Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 3866/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-01-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162 § 1, art. 146
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA del. Marek Olejnik (sprawozdawca), Protokolant Ewelina Wołosiak, po rozpoznaniu w dniu 12 stycznia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 czerwca 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 3057/13 w sprawie ze skargi K. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 października 2013 r. nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od K. M. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie kwotę 220 (słownie: dwieście dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1.Wyrokiem z dnia 13 czerwca 2014 r. o sygn. akt III SA/Wa 3057/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uwzględnił skargę K. M. (dalej: Strona, Skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 października 2013r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania i uchylił zaskarżone postanowienie. Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Przebieg postępowania przed organami (przedstawiony przez WSA w Warszawie):

2.1. Decyzją z dnia 14 maja 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższa decyzja została wysłana w dniu 15 maja 2013 r. za pośrednictwem Poczty Polskiej S.A. na znany organowi podatkowemu I instancji adres Skarżącego: [...] W., ul. P. [...]. Organ wskazał, że pomimo dwukrotnego awizowania, w dniach 20 maja 2013 r. i 28 maja 2013 r. Skarżący nie odebrał ww. decyzji, zatem za datę jej doręczenia, zgodnie z art. 150 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; zwanej dalej "O.p."), uznano dzień 3 czerwca 2013 r. Decyzja Naczelnika US z dnia 14 maja 2013 r. zawierała prawidłowe pouczenie o możliwości, terminie i trybie wniesienia odwołania od decyzji.

W dniu 4 września 2013 r. do Urzędu Skarbowego W. wpłynęło pismo, w którym Skarżący wniósł o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Wraz z wnioskiem Skarżący złożył odwołanie od ww. decyzji. W uzasadnieniu wniosku wskazał, że uchybienie terminowi do złożenia odwołania od ww. decyzji nastąpiło bez jego winy, gdyż od 2002 r. nie zamieszkuje pod adresem pod który następowało doręczanie wezwań. Skarżący wyjaśnił, że od 2010 r. jego miejscem zamieszkania jest: [...] W., ul. S. [...] m [...]. Z uwagi na błędne kierowanie korespondencji na adres: W., ul. P. [...] nie miał wiedzy o toczącym się postępowaniu. O prowadzonym postępowaniu powziął informację dopiero w dniu 26 sierpnia 2013 r., kiedy odebrał wezwanie z Działu Egzekucji Administracyjnej. Do wniosku Skarżący dołączył odwołanie oraz kserokopie: 1) zaświadczenia o zameldowaniu w lokalu przy ul. A., umowy najmu lokalu przy ul. S. 2) pisma z Działu Egzekucji Administracyjnej.

O zmianie miejsca zamieszkania powiadomił organ podatkowy dopiero w dniu 4 września 2013 r. po powzięciu informacji, że zostało wszczęte postępowanie w sprawie. Wcześniej, z uwagi na poważną, pogarszającą się sytuację zdrowotną nie był w stanie zajmować się sprawami podatkowymi. Skarżący wyjaśnił również, że w 2009 r., w związku z pogorszeniem stanu zdrowia, został zakwalifikowany do I grupy inwalidzkiej. Z uwagi na zły stan zdrowia często przebywa w szpitalu oraz korzysta z domowej opieki lekarskiej i pielęgniarskiej.

2.2. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanowieniem z dnia 17 października 2013 r. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, okoliczności podniesione przez Skarżącego we wniosku o przywrócenie terminu, takie jak zmiana miejsca zamieszkania od 2002 r., zły stan zdrowia, nie uprawdopodabniają braku jego winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Zdaniem organu II instancji pomimo złego stanu zdrowia, Skarżący powinien był zadbać o zapewnienie możliwości skutecznego odbioru korespondencji poprzez zgłoszenie w Urzędzie Skarbowym właściwego adresu zamieszkania. Nie można uznać, że przewlekła choroba stanowi przeszkodę do powiadomienia organu podatkowego o zmianie miejsca zamieszkania.

Organ podkreślił, że zgodnie z art. 9 ust. 1d ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r. Nr 269 poz. 2681 ze zm.; dalej zwanej "ustawą o nip"), w przypadku zmiany adresu miejsca zamieszkania przez podatnika będącego osobą fizyczną objętą rejestrem PESEL nieprowadzącą działalności gospodarczej lub niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, za dokonanie aktualizacji uznaje się podanie przez tego podatnika aktualnego adresu miejsca zamieszkania w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym. Podatnicy mogą również dokonać aktualizacji adresu miejsca zamieszkania według wzoru określonego na podstawie art. 5 ust. 5 tej ustawy. Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, iż Skarżący powiadomił organ I instancji o zmianie miejsca zamieszkania dopiero w dniu 4 września 2013 r. wskazując na formularzu ZAP-3 adres zamieszkania: W., ul. S. [...] m [...]. Dyrektor IS stwierdził, że z dokumentów przekazanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wynika, że w zeznaniach podatkowych, składanych w Urzędzie Skarbowym W., Skarżący wykazywał inne adresy zamieszkania: PIT-36 za 2008 r. i 2009 r. - W., ul. A. [...] m [...], PIT-36 za 2010 r., PIT-37 za 2011 r. i 2012 r. - W., ul. P. [...]. Słusznie zatem postanowienie z dnia 19.03.2013 r. o wszczęciu postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości położonej w W. przy ul. A. (doręczone w trybie art. 150 § 2 Op, w dniu 05.04.2013 r.), jak i pozostałą korespondencję urzędową, w tym decyzję z dnia 14.05.2013 r., organ podatkowy kierował na posiadany adres zamieszkania podatnika: W., ul. P. [...].

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, wymienione okoliczności wskazują na brak należytej staranności Strony w załatwianiu własnych spraw.

3. Stanowiska stron w postępowaniu przed WSA w Warszawie (Sądem pierwszej instancji).

3.1. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, zarzucając naruszenie art. 162 O.p.

W ocenie Skarżącego nie można przypisać mu niedbalstwa, czy winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Na decyzję w sprawie ustalenia adresu do korespondencji: W., ul. P. [...] wpłynęły przede wszystkim względy zdrowotne. Dlatego ustanowienie jako adresu, adresu zamieszkania córki Skarżącego i powierzenie odbioru korespondencji córce, stanowiło przez wiele lat pomoc i dogodność dla Skarżącego. Córka jednakże nie przekazała mu żadnej urzędowej korespondencji, w tym korespondencji z Urzędu Skarbowego, celowo ją zatajając.

3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wniósł o jej oddalenie.

4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (Sądu pierwszej instancji)

4.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny uwzględnił skargę. Zdaniem Sądu ze stanowiskiem Dyrektora IS w Warszawie co do skuteczności doręczenia spornej decyzji nie można się zgodzić. Art. 146 § 1 -2 O.p. stanowi, że w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu, w tym adresu elektronicznego, jeżeli wniesiono o zastosowanie takiego sposobu doręczania albo wyrażono na to zgodę; a w razie zaniedbania obowiązku określonego w § 1, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy.

Wynika z tego, że obowiązek zawiadamiania o zmianie adresu uruchamia się dopiero po wszczęciu postępowania podatkowego. W niniejszej sprawie organ wysłał pisma na adres, o którym sądził, że jest adresem zamieszkania Strony, a które jego miejscem zamieszkania nie było. Nie można zatem uznać, że skutecznie wszczęto postępowanie podatkowe, ani że skutecznie doręczono decyzję wymiarową.

Wbrew stanowisku Dyrektora IS, zdaniem WSA Skarżący nie naruszył dyspozycji art. 146 § 1 O.p.; skoro bowiem w momencie zmiany adresu nie toczyło się wobec niego postępowanie podatkowe przepis ten nie miał zastosowania, a w konsekwencji, nie mógł zostać również zastosowany § 2 art. 146 - stanowiący, że w razie zaniedbania obowiązku określonego w § 1, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy. Brak przy tym jakichkolwiek podstaw do uznania, że ewentualny obowiązek do aktualizacji danych podatnika w urzędzie skarbowym, w tym co do adresu, wynikający z przepisów ustawy o NIP, może rodzić skutek określony w art. 146 § 2 O.p.

W związku z brakiem skuteczności doręczenia Skarżącemu pism (zarówno postanowienia o wszczęciu postępowania jak i decyzji wymiarowej), postępowanie o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości położonej przy ul. A., zdaniem Sądu pierwszej instancji jako bezprzedmiotowe, winno być umorzone.

5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym:

5.1. Od ww. wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego) wywiódł skargę kasacyjną.

Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej "p.p.s.a.") zarzucił zaskarżonemu wyrokowi :

- Dokonanie błędnej wykładni przepisów art. 148 § 1 , 150 § 1-2 w związku z art. 146 § 1 i 2 O.p. i art. 5 i 9 ust 1d ustawy o nip w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. polegającej na uznaniu, że skoro nie zostało wszczęte postępowanie podatkowe i nie można stosować art. 146 § 2 OP , to organ podatkowy nie ma możliwości dokonania skutecznego doręczenia w trybie zastępczym - przy czym sąd pominął okoliczność, że doręczenie nastąpiło w trybie art. 150 § 1a i 2 OP w związku z art. 148 § 1 OP i art. 5 i 9 ust 1d ustawy o nip i nie ustosunkował się wyraźnie do zastosowania tego trybu.

- Naruszenie przepisów postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w związku z art. 146§ 1 i 2 ,148§ 1 ,150 §1 - 2 , z art. 165 § 2 O.p., art. 5 i 9 ust 1 pkt 2 ustawy o nip w brzmieniu z roku 2002 , art. 9 ust 1d ustawy o nip w brzmieniu obowiązującym w roku 2013 ,- polegające na uchyleniu przez Sąd decyzji Dyrektora Izby Skarbowej na skutek błędnego uznania, że skoro obowiązek zawiadomienia organu podatkowego o zmianie adresu następuje z datą wszczęcia postępowania podatkowego i wówczas rodzi skutek określony w art. 146 § 2 OP , to w stosunku do podatnika który wcześniej nie zawiadomił o tym fakcie organu podatkowego, mimo że przepisy ustawy o nip taki obowiązek przewidywały, a tym samym uchybił on temu obowiązkowi - nie powstaje domniemanie po stronie organu podatkowego ,że adres mieszkania ujawniony w rejestrze NIP jest adresem prawidłowym do doręczenia podatnikowi korespondencji ,a tym samym nie może rodzić skutku o którym mowa w art. 150 §1 a i 2 w związku z art. 148 § 1 OP .

- Naruszenie przepisów postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w związku z art. 146 § 1-2 ,148§ 1 i 2,150 § 1 - 2 ,art.165 § 2 O.p., art.9 ust 1 pkt 1d ustawy o nip,- polegające na uchyleniu przez Sąd decyzji Dyrektora Izby Skarbowej na skutek uznania ,że skoro organ podatkowy nie mógł dokonać doręczenia w trybie art.146§ 2 O.p., to w sytuacji, gdy adres podatnika wynikał ze złożonego przez niego i nie zmienionego zgłoszenia na podstawie ustawy o NIP, oraz ze złożonych w latach 2010 - 2012 zeznań podatkowych (deklaracji) ,to organ podatkowy nie mógł dokonać skutecznego doręczenia zastępczego, pomijając bezpodstawnie możliwość zastosowania przez organ trybu określonego w art. 150 w zw. z art. 148 O.p.

W związku z powyższym autor skargi kasacyjnej wniósł o:

1. uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia;

2. zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

5.2. Skarżący nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

6.1. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. W przypadku zarzutów naruszenia zarówno przepisów procesowych, jak i przepisów prawa materialnego co do zasady konieczne jest odniesienie się w pierwszej kolejności do uchybień wskazanych w ramach podstawy określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Przed stwierdzeniem prawidłowości przebiegu postępowania przed sądem pierwszej instancji oraz prawidłowości przyjętej podstawy faktycznej rozstrzygnięcia przedwczesna jest zazwyczaj ocena zarzutów naruszenia prawa materialnego. W tym jednak przypadku określenie czy doszło do naruszenia przepisów postępowania, wymagało także dokonania wykładni przepisów prawa materialnego. Zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania i prawa materialnego pozostają ze sobą w związku, wymagającym łącznego odniesienia się do nich.

6.2. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym skargę podziela i w znacznym zakresie przyjmuje jako własną argumentację zawartą w wyroku NSA z dnia 17.02.2016 r. sygn. akt II FSK 3779/13 (dostępny na http://orzeczenia.nsa.gov.pl/) dotyczącą podobnego zagadnienia prawnego i faktycznego.

Osią sporu, który zarysował się w sprawie rozstrzygniętej zaskarżonym wyrokiem jest w istocie to, czy organ podatkowy przyjął – opierając się na danych ujawnionych w rejestrze urzędowym – prawidłowy adres do doręczeń. Nie ulega wątpliwości, że w sytuacji takiej jak opisana, przed wszczęciem postępowania podatkowego z urzędu podstawowe znaczenie mają informacje zawarte w takim rejestrze (urzędowym zbiorze informacji). Opowiedzenie się za odmienną tezą podważałoby w gruncie rzeczy skuteczność działań aparatu publicznego, który – ze względu na brak dostatecznych danych, umożliwiających komunikowanie się ze stroną (podmiotem dysponującym w sprawie interesem prawnym) – nie byłby w stanie wywiązać się z nałożonych nań obowiązków. Błędne jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, że w świetle art. 146 § 1-2 O.p. obowiązek zawiadamiania o zmianie adresu uruchamia się dopiero po wszczęciu postępowania podatkowego i naruszenie przepisów ustawy o nip w zakresie aktualizacji danych nie ma żadnego przełożenia na prowadzenie postępowania podatkowego. Gdyby przyjąć bezkrytycznie takie stanowisko to w wielu przypadkach organ nie byłby w stanie ustalić rzeczywistego miejsca zamieszkania podatnika (płatnika czy inkasenta) i tam doręczać wszelką korespondencję, szczególnie w stosunku do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Na podstawie bowiem jakich danych czy rejestrów organ miałby każdorazowo ustalać miejsce zamieszkania strony przed wszczęciem postępowania podatkowego ? Pomocna mogłaby być baza PESEL, ale w niej zawarte są wyłącznie informacje o miejscu zameldowania, a nie faktycznym miejscu zamieszkania danej osoby, zatem w przypadku gdyby osoba nie zamieszkiwała pod adresem zameldowania informacje byłyby bezużyteczne. Tak też było w przedmiotowym przypadku. Skarżący powołując się na fakt zamieszkania od 2010 r. w W. przy ul. S. przedłożył jedynie umowę najmu, bowiem nie był zameldowany pod tym adresem. Nawet uznając, że art. 146 O.p. nie ma w tej sprawie zastosowania, zgodnie z poglądem zawartym w wyroku WSA w Warszawie, to należy mieć na uwadze że niewątpliwie istniał obowiązek aktualizacji danych zawartych w NIP, ponieważ są to informacje dotyczące podatnika, z których ma prawo korzystać organ podatkowy wszczynając postępowanie podatkowe. Mimo tego, że skutek wymieniony art. 150 § 2 O.p. nie został przewidziany ekspressis verbis w art. 9 ani w art. 5 ust 2 ustawy o nip, to przepisy te należy łączyć z przepisami stanowiącymi o doręczaniu korespondencji w miejscu zamieszkania podatnika ( art. 148 O.p. ) - a będzie to mieszkanie , którego adres podał Skarżący.

Reasumując, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego trudno oczekiwać, że organ podatkowy każdorazowo przed wszczęciem postępowania będzie prowadził szeroko zakrojone czynności w celu ustalenia adresu strony. Taki obowiązek powstałby dopiero wówczas, gdyby w toku postępowania organ powziął wątpliwości co do prawidłowości podanego przez stronę adresu (np. korespondencja wróciłaby z adnotacją, że adresat wyprowadził się). Tymczasem jak wynika z analizy akt sprawy, korespondencja przekazywana na adres wynikający z urzędowych ewidencji nie wracała z adnotacjami, które mogłyby nasunąć wątpliwości co do jego prawidłowości. Okoliczność tę trzeba wszakże rozpatrywać w związku z faktem dysponowania przez właściwy organ danymi potwierdzającymi poprawność jego czynności, wynikającymi ze składanych zeznaniach podatkowych za lata 2010-2012. We wszystkich ww. zeznaniach Skarżący jako adres zamieszkania konsekwentnie wskazywał – W. ul. P. [...]. Zgodnie z art. 9 ust. 1d ustawy o nip, w przypadku zmiany adresu miejsca zamieszkania przez podatnika będącego osobą fizyczną objętą rejestrem PESEL nieprowadzącą działalności gospodarczej lub niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, za dokonanie aktualizacji uznaje się podanie przez tego podatnika aktualnego adresu miejsca zamieszkania w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym.

6.3. Umknęło także uwadze Sądu pierwszej instancji, że Skarżący w dniu 18.02.2008r. po sprzedaży przed upływem 5 lat od jego nabycia mieszkania przy ul. A. w W. złożył oświadczenie, że przeznaczy w ciągu 2 lat uzyskane środki pieniężne na cele określone w art.21 ust.1 pkt 32 a-e) u.p.d.o.f. W oświadczeniu tym zobowiązał się także do przedłożenia przed upływem 2 lat od sprzedaży właściwemu organowi dokumentów potwierdzających wydatkowanie przychodu na ww. cele, ale także co szczególnie istotne dla przedmiotowej sprawy do powiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego o każdej zmianie miejsca zamieszkania lub pobytu (k.9). Miał zatem świadomość obowiązku aktualizacji danych dotyczących miejsca zamieszkania w kontekście ewentualnego postępowania zmierzającego do weryfikacji czy przeznaczył uzyskane środki ze sprzedaży mieszkania na cele określone w art.21 ust.1 pkt 32 lit.a-e) u.p.d.o.f. Natomiast dopiero w dniu 04.09.2013 r. czyli już po wydaniu w dniu 14.05.2013 r. decyzji określającej zryczałtowane zobowiązanie podatkowe od przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. A. we W. Skarżący, na formularzu ZAP -3, złożył w Urzędzie Skarbowym W. zgłoszenie aktualizacyjne osoby fizycznej będącej podatnikiem, w którym wskazał adres zamieszkania: W., ul. S. Organ podatkowy przed powzięciem informacji o zmianie adresu zamieszkania, tj. przed dniem 04.09.2013 r. miał zatem prawo kierować korespondencję na jedyny znany adres zamieszkania czyli : W., ul. P. [...] i uznać ją za skutecznie doręczoną w trybie art. 150 O.p. Jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji "ustawodawca posługuje się pojęciem mieszkania. Chodzi tu o rzeczywiste faktyczne mieszkanie adresata. Mieszkaniem jest bowiem każde miejsce, w którym adresat przebywa z zamiarem dłuższego, a nie krótkotrwałego tylko pobytu". Jednakże to Strona jest dysponentem wiedzy o adresie miejsca swojego zamieszkania i dlatego to na niej, w przypadku zmiany miejsca zamieszkania, ciążył obowiązek wskazania adresu zamieszkania i aktualizacji danych identyfikacyjnych. Nie sposób przyjąć za prawidłowe stanowiska Sądu pierwszej instancji, że w sytuacji, kiedy Skarżący we wrześniu 2013 r., tj. po 11 latach poinformował organ podatkowy, że od 2002 r. nie mieszka przy ul. P. [...], to należy uznać, że nie jest skuteczne zarówno wszczęcie postępowania podatkowego, jak i doręczenie decyzji wymierzającej należny podatek. Korespondencja do Strony była kierowana pod znany Urzędowi adres zamieszkania, zatem jej nieodebranie w terminie zdaniem rodzi skutek określony w art. 150 § 2 O.p.

6.4. Ponieważ organy podatkowe w realiach przedmiotowej sprawy nie dopuściły się naruszenia art.146 w zw. z art.150§2 O.p. rozważenia wymaga czy dopuściły się naruszenia art.162§1 O.p. W przypadku, gdy Skarżący powołuje się na fakt zamieszkiwania od 2010r. w W. przy ul. S., przy jednoczesnym zamierzonym wskazaniu w zeznaniach podatkowych adresu zamieszkania w W. przy ul. P. okoliczności te muszą być interpretowane na jego niekorzyść, co zresztą uczynił organ podatkowy odmawiając przywrócenia uchybionego terminu do wniesienia odwołania. Na podatniku ciążył – co nie wymaga uzasadnienia – obowiązek aktualizacji danych zawartych w rejestrze. Złożone w dobrej wierze, jakiekolwiek oświadczenie ujawnione w tego rodzaju ewidencji musi być przecież – w razie zmiany stanu faktycznego – skorygowane czy też odwołane, także ze względu na potrzebę zapewnienia pewności obrotu prawnego i wywiązanie się z obowiązku prawidłowego wypełniania zadań publicznych. Niedopełnienie tej powinności obciąża Skarżącego, nie może wobec tego być traktowane jak zaniedbanie o neutralnym prawnie charakterze. Jak sam wskazał Skarżący celowo w zeznaniach podatkowych wskazywał jako adres zamieszkania ul. P. [...] w W. bowiem zamieszkiwała tam jego córka, która odbierała kierowaną do niego korespondencję. W tych okolicznościach podatnik musi się liczyć z nieuniknionymi, negatywnymi dla niego konsekwencjami prawnymi swojego działania, czyli usankcjonowaniem fikcji doręczenia pisma organu podatkowego.

Bez znaczenia dla dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny oceny zgodności z prawem zaskarżonego wyroku jest to, że Skarżący nie miał żadnej wiedzy na temat toczącego się postępowania. Ta i inne okoliczności wymienione w skierowanym do organu podatkowego wniosku o przywrócenie uchybionego terminu, w żadnym wypadku nie wyczerpują przesłanki ujętej w art. 162 § 1 O.p. Podatnik nie uprawdopodobnił bowiem, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. Przeciwnie, element zawinienia jest aż nadto widoczny, co nakazuje uznać postawione w skardze kasacyjnej zarzuty za w pełni uzasadnione.

7. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny na mocy art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości rozpoznał skargę i orzekł jak w sentencji.

7.1. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia art. 209 i art.203 pkt 2 p.p.s.a.