Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1639/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2008-06-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji w części
*Oddalono skargę w części
Powołane przepisy: article: art. 122, 181, 187
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Radom, Asesor WSA Alojzy Wyszkowski, Protokolant Aleksandra Felcenloben, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 maja 2008 r. przy udziale sprawy ze skargi A sp. z o.o. we W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za VII-IX/2003 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję w pkt 1 oraz w pkt 2 w części utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej [...] nr [...] w zakresie określenia zobowiązania podatkowego za wrzesień 2004 r. II. w pozostałym zakresie skargę oddala, III. orzeka, że decyzja wymieniona w pkt I nie podlega wykonaniu, IV. zasądza na rzecz skarżącego od Dyrektora Izby Skarbowej we W. kwotę 4.416,00 (cztery tysiące czterysta szesnaście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją nr [...] z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003r

Organ zakwestionował obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez Przedsiębiorstwo Handlowe A J. Z., dotycząca dostawy [...] litrów oleju napędowego. W trakcie czynności kontrolnych właściciel firmy, T. S. w dniu złożył oświadczenie, w którym stwierdził, że dnia [...] zostały mu skradzione dokumenty firmy A wraz z pieczątkami i książeczkami bankowymi, znaczną. część dokumentacji udało się odzyskać i znajduje się ona w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w B. B.. Oświadczył dalej, że przedstawiona mu faktura nr [...] z dnia [...] wystawiona przez PH A dla B Sp. z o.o. nie jest fakturą wystawioną przez niego, jak również podpis wystawcy nie jest jego, pomimo że dane zawarte na fakturze dotyczą jego firmy. Stwierdził ponadto, że nie miał żadnego kontaktu z firmą B sp. z o.o. i podejrzewa, iż faktura ta została wystawiona przez osoby trzecie, które miały dostęp do pieczątek oraz faktur i zostało to zrobione bez jego wiedzy i zgody. W swym oświadczeniu poinformował, że w przedmiotowej sprawie jest prowadzone śledztwo przez Prokuraturę Okręgową w C. oraz że w postępowaniu tym posiada on status podejrzanego.

Ponadto ustalono, że wśród dokumentów księgowych otrzymanych z firmy A nie ma kopi faktury nr [...] ani innych dokumentów świadczących o powiązaniach firmy A z firmą B Sp. z o.o. W materiałach dotyczących postępowania prowadzonego przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. B. znajduje się pismo V Wydziału Śledczego Prokuratury Okręgowej w C. z dnia [...] sygn. akt [...] w którym prokuratura stwierdza że "za pośrednictwem firmy A były w rzeczywistości wprowadzone do obrotu jako olej napędowy różnego rodzaju oleje ciężkie. Działalnością firmy A faktycznie kierowali i czerpali z niej korzyści: J. N. oraz Z. Ś. ...".

W ocenie organu podatkowego I instancji z zebranego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że zakwestionowana faktura nie dokumentuje rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych, zatem nie stanowi dowodu potwierdzającego faktyczną sprzedaż paliwa z firmy A i jednocześnie nie stanowi dowodu zakupu w B Sp. z o.o. i w konsekwencji nie stanowi dowodu poniesienia kosztu przez B Sp. z o.o.

Ponadto w toku kontroli stwierdzono, że pod poz. [...] została ujęta faktura VAT Nr [...] z dnia [...] wystawiona przez C Sp. z o.o. ul. [...] [...] .B. B., na rzecz innego podmiotu gospodarczego, tj. Stacji Paliw D ul. [...], [...] K. W., o wartości netto [...], kwocie podatku VAT [...], wartości brutto [...].

Jednocześnie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uznał, że Spółka w złożonej deklaracji podatkowej za miesiąc wrzesień 2003 r. wykazała kwotę zobowiązania podatkowego niższą od kwoty należnej. Tym samym zdaniem organu podatkowego I instancji zaistniały okoliczności wymienione w art. 109 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, z którymi ten przepis wiąże ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości odpowiadającej 30% kwoty tego zaniżenia zobowiązania podatkowego.

W odwołaniu od tej decyzji podatnik zarzucił naruszenie:

art. 109 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – poprzez niewłaściwe zastosowanie go w niniejszej sprawie,

naruszenie zasady Iex retro non agit - poprzez ustalenie zobowiązania podatkowego i naliczenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 30 % na podstawie art. 109 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj. w oparciu o przepisy ustawy, która nie obowiązywała w okresie, za który przeprowadzono kontrole (2003 r.),

art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz

podatku akcyzowym - przez odmówienie podatnikowi prawa do obniżenia kwoty

podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług,

związanych ze sprzedażą opodatkowana, tj. kwoty [...] wynikającej z faktury

VAT nr [...] z dnia [...] wystawionej przez Przedsiębiorstwo

Handlowe A,

art. 210 Ordynacji podatkowej - poprzez wydanie decyzji, która nie zawiera

należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego rozstrzygnięcia,

art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 ustawy z dnia

29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa przez naruszenie obowiązku prawidłowej i

obiektywnej oceny całego zebranego materiału dowodowego w celu dokładnego

wyjaśnienia stanu faktycznego, a w szczególności przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia wybiórczego materiału dowodowego w celu udowodnienia niesłusznej i arbitralnie przyjętej tezy, że spółka B nie nabyła paliwa od Przedsiębiorstwa Handlowego A, odmowę przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego grafologa na okoliczność czy podpis wystawcy faktury jest podpisem T. S., błędne przyjęcie, że faktury przedstawione przez B nie są fakturami rzetelnymi, gdyż spółka nie utrzymywała kontaktów z dostawcą, przyjęcie, że spółka nie działała w dobrej wierze, gdyż nie utrzymywała kontaktów z dostawcą, przyjęcie, ze spółka nie działała w dobrej wierze, gdyż nie znała źródła pochodzenia paliwa, tj. nie znała źródła z którego dostawca uzyskiwał paliwo rozstrzyganie na niekorzyść strony wszelkich wątpliwości w przedmiotowej sprawie; stosowanie przy rozpoznawaniu niniejszej sprawy niedopuszczalnej w prawie podatkowym zasady, według której wszelkie wątpliwości rozstrzygane są na korzyść Skarbu Państwa (in dubioprofisco),

Jednocześnie strona wniosła o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego grafologa na okoliczność czy podpis wystawcy faktury jest podpisem T. S..

Podatnik w złożonym odwołaniu podkreślił, że organ ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30 % zobowiązania podatkowego, tj. [...] opierając się o nieobowiązujące ówcześnie przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w oparciu o art. 109 ust 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług stanowi wyraźną obrazę przepisów prawa, nadto stanowi obrazę zasady lex retro non agit.

Podatnik zarzucił, że organ dał wiarę T. S., chociaż w kontekście prowadzonego równocześnie postępowania aż nazbyt widoczna jest okoliczność, ze firma A dokonywała różnych transakcji, działając z zamiarem pokrzywdzenia swoich kontrahentów. W ocenie skarżącego protokoły z zeznań T. S. i J. N., na które powołuje się organ nie są wiarygodnymi dowodami, gdyż odnoszą się do zeznań osób, które mają status podejrzanych. Oczywistym zatem jest, że chcąc umniejszyć swoja winę wypierają się jakichkolwiek związków ze spółką na rzecz której dokonali sprzedaży paliwa.

Podatnik podnosił, iż zamówienia często są dokonywane o oferty przedkładane telefonicznie lub faxem. Strona podkreśliła, iż nie zachodziła dotychczas potrzeba zawierania formalnych umów, gdyż faktura była wystawiana równocześnie z dostawą paliwa. Odmowa dobrej wiary w działaniach spółki B z tego tylko powodu, iż nie znała bezpośredniego źródła pochodzenia paliwa, jest zdaniem Strony błędne, bowiem spółka dokonała zakupu od A.

Nadto strona zarzuciła błędy w ustaleniach faktycznych, gdyż jej zdaniem fakt dokonania przedmiotowej dostawy miał miejsce, oprócz faktury VAT nr [...] z dnia [...] dokumentuje to również dowód dostawy towaru -PZ nr [...] z dnia [...].

Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzje w części dotyczącej określenia kwoty zobowiązania podatkowego za wrzesień 2003r. oraz uchylił decyzję w części dotyczącej ustalenia kwoty dodatkowego zobowiązania za ten miesiąc i w tej części umorzył postępowanie.

Dyrektor Izby Skarbowej wywodził, że zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 z późn. zm.) podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Aby to mogło jednak nastąpić, spełnione muszą zostać wymagania określone w dalszej części tego przepisu oraz w rozporządzeniu Ministra Finansów z 22.03.2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268). Z przepisów tych jasno wynika, że uprawnienie podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony może być realizowane tylko wtedy, gdy nabycie towarów zostanie potwierdzoną fakturą wystawioną przez podatnika dokonującego sprzedaży, przy czym faktura powinna być wystawiona zgodnie z przepisami prawa. W szczególności stosownie do art. 32 ust. 1 cyt. ustawy, faktura powinna stwierdzać m.in. sprzedaż towarów oraz zawierać dane dotyczące podatnika (sprzedawcy) i nabywcy. Jeżeli zatem czynność wymieniona w fakturze nie została dokonana przez podmiot wskazany jako sprzedawca, to tym samym nie doszło do nabycia towaru lub usługi od tego podmiotu. Nie ulega zaś wątpliwości, że faktura stwierdzająca czynność, która nie została dokonana, nie może być uznana za fakturę stwierdzającą nabycie, towaru lub usługi w rozumieniu art. 19 ust. 1 i 2 ustawy. Prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony może być zatem zrealizowane wyłącznie wtedy, gdy nabycie towarów zostanie potwierdzone fakturą wystawioną przez podatnika dokonującego sprzedaży.

Dyrektor Izby Skarbowej, podzielił stanowisko organu I Instancji, że faktura nr [...] z dnia [...] o wartości netto [...]; VAT [...] dotyczącej dostawy [...] litrów oleju napędowego, w której jako sprzedawca wskazane jest Przedsiębiorstwo Handlowe A nie dokumentuje faktycznego tj. rzeczywistego zdarzenia gospodarczego w postaci nabycia paliwa od firmy A.

Odnosząc się do postawionego zarzutu popełnienia błędu przy ustaleniu stanu faktycznego, zdaniem organu odwoławczego wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie nie została zakwestionowana sama czynność nabycia, lecz fakt, iż zakup [...] litrów oleju napędowego nastąpił od podmiotu widniejącego na fakturze jako jego sprzedawca. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ podatkowy I instancji wyraźnie bowiem wskazał, iż podatnik nabył olej napędowy towar, którego nie można zidentyfikować. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej dążąc do ustalenia stanu faktycznego zebrał stosowne wyjaśnienia od osób związanych z prowadzoną działalnością firmy A. Żadna z tych osób nie potwierdziła zawarcia transakcji sprzedaży paliwa na rzecz B sp. z o.o., mimo iż przyznały się, iż wprowadzały do obrotu produkty określone jako paliwo mimo, że w istocie olejem napędowym nie były.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał także, za nietrafny zarzut, zeznania [...] T. S. oraz [...] J. N. są dowodami niewiarygodnymi, Wywodził, że zgodnie z art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Jednocześnie sam podatnik nie przedstawił dowodów podważających wiarygodność przedmiotowych zeznań złożonych przez osoby bądź okoliczności, których istnienie wymagałaby dalej idącego postępowania podatkowego.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej we W. organ podatkowy I instancji wydając zaskarżoną decyzję oparł się na całokształcie materiału dowodowego zebranego w trakcie prowadzonego postępowania. Zdaniem organu odwoławczego bezzasadny jest także zarzut naruszenia art. 210 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez wydanie decyzji, która nie zawiera należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego rozstrzygnięcia. Podkreślić bowiem należy, iż fakt, że materiał dowodowy zebrany w sprawie został odmiennie od woli podatnika oceniony przez organ podatkowy I instancji nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego zawartych w Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że zasadnie odmówiono przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego grafologa. Wskazał, że w oparciu o przepis art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa skuteczność żądania Strony uzależniona jest od spełnienia przesłanki - przedmiotem dowodu musi być okoliczność mająca znaczenie dla sprawy, a więc mająca znaczenie prawne dla rozstrzygnięcia sprawy. Zebrane w trakcie prowadzonego postępowania dowody potwierdziły natomiast fakt niedokonania sprzedaży paliwa przez firmę A dla Spółki B w 2003r.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej we W. potwierdził (czego strona nie kwestionuje), iż w zaskarżonej decyzji organ podatkowy I instancji prawidłowo wskazał, że faktura VAT Nr [...] z dnia [...] wartość netto [...], kwota podatku VAT [...], wartość brutto [...], dokumentująca sprzedaż towaru na rzecz innego podmiotu gospodarczego nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z niej wynikający.

Ustosunkowując się do zarzutów dotyczących podstawy ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego Dyrektor Izby Skarbowej, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, wskazał, zaskarżona decyzja została wydana w dniu [...], a więc gdy obowiązywała już ustawa z dnia 11 marca 2004r. Skoro zatem obowiązek podatkowy w zakresie dodatkowego zobowiązania zaistniał przed dniem 1 maja 2004r. i trwa nadal, to wymagał on konkretyzacji w postaci zobowiązania podatkowego na mocy wydania konstytutywnej decyzji ustalającej opartej na art. 109 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004r.

Niezależnie od tego jednak - w ocenie organu odwoławczego - dodatkowe zobowiązanie podatkowe w zaistniałym stanie faktycznym organ podatkowy I instancji powinien był ustalić za lipiec 2003r. w wysokości 30% kwoty zawyżenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego podlegającej przeniesieniu na przyszły okres rozliczeniowy. Natomiast ustalenie dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług dopiero w rozliczeniu za wrzesień 2003r. było ze swej istoty działaniem nieprawidłowym.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnik powtórzył zarzuty sformułowane w odwołaniu.

Przywołując orzecznictwo ETS wywodził, że nabywcy towaru utrzymuje prawo do odliczenia podatku VAT związanego z dostawą towaru również wtedy, gdy ta konkretna dostawa towaru podejmowana była przez sprzedawcę w celu dokonania oszustwa podatkowego na gruncie podatku VAT, nawet jeśli przepisy krajowe takiej czynności nadają przymiot bezwzględnej nieważności - o ile nabywca towaru o oszustwie podatkowym dokonywanym przez sprzedawcę nie wiedział i nie mógł się dowiedzieć .

Skarżący zarzucił, że na żadnym etapie postępowania dobra wiara podatnika nie została przez organy podatkowe podważona. Organy tylko w sposób ogólny wskazywały ,że Spółka B mogła wykonać szereg czynności mających na celu ustalenie pochodzenia paliwa.

Skarżący zarzuca także, iż niezasadnie odmówiono przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego grafologa. Przyjęcie przez organy, że jedyną istotna okolicznością było ustalenie skąd pochodziło paliwo było błędem. Ważnym było czy podpis widniejący na fakturze został skreślony przez T. S.. Ustaleń w tym zakresie zabrakło zarówno przed I jak i II instancją. Całkowicie został pominięty dowód dostawy towaru PZ nr [...] z dnia [...]. Zdaniem strony jest to kolejny dowód na to ,że transakcja miała miejsce w rzeczywistości. Potwierdzeniem tych zdarzeń był również fakt przelania gotówki na konto sprzedającego przez Spółkę B. Gdyby organy połączyły te dowody jak również dokonały zbilansowania faktur zakupu z fakturami sprzedaży to dopiero wówczas mogłyby dokonać pełnej analizy materiału dowodowego i wyciągnąć wnioski końcowe.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Podkreślił, że nie można oceniać "dobrej wiary" podmiotu w oderwaniu od podejmowanych przez niego konkretnych działań w danej sytuacji. Od profesjonalnego pomiotu dokonującego obrotu należy oczekiwać staranności polegającej co najmniej np. na sprawdzeniu wybranego kontrahenta.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) – w skrócie upsa. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) upsa.

Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 upsa, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że decyzja będąca przedmiotem skargi narusza prawo.

Przypomnieć w związku z tym trzeba, że zgodnie z treścią art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późniejszymi zmianami) w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej bez wątpienia naczelną zasadą postępowania podatkowego. Trzeba zaś pamiętać, że zasady ogólne postępowania podatkowego są integralną częścią przepisów regulujących procedurę podatkową i są dla organu podatkowego wiążące na równi z innymi przepisami tej procedury, przy czym, jak podkreślono w orzecznictwie i literaturze przedmiotu, art. 122 Ordynacji podatkowej ( dawniej art. 7 K.p.a.) jest nie tylko zasadą dotyczącą sposobu prowadzenia postępowania, lecz w równym stopniu wskazówką interpretacyjną prawa materialnego, na co wskazuje zwrot zobowiązujący do "załatwienia sprawy" zgodnie z tą zasadą (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 czerwca 1982 roku, sygn. akt I SA 258/82, Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego 1982, nr 1, poz. 54; por. również J. Borkowski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski: Polskie postępowanie administracyjne, Warszawa 1993, str. 126). Wykładnia ta, dotycząca art. 7 Kodeksu postępowania administracyjnego, bez wątpienia zachowuje swoją aktualność także w świetle regulacji zawartej w art. 122 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc dotychczasowe spostrzeżenia do rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że zdaniem Sądu organy podatkowe obu instancji nie uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanego przepisu, gdyż nie wyjaśniły w sposób dostateczny czy transakcja dokumentowana sporna fakturą w rzeczywistości miała miejsce.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem "Prawo do obniżenia podatku należnego jest wyraźnie związane z nabyciem towarów i usług, i jest uwarunkowane rzeczywistym nabyciem konkretnego towaru, który został wprowadzony do obrotu gospodarczego." (wyrok NSA z 17.11.2006 sygn akt I FSK 61/06 LEX nr 262153) ale jednocześnie "Nie można podzielić poglądu, iż wprowadzenie na którymkolwiek z poprzednich szczebli obrotu towaru z nielegalnego źródła pozbawia każdego z następnych nabywców prawa do odliczenia podatku naliczonego na każdym etapie obrotu tym towarem z powodu "łącznej odpowiedzialności łańcucha kontrahentów"." (wyrok wsa w Warszawie z 15.09. 2006r. sygn. akt III SA/Wa 830/06 LEX nr 310827). Podkreślano przy tym, że "Zgodnie z artykułem 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatków faktycznie należnych, tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem. W każdym zatem przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku." (wyrok NSA z 06.09.2006 sygn. akt I FSK 474/06 LEX nr 263945).

Organy podatkowe uznały za udowodnione, iż sporna faktura nie dokumentuje rzeczywistego przebiegu transakcji, opierając się na oświadczeniu właściciela firmy A, braku kopii faktury w dokumentacji firmy oraz informacji o toczącym się postępowaniu wyjaśniającym. Skarżący natomiast kwestionuje wiarygodność złożonych przez T. S. oświadczeń.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż sama informacja o toczącym się karnym postępowaniu przygotowawczym (a nawet sądowym) nie jest dowodem popełnienia zarzucanych przestępstw. Takim dowodem byłby dopiero prawomocny wyrok skazujący. Oczywiście zgodnie z art. 181 Ordynacji podatkowej organy skarbowe mogą dopuścić jako dowód między innymi materiały zgromadzone w postępowaniu karnym i na ich podstawie ustalić czy określone zdarzenia maiły czy nie miały miejsce. Jednakże – zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej – musza to być samodzielne ustalenia organu. Zwrócić przy tym należy uwagę iż zgodnie z art. 123 Ordynacji podatkowej a także art. 190 i 192 Ordynacji podatkowej strona ma prawo do czynnego udziału w postępowaniu dowodowym. W niniejszej sprawie organy nie dochowały tych warunków, ograniczając się do jedynie do przesłuchania J. N., który wyraźnie oświadczył, że T. S. dokonywał także samodzielnych transakcji. Uznanie, że zeznania takie zaprzeczają realności transakcji pomiędzy firmą A a skarżącym stanowią – w ocenie Sądu - przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów. Ani bowiem doświadczenie życiowe ani zasady logicznego wnioskowania nie wskazują, że firma wprowadzająca do obrotu podrobione produkty nie może jednocześnie dokonywać realnych transakcji gospodarczych.

W tym kontekście naruszeniem zasady wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej była także odmowa przeprowadzenia wnioskowanego przez stronę dowodu z opinii biegłego grafologa. Skarżący wyraźnie wskazywał, że kwestionuje wiarygodność oświadczenia T. S.. Wykazanie, że faktura istotnie podpisana jest przez T. S. nie tylko podważa wiarygodność jego oświadczenia ale także postawiona przez Dyrektora Izby Skarbowej tezę, iż "Żadna z tych osób nie potwierdziła zawarcia transakcji sprzedaży paliwa na rzecz B sp. z o.o." Nie można więc twierdzić, że wystawienia faktury przez T. S. jest okoliczności dla sprawy nieistotną.

Podkreślić należy, że zgodnie z utrwalonymi poglądami "Zawarte w art. 188 Ordynacji podatkowej sformułowanie "chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innymi dowodem" odnosi się do sytuacji, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej, już stwierdzonej, na korzyść strony. Jeżeli dowód dotyczy tezy odmiennej (tzw. przeciwdowód) powinien być przeprowadzony. Odmienna interpretacja prowadziłaby do pozbawienia strony podstawowego instrumentu, za pomocą którego realizuje prawo do czynnego udziału w sprawie: zgłaszania wniosków dowodów." (wyrok NSA z 22.11.2005 sygn akt FSK 2669/04 LEX nr 172170)

Także brak kopi faktury w dokumentach firmy A nie przesądza o braku rzeczywistej sprzedaży, skoro nie ustalono jednocześnie czy dokumentacja ta jest kompletna –z powołanego przez organy oświadczenia T. S. wynika ,że nie.

Skoro – jak wynika z zaskarżonej decyzji- organy nie kwestionują rzeczywistego nabycia przez skarżącego wymienionej w fakturze ilości paliwa, to winny w sposób nie budzący wątpliwości ustalić, że nabycie nie nastąpiło od firmy A, czego- jak wskazano wyżej- nie uczyniły.

W ponownym postępowaniu organy winny samodzielnie ustalić jaki był zakres i przedmiot działalności firmy A oraz co wynika z dokumentów związanych z prowadzeniem tej firmy. Winny przy tym zapewnić podatnikowi czynny udział w postępowaniu, w tym uwzględnić jego wnioski dowodowe.

. Dopiero niewątpliwe ustalenie stanu faktycznego pozwoli na ocenę, czy nie naruszono przepisów prawa materialnego.

Reasumując, na skutek naruszenia przepisów o postępowaniu w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy organy wydały decyzje niezgodne z prawem. Zaistniały, zatem przesłanki wymienione w art. 145 § 1 pkt 1 lit c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadniające usunięcie zaskarżonych decyzji z obrotu prawnego w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego.

Prawidłowo natomiast Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzje organu I instancji w części ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe i umorzył w tym zakresie postępowanie. W tej więc części organy w toku postępowania nie naruszyły prawa w zakresie, o jakim mowa na wstępie niniejszych wywodów. Dlatego na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga została oddalona.

Z tych przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku.

Uwzględnienie skargi zobowiązuje Wojewódzki Sąd Administracyjny do zasądzenia na rzecz skarżącej kosztów postępowania (art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ). W tej sprawie poniesione przez skarżącą koszty odpowiadały wysokości wpisu od skargi oraz kosztom zastępstwa procesowego. Wobec nie określenia innej wysokości kosztów zastępstwa, Sąd zasądził je w wysokości minimalnej, wynikającej z § 6 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. (Dz. U. nr 163 poz. 1348.).

Zgodnie z art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w wypadku uchylenia decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny orzeka czy i w jakim zakresie może ona być wykonywana.