Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 129/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2017-05-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
6561
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Burmistrz Miasta
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 146 par 1,  art 200, art. 205
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 14 par 3
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: dz. 1 a ust 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant Sekretarz sądowy Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 maja 2017 r. sprawy ze skargi D.M. na indywidualną interpretację Burmistrza Miasta z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. Uchyla zaskarżoną indywidualną interpretację w całości. 2. Zasądza od Burmistrza Miasta na rzecz skarżącego kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

D.M. (dalej: skarżący, strona) wniósł skargę na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego Burmistrza Miasta (dalej: Burmistrz, organ) z [...] listopada 2016 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia podatnika podatku od nieruchomości.

Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny:

Skarżący we wniosku o udzielenie interpretacji z [...] lipca 2016 r. przedstawił opis zdarzenia stanu faktycznego, w którym wskazał, że jest właścicielem myjni bezdotykowej znajdującej się na nieruchomości położonej w [...] dz. nr [...]. Obiekt myjni jest typem myjni samochodowej otwartej, której część budowlana obejmuje: płytę fundamentową żelbetonową, dach płaski z elementów stalowych, attykę z rur kwadratowych ze słupkami. Pozostałe elementy stanowiące wyposażenie techniczno - technologiczne myjni to urządzenia służące do korzystania z myjni np. system sterowania, pompy wysokociśnieniowe, pompy dozujące chemię, szczotki, ramiona, pistolety, dysze itp. Strona wskazała, że łącznie części budowlane myjni i pozostałe elementy stanowiące wyposażenie techniczno - technologiczne stanowią odpowiednią całość użytkową, ale nie występuje powiązanie techniczne między częściami budowlanymi i wyposażeniem techniczno - technologicznym. Urządzenia służące do korzystania z myjni mogły być zamocowane bez pozwolenia organów nadzoru budowlanego. Mogą one być demontowane i zastępowane nowymi urządzeniami, bez naruszania struktury myjni. Pomiędzy wyżej wymienionymi urządzeniami a myjnią istnieje tylko związek użytkowy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego skarżący sformułował dwa pytania: 1. czy zakwalifikowanie myjni bezdotykowej do budowli jest prawidłowe ? oraz 2. czy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości będzie podlegała część budowlana myjni, bez wyposażenia techniczno – technologicznego ?.

W ramach przedstawienia własnego stanowiska strona podkreśliła, że myjnia samochodowa dotykowa należąca do wnioskodawcy jest obiektem budowlanym i nie posiada cech budynku w rozumieniu Prawa budowlanego. Z tego powodu myjnię

tę należy uznać za budowlę w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega jedynie część budowlana myjni, gdyż zgodnie z treścią art. 1 a ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także art. 3 ust. 3 i ust. 9 ustawy Prawo budowlane, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega budowla, czyli części budowlane myjni, natomiast pozostałe elementy stanowiące jedynie wyposażenie techniczno - technologiczne nie mieszczą się w definicji budowli albo urządzenia budowlanego. Wobec tego nie ma podstaw do ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Przedmioty będące wyposażeniem myjni, takie jak: system sterowania, pompy, zawory, osprzęt elektryczny, szczotki, lance, dysze itd. nie stanowią urządzeń budowlanych, o których mowa

w art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Fakt umiejscowienia urządzenia lub maszyny na fundamencie, będącym budowlą, nie powoduje, że stanowią one całość techniczno - użytkową, ponieważ wyposażenie techniczno - technologiczne może zostać zdemontowane i przeniesione na inne miejsce bez uszczerbku dla jego funkcjonowania. Strona podkreśliła, że w myśl art. 3 pkt 1 i 3 Prawa budowlanego - urządzenia techniczne, które nie stanowią całości techniczno użytkowej, a zostały posadowione (przymocowane) jedynie dla przemijającego użytku, nie stanowią części budowli. Z kolei, obiektem budowlanym w rozumieniu prawa budowlanego jest wyłącznie budowla stanowiąca całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami

(art. 3 ust. 1 lit. b Prawa budowlanego), zaś budowlę stanowią elementy budowlane

i niebudowlane jedynie pod warunkiem, że stanowią one odpowiednią całość techniczno - użytkową, co w kwestii opodatkowania myjni samochodowej podatkiem od nieruchomości oznacza, że gdy istnieje tylko związek użytkowy pomiędzy urządzeniami a budowlą

w postaci myjni, opodatkowaniu podlega tylko część budowlana. Związek jedynie użytkowy występuje przy tym wtedy, gdy poszczególne urządzenia myjni mogą być zamocowane na budowli bez odpowiedniego pozwolenia budowlanego oraz mogą być demontowane i zastępowane nowymi urządzeniami bez naruszania struktury myjni.

Ostatecznie strona wyraziła pogląd, że w przypadku, gdy istnieje jedynie związek użytkowy pomiędzy urządzeniami a budowlą w postaci myjni, to opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega jedynie część budowlana.

Burmistrz w wydanej interpretacji uznał stanowisko strony za nieprawidłowe.

W pierwszej kolejności wyjaśnił treść przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1 a ust.1 pkt 2) oraz ustawy Prawo budowlane

(art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 9). Wskazał, że dokonując prawnopodatkowej kwalifikacji przedmiotu opodatkowania w podatku od nieruchomości, należy oprzeć się

w pierwszym rzędzie na przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a jedynie pomocniczo - w zakresie ustawowego odesłania - na prawie budowlanym. Na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie można rozpocząć procesu interpretacji terminu "budowla" od art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, choć przepis ten może być pomocny w ustaleniu "podatkowego" znaczenia pojęcia budowli. Podkreślił, że

w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego uznano, że w prawie budowlanym dopuszczalne jest przyjęcie, że definicja zawiera niepełny ich katalog. Definicja taka nie może jednak mieć zastosowania w prawie podatkowym (wyrok TK z 13 września

2011 r. P 33/09). Oznacza to, że za budowlę należy uznać wyłącznie taki obiekt budowlany, który został wskazany w definicji budowli bądź w innych przepisach ustawy - Prawo budowlane. Obiekt ten (budowla) musi przy tym stanowić całość techniczno - użytkową.

Organ zaznaczył, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że o ile

w prawie budowlanym dopuszczalne jest przyjęcie, że definicja budowli zawiera niepełny ich katalog, o tyle - w sytuacji, gdy definicja ta ma mieć zastosowanie w prawie daninowym, taka wykładnia jest niedopuszczalna. Zwraca się także uwagę, że za budowlę należy uznać wyłącznie taki obiekt budowlany, który został wskazany

w definicji budowli bądź w innych przepisach ustawy Prawo budowlane i podkreśla się, że obiekt ten (budowla) musi przy tym stanowić całość techniczno - użytkową (ibidem). Wskazuje się również, że budowlę zdefiniowano w ustawie - Prawo budowlane poprzez definicję zakresową niepełną, gdyż nie wskazuje ona wszystkich elementów z danego zakresu, a ogranicza się jedynie do wyróżnienia przykładu tych elementów (Ibidem). Podkreśla się też, że przez całość techniczno - użytkową należy rozumieć połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze samodzielnie wykorzystywany będzie mógł służyć określonemu celowi. Obiektem budowlanym

może zatem, w zależności od konkretnego stanu faktycznego, być budowla wraz

z instalacjami i urządzeniami, a także traktowane jako jeden obiekt budowlany różne budowle, pozostające w funkcjonalnym związku i tworzące w nim całość techniczno - użytkową.

Burmistrz podkreślił, że z przedstawionego przez niego wywodu wynika, że opodatkowane jako budowle mogą być generalnie dwa rodzaje obiektów. Pierwszym

z nich jest obiekt, który spełnia cechy obiektu budowlanego na gruncie Prawa budowlanego i jednocześnie nie można go zaliczyć ani do budynków ani do obiektów małej architektury. Drugim zaś obiektem, który jest traktowany jako budowla na gruncie podatku od nieruchomości jest urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Zgodnie z art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego urządzeniem budowlanym są urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak urządzenia instalacyjne. Nadto, według niego, z przedstawionych rozważań wynika również, że ustalając pojęcie budowli w podatku od nieruchomości punktem wyjścia jest definicja budowli w podatku od nieruchomości, która była uzupełniana o element wynikający z definicji obiektu budowlanego tj. całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. W konsekwencji, z budowlą będziemy mieli do czynienia, jeśli jest to obiekt budowlany na gruncie Prawa budowlanego, który nie jest obiektem małej architektury lub budynkiem, przy czym na tę budowlę będą składały się wszystkie elementy (budowlane i niebudowlane), które technicznie są ze sobą powiązane i służą realizacji określonej funkcji. Definicja obiektu budowlanego nie powinna być odczytywana w oderwaniu od innych definicji zawartych w ustawie - Prawo budowlane, w tym definicji budowli. Zastosowanie wykładni systemowej przy analizie definicji obiektu budowlanego jest o tyle uzasadnione, gdyż w innym przypadku pojęcie budowli straciłoby swoją funkcjonalną przydatność.

Organ spostrzegł też, że obiektami budowlanymi są obiekty, które spełniają cechy wskazane w definicji tego pojęcia. Obiektem tym są jednak także inne obiekty, jeśli są objęte definicją budowli w prawie budowlanym, nawet jeśli nie mają one cech wskazanych w definicji obiektu budowlanego. Ponadto, w skład obiektów budowlanych wchodzą także inne elementy niż te, które zostały wskazane w definicji obiektu budowlanego, w tym urządzenia i inne elementy, bez których nie mogłyby funkcjonować obiekty wskazane w definicji budowli w prawie budowlanym. Z kolei, przez całość techniczno - użytkową należy rozumieć połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku.

Według Burmistrza, podstawowe znaczenie dla opodatkowania budowli podatkiem

od nieruchomości ma pojęcie budowli w ustawie Prawo budowlane. Na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości w skład tych budowli wchodzą nie tylko wyroby budowlane i instalacje, o których mowa w definicji obiektu budowlanego, ale również inne elementy w tym urządzenia, które nie mogą działać poza budowlą, a ta budowla bez tych elementów utraciłaby swoją przydatność.

W świetle obowiązującego stanu prawnego organ ostatecznie stwierdził, że myjnia bezdotykowa jako zespół urządzeń technicznych zamontowanych w części budowlanej niezbędnej do jej funkcjonowania, tworzy wraz z tą częścią całość techniczno - użytkową, co przesądza kwalifikację jej do budowli na podstawie art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 3 pkt 1 ustawy - Prawo budowlane, zgodnie z którym, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć m.in. budowlę, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Opodatkowaniu podlegają nie tylko części budowlane myjni, ale kompletny obiekt stanowiący całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami

i urządzeniami, a także urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym,

które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Konieczny jest zatem związek funkcjonalny, jak i techniczny występujący pomiędzy poszczególnymi elementami myjni. Ta okoliczność jest kluczowa dla zdefiniowania myjni jako budowli i determinuje status obiektów, z których myjnia jest zbudowana.

Ponadto organ wyjaśnił treść art. 6 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dotyczący obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości.

Podsumowując Burmistrz wskazał, że w przedmiotowej sprawie właściciel myjni bezdotykowej jest zobligowany do zgłoszenia do opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości stanowiącej całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami

i urządzeniami. Jednocześnie wyjaśnił, że nie może się odnieść do wskazanego we wniosku art. 3 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego z powodu jego uchylenia.

Po uprzednim, bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa strona wniosła skargę na wydaną w jej sprawie interpretację indywidualną, a w niej

na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. o uchylenie zaskarżonego aktu oraz o zasądzenie od Burmistrza na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego, według norm prawem przepisanych. Zarzuciła naruszenie (art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz. U. z 2016 r. poz. 716) w zw. z art. 3 ust. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 sierpnia 1994 r. Prawo budowlane (tekst jednolity Dz. U. z 2016 r. poz. 209), poprzez jego błędną wykładnię, która miała wpływ na stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji

tj. poprzez błędne uznanie, że podatkiem od nieruchomości należy objąć część budowlaną myjni wraz z wyposażeniem techniczno-technologicznym.

W motywach strona nawiązując do stanowiska organu przypomniała, że we wniosku

opisując szczegółowo stan faktyczny zadała dwa pytania, z których pierwsze

dotyczyło kwestii, czy zakwalifikowanie myjni bezdotykowej do budowli jest prawidłowe, zaś drugie - odpowiedzi, czy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości będzie podlegała część budowlana myjni, bez wyposażenia techniczno - technologicznego. Przypomniała, że w treści zaskarżonej interpretacji organ stwierdził, że wydaje

ją w przedmiocie ustalenia podatnika podatku od nieruchomości, i że przedstawione we wniosku stanowisko jest nieprawidłowe. Jej zdaniem, organ nie przeprowadził jednakże rozróżnienia oceny jej stanowiska na pytanie pierwsze i drugie, lecz w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji przeprowadził wywód o zakwalifikowaniu myjni jako budowli oraz o przedmiocie opodatkowania rozumianym jako części budowlane myjni wraz

z instalacjami i urządzeniami, w tym także z urządzeniami technicznymi

związanymi z obiektem budowlanym, które to urządzenia zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Pogląd organu, że jest to kompletny obiekt stanowiący całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami

i urządzeniami, i w konsekwencji w takim zakresie podlega opodatkowaniu oraz, że przez całość techniczno użytkową należy rozumieć połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku skarżący uznał za błędny. Jego zdaniem, błąd ten leży u podstaw rozumowania wyrażonego w zaskarżonej interpretacji. Daje się on bowiem uchwycić poprzez zestawienie stanowiska organu z poglądami w kwestii opodatkowania myjni samochodowych podatkiem od nieruchomości, ugruntowanymi w orzecznictwie sądów administracyjnych, w których wskazuje się, że obiektem budowlanym w rozumieniu prawa budowlanego jest wprawdzie budowla stanowiąca całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami (art. 3 ust. 1 lit. b Prawa budowlanego), jednakże budowlę stanowią elementy budowlane i niebudowlane jedynie pod warunkiem, że stanowią one odpowiednią całość techniczno - użytkową. Gdy natomiast istnieje tylko związek użytkowy pomiędzy urządzeniami a budowlą w postaci myjni opodatkowaniu podlega tylko część budowlana. Związek jedynie użytkowy występuje przy tym

wtedy, gdy poszczególne urządzenia myjni mogą być zamocowane na budowli

bez odpowiedniego pozwolenia budowlanego oraz mogą być demontowane

i zastępowane nowymi urządzeniami bez naruszenia struktury myjni. Strona podkreśliła, że przechodząc od powyższego na grunt podanego we wniosku stanu faktycznego należy spostrzec, że takie urządzenia (elementy) jak: panel kontrolny, pompy, hydrofor, zbiorniki na detergenty i środki chemiczne, system sterowania, system ogrzewania wody, elektrozawory, szczotki, ramiona, pistolety, dysze, złączki itp. nie pozostają

w połączeniu technicznym z częścią budowlaną myjni, a jedynie w łączności użytkowej.

Jej zdaniem, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega jedynie cześć budowlana myjni, ponieważ zgodnie z treścią art. 1a ust. 1 ustawy o podatkach

i opłatach lokalnych, a także art. 3 ust. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega budowla, czyli części budowlane myjni. Natomiast pozostałe elementy stanowiące jedynie wyposażenie techniczno-technologiczne nie mieszczą się w poprawnie pojmowanej definicji budowli albo urządzenia budowlanego.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując dotychczasowe stanowisko wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje;

Skarga okazała się zasadna.

W niniejszej sprawie spór między stronami sprowadza się do odmiennego zakwalifikowania wyposażenia techniczno-technologicznego myjni przez skarżącego oraz organ interpretacyjny.

Strona wyraziła pogląd zgodnie z którym łącznie części budowlane myjni i pozostałe elementy stanowiące wyposażenie techniczno - technologiczne stanowią jedynie odpowiednią całość użytkową, jednak z budowlą myjni nie stanowią całości techniczno – użytkowej.

Ocena organu sprowadziła się zaś do uznania, że jest to kompletny obiekt stanowiący całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, i w konsekwencji

w takim zakresie podlega opodatkowaniu [art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l]. Przy czym, przez całość techniczno - użytkową należy rozumieć połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że słusznie strona zarzuca organowi, że w przedstawionym przez niego w zaskarżonym akcie stanowisku brak jest wyraźnego i precyzyjnego rozróżnienia oceny jej poglądu na poszczególne zawarte we wniosku pytania.

Nadto, istotnym jest, że w ramach opisu stanu faktycznego strona wyraźnie zaznaczyła, że części budowlane myjni i pozostałe elementy stanowiące wyposażenie techniczno - technologiczne stanowią odpowiednią całość użytkową, ale nie występuje powiązanie techniczne między częściami budowlanymi i wyposażeniem techniczno - technologicznym. Podkreśliła, że urządzenia służące do korzystania z myjni mogły być zamocowane bez pozwolenia organów nadzoru budowlanego, że mogą one być demontowane i zastępowane nowymi urządzeniami, bez naruszania struktury myjni, oraz że pomiędzy wymienionymi we wniosku urządzeniami a myjnią istnieje tylko związek użytkowy.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska

w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Podkreślić trzeba, że specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega między innymi na tym, że organ wydający taką interpretację może «poruszać się» tylko

i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę,

w granicach zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska). O ile w ramach zwykłego postępowania podatkowego, prowadzonego na podstawie przepisów działu IV Ordynacji podatkowej, organ podatkowy obowiązany jest do ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych, rzeczywiście zaistniałych (zgodnie

z art. 122 Ordynacji podatkowej), o tyle zadanie organu interpretacyjnego zawężone jest do analizy okoliczności podanych we wniosku (por. wyrok NSA z dnia 20 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 897/10, LEX nr 976050). Wynikający z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej wymóg, aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był wyczerpujący wiąże się z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. Organ wydający interpretację jest niejako «związany» merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku. Na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej organy podatkowe nie są uprawnione ani do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego ani też do udzielania interpretacji w obszarze regulacji prawnych, które nie zostały przedstawione w stanowisku wnioskodawcy odnośnie do podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1523/10, LEX nr 1123044)."

Mając na uwadze, że kontroli sądowoadministracyjnej podlega interpretacja indywidualna organ był związany w/w opisem stanu faktycznego, zawartym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Powinien więc był zwrócić uwagę, że ze stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącego wynika, że konstrukcja myjni wraz

z pozostałym wyposażeniem techniczno-technologicznym składa się na całość użytkową, ale nie występuje między nimi powiązanie techniczne.

Tymczasem, organ wykroczył poza ramy sprawy wytyczone przez treść wniosku

o wydanie interpretacji indywidualnej albowiem przyjął, że jest to kompletny obiekt stanowiący całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

i w konsekwencji w takim zakresie podlega opodatkowaniu.

Jak już powiedziano powyżej - stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne (A. Kabat [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa, komentarz wydanie 5, Lexis Nexis, Warszawa 2009, s. 105). Skutkiem tego, ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę [por. wyrok NSA z 25 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 160/17].

W rezultacie organ winien sprecyzować stanowiska w zakresie każdego z zadanych przez stronę pytań przy przyjęciu opisanego we wniosku stanu faktycznego z którego

wynika, że konstrukcja myjni wraz z dodatkowym wyposażeniem techniczno-technologicznym składa się na całość użytkową, ale nie występuje między nimi powiązanie techniczne. Jak bowiem strona wskazywała, wyposażenie techniczno - technologiczne może zostać zdemontowane i przeniesione na inne miejsce bez uszczerbku dla jego funkcjonowania. Do tych argumentów organ jednak się wprost nie odniósł.

Na marginesie należy jednocześnie zaznaczyć, że wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego nie pozbawia organu możliwości zweryfikowania prawidłowości deklarowanych przez podatników podstaw opodatkowania w toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego. Wydana interpretacja nie stoi zatem na przeszkodzie zbadaniu w ramach postępowania dowodowego rzeczywistej konstrukcji myjni i ustalenia, czy stanowi ona budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Należy zauważyć, że funkcja ochronna interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego znajdzie zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji stan faktyczny odpowiada stanowi rzeczywistemu.

Z uwagi na analizowany problem należy również przypomnieć, że z zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury,

a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane

z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

W art. 3 pkt 1 u.p.b. wskazano, że przez obiekt budowlany - należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Z kolei, w art. 3 pkt 3 u.p.b. zdefiniowano, że przez budowlę należy rozumieć "każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową".

Stosownie zaś do treści art. 3 pkt 9 u.p.b. przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Należy również wskazać na prezentowane w orzecznictwie sądowym poglądy, które podziela skład orzekający w niniejszej sprawie, a dotyczące kwestii opodatkowania myjni samochodowych podatkiem od nieruchomości [por. między innymi prawomocne wyroki: WSA z Poznania sygn. akt I SA/Po 97/15, WSA z Wrocławia sygn. akt I SA/Wr 392/14 z 26 czerwca 2014 r.; WSA z Rzeszowa ISA/Rz 420/13 z 25 lipca 2013 r., WSA z Gliwic sygn. akt I SA/Gl 619/13 z 16 października 2013 r.]. Organ winien więc mieć

na uwadze wynikające z tych orzeczeń zapatrywanie, że obiektem budowlanym

w rozumieniu prawa budowlanego jest wyłącznie budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Budowlę stanowią zatem elementy budowlane i niebudowlane jedynie pod warunkiem, że stanowią one odpowiednią całość techniczno-użytkową. Gdy natomiast istnieje tylko związek użytkowy pomiędzy urządzeniami a budowlą w postaci myjni opodatkowaniu podlega tylko część budowlana. Związek jedynie użytkowy występuje przy tym wtedy, gdy poszczególne urządzenia myjni mogą być zamocowane na budowli bez odpowiedniego pozwolenia budowlanego oraz mogą być demontowane i zastępowane nowymi urządzeniami bez naruszenia struktury myjni.

We wniosku o wydanie interpretacji strona wymieniła szereg urządzeń służących korzystaniu z myjni – przykładowo - panel kontrolny, pompy, hydrofor, zbiorniki na detergenty i środki chemiczne, system sterowania, system ogrzewania wody, elektrozawory, szczotki, ramiona, pistolety, dysze, złączki itp. Jak wyraźnie wskazała urządzenia te mogły być zamocowane bez pozwolenia organów nadzoru budowlanego. Nadto mogą one być demontowane i zastępowane nowymi urządzeniami, bez naruszania struktury myjni. Należy też zauważyć, że urządzenia – wyposażenie służące do korzystania z myjni służą do innego celu niż budowla myjni, wykonane są w innej technice, nie są wynikiem robót budowlanych.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ winien uwzględnić poczynione powyżej uwagi, które stanowią jednocześnie wskazania do dalszego postępowania.

W szczególności organ dokona oceny prawidłowości stanowiska strony przez pryzmat przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, który zakreśla faktyczne podstawy rozstrzygnięcia. Organ uwzględni wskazane w uzasadnieniu kryteria uznawania (lub nie) danej myjni i jej urządzeń technicznych za przedmioty opodatkowania w podatku od nieruchomości.

W tym stanie rzeczy Sąd orzekł, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), jak w sentencji wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i 205 p.p.s.a.