Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 778/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2010-10-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 104 ust. 8 I 9
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Dukiel (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Protokolant Anna Terlecka, po rozpoznaniu w dniu 19 października 2010 r. we Wrocławiu na rozprawie sprawy ze skargi A. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w W. z dnia [...]r., nr [...]; II. określa, że powyższe decyzje nie mogą być wykonane w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją, po rozpatrzeniu odwołania A.C.

(dalej: strona/podatnik/skarżący) Dyrektor Izby Celnej we W. utrzymał

w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w W. z dnia [...]

r., Nr [...], określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki Lexus [...][...].

Z akt sprawy wynika, iż w dniu [...]r. podatnik dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia wskazanego samochodu marki Lexus [...][...] o numerze nadwozia [...](pojemności silnika 2997 cm³, data produkcji [...]r.) za kwotę 3.200 euro (po przeliczeniu 13.711,00 zł). W dniu 24 kwietnia 2010 r. podatnik złożył deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego (AKC-U), w której określił podstawę opodatkowania w wysokości 13.711,00 zł i podatek akcyzowy w kwocie 2.550, 00 zł. Do deklaracji dołączono formularz dodatkowego wyposażenia samochodu oraz kserokopie dokumentów w języku niemieckim, w tym umowę kupna-sprzedaży pojazdu powypadkowego z zaznaczeniem graficznym uszkodzeń karoserii.

W tym samym dniu Urząd Celny w W. sporządził wstępną kalkulację opodatkowania na podstawie wyceny opartej na notowaniach rynkowych opracowanych w ramach systemu INFO-EKSPERT (wartość rynkowa brutto 48.300 zł), a następnie Naczelnik Urzędu Celnego w W. zwrócił się pisemnie do podatnika o zmianę wysokości podstawy opodatkowania, ewentualnie o wskazanie przyczyny, dla której nabyty pojazd ma wartość znacznie odbiegającą od średniej wartości rynkowej tego samochodu.

W dniu 4 maja 2009 r. wydano podatnikowi dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju od nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju.

Naczelnik Urzędu Celnego w W. postanowieniem z dnia [...]r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia w/w samochodu wskazując w uzasadnieniu, iż podatnik w wyznaczonym terminie nie dokonał zmiany wysokości podstawy opodatkowania i nie wskazał przyczyn, które uzasadniałyby jej wysokość znacznie odbiegająca od średniej wartości rynkowej. Przed wydaniem decyzji w aktach sprawy, poza postanowieniem z dnia [...]r. wyznaczającym podatnikowi 7- dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w postępowaniu podatkowym, brak jest jakichkolwiek zarządzeń i postanowień obrazujących przebieg postępowania dowodowego.

Naczelnik Urzędu Celnego w W. powołaną na wstępie decyzją z dnia [...]r. określił stronie zobowiązanie w podatku akcyzowym w wysokości 6.209,00 zł, przyjmując za podstawę wymiaru podatku kwotę 33.381,00 zł (średnia wartość rynkowa brutto- 48.300,00 zł, stawka podatku dla samochodu osobowego o pojemności powyżej 2000 cm³ - 18,6 %).

W odwołaniu od decyzji strona zarzuciła nieprawidłowe ustalenie średniej wartości rynkowej pojazdu oraz naruszenie przepisów postępowania podatkowego, w tym zwłaszcza art. 122, art. 191 i art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.). Skarżący podkreślił, iż organ pierwszej instancji w zakwestionowanej decyzji nie uwzględnił stanu technicznego spornego samochodu, a to znacznych uszkodzeń jakie posiadał pojazd w momencie nabycia (wymieniono 23 uszkodzenia), na dowód czego dołączył 3 fotografie przedmiotowego pojazdu.

Dyrektor Izby Celnej we W.rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym, wezwał podatnika o przedłożenie dowodów potwierdzających uszkodzenia samochodu takich jak:

1) informacji z firmy M.H.o stanie pojazdu w dniu sprzedaży,

2) dokumentów świadczących o rodzaju i stopniu uszkodzeń,

3) informacji w jakim zakresie dokonane zostały naprawy w przedmiotowym pojeździe, z podaniem wysokości poniesionych kosztów dotyczących naprawy oraz zakupu części zamiennych koniecznych do owych napraw z przedstawieniem dokumentów lub innych dowodów mogących ów fakt poświadczyć,

4) kopii zaświadczenia o przeprowadzeniu badania technicznego na terenie RP,

5) tłumaczenia faktury z dnia [...]r. na język polski wykonanej przez biegłego tłumacza.

Odpowiadając na wezwanie podatnik wpierw zwrócił się o przedłużenie terminu dostarczenia danych uzupełniających do odwołania, uzasadniając to koniecznością wyjazdu w tym celu do Austrii, po czym pismem nadanym w dniu 1 kwietnia 2010 r. stwierdził, że nie jest w stanie przedstawić żądanych dokumentów z uwagi na upływ czasu oraz samodzielne dokonanie naprawy samochodu. Do pisma dołączył czarnobiałe kserokopie fotografii przedstawiające uszkodzenia samochodu, tłumaczenie faktury dokumentującej nabycie samochodu oraz zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu.

Na ponowne wezwanie organu o dowody potwierdzające zajęte stanowisko skarżący nie odpowiedział.

Uznając rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego za prawidłowe organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Za nieuzasadnione uznał zarzuty odwołania dotyczące naruszenia w postępowaniu przed organem pierwszej instancji art. 122, art. 191 i art. 210 O.p. poprzez niepodejmowanie przez organ wszelkich niezbędnych kroków w celu wyjaśnienia stanu faktycznego. Organ odwoławczy zwrócił uwagę na bierność podatnika w zakresie dowodzenia i wskazał, iż skarżący po otrzymaniu wezwania o wskazanie przyczyn, dla których wartość pojazdu znacznie odbiega od wartości rynkowej, nie udzielił odpowiedzi na wezwanie oraz nie dokonał skutecznych zmian w deklaracji AKC-U. Organ zauważył także, iż strona nie poinformowała Naczelnika Urzędu Celnego o posiadanych wadach pojazdu w dniu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego, co również nie wynikało z przedłożonych dokumentów. Dyrektor Izby Celnej zaakcentował, iż w postępowaniu odwoławczym strona skarżąca na wezwanie organu z dnia 18 lutego 2010 r. nie udzieliła wystarczającej odpowiedzi, zaś na ponowne wezwanie (z dnia 9 kwietnia 2010 r.) do dnia wydania zaskarżonej decyzji nie zareagowała w jakiejkolwiek formie. Podkreślono także, iż w umowie kupna – sprzedaży pojazdu z dnia [...]r. podatnik oświadczył, iż pojazd obejrzał oraz dokonał jazdy próbnej, co zdaniem organu byłoby niemożliwe zważywszy na uszkodzenia o jakich skarżący wspominał w odwołaniu. W ocenie organu ze zdjęć przedłożonych przez podatnika w postępowaniu odwoławczym nie wynika, aby przedstawiały one sporny samochód, nie wiadomo w jakim czasie zostały one wykonane, ani też nie obrazują one większości uszkodzeń podnoszonych przez stronę.

Wobec powyższego Dyrektor Izby Celnej zgodził się z organem pierwszej instancji, iż nie było podstaw do uznania za udowodnione twierdzenie podatnika o posiadanych przez pojazd uszkodzeniach w dniu jego wewnątrzwspólnotowego nabycia. Organ wywiódł, iż to na podatniku kwestionującym ustalenia organu spoczywał zasadniczy ciężar dostarczenia dowodów potwierdzających powołane fakty, mające wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Celnej wnosząc o jej uchylenie skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.:

- art. 122 O.p. poprzez brak podjęcia przez organ wszelkich kroków w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w tym zwłaszcza brak powołania biegłego, który dokonałby wyceny pojazdu,

- art. 191 O.p. poprzez pominięcie dowodu z umowy kupna – sprzedaży spornego samochodu, w której zawarta jest informacja o uszkodzeniu pojazdu,

- art. 200 § 1 O.p. zgodnie z którym, organ zobowiązany jest przed wydaniem decyzji do wyznaczenia stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co nie miało miejsca w rozpoznawanej sprawie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej we W. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Organ dodatkowo zasygnalizował, iż w przypadku postępowania wszczętego z uwagi na wątpliwości organu co do zadeklarowanej podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym od wewnatrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, to podatnik ma obowiązek wskazać przyczyny rozbieżności pomiędzy ceną rynkową pojazdu, a kwotą zadeklarowaną jako podstawa opodatkowania. Organ podatkowy I instancji badał te okoliczności w toku postępowania, jednak potwierdzenie okoliczności takich jak to, że sprowadzony samochód był rzeczywiście uszkodzony i w jakim stopniu, leżało w interesie podatnika i to na nim spoczywał zasadniczy ciężar dostarczenia dowodów poświadczających powołane okoliczności. Odnosząc się do zarzutu braku wyznaczenia podatnikowi siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego organ podniósł, iż wskazaną czynność procesową wypełnił postanowieniem z dnia [...]r., które prawidłowo doręczono skarżącemu dnia 21 stycznia 2010 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Na wstępie wskazać należy, że sądy administracyjne, zgodnie z art. 1 § 2 ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwie interpretował i czy nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione.

Konsekwencją takiego unormowania jest konstatacja, iż uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co wynika jednoznacznie z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej: "p.p.s.a".

Stosownie zaś do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi.

W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdza, iż zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji, naruszają prawo procesowe i materialne w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

W sprawie spór dotyczy kwestii prawidłowości określenia podstawy opodatkowania w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym w dniu [...]r. samochodu osobowego marki Lewus [...][...] zakupionego przez skarżącego w Austrii. Organy podatkowe obu instancji zakwestionowały bowiem zadeklarowaną przez skarżącego podstawę opodatkowania, stanowiącą zapłaconą przez skarżącego kwotę za nabyty samochód, stwierdzając, iż bez uzasadnionych przyczyn odbiega ona znacznie od wartości rynkowej pojazdu notowanej na rynku krajowym (art. 104 ust. 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 - zwanej dalej: "u.p.a.").

Zgodnie z wolą ustawodawcy, podstawą opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, stosownie do art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., jest kwota, jaką podatnik obowiązany jest zapłacić za samochód. Zatem, należy przyjąć, stosownie do literalnego brzmienia tego przepisu, iż kwotą tą jest wartość wynikającą z faktury sprzedaży samochodu. Jednak w celu ograniczenia częstych przypadków zaniżania wartości nabytych wewnątrzwspólnotowo pojazdów, ustawodawca wprowadził zapis zawarty w art. 104 ust. 8 u.p.a, w myśl którego jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania (art. 104 ust. 9 u.p.a.). Natomiast średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy (art. 104 ust. 11 u.p.a.).

Regulacja przepisu art. 104 ust. 8 u.p.a. niewątpliwie zobowiązuje właściwe organy do weryfikacji podanej przez podatnika w deklaracji AKC-U podstawy opodatkowania. W przypadku stwierdzenia, że odbiega ona znacznie od średniej wartości rynkowej danego samochodu osobowego organ w pierwszej kolejności zobowiązany jest do uwzględnienia z urzędu wszelkich znanych mu okoliczności, które uzasadniają taką dysproporcję pomiędzy podaną przez stronę podstawą opodatkowania konkretnego samochodu osobowego a średnią ceną podobnych samochodów zarejestrowanych w kraju. W pierwszej kolejności będzie to z pewnością uwarunkowania sprowadzające się do stanu technicznego sprowadzonego samochodu (długoletnia i niewłaściwa eksploatacja, skala i wielkość uszkodzeń), w drugiej uwarunkowania zewnętrzne spowodowane m. in. nadpodażą samochodów używanych na rynku, zdarzeniami losowymi (powodzie, trzęsienia ziemi, inne kataklizmy), względami ekologicznymi (surowsze przepisy, moda na ekologię) czy też finansowymi (z jednej strony podatki, z drugiej dopłaty i inne ulgi zachęcające do kupna nowych samochodów). W efekcie, nie jest uzasadnione automatyczne kwestionowanie ceny nabycia, jeżeli odbiega ona od średniej wartości na rynku krajowym. W sytuacjach, gdy taki przypadek wystąpi, należy zweryfikować, czy tej wysokości wartość jest wartością prawdziwą w państwie sprzedaży. Jeżeli dopiero taka analiza doprowadzi do negatywnego rezultatu, uzasadnione i słuszne jest kwestionowanie tak ustalonej podstawy opodatkowania ceny. Dopiero wówczas organ podatkowy wzywa podatnika, dając mu jednocześnie możliwość wyboru kierunku działania, bądź to do zmiany wysokości podstawy opodatkowania, bądź też do wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Jak widać to wyraźnie, w sytuacji gdy mamy znaczne odstępstwo w określeniu podstawy opodatkowania w odniesieniu do średniej wartości samochodów zarejestrowanych w kraju, to na pierwszym etapie organ sam analizuje, czy w sprawie wystąpiły okoliczności uzasadniające tą rozbieżność, a dopiero przy negatywnej odpowiedzi uruchamia etap drugi- wzywa podatnika do autoweryfikacji wysokości podstawy lub do wskazania znanych mu przyczyn, które uzasadniały podanie podstawy opodatkowania w pierwotnej wysokości. Natomiast etap trzeci- określenie wysokości podstawy opodatkowania przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej- nastąpić może jedynie w sytuacji bezczynności strony na wezwanie tych organów, tj. wówczas gdy strona nie udzieli odpowiedzi, nie dokona zmiany wysokości podstaw opodatkowania lub też nie wskaże przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej.

Przechodząc do omawiana uchybień w niniejszym postępowaniu rozpocząć należy od wskazania, iż datą wszczęcia postępowania z urzędu jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania (art. 165 § 4 O.p.). Sąd orzekający podziela przy tym pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w wyroku z dnia 11 sierpnia 2005 r., sygn. akt FSK 2113/04, że "czynności dokonywane przed momentem wszczęcia postępowania podatkowego nie wywołują żadnych skutków prawnych, gdyż przed wydaniem postanowienia o wszczęciu postępowania nie toczy się żadne postępowanie. Dopiero od momentu skutecznego doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania, podejmowane przez organ podatkowy czynności wywołują skutki prawne, gdyż od tej chwili mogą być dopiero realizowane w pełni ogólne zasady postępowania podatkowego, wynikające z przepisów art. 120-129 O.p."

Abstrahując w tym miejscu od zasadności samego wszczęcia postępowania podatkowego zwrócić należy uwagę, iż po dacie doręczenie skarżącemu postanowienia je wszczynającego organ I instancji nie przeprowadził w sprawie jakiegokolwiek postępowania dowodowego, w tym nie włączył w poczet materiału dowodowego ani dokonanej uprzednio wyceny nr [...] ani też dołączonych do deklaracji odpisów dokumentów w języku niemieckim, ograniczając się jedynie do wyznaczenia 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału (sic!).

Na marginesie rozważań przypomnieć trzeba postępowanie podatkowe, w tym i postępowanie akcyzowe, co do zasady przeprowadzane jest w języku polski, zatem i dokumenty sporządzane w języku obcym winny być przedkładane wraz z ich tłumaczeniami na język polski. W przypadku braku takich tłumaczeń organ powinien wezwać stronę do ich przedłożenia w wyznaczonym terminie, a w razie konieczności, przy istotnych dowodach, dokonać nawet tłumaczenia na koszt organu (zasada prawdy obiektywnej), nie zaś pomijać, i to nawet bez formalnego postanowienia, dowody sporządzone w języku obcym.

W przedmiotowym sprawie podatnik wraz z deklaracja AKC-U złożył szereg kserokopii dokumentów w języku niemieckim, w tym umowę sprzedaży z dnia [...]r., potwierdzających kupno przedmiotowego samochodu. Zatem obowiązkiem organu I instancji było, po formalnym powołaniu tych dowodów, merytoryczne odniesienie się do tych dokumentów, co z kolei powinno znaleźć odniesienie w nowosporządzonej wycenie (sam fakt dokonania ustaleń na podstawie katalogu INFO-EKSPERT nie może być kwestionowany, gdyż obok EUROTAX są to wiarygodne notowania, co potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych, np. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 26 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 768/08), bądź też w razie takiej konieczności, jak też możliwości faktycznej biorąc pod uwagę upływ czasu, opinii biegłego. Niedopuszczalnym było przeto wydanie przez Naczelnika Urzędu Celnego decyzji bez przeprowadzenia, nawet w formie szczątkowej, postępowania dowodowego.

Również organ odwoławczy dopuścił się kolejnych naruszeń przepisów prawa procesowego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy. W istocie postępowanie odwoławcze rozpoczęto od wyznaczenia stronie 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (faktycznie do tego momentu były to tylko okoliczności wskazane przez skarżącego w odwołaniu i 3 fotografie przedstawiające uszkodzenia samochodu), po czym po upływie miesiąca wezwano skarżącego o nadesłanie danych uzupełniających do odwołania. Po przedstawieniu wyjaśnień i złożeniu przez skarżącego części żądanych dokumentów wezwano go o nadesłanie kolejnych danych uzupełniających, a po bezskutecznym upływie wyznaczonego terminu wydano decyzję ostateczną, bez ponownego wyznaczenia terminu do zapoznania się z całością zebranego w sprawie materiału dowodowego. Sąd w składzie tu orzekającym podziela w pełni pogląd wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 czerwca 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 587/05, iż "wyznaczenie siedmiodniowego terminu do realizacji prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego pełni funkcję ochronną interesu strony, przez stworzenie możliwości poznania i oceny całego materiału dowodowego zebranego w sprawie. Z założenia więc wyznaczenie tego terminu powinno nastąpić po zakończeniu postępowania dowodowego, bezpośrednio przed wydaniem decyzji. Jeżeli gromadzone były jeszcze dowody po dokonaniu tej czynności, a zwłaszcza kiedy całe postępowanie dowodowe było przeprowadzone później, powinno nastąpić ponowne wyznaczenie terminu stronie do zapoznania się z całością zebranego w sprawie materiału dowodowego".

Oprócz trafności zarzutu naruszenia art. 200 § 1 O.p. podnieść trzeba wadliwość argumentacji organu II instancji odnoszącej się do kwestionowania złego stanu technicznego nabytego przez stronę samochodu. Po pierwsze- wbrew stanowisku organu- w uzupełniającym formularzu do deklaracji nie ma adnotacji bezpośrednio dotyczącej faktu samego uszkodzenia samochodu, jest tylko adnotacja odnosząca się do dokumentacji dotyczącej likwidacji uszkodzeń pojazdu, jeżeli był uszkodzony. Wynika z tego, iż w przypadku gdy samochód był uszkodzony, ale nie był naprawiany do czasu złożenia deklaracji (w przedmiotowej sprawie od zakupu do czasu złożenia deklaracji minęło tylko 9 dni) rubryka ta nie powinna być wypełniana. Nie można przeto w sytuacji niewypełnienia powołanej rubryki wnioskować, iż zakupiony pojazd był nieuszkodzony. Po drugie- z faktu nieskreślenia w tekście standardowej umowy kupna- sprzedaży pojazdu powypadkowego adnotacji czy pojazd był nowy, używany czy uszkodzony, przy jednoczesnym zapisie, że dokonano jazdy próbnej nie można wyprowadzać generalnego twierdzenia, że podatnik złożył całkowicie nieprawdziwe oświadczenie o uszkodzeniach samochodu (fakt odbycia próbnej jazdy przy zablokowanym silniku). Przy analizie wskazanego dokumentu należy wziąć pod uwagę także korzystne dla skarżącego okoliczności, jak graficzne zaznaczenie uszkodzeń karoserii (zasadnym byłoby porównanie ich z lokalizacją uszkodzeń widniejącą na fotografiach), jak też końcową część adnotacji na fakturze "w stanie po obejrzeniu i jeździe próbnej bez gwarancji i rękojmii", co mogłoby przemawiać za twierdzenie, iż w istocie mieliśmy do czynienia z uszkodzonym pojazdem, skoro sprzedawany był on bez gwarancji i rękojmii. Po trzecie wreszcie- organ nie wskazał żadnych obiektywnych podstaw uzasadniających kwestionowanie, iż załączone do sprawy fotografie przedstawiają zakupiony przez skarżącego samochód osobowy.

Brak dostatecznego wyjaśnienia kwestii stanu technicznego samochodu i w rezultacie całkowite nieuwzględnienie tych danych powoduje automatycznie zawyżenie wyceny, co z kolei mogło wpłynąć na przyjętą przez organy ocenę, iż podana przez podatnika wysokość podstawy opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej podobnych samochodów. Konsekwencją tych zaniedbań, jest zdaniem Sądu, uzasadniona wątpliwość, czy w ogóle były podstawy określenia przez Naczelnika Urzędu Celnego wysokości podstawy opodatkowania w trybie art. 104 ust. 9 u.p.a.

W ocenie Sądu przeprowadzone w powyższy sposób postępowanie narusza przepisy art. 121 § 1, art. 122 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Nie trzeba bowiem przypominać, iż zgodnie z art. 121 Ordynacji podatkowej, wyrażającym zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych, postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, przez co należy rozumieć, iż takie postępowanie powinno być prowadzone starannie i poprawnie z uwzględnieniem wnioskowanych dowodów, które mają istotny wpływ na merytoryczne rozpoznanie sprawy, a także w taki sposób, aby interes podatnika, jak i interes publiczny były traktowane równorzędnie. Stosownie zaś do art. 122 Ordynacji podatkowej organy podatkowe w toku postępowania podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis ten wyraża naczelną zasadę postępowania podatkowego jaką jest zasada prawdy obiektywnej, której ustalenie dokonywa się przez dopuszczenie środków dowodowych określonych w art. 180-200 Ordynacji podatkowej. W myśl zasady zupełności postępowania dowodowego (art. 187 Ordynacji podatkowej), organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zatem dopiero dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, zebranie materiału dowodowego, jego rozpatrzenie i swobodna ocena (art. 191 Ordynacji podatkowej), może stanowić podstawę prawidłowego rozstrzygnięcia organu podatkowego, przy zastosowaniu przepisów materialnoprawnych.

W ocenie Sądu, organy podatkowe nie podjęły w rozpoznawanej sprawie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego i dokonania na jego podstawie swobodnej, a nie dowolnej oceny, czy okoliczności sprawy zostały uwodnione.

Reasumując, organy nie odniosły się w sposób prawidłowy i zupełny do okoliczności i dowodów przedstawionych przez skarżącego, które mogłyby mieć wpływ na ocenę czy w niniejszej sprawie zaistniały wszelkie niezbędne przesłanki do określenia wysokości podstawy opodatkowania w trybie art. 104 ust. 9 u.p.a., co obowiązane są uczynić w ponownym postępowaniu po uprawomocnieniu się niniejszego wyroku, z uwzględnieniem poczynionych w niniejszym uzasadnieniu rozważań.

W tej sytuacji, skoro organy naruszyły zarówno prawo procesowe, jak i materialne, zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu podatkowego pierwszej instancji, należało uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a.

Sąd orzekł również, po myśli art. 152 p.p.s.a. o wstrzymaniu wykonania tych decyzji.