Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 595/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-07-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 130 par. 1  pkt 6, art. 210 par. 1 pkt 2 i 8, art. 221, art. 239, art. 240 par. 1  pkt 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędziowie sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca) sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant referent stażysta Anna Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 lipca 2013 r. sprawy ze skargi J. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności ostatecznego postanowienia w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz J. B. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] (zwany dalej "NUS") decyzją z [...] grudnia 2011r. określił J. B. (zwana dalej: "Skarżącą") zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 5.620 zł z tytułu odpłatnego zbycia udziału we współwłasności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość w Z. przy ul. [...]. Decyzji tej nadano rygor natychmiastowej wykonalności postanowieniem z 7 grudnia 2011r.

Na mocy art. 150 § 1 pkt 2 i art. 148 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749, zwana dalej: "O.p.") ww. decyzję i postanowienie - z powodu niemożności ich doręczenia Skarżącej w jej miejscu zamieszkania - złożono na 14 dni, od 9 do 22 grudnia 2011r. w Urzędzie Miasta [...] Urząd Dzielnicy [...]. Skarżąca, mimo dwukrotnego awizowania nie odebrała ww. pism, więc uznano je za doręczone z dniem 22 grudnia 2011r. (art. 150 § 2 O.p.).

2. Skarżąca wniosła 17 października 2012r., o stwierdzenie nieważności ww. postanowienia NUS z 7 grudnia 2011r., na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 O.p., gdyż na jego podstawie nadano rygor natychmiastowej wykonalności decyzji, która nie weszła do obrotu prawnego i nie podlegała wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Postanowienie wydano więc z rażącym naruszeniem art. 239a O.p. w związku z art. 212 O.p.

3. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (zwany dalej: "DIS") postanowieniem z 16 listopada 2012r. odmówił stwierdzenia nieważności ww. ostatecznego postanowienia NUS, w podstawie prawej wskazując art. 247 § 1, art. 248 § 1, 2 pkt 1, § 3, art. 219 O.p.

W uzasadnieniu DIS, po przedstawieniu stanu sprawy, wskazał, że wydanie i podpisanie zarówno decyzji, jak i postanowienia nie wywołuje skutków prawnych, wywołuje je natomiast doręczenie tych pism. W związku z tym bez znaczenia jest wydanie ww. postanowienia z 7 grudnia 2011r. dwa dni po wydaniu decyzji z [...] grudnia 2011r.,przed terminem jej doręczenia. Jedynie postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nie może być doręczone przed doręczeniem decyzji – co w sprawie nie miało miejsca. Do nadania ww. rygoru może – jak podkreśla się w doktrynie – dojść w każdym czasie, nie wcześniej niż w dniu doręczenia decyzji nakładającej obowiązek podatkowy. Możliwe było zatem łączne doręczenie ww. decyzji NUS i postanowienia NUS, w trybie art. 150 § 2 O.p. Działanie to nie naruszało art. 239a i art. 212 O.p., skutkującego koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego ww. postanowienia. Postanowienie w trybie art. 239b O.p. może być wydane od momentu wydania decyzji przez organ pierwszej instancji. Nie wystąpiła więc przesłanka z art. 247 § 1 pkt 3 O.p.

4. Postanowienie z 16 listopada 2012r. podpisała z upoważnienia DIS wicedyrektor E. S., a udział w postępowaniu brały: naczelnik wydziału A. M., starszy komisarz skarbowy R. M., kierownik oddziału E. Ł., których podpisy widnieją na ww. postanowieniu.

5. Skarżąca zażaleniem z 22 listopada 2012r. wniosła o uchylenie ww. postanowienia DIS z 16 listopada 2012r. i stwierdzenie nieważności postanowienia NUS z 7 grudnia 2011r., uznając, że wydano je z naruszeniem art. 120 O.p. w związku z art. 239a O.p. przez pominięcie istotnych treści art. 239a O.p. oraz dokonaniem wykładni rozszerzającej norm kompetencyjnych organu podatkowego. Skoro w dniu wydania ww. postanowienia nie istniała decyzja nieostateczna, której można było nadać rygor natychmiastowej wykonalności, nie można jej było nadać tego rygoru. Ww. postanowienia wydano więc bez podstawy materialnej - bez istnienia decyzji nieostatecznej, co rażąco narusza art. 239a O.p. w związku z art. 212 O.p. DIS dokonał też wykładni art. 239a O.p. wyraźnie ignorując brzmienie tego przepisu - contra legem ("przeciwko prawu"); wykładania ta ma charakter rozszerzający - co rażąco narusza prawo.

6. DIS postanowieniem z 22 stycznia 2013r. utrzymał w mocy ww. postanowienie z 16 listopada 2012r., podtrzymując jego podstawę faktyczną i prawną.

W uzasadnieniu wyjaśnił ponadto, na czym polega instytucja stwierdzenia nieważności ostatecznych postanowień, z powodu rażącego naruszenia prawa (art. 247 § 1 pkt 3, art. 248 § 1 i 2, art. 219 O.p.) oraz wskazał, że taki przypadek nie miał miejsca w sprawie. Skoro decyzja staje się wiążąca z chwilą jej doręczenia, rygor natychmiastowej wykonalności mógł być doręczony najwcześniej z samą decyzją, której dotyczył. Do obrotu prawnego tego samego dnia weszły: decyzja określająca zobowiązanie podatkowe Skarżącej oraz postanowienie nadające jej rygor natychmiastowy wykonalności. DIS odwołał się do wyroku WSA w Gliwicach z 20 lipca 2010r. sygn. akt I SA/Gl 248/10, w którym uznano, że w praktyce w jednej kopercie zaadresowanej do podatnika, po wpisaniu stosowanych oznaczeń na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, może znaleźć się zarówno nieostateczna decyzja, jak i postanowienie o nadaniu tej decyzji rygoru. Analogiczne poglądy prezentowały WSA w Warszawie w wyroku z 1 grudnia 2011r. sygn. akt III SA/Wa 838/11, WSA w Łodzi z 27 kwietnia 2010r. sygn. akt I SA/Łd 109/10.

Na tej podstawie DIS uznał, że NUS działał w sprawie na podstawie przepisów prawa (art. 239b O.p.), wziął w szczególności pod uwagę, iż do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego pozostał okres krótszy niż 3 miesiące (art. 239b § 1 pkt 4 O.p.) i nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji doręczonej i nieostatecznej zgodnie z art. 239a O.p. Zarzut naruszenia art. 120 O.p. i art. 239a O.p. jest więc bezzasadny.

DIS, odnosząc się do zarzutu Skarżącej - wydawania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe "na zapas", stwierdził, że NUS podjął czynności, zgodne z przepisami O.p., które doprowadziły do doręczenia Skarżącej obu pism przed upływem terminu przedawnienia, na mocy art. 150 § 1 pkt 2 i § 2 O.p.

W związku z tym DIS uznał, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka określona w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. uzasadniająca stwierdzenie nieważności ww. postanowienia z 7 grudnia 2011r.

7. Postanowienie DIS z 22 stycznia 2013r. podpisała p.o. DIS G. A., a udział w postępowaniu brały: wicedyrektor Izby Skarbowej E. S., naczelnik wydziału A. M., starszy inspektor A. R., których podpisy widnieją na ww. postanowieniu.

8. Skarżąca, działając przez pełnomocnika doradcę podatkowego P. G., w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 31 stycznia 2013r. wniosła o uchylenie obu ww. postanowień DIS z 22 stycznia 2013r. i z 16 listopada 2012r. oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów sądowych, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm obowiązujących.

W uzasadnieniu skargi w sposób zasadniczy podtrzymała argumentację prezentowaną w postępowaniu podatkowym, uznając, że DIS wydał swoje postanowienia z naruszeniem art. 247 § 1 pkt 3, art. 120, art. 239a i art. 239b O.p. przez odmowę stwierdzenia nieważności ww. postanowienia NUS, naruszającego zasadę legalności przez rozszerzającą wykładnię normy kompetencyjnej. Rygor natychmiastowej wykonalności nadano decyzji nieistniejącej, bo w dniu wydania postanowienia NUS nie doręczono jej Skarżącej. Postanowienie NUS wydano więc bez podstawy materialnej - bez decyzji nieostatecznej, co stanowi rażące naruszenie art. 239a i art. 212 O.p. Ponownie podkreślił, że DIS dokonał wykładni art. 239a O.p. ignorują brzmienie ww. przepisu - contra legem, rozszerzającą przepis art. 239b O.p. w stosunku do art. 239a O.p., co skutkowało rażącym naruszeniem prawa - art. 120 O.p.

9. DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

1. Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie z powodów w niej wskazanych.

2. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm. – dalej zwana: "P.p.s.a.").

W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty (art. 3 § 2 pkt 3 P.p.s.a.).

Wskazać ponadto należy, mając na uwadze treść przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a., że Sąd administracyjny ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony, po to by wadliwy akt wyeliminować z obrotu prawnego. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.

3. Kontroli Sądu zostały poddane postanowienia DIS obu instancji odmawiające stwierdzenia nieważności ww., ostatecznego postanowienia NUS, wydane na mocy art. 247 § 1 pkt 3, art. 248 § 1, 2 pkt 1, § 3, art. 219 O.p.

Zgodnie z art. 239 O.p., w zakresie nieuregulowanym w rozdziale 16 do zażaleń stosuje się odpowiednio przepisy o odwołaniach. Oznacza to, że do zaskarżonego postanowienia zastosowanie ma także art. 221 O.p. stanowiący, że w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, dyrektora izby skarbowej, dyrektora izby celnej lub przez samorządowe kolegium odwoławcze, odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym.

Z uwagi na zastosowanie przepisu art. 221 O.p. w związku z art. 239 i art. 219 O.p. zarówno postanowienie rozstrzygające o zasadności wniosku Skarżącej, jak i postanowienie w postępowaniu zażaleniowym wydał ten sam organ podatkowy – DIS.

4. Z akt sprawy wynika, że postanowienie z 16 listopada 2012r. podpisała z upoważnienia DIS wicedyrektor E. S., a udział w postępowaniu brały: naczelnik wydziału A. M. , starszy komisarz skarbowy R. M., kierownik oddziału E. L., których podpisy widnieją na ww. postanowieniu.

Natomiast zaskarżone postanowienie z 22 stycznia 2013r. podpisała p.o. DIS G. A., a udział w postępowaniu brały: wicedyrektor Izby Skarbowej E. S., naczelnik wydziału A. M., starszy inspektor A. R., których podpisy widnieją na ww. postanowieniu.

Z powyższego wynika, że w wydaniu zaskarżonego postanowienia, kończącego postępowanie, uczestniczyły osoby, które brały udział również w załatwieniu sprawy zakończonej wydaniem postanowienia odmawiającego stwierdzenia nieważności ww., ostatecznego postanowienia NUS, na które Skarżąca wniosła zażalenie: wicedyrektor Izby Skarbowej E. S. i naczelnik wydziału A. M..

5. W tej sytuacji należało rozważyć, czy pracownik DIS – wydający postanowienie w pierwszej instancji, w toku postępowania wywołanego wniesieniem zażalenia na to postanowienie, może zostać uznany za pracownika, o którym mowa w art. 130 § 1 pkt 6 O.p. - za pracownika podlegającego wyłączeniu od udziału w postępowaniu.

Zagadnienie to zostało rozstrzygnięte uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 lutego 2013r. sygn. akt I GPS 2/12 (Lex nr 1271653), zgodnie z którą "Artykuł 130 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) ma zastosowanie do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 tej ustawy".

Istota ww. problemu dotyczyła więc instytucji wyłączenia pracownika załatwiającego daną sprawę w pierwszej instancji, od rozpoznania jej w postępowaniu odwoławczym przed organem jednoosobowym, w którym nie obowiązuje zasada dewolutywności.

Instytucja wyłączenia pracownika – jak się przyjmuje – jest elementem sprawiedliwości proceduralnej, a więc jednej z zasad demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP). Z zasady demokratycznego państwa prawnego wynika ogólny wymóg, aby wszelkie postępowania prowadzone przez organy władzy publicznej w celu rozstrzygnięcia sporów indywidualnych odpowiadały standardom sprawiedliwości proceduralnej. Podkreślając znaczenie tej zasady Naczelny Sąd Administracyjny odwołał się do orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego oraz piśmiennictwa.

NSA wskazał, że przesłanka wyłączenia pracownika, określona w art. 130 § 1 pkt 6 O.p., wskazuje, iż niepożądaną jest sytuacja, gdy przy rozpatrywaniu sprawy – i to bez względu na to, czy chodzi o jej rozpoznanie w ramach dwóch instancji, czy też w ramach jednej instancji – zaangażowany w jej merytoryczne rozpoznanie w jej całokształcie jest pracownik, który brał już udział w wydaniu decyzji w poprzedniej fazie. Uczestniczyłby on nie tylko w dokonywaniu ponownej oceny materiału dowodowego, ale również miałby odnieść się do zarzutów stawianych poprzedniej decyzji przez stronę, w tym także zarzutów adresowanych ad personam do osoby np. najpierw prowadzącej postępowanie dowodowe, a następnie wydającej (podpisującej) decyzję. Jest oczywistym, że w tego rodzaju przypadkach może istnieć bardzo prawdopodobna obawa, że ze względu na tę bliskość pracownika do sprawy, wyrażone w uzasadnieniu poglądy, nie będzie on obiektywny przy ocenie podniesionych zarzutów. Byłby tu poza tym niejako "sędzią we własnej sprawie". Pod znakiem zapytania stałaby więc rzetelność i prawidłowość takiego procedowania, a kontrola byłaby iluzoryczna (tak R. Karczmarczyk, glosa do uchwały NSA z 22 lutego 2007r. sygn. akt II GPS 2/06, GSP Przeg. Orzecz. 2008, nr 1, s. 53). Podobnie podkreślał W. Dawidowicz, podnosząc, że "istotą specyficznego stosunku określonego pracownika do określonej sprawy jest jego osobiste zaangażowanie i zainteresowanie w określonym sposobie załatwienia sprawy, stąd rodzi się niebezpieczeństwo, że będzie on działał w sprawie stronniczo, a więc sprzecznie z zasadniczym celem postępowania, jakim jest rozstrzygnięcie sprawy w sposób obiektywny" (tak J.Borkowski, [w:] B.Adamiak, J.Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego, Warszawa 2000, s. 147).

NSA podzielił ponadto wyrażany w orzecznictwie pogląd, że przesłanka "brania udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji", powodująca wyłączenie pracownika jednoosobowego organu podatkowego z postępowania wszczętego wniesieniem odwołania, o którym mowa w art. 221 O.p. utożsamiana jest z określeniem "udział w załatwianiu sprawy". Ustawodawca nie posługuje się określeniem "wydał zaskarżoną decyzję", a określeniem szerszym, nawiązującym do procesu wydawania decyzji jako czynności rozciągniętej w czasie, obejmującej także jej przygotowanie i podejmowanie czynności procesowych, co niewątpliwie rozszerza istotę tego określenia. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 15 grudnia 2008r. sygn. akt P 57/07 (OTK ZU-A 2008, nr 10, poz. 178) stwierdził, iż "przez określenie to należy rozumieć nie tylko wydanie (podpisanie) decyzji przez pracownika (...), lecz także podejmowanie czynności procesowych mających lub mogących mieć wpływ na wynik (rozstrzygnięcie) sprawy. Ograniczenie zakresu tego pojęcia tylko do formy wydania decyzji w znaczeniu prawnym wydaje się nieuzasadnione ze względu na szczególną właściwość postępowania administracyjnego, w którym – w odróżnieniu od postępowania sądowego – poszczególne czynności o różnej doniosłości procesowej mogą być wykonywane przez różne osoby, mogące mieć mniejszy lub większy wpływ na treść rozstrzygnięcia w sprawie".

Naczelny Sąd Administracyjny zaznaczył, że w pojęciu "udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" chodzi o podejmowanie istotnych czynności procesowych, a nie tylko czynności technicznych, organizacyjnych, a więc nie tylko o wydanie decyzji w rozumieniu art. 210 § 1 pkt 2 i 8 O.p. Może się bowiem zdarzyć tak, że jeden upoważniony pracownik przeprowadzi w danej sprawie całe postępowanie dowodowe, a inny – także upoważniony pracownik – wyda decyzję. Może się tak stać z różnych powodów, choroby, przejścia na emeryturę, awansu itp. Zawężające rozumienie tej przesłanki przeczyłoby i niweczyło istotę oraz cele wyłączenia pracownika. Należy przy tym mieć na uwadze to, że istnienie przesłanek wyłączenia należy tylko uprawdopodobnić, ale charakter czynności polegających na braniu udziału w wydaniu decyzji należy wykazać, udowodnić. Niemniej jednak każde wydanie (podpisanie) decyzji przez upoważnionego pracownika w poprzedniej fazie załatwiania sprawy wyłączy go zawsze od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w sytuacji określonej w art. 221 O.p.

6. Skoro z akt sprawy wynika, że wicedyrektor Izby Skarbowej E. S. wydała (podpisała) postanowienie z 16 listopada 2012r., w świetle przytoczonych wyżej rozważań zawartych w ww. uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego powinna być wyłączona od udziału w postępowaniu, w sytuacji określonej w art. 221 w związku z art. 239 i art. 219 O.p. Niewłaściwe było zatem branie przez nią udziału w wydaniu zaskarżonego postanowienia.

W sprawie, przy ponownym jej rozpatrywaniu, nie powinna też uczestniczyć naczelnik wydziału A. M., która podpisała również ww. postanowienie z 16 listopada 2012r. oraz postanowienie z 22 stycznia 2013r.

Z akt sprawy wynika bowiem, że podpisy ww. osób: E. S. i A. M. złożone zarówno na zaskarżonym, jak również na poprzedzającym go postanowieniu DIS z 16 listopada 2012r. potwierdzały ich udział w procesie wydawania ww. postanowień oraz możliwy wpływ na ich treść, z uwagi przede wszystkim na ich zaakceptowanie, zatwierdzenie. Złożenie podpisu na każdym z ww. postanowień oznacza uczestniczenie w ich wydaniu.

Bez znaczenia – zdaniem Sądu – jest powód uczestnictwa danej osoby w wydaniu postanowienia, chociażby przez jego akceptację, czy też zatwierdzenie. Uczestnictwo w wydaniu określonych aktów administracyjnych wynika zwykle z zakresu obowiązków czy organizacji pracy danej jednostki. Nie można jednak odstąpić od zastosowania przepisu art. 130 § 1 pkt 6 O.p., tylko z tego powodu, że organizacja danej jednostki organizacyjnej, czy zakres obowiązków danego pracownika nie uwzględnia treści ww. przepisu.

7. Zważyć przy tym należało, że specyfika rozpoznanej sprawy, w której zapadło zaskarżone postanowienie, przejawiała się w tym, że postępowanie dowodowe nie było prowadzone, a zatem przygotowanie rozstrzygnięcia w istocie wyczerpywało istotne czynności tego postępowania.

Przepis art. 240 § 1 pkt 3 O.p. stanowi, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja wydana została przez pracownika lub organ podlegających wyłączeniu z mocy art. 130-132 tej ustawy. Stosownie do art. 219 O.p., przepis ten ma odpowiednie zastosowanie do postanowień.

Zgodnie zaś z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) P.p.s.a. wojewódzki sąd administracyjny uchyla zaskarżony akt, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów prawa dające podstawę do wznowienia postępowania.

8. W ocenie Sądu powyższe rozważania powodowały, że należało uznać, iż przy wydawaniu zaskarżonego postanowienia doszło do naruszenia przepisów postępowania podatkowego - art. 130 § 1 pkt 6 w związku z art. 221, art. 239 i art. 219 O.p., dającego podstawę do wznowienia postępowania. Powyższa wadliwość uniemożliwia Sądowi merytoryczną ocenę prawidłowości zaskarżonego postanowienia, a tym samym odniesienie się do zarzutów podniesionych w skardze.

Zażalenie Skarżącej należy rozpatrzeć ponownie, wykluczając od udziału w tej fazie postępowania pracowników, którzy uczestniczyli w wydaniu postanowienia z 16 listopada 2012r.

9. W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) P.p.s.a. (punkt pierwszy sentencji). Zakres, w jakim uchylone postanowienie nie podlega wykonaniu określono na mocy o art. 152 P.p.s.a. (punkt drugi sentencji). Sąd o zwrocie kosztów postępowania sądowego orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 oraz art. 209 P.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011r. w sprawie opłat za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153), zasądzając na rzecz Skarżącej zwrot wpisu sądowego w wysokości 100 złotych oraz wynagrodzenie doradcy podatkowego w wysokości 240 złotych i 17 złotych tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (punkt trzeci sentencji).