Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 662/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2013-12-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: ART. 151, ART. 153
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: at. 122, art. 120, art. 187 par. 1, art. 191, art.54 par. 1 pkt 7, art. 51 par. 1, art. 53 par. 1 i par,.3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędzia WSA Andrzej Jagiełło, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi A.S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Ke 662/13

Uzasadnienie

1.1. Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] 2013 r. znak: [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] 2013 r. znak: [...] określającą A. S. (skarżąca) zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za lipiec 2006r. w wysokości [...] zł w związku ze sprzedażą przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju wyrobu akcyzowego w postaci samochodu osobowego.

1.2. Postępowanie podatkowe wobec A. S. zostało wszczęte z urzędu postanowieniem Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] 2011r. Skarżąca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Auto Komis "A." w miesiącu lipcu 2006 r. sprzedała samochód osobowy marki Audi A6 n/p: [...], który nie był zarejestrowany na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Pojazd ten został przyjęty w komis na podstawie umowy nr 79/2006 z dnia 31 czerwca 2006r., a następnie w dniu 3 lipca 2006r. sprzedany przed jego pierwszą rejestracją na terenie kraju na podstawie faktury VAT Marża nr [..], za kwotę [...] 00 zł. Skarżąca nie złożyła wymaganej deklaracji dla podatku akcyzowego AKC-3 wraz z załącznikiem AKC-3/E za lipiec 2006r. i nie uiściła podatku akcyzowego. Wobec czego, Naczelnik Urzędu Celnego w K. decyzją z dnia [...] 2011 r. znak: [...] określił wysokość tego zobowiązania podatkowego w kwocie [...] zł.

1.3. Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] 2011 r. znak: [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I Instancji.

1.4. Wyrokiem z dnia 28 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 77/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji i określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. W ocenie Sądu, kwestią sporną w rozpoznawanej sprawie oraz istotną dla ustalenia kwoty podatku akcyzowego, zgodnie z art. 90 akapit pierwszy TWE, było prawidłowe ustalenie rezydualnej kwoty tego podatku mieszczącej się w wartości podobnych samochodów używanych zarejestrowanych na terytorium kraju. Dyrektor Izby Celnej ustalił wartość rynkową podobnego samochodu używanego, zarejestrowanego w Polsce, w stosunku do samochodu sprzedanego przez skarżącą, na podstawie danych zawartych w katalogu Eurotax Glass Informator Rynkowy Samochody Osobowe. Sąd podzielił stanowisko skarżącej, że przyjęta przez organ metoda nie uwzględniała indywidualnych cech pojazdu, głównie stanu technicznego, ale także ewentualnych uszkodzeń, wpływających na wartość rynkową. WSA w Kielcach nakazał przy ponownym rozpoznaniu sprawy przeprowadzić wnioskowany przez stronę dowód z zeznań świadka Z. G. (osoby, która zakupiła pojazd na terenie kraju) dla ustalenia indywidualnych cech technicznych samochodu Audi A6, koniecznych do dalszego wykorzystania przy prawidłowym ustaleniu wartości rezydualnej akcyzy zawartej w podobnym pojeździe zarejestrowanym na terytorium kraju. Ponadto organ, dla celu związanego z wyceną podobnego pojazdu, został zobowiązany do skorzystania z dostępnych katalogów, przynajmniej tych wskazanych w skardze, nie wykluczając w razie konieczności przeprowadzenia dowodu z opinii rzeczoznawcy. Dopiero wówczas, mając na uwadze zgodność przepisów prawa krajowego (u.p.a.) z przepisami prawa wspólnotowego (TWE) możliwym stałoby się określenie A.S. zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za lipiec 2006 r. w związku ze sprzedażą w ramach umowy komisu w dniu 3 lipca 2006 r. przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju wyrobu akcyzowego w postaci samochodu osobowego Audi A6 z uwzględnieniem wartości rezydualnej podatku akcyzowego zawartej w cenie podobnego pojazdu.

1.5. Ponownie rozpoznając sprawę Naczelnik Urzędu Celnego w K. zwrócił się w drodze pomocy prawnej do Naczelnika Urzędu Celnego w R. o przeprowadzenie dowodu przesłuchania w charakterze świadka Z. G.. Organ załączył w poczet materiału dowodowego protokół z przesłuchania tego świadka, a także dokumenty dotyczące rejestracji samochodu przez Wydział Komunikacji Urzędu Miasta w J. Z. oraz wycenę z katalogu "Info Ekspert Pojazdy Samochodowe – Wartości Rynkowe" na lipiec 2006 r. dla pojazdów marki AUDI A6 2,5 TDi Kat. Przeprowadzono ponadto dowód z zeznań świadka Z. S., dowód z przesłuchania strony A. S. oraz dowód z opinii biegłego w dziedzinie mechaniki samochodowej. Skarżąca zwróciła się o wydanie z akt sprawy kserokopii tej opinii oraz przesłuchanie biegłego na okoliczność faktycznej wartości i stanu pojazdu objętego postępowaniem, organ oddalił jednak wnioski strony w tym zakresie. Mając na uwadze zebrany w sprawie materiał dowodowy, w tym dowody uzupełniające przeprowadzone w wyniku ponownego rozpoznania sprawy, Naczelnik Urzędu Celnego w K. dnia [...] 2013 r. wydał decyzję znak: [...], w której określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc lipiec 2006 r. w wysokości [...] zł w związku ze sprzedażą przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju samochodu osobowego.

1.6. Dyrektor Izby Celnej w K. w dniu [...] 2013 r. wydał decyzję znak: [...], którą utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Jako podstawę prawną swoich rozważań wskazał: art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626 ze zm.), art. 2 pkt 1 i 3, art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 80 ust. 1 i 2, art. 18 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 75 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), § 2 ust. 1 pkt 1 i § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.) w zw. z art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. Nr 90/2004, poz. 864/2 ze zm.). Dyrektor Izby Celnej w K. podkreślił, że w toku uzupełniającego postępowania dowodowego przeprowadzonego przez organ I instancji - na podstawie zeznań świadka Z. G. ustalono, że przedmiotowy samochód wyposażony był w ABS, inne wyposażenie związane z kontrolą trakcji, klimatyzację automatyczną, radioodtwarzacz CD fabryczny, elektrycznie sterowane szyby przód i tył, elektryczne podgrzewanie foteli z przodu, nawigację fabryczną, alu-felgi, poduszki powietrzne dla kierowcy i pasażera. Ponadto, świadek zeznał, że w chwili zakupu prawie cały samochód posiadał drobne wgniecenia blachy i otarcia lakieru, miał uszkodzony silnik i uszczelkę pod głowicą. Przed zakupem nie była wykonywana jazda próbna, ale pojazd odpalał. Wszystkich napraw dokonał Z. G. we własnym zakresie, ponieważ z uwagi na prowadzoną działalność gospodarczą posiadał do tego sprzęt i możliwości.

Przesłuchany w charakterze świadka Z. S. zeznał, że nabył przedmiotowy samochód w Niemczech w połowie czerwca 2006r. za kwotę 800 Euro. Pojazd był uszkodzony (silnik, skrzynia biegów, lakier do renowacji), do Polski został przywieziony na lawecie. Z uwagi na zbyt duże koszty naprawy został wystawiony na sprzedaż w komisie skarżącej. Samochód został sprzedany za kwotę 16 000, 00 zł. Świadek zeznał ponadto, że autem można było jeździć, lecz było to ryzykowane. Samochód wymagał wielu fundamentalnych napraw, całkowitego lakierowania, miał 200 000 km przebiegu, średni standard wyposażenia. Z. S. określił ogólny stopień jego zużycia na około 40 %.

Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, że z uwagi na uszkodzenia i usterki przedmiotowego pojazdu, koniecznym było przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu mechaniki samochodowej. Przy uwzględnieniu korespondujących ze sobą wyjaśnień świadków Z. S. i Z. G. dotyczących uszkodzeń, stanu pojazdu i jego wyposażenia w chwili pierwszej sprzedaży na terenie kraju, tj. na dzień 3 lipca 2006 r., rzeczoznawca ustalił wartość brutto przedmiotowego samochodu na kwotę 41 300, 00 zł /opinia nr [..] z dnia 11 maja 2013 r./. Pozwoliło to na określenie rezydualnej kwoty podatku akcyzowego zawartej w cenie podobnego samochodu zarejestrowanego na terytorium kraju w wysokości 4.053,00 zł. Po uwzględnieniu zapłaty kwoty 1.594,00 zł należnej akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia przedmiotowego samochodu osobowego przez Z. S., wysokość należnego podatku akcyzowego z tytułu jego sprzedaży przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju za miesiąc lipiec 2006r. wyniosła 2.459, 00 zł.

Organ II instancji odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego. Stwierdził, że w niniejszej sprawie pięcioletni okres przedawnienia, stosowanie do art. 70 ord. pod., rozpoczął bieg w dniu 31 grudnia 2006 r. W wyniku zastosowania środka egzekucyjnego przewidzianego w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przez Referat Egzekucji i Likwidacji Towarów Izby Celnej w K. w dniu 18 listopada 2011 r., został on skutecznie przerwany. O czym skarżąca została powiadomiona.

Nadto, Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, że materiał dowodowy w przedmiotowej sprawie został zgromadzony prawidłowo i wyczerpująco, oceniono go rzetelnie, w sposób swobodny, zgodnie z zasadami logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego. Uwzględniono wszystkie okoliczności wynikające ze zgromadzonych dokumentów, bacząc na stan faktyczny sprawy, a strona i jej pełnomocnik mieli zapewniony czynny udział w prowadzonym postępowaniu podatkowym.

2.1. A. S. zaskarżyła w całości powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji I instancji. Zarzuciła naruszenie następujących przepisów:

• art. 54 § 1 pkt 7 ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie w zaskarżonej decyzji przerwy w naliczaniu odsetek za okres od dnia wszczęcia postępowania do dnia doręczenia decyzji, mimo iż decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania;

• art. 70 § 4 ordynacji podatkowej przez bezprawne przerwanie biegu terminu przedawnienia;

• art. 120 ordynacji podatkowej przez wybór skutku prawnego decyzji bez uwzględnienia stanu prawnego sprawy;

• art. 122 ordynacji podatkowej przez zaniechanie wyjaśniania stanu faktycznego sprawy;

• art. 187 § 1 ordynacji podatkowej przez zaniechanie zebrania materiału dowodowego;

• art. 191 w zw. z art. 123 § 1 ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że organ udowodnił faktyczną wartość samochodu, mimo iż uniemożliwił podatnikowi czynny udział w postępowaniu odmawiając przeprowadzania dowodów z zeznań biegłego i odmawiając wydania z akt sprawy kserokopii opinii;

• art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez niezastosowanie się do wskazań Sądu w prawomocnym wyroku.

Ponadto, skarżąca wniosła o dokonanie oględzin akt o sygn. I SA/Ke 77/12 Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Kielcach na okoliczność udowodnienia, że organy podatkowe ponownie prowadząc postępowanie nie zastosowały się do wskazań Sądu zawartych w prawomocnym wyroku z dnia 28 lutego 2012 r.

W uzasadnieniu wskazano, że doszło do bezprawnego, w świetle art. 239b § 1 i 2 ord. pod., nadania pierwotnej decyzji organu I instancji rygoru natychmiastowej wykonalności, co spowodowało bezprawne wszczęcie postępowania egzekucyjnego i w konsekwencji przerwanie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 4 ord. pod. Powołując się na pogląd zaprezentowany w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 28 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 262/12, LEX nr 1165735, skarżącą stwierdziła, że z uwagi na odrębny charakter postępowania w przedmiocie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, pełnomocnictwo które udzieliła swojemu mężowi do reprezentowania jej interesów w sprawie, nie obejmowało występowania w tym postępowaniu. Skoro postanowienie w tym zakresie zostało doręczone tylko pełnomocnikowi, to oznacza, że pierwotnej decyzji nie został skutecznie nadany rygor natychmiastowej wykonalności, a zatem doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Skarżąca zarzuciła także naruszenie zasady jawności oraz zapewnienia podatnikowi czynnego udziału w postępowaniu, albowiem odmowa wydania kserokopii opinii z akt sprawy uniemożliwiła pisemne ustosunkowanie się do niej. Nadto, przygotowanie się do merytorycznego zadawania pytań biegłemu, wymagało szczegółowej analizy jej treści. Organ oddalając wniosek dowodowy co do przesłuchania biegłego, w sytuacji gdy już z pobieżnej lektury opinii, wynikało wiele wątpliwości, pozostawił niewyjaśnioną okoliczność dotyczącą przedmiotowej wyceny.

Zdaniem skarżącej organ nie zastosował się do wytycznych zawartych w prawomocnym wyroku z dnia 28 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 77/12, bowiem nie omówił dostępnych w obrocie katalogów, oprócz katalogu Eurotax Glass, nie odniósł się w ogóle do katalogu Info Ekspert, co powinien uczynić zgodnie ze wytycznymi Sądu.

Końcowo wskazano, że z uwagi, iż od dnia wszczęcia postępowania w niniejszej sprawie (26 maja 2011 r.), do momentu doręczenia skarżącej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] 2013 r., minęło więcej niż 3 miesiące, zgodnie z art. 54 § 1 pkt 7 ordynacji podatkowej, odsetek za zwłokę nie nalicza się.

Zdaniem skarżącej, wyeliminowanie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego uzasadnia także naruszenie zasad wynikających z art. 120, art. 121 § 2, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 191 ord. pod.

2.2. Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

3.1. Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.). Oznacza to, że wyeliminować z obrotu prawnego można jedynie rozstrzygnięcie naruszające prawo w sposób, o jakim mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.). Istotnym jest, że zgodnie w przepisem art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzygając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi ani powołaną podstawą prawną.

Dokonana w powyższy sposób kontrola wykazała, że skarga nie jest zasadna albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

3.2. Na wstępie należy zauważyć, że sprawa była już przedmiotem rozważań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach (sygn. akt I SA/Ke 77/12). Rezultatu kontroli sądowoadministracyjnej upatruje się w sposobie wykonania zapadłego wyroku uwzględniającego skargę (patrz: wyrok NSA z 9 października 2007r., II FSK 833/07, orzeczenie dostępne w bazie internetowej CBOSA). W myśl art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Zasada związania orzeczeniem Sądu oznacza, że orzeczenie oddziałuje na przyszłe postępowanie tak administracyjne, jak i sądowoadministracyjne (patrz: wyrok NSA z dnia 14 marca 2013 r., I GSK 1591/11, LEX nr 1339558). Związanie oceną prawną, jak i zawartymi w orzeczeniu wskazaniami co do dalszego postępowania, powoduje, że determinują one działania każdego organu w postępowaniu administracyjnym, podejmowane w sprawie, której dotyczyło postępowanie sądowoadministracyjne, aż do czasu jej rozstrzygnięcia. W przypadku rozpoznawania sprawy przez sąd oznacza ono z kolei, że ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania sądu, będzie on związany oceną prawną wyrażoną w tym orzeczeniu. Jak wywiedziono w wyroku NSA z dnia 10 lutego 2011r., sygn. akt I OSK 1241/10 - jeżeli strona doprowadzi do uprawomocnienia się wyroku, wówczas kwestie prawne przesądzone w tym wyroku i zawarte w nim wskazania są wiążące dla organów administracyjnych orzekających w sprawie, tegoż sądu, jak i innych organów.

3.3. Istotą sporu przy ponownym rozpoznaniu sprawy było ustalenie równowartości rynkowej samochodu podobnego zarejestrowanego na terytorium kraju, co doprowadziłoby do określenia rezydualnej kwoty podatku akcyzowego stosownie do art. 90 akapit I Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. Nr 90/2004, poz. 864/2 ze zm.).

Ustalając powyższe, organ podatkowy uwzględniając treść art. 153 p.p.s.a. prawidłowo zastosował się do wytycznych Sądu. W celu określenia wartości samochodu podobnego przeprowadził dowód z przesłuchania świadka Z.G. (nabywcy przedmiotowego pojazdu) oraz dowód z przesłuchania świadka Z. S. i z przesłuchania strony A. S.. Zeznania A. S. nie wniosły nic nowego do sprawy. Zeznała ona bowiem, że nie ma wiedzy na temat przedmiotowego pojazdu, gdyż prowadzeniem działalności - komisu samochodowego, faktycznie zajmujmował się jej mąż – Z. S.. Zebrane dowody, w tym pokrywające się ze sobą zeznania świadków Z. G. i Z. S., pozwoliły na ocenę stanu technicznego zakupionego samochodu. Powołany przez organ biegły z zakresu mechaniki samochodowej w oparciu o tak ustalony stan techniczny pojazdu wydał opinię, ustalając jego wartość. Merytorycznej zawartości opinii nie kwestionowano.

Organ podatkowy zgodnie z zaleceniami Sądu zapoznał się z informacjami zawartymi w katalogu Info Ekspert Pojazdy Samochodowe – Wartości Rynkowe. Z uwagi na liczne usterki i uszkodzenia pojazdu, uznał, że zawarte w nim dane nie będą przydatne dla rozpoznania sprawy, bowiem nie mają odniesienia do stanu technicznego pojazdu oraz jego indywidualnych cech. W tej sytuacji w ocenie organu jedynie opinia biegłego rzeczoznawcy z zakresu mechaniki samochodowej była odpowiednim instrumentem do ustalenia wartości samochodu. Konstatacja ta zdaniem Sądu była poprawna. Nadto, organ przeprowadził dowód z dokumentów załączonych do wniosku o rejestrację w Wydziale Komunikacji Urzędu Miasta w J. Z., co przyczyniło się do dopełnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy. W ocenie Sądu postępowanie dowodowe przeprowadzono prawidłowo. Organy zgromadziły pełny i wyczerpujący materiał dowodowy, który następnie poddały kompleksowej i logicznej ocenie. Wyciągnięte wnioski mieściły się w ramach przyznanej organowi swobody w ich ocenie. A zatem zarzut skargi odnośnie naruszenia art. 120, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej ord. pod.) nie miał uzasadnionych podstaw.

3.4. Zarzuty skargi ogniskujące się wokół odmowy doręczenia przez organ I instancji opinii biegłego rzeczoznawcy również nie zasługiwały na uwzględnienie. Skarżąca, pomimo domowy doręczenia przedmiotowej opinii, miała zagwarantowany dostęp do akt sprawy i zapoznania się z treścią opinii, co uczyniła. Nadto, na etapie postępowania odwoławczego organ dokonał tego doręczenia. Tym samym nie została naruszona zasada jawności ani zasada zapewnienia podatnikowi czynnego udziału w postępowaniu (art. 129, art. 178 i art. 123 § 1 ord. pod.), mimo niezasadnej odmowy organu I instancji doręczenia stronie odpisu opinii.

3.5. Odnośnie zarzutu przedawnienia należy wskazać, że jego bieg został skutecznie przerwany. Postępowanie w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, jakkolwiek powinno być prowadzone i zakończone niezależnie od postępowania odwoławczego, stanowi jednak część postępowania podatkowego, bowiem jest elementem wykonania decyzji. W konsekwencji do reprezentowania strony w tej części postępowania podatkowego nie można żądać odrębnego umocowania pełnomocnika, który został już ustanowiony w postępowaniu dotyczącym zobowiązania podatkowego (patrz: wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2012r., II FSK 837/11, orzeczenie dostępne w bazie internetowej CBOSA). Skoro prawidłowo doręczono postanowienie w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, to nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego. Skarżąca nie kwestionowała jego zasadności, a w ocenie Sądu wydane zostało w oparciu o poprawnie zgromadzone dane. Ponadto, co istotne z punktu widzenia zgłoszonego zarzutu z akt sprawy nie wynika, aby skarżąca w trybie ustawy dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 229, poz. 1954 tj. ze zm.) zwalczyła wystawiony tytuł wykonawczy. Skoro zatem w obrocie prawnym pozostawał prawidłowo wystawiony tytuł wykonawczy, to organ na jego mocy miał prawo wszcząć i prowadzić postępowanie egzekucyjne.

3.6. Niezrozumiały jest zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 54 § 1 pkt 7 ord. pod. W zaskarżonej decyzji organ pouczył skarżącą, że podatek niezapłacony w terminie jest zaległością podatkową (art. 51 § 1 ord. pod.). Wskazał, że od zaległości podatkowych z zastrzeżeniem art. 54 ord. pod. naliczane są odsetki za zwłokę, które nalicza podatnik (art. 53 § 1 i § 3 ord. pod.). Z uwagi na zasadę automatyzmu powstania obowiązku zapłaty i samoobliczania odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, to na podatniku ciąży obowiązek wyliczenia tej kwoty. Ponadto, organ I instancji informacyjnie wskazał okres naliczania odsetek. Powołując się na treść art. 54 § 1 pkt 7 ord pod. podał, że nie powinny być naliczane w okresie od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu I instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w ciągu 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. W zestawieniu stawek podatkowych obowiązujących w poszczególnych okresach płatności uwzględnił ww. okres. Zatem zarzut skargi w tym zakresie jest bezpodstawny i nieuzasadniony.

3.7. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.