Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1698/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-03-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 6
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Artur Kuś, Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz (sprawozdawca), sędzia WSA Anna Zaorska, Protokolant ref. staż. Jolanta Replin, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 marca 2019 r. sprawy ze skargi B. sp. z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okresy rozliczeniowe od grudnia 2015 r. do kwietnia 2016 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Pismem z 25 czerwca 2018 r. P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca", "Strona" lub "Spółka") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] maja 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy od czerwca do sierpnia 2012 r.

Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy.

1.1. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., decyzją z [...] grudnia 2017 r., określił Skarżącej kwoty związane z rozliczeniem podatku od towarów i usług za czerwiec - sierpień 2012 r.

W toku postępowania podatkowego, poprzedzonego kontrolą podatkową, ustalono, że Strona dokonała nienależnego obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT, na których jako wystawcy widnieją:

- B. Sp. z o. o. (w okresie czerwiec - lipiec 2012 r. nabycie telefonów Apple iPhone oraz procesorów Intel i7),

- D. Sp. z o. o. (w okresie lipiec-sierpień 2012 r., nabycie telefonów Apple iPhone).

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. stwierdził, że wskazane powyżej nabycia miały na celu uzyskanie nienależnej korzyści podatkowej, a zgromadzony materiał dowodowy wskazuje na udział Spółki w tzw. oszustwie karuzelowym. Zatem organ pierwszej instancji uznał, iż Strona naruszyła art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) - dalej "u.p.t.u.".

1.2. Strona, pismem z 2 stycznia 2018 r., wniosła odwołanie od ww. decyzji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 i 2 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., poprzez odmowę Spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT na podstawie zakwestionowanych faktur, podczas gdy faktury te dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, przeprowadzone dla realizacji ekonomicznego celu Spółki i stanowią podstawę do odliczenia podatku naliczonego.

Ponadto zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 191, art. 122, art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4, art. 193 § 1 i § 4 oraz art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) - dalej "O.p."

Strona mając na uwadze powyższe wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego oraz prawidłowe rozliczenie zakwestionowanych przez organ pierwszej instancji faktur.

1.3. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W., decyzją z [...] maja 2018 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązania. Stwierdził, że wobec Skarżącej wystąpiły okoliczności skutkujące przerwaniem lub zwieszeniem biegu terminu przedawnienia wynikające z art. 70 § 4 O.p. Bowiem Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., na podstawie decyzji z 12 grudnia 2017 r., dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec i sierpień 2012 r. Następnie, postanowieniem z 12 grudnia 2017 r., ww. decyzji nadał rygor natychmiastowej wykonalności, który razem z ww. decyzją doręczono Stronie 18 grudnia 2017 r. W związku z tym, iż Spółka nie uiściła należności wynikającej z ww. decyzji, [...] grudnia 2017 r. został wystawiony tytuł wykonawczy, który do organu egzekucyjnego wpłynął 22 grudnia 2017 r. Z kolei zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem zostały doręczone 27 grudnia 2017 r. do banku, natomiast Spółce ww. zawiadomienie doręczono pod adresem jej siedziby 27 grudnia 2017 r.

Organ odwoławczy stwierdził, że co do zasady zobowiązanie podatkowe za czerwiec, lipiec i sierpień 2012 r. uległoby przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2017 r. Jednakże obowiązujący przepis Ordynacji podatkowej - art. 70 § 4 w sposób precyzyjny określa, kiedy następuje przerwanie biegu terminu przedawnienia, tj. wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony. Oznacza to, iż dla przerwania biegu przedawnienia konieczne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek - zastosowanie środka egzekucyjnego oraz powiadomienie podatnika o zastosowaniu tego środka. Natomiast z definicji środka egzekucyjnego zawartego w art. 1a pkt 12 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 599 z późn. zm.) – dalej "u.p.e.a." - wynika, że środkami egzekucyjnymi w postępowaniu egzekucyjnym jest m.in. egzekucja z: pieniędzy, wynagrodzenia za pracę, rachunków bankowych, ruchomości czy nieruchomości, itp. Zatem z okoliczności niniejszej sprawy wynika, że 27 grudnia 2017 r. został zastosowany skuteczny środek egzekucyjny, który spowodował przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec i sierpień 2012 r.

Odnosząc się do zarzutu Strony, iż Pana A., którego podpis widnieje na zwrotnym potwierdzeniu odbioru ww. zawiadomienia w myśl art. 151 O.p. nie można uznać za osobę uprawnioną do odbioru korespondencji Spółki, organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. W ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie została uregulowana kwestia doręczeń w związku z czym doręczenia osobom prawnym należy badać na podstawie ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1257 z późn. zm.) - dalej "K.p.a." Z kolei zgodnie z art. 45 K.p.a., jednostkom organizacyjnym i organizacjom społecznym doręcza się pisma w lokalu ich siedziby do rąk osób uprawnionych do odbioru pism.

Zatem organ odwoławczy nie zgodził się ze stanowiskiem Spółki, że nie doszło do skutecznego doręczenia przesyłki 27 grudnia 2017 r. w jej siedzibie poprzez przekazanie korespondencji Panu A., który przyjął korespondencję.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wskazał, że powinnością każdej jednostki organizacyjnej, a w szczególności prowadzącej działalność gospodarczą, winno być zapewnienie takiej organizacji odbioru pism, aby przebieg korespondencji odbywał się w sposób niezakłócony i wyłącznie przez osoby uprawnione. Organ oceniający skuteczność doręczenia pisma może oprzeć się na domniemaniu, że osoba odbierająca pismo skierowane do spółki jest uprawniona do wykonania tej czynności, a nieuwzględnienie takiego domniemania pozostawałoby w sprzeczności z realiami obrotu gospodarczego i funkcjonowania osób prawnych. Wobec tego nie można zasadnie oczekiwać od organu, aby prowadził czynności wyjaśniające w celu ustalenia, czy osoba odbierająca pismo jest do tego uprawniona (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 września 2015 r. sygn. akt II GSK 1684/14).

W ocenie organu odwoławczego pojęcie "osoby uprawnionej" do odbioru pism, rozumieć należy jako każdą osobę, która została regulaminowo, czy tylko zwyczajowo uprawniona przez spółkę do odbierania korespondencji przychodzącej do jej siedziby. Uprawnienie do odbioru korespondencji nie musi być oparte na zasadzie udzielonego w tym zakresie pełnomocnictwa.

Mając jednocześnie na względzie fakt, że siedziba spółki znajdowała się pod tym samym adresem co miejsce zamieszkania Prezesa Zarządu – R. W., jak również fakt, że pod tym adresem nie było innej osoby, która wskazałaby że jest upoważniona do odbioru korespondencji, uznać należało, iż Spółka godziła się na to aby to osoby przebywające w siedzibie Spółki/mieszkaniu Prezesa, odbierały korespondencję do niej kierowaną. Jednocześnie w opinii organu odwoławczego okoliczność, która miała miejsce 28 grudnia 2017 r., tj. fakt, że osoba przebywająca w siedzibie Spółki nie chciała udzielać żadnych informacji, świadczy o tym, że po odebraniu korespondencji dzień wcześniej podjęte zostały działania w celu utrudnienia doręczania do Spółki kolejnej korespondencji, czy przeprowadzenia innych czynności.

Mając na uwadze powyższe, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. stwierdził, że w sprawie miała miejsce okoliczność wynikająca z art. 70 § 4 O.p. Przed upływem terminu, o którym mowa wart. 70 § 1 O.p., tj. przed końcem 2017 r. organ egzekucyjny zawiadomieniem z 27 grudnia 2017 r., poinformował Spółkę o zastosowaniu środka egzekucyjnego, jak również w tym samym dniu zastosowano środek egzekucyjny.

W dalszej części uzasadnienia decyzji organ odwoławczy stwierdził, że zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że B. i D. nie mogły dokonać dostaw towarów określonych w wystawianych fakturach sprzedaży VAT na rzecz Strony, gdyż stwierdzono fikcyjność transakcji pomiędzy nią a ich dostawcami, tj. podmiotami unijnymi w przypadku B. oraz M. w przypadku D. Ponadto ustalono, że B. i D. również nie mogła nabyć towarów od ich dostawców. Zatem analiza wskazanych okoliczności faktycznych, prowadzi do wniosków, że wystawione faktury nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego.

Organ odwoławczy zgodził się z organem pierwszej instancji, że Strona obniżając podatek należny o kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez ww. podmioty naruszyła art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. W związku z powyższym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko organu pierwszej instancji co do braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur VAT, na której jako wystawcy widnieją B. i D.

2.1. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia zaskarżonej decyzji, a także decyzji organu pierwszej instancji, oraz umorzenie postępowania administracyjnego, a także zasądzenia kosztów postępowania.

1. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

a) art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 187 § 1 w związku z art. 191 O.p. w związku z art. 18 u.p.e.a. związku z art. 45 K.p.a., poprzez niepodjęcie wszelkich działań w celu prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, powodujące w szczególności nieustalenie okoliczności faktycznej niedoręczenia Spółce zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego i dokonanie przez organ drugiej instancji dowolnej, a nie swobodnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, a w jej konsekwencji błędne przyjęcie, że zgromadzony materiał dowodowy potwierdza, że przed upływem terminu przedawnienia, tj. przed 31 grudnia 2017 r. skutecznie doręczono Spółce ww. zawiadomienie, podczas gdy z prawidłowej analizy akt sprawy wynika, że przedmiotowe zawiadomienie nie zostało doręczone do rąk osoby uprawnionej do odbioru korespondencji w imieniu Spółki wbrew treści art. 45 K.p.a., w rezultacie czego Spółka nie została powiadomiona o zastosowaniu środka egzekucyjnego przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;

b) art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w związku z art. 208 § 1 O.p., poprzez ich niezastosowanie, w sytuacji gdy na skutek przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki w podatku VAT za czerwiec, lipiec, sierpień 2012 r. tj. z dniem 31 grudnia 2017 r. prowadzone postępowanie stało się bezprzedmiotowe a organ odwoławczy powinien uchylić decyzje organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie:

2. Naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 70 § 1 O.p., poprzez jego niezastosowanie, pomimo upływu z dniem 31 grudnia 2017 r. terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki w podatku VAT za czerwiec, lipiec, sierpień 2012 r., co skutkuje bezprzedmiotowością prowadzonego postępowania w sprawie i w konsekwencji powinno doprowadzić do jego umorzenia;

b) art. 70 § 1 w związku z art. 70 § 4 O.p., polegające na przyjęciu przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, iż termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za czerwiec, lipiec, sierpień 2012 r. został przerwany na skutek rzekomego doręczenia Spółce 27 grudnia 2017 r. ww. zawiadomienia, podczas gdy Spółce ww. zawiadomienia nie doręczono i nie została ona poinformowana o zastosowaniu środka egzekucyjnego, w rezultacie czego, z upływem 31 grudnia 2017 r. doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki.

Z ostrożności procesowej i na wypadek nieuwzględnienia przez Sąd kluczowego dla sprawy zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki w podatku VAT za czerwiec, lipiec, sierpień 2012 r. oraz zarzutów procesowych immanentnie związanych z zarzutem przedawnienia Spółka zarzuciła zaskarżonej decyzji również:

1. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

a) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1 w związku z art. 187 § 1 O.p. poprzez:

- zaniechanie przez organy podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy pozwalających na ustalenie istnienia dobrej wiary Spółki oraz braku świadomości Strony co do ewentualnej nierzetelności rozliczeń podmiotów B. i D.;

- prowadzenie przez organy postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, tj. w sposób stronniczy, ukierunkowany na z góry założony cel, nakierowany na nieuprawnione zaspokojenie Skarbu Państwa w wyniku realizacji wydanych wobec Spółki decyzji, z pominięciem okoliczności faktycznych i dowodów korzystnych dla Spółki:

b) art. 121 § 1 w związku z art. 191 O.p., poprzez dokonanie przez organy dowolnej, a nie swobodnej oceny materiału dowodowego wbrew zasadom logiki, doświadczenia życiowego i wiedzy, a w konsekwencji błędne przyjęcie, że materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu podatkowym potwierdza nierzeczywisty charakter transakcji udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi przez spółki – B. i D., a Spółka świadomie brała udział w zorganizowanym i z góry zaplanowanym przedsięwzięciu, którego finalnym efektem miało być skorzystanie z uprawnienia do zwrotu VAT, podczas gdy ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wskazuje, że Spółka działała w dobrej wierze i z należytą starannością.

2. Naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) i pkt 4 lit. a) u.p.t.u, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na bezpodstawnym pozbawieniu Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur VAT wystawionych przez D. i B., w sytuacji gdy Skarżąca w świetle zgromadzonego materiału dowodowego spełniała wszystkie warunki od których uzależnione jest skorzystanie z prawa do odliczenia;

b) art. 86 ust. 1 u.p.t.u., art. 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1, art. 226 i art. 273 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - dalej: "Dyrektywa 112" - przez ich niezastosowanie polegające na bezpodstawnym pozbawieniu Skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur VAT wystawionych przez B. i D. z tego powodu, że nie upewniła się, że wystawcy faktur VAT są rzetelnymi kontrahentami, pomimo że spełnione były przesłanki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia, a Spółka nie miała powodów, żeby podejrzewać, że wystawcy faktur VAT dopuścili się nieprawidłowości lub przestępstwa:

c) art. 193 § 1, § 2, § 4 i § 6 O.p., poprzez błędne przyjęcie, że księgi podatkowe Spółki są nierzetelne w odniesieniu do transakcji dokumentowanych fakturami VAT i w konsekwencji nieuznanie ich jako wiarygodnego dowodu w postępowaniu podatkowym, podczas gdy wszechstronna analiza materiału dowodowego doprowadziłaby do oceny, że księgi podatkowe odzwierciedlają rzeczywisty przebieg operacji gospodarczych.

2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018, poz. 1302 - dalej zwanej "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

4. 1. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest, czy doszło o przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a w tym czy doręczenie osobie prawnej zawiadomienia zastosowaniu środka egzekucyjnego było skuteczne.

4.2. Sporne jest też, faktury wystawione na Skarżącą dokumentują rzeczywiste transakcje gospodarcze, a w związku z tym czy Skarżącej przysługuje prawo do odliczenia podatku wynikającego z tych faktur.

5. 1. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego nie został przerwany. Zawiadomienie o zastosowaniu środka egzekucyjnego doręczono domownikowi prezesa zarządu Spółki, zamiast osobie upoważnionej w Spółce do odbioru korespondencji. Zobowiązania będące przedmiotem zaskarżonej decyzji były przedawnione w dacie orzekania przez organ odwoławczy.

5.2. Zbędne jest badanie legalności decyzji co do meritum rozstrzygnięcia skoro należało umorzyć postępowanie z powodu przedawnienia zobowiązania.

6. Przed rozstrzygnięciem najdalej idącego zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego trzeba stwierdzić, że zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące czerwiec - sierpień 2012 r. winno co do zasady ulec przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2017 r. Stosownie do art. 70 § 4 O.p., bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony.

Zatem mając na uwadze powyższe należy wskazać, że co do zasady zobowiązanie podatkowe za czerwiec, lipiec i sierpień 2012 r. uległoby przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2017 r. Jednakże obowiązujący przepis Ordynacji podatkowej - art. 70 § 4 w sposób precyzyjny określa, kiedy następuje przerwanie biegu terminu przedawnienia, tj. wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony. Oznacza to, iż dla przerwania biegu przedawnienia konieczne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek - zastosowanie środka egzekucyjnego oraz powiadomienie podatnika o zastosowaniu tego środka.

Zawiadomienie banku o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem zostały doręczone 27 grudnia 2017 r. Nie jest więc sporne, że w tym dniu został zastosowany skuteczny środek egzekucyjny.

W kwestii zawiadomienia Spółki o tym zajęciu wskazać należy, że w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie została uregulowana kwestia doręczeń, w związku z czym doręczenia osobom prawnym należy badać na podstawie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego - dalej: "K.p.a." Zgodnie z art. 45 K.p.a., jednostkom organizacyjnym i organizacjom społecznym doręcza się pisma w lokalu ich siedziby do rąk osób uprawnionych do odbioru pism. Przepis art. 44 stosuje się odpowiednio. Zatem doręczenie pism adresatom będącym osobami prawnymi może odbywać się wyłącznie w dwojaki sposób, tj. doręczenie właściwe w myśl art. 45 K.p.a. albo też doręczenie zastępcze w myśl art. 44 K.p.a.

W realiach sprawy nie miało miejsce doręczenie zastępcze w trybie, o którym mowa w art. 44 K.p.a. Wyjaśnienia wymagają natomiast podstawy prawne wyroku w kwestii doręczenia właściwego, bezpośredniego osobie prawnej.

Przepis art. 45 K.p.a. zawiera dwie przesłanki skuteczności doręczenia pism, jedną związaną z adresem doręczenia i drugą, związaną z osobą odbierającą pismo. Jeśli ustawa lub oparty na niej statut nie stanowią inaczej, siedzibą organu osoby prawnej jest miejscowość, w której ma siedzibę jej organ zarządzający (art. 41 K.c.). Druga przesłanka skuteczności doręczenia dotyczy osoby odbierającej. Skutek wywołuje jedynie doręczenie do rąk osoby uprawnionej do odbioru pisma. To właśnie spełnienie tej przesłanki jest przez skarżącą spółkę negowane, bowiem Skarżąca zarzuciła organowi niewłaściwe doręczenie zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego, a mianowicie odebrała je osoba nieupoważniona do odbioru pism skarżącej.

7. 1. W świetle art. 45 K.p.a. prawnie skuteczne jest doręczenie pisma do rąk osób upoważnionych do odbioru pism w danej jednostce. Uprawnienie to może wynikać ze szczególnego upoważnienia udzielonego określonej osobie, z podziału czynności lub zakresu zadań realizowanych przez pracowników przyjętego w danej jednostce organizacyjnej, albo też z funkcji, jaką określona osoba pełni w ramach danej jednostki organizacyjnej. Zatem obowiązkiem tych podmiotów jest taka organizacja pracy, by doręczenie pism w godzinach pracy i w lokalu ich siedziby było zawsze możliwe i by odbioru dokonywała osoba upoważniona (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 grudnia 2008 r., I FSK 424/08 - wyroki sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej też CBOSA, pod adresem "orzeczenia.nsa.gov.pl").

W sytuacji, gdy dana jednostka organizacyjna nie ma obsługi, która zwyczajowo zajmuje się wysyłaniem i odbiorem korespondencji (np. sekretariat, biuro), a żaden z pracowników funkcjonujących w siedzibie jednostki organizacyjnej nie został formalnie upoważniony do odbioru korespondencji, za prawidłowe należy uznać doręczenie pisma do rąk osoby uprawnionej do sprawowania bieżącej obsługi funkcjonowania tej jednostki organizacyjnej, załatwiania zwykłych spraw związanych z funkcjonowaniem podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

Orzecznictwo sądowe i doktryna jednolicie wskazuje, że za osobę upoważnioną należy traktować każdą osobę, która ze względu na funkcję wykonywaną w organizacji adresata jest regulaminowo lub zwyczajowo uprawniona do odbioru pism. np. pracownik kancelarii (biura), portier, członek zarządu (administracji) itp.

Powinnością każdej jednostki organizacyjnej, a w szczególności prowadzącej działalność gospodarczą, winno być zapewnienie takiej organizacji odbioru pism, aby przebieg korespondencji odbywał się w sposób niezakłócony i wyłącznie przez osoby uprawnione. Organ oceniając skuteczność doręczenia pisma może oprzeć się na domniemaniu, że osoba odbierająca pismo skierowane do spółki jest uprawniona do wykonania tej czynności, a nieuwzględnienie takiego domniemania pozostawałoby w sprzeczności z realiami obrotu gospodarczego i funkcjonowania osób prawnych.

Wobec tego nie można zasadnie oczekiwać od organu, aby prowadził czynności wyjaśniające w celu ustalenia, czy osoba odbierająca pismo jest do tego uprawniona (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 września 2015 r.. sygn. akt II GSK 1684/14). Termin "osoba uprawniona do odbioru pism" musi być odczytywany generalnie, tj. jako osoba ogólnie (bez rozróżniania nadawców czy sposobu doręczania pism) zajmująca się odbiorem korespondencji skierowanej do spółki, gdyż z art. 45 K.p.a. nie wynika, by osoba taka musiała mieć oddzielne upoważnienie do odbioru korespondencji od organów administracji publicznej. Jak trafnie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 grudnia 2012 r., II OSK 1480/11: "Przez osobę upoważnioną do odbioru pisma należy rozumieć każdą osobę, która ze względu na wykonywaną funkcję została regulaminowo lub tylko zwyczajowo uprawniona do odbierania korespondencji przesyłanej do siedziby adresata. Przepis art. 45 K.p.a. wyłączył natomiast możliwość doręczenia pism innym osobom, jako nieuprawnionym, to jest sąsiadowi czy klientowi jednostki organizacyjnej, albo osobom przebywającym przypadkowo w siedzibie jednostki organizacyjnej, do której została skierowana korespondencja. Osoba odbierająca pismo doręczane w trybie art. 45 K.p.a. musi być więc rzeczywiście, chociażby zwyczajowo, upoważniona do jego odbioru".

Niezasadne jest wiązanie upoważnienia do odbioru pisma z formalnym faktem zatrudnienia w spółce, bez uwzględnienia okoliczności sprawy. Dla uznania, czy osoba może być uznana za uprawnioną do odbioru pism adresowanych do spółki w rozumieniu art. 45 K.p.a., decydujące nie jest istnienie formalnej więzi pracowniczej ze spółką, lecz okoliczności faktyczne przypadku, w tym przede wszystkim treść notatki służbowej sporządzonej przez pracownika organu przy próbie doręczenia, a także ogół okoliczności wskazujących na rolę osoby w codziennym funkcjonowaniu spółki (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 stycznia 2015 r., I FSK 1975/13).

Oceniając adekwatność wskazanych podglądów w realiach sprawy trzeba jednak podkreślić jednak należy, że wyżej mowa o "domniemaniu", a to może być obalone, w szczególności przez wykazanie, że osoba odbierająca pismo adresowane do osoby prawnej nie jest osobą do tego uprawnioną.

7.2. Podkreślenia wymaga, że przy doręczaniu pisma osobom prawnym nie ma zastosowania art. 43 K.p.a. Osobie prawnej nie można skutecznie doręczyć korespondencji zastępczo w trybie art. 43 K.p.a., a więc do rąk dorosłego domownika, gdyż osoba prawna nie posiada domowników, nawet dorosłych. Brak odesłania do tego przepisu w art. 45 K.p.a. wynika z tego, że osoba prawna nie może być "nieobecna" w swojej siedzibie. W razie niemożności doręczenia pisma osobie prawnej z powodu braku w jej siedzibie osoby upoważnionej do odbioru pisma K.p.a. nakazuje posiłkować się trybem doręczenia zastępczego wskazanego w art. 44 K.p.a. Nie ma jednak prawnej możliwości doręczenia pisma "domownikowi" osoby prawnej, jej sąsiadowi lub dozorcy domu. Przepis ma stanowczy charakter i wyklucza możliwość potraktowania osoby odbierającej korespondencję kierowaną do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jako pełnoletniego domownika.

8. 1. Przenosząc na grunt niniejszej sprawy wyżej wyrażone poglądy, które Sąd podziela i przyjmuje za własne trzeba stwierdzić, że doręczenie zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego adresowanego do osoby prawnej i odebranego przez dorosłego domownika, a nie przez osobę upoważnioną, o której mowa w art. 45 K.p.a., uznać należy za nieskuteczne.

Siedziba Spółki znajdowała się pod tym samym adresem co miejsce zamieszkania Prezesa Zarządu – R. W. Z tego względu w tym lokalu mogła przebywać osoba będąca domownikiem R. W., a więc osoba niepowiązana w żadnej mierze ze Spółką i nie będąca osobą upoważnioną do odbioru korespondencji. Prawo nie zabrania takiej konstrukcji hybrydowej, w której w jednym lokalu, pod tym samym adresem siedzibę ma osoba prawa oraz zamieszkują w niej osoby fizyczne. Rozgraniczenia wymagało więc, z jaką osobą ma się do czynienia podczas czynności doręczenia, gdy wiadomo, że lokal jest wykorzystywany jednocześnie jako mieszkanie oraz jako siedziba Spółki.

8.2. Pracownik organu egzekucyjnego podjął czynności zmierzające do ustalenia, kim jest Pan A., który odebrał pismo adresowane do Skarżącej oraz pokwitował doręczenie. Notatka służbowa z 27 grudnia 2017 r. (akta sprawy, karta nr 876-875) wskazuje, że Pan A. "powiedział, że jest osobą mieszkającą pod tym adresem". Pracownik organu egzekucyjnego zidentyfikował Pana A. jako "dorosłego domownika" przyjmując jednocześnie, że jest to przeszkoda w dokonaniu czynności egzekucyjnych. Treść tych ustaleń potwierdza zwrotne potwierdzenie doręczenia (akta sprawy, karta nr 876-875), w którym zaznaczono kwadrat (pełnoletni domownik, sąsiad, dozorca domu), natomiast nie zaznaczono kwadratu odpowiadającego adresatowi. W ocenie Sądu treść notatki służbowej oraz zwrotnego potwierdzenia odbioru wskazuje, że pracownik organu egzekucyjnego przyjął, że Pan A. jest domownikiem, osobą mieszkającą pod adresem, w którym jest też siedziba Spółki.

8.3. W treści tych dokumentów nic nie wskazuje natomiast, że Pan A. był identyfikowany w chwili przekazywania mu pisma jako osoba upoważniona do odbioru pisma adresowanych na Spółkę lub osoba w jakikolwiek powiązana ze Spółką lub działająca w jej imieniu. Gdyby tak było to nie stwierdzono by przeszkód do podjęcia czynności egzekucyjnych, lecz przystąpiono by do tych czynności. W wywodzie organu tkwi wewnętrzna sprzeczność, skoro obecność Pana A. nie wystarczała do podjęcia czynności egzekucyjnych wobec Spółki to nie można jednocześnie twierdzić, że obecność Pana A. wystarczała do skutecznego doręczenia Spółce pisma organu egzekucyjnego.

Zdaniem Sądu pracownikowi organu egzekucyjnego nie można zarzucić nierzetelności; opisał rzeczywistość tak jak ona wyglądała, bazując na oświadczeniu Pana A., a treść notatki oraz kwadrat zaznaczony na zwrotnym potwierdzeniu odbioru są ze sobą spójne.

8.4. Przekładając wskazane udokumentowane fakty na treść art. 45 K.p.a. należy dojść do wniosku, że przepis ten nie przewiduje możliwości doręczenia osobie prawnej korespondencji poprzez wręczenie jej osobie, która przedstawia się jedynie jako osoba zamieszkująca pod adresem (domownik), pod którym zarejestrowana jest siedziba osoby prawnej.

Z akt sprawy nie wynika zaś, żeby organ egzekucyjny doręczył zawiadomienie jakiejkolwiek innej osobie, zgodnie z dyspozycją art. 45 K.p.a. Organ nie potrafi wykazać, że Pan A. wbrew temu co powiedział pracownikowi organu egzekucyjnego jest osobą upoważnioną do odbioru korespondencji. Organ nie wskazywał, że na ręce Pana A. doręczano jakiekolwiek inne pisma adresowane do Spółki i wówczas nie było wątpliwości co do jego statusu jako osoby upoważnionej do odbioru pisma – zwyczajowe upoważnienie. Wręcz przeciwnie pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego z 22 marca 2018 r. (akta sprawy, karta nr 912) wskazuje na brak informacji o odbiorze pism kierowanych do Spółki przez osobę o nazwisku A. Organ nie wykazał, że Pan A. jest pracownikiem Spółki lub istnieją jakiekolwiek dokumenty legitymujące go do działania Spółki w jakimkolwiek zakresie. Wreszcie organowi nie udało się obalić twierdzenia Spółki, że zawiadomienie o zastosowania środka egzekucyjnego finalnie do niej nie trafiło.

Pan A. nie posłużył się pieczątką Spółki. Nie powoływał się na jakiekolwiek upoważnienia Spółki; założyć należy, że gdyby tak było znalazłoby to odzwierciedlenie w treści notatki sporządzonej przez doręczyciela.

Treść notatki służbowej oraz zwrotnego potwierdzenia odbioru pozwala przyjąć, że Pan A. jest domownikiem, mieszkańcem lokalu pod adresem ul. [...]; z pisma Naczelnika z 22 marca 2018 r. (akta sprawy, karta nr 912) wynika, że pod tym adresem zamieszkuje i jest zameldowany R. W.

8.5. Sąd orzeka na podstawie akt sprawy. Wskazane dokumenty nie zawierają treści wskazujących, że Pan A. jest osobą upoważnioną do odbioru pism adresowanych na Spółkę. Sam fakt odbioru pisma adresowanego do Spółki nie czyni Pana A. osobą upoważnioną do obioru korespondencji adresowanej na Spółkę. Art. 45 K.p.a. nie zawiera bowiem domniemania prawnego, że bezwzględnie każda osoba odbierająca pismo jest uważana za osobę upoważnioną do odbioru pisma. Niezależnie od tego, że osoba prawna nie może mieć domownika to Pan A. nie zobowiązywał się do oddania pisma Spółce, a przynajmniej nie wskazuje na to notatka służbowa doręczyciela.

Nie można akceptować twierdzenia organu, że mając jednocześnie na względzie fakt, że siedziba spółki znajdowała się pod tym samym adresem co miejsce zamieszkania prezesa Zarządu – R. W. jak również fakt, że pod tym adresem nie było innej osoby (niż Pan A.), która wskazałaby że jest upoważniona do odbioru korespondencji, uznać należało, iż "Spółka godziła się na to aby to osoby przebywające w siedzibie Spółki/mieszkaniu Prezesa, odbierały korespondencję do niej kierowaną". Takie domniemanie można byłoby obronić, gdyby nie obalające je fakty wskazujące, że Pan A. był rozpoznany przez doręczyciela jako mieszkaniec, domownik w lokalu, a nie osoba działającą z ramienia adresata. Tak się ta osoba przedstawiła i tak zostało to utrwalone w dokumentach. W realiach niniejszej sprawy domniemanie wyprowadzane przez organ jest zbyt daleko idące. Prowadziłoby to bowiem, że każda osoba zamieszkująca w lokalu będącym jednocześnie siedzibą osoby prawnej byłaby domniemaną osobą upoważnioną do odbioru pisma adresowanych do osoby prawnej, nawet gdy ta osoba wyraźnie oświadcza, że tu mieszka i jest domownikiem - jeżeli jednocześnie nie ma w tym lokalu żadnej innej osoby.

Wywód organu jest tak prowadzony jakby w aktach sprawy znajdowało się jedynie zwrotne potwierdzenie odbioru z zaznaczeniem, że pismo doręczono adresatowi. Wtedy jak wskazuje przywołane na wstępie orzecznictwo faktycznie można by przyjmować domniemanie, że Pan A. przyjmując pismo działał jako uprawniony przez Spółkę. Organ niezasadnie pomija jednak te okoliczności, potwierdzone we wskazanych dokumentach, które to domniemanie obalają.

8.6. Znamienne jest, że twierdząc jak wyżej, organ posługuje się zbitką słowną "siedzibie Spółki/mieszkaniu Prezesa" co wskazuje, że dla organu jest obojętne, czy ma od czynienia z mieszkańcem lokalu, czy z osobą działającą z ramienia Spółki. Nic nie wskazuje, że Spółka rejestrując adres siedziby w lokalu mieszkalnym "godziła się" - jak wywodzi organ - aby wszystkie osoby przebywające po tym adresem stały się upoważnione do odbioru korespondencji kierowanej do Spółki. Bez względu na to, w jakim miejscu osoba prawna ma siedzibę w mocy jest przepis art. 45 K.p.a. nakazujący doręczać pisma osobie uprawnionej do odbioru pisma, a nie każdej osobie obecnej pod adresem siedziby. Nie każda osoba obecna pod adresem siedziby jest bowiem osobą uprawnioną do odbioru pisma, a tym bardziej gdy siedziba znajduje się w lokalu mieszkalnym. O tym decydują okoliczności konkretnej sprawy.

Nie może być również argumentem przemawiającym za uznaniem domniemania upoważnienia do odbioru korespondencji fakt, że siedziba osoby prawnej jest jednocześnie miejscem zamieszkania lub pobytu osoby fizycznej.

8.7. Organowi umyka też fakt, że w siedzibie osoby prawnej nie zidentyfikowano istnienia sekretariatu, nie wskazano na żadne cechy i okoliczności wskazujące na to, że Pan A. działał jako osoba uprawniona do odbioru korespondencji np. przebywanie w części mieszkania wydzielonej jako biuro, zajmowanie się sprawami biurowymi, obsługiwanie klienta. Nie jest znane nawet imię tej osoby. Sąd nie znajduje więc dostatecznych podstaw, aby obalić wiarygodność tego co wynika z dokumentów urzędowych, sporządzonych przez pracownika organu egzekucyjnego, tj. że Pan A. mieszka w tym lokalu i jest tam domownikiem.

9. Organ odwoławczy eksponuje okoliczność, która miała miejsce w dniu 28 grudnia 2017 r. tj. fakt, że osoba przebywająca w siedzibie Spółki nie chciała udzielać żadnych informacji (notatka z 28 grudnia 2017 r., akta sprawy, karta nr 875). Zdaniem organu świadczy o tym, że po odebraniu korespondencji dzień wcześniej podjęte zostały działania w celu utrudnienia doręczania do Spółki kolejnej korespondencji czy przeprowadzenia innych czynności.

Odnosząc się do tego wątku należy dostrzec, że w notatce z 28 grudnia 2017 r. nie wskazano, że pracownik organu egzekucyjnego zetknął się z tą samą osobą, która dzień wcześniej przyjęła pisma (Panem A.) i że, to on nie chciał udzielać żadnych informacji. Nie wiadomo, z kim konkretnie (wiadomo tylko, że był to dorosły mężczyzna, ale nie podał imienia i nazwiska) miał 28 grudnia 2017 r. kontakt pracownik organu. Nie można więc twierdzić, że tym razem była to osoba upoważniona przez Spółkę. Z tych względów organ jedynie spekuluje, że "po odebraniu korespondencji dzień wcześniej podjęte zostały działania w celu utrudnienia doręczania do Spółki kolejnej korespondencji czy przeprowadzenia innych czynności". Notatka z dnia 28 grudnia 2017 r. nic nie wnosi odnośnie statusu Pana A.

10.1. Strony toczą spór co do adekwatności w niniejszej sprawie poglądu wyrażonego w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 11 czerwca 2015 r., II SA/Łd 316/15, w którym Sąd wskazał, że "skoro korespondencję do strony w miejscu siedziby jej firmy odbiera określona osoba, to istnieje uzasadnione domniemanie, że jest ona uprawniona do takiej czynności". W sprawie rozstrzyganej wskazanym wyrokiem problem tkwił w tym, że pod jednym adresem wskazanym do doręczenia funkcjonowało kilka firm, w tym firma prowadzona przez stronę postępowania, a strona postępowania była osobą fizyczną. Strona postępowania występowała tam jako osoba fizyczna wskazując adres będący jej miejscem zamieszkania, a jednocześnie siedzibą innych firm, w tym firmy strony. Dla Sądu rozstrzygającego tę sprawę miało też znaczenie to, że osoba uznana za upoważnioną odbierała też inną korespondencję adresowaną do strony, a skuteczność doręczenia nie była wówczas podważana (konkludentność doręczeń).

Rację ma więc Skarżąca, że stan faktyczny rozstrzygany we wskazanym wyżej wyroku nie jest adekwatny w niniejszej sprawie. Wywodów wskazanych w tym wyroku nie można generalizować; wskazano w jego uzasadnieniu, że traktowanie R.W. jako pracownika upoważnionego od odbioru korespondencji "wynika z akt sprawy".

Akta niniejszej sprawy nie dają jednak oparcia do przyjęcia analogicznej tezy wobec przekazania pisma organu egzekucyjnego Panu A.

10.2. Także afirmowany na rozprawie przez pełnomocnika organu podatkowego wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 kwietnia 2016 r., I FSK 1697/14 nie jest adekwatny w realiach niniejszej sprawy z uwagi na zasadnicze różnice stanu faktycznego.

Po pierwsze, w sprawie rozstrzyganej tym wyrokiem dana osoba fizyczna podjęła się oddania przesyłki, a nie ma dowodu, że takie zobowiązanie poczynił Pan A. Po drugie nie ma dowodu, że Pan A. był osobą czynną w siedzibie strony, skoro wyjaśnił, że tam mieszka. Po trzecie, nie ma dowodu, że Pan A. był kiedykolwiek legitymowany do obioru korespondencji adresowanej do Spółki (ustnie lub pisemnie); we wskazanej sprawie było upoważnienie ustne, któremu zaprzeczono dopiero wtedy, gdy wiązało się to z negatywnymi dla spółki skutkami procesowymi. Po czwarte, nie można mówić o konkludentności doręczenia zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego, bo Spółka od początku kwestionuje skuteczność doręczenia tego zawiadomienia. Po piąte, organ nie wskazuje, że Pan A. kwitował doręczenia jakichkolwiek innych pism adresowanych do Spółki. Inaczej niż w sprawie rozstrzyganej przez NSA, nie można więc twierdzić, że Spółka kiedykolwiek świadomie tolerowała działania Pana A. jako osoby upoważnionej. Słuszne wskazanie NSA zawarte we wskazanym wyroku, że "świadome tolerowanie działania innej osoby jako osoby upoważnionej (wiedza o takim działaniu i uprzednie zaniechanie sprzeciwu wobec takiego działania) stanowi konkludentne udzielenie takiego upoważnienia. Kto bowiem świadomie znosi działanie innej osoby w takim charakterze, ujawnia wolę jej umocowania i to zarówno wobec niej, jak i wobec osoby, z którą uprzednio dokonała ona czynności w cudzym imieniu" nie jest adekwatne w realiach rozstrzyganej sprawy.

10.3. Sąd zwraca uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 maja 2018 r., II FSK 1181/16 rozstrzygający sprawę, w której stan faktyczny był podobny do stanu ujawnionego w niniejszej sprawie. Adres był jednocześnie miejscem zamieszkania osoby fizycznej i siedzibą spółki z o.o., a pismo adresowane do spółki z o.o. odebrała matka prezesa. NSA uznał nieskuteczność doręczenia, pomimo tego że (co Sąd podkreśla) wcześniejsze doręczenia w tej konfiguracji miały już miejsce i nie były podważane. W niniejszej sprawie nie ma natomiast dowodów, że Pan A. kwitował doręczenia pisma adresowanych do Spółki.

11. Mając na względzie powyższe, zarzut dotyczący braku przesłanki przerywającej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz nie powiadomienia Strony o zastosowaniu środka egzekucyjnego należało uznać za zasadny. Zasadne są podnoszone w skardze zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 187 § 1 w związku z art. 191 O.p. w związku z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w związku z art. 45 K.p.a., zarzut niezastosowania art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 208 § 1 O.p. oraz powiązane z tym zarzuty naruszenia art. 70 § 1 w związku z § 4 O.p. Naruszenia te miały wpływ na wynik sprawy.

Z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego nie było możliwe dalsze orzekanie w sprawie przez organ odwoławczy. Z tego względu rozważanie pozostałych zarzutów skargi stało się zbędne.

12. Skarga jest zasadna. Wskazane powyżej naruszenia przepisów miały istotny wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy decyzja podlega uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a., a decyzja ją poprzedzająca podlega uchyleniu na podstawie art. 135 P.p.s.a.

Jednocześnie z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego, Sąd stwierdzając bezprzedmiotowość postępowania podatkowego (w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 22 marca 2018 r. - karta nr 913 - wskazano, na brak innych zdarzeń wpływających na bieg terminu przedawnienia zobowiązania) umarza je na podstawie art. 145 § 3 P.p.s.a.

13. Skarżąca została zwolniona z kosztów sądowych w ramach prawa pomocy, a działała samodzielnie. Stąd wyrok nie zawiera orzeczenia w przedmiocie kosztów.