Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1102/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2022-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 14b § 2 i 3, art. 14h, art. 3 pkt 2
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 15 ust. 1, art. 15e ust. 12, art. 15 ust. 4c i 4d
journal: Dz.U. 2020 poz 1406
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t.j.
article: art. 141 § 4
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia del. WSA Alina Rzepecka (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 08 grudnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. [...] sp. z o.o. z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 kwietnia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1811/21 w sprawie ze skargi J. [...] sp. z o.o. z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 maja 2021 r., nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. [...] sp. z o.o. z siedzibą w S. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 20 kwietnia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1811/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: WSA, Sąd pierwszej instancji, Sąd) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej: p.p.s.a.) oddalił skargę J. [...] sp. z o.o.

z siedzibą w S. (dalej: Spółka, Skarżąca, Strona) na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS, organ) z 18 maja 2021 r.

w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Wyrok (podobnie, jak i pozostałe orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa. gov.pl/.

Strona w skardze kasacyjnej zaskarżyła powyższy wyrok w całości. Zarzuciła orzeczeniu: I. na podstawie art 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, tj.: 1/ art 151 p.p.s.a. przez bezzasadne oddalenie skargi, w sytuacji, w której skarżone postanowienie naruszało art 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.; dalej: O.p.) w zw. z art 14h

w powiązaniu z art 14b § 1 O.p. przez błędnie uznanie, że żądanie Skarżącej nie może być rozstrzygnięte w interpretacji indywidualnej wydanej w trybie art. 14b § 1 O.p., gdyż wymaga oceny dowodów, podczas gdy w niniejszej sprawie istotą pytania jest to,

czy wydatki poniesione na wskazane usługi (kompleksowo opisane we wniosku

o wydanie interpretacji indywidualnej) mogą być w przedmiotowym stanie faktycznym (szczegółowo opisanym) zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, co jako zagadnienie z zakresu materialnego prawa podatkowego może stanowić przedmiot wniosku o interpretację indywidualną i organ był zobowiązany taką interpretację wydać, co miało istotny wpływ na wynik sprawy i winno skutkować uchyleniem skarżonego skargą postanowienia w trybie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. 2/ art. 151 p.p.s.a. przez bezzasadne oddalenie skargi, w sytuacji, w której skarżone postanowienie naruszało art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p. przez nieprawidłowe uznanie, że Skarżąca przedstawiła niedookreślony stan faktyczny i nieprecyzyjne pytania, podczas gdy stan faktyczny został określony w sposób wyczerpujący, w oparciu o konkretne wytyczne przedłożone Skarżącej przez organ, co miało istotny wpływ na wynik sprawy i winno skutkować uchyleniem skarżonego skargą postanowienia w trybie art. 145 § 1 pkt 1

lit. c) p.p.s.a. 3/ art. 151 p.p.s.a. przez bezzasadne oddalenie skargi, w sytuacji, w której skarżone postanowienie naruszało art 165a § 1 w zw. z art 14h i art 121 § 1 O.p. przez błędne uznanie przez Sąd, że w sprawie organ działał z poszanowaniem zasady budowania zaufania podatników do organów i zasady praworządności, podczas gdy odmawiając wydania interpretacji indywidualnej w sprawie, w której 3 miesiące wcześniej organ wystosował do Skarżącej wezwanie do uzupełnienia braków przez udzielenie odpowiedzi na zadane przez organ pytania, w sposób oczywisty naruszył zasadę budowania zaufania podatników do organów podatkowych, a postępowanie organu nie można było uznać za konsekwentne i przewidywalne, co miało istotny wpływ na wynik sprawy i winno skutkować uchyleniem skarżonego skargą postanowienia

w trybie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a; 4/ art 141 § 4 p.p.s.a. przez nieodniesienie się przez Sąd do postawionego w skardze zarzutu naruszenia art. 3 pkt 1 i 2 O.p. przez błędną jego wykładnię, polegającą na przyjęciu, że za przepisy prawa podatkowego nie mogą zostać uznane przepisy ustawy o rachunkowości, a tym samym nie mogą one nawet pośrednio być przedmiotem interpretacji indywidualnej, podczas gdy konieczność analizy przepisów ustawy o rachunkowości, w zakresie w jakim jest to niezbędne do wykładni przepisów prawa podatkowego, nie może stanowić o niemożności wydania interpretacji indywidualnej, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi na postanowienie DKIS z 18 maja 2021 r.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną DKIS wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje;

Skarga kasacyjna została zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi - art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a. W takim ujęciu okazała się niezasadna

i dlatego podlegała oddaleniu.

Spór w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ prawidłowo ocenił, że stan faktyczny oraz pytania i stanowisko przedstawione przez Skarżącą we wniosku nie dotyczyły okoliczności, które mogą być rozstrzygane w drodze interpretacji indywidualnej.

Strona skarżąca sformułowała szereg zarzutów opartych na podstawie kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Istotę tych zarzutów skoncentrowała wokół wykazania, że opis stanu faktycznego był zupełny i możliwe było na podstawie danych wskazanych we wniosku wydanie interpretacji, pytania dotyczyły wyjaśnienia treści przepisów prawa podatkowego, które wskazano we wniosku. Strona uznała także sporządzone przez sąd meriti uzasadnienie zaskarżonego wyroku za niespełniające wymogów z art. 141 § 4 p.p.s.a. (brak oceny zarzutu skargi).

Naczelny Sąd Administracyjny odniesie się do tych zarzutów łącznie (oprócz ostatniego z ww.), pozostają one bowiem ze sobą w ścisłym związku.

Z treści postanowienia DKIS wynika że organ uznał, że rozpatrzenie wniosku Spółki sprowadzałoby się do oceny opisanego stanu faktycznego, analizy i oceny formalnej załączonych do wniosku ORD-IN dokumentów źródłowych i w istocie zaakceptowania sposobu dokumentowania zdarzeń gospodarczych, z zaaprobowaniem faktu, że stosownie do postanowień umownych pomiędzy stronami dowody potwierdzające świadczenie usług zbierane są i przechowywane przez jedną tylko ze stron, (Spółkę szwedzką). Według organu Strona nie wystąpiła z wnioskiem

o interpretację przepisów prawa podatkowego w celu uzyskania informacji na temat tego, czy wydatki poniesione na nabycie usług zarządzania od Spółki szwedzkiej mogą być zaliczone do kosztów uzyskanie przychodów. Z treści sformułowanych pytań

w przedmiocie podatku dochodowego o osób prawnych, które wyznaczają zakres rozpatrywanego wniosku - co Strona całkowicie pominęła w zażaleniu, a co zaważyło na wydanym przez organ pierwszej instancji rozstrzygnięciu - wniosek dotyczył de facto oceny posiadanych przez Spółkę bądź inny podmiot określonych dowodów, mających potwierdzać poniesienie wskazanych we wniosku kosztów podatkowych. Zdaniem organu nie było też potrzeby wzywania Strony do uzupełnienia braków formalnych, gdyż przedstawiony przez nią opis sprawy w kwestii dotyczącej wydatków poniesionych przez polską Spółkę na nabycie usług zarządzania od Spółki szwedzkiej udokumentowane fakturą stanowi "niedookreślony stan faktyczny", który dla pełnego ustalenia wymagałby przeprowadzenia postępowania dowodowego i dodatkowo także analizy w toku postępowania podatkowego, a nie interpretacyjnego, załączonych przez nią dokumentów: Faktury Nr [...] wraz z tłumaczeniem przysięgłym, Umowy, na podstawie której wystawiono fakturę wraz z tłumaczeniem przysięgłym, oświadczenia Prezesa Zarządu w języku polskim i angielskim. DKIS stwierdził, że próba ustalenia faktycznego przebiegu, charakteru i zakresu zakreślonych w sposób ogólny wewnątrzgrupowych operacji gospodarczych, realizowanych - jak określiła Strona

"w ramach wytycznych grupy kapitałowej dotyczących cen transferowych celem zapewnienia usługi wewnątrzgrupowej związanych ze wspólną grupą", z tytułu których wystawiona została faktura za szeroko pojętą usługę zarządczo-doradczą, w tym wsparcie organizacyjno-techniczne, przygotowywanie procesu sprzedaży, a następnie wsparcie obsługi posprzedażowej, wymagałaby postawienia szeregu szczegółowych pytań, które umożliwiłyby ocenę charakteru zawartej przez Strony Umowy zarządzania. Takie działanie może zostać jednak przeprowadzone w ramach postępowania dowodowego w tym zakresie w oparciu o wszelkie dostępne dokumenty źródłowe, a nie w trybie interpretacyjnym.

Stanowisko to podzielił WSA, co znalazło wyraz w wyroku rozstrzygającym

o oddaleniu skargi Spółki. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego

– w warunkach niniejszej sprawy - trafnie.

Przede wszystkim należy wskazać, że stosownie do treści art. 14b § 1 O.p., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie z art. 14b § 2 O.p. - wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Według zaś treści art. 14b § 2a O.p. przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy prawa podatkowego: 1) regulujące właściwość, uprawnienia

i obowiązki organów podatkowych; 2) mające na celu przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania, które odnoszą się do nadużycia przepisów prawa podatkowego, prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej lub podejmowania działań w sposób sztuczny lub bez uzasadnienia ekonomicznego, w tym: a) zawarte w dziale IIIA w rozdziale 1, b) zawarte w art. 5a pkt 33d, art. 24 ust. 19 i 20, art. 30f ust. 18, 20 i 20a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 4a pkt 29, art. 12 ust. 13 i 14, art. 22c, art. 24a ust. 16, 18 i 18a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, c) dotyczące przychodów zagranicznej jednostki kontrolowanej pochodzących z transakcji z podmiotami powiązanymi, w przypadku gdy jednostka nie wytwarza w związku z tymi transakcjami wartości dodanej pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma, zawarte odpowiednio w art. 30f ust. 3 pkt 3 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 24a ust. 3 pkt 3 lit. b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, d) środki ograniczające umowne korzyści. Z brzmienia art. 14b § 3 O.p. wynika natomiast, że składający wniosek

o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W art. 14k § 1 O.p. zapisano z kolei, że zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Z treści przywołanych przepisów wynika, że specyfiką postępowania wywołanego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jest obowiązek wnioskodawcy wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Ten podany stan faktyczny jest "wiążący" dla organu interpretacyjnego. Nie można bowiem dokonywać weryfikacji podanych okoliczności faktycznych ani ich

w jakikolwiek sposób modyfikować. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega więc m.in. na tym, że organ wydający interpretację niejako "porusza się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej. Zadanie organu interpretacyjnego zawężone jest do analizy okoliczności podanych we wniosku. Organ wydający interpretację jest niejako związany zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku. W konsekwencji opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawarty we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest wiążący zarówno dla organu interpretacyjnego, jak i dla sądu administracyjnego kontrolującego taki akt administracyjny.

Stanowisko powyższe jest obecnie ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 18 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2482/18; z 31 marca 2021 r., sygn. akt I FSK 480/18;

z 23 września 2021 r., sygn. akt I FSK 1383/19; z 13 października 2021 r., sygn. akt

I FSK 1898/18; z 14 kwietnia 2022 r., sygn. akt I FSK 2231/18).

Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo przewiduje, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje (wywoła) przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Według poglądów orzecznictwa (por. uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego

z 7 lipca 2014 r., II FPS 1/14) indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego scharakteryzować można jako postać czy też formę zewnętrznego, jednostronnego działania administracji podatkowej, która nie ma charakteru władczego rozstrzygnięcia

i nie stanowi załatwienia sprawy w zakresie realizacji praw i obowiązków podatkowych zainteresowanego. Zastosowanie się podmiotu prawa do treści wydanej interpretacji,

a nie jej udzielenie i wydanie, tworzy związaną z nią ochronę prawną. Jest to działanie niewładcze, informujące o obowiązującym prawie, a mówiąc ściślej – o uzasadnionych możliwościach jego stosowania, które prowadzić ma do jednolitości stosowania oraz do przestrzegania prawa podatkowego, przekonując do tego i przedstawiając w tym zakresie określone propozycje. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji - wydanie interpretacji indywidualnej, są możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego (art. 14b § 1 O.p.). Definicję przepisów prawa podatkowego zawarto w art. 3 pkt 2 O.p. Przez przepisy prawa podatkowego należy zgodnie z nią rozumieć przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów

o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Definicję

tę doprecyzowano w pkt 1 art. 3 O.p., wskazując, że ilekroć w ustawie jest mowa

o ustawach podatkowych - rozumie się przez to ustawy dotyczące podatków, opłat

oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się nadto, że interpretacja

może także odnosić się do aktów innych niż wymienione powyżej, ale wyłącznie wówczas, gdy brak odniesienia do innych przepisów (wciąż w ramach interpretacji przepisów prawa podatkowego) powodować mogłoby, że nie zostanie zrealizowany

cel tej instytucji (por. wyroki NSA z 16 kwietnia 2021 r., I FSK 612/19, z 16 stycznia 2020 r., II FSK 358/18).

Każdy wniosek o wydanie interpretacji powinien być w pierwszej kolejności oceniony

pod kątem możliwości jego rozpatrzenia w tym postępowaniu. Zgodnie bowiem

z art. 14 h O.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy m.in. art. 165a O.p. Stosownie natomiast do art. 165a § 1

w zw. z art. 14 h O.p. gdy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został wniesiony przez osobę niebędącą zainteresowanym lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie w sprawie wydania interpretacji nie może być wszczęte, organ wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. W terminie "jakichkolwiek innych, niż brak statusu zainteresowanego, przyczyn braku możliwości wszczęcia postępowania" mieszczą się wszelkie okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej interpretacji indywidualnej, w tym zawierającej niezbędne elementy przewidziane przez ustawodawcę dla tego rodzaju rozstrzygnięcia i spełniającej funkcje przypisane tej instytucji.

Przed merytorycznym rozpatrzeniem sprawy zatem DKIS zobowiązany jest sprawdzić czy wskazane przez stronę przepisy pozwalają na zajęcie merytorycznego stanowiska w sprawie (por. wyrok NSA z 16 grudnia 2020 r., II FSK 2201/18) .

Lektura uzasadnienia objętego skargą postanowienia DKIS dowodzi, że zdaniem tego organu, w przypadku wniosku Skarżącej zaistniały negatywne warunki wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Z takim stwierdzeniem należało się zgodzić. Sąd ten stan rzeczy słusznie więc zaakceptował i szczegółowo wyeksponował te elementy stanu sprawy, które potwierdzały prawidłowość tej tezy.

Świetle powyższych uwag dotyczących, ogólnie rzecz ujmując, instytucji interpretacji indywidualnych – należy uznać, że trafnie Sąd stwierdził, że analiza stanu faktycznego opisanego we wniosku wraz ze złożonymi do niego załącznikami utwierdza

w przekonaniu, że Skarżąca w istocie rzeczy zażądała merytorycznej oceny pisma dotyczącego gromadzenia dokumentacji z przebiegu współpracy i oceny określonych dowodów świadczenia opisanych we wniosku usług. Wobec braku regulacji prawnej

w tym zakresie, na którą wskazała sama Skarżąca, interpretacja taka sprowadzałaby się do subiektywnej oceny opisanego przez Stronę stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna nie jest opinią prawną w każdej sprawie, jaka związana jest z prowadzoną przez Stronę działalnością gospodarczą. Nie stanowi także analizy wytycznych międzynarodowej grupy kapitałowej na podstawie zawieranych umów. Skutki podatkowe opisanej przez Skarżącą umowy o współpracy "Management Service Agreement", otrzymania w dniu 27 maja 2020 roku faktury z datą 31 grudnia 2019 r., wystawionej przez spółkę prawa szwedzkiego (która reprezentowana jest przez jedną

i tą samą osobę, co Skarżąca) tytułem "opłaty za usługę zgodnie z wytycznymi grupy J. [...] dotyczącymi cen transferowych celem zapewnienia usługi wewnątrzgrupowej związanych ze wspólną grupą" wraz z załącznikiem do Faktury, zatytułowanym "Alokacja opłat za usługi wewnątrzgrupowe związane ze wspólnymi funkcjami grupy J. [2] na rok 2019", który zawiera szczegółowe wyliczenie, co składa się na kwotę Faktury (a więc, jak trafnie zauważono) - prawidłowość podatkowego ujęcia poszczególnych kosztów w rachunku podatkowym Spółki w kontekście oceny posiadanych przez Spółkę bądź inny podmiot określonych dowodów, mających potwierdzać poniesienie wskazanych we wniosku kosztów podatkowych - mogą zostać ocenione przez uprawniony organ podatkowy wyłącznie w ramach postępowania podatkowego bądź kontrolnego.

Prawidłowo w tej sytuacji WSA podniósł, że z przepisów regulujących wydawanie interpelacji wynika, że takich uprawnień nie ma organ interpretacyjny. Wątpliwości Skarżącej, mimo, że przedstawione na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.p., sprowadzały się do określenia, czy: "(...) zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów nie stoi (również) na przeszkodzie fakt, że dowody potwierdzające świadczenie usług zbierane są i przechowywane zgodnie z pkt 6.1. umowy przez jedną tylko ze stron, a mianowicie J. [2] (Spółkę szwedzką)". Należy zgodzić się z tezą organów i Sądu, że ww. przepis był tylko pretekstem do wyjaśnienia kwestii związanych z zawartą umową współpracy.

Nie może też z pola widzenia umykać fakt, że z treści złożonego przez Skarżącą wniosku ORD-IN w sposób bezsprzeczny wynikało, że przedstawiony przez Skarżącą opis sprawy w kwestii dotyczącej wydatków poniesionych przez polską Spółkę na nabycie usług zarządzania od Spółki szwedzkiej udokumentowanych fakturą stanowi "niedookreślony stan faktyczny", który dla pełnego ustalenia wymagałby nie tylko przeprowadzenia postępowania dowodowego ale i analizy w toku postępowania podatkowego, a nie interpretacyjnego, załączonych przez Stronę dokumentów: Faktury Nr [...] wraz z tłumaczeniem przysięgłym, Umowy, na podstawie której wystawiono fakturę wraz z tłumaczeniem przysięgłym, Oświadczenia Prezesa Zarządu w języku polskim i angielskim.

W istocie też słuszną była uwaga WSA, że dokumenty (załączniki) dołączone do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie mogły podlegać analizie i weryfikacji

w ramach postępowania interpretacyjnego.

Tak więc, zarówno opis stanu sprawy, pytania, jak i stanowisko Skarżącej odnoszą się do kwestii, które mogą być badane w toku postępowania dowodowego w stosownym postępowaniu podatkowym, nie interpretacyjnym.

Należy zgodzić się z organem, który w treści wydanego postępowania wyjaśniał, że próba udzielenia odpowiedzi na sformułowane przez Spółkę pytania sprowadzałaby się do subiektywnej oceny niedookreślonego stanu faktycznego, wbrew delegacji ustawowej organu interpretacyjnego. Powyższe ustalenia mogą zostać dokonane

w toku prowadzonego postępowania podatkowego lub kontrolnego przez uprawnione do tego organy podatkowe, które dysponują odpowiednimi narzędziami do badania dowodów.

Toteż organ nie mógł stwierdzić w ramach niniejszego postępowania, po przeprowadzeniu formalnej analizy art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., czy wydatki poniesione przez polską Spółkę na nabycie usług zarządzania od Spółki szwedzkiej udokumentowane Fakturą mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów,

a takie pytanie postawiła Strona. W konsekwencji organ nie mógł udzielić też odpowiedzi na pytanie nr 2, by określić, czy wydatki poniesione z tytułu nabycia usług zarządzania od Spółki szwedzkiej (na podstawie Faktury) stanowią w myśl art. 15

ust. 4d u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane

z przychodem (tzw. koszty pośrednie), które w myśl przepisów ww. ustawy są potrącalne w dacie ich poniesienia, tj. na dzień ujęcia tych kosztów w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej Faktury.

Ocena posiadanych przez Spółkę bądź inny podmiot określonych dowodów, mających potwierdzać poniesienie wskazanych we wniosku kosztów podatkowych, dotyczy uprawnień organów podatkowych podczas prowadzonego postępowania podatkowego lub kontroli. Nie leży natomiast w gestii właściwości organu interpretacyjnego.

Mając na względzie całokształt elementów tej sprawy, zasadny był wniosek organów (zaakceptowany przez WSA), że przepisy art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15e ust. 12 i art. 15 ust. 4c i 4d u.p.d.o.p. stanowiły jedynie tło dla rozważań Spółki dotyczących oceny posiadanych przez nią bądź inny podmiot określonych dowodów, mających potwierdzać poniesienie wskazanych we wniosku kosztów podatkowych. W konsekwencji, uprawnionym był wniosek organów, że DKIS opisany w stanie faktycznym fakt udokumentowania fakturą poniesienia wydatku z tytułu usługi zarządzania, stanowi element opisu sprawy, który nie może podlegać ocenie prawnej. Prawidłowo, na tle warunków niniejszej sprawy organ stwierdził, że interpretacja wydana w zakresie problemu, którego dotyczą pytania nie rozstrzygałaby o skutkach podatkowych opisanego stanu faktycznego dla Skarżącej w zakresie u.p.d.o.p., lecz byłaby oceną materiału dowodowego, do czego ten organ nie był uprawniony. Gromadzenie

i zbieranie dokumentów jest bowiem uprawnieniem organu podatkowego

w postępowaniu podatkowym lub podczas kontroli, a jak wynika z art. 14b ust. 2a pkt 1 O.p., uprawnienia organów podatkowych nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. W tej sprawie ciężar żądanego rozstrzygnięcia sprowadzał się w istocie do oceny elementów, które nie zostały wskazane (unormowane) w materialnoprawnych przepisach prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych jako przesłanka rozpoznania kosztów, tym bardziej, że wymagałyby szczegółowej analizy załączonych dokumentów źródłowych, do przeprowadzenia, której organ interpretacyjny nie jest uprawniony.

Ostatecznie racje miał i organ i WSA uznając, że w warunkach tej sprawy - z treści wniosku Spółki nie wynika w istocie problem związany z wykładnią przepisów prawa podatkowego z zakresu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a wydana interpretacja nie spełniałaby roli gwarancyjnej ani ochronnej.

Mając na uwadze powyższe za niezasadne uznać należy te wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej, w których kwestionowano stanowisko Sądu pierwszej instancji akceptujące rozstrzygnięcie DKIS o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej.

W zakresie zarzutu sformułowanego w pkt 4 petitum skargi kasacyjnej Naczelny Sad Administracyjny stwierdza, że i on jest również niezasadny. Zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a., uzasadnienie wyroku powinno zawierać, m.in. zwięzłe przedstawienie stanu sprawy i zarzutów podniesionych w skardze (...), podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Nie oznacza to jednak konieczności roztrząsania i analizowania sprawy w aspekcie każdego twierdzenia strony zawartego w petitum i uzasadnieniu skargi. Podkreślenia wymaga, że obowiązek szczegółowego uzasadnienia przez sąd swego stanowiska jawi się zawsze wówczas, gdy sąd podziela ocenę prawną dokonaną przez organ, nie zgadzając się z argumentami strony skarżącej. Konieczne jest w takiej sytuacji odniesienie się do wszystkich tych argumentów skargi, które identyfikują spór prawny wynikły w danej sprawie lub pozostają z nim w ścisłym związku. Należy jednak zaznaczyć, że nierozprawienie się przez sąd ze wszystkimi zarzutami skargi nie może, a limine prowadzić do uwzględnienia skargi kasacyjnej z powodu naruszenia art. 141

§ 4 p.p.s.a., jeśli nie ma wątpliwości, co do motywów podjęcia określonej treści rozstrzygnięcia, a pozostawione bez omówienia argumenty skargi nie mogłyby wpłynąć na zmianę orzeczenia. Sąd pierwszej instancji ujawnił dostatecznie swoje stanowisko,

a to że doszedł do wniosków tożsamych z wnioskami DKIS nie stanowi o wadliwości uzasadnienia wyroku.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego na podstawie art. 184 p.p.s.a. podlegała oddaleniu. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.