Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1629/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2006-05-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan Sędziowie as. sąd. WSA Karol Pawlicki as. sąd. WSA Maciej Jaśniewicz(spr.) Protokolant: sekr. sąd. Magdalena Rossa po rozpoznaniu w dniu 10 maja 2006 r. sprawy ze skargi D.C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] 2004 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia kosztów egzekucyjnych oddala skargę /-/ M.Jaśniewicz /-/ G.Gorzan /-/ K.Pawlicki


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego prowadził postępowanie egzekucyjne wobec D. C. na podstawie własnych oraz wystawionych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych tytułów wykonawczych. Własne tytuły wykonawcze obejmowały podatek od towarów i usług za [...] 2002 r., [...] 2003 r. i [...] 2003 r. oraz obejmujące należności w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące [...],[...] i [...] 2003 r. (PIT 4 i PIT 5). Na wskazane zobowiązania dokonano zajęcia rachunku bankowego w BGŻ. W wyniku tej czynności powstawały koszty egzekucyjne w kwocie [...] zł, [...] zł i [...] zł, które zostały zapłacone ze środków przekazanych przez bank. Dokonano także zajęcia zobowiązanej wynagrodzenia za pracę w Szkole "A" w P. , w wyniku którego powstały koszty egzekucyjne w kwocie [...] zł. W dniu [...] 2003 r. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił decyzje Izby Skarbowej nr z dnia [...] 2002 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. i za 2000 r. Pismem z dnia [...] 2003 r. D. C. reprezentowana przez pełnomocnika adwokata P.S. złożyła do Naczelnika Urzędu Skarbowego wniosek o zaliczenie nadpłaty powstałej z wpłat na poczet zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. i 2000 r. wynikających z decyzji, które

zostały uchylone wyrokiem NSA Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] 2003 r. na poczet bieżących zaległości. W tym samym wniosku pełnomocnik wniósł o odstąpienie od obciążenia wnioskodawcy kosztami prowadzonych postępowań egzekucyjnych precyzując pismem z dnia [...] 2004 r., iż w powyższym żądaniu wnosi o umorzenie kosztów prowadzonych postępowań egzekucyjnych wobec wnioskodawcy. W dniu [...] 2004 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał postanowienie odmawiające umorzenia kosztów egzekucyjnych powstałych w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego wobec D. C. Postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego zostało w całości uchylone postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia [...] 2004 r. i przekazane do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W dniu [...] 2004 r. organ egzekucyjny wydał postanowienie odmawiające umorzenia powstałych kosztów egzekucyjnych w prowadzonym postępowaniu wobec D. C. Uzasadniając Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał na przesłanki z art. 64e ustawy z dnia 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( t.j. Dz.U. z 2002r nr 110 poz. 968 z późn. zm.; dalej u.p.e.a), które umożliwiają organom egzekucyjnym całkowite lub częściowe umorzenie kosztów postępowania egzekucyjnego. Zwrócono również uwagę, że naliczone koszty nie dotyczyły okresu objętego orzeczeniami NSA, uchylającymi decyzje wymiarowe wydane przez Izbę Skarbową.

Na postanowienie to pełnomocnik zobowiązanej złożył zażalenie wnosząc o jego uchylenie w całości i zarzucając mu naruszenie art.64e u.p.e.a. poprzez brak jego zastosowania oraz art. 121 Ordynacji podatkowej, z uwagi na nie uwzględnienie faktu złożenia w dniu [...] 2003 r. wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych oraz naliczenie kosztów egzekucyjnych w okolicznościach, gdy zaległości powstały na skutek decyzji uchylonych przez NSA.

Postanowieniem z dnia [...] 2004 r. w sprawie [...] Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art.138 § 1 pkt.1 w zw. z art.144 kpa utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazano, że ograniczenia zasady ponoszenia odpowiedzialności osoby zobowiązanej za koszty egzekucji wynikają z przepisów art.64c § 2-4 u.p.e.a. Jeżeli koszty zostały spowodowane niezgodnym z prawem wszczęciem lub prowadzeniem postępowania egzekucyjnego – wówczas koszty ponosi wierzyciel lub organ egzekucyjny. Natomiast wymienione w art.64e u.p.e.a. Przesłanki ograniczają możliwość zastosowania instytucji umorzenia do trzech sytuacji: 1) stwierdzono nieściągalność od zobowiązanego dochodzonego obowiązku lub gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej; 2) gdy za umorzeniem przemawia ważny interes publiczny oraz 3) ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne. Żaląca się nie wykonała obowiązku polegającego na uiszczeniu podatku dochodowego, podatku VAT, składek na fundusz ubezpieczeń społecznych i inne fundusze ZUS. W związku z ty organ egzekucyjny w imieniu wierzycieli – Urzędu Skarbowego i ZUS obowiązany był podjąć czynności egzekucyjne zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. Koszty zostały naliczone w następstwie zastosowania środków egzekucji administracyjnej należności pieniężnych. Ustawodawca nie pozostawił w gestii uznania organu egzekucyjnego, czy w danym przypadku można umorzyć koszty, a zatem był on zobowiązany do ich naliczenia i egzekwowania. Naliczone przez organ egzekucyjny koszty wynikały z nie spełnienia przez D.C. zobowiązań podatkowych oraz należności ZUS, a NSA uchylił decyzje Izby Skarbowej za inne zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za inne lata. Do wszystkich tytułów wykonawczych, które wpłynęły do organu egzekucyjnego postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte przed dniem złożenia wniosku o zaliczenie nadpłaty. Organ drugiej instancji za niesłuszny uznał zarzut, że przyczyną wszczęcia przez organ pierwszej instancji było wydanie decyzji określających zobowiązanie podatkowe, uchylonych następnie przez NSA, lecz nie uregulowanie przez zobowiązaną należności pieniężnych. Podniesiono, że wydawanie rozstrzygnięć w kwestii zaliczania nadpłaty nie należy do czynności organu egzekucyjnego. Było to przedmiotem odrębnego postępowania należącego do kompetencji wierzyciela. Stwierdzono wobec tego, że postępowanie egzekucyjne wszczęto i prowadzono zgodnie z prawem, a naliczenie kosztów egzekucyjnych było następstwem prawidłowo podjętych czynności egzekucyjnych. Podkreślono, że koszty egzekucyjne wyegzekwowane na podstawie decyzji wymiarowych, uchylonych następnie orzeczeniami NSA zostały zaliczone na poczet istniejących pozostałych zaległości podatkowych, powodując ich umniejszenie i organ egzekucyjny nie pobrał ich od zaległości objętych tymi wyrokami NSA. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że brak było podstaw prawnych do nie naliczenia i nie pobierania kosztów egzekucyjnych od pozostałych zaległości objętych tytułami wykonawczymi z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za [...],[...] i [...] 2003 r., podatku VAT oraz składek na fundusz ubezpieczeń społecznych, zdrowotnych i pracy.

Na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego złożyła D. C. działająca przez pełnomocnika zarzucając jej naruszenie art.59 § 1 pkt.4 i art.72-80 Ordynacji Podatkowej przez ich niezastosowanie i przez to błędne ustalenie stanu faktycznego przez przyjęcie, że skarżąca nie wykonała obowiązku polegającego na uiszczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku VAT oraz składek na fundusz ubezpieczeń społecznych, fundusz ubezpieczeń zdrowotnych, fundusz pracy i fundusz gwarantowanych świadczeń pracowniczych oraz naruszenie art.73 §1 pkt.1 w związku z art.76 w związku z art.76a § 2 pkt 1 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926; dalej Ordynacja podatkowa) w związku z art.45 u.p.e.a. Wobec tego wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej oraz utrzymanego nim w mocy postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] 2004 r. oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego i zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego w tym postępowaniu w kwocie [...] zł. Uzasadniając podniesiono, że organ drugiej instancji popełnił błąd ustalając stan faktyczny w niniejszej sprawie przyjmując, że skarżący nie wykonał swoich obowiązków podatkowych i posiada zaległości w zapłacie podatku VAT, podatku dochodowego od osób fizycznych, a także składek i nie wziął pod uwagę trzech okoliczności. Po pierwsze tego, że w dniu [...] 2003 r. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy, w sprawach I SA/PO 3128/02 i 3127/02, wydał wyroki, którymi uwzględnił skargi skarżącej, co oznacza uchylenie dwóch decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] 2002 r. oraz utrzymanych nimi w mocy decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] 2001 r. Po drugie, Dyrektor Izby Skarbowej nie wziął pod uwagę tego, że w dniu [...] 2003 r. skarżąca złożyła wniosek o zaliczenie nadpłaty na poczet bieżących zaległości podatkowych. Wreszcie po trzecie tego, że kwota nadpłaconego podatku w wysokości [...] zł, przekracza bieżące zaległości skarżącej, które na dzień [...] 2003 r. wynosiły [...] zł wobec Urzędu Skarbowego oraz [...] zł wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Powyższe okoliczności, w świetle przepisów art.59 §1 pkt 4 i art.72-80 Ordynacji Podatkowej, uzasadniają wniosek, iż w rzeczywistości skarżąca nie posiada zaległości podatkowych, a zatem bezzasadnie w ogóle prowadzono wobec niej postępowanie egzekucyjne. Pominięto kwestię, iż zgodnie z art.59 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe wygasa poprzez zaliczenie nadpłaty. Wygaśnięcie zobowiązania podatkowego powoduje odpadnięcie podstawy prawnej wykonania tych zobowiązań w całości lub części objętej wygaśnięciem; wykonanie takie spowodowałoby powstanie nadpłaty. Postępowanie podatkowe w sprawie zobowiązania podatkowego, które wygasło w całości, podlega umorzeniu jako bezprzedmiotowe. Stosownie do art.73 § 1 pkt.1 Ordynacji podatkowej, nadpłata powstaje już z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego, natomiast zgodnie z art.76 § 1 i art.76a § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zaliczenie nadpłaty następuje z urzędu z dniem powstania nadpłaty. W związku z tym, zobowiązanie podatkowe skarżącej z tytułu podatku VAT, podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od [...] do [...] 2003, oraz składek, wygasło wobec uiszczenia nienależnego podatku z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1999-2000. Skutkiem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego jest brak podstaw do egzekucyjnego dochodzenia takiego zobowiązania. Biorąc pod uwagę, że nadpłata powstała sukcesywnie od [...] do [...] 2002, w miarę dokonywania wpłat podatku dochodowego za lata 1999-2000, na podstawie uchylonych decyzji Urzędu Kontroli Skarbowej, z każdą dokonaną wpłatą, nadpłata umniejszała zobowiązania podatkowe skarżącej z tytułu podatku VAT, podatku dochodowego za miesiące od lutego do [...] 2003 oraz składek. Ustawa nie określa terminu zaliczenia, gdy zaległość podatkowa zaistniała po powstaniu nadpłaty. Wówczas zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowej powinno nastąpić na dzień powstania zaległości podatkowej. Czynności egzekucyjne w sprawie były natomiast podejmowane dopiero od [...] 2003 r., a zatem w czasie, gdy nadpłatę należy uznać już ex tunc za zaliczoną na poczet zaległości podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej nie stosując przepisów Ordynacji podatkowej, błędnie ustalił stan faktyczny przyjmując, że skarżąca posiada określone zaległości podatkowe. Stwierdzono także, że Dyrektor Izby Skarbowej bezzasadnie przyjął, że nie jest uprawniony rozstrzygać kwestii związanej z zaliczeniem nadpłaty. Zdaniem autora skargi w doktrynie przyjmuje się, że nadpłata łącznie z oprocentowaniem, traktowana jest jak wpłata dokonana przez podatnika. Jeżeli dotyczy zaległości stosuje się przepisy dotyczące zaliczenia wpłaty niepokrywającej kwoty zaległości z odsetkami (art.55 § 2 Ordynacji podatkowej) i zaliczania na zobowiązania w kolejności terminów ich płatności (art.62 §1 Ordynacji podatkowej). We wszystkich sytuacjach, dzień zaliczenia nadpłaty nie ma związku z dniem wydania postanowienia w tej sprawie. Praktycznie zawsze postanowienie będzie późniejsze od daty zaliczenia. Twierdzenia Dyrektora Izby Skarbowej , iż nie jest uprawniony rozstrzygać kwestii zaliczenia nadpłaty, pozostają w sprzeczności z jego kompetencjami jako organu egzekucyjnego, a także pozostawiają podatnika niejako "bezbronnego" wobec organu egzekucyjnego. W sytuacji, gdy skarżący oczekuje na rozpoznanie wniosku o zaliczenie nadpłaty blisko 10 miesięcy, podczas, gdy powinno to nastąpić niezwłocznie, i to z urzędu, to organ egzekucyjny jest wyłącznie kompetentny do rozstrzygnięcia kwestii nadpłaty. Dalsze prowadzenie postępowania egzekucyjnego, w sytuacji gdy nadpłata powinna zostać zaliczona na poczet zaległości podatkowych, stanowi naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych. Gdyby przyjąć, że działaniu organu egzekucyjnego nie można nic zarzucić, to skarżąca, w dalszym ciągu oczekując na decyzję w sprawie zaliczenia nadpłaty, zostałaby narażona na ponoszenie dalszych, nieuzasadnionych niczym kosztów egzekucyjnych. Zgodnie z art.45 u.p.e.a. organ egzekucyjny i egzekutor są zobowiązani odstąpić od czynności egzekucyjnych, jeżeli zobowiązany okazał dowody stwierdzające wykonanie obowiązku. Choć przepis ten odnosi się do sytuacji, gdy dowody takie przedstawia zobowiązany, należy tym bardziej zastosować go w przypadku, gdy zarówno organ egzekucyjny i egzekutor, dysponują tymi dowodami z urzędu. Ponadto należy mieć na względzie, że skarżąca złożyła w dniu [...] 2003 r. wniosek o zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych, wskazując jednocześnie z jakiego tytułu i w jakiej wysokości posiada nadpłatę. Podniesiono, że wysokość kosztów egzekucyjnych została obliczona w sposób nieprawidłowy i jest zawyżona. Skoro wysokość opłaty egzekucyjnej jest, zgodnie z art.64 § 1 u.p.e.a. uzależniona od wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami, stosownie do art.64 § 7 u.p.e.a. oraz zastosowanego sposobu egzekucji, to koszty egzekucyjne powinny opiewać na niższe kwoty, niż to wynika z wyliczeń organu egzekucyjnego. Dodatkowo przykładowo podano, iż zawiadomienie z dnia [...] 2003 r. o zajęciu rachunku bankowego w BGŻ, ustala koszty egzekucyjne na kwotę [...] zł. Tymczasem biorąc pod uwagę egzekwowaną wierzytelność wraz z odsetkami w wysokości w łącznej wysokości [...] zł oraz przepis art.64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. to wysokość tych kosztów powinna wynosić 5% egzekwowanej kwoty, czyli [...] zł. Zawiadomienie natomiast ustala koszty w wysokości [...] zł. Zawiadomienie z dnia [...] 2003 r. o zajęciu wierzytelności z wynagrodzenia za pracę, ustala koszty egzekucyjne w wysokości [...] zł. Tymczasem biorąc pod uwagę egzekwowaną wierzytelność wraz z odsetkami w wysokości w łącznej [...] zł oraz przepis art.64 §1 pkt.3 u.p.e.a. to wysokość tych kosztów powinna wynosić 4% egzekwowanej kwoty, czyli [...] zł. Zawiadomienie natomiast ustala koszty w wysokości [...] zł.

Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi powtarzającej co do zasady argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje :

Sądy administracyjne dokonują kontrolę legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz 1270 ze zm.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa.

Na podstawie art.134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w postępowaniu sądowo – administracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które to związane są z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie, a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego ( zakaz reformationis in peius ).

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienia odpowiadają prawu.

Bezzasadność skargi opiera się przede wszystkim na braku rozróżnienia przez stronę skarżącą dwóch różnych rodzajów postępowania: egzekucyjnego regulowanego przepisami ustawy egzekucyjnej – u.p.e.a. i postępowania sprowadzającego się do wydania postanowienia w trybie art.76a Ordynacji podatkowej w sprawie zaliczenia nadpłaty. Celem postępowania egzekucyjnego w administracji jest zgodnie z art.1 pkt.2 u.p.e.a. prowadzenie przez organy egzekucyjne postępowania i stosowanie przez nie środków przymusu służących doprowadzeniu do wykonania lub zabezpieczenia wykonania obowiązków, o których mowa w art. 2 u.p.e.a. Jest zatem ono formalnym postępowaniem kompleksowo uregulowanym w ustawie egzekucyjnej – u.p.e.a. Jedynie subsydiarnie, jeżeli przepisy tej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego (art.18 u.p.e.a.). Organy egzekucyjne nie mają zatem żadnych kompetencji do stosowania w ogóle żadnych przepisów i instytucji przewidzianych Ordynacją podatkową. W związku z tym ani organ egzekucyjny, ani Dyrektor Izby Skarbowej nie mogli uchybić jakimkolwiek przepisom Ordynacji podatkowej, skoro ten akt prawny nie mógł być przez nie w ogóle stosowany.

Nie do uwzględnienia jest będące punktem wyjścia zarzutów skargi przyjęte założenie o podmiotowej i procesowej tożsamości wierzyciela - Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz organu egzekucyjnego – również Naczelnika Urzędu Skarbowego. Błędne jest także założenie o przedmiotowej tożsamości nadpłaty powstałej w wyniku wydania wyroków przez NSA z dnia [...] 2003 r. w sprawach dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1999-2000 z zaległościami podatkowymi skarżącej objętej postępowaniem egzekucyjnym w administracji z tytułu podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za zupełnie inne okresy 2003 r. Czym innym jest także kwestia związana z datą powstaniem nadpłaty (art.73 § 1 Ordynacji podatkowej), a czymś zupełnie innym jest instytucja zaliczenia nadpłaty (art.76 i art.76a Ordynacji podatkowej). W dacie wszczęcia postępowania egzekucyjnego w administracji, jak również w dacie dokonywania zajęć rachunku bankowego w BGŻ oraz zajęcia wynagrodzenia za pracę nadpłata z tytułu podatku dochodowego za lata 1999-2000 nie mogła być w jakiejkolwiek formie rozliczona, a taka możliwość powstała dopiero po uchyleniu ostatecznych decyzji przez NSA w dniu [...] 2003 r. Od tej daty wobec tego wierzyciel – a nie organ egzekucyjny – jakim był Naczelnik Urzędu Skarbowego mógł dokonać zaliczenia nadpłaty na poczet innych zaległości, w tym objętych postępowaniem egzekucyjnym.

Nie doszło także do naruszenia art.45§ 1 u.p.e.a., który stanowi, że organ egzekucyjny i egzekutor są obowiązani odstąpić od czynności egzekucyjnych, jeśli zobowiązany okazał dowody stwierdzające wykonanie, umorzenie, wygaśnięcie lub nieistnienie obowiązku, odroczenie terminu wykonania obowiązku, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnych, albo gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego. Organ egzekucyjny zawiadamia wierzyciela o odstąpieniu od czynności egzekucyjnych. Należy zauważyć, że dopiero z dniem [...] 2003 r. pełnomocnik skarżącej złożył do organu egzekucyjnego pismo o zaliczenie nadpłaty wskazując na wyroki NSA z dnia [...] 2003 r. do pisma tego nie załączono żadnego dokumentu, lecz z uwagi na przepis art.18 u.p.e.a. w zw. z art.77 § 4 Kodeksu postępowania administracyjnego, fakt możliwości zaliczenia nadpłaty przez wierzyciela, a nie przez organ egzekucyjny, jako znany organowi z urzędu nie wymagał dowodu. Od tego zatem dnia organ egzekucyjny winien powstrzymać się od jakichkolwiek dalszych czynności egzekucyjnych i oczekiwać na wydanie postanowień o zaliczeniu nadpłaty przez wierzyciela. Jak wynika z lektury akt administracyjnych po [...] 2003 r. organ egzekucyjny nie podjął żadnej czynności egzekucyjnej i po tej dacie nie powstały także żadne koszty. Postąpił zatem zgodnie z dyspozycją przepisu art.45§ 1 u.p.e.a. Zatem w dacie podejmowania czynności egzekucyjnych, ani skarżąca, ani wierzyciel nie mogli dysponować nadpłatą podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. i 2000 r., która mogłaby zostać zaliczona na egzekwowane zaległości (por. analogicznie wyrok NSA z dnia 23.09.2003 r. w sprawie III SA 3363/01, publ. LEX nr 148977).

Na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut podniesiony w uzasadnieniu skargi dotyczący wadliwego obliczenia wysokości kosztów egzekucyjnych. Prócz bowiem wskazanych przez stronę skarżącą opłat w wysokości 5% za zajęcie rachunku bankowego (art.64 § 1 pkt.4 u.p.e.a.) i w wysokości 4% za zajęcie wynagrodzenia za pracę (art.64 § 1 pkt.3 u.p.e.a.) organ egzekucyjny zobligowany był także do pobrania opłaty manipulacyjnej z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych, która to opłata wynosi 1% kwoty egzekwowanych należności objętych każdym tytułem wykonawczym (art.64 § 6 u.p.e.a.).

Za bezzasadnością skargi przemawia także sam wniosek zobowiązanej o umorzenie kosztów egzekucyjnych. Przesłanki umorzenia kosztów przewidziane zostały w art.64e § 2 u.p.e.a., który wyróżnia jedynie trzy enumeratywnie wymienione sytuacje, a mianowicie gdy: 1) stwierdzono nieściągalność od zobowiązanego dochodzonego obowiązku lub gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej; 2) za umorzeniem przemawia ważny interes publiczny; 3) ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne. Poza sporem pozostawało, że zobowiązana nie domagała się umorzenia kosztów z żadnej z wymienionych powyżej trzech sytuacji. Jej żądanie sprowadzone zostało de facto do kwestionowania w ogóle zasady obciążenia jej kosztami egzekucyjnymi. Jednakże w takiej sytuacji nie mogło dojść do umorzenia kosztów egzekucyjnych. Aby zaś móc skutecznie kwestionować czy to samą zasadę obciążenia zobowiązanej kosztami, czy chociażby ich wysokość należało wpierw złożyć wniosek o wydanie postanowienia w sprawie kosztów stosownie do przepisu art. 64c § 7 u.p.e.a., a następnie po jego wydaniu korzystać ze środków zaskarżenia (zażalenie, skarga do sądu administracyjnego). Konkurencji dla takiego toku oceny legalności obciążania strony zobowiązanej kosztami egzekucyjnymi nie może stanowić wniosek o ich umorzenie.

Z tych przyczyn, nie dopatrując się naruszenia procesowego i materialnego prawa podatkowego i administracyjnego, orzeczono jak w sentencji na podstawie art.151 p.p.s.a.

/-/ K.Pawlicki /-/ G.Gorzan /-/ M.Jaśniewicz

uk