Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1049/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-01-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 4 a
journal: Dz.U. 2004 nr 142 poz 1514
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Organiściak, Sędziowie WSA Beata Machcińska, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi A. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 116 (sto szesnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...]r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. (dalej także: DIS) działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz art. 1 ust. 1 pkt 1, art. 4a ust. 3, art. 5, art. 6 ust. 1 , art. 7 , art. 8 ust. 1 , art. 9 ust. 1 pkt 1, art. 14, art. 15 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2015, poz. 86 ze zm., dalej także: ustawa podatkowa) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. z dnia [...]r. nr [...] ustalającą zobowiązanie A. P. w podatku od spadków i darowizn z tytułu dziedziczenia po zmarłym ojcu E. N. w kwocie [...]zł.

W uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia wskazano na wstępie, że postanowieniem Sądu Rejonowego w B. z dnia [...]r., sygn. akt [...] stwierdzono, iż spadek po E. N. (dalej także: spadkodawca), zmarłym w dniu [...]r. na podstawie ustawy nabyły: żona T. N. i córka A. P. po 1/2 części każda z nich. Postanowienie to uprawomocniło się w dniu 17 marca 2012 r. i w myśl art. 6 ust. 4 ustawy podatkowej w tym dniu powstał obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn. Sześciomiesięczny termin wynikający z art. 4a ust. 1 tej ustawy przewidziany do złożenia zgłoszenia o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2 z tytułu dziedziczenia po spadkodawcy upłynął w dniu 17 września 2012 r.

Dalej DIS podał, że w dniu 28 sierpnia 2012 r. strona złożyła w Urzędzie Skarbowym w D. zgłoszenie SD-Z2 z tytułu dziedziczenia po spadkodawcy, ale nie wykazała na powyższym zgłoszeniu przedmiotu nabycia. Zgłoszenie to zostało przekazane do właściwego miejscowo ze względu na miejsce zamieszkania spadkodawcy Urzędu Skarbowego w B. pismem z dnia 7 września 2012 r.

W dniu 2 grudnia 2013 r. (data nadania na poczcie 29 listopada 2013 r.) do Urzędu Skarbowego w D. wpłynęło kolejne zgłoszenie SD-Z2 z tytułu nabycia spadku, w którym strona wykazała nabycie udziału wynoszącego 1/2 część nieruchomości o łącznej pow. gruntu 10.199 m 2, w tym zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. 60 m 2, obejmującej działki o nr [...], [...], [...] i [...] położone w D., przy ul. [...].

Wskazane zgłoszenie zostało złożone po upływie ustawowego sześciomiesięcznego terminu, a wykazana w nim masa spadkowa wskazała na właściwość miejscową Urzędu Skarbowego w D. .

Mając powyższe na uwadze Naczelnik Urzędu Skarbowego w D. postanowieniem z dnia [...]r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku po zmarłym spadkodawcy.

Kolejne zgłoszenie SD-Z2 (korekta) wpłynęło do Urzędu Skarbowego w B. w dniu 22 sierpnia 2014 r., a wykazany w nim majątek obejmował: udział stanowiący 1/24 część nieruchomości niezabudowanej o pow. gruntu 9.273 m2 położonej w D. przy ul. [...] 3 oraz udział wynoszący 1/4 część nieruchomości o łącznej pow. gruntu 10.199 m 2, w tym zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. 60 m2 stanowiącej działki o nr geodezyjnych [...], [...], [...] i [...] położone w D. przy ul. [...].

Powyższe zgłoszenie zostało przesłane pismem z dnia 9 września 2014 r. zgodnie z właściwością miejscową do Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. .

Następnie pismem z dnia 26 sierpnia 2014 r. strona poinformowała organ podatkowy I instancji o powodach złożenia w dniu 28 sierpnia 2012 r. "zerowego" zgłoszenia SD-Z2 twierdząc, że na dzień złożenia deklaracji w skład masy spadkowej nie wchodziły żadne składniki majątkowe, a składając zgłoszenie dopełniła ciążącego na niej obowiązku podatkowego.

Relacjonując dalej stanowisko organu I instancji podano, iż uznał on, że złożenie zgłoszenia SD-Z2 w terminie, lecz z niewykazanym przedmiotem nabycia skutkuje tym samym, co niezłożenie zgłoszenia w ustawowym terminie. Ustawodawca bowiem w art. 4a ust. 1 ustawy podatkowej wyraźnie wskazał, że zwolnieniu podlega zgłoszone nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych w ustalonym terminie. Tymczasem składając tzw. "zerowe" zgłoszenie, nie zawierające żadnego wpisu o masie spadkowej, strona nie zgłosiła nic, co mogłoby podlegać zwolnieniu od podatku określonemu w tym przepisie.

Organ I instancji przyznał, iż nie ulega wątpliwości, że na dzień upływu ustawowego terminu przewidzianego do złożenia prawidłowego zgłoszenia SD-Z2 (tj. na dzień 17 września 2012 r.) z tytułu nabycia spadku strona nie dysponowała dokumentami w postaci:

- postanowienia Sądu Rejonowego w D. z dnia [...]r., sygn. akt [...] stwierdzającego nabycie w drodze zasiedzenia przez małżonków A. N. i S. N. nieruchomości stanowiących działki o nr [...], [...], [...], [...] położone w D. , przy ul. [...] (postanowienie to uprawomocniło się w dniu 17 kwietnia 2013 r., a następnie zostało uzupełnione postanowieniem z dnia [...] r., sygn akt [...] i dnia [...] r., sygn.akt [...]);

- postanowienia Sądu Rejonowego w D. z dnia [...]r., sygn. akt [...] stwierdzającego nabycie praw do spadku po małżonkach: K. K. i A. K. - dziadkach spadkodawcy, które uprawomocniło się w dniu 13 lutego 2014 r.

Organ I instancji zauważył, że strona - jak sama stwierdziła - miała pewne wiadomości co do majątku stanowiącego przedmiot spadku, bowiem własnoręcznie jako uczestnik postępowania podpisała wniosek z dnia 29 kwietnia 2012 r. w sprawie stwierdzenia zasiedzenia nieruchomości stanowiących działki o nr [...], [...], [...], [...] oraz nr 3 położone w D. , złożony w Sądzie Rejonowym w D. w dniu 7 maja 2012 r. Mimo to, zdaniem strony, w okresie tym nie istniał dokument potwierdzający własność przedmiotowych nieruchomości.

W ocenie organu I instancji kwestią sporną w rozpatrywanej sprawie była okoliczność, czy strona może skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 4a ustawy podatkowej, którego warunkiem jest zgłoszenie nabycia spadku w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego. Odstępstwo od tej zasady określone zostało w art. 4a ust. 2 wspomnianej ustawy, zgodnie z którym, jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie wskazanego wyżej sześciomiesięcznego terminu, zwolnienie od podatku stosuje się, gdy spadkobierca zgłosi to nabycie w dodatkowym terminie 6 miesięcy od dnia w którym dowiedział się o nabyciu i uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o nabyciu. W okolicznościach niniejszej sprawy zasadne było zatem zbadanie, czy w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki określone w art. 4a ust. 2 ustawy podatkowej.

W tym zakresie organ I instancji stwierdził w szczególności, że postanowienie w sprawie nabycia nieruchomości tytułem zasiedzenia przez rodziców spadkodawcy uprawomocniło się w dniu 17 kwietnia 2013 r., a zatem dodatkowy sześciomiesięczny termin do zgłoszenia tej części masy spadkowej upłynął w dniu 17 października 2013 r. Nieruchomości będące przedmiotem zasiedzenia strona wykazała w zgłoszeniu nadanym w placówce pocztowej w dniu 29 listopada 2013 r., a więc już po ustawowym terminie. W ocenie organu I instancji nieistotne jest to, że postanowienie to było prostowane czy zmieniane. Zawarty w art. 4a ust. 2 ustawy podatkowej zwrot "powzięcie wiadomości o ich nabyciu" należy bowiem rozumieć zgodnie z jego literalnym brzmieniem, w związku z czym bez znaczenia pozostaje stopień szczegółowości wiedzy towarzyszącej powziętej wiadomości o nabyciu danego majątku.

Z kolei postanowienie stwierdzające nabycie praw do spadku po dziadkach spadkodawcy uprawomocniło się w dniu 13 lutego 2014 r., dodatkowy termin upłynął zatem w dniu 13 sierpnia 2014 r., a zgłoszenie SD-Z2 dotyczące tej części majątku zostało nadane w placówce pocztowej w dniu 21 sierpnia 2014 r., a zatem i w tym przypadku z przekroczeniem terminu ustawowego.

Dalej DIS podał, że na wezwanie organu I instancji z dnia 5 grudnia 2014 r. do przedstawienia dowodów, które uprawdopodobniłyby późniejsze powzięcie wiadomości o uprawomocnieniu się postanowienia Sądu Rejonowego w D. z dnia [...]r., sygn. akt [...] stwierdzającego nabycie przez rodziców spadkodawcy nieruchomości tytułem zasiedzenia z przyczyn od strony niezależnych strona udzieliła odpowiedzi w piśmie z dnia 14 grudnia 2014 r. Stwierdziła w nim, iż nie miała świadomości, że w skład masy spadkowej wchodzić mogą jakiekolwiek nieruchomości gruntowe i inne niewykazane w pierwotnej deklaracji dobra majątkowe. Jako dowód mający uprawdopodobnić późniejsze powzięcie wiadomości o nabyciu praw majątkowych przedłożono prawomocne postanowienie sądu z dnia [...]r.

Wobec powyższego organ I instancji uznał, że strona nie uprawdopodobniła, iż fakt późniejszego powzięcia wiadomości o wydanym przez Sąd prawomocnym postanowieniu w sprawie zasiedzenia nieruchomości nastąpił nie z jej winy, a zatem nie może zostać objęta omawianym zwolnieniem podatkowym.

Przedstawiając dalej argumentację odwołania DIS podał, że strona wnosząc o uchylenie decyzji organu I instancji domagała się ponownego obliczenia ustalonej kwoty należnego podatku, biorąc pod uwagę jedynie składniki majątkowe wykazane w:

- postanowieniu z dnia [...]r., sygn. akt [...], dotyczącym działek o nr [...], [...] i [...], z zastrzeżeniem, że dla obliczenia kwoty podatku dla działki [...] należy zastosować jej prawidłową powierzchnię wykazaną w rejestrze gruntów i postanowieniu Sądu z dnia [...] r., dotyczącym sprostowania powierzchni działki tj. 1370 m 2

- w postanowieniu Sądu Rejonowego w D. z dnia [...] r. sygn. akt [...] dotyczącym działki nr 3 położonej w D. ul. [...] (jako załącznik do odwołania strona przedłożyła wspomniane postanowienie Sądu Rejonowego w D. z dnia [...]r.)

W dalszych rozważaniach zaskarżonej decyzji DIS zacytował art. 1 ust. pkt 1 ustawy podatkowej, a dalej stwierdził, że w myśl art. 5 , art. 6 ust. 1 i ust. 4 tej ustawy na nabywcach własności rzeczy i praw majątkowych ciąży obowiązek podatkowy, który w rozpatrywanej sprawie powstał z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie praw do spadku.

Następnie przywołano art. 4a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy podatkowej, zgodnie z którym zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych , wstępnych , pasierba , rodzeństwo, ojczyma i macochę jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4

Dalej DIS podał, że wyjątek od w/w zasady stanowi art. 4a ust. 2 powołanej ustawy, według którego nabywca, który dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie w/w terminu może skorzystać z powyższego zwolnienia, jeżeli zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu.

Stwierdzając zatem, że aby podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku wszystkie warunki muszą zostać spełnione łącznie, DIS wskazał, że strona nie spełniła warunku wymagającego zgłoszenia nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego.

Za datę nabycia spadku należy bowiem przyjąć dzień śmierci spadkodawcy, a więc dzień 29 kwietnia 2011 r., natomiast fakt przyjęcia spadku potwierdzony został postanowieniem sądu z dnia [...]r. (prawomocnym z dniem 17 marca 2012 r.), stwierdzającym nabycie przez stronę spadku.

W tym stanie rzeczy strona powinna złożyć zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych do dnia 17 września 2012 r.

W rozpatrywanej sprawie w dniu 28 sierpnia 2012 r. wpłynęło do organu podatkowego I instancji zgłoszenie SD-Z2, w którym nie została wykazana masa spadkowa po spadkodawcy (zgłoszenie "zerowe"). Następnie w dniu 2 grudnia 2013 r. do organu podatkowego I instancji wpłynęło kolejne zgłoszenie SD-Z2, w którym jako przedmiot spadku wykazano udział wynoszący 1/2 nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym położonej w D. przy ul. [...]. Z kolei w dniu 22 sierpnia 2014 r. strona złożyła korektę zgłoszenia SD-Z2, w której wykazała dodatkową masę spadkową po spadkodawcy.

Mając na uwadze powyższe DIS wyjaśnił, że w postępowaniu o stwierdzenie praw do spadku sąd nie ustala składników majątku spadkowego. Jednak z przepisów prawa podatkowego (art. 4a) wynika, że warunkiem zwolnienia jest zgłoszenie nabycia własności rzeczy i praw majątkowych tytułem dziedziczenia w terminie ustawowym tj. 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia o nabyciu praw do spadku. Wyjątkiem jest sytuacja określona w art. 4a ust. 2 ustawy podatkowej, która uwzględnia w ograniczonym zakresie niezawinione przez podatnika opóźnienie związane z realizacją obowiązku zgłoszenia nabycia praw majątkowych w drodze spadku lub darowizny jednak dotyczy to sytuacji, gdy na skutek zdarzeń prawnych niezależnych od woli nabywcy, nabywca dowie się o nabyciu majątku po terminie jego zgłoszenia.

Dla zastosowania tego przepisu konieczne jest dopełnienie przez spadkobiercę warunków wskazanych w tym przepisie:

- wskazanie daty i okoliczności, w których strona dowiedziała się o istnieniu praw majątkowych wchodzących w skład spadku,

- dokonanie zgłoszenia o tym nabyciu, uprawdopodobnienie, że strona powzięła wiadomość o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych po terminie wskazanym w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej.

Odnosząc powyższe do okoliczności faktycznych niniejszej sprawy DIS stwierdził, że postanowienie w sprawie nabycia nieruchomości tytułem zasiedzenia przez rodziców spadkodawcy uprawomocniło się w dniu 17 kwietnia 2013 r., a zatem dodatkowy sześciomiesięczny termin do zgłoszenia tej części masy spadkowej upłynął w dniu 17 października 2013 r. Tymczasem nieruchomości będące przedmiotem zasiedzenia strona wykazała w zgłoszeniu nadanym w placówce pocztowej w dniu 29 listopada 2013 r., czyli już po ustawowym terminie. Zdaniem DIS późniejsze prostowanie czy zmienianie tego orzeczenia nie jest istotne, gdyż w art. 4a ust. 2 ww ustawy użyto zwrotu "powzięcie wiadomości o ich nabyciu". Zwrot ten należy rozumieć zgodnie z jego literalnym brzmieniem, w związku z czym stopień szczegółowości wiedzy towarzyszącej powziętej wiadomości o nabyciu danego majątku nie ma znaczenia.

Z kolei postanowienie stwierdzające nabycie praw do spadku po dziadkach spadkodawcy uprawomocniło się w dniu 13 lutego 2014 r. Tu dodatkowy termin upłynął w dniu 13 sierpnia 2014 r., a zgłoszenie SD-Z2 z tej części majątku zostało nadane w placówce pocztowej w dniu 21 sierpnia 2014 r., a zatem i w tym przypadku po terminie ustawowym.

Z materiału dowodowego sprawy wynika - jak dalej zauważył DIS – że organ I instancji pismem z dnia 5 grudnia 2014 r. wezwał stronę do przedstawienia dowodów, które uprawdopodobniłyby późniejsze powzięcie wiadomości o uprawomocnieniu się postanowienia Sądu Rejonowego w D. z dnia [...]r., sygn. akt [...] stwierdzającego zasiedzenie nieruchomości przez rodziców spadkodawcy z przyczyn od strony niezależnych.

W odpowiedzi na to wezwanie zawartej w piśmie z dnia 14 grudnia 2014 r. strona stwierdziła, iż nie miała świadomości, że w skład masy spadkowej wchodzić mogą jakiekolwiek nieruchomości gruntowe i inne niewykazane w pierwotnej deklaracji dobra majątkowe. Jako dowód mający uprawdopodobnić te okoliczności strona przedłożyła znajdujące się już w aktach sprawy prawomocne postanowienie sądu z dnia [...]r. W piśmie tym strona oświadczyła także, że sprawa dotyczyła zasiedzenia nieruchomości przez rodziców spadkodawcy, zatem nie miała świadomości, że wynik sprawy może mieć przełożenie na wartość spadku i dlatego nie interesowała się jej przebiegiem.

Z przedłożonych w toku postępowania pism wynika także, iż strony nie interesował przebieg rozpraw w Sądzie pomimo, iż była ich uczestnikiem, Jak wynika z pisma z dnia 4 lutego 2015 r. o prawomocności powyższego postanowienia strona dowiedziała się przypadkowo, że siostra spadkodawcy wygrała powyższą sprawę i nieruchomości stanowią teraz majątek wszystkich spadkobierców. Wtedy strona udała się do sądu i osobiście odebrała w dniu 31 października 2013 r. postanowienie z dnia [...]r.

W kontekście powyższego DIS zauważył, że Sąd Rejonowy w D. pismem z dnia 19 lutego 2015 r. potwierdził, iż jako uczestnik postępowania w sprawie nabycia nieruchomości tytułem zasiedzenia strona była obecna na rozprawach w dniach 16 stycznia 2013 r. oraz w dniu 12 marca 2013 r., na której zamknięto rozprawę i ogłoszono termin publikacji wyroku.

Zatem usprawiedliwienie przez stronę faktu późniejszego złożenia zgłoszenia SD-Z2, nie kwalifikuje się jako uprawdopodobnienie faktu późniejszego powzięcia wiadomości o nabyciu spadku, ponieważ bezsprzecznie strona uczestniczyła

w rozprawach i była świadoma, że wynik sprawy będzie miał przełożenie na wielkość masy spadkowej. Trudno uznać, że uczestnicząc w rozprawach strona nie miała wiedzy o istnieniu nieruchomości będącej przedmiotem zasiedzenia .

Zdaniem DIS taki stan faktyczny, gdy nie jest możliwe bezsporne uprawdopodobnienie faktu późniejszego powzięcia wiadomości o nabyciu spadku nie spełnia warunku określonego wyraźnie przez ustawodawcę dla skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Niedopełnienie obowiązku zgłoszenia skutkuje utratą prawa do zwolnienia, konsekwencją czego jest opodatkowanie nabycia majątku według zasad ogólnych, tj. właściwych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

DIS nadmienił także, iż zgodnie z ustawą podatkową podatnicy sami z własnej woli dokonują zgłoszenia o nabyciu rzeczy i praw majątkowych, natomiast jedynym wymaganym przez organy podatkowe dokumentem przy złożeniu powyższego zgłoszenia jest dokument potwierdzający nabycie spadku, zatem jego złożenie nie jest uzależnione od przedłożenia ani dokumentów potwierdzających tytuł własności do nieruchomości, ani jakichkolwiek innych dokumentów.

Jednocześnie DIS zaznaczył, że art. 4a ust. 2 ustawy podatkowej ma charakter wyjątkowy i nie może być wykładany w sposób rozszerzający. Okolicznością przesądzającą o tym, że strona mogła dokonać prawidłowego zgłoszenia warunkującego zwolnienie określone w art. 4a ust. 2 ustawy podatkowej jest niewątpliwie, zdaniem DIS, uczestnictwo w rozprawie w dniu 12 marca 2013 r. na której zamknięto rozprawę i ogłoszono termin publikacji postanowienia. Argumentacja strony prezentowana w toku postępowania podatkowego wskazuje na brak wiedzy w przedmiotowym zakresie i brak świadomości skutków podatkowych wydanych postanowień. Tymczasem strona, jak podkreślił DIS, jako uczestniczka postępowania w sprawie zasiedzenia mogła czynnie uczestniczyć w rozprawach, brać udział w ogłoszeniu postanowienia oraz uzyskać informacje o jego uprawomocnieniu bezpośrednio po dacie, w której to nastąpiło.

W konkluzji DIS stwierdził, że strona nie uprawdopodobniła faktu późniejszego powzięcia wiadomości o uprawomocnieniu się postanowienia z dnia [...]r. stwierdzającego zasiedzenie nieruchomości przez rodziców spadkodawcy.

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skarżąca zarzuciła "rażące naruszenie prawa materialnego, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy i przez to wydanie wadliwej decyzji" i wskazała w szczególności na naruszenie art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn poprzez przyjęcie, że "podatnik nie złożył w wymaganym terminie deklaracji SD-Z2 w stosunku do rzeczy i praw majątkowych, co do których nie miał wcześniej wiedzy, że weszły w skład masy spadkowej".

Wobec tak sformułowanych zarzutów skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi na wstępie zacytowano art. 4 a ust. 1 pkt 1, ust. 2 i ust. 3 ustawy podatkowej, a dalej wskazano, że w orzecznictwie nie budzi wątpliwości, że nabycie składników majątku przez spadkobiercę następuje z chwilą śmierci spadkodawcy, gdyż z tą właśnie chwilą spadkobierca nabywa spadek (por.m.in. wyrok NSA z dnia 18 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 2120/10). Zgodnie bowiem z art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a spadkobierca, w myśl art. 925 k.c., nabywa spadek w chwili jego otwarcia. Oznacza to, że nabycie spadku następuje z mocy prawa oraz, że postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia mają charakter deklaratoryjny, a nie konstytutywny.

Następnie skarżąca stwierdziła, że w przypadku dziedziczenia ustawodawca podatkowy określił moment powstania obowiązku podatkowego na dzień uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku (art. 4a ust. 1 u.p.s.d.). Powyższa zasada odnosi się do sytuacji, w której spadkobierca ma wiedzę o toczącym się postępowaniu w sprawie stwierdzenia nabycia spadku, a więc sam składa stosowny wniosek lub uczestniczy w tym postępowaniu zakończonym wydaniem przez sąd postanowienia. Termin ten ma charakter materialnoprawny, w związku z tym nie może zostać przywrócony, a jego dotrzymanie jest bezwzględnym warunkiem zastosowania zwolnienia podatkowego (por. wyrok WSA w Łodzi z 14 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 60/12 oraz wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 22 listopada 2007 r., sygn. akt I SA/Bd 675/07).

Odnosząc powyższe do okoliczności niniejszej sprawy stwierdzono, że stosowne postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku po spadkodawcy uprawomocniło się w dniu 17 marca 2012 r. Strona złożyła "zerowe" zgłoszenie SD-Z2 w dniu 28 sierpnia 2012 r., co było zasadne, gdyż na dzień złożenia w/w deklaracji do masy spadkowej nie wchodziły żadne składniki majątkowe.

Bezsporne jest, że powyższa masa spadkowa podlegała zwolnieniu określonemu w art. 4a ust. 1 ustawy podatkowej. Spór dotyczy natomiast dodatkowego zgłoszenia SD-Z2 z dnia 29 listopada 2013 r., doręczonego organowi w dniu 2 grudnia 2013 r., w którym wykazana została dodatkowa masa spadkowa, to jest udział wynoszący 1/2 część nieruchomości o pow. 10.199 m 2 zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 60 m 2 położonej w D. przy ul. [...], składającej się z działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi: [...], [...], [...] i [...]. W zakresie wyznaczonym tym dodatkowym zgłoszeniem skarżąca domagała się zastosowania zwolnienia podatkowego na mocy art. 4a ust. 2 ustawy podatkowej. W toku sprawy złożyła wyjaśnienia, z których wynikało, że rzeczywiście była stroną postępowania nieprocesowego o zasiedzenie nieruchomości na rzecz rodziców spadkodawcy, które toczyło się przed Sądem Rejonowym w D. I Wydział Cywilny w sprawie o sygnaturze akt [...] i zakończyło się postanowieniem z dnia [...]r., które uprawomocniło się w dniu 17 kwietnia 2013 r. Jednakże z dokładną treścią tego postanowienia skarżąca zapoznała się dopiero w dniu 31 października 2013 r., kiedy odebrała w Sekretariacie Sądu odpis w/w postanowienia. Wcześniej – jak wyjaśniała – była przekonana, iż odpis tego postanowienia otrzyma z urzędu. Niemniej jednak znaczenie tego rozstrzygnięcia Sądu wytłumaczyła jej dopiero w dniu 29 października 2013 r. spotkana przypadkowo sąsiadka M. B.. Skarżąca nie miała bowiem świadomości, że w/w nieruchomość weszła w skład masy spadkowej po spadkodawcy, skoro zasiedzenie zostało stwierdzone na korzyść jego rodziców.

Zdaniem skarżącej, na uwagę zasługuje również fakt, że postanowienie z dnia [...]r. zostało sprostowane postanowieniem z dnia [...] r. oraz z dnia [...] r. Pomimo, że drugie zgłoszenie, które powinno być korektą pierwszego, skarżąca złożyła po dniu 17 października 2013 r., to należy mieć na uwadze, że błędy te stanowiły istotne (a nie literowe) merytoryczne wady postanowienia o zasiedzeniu nieruchomości i osoba nie posiadająca wiedzy na temat zasad postępowania sądowego, mogła w tym przypadku potraktować postanowienie jako nieprawidłowe, a co za tym idzie nieostateczne. Skarżąca jako ostateczne traktowała postanowienie prostujące z dnia [...] r.

Z kolei w dniu 21 sierpnia 2014 r. skarżąca złożyła korektę SD-Z2, w której wykazany majątek obejmował udział wynoszący 1/24 część nieruchomości niezabudowanej o powierzchni gruntu 9.273 m 2 położonej w D. przy ul. [...] 3, udział wynoszący 1/4 część nieruchomości o powierzchni gruntu 10.199 m 2, w tym zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni 60 m 2 składającej się z działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi r [...], [...], [...] oraz [...] położonej w D. przy ul. [...]. Złożenie w/w korekty związane było z zakończeniem postępowania o stwierdzenie nabycia spadków przez rodziców spadkodawcy po jego dziadkach, w którym wydano postanowienie stwierdzające nabycie całości spadku przez matkę spadkodawcy, które uprawomocniło się w dniu 13 lutego 2014 r. I w tym przypadku skarżąca nie miała świadomości, że w/w postępowanie spadkowe dotyczące matki spadkodawcy mogło się wiązać z nabyciem przez nią jakichkolwiek praw majątkowych.

W dalszych wywodach skargi wskazano, że użyty w art. 4a ust. 2 ustawy podatkowej zwrot legislacyjny "dowiedział się o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych" należy odnieść nie tyle do wiedzy spadkobiercy o wydaniu deklaratoryjnego orzeczenia o stwierdzeniu nabycia spadku, a do momentu, w którym dowiedział się on o nabyciu spadku w związku ze śmiercią spadkodawcy, przy założeniu, że miał świadomość przysługujących mu praw spadkowych. Normodawca uregulował zatem inną sytuację od przewidzianej w art. 4a ust. 1 ustawy podatkowej polegającą na tym, że osoba której przysługuje prawo do spadku nie wie o tym fakcie, nie posiada wiedzy o toczącym się postępowaniu spadkowym i istnieniu postanowienia stwierdzającego nabycie przez nią spadku. W tym przypadku spadkobierca chcąc skorzystać ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 4a ust. 2 ustawy podatkowej winien wykazać, że bez własnych zaniedbań lub zaniechań nie wiedział o nabyciu przez niego spadku, a następnie zgłosi nabyty spadek (rzeczy lub prawa majątkowe) naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu (por. wyrok NSA z 6 lutego 2013 r., II FSK 1191/11).

W ocenie skarżącej wykładnia literalna art. 4a ust. 2 ustawy podatkowej nie budzi żadnych wątpliwości. Jednoznacznie dotyczy on sytuacji, gdy danej osobie przysługują prawa do spadku, ale nie wie ona o tym fakcie. Zasadę powyższą należy odnieść także do sytuacji, gdy niewiedza spadkobiercy dotyczy składnika majątkowego wchodzącego w skład odziedziczonego majątku. Oznacza to, że zwolnienie z art. 4a ust. 2 ustawy podatkowej znajduje zastosowanie w przypadku, gdy spadkobierca już po upływie terminu, w jakim należy złożyć zgłoszenie SD-Z2, aby uzyskać prawo do zwolnienia podatkowego określonego w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej, dowiaduje się, iż odziedziczył dany składnik majątkowy.

W art. 4a zarówno w ust. 1, jak i w ust. 2 – jak dalej podkreśliła skarżąca - mowa jest o zgłoszeniu nabycia rzeczy i praw majątkowych, a nie o zgłoszeniu ogólnie nabycia spadku. Spadkobierca nie zgłasza więc organowi jedynie tego, że jest spadkobiercą, ale zgłasza nabycie konkretnych rzeczy i praw majątkowych. Nie można zatem "sprowadzać kwestii zgłoszeń, o których mowa w w/w przepisie, do tego czy i kiedy spadkobierca powziął wiadomość o samym fakcie bycia spadkobiercą".

Odnosząc zaprezentowaną wykładnię spornego przepisu do okoliczności ustalonych w sprawie skarżąca stwierdziła, że żądanie zastosowania zwolnienia podatkowego na warunkach określonych w tym przepisie znajduje oparcie w prawie.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy w całości podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Na rozprawie w dniu 15 stycznia 2016 r. skarżąca wnosiła i wywodziła jak w skardze. Akcentowała skomplikowany charakter spornej sprawy o zasiedzenie, w tym brak wiedzy co do przedmiotów wchodzących w skład spadku oraz utrudniony dostęp do szczegółów dotyczących tego postępowania, którym zajmowała się skonfliktowana ze skarżącą siostra spadkodawcy. Zanegowała twierdzenia i wywody organu co do tego, że sprostowania postanowienia dotyczącego zasiedzenia nie miały znaczenia dla terminu złożenia zgłoszenia SD-Z2, co jest szczególnie istotne w odniesieniu do działek nr [...] i [...], dla których, zdaniem skarżącej, deklaracje zostały złożone w terminie. Podkreśliła, że do czasu uzyskania prawomocnych postanowień nie było wiadomo, co wpisać w deklaracji. Na pytanie Sądu wyjaśniła, że postanowienie dotyczące dziedziczenia po rodzicach spadkodawcy odebrała w sądzie w dniu 17 listopada 2014 r., a wcześniej w dniu 22 lutego 2014 r. zapoznała się z jego treścią udostępnioną przez siostrę spadkodawcy.

Pełnomocnik organu odwoławczego wnosił i wywodził jak w odpowiedzi na skargę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga okazała się uzasadniona.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej także: p.p.s.a.). W myśl art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli zaskarżonego rozstrzygnięcia – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, iż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa, uzasadniającym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem z dnia [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. z dnia [...]r. ustalającą zobowiązanie skarżącej w podatku od spadków i darowizn z tytułu dziedziczenia po zmarłym E. N. w kwocie [...] zł.

Bezsporne jest, że skarżąca nabyła spadek w dniu śmierci spadkodawcy, tj. w dniu [...] r. Postanowienie Sądu Rejonowego w B. z dnia [...]r., sygn. akt [...] o stwierdzeniu nabycia spadku uprawomocniło się w dniu 17 marca 2012 r. i w myśl art. 6 ust. 4 ustawy podatkowej w tym dniu powstał obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn. Nie jest kwestionowane, że w dniu 17 marca 2012 r., a także do dnia 17 września 2012 r. strona nie miała żadnej wiedzy o składnikach odziedziczonej masy spadkowej. Z tego względu złożyła (przed upływem 6 miesięcy od dnia 17 marca 2012 r.) zgłoszenie SD-Z2 określane przez organy jako "zerowe". w którym podała jedynie, że jest spadkobiercą swojego ojca, jednakże nie wskazała żadnych nabytych wskutek dziedziczenia po tym spadkodawcy składników majątkowych.

Poza sporem jest także, iż drugie zgłoszenie SD-Z2 nadane na poczcie w dniu 29 listopada 2013 r. obejmujące ½ część nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. 60 m 2, obejmującej działki o nr [...], [...], [...] i [...] położone w D., przy ul. [...] oraz jego korektę, która wpłynęła do organu podatkowego w dniu 22 sierpnia 2014 r., w której wskazano dodatkowo udział stanowiący 1/24 część nieruchomości niezabudowanej o pow. gruntu 9.273 m 2 położonej w D. przy ul. [...] 3 strona złożyła po upływie 6 miesięcy od daty uprawomocnienia się postanowień: z dnia [...]r. dotyczącego zasiedzenia przez rodziców spadkodawcy nieruchomości położonej w D. przy ul. [...] oraz z dnia [...]r. dotyczącego stwierdzenia nabycia spadku po dziadkach spadkodawcy przez jego matkę. Strona nie kwestionuje także przyjętej przez organy podatkowe wartości masy spadkowej, stanowiącej podstawę opodatkowania, domaga się natomiast objęcia zwolnieniem podatkowym określonym w art. 4 a ustawy podatkowej.

Wspomniany art. 4 a ustawy podatkowej w ust. 1 pkt 1 stanowi, że zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych m.in. przez małżonka i zstępnych, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

Art. 4a ust. 2 ustawy podatkowej określa natomiast, że jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu.

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 i 2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 ustawy podatkowej).

Jak wynika z przedstawionych powyżej bezspornych ustaleń faktycznych skarżąca nie mogła zgłosić nabycia odziedziczonych nieruchomości przed upływem 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, gdyż w tym czasie nie miała wiedzy o tym, że spadkodawca nabył określone udziały w nieruchomościach na skutek dziedziczenia po swoich rodzicach. Do dnia 17 września 2012 r. nie było jeszcze wiadome, że wydane zostanie orzeczenie stwierdzające, że rodzice spadkodawcy nabyli nieruchomość przez zasiedzenie. Do tego czasu nie wydano także postanowienia stwierdzającego, że całość spadku po dziadkach spadkodawcy nabyła jego matka. Na marginesie zauważyć w tym miejscu warto, że w aktach sprawy znajduje się postanowienie Sądu Rejonowego w D. z dnia [...] r., sygn. akt [...] stwierdzające, że spadkodawca, którego dotyczy niniejsza sprawa nabył (w odpowiedniej części) spadek po swoich rodzicach.

Nie ulega zatem wątpliwości, że strona nie była w stanie spełnić warunku omawianego zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 4 a ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej. Odnotować jednakże warto, że składając przed upływem 6 miesięcy od daty uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku tzw. "zerowe" zgłoszenie SD-Z2 ujawniła organowi podatkowemu status spadkobiercy, z którym potencjalnie może wiązać się nabycie określonego majątku. Zgłoszenie takie nie jest – jak słusznie przyjęły organy podatkowe – zgłoszeniem nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, bowiem "zgłoszenie nabycia rzeczy i praw majątkowych nie może być utożsamiane ze zgłoszeniem faktu dziedziczenia po konkretnej osobie" (por. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 6 sierpnia 2014 r., sygn. akt I SA/Ol 483/14, LEX nr 1503585).

Skład orzekający nie neguje, że "skorzystanie ze zwolnienia zależy od woli podatnika i to na nim ciąży obowiązek spełnienia przesłankę, które warunkują skorzystanie z tego zwolnienia. Nie można tego obowiązku przerzucać na organ podatkowy, w szczególności organ nie ma obowiązku informowania podatników o warunkach skorzystania ze zwolnień podatkowych" (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 900/14, LEX nr 1676502). Niemniej jednak w okolicznościach niniejszej sprawy działająca samodzielnie w sprawie skarżąca mogła pozostawać w przeświadczeniu, że złożone we właściwym terminie "zerowe" zgłoszenie wywrze korzystne dla niej skutki, co wynika z pisma strony z dnia 26 sierpnia 2014 r. skierowanego do organu w związku w wszczęciem postępowania podatkowego. Teza ta jest tym bardziej zasadna, skoro z akt sprawy nie wynika, żeby w 2012 r. podjęto jakiekolwiek czynności sprawdzające (dopuszczalne wobec takiego zgłoszenia na zasadach ogólnych – tak. S. Babiarz w: Babiarz. S., Mariański A., Nykiel W. Ustawa o podatku od spadków i darowizn, ABC, 2010), co byłoby zasadne, zważywszy, że "całość regulacji wynikającej z art. 121 § 1 i § 2 o.p. należy rozumieć w ten sposób, że zasada informowania, w kontekście zasady zaufania do organów podatkowych, obliguje organy podatkowe do wyjaśnienia i uwzględnienia okoliczności korzystnych dla strony" (por. wyrok NSA z dnia 19 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2166/12, LEX nr 1495868).

Z powyższego bezspornie wynika, że ewentualne objęcie strony zwolnieniem podatkowym należy oceniać pod kątem regulacji zawartej w art. 4 a ust. 2 ustawy podatkowej. Stanowi on, że jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu.

"Wykładnia literalna art. 4a ust. 2 u.p.s.d. daje podstawy do stwierdzenia, że powołany przepis dotyczy nie tylko sytuacji, gdy spadkobierca nie wie, że przysługują mu prawa do spadku, ponieważ nie brał udziału w postępowaniu spadkowym i nie ma wiedzy o wydanym postanowieniu o stwierdzeniu nabycia przez niego spadku, ale również sytuacji, gdy spadkobierca brał udział w postępowaniu spadkowym, jednak w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia

o stwierdzeniu nabycia spadku nie uzyskał wiedzy dotyczącej określonego składnika majątkowego wchodzącego w skład masy spadkowej, czyli dotyczy sytuacji, gdy już po upływie terminu, w jakim należy złożyć zgłoszenie SD-Z2 posiadł wiedzę o danym składniku majątku. W takiej sytuacji spadkodawca jest obowiązany do uprawdopodobnienia okoliczności późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu" (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 28 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Po 57/15, LEX nr 1759589).

Z art. 4 a ust. 2 ustawy podatkowej wynika, że spadkobiercą, który dowiedział się o nabyciu rzeczy i praw majątkowych w warunkach określonych w tym przepisie jest "taki spadkobierca, który z przyczyn od siebie niezależnych, obiektywnych, nie mógł powziąć wiedzy o nabyciu składników masy spadkowej w terminie z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., nie był w stanie w tym terminie podjąć i zakończyć wszystkich koniecznych czynności dla uzyskania stanowczej wiedzy o składzie, wartości odziedziczonego majątku". (por. przywołany już wyrok WSA w Olsztynie z dnia 6 sierpnia 2014 r., sygn. akt I SA/Ol 483/14, LEX nr 1503585).

Spełnienie warunków wynikających z art. 4 a ust. 2 ustawy podatkowej wymaga zatem: powzięcia wiadomości o nabyciu określonego składnika majątku po upływie 6 miesięcy od daty uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, uprawdopodobnienia owego późniejszego uzyskania tej wiedzy, a także zachowania terminu na złożenie zeznania SD-Z2. Dwa pierwsze warunki zostały niewątpliwe w sprawie spełnione, a to że strona dowiedziała się o nabytym majątku po 17 września 2012 r. jest nie tylko uprawdopodobnione, ale wręcz udowodnione, skoro postępowanie dotyczące zasiedzenia nieruchomości przez rodziców spadkodawcy zakończyło się postanowieniem wydanym w marcu 2013 r., a postępowanie dotyczące dziedziczenia po dziadkach spadkodawcy zainicjowano dopiero wnioskiem z dnia 28 listopada 2013 r.

Szczegółowej analizy wymaga natomiast kwestia ostatniego z warunków zwolnienia dotyczącego dochowania przez stronę sześciomiesięcznego terminu na złożenie zgłoszeń SD-Z2, co do których bezsporne jest, że nie złożono ich po upływie 6 miesięcy od uprawomocnienia się stosownych postanowień sądu powszechnego.

Weryfikację tej przesłanki rozpocząć trzeba od wskazania, że literalna wykładnia art. 4 a ust. 2 ustawy podatkowej prowadzi do wniosku, że termin powzięcia wiedzy o nabyciu danego składnika masy spadkowej również, co do zasady, podlega uprawdopodobnieniu. Zasadnie, zdaniem Sądu, organy podatkowe wskazały, że w sytuacji, gdy strona własnoręcznie podpisała wniosek z dnia 29 kwietnia 2012 r. o stwierdzenie zasiedzenia nieruchomości (wywodząc swoje uprawnienie do złożenia tego wniosku ze spadkobrania po ojcu, co opisane jest w uzasadnieniu wniosku), a także była obecna na dwóch rozprawach, w tym na rozprawie, na której ogłoszono termin publikacji orzeczenia kończącego postępowanie to nie może skutecznie powoływać się na brak wiedzy o wydaniu tego postanowienia i dacie jego uprawomocnienia się.

W okolicznościach niniejszej sprawy niezasadne jest natomiast, zdaniem składu orzekającego, twierdzenie organów podatkowych, że uzupełnienie postanowienia o zasiedzeniu nieruchomości przez rodziców spadkodawcy nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia. Podkreślenia wymaga, że postanowieniem Sądu Rejonowego w D. z dnia [...] r., sygn. akt I[...] uzupełniono postanowienie z dnia [...]r. o zasiedzeniu nieruchomości przez rodziców spadkodawcy w istotnym zakresie, poprzez dodanie słów "oraz działki o pow. 0,1370 ha, o numerze geodezyjnym [...], k. mapy 24". W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano natomiast, że w postanowieniu z dnia [...]r. oraz prostującym je postanowieniu z dnia [...] r., sygn. akt [...] Sąd nie orzekł o zasiedzeniu działki o numerze geodezyjnym [...].

W tym stanie rzeczy, materialnoprawny, nieprzywracalny termin 6 miesięcy od daty powzięcia wiadomości o nabyciu tego konkretnego składnika majątku (oznaczonej konkretnej działki gruntu) może być liczony najwcześniej od daty wydania postanowienia uzupełniającego, wcześniej bowiem, niezależnie od deklaratoryjnego charakteru postanowienia stwierdzającego zasiedzenie, trudno mówić o powzięciu przez stronę wiedzy o nabyciu udziału we własności działki, co do której sąd nie orzekł, że zasiedzieli ją wstępni ojca skarżącej, który jest ich spadkobiercą.

Ponownej, wnikliwej analizy wymaga także kwestia terminu, w którym skarżąca powzięła wiedzę o nabyciu nieruchomości wynikającym ze stwierdzenia nabycia spadku po dziadkach spadkodawcy. O ile bowiem dokonano szczegółowych ustaleń dotyczących udziału strony w inicjowaniu i przebiegu postępowania dotyczącego zasiedzenia, o tyle – w odniesieniu do drugiego z postępowań ograniczono się w zasadzie do umieszczenia w aktach sprawy kopii wniosku inicjującego to postępowanie podpisanego jedynie przez siostrę spadkodawcy

i wskazującego skarżącą jako uczestniczkę tego postępowania. Pismem z dnia 5 grudnia 2014 r. wezwano zaś stronę wyłącznie do "przedstawienia dowodów, które uprawdopodobniłyby późniejsze powzięcie wiadomości o uprawomocnieniu się postanowienia sądu Rejonowego w D. z dnia [...]. Sygn. akt [...]", a więc dotyczącego zasiedzenia. Tymczasem w piśmie z dnia 26 sierpnia 2014 r. strona, reagując na wszczęcie postępowania podatkowego, oświadczyła, że prawomocne postanowienie w tej sprawie zostało wydane w dniu [...] r. i doręczone jej w dniu 22 lutego 2014 r.

Jak więc wykazano powyżej zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 4 a ust. 2 ustawy podatkowej, co uzasadnia jej uchylenie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W ponownym postępowaniu, którego wyniku Sąd nie przesądza, właściwy organ uwzględni powyższą argumentację dotyczącą zachowania terminu do zgłoszenia nabycia części działki, o której mowa w postanowieniu uzupełniającym orzeczenie o zasiedzeniu nieruchomości przez rodziców spadkodawcy oraz wnikliwe zbada zachowanie terminu do zgłoszenia nabycia składników masy spadkowej wynikającego z wydania postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku po dziadkach spadkodawcy.

O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i art. 205 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 116 zł, obejmującą uiszczony wpis sądowy od skargi.