wniosku (16 kwietnia 2020 r.) przepisu art. 15zzr ustawy COVID-19, dodanego ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 568 ze zm.), a skutkującego zawieszeniem biegu terminów. Zasady ogólne, takie jak zasada działania na podstawie przepisów prawa (art. 6 k.p.a.), zasada informowania stron (art. 9 k.p.a.) i zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej (art. 8 k.p.a.) mogą wymagać od organu podjęcia nawet zwiększonych działań informacyjnych, nakierowanych na to, aby zapewnić stronie realną możliwość skorzystania z przysługujących jej gwarancji procesowych.

Sąd podkreślił, że w dacie wpływu skargi do organu (19 grudnia 2020 r.) oraz w dacie udzielenia przez organ odpowiedzi na skargę, tj. 14 stycznia 2021 r., organ winien posiadać wiedzę, że 16 grudnia 2020 r. wszedł w życie przepis art. 15 zzzzzn2, dodany ustawą o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2255 ze zm.), który z założenia ma stanowić dodatkową ochronę prawną dla stron w postępowaniu administracyjnym w przypadku niedochowania przez nie określonych terminów. Nowa regulacja wymaga zatem od organu szczególnej rozwagi we wszelkich sprawach, które w normalnych okolicznościach byłyby rozpatrywane negatywnie dla strony z uwagi na przekroczenie przez nią terminu. Istotne jest również to, że ustawodawca nie zadbał o przepis przejściowy w przypadku tej regulacji, więc należy dopuścić złożenie, że terminy którym uchybiono przed wejściem w życie omawianego przepisu, ale w okresie obowiązywania stanu epidemii, mogą zostać przywrócone.

W ocenie Sądu, dopuszczając się wskazanych uchybień i zaniedbań (art. 15zzr i art. art.15 zzzzzn2 ustawy COVID-19; przywołane zasady ogólne k.p.a.), organ naruszył także zasadę prawdy obiektywnej (art. 7 k.p.a.), w świetle której w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności i z urzędu lub na wniosek strony podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli.

Zakład Ubezpieczeń Społecznych złożył skargę kasacyjną od wyroku WSA, zaskarżając to orzeczenie w całości. Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Organ zrzekł się rozpoznania sprawy na rozprawie.

Wyrokowi zarzucono naruszenie:

1. . przepisów prawa materialnego - art. 174 pkt 1 p.p.s.a., tj.:

- art. 31zo ust. 1 oraz art. 31zq ust. 1-3 COVID-19, poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji niezasadne stwierdzenie podstaw do uchylenia decyzji Zakładu pomimo braku spełnienia przez skarżącą przesłanki zwolnienia z obowiązku zapłaty składek za kwiecień 2020 r., jaką stanowiło złożenie deklaracji rozliczeniowej w terminie do 30 czerwca 2020 r.;

- art. 15zzr (w brzmieniu obowiązującym od 31 marca 2020 r. do 15 maja 2020 r.) w zw. z art. 31zq ust. 3 oraz art. 15zzzzzn2 ustawy COVID-19, innych poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie pierwszego z powołanych przepisów wskutek niezasadnego uznania, że zawieszenie biegu terminów przewidzianych przepisami prawa administracyjnego dotyczy również biegu terminu wyznaczonego tą samą ustawą, tj. terminu wynikającego z art. 31zq ust. 3 przedmiotowej ustawy, który to przepis określa warunki skorzystania przez przedsiębiorcę z możliwości uzyskania zwolnienia z obowiązku opłacania składek, jak też poprzez uznanie, że art. 15zzzzzn2 ustawy w ogóle mógłby znaleźć zastosowanie do ustalania biegu terminu z art. 31zq ust. 3 przedmiotowej ustawy i skutków jego niezachowania:

2. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 8 i art. 9 k.p.a. oraz art. 15zzzzzn2 ustawy COVID-19, poprzez niezasadne uchylenie zaskarżonej decyzji pomimo braku naruszenia przez organ powołanych przepisów postępowania. Także w szczególności braku naruszenia przepisu art. 15zzzzzn2 ustawy COVID-19, który nie obowiązywał ani w dacie wydania decyzji z (...) września 2020 r., ani przy ponownym rozpoznaniu sprawy i chwili wydania zaskarżonej decyzji z (...) listopada 2020 r. Nie sposób czynić organowi zarzutu naruszenia przepisu, który wszedł w życie po zakończeniu postępowania w sprawie, a przy tym dotyczy organu administracji publicznej, podczas gdy Zakład jest państwową osobą prawną a nie organem administracji publicznej. Dodatkowo brak było sytuacji nieznajomości prawa przez stronę skarżącą, która sama powoływała się na złożenie deklaracji za kwiecień 2020 r. w ustawowym terminie i wynikający z tego brak obowiązku złożenia deklaracji za maj 2020 r. (choć twierdzenie o złożeniu deklaracji za kwiecień 2020 r. nie było w rzeczywistości zgodne ze stanem faktycznym),

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. w związku z art. 31zo ust. 1 oraz art. 31zq ust. 1-3 ustawy COVID-19, i w związku z art. 180 § 1 i 2 k.p.a. - poprzez niezasadne uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu przy braku materialnoprawnych podstaw do dokonania zawnioskowanego zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za maj 2020 r. z uwagi na niezłożenie przez stronę deklaracji rozliczeniowej w terminie do 30 czerwca 2020 r., tj. w terminie określonym wyżej wskazanymi przepisami prawa,

- art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 31zq ust. 3 COVID-19 oraz art. 7, art. 8 i art. 9 k.p.a. - i brak oddalenia skargi pomimo jej bezzasadności, wynikającej już z tego faktu, że skarżącej były znane warunki zwolnienia z obowiązku zapłaty składek i skarżąca powoływała się (także w skardze) na złożenie deklaracji rozliczeniowej za kwiecień w ustawowym terminie, tj. w maju 2020 r. oraz wynikający z tego brak obowiązku złożenia deklaracji za maj. Jednakże Sąd całkowicie pominął te twierdzenia skarżącej i nie nadał im żadnego znaczenia w okolicznościach przedmiotowej sprawy, zarzucając jedynie organowi wadliwe działanie i brak pouczenia - mimo braku nieświadomości prawa po stronie skarżącej, a jednocześnie przy składaniu przez skarżącą nieprawdziwych twierdzeń w przedmiocie wykonania obowiązku złożenia deklaracji i okoliczności oraz sposobu jej złożenia (podczas gdy w maju 2020 r. jednostki Zakładu nie były zamknięte dla interesantów).

Skarżąca nie skorzystała z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy COVID-19 oraz zarządzenia p.o. Przewodniczącej Wydziału I Izby Gospodarczej NSA z 19 sierpnia 2021 r. Sąd w obecnym składzie podzielił stanowisko przedstawione w uzasadnieniu uchwał składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 listopada 2020 r., sygn. akt II OPS 6/19 i II OPS 1/20, zgodnie z którym powyższy przepis należy traktować jako "szczególny" w rozumieniu art. 10 i art. 90 § 1 p.p.s.a. Prawo do publicznej rozprawy nie ma charakteru absolutnego i może podlegać ograniczeniu, w tym także ze względu na treść art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, w którym jest mowa o ograniczeniach w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw, gdy jest to unormowane w ustawie oraz tylko wtedy, gdy jest to konieczne w demokratycznym państwie m. in. dla ochrony zdrowia. Nie ulega wątpliwości, że celem stosowania konstrukcji przewidzianych przepisami ustawy COVID-19 jest m. in. ochrona życia i zdrowia ludzkiego w związku z zapobieganiem i zwalczaniem zakażenia wirusem COVID-19, a w obecnym stanie faktycznym istnieją takie okoliczności, które w zarządzonym stanie pandemii, w pełni nakazują uwzględnianie rozwiązań powyższej ustawy w praktyce działania organów wymiaru sprawiedliwości.

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a

Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone (por. wyrok NSA z 6 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1536/11, LEX nr 1218336).

Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała.

Postawione przez skarżący kasacyjnie organ zarzuty należało uznać za nieusprawiedliwione.

W zarzutach tych w zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego podniesiono naruszenie art. 31zo ust. 1 oraz art. 31zq ust. 1-3 ustawy COVID-19 poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji niezasadne stwierdzenie podstaw do uchylenia decyzji Zakładu pomimo braku spełnienia przez stronę przesłanki zwolnienia z obowiązku zapłaty składek za kwiecień 2020 r., jaką stanowiło złożenie deklaracji w terminie do 30 czerwca 2020 r. Także naruszenie art. 15zrr w zw. z art. 31zq ust. 3 oraz art. 15zzzzzn2 ustawy COVID-19 poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie pierwszego z powołanych przepisów wskutek uznania, że zawieszenie biegu terminów dotyczy również terminu określonego w art. 31zq ust. 3 przedmiotowej ustawy, jak też poprzez uznanie, że art. 15zzzzzn2 ustawy w ogóle mógłby znaleźć zastosowanie do ustalania biegu terminu z art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19 i skutków jego niezachowania.

W zakresie zarzutów naruszenia przepisów o postępowaniu wskazano na naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 8 i art. 9 k.p.a. oraz art. 15zzzzzn2 ustawy COVID-19 poprzez niezasadne uchylenie zaskarżonej decyzji pomimo braku naruszenia powołanych przepisów. Także w szczególności art. 15zzzzzn2 ustawy COVID-19, który to przepis nie obowiązywał w dacie wydania zaskarżonej decyzji ani przy ponownym rozpoznania sprawy. Dodatkowo podniesiono, że nie wystąpiła sytuacja nieznajomości prawa przez stronę skarżącą. Także naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z 31zo ust. 1 oraz art. 31zq ust. 1-3 ustawy COVID-19 w zw. z art. 180 § 1 i § 2 k.p.a. z uwagi na brak materialnoprawnych przesłanek do dokonania zwolnienia za maj 2020 r. ze względu na brak złożenia deklaracji do 30 czerwca 2020 r. Nadto wskazano na naruszenie art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19 oraz art. 7, art. 8 i art. 9 k.p.a. poprzez nieuwzględnienie faktu, że skarżącej były znane warunki zwolnienia, powoływała się bowiem na złożenie deklaracji za kwiecień 2020 r. i brak obowiązku złożenia deklaracji za maj 2020 r.

Z zarzutami tymi w okolicznościach faktycznych sprawy zgodzić się nie można.

Wobec postawionych zarzutów zauważyć przede wszystkim należy ogólne regulacje Kodeksu postępowania administracyjnego. W myśl art. 1 k.p.a. Kodeks postępowania administracyjnego normuje: postępowanie przed organami administracji publicznej w należących do właściwości tych organów sprawach indywidualnych rozstrzyganych w drodze decyzji administracyjnych albo załatwianych milcząco (pkt 1); postępowanie przed innymi organami państwowymi oraz przed innymi podmiotami, gdy są one powołane z mocy prawa lub na podstawie porozumień do załatwiania spraw określonych w pkt 1 (pkt 2).

Zgodnie zaś z art. 3 k.p.a., który reguluje wyłączenia spod mocy obowiązującej Kodeksu przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do: postępowania w sprawach karnych skarbowych (§ 1 pkt 1); spraw uregulowanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325, 1423, 2122, 2123 i 2320 oraz z 2021 r. poz. 72, dalej: o.p.), z wyjątkiem przepisów działów IV, V i VIII (§ 1 pkt 2). Przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się również do postępowania w sprawach należących do właściwości polskich przedstawicielstw dyplomatycznych i urzędów konsularnych, o ile przepisy szczególne nie stanowią inaczej (§ 2 pkt 4). Przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się także do postępowania w sprawach wynikających z: nadrzędności i podległości organizacyjnej w stosunkach między organami państwowymi i innymi państwowymi jednostkami organizacyjnymi (§ 3 pkt 1), podległości służbowej pracowników organów i jednostek organizacyjnych wymienionych w pkt 1, o ile przepisy szczególne nie stanowią inaczej (§ 3 pkt 2).

Niewątpliwie, w ocenie NSA, z powyższych regulacji wynika, że do postępowania przed Zakładem (państwową osobą prawną) w sprawach indywidualnych rozstrzyganych w drodze decyzji administracyjnych znajdują zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Sprawy te objęte bowiem zostały treścią art. 1 k.p.a. i nie zostały wyłączone na mocy art. 3 k.p.a.

Dalej zauważyć należy, że zgodnie z art. 180 k.p.a., przepisem regulującym wprost stosowanie przepisów k.p.a. w sprawach z zakresu ubezpieczeń społecznych - w sprawach z zakresu ubezpieczeń społecznych stosuje się przepisy kodeksu, chyba że przepisy dotyczące ubezpieczeń ustalają odmienne zasady postępowania w tych sprawach (§ 1). Przez sprawy z zakresu ubezpieczeń społecznych rozumie się sprawy wynikające z przepisów o ubezpieczeniach społecznych, o zaopatrzeniach emerytalnych i rentowych, o funduszu alimentacyjnym, a także sprawy wynikające z przepisów o innych świadczeniach wypłacanych z funduszów przeznaczonych na ubezpieczenia społeczne (§ 2). Dodać do powyższego jeszcze należy, że w art. 123 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych prawodawca wskazał, że w sprawach uregulowanych ustawą stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Nie powinno też budzić wątpliwości to, że sprawami z zakresu ubezpieczeń społecznych są sprawy zwolnień z opłacania należności z tytułu składek uregulowane w ustawie COVID-19. Wynikają one bowiem ze stosunku publicznoprawnego, stosunku na mocy którego płatnik zobowiązany jest do uiszczania należności z tytułu składek. Ustawodawca w przepisach ww. ustawy przewidział zaś instytucję zwolnienia z opłacania tych składek. Nie ma znaczenia to, że przedmiotowe zwolnienie zostało umieszczone poza przepisami ściśle normującymi ubezpieczenia społeczne, gdyż są to regulacje z tej materii, a ustawodawca ma prawo zawrzeć je także w przepisach normujących inne dziedziny prawa.

Dalej zauważyć należy, że zgodnie z art. 31zq ust. 7 ustawy COVID-19 odmowa zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo, następuje w drodze decyzji. Z ust. 8 wynika zaś, że od decyzji o odmowie zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o której mowa w ust. 7, płatnikowi składek przysługuje prawo do wniesienia wniosku do Prezesa Zakładu o ponowne rozpatrzenie sprawy, na zasadach dotyczących decyzji wydanej w pierwszej instancji przez ministra. Do wniosku stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego dotyczące odwołań od decyzji oraz ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Z przytoczonych przepisów wynika jednoznacznie zarówno z ust. 7, jak i z ust. 8 ustawy COVID-19, że odmowa zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek następuje w drodze decyzji. W ocenie NSA nie ma żadnych podstaw prawnych do twierdzenia, że decyzja, o której mowa w art. 31zq ust. 7 ustawy COVID-19 nie jest decyzją administracyjną w rozumieniu art. 104 k.p.a. Potwierdzeniem tego poglądu jest dalsza treść ust. 8 omawianego artykułu, z której wynika, że środkiem zaskarżenia takiej decyzji jest wniosek do Prezesa Zakładu o ponowne rozpatrzenie sprawy, na zasadach dotyczących decyzji wydanej w pierwszej instancji przez ministra. Do tego wniosku stosuje się w sposób odpowiedni przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego dotyczące odwołań od decyzji. Normatywna treść ust. 8 została ustanowiona z tego względu, że zasadą jest, że odwołanie od decyzji Zakładu składa się do sądu powszechnego. Aby zatem ustalić, że w drugiej instancji będzie właściwy Prezes Zakładu należało to wprost w przepisach uregulować, co też prawodawca uczynił właśnie w ust. 8 ustawy COVID-19.

Wskazać dalej należy, że decyzja o odmowie zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek rozstrzyga indywidualną sprawę w przedmiocie prawa wnioskującego podmiotu do uzyskania przywileju w postaci zwolnienia z opłacania składek. Jest to zatem władcze rozstrzygniecie organu w przedmiocie praw zobowiązanego z tytułu należności składkowych. Wydanie takiego władczego indywidualnego rozstrzygnięcia o prawach strony stanowi niewątpliwie decyzję administracyjną, o której mowa w art. 104 k.p.a. Ten indywidualny akt określa bowiem sytuację prawną jednostki.

Przepisy materialnego prawa administracyjnego określają sytuację prawną jednostki posługując się dwiema podstawowymi metodami: - po pierwsze, przepis prawa określa prawa lub obowiązki jednostki bezpośrednio je kształtując, co wyłącza dopuszczalność ich konkretyzacji w formie decyzji administracyjnej, - po drugie, dla określenia praw i obowiązków konieczna jest autorytatywna konkretyzacja właściwego organu administracji publicznej. Jeżeli przepis prawa nie wprowadza innej formy czynności prawnej organu administracji publicznej, konkretyzacji tej organ dokonuje w formie decyzji administracyjnej (por. wyrok NSA z 5 stycznia 2007 r., sygn. akt I OSK 568/06, LEX nr 290659).

Zgodnie z art. 31zo ust. 1 ustawy COVID-19, na wniosek płatnika składek zwalnia się z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, należne za okres od 1 marca 2020 r. do 31 maja 2020 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres (...).

W myśl zaś art. 31zq ust. 1-3 ustawy COVID-19:

- za marzec, kwiecień i maj 2020 r. (...) płatnik składek zobowiązany jest przesyłać deklaracje rozliczeniowe lub imienne raporty miesięczne na zasadach i terminach określonych w przepisach ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, chyba że zgodnie z tymi przepisami zwolniony jest z obowiązku ich składania (ust. 1);

- Zakład Ubezpieczeń Społecznych zwalnia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo, w terminie nie dłuższym niż 30 dni od dnia przesłania deklaracji rozliczeniowej lub imiennych raportów miesięcznych należnych za ostatni miesiąc wskazany we wniosku o zwolnienie z opłacania składek, a w przypadku gdy płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania - w terminie nie dłuższym niż 30 dni od terminu, w którym powinna być opłacona składka za ostatni miesiąc wskazany we wniosku o zwolnienie z opłacania składek (ust. 2);

- warunkiem zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo, jest przesłanie deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych należnych za marzec, kwiecień i maj 2020 r. nie później niż do dnia 30 czerwca 2020 r. (...) chyba że płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania (ust. 3).

NSA w pełni aprobuje stanowisko WSA, że w sprawie doszło do naruszenia art. 9 k.p.a., którym to przepisem prawodawca nałożył na organy administracji publicznej obowiązek należytego i wyczerpującego informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków będących przedmiotem postępowania administracyjnego; a także czuwania nad tym, aby strony i inne osoby uczestniczące w postępowaniu nie poniosły szkody z powodu nieznajomości prawa, a to poprzez udzielanie im niezbędnych wyjaśnień i wskazówek.

Obowiązek udzielania informacji stronie obejmuje cały tok postępowania od wszczęcia do jego zakończenia decyzją. Zakres przedmiotowy udzielania informacji stronie obejmuje zarówno informowanie o przepisach prawa materialnego jak i przepisach prawa procesowego (por. wyrok NSA z 15 grudnia 2020 r., sygn. akt I OSK 1686/20, LEX nr 3119215). W toku postępowania organ administracji publicznej z urzędu udziela stronom i innym uczestnikom postępowania informacji, niezbędnych wyjaśnień i wskazówek. Natomiast oczekiwanie organu na odnośne wnioski stron i nieudzielenie takich informacji, wyjaśnień i wskazówek z powodu braku wniosku, narusza przepis art. 9 k.p.a., co należy traktować jako wystarczającą (samodzielną) przesłankę do uchylenia decyzji, nawet gdy jest ona zgodna z prawem materialnym (por. wyrok NSA z 24 stycznia 2019 r., sygn. akt II OSK 790/18, LEX nr 2677975). Przepis art. 9 k.p.a., statuujący zasadę udzielania stronom informacji faktycznej i prawnej, nakłada na organ administracji państwowej obowiązek informowania strony, i to niezależnie od tego czy jest ona osobą fizyczną czy prawną, o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków, będących przedmiotem postępowania. Obowiązek ten obciąża organ z urzędu, a jego bierność stanowi naruszenie prawa, bez względu na to w jakiej fazie postępowania miało miejsce. Gdyby niespełnienie tego obowiązku mogło mieć wpływ na wynik sprawy, co dotyczy zwłaszcza stron działających bez pomocy profesjonalnego pełnomocnika, wówczas stanowi to wystarczającą podstawę do uchylenia aktu podjętego w takich warunkach (por. wyrok NSA z 9 listopada 2006 r., sygn. akt I OSK 6/06, LEX nr 293175). W przypadku złożenia podania, z którego wynika, że jego autor pozostaje w błędnym przeświadczeniu o tym, że spółka cywilna posiada zdolność administracyjnoprawną, organ administracji powinien podjąć wszelkie czynności, w tym polegające na stosownych wyjaśnieniach i pouczeniach, aby sprawa została załatwiona zgodnie z interesem wnoszącego podanie. Tego rodzaju obowiązki ciążą przy tym na organie administracji niezależnie od tego, czy wnoszący podanie jest przedsiębiorcą. Przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego nie różnicują bowiem zastosowania powołanych przepisów przy pomocy takiego kryterium (por. wyrok NSA z 18 października 2017 r., sygn. akt II OSK 2592/16, LEX nr 2442322). Wynikającego z art. 9 k.p.a. obowiązku informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych nie można rozumieć zbyt szeroko. Organ obowiązany jest informować stronę w zakresie prawa administracyjnego materialnego i procesowego, nie można jednak oczekiwać, że organ będzie doradcą prawym strony z innych dziedzin prawa, spadkowego, czy cywilnego, gdyż to naruszałoby zasadę bezstronności i obiektywizmu (por. wyrok NSA z 17 czerwca 2011 r., sygn. akt II OSK 1102/10, LEX).

Warto też zwrócić uwagę na orzecznictwo NSA zapadłe na gruncie art. 121 § 1 o.p., przepisu stanowiącego odpowiednik na gruncie systemu prawa podatkowego art. 9 k.p.a.

Całość regulacji wynikającej z art. 121 § 1 i 2 o.p. należy rozumieć w ten sposób, że zasada informowania, w kontekście zasady zaufania do organów podatkowych, obliguje organy podatkowe do wyjaśnienia i uwzględnienia okoliczności korzystnych dla strony, w tym do skorzystania z możliwości uruchomienia trybu nadzwyczajnego, jeżeli strona spełnia nie tylko warunki formalne, ale także warunki materialnoprawne. Jeżeli organ nie wypełnił swoich obowiązków wynikających z art. 121 o.p., to nie może w konsekwencji z tego faktu wywodzić negatywnych skutków dla strony (por. wyroki NSA: z 7 marca 2019 r. sygn. akt II FSK 3460/18, LEX nr 2653622; z 8 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 2672/17, LEX nr 2527667; z 6 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 541/16, LEX nr 2469160). Zasada informowania, w kontekście zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 i 2 o.p.), obliguje te organy do wyjaśnienia i uwzględnienia okoliczności korzystnych dla strony, w tym skorzystania z ulgi podatkowej, jeżeli strona spełnia warunki materialnoprawne (por. wyrok NSA z 19 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2166/12, ONSAiWSA 2015/6/110). W sytuacji, gdy z akt postępowania podatkowego w zakresie podatku od spadków i darowizn wynikało, że w skład masy spadkowej wchodziło gospodarstwo rolne, to organ podatkowy w ramach obowiązku wynikającego z art. 121 § 1 i § 2 o.p. powinien poinformować strony o możliwości skorzystania z ulgi podatkowej przewidzianej w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r., o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2009 r., Nr 93 poz. 768 z późn. zm.). Takie działalnie należałoby potraktować jako realizację zarówno zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, jak również i zasady udzielania przez organ podatkowy stronom niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego (por. wyrok NSA z 15 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2140/10, LEX nr 1244161).

Zasadnie, w ocenie NSA, Sąd I instancji wyeliminował z obrotu prawnego zaskarżoną decyzję oraz decyzją ją poprzedzającą. Wskazać należy, że w następstwie złożenia przez skarżącą wniosku z 16 kwietnia 2020 r. doszło do wszczęcia postępowania administracyjnego, w którym, kierując się ww. zasadami, organ powinien był - w rozsądnym terminie - udzielić skarżącej należytego i wyczerpującego wyjaśnienia m.in. o okolicznościach prawnych, które mogły mieć wpływ na ustalenie jej praw i obowiązków, a więc konkretnie wskazać, jakich dokumentów brakuje, aby wniosek mógł zostać pozytywnie rozpatrzony. Od momentu złożenia wniosku przez skarżącą (16 kwietnia) do upływu terminu na złożenie wymaganych dokumentów (30 czerwca) minęło dwa i pół miesiąca. Pomimo upływu tak długiego czasu, organ nie udzielił skarżącej przed 30 czerwca 2020 r. wyjaśnień co do warunków pozytywnego załatwienia jej wniosku, tj. złożenia brakujących dokumentów rozliczeniowych (deklaracje), po czym wydał decyzję odmowną. Udzielenie stosownych informacji było także uzasadnione w sytuacji, gdy strona miała pewną wiedzę na temat przepisów regulujących zwolnienie, jednak jej postępowanie nie pozwalało na uznanie, że warunki do ulgi spełniła.

Niewątpliwie zatem w świetle powyższego stwierdzić należy, że na organie spoczywał obowiązek poinformowania strony postępowania o obowiązku złożenia deklaracji w terminie do 30 czerwca 2020 r., gdyż złożenie tej deklaracji jako warunek materialnoprawny stanowiło nieodzowną przesłankę do uzyskania zwolnienia w opłacaniu należności z tytułu składek.

Podzielić też należy stanowisko Sądu I instancji co do naruszającego prawo braku rozważań na tle obowiązującego w dacie złożenia przez skarżącą wniosku (16 kwietnia 2020 r.) art. 15zzr ustawy COVID-19. Z powołanego przepisu wynika bowiem, że w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów: od zachowania których jest uzależnione udzielenie ochrony prawnej przed sądem lub organem (pkt 1), do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki (pkt 2), przedawnienia (pkt 3), których niezachowanie powoduje wygaśnięcie lub zmianę praw rzeczowych oraz roszczeń i wierzytelności, a także popadnięcie w opóźnienie (pkt 4), zawitych, z niezachowaniem których ustawa wiąże ujemne skutki dla strony (pkt 5), do dokonania przez podmioty lub jednostki organizacyjne podlegające wpisowi do właściwego rejestru czynności, które powodują obowiązek zgłoszenia do tego rejestru, a także terminów na wykonanie przez te podmioty obowiązków wynikających z przepisów o ich ustroju (pkt 6) - nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres. Natomiast z art. 15zrr ust. 5 ustawy COVID-19 czynności dokonane w celu wykonania uprawnienia lub obowiązku w okresie wstrzymania rozpoczęcia albo zawieszenia biegu terminów, o których mowa w ust. 1, są skuteczne.

Analiza treści art. 15zzr ust. 1 ustawy COVID, a w szczególności wszystkich przypadków zawieszenia biegu terminów, wskazanych w pkt 1-2 i pkt 4-6, prowadzi do wniosku, że zawieszenia te zostały wprowadzone z myślą o zabezpieczeniu interesów stron, a więc na ich korzyść. Zatem celem tych regulacji jest ochrona podmiotów wchodzących w relacje z organami, w relacje o charakterze publicznoprawnym, w tym relacje materialnoprawne w zakresie terminów z tych stosunków wynikających. Skoro zatem ze względu na epidemię ochrona zdrowia obywateli jest priorytetem i w tym celu wprowadzane są różnego rodzaju ograniczenia i obostrzenia, a celem prawodawcy było ustanowienie regulacji zapewniających skuteczną ochronę, to nie można tych przepisów interpretować w sposób zawężający. Winny one zatem znaleźć zastosowanie w zakresie terminów prawa materialnego, w tym terminów do składania deklaracji rozliczających należności z tytułu składek.

Oczywiście Zakład w dacie podejmowania w sprawie zaskarżonej decyzji nie mógł naruszyć art. 15zzzzzn2 ustawy COVID-19, gdyż przepis ten w tym czasie nie obowiązywał. Jednak pewne stwierdzenia Sądu I instancji wyrażone na tle tego unormowania zasługują na aprobatę.

Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 15zzzzzn2 "W przypadku stwierdzenia uchybienia przez stronę w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów: od zachowania których jest uzależnione udzielenie ochrony prawnej przed organem administracji publicznej (pkt 1), do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki (pkt 2), przedawnienia (pkt 3), których niezachowanie powoduje wygaśnięcie lub zmianę praw rzeczowych oraz roszczeń i wierzytelności, a także popadnięcie w opóźnienie (pkt 4), zawitych, z niezachowaniem których ustawa wiąże ujemne skutki dla strony (pkt 5), do dokonania przez podmioty lub jednostki organizacyjne podlegające wpisowi do właściwego rejestru czynności, które powodują obowiązek zgłoszenia do tego rejestru, a także terminów na wykonanie przez te podmioty obowiązków wynikających z przepisów o ich ustroju (pkt 6) - organ administracji publicznej zawiadamia stronę o uchybieniu terminu. W zawiadomieniu, o którym mowa w ust. 1, organ administracji publicznej wyznacza stronie termin 30 dni na złożenie wniosku o przywrócenie terminu (ust. 2).".

Słusznie Sąd I instancji stwierdził w tym zakresie, że ta nowa regulacja wymaga zatem od organu szczególnej rozwagi we wszelkich sprawach, które w normalnych okolicznościach byłyby rozpatrywane negatywnie dla strony z uwagi na przekroczenie przez nią terminu. Istotne jest również to, że ustawodawca nie zadbał o przepis przejściowy w przypadku tej regulacji, więc należy dopuścić złożenie, że terminy którym uchybiono przed wejściem w życie omawianego przepisu, ale w okresie obowiązywania stanu epidemii, mogą zostać przywrócone.

W świetle przedstawionych rozważań co do zasady zarzuty skargi kasacyjnej należało uznać za nieusprawiedliwione.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a.