Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 764/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2018-10-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 201 par. 3, 205 par. 2
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA – Anetta Makowska - Hrycyk Sędziowie: Sędzia WSA – Aleksandra Sędkowska Sędzia WSA – Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca) Protokolant: Starszy asystent sędziego – Anna Kruś po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 października 2018 r. sprawy ze skargi: A S.A. w L. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie: stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia na postanowienie w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania podatkowego oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A S.A. w L. jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] nr [...] stwierdzające niedopuszczalność zażalenia na postanowienie Prezydenta Miasta L. z dnia [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2012 r.

W stanie faktycznym sprawy, A S.A. w L. (dalej: A, Spółka) wnioskiem z 28 grudnia 2017 r. zwróciła się do Prezydenta Miasta L. o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r., który zapłaciła jej zdaniem nienależnie, deklarując do opodatkowania grunty stanowiące pas drogowy oraz budowle stanowiące drogi położone w rejonie ulicy [...] i [...] w L., które są zajęte pod drogi publiczne.

Następnym wnioskiem z 23 lutego 2018 r., A zwróciła się do Prezydenta Miasta L. o zawieszenie wszczętego jej wnioskiem postępowania z uwagi na konieczność rozstrzygnięcia przez właściwe organy, czy wskazane wyżej nieruchomości nie stały się drogami publicznymi na mocy przepisów o drogach publicznych.

Postanowieniem z [...] Prezydent Miasta L. – odmówił [...] zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2012 r. stwierdzając, że okoliczność na którą powołała się Spółka we wniosku o zawieszenie postępowania – nie stanowi zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej: OP), od rozstrzygnięcia którego uzależnione jest rozstrzygnięcie sprawy podatkowej.

Kierując się zawartym w postanowieniu pouczeniem o możliwości zaskarżenia go do Samorządowego Kolegium Odwoławczego (SKO) w L. – Spółka we wskazanym w pouczeniu terminie wniosła zażalenie na postanowienie organu I instancji, domagając się jego uchylenia i zawieszenia postępowania.

Postanowieniem z [...] SKO w L. – stwierdziło niedopuszczalność wniesionego przez [...] zażalenia na postanowienie odmawiające zawieszenia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ wskazał, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 236 § 1 OP, na wydane w toku postępowania postanowienia służy stronie zażalenie, gdy ustawa tak stanowi, co oznacza, że w postępowaniu podatkowym, zażalenia mogą być wnoszone tylko na postanowienia enumeratywnie wymienione w OP. W ocenie organu, przedmiotem zażalenia strony może być postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania (art. 201 § 3 OP) oraz postanowienie o odmowie podjęcia zawieszonego postępowania (art. 205 § 2 OP), zaś postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania – jest niezaskarżalne. Środkami zaskarżenia zostały objęte jedynie te postanowienia, które tamują postępowanie podatkowe. Wyłączono zaś możliwość zaskarżenia postanowień, które nie wstrzymują biegu postępowania podatkowego, a więc postanowienia o odmowie zawieszenia oraz o podjęciu zawieszonego postępowania podatkowego. Kolegium podkreśliło przy tym, że błędne pouczenie zawarte w postanowieniu organu I instancji, o możliwości jego zaskarżenia, nie mogło kreować nowych praw dla strony, nie przewidzianych w obowiązujących przepisach OP. Skoro postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania podatkowego jest niedopuszczalne z mocy prawa, to wadliwe pouczenie nie stwarza dla skarżącego prawa do wniesienia zażalenia. Organ poinformował Spółkę, że (zgodnie z art. 237 OP) kontrola spornego postanowienia organu I instancji będzie możliwa, w ramach odwołania od wydanej w sprawie decyzji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) we Wrocławiu, A wnioskowała uchylenie spornego postanowienia zarzucając:

- naruszenie art. 201 § 3 w związku z art. 236 § 1 oraz art. 228 i art. 239 OP – poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że na postanowienie organu I instancji o odmowie zawieszenia postępowania podatkowego nie służy zażalenie;

- naruszenie art. 127 OP – poprzez pozbawienie strony możliwości rozpoznania zażalenia przez organ II instancji, a tym samym naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania.

Uzasadniając pierwszy z zarzutów Spółka wskazała, że zgodnie z art. 201 § 3 OP, na postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania służy zażalenie, co oznacza, że takie zażalenie służy też na postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania. Na potwierdzenie, że doktryna i orzecznictwo są w tym zakresie jednolite, Spółka wskazała na wyrok WSA w Poznaniu z 20 września 2017 r. sygn. akt I SA/Po 937/17, w którym stwierdzono, że jeżeli postanowienie jest zaskarżalne w świetle art. 201 § 3 OP, to organ odwoławczy winien rozpoznać wniesione zażalenie w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania, za czym przemawia też zasada dwuinstancyjności postępowania (wyrok WSA w Olsztynie z 24.04.2018 r. sygn. akt I SA/Ol 813/17). Skarżąca zarzuciła, że stwierdzając niedopuszczalność zażalenia na postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania, SKO przeniosło na grunt sprawy podatkowej rozwiązania przyjęte w ustawie z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz.1257 ze zm., dalej: KPA) mimo, że kwestia ta została odmiennie uregulowana w postępowaniu podatkowym.

Uzasadniając naruszenie zasady dwuinstancyjności z art. 127 OP skarżąca podniosła, że organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpatrzyć i rozstrzygnąć sprawę rozpoznaną przez organ I instancji, zarówno w zakresie ustalenia stanu faktycznego jak i wykładni przepisów prawa. Pozbawienie skarżącego zasady dwuinstancyjności w postępowaniu, stanowi rażące naruszenie prawa i godzi w podstawowe prawa i gwarancje procesowe strony.

Odpowiadając na skargę SKO w L. uznało zarzuty za nietrafne i wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa a podniesione w niej zarzuty są niezasadne.

Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii zaskarżalności postanowienia odmawiającego zawieszenia postępowania podatkowego.

Kontroli Sądu zostało poddane postanowienie SKO w L. z [...] ([...]) – stwierdzające na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) niedopuszczalność zażalenia na postanowienie w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. stwierdziło w zaskarżonym postanowieniu, że postanowienie organu I instancji – odmawiające zawieszenia postępowania – ma niezaskarżalny charakter, ponieważ przepis (art. 201 § 1 pkt 2 OP) będący podstawą rozstrzygnięcia nie przewiduje zażalenia w odniesieniu do tych postanowień, które nie wstrzymują biegu postępowania podatkowego. Jak trafnie uznał organ w zaskarżonym postanowieniu ustawodawca objął środkami zaskarżenia jedynie te postanowienia, które tamują postępowanie podatkowe. Natomiast kierując się zasadą szybkości i ekonomiki postępowania wyłączył możliwość skarżenia tych postanowień, które nie wstrzymują biegu postępowania, a więc postanowień "o odmowie zawieszenia" oraz "o podjęciu zawieszonego postępowania". Z regulujących sporną kwestię przepisów wynika jednoznacznie, że przedmiotem zażalenia strony może być postanowienie organu podatkowego wydane w sprawie zawieszenia postępowania (art. 201 § 3 OP) oraz postanowienie o odmowie podjęcia zawieszonego postępowania (art. 205 § 2 OP). Sąd podziela stanowisko organu, że redakcja tych przepisów jest jasna i nie budzi wątpliwości interpretacyjnych. Podkreślić przy tym należy, że zasadą jest, że o ile w postępowaniu instancyjnym zaskarżalne są wszystkie decyzje, to na postanowienia przysługuje zażalenie jedynie w przypadkach ściśle określonych ustawą (OP). Nie można zatem domniemywać szerszego zakresu ich zaskarżenia, niż to wynika z przepisów.

Skarżąca wywodzi prawo do zaskarżenia postanowienia "o odmowie zawieszenia" wszczętego przez siebie postępowania w sprawie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. z treści art. 201 § 3 OP, który stanowi, że zażalenie służy na postanowienie "w sprawie zawieszenia postępowania". W ocenie Sądu z przepisu tego wynika jednoznacznie, że taki środek przysługuje jedynie w przypadku "zawieszenia postępowania", nie zaś "odmowy zawieszenia postępowania".

W ocenie Sądu, A, uzasadniając zarzut naruszenia przez organ art. 201 § 3 OP, nietrafnie powołuje się na wyrok WSA w Poznaniu z 20 września 2017 r. o sygn. akt I SA/Po 937/17. Wbrew twierdzeniu Spółki, wyrok ten potwierdza zasadność stanowiska organu, że w świetle OP, zażalenie służy tylko na postanowienie w sprawie "zawieszenia postępowania". Wyrok ten zapadł w stanie faktycznym odmiennym od sprawy objętej sporem. Ocenie legalności poddane zostało bowiem postanowienie w przedmiocie niedopuszczalności odwołania od pisma, w którym odmówiono zawieszenia postępowania na wniosek strony. Sąd zakwestionował tam formę rozstrzygnięcia (pismo, zamiast postanowienia), nie miał przy tym wątpliwości i wyraził to wprost, że zaskarżeniu może podlegać tylko postanowienie "w sprawie zawieszenia", a nie "odmowy zawieszenia" postępowania. Skoro więc w przywołanym przez skarżącą wyroku (I SA/Po 937/17) kontroli podlegało "zawieszenie postępowania", to zasadnie organ stwierdził, że w świetle art. 201 § 3 OP przysługuje na nie zażalenie. Wbrew twierdzeniu skarżącej - wyrok ten potwierdza zatem stanowisko organu, że zażalenie służy na postanowienie "w sprawie zawieszenia", nie zaś na postanowienie "odmawiające zawieszenia" postępowania, jak to jest w objętej sporem sprawie.

Argumentacji skarżącej Spółki nie potwierdza również drugi z powołanych w skardze wyroków, tj. wyrok WSA w Olsztynie z 24 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Ol 813/17 - dotyczący obowiązku zachowania zasady dwuinstancyjności postępowania (art. 127 OP) także w przypadku wydania postanowienia "o odmowie zawieszenia" postępowania. Wyrok ten potwierdza poprawność kontrolowanego rozstrzygnięcia, w którym SKO w L. wyjaśnia, że niedopuszczalność zaskarżenia postanowienia o odmowie zawieszenia postanowienia, nie powoduje, że Spółka pozbawiona jest możliwości oceny jego zgodności z prawem przez organ II instancji. Z treści zaskarżonego postanowienia SKO z [...] wynika jednoznacznie (s. 3), że "skarżąca Spółka nie zostaje pozbawiona jednak możliwości kontroli zaskarżonego postanowienia, ponieważ zgodnie z art. 237 OP, postanowienie, na które nie służy zażalenie (a więc postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania) strona może zaskarżyć w odwołaniu od wydanej w sprawie decyzji". W przypadku zatem, gdy wraz z odwołaniem od decyzji wydanej w sprawie (stwierdzenia nadpłaty), w której organ odmówił zawieszenia postępowania, Spółka wniesie zażalenie na postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania, organ odwoławczy będzie zobowiązany do jego rozpatrzenia. Tym samym za niezasadny należy uznać kolejny z zarzutów skargi, że wydanie przez SKO w L. postanowienia o niedopuszczalności zażalenia, wbrew wyrażonej w art. 127 OP zasadzie dwuinstancyjności postępowania podatkowego, pozbawia stronę możliwości dwukrotnego zbadania i oceny zasadności wydania postanowienia o odmowie zawieszenia postępowania. Bezzasadny jest także wniosek skarżącej Spółki, że skoro zgodnie z art. 220 § 1 w związku z art. 127 OP, od każdej wydanej decyzji służy odwołanie, to od każdego wydanego postanowienia służy zażalenie. Jak już wcześniej podkreślano, zgodnie z art. 236 § 1 OP, na wydane w toku postępowania postanowienie służy zażalenie, gdy ustawa tak stanowi. W przypadku postanowień niezaskarżalnych, zasada dwuinstancyjności zostaje zagwarantowana poprzez możliwość oceny ich legalności w postępowaniu odwoławczym od decyzji podatkowej kończącej postępowanie w sprawie. Wynika to z samego charakteru postanowień, które z reguły rozstrzygają kwestie procesowe a nie rozstrzygają sprawy co do istoty.

Sąd nie podziela też argumentacji skarżącej Spółki, że organ stwierdzając niedopuszczalność zażalenia na postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania, kierował się przepisami ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz.1257 ze zm.), ponieważ zarówno podstawa prawna jak i uzasadnienie prawne postanowienia odwołują się do przepisów Ordynacji podatkowej. Z faktu zaś, że przewidziana w Ordynacji i w KPA (art. 101 § 3 KPA) procedura w zakresie możliwości zaskarżania postanowień związanych z zawieszeniem postępowania przewiduje podobne rozwiązania (tj. zażalenie przysługuje tylko na te postanowienia, które tamują postępowanie administracyjne) a ponadto w myśl art. 236 § 1 KPA na wydane w toku postępowania (administracyjnego) postanowienia służy (podobnie jak w OP) zażalenie gdy ustawa tak stanowi – w żadnym razie nie wynika, że organ podatkowy stosował w sprawie niewłaściwą procedurę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi w jakimkolwiek zakresie, bowiem zaskarżonym postanowieniem – wydanym na podstawie art. 228 § 1 w związku z art. 239 OP -organ odwoławczy zasadnie stwierdził niedopuszczalność zażalenia na postanowienie odmawiające zawieszenia postępowania. W sprawie wystąpiła niedopuszczalność z przyczyn przedmiotowych, którą stanowi wyłączenie przez przepisy prawne możliwości zaskarżenia postanowienia w toku instancji. Zgodnie bowiem z art. 236 § 1 OP, na wydane w toku postępowania postanowienie służy stronie zażalenie, gdy ustawa tak stanowi. Ponieważ na postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania podatkowego nie przysługuje zażalenie, to zasadnie zaskarżonym postanowieniem organ stwierdził jego niedopuszczalność. Rozstrzygnięcie to jest zgodne z prawem, zatem Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) oddalił skargę w całości.