Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1150/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-11-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 41 ust. 12-12a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Wesołowska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Emilia Jaktorska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 listopada 2009 r. sprawy ze skargi W. Spółdzielni Mieszkaniowej w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] marca 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów Organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w W. na rzecz W. Spółdzielni Mieszkaniowej w W. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1.Wnioskiem z [...] lutego 2009r. W. Spółdzielnia Mieszkaniowa w W. (dalej powoływana jako Skarżąca lub Spółdzielnia) zwróciła się do Ministra Finansów organu upoważnionego – Dyrektora Izby Skarbowej w W. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podatkowania 7% stawką podatku od towarów i usług sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania ze miejsca postojowego znajdującego się w hali garażowej zlokalizowanej w budynku.

Z okoliczności przytoczonych we wniosku wynikało, że Skarżąca prowadzi działalność inwestycyjną celem zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych swoich członków. W ramach działalności inwestycyjnej są wznoszone budynki mieszkalne celem przeniesienia własności lokali mieszkalnych na członków spółdzielni. Lokale mieszkalne będące przedmiotem przeniesienia własności spełniają definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o podatku od towarów i usług. Podpisywany z członkiem spółdzielni akt notarialny przewiduje, że Spółdzielnia przenosi na rzecz członka spółdzielni samodzielny lokal mieszkalny wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku niesłużących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali i udziałem w prawie wieczystego użytkowania działki gruntu. Z własnością lokalu związane jest prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w hali garażowej zlokalizowanej w przedmiotowym budynku. Za w/w przedmiot przeniesienia własności strony określiły zgodnie z prawem spółdzielczym wkład w łącznej kwocie brutto odpowiadającej kosztowi budowy, w której zawarty jest podatek od towarów i usług w obowiązującej stawce 7%. Dokumentacja ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych w charakterystyce obiektu stwierdza, że w podpiwniczeniu każdego z budynków mieści się hala garażowa. Stan ten potwierdza powiatowy inspektor nadzoru budowlanego wskazując, że w budynku mieszkalnym, wielorodzinnym jest dziewięćdziesiąt samodzielnych lokali mieszkalnych wraz z pomieszczeniami przynależnymi i wspólnymi. Stąd też, dla poszczególnych miejsc postojowych, ani dla całego podziemnego pomieszczenia garażowego, które znajduje się w obrębie budynku nie są utworzone odrębne księgi wieczyste. Nie będzie dochodziło do wyodrębnienia pomieszczenia garażowego jako odrębnego lokalu użytkowego. Hala z miejscami postojowymi wchodzi w skład nieruchomości wspólnej stanowiącej współwłasność właścicieli lokali, stanowi otwartą przestrzeń a miejsca parkingowe nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb (co potwierdza załącznik do projektu wykonawczego: "Rzut piwnic"). Miejsce postojowe samo w sobie nie stanowi także samodzielnego lokalu w rozumieniu ustawy o własności lokali. Stąd przedmiotem przeniesienia własności obok własności lokalu mieszkalnego jest nie garaż, czy samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z konkretnego miejsca postojowego oznaczonego danym numerem znajdującego się w części podziemnej budynku. Prawo do miejsca postojowego jest integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego. W aktach notarialnych zawieranych między Spółdzielnią a jej członkami zawarte jest oświadczenie: "Strony ustalają nadto, że z własnością lokalu związane jest prawo do wyłącznego korzystania z jednego (ew. dwóch) miejsc parkingowych jako udziału w częściach wspólnych budynku mieszkalnego zostanie założona tylko jedna księga wieczysta. Wykonawca ze względu na treść art. 41 ust. 2 i 12 ustawy o VAT do wykonanych robót w ramach budowy budynku w tym jego części podziemnej stosował jedną stawkę 7%".

W związku z powyższym Skarżąca zadała pytania:

Czy mając na uwadze stan faktyczny, czyli wynikający z decyzji administracyjnej dopuszczenia do użytkowania brak wyodrębnionego w budynku samodzielnego lokalu użytkowego - garażu, Spółdzielnia prawidłowo stosuje stawkę 7% do przeniesienia własności lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w hali garażowej zlokalizowanej w budynku?

Jeżeli w opinii organu skarbowego Spółdzielnia nieprawidłowo zastosowała stawkę 7%, to na podstawie jakiej decyzji administracyjnej Spółdzielnia może potraktować związane z własnością lokalu mieszkalnego prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w hali garażowej zlokalizowanej w podziemiach budynku jako podstawę do określenia stawki VAT innej niż 7%?

Jeżeli w opinii organu skarbowego Spółdzielnia nieprawidłowo określiła podstawy opodatkowania poszczególnymi stawkami VAT, to jaką wartość przyjąć jako podstawę opodatkowania dla prawa do korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w budynku mieszkalnym, które nie zostało wyodrębnione jako osobny lokal użytkowy, a stanowi zgodnie z decyzją administracyjną nierozerwalną część lokalu mieszkalnego zaś wykonawca stosował dla robót wykonanych w całym budynku stawkę 7%?

Skarżąca stanęła na stanowisku, że przedmiotem przeniesienia własności obok własności lokalu mieszkalnego nie jest garaż, czy samo miejsce parkingowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego integralnie związanego z prawem własności konkretnego lokalu mieszkalnego. W danym przypadku nie ma możliwości nabycia prawa do korzystania z miejsca parkingowego bez prawa lokalu mieszkalnego, gdyż nie są one samodzielnymi lokalami użytkowymi ze względu na fakt, że nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie jednego budynku. Oznacza to z punktu widzenia przepisów podatkowych, że przeniesienie własności lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z tak wydzielonych miejsc parkingowych, które znajdują się w tym samym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla danego lokalu mieszkalnego. Nie można bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych (możliwość zastosowania różnych stawek podatku) skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Powołując się na orzecznictwo Skarżąca argumentowała, że miejsce postojowe nie stanowi w tym przypadku odrębnego od gruntu przedmiotu własności.

W ocenie Skarżącej w rozpatrywanej sprawie przedmiotem jednej czynności cywilnoprawnej - umowy przeniesienia własności jest lokal mieszkalny wraz z przypisanym mu miejscem parkingowym, określonym jako udział w częściach wspólnych całej nieruchomości. Czynność ta jest objęta jednym aktem notarialnym. Dla lokalu mieszkalnego i miejsca postojowego jako udziału w częściach wspólnych budynku mieszkalnego została założona tylko jedna księga wieczysta, bez konieczności rozbicia na dwie niezależne od siebie nieruchomości. Według Skarżącej przedmiotem obrotu nie może być tylko część budynku o ile ma ona charakter odrębnego lokalu. Podniosła, że z treści art. 3 ust. 1 zd. 2 ustawy o własności lokali wynika, ze współwłasność nieruchomości wspólnej (na którą składają się grunt oraz części budynku i urządzenia służące do wspólnego użytku właścicieli lokali jak w niniejszej sprawie pomieszczenie garażowe) ma charakter przymusowy. W rezultacie nie można żądać zniesienia tej współwłasności dopóki trwa odrębna własność lokali. Ponadto to od właściciela budynku mieszkalnego zależy, co do miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym, czy dokona uznania tego pomieszczenia jako elementu nieruchomości wspólnej z określeniem korzystania z poszczególnych miejsc w ramach podziału quo ad usum albo wydzieli garaż na odrębną własność jako samodzielny lokal w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o własności lokali i dokona jego sprzedaży oddzielnie od lokalu mieszkalnego. Tymczasem będący przedmiotem interpretacji przepis z art. 41 ust. 12 i ust. 12a ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że preferencyjną stawkę 7% stosuje się w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych w stanie faktycznym przedstawionym przez podatnika wskazano, że nie będzie dochodziło do wyodrębnienia pomieszczenia garażowego jako odrębnego lokalu użytkowego. Na poparcie tego stanowiska Skarżąca przytoczyła orzecznictwo sądów administracyjnych.

Konkludując Skarżąca stwierdziła, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wyodrębnionego miejsca parkingowego znajdującego się w danym budynku podlegać będzie jednej stawce podatku VAT, która jest właściwa dla lokalu mieszkalnego - tj. stawce 7%. Dodatkowo za przedstawionym stanowiskiem przemawia art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 15 grudnia 2000r. o spółdzielniach mieszkaniowych, który stwierdza, że członek wnosi wkład budowlany (...) w wysokości odpowiadającej całości kosztów budowy przypadających na jego lokal. Zastosowanie stawki innej niż 7% nie będzie zgodne z kosztami budowy, które są określone w kwocie brutto.

2. W interpretacji indywidualnej z [...] marca 2009r. Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe.

Według organu wydzielone miejsce postojowe w hali garażowej usytuowane pod budynkiem mieszkalnym nie stanowi lokalu mieszkalnego ani pomieszczenia służącego bezpośredniemu zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych. Może ono przynależeć do lokalu ale nie zmienia to jego funkcji. Pojedyncze miejsce parkingowe, jako wyodrębniona jedynie liniami część większego pomieszczenia nie może stanowić pomieszczenia przynależnego, pomieszczeniem tym jest hala garażowa, jako całe pomieszczenie, w którym znajdują się poszczególne miejsca postojowe. Jedno miejsce parkingowe stanowi ułamkową część pomieszczenia przynależnego. Zdaniem organu intencją ustawodawcy było objęcie preferencyjną stawką wyłącznie obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, które spełniają funkcje mieszkaniowe. Natomiast sprzedaż pomieszczenia przynależnego, służącego funkcjom innym niż mieszkaniowe podlega wyłączeniu z opodatkowania stawką w wysokości 7%, na co wskazują w/cyt. przepisy. Zatem sprzedaż jego części ułamkowej również podlega temu wyłączeniu, a w rezultacie w ocenie organu podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%. Bez znaczenia przy tym jest fakt, iż sprzedaż przedmiotowego miejsca postojowego stanowiącego udział we współwłasności nieruchomości wspólnej będzie dokonywana tylko wraz z lokalem mieszkalnym.

3. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Skarżąca wnosząc o zmianę powyższej interpretacji zarzuciła naruszenia art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm. dalej "u.p.t.u.") poprzez błędne przyjęcie, iż sprzedaż prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, przynależnego do konkretnego lokalu mieszkalnego, objęta jest podstawową stawką podatku od towarów i usług w wysokości 22%. Ponadto zarzuciła Dyrektorowi Izby Skarbowej nieudzielenie odpowiedzi na pytania Spółdzielni, które potwierdzają wadliwość interpretacji.

4. Odpowiadając na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstawy do zmiany interpretacji.

5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółdzielnia zarzuciła naruszenie:

- art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 12a i art. 7 ust.1 pkt. 5 u.p.t.u. przez błędne przyjęcie, iż sprzedaż prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, przynależnego do konkretnego lokalu mieszkalnego, objęta jest podstawową stawką podatku od towarów i usług w wysokości 22 %.

- art. 14a i c Ordynacji podatkowej poprzez nie udzielenie odpowiedzi na wszystkie zawarte we wniosku pytania Spółdzielni, które potwierdzają wadliwość interpretacji oraz pominięcie powołanego we wniosku orzecznictwa sądów administracyjnych.

Zdaniem Skarżącej ze względu na to, że art. 7 ust. 1 pkt. 5 u.p.t.u. stanowi lex specialis wobec art. 2 u.p.t.u. przedmiotem opodatkowania jest ustanowienie odrębnej własności lokalu oraz przeniesienia na członka spółdzielni jego własności. Nie ma więc mowy o części budynku ale o lokalu. W ocenie Skarżącej ustawodawca zauważył więc, że przeniesienie własności na członka spółdzielni nie jest sprzedażą sensu stricte, ale inną instytucją wynikająca z prawa spółdzielczego. Prawo spółdzielcze umożliwia ustanowienie ułamkowego udziału we współwłasności garażu wielostanowiskowego. Ustawa powyższa pozwala jednak także na inną formę użytkowania miejsca postojowego, która zastosowana została w niniejszej sprawie tzn. ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego z pomieszczeniami przynależnymi bez ustanawiania odrębnego ułamkowego udziału we współwłasności garażu wielostanowiskowego. W akcie notarialnym następuje uznanie tego garażu za część nieruchomości wspólnej z określeniem korzystania z poszczególnych miejsc w ramach podziału quo ad usum, a więc nie ma odrębnego lokalu w rozumieniu art.7 ust. 1 pkt. 5 u.p.t.u. i wyodrębnienia garażu jako lokal.

Skarżącą w dalszej kolejności podniosła, że Dyrektor Izby Skarbowej pomija fakt, iż stosownie do treści art. 18 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych spółdzielnia w przeciwieństwie do developera nie ma swobody kształtowania odpłatności za lokale zależnie od obciążeń podatkowych. W świetle tego przepisu członek, o którym mowa w ust. 1 (ubiegający się o ustanowienie odrębnej własności lokalu), wnosi wkład budowlany według zasad określonych w statucie i w umowie, o której mowa w ust. 1, w wysokości odpowiadającej całości kosztów budowy przypadających na jego lokal.

Kosztem budowy jest także podatek od towarów i usług, ale tylko ten zapłacony wykonawcy, a nie podatek, który miałaby spółdzielnia dodatkowo pobrać i naliczyć.

Wykonawca stosował do całości robót budowlanych w budynku stawkę 7%. Do kwestii tej w ogóle Dyrektor Izby Skarbowej się nie odniósł, a była ona podnoszona w pytaniu i ma ona zdaniem Skarżącej znaczenie kluczowe.

Skarżąca wywodziła, że przedmiotem dostawy jest dla członka spółdzielni lokal mieszkalny z udziałem w częściach wspólnych budynku, pomieszczeniach przynależnych z prawem wyłącznego korzystania miejsca w garażu wielostanowiskowym bez ustanowienia ułamkowego udziału we własności tego garażu. Źródłem prawa dla zdefiniowania dostawy nie jest według Skarżącej ustawa o własności lokali, ale ustawa o spółdzielniach mieszkaniowych w relacji do której zdefiniowana została podstawa opodatkowania w rozumieniu ustawy o VAT (art. 29 ust. 6 u.p.t.u.) W świetle tego unormowania - w przypadku czynności, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 10 u.p.t.u., jako kwotę należną o której mowa w ust. 1, przyjmuje się wartość należnego wkładu budowlanego albo wkładu mieszkaniowego, pomniejszoną o kwotę należnego podatku.

Zdaniem Skarżącej wkład budowlany musi być przyjmowany w wysokości odpowiadającej całości kosztów budowy przypadających na lokal, a więc kosztów brutto. Zastosowanie stawki innej niż stosowana przez wykonawcę prowadziłaby do obciążenia spółdzielni działającej bezwynikowo kosztami podatku, które musiałyby obciążać koszty działalności co jest niezgodne z przepisami prawa. Przepisy te wyłączają stosowanie stawki innej niż zastosowana przez wykonawcę.

W konsekwencji Skarżąca uznała, że zastosowana przez organy podatkowe wykładnia jest sprzeczna z orzecznictwem sądów administracyjnych oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Ponadto Skarżąca podkreśliła, że Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił się od odpowiedzi na wszystkie pytania wniosku.

6. Organ w odpowiedzi na skargę wnosząc o oddalenie skargi podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko. Odnosząc się do zarzutów Skarżącej, że organ podatkowy nie udzielił odpowiedzi na wszystkie zawarte we wniosku pytania Spółdzielni, Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyjaśnił, iż rozwiązanie problemu na podstawie jakiej decyzji administracyjnej Spółdzielnia może potraktować związane z własnością lokalu mieszkalnego prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w hali garażowej zlokalizowanej w podziemiach budynku jako podstawę do określenia stawki VAT innej niż 7%, nie mieści się w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast rozwiązanie problemu w zakresie określenia wartości podstawy opodatkowania dla prawa do korzystania z miejsca postojowego w podziemiach budynku mieszkalnego nie leży w kompetencji Dyrektora Izby Skarbowej w W..

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje :

7. Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa.

W świetle art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Zgodnie z art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a p.p.s.a. ( tj. min. in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach), uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności.

W rozpatrywanej sprawie zaskarżoną interpretację należało uchylić ze względu na naruszenie przepisów prawa materialnego.

8. W przedstawionym przez Skarżącą stanie faktycznym istotę sporu stanowi kwestia stawki podatku od towarów i usług, jaka powinna obowiązywać przy opodatkowaniu sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz miejscem parkingowym, a więc dotyczy zastosowania lub niezastosowania art.41 ust.12 ustawy o VAT. Dla prawidłowej oceny prawnej przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego, niezbędne jest zatem rozważenie czy dostawa lokali mieszkalnych wraz z miejscami parkingowymi powinna być traktowana jako czynność o charakterze kompleksowym, z której nie można wyłączyć tych jej elementów, które wprawdzie same w sobie dostawy lokalu nie stanowią, lecz są ze wspomnianą dostawą zintegrowane.

9. W realiach rozpoznawanej sprawy nie budzi wątpliwości fakt, że przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego nie jest garaż, czy samo miejsce parkingowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego o konkretnej powierzchni, integralnie związanego z prawem własności konkretnego lokalu mieszkalnego. W danym przypadku nie ma możliwości nabycia lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z miejsca parkingowego, jak również nie ma możliwości nabycia samego prawa do korzystania z miejsca parkingowego.

W przedstawionym przez Skarżącą stanie faktycznym, miejsca parkingowe nie mogą być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie są one samodzielnymi lokalami użytkowymi, gdyż nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie jednego budynku.

Garaże te nie znajdują się również w lokalu o charakterze użytkowym, ze współwłasnością którego związane byłoby prawo do korzystania z określonego miejsca postojowego.

10. Oznacza to, z punktu widzenia przepisów podatkowych, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania wydzielonych miejsc parkingowych, które znajdują się w tym samym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla danego lokalu mieszkalnego. Nie można bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn wynikających z przepisów podatkowych (możliwość zastosowania różnych stawek podatku), skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Miejsce postojowe nie stanowi w tym przypadku odrębnego od gruntu przedmiotu własności (por. orzeczenia NSA z dnia 22 czerwca 2005 r. sygn akt I FSK 2480/04 publ. LEX nr 175282 oraz z dnia 22 czerwca 2005 r. sygn akt I FSK 103/2005 - niepubl. i WSA w Warszawie z dnia 13.09.2007 r. w sprawie III SA/Wa 1052/07).

W rozpatrywanej sprawie przedmiotem jednej czynności cywilnoprawnej - umowy sprzedaży jest lokal mieszkalny wraz z przypisanym mu miejscem parkingowym. Dla lokalu mieszkalnego i miejsca parkingowego znajdującego się w części wspólnej budynku mieszkalnego została założona tylko jedna księga wieczysta, bez konieczności rozbicia na dwie niezależne od siebie nieruchomości. Czynność ta, wbrew stanowisku organów podatkowych prawidłowo objęta jest jednym aktem notarialnym.

11. W związku z powyższym, za błędny uznać należy wyrażony w zaskarżonej interpretacji pogląd Ministra Finansów, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dwiema transakcjami, tj. sprzedażą lokalu mieszkalnego oraz sprzedażą miejsca parkingowego. Część budynku może być przedmiotem obrotu, o ile ma charakter odrębnego lokalu (por. A Cisek, Rejent z 1997/10/44) – a takiego charakteru nie mają garaże w przedstawionym przez Skarżącą stanie faktycznym.

12. Dodatkowo podkreślenia wymaga, że z mocy art.3 ust.1 zd. 2 ustawy y dnia 24 czerwca 1994 roku o własności lokali (Dz. U. z 2000 roku nr 80 poz. 903 ze zmianami), który z mocy art. 27 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych ma zastosowanie do kwestii nie uregulowanych w przepisach tejże ustawy wynika, że współwłasność nieruchomości wspólnej (na którą składają się grunt oraz części budynku i urządzenia służące do wspólnego użytku właścicieli lokali jak w niniejszej sprawie pomieszczenie garażowe) ma charakter przymusowy, a to oznacza, że nie można żądać zniesienia tej współwłasności dopóki trwa odrębna własność lokali.

13. Stosownie do stanowiącego przedmiot wykładni w niniejszej sprawie art. 41 ust. 12 i ust. 12a u.p.t.u. preferencyjną stawkę 7 % stosuje się w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

W stanie faktycznym przedstawionym przez Skarżącą wskazano, że nie będzie dochodziło do wyodrębnienia pomieszczenia garażowego jako odrębnego lokalu użytkowego. Nie sposób podzielić argumentacji organu podatkowego, że gdyby zamierzeniem ustawodawcy byłoby umożliwienie stosowania preferencyjnej stawki VAT do dostawy miejsc postojowych (bądź miejsca postojowego) sprzedawanych łącznie z lokalem mieszkalnym, wyraziłby to expressis verbis w treści przepisu, bądź nie wprowadzałby wyłączenia z preferencji lokali użytkowych.

Posługując się wykładnią funkcjonalną, zarówno statyczną jak dynamiczną, niezależnie od wcześniej powołanych argumentów należy wskazać, że posiadanie miejsca do parkowania samochodu osobowego w pierwszej dekadzie XXI wieku jest związane integralnie z budownictwem mieszkaniowym tak jak posiadanie piwnicy czy dostęp do suszarni i powinno być kojarzone z obiektami budownictwa mieszkaniowego lub ich częściami na które wskazał ustawodawca w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.t.u. A zatem miejsce postojowe również z tego względu nie może być potraktowane jako lokal użytkowy (zob. wyrok NSA z 8 stycznia 2009r. I FSK 1798/07).

14. W rezultacie należy uznać, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc parkingowych znajdujących się w częściach wspólnych budynku, które nie stanowią odrębnej nieruchomości lokalowej, stanowi jedną czynność prawną i podlega tej samej stawce podatku od towarów i usług która jest właściwa dla lokalu mieszkalnego.

Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku organ podatkowy zobligowany będzie do uwzględniania wykładni prawa przedstawionej w niniejszym uzasadnieniu.

15. W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O niewykonalności zaskarżonej interpretacji orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a. a o kosztach na podstawie art. 200 p.p.s.a.