Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1752/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-06-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 29 a ust. 1 , art. 41 ust. 2a
journal: Dz.U. 2020 poz 106
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.
article: art. 145 par 1  pkt 1 lit. a i c)
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba, Sędziowie asesor WSA Konrad Aromiński, sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 24 czerwca 2020 r. sprawy ze skargi D. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 maja 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.163.2019.2.MK w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz D. S.A. z siedzibą w W. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

D.S.A. z siedzibą w W. (dalej jako: wnioskodawca, spółka lub skarżąca) wystąpiła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS lub organ) z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na sprzedaż pakietu złożonego z atlasu świata w formie książkowej i globusa.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego wnioskodawca wskazał, że jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność na kartograficznym rynku wydawniczym. Wnioskodawca planuje zawarcie umowy, na podstawie której będzie zobowiązany do wyprodukowania oraz dostarczenia do detalicznej sieci handlowej, atlasów świata w formie wielostronicowej publikacji książkowej zawierających: prezentację wszechświata, układu słonecznego, ziemi, zestawienie rekordów globu w kategoriach: wyspy, rzeki i systemy rzeczne, jeziora i hydraulika, szczyty i pasma górskie, różne mapy świata, kontynentów, 60 map regionów, szczegółową mapę fizyczną Polski i sześć innych map Polski w innym ujęciu tematycznym. Na mapach atlasu znajdzie się ok. 20 tysięcy geograficznych nazw własnych.

Do atlasu w ramach zestawu zostanie dołączony globus o średnicy 22 cm, zawierający 1,4 tysięcy geograficznych nazw własnych. Globus będzie funkcjonalnie powiązany z atlasem i ich oddzielna sprzedaż nie będzie możliwa. Na globusie zamieszczona zostanie numeracja, która znajdzie w atlasie swoje odniesienie i opis oznaczonego numerem miejsca geograficznego. Korzystanie z globusa będzie prowadziło do konieczności skorzystania z atlasu. Zasadniczo jednak największy zasób wiedzy jest zawarty w atlasie, który stanowi solidne i pełne kompendium wiedzy o geografii świata. Sprzedawany atlas w formie książkowej został oznaczony kodem ISBN pod numerem 97883-7427-863-8. W zakresie wartości wytworzenia całego zestawu koszty przedstawiają się obecnie:

1. koszt wytworzenia/nabycia Atlasu świata 59%

2. koszt wytworzenia/nabycia Globusa 41%

Powyższe zestawienie kosztów nie uwzględnia kosztów nabycia praw autorskich do zawartości intelektualnej atlasu, które zostały poniesione kilka lat wcześniej przez wnioskodawcę, a aktualnie atlas jest jedynie poprawiany i korygowany zgodnie z aktualnym stanem wiedzy i zmianami. W stosunku do globusa wnioskodawca przy zakupie określonej partii globusów nabywa prawa autorskie do dalszej odsprzedaży produktu i wyłącznie prawa autorskie na tym polu ekstrapolacyjnym. W związku z powyższym realna wartość poniesionych kosztów na atlas jest jeszcze wyższa niż wyliczona w zestawieniu. Niemniej, ze względu na fakt, że te koszty zostały poniesione ryczałtowo w dłuższym przedziale czasu (kwota ok. 200 tysięcy zł) trudne jest określenie ich udziału w strukturze sprzedaży atlasu, która jest dynamiczna.

Wnioskodawca przytoczył dalej, że wystąpił do Urzędu Statystycznego w L.w celu oceny klasyfikacyjnej zestawu atlas + globus, zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). [...] marca 2017 r. wnioskodawca otrzymał opinię Urzędu Statystycznego w L., na podstawie której poinformowano, że do pakietu złożonego z atlasu świata w formie książkowej i globusa zgodnie z zasadami metodyki Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU):

– wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z 29 października 2008 r. (Dz.U. z 2008 r., nr 207, poz. 1293), którą stosowano do 31 grudnia 2017 r., w przypadku gdy zasadniczy charakter zestawowi nadaje atlas w formie książkowej należy stosować oznaczenia PKWiU 58.11.15.0 "Atlasy i pozostaje książki z mapami, drukowane"

– wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 1676), w przypadku gdy zasadniczy charakter zestawowi nadaje atlas w formie książkowej należy stosować oznaczenia PKWiU 58.11.15.0 "Atlasy i pozostaje książki z mapami, drukowane".

W związku z powyższym wnioskodawca zapytał, jaką stawką VAT będzie opodatkowana sprzedaż pakietu złożonego z atlasu świata w formie książkowej i globusa.

Zdaniem wnioskodawcy, do sprzedaży zestawu: atlas w formie książkowej + globus (dalej także pakiet) zastosowanie ma jednolita stawka podatku VAT w wysokości 5%, na podstawie art. 41 ust. 2a w zw. z załącznikiem nr 10 ustawy z 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i sług (t.j. Dz.U.2020.106, dalej ustawa o VAT).

W przedmiotowym stanie faktycznym, jak wskazał wnioskodawca, do każdego atlasu w ramach zestawu zostanie dołączony globus. Globus będzie funkcjonalnie powiązany z atlasem i ich oddzielna sprzedaż nie będzie możliwa. Na globusie zamieszczona zostanie numeracja, która znajdzie w atlasie swoje odniesienie i opis oznaczonego numerem miejsca geograficznego. Korzystanie z globusa będzie prowadziło do konieczności skorzystania z atlasu. Zasadniczo jednak największy zasób wiedzy jest zawarty w atlasie, który stanowi solidne i pełne kompendium wiedzy o geografii świata.

Strona podniosła także, że uzyskała z Urzędu Statystycznego w L.opinię, na podstawie której poinformowano, że atlas świata w formie książkowej + globus, będą mieścić się w grupowaniu PKWiU pod pozycją PKWiU 58.11.15.0 "Atlas i pozostałe książki z mapami, drukowane" o ile wartość atlasu będzie większa od globusa.

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 30 maja 2019 r. uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazał, że dostawy atlasu świata w formie książkowej wraz z globusem nie należy traktować jako jednej transakcji. Dochodzi tutaj bowiem do odrębnej od atlasu świata dostawy globusa, ponieważ pomiędzy atlasem świata a globusem nie zachodzi faktyczna i trwała więź funkcjonalna, wskazująca, że globus musi być używany jako rzecz pomocnicza w stosunku do atlasu świata. Istnieje możliwość oddzielnego nabycia atlasu świata, bądź globusa - nabycie tylko jednego z tych produktów pozwala na całościowe korzystanie z tego towaru.

Zdaniem organu, jednoczesna sprzedaż wskazanych towarów nie spełnia przesłanek uznania jej za świadczenie złożone, co wyklucza możliwość zastosowania do nich jednej, obniżonej stawki VAT.

Mając powyższe na uwadze, Dyrektor KIS stwierdził, że dostawa towaru w postaci atlasu świata oznaczonego symbolem ISBN oraz sklasyfikowanego w grupowaniu PKWiU 58.11.15.0 "Atlasy i pozostałe książki z mapami, drukowane", będzie opodatkowana preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 5%, stosownie do art. 41 ust. 2a ustawy w związku z poz. 32 załącznika nr 10 do ustawy o VAT. Natomiast dostawa globusa, jako odrębnego od atlasu świata towaru, opodatkowana będzie stawką podatku VAT w wysokości 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1, gdyż przepisy ustawy o VAT oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie przewidują zwolnienia lub stawki obniżonej dla globusów.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona wniosła o uchylenie powyższej interpretacji indywidualnej w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji zarzucono:

I. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, poprzez błędną jego wykładnię i przyjęcie, że podstawa opodatkowania w świadczeniu złożonym obejmuje jedynie świadczenie główne, z pominięciem świadczeń pomocniczych, pomimo że z ekonomicznego punktu widzenia tworzą one jedną całość;

b) art. 29a ust. 1 w zw. z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT oraz pozycji 32 załącznika nr 10 do ustawy o VAT, poprzez błędne uznanie, że dostawa towarów opisanych we wniosku nie stanowi świadczenia złożonego, podczas gdy w istocie jest ona świadczeniem kompleksowym, którego podstawowym celem jest dostarczenie nabywcy pełnej wiedzy dotyczącej geografii świata.

II. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 14b § 1 i art. 14c § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa), poprzez wydanie interpretacji w oparciu o ustalenia nieznajdujące oparcia w treści wniosku o wydanie Interpretacji, jak również pominięcie istotnych elementów wniosku (okoliczności stanu faktycznego), mających kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, tj. faktu funkcjonalnego powiązania towarów objętych wnioskiem oraz ich uzupełniającego charakteru, co doprowadziło do błędnej subsumpcji, a w konsekwencji wadliwego rozstrzygnięcia sprawy;

b) art. 14c § 2 oraz art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacja podatkowa, poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia wszystkich okoliczności przedstawionych przez skarżącą oraz brak indywidualnego rozstrzygnięcia i uzasadnienia sprawy, za czym przemawia dosłowne przekopiowanie do uzasadnienia interpretacji obszernych fragmentów pochodzących z innej interpretacji indywidualnej, wydanej w przeszłości wobec skarżącej, w sprawie o odmiennym stanie faktycznym. Powyższe wskazuje na brak indywidualnego rozstrzygnięcia sprawy przez organ, co doprowadziło do tego, iż postępowanie nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli sądu jest interpretacja indywidualna dotycząca stawki podatku VAT, jaką objęta jest sprzedaż zestawu edukacyjnego złożonego z atlasu geograficznego świata w formie wielostronicowej publikacji książkowej oraz globusa.

Skarżąca podnosiła, że dostawa będzie następowała w formie nierozłącznego pakietu towarów, tak więc do sprzedaży obu elementów wchodzących w skład pakietu, właściwe jest zastosowanie jednolitej stawki podatku VAT, wynoszącej 5%.

Organ uznał natomiast, że jednoczesna sprzedaż wskazanych towarów nie spełnia przesłanek uznania jej za świadczenie złożone, co wyklucza możliwość zastosowania do nich jednej, obniżonej stawki VAT.

Zdaniem sądu, organ w zaskarżonej interpretacji pominął decydujący dla rozstrzygnięcia opisany we wniosku funkcjonalny związek występujący pomiędzy elementami pakietu, dochodząc do błędnego wniosku, że do każdego z tych elementów (towarów) należy stosować odrębne stawki VAT. Organ odwołał się, co prawda, do pojęcia świadczenia złożonego, mającego kluczowe znaczenie dla właściwej interpretacji art. 29 a ustawy o VAT, dokonał jednak jego błędnej interpretacji, czego skutkiem było przyjęcie niewłaściwej oceny co do zastosowania wskazanego przepisu.

Przede wszystkim organ pominął przedstawione we wniosku istotne elementy zdarzenia przyszłego, które wskazywały na funkcjonalne powiązanie elementów pakietu. Nie rozpatrzył zatem wszystkich istotnych okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor KIS, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Stosownie natomiast do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Przepisy art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, mające odpowiednie zastosowanie w sprawie poprzez art. 14h Ordynacji podatkowej, wyrażają natomiast odpowiednio – zasadę legalizmu, czyli działania organu na podstawie przepisów prawa, oraz - zasadę prowadzenia postępowania interpretacyjnego w sposób budzący zaufanie do organu.

Zasady te w postępowaniu interpretacyjnym wyrażają się, m.in., w konieczności uwzględnienia przez organ interpretacyjny wszystkich istotnych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, przedstawionych w opisie zawartym we wniosku ubiegającego się o interpretację indywidualną.

W niniejszej sprawie natomiast, z opisu zdarzenia przyszłego jasno wynikało, że na mapach atlasu znajdzie się ok. 20 tysięcy geograficznych nazw własnych. Do atlasu w ramach zestawu zostanie dołączony globus o średnicy 22 cm, zawierający 1,4 tysięcy geograficznych nazw własnych. Globus będzie funkcjonalnie powiązany z atlasem i ich oddzielna sprzedaż nie będzie możliwa. Na globusie zamieszczona zostanie numeracja, która znajdzie w atlasie swoje odniesienie i opis oznaczonego numerem miejsca geograficznego. Korzystanie z globusa będzie prowadziło do konieczności skorzystania z atlasu. Ponadto w opisie tym wskazano, że w zakresie wartości wytworzenia całego zestawu koszty przedstawiają się następująco: a) Koszt wytworzenia/nabycia Atlasu świata 59% b) Koszt wytworzenia/nabycia Globusa 41%.

Organ nie uwzględnił powyższych istotnych elementów zdarzenia przyszłego. W sposób nieuprawniony przyjął, że pomiędzy atlasem świata a globusem nie zachodzi faktyczna i trwała więź funkcjonalna.

Założenie przyjęte przez organ jest jednoznacznie sprzeczne z wyżej przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca wskazał jednoznacznie, że zastosowanie samego globusa nie jest możliwe, ponieważ użytkownik nie uzyska żadnego odniesienia do znajdującej się na globusie numeracji.

W przedmiotowej sprawie doszło więc do pominięcia istotnych elementów zdarzenia przyszłego, w rezultacie nieuprawnionej modyfikacji przedmiotu interpretacji i odniesienia jej do okoliczności, które nie były elementem przedstawionego zdarzenia przyszłego, które wyznacza zakres rozstrzygnięcia.

Rolą organu interpretacyjnego jest dokonanie prawnopodatkowej kwalifikacji zdarzeń gospodarczych przedstawionych we wniosku, przy czym punktem wyjścia rzeczonej kwalifikacji jest podany w tym wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe (tak NSA w wyroku z 27 kwietnia 2016 r., sygn. II FSK 540/14; wyrok dostępny, tak jak inne orzeczenia krajowych sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu, w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych CBOSA pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W niniejszej sprawie organ dodał do opisu przedstawionego we wniosku elementy nie przedstawione przez wnioskodawcę, przez co weryfikował zawarty we wniosku opis zdarzenia przyszłego, wychodząc w ten sposób poza ramy kompetencji w zakresie udzielania interpretacji podatkowej.

Organ naruszył tym samym art. 14b § 1 i art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, a także art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia wszystkich okoliczności przedstawionych przez skarżącą, a naruszenie to jednocześnie miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Zasadne okazały się także podniesione w skardze zarzuty prawa materialnego.

Przede wszystkim przytoczyć należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został sformułowany odpowiednio w art. 7 oraz w art. 8 ustawy VAT. I tak, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy VAT, stawka podatku wynosi 22%. Zgodnie zaś z ust. 2 powołanego artykułu, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%. Jednakże, na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od 1 stycznia 2019 r.:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110. wynosi 23%;

2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Z kolei z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT wynika z kolei, że dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do tej ustawy stawka podatku wynosi 5%.

W myśl art. 29a ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art 1 1 9 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko , co stanowi zapłatę, która dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W niniejszej sprawie niewątpliwie należało odwołać się do pojęcia świadczenia złożonego. Pojęcie to nie zostało co prawda zdefiniowane ustawowo, jednak stanowi ono wynik utrwalonej praktyki orzeczniczej Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (obecnie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, dalej: Trybunał) oraz sądów krajowych. Koncepcja ta jest rodzajem wyłomu od zasady, zgodnie z którą każdą czynność opodatkowaną należy rozpatrywać jako odrębne świadczenie podlegające opodatkowaniu. Zakłada ona, że w pewnych okolicznościach świadczenia formalnie odrębne należy uznać za jedną transakcję. Zgodnie z tą koncepcją, jeśli dane świadczenie obejmuje kilka elementów, których celem jest lepsze korzystanie tylko z jednej z tych czynności, to ta jedna czynność powinna być traktowana jako świadczenie zasadnicze, według którego należy określać zasady opodatkowania VAT wszystkich wykonywanych czynności, a pozostałe elementy świadczenia powinny zaś stanowić świadczenia pomocnicze

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału świadczenie należy uznać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego (zasadniczego), jeśli nie stanowi ono dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania świadczenia głównego (zasadniczego) (por. ETS w wyroku z 25 lutego 1999 r., C-349/96, Card Protection Plan Ltd (CPP) v Commissioners of Customs & Excise).

W efekcie, transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym (tj. świadczenia głównego oraz świadczeń komplementarnych w stosunku do świadczenia głównego), nie powinna być sztucznie rozdzielana, aby nie zaburzać funkcjonalności systemu podatku VAT.

Natomiast w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 27 października 2005 r., sygn. akt C-41/04 w sprawie Levob Verzekeringen BV) należy ustalić, czy dostawy tych towarów (w zestawie) przez podatnika na rzecz nabywcy są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. W takim bowiem przypadku należałoby uznać, że czynności te stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku VAT, a więc powinny zostać opodatkowane według jednolitych zasad określonych dla dostawy mającej charakter zasadniczy (główny). Jeżeli jednak dostawa towarów w zestawie nie ma tak ścisłego związku gospodarczego, a więc gdy dostawy tych towarów mogą być wykonywane oddzielnie, jako niezależne od siebie, bez uszczerbku dla ich gospodarczego znaczenia - nie ma podstaw do traktowania ich jako jednolitego świadczenia opodatkowanego według jednakowych zasad wyznaczonych dla dostawy towaru mającego charakter rzeczy głównej.

Nie można tracić z pola widzenia tego, że w sprawie mamy do czynienia z interpretacją indywidualną, Zatem organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego.

Zgodzić się należy ze skarżącą, że dla prawidłowej oceny czy dostawa pakietu stanowi świadczenie złożone, za szczególnie istotne należy uznać przyjęcie ekonomicznego punktu widzenia oraz ocenę z perspektywy nabywcy. Nie pozostawiają one wątpliwości co do tego, że oferowane przez spółkę towary stanowią świadczenie kompleksowe i powinny być objęte jedną stawką VAT. Jak wynika bowiem z opisu zdarzenia przyszłego, są one związane ze sobą w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą spodziewanej korzyści, praktycznej z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Cel świadczenia, którym jest pozyskanie kompleksowej i pełnej wiedzy o geografii świata, może zostać osiągnięty wyłącznie gdy wszystkie elementy świadczenia zostaną dostarczone nabywcy łącznie. Obiektywna potrzeba kontrahenta wskazuje więc, że świadczenia powinny być rozpatrywane wspólnie. Bez ich łącznego traktowania, wartość towarów objętych dostawą będzie znacząco niższa. Świadczenia te z ekonomicznego punktu widzenia tworzą jedną całość.

Organ, wbrew opisowi wynikającemu z opisu przedstawionego we wniosku, przyjął natomiast, że podstawa opodatkowania w świadczeniu złożonym obejmuje jedynie świadczenie główne, z pominięciem świadczeń pomocniczych.

Organ błędnie wskazał, iż pomiędzy atlasem świata a globusem nie zachodzi faktyczna i trwała więź funkcjonalna, co jest jednoznacznie sprzeczne z wyżej wskazanym stanem faktycznym. Wskazano w nim bowiem, że zastosowanie samego globusa nie jest możliwe, ponieważ użytkownik nie uzyska żadnego odniesienia do znajdującej się na globusie numeracji.

Uwzględniając opis zdarzenia przyszłego należało zatem przyjąć, że oba towary wchodzące w skład pakietu stanowią jedno świadczenie złożone, a zatem należy stosować do nich wspólną, jednolitą stawkę VAT. Stawka ta powinna wynosić 5%, przede wszystkim z uwagi na rolę jaką każdy z towarów pełni w pakiecie (pomocnicza funkcja globusa), jak również dominującą wartość kosztową atlasu. Powyższa ocena została poparta dodatkowo stanowiskiem Głównego Urzędu Statystycznego z [...] marca 2017, co także przestawiono w opisie zdarzenia przyszłego.

Powtórzyć należy, że organ był w sprawie związany przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego. W konsekwencji powinien włączyć globus do podstawy opodatkowania atlasu i objąć te towary łącznie jedną preferencyjną stawką VAT.

Z tych względów zarzuty naruszenia art. 29a ust. 1 oraz art. 29a ust. 1 w zw. z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT okazały się zatem zasadne.

W sprawie sąd odniósł się wyłącznie do kluczowych zarzutów wskazanych w skardze. Zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażonym w wyroku z 29 marca 2017 roku (sygn. akt I GSK 623/15), prawidłowo sporządzone uzasadnienie wyroku nie wymaga szczegółowego odniesienia się przez sąd pierwszej instancji do wszystkich zarzutów skargi oraz podniesionej w niej argumentacji, a jedynie w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego. W związku z tym sąd w niniejszej sprawie za zbyteczne uznał odnoszenie się do zarzutów skarżącej dotyczących "przekopiowania uzasadnienia przez organ uzasadnienia do tej sprawy z innej interpretacji podatkowej, wydanej wobec skarżącej w innym stanie faktycznym.

Z tych względów interpretacja indywidualna podlegała uchyleniu zgodnie z żądaniem skarżącej.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ zobowiązany będzie do uwzględnienia zaprezentowanego w niniejszym rozstrzygnięciu stanowiska sądu.

Mając powyższe na uwadze orzeczono, jak w punkcie pierwszym wyroku, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019.2325, dalej p.p.s.a.).

O kosztach postępowania sądowego orzeczono w oparciu o art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a., stosownie do wyniku sprawy, w związku z §14 ust. 1 pkt 1c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r., w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. 2015, 1800) w wysokości obejmującej wpis 200 zł, opłatę skarbową od pełnomocnictwa 17 zł i koszty zastępstwa prawnego 480 zł.

Podstawą rozpoznania skargi w trybie uproszczonym był art. 119 pkt 2 p.p.s.a. Skarżąca wnioskowała bowiem o rozpoznanie sprawy w tym trybie, a organ nie zażądał przeprowadzenia rozprawy.