Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1623/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-02-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 54 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 106 par. 4, art. 106 par. 5
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia WSA del. Maja Chodacka (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 14 lutego 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 17 maja 2016 r., sygn. akt III SA/Gl 6/16 w sprawie ze skargi H. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 26 października 2015 r., nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od H. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1 Wyrokiem z dnia 17 maja 2016r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, w sprawie o sygn. akt III SA/Gl 6/16, po rozpoznaniu sprawy w trybie uproszczonym, oddalił skargę H. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 26 października 2015 r. nr [...], w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowej.

1.2. Stan sprawy Sąd pierwszej instancji przedstawił następująco. Postanowieniem z dnia 19 marca 2015r., znak: [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. działając w oparciu o art. 62 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 578 ze zm., dalej:" Ordynacja podatkowa"), wpłatę H. S. z dnia 10 marca 2015r. w kwocie 496,60 zł zaliczył na poczet zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za grudzień 2014r. i lipiec 2004r. Postanowienie zostało doręczone stronie w dniu 28 maja 2015r.

1.3. Po rozpoznaniu zażalenia skarżącego, postanowieniem z dnia 26 października 2015r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy przywołał treść art. 62 i art. 70 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że w niniejszej sprawie bieg terminu przedawnienia zobowiązania uległ zawieszeniu zgodnie z art. 70 § 6 ust. 1 Ordynacji podatkowej w związku z wszczęciem przez Prokuraturę Okręgową w G. V Wydział Karny Ośrodek Zamiejscowy w R., postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe wiążące się z niewykonaniem zobowiązania, o którym to postępowaniu podatnik został powiadomiony. W związku z tym uznano, że strona posiadała na dzień dokonania wpłaty nieuregulowaną, wymagalną zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2014r. i lipiec 2004r.

Odnośnie wpłaty w kwocie 496 zł stwierdzono, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w B., zaskarżonym postanowieniem z dnia 19 marca 2015r., zaliczył na poczet zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za grudzień 2014r. (zgodnie z wpłatą) w kwocie 478,00 zł, a pozostałą część w kwocie 18,60 zł na lipiec 2004r. tj. na poczet zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności zgodnie z art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej, przeznaczając 9 zł na należność główną oraz kwotę 9,60 zł na odsetki za zwłokę od tej zaległości. Z uwagi na to, iż kwota tej wpłaty nie pokrywała w całości zaległości wraz z naliczonymi od nich odsetkami za zwłokę, organ pierwszej instancji zastosował tryb określony w art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej.

Podkreślono, że przerwy w naliczeniu odsetek zostały uwzględnione przez organ podatkowy, co wskazano w postanowieniu organu I instancji. Natomiast strona nie wskazała jakich okresów miałoby dotyczyć nieuwzględnienie przez organ podatkowy przerwy - 614 dni w naliczaniu odsetek. Organ stwierdził bezzasadność zarzutu nie powołania w postanowieniu właściwego numeru decyzji podatkowej, z której miałby wypływać realizowany tytuł roszczeniowy w podatku od towarów i usług w kwocie 496,60 zł.

Organ odwoławczy wyjaśnił też, że zaskarżone postanowienie wydane przez organ pierwszej instancji zostało wygenerowane przez system POLTAX 2B obsługiwany przez rachunkowość podatkową organu, w którym podawany jest tylko rodzaj zaległości, okres i kwoty. W systemie tym nie ma możliwości powołania numeru decyzji. Przy omawianiu podstaw prawnych zaskarżonego postanowienia, tut. organ wskazał, iż postanowienie wydane na podstawie art. 62 Ordynacji podatkowej, ma charakter deklaratoryjny, nie przesądza o istnieniu zaległości podatkowej, odzwierciedla jedynie i potwierdza wykonanie na karcie kontowej podatnika czynności rachunkowo - technicznej polegającej na rozliczeniu dokonanej przez podatnika wpłaty na poczet zaległości podatkowych, według zasad określonych w Ordynacji podatkowej. Postanowienie to natomiast nie konstytuuje opisanego stanu prawnego. Zaliczenie następuje z mocy prawa, co do zasady - na poczet zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności chyba, że podatnik inaczej wpłatą zadysponuje.

Odnośnie zarzutu nie skierowania zaskarżonego postanowienia do wiadomości do egzekutora działającego w tej sprawie (z wniosku Urzędu Skarbowego) w ramach egzekucji łącznej, tj. Komornika Sądowego P. S. w K., sygn. akt [...], organ odwoławczy wyjaśnił, że Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym K.-W. P. S., pismem z dnia 24 kwietnia 2015 r., nr [...], został powiadomiony m.in. o wygaśnięciu w całości należności pieniężnej objętej tytułem wykonawczym [...] dotyczącym zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług m.in. za lipiec 2004r.

W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia przywołano przepisy prawne, na podstawie których dokonano zaliczenia wpłaty, wskazano również rodzaj zaległości, na poczet których dokonano zaliczenia, ich wysokości oraz okresy, za które naliczono odsetki za zwłokę. Weryfikując zaskarżone rozstrzygnięcie organ odwoławczy nie dostrzegł nieprawidłowości w podjętych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. działaniach i uznał je za poprawne, zgodne z przepisami Ordynacji podatkowej. Organ ten zaliczył część przedmiotowej wpłaty na poczet zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2004r. - najstarszą zaległość, stosownie do art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, wskazując przy tym prawidłowe podstawy prawne i wysokości stawek określonych w Obwieszczeniach Ministra Finansów w sprawie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach strona wnosząc o uchylenie postanowienia organu odwoławczego z 26 października 2015 r., postawiła następujące zarzuty:

a/ nie wyprowadzenia przez wierzyciela w postanowieniu tzw. salda końcowego zobowiązań po rozksięgowaniu wpłaty dokonanej przez skarżącego,

b/ nie uwzględnienie innego uczestnika postępowania jako strony tj. organu egzekutora- Komornika Sądowego P. S. i nie nakazanie temu organowi wypełnienia dyspozycji postanowienia w obrębie zmian kwotowych po rozliczeniu wpłat zainkasowanych przez wierzyciela z pominięciem wpłat wedle tytułu egzekucyjnego co ma istotny wpływ na stan salda zobowiązań w podatku VAT objętych egzekucją przez komornika sądowego za 2004/2005 w sprawie sygn. [...].

W uzupełnieniu uzasadnienia skargi strona dodała, że:

a/ nie akceptuje prawomocnych rozstrzygnięć w zakresie podatku od towarów i usług za lata 2004/2005, całość obciążona jest przesłankami o znamionach przestępstwa, pomimo, że w miarę możliwości spłaca ów karygodny "wymiar",

b/ domaga się ujęcia wpłat dokonanych z pominięciem egzekutora jako depozyt; ponieważ "w sprawie nadal toczy się postępowanie karne (a w aktach sprawy znajdują się dokumenty spreparowane przez prokuratora) - niekoniecznie w sygnalizowanej sprawie musi wiązać pojęcie z Ordynacji podatkowej jak chce Izba",

c/ przed Komornikiem Sądowym toczą się postępowania egzekucyjne w podatku od towarów i usług według 15-tu tytułów wykonawczych wierzyciela za lata 2004/2005 i żaden z tych tytułów pod sygn. akt [...] nie jest umorzony przez Komornika. Stąd uwagi Izby zamieszczone na str. 6 wiersz 5 i następne nie przystają do meritum,

d/ konstatacja Izby (str. 6 wiersz 21 i następne) - jakoby strona w zażaleniu nie wykazała jaki przepis został naruszony przy wydaniu postanowienia urąga elementarnym zasadom ochrony praw podmiotowych podatnika. Ów wywód organu nie uzasadnia, aby strona nie miała interesu prawnego w stawianych żądaniach,

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.; dalej: "ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi"), oddalił skargę.

3.2. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że istota sprawy sprowadza się do oceny, czy organy podatkowe prawidłowo zastosowały w zaskarżonym postanowieniu przepis art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że wpłata z dnia 10 marca 2014r. w kwocie 496,60 zł mogła podlegać zaliczeniu na poczet zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r. i lipiec 2004r. we wskazanych przez organ wysokościach.

Sąd pierwszej instancji przytaczając treść regulacji art. 62 Ordynacji podatkowej uznał oraz odnosząc się do stanu faktycznego sprawy, stwierdził że organ prawidłowo zaliczył dobrowolną wpłatę w kwocie 496,60 zł na poczet zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za grudzień 2014r. (zgodnie z wpłatą) w kwocie 478,00 zł, a pozostałą część w kwocie 18,60 zł na lipiec 2004r., tj. na poczet zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności zgodnie z art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej, dokonując proporcjonalnego zaliczenia kwoty 9,00 zł na należność główną oraz kwoty 9,60 zł na odsetki za zwłokę od tej zaległości. Strona dokonując wpłaty nie wskazała na poczet którego zobowiązania zaliczyć kwotę nadwyżki ponad kwotę zaległości podatkowej przypadającej za grudzień 2014r., co powoduje, że organ prawidłowo zaliczył pozostałą część tj. kwotę 18,60 zł na lipiec 2004r. Prawidłowo również zastosowano art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej dokonując proporcjonalnego podziału kwoty zaliczonej wpłaty na zaległość oraz odsetki od tej zaległości.

Za bezzasadne Sąd pierwszej instancji uznał zarzuty skargi dotyczące braku powiadomienia Komornika Sądowego P. S., przez organy o treści postanowienia o zaliczeniu wpłaty z 10 marca 2015r. na poczet zaległości za lipiec 2004r. w podatku od towarów i usług. Organ powiadomił Komornika Sądowego jako organ egzekucyjny o wygaśnięciu w całości należności pieniężnych objętych tytułem wykonawczym [...] obejmującym m.in. zobowiązania podatkowego za lipiec 2004r. Komornik uzyskał wiedzę o wygaśnięciu w całości należności pieniężnych objętych tytułem wykonawczym [...]. Zatem dodatkowe przesyłanie Komornikowi postanowienia o zaliczeniu przedmiotowej wpłaty na poczet zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2004 r., nie było celowe i konieczne dla uzyskania wiedzy przez ten organ w zakresie niezbędnym dla dalszego prowadzenia postępowania egzekucyjnego należności pieniężnych objętych ww. tytułem wykonawczym.

Sąd pierwszej instancji stwierdził też, że zaliczenie wpłaty następuje z datą jej dokonania i w tej mierze data wydania, czy też doręczenia samego postanowienia, nie mają znaczenia. Oznacza to, iż w dacie zapłaty, a nie wejścia do obrotu prawnego postanowienia wydanego w przedmiocie zaliczenia wpłaty, następuje skutek prawny wynikający z faktu wpłaty.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. W skardze kasacyjnej H. S., wyrokowi Sądu pierwszej instancji, zarzucił:

- naruszenie prawa materialnego przez pominięcie przy wyrokowaniu przepisu art. 54 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej traktującego o nienaliczaniu odsetek za okres zabezpieczenia zobowiązań,

- naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności w świetle nie uwzględnienia zarzutów skargi pomimo wskazania przesłanki naruszenia prawa jak w pkt 1 przez organ przy wydaniu zaskarżonych postanowień; tj. art. 106 § 4 i 5 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w związku z art. 232 i art. 233 Kodeksu postępowania cywilnego.

4.2. Autor skargi kasacyjnej, wniósł o uchylenie powyższego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach i wydanie orzeczenia uchylającego zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z 26.10.2015r. oraz poprzedzające je postanowienie z dnia 19.03.2015r. Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. nr [...].

5. Odpowiedź na skargę kasacyjną.

5.1. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

6.1. Skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

Zgodnie z dyspozycją art.183 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny jest związany granicami skargi kasacyjnej, z urzędu bierze pod rozwagę wyłącznie nieważność postępowania. Oznacza to, że nie ma on uprawnienia do precyzowania czy formułowania za stronę zarzutów skargi kasacyjnej. To do strony wnoszącej środek odwoławczy należy sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich rozwinięcie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Pogląd ten wielokrotnie był prezentowany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (przykładowo w wyrokach z dnia 8 grudnia 2008 r., I OSK 1924/07, z dnia 19 lutego 2009 r., II FSK 1150/07, z dnia 30 marca 2010 r., II FSK 1983/08, wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA").

Skargę kasacyjną można oprzeć na jednej lub obu z dwóch podstaw kasacyjnych - naruszeniu prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art.174 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych polega nie tylko na przytoczeniu treści art.174 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ale także na wskazaniu konkretnych przepisów, które zostały naruszone, przypisaniu ich do właściwej podstawy kasacyjnej i wskazaniu formy naruszenia (w przypadku naruszenia prawa materialnego) lub wpływu na wynik sprawy (w przypadku uchybienia przepisom procedury). Takie stanowisko prezentowane jest konsekwentnie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, czego przykładem są m.in. wyroki tego Sądu z dnia 7 września 2016 r., I OSK 755/16, z dnia 24 listopada 2014 r., II OSK 722/14, z dnia 15 maja 2013 r., I GSK 227/12, z dnia 29 sierpnia 2012 r., I FSK 1560/11, wszystkie dostępne: CBOSA. W niniejszej sprawie nie doszło do nieważności postępowania, o której mowa w art.183 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny nie miał zatem powodów do działania z urzędu.

6.2. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu naruszenia przepisów postępowania mającego istotny wpływ na wynik sprawy wskazać należy, iż strona upatruje zasadności tego zarzutu w kontekście nieuwzględnienia skargi przez Sąd pierwszej instancji, mimo naruszenia art. 54 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej przy wydaniu zaskarżonych postanowień. W oparciu o powyższe twierdzenie podnosi zarzut, iż doszło do naruszenia art. 106 § 4 i 5 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 232 i art. 233 Kodeksu postępowania cywilnego, bowiem Sąd uchybił zasadom postępowania dowodowego i zasadom orzekania nie wykazując w wyroku, dlaczego zapadłe orzeczenie pomija istotne kwestie prawno – dowodowe, a w szczególności przepisy prawa materialnego regulujące kwestie ustawowych zwolnień od naliczania odsetek.

Zarzut ten nie ma usprawiedliwionych podstaw. Wbrew wywodom pełnomocnika strony skarżącej Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, który pozwalał, z uwagi na wyczerpujące ustalenia, jakie zostały w sprawie przeprowadzone, dojść do przekonania, które przedstawił w uzasadnieniu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach. Należy przede wszystkim zauważyć, że art. 106 § 5 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przewiduje odpowiednie stosowanie przepisów Kodeksu postępowania cywilnego, ale tylko do postępowania dowodowego, o którym mowa w art. 106 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepis ten stanowiący wyjątek od zasady, że sąd administracyjny nie przeprowadza postępowania dowodowego (kontrolę legalności zaskarżonego aktu administracyjnego opiera na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu przed organem administracji – art. 133 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), przewiduje możliwość przeprowadzenia dowodów uzupełniających z dokumentów. I tylko wtedy, gdy sąd przeprowadza tego rodzaju dowód – stosownie do art. 106 § 5 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – stosuje odpowiednio przepisy Kodeksu postępowania cywilnego. Natomiast w rozpatrywanej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny nie przeprowadził postępowania dowodowego, o którym mowa w art. 106 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w związku z powyższym nie mógł dopuścić się naruszenia zarzucanego przepisu § 4 i § 5 tego artykułu oraz art. 232 i art. 233 Kodeksu postępowania cywilnego, co oznacza niezasadność tego zarzutu skargi kasacyjnej. Należy przy tym wyjaśnić, że ewentualne uchybienie sądu administracyjnego pierwszej instancji, polegające na nieprzeprowadzeniu dowodu uzupełniającego z dokumentu mogłoby być zwalczane zarzutem naruszenia art. 106 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 października 2006r., I FSK 1071/05, CBOSA). Jednak zarzut naruszenia tego przepisu nie został postawiony w rozpatrywanej skardze kasacyjnej, zaś jak wskazano na wstępie, zgodnie z art. 183 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny jest związany zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej, nie może więc samodzielnie uzupełniać zarzutów tej skargi ani ich uściślać bądź w inny sposób korygować.

6.3. Nieskuteczność tego zarzutu skargi kasacyjnej oraz niepostawienie zarzutów naruszenia innych przepisów odnoszących się do poczynionych ustaleń faktycznych oznacza, że zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez pominięcie przy wyrokowaniu przepisu art. 54 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej musi być rozważony na podstawie stanu faktycznego przyjętego w zaskarżonym wyroku.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego również ten zarzut nie zasługuje na uwzględnienie. Przede wszystkim strona skarżąca nie wskazała formy naruszenia tego przepisu - błędnej wykładni lub niewłaściwego zastosowania. Obowiązek taki wynika z art.174 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i również w tym przypadku Naczelny Sąd Administracyjny nie może zastąpić strony w precyzowaniu stawianych zarzutów. Powołany jako naruszony przepis stanowi, że odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres zabezpieczenia, od zabezpieczonej kwoty zobowiązania, jeżeli objęte zabezpieczeniem środki pieniężne, w tym kwoty uzyskane ze sprzedaży objętych zabezpieczeniem rzeczy lub praw, zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych. W niniejszej sprawie zobowiązanie nie zostało uregulowane ze środków pochodzących z zabezpieczonego mienia, lecz z kwot wpłacanych przez skarżącego. Warunkiem nienaliczania odsetek nie jest zaliczenie jakichkolwiek środków pieniężnych, lecz jedynie środków pieniężnych uzyskanych z tytułu sprzedaży zabezpieczonych nieruchomości i ruchomości (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 marca 2015 r., II FSK 310/13, CBOSA). Skarżący z jednej strony wskazuje na pominięcie tego przepisu przez Sąd pierwszej instancji w trakcie wyrokowania, a zatem podnosi zarzut wadliwego określenia czasu, za jaki nie powinny być naliczane odsetki. Jak wskazano powyżej, zarzut ten uznać należy za bezzasadny. Z drugiej strony swoją uwagę skupia głównie na wadliwości tytułów wykonawczych, a przede wszystkim na wadliwym wszczęciu i prowadzeniu postępowania egzekucyjnego, które zostało następnie umorzone. Zasadnie w tym zakresie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wskazał, iż kwestia ta pozostaje poza granicami danej sprawy, bowiem przedmiotem niniejszego postępowania jest wyłącznie zaliczenie dokonanej wpłaty na poczet zaległości w podatku od towarów i usług.

6.4. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji dokonał analizy wszystkich okoliczności stanu faktycznego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Prawidłowo uznał, że w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia, które skutkowałoby koniecznością uchylenia zapadłego rozstrzygnięcia.

6.5. Z tych względów na podstawie art.184 w związku z art. 182 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 209 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.