Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 971/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14b par 3,
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia WSA (del.) Cezary Koziński (sprawozdawca), Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 13 kwietnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 8 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1672/15 w sprawie ze skargi L. K. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 3 lipca 2015 r. nr IBPB-2-2/4511-8/15/MW w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz L.K. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

II FSK 971/16

UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 8 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1672/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił interpretację indywidulaną Ministra Finansów wydaną dla L. K. (dalej: skarżący, wnioskodawca) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W wyroku tym Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny sprawy:

Skarżący złożył wniosek do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia akcji, w tym w celu umorzenia.

We wniosku skarżący wskazał, że jest wspólnikiem spółki handlowej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i w przyszłości może nabyć od spółki posiadane przez nią akcje spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce. Wnioskodawca planuje zawrzeć ze spółką umowę pożyczki, w ramach której spółka zobowiąże się przenieść na własność wnioskodawcy określoną ilość pieniędzy (zobowiąże się udzielić pożyczki), a wnioskodawca zobowiąże się zwrócić tę samą ilość pieniędzy (zobowiąże się zwrócić pożyczkę). W wyniku zawarcia umowy pożyczki wnioskodawca będzie miał wierzytelność wobec spółki o przekazanie środków pieniężnych, natomiast w wyniku zawarcia umowy sprzedaży akcji spółka będzie miała wierzytelność wobec wnioskodawcy o zapłatę ceny za akcje. W związku z powyższym faktem wnioskodawca oraz spółka mogą się umówić, że w ramach rozliczenia nastąpi potrącenie wzajemnych wierzytelności wynikających z transakcji sprzedaży akcji oraz umowy pożyczki. Należności spółki z tytułu sprzedaży akcji zostaną potrącone z zobowiązaniem do przekazania wnioskodawcy środków pieniężnych z tytułu pożyczki. Nie dojdzie zatem do faktycznego przepływu środków pieniężnych z tytułu zapłaty ceny zakupu akcji, choć cena sprzedaży zostanie faktycznie uregulowana (w związku ze wskazanym wyżej potrąceniem). W konsekwencji, po stronie wnioskodawcy wystąpi zobowiązanie z tytułu udzielonej przez spółkę pożyczki. W przyszłości wnioskodawca może zbyć odpłatnie akcje na rzecz podmiotu trzeciego lub do spółki kapitałowej w celu umorzenia. Akcje mogą też zostać umorzone w trybie umorzenia automatycznego bądź przymusowego.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym skarżący zadał pytanie - jak ustalić koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji, biorąc pod uwagę fakt, że cena nabycia akcji została uregulowana poprzez potrącenie zobowiązania z tytułu zapłaty z inną wierzytelnością?

Wnioskodawca uznał, że kosztem uzyskania przychodu w momencie odpłatnego zbycia akcji będzie cena zakupu akcji wynikająca z umowy sprzedaży, bez względu na to czy zostanie zapłacona w formie przekazania spółce środków pieniężnych, czy poprzez potrącenie zobowiązania do zapłaty ceny akcji z wierzytelnością przysługującą wnioskodawcy wobec spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając z upoważnienia Ministra Finansów, w interpretacji indywidualnej z 3 lipca 2015 r. uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy.

W uzasadnieniu interpretacji stwierdził, że opodatkowaniu z tytułu odpłatnego zbycia akcji podlega dochód. Ustawodawca zezwala, aby koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia, między innymi akcji, pomniejszały przychód do opodatkowania, jednocześnie uzależniając ich wysokość od sposobu nabycia zbywanych akcji. Tym samym, przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia akcji istotny jest sposób nabycia zbywanych akcji. Ustala się je odpowiednio na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem organu w omawianej sprawie zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Organ wydający interpretacje wskazał dalej, iż użyte przez ustawodawcę określenie "wydatków na nabycie" oznacza wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie akcji, tj. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie akcji nie byłoby możliwe. Tego rodzaju wydatki zalicza się do kosztów uzyskania przychodów, lecz dopiero z chwilą odpłatnego zbycia akcji. Zasadę tę stosuje się również przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia akcji w celu ich umorzenia.

Podsumowując Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w przypadku odpłatnego zbycia akcji, w tym w celu umorzenia, dochodem wnioskodawcy będzie nadwyżka przychodu otrzymanego z tytułu odpłatnego zbycia nad kosztami uzyskania przychodów ustalonymi zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do kosztów uzyskania przychodów wnioskodawca będzie mógł zaliczyć wydatki poniesione na nabycie akcji, to jest cenę określoną w umowie sprzedaży, która zostanie potrącona z udzielonej wnioskodawcy pożyczki.

W końcowej części uzasadnienia interpretacji organ wyjaśnił, iż potwierdzenie prawidłowości stanowiska wnioskodawcy oparte jest na przedstawionym przez niego zdarzeniu przyszłym oraz założeniu, że nie będą miały miejsca w przyszłości takie działania, w wyniku których dojdzie do tzw. konfuzji. Wskazał, że konfuzja nie jest instytucją uregulowaną w przepisach prawa, nie stanowi także odrębnej, samoistnej czynności prawnej. Jest to pojęcie wypracowane w doktrynie prawa cywilnego i oznacza pewną sytuację faktyczną, w której – w wyniku dokonania odrębnej czynności prawnej bądź wystąpienia zdarzenia prawnego – nastąpi wygaśnięcie zobowiązania z mocy prawa bez zaspokojenia wierzyciela na skutek zjednoczenia długu i wierzytelności w jednej osobie. W ocenie organu wydającego interpretację, z konfuzją mamy do czynienia w przypadku, gdy na skutek dokonanej czynności prawnej lub zaistnienia zdarzenia prawnego ten sam podmiot staje się uprawnionym do żądania spełnienia określonego świadczenia i równocześnie podmiotem zobowiązanym do tego świadczenia. Wystąpienie konfuzji oraz jej skutki prawne uzależnione jest od rodzaju i prawnej skuteczności (ważności) dokonanej czynności prawnej, w wyniku której miałoby dojść do połączenia w jednej osobie praw wierzyciela i obowiązków dłużnika. Zatem skutki podatkowe "konfuzji" należy zawsze oceniać przez pryzmat i z uwzględnieniem charakteru czynności prawnej (bądź zdarzenia prawnego), której skutkiem jest połączenie w jednej osobie długu i wierzytelności. Gdyby doszło do wygaśnięcia zobowiązania wnioskodawcy wobec spółki do zwrotu pożyczki, to okazałoby się, że wnioskodawca nie poniósłby żadnego wydatku na nabycie akcji, a jedynie opracował mechanizm, którego realizacja pozwolić miała na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów sum, o które jego majątek miał nigdy nie zostać uszczuplony, a koszty widniały jedynie w umowach.

L.K., po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, wniósł skargę na powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zarzucając naruszenie:

- art. 14b § 1-3 w zw. z art. 14c § 1 oraz § 2 oraz w zw. z art. 14 k § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez wyjście przez organ podatkowy poza granice przedstawionego zdarzenia przyszłego, w wyniku czego dokonano oceny zdarzenia, które nie było przedmiotem wniosku o interpretację;

- art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez niezastosowanie tego przepisu i wydanie przez organ podatkowy zaskarżonej interpretacji nie na podstawie przepisów prawa;

- art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie przez organ podatkowy postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych;

- art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a, art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 38, art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że w sytuacji odpłatnego zbycia przez skarżącego akcji spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji będzie cena wynikająca z umowy sprzedaży niezależnie od tego, że uregulowanie ceny nastąpi na drodze potrącenia a nie zapłaty w gotówce, pod warunkiem jednak, że w przyszłości nie będą miały miejsca takie działania, w wyniku których doszłoby do konfuzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uznał skargę za uzasadnioną i na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a.", uchylił zaskarżoną interpretację.

W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji przyznał rację skarżącemu, że wydana interpretacja wychodzi poza granice przedstawionego zdarzenia przyszłego, w wyniku czego dokonano oceny zdarzenia, które nie było przedmiotem wniosku o interpretację. Organ bowiem w uzasadnieniu wydanej interpretacji wyraził wprawdzie zdanie, że kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji, w tym w celu umorzenia, będzie cena nabycia akcji wynikająca z umowy sprzedaży, niezależnie od tego, że uregulowanie ceny nastąpi w drodze potrącenia, a nie zapłaty w gotówce, to jednak zastrzegł dalej, że prawidłowość tego stanowiska (będącego jednocześnie stanowiskiem podatnika wyrażonym we wniosku o wydanie interpretacji) oparta jest na założeniu, że nie będą miały miejsca w przyszłości takie działania, w wyniku których dojdzie do tzw. konfuzji. Przy czym w dalszej części uzasadnienia omówił powyższe zagadnienie i kwestię wpływu tej instytucji na sposób ustalania kosztów uzyskania przychodów.

W ocenie WSA w Krakowie, w sytuacji gdy organ uznał, że przedstawione przez wnioskodawcę zdarzenie przyszłe nie zostało opisane w sposób całościowy i nie zawiera wszystkich elementów istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy, bowiem organ dostrzegał konieczność tej oceny w kontekście zaistnienia, bądź nie, ewentualnej konfuzji, powinien w trybie art. 169 Ordynacji podatkowej zażądać od wnioskodawcy uszczegółowienia opisu w tym zakresie, w celu dokonania jego prawidłowej kwalifikacji. W żadnym razie nie był jednak uprawniony do samodzielnego formułowania wniosków zmierzających do oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego w tym kontekście, ponieważ wnioskodawca ani nie pytał o skutki konfuzji, ani nie nawiązywał w żadnym miejscu do przedmiotowej instytucji w swoim wniosku.

Sąd pierwszej instancji potwierdził także zarzut skarżącego, że czyniąc powyższe zastrzeżenie organ nadał interpretacji cechę warunkowości, gdyż uzależnił prawidłowość stanowiska wnioskodawcy od niezaistnienia w przyszłości określonych zdarzeń. Organ z jednej strony uznał prawidłowość stanowiska skarżącego, ale jednocześnie uzależnił tę prawidłowość od niewystąpienia zdarzenia przyszłego, które nie było przedmiotem wniosku.

W ocenie Sądu pierwszej instancji, wydanie "interpretacji warunkowej", nie zawierającej jednoznacznej oceny prawidłowości działań podatnika, nie tylko nie wypełnia standardów budowy uzasadnienia z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, ale także nie spełnia podstawowej funkcji indywidualnej interpretacji, czyli nie chroni podatnika.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Sąd pierwszej instancji zalecił, aby organ wydający interpretację odniósł się ściśle do stanowiska podatnika w ramach opisanego przez niego zdarzenia przyszłego. Ewentualnie, przy zaistnieniu wątpliwości co do całościowego ujęcia tego zdarzenia, organ winien przed wydaniem interpretacji wezwać wnioskodawcę do uzupełnienia zdarzenia przyszłego z punktu widzenia wszystkich elementów koniecznych dla oceny stanowiska wnioskodawcy.

W skardze kasacyjnej pełnomocnik Ministra Finansów wniósł o uchylenie w całości ww. wyroku i oddalenie skargi, ewentualne przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie oraz wniósł o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Powołując przepisy art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzucono wyrokowi naruszenie:

- art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a, art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 38, art. 24 ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, gdyż pomimo dokonania przez Organ prawidłowej interpretacji przedmiotowych przepisów i potwierdzenia w niej prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy, że w sytuacji odpłatnego zbycia przez skarżącego akcji spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji będzie cena wynikająca z umowy sprzedaży niezależnie od tego, że uregulowanie ceny nastąpi na drodze potrącenia a nie zapłaty w gotówce; Sąd błędnie przyjął ją za nieprawidłową i wydaną pod warunkiem. Zdaniem organu wydającego interpretację, gdyby WSA w Krakowie właściwie zastosował w/w przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skarga jako bezzasadna podlegałaby oddaleniu;

- art. 146 § 1 p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 14 c § 1 i § 2 i art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.), poprzez uwzględnienie skargi strony skarżącej, uchylenie zaskarżonej interpretacji i w konsekwencji bezpodstawne przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji, iż w wydanej przez organ interpretacji naruszono art. 14b § 1-3, art. 14c § 1 i § 2, art. 14k § 1 i art. 120 w zw. z art. 14h jak i art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej o charakterze warunkowym, niejednoznacznej i nieprecyzyjnej, z naruszeniem granic przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Organ stoi na stanowisku, że zawarcie zastrzeżenia na końcu interpretacji, już po ocenie stanowiska skarżącego jako prawidłowego, nie stanowi uzupełnienia zdarzenia przyszłego o kwestie związane z kontuzją, bo zagadnienie takie nie było omawiane w treści interpretacji, a odniesiono się do niego jedynie w charakterze informacyjnym. Zdaniem organu wydającego interpretację, gdyby WSA w Krakowie nie uznał, że zaskarżona interpretacja wydana została z naruszeniem przepisów proceduralnych, skarga jako bezzasadna podlegałaby oddaleniu.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik skarżącego wniósł o jej oddalenie i zasadzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna wobec braku usprawiedliwionych podstaw podlega oddaleniu.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Kontroluje zatem zgodność zaskarżonego orzeczenia z prawem materialnym i procesowym w granicach skargi kasacyjnej i nie jest uprawniony do badania ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia wykraczającej poza ramy wyznaczone zarzutami skargi kasacyjnej. Oznacza to związanie zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej. A zatem zakres rozpoznania sprawy wyznacza strona wnosząca skargę kasacyjną przez przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie.

Skarżący podniósł zarzuty oparte na obu podstawach kasacyjnych, o których mowa w art. 174 p.p.s.a.

Obrazy przepisów prawa materialnego upatruje w naruszeniu przez Sąd pierwszej instancji przepisów art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a, art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 38, art. 24 ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie. Jednakże Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w niniejszej sprawie WSA w Krakowie w ogóle nie analizował przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na które wskazuje w skardze kasacyjnej pełnomocnik Ministra Finansów. W związku z tym nie mogło dojść do ich naruszenia przez niewłaściwe zastosowanie.

Podkreślić należy, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił interpretacje z dnia 3 lipca 2015 r. z powodu naruszenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach przepisu art. 14c Ordynacji podatkowej, gdyż uznał, że została ona wydana z przekroczeniem granic przedstawionego zdarzenia przyszłego, w wyniku czego dokonano oceny zdarzenia, które nie było przedmiotem wniosku o interpretację.

Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził ten argument Sądu pierwszej instancji.

Wskazać należy, iż na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej (dalej: "O.p.") składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Stanowisko własne wnioskodawcy, o którym mowa w art. 14b § 3 O.p., stanowi prawną kwalifikację przedstawionego zdarzenia przyszłego, w którego obszarze winno się toczyć postępowanie o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej. Tworzą je przepisy prawa, w oparciu o które wnioskodawca kwalifikuje podatkowo znaczącą sytuację, budzącą w nim wątpliwości co do uzasadnionego zakresu oraz sposobu zastosowania prawa podatkowego i w tym kontekście wymagającą zbadania w postępowaniu interpretacyjnym, aby potwierdzić, albo zweryfikować trafność kwalifikacji prawnej proponowanej przez stronę. Zapytanie interpretacyjne wnioskodawcy stanowi więc w istocie pytanie o zasadność możliwości subsumcji stanu faktycznego (zaistniałego lub przyszłego) interpretacji pod wskazane w stanowisku wnioskodawcy przepisy prawa. Dlatego też opisany stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) determinuje zakres przedmiotowy sprawy o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. Podatkowe organy interpretacyjne oceniają bowiem możliwość zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do konkretnego, przedstawionego przez wnioskodawcę zdarzenia i w relacji do tego obszaru dokonują także wykładni przepisów prawa, rozważając ich potencjalną subsumcję.

Wskazać także należy, iż to w interesie wnioskodawcy jest przedstawienie wyczerpującego i dokładnego opisu zaistniałych lub przyszłych zdarzeń, w sposób który je właściwie konkretyzuje, gdyż interpretacja indywidualna jest aktem, w którym organ poprzez dokonanie oceny stanowiska wnioskodawcy zawartego we wniosku o wydanie interpretacji przyznaje lub odmawia przyznania określonych uprawnień przez zagwarantowanie, że zastosowanie się do stanowiska organu podatkowego nie może podatnikowi szkodzić, niezależnie od prawidłowości tego stanowiska. Interpretacja indywidualna, pełniąc funkcję informacyjną, powinna zatem udzielać odpowiedzi konkretnych, a nie warunkowych. Tym samym musi być ona osadzona w ściśle określonym stanie faktycznym lub równie kategorycznie przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

W niniejszej sprawie skarżący złożył wniosek o interpretację przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do jednego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i zadał pytanie - jak ustalić koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji, biorąc pod uwagę fakt, że cena nabycia akcji została uregulowana poprzez potrącenie zobowiązania z tytułu zapłaty z inną wierzytelnością? Zatem zajęte przez organ dokonujący interpretacji stanowisko powinno korespondować z treścią wniosku, a zakres udzielanej ochrony uzależniony był od sposobu postawienia pytania. Skarżący w ogóle nie wskazywał na możliwość zaistnienia tzw. konfuzji, tj. "zjednoczenia długu i wierzytelności w jednej osobie", w przypadku opisanego we wnioski zawarcia umowy o udzielnie pożyczki i sprzedaży akcji.

W uzasadnieniu interpretacji z 3 lipca 2015 r. (str. 6-7) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wyraźnie wskazał, iż "potwierdzenie prawidłowości stanowiska wnioskodawcy oparte jest na przedstawionym przez niego zdarzeniu przyszłym oraz założeniu, że nie będą miały miejsca w przyszłości takie działania, w wyniku których dojdzie do tzw. konfuzji". Naczelny Sąd Administracyjny podzielił zatem pogląd Sądu pierwszej instancji, że organ wydający interpretację indywidulaną uznając stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe i jednocześnie czyniąc powyższe zastrzeżenie, nadał interpretacji cechę warunkowości.

Skoro poprzez interpretację indywidualną organ interpretacyjny powinien dokonywać precyzyjnej kwalifikacji stanu faktycznego opisanego przez stronę, to wydanie indywidualnej "interpretacji warunkowej", tj. interpretacji, gdzie organ interpretujący podejmuje ocenę prawną stanowiska podatnika z zastrzeżeniem, od wystąpienia którego zależy spełnienie się jakiegoś następstwa, narusza art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej ponieważ w "interpretacji warunkowej" brakuje kwalifikacji stanu faktycznego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji (por. wyrok NSA Z 6 września 2013 r., II FSK 2616/11, opubl. w CBOIS, orzeczenia.nsa.gov.pl). Organ wydający interpretacje nie powinien także w jej uzasadnieniu przytaczać dodatkowych argumentów, które w jego ocenie są zbędne dla rozstrzygnięcia wniosku o udzielenie interpretacji indywidulnej.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 204 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a.