Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 372/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2018-08-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 86 ust. 1 i 2, art. 29a ust.1, 10 i 13, art. 19a ust. 8, art. 19a ust. 5 pkt 4, art. 106 b ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Kazimierz Włoch / spr./ Sędziowie WSA Piotr Popek WSA Jarosław Szaro Protokolant sekr. sąd. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 sierpnia 2018 r. sprawy ze skargi Syndyka Masy Upadłości "A" Sp. z o.o. w M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] lutego 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za III kwartał 2015 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lutego 2018 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania firmy "A" sp. z o.o. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za III kwartał 2015 r.

Jak wynika z akt sprawy na podstawie imiennego upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej z dnia [...].02.2016 r., nr [...], wydanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, przeprowadzono kontrolę podatkową wobec firmy "A" sp. z o.o. (określanej dalej jako: Podatnik, Strona, Spółka) w zakresie zasadności zwrotu podatku naliczonego nad należnym za III kwartał 2015 r. z uwzględnieniem nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia z poprzednich okresów rozliczeniowych za okresy od 01.01.2015 r. do 30.09.2015 r.

W toku postępowania ustalono, że Spółka prowadziła w ograniczonym zakresie produkcje wyrobów aluminiowych w obiektach wynajmowanych od "B" sp. z o.o. a także dokonywała sprzedaży towarów.

Stwierdzono m. in., że w dniu 16.09.2015 r. Podatnik wystawił dla firmy "C" Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej 9 faktur korygujących, podając jako przyczynę korekty cyt.: "przepadek zadatku zgodnie z umową nr [...], aneks nr 3 ",:

1. nr 1/09/2015 do faktury zaliczkowej nr 6/08/2011 z dnia 31.08.2011 r., korygując ją "do zera", tj. o kwotę netto 2.000.000 zł i podatek VAT 460.000 zł;

2. nr 2/09/2015 do faktury zaliczkowej nr 7/10/2011 z dnia 28.10.2011 r. korygując ją "do zera", tj. o kwotę netto 1.000.000 zł i podatek VAT o 230.000 zł;

3. nr 3/09/2015 do faktury zaliczkowej nr 1/02/2012 z dnia 20.02.2012 r. korygując ją "do zera", tj. o kwotę netto 350.000 zł i podatek VAT o 80.500 zł;

4. nr 4/09/2015 do faktury zaliczkowej nr 2/06/2012 z dnia 28.06.2012 r. korygując ją "do zera", tj. o kwotę netto 20.325,20 zł i podatek VAT o 4.674,80 zł;

5. nr 5/09/2015 do faktury zaliczkowej nr 7/10/2012 z dnia 25.10.2012 r. korygując ją "do zera", tj. o kwotę netto 81.300,81 zł i podatek VAT o 18.699,19 zł;

6. nr 6/09/2015 do faktury zaliczkowej nr 8/10/2012 z dnia 29.10.2012 r. korygując ją "do zera", tj. o kwotę netto 138.211,38 zł i podatek VAT o 31.788,62 zł;

7. nr 7/09/2015 do faktury zaliczkowej nr 9/10/2012 z dnia 30.10.2012 r. korygując ją "do zera", tj. o kwotę netto 325.203,25 zł i podatek VAT o 74.796,75 zł;

8. nr 8/09/2015 do faktury zaliczkowej nr 2/06/2013 z dnia 03.06.2013 r. korygując ją "do zera", tj. o kwotę netto 130.000 zł i podatek VAT o 29.900 zł;

9. nr 9/09/2015 do faktury zaliczkowej nr 3/06/2013 z dnia 11.06.2013 r. korygując ją "do zera", tj. o kwotę netto 48.780,49 zł i podatek VAT o 11.219,51 zł.

Łączna kwota netto skorygowanych faktur wyniosła (-) 4.093.821,13 zł, podatek VAT (-) 941.578,87 zł.

W toku kontroli strona przedłożyła umowę nr [...] zawartą w dniu 30.08.2011 r. między Spółką "A" (sprzedającym), a spółką "D" Sp. z o.o. (kupującym), której przedmiotem była dostawa maszyny Centrum Laserowe TruLaser Cell 7040.

W dniu 02.07.2013 r. została z kolei zawarta umowa o przejęcie długu pomiędzy Spółką "A", a firmą "C" Sp. z o.o., na mocy której doszło do wstąpienia Spółki "C" w miejsce Spółki "D", jako strony umowy z dnia 30.08.2011 r., nr [...].

W wyniku analizy zgromadzonego materiału dowodowego kontrolujący stwierdzili, że okoliczności związane z realizacją umowy dostawy centrum laserowego TruLaser Cell 7040 oraz wystawienie ww. faktur korygujących, których przyczyną miał być przepadek zadatku za ww. maszynę wskazują, że głównym celem transakcji udokumentowanych przedmiotowymi fakturami było uzyskanie korzyści w postaci zatrzymania wpłaconych kwot zaliczek oraz korzyści podatkowej w postaci nienależnego zwrotu podatku VAT w związku ze skorygowaniem in minus podatku należnego. W ich ocenie Spółka bezzasadnie wystawiając faktury korygujące, zaniżyła w rozliczeniu podatku od towarów i usług podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego.

Strona nie uwzględniła ujawnionych w toku kontroli nieprawidłowości w odniesieniu do III kwartału 2015 r. i nie skorygowała w tym zakresie deklaracji VAT-7K za ten okres.

W konsekwencji Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...].10.2016 r., znak: [...] wszczął wobec Spółki "A" postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za III kwartał 2015 r., zakończone decyzją z dnia [...].01.2017 r., znak: [...] określającą Spółce w podatku od towarów i usług za III kwartał 2015 r. wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie 0 zł oraz wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 353.309 zł.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie organ pierwszej instancji wskazał, że umowa nr [...] zawarta w dniu 30.08.2011 r. dotycząca nabycia urządzenia laserowego od Spółki "A" oraz sporządzone do niej aneksy zostały ukształtowane celowo w taki sposób, aby wykorzystując zapisy umowy Spółka mogła zatrzymać wpłacone kwoty zaliczek, a następnie skorygować podatek należny z tytułu ich otrzymania w taki sposób, by osiągnąć korzystny rezultat podatkowy w postaci zwrotu podatku VAT.

Strona złożyła odwołanie od ww. decyzji z dnia [...] stycznia 2017 r., wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] lutego 2018 r., opisaną na wstępie, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2017 r.

W uzasadnieniu decyzji organ podkreślił, że jak wynika z analizy materiału dowodowego zebranego w sprawie w dniu 30.08.2011 r. pomiędzy Spółką "A", a "C" została zawarta umowa na dostarczenie tej ostatniej urządzenia w postaci centrum laserowego TruLaser CelL 7040. W tym samym dniu, tj. 30.08.2011 r. pomiędzy Spółką "A", a "E" Spółka z o.o. Sp. k. została zawarta umowa na dostarczenie Stronie urządzenia TruLaser Cell, identycznego z tym, jakie miała ona dostarczyć Spółce "D".

Organ podniósł, że istnieją zatem dwie wersje tej umowy w sposób zasadniczy różniący się zapisami co do warunków płatności za ww. urządzenie, ceny oraz terminu jego dostawy przy czym żadna z osób będących sygnatariuszami ww. umowy nie potrafiła wyjaśnić faktu istnienia dwóch tak różnych wersji.

Organ wskazał, że Spółka "D" dokonała wpłat zaliczek na poczet dostawy urządzenia od Spółki "A" w łącznej kwocie brutto 5.035.400 zł (kwota netto 4.093.821,13 zł plus podatek VAT w kwocie 941.578,87 zł), co zostało udokumentowane fakturami zaliczkowymi wystawionymi przez Spółkę "A" (w terminach i kwotach wskazanych w zaskarżonej decyzji). Źródłem finansowania przez Spółkę "D" wpłat ww. zaliczek było dofinansowanie otrzymane od Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (dalej: "PARP") na podstawie umowy podpisanej w dniu 04.06.2010 r. przez beneficjenta "D" Spółka z o.o., której wszelkie prawa i obowiązki wynikające z ww. umowy przejęła następnie Spółka "C" na mocy aneksu do umowy z dnia 12.02.2014 r. Zgodnie z tą umową dofinansowanie wydatków związanych z nabyciem ww. urządzenia nie mogło przekroczyć 70%.

Jak wynika z zeznań świadka R. O., przelewy płatności dokonywane na rzecz Spółki "A" w 2011 i 2012 roku finansowane były w całości ze środków otrzymanych od PARP, natomiast zapłaty ostatnich rat w 2013 r. dokonywano również częściowo ze środków własnych Spółki.

Spółka "A" dokonała płatności zaliczek na poczet dostawy urządzenia TruLaser CelL od "E" Sp. z o.o. Sp, k. w łącznej kwocie brutto 192.978 euro (wartość netto 156.892,68 euro, podatek VAT 36.085,32 euro w przeliczeniu: 155.816,45 zł), co zostało udokumentowane wystawionymi przez "E" fakturami zaliczkowymi (w terminach i kwotach wskazanych w zaskarżonej decyzji). Nabycie urządzenia przez Spółkę od "E" nastąpiło w dniu 28.06.2012 r. na podstawie faktury nr FSE-52/12/KEU z dnia 28.06.2012 r. na wartość netto 886.000 euro i podatek VAT 203.780 euro, przy czym po uwzględnieniu wpłaconych wcześniej zaliczek do zapłaty pozostała wartość netto 729.107,32 euro oraz podatek VAT 167.694,68 euro (712.702,41 zł), która to należność została uiszczona w dniach 06.08. i 09.08.2012 r. ze środków pochodzących z pożyczki pozyskanej przez Spółkę "A" od "F" na podstawie umowy z dnia 15.06.2012 r. Zabezpieczenie spłaty pożyczki stanowiła umowa zastawu rejestrowego zawarta w dniu 21.06.2012 r. pomiędzy Spółką, a podmiotem udzielającym jej pożyczki - przedmiotem zastawu było urządzenie TruLaser Cell (postanowieniem z dnia [...].10.2014 r. Sąd Rejonowy w R. na wniosek Spółki "A" wpisał urządzenie do rejestru zastawów), oraz deklaracja wekslowa złożona przez R. O. (podpisana dnia 10.07.2012 r.). Urządzenie TruLaser Cell 7040 zostało dostarczone przez "E" w dniu 28.06.2012 r. do "D" Spółka z o.o. na adres [...], jednakże nie zostało ono zainstalowane i uruchomione z uwagi na nieprzygotowanie przez użytkownika ostatecznego miejsca pracy maszyny. Instalacja i uruchomienie maszyny nastąpiło w dniach 06.05 - 29.05.2013 r. pod adresem [...], jednakże urządzenie TruLaser Cell było kompletnie sprawne dopiero w grudniu 2014 r., kiedy wymieniono wadliwą głowicę spawającą, co potwierdzili przesłuchiwani w charakterze świadków W. S. oraz R. O. Pośrednio potwierdza to także protokół dostawy głowicy spawającej z dnia 17.12.2014 r. Urządzenie laserowe w dniu 31.01.2015 r. zostało przyjęte w Spółce jako środek trwały;

Spółka "A" spłaciła pożyczkę udzieloną przez "F" częściowo w okresie od lipca 2012 r. do października. 2014 r, w łącznej kwocie 273.792,52 euro (ostatnia częściowa wpłata na poczet udzielonej pożyczki nastąpiła w dniu 21.10.2014 r.), po czym zaprzestała spłaty.

W związku z tym, że Spółka przestała regulować spłatę pożyczki, "F" przejął urządzenie będące przedmiotem zastawu. Wydanie przez Spółkę maszyny nastąpiło w dniu 30.07.2015 r., po czym maszynę przetransportowano do Niemiec.

"A" Sp. z o.o. wydając urządzenie "F" nie wystawiła temu podmiotowi faktury ani żadnego innego dokumentu księgowego stwierdzającego wydanie urządzenia laserowego, co potwierdziła zarówno spółka "F" (informacja uzyskana od szwajcarskiej administracji podatkowej), jak również prezes zarządu Spółki J. S., który podczas kontroli podatkowej wyjaśnił, że sporządzone faktury są jedynie dowodami wewnętrznymi w celu opodatkowania przejęcia maszyny przez wierzyciela (Spółka sporządziła bowiem w dniu 14.08.2015 r. fakturę nr FŚ1/08/2015 na dostawę maszyny TruLąser Celi 7040, wartość netto 450.000,00 euro, a następnie w dniu 01.10.2015 r. sporządziła fakturę korygującą nr 10/10/15 do ww. faktury VAT i skorygowała podstawę opodatkowania o kwotę podatku VAT, tj. o kwotę (-) 84.146,34 euro oraz podatek VAT o kwotę (-) 19.353,66 euro; w ewidencji prowadzonej dla celów podatku VAT za III kwartał 2015 r. Spółka zaewidencjonowała oba dokumenty, co ostatecznie spowodowało, iż z tytułu wydania urządzenia Spółka zaewidencjonowała podstawę opodatkowania wg stawki 23% w kwocie 1.516.536,59 zł, podatek VAT w kwocie 348.803,41 zł oraz wartość brutto 1.865.340 zł, stanowiącą równowartość 450.000 euro).

Spółka "A" pismem z dnia 12.01.2015 r. wezwała Spółkę "C" (która stała się stroną umowy na dostawę urządzenia laserowego w miejsce Spółki "D" na podstawie umowy o przejęcie długu z dnia 02.07.2013 r.) do zapłaty w terminie 7.-dni pozostałej kwoty, tj. 118.782 euro, wynikającej ż umowy z dnia 30.08.2011 r. pod rygorem odstąpienia od tej umowy.

Następnie w dniu 17.02.2015 r. Spółka wystosowała do "C" Spółka z o.o. oświadczenie o odstąpieniu od umowy z dnia 30.08.2011 r. na dostawę centrum laserowego, zawierające informację, iż skutkuje to przepadkiem wpłaconego zadatku i prawem naliczenia kary umownej. W aktach sprawy znajdują się również dotyczące tej samej umowy z dnia 30.08.2011 r. kopie: wezwania do zapłaty z dnia 10.11.2014 r. (dostarczone do "C" w dniu 10.11.2014 r.) oraz oświadczenia o odstąpienia od umowy z dnia 12.12.2014 r. (dostarczone do "C" dnia 12.12.2014 r.). Spółka "C" zwróciła się w dniu 19.02.2015 r. do Spółki "A" o prolongatę spłaty pozostałej kwoty do końca 2015 r. Spółka pismem z dnia 19.02.2015 r. wyraziła zgodę na prolongatę terminu spłaty do dnia 15.09.2015 r. zastrzegając, iż brak wpłaty w wyznaczonym terminie skutkować będzie konsekwencjami odstąpienia od umowy. W aktach sprawy znajduję się także kopia pisma datowanego również na dzień 19.02.2019 r., w którym Spółka "A" wyraża zgodę na prolongatę terminu spłaty do końca III kwartału 2015 r. Jak zeznał O. O., Syndyk masy upadłości Spółki "C" (przesłuchiwany w charakterze świadka w dniu 08.06.2016 r.), w dokumentacji Spółki brak jest dokumentu, wg którego termin spłaty ostatniej raty należności za urządzenie laserowe upływałby z dniem 15.09.2015 r. Świadek zeznał, że był związany terminem zapłaty przypadającym na dzień 30.09.2015 r. Świadek R.O. (ówczesny prezes zarządu spółki "C") zeznał w tej sprawie, że wydaje mu się, iż J. S. zmienił zdanie i termin został skrócony do dnia 15.09.2015 r. Początkowo był to termin 30.09.2015 r. Z kolei przesłuchiwany w charakterze świadka prezes zarządu Spółki "A", J. S. zeznał, że po rozpatrzeniu pisma "C" wyraził zgodę na przesunięcie terminu - początkowo do dnia 15.09.2015 r., a ostatecznie do dnia 30.09.2015 r.;

W dniu 16.09.2015 r, Spółka wystawiła 9 sztuk faktur korygujących dla "C" Spółka z o.o. w upadłości likwidacyjnej na łączną wartość netto (-) 4.093.821,13 zł i kwotę podatku VAT (-) 941.578,87 zł, podając jako przyczynę korekty cyt.: "przepadek zadatku zgodnie z umową nr [...], aneks nr 3". Faktury te zostały dostarczone Spółce "C" za pośrednictwem poczty w dniu 28.09.2015 r.

Spółka "C", reprezentowana przez Syndyka masy upadłości O. O., nie uznała ww. faktur korygujących i wezwała Spółkę "A" do zwrotu zapłaconych zaliczek na poczet przyszłej dostawy urządzenia laserowego, a następnie złożyła w Prokuraturze Rejonowej zawiadomienie o podejrzeniu popełnienia przestępstwa. O. O., przesłuchiwany w charakterze świadka zeznał, że nie zaakceptował przedmiotowych faktur korygujących, gdyż był związany terminem zapłaty za centrum laserowe do dnia 30.09.2015 r.

Organ odwoławczy podkreślił, że brak było uzasadnienia dla wyboru "A" Sp. z o.o. jako dostawcy urządzenia laserowego. Jak wynika z akt sprawy kontrola przeprowadzona przez [...] Agencję Rozwoju Regionalnego S.A. (dalej: RARR) wykazała, że wybór "A" Sp. z o.o. jako dostawcy urządzenia laserowego odbył się w sposób niejasny, na podstawie niekompletnych dokumentów oraz z naruszeniem zapisów informujących o przeprowadzonym postępowaniu ofertowym. Wskazano, że zgodnie z § 11 zawartej umowy o dofinansowanie projektu, beneficjent

"D" z o.o., a następnie "C" Sp. z o.o.] zobowiązany był do przedstawienia (...) co najmniej trzech ofert złożonych przez potencjalnych dostawców towarów w odpowiedzi na skierowane do nich zapytanie ofertowe. Zapytanie ofertowe zawierające opis przedmiotu zakupu, kryteria oceny ofert oraz termin składania ofert beneficjent był zobowiązany zamieścić na swojej stronie internetowej oraz w swojej siedzibie w miejscu publicznie dostępnym - wymogów tych nie zrealizowano. Pomimo zadeklarowania posiadania własnej strony internetowej nie przedstawiono dokumentów potwierdzających zamieszczenie zapytań ofertowych na stronie internetowej. Wskazano także, że w ofercie złożonej przez Spółkę "A" brak było informacji wymienionych w zapytaniu ofertowym - zadeklarowania: terminu udzielenia gwarancji i terminu dostawy urządzenia do miejsca przeznaczenia. Podkreślono, że firma, której oferta została wybrana jako najkorzystniejsza ("A" Spółka z o.o.) nie specjalizowała się w asortymencie będącym przedmiotem zapytania ofertowego - co potwierdzały informacje znajdujące się w archiwach strony internetowej: www.panda-obuwia.pl (zgodnie z którymi Spółka zajmowała się w tym czasie produkcją obuwia), historyczne wpisy do rejestru KRS (np. wpis z dnia 14.10.2010 r. dotyczący przedmiotu działalności Spółki) oraz zeznania w charakterze świadka byłego prezesa zarządu "A" Sp. z o.o., W. S., który wyjaśnił, iż w latach 2011-2015 Spółka "A" zajmowała się handlem obuwiem oraz wynajmem pomieszczeń dzierżawionych od osób fizycznych. Powołując się na zeznania tego świadka wskazano, że W. S. nie pamiętał, w jakiej formie i kiedy Spółka "A" otrzymała zapytanie ofertowe dotyczące urządzenia laserowego (stwierdził jedynie, iż na pewno nie zostało ono złożone drogą internetową); nie pamiętał również, kiedy złożono ofertę. Z kolei z zeznań przesłuchanego w charakterze świadka prezesa zarządu spółki "D" Spółka z o.o., R. O. wynikało, że zapytanie ofertowe zostało wysłane do trzech podmiotów, w tym do Spółki "A", przy czym świadek nie pamiętał, do jakich dwóch innych podmiotów wysłano zapytania ofertowe. Zaakcentowano, że z zeznań R. O. wynikało również, że poszukiwał on ofert sprzedaży urządzenia laserowego w Internecie, gdzie znalazł m.in. spółkę "E", która wiedziała o zapytaniu ofertowym i uzyskiwała w tej sprawie informacje, ale nie złożyła oferty. Według R. O. ostatecznie ofertę na dostawę centrum laserowego złożyła tylko Spółka "A", nie pamiętał jednak, kiedy i w jakiej formie tę ofertę otrzymano. Podkreślono, że zgodnie z zeznaniami R. O. szczegóły techniczne oferty nie były omawiane ze Spółką "A", lecz z pracownikami "E". R. O. nie potrafił wytłumaczyć, dlaczego nie doszło do transakcji zakupu urządzenia bezpośrednio od "E", nie pamiętał również, czy złożył zapytanie ofertowe do tego podmiotu.

Organ odwoławczy uznał, że powyższe okoliczności wyraźnie wskazują, że zamiarem Spółki "D" było, aby to Spółka "A", a nie inny podmiot, dostarczyła centrum laserowe. W przeciwnym wypadku, działający w imieniu "D" prezes zarządu, znając brak doświadczenia Spółki "A" w zakresie sprzedaży tego typu specjalistycznych urządzeń, posiadając wiedzę o istnieniu "E", a nawet uzgadniając z tym podmiotem parametry techniczne urządzenia, znając wartość takiego urządzenia (lub mogąc z łatwością się o tej wartości dowiedzieć), nie wysłałby zapytania ofertowego do Spółki "A", kompletnie nie znanej na rynku jako dostawca specjalistycznych urządzeń laserowych, a następnie nie przyjąłby od niej oferty po cenie wyższej aniżeli możliwa do uzyskania od spółki "E", od której urządzenie nabyła Spółka "A".

Według organu takie działanie ukierunkowane na wybór tylko i wyłącznie oferty Spółki "A" miało na celu stworzenie możliwości późniejszego swobodnego kształtowania warunków dostawy i zapłaty za przedmiotowe urządzenie poprzez aneksowanie umowy na jego dostawę.

Organ odwoławczy podkreślił, że opisane wyżej okoliczności i dowody w sprawie zgromadzone przez organ pierwszej instancji świadczą, iż na pewnym etapie realizacji umowy z dnia 30.08.2011 r. na dostawę urządzenia laserowego do Spółki "D", a później "C" Spółka z o.o. w sposób świadomy dążono do tego, aby umowa ta nie została zrealizowana, a zapisy dotyczące warunków płatności (w których płatności określono jako "zadatki" w jednej z wersji ww. umowy oraz w aneksie nr 3), zostały w sposób celowy sformułowane w ten sposób, aby Spółka "A" mogła zatrzymać uprzednio otrzymane wpłaty na poczet ceny urządzenia laserowego, obniżając jednocześnie w rozliczeniu podatku od towarów i usług za III kwartał 2015 r. (dzięki wystawieniu Spółce "C" faktur korygujących) podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego, co z kolei umożliwiło "A" Sp. z o.o. wystąpienie z żądaniem zwrotu podatku od towarów i usług w deklaracji VAT za III kwartał 2015 r.

W ocenie organu odwoławczego bezsprzecznie zapisy obu ww. umów zostały sporządzone w ten sposób, aby chronić i zabezpieczać interesy jedynie Spółki "A", natomiast dla nabywcy ww. urządzenia laserowego zapisy te niosły tylko niekorzystne skutki.

Organ zauważył, że obie wersje umowy nie zawierały żadnych zapisów dyscyplinujących, nakładających na Spółkę "A" (jako Sprzedającego) jakiekolwiek sankcje w przypadku, gdyby to ona nie wywiązała się ze swojego zobowiązania, co nota bene miało miejsce. W jednej z wersji przedmiotowej umowy wskazano bowiem, że dostawa uruchomienie maszyny nastąpi w terminie do dnia 30.03.2012 r., natomiast w drugiej (w której wskazano na zadatki) termin ten określono na 21 dni od dnia zapłaty ostatniej raty. W efekcie żaden z ww. terminów nie został zachowany, urządzenie TruLaser Celi było kompletnie sprawne dopiero w grudniu 2014 r. Ponadto Odwołująca wyraziła zgodę na prolongatę terminu spłaty na dzień 30.09.2015 r., po czym przed tym terminem (w dniu 30.07.2015 r.) urządzenie zostało wydane jako przedmiot zastawu i sporządzone zostały faktury korygujące.

Zdaniem organu nie znajduje także potwierdzenia twierdzenie Strony odnośnie przekazania do PARP obydwu wersji umów w 2011 r. Jak wynika z akt, na podstawie informacji uzyskanych od tej instytucji ustalono, że wersja umowy z dnia 30.08.2011 r., w której zapłaty na poczet dostawy urządzenia określono jako "zadatki" została dostarczona do PARP wraz z wnioskiem o płatność [...] złożonym w dniu 30.10.2012 r., przy czym z kopii ww. wniosku o płatność, przesłanej przez PARP przy piśmie z dnia 26.02.2016 r. wynika drukowana data podpisania wniosku przez prezesa zarządu "D" "23.11.2012", która została następnie przekreślona przez pracownika PARP i zastąpiona datą "29.04.2013 r.". Na wniosku znajduje się również adnotacja pracownika PARP z datą 29.04.2013 r.: "sprawdzono pod względem merytorycznym [..]".

W ocenie organu powyższe wskazuje na to, iż to właśnie wówczas został przedstawiony wniosek wraz z wersją umowy, w której wpłaty nazwane zostały "zadatkami".

Organ podkreślił, że z informacji uzyskanej od PARP wynika również, iż umowa z dnia 30.08.2011 r. w dwóch różnych wersjach (opisanych wyżej) została dostarczona do RARR w ramach działań pokontrolnych prowadzonych w związku z kontrolą projektu przeprowadzoną w dniach 28.07 - 01.08.2014 r. Na marginesie nadmienić należy - wbrew twierdzeniom Strony - że przeprowadzona przez Regionalna Izbę Finansową kontrola projektu wykazała znaczące nieprawidłowości (opisane w uzasadnieniu decyzji) i zakończona została wynikiem negatywnym. W konsekwencji powyższego - jak wynika z pisma PARP z dnia 26.02.2016 r., znak: [...] - w dniu 13.05.2015 r. beneficjent pomocy tj. Spółka "C" został wezwany do zwrotu środków otrzymanych w trakcie realizacji projektu. W dniu 22.05.2015 r. Syndyk masy upadłości "C" Sp. z o.o. poinformował PARP, że 08.05.2015 r. Sąd Rejonowy ogłosił upadłość obejmującą likwidację majątku Spółki. W dniu 05.08.2015 r. PARP rozwiązała umowę z beneficjentem ze skutkiem natychmiastowym i zgłosiła wierzytelności wynikające z umowy o dofinansowanie do masy upadłości Spółki.

Oodnosząc się do zarzutów odwołującej się Spółki w kierunku Syndyka masy upadłości "C" Sp. z o.o., mające wskazywać, iż to z jego winy nie doszło do realizacji umowy z dnia 30.08.2011 r. organ odwoławczy wskazał, że:

- w dniu 31.01.2015 r. "A" Sp. z o.o. przyjęła na stan środków trwałych urządzenie TruLaser Celi 7040, co wskazuje, że przestała traktować urządzenie jako towar handlowy; urządzenie od tego momentu było wykorzystywane do prowadzonej działalności produkcyjnej,

- urządzenie było własnością "A" Sp. z o.o. przez co Syndyk nie miał prawa bez jej wiedzy użyczać, samodzielnie zezwalać na korzystanie z urządzenia podmiotom trzecim oraz włączać go do masy upadłości,

-urządzenie zostało przyjęte przez "F" w dniu 22.07.2015 r., a następnie wydane do "F" w dniu 30.07.2015 r. i wywiezione z M. w związku z ustanowieniem zastawu rejestrowego wobec zaprzestania spłaty pożyczki przez odwołującą,

- Spółka "A" nie przedłożyła żadnych dowodów potwierdzających, że informowała Syndyka o terminie przejęcia i wywozu maszyny, a Syndyk przesłuchany w charakterze świadka zeznał, że nie był informowany o terminie wydania maszyny do ‘F", a o fakcie wywozu urządzenia dowiedział się w sierpniu 2015 r. (już po wywozie urządzenia z M.) od W. S.,

- wydanie maszyny przez Spółkę "A" w dniu 30.07.2015 r. wskazuje, że to na skutek jej działań nie doszło do realizacji umowy kupna- sprzedaży,

- sporządzenie korekt do faktur zaliczkowych i zatrzymanie wpłaconych kwot w okresie, gdy Odwołująca nie była w posiadaniu przedmiotu dostawy, a nabywca miał czas na realizację wpłaty IV raty do dnia 30.09.2015 r.,

- Strona nie zwracała się do Syndyka o zapłatę brakującej kwoty w celu realizacji umowy na dostawę przedmiotowej maszyny.

Jak wynika z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 12.09.2016 r., znak: [...] Syndyk w tracie kontroli przedłożył spis masy upadłości "C" Sp. z o.o. przekazany do Sądu Rejonowego, w którym nie ujęto urządzenia o nazwie TruLaser. Oświadczył również, że urządzenie nie było użytkowane przez "C" Sp. z o.o. Ponadto przesłuchiwany w dniu 08.06.2016 r. zeznał, że o zastawie rejestrowym na urządzeniu centrum laserowe TruLaser Cell 7040 poinformował go J. S. i przesądziło to o tym, że nie zostało ono wpisane do masy upadłości Spółki "C"; nigdy nie dysponował i nie użytkował ww. maszyny, gdyż nigdy jej nie przejął. Ponadto - jak już wskazano wcześniej - Syndyk nie uznał 9. faktur korygujących wystawionych przez Odwołującą na rzecz Spółki "C" (doręczonych jej w dniu 28.09.2015 r.), pismem z dnia 16.09.2015 r., skierowanym do Spółki "A" adwokat działający w imieniu Spółki "C" wystąpił z żądaniem zwrotu przez Spółkę kwoty uprzednio wpłaconej zaliczki w wysokości 5.035.400 zł, a następnie pismem z dnia 04.11.2015 r. Spółka "C" złożyła do Prokuratury Rejonowej, zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa.

Odnosząc się do poruszonej w odwołaniu kwestii zaciągniętej przez "A" Sp.zo.o. pożyczki na sfinansowanie zakupu Centrum laserowego TruLaser Celi 7040 i ustanowienia na nim zastawu rejestrowego organ odwoławczy wskazał, że prawo Podatnika do uregulowania w ten sposób swojej należności nie zostało przez organ pierwszej instancji zakwestionowane. Niemniej jednak fakt ten i towarzyszące mu okoliczności w sposób istotny przyczyniły się do ustalenia stanu faktycznego sprawy, bowiem ich następstwem były określone skutki prawne, które w konsekwencji doprowadziły do braku możliwości sfinalizowania transakcji pomiędzy Spółką "A", a Spółką "C" (następcą "D"). Fakt wydania w dniu 30.07.2015 r. pożyczkodawcy Spółki przedmiotowej maszyny już sam w sobie udaremnił starania Syndyka masy upadłości Spółki "C" do zapłaty ostatniej raty należności. Organ zwrócił uwagę na stwierdzenie Spółki zawarte w odwołaniu, że jej stanowisko z dnia 17.02.2015 r. tj. dnia złożenia oświadczenia o odstąpieniu od umowy na dostawę maszyny - usprawiedliwiało powzięcie wiedzy o możliwym wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki "C". W ocenie organu odwoławczego można wiec przypuszczać, że Spółka z góry założyła, że upadła "C" nie będzie w stanie wywiązać się ze swojego zobowiązania.

Zdaniem organu odwoławczego, wbrew twierdzeniu Spółki, w zaskarżonej decyzji nie stwierdzono, by środki wpłacone przez "D" Spółka z o. o na jej rzecz pochodziły w całości z dofinansowania PARP i nie kwestionowano faktu, że część wpłat dokonana była ze środków własnych ww. podmiotu. Wręcz przeciwnie, organ podatkowy pierwszej instancji przywołał zeznania R. O., który wskazał, że przelewy płatności dokonywane na rzecz Spółki "A" w 2011 i 2012 r. finansowane były w całości za środków otrzymanych od PARP, natomiast zapłaty ostatnich rat w 2013 r. dokonywano częściowo ze środków własnych Spółki.

Reasumując organ odwoławczy uznał, że Spółka ‘A" nie wywiązała się z warunków umowy, świadomie (mimo otrzymania środków pieniężnych od nabywcy) zaprzestała spłacania pożyczki, przez co utraciła (ze względu na ustanowiony zastaw) urządzenie będące przedmiotem umowy dostawy, jednostronnie wypowiedziała umowę i zatrzymała wpłacone kwoty następczo nazwane "zadatkami.

W ocenie organu odwoławczego Spółka w stanie faktycznym zaistniałym w sprawie nie miała podstaw do wystawienia faktur korygujących oraz do zmniejszenia z tego tytułu w rozliczeniu podatku od towarów i usług za III kwartał 2015 r. podstawy opodatkowania i podatku należnego. Spełniono jedynie formalną przesłankę do obniżenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu podatku VAT za III kwartał 2015 r. - w posiadaniu Spółki znajduje się potwierdzenie doręczenia spółce "C" faktur korygujących (wymienionych na wstępnie niniejszej decyzji) za pośrednictwem poczty w dniu 28.09.2015 r., jednakże nie wystąpiły przesłanki merytoryczne, wynikające z art. 29a ust. 10 pkt 3 ustawy o VAT. Do sprzedaży urządzenia laserowego nie doszło, a spółka "A" nie zwróciła nabywcy zapłaty otrzymanej przed dokonaniem sprzedaży

Pismem z dnia 9 kwietnia 2018 r. Spółka złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skargę na decyzję z dnia [...] lutego 2018 r., opisaną na wstępie, wnosząc o jej uchylenie oraz umorzenie postępowania podatkowego.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

art. 7 ust. 1 oraz art. 2 pkt 6. a także art. 22 ustawy o podatku od towarów i usług polegające na przyjęciu, iż Skarżąca celowo dokonała ułożenia stosunku prawnego, w celu uzyskania korzyści zwrotu podatku VAT w rozumieniu wskazanych przepisów;

art. 191, art. 121 § 1 art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia ustaleń nieznajdujących jakiegokolwiek oparcia w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy, dowolną i sprzeczną z logiką ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz dokonanie ustaleń na podstawie dowolnej oceny nakierunkowanej na wykazanie z góry obranej tezy,

art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku VAT i w zw. z art. 17 ust. 2 i ust. 6 w zw. z art. 22 ust. 8 VI Dyrektywy oraz art. 249 TWE poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na rozszerzającym traktowaniu wyjątków od zasady neutralności VAT, w szczególności z pominięciem treści prawa wspólnotowego oraz wydanych na jego podstawie orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, oraz ich niewłaściwe zastosowanie polegające na ich zastosowaniu pomimo niezaistnienia przesłanek do zakwestionowania Skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego;

W uzasadnieniu skargi wywiedziono, że wbrew stanowisku organu dwie wersje umowy nr [...] z dnia 30 sierpnia 2011 r., nie pozostają w wzajemnej sprzeczności. W szczególności podniesiono, iż umowa wskazywana jako pierwsza nie traktuje w żadnym wypadku o zaliczkach, wskazuje jedynie kwoty jakie winne być wpłacane przez zamawiającego i ich terminy. To na wniosek dostawcy ww. umowa została doprecyzowana w ten sposób, iż kwoty w treści umowy o tożsamej treści określone zostały jako zadatek, co związane było z tym, iż zamawiane urządzenie nie jest towarem będącym przedmiotem powszechnej sprzedaży, a dedykowane są dla konkretnego odbiorcy. Skarżąca w związku z treścią umowy chciała mieć zagwarantowany odbiór a z drugiej gwarancję rekompensaty za poczynione działania i poniesione koszty. Dodatkowo zawarcie umowy ze wskazaniem wpłat jako zadatku nie budziło zastrzeżeń po stronie zamawiającego, albowiem na ów dzień nie zachodziły żadne przesłanki do przypuszczenia, iż realizacja w/w umowy może być zagrożona.

Ponadto organy błędnie przyjęły, iż nastąpiła bezwarunkowa prolongata terminu zapłaty IV raty do dnia 15 września 2015 r.

Spółka wskazała, iż w dniu 17.02.2015 r. nastąpiło złożenie oświadczenia o odstąpieniu od umowy na dostawę maszyny z uwagi na bezsprzeczne spełnienie się warunków do odstąpienia od w/w. oświadczenia. Oświadczenie to dotarło do adresata w dniu 17 lutego 2015 r. i z tym dniem umowa z dnia 30 sierpnia 2011 r. uległa wygaśnięciu przez odstąpienie ze skutkiem wstecznym. Owe oświadczenie z dnia 19 lutego 2015 r. jest oświadczeniem złożonym pod warunkiem zawieszającym, w sytuacji gdy we wskazanym terminie doszłoby do spłaty całości ceny nabycia, to własność urządzenia przeszłaby na Beneficjenta pomocy, a w sytuacji braku wykonania ww. obowiązku skutki prawne wywoła oświadczenie z dnia 17 lutego 2015 r.

W ocenie Spółki z powyższego wynika, iż wpłata ostatniej IV raty w terminie do 15.09.2015 r. powodowałaby przejście prawa własności do w/w rzeczy na rzecz "C" Sp. z o.o., a dodatkowo powodowałaby, cofnięcie oświadczenia o odstąpieniu. Brak wpłaty ww. terminie wywołał skutek przewidziany w oświadczeniu z dnia 17 lutego 2015 r.

Zdaniem Spółki błędne jest także twierdzenie organu w zakresie celowego ustanowienia na ww. urządzeniu zastawu rejestrowego na rzecz T. Polska Sp. z o.o. dopiero w roku 2014 r. Spółka wskazała, iż wnioski o ustanowienie stosownego zastawu rejestrowego opracowywał uprawniony tj. "F". Wniosek sporządzony przez ww. i podpisany przez nabywcę w wyniku postępowania w 2012 r. został oddalony, a to z uwagi na jego błędne opracowanie. Ustanowienie zastawu rejestrowego było nie tylko obowiązkiem umownym o charakterze cywilnym zarządu Skarżącej, lecz także obowiązkiem, którego niewykonanie mogłoby narażać zarząd Skarżącej na penalizację owego zachowania. Rzeczowe urządzenie zlokalizowane docelowo zostało na ul. [...] w nowo wybudowanej hali. Ww. urządzenie mimo, iż formalnie nie stanowiło własności nabywcy, było przez nich wykorzystywane do bieżącej działalności produkcyjnej, a więc tym bardziej nabywca urządzenia uzyskiwał tę korzyść, iż mógł z ww. urządzenia uzyskiwać przychody z tytułu produkcji. Z powyższego wynika, iż ww. urządzenie było sprawne (z wyłączeniem funkcji spawu z uwagi na uszkodzenie głowicy), a dodatkowo docelowy nabywca uzyskiwał przychód z pracy ww. urządzenia, świadcząc za jego pomocą usługi.

W ocenie Spółki, wbrew stanowisku organu, urządzenie dawało możliwość realizacji zadań, dla którego miało być nabyte w 95 %, poza funkcją spawu od dnia jego dostawy przez producenta i sprzedawcę. Stąd też sporządzenie i zawarcie aneksów 1,2,3,4 do umowy z dnia 30 sierpnia 2011 r,. było w pełni uzasadnione.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy rozstrzygnięcia dopuszczalności i zasadności sporządzenia przez skarżącą dziewięciu faktur korygujących szczegółowo opisanych przez organy. Ocenie podlega prawidłowość wyprowadzenia przez organy tezy, iż umowa z dnia 30 sierpnia 2011 r. zawarta pomiędzy skarżącą "A" Spółka z o.o., a Spółką z o.o. "D" dotycząca dostawy urządzenia laserowego 3D TruLaser Cell 7040 przez ten pierwszy podmiot na rzecz drugiego oraz aneksy do tej umowy, zostały celowo tak ukształtowane, aby skarżąca mogła zatrzymać wpłacone jej kwoty jako zadatek i skorygować podatek należny oraz osiągnąć zwrot podatku od towarów i usług.

Zdaniem Sądu w świetle całokształtu okoliczności całej sprawy taka teza jest prawdziwa. Przemawia za tym fakt, że sporządzone zostały dwie wersje umowy z dnia 30 sierpnia 2011 r., różniące się co do zapisów odnośnie warunków płatności, ceny a także terminu dostawy urządzenia. Ponadto brak było uzasadnienia dla wyboru "A" Spółka z o.o. jako dostawcy urządzenia laserowego. Jak wynika z akt administracyjnych kontrola przeprowadzona przez [...] Agencję Rozwoju Regionalnego S.A. wykazała, że wybór powyższego podmiotu jako dostawcy urządzenia laserowego, odbył się w sposób niejasny, na podstawie niekompletnych dokumentów, oraz z naruszeniem zapisów informujących o przeprowadzonym postępowaniu ofertowym. Podniesiono, że zgodnie z § 11 umowy o dofinansowanie projektu, beneficjent "D" Spółka z o.o. a następnie "C" Spółka z o.o. zobowiązany był do przedstawienia co najmniej trzech ofert złożonych przez potencjalnych dostawców. Zapytanie ofertowe zawierające opis przedmiotu zakupu, kryteria oceny ofert oraz termin składania ofert, beneficjent zobowiązany był zamieścić na swojej stronie internetowej, a tych wymogów nie zrealizowano. Ponadto wskazano, że w ofercie złożonej przez Spółkę z o.o. "A" brak było informacji wymienionych w zapytaniu ofertowym – zadeklarowania terminu udzielenia gwarancji i terminu dostawy urządzenia do miejsca przeznaczenia. Podkreślono, że "A" Spółka z o.o., której oferta została wybrana, nie specjalizowała się w asortymencie będącym przedmiotem dostawy, a zajmowała się handlem obuwiem oraz wynajmem pomieszczeń dzierżawionych od osób fizycznych, co potwierdził w swoich zeznaniach świadek W. S. – były prezes zarządu "A". W dniu 30 sierpnia 2011 r. "A" Spółka z o.o. zawarła z firmą "E" umowę na dostawę takiego samego urządzenia. Niezrozumiałe jest więc dlaczego "D" Spółka z o.o. nie zawarła wprost takiej umowy z firmą "E". W świetle tych okoliczności należy podnieść, że stanowisko organów, iż zamiarem "D" Spółka z o.o. było, aby to właśnie "A" Spółka z o.o. stała się dostawcą urządzenia. Ukierunkowanie się na wybór "A" Spółka z o.o. jako dostawcy, miało na celu stworzenie możliwości późniejszego swobodnego kształtowania warunków dostawy i zapłaty. Obie wersje umowy nie zawierały żadnych warunków dyscyplinujących dostawcę tj. "A" Spółka z o.o. Ponadto "A" Spółka z o.o. wyraziła zgodę na prolongatę terminu zapłaty do 30 września 2015 r., a później przed tym terminem bo 30 lipca 2015 r. urządzenie zostało wydane jako przedmiot zastawu. Niezasadne okazały się zarzuty Skarżącej, iż to z winy Syndyka Masy Upadłości ‘C" Spółka z o.o. nie doszło do realizacji umowy z dnia 30 sierpnia 2011 r. Przeczą temu takie okoliczności i fakty, jak to że w dniu 31 stycznia 2015 r. "A" Spółka z o.o. przejęła na stan środków trwałych urządzenie TruLaser Cell 7040, co świadczy, że przestała traktować urządzenie jako towar handlowy. Urządzenie stało się własnością "A" Spółka z o.o., w skutek czego Syndyk nie miał prawa bez jej wiedzy używać go, samodzielnie zezwalać na korzystanie z urządzenia. Bezsporne jest, że początkowo pewne kwoty na poczet dostawy urządzenia laserowego wpłacała na rzecz "A" Spółka z o.o. "D" Spółka z o.o. a później następca prawny tej ostatniej Spółki tj. Spółka "C". Zdaniem Sądu na gruncie prawa podatkowego pozostaje bez znaczenia, czy te wpłaty należy traktować zaliczki, czy też zadatki. Istotne jest to, że otrzymanie zarówno zaliczki czy też zadatku, podobnie przedpłaty czy raty wiąże się z powstaniem obowiązków w podatku od towaru i usług.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2000 r. o Podatku od towarów i usług, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano w całości lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4. Skarżąca otrzymując przedmiotowe kwoty zobowiązana była zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt. 4 powyższej ustawy do wystawiania faktur, co też uczyniła. Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt. 4 ustawy o podatku od towarów i usług otrzymanie przez podatnika w całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności o których mowa w punktach 1 i 2 z wyjątkiem przypadku gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności na których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt. 4 wymaga wystawienia faktury. Należy przyjąć, co do zasady, że Skarżąca aby zasadnie wystawić faktury korygujące musiałaby zwrócić otrzymane kwoty, czego nie uczyniła jak wynika z okoliczności niniejszej sprawy. Zgodnie z treścią art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2 do 5, art. 30a – 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Stosowanie do treści art. 29a ust. 10 i ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług podstawę opodatkowania obniża się o zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło. W przedmiotowej sprawie nie wystąpiły materialnoprawne przesłanki zawarte w art. 29a ust. 10 pkt. 3 ustawy które dawałyby podstawę do dokonania korekty faktur. Art. 29 ust. 10 pkt. 3 powyższej ustawy stanowi, że podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13 obniża się o zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej doszło. Niewątpliwym jest, że Skarżąca nie zwróciła nabywcy otrzymanych przed dokonaniem sprzedaży kwot. W efekcie powyższych Skarżąca nie miała podstawy do wystawienia faktur korygujących oraz zmniejszenia z tego tytułu podstawy opodatkowania a także kwoty podatku należnego.

Wobec powyższych należy stwierdzić, że organy nie naruszyły prawa materialnego. Niezasadne są również zarzuty zawarte w skardze odnośnie naruszenia prawa procesowego w postaci art. 191, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji Podatkowej. Organy zebrały w sposób wyczerpujący materiał dowodowy, poddały go wnikliwej analizie i ocenie, wyprowadzając logiczne wnioski i dokonując prawidłowych ustaleń faktycznych.

Z uwagi na powyższe ponieważ skarga okazała się nieuzasadniona podlegała oddaleniu w oparciu o art. 151 p.p.s.a.