Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 518/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2012-10-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 4 ust 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2002 nr 9 poz 84
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant Asystent sędziego Marta Świetlik po rozpoznaniu w dniu 4 października 2012 r. na rozprawie sprawy ze skargi T S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Skarżąca – T S.A. – złożyła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2011r. nr [...]. Zaskarżona decyzja utrzymywała w mocy decyzję Burmistrza z dnia [...] lutego 2011 r. nr [...] określającą wysokość podatku od nieruchomości za 2007 r.

Zaskarżoną decyzję wydano w następującym stanie faktycznym:

W dniu 10 września 2007r. skarżąca spółka złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007 r. W wyjaśnieniu do korekty spółka wskazała, że w pierwotnej deklaracji w podstawie opodatkowania błędnie ujęta została wartość linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych. Spółka wskazała, że telekomunikacyjne linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zakresem pojęciowym obiektu budowlanego lub urządzenia budowlanego nie można obejmować telekomunikacyjnych linii kablowych umieszczonych w kanalizacji kablowej, gdyż żadne przepisy tej gałęzi prawa nie traktują takich linii jako obiekty budowlane lub urządzenia budowlane. Z tych względów w ocenie spółki uiszczenie podatku od nieruchomości od telekomunikacyjnych linii kablowych umieszczonych w kanalizacji kablowej jest bezzasadne.

Postanowieniem z dnia [...] października 2007 r. Burmistrz wszczął postępowanie podatkowe "w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości T S.A. za rok 2007."

W dniu [...] listopada 2007 r. decyzją Burmistrz określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. za nieruchomości będące w posiadaniu spółki, położone na terenie Gminy na kwotę 295.345 zł. Spółka złożyła odwołanie od decyzji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzja z dnia [...] marca 2008 r. uchyliło decyzję w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2008r. Burmistrz ponownie określił wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. za nieruchomości będące w posiadaniu Spółki, położone na terenie Gminy. W wyniku wniesionego odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] grudnia 2008 r. uchyliło decyzję organu I instancji w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania.

W dniu [...] września 2009r. Burmistrz postanowieniem powołał biegłego C.S. na okoliczność ustalenia wartości budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez T S.A., położonych na obszarze Gminy, według stanu na każdy miesiąc 2007 r. Powołany biegły zwrócił się do spółki o udostępnienie dokumentów. Skarżąca spółka pismem z dnia [...] października 2009 r. poinformowała biegłego, że do momentu otrzymania odpowiedzi na pismo z dnia [...] października 2009r. przesłane do Urzędu Miejskiego czynności biegłego są przedwczesne. Ponadto poinformowała, że żądanie udostępnienia dokumentów przez podatnika na żądanie biegłego nie wynika z żadnego przepisu Ordynacji podatkowej. Z tego względu nie jest możliwe przeprowadzenie jakichkolwiek czynności w dniu [...] października 2009r. w siedzibie spółki, w tym przede wszystkim udostępnienie dokumentów.

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2009 r. Burmistrz powołał biegłego na okoliczność ustalenia czy kable telekomunikacyjne umieszczone w kanalizacji kablowej, usytuowane na terenie Gminy, należące do T S.A., stanowią element budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, czy też nie oraz ustalenia wartości budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez T S.A., położonych na obszarze Gminy, według stanu na każdy miesiąc 2007r. W dniu 30 grudnia 2009r. biegły przedłożył organowi opinię prawno-budowlaną na temat czy kable telekomunikacyjne umieszczone w kanalizacji kablowej usytuowane na terenie Gminy należące do T S.A. stanowią element budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, czy też nie. Opinia ta została przesłana spółce 28 stycznia 2010 r.

Decyzją z dnia [...] lutego 2011 r. Burmistrz określił wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości T S.A. za 2007r. z tytułu posiadania nieruchomości i obiektów budowlanych położonych na terenie Gminy na kwotę 295.345 zł. W uzasadnieniu organ stwierdził, że w stanie prawnym obowiązującym do 16 lipca 2010 r. kable telekomunikacyjne w kanalizacji stanowią element budowli. Z tego też względu wartość ich musi być uwzględniana w podstawie opodatkowania. Dalej organ wskazał, że podjął próby ustalenia wartości kabli telekomunikacyjnych. Podatnik konsekwentnie odmawiał podania wykazu, twierdząc że brak do tego podstaw. W piśmie z dnia [...] października 2009 r. pełnomocnik spółki stwierdził, że wartość jest bezsporna i w dokumentach podatnika prawidłowo ustalona. Tym samym organ przyjął, że wartość kabli telekomunikacyjnych ułożonych w kanalizacji podana przez spółkę w deklaracji za 2007r. nie budziła wątpliwości organu podatkowego, co do zgodności z rzeczywistością. Organ uznał, że pomniejszenie wartości budowli o wartość kabli było nieprawidłowe. Obniżając podstawę opodatkowania podatnik zaniżył wysokość podatku.

Od przedmiotowej decyzji spółka złożyła odwołanie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] czerwca 2011 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ podał, że nie budzi wątpliwości, że kanalizacja kablowa wraz z zamieszczonymi w niej liniami telekomunikacyjnymi tj. kablami i przewodami stanowią całość techniczno-użytkową. Kanalizacja stanowi osłonę linii telekomunikacyjnych i nie istnieje sama dla siebie, co wynika z tego, że linie telekomunikacyjne mogą też funkcjonować bez kanalizacji. Organ uznał, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest budowla sieci telekomunikacyjnych, którą tworzą dwie części składowe: kanalizacja kablowa i osłaniane przez nią telekomunikacyjne linie kablowe stanowiące całość techniczno-użytkową. Ponadto organ wskazał, że za podstawę rozstrzygnięcia przyjęto dane faktyczne co do wartości linii kablowych podane przez spółkę w pierwotnej deklaracji za 2007r., gdyż nie budziła ona wątpliwości co do zgodności z rzeczywistością. Organ stwierdził ponadto, że organ podatkowy nie miał obowiązku przeprowadzenia postępowania dowodowego w celu ustalenia wartości telekomunikacyjnych linii kablowych, skoro wartość tych linii wynikała z porównania danych wykazywanych przez spółkę w deklaracji korygującej z dnia [...] maja 2007r., na 2007r. z danymi wynikającymi z późniejszej korekty jako różnica pomiędzy wartością budowli kanalizacji wraz z umieszczonymi w niej liniami telekomunikacyjnymi, a wartością samej kanalizacji, które to dane nie budziły wątpliwości organów co do zgodności z rzeczywistością i nie były kwestionowane także przez stronę postępowania. Spółka nie wskazała na niezgodność tych danych z rzeczywistym stanem rzeczy, zatem bezzasadnie zarzuca naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej o postępowaniu co do nie wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nie przeprowadzenia dowodów koniecznych do wyjaśnienia sprawy oraz wyczerpującego ich rozpatrzenia i oceny.

Powyższą decyzję spółka zaskarżyła do Sądu. Decyzji zarzuciła naruszenie art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 §1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż organ nie przedstawił dowodów z których wynikałoby, że:

- skarżąca jest właścicielem budowli, których nie zadeklarowała do podatku od nieruchomości za rok 2007;

- należące do spółki linie kablowe położone w kanalizacji kablowej spełniają cechy budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych;

- wartość spornych linii kablowych, która przy założeniu ich opodatkowania, powinna zostać ustalona zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, odpowiada wartości wykazanej przez podatnika w deklaracji złożonej za poprzedni rok.

W ocenie skarżącej brak powyższych ustaleń oznacza, że organ nie ustalił, że zaistniał przedmiot opodatkowania oraz , że nie ustalił podstawy opodatkowania.

Ponadto zarzucił naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej zwana u.p.o.l), gdyż przyjęto jako podstawę opodatkowania wartość inną niż określoną w tym przepisie; oraz naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Na rozprawie w dniu 4 października 2012r. pełnomocnik skarżącej spółki wskazał ponadto, że postępowanie podatkowe zostało wszczęte i prowadzone wobec T S.A.. Tymczasem podatnikiem podatku od nieruchomości na terenie miasta jest T S.A.

Ponadto skarżąca wskazała, że organ odwoławczy pominął milczeniem wniosek dowodowy skarżącej z dnia [...] maja 2011 r. o przeprowadzenie dowodu z księgi podatkowej – ewidencji środków trwałych – na okoliczność ustalenia wartości obiektów, które organ podatkowy I instancji uznał za budowle.

Ponadto w ocenie skarżącej Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie uwzględniło swojego wcześniejszego stanowiska zaprezentowanego w decyzji z dnia [...] grudnia 2008 r. We wskazanej decyzji organ odwoławczy zobowiązał Burmistrza do powołania biegłego, który ustali wartość budowli. Natomiast w zaskarżonej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że organ podatkowy nie miał obowiązku przeprowadzania postępowania dowodowego w celu ustalenia wartości telekomunikacyjnych linii kablowych, skoro wartość tych linii wynikała z porównania danych wskazanych przez odwołującego w deklaracji korygującej z dnia [...] maja 2007 r. na 2007 r. z danymi wynikającymi z późniejszej korekty.

W piśmie procesowym skarżąca złożyła wniosek o zawieszenie postępowania sądowo administracyjnego powołując się na fakt złożenia przez skarżącą do Trybunału Konstytucyjnego skargi konstytucyjnej. Sąd wniosek o zawieszenie postępowania oddalił.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jest niezasadna. Sąd administracyjny dokonuje kontroli pod względem zgodności z prawem i może zaskarżoną decyzję uchylić lub stwierdzić jej nieważność, jeżeli w istotny sposób narusza ona przepisy prawa. W postępowaniu przed sądami administracyjnymi pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności określona w art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), z której wynika, iż sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Badając legalność zaskarżonej decyzji według powyższych kryteriów Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi.

W ocenie składu orzekającego w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu niezachowania formalnych wymogów wszczęcia postępowania podatkowego. Wskazać należy, iż zgodnie z art. 165 § 2 i § 4 O.p., wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia, a datą wszczęcia takiego postępowania jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania.

W badanej sprawie Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 21 § 3 oraz art. 207 w związku z art. 165 § 1, § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Zauważyć bowiem wypada, iż w aktach administracyjnych znajduje się postanowienie Burmistrza Miasta z dnia [...] października 2007 r. o wszczęciu postępowania podatkowego, w którym jako adresat widnieje T S.A.. Trzeba jednak podkreślić, iż takie oznaczenie adresata odpowiada oznaczeniu podatnika w złożonej przez T S.A. deklaracji podatkowej na podatek od nieruchomości za 2007r. i w piśmie przewodnim do tej deklaracji. Ponadto przy złożeniu deklaracji skarżąca poinformowała, że "w związku ze zmianami organizacyjnymi w T S.A. od stycznia br zmieni się nazwa płatnika na T S.A.".

Postanowienie o wszczęciu postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007r. zostało prawidłowo nadane przez Burmistrza na adres wskazany przez spółkę w deklaracji. Co więcej skarżąca spółka nie kwestionowała, że deklaracja podatkowa złożona Burmistrzowi pochodzi od niej i stanowi oświadczenie woli i wiedzy spółki. Uzasadnione jest twierdzenie, że w rzeczywistości postanowienie o wszczęciu postępowania oraz pozostałe wystąpienia organu podatkowego I instancji zostały doręczone podmiotowi będącemu podatnikiem podatku od nieruchomości, a zarazem stroną postępowania podatkowego - T S.A..

Reasumując, Sąd jako niezasadny uznał zarzut nie wszczęcia przez organ I instancji postępowania podatkowego. Materiał dowodowy wskazuje, że postępowanie zostało skutecznie wszczęte poprzez doręczenie postanowienia w tej sprawie T S.A. na wskazany przez nią adres do doręczeń. Uchybienia polegające na "dołożeniu" do oznaczenia strony "[...]" nie spowodowało, że postępowanie zostało wszczęte wobec innego podmiotu niż skarżąca spółka. Ponadto wskazane uchybienie w postanowieniu o wszczęciu postępowania nie sposób uznać za mające jakikolwiek wpływ na wynik postępowania. Zarówno organy podatkowe jak i sama skarżąca spółka nie miała wątpliwości, że podmiotem wszczętego postępowania jest T S.A.

Decyzje organu I instancji z dnia [...] listopada 2007 r. oraz [...] sierpnia 2008 r. w których określono "wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości T S.A. (...) za 2007 r., za nieruchomości będące w posiadaniu Spółki (...)" zostały wyeliminowane z obrotu prawnego, czemu nie przeczy strona skarżąca. Ponadto organ odwoławczy w toku postępowania prawidłowo wskazywał stronę - T S.A. Z tego względu pozbawione podstaw są zarzuty strony, że postępowanie zostało wszczęte i prowadzone wobec innego podmiotu niż skarżąca.

Ocena legalności decyzji organów obu instancji w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. prowadzi do wniosku, iż organy te prawidłowo ustaliły przedmiot opodatkowania i nie naruszając przepisów prawa materialnego właściwie ustaliły podstawę opodatkowania. Zarzuty w tym zakresie również są niezasadne.

Skarżąca spółka na żadnym etapie postępowania nie kwestionowała, że służące jej działalności gospodarczej przewody telekomunikacyjne były ułożone w kanalizacji kablowej. Spór dotyczy tego, czy kable telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej bez ich fizycznego z nią połączenia są budowlą lub jej częścią w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (u.p.o.l.), a tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Sporny był również sposób ustalenia podstawy opodatkowania.

Wymaga podkreślenia, iż problem opodatkowania linii kablowych podatkiem od nieruchomości był już wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Naczelnego Sądu Administracyjnego. Mimo pewnych różnic w argumentacji, Sąd ten prezentował jednolite stanowisko co do ich charakteru jako elementu składowego sieci telekomunikacyjnej i uznania ich za przedmiot opodatkowania. Pogląd ten podziela także Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę. Strona skarżąca zarzuciła, że organy naruszyły prawo materialne tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Na podstawie art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie zaś z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Ponieważ terminy "obiekt budowlany" oraz "budowla" nie zostały zdefiniowane w u.p.o.l., należy odwołać się w tym zakresie do przepisów prawa budowlanego. Powyższe odesłanie oznacza, iż ustawodawca nie ograniczył go tylko do przepisów ustawy Prawo budowlane, ale także do innych przepisów tej dziedziny prawa. Podkreślić jednak należy, że odesłanie to dotyczy określenia przedmiotu opodatkowania. Zgodnie zaś z art. 217 Konstytucji przedmiot opodatkowania winien być uregulowany w ustawie. Do unormowania w aktach prawnych niższego rzędu mogą zostać, co wielokrotnie podkreślał Trybunał Konstytucyjny (por. choćby wyrok z 8 grudnia 2009 r., sygn. akt I 7/08, publ. W OTK-A z 2009 r., nr ii, poz.166), przekazane tylko te sprawy, które nie mają istotnego znaczenia dla konstrukcji danej daniny. Dokonując wykładni pojęcia "przepisy Prawa budowlanego", użytego w art. 1a ust. 1 pkt 2u.p.o.l., w zgodzie z Konstytucją RP uznać zatem należy, iż odesłanie to odnosić się może wyłącznie do przepisów rangi ustawowej.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym, należy rozumieć przez to budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Na podstawie art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym przedmioty składające się na całość użytkową. Definicja budowli zawarta w art. 3 ust. 3 Prawa budowlanego ma charakter otwarty, a wyliczenie w nim zawarte charakter przykładowy. Choć sposób redakcji powyższej definicji może budzić wątpliwości, intencje ustawodawcy co do objęcia zakresem tej definicji tych obiektów, które expressis verbis zostały w nim wymienione oraz tych, które są do nich podobne z uwagi na ich konstrukcję, przeznaczenie i charakter, są oczywiste.

Wśród desygnatów budowli w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego wymieniono m.in. sieci techniczne i sieci uzbrojenia terenu. Ustawodawca nie zdefiniował tych pojęć, a z uwagi na ich techniczny charakter brak podstaw, by odwołać się do ich znaczenia w języku potocznym. Sąd rozpoznający sprawę podziela zaprezentowany w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 2017/10 pogląd, że nie należy wykorzystywać tu również definicji tych pojęć zawartych w aktach prawnych regulujących inny zakres przedmiotowy, jak np. w art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r., Nr 240, poz. 2027 ze zm.) czy art. 2 pkt 13 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.) gdyż definiują one pojęcie sieci uzbrojenia terenu czy uzbrojenia terenu dla potrzeb tych ustaw.

Sąd podziela pogląd wyrażony we wskazanym wyżej wyroku NSA, że pomocne dla zrozumienia pojęć użytych w art. 3 pkt. 3 Prawa budowlanego może być odwołanie się do dalszych postanowień tej ustawy. Z jej przepisów wynika, że do obiektów budowlanych zalicza się m.in. sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne (art. 29 ust. 2 pkt 11, załącznik do ustawy – kategoria XXVI). W wydanym na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 Prawa budowlanego rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.) uzbrojenie działki odnosi się do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektroenergetycznej i ciepłowniczej. W rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 30 kwietnia 2001 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać sieci gazowe (Dz. U. nr 97, poz. 1055) wydanym na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 Prawa budowlanego sieć gazową zdefiniowano jako gazociągi wraz ze stacjami gazowymi, układami pomiarowymi, tłoczniami gazu, magazynami gazu, połączone i współpracujące ze sobą, służące do przesyłania i dystrybucji paliw gazowych, należące do przedsiębiorstwa gazowniczego (§ 2 pkt 1 tego rozporządzenia). Definicja ta i dalsze przepisy rozporządzenia wskazują na to, iż pod pojęciem sieci gazowej dla celów budowlanych ustawodawca rozumie pewną całość, składającą się z wielu połączonych ze sobą w sposób wskazany w rozporządzeniu (warunki techniczne) elementów (przy czym połączenie to nie musi mieć charakteru trwałego – por. § 13 i 17), służących wspólnie do osiągnięcia określonego celu. Cechy takie przypisać także można innym obiektom sieciowym. Choć przepisy przywołanych rozporządzeń nie zawierają definicji legalnej obiektów budowlanych, brak przeszkód, by regulacje te przy interpretacji relewantnych w tej sprawie pojęć nie wziąć pod uwagę.

Ustawodawca nie definiuje użytego w ustawie Prawo budowlane pojęcia sieci telekomunikacyjnej. Również w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury wskazuje jedynie, co należy rozumieć przez telekomunikacyjne obiekty budowlane. Nie oznacza to jednak, iż brak tej definicji wyklucza, że obiekty te, po ich połączeniu, nie mogą stanowić sieci telekomunikacyjnej, rozumianej jako całość techniczno-użytkowa. Pojęcia całości techniczno-użytkowej nie można bowiem utożsamić z rzeczą i jej częściami składowymi w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Ani prawo budowlane, ani u.p.o.l. nie odwołują się bowiem do art. 45 i 47 K.c. Tworzenie całości techniczno-użytkowej należałoby rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, iż każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem budowlanym, jednakże bez wypełnienia jej kablami nie pełni ona żadnej konkretnej funkcji użytkowej. Dopiero kanalizacja kablowa i położenie w niej (zgodnie z warunkami technicznymi - § 4 powołanego rozporządzenia Ministra Infrastruktury) kable i pozostałe elementy, stanowią pewną całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych. Stanowią one zatem razem budowlę sieciową (sieć techniczną), o której mowa w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. W tym stanie rzeczy fakt braku fizycznego powiązania kabli z kanalizacją nie jest dla rozstrzygnięcia tej sprawy istotny.

Reasumując stwierdzić należy, że skoro kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable stanowią budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to tym samym stanowią (łącznie) przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (tak NSA w cytowanym orzeczeniu z 2009, 2011 II FSK 554/10).

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż organy podatkowego obu instancji prawidłowo zdefiniowały przedmiot opodatkowania. Za bezzasadny należy zatem uznać zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. sprowadzający się do konkluzji, że obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, pomimo że nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Za niezasadny Sąd uznał również zarzut sformułowany jako naruszenie art. 122 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, wskutek nieprzedstawienia przez organy podatkowe dowodów, z których wynikałaby nieprawidłowość złożonej przez Spółkę korekty deklaracji podatkowej na 2007 r.

Wprawdzie rację ma Skarżąca, iż organ odwoławczy nieustosunkowując się - ani w zaskarżonej decyzji, ani w osobnym postanowieniu - do zgłoszonego przez nią w pismach z dnia [...] maja 2010 r. wniosku o przeprowadzenie dowodu z jej księgi podatkowej, naruszył przepisy postępowania podatkowego. W ocenie Sądu uchybienie to nie mogło jednak mieć istotnego wpływu na wynik sprawy, skutkującego uchyleniem zaskarżonej decyzji na podstawie 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Należy bowiem zauważyć, iż wraz z wnioskiem dowodowym Spółka nie przedłożyła wyciągu z księgi podatkowej (ewidencji środków trwałych w części dotyczącej środków trwałych znajdujących się na terenie gminy na dzień 1 stycznia 2007 r.) w celu umożliwienia organowi odwoławczemu przeprowadzenie dowodu. Z kolei organ I instancji kilkakrotnie wzywał spółkę do pisemnych wyjaśnień w przedmiocie wartości spornych budowli wynikającej z ewidencji środków trwałych (pisma Burmistrza z dnia [...] października 2007, [...] kwietnia 2008, [...] marca 2009 r.), lecz Spółka nie złożyła stosownych dokumentów, jak i nie udzieliła organowi wyjaśnień. Jedynie reprezentujący Spółkę doradca podatkowy, w pismach z dnia [...] października 2007 r. [...] kwietnia 2008 r., oraz [...] lipca 2008 r., odpowiadając na wezwanie organu zaprezentował stanowisko, że organ próbuje przerzucić na stronę ciężar dowodu i powołując się na przepis art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. podał, iż podatnik ma jedynie obowiązek złożyć właściwemu organowi podatkowemu deklarację na podatek od nieruchomości. Nadto udostępnienia dokumentów skarżąca odmówiła również powołanemu biegłemu, wskazując, że biegły nie jest uprawniony do żądania jakichkolwiek dokumentów. Nadto w aktach znajduje się wezwanie Instytutu Badań i Ekspertyz Naukowych skierowane do skarżącej z dnia [...] maja 2010 r. Z treści tego pisma wynika, że w dniu [...] marca 2010r. przedstawiciele T S.A. zobowiązali się na piśmie do dostarczenia do [...] marca 2010r. wyciągów z rejestrów inwentarzowych obiektów znajdujących się na działkach w Gminie. Wielokrotne próby ze strony biegłego telefonicznego skontaktowania się z przedstawicielami skarżącej nie dały efektów, gdyż telefony nie były odbierane lub były wyłączone. Powyższe niewątpliwe świadczy, że skarżąca nie zamierzała współdziałać z organem przy wyjaśnianiu sprawy. Czynienie więc organom podatkowym zarzutu, że nie uzyskały one stosownych dowodów, z których wynikałaby nieprawidłowość złożonej przez Skarżącą deklaracji podatkowej na 2007r. jest całkowicie nieuzasadnione. Ponadto niezasadne są zarzuty strony, że organ nie przedstawił dowodów, że T S.A. jest właścicielem budowli, których niezadeklarowała do podatku od nieruchomości za 2007 r.

W konsekwencji, organy podatkowe prawidłowo przyjęły wartość budowli w zakresie wartości linii kablowych – z pierwotnej deklaracji za rok 2007. Dane zawarte w deklaracji pierwotnej i korygującej oraz w uzasadnieniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty, wyjaśnieniu do korekty zawierały dostateczne wyjaśnienie przyjętej podstawy opodatkowania tj. wartości budowli na poszczególne miesiące 2007 r.

W deklaracji na 2007 r. złożonej w dniu [...] stycznia 2007 r. spółka określiła wartość budowli stanowiącą podstawę opodatkowania na kwotę 292.075,40 zł. Następnie deklaracją korygująca z dnia 23 maja 2007 r. zwiększyła wartość budowli za okres I-III 2007 r. na kwotę 124.710.542 zł; za okres IV-XII 2007r. na kwotę 14.688.563 zł. Natomiast deklaracją korygującą z [...] września 2007 r. zmniejszyła wartość budowli za okres I-III 2007 r. na kwotę 9.983.442 zł; za IV-XII 2007 r. na kwotę 9.961.463 zł. Wyjaśniając zaś powody korekty spółka podała, że w roku 2007r. wyłączono z podstawy opodatkowania wartość linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych, zdaniem strony błędnie wcześniej zadeklarowanych.

Należy dodatkowo zauważyć, że spółka – uczestnicząc w postępowaniu na każdym jego etapie i będąc zastępowana przez profesjonalnego pełnomocnika, nie zakwestionowała rzetelności swojej pierwotnej deklaracji podatkowej na 2007 r., które wskazywały określone wartości przedmiotu opodatkowania. Strona negując ustalenia organów w zakresie wartości spornych kabli, nie wykazała, że wartości te były inne niż wynikało to z treści i złożonych przez nią pierwotnie deklaracji oraz pisma wyjaśniającego z dnia [...] września 2007 r. W piśmie tym, stanowiącym wyjaśnienie do złożonej korekty deklaracji w podatku od nieruchomości na 2007 r. pełnomocnik oświadczył, że zmiana wartości budowli w stosunku do wartości tej budowli pierwotnie zadeklarowanej w 2007 r. wynika z tego, że wyłączone zostały z podstawy opodatkowania linie kablowe położone w kanalizacji kablowej, bowiem obiekty te, niebędące (w ocenie podatnika) budowlami, w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, nie podlegają (według podatnika) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. To, że deklaracja z [...] maja 2007 r. została sporządzona zgodnie z danymi jakie znajdują się w księgach, wynika również z pisma pełnomocnika skarżącej z dnia [...] października 2009 r.

Podkreślić przy tym należy, że poza ogólnikowymi zarzutami, iż należało ustalić stan faktyczny w zakresie wartość linii telekomunikacyjnych, Strona skarżąca nie wykazała, że wartość linii kablowych w kanalizacji kablowej była inna niż kwota wynikająca z różnicy w pierwotnej deklaracjach za rok 2007 i korekty deklaracji z [...] września 2007 r. Spółka kwestionując na kolejnych etapach przyjęte w sprawie ustalenia, nie próbowała nawet określić, jaka była - według niej - wartość spornych linii kablowych ułożonych w kanalizacji. Skarżąca zarzucając organowi odwoławczemu nieprzeprowadzenie wnioskowanego przez nią dowodu z księgi podatkowej, nie zakwestionowała ustaleń organów podatkowych w zakresie wartości linii telekomunikacyjnych, wskazując, że wartość ta wynikająca z jej księgi podatkowej jest faktycznie inna. Organ uprawniony był zatem przyjąć wartość budowli, uwzględniając ich wartość zadeklarowaną przez skarżącą w deklaracji z [...] maja 2007 r., bowiem przyjętej pierwotnie wartości tych budowli (stanowiącej całość funkcjonalno – techniczną) skarżąca spółka skutecznie nie podważyła.

Co należy podkreślić skarżąca odmówiła przedstawienia dokumentów powołanemu biegłemu. W konsekwencji należy uznać, że organy podatkowe przeprowadziły postępowania dowodowe w celu ustalenia wartości telekomunikacyjnych linii kablowych. Organ uprawniony był do ustalenia wartość tych linii poprzez dokonanie porównania danych wykazanych przez podatnika w deklaracji z dnia [...] maja 2007 r. na 2007 r. z danymi wynikającymi z kolejnej korekty deklaracji z [...] września 2007r. na 2007 r., jako różnica pomiędzy wartością budowli kanalizacji wraz z umieszczonymi w niej liniami telekomunikacyjnymi z wartością samej kanalizacji. Dane te nie budziły wątpliwości organów co do zgodności z rzeczywistością. W ocenie Sądu tak wyliczona wartość budowli odpowiada dyspozycji art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Przy czym w zasadzie spór między stronami nie dotyczył ilości obiektów czy ich wartości, a uznania części z nich za obiekty niepodlegające opodatkowaniu.

Nieprawidłowości w postępowaniu dowodowym, polegające na zaniechaniu przez organy podatkowe zbadania dokumentów źródłowych, dotyczących wartości obiektu, nie miały zatem wpływu na wynik sprawy, strona nie podniosła bowiem argumentów, które mogłyby w sposób jednoznaczny podważyć przyjętą przez organ podatkowy podstawę opodatkowania jako nieodpowiadającą podstawie obliczania amortyzacji. Ponadto z żadnych dokumentów ani wniosków dowodowych strony nie wynika, że deklaracja sporządzona [...] maja 2007r. nie odzwierciedlała zapisów w księgach skarżącej. W ocenie Sądu organy w ramach postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r., mogły oprzeć się na danych wskazanych w deklaracjach za rok 2007 oraz porównać je z kwotą wskazaną w korekcie deklaracji. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podstawę opodatkowania dla budowli stanowiła ich wartość podana przez Spółkę w złożonej deklaracji według stanu na dzień 1 stycznia 2007 r. W toku postępowania podatkowego również Spółka nie kwestionowała, aby podane przez nią wartości budowli obejmujące linie kablowe (deklaracja pierwotna) i wyłączające linie kablowe (deklaracja korygująca) nie były zgodne z tymi wartościami, które zostały przyjęte dla potrzeb obliczenia amortyzacji w 2007 r. Potwierdził to pełnomocnik w piśmie z dnia [...] października 2009r. W takiej sytuacji nie zachodziła potrzeba dodatkowego ustalania ich wartości z uwzględnieniem regulacji art. 4 ust. 7 u.p.o.l. Spółka określiła wartość budowli na dzień [...] stycznia 2007 r. w deklaracji z [...] maja 2007 r. i wartość ta nie była kwestionowana przez organy podatkowe.

Na koniec należałoby odnieść się do wniosku o zawieszenie postępowania, który to wniosek na rozprawie Sąd oddalił. Uznał bowiem, że rozstrzygnięcie niniejszego sporu nie wymaga zawieszenia postępowania z uwagi na skierowane do Trybunału Konstytucyjnego pytania prawnego o zgodność z Konstytucją RP art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie bowiem wskazywał, że nie należy do jego kognicji określanie sposobu stosowania przepisu w odniesieniu do konkretnych stanów faktycznych. "Wykładnia przepisów należy bowiem do sądów jako organów powołanych do stosowania prawa poprzez ustalanie w sposób wiążący, że określona sytuacja faktyczna jest objęta hipotezą miarodajnej normy prawnej. Trybunał Konstytucyjny powołany jest zaś do kontroli zgodności aktów niższego rzędu z aktami hierarchicznie wyższymi" (wyrok TK z 3 grudnia 2002 r., sygn. P 13/02, OTK ZU nr 7/A/2002, poz. 90). Ingerencja Trybunału jest możliwa tylko wtedy, gdy dany przepis, oceniany abstrakcyjnie i w oderwaniu od konkretnych sytuacji faktycznych, jest w takim stopniu wadliwy, że w żaden sposób i przy przyjęciu różnych metod wykładni nie daje się interpretować w sposób racjonalny i zgodny z Konstytucją. W przedmiotowej sprawie, jak wskazano powyżej, możliwa jest interpretacja art. 1a pkt 2 u.p.o.l. w sposób racjonalny nieskutecznego w zgodzie nieskutecznego Konstytucją. Brak więc jest podstaw do zawieszenia postępowania sądowego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wobec nieskutecznego podważania ustaleń faktycznych i braku uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zarzutów naruszenia prawa materialnego i procesowego przez organy podatkowe – Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm .