Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 695/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2010-12-16 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 8 ust. 3-4, art. 41 ust. 12-12c, art. 114 ust. 1, art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a, art. 146 ust. 3, art. 119,
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: par. 5 ust. 1a,
journal: Dz.U. 2004 nr 97 poz 970
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług
article: art. 153, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a, art. 200, art. 205 par. 1, art. 152,
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna – Kubicka Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędzia WSA Maciej Jaśniewicz Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 03 grudnia 2010r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w J na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2008r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ja decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] r., nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej "A" Sp. z o.o. w J. kwotę [...] zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, III. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/M. Jaśniewicz /-/K. Wolna – Kubicka /-/W. Zygmont


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia (...) 2010r. nr (...) Naczelnik (...) Urzędu Skarbowego w P. określił spółce z o.o. "B" z siedzibą w J. zobowiązanie podatkowe za (...) 2008r. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, co następuje: podatnik prowadził działalność gospodarczą w zakresie wynajmu rusztowań budowlanych wraz z ich montażem i demontażem. W wyniku postępowania kontrolnego w zakresie podatku od towarów i usług za (...) 2008r. ujawnione zostały nieprawidłowości w rozliczeniu podatku należnego polegające na tym, że spółka nieprawidłowo rozpoznała moment powstania obowiązku podatkowego dla podatku VAT z tytułu usług związanych z wynajmem rusztowań z montażem i demontażem. Wobec tego spółka uwzględniając opisane w protokole kontroli nieprawidłowości w miesiącu (...) 2008r. w zakresie sprzedaży:

- zmniejszyła podstawę opodatkowania i podatek należny o wartość wynikającą z faktur sprzedaży VAT (nr (...)) wg stawki 22% na łączną kwotę netto (...) zł, podatek VAT (...) zł oraz według stawki 7% na łączną kwotę (...) zł, podatek VAT (...) zł wystawionych w (...) 2008r. dokumentujących usługi wynajmu rusztowań montażem i demontażem, w odniesieniu do których termin płatności należności określony został v (...) lub (...) 2008r. Spółka zmniejszyła sprzedaż łącznie o kwotę netto (...) zł, podatek VAT (...) zł. Ponieważ spółka w (...) 2008r. nie otrzymała zapłaty, związku z powyższym organ I instancji na podstawie art.19 ust.1, art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm. - dalej: ustawa o VAT) stwierdził, że obowiązek podatkowy z tytułu wynajmu rusztowań z montażem i demontażem dokumentowany fakturami wystawionymi w (...) 2008r. powstał w późniejszym okresie rozliczeniowym,

- zwiększyła podstawę opodatkowania i podatek należny z faktur VAT nr (...) według stawki 22% o kwotę netto (...) zł i podatek VAT (...) zł oraz według stawki 7% o kwotę netto (...) zł podatek VAT (...) zł, wystawionych w (...) 2008r., dokumentujących usługi wynajmu rusztowań z montażem i demontażem, do których termin płatności należności określony został w (...) 2008r., a zapłatę z tego tytułu podatnik otrzymał nie wcześniej niż w miesiącu (...) 2008r. Organ I instancji również na podstawie przepisów art.19 ust.1, ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT stwierdził, że obowiązek podatkowy z tytułu wynajmu rusztowań: montażem i demontażem udokumentowany fakturami wystawionymi w (...) 2008r., z terminem płatności przypadającym w (...) 2008r., zarówno w przypadku faktur, za które należność została uregulowana we wskazanym okresie rozliczeniowym, jak i tych, z których zapłatę otrzymano w terminie późniejszym, powstał w (...) 2008r. Spółka zatem zwiększyła w rozliczeniu za (...) 2008r. sprzedaż łącznie o kwotę netto (...) zł, podatek VAT (...) zł. W związku z powyższym spółka w korekcie deklaracji VAT-7 za (...) 2008r. zmniejszyła podstawę opodatkowania podatkiem VAT o kwoty wynikające z faktur, których termin płatności przypadał na (...) 2008r. oraz zwiększyła podstawę opodatkowania podatkiem VAT kwoty wynikające z faktur wystawionych w (...) 2008r., dla których termin płatności przypadł na (...) 2008r.,

- w pierwotnej deklaracji VAT-7 za (...) 2008r. wartość nabycia towarów i usług zaliczanych do środków trwałych spółka wykazała błędnie w pozycjach dotyczących nabycia towarów i usług pozostałych, natomiast wartość nabycia towarów i usług pozostałych ujęła i rozliczyła w wartości nabycia towarów i usług zaliczanych do środków trwałych. Wobec powyższego w korekcie deklaracji za (...) 2008r. zmieniła te wartości i ujęła wartość nabycia towarów i usług zaliczanych do środków trwałych w kwocie netto (...) zł, podatek VAT (...) zł, a wartość nabycia towarów i usług pozostałych w kwocie netto (...) zł, podatek VAT (...) zł.

Organ podatkowy stwierdził ponadto, iż w (...) 2008r. podatnik świadczył usługi wynajmu rusztowań budowlanych w zależności od rodzaju przeznaczenia obiektów, z którymi związane były usługi. W przypadku budynków i budowli niezwiązanych lub związanych z budownictwem mieszkaniowym spółka stosowała odpowiednio stawkę podatku VAT w wysokości 22% lub 7%. W ewidencji sprzedaży oraz w deklaracji podatkowej VAT-7 za (...) 2008r. spółka wykazała jako dostawę towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju usługi wynajmu rusztowań opodatkowane stawką 7%, w kwocie łącznej netto (...) zł, podatek VAT (...) zł. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej spółka dokonuje wynajmu rusztowań, w tym montażu, demontażu wraz z oprzyrządowaniem. W przypadku, gdy świadczone usługi wynajmu rusztowań związane były z budownictwem mieszkaniowym, spółka stosowała obniżoną stawkę 7% w podatku od towarów i usług, podając w treści wystawionych z tego tytułu faktur symbol PKOB 1122 lub PKOB 1130, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych. Zgodnie z umowami spółka przekazywała protokolarnie zleceniodawcy zmontowane we wskazanym miejscu rusztowania. Zleceniodawca mógł je użytkować zgodnie z przeznaczeniem, zobowiązując się do przestrzegania określonych zasad, w tym nie dokonywania we własnym zakresie jakichkolwiek zmian i ich przebudowy.

Wobec powyższych ustaleń organ I instancji zwrócił się pismem z dnia (...) 2009r. do Urzędu Statystycznego Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych w Ł. o wydanie opinii interpretacyjnej w zakresie ich klasyfikowania przez spółkę. W odpowiedzi na powyższe, pismem z dnia (...) 2009r. Główny Urząd Statystyczny Departament Metodologii, Standardów i Rejestrów w W. wydał opinię w której stwierdził, że zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004r. (Dz.U. nr 89, poz. 844 ze zm.) według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), usługi opisane w zapytaniu mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 45.25.10-00.00 "Roboty związane ze stawianiem rusztowań". Jednocześnie Urząd wskazał na § 3 rozporządzenia, zgodnie z którym do celów podatkowych nadal stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. (Dz. U. nr 42, poz. 264 ze zm.), stwierdzając, że świadczone usługi mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 45.25.10.-00.00 "Roboty związane ze stawianiem rusztowań". Organ I instancji uznał, że spółka nieprawidłowo opodatkowała podatkiem od towarów i usług sprzedaż omawianych usług według stawki 7%. Stwierdził, iż przedmiotem sprzedaży jest wynajem rusztowań budowlanych, a nie wykonanie robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego. Tym samym przedmiotowa sprzedaż winna być opodatkowana stawką 22%.

W odwołaniu od powołanej decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie wskazując na naruszenie przepisów: art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, - § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 97, poz. 970 ze zm., dalej: rozporządzenie wykonawcze VAT) oraz art. 121, 187 i 210 § 4 O.p.

W treści uzasadnienia spółka podała, iż nie można uznać, jakoby świadczone usługi polegały tylko na wynajmie rusztowań i brak jest ich trwałego związku z obiektami budownictwa mieszkaniowego. Spółka nie zgodziła się ze stwierdzeniem, że usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU, którego nie wymieniono w żadnym z załączników dotyczących obniżenia podstawowej stawki podatku zarówno w ustawie jak i przepisach wykonawczych, wyklucza możliwość skorzystania z 7% stawki podatku. W ocenie podatnika w przypadku usług budowlanych dotyczących budownictwa mieszkaniowego zastosowanie ma § 5 ust. 1a rozporządzenia wykonawczego VAT, zgodnie z którym stawkę obniża się do wysokości 7% (PKWiU symbol 45.25.10). Spółka podkreśliła, że z uwagi na nieuwzględnienie powyższego został naruszony art. 187 O.p.

Podniosła również, iż zgodnie z klasyfikacją statystyczną wynajem rusztowań, jeżeli dokonywany jest montaż i demontaż, zaliczany jest do robót budowlanych, które w przypadku, gdy związane są z budownictwem mieszkaniowym podlegają opodatkowaniu stawką 7%. Na potwierdzenie powyższego podatnik przedstawił interpretację podatkową nr (...) wydaną w sprawie według stanu prawnego obowiązującego w 2003r. Spółka w odwołaniu dowodziła o istnieniu związku wykonywanych usług z obiektami budownictwa mieszkaniowego, powołując się na Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług oraz przytaczając przepis art.146 ust.1 pkt 2 ustawy o VAT, który obowiązywał do 31 grudnia 2007r.

Podkreślała przy tym, że sprzeczne z zasadą równości opodatkowania byłoby zastosowanie przez spółkę stawki 22% do robót budowlanych polegających na stawianiu rusztowań w obiekcie budownictwa mieszkaniowego, gdy tymczasem inny podmiot wykonujący inną robotę budowlaną w takim obiekcie miałby prawo do zastosowania stawki 7%. Na poparcia powyższego stanowiska powołała wyrok sygn. akt I SA/Ka 419/00 wskazując, iż zarówno w orzecznictwie, jak i interpretacjach wydawanych przez Ministra Finansów kształtuje się pogląd, iż w przypadku kompleksowego świadczenia robót budowlano-montażowych związanych z budownictwem mieszkaniowym, całość świadczonych usług w ramach zawartej umowy podlega opodatkowaniu stawką 7%.

Zdaniem spółki, w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którą usługi są identyfikowane na podstawie klasyfikacji statystycznych, wykonywane usługi wynajmu rusztowań należy uznać za usługi budowlane i opodatkować według stawki 7%.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, decyzją z dnia (...) 2010r. nr (...) utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

W skardze na powyższą decyzję spółka wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania wskazując, iż narusza ona:

- art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez błędną interpretację identyfikowania usług stawiania rusztowań na podstawie klasyfikacji statystycznych,

- art. 146 ust. 2 ustawy o VAT poprzez nieprawidłową interpretację pojęcia "roboty związane z budownictwem mieszkaniowym",

- § 5 ust.1a rozporządzenia wykonawczego VAT poprzez nieuznanie, iż 7% stawka podatku VAT ma zastosowanie dla robót związanych ze stawianiem rusztowań przy realizacji budownictwa mieszkaniowego,

- art. 187 O.p. poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia istotnego dowodu w postaci przedmiotowej opinii statystycznej wydanej przez Główny Urząd Statystyczny Departament Metodologii, Standardów i Rejestrów w W. oraz braku wnikliwego i rzetelnego ustosunkowania się do innych dowodów przedłożonych w sprawie,

- art. 121 O.p. poprzez brak ustosunkowania się do istotnego dowodu, jakim jest opinia statystyczna, wydana na żądanie organu, co poważnie narusza zasadę zaufania do organów podatkowych,

- art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. poprzez nie przedstawienie w decyzji uzasadnień faktycznych i prawnych stawianych zarzutów, a jedynie przytoczenie przepisów prawnych.

W uzasadnieniu skargi spółka stwierdziła, że kwestionuje ustalenia organu odwoławczego w zakresie odmowy zastosowania 7 % stawki podatku VAT przy świadczeniach kompleksowych usług stawiania rusztowań wraz z oprzyrządowaniem w ramach robót ogólnobudowlanych, dotyczących budownictwa mieszkaniowego. Spółka argumentowała, iż błędne jest stanowisko organu, iż usługi stawiania rusztowań polegające na montażu, demontażu i wynajmie mają pośredni związek z budownictwem mieszkaniowym i należy je traktować jako usługi wynajmu rusztowań, a nie jako roboty budowlane opodatkowane według stawki 7%.

W oceni spółki organy podatkowe wydając przedmiotowe rozstrzygnięcie naruszyły art. 8 ust. 3 i art. 146 ust. 2 ustawy o VAT oraz przepis § 5 ust. 1a rozporządzenia wykonawczego VAT. Strona w skardze dowodzi o istnieniu związku wykonywanych usług z obiektami budownictwa mieszkaniowego, powołując się na Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług, tj. przytaczając przepis art. 146 ust.1 pkt 2 ustawy o VAT, który obowiązywał do 31 grudnia 2007r. Na podstawie powyższych przepisów skarżąca stwierdza, że jeżeli jakiekolwiek roboty budowlane wykonywane w 2008r. dotyczyły inwestycji lub remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego czyli budynków mieszkalnych stałego zamieszkania, sklasyfikowanych w dziale 11 PKOB - to podlegały one 7% stawce podatku VAT.

Według spółki usługi stawiania rusztowań, polegające na ustawianiu, demontażu i wynajmie rusztowań mieszczą się według "starej PKWiU 1997r. (obowiązującej do końca 2010 r.) w dziale 45 zatytułowanym "Roboty budowlane" pod symbolem 45.25.10-00.00 "roboty związane ze stawianiem rusztowań". W dziale tym wyraźnie określono, iż nie obejmuje on "wynajmowania rusztowań bez ich ustawiania i demontażu" sklasyfikowanych w podkategorii 71.32.10 "Usługi dzierżawy i wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez obsługi". Spółka zarzuciła organowi odwoławczemu nieuwzględnienie opinii statystycznej wydanej przez Główny Urząd Statystyczny Departament Metodologii, Standardów i Rejestrów w W., oraz brak odniesienia, dlaczego nie przyjął klasyfikacji organu statystycznego. Na poparcia powyższego stanowiska powołała wyrok NSA z dnia 12 października 2001 r. sygn. akt I SA/Gd 1621/99 wskazujący, iż "opinia ta ma jednak specyficzne znaczenie dowodowe, odpowiadające rangą wymowie dowodu z opinii biegłego".

W ocenie spółki organ odwoławczy nieuwzględnił faktu, iż konstrukcja ceny za wykonywane usługi również wskazuje na to, iż mamy do czynienia z najmem czy robotą budowlaną. Spółka wywodziła, że wartość usług montażu i demontażu rusztowań stanowią znaczącą część całej ceny usługi stawiania rusztowań. Podkreśliła, że w orzecznictwie ETS i w orzecznictwie krajowym ugruntowane jest stanowisko, że jeżeli na świadczenie o charakterze kompleksowym składa się z kilku różnych świadczeń, przy czym jedno z nich jest świadczeniem podstawowym i zasadniczym, będącym przedmiotem umowy, a inne są niezbędne do wykonywania świadczenia głównego - to określając stawkę podatku VAT na to świadczenie przyjmuje się jedną stawkę dla tego kompleksowego świadczenia, biorąc pod uwago charakter świadczenia podstawowego. Na tę okoliczność powołała wyroki NSA z dnia 26 lutego 2009r. sygn. akt I FSK1898/2007, z dnia 25 stycznia 2007r. sygn. akt I FSK 499/2006 oraz z dnia 2 grudnia 2008r. sygn. akt FSK 1946/2007.

Końcowo spółka podkreśliła, że nie świadczy w ogóle samych tylko - bez montażu i demontażu - usług wynajmu rusztowań. Przepisy w zakresie podatku od towarów i usług nakazują identyfikacje usług poprzez klasyfikacje statystyczne m.in. PKWiU. Roboty budowlane polegające na montażu, demontażu i wynajmie rusztowań przy budowaniu obiektów budownictwa mieszkaniowego są robotami budowlanymi mającymi ścisły związek z tymi obiektami, są bowiem zaliczane do robót budowlano-montażowych, do których zastosowanie ma od 1 stycznia 2008r. stawka podatku VAT w wysokości 7%.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Zaskarżona decyzja narusza art. 41 ust. 12 ustawy o VAT oraz § 5 ust. 1a rozporządzenia wykonawczego VAT w brzmieniu obowiązującym w 2008r. W ocenie Sądu, w stanie faktycznym ustalonym przez organy podatkowe oraz stanie prawnym obowiązującym w 2008r., skarżąca świadcząc swoje usługi miała prawo do zastosowania stawki preferencyjnej podatku VAT w wysokości 7%.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7 %, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Jednocześnie art. 41 ust. 12 ustawy stanowi, iż stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 (7 %) stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Z dniem 1 stycznia 2008 r. dokonano także zmian w rozporządzeniu wykonawczym VAT, dodając do niego przepis § 5 ust. 1a, zgodnie z którym stawkę podatku w okresie do końca 2010r. obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT. Wedle art. 2 pkt 12 ustawy o VAT przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Sąd w niniejszej sprawie stoi na stanowisku, iż na podstawie przepisów rozporządzenia wykonawczego VAT można stosować stawkę 7% do wszelkich robót budowlanych i budowlano-montażowych dotyczących wymienionych obiektów budownictwa mieszkaniowego. Wobec braku szczegółowych regulacji w ustawie, dla zastosowania stawki 7% względem całości usługi wystarczające jest, aby wykonywane prace były choć w części związane z budownictwem mieszkaniowym. Nie ma wyraźnych, wynikających z przepisów przeciwwskazań dla przyjęcia takiego poglądu. Znajduje on także poparcie w orzecznictwie sądowym np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 lutego 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 4229/06 , (Lex nr 261327). Wynajem, montaż rusztowań a następnie ich demontaż, skoro są one wykorzystywane do wykonywania robót budowlano-montażowych czy remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, niewątpliwie dotyczy tych obiektów.

Sąd zwraca również uwagę na treść art. 146 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, który wskazywał, iż w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosowało się stawkę w wysokości 7 % w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą. Wykładnia cytowanego przepisu i rozumienie wskazanego w nim związku pomiędzy robotami a budownictwem mieszkaniowym stało się przedmiotem bogatego orzecznictwa. Sąd podziela w niniejszej sprawie stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku wydanym w składzie 7 sędziów z dnia 14 grudnia 2009 r., sygn. akt I FPS 8/08, zapadłym w analogicznej kwestii klasyfikowania robót drogowych związanych z budownictwem mieszkaniowym. W powołanym wyroku NSA opowiedział się on za szeroką wykładnią art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. "a" w zw. z art. 146 ust. 3 ustawy o VAT, stwierdzając, że 7% stawka podatku VAT ma zastosowanie do robót drogowych bez względu na kategorię dróg, na których są prowadzone, jeżeli okoliczności wykonywania tych robót wskazują, że są one prowadzone w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, a przy tym są związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego jako element infrastruktury towarzyszący temu budownictwu.

W ocenie Sądu zaskarżona decyzja narusza także art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, poprzez jego niezastosowanie i niedokonanie identyfikacji wykonywanych przez skarżącą spółkę usług na podstawie klasyfikacji statystycznych. W zakresie opodatkowania VAT szczególną rolę odgrywają klasyfikacje statystyczne. Konieczne jest bowiem zidentyfikowanie towaru czy też usługi, która może korzystać z obniżonej stawki podatku lub ze zwolnienia podatkowego. Teoretycznie jednoznaczna identyfikacja możliwa jest przez odwołanie się do klasyfikacji statystycznych, które klasyfikują towary i usługi w przyjętym układzie klasyfikacyjnym. Stąd też nazwanie usługi poprzez odwołanie się do jej symbolu statystycznego powinno pozwalać na jej jednoznaczne zidentyfikowanie. Takie podejście do identyfikacji usług - przez odwołanie się do norm technicznych zawartych w klasyfikacjach statystycznych - powoduje, że normy techniczne w powiązaniu ze stosownymi przepisami ustawy (aktów wykonawczych) stają się normami prawnopodatkowymi. Sąd podziela stanowisko, znajdujące poparcie m.in. w tezie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 października 1998 r. III SA 2898/97, Lex nr 35498, iż statystyczne normy techniczne, nie będąc normami prawnymi w ścisłym tego słowa znaczeniu, stały się swoistymi normami podatkowymi w zakresie podatku od towarów i usług. Ani organy podatkowe, ani też - w ramach swojej funkcji kontrolnej - sąd administracyjny nie powinny kwestionować samej konstrukcji klasyfikacji ani przyjętej w niej zasady grupowania poszczególnych wyrobów. Obowiązek opodatkowania danej czynności oraz właściwa dla niej stawka podatku wynikać mogą tylko i wyłącznie z ustawy podatkowej, ale jeżeli przepisy te odwołują się do statystycznych norm klasyfikacyjnych, to mają one bezpośredni wpływ na ustalenie właściwej stawki podatku. Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119. Zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) usługi wynajmu rusztowań z ich montażem i demontażem wraz z oprzyrządowaniem mieszczą się w grupowaniu PKWiU 43.99.20.0 - "Roboty związane z montowaniem i demontowaniem rusztowań". Wskazany wniosek wynika ze znajdującej się w aktach opinii Głównego Urzędu Statystycznego Departament Standardów i Rejestracji w W. Na podstawie § 3 powołanego wyżej rozporządzenia do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r., zgodnie z którą usługi świadczone przez skarżącą mieszczą się w grupowaniu PKWiU 45.25.10-00.00 - "Roboty związane ze stawianiem rusztowań". W tej sytuacji jako błędne należy potraktować dokonane przez organy podatkowe obu instancji zakwalifikowanie tych usług jako najem rusztowań.

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organy administracyjne, będąc związane na podstawie art. 153 ppsa oceną prawną oraz wskazaniami Sądu co do dalszego postępowania wyrażonymi w niniejszym orzeczeniu, wezmą pod uwagę powołaną powyżej opinię GUS oraz dokonaną wykładnię art. 41 ust. 2 ustawy o VAT oraz § 5 ust. 1a rozporządzenia wykonawczego VAT.

Dlatego Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 200 w związku z art. 205 § 1 oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.

/-/ M.Jaśniewicz /-/ K. Wolna-Kubicka /-/ W. Zygmont