Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 163/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2019-09-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 602  ceny
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 37h ust. 1, 2, 4 pkt 5, art. 37j ust. 1 pkt 4, art. 37 k ust. 1, art. 37l ust. 1, art. 37m ust. 1 pkt 3, art. 37n ust. 1, ust.2 pkt 1, art. 37o ust. 1 pkt 1, art. 37q
journal: Dz.U. 2018 poz 2014
law: Ustawa z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym - tekst jedn.
article: art. 212
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Wita-Łyskawa, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 września 2019 r. sprawy ze skargi G. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie opłaty paliwowej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej jako: DIAS), po rozpatrzeniu odwołania przedsiębiorcy G.W., prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą A z siedzibą w K. (dalej: skarżący) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. (dalej jako: NDUS) z [...] r., nr [...], określającą kwotę opłaty paliwowej za grudzień 2013 r. w wysokości [...] zł. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia organ powołał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej : op), oraz art. 37h ust. 1, ust. 2, ust. 4 pkt 5, art. 37j ust. 1 pkt 4, art. 37k ust. 1, art. 37l ust. 1, art. 37m ust. 1 pkt 3, art. 37n ust. 1, ust. 2 pkt 1, art. 37o ust. 1 pkt 1, art. 37q ustawy z 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (tj. Dz.U. z 2018 r., poz. 2014; dalej ustawa o autostradach).

Decyzja zapadła w poniższym stanie faktycznym i prawnym.

NDUS, mając na względzie ustalenia postępowania kontrolnego przeprowadzonego we wrześniu 2016 r. przez funkcjonariuszy celnych w firmie skarżącego, której przedmiotem było wykonywanie obowiązków podatkowych w podatku akcyzowym w obrocie paliwami silnikowymi wszczął postępowania administracyjne, które zakończyły się wydaniem decyzji określających skarżącemu za grudzień 2013 r. podatek akcyzowy oraz opłatę paliwową. Kontrolą objęto okres od 1 października 2013 r. do 3 października 2016 r. a jej ustalenia opisano w protokole kontroli z 3 października 2016 r. Ustalono, że do 30 czerwca 2014 r. przedsiębiorca kupował śladowe ilości benzyny, głównie olej napędowy, który wykorzystywał do użytkowanego taboru samochodowego i świadczenia usług transportowych w ramach prowadzonej działalności - transport drogowy towarów pod wskazana wyżej firmą. Ustalono, że w grudniu 2013 r. skarżący zakupił łącznie 38 115,44 l oleju napędowego, na podstawie 8 faktur, z czego dwie, dokumentowały zakup 25 507 l oleju napędowego od spółki B, która nie posiadała koncesji na obrót paliwami. Na podstawie dokonanych ustaleń dotyczących dostawcy organ uznał, że było to paliwo niewiadomego pochodzenia, od którego nie został zapłacony podatek akcyzowy - co zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tj. Dz. U. z 2011 r., nr 108, poz.626, dalej upa) stanowi samodzielną podstawę do obciążenia podatkiem akcyzowym. Podsumowując ustalenia organ stwierdził, że skarżący świadczył głównie usługi transportowe i dokonywał zakupu oleju napędowego do użytkowanego w tym celu taboru samochodowego i w okresie od października 2013 r. do czerwca 2014 r. kupił od spółki B łącznie 614 121,00 l oleju napędowego; nie posiada dowodów na zapłatę akcyzy od zakupionego paliwa na wcześniejszym etapie obrotu; dostawcy nie przedłożyli stosownych dokumentów, w tym certyfikatów lub świadectw jakości producenta, co uzasadnia twierdzenie, że paliwo pochodzi z nieznanego źródła.

Decyzją z [...] r. NDUS określił skarżącemu zobowiązanie w podatku akcyzowym za grudzień 2013 r. w kwocie [...] zł.

Konsekwencją ustaleń kontroli oraz wydania powyższej decyzji było również wydanie zaskarżonej decyzji określającej kwotę opłaty paliwowej w wysokości [...] zł za ten sam okres – grudzień 2013 r. i od tej samej ilości paliwa nabytego z nieznanego źródła.

W uzasadnieniu podkreślono, że głównym dostawcą oleju napędowego firmie skarżącego była B spółka z o.o. gdyż od niej w okresie objętym kontrolą kupował paliwo. Kolejnymi pod względem ilościowym dostawcami była firma C z Z. i D z B.. Kupował także paliwo w mniejszych ilościach, jednostkowych na różnych stacjach paliw, lokalnych – E, F oraz koncernów paliwowych – G, H. Dalej organ wyjaśnił, że transakcje ze spółką B były realizowane na podstawie umowy handlowej sprzedaży paliw płynnych z [...] r. podpisanej w jej imieniu przez Prezesa Zarządu J.B., który 5 lutego 2014 r. złożył rezygnację z pełnienia tej funkcji a jego następca nie został wybrany. Umowę skarżący podpisał osobiście i prowadził negocjacje. Jedynym wspólnikiem spółki, co wynika z wpisów w KRS jest A.B.. Brak reprezentacji spółki spowodował, że kontrola mogła zostać przeprowadzona dopiero w 2016 r., po ustanowieniu kuratora spółki. Ustalono także, że spółka nie posiadała koncesji na obrót paliwami, rozliczenia były gotówkowe a dostawy nie były weryfikowane aktualnymi świadectwami jakości paliwa. Sprzedawała zatem paliwo niewiadomego pochodzenia. Z rejestrów zakupu tej spółki pozyskanych z biura rachunkowego wynikało, że jej głównym dostawcą oleju napędowego była I sp. z o.o. z siedzibą w W., która korzystała z usługi biura wirtualnego do 31 grudnia 2012 r. a następnie zmieniła adres. Od 15 września 2014 r. w KRS adres nie widniej. Ustalono również, że byłą zarejestrowana jako czynny podatnik od 1 stycznia 2013 r. ale nie składała deklaracji ani zeznań podatkowych, nie była zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego. Z rejestru VAT została wykreślona z dniem 9 października 2013 r. Zgromadzona dokumentacja oraz ustalenia dotyczące dostawców skarżącego oraz ich dostawców, w tym I sp. z o.o. uzasadniają twierdzenie, że nie mogła być ona dostawcą oleju napędowego a ujęte w rozliczeniu faktury nie dokumentują czynności dokonanych ze wskazanym w nich kontrahentem. Fakt, że paliwo nie pochodzi ze źródła wskazanego w rejestrze zakupów dowodzą, że B posiadała olej napędowy z nieustalonego źródła jego pochodzenia, bez potwierdzenia zapłaty akcyzy na poprzednim etapie obrotu.

Ustalono, że w grudniu 2013 r. skarżący zakupił łącznie 38 115,44 l oleju napędowego, na podstawie 8 faktur, z czego dwie, dokumentowały zakup 25 507 l oleju napędowego od spółki B, w tym jedna była zapłacona gotówką – [...] zł.

Nadto sporządzając ocenę prawną funkcjonariusze celni stwierdzili, iż z ustaleń Naczelnika Urzędu Celnego w R. dokonanych w stosunku do B jednoznacznie wynika, że nie jest możliwe uzyskanie potwierdzenia, że wyroby akcyzowe, które były w jej posiadaniu pochodziły z legalnego źródła oraz, że została od nich zapłacona akcyza w należnej wysokości. Zgodnie ze wskazanym wyżej art. 8 ust. 2 pkt 4 upa opodatkowaniu akcyzą podlega także nabycie i posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo po-stępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony. W protokole kontroli zawarto adnotację, ze w przypadku pozostałych kontrahentów skarżącego w stosunku do których podjęto czynności sprawdzające, do dnia zakończenia kontroli nie uzyskano odpowiedzi.

Organ wyjaśnił także właściwość rzeczową Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. jako organu I instancji w prowadzonej sprawie w związku z reformą administracji skarbowej, która weszła w życie od 1 marca 2017 r. Wskazał na dowody włączone do akt postępowania postanowieniem z [...] r., w tym pismo Urzędu Regulacji Energetyki z 31 grudnia 2015 r. oraz pisma i protokoły czynności zawierające ustalenia dotyczące firm kontrahentów skarżącego. Następnie podkreślił, że postanowieniem z [...] r. odmówił uwzględnienia wniosku dowodowego o przesłuchanie w charakterze świadków osoby reprezentujące dostawców skarżącego: J Sp. z o.o., K Sp. z o.o., L Sp. z o.o., M, B Sp. z o.o., N Sp. z o.o., C - na okoliczność wyjaśnienia szczegółów transakcji ze skarżącym, gdyż uznał je za spóźnione a okoliczności wykazane przez organ innymi dowodami. Nadto w wielu wypadkach niewykonalnymi z racji likwidacji firmy czy niemożności ustalenia miejsca zamieszkania wskazanego świadka.

Opierając się na ustaleniach kontroli oraz dowodowych postępowania podatkowego zakończonego przywołaną wyżej decyzją z [...] r. organ określił skarżącemu opłatę paliwową za grudzień 2013 r. Do wyliczeń przyjął stawkę opłaty w wysokości 133,10 zł/1000 kg, najbardziej korzystną, właściwą dla oleju napędowego używanego do napędu silników spalinowych bez względu na kod CN i zgodną z obwieszczeniem Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z 13 listopada 2012 r. w sprawie wysokości stawki opłaty paliwowej na rok 2013 (M.P. z 2012 r., poz.891) oraz rozporządzeniem Ministra Gospodarki z 9 grudnia 2008 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (Dz. U. z 2008 r., nr 221, poz.1441) w zakresie przeliczenia kilogramów na litry.

Kwestionując powyższą decyzję skarżący wniósł odwołanie żądając jej uchylenia w całości i umorzenia postępowania ewentualnie uchylenia decyzji i umorzenia postępowania lub przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Zarzucił decyzji naruszenie:

- przepisów art. 37h, art. 37j ust. 1 pkt 4, art. 37k ust. 1, art. 37l ust. 1, art. 37m ust. 1 pkt 3, art. 37n ust. 1, ust. 2 pkt 1, art. 37o ust. 1 pkt 1 ustawy o autostradach poprzez błędne ich zastosowanie w zaistniałym stanie faktycznym;

- art. 188, art. 180 § 1, art. 181 i art. 187 § 1 op poprzez odmowę przeprowadzenia wnioskowanych dowodów mających znaczenie w sprawie;

- art. 121 § 1 i art. 122 w związku z art. 187 § 1 op poprzez nie-podjęcie przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, który został ustalony w sposób nierzetelny, przypadkowy i nielogiczny w całkowitym oderwaniu od rzeczywistości, co znacznie podważa zaufanie do sposobu prowadzenia postępowania i rzetelności organów podatkowych;

- art. 191 op poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny do-wodów i wywodzenie na podstawie materiału dowodowego o zastosowaniu prze-pisów ustawy o autostradach płatnych;

- art. 2 Konstytucji RP z 2 kwietnia 1997 r., z którego jest wywodzona jedna z podstawowych zasad służących ochronie praw podatników - zasada in dubio pro tributario;

- art. 2a op, który w razie wątpliwości nakazuje rozstrzygać wątpliwości na korzyść podatnika, poprzez jego niezastosowanie. Uzasadnienie odwołania stanowiło rozwinięcie powyższych zarzutów, które głównie koncentrują się na błędnych ustaleniach faktycznych w zakresie braku dowodów opłacenia akcyzy od spornego paliwa.

DIAS nie podzielił ich zasadności. Podkreślił, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny zdarzeń stanowiących podstawę uznania skarżącego za podatnika podatku akcyzowego za grudzień 2013 r. z tytułu posiadania wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, od których akcyza nie została zapłacona. To, że za podatnika został uznany skarżący potwierdza wydana decyzja określająca podatek akcyzowy za grudzień 2013 r. W takim przypadku zastosowanie mają także przepisy ustawy o autostradach płatnych, które organ przywołał podkreślając, że warunkiem nieopodatkowania transakcji dokonanych przez stronę było wykazanie, że kwota należnej akcyzy została zapłacona, tj. określona i zadeklarowana w momencie powstania obowiązku podatkowego przy pierwszej czynności opodatkowanej. Skarżący tego nie uczynił, co w konsekwencji stanowiło podstawę do nałożenia opłaty paliwowej, która z tym podatkiem jest nierozerwalnie związana.

Jak wynika bowiem z brzmienia art.37 l ust. 1 ustawy o autostradach podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych lub gazu, o których mowa w art.37h, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy. W przedmiotowej sprawie organ pierwszej instancji przyjął jako podstawę do obliczenia wysokości opłaty paliwowej 25 507 litrów paliwa nabytego od B sp. z o.o. Dalej organ odwoławczy podkreślił, że obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych, zgodnie z art. 37j ust. 1 pkt 4 ustawy o autostradach, ciąży na podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych. Na podstawie art.37q do opłaty paliwowej stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, z zastrzeżeniem art.37o ust.3.

Odnosząc się do zarzutów sformułowanych w odwołaniu DIAS stwierdził ich bezzasadność i podkreślił, że konsekwencją powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym jest obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej, a w postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej organ podatkowy odwołał się do ustaleń, które były podstawą stwierdzenia obowiązku podatkowego skarżącego w zakresie podatku akcyzowego, a które uznał ostatecznie za wiążące na gruncie sprawy w przedmiocie opłaty paliwowej. Przywołał na poparcie swojej argumentacji orzecznictwo sądów administracyjnych w podobnych sprawach.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu odwoławczego skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, w której powtórzył zarzuty odwołania i wnioskował o uchylenia decyzji obu instancji i zasądzenia kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi podkreślił, że kupując olej napędowy od B czynił to na podstawie podpisanej [...] r. umowy, w której umieszczono zapis, że należny podatek akcyzowy został naliczony i odprowadzony w należnej wysokości na rachunek właściwej Izby Celnej. Nadto rozliczane gotówkowo pojedyncze transakcje nie mogą być interpretowane na niekorzyść skarżącego, jako dowód braku zapłaty akcyzy. Podobnie jak ustalenia poczynione wobec dostawców skarżącego, którzy nawet nie przedstawili dokumentów do kontroli. Nabywca nie jest też zobligowany do żądania od dostawcy certyfikatu jakości wyrobu a jego brak nie dowodzi nielegalnego obrotu paliwem. Wydaną decyzję uznał za przedwczesną i dowolną. Organ nie może obciążać akcyzą kogokolwiek w sytuacji, kiedy dostawca jest znany a nabywca nie potrafi wskazać źródła pochodzenia towaru. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżący przywołał liczne wyrok sądów administracyjnych, w tym nakazujące wątpliwości dowodowe interpretować na korzyść podatnika czego organ nie uczynił.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji, wnosząc o jej oddalenie, pod-trzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i podkreślił, że powtórnie rozstrzygając sprawę nie znalazł podstaw do odmiennych ustaleń niż dokonane przez organ I instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. , poz. 270 ze zm. – dalej zwana w skrócie ppsa), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Tylko stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). Nadmienić również trzeba, że w myśl art. 134 § 1 ppsa, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Za podstawę wyroku Sąd przyjął ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska. W ocenie Sądu podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego i procesowego, stanowiące literalnie powielenie zarzutów odwołania nie znajdują uzasadnienia. Zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Na wstępie należy wskazać na odrębność postępowania podatkowego w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od postępowania, którego celem jest określenie wysokości opłaty paliwowej chociaż oparte są na ustaleniach tej samej kontroli podatkowej.

Nie jest sporne, że w firmie skarżącego została przeprowadzona kontrola podatkowa w zakresie wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa regulujących podatek akcyzowy i opłatę paliwową w okresie od października 2013 r. do 30 czerwca 2014 r., która wykazała nieprawidłowości. Zakupy paliwa, którego głównym dostawcą była firma B Sp. z o.o. potwierdza 51 faktur sprzedaży oleju napędowego Euro Diesel LC55 w łącznej ilości 614 121 litrów. Nie jest też sporne, że kontrahentów łączyła umowa z [...] r. a część dostaw, wbrew obowiązującym przepisom (powyżej 15 000 EURO) – art. 22 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tj. Dz. U. z 2017 r., poz.2168) było rozliczone gotówkowo. Nie jest też sporne, że umowę podpisali skarżący i J. B. oraz, że widnieje w niej zapis, podobnie jak w fakturze sprzedaży, że podatek akcyzowy zawarty w cenie sprzedaży towaru został zapłacony. W umowie tej widnieje również zapis o posiadaniu przez dostawcę koncesji na obrót olejem napędowym, który okazał się nieprawdziwy. Jak wynika z przywołanego przez organ pisma Urzędu Regulacji Energetyki dostawca skarżącego nigdy koncesji nie posiadał ani o nią nie występował. Tym samym zapisy umowy organ uznał za gołosłowne i potwierdzające brak prawidłowej weryfikacji przez skarżącego kontrahenta, zwłaszcza, że nie posiadał jakiegokolwiek innego dowodu zapłaty akcyzy na poprzednim etapie obrotu paliwem. Protokół kontroli stanowił podstawę faktyczną wszczęcia postępowania podatkowego w podatku akcyzowym za kontrolowany okres oraz związanej z nim opłaty paliwowej. Nadto ustalenia w postępowaniu podatkowym organ i instancji zaliczył w poczet materiału dowodowego niniejszej sprawy postanowieniem z [...] r. Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej ciąży bowiem na podmiotach dokonujących obrotu wyrobami akcyzowymi i w konsekwencji podlegają obowiązkowi podatkowemu w tym podatku; obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych i podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej stanowi ilość paliwa, podlegająca opodatkowaniu akcyzą. Tym samym zasadne jest oparcie obu rozstrzygnięć na tych samych ustaleniach dowodowych. Nie jest też sporne, że decyzją z tej samej daty organ określił skarżącemu podatek akcyzowy. Decyzja ta została utrzymana w mocy przez organ odwoławczy a wniesiona do Sądu skarga została oddalona wyrokiem z 25 września 2019 r., sygn. akt III SA/GL 47/2019. Wyrok jest nieprawomocny.

Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest zasadność określenia skarżącemu opłaty paliwowej za grudzień 2013 r. z tytułu posiadania przez niego wyrobów akcyzowych, tj. oleju napędowego, od którego nie opłacono akcyzy na wcześniejszym etapie obrotu ani ani opłaty paliwowej. Obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej regulują przepisy ustawy o autostradach płatnych. Stosownie do art. 37h ust. 1 powołanej ustawy w brzmieniu obowiązującym w przedmiotowym okresie opłacie paliwowej podlega wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu wykorzystywanych do napędu pojazdów. Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz. W myśl art. 37j ust. 1 pkt. 4 powyższej ustawy obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu. Wreszcie art. 37k ust. 1 tej ustawy o autostradach stanowi, że obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych. Zaś podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej, zgodnie z 37l ust. 1 tej ustawy, jest ilość paliw silnikowych, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1 cytowanej ustawy, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy.

Zaskarżona w tym postępowaniu decyzja pozostaje w ścisłej korelacji z decyzją wymiarową w przedmiocie podatku akcyzowego za grudzień 2013 r. określonego skarżącemu dla tej samej ilości zakupionego oleju napędowego od tego samego dostawcy, udokumentowanego tymi samymi fakturami zakupu. Jak wskazano wyżej organ nie dokonywał ponownie odrębnych ustaleń w zakresie stanu faktycznego będącego podstawą do ustalenia obowiązku w podatku akcyzowym, lecz odwołał się do tych ustaleń, które były podstawą określenia zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku akcyzowym i uznania go za podatnika.

Należy w tym miejscu podkreślić, że skarżący uczestniczył w postępowaniu podatkowym, korzystając z pomocy zawodowego pełnomocnika. Złożył odwołanie, podnosząc zarzuty obrazy prawa procesowego, które okazały się nieskuteczne. Należy też wskazać, że podnoszone w niniejszym postępowaniu zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego przez zaniechanie działań zmierzających do ustalenia źródła pochodzenia produktów ropopochodnych będących w posiadaniu lub nabytych przez skarżącego od: O sp. z o.o., I sp. z o.o., P sp. z o.o., N, mogą ewentualnie odnosić się do postępowania określającego zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym, ale badanie ich w niniejszym postępowaniu jest niecelowe i niemożliwe z uwagi na granice tożsamości sprawy, tym bardziej że w spornym miesiącu skarżący dokonał zakwestionowanych transakcji zakupu oleju napędowego od B. Zarówno w postępowaniu podatkowym, jak i w kontrolowanym postępowaniu organy nie ustaliły źródła pochodzenia paliwa a skarżący nie wykazał, że podatek akcyzowy i opłata paliwowa zostały zadeklarowane i uiszczone na poprzednim etapie obrotu.

Podkreślić w tym miejscu należy, że zarzuty, które skarżący sformułował w skardze, a wcześniej w odwołaniu w istocie zmierzały do wykazania okoliczności stanowiących podstawę faktyczną do ustalenia istnienia bądź nieistnienia obowiązku skarżącego w podatku akcyzowym a to nie stanowi przedmiotu kontrolowanej sprawy. Zatem w ocenie Sądu orzekającego, bezzasadne są zarzuty podniesione w skardze dotyczące naruszenia przepisów proceduralnych. W trakcie postępowania organy podatkowe mają obowiązek podejmować niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą ogólną postępowania zwaną zasadą prawdy materialnej (art. 122 op), gdyż ustalenie stanu faktycznego sprawy jest niezbędnym elementem prawidłowego zastosowania norm prawa materialnego, co wiąże się z kolei z realizacją zasady praworządności wyrażonej w art. 120 tej ustawy. Te normy ogólne mają odzwierciedlenie w szczegółowych przepisach procesowych między innymi w art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 op, których istotne naruszenie zarzuca skarżący pomijając art. 212 op i wynikające z niego związanie organu wydaną decyzją.

Odnosząc te uwagi do stanu sprawy należy stwierdzić, że wbrew zarzutom skarżącego, organy podatkowe w rozpatrywanej sprawie nie naruszyły reguł po-stępowania. Należy przy tym zauważyć, że protokół kontroli stanowił podstawę ustaleń faktycznych na równi z decyzją określającą zobowiązanie w podatku ak-cyzowym, który ma pierwotny charakter w stosunku do opłaty paliwowej. Względy ekonomiki procesowej decydują, że organ wymierzając opłatę paliwową kieruje się ustaleniami z postępowania akcyzowego.

Podsumowując stwierdzić należy, że obowiązek zapłaty opłaty paliwowej jest ściśle związany z obowiązkiem w podatku akcyzowym, który powstaje z mocy prawa. Podatnik sam składa deklaracje podatkową albo czyni to w jego zastępstwie organ podatkowy. Taka sytuacja wystąpiła w kontrolowanej sprawie. Organ podatkowy ostateczną decyzją określił spółce zobowiązanie w podatku akcyzowym za grudzień 2013 r. z tytułu nabycia oleju napędowego nieznanego pochodzenia, od którego nie został uiszczony podatek akcyzowy na wcześniejszym etapie obrotu. W ślad za tym organ I instancji wydał decyzję, w której określił wysokość należnej opłaty paliwowej od zakupionego paliwa objętego decyzją podatkową, gdyż związanie organu ostateczną decyzją doręczoną stronie trwa przez cały okres jej pozostawania w obrocie prawnym. W tym miejscu wskazać należy, że tut. Sąd nieprawomocnym wyrokiem utrzymał w mocy decyzję określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym za grudzień 2013 r.

Tym samym w ocenie Sądu organ podatkowy zgodnie z art. 37h, art. 37j, art. 37k oraz art. 37l, art. 37m, art. 37n, art. 37o i art. 37q ustawy o autostradach - prawidłowo orzekł o powstaniu po stronie skarżącego obowiązku zapłaty opłaty paliwowej i określił jej wysokość stosownie do ilości litrów posiadanego oleju napędowego nieznanego pochodzenia ustalonej wg korzystnego dla skarżącego przelicznika. Nadto w sprawie wbrew stanowisku skarżącego nie wystąpiły nie dające się usunąć wątpliwości, które należało interpretować na korzyść podatnika ani też zastosowane przepisy nie budzą wątpliwości interpretacyjnych.

W tym stanie rzeczy działając na podstawie art. 151 ppsa Sąd orzekł jak w sentencji.