Wyrok NSA oz. w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 2603/00
NSA oz. w Szczecinie
Data orzeczenia: 2002-05-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 6 ust. 2
journal: Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: par. 10
journal: Dz.U. 1995 nr 35 poz. 173
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Teza: Zasada, że ulgi przysługujące lub przyznane jednemu z małżonków podlegają na podstawie art. 6 ust. 2 w związku z art. 27a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ odliczeniu od podatku określonego na imię obojga małżonków, dotyczy również ulgi z tytułu nauki zawodu określonej w par. 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 35 poz. 173 ze zm./.

TEZY

Zasada, że ulgi przysługujące lub przyznane jednemu z małżonków podlegają na podstawie art. 6 ust. 2 w związku z art. 27a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ odliczeniu od podatku określonego na imię obojga małżonków, dotyczy również ulgi z tytułu nauki zawodu określonej w par. 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 35 poz. 173 ze zm./.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny uznał zasadność skargi Barbary i Ryszarda małżonków P. na decyzję Izby Skarbowej w (...) - Ośrodek Zamiejscowy w (...) z dnia 18 września 2000 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych i na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ uchylił zaskarżoną decyzję, a także zasądził od Izby Skarbowej w (...) - Ośrodek Zamiejscowy w (...) na rzecz skarżących sto dziesięć złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 18 września 2000 r., wydaną na podstawie przepisu art. 233 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, po rozpatrzeniu odwołania Barbary i Ryszarda małżonków P. Izba Skarbowa w (...) - Ośrodek Zamiejscowy w (...) utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w K. z dnia 20 lipca 2000 r. określającą podatnikom podatek dochodowy od osób fizycznych za 1998 r. w wysokości 2 764 zł oraz zaległość podatkową z tego tytułu w tej samej kwocie. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że Barbara P. prowadzi działalność w zakresie usług fryzjerskich opodatkowanych w 1998 r. podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych oraz osiągnęła dochód z pozostałych źródeł. Ryszard P. uzyskał dochód ze stosunku pracy. Dokonując rozliczenia podatku dochodowego za 1998 r. małżonkowie P. wykazali swoje dochody, odliczenia od dochodu i łączny podatek, od którego odliczyli ulgę uczniowską, jaką podatniczka otrzymała w październiku 1997 r. decyzją Urzędu Skarbowego w K. na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 35 poz. 173 ze zm./. W wyniku kontroli ustalono, że podatniczka zaniżyła przychód wykazany w podatkowej książce przychodów i rozchodów o 49 zł, a ponadto zakwestionowano zasadność odliczenia od łącznego dochodu małżonków ulgi uczniowskiej przyznanej wyłącznie Barbarze P. (...). W myśl par. 10 ust. 1 powyższego rozporządzenia osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, w tym również w formie spółki jawnej, uprawnione na mocy odrębnych przepisów do szkolenia uczniów i zatrudniające w ramach prowadzonej działalności pracowników w celu nauki zawodu, zwalnia się w części od podatku dochodowego przez obniżenie tego podatku o kwotę ustaloną w wysokości i na warunkach określonych w rozporządzeniu, zwaną "ulgą". Z tego przepisu wynika, że prawo do korzystania z ulgi za wyszkolenie uczniów związane jest nierozerwalnie z osobą prowadzącą działalność gospodarczą, a nabycie prawa następuje w formie decyzji administracyjnej wystawionej na nazwisko osoby ubiegającej się o przyznanie ulgi. W sprawie nie budzi wątpliwości, że Barbara P. spełniała warunki wymienione w tym rozporządzeniu i jej przyznano ulgę uczniowską, Ryszard P. natomiast w 1998 r. nie prowadził działalności gospodarczej i nie szkolił uczniów. Dlatego Izba Skarbowa uznała, że przepisy prawa podatkowego nie dają możliwości, aby ulga przyznana jednemu z małżonków była odliczana od podatku obojga małżonków w związku ze wspólnym rozliczeniem dochodów za rok podatkowy. Ustosunkowując się do twierdzenia strony, iż formuła zeznania rocznego wskazuje, że można odliczyć kwotę do wysokości podatku obojga małżonków, organ odwoławczy wyjaśnił, że wypełnianie zeznania podatkowego jest czynnością czysto techniczną. Formularze zeznań podatkowych nie stanowią obowiązującego prawa (...). Organ podatkowy I instancji prawidłowo uznał odliczenie ulgi od podatku żony z tytułu szkolenia uczniów w wysokości odpowiadającej procentowemu udziałowi jej dochodu podlegającego opodatkowaniu w łącznych dochodach małżonków i dlatego nie było podstaw do uwzględnienia odwołania.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego podatnicy zarzucili decyzji naruszenie przepisów prawa i wnieśli o jej uchylenie. W uzasadnieniu skargi podali, że dokonane przez nich odliczenie ulgi z tytułu nauki zawodu od podatku ustalonego od wspólnych dochodów małżonków było zgodne z prawem, a interpretacja przepisów prawa dokonana przez organy podatkowe narusza prawo.

W odpowiedzi na skargę, powołując argumenty z uzasadnienia decyzji, Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Powołany przez organy podatkowe przepis par. 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 35 poz. 173 ze zm./ stanowi, że osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, w tym również w formie spółki prawa cywilnego, spółki komandytowej lub spółki jawnej, uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do szkolenia uczniów i zatrudniające w ramach prowadzonej działalności pracowników w celu nauki zawodu, zwalnia się w części od podatku dochodowego przez obniżenie tego podatku o kwotę ustaloną w wysokości i na warunkach określonych w rozporządzeniu, zwanej dalej ""ulgą" (...).

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych i wymienionych w art. 21 ustawy, a przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodów, z wyjątkiem przychodów, które łączeniu nie podlegają, o których mowa w art. 24 ust. 3 i art. 28 - 30 ustawy.

Zgodnie z zasadą, że przedmiotem opodatkowania jest suma dochodów ze wszystkich źródeł, a tak ustalony dochód stanowi podstawę obliczenia podatku zgodnie z art. 26 ustawy, to tak ustalony podatek podatnik może zmniejszyć zgodnie z dyspozycją art. 27a ustawy. Te zasady ustalenia podstawy opodatkowania i obliczenia podatku, z zastrzeżeniem wynikającym z przepisu art. 6 ust. 2 ustawy, odnosi się do małżonków, którzy mogą, jeżeli spełniają przesłanki ustanowione w tym przepisie, być opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów ustalonych zgodnie z art. 9 ust. 1 po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot wymienionych w art. 26 i 26a ustawy. Podatek od tak ustalonego wspólnego dochodu małżonków określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków.

Dając prawo określenia podatku na imię obojga małżonków, ustawodawca nie zastrzegł, że kwoty, o których mowa w art. 27a będą odliczane inaczej niż od podatku ustalonego zgodnie z przepisem art. 27 ustawy. Mimo że wydatki wymienione w art. 27a nie zawsze dotyczą obojga małżonków, odliczenie ich od podatku ustalonego na imię obojga małżonków nie jest kwestionowane.

Jeśli zatem ustawodawca dał małżonkom spełniającym warunki ustanowione w ustawie możliwość opodatkowania łącznie swoich dochodów, a należny podatek określa się na imię obojga małżonków, to ulgi przysługujące lub przyznane jednemu z małżonków podlegają odliczeniu od podatku określonego na imię obojga małżonków na podstawie art. 6 ust. 2 w związku z art. 27a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ta zasada dotyczy również ulgi z tytułu nauki zawodu zawartej w par. 10 cytowanego rozporządzenia Ministra Finansów (...). Jeśli zatem podatnik uzyskał ulgę z tytułu nauki zawodu, a podatek dochodowy należny od tego podatnika określany jest na imię obojga małżonków, tak określony podatek podlega obniżeniu o kwotę przyznanej ulgi.

Uznając zatem, że zaskarżone decyzje naruszyły prawo przez błędne zastosowanie przepisu par. 10 cytowanego rozporządzenia, Sąd na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ zaskarżoną decyzję uchylił i orzekł o kosztach postępowania.