Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 658/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-09-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie Asesor WSA Maciej Kurasz (spr.), Asesor WSA Hieronim Sęk, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 września 2007 r. sprawy ze skargi A. S.A. w likwidacji z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2006 r. Nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001 roku oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją z dnia [...] grudnia 2006 r. Nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w W. działając na podstawie przepisów art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 1 pkt 1, § 3 i § 3a, art. 23 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 , poz. 60 ze zm. – powoływanej dalej jako "ustawa Ord. pod."), oraz art. 2 ust. 1, art. 10 ust. 2, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 1 i ust. 2, art. 20 ust. 2, art. 21 ust. 1 i ust. 2, art. 27 ust. 4, art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm. – dalej określanej jako "ustawa o podatku VAT"), § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm. – "rozporządzenia Ministra Finansów"), po rozpatrzeniu odwołania Spółki Akcyjnej A. w likwidacji określanej dalej jako "Skarżąca" lub "Spółka", utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2006 r. określającą za styczeń, luty, marzec, sierpień i październik 2001 r. kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług, a za pozostałe miesiące 2001 r. określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przedstawiono stan faktyczny sprawy, z którego wynika, iż w 2003 r. w Skarżącej spółce przeprowadzono kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001 r. Na podstawie dokonanych ustaleń Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. w dniu [...] lutego 2006 r. wydał decyzję, w której skorygował rozliczenie podatku od towarów i usług dokonane przez Skarżącą w deklaracjach VAT-7. W obszernym uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji podano, że Spółka w całym okresie objętym kontrolą nieprawidłowo rozliczyła w deklaracjach VAT-7 podatek od towarów i usług, ponieważ odliczyła podatek naliczony VAT na podstawie faktur VAT stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane, wystawionych przez podmioty powiązane personalnie i gospodarczo oraz wykazała sprzedaż towarów i usług, która w rzeczywistości nie miała miejsca. Organ pierwszoinstancyjny wskazał, iż na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego należało przyjąć, iż Spółka zawyżyła w ten sposób podatek naliczony jak i podatek należny. Na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. likwidator Skarżącej spółki – Z. D. złożył odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w W.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi. Organ odwoławczy stwierdził, że postępowanie podatkowe w przedmiotowej sprawie zostało przeprowadzone z naruszeniem przepisów proceduralnych, mającym wpływ na wynik sprawy. Organ odwoławczy w uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazał, iż w postępowaniu poprzedzającym wydanie decyzji nie sporządzono protokołu badania ksiąg podatkowych na podstawie art. 193 § 6 ustawy Ord. pod. Z tego też względu decyzja organu pierwszej instancji została uchylona w całości i sprawę przekazano do ponownego rozpatrzenia.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. wydał decyzję z dnia [...] listopada 2006r., w której określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, czerwiec, wrzesień, listopad i grudzień 2001 r. oraz kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, lipiec, sierpień i październik 2001 r. W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż w okresie objętym postępowaniem kontrolnym Spółka wykazała w deklaracjach dla podatku od towarów i usług zwroty podatku łącznie w kwocie 171.873 zł. Z dokumentacji źródłowej (faktury VAT) wynikało, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej firma A. S.A. dokonywała transakcji handlowych głównie z następującymi podmiotami: "V. A." Sp. z o.o.", "G.", "N." "A.". Transakcje handlowe udokumentowane fakturami wystawionymi przez ww. podmioty stanowiły 91% ogółu transakcji zakupu materiałów, usług i towarów handlowych w 2001 r. Na podstawie materiałów z kontroli i akt postępowań podatkowych prowadzonych w stosunku do ww. kontrahentów organ kontroli skarbowej stwierdził, że większość transakcji zawartych pomiędzy tymi firmami a Skarżącą spółką nie miały w rzeczywistości miejsca, a podmioty te nie prowadziły faktycznie działalności gospodarczej mimo spełnionego obowiązku rejestracyjnego. Księgowość firmy "A." i powiązanych z nią gospodarczo i personalnie firm prowadziło Biuro Rachunkowe "A." S.A. z siedzibą w P. Siedziby firm: "A." S.A., "V.A." Sp. z o.o." i "N." Z. D. mieściły się w tym samym lokalu w P,. Przewodniczącym Rady Nadzorczej, udziałowcem oraz pracownikiem w "A." S.A. był Z. D. Z. D. był również głównym udziałowcem i pełnił funkcję Prezesa Zarządu (jednoosobowego) Spółki "V.-A." oraz był właścicielem firmy "N.". Kontrahenci Skarżącej w toku postępowania potwierdzili wykonywanie przez Biuro Rachunkowe "A." S.A. usług w zakresie prowadzenia księgowości natomiast nie potwierdzili większości transakcji handlowych wykazanych w fakturach. W uzasadnieniu decyzji wskazał, iż wykonując zalecenia organu wyższego stopnia sporządzono protokół badania ksiąg podatkowych, w którym wskazano za jakie okresy i w jakiej części księgi Spółki uznano za nierzetelne.

Ponadto na podstawie postanowienia z dnia 4 października 2006 r. zostały włączone do postępowania jako dowody w sprawie sprawozdania finansowe, opinie i raporty z badania sprawozdania finansowego za 2001 r. Spółki oraz arkusze spisów z natury. Organ podatkowy pierwszej instancji oddalił pozostałe wnioski dowodowe Skarżącej. W decyzji z dnia [...] listopada 2006 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. skorygował rozliczenie podatku do towarów i usług styczeń określił: za styczeń 2001r. kwotę zwrotu różnicy podatku w wysokości - 4.248 zł, za luty 2001 r., kwotę zwrotu różnicy podatku w wysokości - 8.654 zł, za marzec 2001 r. kwotę zwrotu różnicy podatku w wysokości - 2.654 zł, za kwiecień 2001 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości - 532 zł, za maj 2001r. zobowiązanie podatkowe w wysokości - 2.349 zł, za czerwiec 2001 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości — 296 zł, za lipiec 2001r. kwotę zwrotu różnicy podatku w wysokości - 3.698zł, za sierpień 2001 r. kwotę zwrotu różnicy podatku w wysokości — 380 zł, za wrzesień 2001 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości — 257zł, za październik 2001 r. kwotę zwrotu różnicy podatku w wysokości — 184zł, za listopad 2001r. zobowiązanie podatkowe w wysokości - 193 zł, za grudzień 2001 r. zobowiązanie podatkowe wysokości — 317zł.

W wyniku analizy dokumentów źródłowych, części ewidencji księgowej prowadzonej przez Spółkę oraz w oparciu o dowody zebrane w toku prowadzonego postępowania i równolegle prowadzonych przez Urząd Skarbowy w P. i Urząd Kontroli Skarbowej w W. postępowań podatkowych wobec kontrahentów Skarżącej ustalono, że Spółka zawyżyła podatek naliczony VAT, łącznie na kwotę 168.124,29 zł. Organ podatkowy pierwszej instancji podkreślił także, że poza sprzedażą detaliczną w ewidencji sprzedaży VAT Spółka zaewidencjonowała faktury VAT wystawione dla firm powiązanych ze sobą personalnie i gospodarczo tj. dla firm: "G." A. S., PH-U "A." A. S., PHU "N." Z. D. P., PPH "V.-A." Sp. z o.o. W tym zakresie wyjaśniono, iż kontrahenci Spółki potwierdzili tylko wykonywanie przez Biuro Rachunkowe "A." S.A. usług w zakresie prowadzenia księgowości natomiast nie potwierdzili większości transakcji handlowych.

Na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. likwidator Spółki w dniu 5 grudnia 2006 r. wniósł odwołanie. Podniósł w nim szereg zarzutów, które dotyczą głównie postępowania kontrolnego poprzedzającego wydanie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2006 r. Odnośnie decyzji z dnia [...] listopada 2006 r. Odwołujący nie zgodził się z przytoczonymi w jej uzasadnieniu okolicznościami faktycznymi. W uzasadnieniu odwołania likwidator Skarżącej zarzucił, iż podjęte przez organ pierwszej instancji rozstrzygnięcie opiera się na fałszywych dowodach oraz niewiarygodnych zeznaniach świadków.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. po ponownym zbadaniu sprawy w trybie odwoławczym decyzją z dnia 29 grudnia 2006 r. doręczoną w styczniu 2007 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Odnośnie prawidłowości rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji w części dotyczącej rozliczenia podatku naliczonego VAT organ odwoławczy stwierdził, że Skarżąca swoim działaniem naruszyła przepisy art. 19 ust. 1, ust. 2 i ust. 3a ustawy o podatku VAT. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podkreślił, iż Sam fakt posiadania faktur VAT z wykazanym podatkiem VAT, w sytuacji, gdy faktury te nie potwierdzają czynności faktycznych, nie daje podatnikowi, wskazanemu na fakturze jako nabywca, prawa do obniżania podatku należnego oraz zwrotu podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Organ wyższego stopnia w tej kwestii wskazał na przepis § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W świetle tych przepisów organy podatkowe zakwestionowały odliczenie podatku naliczonego VAT z enumeratywnie wskazanych faktur VAT wystawionych przez podmioty, które nie potwierdziły transakcji. Organ odwoławczy powołał się przy tym na dowody z przesłuchania A. i A. S., będących głównymi kontrahentami "A." S.A. firmy "A." i "G." oraz W. M. pełniącej funkcję Prezesa i księgowej w firmie "A." S.A. W ocenie organu odwoławczego dowiodły one wprost fikcyjnego charakteru działalności prowadzonej przez "A." S.A. oraz przez wskazanych kontrahentów. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej materiał dowodowy w sprawie zgromadzony przez organ pierwszej instancji na poparcie tej kwestii jest wyczerpujący i pozwala jednoznacznie stwierdzić prawidłowość ustaleń organu podatkowego pierwszej instancji. W związku z tym włączone przez organ pierwszej instancji do akt sprawy materiały z prokuratury oraz Komendy Głównej Policji Centralne Biuro Śledcze Wydział [...] do Walki z Przestępczością Zorganizowaną w związku z prowadzonymi śledztwami [...] i [...] w sprawie wyłudzenia nienależnego zwrotu podatku VAT przez firmy powiązane ze sobą personalnie i gospodarczo mają status dowodu i jako dowody okoliczności w nich wskazanych były przyjęte przez organy podatkowe.

Organ wyższego stopnia podniósł także, że wielkość obrotu przyjęta w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. jako podstawa do opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest prawidłowa i wynika z ewidencji podatkowej prowadzonej przez Skarżącą po skorygowaniu przez uwzględnienie obrotu niezaewidencjonowanego za pomocą kas fiskalnych i wyłączenia z opodatkowania faktur nie dokumentujących rzeczywistych transakcji z określonymi kontrahentami. Badając poszczególne zarzuty zawarte w odwołaniu likwidatora spółki organ odwoławczy stwierdził, że są one niezasadne, w większości dotyczą bowiem wcześniejszego postępowania kontrolnego i podatkowego, które nie było przedmiotem badania w ponownym postępowaniu odwoławczym, bądź też dotyczą kwestii, które jako nieprzesądzające w sprawie nie mogą wpłynąć na kierunek rozstrzygnięcia. Organ wyższego stopnia wyjaśnił, iż stosunkowo długi okres prowadzenia postępowania kontrolnego w Skarżącej spółce trwający od dnia 19 maja 2004 r. do 28 lutego 2005 r. oraz od 10 marca do 23 czerwca 2005 r. podyktowany był skomplikowanym charakterem sprawy, koniecznością oczekiwania na ustalenia kontroli podatkowych prowadzonych u kontrahentów Spółki przez Urząd Skarbowy w P. Strona była informowana o przedłużeniu postępowania i przyczynach tego przedłużenia. Wobec ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. niezrozumiały jest wobec tego zarzut zawarty w odwołaniu "że kontrola została przedłużona po 28 lutego 2005 r." - ponieważ jest to oczywiste. Zdaniem organu kontrolowany podmiot nie może jednostronnie uznać, że nie zgadza się na przedłużenie kontroli, jak to miało miejsce w przedmiotowej sprawie, kiedy to likwidator spółki w piśmie z dnia 11 marca 2005 r. oświadczył, że jego zdaniem kontrola została zakończona w dniu 28 lutego 2005r. i nie przyjmuje do wiadomości treści pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. wyjaśniającego kwestię przedłużenia postępowania, ponieważ kontrolowany podmiot nie ma takiego uprawnienia w toku postępowania kontrolnego. Organ wyższego stopnia podkreślił, że Skarżąca reprezentowana przez likwidatora błędnie podniosła, że decyzja organu pierwszej instancji była wydana bez ustaleń wynikających z kontroli w podmiotach powiązanych personalnie i gospodarczo tj. PPH "V.-A." i PHU "N.". W uzasadnieniu decyzji wskazano, że organy podatkowe rozstrzygające przedmiotową sprawę dysponowały wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 8 marca 2006 r. sygn akt II SA/Wa 281/05 wydanym w sprawie ze skargi PHU "V.-A." Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2004 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług, mocą którego ww. decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. została uchylona.

Odnośnie wielokrotnie powtarzanego w odwołaniu stwierdzenia, że działalność Skarżącej spółki nie była w całości fikcyjna, (co potwierdza zdaniem odwołującego m.in. spis z dnia 12 sierpnia 2003 r.), Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że organ pierwszej instancji nie formułował takiego stwierdzenia. W uzasadnieniu decyzji, a wcześniej w protokole z kontroli, w protokole z badania ksiąg podatkowych szczegółowo wskazano bowiem, które transakcje, z jakimi kontrahentami i dlaczego są fikcyjne i w związku z tym nie są podstawą do rozliczenia podatku od towarów i usług. Pozostałe transakcje nie zostały zakwestionowane, w tym obrót zarejestrowany w dwóch sklepach za pomocą kas fiskalnych.

W kwestii podnoszonego w odwołaniu żądania odrzucenia dowodów z przesłuchania i oświadczeń A. i A. S. oraz ustaleń poczynionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. i Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. w firmie [...] "E.", organ odwoławczy stwierdził, że nie ma podstaw, aby uznać że są one fałszywe. Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu decyzji podkreślił, że są to istotne dowody pozwalające wyjaśnić powód utworzenia, mechanizm funkcjonowania powiązanych firm i cel ich działania jakim było uzyskanie nienależnego zwrotu podatku VAT z Urzędu Skarbowego.

Odnośnie postępowania dowodowego w przedmiocie udziału Spółki w targach i wystawach w 2001 r. organ odwoławczy stwierdził, że zostało ono przeprowadzone wnikliwie i w sposób pełny, a materiał zgromadzony w tej kwestii pozwalał jednoznacznie stwierdzić, że zasadnie i prawidłowo zakwestionowano faktury wystawione na okoliczność udziału czy też uczestnictwa w takich imprezach wystawcy tych faktur. Dodatkowo zauważono, że Spółka nie przedstawiła żadnych innych dowodów, które mogłyby uprawdopodobnić udział jej przedstawicieli w targach i innych imprezach.

W związku z powyższym organ odwoławczy nie stwierdził, aby w toku postępowania w przedmiotowej sprawie nastąpiło naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Na ostateczną decyzję likwidator Spółki Z. D. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę, w której wnosząc o jej uchylenie wskazał, iż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. jest antydatowana i przedawniona (Skarżący wskazał, że decyzja została wystawiona w dniu [...] grudnia 2006 r. natomiast doręczona w dniu 3 stycznia 2007 r.). Podniósł także, iż w dwóch postępowaniach kontrolnych wobec "V.-A." i "A." S.A. dotyczących rozliczenia z budżetem państwa 2001 r. te same usługi zostały zakwestionowane jako fikcyjne i uznane za rzeczywiste. W uzasadnieniu skargi podtrzymano także zarzuty zawarte w odwołaniu, że decyzja organu pierwszej instancji jest niespójna, nieskładna, subiektywnie wybiórcza. Wnoszący skargę podniósł także, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. nie przeprowadził dwóch wniosków dowodowych zgłoszonych przez Spółkę, tj. przesłuchania W.M. i Z. D.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 19 września 2007 r. na pytanie Sądu, czy w stosunku do Skarżącej spółki prowadzone było postępowanie egzekucyjne przerywające bieg terminu przedawnienia, likwidator spółki Z. D. oświadczył, iż w stosunku do tej spółki toczyła się egzekucja administracyjnych zobowiązań podatkowych określonych decyzją będącą przedmiotem skargi wniesionej w niniejszej sprawie. Powyższe znajduje także potwierdzenie we wniosku oraz jego załącznikach złożonym przez likwidatora Skarżącej o przyznanie prawa pomocy, w którym wskazano, iż wobec Spółki wystawiono 16 tytułów wykonawczych w związku z zaległościami podatkowymi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

I. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.) – powoływanej dalej jako p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.

W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy p.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji.

Przenosząc powyższe kryteria na grunt przedmiotowej sprawy Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja jak również ją poprzedzająca nie naruszały przepisów prawa materialnego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy jak również przepisów prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd nie dostrzegł w przedmiotowej sprawie także wad dających podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub skutkujących obowiązkiem stwierdzenia nieważności zaskarżonych decyzji.

Sąd przystępując do oceny zarzutów podniesionych w skardze uznał, iż na uwzględnienie w świetle załączonych do akt sądowoadministracyjnych dokumentów oraz oświadczeń likwidatora Skarżącej spółki nie zasługiwał przede wszystkim zarzut dotyczący antydatowania decyzji i przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wskazać bowiem należy, iż przedstawiciel Skarżącej oświadczył, iż w stosunku do Skarżącej spółki prowadzone było postępowanie egzekucyjne. Likwidator spółki Z. D. oświadczył nadto, iż w stosunku do tej spółki toczyła się egzekucja administracyjna dotycząca zobowiązań podatkowych określonych decyzją będącą przedmiotem skargi wniesionej w niniejszej sprawie. Na powyższą okoliczność wskazuje także dokumentacja przedstawiona przez przedstawiciela Spółki w ramach postępowania o przyznanie Skarżącej prawa pomocy, w którym wskazano, iż wobec Spółki wystawiono 16 tytułów wykonawczych w związku z zaległościami podatkowymi. W świetle powyższych okoliczności bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 2001 r. stosownie do dyspozycji przepisu art. 70 § 4 ustawy Ord. pod. został przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Zgodnie z ww. przepisem po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Warto także wskazać, iż stosownie do przepisu art. 70 § 8 ustawy Ord. pod. nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. Przerwa biegu terminu przedawnienia oznacza, że po zaistnieniu przesłanki przerywającej bieg tego terminu, biegnie on na nowo od dnia ściśle określonego w komentowanym przepisie. Po przerwie na nowo zatem rozpoczyna bieg 5-letni termin przedawnienia, bez względu na to, jaki okres upłynął do momentu przerwania jego biegu. Przerwa biegu terminu przedawnienia następuje wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Środkiem egzekucyjnym, zgodnie z art. 1a pkt 12 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) - u.p.e.a., jest m.in. egzekucja z pieniędzy, wynagrodzenia za pracę, renty, emerytury, rachunków bankowych, z papierów wartościowych, z weksla, z ruchomości i nieruchomości. Podstawę do zastosowania ww. środków egzekucyjnych stanowi zawiadomienie - odpowiednio - o zajęciu prawa majątkowego, protokół zajęcia prawa majątkowego, protokół zajęcia i odbioru nieruchomości, protokół odbioru dokumentu ( art. 67 u.p.e.a.). Powiadomienie podatnika o zastosowanym środku egzekucyjnym poprzez doręczenie mu (zgodnie z przepisami k.p.a.) jednego z tych dokumentów skutkuje przerwą biegu terminu przedawnienia. Zastosowanie środka egzekucyjnego i zawiadomienie o tym podatnika są to dwie przesłanki, które muszą wystąpić, aby mogło nastąpić przerwanie biegu terminu przedawnienia. Kolejność wystąpienia tych przesłanek w zasadzie nie ma znaczenia, ponieważ dopiero ich łączne spełnienie prowadzi do przerwy biegu analizowanego terminu. Po przerwaniu termin biegnie na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Przedstawione wyżej zasady przerywania biegu terminu przedawnienia w przypadku zastosowania środka egzekucyjnego zostały wprowadzone w życie z dniem 1 września 2005 r. Na mocy art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143, poz. 1199), znajdują one zastosowanie do wszystkich zobowiązań, w tym również powstałych przed tym dniem.

Zważywszy powyższe Sąd na podstawie dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, a także oświadczenia likwidatora Skarżącej spółki złożonego na rozprawie przyjął, iż w przedmiotowej sprawie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia. Z tego też względu za nietrafiony Sąd uznał zarzut likwidatora Skarżącej spółki, iż decyzja w sprawie podatku od towarów i usług za 2001 r. wydana w dniu [...] grudnia 2006 r. i doręczona w styczniu 2007 r. została "antydatowana" i "przedawniona".

Przechodząc do oceny zasadności pozostałych zarzutów skargi Sąd wskazuje, iż spór w niniejszej sprawie dotyczył przede wszystkim stanu faktycznego sprawy a w szczególności odpowiedzi na pytanie czy otrzymywane i wystawiane przez Skarżącą spółkę faktury VAT odpowiadały rzeczywistym transakcjom handlowym. Tylko w takim przypadku możliwe byłoby zaakceptowanie dokonywanego przez Skarżącą spółkę opartego na tych fakturach rozliczenia z tytułu podatku VAT. Organy podatkowe opierając się na zebranym w sprawie materiale dowodowym zakwestionowały rzetelność składanych przez Skarżącą spółkę deklaracji podatkowych, a tym samym prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z szeregu faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług. Przyczyną takiego stanowiska był fakt, iż w ocenie organów podatkowych faktury te nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a zatem stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane, przy czym organy podatkowe przyjmując, iż Skarżąca spółka nie nabywała w rzeczywistości wykazanych w fakturach towarów i usług, jako konsekwencję tych ustaleń przyjęły także, iż nie dokonywała ona również sprzedaży towarów ujętych w wystawianych przez nią fakturach VAT, a zatem nie powstał u niej obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży tych towarów. Tym samym w ujęciu finansowym spór dotyczy w zasadzie, jedynie wykazywanych przez Skarżącego kwot podatku do zwrotu. Przed przystąpieniem do rozpatrywania zarzutów skargi i oceny decyzji organów podatkowych należy wskazać na podstawowe przepisy materialnoprawne, które znalazły zastosowanie w niniejszej sprawie. I tak, stosownie do art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o podatku VAT, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Ta zasada wyrażona w powyższych przepisach może być jednakże realizowana z uwzględnieniem pewnych ograniczeń, czy też wręcz wyłączeń oraz przy zachowaniu ustalonych w przepisach warunków. Zostały one określone bądź w samej ustawie i dotyczą, np. terminów — art. 19 ust. 3, 3a i 3b, bądź w wydanych na jej podstawie aktach wykonawczych, a zwłaszcza w rozporządzeniu w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W niniejszej sprawie, w której spór dotyczy rozliczenia podatku VAT za poszczególne miesiące 2001 r., były to — rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. Zgodnie z § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) ww. rozporządzenia, w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Właśnie na te przepisy powołały się organy podatkowe.

Należy również wskazać, iż podatek VAT jest podatkiem o określonym stopniu sformalizowania, gdzie aby skorzystać z określonych uprawnień konieczne jest spełnienie pewnych wymogów formalnych, choćby co do treści i formy podstawowego rodzaju dokumentu stosowanego w obrocie handlowym, jakim jest faktura. Jednakże spełnienie jedynie wymogów formalnych, co do wystawianych bądź otrzymywanych faktur nie wystarczy, aby skorzystać z określonych możliwości, czy też uprawnień, jakie stwarzają przepisy regulujące podatek VAT. Dotyczy to również jednej z najistotniejszych kwestii i zarazem elementu sporu w niniejszej sprawie, którą jest możliwość pomniejszania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Niezależnie bowiem od obowiązku spełnienia wymogów formalnych, konieczne jest, aby wystawiane dokumenty (faktury), stanowiące podstawę do dokonywania odliczeń, oddawały przebieg rzeczywistych transakcji handlowych. Wystawiane faktury muszą zatem odnosić się do rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i być jedynie ich formalnym odzwierciedleniem. Na tym też tle osadzony jest spór, który zaistniał w niniejszej sprawie. Istnieje bowiem różnica zdań, pomiędzy likwidatorem Skarżącej spółki, a organami podatkowymi, dotycząca okoliczności — na ile i czy w ogóle istniała zbieżność pomiędzy rzeczywistością gospodarczą jaka miała miejsce w niniejszej sprawie, a fakturami VAT, które otrzymywała, bądź wystawiała Skarżąca, a które to faktury rzeczywistość tę powinny wiernie odwzorowywać. Wskazać należy, iż zarówno w trakcie kontroli podatkowej, jak i postępowania podatkowego do akt sprawy włączane były obszerne materiały uzyskane w ramach innych postępowań kontrolnych prowadzonych wobec bezpośrednich kontrahentów Skarżącej spółki, tj. przede wszystkim PPH "V. A.", PHU "A." A. S., [...] "G." A. S., PHU "N." Z. D. Materiały te obejmowały zarówno liczne dokumenty, takie jak umowy, faktury, jak również protokoły z przesłuchania osób występujących w charakterze świadków. Z faktur wystawianych przez te firmy wynikało, że dokonywały one między sobą rozlicznych transakcji handlowych, polegających na wzajemnym sprzedawaniu sobie towarów i usług. Ustalenia poczynione przez organ podatkowy w tym zakresie, co do zakresu i charakteru tych transakcji znajdują odzwierciedlenie na ponad tysiącu stron akt podatkowych stanowiących materiał dowodowy zebrany w sprawie. Do postępowania podatkowego włączono także zgodnie z przepisem art. 181 ustawy Ord. pod. w brzmieniu nadanym na podstawie art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 24 lutego 2006 r. o zmianie ustawy o kontroli skarbowej oraz ustawy – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 66, poz. 470) materiały zgromadzone w toku postępowania karnego. W związku z tym włączone zostały do akt sprawy materiały z prokuratury oraz Komendy Głównej Policji Centralne Biuro Śledcze Wydział [...] do Walki z przestępczością Zorganizowaną w związku z prowadzonymi śledztwami [...] I [...] w sprawie wyłudzenia nienależnego zwrotu podatku VAT przez firmy powiązane ze sobą personalnie i gospodarczo.

Opierając się na tym materiale organy podatkowe uznały, iż szereg otrzymywanych przez Skarżącą faktur VAT nie mogło stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego, gdyż stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane.

Taka ocena dokonana przez organy podatkowe znajduje, zdaniem Sądu, potwierdzenie w zebranym i rozpatrzonym, zgodnie z art. 187 § 1 ustawy Ord. pod., materiale dowodowym oraz w świetle ustalonych w sposób niewadliwy i odpowiadający dyspozycji art. 122 tej ustawy, istniejących w sprawie okoliczności faktycznych. Zdaniem Sądu ocena zebranego materiału dowodowego odpowiada również wymogom określonym w art. 191 ustawy Ord. pod.

Przede wszystkim należy podkreślić, iż w toku przeprowadzonego postępowania organy podatkowe nie ograniczyły się tylko do wyjaśnienia charakteru powiązań, dokonywanych transakcji i rozliczeń pomiędzy powiązanymi ze sobą personalnie i gospodarczo firmami, ale też na tym tle podjęły starania, przy zastosowaniu dostępnych środków dowodowych, zmierzające do wykazania podstaw zakwestionowania poszczególnych faktur oraz przytoczenia argumentów i dowodów przemawiających za przyjęciem takiego stanowiska. W tym celu transakcje polegające na nabywaniu przez Skarżącego towarów i usług zostały podzielone na poszczególne grupy, z których każda osobno została omówiona z podaniem zebranych dowodów oraz uzasadnieniem dokonanej oceny. Szczegółowe ustalenia w tym zakresie, poczynione przez organ pierwszej instancji, znalazły odzwierciedlenie na ponad sześćdziesięciu stronach uzasadnienia decyzji. Szczególną uwagę organ podatkowy pierwszej instancji poświęcił wyjaśnieniu charakteru i sposobu działania dostawców towarów i usług dla Skarżącej spółki, tj. firmy "PH-U "A. A. S.", "[...] "G.A. S.",. PH-U "N. Z. D.", PP-H "V.- A.". W tym celu przeprowadzono w ww. firmach kontrolę podatkową oraz przesłuchano w charakterze świadka A. S. Ze złożonych pod rygorem odpowiedzialności karnej zeznań wynika wprawdzie, że prowadził on działalność gospodarczą polegającą na przykład na sprzedaży towarów na bazarach i w handlu obwoźnym, czy też w handlu detalicznym w sklepie, jednak nie w takich rozmiarach, jak wskazywały na to wystawiane przez niego faktury i ewidencja wykazywana w kasie fiskalnej. Świadek ten nie potrafił wyjaśnić okoliczności związanych z wystawianymi przez niego fakturami oraz nabywanymi przez niego towarami. Ostatecznie, jak wskazano w decyzji, A. S. zaprzeczył, aby dokonywał rzeczywiście sprzedaży, uwidocznionych w wystawianych przez niego fakturach towarów i usług na rzecz Skarżącej spółki Zeznał on m.in., że faktury VAT dla tej firmy wystawiał i podpisywał osobiście, jednakże wystawione faktury nie potwierdzały faktycznej sprzedaży towarów handlowych, ponieważ towaru nie było, natomiast nazwy asortymentu i ilości brał z faktur z poprzedniej firmy, tj. "G." oraz kwoty wykazywane w fakturach otrzymywał na piśmie od Z. D. (ilości towaru dopasowywał do kwoty). A. S. nie potwierdził również, aby świadczył na rzecz Skarżącej spółki usługi polegające na reprezentowaniu interesów tej firmy na targach oraz usługi polegające na magazynowaniu towarów, ich dozorze i transporcie, jak też jakiekolwiek inne usługi, które uwidocznione były w wystawianych przez niego fakturach.

W uzasadnieniach decyzji wykazano w sposób jednoznaczny istniejące powiązania gospodarcze między firmami związanymi ze Skarżącą spółką. Wskazano także, że spółka PP-H "V.-A." w 2001 r. była spółką jednoosobową, w której udziałowcem, Prezesem Zarządu oraz pracownikiem był Z. D., zatrudniony jednocześnie na umowę o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy w Skarżącej spółce. Jednocześnie Z. D. był właścicielem firmy PH-U "N.", które nie zatrudniało pracowników.

Sąd uznał, iż ustalenia organów podatkowych w sprawie zakwestionowania istnienia szeregu transakcji gospodarczych nie przekraczały granic swobodnej oceny dowodów, a także nie naruszały przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd po zbadaniu akt sprawy zgodził się także z organami podatkowymi, iż nie istnieje sprzeczność w ustaleniach dotyczących powiązanych ze sobą firm "V. – A." i "A." S.A. (skarżącej w niniejszej sprawie). Wskazać należy, iż usługi, na które powołuje się w skardze likwidator Skarżącej spółki nie zostały zakwestionowane przez organy podatkowe jako fikcyjne przy rozliczaniu podatku naliczonego za styczeń i luty 2001 r. Na podkreślenie zasługuje to, iż pełne uzasadnienie dotyczące zakwalifikowania poszczególnych faktur jako potwierdzających rzeczywiste transakcje handlowe jak i tych, które były związane z transakcjami niemającymi miejsca - znajduje się w protokole z badania ksiąg podatkowych z dnia 12 października 2006 r. (karta akt administracyjnych nr 1025), w którym enumeratywnie wskazano, które z faktur wystawionych przez "V.- A." nie potwierdzają rzeczywistych czynności. Uzasadnienie dotyczące tej kwestii zostało także przedstawione w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu podatkowego pierwszej instancji. Warto także, wskazać, iż protokół z badania ksiąg został sporządzony po uchyleniu przez organ odwoławczy pierwotnej decyzji organu pierwszej instancji. W toku ponownego rozpatrzenia sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. stosując się do zaleceń organu wyższego stopnia sporządził protokół z badania ksiąg podatkowych, w którym w sposób szczegółowy wykazano, w którym wskazano w jakiej części uznano za dowód tego co wynikało z zawartych w księgach podatkowych zapisów.

Za nietrafiony Sąd uznał także zarzut podniesiony w skardze dotyczący nie uwzględnienia wniosków dowodowych zgłaszanych przez likwidatora Skarżącej spółki. Z akt sprawy wynika bowiem, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] października 2006 r. (karta akt administracyjnych nr 1008) oddalił wnioski dowodowe zgłaszane przez Skarżącego uznając, iż informacje wynikające z protokołów przesłuchania świadków znajdujące się w aktach sprawy są wystarczające. Organy podatkowe po przeanalizowaniu zebranego materiału dowodowego uznały, iż nie zachodziła potrzeba dodatkowego przesłuchania W. M. oraz Z. D. Podnieść należy, iż powyższe działanie organów podatkowych w sprawie odmowy przeprowadzenia kolejnego wniosku dowodowego nie naruszało przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe odnosząc się do zarzutów zgłaszanych pod adresem postępowania dowodowego wyjaśniły także, iż dokumenty z inwentaryzacji z sierpnia 2003 r. zostały włączone do postępowania kontrolnego jako dowodowy na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] października 2006 r. (karta akt administracyjnych nr 1006) i były badane przez organy podatkowe.

Reasumując Sąd ponownie wskazuje, iż nie dopatrzył się w postępowaniu organów podatkowych naruszenia przepisów proceduralnych w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak również naruszenia w wydanych decyzjach prawa materialnego. Sąd uznał także, iż zaskarżone rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w W. jak i je poprzedzające nie naruszało przepisów prawa materialnego tj. art. 19 ust. 1 ustawy o podatku VAT, jak i przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia i wnioski Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.