Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1762/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-11-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 188
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Małgorzata Fita, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 10 listopada 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej F. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 30 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Go 217/09 w sprawie ze skargi F. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 4 lutego 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od F. W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Z. kwotę 5.400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji

Wyrokiem z dnia 30 czerwca 2009r., sygn. akt I SA/Go 217/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę F. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 4 lutego 2009 r.

2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji tok postępowania

2.1. Zaskarżoną do Sądu decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w Z. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. określającą dla F. W. (dalej: skarżący) prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "A." [...] F. W. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wszystkie miesiące 2006 r.

2.2. Z ustaleń ległych u podstaw rozstrzygnięcia wynikało, że skarżący prowadził działalność gospodarczą której przedmiotem był głównie handel używanymi samochodami. Stosował on zasady szczególnej procedury opodatkowania marży jak i opodatkowania dostaw (art. 120 ust.4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz. U. Nr 54 póz.535 ze zm. - zw. dalej ustawa o VAT). Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ustalił, że skarżący zaniżał wartość sprzedaży w fakturach VAT dokumentujących sprzedaż używanych samochodów. Dowodami na podstawie których sformułowano powyższe ustalanie były zeznania nabywców samochodów przeprowadzone w toku kontroli skarbowej w innej sprawie. Zostały one zgodnie z art.181 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.) przejęte do postępowania mającego za przedmiot podatek od towarów i usług. Spośród 513 kontrahentów 265 zeznało, że cena zawarta na fakturze dokumentującej transakcję nie jest ceną faktycznie zapłaconą za pojazdy, natomiast 35 nabywców aut nie udało się przesłuchać.

Organ w oparciu o zeznania świadków stwierdził, że skarżący zaniżył podatek należny. Podstawę opodatkowania ustalił zgodnie z art. 23 § 2 O. p. uznając, że wystarczające do jej obliczenia są dane wynikające z ksiąg podatkowych Skarżącego uzupełnione danymi wynikającymi z przeprowadzonych dowodów.

2.3. Pełnomocnik reprezentujący skarżącego złożył na ww. rozstrzygnięcie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim Wnosząc o uchylenie decyzji zarzucił jednocześnie naruszenie: przepisów postępowania - art.121 § 1, art. 122. art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art.191 i art.193 O.p., które to uchybienie miało wpływ na wynik sprawy; przepisów prawa materialnego poprzez niezastosowanie art.23 §1 pkt 2 O. p.

2.4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił. Według Sądu pierwszej instancji, akta dowodziły, że przy ustaleniu podstawy opodatkowania w tej części, oparto się wyłącznie na dokumentach strony, które stanowiły podstawę zapisów w księgach. Skarżący takie postępowanie uznał za nieprawidłowe, gdyż jak twierdził - znacznie zaniżał koszty działalności gospodarczej, co miało polegać na zaniżaniu cen zakupu samochodów kupowanych na terenie Wspólnoty Europejskiej. Odwołując się przy tym do tzw. "oświadczenia życiowego" utrzymywał, że nie mógł kupować kilkuletnich samochodów w Niemczech za tak niskie kwoty, które widniały na dokumentach zakupu. Dążąc do wykazania prawidłowości swojego stanowiska ograniczył się do złożenia wniosków: o przeprowadzenie dowodu ze swojego oświadczenia z dnia 14 lipca 2008r, o wystąpienie do niemieckich organów podatkowych o przeprowadzenie postępowania mającego na celu ustalenie cen za jakie kupował on samochody na terenie Niemiec oraz o zaciągnięcie opinii biegłego z zakresu techniki samochodowej na okoliczność ustalenia faktycznej ceny kupowanych przez niego samochodów w Niemczech w 2006r. (średnich, czy też minimalnych). Podkreślał też, że zaniżenie przychodów przesądza o konieczności uznania książki przychodów i rozchodów za nierzetelną, co w jego ocenie wiąże się automatycznie, albo z koniecznością uzupełnienia dowodów, albo z zastosowaniem instytucji szacowania.

Oceniając ten aspekt sprawy, Sąd stwierdził, że analiza zebranego w tej mierze materiału oraz wysnutych na jego podstawie wniosków mających następnie odzwierciedlenie w wydanych rozstrzygnięciach dowiodła prawidłowości stanowiska organów. W istocie Skarżący nie podjął żadnych działań w kierunku udowodnienia wysokości poniesionych nakładów na nabycie pojazdów. Ograniczył się jedynie do złożenia oświadczenia, powołania argumentów "doświadczenia życiowego" i "powszechnie znanych faktów", a poprzez złożenie wniosków dowodowych, do przesunięcia ciężaru dowodzenia swojego stanowiska na organ. Poza tym, mimo wezwania organu pierwszej instancji, nie przedłożył jakiegokolwiek dowodu potwierdzającego jego zeznania co do wyższych cen nabycia. Nie wystąpił też do swoich kontrahentów o jakiekolwiek dokumenty, które by uwiarygodniły jego tezę.

Zdaniem Sądu, słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej, że niemieckie organy skarbowe nie posiadają faktur zakupu tychże samochodów. Zważywszy na powyższe okoliczności organ nie miał obowiązku poszukiwania kwot nabycia, tym bardziej, że to nie on kwestionował ceny zakupu. Tym samym, zarzut naruszenia przez organy podatkowe art.188 O.p. był nieuzasadniony.

Sąd podzielił także stanowisko organów, w kwestii "powołania biegłego z zakresu techniki samochodowej, na okoliczność ustalenia faktycznej ceny kupowanych w 2006r. przez stronę w Niemczech samochodów, (cen minimalnych zakupu, czy też średnich), a w związku z tym faktycznie poniesionych kosztów uzyskania przychodów, w zakresie zakupu towarów handlowych." Dla oceny tego aspektu sprawy, istotne znaczenia odegrały elementy, na które również organy słusznie zwróciły uwagę, a mianowicie - charakter kosztów podatkowych, znaczenie ich poniesienie, dokumentowania, brak możliwości ustalenia ich w faktycznej wysokości metodą powoływanie biegłego.

Sąd nie zgodził się z wywodami strony skarżącej, w kwestii zarzutu naruszenia art.23 § 1 pkt 2 O.p. W istocie, na żadnym etapie postępowania organy nie odnosiły się do rzetelności lub nierzetelności podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ponieważ zakresem kontroli był objęty tylko podatek od towarów i usług. Zatem organ kontroli skarbowej mógł się odnieść tylko do ewidencji określonej w art.109 ust. 3 ustawy o VAT.

Organy odstąpiły od szacowania podstawy opodatkowania, gdyż dane wynikające z ewidencji sprzedaży VAT uzupełnione dowodami w postaci przesłuchań świadków, pozwoliły im na określenie podstawy opodatkowania. Taką możliwość zagwarantował przytoczony już powyżej art. 23 § 2 O. p.

Według Sądu, zasadnie podkreślił organ drugiej instancji, w rozpoznawanej sprawie nie miała miejsca żadna z sytuacji wskazanych w przytoczonej normie prawnej, w art. 23 § 1 O.p., których organ podatkowy obowiązany byłby do dokonania oszacowania podstawy opodatkowania. Księgi w postaci ewidencji VAT były prowadzone, a dane wynikające z ksiąg - po uzupełnieniu o dowody uzyskane w toku kontroli przez organ kontroli skarbowej - pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Sądu, z przytoczonego w decyzji orzecznictwa jasno wynika, że ciężar dowodu spoczywa na podatniku, jako podmiocie posiadającym bezpośredni interes w jego rozstrzygnięciu. Tym samym, zasadnie organ odwoławczy stwierdził, że to skarżący winien był dołożyć należytej staranności, by udowodnić swoją tezę przedstawioną w oświadczeniu z dnia 14 lipca 2008r, iż ceny zakupu samochodów osobowych kupowanych w Niemczech były zaniżane. Słusznie też zaznaczył Dyrektor Izby Skarbowej, że to skarżący, a nie organy podatkowe dokonywał samoobliczenia podatku od towarów i usług. Stosując tą metodę wymiaru podatku, był zobowiązany do prowadzenia, a następnie przedstawienia lub wskazania środków dowodowych, które uzasadniałyby prawidłowość dokonanego rozliczenia należności podatkowej. Kwestionując na etapie postępowania własne dowody zakupu, nie udowodnił jednak w żaden sposób, że poniósł inne wydatki, niż to wynika z przedłożonych do kontroli dokumentów.

Podsumowując, biorąc pod uwagę całokształt poczynionych rozważań Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organ podatkowy przepisów prawa - w zakresie wskazanym w skardze art.121 § 1, art.122. art.180, art.181, art.187 § 1, art.188, art.191 i art.193 oraz art. 23 § 1 pkt 2 O.p. do których odpowiedniego przestrzegania organy są zobowiązane przepisami prawa.

4. Skarga kasacyjna

4.1. W skardze kasacyjnej, sporządzonej przez pełnomocnika skarżącego, zaskarżono powyższy wyrok w całości.

4.2. Skargę kasacyjną oparto na naruszeniu:

1. przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2002 r. nr 153, poz. 1270 ze zm.) (dalej: u.p.p.s.a.) w zw. z art. 141 § 4 i art. 1 § 1 i § 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych, poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego w sprawie, przejawiające się w przyjęciu, że ceny nabycia pojazdów przez stronę skarżącą w Niemczech odpowiadały tym, które zostały opisane w dokumentach księgowych, podczas gdy - zeznania strony skarżącej, zasady doświadczenia życiowego oraz powszechnie znane fakty w sposób jednoznaczny potwierdzają, że księgi podatkowe skarżącego również w tym zakresie są nierzetelne, albowiem ceny nabycia pojazdów przez skarżącego były każdorazowo zaniżane;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a. w zw. z art. 188 w zw. z art. 180 § 1 i art. 181 O.p., poprzez nieuwzględnienie skargi, w sytuacji - w której strona przeciwna bezzasadnie odmówiła przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę skarżącą dowodów, w postaci:

- zwrócenia się do właściwych organów skarbowych w Niemczech o przeprowadzenie postępowania, mającego na celu ustalenie faktycznych cen nabycia przez skarżącego w roku 2006 objętych niniejszym postępowaniem pojazdów w Niemczech i udzielenie stosownym informacji w tym zakresie,

- dowodu z opinii biegłego z dziedziny techniki samochodowej, na okoliczność ustalenia faktycznych cen nabywanych przez skarżącego w roku 2006 w Niemczech pojazdów, a w związku z powyższym - ustalenia faktycznie poniesionych przez stronę skarżącą kosztów uzyskania przychodów, podczas gdy przeprowadzenie powyższych dowodów i uzyskanie wnioskowanych informacji było niezbędne dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, albowiem strona skarżąca zaniżała faktyczne ceny nabycia pojazdów w Niemczech w danym roku, ceny wynikające z dokumentów księgowych nie odpowiadają rzeczywistości, okoliczności, które zostałyby wykazane za pomocą wnioskowanych środków dowodowych są istotne dla sprawy, okoliczność zaniżania cen nabycia sprowadzanych z zagranicy pojazdów - jako fakt notoryjny - została przez organy podatkowe, a w ślad za nimi — przez Sąd pierwszej instancji pominięta na niekorzyść podatnika,

a w uwzględnieniu powyższego zarzutu:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 O.p., poprzez nieuwzględnienie skargi, w sytuacji - w której organy podatkowe procedowały z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych, która nakazuje - prowadzenie postępowania podatkowego w sposób staranny i merytorycznie poprawny, - dopuszczanie wnioskowanych przez podatnika dowodów, - równe traktowanie interesów podatnika i Skarbu Państwa, a nadto - nie rozstrzyganie wątpliwości na niekorzyść podatnika. Mając na uwadze istotę powołanej zasady i wiążąc jej treść z realiami stanu faktycznego sprawy - odmowa przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę skarżącą dowodów i faktyczna deprecjaja zeznań i oświadczeń skarżącego - w zakresie dotyczącym zaniżania cen nabycia pojazdów w Niemczech, na uwzględnienie zasługiwać nie mogą. Nie może mieć racji bytu sytuacja, w której organy podatkowe kwestionują ewidencję VAT skarżącego w zakresie podatku należnego, wykazując - że skarżący zaniżał ceny zbywanych przez niego polskim kontrahentom pojazdów, uznając ją za nierzetelną, natomiast już za rzetelną uznają tę część dokumentacji podatkowej skarżącego, która dotyczy kosztu uzyskania przychodu (faktycznych cen nabycia). Pomijają bowiem organy podatkowe i Sąd pierwszej instancji, że strona skarżąca zaniżała nie tylko ceny zbycia pojazdów, ale również - ceny ich nabycia w Niemczech. Ewidentnie niekorzystna dla strony skarżącej wybiórczość i jednokierunkowść w procedowaniu organów podatkowych i bezzasadna akceptacja takiego stanu rzecz przez Sąd jest w stanie faktycznym sprawy aż nadto widoczną, co na uwzględnienie zasługiwać nie może;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a; w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i § 3 i art. 191 O.p., poprzez nieuwzględnienie skargi, w sytuacji - w której organy podatkowe prowadziły przedmiotowe postępowanie z przełamaniem zasady prawdy materialnej. Brak jest w niniejszym postępowaniu wszechstronnego zebrania materiału dowodowego w sprawie (zaniechane przez organy podatkowe podjęcie wnioskowanych przez stronę skarżącą czynności i odmowa przeprowadzenia wnioskowanych dowodów), dowolnie oceniono jego - nawet - niepełną treść, podczas gdy - doświadczenie życiowe i zasady racjonalnego myślenia, które również wiążą organy przy ocenie materiału dowodowego sprawy, dokonywanej na podstawie art. 191 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 20 września 2005 r., sygn. akt FSK 2127/04, Lex nr 173171) - nakazywały w świetle przytoczonych przez stronę skarżącą okoliczności poddać w wątpliwość wartości cen nabycia pojazdów w Niemczech, wynikające z odpowiednich dokumentów księgowych. Tym samym pominęły organy podatkowe zasady wiedzy i doświadczenia życiowego, jak również kategorię – "faktów powszechnie znanych", co do zaniżania cen zakupu pojazdów w Niemczech przez polskich "importerów", które w realiach stanu faktycznego sprawy implikowały konieczność uwzględnienia istoty zeznań i oświadczeń strony skarżącej, które jednoznacznie potwierdzają - że zaniżała ona koszty uzyskania przychodów ujawniane w księgach podatkowych, a opisane w rachunkach i fakturach (poprzez zaniżanie cen nabycia pojazdów w Niemczech),

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a. w zw. z art. 193 § 4 O.p., poprzez nieuwzględnienie skargi, w sytuacji - w której organy podatkowe błędnie przyjęły, że księgi podatkowe strony skarżącej mogą stanowić dowód w sprawie, a to w sytuacji - w której:

- organy podatkowe wykazały nierzetelność ewidencji VAT strony skarżącej,

- nierzetelność ksiąg podatkowych i dokumentów księgowych skarżącego jest ewidentna i wynika z faktu zaniżania przez skarżącego nie tylko wysokości przychodu, ale również kosztów jego uzyskania, a nadto - brak w realiach stanu faktycznego sprawy podstaw do zastosowania przepisu art. 23 § 2 O.p., albowiem w istocie organy podatkowe nie tyle uzupełniły dane z ksiąg podatkowych skarżącego, co zastąpiły dane pierwotne tymi - które ustalone zostały w toku postępowania, na podstawie zeznań kilkuset świadków i która to sytuacja obligowała organy podatkowe do zastosowania metody szacowania podstawy opodatkowania (art. 23 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa),

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a. w zw. z art. 23 § 1 pkt 2 O.p., poprzez nieuwzględnienie skargi, w sytuacji - w której organy podatkowe błędnie ustaliły, że zastąpienie danych ksiąg podatkowych nowymi danymi, daje podstawę do odstąpienia od określenia podstawy opodatkowania metodą oszacowania, podczas gdy nierzetelność ksiąg podatkowych skarżącego jest kwestią faktu i znajduje pełne oparcie w oświadczeniach i zeznaniach skarżącego, w zasadach doświadczenia życiowego i faktach powszechnie — w kontekście realiów stanu faktycznego - znanych.

4.3. W oparciu o powyższe podstawy wniesiono o: - uchylenie zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim w całości i przekazanie sprawy temu Sądowi do ponownego rozpoznania, zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz pełnomocnika strony skarżącej kosztów, tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

4.4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Z. wniósł o oddalenie skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania procesowego według norm przepisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

W rozpatrywanej sprawie zarzuty skargi kasacyjnej dotyczą naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 u.p.p.s.a.).

Główny zarzut skargi kasacyjnej dotyczy naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Ocena naruszenia cytowanego przepisu prawa powinna odbywać się na tle okoliczności konkretnej sprawy. Skuteczność tego zarzutu może mieć miejsce, jeżeli ewentualne naruszenie tego przepisu mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 u.p.p.s.a.).

B. Adamiak (B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2010, Oficyna Wydawnicza Unimex, Wrocław 2010, s. 799) zwraca uwagę, że dokonując oceny żądania strony organy podatkowe mają prawo zbadać czy złożenie wniosku nie zmierza do przewlekaniu załatwienia sprawy przez stronę. Podobnego zdania jest P. Pietrasz, który wskazuje, że można odmówić przeprowadzenia wnioskowanego dowodu z uwagi na inicjatywę dowodową strony, gdyż w skrajnych przypadkach, postępowanie dowodowe mogłoby trwać bez końca (C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III, komentarz do art. 188 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego organy podatkowe w tej sprawie bez naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej odmówiły przeprowadzenia dowodów polegającego na zwrócenia do władz podatkowych innych państw w celu ustalenia wartości zakupionych przez podatnika samochodów oraz dopuszczenia dowodu z opinii biegłego z zakresu motoryzacji również w celu ustalenia wartości sprowadzonych samochodów. Przy czym wnioskodawca poza swoim oświadczeniem i powołaniem się na doświadczenie życiowe nie przedłożył żadnych dowodów, np. faktury zakupionego samochodu opiewającą na niższą wartość niż to ujął podatnik w księgach podatkowych. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wnioski dowodowe zmierzały do przewlekłości postępowania i jako takie nie powinny zostać uwzględnione. Faktycznie wniosek skarżącego zmierzał do zbadania jego działalności polegającej na zaniżaniu wartości zakupionych samochodów w celu oszukiwania organów podatkowych przy ustalaniu podstawy opodatkowania, np. w podatku akcyzowym. A zatem wniosek dowody strony w konsekwencji mógłby okazałby się niekorzystny dla podatnika, bo wskazywały na jego działalność przestępczą. Poza tym powoływanie się przez stronę na doświadczenie życiowe polegające na tym, że notoryjne było zaniżanie wartości sprowadzanych samochodów nie zasługuje na uwzględnienie. Oznaczałoby to bowiem, ze każdy kto zakupił samochód w krajach Unii Europejskie zaniżał jego wartość. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego brak było również podstaw do uznania, że organy podatkowe odmawiając powołania dowodu z opinii biegłego naruszyły art. 197 Ordynacji podatkowej. W rozpatrywanej sprawie do załatwienia tej sprawy nie było konieczne uzyskanie wiadomości specjalnych wynikających z opinii biegłego.

W związku z tym zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a. w zw. z art. 188 w zw. z art. 180 § 1 i art. 181 O.p. należy uznać za nieuzasadniony.

5.2. Nie zasługuje na uwzględnienie również zarzut skargi kasacyjnej dotyczący uznania ksiąg podatkowych za nierzetelne w zakresie wartości zakupionych sprzedanych samochodów. Z wnikliwie przeprowadzonego postępowania dowodowego przez organy podatkowe polegające na przesłuchaniu 265 świadków – nabywców samochodów, wykazano niezbicie, że ewidencja sprzedaży samochodów służąca do ustalenia marży na podstawie art. 129 ustawy o VAT była prowadzona nierzetelnie. Konsekwencją tego było ustalenie podstawy opodatkowania na podstawie art. 23 O.p. Odstąpienie od określenia podstawy opodatkowania i zastosowanie metody określonej w art. 23 § 2 O.p. jest najbardziej korzystne dla podatnika, bo jest zbliżone do dowodów, którymi dysponowały organy podatkowe. Z tego względu posłużenie się częściowo danymi zawartymi w księgach podatkowych co do wartości nabywanych samochodów w Niemczech nie może być kwestionowane.

W świetle dotychczasowych rozważań brak podstaw do uznania, że sąd pierwszej instancji dokonując kontroli legalności decyzji organów podatkowych naruszył art. 23 i 193 O.p.

5.3. Również zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych określona w art. 121 § 1 O.p. nie zasługuje na uwzględnienie. Jak wykazano w pkt 5.1. uzasadnienia odmowa dopuszczenia dowodów przez stronę była zgodna z art. 188 O.p. A zatem rozstrzyganej sprawie brak jest podstaw do przyjęcia, że naruszono zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych.

5.4. W rozpatrywanej sprawie Sąd pierwszej instancji prawidłowo ocenił, że organy podatkowe nie naruszyły art. 122, art. 187 § 1 i § 3, art. 191 O.p. , w szczególności zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej ustaliły stan faktyczny, bez przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów. Jak już wcześniej wskazano podatnik zaniżał wartość sprzedawanych samochodów a ich wartość ustalono o zeznania licznej grupy kontrahentów podatnika.

5.5. Brak również podstaw do przyjęcia, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w zaskarżonym wyroku naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) u.p.p.s.a. w związku z art. 141 § 4 i art. 1 § 1 i § 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W obszernym uzasadnieniu Sąd pierwszej instancji szczegółowo odniósł się do zarzutów strony skarżącej. Ocena legalności zaiskrzonej decyzji prowadziła do wniosku, że nie występują przesłanki do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) u.p.p.s.a. ze względu na istotne naruszenie przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

5.6. Z tych względów skargę kasacyjną jako pozbawioną uzasadnionych podstaw na podstawie art. 184 u.p.p.s.a. należało oddalić. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia treść art. 204 pkt 1 u.p.p.s.a.