Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 108/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2006-03-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
6411 Rozstrzygnięcia nadzorcze dotyczące gminy; skargi organów gminy na czynności nadzorcze
Skarżony organ: Regionalna Izba Obrachunkowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędziowie: Sędzia WSA Zofia Skrzynecka (spr.) Sędzia WSA Tadeusz Piskozub Protokolant: Paweł Guziur po rozpoznaniu w dniu 23 marca 2006 r. w Olsztynie na rozprawie sprawy ze skargi Gminy na uchwałę Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej z dnia "[...]" roku Nr "[...]" w przedmiocie badania zgodności z prawem Uchwały Rady Miejskiej z dnia "[...]" r. Nr "[...]" w sprawie opłaty administracyjnej oddala skargę


UZASADNIENIE

__________________________________________________________________________

Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej O. na posiedzeniu w dnia 15 grudnia 2005r.podjęło uchwałę NR "[...]" unieważniającą §2 Uchwały Nr "[...]" Rady Miejskiej w O. z dnia 29 listopada 2005 r. w sprawie opłaty administracyjnej.

Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w O. badając przedmiotową uchwałę pod względem zgodności jej postanowień z prawem stwierdziło, że Rada Miejska w O. w §2 uchwały postanowiła, że zwalnia się od opłaty administracyjnej "tutejszy urząd i jednostki organizacyjne podległe gminie".

Uzasadniając swą uchwałę Kolegium RIO wskazało, że zgodnie z art. 19 pkt 3 ustawy z dnia 19 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.) rada gminy w drodze uchwały może wprowadzić inne niż wymienione w ustawie zwolnienia przedmiotowe od opłat lokalnych. Kolegium wyraziło pogląd, że zwolnienie przedmiotowe to takie zwolnienie, które dotyczy tylko przedmiotu opodatkowania a każdy podmiot bez względu na jego cechy indywidualne, który znajdzie się w określonej w zwolnieniu sytuacji uprawniającej do zwolnienia będzie z tego zwolnienia korzystał.

Mając to na uwadze, Kolegium RIO uznało, że Rada Miejska w O. dokonała zwolnienia podmiotowego do czego nie posiada uprawnień - w wyniku czego naruszyła art.19 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Na wyżej opisaną Uchwałę Regionalnej Izby Obrachunkowej w O. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie wniosła Gmina O. Zaskarżyła tę Uchwałę w części dotyczącej unieważnienia § 2 uchwały Nr "[...]" Rady Miejskiej w O. z dnia 29 listopada 2005 r. w sprawie opłaty administracyjnej, a także w części dotyczącej uzasadnienia powyższej uchwały Kolegium RIO.

W skardze zarzucono uchwale Nr "[...]" Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w O. z dnia 15 grudnia 2005 r. naruszenie przepisów:

1. prawa materialnego, polegające na błędnej wykładni art.19 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz.U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 z późn. zm.) poprzez przyjęcie, że przedmiotowe zwolnienie w opłacie administracyjnej jest sprzeczne z powołanym wyżej przepisem ustawy o podatkach i opłatach lokalnychj;

2. prawa materialnego, polegające na niezastosowaniu w zaistniałym stanie faktycznym art.18 ust.3 ustawy z dnia 7 października 1992r. o regionalnych izbach obrachunkowych (tekst jednolity Dz.U. z 2001 r. Nr 55, poz. 577 z późn. zm.), a przez to naruszenie przepisów postępowania, tj. naruszenie podstawowych zasad procedury administracyjnej, zawartych w art.6 i art. 10 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity Dz.U. z 2000r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.)

Wskazując na powyższe naruszenia prawa skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej uchwały w całości i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W ocenie strony skarżącej stanowisko zajęte w uchwale Kolegium RIO, unieważniającej § 2 uchwały Rady Miejskiej w O. nie znajduje uzasadnienia prawnego w świetle przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych i sprzeczne jest z podstawową zasadą prawa podatkowego, zgodnie z którą przepisów dotyczących zwolnień podatkowych nie należy interpretować rozszerzająco.

W uzasadnieniu skargi zwrócono uwagę na to, że chociaż nie nastąpiła istotna zmiana stanu prawnego, to ma miejsce niezrozumiała dla skarżącej niekonsekwencja orzecznicza RIO. Obecnie kwestionowany przez Kolegium RIO zapis §2 uchwały Rady Miejskiej obowiązywał również w latach poprzednich, tj. w 2003 i 2004r. Zakwestionowane zwolnienie podatkowe wprowadzone w §2 uchwały Nr "[...]" Rady Miejskiej w O. z dnia 29 listopada 2005 r. w sprawie opłaty administracyjnej odpowiada zwolnieniom podatkowym uchwalonym przez Radę Gminy we wskazanych latach, którego zasadności i zgodności z prawem Kolegium RIO nie kwestionowało. Działania podejmowane przez Kolegium RIO są, zdaniem skarżącej o tyle niebezpieczne, że oprócz tego, że nie znajdują uzasadnienia w żadnych przepisach prawa, to jeszcze naruszają obowiązujące na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tak naczelne standardy prawne, jak zasada demokratycznego państwa prawnego określona w art.2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r., a także zawarta w art.6 zasada związania organów administracji przepisami prawa.

Analizując kwestię zwolnienia podatkowego zastosowanego przez Radę Miejską w O. w uchwale, skarżąca podniosła, iż zgodnie z art. 19 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, zostało ono określone na mocy ustawowego upoważnienia do wprowadzenia przez radę gminy w drodze uchwały innych zwolnień przedmiotowych od opłat lokalnych. W doktrynie zakłada się przy tym, że te inne zwolnienia w rozumieniu art.19 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych są zbliżone rodzajowo do zwolnień o charakterze podmiotowo-przedmiotowym wymienionych w tym przepisie (L.Etel, Komentarz do Podatki i opłaty lokalne, 2005, Legalis).

Skarżąca zauważa, iż w praktyce dokonanie podziału na zwolnienia podatkowe o charakterze czysto podmiotowym i czysto przedmiotowym jest niemożliwe. Podstawą tego twierdzenia jest sama konstrukcja podatku, jako specyficznego splotu elementów przedmiotowych i podmiotowych, których nie można od siebie odizolować. Zwolnienie przedmiotowe odnosi się do określonej kategorii podatników - osób fizycznych, osób prawnych oraz innych podmiotów. Nie funkcjonuje w oderwaniu od ujęcia przedmiotowego. Natomiast zwolnienia podmiotowe łączą się ściśle ze zdarzeniami objętymi obowiązkiem podatkowym i nie istnieją niezależnie od strony przedmiotowej podatku. (A. Borodo, glosa do wyroku NSA z dnia 25 czerwca 2003r., sygn. akt SA/Rz 235/03).

Zdaniem skarżącej, zastosowana przez Radę Miejską w O. w §2 uchwały regulacja zwolnienia podatkowego, którą należy odczytywać w zw. z §1 przedmiotowej uchwały i po odniesieniu się do określonego przedmiotu opodatkowania (opłata administracyjna za wydanie wypisu i wyrysu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) i dalszym sprecyzowaniu ze wskazaniem określonych cech tego przedmiotu przez kogo jest wykorzystywany lub jakim celom służy (zwalnia się tutejszy urząd i jednostki organizacyjne podległe gminie z opłat administracyjnych za wydanie wypisu i wyrysu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego), nie zmieniła zasadniczego charakteru tego zwolnienia przedmiotowego. W doktrynie przyjmuje się, iż każde zwolnienie przedmiotu odnosi się do konkretnych podatników, którzy z niego korzystają (L Etel, Komentarz do Podatki i opłaty lokalne, 2005, Legalis).

Wskazując na powyższe, skarżąca nie zgadza się ze stanowiskiem Kolegium RIO, że wprowadzone przez Radę Miejską w O. w §2 uchwały zwolnienie podatkowe nie jest zwolnieniem przedmiotowym. Zastosowane bowiem w §2 uchwały zwolnienie odnosi się do opłat administracyjnych za wydanie wypisu i wyrysu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, i dlatego też poprzez zastosowanie takiego zapisu wyraźnie zwolnienie dotyczy przedmiotu opodatkowania. Zwolnienie podatkowe w rezultacie musi z istoty rzeczy odnosić się do określonej kategorii podatników, gdyż nie ma możliwości pełnego wyizolowania w podatku splotu elementów podmiotowych i przedmiotowych.

W ocenie skarżącej stanowisko Kolegium RIO zawarte w uzasadnieniu uchwały, unieważniającej §2 uchwały Rady Miejskiej w O., ustaliło własną i nie znajdującą potwierdzenia w przepisach prawa interpretację w zakresie przedmiotowych zwolnień podatkowych i doprowadziło do zakwestionowania ustawowego uprawnienia Rady Miejskiej w O. wynikającego z art. 19 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Kolegium RIO nie wzięło pod uwagę w tym wypadku również utrwalonych w orzecznictwie i doktrynie zasad dotyczących wykładni zwolnień podatkowych, i jako takie stoi w sprzeczności z podstawową zasadą prawa podatkowego, zgodnie z którą przepisów dotyczących zwolnień podatkowych nie należy interpretować rozszerzająco (wyrok SN z dnia 21 września 1994 r., sygn. akt III ARN 44/94, OSNP 1994/11/168). Przepisy prawa dopuszczają ingerencję regionalnej izby obrachunkowej nad działalnością gminy w zakresie spraw finansowych, jednak ingerencja Kolegium RIO w sferę działalności uchwałodawczej Rady Miejskiej w O. w świetle powyższego, w tym zakresie była nieuprawniona i niezgodna z prawem.

Dlatego też przedmiotową uchwałę Kolegium RIO, unieważniającą zwolnienia podatkowe wprowadzone przez Radę Miejską w O. w §2 uchwały, jako nadmiernie dowolnie interpretującą i rozszerzającą wykładnię przepisu art. 19 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych1, skarżąca uznała za sprzeczną z prawem, poprzez niewłaściwe zastosowanie tegoż przepisu, polegające na błędnej jego wykładni, co w konsekwencji narusza również przepis art. 217 Konstytucji RP.

Uchwała Kolegium RIO w przedstawionym wyżej zakresie narusza ponadto art. 11 ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 1 ust. 2 oraz art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych (tekst jednolity Dz.U. z 2001 r. Nr 55, poz. 577 z późn. zm.).

W skardze zarzucono ponadto bezprawność działań podjętych przez Kolegium RIO, polegającą na całkowitym zlekceważeniu przepisów postępowania administracyjnego, przejawiającą się w ustosunkowaniu się do wysłanego w dniu 14 grudnia 2005r. przez pełnomocnika skarżącego drogą telefaksową umotywowanej prośby o odroczenie posiedzenia Kolegium. Pismo pełnomocnika skarżącego wpłynęło przed wyznaczonym terminem posiedzenia Kolegium (zawiadomienie z dnia 9 grudnia 2005 r.), natomiast z odpowiedzi udzielonej przez Prezesa RIO w O., nie uwzględniającej wniosku o odroczenie posiedzenia wynika, że posiedzenie Kolegium RIO, na którym badano uchwałę Nr "[...]" Rady Miejskiej w O., odbyło się dzień wcześniej, tj. w dniu 14 grudnia 2005 r. (pismo z dnia 27 grudnia 2005 r.), chociaż uchwała Nr "[...]" Kolegium RIO w O. pochodzi z dnia 15 grudnia 2005r.

Takie postępowanie RIO w O. jest rażąco sprzeczne z podstawowymi zasadami postępowania administracyjnego, czyli zasadą czynnego udziału stron, zawartą w art. 10 kpa, a także zasadą związania organów administracji prawem, zawartą w art. 6 kpa., które to reguły postępowania dotyczą również Kolegium RIO O. Kolegium RIO naruszyło w tym zakresie również przepis art. 18 ust. 3 ustawy z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych (tekst jednolity Dz.U. z 2001 r. Nr 55, poz. 577 z późn. zm.).

Kwestia udziału strony w postępowaniu administracyjnym była przedmiotem dyskusji doktryny i judykatury. Jednakże w praktyce przyjął się zgodny pogląd, szukający umocowania tej zasady w Konstytucji. I tak w treści zasady państwa prawnego, jakim jest Rzeczpospolita Polska, a wynika to z art. 2 Konstytucji, mieści się niewątpliwie prawo do rzetelnej i sprawiedliwej procedury, ze względu na jego istotne znaczenie w procesie urzeczywistniania praw i wolności obywatelskich. Z tych samych powodów w państwie prawnym wymagane jest nie tylko zrozumiałe, precyzyjne i zgodne z innymi regułami, wynikającymi z istoty takiego państwa, unormowanie procedury, lecz również prawidłowe i ścisłe jej stosowanie w praktyce, w szczególności zaś tych jej przepisów, które określają uprawnienia procesowe uczestników postępowania (wyr. NSA z dnia 19 października 1999 r., V SA 250/93, ONSA 1994, nr 2, poz. 84).

Skarżąca stoi na stanowisku, że fakt uniemożliwienia udziału strony w postępowaniu przed RIO jest oczywisty i bezsprzeczny w zaistniałym stanie faktycznym, a więc, w świetle działań Kolegium RIO w O., zostały naruszone naczelne uprawnienia uczestnika postępowania.

Gmina O. zwraca uwagę na wręcz lekceważący stosunek Kolegium RIO w O. nie tylko do przepisów procedury administracyjnej, ale również do ustawy o regionalnych izbach obrachunkowych, a konkretnie do art.18 ust. 3 ustawy z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych, który gwarantuje prawo uczestniczenia w posiedzeniu kolegium izby przedstawiciela podmiotu, którego dane postępowanie dotyczy.

Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w O. wniosło o oddalenie skargi podtrzymując swe stanowisko wynikające z zaskarżonej uchwały.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Badając zaskarżoną uchwałę pod względem jej zgodności z prawem, sąd doszedł do przekonania, że podniesione w skardze zarzuty są bezzasadne.

W pierwszej kolejności sąd skupił się na rozważeniu zarzutów proceduralnych (błędnie nazwanych w skardze zarzutami dotyczącymi naruszenia prawa materialnego), z uwagi na rangę zarzutu naruszenia uprawnień procesowych skarżącego do czynnego uczestnictwa w postępowaniu nadzorczym przed Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w O. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie bowiem wskazywano na to, iż naruszenie zasady ogólnej czynnego udziału strony w postępowaniu jest kwalifikowaną wadą procesową ( np. wyrok z dnia 26 maja 1983 r. SA/KA 662/82-GAP 1986 nr 4, str. 44 czy wyrok z dnia 9 września 1983 r., II SA 937/83 nie publ.).

Zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 1, w związku z ust. 3 ustawy z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych ( tekst jednolity Dz.U. z 2001 r. Nr 55, poz.577 z późn. zm.) w posiedzeniu kolegium regionalnej izby obrachunkowej badającym legalność uchwał jednostek samorządu terytorialnego ma prawo uczestniczyć przedstawiciel podmiotu, którego sprawa jest rozpatrywana. Przyznanie podmiotowi, którego sprawa jest rozpatrywana przez kolegium izby, prawa uczestniczenia w posiedzeniu oznacza w szczególności, iż powinien on być należycie powiadomiony.

Prawo uczestniczenia w posiedzeniu kolegium przysługuje więc każdemu podmiotowi, którego sprawa jest rozpatrywana. Nie jest to jednak obowiązek prawny i możliwa jest rezygnacja z udziału w posiedzeniu nie powodująca ujemnych skutków prawnych.

W sposób nie budzący wątpliwości z akt sprawy wynika, że przedstawiciele skarżącego byli powiadomieni o terminie posiedzenia Kolegium wyznaczonego na dzień 15 grudnia 2005 r., co nie jest także przez skarżącego kwestionowane. Gmina O. nie skorzystała jednak z przysługującego jej prawa uczestniczenia w posiedzeniu Kolegium, o którego terminie została zawiadomiona.

W dniu 14 grudnia 2005 r. do RIO w O. wpłynął wniosek Rady Miejskiej w O. o odroczenie posiedzenia wyznaczonego na dzień 15 grudnia 2005 r. Wniosek ten nie został jednak formalnie rozpatrzony, gdyż nie został on przedłożony składowi orzekającemu.

To uchybienie nie oznacza jednak, że doszło do naruszenia prawa strony w postępowaniu administracyjnym. Niewątpliwie wadliwy jest obieg dokumentów w biurze obsługującym Kolegium, skoro pisma dotyczące posiedzenia nie są kierowane bezpośrednio na to posiedzenie. Powstaje w ten sposób ryzyko, że np. zasadne wnioski o odroczenie nie będą znane Kolegium i nie zostaną we właściwym czasie rozpoznane.

Na gruncie rozpoznawanej sprawy, fakt nie rozpatrzenia wniosku strony o odroczenie posiedzenia, nie może być potraktowany jako wadliwość skutkująca naruszeniem prawa strony do wzięcia czynnego udziału w posiedzeniu, bowiem treść wniosku wskazywała na okoliczności mogące mieć, zdaniem strony, wpływ na merytoryczne rozstrzygnięcie Kolegium. Okolicznością tą zaś była możliwość podjęcia w dniu 29 grudnia 2005 r. nowej uchwały przez Radę Miejską zmieniającej zakwestionowane zapisy, co było niewątpliwie okolicznością przyszłą i na dodatek niepewną z uwagi na to, że trudno z góry przewidzieć treść uchwały jaka mogłaby być podjęta. Wniosek o odroczenie posiedzenia Kolegium nie był motywowany okolicznościami, które by wskazywały, że nie jest obiektywnie możliwe zapewnienie Gminie właściwej reprezentacji na posiedzeniu Kolegium.

Art. 91ust. 5 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym ( tekst jednolity Dz.U. z 2001 r. Nr 142, poz.1591) stanowi, iż w postępowaniu nadzorczym w zakresie spraw finansowych sprawowanym przez regionalne izby obrachunkowe mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, a więc i art. 10 Kpa, nakazujący organom administracji państwowej zapewnienie czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwienie im wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Odstąpienie od powyższego możliwe jest tylko w tych przypadkach, gdy załatwienie sprawy nie cierpiącej zwłoki ze względu na niebezpieczeństwo dla życia lub zdrowia ludzkiego albo ze względu na grożącą niepowetowaną szkodę materialną.

Skoro przepisy kodeksu postępowania administracyjnego mają odpowiednie zastosowanie w postępowaniu nadzorczym sprawowanym przez regionalne izby obrachunkowe to do posiedzenia kolegium izby należy stosować odpowiednio przepisy o rozprawie. Zasadnicze znaczenie dla oceny faktu nie rozpoznania wniosku o odroczenie posiedzenia ma w tej sytuacji przepis art.94 §2 KPA, który stanowi iż kierujący rozprawą odroczy ją, jeżeli stwierdzi poważne nieprawidłowości w wezwaniu stron na rozprawę, jeżeli niestawienie się strony zostało spowodowane przeszkodą trudną do przezwyciężenia, a także z innej ważnej przyczyny.

Strona została o terminie posiedzenia zawiadomiona, nie powoływała się na trudną do przezwyciężenia przeszkodę w stawiennictwie na posiedzenie, a wskazywanie we wniosku o odroczenie okoliczności dotyczących ewentualnego merytorycznego rozstrzygnięcia nie może być uznane za ważna przyczynę w rozumieniu w/w przepisu.

Nie mając wiedzy jaka jest decyzja Kolegium co do wniosku o odroczenie posiedzenia, Gmina O. nie uznała za stosowne wziąć udziału w posiedzeniu, o którego terminie była prawidłowo zawiadomiona. Formułowanie w tej sytuacji zarzutu, że uniemożliwiono Gminie O. uczestniczenie w posiedzeniu Kolegium RIO jest całkowicie nieuprawnione. Zatem zarzut naruszenia art.18 ust.3 ustawy z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych nie może być uznany za słuszny, podobnie jak zarzut naruszenia art.10 i art.6 kodeksu postępowania administracyjnego.

Również snucie przypuszczeń, że uchwałę Rady Miejskiej badano na posiedzeniu, które odbyło się dzień wcześniej nie ma dostatecznych podstaw. Niewątpliwie z pisma skierowanego do strony noszącego datę 27 grudnia 2005 r. można by wyprowadzić taki wniosek, ale wszystkie inne zbadane przez sąd okoliczności świadczą jednoznacznie o tym, że badanie spornej uchwały odbyło się na posiedzeniu dnia 15 stycznia 2005 r. a pismo z dnia 27 grudnia 2005 r. zawiera treść nie odpowiadającą rzeczywistemu stanowi sprawy.

Wobec nie stwierdzenia naruszeń przepisów postępowania mogących mieć wpływ na rozstrzygnięcie sąd zbadał zaskarżoną uchwałę pod względem jej zgodności z prawem materialnym

Przechodząc do analizy zaskarżonej uchwały Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w O. należy na wstępie stwierdzić, że zgodnie z postanowieniami art. 19 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 z późn. zm., w skrócie u.p.o.l.), rada gminy: określa zasady ustalania i poboru oraz terminy płatności i wysokość stawek opłaty administracyjnej, może zarządzać pobór tej opłaty w drodze inkasa oraz określa inkasentów i wysokość wynagrodzenia za inkaso, może wprowadzać inne niż wymienione w ustawie zwolnienia przedmiotowe od opłaty administracyjnej. Opłata administracyjna może być wprowadzona przez radę gminy za czynności urzędowe wykonywane przez organy gminy, wójta (burmistrza, prezydenta miasta). Jest ona jedyną formą daniny publicznej, uregulowaną w przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, która ma charakter w pełni fakultatywny, o czym przesądza użycie przez ustawodawcę w treści art.18 u.p.o.l. zwrotu "rada gminy może wprowadzać...".

O wprowadzeniu opłaty administracyjnej decyduje samodzielnie rada gminy. Rozstrzygnięcia dotyczące wprowadzenia lub rezygnacji z wprowadzenia opłaty administracyjnej to elementy polityki finansowej gminy . Poszczególne rodzaje podatków i opłat lokalnych, na których konstrukcję mają wpływ organy jednostek samorządu terytorialnego, są instrumentami polityki dochodowej tych jednostek .1. Wprowadzenie

2. Przedmiot opłaty administracyjnej

3. Stawki opłaty administracyjnej

4. Pozostałe kompetencje rady gminy odnoszące się do opłaty administracyjnej

Fakultatywny charakter opłaty administracyjnej może jednak – na podstawie odrębnych przepisów – ulegać zmianie na obligatoryjny. Zgodnie z art. 30 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm. , w skrócie u.p.z.p.), każdy ma prawo wglądu do studium lub planu miejscowego oraz otrzymania z nich wypisów i wyrysów. Za wydane wypisy i wyrysy pobiera się opłatę administracyjną, w wysokości odpowiadającej poniesionym kosztom ich przygotowania, zgodnie z przepisami o podatkach i opłatach lokalnych. Z powołanego przepisu ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym wynika nakaz pobierania opłaty administracyjnej, a więc należy uznać ten przepis za szczególny w stosunku do treści art. 18 u.p.o.l. Opłata administracyjna z tytułu wydania wypisów i wyrysów ze studium lub planu miejscowego nie jest w tym przypadku świadczeniem fakultatywnym.

Przepisy ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym nie określają jednak stawek tej opłaty i zasad jej poboru. Kwestie te powinny być uregulowane w uchwale rady gminy, podjętej na podstawie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przedmiotem uchwały jest jedynie określenie stawek oraz zasad ustalania i poboru opłaty administracyjnej za wydane wypisy i wyrysy, a nie jej wprowadzenie. Uchwała takiej treści musi być podjęta na terenie każdej gminy, gdzie jest sporządzone studium lub plan zagospodarowania przestrzennego. Jest ona niezbędna do realizacji ustawowego obowiązku pobierania opłaty administracyjnej za wypisy i wyrysy. Niepodjęcie przez radę gminy tej uchwały uniemożliwia pobór przedmiotowej opłaty, co jest naruszeniem powołanego przepisu ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (por. pismo Ministerstwa Finansów z dnia 21 stycznia 2004 r., LK-ST-3709/LP/03/IP, Biul. Skarb. 2004, nr 2, s. 24).

Przechodząc do zarzutów skargi trzeba nawiązać do art.217 konstytucji RP, z którego treści wynika jednoznacznie, że kategorie podmiotów zwolnionych od podatku mogą być określone tylko w drodze ustawy. Z kolei zgodnie z brzmieniem art.19 pkt 3 u.p.o.l. , rada gminy może wprowadzać inne niż wymienione w ustawie zwolnienia przedmiotowe od opłat lokalnych. Oznacza to, że rada gminy nie ma uprawnień do wprowadzania zwolnień podmiotowych w zakresie opłat lokalnych.

Na gruncie rozpoznawanej sprawy nie może zatem budzić wątpliwości, iż Rada Miejska w O. miała kompetencje jedynie do określenia stawek opłaty administracyjnej i zasad jej poboru.

Wobec szeroko przedstawionej w skardze argumentacji nawiązującej do charakterystyki zwolnień podatkowych stwierdzić należy, że argumentacja ta nie jest trafna .W szczególności biorąc pod uwagę treść zakwestionowanego przez Kolegium RIO §2 Uchwały Rady Miejskiej w O. rozważania te są zbędne. Treść tego paragrafu nie nasuwa bowiem żadnych wątpliwości iż statuuje on zwolnienie o charakterze podmiotowym. Tylko w przypadku gdyby treść uchwały była niejednoznaczna, przydatne byłyby rozważania bardziej szczegółowe.

Zauważyć przy tym należy, że strona skarżąca formułuje pogląd o charakterze ogólniejszym, z którego wynika iż zwolnienie podatkowe musi z istoty rzeczy odnosić się do określonej kategorii podatników, gdyż nie ma możliwości pełnego wyizolowania w podatku splotu elementów podmiotowych i przedmiotowych.

Przyznać trzeba rację skarżącemu, że każde zwolnienie przedmiotowe odnosi się do jakiegoś podmiotu, który będzie z owego zwolnienia korzystał. Nie powoduje to jednak sytuacji, że każde zwolnienie ma charakter mieszany tj. przedmiotowo-podmiotowy lub tym bardziej tylko przedmiotowy. Oznaczałoby to, że w ogóle nie występują zwolnienia podmiotowe "w czystej postaci". Teza ta na gruncie ustaw podatkowych nie jest trafna.

O charakterze zwolnienia tzn. czy jest ono przedmiotowe czy podmiotowe lub ma charakter mieszany, decydują wyłącznie kryteria jakie ustanawia się wprowadzając zwolnienie. Jeśli kryteria te odnoszą się wyłącznie do przedmiotu opodatkowania to zwolnienie ma charakter przedmiotowego, natomiast gdy odnoszą się wyłącznie do jego podmiotu zwolnienie ma charakter podmiotowego.

W doktrynie przyjmuje się, że zwolnienie podatkowe to wyłączenie z zakresu podmiotowego danego podatku pewnej kategorii podmiotów ( zwolnienie podmiotowe) lub z przedmiotu danego podatku pewnych kategorii sytuacji faktycznych lub prawnych (zwolnienie przedmiotowe), por. B.Brzeziński Prawo podatkowe Zarys wykładu, Toruń 1996, s.31)

W niepublikowanym wyroku z dnia 16 lipca 2003 r., sygn. akt III SA 730/2003 Naczelny Sąd Administracyjny sformułował tezę zgodną z w/w poglądami doktryny, iż przedmiotowe zwolnienie od opłaty miejscowej występuje, gdy przepis prawa nie określa wyraźnie podmiotu zwolnienia, lecz opiera się na kryterium wybranych cech przedmiotu opłaty.

Reasumując sformułowanie zawarte w zbadanej przez Kolegium RIO uchwale obejmujące zwolnienie określonych podmiotów od opłaty administracyjnej nie da się odczytać inaczej niż zwolnienie podmiotowe, do którego wprowadzenia Rada Gminy nie posiadała kompetencji.

Zarzut, że w poprzednich latach Kolegium RIO nie kwestionowało identycznych jak w §2 uchwały z 29 listopada 2005 r. zapisów zawartych w uchwałach Rady Miejskiej nie da się obronić, zwłaszcza z uwagi na wynikającą z art.6 KPA zasadę działania organów administracji na podstawie przepisów prawa mającą swe oparcie w art.7 Konstytucji RP stanowiącym, iż organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa (zasada praworządności).

Za niezasadny uznał również sąd zarzut dotyczący naruszenia art.11 ust.1 pkt 5 w zw. z art.1 ust.2 oraz art.5 ust.1 ustawy z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych( t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 55, poz.577 z późn.zm) będących normami kompetencyjnymi podczas gdy skarga w istocie nie wyjaśnia w jaki sposób normy te zostały naruszone. Sąd z urzędu naruszeń tych przepisów się nie dopatrzył.

Dół formularza

Z powyższych względów na podstawie art.1511. Wprowadzenie2. Przypadki wyłączeń z obciążenia opłatą skarbową3. Ograniczenia od wyłączeń od obowiązku uiszczenia opłaty skarbowej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo4. Odesłanie do odrębnych przepisów regulujących wymiar i pobór innych opłat o charakterze publicznoprawnym lub regulujących przypadki zwolnienia z takich opłat o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) sąd oddalił skargę.