Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 851/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2022-01-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.41 ust.1, art.42
journal: Dz.U. 2021 poz 1128
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.
article: art.151
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Dziel Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 12 stycznia 2022 r. sprawy ze skargi M. P. G. K. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

M. S. (dalej: "Spółka", "Skarżąca") wnioskiem z dnia [...] r., zwróciło się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Opisując stan faktyczny Spółka wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka komunalna). 100% udziałów w tej Spółce posiada Miasto S. czyli jednostka samorządu terytorialnego. Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody (PKD [...]). W Spółce organem zarządzającym jest zarząd. W dacie złożenia wniosku, w skład zarządu wchodzi dwóch członków zarządu oraz Prezes zarządu - Dyrektor Naczelny. Z członkami zarządu i Prezesem zarządu (dalej wszyscy jako: członkowie zarządu) zostały zawarte umowy o świadczenie usług zarządzania. Umowy te, nie zostały zawarte w ramach działalności gospodarczej przez członków zarządu lecz wynagrodzenie z tych umów było i jest nadal rozliczane wobec członków zarządu jako przychód z działalności wykonywanej osobiście.

Spółka była i jest nadal płatnikiem z tytułu tej umowy, zarówno w zakresie składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, jak i zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych członkom zarządu wynagrodzeń. Spółka zgłosiła członków zarządu jako ubezpieczonych do ZUS oraz zgłosiła siebie jako płatnika składek ZUS, a także zgłosiła siebie do właściwego Urzędu Skarbowego jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych członkom zarządu wynagrodzeń. W dacie złożenia wniosku o interpretacje indywidualną, wyżej wskazane umowy o świadczenie usług zarządzania nadal obowiązują.

Spółka wskazała, że wszyscy członkowie zarządu zamierzają zawrzeć nowe umowy o świadczenie usług zarządzania ze Spółką. Na podstawie tych umów zamierzają wystawiać dla Spółki faktury VAT za świadczone usługi. Nie będą wystawiać faktur VAT dla innych podmiotów. Treść tych umów będzie zawierała analogiczne zapisy jak opisane poniżej aktualne główne zapisy umów o świadczenie usług zarządzania z tą różnicą, że członkowie zarządu będą rozliczać te umowy na podstawie wystawianych przez siebie faktur VAT i będzie w umowach wskazane, że są wpisani do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Zgodnie z obecnie zawartymi umowami o świadczenie usług zarządzania członkowie zarządu zobowiązali się do świadczenia osobiście usług zarządzania:

1) z najwyższą starannością, sumiennością i profesjonalizmem wymaganym w powszechnie przyjętym standardem zarządzania, z zachowaniem lojalności wobec Spółki i dbałości o materialne i niematerialne interesy Spółki, przy przyjęciu zasady podejmowania ryzyka uzasadnionego gospodarczo i z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań,

2) w sposób zgodny z interesem Spółki i prowadzący do jej rozwoju, w szczególności poprzez osiągnięcie celów postawionych Spółce, w tym planowanych wyników gospodarczych i zamierzonej pozycji na rynku, wzrostu wartości jej aktywów, a także kreowanie pozytywnego wewnętrznego i zewnętrznego wizerunku Spółki,

3) w sposób zapewniający współdziałanie z organami Spółki na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym przepisach Kodeksu spółek handlowych, postanowieniach Umowy Spółki, uchwałach organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki.

Z aktualnie zawartych umów o świadczenie usług zarządzania wynika, że świadczenie usług polega w szczególności na:

1) prowadzeniu spraw Spółki i uczestnictwie w pracach Zarządu z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z funkcji,

2) reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki,

3) osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki,

4) realizacji wyznaczonych celów zarządczych, o których mowa w umowie.

Ponadto, z umów tych wynika także, że członkowie zarządu zobowiązani są wykonywać usługi w czasie oraz w sposób zapewniający należytą realizację umowy oraz prawidłowe, terminowe i nieprzerwane funkcjonowanie Spółki. Członkowie zarządu zobowiązani są wykonywać swoje obowiązki w siedzibie Spółki oraz w zależności od potrzeb Spółki, w innych miejscach na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie usług poza siedzibą Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania.

Ponadto, z wyżej wskazanych umów wynika, że w trakcie wykonywania obowiązków wynikających z umów, członkowie zarządu zobowiązują się do używania i korzystania z udostępnionych przez Spółkę przedmiotów i urządzeń, w szczególności komputera stacjonarnego, przenośnego komputera osobistego z bezprzewodowym dostępem do sieci Internet, środków łączności, w tym telefonu komórkowego przy zachowaniu zasad bezpieczeństwa, w szczególności gromadzenia i przesyłania danych.

Zgodnie z aktualnie zawartymi umowami o świadczenie usług zarządzania, każdemu członkowi zarządu przysługuje prawo do płatnej przerwy w wykonywaniu obowiązków w wymiarze 30 dni kalendarzowych, w każdym roku kalendarzowym począwszy od 1 stycznia każdego roku. Niewykorzystane w danym roku dni przerwy nie przechodzą na następny rok kalendarzowy. W razie rozwiązania umowy, wymiar przerwy jest proporcjonalny do okresu trwania umowy w danym roku kalendarzowym i jeśli nie został wykorzystany w całości - członkowi zarządu przysługuje ekwiwalent pieniężny w wysokości 1/30 wynagrodzenia stałego brutto przysługującego w dniu rozwiązania umowy za każdy dzień przerwy, chyba że w danym roku kalendarzowym strony zawarły nową umowę.

W aktualnie zawartych umowach o świadczenie usług zarządzania jest wskazane, że członkom zarządu udostępnia się do korzystania w zakresie niezbędnym do wykonywania usług następujące urządzenia techniczne oraz inne zasoby stanowiące mienie Spółki: 1) przeznaczone do ich dyspozycji pomieszczenia biurowe wraz ze standardowym wyposażeniem, 2) telefon komórkowy i stacjonarny, 3) komputer stacjonarny i przenośny wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem i oprogramowaniem, 4) dostęp do internetu.

Członek zarządu zgodnie z aktualnie zawartymi umowami o świadczenie usług zarządzania ma także prawo do: 1) korzystania z pomocy osób zatrudnionych w Spółce w celu obsługi Zarządu, 2) zwrotu udokumentowanych kosztów niezbędnych do wykonywania Umowy poza siedzibą Spółki, takich jak podróży służbowych, zakwaterowania i wyżywienia, 3) sfinansowania przez Spółkę bądź zwrotu udokumentowanych kosztów szkoleń, konferencji, spotkań branżowych które będzie odbywać w związku ze świadczeniem Usług, 4) zwrotu kosztów związanych z korzystaniem z samochodu prywatnego dla celów służbowych w ilości 300 km miesięcznie, rozliczanych wg ryczałtu przyjętego w Spółce, z tym że za każdy dzień przerwy w świadczeniu usług kwota ryczałtu będzie pomniejszona o 1/22, 5) innych poniesionych wydatków niezbędnych do należytego świadczenia Usług zarządzania, po ich należytym udokumentowaniu.

Zgodnie z aktualnie zawartymi umowami o świadczenie usług zarządzania, do obowiązków Spółki należy w szczególności:

a) udostępnienie członkowi zarządu wszelkich dokumentów Spółki niezbędnych do prawidłowego wykonywania Umowy,

b) zapewnienie współdziałania z członkiem zarządu; organów i członków organów Spółki oraz jej pracowników,

c) terminowa wypłata wynagrodzenia członkowi zarządu oraz terminowe wykonywanie innych świadczeń przewidzianych w Umowie,

d) ponoszenie kosztów związanych ze świadczeniem Usług poza siedzibą Spółki, niezbędnych do należytego wykonania Usług, w szczególności takich jak udokumentowane koszty podróży i zakwaterowanie w standardzie stosownym do wykonywania funkcji.

Aktualnie zawarte umowy o świadczenie usług zarządzania przewidują wypłatę dwojakiego rodzaju wynagrodzenia miesięcznego dla członków zarządu: stałego oraz zmiennego uzależnionego od poziomu realizacji celów zarządczych. Umowy o świadczenie usług zarządzania zostały zawarte na czas pełnienia funkcji do czasu wygaśnięcia mandatu.

Zgodnie z wyżej wskazanym umowami, członków zarządu łączą dwa stosunki prawne: korporacyjny oraz umowa o świadczenie usług zarządzania (cywilnoprawna poza działalnością gospodarczą).Po zawarciu nowych umów o świadczenie usług zarządzania również te dwa stosunki prawne wystąpią z tym zastrzeżeniem, że umowy będą zawarte po wpisie członków zarządu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Na tle tak opisanego stanu faktycznego, Spółka sformułowała następujące pytania:

1. czy w rozumieniu art. 41 ust. 1 w zw. z art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm. - dalej w skrócie "u.p.d.o.f."), Spółka przestanie pełnić rolę płatnika z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z wypłatą wynagrodzeń członkom zarządu w związku z planowanym wykonywaniem funkcji członków zarządu w Spółce w ramach nowych umów o świadczenie usług zarządzania opisanych w stanie faktycznym?

2. czy po zawarciu nowych umów o świadczenie usług zarządzania opisanych w stanie faktycznym, Spółka będzie uprawniona każdorazowo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.f., wynagrodzenia wypłacane członkom zarządu na podstawie wystawionych przez nich faktur VAT?

Przy czym, zaskarżona interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie pytania pierwszego. Organ interpretacyjny wskazał bowiem, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Przedstawiając swoje stanowisko w zakresie pytania pierwszego, Spółka wskazała, że po zawarciu nowych umów o świadczenie usług zarządzania, przestanie ona pełnić rolę płatnika z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z wypłatą wynagrodzeń członkom zarządu w ramach nowych umów o świadczenie usług zarządzania.

Uzasadniając swoje stanowisko Spółka wskazała, że dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych, w celu ustalenia, czy podatnik wykonuje działalność gospodarczą, należy zastosować definicję z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., którego treść przytoczyła. Niewątpliwie działalność gospodarcza w rozumieniu ww. ustawy, musi wykazywać cechę zarobkowości, ciągłości działania i zorganizowania. Ponadto, musi być prowadzona we własnym imieniu i spełniać cechy działalności gospodarczej bez względu na jej rezultat. Fakt uzyskiwania określonych źródeł przychodów w ramach działalności gospodarczej skutkuje uznaniem, że zastosowanie ma art. 10 ust. 1 pkt. 3 u.p.d.o.f.

Powołując następnie treść art. 1 ust. 1 pkt 1- 4 oraz ust. 3 pkt.4, art. 2 ust. 2, art. 4 ust. 1 i 2, art. 5 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2020 r. poz. 1907 ze zm., zw. dalej: "ustawą"), pod którą zdaniem Spółki, podlegają Spółka i członkowie zarządu Spółki z o.o., Spółka wskazała, że z członkiem zarządu musi być zawarta umowa o świadczenie usług zarządzania na czas pełnienia funkcji. Umowa ta może być zawarta w ramach działalności wykonywanej osobiście lub w ramach działalności gospodarczej członka zarządu. Odwołując się do komentarza art. 5 ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób i kierujących niektórymi spółkami, Rzetecka-Gil Agnieszka LEX, Spółka wskazała, że pełnienie funkcji w spółce komunalnej przez członka zarządu może wynikać z prowadzenia działalności gospodarczej przez tego członka zarządu jako przedsiębiorcę. Taka możliwość wprost wynika z przepisu. Zatem niewątpliwie zgodnie z ww. ustawą, pełnienie funkcji członka zarządu w spółce ze 100 % udziałem Miasta S. może być realizowane poprzez prowadzenie działalności gospodarczej jako osoba fizyczna wpisana do CEIDG. Ustawa wprowadza tym samym szczególne regulacje dotyczące podstaw prawnych nawiązania stosunków pomiędzy członkiem zarządu a spółką komunalną ze 100% udziałem Miasta. Tym samym skoro ustawodawca wprost, wskazał, że pełnienie funkcji członka zarządu może być realizowane w ramach działalności gospodarczej, to niewątpliwie a priori uznał, że realizacja tych obowiązków zawiera w sobie cechy działalności gospodarczej. Innymi słowy w ocenie ustawodawcy pełnienie funkcji członka zarządu spełnia kryteria charakteryzujące działalność gospodarczą przedsiębiorcy.

Powyższe, zdaniem Spółki jest zgodne z zasadą, że z członkiem zarządu nie może być zawarta umowa o pracę (zgodnie z ww. ustawą). Spółka odwołała się przy tym do wyroku Sądu Okręgowego w Gliwicach z dnia 12 lipca 2018 r., sygn. akt VIII Pa 58/18, w którym to Sąd, jednoznacznie wskazał, że umowy o świadczenie usług zarzadzania zawierane zgodnie z ustawą nie mają cech stosunku pracy i podporządkowania.

Spółka podkreśliła przy tym, że z powyższego orzecznictwa jednoznacznie wynika, że członek zarządu prowadzi sprawy spółki w sposób niezależny od rady nadzorczej, czy zgromadzenia wspólników. Ta cecha świadczy o działaniu we własnym imieniu. Niewątpliwie również cykliczne wykonywanie obowiązków członków zarządu (reprezentacja, prowadzenie spraw Spółki) dowodzi ciągłości działania, które ma cechy aktywności zorganizowanej. "To nie spółka kieruje członkiem zarządu, tylko członek zarządu prowadzi sprawy spółki i reprezentuje ją" (cyt. z powyższego orzeczenia).

W ocenie Spółki, skoro umowy o świadczenie usług zarządzania nie mają cech charakterystycznych dla stosunku pracy takich jak wykonywanie poleceń, podporządkowanie, to niewątpliwie mogą być zawarte w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która głównie różni się tym od umowy o pracę, że nie jest objęta podporządkowaniem i wiąże się z ryzykiem gospodarczym (czego brak w stosunkach pracy). Wynika to z faktu, że ustawa stanowi regulację szczególną określającą zasady nawiązywania stosunków prawnych członków zarządu w spółkach komunalnych. Gdyby ustawodawca chciał, aby zgodnie z ustawą członkowie zarządu byli rozliczani tylko w ramach działalności wykonywanej osobiście, nie wskazywałby w art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy, możliwości pełnienia funkcji członka zarządu w ramach działalności gospodarczej. Powyższe dotyczy również sytuacji, gdy członkowie zarządu będą wystawiać faktury VAT tylko dla spółki. Ustawodawca bowiem www. przepisie nie wskazał, że członkowie zarządu muszą pełnić funkcji np. w co najmniej dwóch spółkach albo w ramach innej aktywności, aby ich działalność była działalnością gospodarczą. Wyraźnie zostało wskazane, że wykonywanie funkcji (jednej funkcji) może nastąpić w ramach działalności gospodarczej jako członek zarządu w spółce.

Zatem, według wyżej wskazanej ustawy, samo pełnienie funkcji członka zarządu może być rodzajem działalności gospodarczej. Ustawodawca na podstawie drugiej ustawy kominowej jednoznacznie przesądził, że członek zarządu może być przedsiębiorcą z samego faktu bycia członkiem zarządu i zawarcia umowy o świadczenie usług zarządzania w tym charakterze. Spółka przy tym ponownie wskazała, że wykonywanie funkcji członka zarządu spełnia wszystkie cechy definicji działalności gospodarczej zarówno z u.p.d.o.f., jak i z ustawy o VAT.

Członek zarządu wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą samodzielnie opłaca również zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Następnie, powołując treść art. 42 ust. 1 oraz art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f., Spółka uznała, że skutkiem uznania, iż członkowie zarządu w ramach pełnionych funkcji będą prowadzić samodzielną działalność gospodarczą jest konstatacja, że Spółka przestanie pełnić rolę płatnika. Członkowie zarządu samodzielnie będą za siebie we własnym imieniu i na własną rzecz wpłacać do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego zaliczki na podatek dochodowy, a zatem Spółka przestanie pełnić rolę płatnika. Skoro zaś Spółka przestanie pełnić rolę płatnika to nie będzie ponosiła odpowiedzialności z tytułu niewpłaconych i niepobranych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych członkom zarządu wynagrodzeń z tytułu pełnionych funkcji. Zatem, w tym przypadku art. 41 ust. 1 i art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f., przestaną mieć zastosowanie.

Spółka opisała jej ocenę prawną sytuacji członków zarządu w kontekście własnej odpowiedzialności jako płatnika. Bez tego niemożliwa byłoby ocena, czy nadal będzie pełniła rolę płatnika, czy też przestanie pełnić tę rolę. Stąd niezbędne jest zdaniem Spółki, pierwotne ustalenie czy członkowie zarządu prowadzą działalność gospodarczą i są tym samym uprawnieni do wystawiania faktur VAT.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał w dniu [...] r. interpretację indywidualną nr [...], w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Powołując treść art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., Organ interpretacyjny wskazał, że ustawa ta wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Odrębnym źródłem przychodów jest określona w art. 10 ust. 1 pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza.

Następnie Organ interpretacyjny wskazał na treść art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., podającego definicję działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej. Organ wskazał, że odrębnym źródłem przychodów jest także określona w art. 10 ust. 1 pkt 2 - działalność wykonywana osobiście.

Stosownie do art. 13 pkt 7 i pkt 9 u.p.d.o.f., za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

- pkt 7 - przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych,

- pkt 9 - przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Zdaniem Organu interpretacyjnego, z powyższej regulacji wynika, że przychody członka zarządu spółki w przypadku zawarcia umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego lub umowy o podobnym charakterze (w tym również umowy o świadczenie usług zarządzania zawartej na czas pełnienia funkcji członka zarządu), są zaliczane do źródła określonego w art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f. (wynika to z "wyłączenia" określonego w art. 13 pkt 9 ustawy – "z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7"). Organ interpretacyjny odwołał się przy tym do uchwały Sądu Najwyższego z dnia 17 czerwca 2015 r., sygn. akt III UZP 2/15 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 83/15.

W ocenie Organu interpretacyjnego, przychody członka zarządu uzyskiwane na podstawie wskazanych w art. 13 pkt 9 umów, powinny być kwalifikowane do przychodów określonych w art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f. Wyodrębnienie w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze - przy jednoczesnej analizie przesłanek uznania prowadzonych czynności za pozarolniczą działalność gospodarczą - nie pozostawia wątpliwości, że źródłem przychodów z tego rodzaju umów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym, przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jednocześnie Organ interpretacyjny podkreślił, że osoba, która pełni funkcję członka zarządu, nie działa we własnym imieniu, lecz w imieniu Spółki, zatem prowadzona przez nią działalność w tym zakresie nie spełnia warunku określonego w art. 5a pkt 6 omawianej ustawy. W związku z tym, nie jest możliwe, aby członek zarządu prowadzący działalność gospodarczą rozliczał przychody uzyskane na podstawie umowy o zarządzanie na zasadach określonych w art. 14 ustawy.

Organ interpretacyjny stwierdził zatem, że przychód uzyskany z tytułu świadczenia przez członków zarządu Spółki – Wnioskodawcy (Spółce) planowanych usług wynikających z umowy (umów) o świadczenie usług zarządzania, będzie dla nich przychodem z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f. Wobec tego, Spółka będzie pełnić w stosunku do tych należności funkcję płatnika, zgodnie z art. 41 ust. 1 i art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f.

Sumując, Organ interpretacyjny stwierdził, że w analizowanej sytuacji - gdy członkowie zarządu będą wykonywali swoje funkcje w ramach nowych umów o świadczenie usług zarządzania - na Spółce jako płatniku będzie ciążył obowiązek poboru i przekazania na rachunek właściwego urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń tych członków zarządu (art. 41 ust. 1 w zw. z art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f.).

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na powyższą interpretację indywidualną, Skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika (doradcę podatkowego), wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, powiększonych o uiszczoną opłatę skarbową od pełnomocnictwa, zaskarżonej interpretacji indywidualnej zarzuciła:

I. naruszenie przepisów prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie:

a) art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. w zw. z art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami ( zw. dalej: "ustawą") w zw. z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. i art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. w zw. z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. - dalej w skrócie "P.p.s.a.") przez ich niezastosowanie i błędne uznanie, że przychody z prowadzonej przez członka zarządu działalności gospodarczej będą rozliczane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, podczas gdy taka interpretacja jest błędna albowiem z art. 5 ustawy wynika, iż członek zarządu może prowadzić działalność gospodarczą i przychody z tytułu pełnienia tej funkcji powinny być opodatkowane na zasadach określonych w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. albowiem nie spełniają cech działalności wykonywanej osobiście;

b) art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f. w zw. z art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a. przez błędne zastosowanie tego przepisu i uznanie wykonywanej działalności gospodarczej członków zarządu za działalność wykonywaną osobiście a przez to błędne zakwalifikowanie uzyskiwanych przychodów przez członków zarządu;

c) art. 41 ust 1 w zw. 42 ust 1 u.p.d.o.f. w zw. z art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a. przez błędne ich zastosowanie i uznanie przez organ, że płatnikiem składek w realiach niniejszej sprawy pozostanie skarżący.

II. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie, naruszenie:

a) art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm. - dalej w skrócie "O.p.") w zw. z art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a. przez jego niezastosowanie i nienależyte rozpoznanie zdarzenia przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej i dowolne, błędne uznanie, że w realiach niniejszej sprawy Skarżący pełni rolę płatnika;

b) art. 14h O.p. w zw. z art. 120 O.p. i art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a. przez ich niezastosowanie i naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, w sytuacji, gdy Skarżący mógł oczekiwać, że Organ rozpatrując sprawę uwzględni całokształt istotnych aspektów przedstawionych we wniosku.

W odpowiedzi na skargę, Organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału z dnia [...] listopada 2021 r., wydanym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.), sprawę skierowano do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie 3 sędziów. Strony poinformowano o możliwości złożenia dodatkowych wyjaśnień na piśmie.

Rozpoznając sprawę na posiedzeniu niejawnym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje.

Zaskarżona interpretacja dotyczy oceny stanowiska Skarżącej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych odnośnie do pytania nr 1. Jak wskazał bowiem Organ interpretacyjny, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zatem istota sporu interpretacyjnego w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy na tle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego w rozumieniu art. 41 ust. 1 w zw. z art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f., Spółka przestanie pełnić rolę płatnika z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z wypłatą wynagrodzeń członkom zarządu w związku z planowanym wykonywaniem funkcji członków zarządu w Spółce w ramach nowych umów o świadczenie usług zarządzania opisanych w stanie faktycznym ?

Według skarżącej Spółki, po zawarciu z członkami zarządu Spółki nowych umów o świadczenie usług zarządzania, Spółka przestanie pełnić rolę płatnika z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z wypłatą wynagrodzeń członkom zarządu w ramach nowych umów o świadczenie usług zarządzania. Zdaniem Skarżącej, wykonywanie funkcji członka zarządu spełnia wszystkie cechy definicji działalności gospodarczej zarówno z u.p.d.o.f., jak i ustawy VAT, gdyż umowy o świadczenie usług zarządzania nie mają cech charakterystycznych dla stosunku pracy takich jak wykonywanie poleceń, podporzadkowanie, i wiąże się z ryzykiem gospodarczym. Nadto, członek zarządu wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą samodzielnie opłaca również zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Skarżąca, powołując przepisy art. 42 ust. 1 oraz art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f., wskazała, że skutkiem uznania, iż członkowie zarządu w ramach pełnionych funkcji będą prowadzić samodzielną działalność gospodarczą jest konstatacja, że Spółka przestanie pełnić rolę płatnika. Członkowie zarządu samodzielnie będą za siebie we własnym imieniu i na własną rzecz wpłacać do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego zaliczki na podatek dochodowy, a zatem Spółka przestanie pełnić rolę płatnika. Skoro zaś Spółka przestanie pełnić rolę płatnika, to nie będzie ponosiła odpowiedzialności z tytułu niewpłaconych i niepobranych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych członkom zarządu wynagrodzeń z tytułu pełnionych funkcji. Zatem, w tym przypadku art. 41 ust. 1 i art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f., przestaną mieć zastosowanie.

Natomiast zdaniem Organu interpretacyjnego, przychody członka zarządu uzyskiwane na podstawie wskazanych w art. 13 pkt 9 umów (czyli umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze), powinny być kwalifikowane do przychodów określonych w art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f. (czyli przychodów otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych). Według Organu, wyodrębnienie w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze - przy jednoczesnej analizie przesłanek uznania prowadzonych czynności za pozarolniczą działalność gospodarczą - nie pozostawia wątpliwości, że źródłem przychodów z tego rodzaju umów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. Tym samym, przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Organ interpretacyjny przy tym podkreślił, że osoba, która pełni funkcję członka zarządu, nie działa we własnym imieniu, lecz w imieniu Spółki, zatem prowadzona przez nią działalność w tym zakresie nie spełnia warunku określonego w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. W związku z tym, zdaniem Organu interpretacyjnego nie jest możliwe, aby członek zarządu prowadzący działalność gospodarczą rozliczał przychody uzyskane na podstawie umowy o zarządzanie na zasadach określonych w art. 14 u.p.d.o.f. (czyli jak przychód z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.). Tym samym, jak stwierdził Organ interpretacyjny, przychód uzyskany z tytułu świadczenia przez członków zarządu skarżącej Spółki na rzecz Spółki planowanych usług wynikających z umowy (umów) o świadczenie usług zarządzania, będzie dla nich przychodem z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f. Wobec tego, Spółka będzie pełnić w stosunku do tych należności funkcję płatnika, zgodnie z art. 41 ust. 1 i art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f.

Sumując, Organ interpretacyjny stwierdził, że w analizowanej sytuacji - gdy członkowie zarządu będą wykonywali swoje funkcje w ramach nowych umów o świadczenie usług zarządzania - na Spółce jako płatniku będzie ciążył obowiązek poboru i przekazania na rachunek właściwego urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń tych członków zarządu (art. 41 ust. 1 w zw. z art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f.).

W tak zakreślonym sporze interpretacyjnym Sąd stwierdził, że zaskarżone stanowisko Organu interpretacyjnego w istocie sporu odpowiada obowiązującemu prawu.

Przytoczyć zatem należy kluczowe przepisy u.p.d.o.f., które są istotne dla rozstrzygnięcia meritum sporu.

Przepis art. 10 u.p.d.o.f. zawiera katalog źródeł przychodów, według którego źródłami przychodów są między innymi działalność wykonywana osobiście (pkt 2) oraz pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3). Zatem, każdy przychód osiągnięty przez podatnika winien być przypisany (zakwalifikowany) tylko do jednego źródła przychodów.

Katalog przychodów, które należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście określony został natomiast w art. 13 u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f., za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

Z kolei w myśl art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f., za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Nie budzi więc wątpliwości w świetle przytoczonych wyżej przepisów, że przychody członka zarządu spółki, w przypadku zawarcia urnowy o zarządzanie przedsiębiorstwom, kontraktu menedżerskiego lub umowy o podobnym charakterze (w tym zatem również umowy o świadczenie usług zarządzania zawartej z członkiem zarządu Spółki), stanowią przychody zaliczone do źródła określonego w art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f. (stanowi o tym "wyłączenie" określone w art. 13 pkt 9). Już samo brzmienie przepisu art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f. przesądza, że przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, należy uważać za przychody z działalności wykonywanej osobiście. Z taką sytuacją mamy do czynienia w badanej sprawie.

Przepis art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f. ma charakter bezwzględnie obowiązujący (ius cogens), co oznacza, że organ podatkowy jest bezwzględnie związany tą normą postępowania przy kwalifikowaniu przychodów do określonego źródła przychodów, musi więc tę normę prawną zastosować, nie może wolą strony wyłączyć jej lub ograniczyć w stosowaniu w sytuacji, gdy wystąpi stan faktyczny przewidziany dyspozycją takiej normy. To ustawodawca wprost w tym przepisie art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f. zadecydował, że do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.of., należy zaliczyć przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów (tutaj, wszystkich członków zarządu skarżącej Spółki).

Skoro bowiem ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że wszyscy członkowie zarządu zamierzają zawrzeć nowe umowy o świadczenie usług zarządzania ze Spółką, z tą różnicą, że członkowie zarządu będą rozliczać te umowy na podstawie wystawianych przez siebie faktur VAT i będzie w umowach wskazane, że są wpisani do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, czyli w ramach pełnionych funkcji będą prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, to w sposób uprawniony Organ interpretacyjny uznał, że przychód uzyskany z tytułu świadczenia przez członków zarządu Spółki, wynikający z umowy (umów) o świadczenie usług zarządzania, będzie dla nich przychodem z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f.

W konsekwencji tego, słusznie Organ interpretacyjny uznał, że Spółka będzie pełnić w stosunku do tych należności - wypłacanych członkom zarządu z tytułu świadczonych przez nich usług na rzecz Spółki na mocy opisanych umów o świadczenie usług zarządzania - funkcję płatnika, zgodnie z art. 41 ust. 1 i art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f.

Zgodzić się zatem w istocie sporu należało z Organem interpretacyjnym, że w stanie faktycznym badanej sprawy, w sytuacji, gdy wszyscy członkowie zarządu Spółki, w ramach pełnionych funkcji będą prowadzić działalność gospodarczą, będą wykonywali swoje funkcje w ramach nowych umów o świadczenie usług zarządzania, na Spółce jako płatniku będzie ciążył obowiązek poboru i przekazania na rachunek właściwego urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń tych członków zarządu, stosownie do art. 41 ust. 1 w zw. z art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f.

W myśl bowiem art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Zgodnie zaś z art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f., osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Przytoczony przepis art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f. jednoznacznie zakreślił krąg płatników podatku dochodowego od osób fizycznych i wyraźnie wskazał, że płatnikiem jest podmiot, który dokonuje świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9. A skoro z treści art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f. wprost wynika, że płatnikiem jest podmiot, który dokonuje świadczeń, to nie budzi wątpliwości w stanie faktycznym badanej sprawy, że podmiotem dokonującym świadczeń jest skarżąca Spółka. Nie ma więc podstaw by uznać za płatnika inny podmiot niż skarżącą Spółkę, skoro ta dokonuje świadczeń (wypłat na rzecz członków zarządu, którzy w ramach pełnionych funkcji w ramach nowych umów o świadczenie usług zarządzania będą prowadzić działalność gospodarczą) z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f.

Poza tym, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 grudnia 2012 r., sygn. akt. II FSK 1030/11, problem kwalifikowania przychodów uzyskiwanych z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej był przedmiotem rozważań w orzecznictwie sądowoadministracyjnym i został przesądzony w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FPS 10/09. Mimo, iż przedmiotowa uchwała zapadła na gruncie stanu prawnego obowiązującego po dniu 1 stycznia 2008 r. i dotyczyła sytuacji, w której wspólnik spółki jawnej uzyskiwał przychody w związku z wykonywaniem przez tę spółkę umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, to przedstawione w motywach rozstrzygnięcia uwagi można odnieść do badanej sprawy. W treści uchwały Naczelny Sąd Administracyjny, odwołując się do wypowiedzi Trybunału Konstytucyjnego oraz potocznego znaczenia pojęcia "działalności wykonywanej osobiście", o jakiej mowa w art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f., podkreślił, że o przychodach z tego tytułu (tj. działalności wykonywanej osobiście) można na gruncie powołanej ustawy mówić, gdy podatnik odpowiedzialny jest wobec kontrahenta za efekt świadczonych usług, przy czym realizowane przez niego czynności muszą być wykonywane osobiście tzn. bez pośrednictwa osób trzecich, co nie oznacza jednak, że nie mogą być one efektem współpracy i pomocy kilku podmiotów. Istotą umów wymienionych w art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f. jest zaś samodzielne, czyli pozbawione podległości zarządzanie przedsiębiorstwem albo innymi podmiotami przez menedżerów. Mając powyższe na uwadze NSA stwierdził, że przychody z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze są przychodami z działalności wykonywanej osobiście, również wtedy, gdy są one zawierane w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychód ten powinien być kwalifikowany jako przychód z działalności wykonywanej osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f.), niezależnie od faktu, czy przedmiotowe umowy zostały zawarte w ramach działalności gospodarczej, czy też poza nią. Pogląd ten nadal jest aktualny.

Zwrócić należy również uwagę na wyrok z dnia 14.03.2007 r., I SA/Sz 919/06, w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok [...] (utrzymanym w mocy przez NSA), w którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, oddalając skargę, wyjaśnił, że:

"Z dniem 1 stycznia 2004 r. istotnie zmienione zostały przepisy regulujące opodatkowanie przychodów osiąganych z działalności wykonywanej osobiście, określonych w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.: Dz. U. Nr 14 z 2000 r., poz. 176 ze zm.). Z tą datą weszły w życie zmienione przepisy art. 13 pkt 9 oraz art. 5a pkt 6 tej ustawy, zgodnie z którymi, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się m.in.: przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa jest w pkt 7 (art. 13 pkt 9), zaś z dniem tym, pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Z tym dniem weszły w życie także nowe przepisy o podatku od towarów i usług dotyczące menedżerów.

Z powyższego unormowania jednoznacznie wynika, że dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych w [...] r. nie ma już znaczenia, czy menedżer ma zarejestrowaną pozarolniczą działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług zarządzania przedsiębiorstwem, czy też nie, gdyż ustawodawca zadecydował, że wszelkie przychody menedżera osiągane z tytułu wykonywania usług na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, podlegają zaliczeniu do przychodów osiąganych z działalności wykonywanej osobiście.

Taka regulacja oznacza, że organy podatkowe w toku prowadzonego postępowania podatkowego zobligowane są wykazać, że przychody podatnika, osiągnięte przez niego w 2004 r., są przychodami uzyskanymi na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, gdyż sam fakt zarejestrowania przez podatnika swojej działalności, jako pozarolniczej działalności gospodarczej, polegającej na świadczeniu usług zarządzania przedsiębiorstwem, nie ma znaczenia dla możliwości zaliczenia osiągniętych przychodów do źródła przychodów określonego w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej, tj. do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.".

Z tego też powodu Sąd stwierdził, ze zarzut skargi co do naruszenia art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f. jest nieuzasadniony.

Wobec tego, bez znaczenia dla tak dokonanej oceny są pozostałe zarzuty skargi co do naruszenia art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. w zw. z art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń kierujących niektórymi spółkami w zw. z art. 14 i art. 10 ust.1 pkt 3 u.p.d.o.f., które w ocenie Skarżącej dają podstawę do dokonania nowej oceny prawnej stanu faktycznego określonego we wniosku o wydanie interpretacji w świetle art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f., niż ta wynikająca z zaskarżonej interpretacji ogólnej z dnia 15.08.2021 r. Wbrew twierdzeniu Skarżącej, te regulacje nie maja wpływu na treść art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f., jak również, art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f., a przedstawiona przez Organ interpretacyjny wykładnia jego znaczenia nie podważa ratio legis ww. ustawy. Kwestia rozszerzenia, czy też umożliwienia prowadzenia działalności gospodarczej przez osoby zatrudniane na kontraktach menadżerskich nie wpływa na sposób opodatkowania uzyskiwanego przez nich przez nich z tego tytułu przychodu. Przepisy art. 13 pkt 7 i pkt 9 u.p.d.o.f. w żadnym zakresie nie zawierają jakiegokolwiek ograniczenia co do prowadzenia działalności gospodarczej przez osoby zatrudniane na podstawie umowy menadżerskiej. Wręcz przeciwnie, przepis ten wprost wskazuje, że mogą być zawierane takie umowy w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Tym samym zarzuty skargi w tym zakresie należało uznać za niezasadne.

Bezzasadny jest również zarzut skargi co do naruszenia art. 14c § 1 i § 2 O.p. przez nienależyte rozpoznanie zdarzenia przedstawionego we wniosku i błędne uznanie, że w realiach niniejszej sprawy Skarżąca pełni rolę płatnika.

Zgodnie z art. 14c § 1 O.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

W myśl zaś art. 14c § 2 O.p., w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Zaskarżona interpretacja została wydana w indywidualnej sprawie i dotyczy przepisów prawa podatkowego oraz zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny oraz wskazuje prawidłowe stanowisko w sprawie. Organ, wydając zaskarżoną interpretację indywidualną w niniejszej sprawie, dokonał prawidłowej i pełnej analizy znajdujących zastosowanie w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym we wniosku przepisów prawa podatkowego, co znalazło wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

W ocenie Sądu, stanowisko Organu zawarte w zaskarżonej interpretacji zostało oparte o właściwe przepisy prawa podatkowego znajdujące zastosowanie w niniejszej sprawie. Zasadnie zatem Organ uznał, że przychody osiągane przez wszystkich członków zarządu Spółki z tytułu umowy o świadczenie usług zarządzania Spółką (Wnioskodawcą) zaliczyć należy do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f., a tym samym Spółka (Wnioskodawca) będzie zobowiązana, jako płatnik, do pobierania od wynagrodzeń członków zarządu w związku z planowanym wykonywaniem funkcji członków zarządu w Spółce wypłacanych na podstawie nowych umów o świadczenie usług zarządzania opisanych we wniosku zaliczek na poczet podatku dochodowego na zasadach określonych w wyżej przytoczonych art. 41 i art. 42 u.p.d.o.f.

W tym stanie sprawy Sąd, wobec stwierdzenia, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie narusza przepisów prawa sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej.

Orzeczenia sądów administracyjnych przytoczone w uzasadnieniu dostępne są na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl