Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 476/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2019-05-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 14 b par. 3, art. 14 g, art. 169 par. 1 i 4 w zw. z  art. 14h
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 41 ust. 2
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Adam Nita (spr.) Sędzia WSA Krzysztof Kandut Asesor WSA Katarzyna Stuła-Marcela po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 16 maja 2019 r. sprawy ze skargi Gminy S. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 580 (pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] r., nr [...], Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (w dalszej części uzasadnienia określany także jako Organ interpretacyjny) utrzymał w mocy swoje własne postanowienie z [...] r., nr [...]. W tym orzeczeniu nieostatecznym Organ interpretacyjny pozostawił bez rozpatrzenia wniosek gminy S. (zwanej dalej Gminą, Wnioskodawcą, Stroną lub Skarżącym) o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.

Postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zapadły w następującym stanie faktycznym. W dniu 17 lipca 2018 r. Gmina sformułowała wniosek (w odpowiedzi na wezwanie Organu interpretacyjnego, został on później uzupełniony w piśmie z 31 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania 8 % stawki podatkowej dla usług odpłatnego udostępniania obiektów sportowych lub ich części wyłącznie na cele zgodnie z przeznaczeniem tych obiektów, w sytuacji, gdy usługobiorcami czynności udostępniania / wstępu są:

osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, korzystające z infrastruktury MOSiR w celach sportu i rekreacji, poprawy kondycji fizycznej i rozwijania różnych form aktywności;

kluby sportowe, uczniowskie kluby sportowe, stowarzyszenia, fundacje, niepubliczne szkoły i przedszkola, umożliwiające uprawnionym osobom wstęp do ściśle określonych obiektów w celu skorzystania ze znajdującej się tam infrastruktury wyłącznie w sposób przewidziany dla tego typu obiektów: w celach związanych z aktywnością fizyczną, tj. na zajęcia sportowe, sportowo-rekreacyjne, zajęcia wychowania fizycznego, treningi, zajęcia nauki i doskonalenia pływania, zajęcia rehabilitacji ruchowej;

podmioty prowadzące działalność gospodarczą w sferze sportu (kluby sportowe zorganizowane w formie spółek akcyjnych), wykorzystujące obiekty MOSiR w celu prowadzenia zajęć sportowych, treningów, rozgrywek, meczów (piłki nożnej, piłki siatkowej, piłki ręcznej, hokeja na lodzie, boksu);

podmioty gospodarcze nieprowadzące działalności w sferze sportu - pracodawcy, wykorzystujące infrastrukturę sportową MOSiR wyłącznie na cele odbywania przez ich pracowników zajęć sportowych (organizacja amatorskich rozgrywek sportowych, korzystanie przez pracowników z obiektów MOSiR w celu poprawy kondycji fizycznej i rekreacji).

Gmina nadmieniła przy tym, że w związku z trudnością w samodzielnym ustaleniu właściwego symbolu PKWiU (a co się z tym wiąże z niemożliwością przyporządkowania właściwej stawki podatku od towarów i usług) opisanych usług udostępniania obiektów sportowych na zasadach identycznych z wejściami biletowanymi, ale opartych na zawieranych umowach cywilnoprawnych, MOSiR wystąpił do Głównego Urzędu Statystycznego z wnioskiem o wydanie informacji dotyczącej obowiązujących standardów klasyfikacyjnych. Wnioskodawca zacytował odpowiedź Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w L., w której uznano, że opisane usługi mieszczą się w grupowaniach:

-) udostępnianie całości lub części obiektu sportowego (np. lodowiska, boisk i hal sportowych, pływalni, sal do sportów walki, siłowni) w ramach jednego karnetu/biletu wstępu osobom fizycznym, podmiotom gospodarczym lub innym jednostkom organizacyjnym wykupującym wstęp dla swoich pracowników/członków w celu korzystania zgodnie z charakterem obiektu, niezależnie, czy celem wstępu jest rekreacja czy uprawianie sportu: PKWiU 93.11.10.0 "Usługi związane z działalnością obiektów sportowych";

-) usługi wynajmu świadczone na podstawie umowy najmu całości lub części obiektu sportowego (np. lodowiska, boisk i hal sportowych, pływalni, sal do sportów walki, siłowni) na określony czas, podmiotom gospodarczym lub innym jednostkom organizacyjnym oraz osobom fizycznym: PKWiU 68.20.12.0 "Wynajem i obsługa nieruchomości niemieszkalnych własnych lub dzierżawionych";

-) udostępnianie siłowni na zasadzie wykupienia odrębnego biletu/karnetu wstępu: PKWiU 96.04.10.0 "Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej".

Jak podniesiono, wobec tak niejednoznacznej i nierozstrzygającej opinii, Gmina nie jest w stanie prawidłowo zaklasyfikować opisanych usług udostępniania obiektów sportowych na cele niesłużące działalności zarobkowej usługobiorców, a tym samym określić dla tych usług wysokości stawki podatkowej. W konsekwencji Strona, złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej i zadała w nim, wskazane wcześniej, cztery pytania.

W odpowiedzi na złożony wniosek, pismem z 28 sierpnia 2018 r. wezwano Stronę do uzupełnienia braków formalnych tego pisma w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Jednocześnie, Organ interpretacyjny wyjaśnił, że złożony wniosek wymaga doprecyzowania przez wskazanie siedmiocyfrowego symbolu PKWiU wg rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207 poz. 1293, z późn. zm.) odrębnie do każdego świadczenia objętego pytaniem (w pkt. a – d).

Wzywając do uzupełnienia wniosku, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał na pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r., nr 1, poz. 11). Stanowi on, że zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, iż zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Dodatkowo podkreślono, że Organ interpretacyjny, w ramach określonych przez dyspozycję art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania danej usługi do grupowania statystycznego. Tym samym, w przekonaniu Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ponieważ organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania czynności, ale dla prawidłowego ich opodatkowania, niezbędne jest przypisanie czynności podejmowanych przez Stronę do prawidłowego grupowania statystycznego. Obowiązek ten spoczywa zaś na Wnioskodawcy. Skarżącego pouczono też o skutkach nieuzupełnienia wniosku w wyznaczonym terminie – o pozostawieniu go w takiej sytuacji bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na wezwanie, Strona sporządziła wcześniej już wspomniane pismo z 31 sierpnia 2018 r. Nie zawierało ono wskazania symbolu PKWiU dla świadczeń wskazanych w pytaniach, ujętych w pkt. a) – d) wniosku o interpretację. Wnioskodawca wskazał natomiast, że w jego ocenie, nie ma podstaw prawnych wzywanie go do uzupełniania stanu faktycznego w zakresie wskazania pełnego siedmiocyfrowego kodu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług dla czynności będących przedmiotem wniosku. Zdaniem Skarżącego, prawidłowa klasyfikacja statystyczna usług świadczonych przez gminną jednostkę budżetową - Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji usług nie stanowi bowiem elementu stanu faktycznego. Przynależy ona natomiast do oceny prawnej stanu faktycznego, o którą Gmina wystąpiła, kierując do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Tym samym, w ocenie Strony, wypełniła ona dyspozycję art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej i nie ma do niej zastosowania art. 169 § 1 tej samej ustawy.

Przedstawiony argument nie przekonał Organu interpretacyjnego, który doszedł do przekonania, że nie doszło do usunięcia braków formalnych wniosku o interpretację indywidualną. To zaś skutkowało brakiem możliwości wydania interpretacji. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej powołał się na okoliczność, że pytanie Wnioskodawcy dotyczyło możliwości zastosowania stawki 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług. W załączniku nr 3, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych przy zastosowaniu stawki w wysokości 8%, w pozycji 179 zostały zaś wymienione "Usługi związane z działalnością obiektów sportowych", zaliczone do grupowania PKWiU 93.11.10.0. Tym samym, w przekonaniu Organu interpretacyjnego, dla rozstrzygnięcia sprawy będącej przedmiotem wniosku, kluczową rolę spełniała klasyfikacja statystyczna danej usługi. W myśl wcześniej już powoływanego pkt. 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych, zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest zaś to, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzona działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według metod określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług. Natomiast, w przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania rodzaju prowadzonej działalności, wyrobu lub usługi, towaru, zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego w L., który udziela informacji w zakresie stosowania wyżej powołanych standardów klasyfikacyjnych.

W przekonaniu Organu interpretacyjnego, to właśnie sprawia, że Wnioskodawcę obciąża obowiązek i ryzyko – jak to ujęto - prawidłowego sklasyfikowania świadczonych przez niego czynności. Konsekwencje błędnie wskazanego symbolu PKWiU ponosi Wnioskodawca, ponieważ interpretacja wydana w takim przypadku traci swoją ważność i nie daje pytającemu ochrony, o której mowa w przepisach Rozdziału la Działu II Ordynacji podatkowej. Jak przy tym podkreślił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, organ podatkowy dokonuje interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego wyłącznie w odniesieniu do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, przedstawionego przez wnioskodawcę (w tym zakresie powołano art. 14b § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej). Tymczasem, kwestie poprawności dokonanego zaklasyfikowania wyrobów i usług do właściwego PKWiU regulowane są przepisami o statystyce publicznej a nie przepisami prawa podatkowego. Zgodnie bowiem z art. 25 i 40 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2006 r. poz. 1068 z późn. zm.) służby statystyki publicznej są uprawnione do interpretowania obowiązujących standardów klasyfikacyjnych, co oznacza pomoc zainteresowanym podmiotom w wyborze grupowania określonego wyrobu lub usługi, którego zaklasyfikowanie leży w gestii samego producenta lub usługodawcy.

Organ interpretacyjny zwrócił też uwagę na fakt, że organy podatkowe nie są uprawnione do dowodowego ustalania i weryfikowania – jak to ujęto - stanu faktycznego dochodzonej przez wnioskodawcę interpretacji indywidualnej. W konsekwencji, organ wydający interpretację indywidualną jest zobowiązany do przyjęcia wskazanej mu klasyfikacji statystycznej jako elementu przedstawionego stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego.

Wszystko to doprowadziło Organ interpretacyjny do przekonania, że kod Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) powinien być elementem opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), zawartego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W przeciwnym bowiem przypadku, to organ podatkowy, w celu ustalenia właściwego symbolu PKWiU, jako podmiot nieuprawniony do interpretowania obowiązujących standardów klasyfikacyjnych, byłby zobowiązany wystąpić z wnioskiem o uzyskanie w tym zakresie informacji do właściwego organ statystycznego (tj. Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w L.). W tej sytuacji, organ wydający interpretację musiałby zatem podjąć czynności właściwie dla postępowania wyjaśniającego. Do tego zaś nie jest on uprawniony w toku wydawania interpretacji indywidualnej.

W przekonaniu Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, z przedstawionych względów, wobec nieuzupełnienia wniosku o interpretację w żądanym zakresie, należało pismo to pozostawić bez rozpatrzenia. Podstawą prawną dla dokonania tego rozstrzygnięcia był zaś art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej. Stanowi on, że w taki właśnie sposób postępuje się z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, niespełniającym wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej lub innych wymogów formalnych określonych przepisami prawa.

Przedstawione zapatrywanie Organ interpretacyjny podtrzymał w swoim rozstrzygnięciu ostatecznym, będącym skutkiem odwołania wniesionego przez Stronę. We wspomnianym piśmie procesowym zarzuciła ona postanowieniu nieostatecznemu:

błędną wykładnię art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej;

2) niewłaściwe zastosowanie art. 14g Ordynacji podatkowej;

3) niewłaściwe zastosowanie art. 169 § 1 i § 4 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej;

4) pominięcie art. 120 oraz art. 121 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, zaprezentowane uchybienia miały miejsce w następstwie przyjęcia, że wskazanie pełnego, siedmiocyfrowego kodu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług dla usług odpłatnego udostępniania obiektów sportowych stanowi element stanu faktycznego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji, a nie składnik oceny prawnej. W konsekwencji, Gmina nie zgodziła się z tezą, że brak wskazania wspomnianego kodu powoduje, że jej wniosek nie spełnia wymagań określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, co uzasadnia pozostawienie go bez rozpoznania. Jednocześnie, Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. Jej zdaniem, klasyfikacje statystyczne wskazane w przepisach podatkowych są elementem normy prawnej, określającej sposób opodatkowania i jako takie, w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także ich wykładni.

W ocenie Wnioskodawcy, naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych jest sytuacja, w której organ interpretacyjny dopuszcza się zbędnego formalizmu nieznajdującego poparcia w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, odmawiając zajęcia stanowiska nie mając ku temu podstaw prawnych. Jak podkreślono w zażaleniu, Gmina jako podatnik stojący w obliczu konieczności rzetelnego rozliczenia świadczonych przez siebie usług dopełniła wszelkich starań, aby możliwie najdokładniej przedstawić okoliczności sprawy i - tym samym – zastosowała się ona do obowiązujących norm prawnych. Tymczasem, zdaniem Strony, Organ interpretacyjny bezpodstawnie pomija trudne obszary wykładni, zamiast zmierzać do ustalenia prawdy obiektywnej.

Argumentacja Wnioskodawcy nie przekonała Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który – działając jako organ II instancji – utrzymał swoje postanowienie w mocy. Jednocześnie, wspomniany podmiot powtórzył argumentację zawartą w swoim orzeczeniu nieostatecznym.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, Strona zarzuciła ostatecznemu postanowieniu Organu interpretacyjnego naruszenie:

1) art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm. – zwanej dalej O.p.), poprzez przyjęcie, że wskazanie pełnego siedmiocyfrowego kodu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług dla usług odpłatnego udostępniania obiektów sportowych stanowi element stanu faktycznego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, a nie składnik oceny prawnej. Tym samym, w ocenie Skarżącego błędnie przyjęto, że niewskazanie wspomnianego kodu powoduje, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełnia wymagań określonych w art. 14b § 3 O.p., co uzasadnia pozostawienie go bez rozpoznania;

2) art. 233 §1 pkt 1 w zw. z art. 14g O.p., poprzez jego błędne zastosowanie i utrzymanie w mocy postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku spełniającego z punktu widzenia przepisów prawa wszelkie wymogi formalne, w sytuacji, gdy powinien znaleźć zastosowanie art. 233 §1 pkt 2 O.p.;

3) art. 120 oraz art. 121 §1 w związku z art. 14h O.p., poprzez ich pominięcie i przeprowadzenie postępowania z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie podatnika, tj. pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia.

Opierając się na tych zarzutach, Wnioskodawca wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przypisanych.

Odpowiadając na te zarzuty, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podtrzymał całe swoje dotychczasowe zapatrywanie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie i dlatego zaskarżone postanowienie zostało uchylone. O takim, a nie innym rozstrzygnięciu Sądu przesądziła zarówno treść art. 14b § 3, art. 14g oraz art. 169 § 1 i § 4 w związku z art. 14h O.p., jak i wykładnia celowościowa przepisów wspomnianej ustawy, kształtujących konstrukcję indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. Na to nałożyła się zaś regulacja prawna dotycząca zasad kształtowania zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, zawarta w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 – zwanej dalej u.p.t.u.). W myśl tego aktu prawnego, skonkretyzowana powinność podatkowa z tytułu wspomnianej daniny publicznej powstaje w sposób wskazany w art. 21 § 1 pkt 1 O.p.

Zagadnieniem spornym w relacjach pomiędzy stronami postępowania sądowoadministracyjnego była kwestia oceny tego, czym jest wskazanie we wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego klasyfikacji statystycznej, w oparciu o którą ustawodawca wskazuje na rodzaj usługi opodatkowanej wg obniżonej, 8 % stawki podatku od towarów i usług. Skarżący stał na stanowisku, że określenie numeru statystycznego jest przejawem stosowania przepisów prawa podatkowego. Z kolei, Organ interpretacyjny konsekwentnie wyrażał pogląd, iż wspomniana aktywność lokuje się w opisie stanu faktycznego, do którego jest odnoszona norma podatkowoprawna.

Fundamentalną prawdą prawa podatkowego jest to, że powinność podatkowa podatnika (w polskim prawie podatkowym, przybierająca postać obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego) powstaje w następstwie urzeczywistnienia przez podatnika (wskazanego w ustawie podatkowej) pozostałych elementów podatkowego stanu faktycznego. Katalog tych spośród nich, które powinny być kształtowane ustawowo został wskazany w art. 217 Konstytucji RP. Jak łatwo zauważyć analizując wspomniany przepis, stawka podatkowa jest ustawowo determinowaną częścią normy podatkowoprawnej.

Z kolei, w myśl art. 5a u.p.t.u., towary lub usługi będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 tej samej ustawy, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Odnosząc się do tego przepisu, należy zauważyć, że wykaz towarów i usług, dla których właściwa jest obniżona (aktualnie 8 %) stawka podatku od towarów i usług, z woli ustawodawcy, wyrażonej w art. 41 ust. 2 u.p.t.u. został wskazany w załączniku nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług. W jego pozycji 179 jest zaś mowa o usługach związanych z działalnością obiektów sportowych, oznaczonych symbolem PKWiU 2008: 93.11.10.0. W konsekwencji, o tym, czy dana aktywność podatnika jest usługą związaną z działalnością obiektów sportowych przesądza klasyfikacja statystyczna wspomnianego zachowania.

Jednocześnie jednak, nie można abstrahować od tego, że w myśl art. 41 ust. 2 u.p.t.u. w zw. z poz. 179 załącznika nr 3 do wspomnianego aktu prawnego, ta klasyfikacja statystyczna służy ustaleniu, czy określone zachowanie podatnika jako przedmiot opodatkowania, skutkuje odniesieniem do podstawy opodatkowania obniżonej, 8 % stawki podatkowej. To zaś pozostaje w sferze kształtowania zobowiązania podatkowego, czyli – ponad wszelką wątpliwość – w przestrzeni stosowania prawa podatkowego. Dzieje się tak, ponieważ stawka podatkowa, wraz z podstawą opodatkowania, terminem płatności i sposobem zapłaty podatku są czynnikami, w oparciu o które obowiązek podatkowy konkretyzuje się, przeobrażając się w zobowiązanie podatkowe. Dlatego właśnie, nie ma racji Organ interpretacyjny twierdząc, że wskazanie klasyfikacji statystycznej jest elementem opisu stanu faktycznego, którego brak uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej.

Należy zauważyć, że Strona – formułując wniosek o wydanie interpretacji – opisała stany faktyczne, które budzą jej wątpliwości co do podatkowych konsekwencji, tzn. stosowania 8 % stawki podatkowej. Jednocześnie, Skarżący powołał się też na okoliczność, że zwracał się do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w L. o wydanie informacji dotyczącej obowiązujących standardów klasyfikacyjnych. Udzielona odpowiedź (co ważne - wskazana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) nie rozwiała jednak wątpliwości Skarżącego co do legalności określania zobowiązania podatkowego w oparciu o 8 % stawkę podatkową. W tej sytuacji zwrócił się on więc do Organu interpretacyjnego z wnioskiem pozostającym w sferze prawa podatkowego – czy w zaprezentowanych stanach faktycznych (cztery sytuacje, zróżnicowane w zależności od tego kto jest kontrahentem Strony) Wnioskodawca może stosować 8 % stawkę podatkową dla usług odpłatnego udostępniania obiektów sportowych lub ich części wyłącznie na cele zgodnie z przeznaczeniem tych obiektów. W tym wypadku, wątpliwość Gminy nie dotyczyła klasyfikacji statystycznej (o której zresztą wspomniano we wniosku o interpretację indywidualną), ale tego, czy w opisanych sytuacjach zobowiązanie podatkowe jest determinowane przez obniżoną stawkę podatkowa. Jak już zaś wcześniej wspomniano, materia ta ponad wszelką wątpliwość pozostaje w sferze prawa podatkowego – stosowania przepisów tej gałęzi prawa, wyrażającego się formułowaniem deklaracji podatkowej przez podatnika, wydawaniem określającej decyzji podatkowej przez organ podatkowy, czy wydawaniem indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Tym samym, należy przyjąć, że opis stanu faktycznego zawarty we wniosku o interpretację spełniał standard wskazany w art. 14b § 3 O.p. – był wyczerpującym przedstawieniem zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Rolą Organu interpretacyjnego było zaś odniesienie się do tego, co zaprezentował Wnioskodawca i przedstawienie własnej wizji rozumienia przepisów prawa podatkowego (a nie klasyfikacji statystycznej) – odpowiedź na pytanie, czy cztery działania Gminy wskazane we wniosku o interpretację są objęte zwolnieniem podatkowym jako usługi związane z działalnością obiektów sportowych.

W tej sytuacji, domaganie się od Wnioskodawcy wskazania klasyfikacji statystycznej – jak już wcześniej wskazano, niemające podstaw prawnych w stanie faktycznym badanej sprawy – niewątpliwie narusza nie tylko zasadę legalizmu (art. 120 O.p.), ale i stanowi obrazę wymogu prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego (art. 121 § 1 O.p.), tj. pryncypia znajdujące zastosowanie w postępowaniu interpretacyjnym przez wzgląd na dyspozycję art. 14h O.p. Takie zachowanie Organu interpretacyjnego w istocie prowadzi bowiem do uwolnienia się przez niego z powinności wydania interpretacji – odpowiedzi na jasno sformułowane pytania nawiązujące do precyzyjnie opisanego stanu faktycznego. Skutkuje to unikaniem przez organ reprezentujący państwo ryzyka konsekwencji wydania indywidualnej interpretacji podatkowej, związanego z takim, a nie innym brzmieniem art. 14k, 14l i 14m Ordynacji podatkowej.

W przekonaniu Sądu, taka postawa godzi w zaufanie do państwa. Należy mieć na względzie to, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług powstaje w sposób wskazany w art. 21 § 1 pkt 1 O.p. (potocznie określa się go mianem powstawania skonkretyzowanej powinności podatkowej z mocy prawa) – na skutek zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Konsekwencją tej metody konkretyzacji powinności podatkowej jest zaś to, że ryzyko niewłaściwego rozumienia przepisów prawa podatkowego i nieprawidłowego ich zastosowania (w postaci chociażby odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej) ponosi podatnik (albo inny podmiot obowiązany z tytułu podatku). W tej sytuacji, swoistym złagodzeniem niebezpieczeństwa niewłaściwego rozumienia przepisów prawa podatkowego jest dobrodziejstwo uzyskania interpretacji podatkowej. Udzielając jej, do pewnego stopnia – w zakresie wskazanym w art. 14k, 14l i 14m O.p. - państwo przejmuje bowiem na siebie odpowiedzialność za niejasne sformułowanie przepisów prawa podatkowego, ujawniającą się podczas ich subsumowania pod już zaistniały lub przyszły stan faktyczny. W imię wymogu lojalności państwa wobec obywatela, a także innych podmiotów będących adresatami norm prawnych (wyprowadza się ją z art. 2 Konstytucji RP i kształtowanej tam zasady demokratycznego państwa prawnego), od tego ryzyka organ państwa nie może się uwalniać formułując żądanie uzupełnienia opisu stanu faktycznego, nie mające postaw prawnych, a następnie, pozostawiając wniosek Gminy bez rozpatrzenia. Tym samym, w stanie faktycznym przedmiotowej sprawy miała miejsce obraza art. 169 § 1 i § 4 O.p., stosowanego w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej przez wzgląd na odesłanie zawarte w art. 14h Ordynacji podatkowej.

Organ interpretacyjny, ponownie orzekając w sprawie powinien wziąć pod uwagę przedstawione wcześniej zastrzeżenia co do zasadności uzależniania - w stanie faktycznym badanej sprawy - informacji o zwolnieniu podatkowym od wskazania przez podatnika klasyfikacji statystycznej świadczonych przez siebie usług.

Z wszystkich przedstawionych względów, Sąd uchylił postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Stało się tak na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 – zwanej dalej P.p.s.a.). O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. Złożył się na nie uiszczony wpis w kwocie 100 zł. oraz wynagrodzenie pełnomocnika (radcy prawnego) reprezentującego Skarżącego, w kwocie 480 zł. O wysokości wynagrodzenia pełnomocnika orzeczono na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 265).