Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 293/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2005-07-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek (spr) Sędziowie: NSA Grażyna Jarmasz WSA Maria Zawadzka Protokolant: Dominika Janik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 lipca 2005r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Handlowo - Usługowego "H." Spółka Jawna w N. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 14 stycznia 2003r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2000 rok skargę oddala


UZASADNIENIE

Izba Skarbowa zaskarżoną decyzją z dnia 14 stycznia 2003 r. Nr [...] po rozpatrzenie odwołania z dnia [...].2002 r. Przedsiębiorstwa Handlowo-Usługowego "H." - Spółka Jawna z/s w N. / wcześniej Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe "H." Spółka Cywilna / od decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...].2002 r. Nr [...] w sprawie:

1. określenia za miesiąc październik 2000 r. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, zaległości podatkowej w wysokości [...] zł, odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł,

2. ustalenia dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł. uchyliła decyzję organu I instancji w całości i:

a) określiła za miesiąc październik 2000 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, zaległość podatkową w wysokości 99.867,00 zł, odsetki za zwłokę w wysokości [...] zł,

b) ustaliła dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł

W Spółce "H." została przeprowadzona kontrola skarbowa, w wyniku, której Inspektor Kontroli Skarbowej stwierdził następujące nieprawidłowości:

1. przyjęcie przy rozliczeniu podatku VAT zawyżonej nadwyżki podatku naliczonego z poprzedniego miesiąca,

2. bezpodstawne zastosowanie przez Spółkę ulgowej stawki podatku VAT 7% do obrotów uzyskanych ze sprzedaży filmów rentgenowskich importowanych ze Szwecji. Urzędy celne dokonujące odpraw celnych importowanych filmów zaliczały te wyroby do PCN opodatkowanej stawką VAT w wysokości 22% . Spółka filmy te klasyfikowała do grupy SWW opodatkowanej podatkiem VAT według stawki 7% / SWW 1335-321 - błony do fotografii technicznej czarno-białe rentgenowskie diagnostyczne / nie posiadając opinii organów statystycznych, z której by wynikało, że tak należy postępować /,

3. zawyżenie podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od podatku należnego o [...] zł na skutek odliczenia całego podatku VAT wykazanego na fakturze VAT za monitoring budynku, podczas gdy przeważająca część tego budynku przeznaczona jest cele osobiste Podatnika nie związane z działalnością gospodarczą,

4. bezpodstawne potraktowanie przez Spółkę sprzedaży nabytego oprogramowania do tomografu komputerowego jako udzielenie licencji nie podlegające ustawie o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, co spowodowało zaniżenie podatku należnego o kwotę [...] zł,

5. bezpodstawne odliczenie podatku VAT w kwocie [...] od trzech rat leasingowych, których termin zapłaty przypadał w następnym roku 2001.

W odwołaniu z dnia [...].2002 r. uzupełnionym pismem z dnia [...].2002 r. Spółka zakwestionowała powyższe ustalenia, zarzucając decyzji Inspektora:

naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, w szczególności przepisów art. 2 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 1 i art. 18 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym,

naruszenie przepisów postępowania, w szczególności przepisów art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Izba Skarbowa uznała za zasadny zarzut odwołania, co do ustaleń organu I instancji w zakresie opodatkowania sprzedaży błon rentgenowskich podatkiem VAT według stawki 22% i po analizie materiału zgromadzonego w sprawie oraz uwzględnieniu stanowiska Ministerstwa Finansów z dnia 29 listopada 2002 r. Nr PP1-811-893/2002/EN, przyjęła, że błony rentgenowskie, których sprzedaż stanowiła podstawę wyliczenia spornego podatku należy opodatkować podatkiem VAT według stawki 7%, zmieniając w tym zakresie decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy nie uznał natomiast zarzutu Podatnika, w którym kwestionując zasadność pozbawienia prawa do odliczenia części podatku VAT z faktury za monitoring budynku podniósł, że aby miejsce prowadzenia działalności było należycie chronione, to chroniony musi być cały budynek w tym część mieszkalna.

Przywołując art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT wskazał, że w przypadku, gdy wydatek dotyczy całego budynku mieszkalnego, w którym w jego części jest prowadzona działalność gospodarcza, to podatnik powinien sam sporządzić dowód wewnętrzny na część wydatku odnoszącego się do działalności gospodarczej przy zastosowaniu np. wskaźnika udziału części użytkowej budynku w powierzchni budynku ogółem.

Izba Skarbowa nie uwzględniła także zarzutu w sprawie bezzasadnego odliczenia podatku VAT od trzech rat leasingowych z terminem zapłaty w 2001 r. uzasadniając, że sporna faktura dokumentowała pięć rat leasingowych automatycznej wywoływarki otrzymanej od Towarzystwa Leasingowego na podstawie umowy z dnia [...].2000 r., co oznacza, że do października 2000 r. urządzenie to było używane przez cztery miesiące. Tymczasem w okresie od lipca do października Spółka odliczyła podatek VAT z faktur dokumentujących osiem miesięcznych rat, co oznacza, że podatek VAT odliczony z faktury dokumentującej cztery raty był podatkiem odliczonym przedwcześnie / przed wykonaniem usługi /.

Organ odwoławczy w pełni podzielił stanowisko Inspektora, co do opodatkowania stawką 22 % oprogramowania komputerowego zakupionego przez Szpital w J. łącznie z tomografem komputerowym. Jak ustalił organ skarbowy Spółka "H." sprowadziła z zagranicy na podstawie umowy dostawy nr [...] zawartej przez Spółkę z Firmą "P." z/s w H. oraz następnie sprzedała tomograf komputerowy firmy P. wraz z jego oprogramowaniem Szpitalowi w J. Umowa dostawy obejmowała dostarczenie, zainstalowanie i utrzymanie w ruchu tomografu w miejscu docelowym.

W ocenie organów skarbowych w tym przypadku nastąpiła sprzedaż oprogramowania komputerowego sklasyfikowanego w SWW w grupie 0923-6 "oprogramowanie na maszynowych nośnikach informacji dla systemów komputerowych, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 22%.

Organ odwoławczy nie przyjął wyjaśnień Spółki, że nie sprzedawała programu komputerowego, lecz udzieliła licencji, a czynność taka nie jest objęta ustawą o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Odrzucił także argumentację przedstawioną w odwołaniu, że Spółka nie nabyła oprogramowania na własny użytek, ale do dalszej odsprzedaży, co wiązało się z przekazaniem jej licencji na sprzedaż tego oprogramowania oraz, że w takim samym zakresie Spółka przekazała oprogramowanie Szpitalowi, czyli że udzieliła mu licencji na oprogramowanie do zakupionego tomografu.

W piśmie z dnia [...].2002 r. Spółka rozszerzyła zakres odwołania o zarzut bezpodstawnego naliczenia sankcji podatkowej w wysokości 30 % zaległości podatkowej, przywołując wyrok Sądu Najwyższego z dnia 21 maja 2002 r. sygn. akt III RN 64/01, który stwierdzał, że sankcji w postaci ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego nie stosuje się także do spółek cywilnych. Ponieważ firma H. w okresie wydawania decyzji była spółką cywilną, sankcje z ustawy o VAT nie mogły zostać nałożone.

Izba Skarbowa wyżej opisanych zarzutów nie uwzględniła utrzymując w mocy w tym zakresie decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej.

Na decyzję ostateczną Izby została złożona skarga z dnia [...].2003 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie, w której zaskarżonej decyzji zarzuca się:

1. naruszenie art. 4 pkt 1 i pkt 2 lit. e, art. 18 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez uznanie, iż przekazanie specjalistycznego oprogramowania do tomografu miało charakter sprzedaży towaru opodatkowanego stawką 22 %, a nie udzielenie licencji, która to czynność w październiku 2000 r. nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

2. naruszenie art. 27 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 kwietnia 1998 r. oraz wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 21 maja 2002 r. poprzez nałożenia sankcji na osoby fizyczne,

3. naruszenie prawa procesowego poprzez pominięcie dowodów w sprawie, sprzecznie z dyspozycją art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej,

4. naruszenie konstytucyjnej zasady równości podmiotów wobec prawa określonej przepisem art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Skarżąca Spółka konsekwentnie utrzymuje, że nie dokonała sprzedaży oprogramowania, lecz udzieliła licencji do korzystania z tego oprogramowania, o czym jej zdaniem dowodzą dokumenty dołączone do odwołania tj. pismo z dnia [...].2002 r., w którym Firma P. stwierdziła, że przeniesienie praw autorskich wynika z samego udzielenia licencji i jej zakresu. Wyjaśnia dodatkowo, że jest to oprogramowanie niezwykle specjalistyczne i udzielana jest do niego licencja rozszerzona, związana z przeniesieniem praw autorskich. Dokumenty te nie zostały wzięte pod uwagę przez II instancji, co skutkuje naruszeniem art. 187 § Ordynacji podatkowej.

Spółka podtrzymała także zarzut, co do bezpodstawnego wymierzenia jej dodatkowego zobowiązania podatkowego wbrew stanowisku wyrażonemu przez Sąd Najwyższy.

Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę z dnia [...].2003 r. podtrzymała stanowisko wyrażone w decyzji ostatecznej i wniosła o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna.

Z bezspornych ustaleń dokonanych w rozpoznawanej sprawie przez organy podatkowe wynika, iż Spółka Handlowo-Usługowa "H." z/s w N. zawarła z firmą P. z/s w H. umowę dostawy Nr [...] z dnia [...].2000 r., której przedmiotem było dostarczenie, zainstalowanie i utrzymanie w ruchu tomografu komputerowego P. wraz z oprogramowaniem komputerowym. Finalnym odbiorcą powyższego sprzętu był Szpital w J.

Skarżąca Spółka "H." wystawiając dla Szpitala w J. fakturę VAT Nr [...] z dnia [...].2000 r. oraz fakturę VAT korygującą Nr [...] z dnia [...].2000 r. na sprzedaż oprogramowania komputerowego do tomografu nie uwzględniła podatku od towarów i usług przyjmując, że była to "sprzedaż" licencji, która jako prawo majątkowe o charakterze niematerialnym nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Organy podatkowe na podstawie analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego uznały natomiast, że Spółka dokonała sprzedaży programu komputerowego jako gotowego produktu pracy twórczej przeznaczonego do nieokreślonego kręgu nabywców sklasyfikowanego zgodnie z SWW w grupie 0923-6 "oprogramowanie na maszynowych nośnikach informacji dla systemów komputerowych, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22 %.

W ocenie Sądu stanowisko organów podatkowych należy uznać za uzasadnione.

Stosownie do treści art. 2 ust. 1 oraz art. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym / Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm. /w brzmieniu obowiązującym do 26 marca 2002 r. przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług były towary, przez, które rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części oraz usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej, a także roboty budowlano-montażowe. Poza opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług pozostawał obrót dobrami niematerialnymi w tym także programami komputerowymi, niezależnie od tego czy były one przedmiotem prawa autorskiego do momentu, gdy obrót ten nie przybrał postaci rzeczowej poprzez nagranie programu komputerowego na nośnik / dyskietkę lub CD /. Utrwalenie programu komputerowego na nośniku powoduje, że dobro intelektualne materializuje się w nośniku i staje się przedmiotem obrotu towarowego. Nie ulega wątpliwości, że nośnik z zapisanym na nim programem komputerowym jest wymieniony w klasyfikacji SWW w grupie 0923-6 "Oprogramowanie na maszynowych nośnikach informacji dla systemów komputerowych".

Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony przez skład siedmiu sędziów NSA w wyroku z dnia 24 listopada 2003 r. sygn. akt FSA 2/03 / pub. M. Podat. 2004/1/39 /, że dla kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług obrotu programami komputerowymi istotne jest w każdym przypadku właściwe określenie przedmiotu obrotu w konkretnych okolicznościach, a mianowicie, czy przedmiotem tego obrotu jest prawo autorskie / licencja / do programu komputerowego występującego w zmaterializowanej formie, czy też mający taką formę program komputerowy. Tylko w przypadku, gdy zostały spełnione warunki pozwalające na jednoznaczne stwierdzenie, iż przedmiotem obrotu było rzeczywiście prawo autorskie lub licencja do programu komputerowego czynność taka pozostawała do dnia 26 marca 2002 r. poza działaniem ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Umowa licencyjna jest jedną z umów występujących w obrocie dobrami niematerialnymi. Chodzi tu o dobra niematerialne i związane z nimi prawa majątkowe uregulowane m.in. w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych / Dz. U. Nr 24, poz. 83 ze zm. / w tym m.in. autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego.

Autorowi programu komputerowego przysługują wszelkie prawa będące konsekwencją j ego wkładu twórczego w stworzony program komputerowy.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 cyt. ustawy programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie z uwzględnieniem ust. 4 tegoż artykułu, w którym ustawodawca wymienia wyczerpująco katalog uprawnień składających się na treść autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego z ograniczeniami, o których mowa w art. 75 tej ustawy.

Autorskie prawa majątkowe, w tym do programów komputerowych, mogą być przenoszone na inne osoby na podstawie umowy w całości lub w części. W odniesieniu do programów komputerowych umowami rozporządzającymi, przenoszącymi prawa autorskie są najczęściej umowy sprzedaży, jednakże zgodnie z przepisami art. 65 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w razie braku wyraźnego postanowienia o przeniesieniu prawa uważa się, że twórca udzielił licencji uprawniającej do korzystania z danego utworu. Z przepisu art. 41 ust. 2 ustawy wynika, iż licencja to umowa o korzystanie z utworu, obejmująca pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.

Z uregulowań tych wynika, że twórca programu komputerowego może przenosić na inne podmioty swoje prawa autorskie do programu, jeżeli wynika to bezpośrednio z zawartej umowy. Należy przy tym mieć na uwadze, że nie każde przeniesienie własności egzemplarza utworu w tym programu komputerowego powoduje, co do zasady, przejścia autorskich praw majątkowych do utworu /programu komputerowego /, chyba, że co innego stanowi umowa między stronami. Zgodnie bowiem z art. 52 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych bez wyraźnego postanowienia umownego przeniesienie własności egzemplarza utworu / programu komputerowego / nie powoduje przejścia autorskich praw majątkowych do utworu / programu komputerowego /.

Decydujące zatem znaczenie dla oceny, czy przedmiotem obrotu jest program komputerowy jako utwór w rozumieniu prawa autorskiego niepodlegający opodatkowaniu, czy też egzemplarz programu komputerowego będący towarem, mają okoliczności faktyczne sprawy, a w szczególności treść umowy, której przedmiotem jest program komputerowy.

Przeniesienie własności oprogramowania do tomografia komputerowego na rzecz Szpitala w J. nastąpiło w wykonaniu umowy dostawy Nr [...] z dnia [...].2000 r. Organy podatkowe zasadnie przyjęły, że umowa ta miała charakter kompleksowy w tym znaczeniu, że obejmowała ona dostarczenie tomografu komputerowego wraz z jego oprogramowaniem przy jednoczesnym jego zainstalowaniu, uruchomieniu, przeprowadzeniu testów oraz przeszkoleniu pracowników / § 1 i 4 umowy /.

Stosownie do § 4 i 5 umowy Sprzedający zobowiązał się sprzęt wyszczególniony w załączniku Nr 1 tj. hardware - tomograf i software - oprogramowanie, opakowany dostarczyć Odbiorcy, czyli Szpitalowi w J. za umówioną cenę [...] EURO.

Przedmiotowa umowa nie zawierała żadnych zapisów o przeniesieniu prawa autorskich do oprogramowania jak również o prawie do korzystania z oprogramowania / licencji / tak na rzecz Kupującego, czyli Spółki "H." jak też bezpośredniego użytkownika oprogramowania do sprzętu medycznego, czyli Szpitala w J.

W przypadku zawarcia umowy sprzedaży samego nośnika z oprogramowaniem bez żadnych dodatkowych postanowień umownych dany podmiot nabywając legalnie kopię egzemplarza programu komputerowego od podmiotu uprawnionego, nabywa uprawnienia do korzystania nabytego w taki sposób programu komputerowego na podstawie art. 75 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych konstruującego rodzaj licencji ustawowej. W rezultacie w tym przypadku nie dochodzi do udzielenia licencji.

Skarżąca określając swoją rolę w przedmiotowej transakcji konsekwencje podtrzymywała, iż udzieliła Szpitalowi w J. licencji na korzystanie z oprogramowania do zakupionego przez Szpital tomografu komputerowego, chociaż w tym przypadku należy raczej mówić o udzieleniu sublicencji, powołując się na treść korespondencji między Firmą P., a Spółką "H." / pismo z dnia [...].2002 r. /.

Powołane pismo w żadnym stopniu nie może stanowić dowodu potwierdzającego fakt udzielenia licencji, gdyż zawiera ono w swojej treści stwierdzenia m.in. cyt. "Ze względu na fakt, iż jest to oprogramowanie niezwykle specjalistyczne, udzielona jest do niego licencja rozszerzona tj. związana z przeniesieniem majątkowych praw autorskich", i dalej cyt. "Kontrahent Firmy "H." także nie jest związany jedynie prawem do używania programu.....W okresie, kiedy Spółka "H." nabyła od Firmy P., a następnie odsprzedała Szpitalowi w J. licencję na oprogramowanie tomografu komputerowego, czyli prawa autorskie do tego oprogramowania", które wskazywałyby, że w tym wypadku nastąpiło przeniesienie praw autorskich do przedmiotowego oprogramowania, a nie udzielenie licencji / sublicencji / czyli prawa do jego wykorzystywania w określonym zakresie i czasie. Należy jednak zaznaczyć, iż zgodnie z art. 53 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności.

Trafnie zatem organy skarbowe ustaliły, że sporna czynność pomiędzy Skarżącą, a użytkownikiem programu nie może być uznana za umowę licencyjną, gdyż Skarżąca nie wykazała w sposób niebudzący wątpliwości, że dysponowała uprawnieniami do zawarcia takiej umowy i to prawo, a nie program komputerowy w formie zmaterializowanej było przedmiotem obrotu.

Należy się więc zgodzić z organami skarbowymi, że w tym konkretnym przypadku nastąpił obrót towarowy w postaci sprzedaży oprogramowania do tomografu komputerowego użytkownikowi przez Skarżącą.

W skardze został postawiony zarzut naruszenia art. 27 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez ustalenie Spółce dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł.

Zarzut w ocenie Sądu jest chybiony.

W wyroku z dnia 29 kwietnia 1998 r. sygn. akt K 17/97 / opubl. OTK 1998/3/30 / Trybunał Konstytucyjny orzekł, że przepisy art. 27 ust. 5,6 i 8 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym / Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm. / w zakresie, jakim dopuszczają stosowanie wobec tej samej osoby, za ten sam czyn sankcji administracyjnej określonej przez powołaną ustawę jako dodatkowe zobowiązanie podatkowe i odpowiedzialność za wykroczenia skarbowe są niezgodne z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Zarówno z sentencji, jak i z uzasadnienia cytowanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego jednoznacznie wynika, że dotyczył on wyłącznie osoby fizycznej. A zatem obwieszczenie Prezesa Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9 listopada 1998 r. / Dz. U. Nr 139, poz. 905 / o utracie mocy obowiązującej art. 27 ust. 5,6 i 8 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie dotyczyło osób prawnych ani jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej tj. spółek cywilnych.

Skład orzekający w niniejszej sprawie nie podziela odmiennego poglądu wyrażonego przez Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 21 maja 2002 r. sygn. akt III RN 64/01 / OSNP 2003/6/138 /. Natomiast stanowisko tut. Sądu znajduje potwierdzenie w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca sygn. akt FPS 1/04 / ONSAiWSA 2005/3/51 /, w której stwierdzono, że w stanie prawnym obowiązującym w 1999 r./ identycznym jak w 2000 r. / dopuszczalne było ustalenie spółce cywilnej dodatkowego zobowiązania na podstawie art. 27 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym / Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm. /. Powyższe nie narusza zasady państwa prawa wyrażonej w art. 2 Konstytucji RP, zaś orzeczona przez Trybunał Konstytucyjny utrata mocy obowiązującej art. 27 ust. 5 i 6 cyt. ustawy w wyniku wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 kwietnia 1998 r. /Dz. U. Nr 139, poz. 905/ nie odnosiła się do spółki cywilnej.

Sąd nie może odnieść się do zarzutu naruszenia konstytucyjnej zasady równości podmiotów wobec prawa określonej w art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez zakwestionowanie przez organy skarbowe właściwe dla Skarżącej metody udzielania licencji na specjalistyczne oprogramowanie komputerowe do sprzętu medycznego, która według Skarżącej jest powszechnie stosowana przez wszystkie inne firmy w Polsce i nie jest kwestionowana przez inne organy podatkowe na terenie Polski, albowiem w toku postępowania podatkowego jak również przed sądem administracyjnym Skarżąca nie przedstawiła żadnego dowodu potwierdzającego zasadność wysuniętego zarzutu.

W świetle powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjnej w Krakowie nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania wskazanych w skardze, gdyż organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie dokonały prawidłowej wykładni prawa podatkowego, a w toku postępowania w sposób prawidłowy zebrały w sprawie materiał dowodowy / art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej / oraz zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów / art. 191 Ordynacji podatkowej / dokonały jego analizy, a także wyczerpująco uzasadniły swoje rozstrzygnięcia.

Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. / w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm./ orzekł jak w sentencji.