Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 751/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-04-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, art. 174 pkt 2, art. 183, art. 184, art. 201 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Myślińska Sędzia NSA Zofia Przegalińska Sędzia NSA Cezary Pryca (spr.) Protokolant Kacper Tybuszewski po rozpoznaniu w dniu 16 kwietnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej U. M. – F. H.-U. "U." od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w O. z dnia 7 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Ol 78/13 w sprawie ze skargi U. M. – F. H.-U. "U." na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] stycznia 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od U. M. – F. H.-U. "U." na rzecz Dyrektora Izby Celnej w O. kwotę 135 (słownie: sto trzydzieści pięć) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. wyrokiem z 7 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Ol 78/13 oddalił skargę U. M. – Firma Handlowo – Usługowa "U." na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] stycznia 2013 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:

U. M. (dalej: skarżąca) dokonała nabycia pojazdu Suzuki Grand Vitara od duńskiego podmiotu, na podstawie umowy z dnia [...].10.2008 r., w której cena sprzedaży została określona na kwotę 50.000 DKK, jako pojazdu ciężarowego. Pojazd ten został zarejestrowany w kraju w dniu [...].10.2008 r. jako samochód ciężarowy. Z danych zaświadczenia VAT-25 wynika, że w dniu [...].10.2008 r. pojazd ten został przemieszczony przez podatnika z terytorium państwa członkowskiego, tj. z Danii na terytorium kraju przed pierwszą rejestracją w dniu [...] października 2008 r.

Następnie dnia [...].10.2008 r. skarżąca sprzedała samochód C. N. i J. S. – N.. Pojazd został zarejestrowany jako osobowy w Starostwie Powiatowym w S..

Naczelnik Urzędu Celnego w O. wszczął postępowanie podatkowe oraz przeprowadził oględziny pojazdu, stanowiącego własność H. K., zarejestrowanego jako osobowy.

W wyniku oględzin ustalono: samochód używany, marki S. G. V. o nr VIN [...], barwa nadwozia: czarny, pojazd pięciodrzwiowy: wszystkie drzwi przeszklone, obicie drzwi z miękkiego materiału, samochód posiada dwa rzędy siedzeń i 5 miejsc siedzących: wszystkie miejsca siedzące wyposażone w pasy bezpieczeństwa, podsufitka na całej długości samochodu jednolita, wykończona miękkim materiałem, podłoga wyłożona wykładziną dywanową. Dodatkowo samochód wyposażony w: centralny zamek, wspomaganie kierownicy, ABS, poduszkę powietrzną kierowcy i pasażera, elektrycznie sterowane szyby od strony kierowcy i pasażera, oświetlenie, nagłośnienie (2 głośniki w przednich drzwiach i dwa umieszczone na suficie w części bagażowej). W czasie oględzin nie stwierdzono stałej przegrody oddzielającej część przeznaczoną do przewozu osób i towarów.

Właściciel pojazdu H. K. oświadczył, że stan samochodu jest taki sam, jaki był w chwili jego zakupu od C. N. i J. S. – N.. W samochodzie tym, nie były dokonywane żadne zmiany konstrukcyjne.

Organ wskazał, że wystawiony przez Prezydenta Miasta O. dowód rejestracyjny, w rubryce rodzaj pojazdu miał wpis - samochód ciężarowy.

Z dołączonego do protokołu kontroli oświadczenia PHU P. Sp. z o.o. z dnia [...].10.2008 r. wynikało, że Spółka dokonała zmian konstrukcyjnych w przedmiotowym pojeździe, w ten sposób, że zmieniła jego rodzaj z samochodu ciężarowego na samochód osobowy. Następnie pojazd ten [...].10.2008 r. sprzedała za kwotę 25 200 zł. Ponadto w karcie pojazdu znajduje się wpis Starostwa Powiatowego w S. z dnia [...].11.2008 r.: "zmiana rodzaju na samochód osobowy, 5 miejsc siedzących".

Firma Suzuki Motor Poland sp. z o.o. w Warszawie, pismem z dnia [...].06.2012 r., poinformowała, że samochód marki Suzuki o numerze podwozia [...] został wyprodukowany w wersji osobowej.

Naczelnik Urzędu Celnego w O. decyzją z dnia [...].08.2012 r. określił U.M., wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w kwocie 816 zł.

U. M. wniosła odwołanie od powyższej decyzji.

Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...].01.2013 r. uchylił decyzję organu I instancji określił podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w kwocie 742 zł, gdyż organ I instancji błędnie przyjął wartość przedmiotu opodatkowania wynikającego z umowy kupna-sprzedaży z dnia [...] października 2008 r.

Dalej, organ II instancji wskazał, że skarżąca wskazując, że przedmiotowy samochód zakupiła jako ciężarowy – o czym świadczą dokumenty: duński dowód rejestracyjny pojazdu, polski przegląd techniczny pojazdu, polski dowód rejestracyjny pojazdu. Natomiast firma Suzuki Polska sp. z o. o. oświadczyła, że pojazd ten został wyprodukowany jako pojazd osobowy.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że wymienione dokumenty, pomimo, że są dokumentami urzędowymi nie wpływają na prawidłową taryfikację pojazdu dla celów podatkowych.

Organ odwoławczy odpowiadając na zarzut błędnego zakwalifikowania samochodu do kodu 8703 wskazał, że organ I instancji posiadał kompetencje ustawowe do samodzielnego przeprowadzenia postępowania dowodowego, dokonania oceny zgromadzonych w postępowaniu dowodów.

Organ podkreślił, że przepisy klasyfikacyjne wymagają konstrukcyjnego (wynikającego z projektu nadwozia), fabrycznego wyposażenia pojazdu w stałą przegrodę oddzielającą poszczególne części nadwozia, dla możliwości zaklasyfikowania go do poz. 8704 CN. Pojazd będący przedmiotem niniejszego postępowania nie został zaś wyposażony przez producenta w taką wersję nadwozia.

Ponadto, klasyfikację tego pojazdu do poz. 8704 wyklucza dodatkowo już sam fakt posiadania przez niego okien wzdłuż dwubocznych paneli na całej długości nadwozia oraz tylnego rzędu siedzeń wraz z pasami bezpieczeństwa zamontowanymi w fabryczne punkty mocowania.

Na prawidłową klasyfikację taryfową pojazdu do poz. 8703 CN, nie wpłynęło również zdemontowanie w przedmiotowym samochodzie drugiego rzędu siedzeń wraz z pasami bezpieczeństwa. W ocenie organu, pojazd ten konstrukcyjnie nie został zaprojektowany i wyprodukowany z wyodrębnioną kabiną pasażerską i oddzieloną na stałe - dominującą częścią ładunkową do przewozu towarów w postaci skrzyni ładunkowej czy też innego rodzaju zabudowy nadwozia typowej dla przewozu towarów tj. nieprzeszklonej, plandekowej lub blaszanej, ale otrzymał nadwozie typowe dla pełnienia funkcji przewozu osób, t.j. wyposażone w okna w tylnej części nadwozia, punkty mocowania foteli i pasów bezpieczeństwa oraz tapicerkę wewnętrzną.

Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że w przedmiotowym pojeździe dokonano tylko zmian technicznych, nie wpływających na zmiany konstrukcyjne pojazdu. Organ wskazał, że zainstalowana przegroda w przedmiotowym pojeździe została zdemontowana przez warsztat samochodowy bez pozostawienia po niej widocznych śladów co wskazywało na jej nietrwały charakter. Ponadto, montaż tylnych rzędów siedzeń nastąpił w miejsca do tego fabrycznie przygotowane bez konieczności dokonywania zmian konstrukcyjnych, ani tym bardziej nie dokonano montażu tylnych drzwi. Na poparcie powyższej tezy organ przywołał oświadczenia PHU P. Sp. z o.o. z dnia [...] października 2008 r., w którym w polu uwagi wskazano zakres prac wykonanych w związku ze zmianą rodzaju samochodu z ciężarowego na osobowy. W związku z tym, iż w oświadczeniu PHU P. Sp. z o.o. wskazano jedynie na montaż i sprawdzenie mocowania siedzeń oraz wymontowanie przegrody bagażowej organ przyjął, że nie dokonywano żadnych prac związanych z montażem drzwi tylnych.

W konsekwencji za bezzasadne organ odwoławczy uznał twierdzenia strony, że w dniu powstania obowiązku podatkowego przedmiotowy pojazd nie posiadał otwieranych ani rozsuwanych tylnych drzwi.

Reasumując, Dyrektor Izby Celnej zgodził się ze stanowiskiem organu I instancji w kwestii zakwalifikowania pojazdu do kodu 8703, gdyż spełniony został podstawowy warunek zakwalifikowania do wskazanego kodu, czyli przeznaczenia przedmiotowego pojazdu zasadniczo do przewozu osób. W związku z powyższym uzasadnione było opodatkowanie nabytego wewnątrzwspólnotowo przez skarżącą samochodu osobowego o pojemności silnika 1.998 cm3 wg stawki 3,1 %.

U. M. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w O. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Skargą zarzuciła m.in. naruszenie przepisów ustawy o podatku akcyzowym oraz rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U. UE L z 1987 r. Nr 256 poz.1 ze zm.) poprzez zakwalifikowanie pojazdu wg kodu CN 8703, a zatem do pojazdów samochodowych i innych pojazdów mechanicznych przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób (innych niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, podczas gdy pojazd objęty postępowaniem w dniu dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego był przeznaczony zasadniczo do przewozu towarów i winien być zakwalifikowany do kodu CN 8704.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji odwoławczej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej: p.p.s.a.) oddalił skargę spółki.

Na wstępie uzasadnienia Sąd I instancji wskazał, że nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi, gdyż organy prawidłowo przyjęły, iż stan faktyczny sprawy uzasadnia stosowanie w niej ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Zgodnie bowiem z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r., o podatku akcyzowym, jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w rozumieniu ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, powstał przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym tj. przed [...].03.2009 r. i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy ustawy z dnia [..] stycznia 2004 r.

Kwestię sporną w sprawie stanowi zaklasyfikowanie przez organy podatkowe samochodu Suzuki Grand Vitara do pozycji 8703 CN, a nie jak domaga się tego strona skarżąca do pozycji CN 8704.

Przystępując do oceny dokonanej przez organ klasyfikacji spornego pojazdu Sąd ocenił, że organy podatkowe prawidłowo zakwalifikowały pojazd do działu 87, albowiem, dział ten obejmuje: "Pojazdy nieszynowe oraz ich części i akcesoria" obejmujące m.in.: pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu osób (pozycja 8702 albo 8703), towarów (pozycja 8704) albo specjalistyczne (pozycja 8705). Z kolei Pozycja 8702 obejmuje "Pojazdy mechaniczne do przewozu 10 lub więcej osób razem z kierowcą", zatem nie obejmuje spornego pojazdu.

Sąd I instancji uznał za chybione, zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa materialnego, a mianowicie przepisów ustawy o podatku akcyzowym i prawa celnego, poprzez zakwalifikowanie przedmiotowego pojazdu jako samochodu osobowego zaklasyfikowanego do kodu CN 8703.

Organ II instancji przeanalizował zebrany w sprawie materiał dowodowy i dokonał jego pełnej oceny, z uwzględnieniem dyspozycji przepisu art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W rozpoznawanej zaś sprawie nie były wymagane wiadomości specjalne, albowiem organy podatkowe są uprawnione do samodzielnego dokonywania klasyfikacji towarów według Nomenklatury Scalonej. Zgromadzone dowody w sposób jednoznaczny wskazywały natomiast, że prawidłowym był wniosek organów o klasyfikacji nabytego przez stronę pojazdu do kodu CN 8703. Z uzyskanej w toku postępowania administracyjnego informacji S. M. P. Sp. z o.o. wynikało bowiem, że pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy. Ponadto w toku oględzin w dniu [...].07.2012 r. stwierdzono, że nadwozie pojazdu tworzy jedną, zamknięta przestrzeń, tj. kabinę do przewozu osób posiadającą 5 stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym oraz zagłówkami. Pojazd posiadał wahadłowo otwierane i przeszklone drzwi (5 szt.). Został także wyposażony w: oświetlenie wewnętrzne sufitowe, elektrycznie regulowane szyby w drzwiach przednich, 2 poduszki powietrzne zamontowane w kierownicy i desce rozdzielczej. Ponadto drzwi tylne boczne posiadały klamki i podłokietniki. Nie stwierdzono natomiast stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenia tylną.

Ocena organów, że pojazd posiadał wszelkie znamiona typowe dla wyposażenia samochodu osobowego, będąc konstrukcyjnie zaprojektowanym i wyposażonym przez producenta do pełnienia zasadniczej funkcji przewozu osób, nie budzi zastrzeżeń. Wprowadzone w pojeździe zmiany, (brak siedzeń drugiego rzędu oraz pasów bezpieczeństwa) nie wiązały się ze zmianami konstrukcyjnymi, ani nie pozbawiały pojazdu elementów charakterystycznych dla samochodu przeznaczonego do przewozu osób. Zasadnie przy tym organy zwróciły uwagę na typowe dla wyposażenia samochodu przeznaczonego do przewozu osób, cechy spornego pojazdu. Ustalenia te miały decydujący wpływ na prawidłową klasyfikację pojazdu przez organy do pozycji CN 8703, przy czym bez wpływu na tę klasyfikację pozostaje to, że samochód został dostosowany do spełnienia warunków określonych w przepisach komunikacyjnych do przewozów towarów.

W ocenie Sądu I instancji uznać należy, że kod CN 8703 dotyczy pojazdów przeznaczonych do przewozu osób.

Zgodnie zaś z art. 2 pkt 40 ustawy Prawo o ruchu drogowym, samochód osobowy to pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu. Pojazd strony, w ocenie Sądu te parametry spełnia.

Reasumując, WSA wskazał, że organy przeprowadziły postępowanie dowodowe, w toku którego zgromadziły kompletny materiał umożliwiający podjęcie prawidłowego rozstrzygnięcia. Dokonały też właściwej subsumcji ustalonych faktów do obowiązujących przepisów prawa. Nie można tym samym podzielić zarzutów skargi dotyczących naruszenia art. 80 ust. 1 i ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, gdyż prawidłowo sporny pojazd zaklasyfikowano w pozycji CN 8703. W niniejszej sprawie powstał zatem obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym w związku z nabyciem wewnatrzwspólnotowym przedmiotowego samochodu, a zobowiązaną do wykonania tegoż obowiązku była strona skarżąca.

U. M. prowadząca działalność gospodarczą – Firma H. – U. "U." złożyła skargę kasacyjną na orzeczenie Sądu I instancji wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Skargą kasacyjną skarżąca zarzuciła naruszenie:

I. przepisów postępowania – art. 174 pkt 2 p.p.s.a.:

a) niewłaściwe zastosowanie art. 151 p.p.s.a. i oddalenie skargi poprzez przyjęcie, że organy celne pierwszej i drugiej instancji prawidłowo zastosowały art. 80 ust. 1 i ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 roku, Nr 29, poz. 257 ze zm., dalej: ustawą o podatku akcyzowym) i przyjęły, że w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy należało zakwalifikować pojazd jako samochód osobowy, podczas gdy w dniu dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowy pojazd był przeznaczony zasadniczo do przewozu towarów, a nie osób, a w związku z tym nie powstał obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym, co doprowadziło do oddalenia skargi, podczas gdy skarga powinna zostać uwzględniona, a decyzje organów pierwszej i drugiej instancji uchylone;

b) niewłaściwe zastosowanie art. 151 p.p.s.a. i oddalenie skargi poprzez przyjęcie, że organy celne pierwszej i drugiej instancji dokonały prawidłowej wykładni Nomenklatury Scalonej (CN) ustanowionej rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 roku w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U. UE L z 1987 roku, Nr 256, poz. 1 ze zm.) i prawidłowo zaklasyfikowały pojazd według kodu CN 8703, a zatem do pojazdów samochodowych i innych pojazdów mechanicznych przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób (innych niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, podczas gdy pojazd objęty postępowaniem w dniu dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego był przeznaczony zasadniczo do przewozu towarów i winien być zaklasyfikowany do kodu CN 8704, co doprowadziło do oddalenia skargi, podczas gdy skarga winna zostać uwzględniona;

c) art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) polegające na oddaleniu skargi i nieuchyleniu decyzji organów obu instancji, pomimo iż decyzje te zostały wydane bez zebrania i rozważenia pełnego materiału dowodowego, a konkretnie braku ustaleń odnoszących się do stanu pojazdu Suzuki Grand Vitara nr [...] na dzień dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca przedstawiła argumentację wniesionych zarzutów.

Dyrektor Izby Celnej w O. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna i podlega oddaleniu.

W szczególności należy podkreślić, że zgodnie z treścią art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 153, poz.1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 ustawy - p.p.s.a. rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania.

Wobec takich regulacji poza sporem winna pozostawać okoliczność, iż wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, a uzasadnione jest odniesienie się do poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.

Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie została oparta na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

Przechodząc do oceny zarzutów zgłoszonych w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. należy stwierdzić, iż kasator zarzuca Sądowi I instancji naruszenie art. 1 § 1 i 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit.a i c p.p.s.a. W związku z powyższym podkreślić należy, że przepis art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. zawiera normę o charakterze ustrojowym, która określa funkcje sądów administracyjnych wyjaśniając, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, która dokonywana jest pod względem zgodności z prawem. Zarzut naruszenia powołanego przepisu prawa mógłby stanowić podstawę skargi kasacyjnej, gdyby sąd administracyjny rozpoznał skargę z uwzględnieniem innych kryteriów niż zgodność z prawem. Natomiast taka sytuacja w rozpoznawanej sprawie nie miała miejsca. Ponadto wskazać należy, że przepis ten nie stanowi podstawy do czynienia zarzutu niewłaściwego ustalenia stanu faktycznego sprawy.

Podkreślić należy, że w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadnie Sąd I instancji uznał, że organy podatkowe dokonały analizy i oceny wszystkich dowodów zgromadzonych w aktach sprawy pod kątem właściwej klasyfikacji towaru, zgodnie z Nomenklaturą Scaloną. Niewątpliwie związanie sposobem klasyfikacji przyjętej w Nomenklaturze Scalonej uniemożliwia uwzględnienia klasyfikacji wyrobu przeprowadzonej dla innych celów np. rejestracyjnych na potrzeby wymogów określonych w ustawie Prawo o ruchu drogowym. Z tych też względów zarejestrowanie określonego samochodu jako ciężarowego poza granicami kraju, czy też na jego terytorium oraz przeprowadzenie badania technicznego pojazdu, z którego wynika rodzaj pojazdu określony jako ciężarowy- nie ma żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Dowód rejestracyjny pojazdu oraz zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nie decydują o kwalifikacji pojazdu dla celów podatku akcyzowego. Dokumenty te potwierdzają dopuszczenie pojazdu do ruchu po drogach publicznych. Poza sporem winna być okoliczność, że obowiązek podatkowy wynika z ustawy o podatku akcyzowym i na jego powstanie nie mają wpływu działania i czynności podejmowane przez organy rejestrujące pojazdy. Oznacza to, że nie ma wpływu na określenie zobowiązania podatkowego podnoszona przez autora skargi kasacyjnej okoliczność, iż pojazd na podstawie przedstawionych dokumentów winien być klasyfikowany jako pojazd ciężarowy.

Zauważyć również należy, że dla ustalenia czy określony samochód podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym konieczne jest ustalenie, czy spełnia kryteria wskazane w pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej. Z treści pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej wynika, że obejmuje ona pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Oznacza to, iż z pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej wynika, że zasadniczym kryterium wyróżniającym jest przeznaczenie klasyfikowanych tam pojazdów zasadniczo do przewozu osób. Tak więc klasyfikacja sprowadzanego pojazdu do kategorii samochodów osobowych objętych pozycją CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Następuje to w oparciu o cechy konstrukcyjne pojazdu, jego wyposażenie i ogólny wygląd. Stanowisko takie jest prezentowane w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości - wyrok z 6.12.2007 roku C-486/06. Prawidłowo przeprowadzone i ocenione przez organy podatkowe postępowanie dowodowe, zostało zasadnie zaakceptowane przez Sąd I instancji, a tym samym trafnie Sąd I instancji uznał, że organy prawidłowo zaklasyfikowały sprowadzony samochód do pozycji CN 8703, jako samochód osobowy. Podstawową funkcją tego samochodu jest przewóz osób, a więc jest on zasadniczo przeznaczony do przewozu osób.

Ponadto z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, że organ przeprowadził dowód z oględzin spornego samochodu. Dowód ten wykazał, że pojazd posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdów zaliczanych do kodu CN 8703: pojazd posiada kabinę do przewozu osób, która posiada pięć stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym oraz zagłówkami, drzwi tylne boczne posiadają klamki i podłokietniki, posiada elektrycznie regulowane szyby w drzwiach przednich, dwie poduszki powietrzne zamontowane w kierownicy i desce rozdzielczej, brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy a tylna przestrzenią samochodu.

Analiza protokołu oględzin samochodu - jak prawidłowo wskazał Sąd I instancji - pozwala na jednoznaczne stwierdzenie, że pojazd posiada cechy konstrukcyjne i wyposażenie, o którym mowa w Notach do Nomenklatury Scalonej co przesądza o tym, iż jego charakter jest zgodny z pozycją 8703 CN. Jednocześnie podkreślić należy, że organ podatkowy dążąc do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy uzyskał od przedstawiciela marki S. M. P. Spółki z o.o. informację, że pojazd objęty tym postępowaniem został wyprodukowany jako samochód osobowy. Uwzględniając powyższe uwagi stwierdzić należy, że zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania są całkowicie bezzasadne.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oraz art. 204 pkt 1 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.