Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 209/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2018-06-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 14b § 1, art 14 § 2., art 14 §3, art 14f, art 14f §2, art 14g §1, art 14r §4, art 169 §1, art 169 §4 w zw z art 14f, art 121 §1 w zw.z art 14h
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art 3 pkt 2, art 3 §3
journal: Dz.U. 2016 poz 290
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity
article: art 43 ust 1 pkt 10, art 43 ust 1 pkt 10a, art 43 ust 1 pkt 2, art 2 pkt 14, art 5 ust 1 pkt 1, art 2 ust 6
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art 4 pkt 1
journal: Dz.U. 2016 poz 2147
law: Ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - tekst jedn.
article: § 9 ust1 , § 9 ust 2
journal: Dz.U. 2016 poz 1034
law: Rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków.
article: art 151, art 119 pkt 3
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka Sędzia WSA Karol Pawlicki po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi [...] SA w [...] na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...], nr [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpoznania oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu [...] czerwca 2017 r. spółka akcyjna [...] (dalej w skrócie: "spółka", "wnioskodawczyni" lub "skarżąca") i uczestnik postępowania [...] Sp. z o. o. (dalej zwany "uczestnikiem postępowania") wystąpiła do Inne o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych między innymi w zakresie:

- opodatkowania sprzedaży nieruchomości 1, 4, 6, 7, 14, 15, 21, 22, 23, 24, 25, 26,

- prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez Zbywającego Nieruchomości (pytanie nr [...]),

- ustalenia czy sprzedaż nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr [...]).

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.- dalej zwanej "O.p.") pismem z dnia [...] czerwca 2017 r., na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h O.p. wezwano wnioskodawcę do usunięcia stwierdzonych braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W wezwaniu tym szczegółowo opisano w jakim zakresie wniosek winien zostać uzupełniony (punkt I pisma). Ponadto w punkcie II tego pisma organ wezwał skarżącą o uiszczenie dodatkowej opłaty od każdego dodatkowego zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie organ wskazał, że z treści wniosku nie wynika ile nieruchomości gruntowych zabudowanych i niezabudowanych będzie przedmiotem sprzedaży. Przy czym, każda odrębna działka ewidencyjna będąca przedmiotem planowanej sprzedaży dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług stanowi odrębne zdarzenie przyszłe (lub zaistniały stan faktyczny) wymagające oceny pod względem jej opodatkowania, co wymaga odrębnej opłaty.

Odpowiedzi na powyższe wezwanie spółka udzieliła w dniu [...] lipca 2017 r.

Inne postanowieniem z [...] września 2017 r. pozostawił bez rozpatrzenia wniosek wspólny z dnia [...] czerwca 2017 r., uzupełniony pismem z [...] lipca 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości 1, 4, 6, 7, 14, 15, 21, 22, 23, 24, 25, 26, prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez zbywającego nieruchomości, oraz ustalenia czy sprzedaż nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W motywach rozstrzygnięcia organ stwierdził, że opis zdarzenia przyszłego w sprawie nie został przedstawiony przez wnioskodawcę w sposób wyczerpujący. Ponadto organ stwierdził, że łączna kwota uiszczonej opłaty od wniosku, o której mowa w art. 14f O.p. w wysokości [...] zł jest niższa niż należna, która zdaniem organu wyniosła [...] zł.

Uwzględniając powyższe organ stwierdził, że spółka pomimo jednoznacznie sformułowanego wezwania, precyzyjnie postawionych pytań i stosownego pouczenia, nie uzupełniła wniosku w żądanym zakresie, albowiem nie przedstawiła wszystkich informacji koniecznych do wydania interpretacji indywidualnej w analizowanej sprawie, a tym samym uniemożliwiła organowi dokonanie oceny prawidłowości jej stanowiska w zakresie zadanych pytań. Organ podatkowy w uzasadnieniu postanowienia szczegółowo uzasadnił z jakich powodów pozostawił wniosek bez rozpatrzenia we wskazanym zakresie.

W zażaleniu z dnia [...] października 2017 r. pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie powyższego postanowienia i wydanie interpretacji podatkowej zgodnie z wnioskiem strony. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie:

1. art. 14 g § 1 w zw. z art. 14 f § 1 i 2 O.p;

2. art. 14 g § 1 w zw. z art. 14b § 1, § 2 i § 3 O.p.;

3. art. 121 § 1 w zw. z art. 14 h O.p.;

4. art. 14 g w zw. z art. 169 § 1 i 4 w zw. z art. 14 o § 1 O.p.

Spółka wyraziła przekonanie, że organ miał wszelkie informacje do wydania interpretacji indywidualnej.

Inne Postanowieniem z [...] grudnia 2017 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że regulacje prawne normujące zasady wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego zawarte zostały w rozdziale la (art. 14a - art. 14s) Działu II O.p.

Organ podniósł, że w myśl art. 14b § 1 i § 2 tej ustawy, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2). Zgodnie z przepisem art. 14b § 3 ww. O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl w art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Organ podkreślił, że specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega między innymi na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być ustosunkowaniem się do poglądu prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 O.p.).

Ponadto, organ podkreślił, że w myśl art. 14f § 1 O.p. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości [...] zł, którą należy wpłacić w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku. W przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (art.14f § 2 ww. O.p.). Tak uregulowana instytucja wymaga, aby wnioskodawca starający się o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego przez upoważniony do tego organ podatkowy, składając wniosek, w sposób wyczerpujący przedstawił stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) oraz swoje stanowisko w sprawie. Wobec powyższego organ argumentując swoje stanowisko podniósł, że ciężar wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego spoczywa na składającym wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. W przypadku gdy stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) opisany we wniosku przez wnioskodawcę, nie został wyczerpująco przedstawiony organ podatkowy zobowiązany jest do wezwania strony do usunięcia braków formalnych takiego wniosku, w trybie art. 169 w związku z art. 14h O.p. Niewykonanie tego obowiązku przez wnioskodawcę stanowi podstawę do pozostawienia wniosku o wydanie interpretacji bez rozpoznania.

W kontekście powyższych uwag, organ stwierdził, że w wezwaniu do usunięcia braków, szczegółowo opisano w jakim zakresie wniosek winien zostać uzupełniony, a mianowicie w punkcie I tego pisma organ wezwał wnioskodawcę o uzupełnienie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie m.in. (oznaczenie pytań jak w ww. wezwaniu):

2.Ile działek będzie przedmiotem sprzedaży, należy podać numery ewidencyjne tych działek?

2.Czy ww. działki będą zabudowane czy niezabudowane, należy wskazać osobno dla każdej działki?

4. W przypadku sprzedaży działek zabudowanych, należy wskazać budynki i budowle w rozumieniu art. 3 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2016 r., poz. 290 ze zm.) posadowione na wyodrębnionych geodezyjnie działkach, należy wskazać dla każdej działki osobno tzn. wymienić budynki i budowle posadowione na danej działce?

5. Jeżeli na działkach są posadowione budynki i budowle w rozumieniu ww. ustawy Prawo budowlane to w odniesieniu do poszczególnych budynków ( każdego z osobna), budowli, należy wskazać:

a) czy wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu/wytworzeniu budynków lub budowli?

b) kiedy (w jakim dniu, miesiącu, roku) i w jaki sposób (w ramach jakiej czynności) wystąpiło pierwsze zajęcie (używanie) przedmiotowych budynków lub budowli?

c) czy budynki lub budowle lub ich części były przedmiotem najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, jeśli tak to należy wskazać dokładne daty najmu poszczególnych budynków i budowli?

d) czy wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynków lub budowli, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli poniósł takie wydatki to były one niższe czy wyższe niż 30% wartości poszczególnych budynków i budowli, kiedy zakończono ich ulepszenie, proszę podać dokładne daty?

e) w przypadku twierdzącej odpowiedzi na ppkt d należy wskazać, czy miało miejsce pierwsze zajęcie (używanie) budynków lub budowli po ich ulepszeniu? Jeżeli tak, to kiedy i w jaki sposób ono wystąpiło. Należy podać dzień, miesiąc i rok oraz czynności?

f) czy w przypadku ulepszenia poszczególne budynki i budowle w stanie ulepszonym w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym były wykorzystywane przez wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych, przez co najmniej 5 lat?

g) czy ww. budynki lub budowle wykorzystywane były przez wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT?

6. W przypadku sprzedaży działek niezabudowanych, należy wskazać osobno dla każdej działki:

- czy działka ta ma przeznaczenie budowlane zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu?

- sformułowanie stanowiska odnośnie niezabudowanych działek.

Ponadto organ stwierdził, że łączna kwota uiszczonej opłaty od wniosku, o której mowa w art. 14f O.p. w wysokości [...] zł jest niższa niż należna, która zdaniem organu wyniosła [...] zł.

Uwzględniając powyższe organ stwierdził, że spółka pomimo jednoznacznie sformułowanego wezwania, precyzyjnie postawionych pytań i stosownego pouczenia, nie uzupełniła wniosku w żądanym zakresie, albowiem nie przedstawiła wszystkich informacji koniecznych do wydania interpretacji indywidualnej w analizowanej sprawie, a tym samym uniemożliwiła organowi dokonanie oceny prawidłowości jej stanowiska w zakresie zadanych pytań.

W skardze z dnia 17 stycznia 2018 r. złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu spółka, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła o uchylenie postanowienia i poprzedzającego je postanowienia organu I instancji o odmowie wszczęcia postępowania w związku z wnioskiem skarżącego w całości i przekazane sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu spółka zarzuciła naruszenie:

1. art. 14 g § 1 w zw. z art. 14 f § 1 i 2 O.p. polegające na pozostawieniu wniosku bez rozpoznania w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości 21-26 oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego (pytanie nr 3) i ustalenia czy sprzedaż nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilno-prawnych (pytanie nr 4), pomimo uiszczenia opłaty od wniosku w prawidłowej wysokości;

2. art. 14 g § 1 w zw. z art. 14b § 1, § 2 i § 3 O.p. polegające na pozostawieniu wniosku bez rozpoznania i niewydaniu interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości nr 1, 4, 6, 7, 14 i 15 w sytuacji, gdy wszelkie przesłanki formalne i merytoryczne wniosku o jej wydanie zostały spełnione, w szczególności wnioskodawca przedstawił wszelkie informacje w zakresie przyszłego stanu faktycznego, wraz z wyczerpującą odpowiedzią na dodatkowe pytania Dyrektora z wezwania z 30 czerwca 2017 r., które umożliwiały Dyrektorowi udzielenie jednoznacznej odpowiedzi co do prawidłowości stanowiska wnioskodawcy;

3. art. 121 § 1 w zw. z art. 14 h O.p. polegające na naruszeniu zasady zaufania do organów podatkowych poprzez pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia mimo braku podstaw do takiego rozstrzygnięcia;

4. art. 14 g w zw. z art. 169 § 1 i 4 w zw. z art. 14 o § 1 O.p. polegające na wydaniu postanowienia bez podstawy prawnej, w sytuacji gdy z powodu niezachowania 3 - miesięcznego terminu na wydanie interpretacji indywidualnej przez Dyrektora, doszło do potwierdzenia prawidłowości stanowiska wnioskodawcy w trybie art. 14 o § 1 O.p.

W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że w związku z faktem, iż wnioskodawca przedstawił wniosek w zakresie czterech zagadnień odnoszących się do planowanej sprzedaży nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych, wnioskodawca uiścił stosowną opłatę [...] PLN, zgodnie z art. 14 r § 4 O.p. Po wezwaniu przez organ do uzupełnienia opłaty wnioskodawca uiścił dodatkowo opłatę w wysokości [...] zł, wskazując iż przedmiotem zapytania jest 26 nieruchomości (26 zdarzeń przyszłych).

Skarżący nie zgadza się ze stanowiskiem organu, iż skoro na 26 nieruchomości składało się 37 wyodrębnionych geodezyjnie działek, to opłata powinna być uiszczona od każdej działki osobno, nawet jeśli kilka działek składało się na jedną nieruchomość.

Zdaniem wnioskodawcy ocena organu I instancji iż "wniosek zostanie rozpatrzony wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług i wskazanych w kolejności działek gruntu, a w pozostałym zakresie zostanie pozostawiony bez rozpatrzenia", a zatem pozostawiono więc rozpatrzenia skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości 21-26 oraz pytanie nr 3 i 4 wniosku nie jest zasadna.

Nadto skarżąca wskazała, że organ niewłaściwie twierdzi, że w sprawie występuje (w zakresie pytania nr 2) 37 zagadnień (zdarzeń przyszłych). Wniosek zawierał bowiem precyzyjny opis przyszłego zdarzenia faktycznego dotyczący sprzedaży pewnego typu nieruchomości, posiadającej określone cechy. W ocenie spółki do wydania interpretacji w zupełności wystarczyły informacje przedstawione we wniosku, nawet bez podawania dokładnych nr ewidencyjnych działek i ich ilości. Liczba działek lub nieruchomości nie ma bowiem znaczenia w ww. sprawie, gdyż zdarzenie przyszłe wobec każdej z działki lub nieruchomości jest tożsame. Ocena taka jest o tyle uzasadniona, że na dzień dzisiejszy wnioskodawca nie wie, które z nieruchomości zdecyduje się nabyć. Stąd przedmiotem jego zapytania było pytanie prawne w zakresie określonego typu nieruchomości, a nie konkretnej nieruchomości.

W przekonaniu skarżącej informacje przedstawione przez wnioskodawcę we wniosku były wystarczające do wydania interpretacji indywidualnej. Wnioskodawca przedstawił opis zdarzenia przyszłego dotyczącego sprzedaży określonego typu nieruchomości. Organ nie potrzebował do wydania interpretacji indywidualnej wskazania dokładnych danych identyfikujących nieruchomości, takich jak nr ewidencyjne działek, czy wskazanie sposobu ich zabudowania. Przedmiotem wniosku w ocenie spółki było bowiem nie zdarzenie przyszłe odnoszące się do określonej nieruchomości, a problem prawny dotyczący określonego typu nieruchomości. Na dzień składania wniosku, nie została bowiem podjęta przez wnioskodawcę decyzja, którymi z nieruchomości uczestnik postępowania jest zainteresowany. Skarżący również nie zdecydował, które z nieruchomości przedstawi w ofercie. W przekonaniu spółki Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej posiadał wszelkie niezbędne informacje do wydania interpretacji indywidualnej w sprawie, a zatem nie miał podstaw do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W toku sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, istotna w sprawie była ocena zasadności stanowiska Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który uznał, że w sprawie znajdą zastosowanie przepisy art. 14g § 1 O.p. i art. 169 § 1 i 4 w zw. z art. 14 h O.p., a w konsekwencji czy istnieją podstawy do pozostawienia wniosku skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia. Zdaniem organu II instancji, mimo udzielenia przez skarżącą odpowiedzi na wezwanie organu, przy uwzględnieniu treści zadanych pytań, skarżąca nie wywiązała się z wynikającego z art. 14b § 3 O.p. obowiązku wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W ocenie organu brak jednoznacznego wyjaśnienia wszystkich kwestii, będących przedmiotem pytań zadanych przez organ w wezwaniu, uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie.

Według przeciwnego stanowiska skarżącej, po udzieleniu odpowiedzi na wezwanie organu, strona w sposób precyzyjny sformułowała stan faktyczny oraz przedstawiła własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego stanu i zdarzenia przyszłego. W ocenie spółki wniosek przedstawił opis zdarzenia przyszłego dotyczącego sprzedaży określonego typu nieruchomości, a nie konkretnych nieruchomości.

W ocenie Sądu wydane postanowienie nie narusza prawa, a przeciwna argumentacja skarżącej nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie rozważań zwrócić należy uwagę na charakter postępowania wywołanego wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, cel wydania interpretacji indywidualnej i jej istotne cechy. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się m.in., że indywidualna interpretacja prawa podatkowego nie jest aktem administracyjnym, a więc nie rozstrzyga o prawach i obowiązkach jej adresata. Jest to czynność, która nie dotyczy uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, a tylko o nich się wypowiada. Polega ona bowiem wyłącznie na udzieleniu informacji, nie wiąże się z przyznaniem, stwierdzeniem albo uznaniem uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nie tworzy w stosunku do jej adresata jakichkolwiek prawnie znaczących uprawnień i/lub obowiązków. Tworzy jedynie stan udzielenia informacji o możliwościach stosowania i wykładni prawa, do której jej adresat może się zastosować, choć niewątpliwie nie ma takiego obowiązku. Na etapie uzyskiwania interpretacji dochodzi jedynie do niewiążącej "wymiany poglądów" na możliwość zastosowania konkretnych przepisów prawa podatkowego do pewnego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 3 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1550/12, dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl i powołane tam orzecznictwo).

Odnosząc się natomiast do charakteru postępowania interpretacyjnego z punktu widzenia podatnika, zwrócić należy uwagę, że w celu zabezpieczenia swojego interesu prawnego, zainteresowany (wnioskodawca) ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej się wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego. Dlatego w orzecznictwie akcentuje się także, że instytucja indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego pełni dwie funkcje, tj.:

1) informacyjną, ponieważ ma na celu usunięcie ewentualnych wątpliwości, co do prawno-podatkowych skutków dotyczących zastosowania konkretnego przepisu prawa podatkowego w konkretnym stanie faktycznym oraz

2) gwarancyjną, ponieważ chroni podmiot, który zastosował się do wydanej w jego sprawie interpretacji indywidualnej przed ewentualnymi negatywnymi skutkami wynikającymi z zastosowania się do jej treści.

Ponadto wskazuje się też, że wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.). Stosownie zaś do art. 14b § 3 tej ustawy, składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 - § 2 O.p.). Podkreśla się ponadto, że pojęcie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, którym posługują się przepisy O.p., nie jest tożsame z pojęciem wykładni prawa, ani też nawet interpretacji rozumianej, jako wynik przeprowadzonej wykładni. Postępowanie, które jest prowadzone w sprawie wydania pisemnej interpretacji prawa podatkowego jest postępowaniem, w którym organ uprawiony do jej wydania ma udzielić podatnikowi informacji w zakresie zastosowania i wykładni prawa podatkowego w przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym sprawy.

Ponadto należy zaznaczyć, że choć w art. 14b § 1 O.p. mowa jest o tym, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydaje się na wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie, to błędne jest rozumienie tego przepisu w ten sposób, że każdy wniosek podatnika o wydanie interpretacji podatkowej w jego indywidualnej sprawie zobowiązuje organ podatkowy do wydania takiej interpretacji. Leżące u podstaw wprowadzenia instytucji interpretacji indywidualnych prawo podatnika do uzyskania informacji o sposobie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego nie ma bowiem charakteru absolutnego. Jego realizacja nie jest bezwarunkowa, a wręcz przeciwnie, obwarowana została przez ustawodawcę pewnymi przesłankami, na jakich prawo to może znaleźć swój wyraz w procesowej formie pisemnej interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie podatnika. Warunki te, to nie tylko wymogi formalne wniosku o jej udzielenie, jak obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz przedstawienie własnego stanowiska, ale w równym stopniu także kryteria materialnoprawne, tj. związane m.in. z tym, o co pyta podatnik.

Jak już wyżej wskazano, przepis art. 14b § 3 O.p. nakłada na składającego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W judykaturze wyrażono pogląd, że wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Stan faktyczny musi więc być opisany w sposób konkretny i jednoznaczny (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia [...] 2014 r., sygn. akt I SA/Kr [...], dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Organ podatkowy nie może domniemywać intencji podatnika, ani za podatnika ustalać stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), uzupełniać, zmieniać, weryfikować, czy oceniać jego zgodność z rzeczywistością. Uwaga ta dotyczy również sądu administracyjnego, tym bardziej, że nie jest on organem interpretacyjnym w rozumieniu Ordynacji podatkowej i udzieloną (w określonym stanie faktycznym) interpretację indywidualną tylko kontroluje pod względem zgodności z prawem i legalności postępowania, w którym została wydana. Skutkiem tego, ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 12 grudnia 2011 r., II FPS 2/11; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 24 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 268/14; dostępne na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl).

Podkreślenia jednakże wymaga, że na podstawie art. 169 § 1 i 2 w zw. z art. 14h O.p., organ podatkowy może żądać uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie elementów wskazanych w art. 14b § 3 O.p., tj. elementów stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Należy przy tym zastrzec, że organ w trybie art. 169 § 1 O.p. nie może żądać od wnioskodawcy modyfikowania stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, ani przedstawionej we wniosku oceny prawnej stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). W tym trybie organ podatkowy może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i jego ocena prawna są prawidłowe, czy też błędne. Należy zauważyć, że owe elementy organ wydający interpretację winien precyzyjnie wskazać w wezwaniu, wyjaśniając dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p., zgodnie z art. 14g § 1 O.p., pozostawia się bez rozpatrzenia.

W ocenie Sądu, mając na uwadze powyższe zasadne jest stanowisko organu zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Na wstępie zauważyć należy, że w sentencji skargi skarżący wskazał, że zaskarża w całości postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z [...] grudnia 2017 r. utrzymujące w mocy postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Jednocześnie formułując w skardze zakres żądania, skarżący w pkt 1 wskazał, że wnosi o uchylenie postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia Dyrektora o odmowie wszczęcia postępowania w związku z wnioskiem skarżącego w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Dyrektora. Tymczasem jak wynika z treści zaskarżonego postanowienia z [...] grudnia 2017 r. utrzymane tym postanowieniem w mocy postanowienie z dnia [...] września 2017 r. nie dotyczy odmowy wszczęcia postępowania w związku z wnioskiem skarżącego, lecz pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku w zakresie wskazanym w tym postanowieniu. Z uwagi jednak na treść zarzutów sformułowanych w skardze, Sąd przyjął, że powyższe stanowi oczywistą omyłkę pisarską.

W kontekście argumentacji przedstawionej w skardze wskazać należy na przepisy prawa materialnego, które stanowią regulacje prawną znajdującą zastosowanie w odniesieniu do zagadnienia będącego przedmiotem zapytania wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że kwestie zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części zostały uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu. Pierwsze zasiedlenie określa przepis art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, a z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków. W konsekwencji zgodnie zarówno z przepisami ww. Dyrektywy jak i w świetle utrwalonego orzecznictwa TSUE pierwsze zasiedlenie należy rozumieć jako " pierwsze zajęcie budynku, używanie".

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że "Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku "w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu". Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu".

Należy też zauważyć, że takie rozumienie pojęcia "pierwszego zasiedlenia" odnosi się do art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT tj. do użytkowania przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu.

Kwestia pierwszego zasiedlenia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek/budowla zostanie ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej obiektu.

W takim bowiem przypadku decydujące znaczenie do rozstrzygnięcia czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie, ma kwestia oddania budynku/budowli po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (np. najem).

Z uwagi na treść wyżej wskazanych przepisów organ zasadnie zobowiązał wnioskodawcę do uzupełnienia przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego przez wskazanie sposobu zabudowy dla każdej działki osobno tzn. należało wymienić budynki i budowle posadowione na każdej działce odrębnie (pytanie nr 4 wezwania). Ponadto wnioskodawca zobowiązany był również, w związku z pytaniem nr 5d wezwania, wskazać odrębnie do każdego budynku, budowli posadowionego na danej działce, czy wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynków lub budowli, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli poniósł takie wydatki to były one niższe czy wyższe niż 30% wartości poszczególnych budynków i budowli, kiedy zakończono ich ulepszenie, należało podać dokładne daty.

Tymczasem wnioskodawca w odniesieniu do nieruchomości 4, 6, 7, 15, 21 składających się każda z nich odpowiednio z kilku działek ewidencyjnych gruntu, nie wskazał odrębnie sposobu zabudowy każdej z działek składających się na daną nieruchomość, lecz odniósł się ogólnie do sposobu zabudowy nieruchomości, a nie działki. Ta z kolei informacja jest niezbędna z punktu widzenia art. 29a ust. 8 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, bowiem sposób opodatkowania posadowionych na każdej działce budynków i budowli wskazuje opodatkowanie gruntu (działki), na którym są posadowione. Zauważyć należy, że organ w wezwaniu wyjaśnił, że pojęcia nieruchomość oraz działka gruntu nie są tożsame i na gruncie podatku VAT należy odrębnie rozpatrywać opodatkowanie każdej ewidencyjnie wyodrębnionej działki, a nie nieruchomości. W odniesieniu do nieruchomości 4, 6, 7, 15, 21 wnioskodawca takiego wyjaśnienia nie dokonał, co uniemożliwiło organowi udzielenie interpretacji w zakresie opodatkowania tych działek, a w konsekwencji również nieruchomości składających się z tych działek.

Ponadto w odniesieniu do nieruchomości 1, 4, i 14 wnioskodawca nie wskazał w związku z pytaniem nr 5d wezwania osobno dla każdego budynku i budowli posadowionych na danej działce, czy zostały poniesione wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli takie wydatki zostały poniesione, to czy były one niższe czy wyższe niż 30% wartości budynku, budowli. W odpowiedzi na pytanie nr 5d wezwania wnioskodawca powinien był wskazać wydatki na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej odpowiednio dla każdego budynku, budowli odrębnie. Wnioskodawca natomiast odniósł się ogólnie do nieruchomości, a nie do każdego obiektu odrębnie, przez co nie została udzielona wyczerpująca odpowiedź na pytanie nr 5d wezwania.

W ocenie Sądu niezasadne są zarzuty naruszenia art. 14 g § 1 w zw. z art. 14b § 1, § 2 i § 3 O.p.

Należy bowiem zauważyć, że zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej tj. stawki 23% jest wyjątkiem od reguły opodatkowania każdej sprzedaży i w przypadku gdy dotyczy sprzedaży nieruchomości składającej się z kilku działek zwolnienie nie może być rozszerzone na całą nieruchomość, lecz winno być przyporządkowane do konkretnej działki.

Takie właśnie stanowisko zajął NSA w wyroku z 15 października 2010 r. sygn. akt I FSK 1698/09 gdzie rozpatrując kwestię zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności sprzedaży nieruchomości opisanej w jednej księdze wieczystej zabudowanej budynkiem mieszkalnym (towar używany), który jest posadowiony na jednej z trzech działek gruntu opisanych w wymienionej księdze wieczystej, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz art. 43 ust. 2 w zw. z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, Sąd wskazał właśnie, że rację ma organ wydający interpretację, że zwolnienie z opodatkowania według stawki 22% jest wyjątkiem od reguły opodatkowania każdej sprzedaży i nie może być rozszerzone na całą nieruchomość objętą jedną księga wieczystą, która stanowi przedmiot sprzedaży, lecz winno być przyporządkowane do konkretnej działki, na której posadowiony jest budynek mieszkalny, który w chwili sprzedaży podlega temu zwolnieniu. Zasadnie wskazał też na możliwość oddzielnego opodatkowania jednej czynności, o ile jest możliwe oddzielne opodatkowanie określonych składników dostawy.

Podkreślić trzeba, że w sytuacji gdy przedmiot sprzedaży stanowi działka zabudowana, to sposób opodatkowania (zastosowania zwolnienia) należy odnieść do każdego naniesienia (budynku czy też budowli) znajdującego się na działce.

Ponieważ przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego nie zawierał informacji dotyczących budynków czy też budowli znajdujących się ww. nieruchomościach (działkach), których spełnienie, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, jest niezbędne do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. przepisów, słusznie organ wezwał wnioskodawcę do uzupełnienia opisu sprawy w tym zakresie.Należy przy tym zauważyć, że treść pytań zawartych w tym wezwaniu była jasna i nie mogła budzić wątpliwości wnioskodawcy, co do zakresu w jakim należy uzupełnić wniosek.

Ponieważ udzielone przez wnioskodawcę wyjaśnienia nie były wystarczające, organ w zakresie w jakim opis sprawy przedstawiony we wniosku oraz wniesione wyjaśnienia zostały przedstawione w sposób niewyczerpujący, pozostawił wniosek bez rozpatrzenia. Wszystkie informacje w tym zakresie zostały zawarte w zaskarżonym postanowieniu z dnia [...] września 2017 r.

W ocenie Sądu nietrafny jest też zarzut dotyczący naruszenia art. 14g § 1 w zw. z art. 14f § 1 i 2 O.p. polegający na pozostawieniu wniosku bez rozpoznania w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości 21-26 oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego (pytanie nr 3) i ustalenia czy sprzedaż nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilno-prawnych (pytanie nr 4), pomimo uiszczenia opłaty od wniosku w prawidłowej wysokości.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r. (Dz.U. z 2016 r. poz. 2147 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o nieruchomości gruntowej - należy przez to rozumieć grunt wraz z częściami składowymi, z wyłączeniem budynków i lokali, jeżeli stanowią odrębny przedmiot własności. W myśl art. 4 pkt 3 ww. ustawy, ilekroć mowa jest w niej o działce gruntu - należy przez to rozumieć niepodzieloną, ciągłą część powierzchni ziemskiej stanowiącą część lub całość nieruchomości gruntowej.

Ponadto, zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. 2016 r., poz. 1034 ze zm.) działkę ewidencyjną stanowi ciągły obszar gruntu, położony w granicach jednego obrębu, jednorodny pod względem prawnym, wydzielony z otoczenia za pomocą linii granicznych. Z kolei § 9 ust. 2 tego rozporządzenia stanowi kiedy, sąsiadujące ze sobą działki ewidencyjne, będące przedmiotem tych samych praw oraz władania tych samych osób lub jednostek organizacyjnych, wykazuje się w ewidencji jako odrębne działki ewidencyjne.

Powyższe oznacza, że szerokie pojęcie "nieruchomość" nie jest tożsame z pojęciem "działki", która jest najmniejszą wyodrębnioną jednostką gruntu. Zatem dokonując oceny dotyczącej opodatkowania takiej nieruchomości należy odnieść się do sytuacji każdej działki mającej być przedmiotem opisywanej przez wnioskodawcę czynności.

Nie ulega wątpliwości, że wniesiony wniosek skarżącej spółki dotyczył 37 wyodrębnionych geodezyjnie działek (lub udziałów w prawie użytkowania wieczystego tych działek), co wynika chociażby z treści wyjaśnień wnioskodawcy zawartych w piśmie z 20 lipca 2017 r.

W świetle wcześniejszych rozważań, w tym powołanego wyroku NSA z 15 października 2010 r. sygn. akt I FSK 1698/09, każda odrębna działka ewidencyjna, będąca przedmiotem planowanej sprzedaży dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług stanowi odrębne zdarzenie przyszłe (lub stan faktyczny) wymagające oceny pod względem jej opodatkowania, co wymaga odrębnej opłaty. Skoro ustawodawca w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT określił, że opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów, przez dostawę towarów z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczami jak właściciel, a przez towary rozumie się w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT rzeczy i ich części, tym samym za słuszne należy uznać stanowisko, iż w przypadku gdy planowana jest dostawa nieruchomości, w skład której wchodzą wyodrębnione geodezyjnie działki gruntu to działki te stanowią towar. (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia [...] 2015 r. sygn. akt III SA/GL [...]).

W sprawie, której dotyczy wniesiona skarga, zapytanie wnioskodawcy dotyczyło kwestii opodatkowania (zastosowania zwolnienia od podatku) w odniesieniu do 37 wyodrębnionych geodezyjnie działek (lub udziałów w prawie użytkowania wieczystego tych działek). Ponadto wniosek dotyczył też prawa do odliczenia podatku naliczonego (pytanie nr 3) oraz ustalenia czy sprzedaż nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 4). Należy więc przyjąć, że liczba zdarzeń przyszłych objętych wnioskiem wynosiła 39.

Z okoliczności sprawy wynika, że wnioskodawca w dacie złożenia wniosku uiścił opłatę w kwocie [...]zł. W związku z powyższym w wezwaniu z dnia [...] czerwca 2017 r. organ poinformował, że w zakresie podatku od towarów i usług kwota wymaganej opłaty od wniosku wydanie interpretacji indywidualnej to ilość działek x 2 zainteresowanych x [...] zł + 1 prawo do odliczenia podatku należnego x 2 zainteresowanych x [...] zł, a w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych to [...] zł (2 zainteresowanych x [...] zł.). Organ zasadnie stwierdził, że łączna kwota uiszczonej opłaty od wniosku, o której mowa w art. 14f O.p. wynosi [...] zł.

Tymczasem wnioskodawca uiścił kwotę w łącznej wysokości [...] zł, a zatem w kwocie niższej niż wskazana wyżej kwota należna czyli [...] zł.

Wskazać należy, że w wezwaniu z [...] czerwca 2017 r. organ pouczył, że nieuiszczenie dodatkowej opłaty oraz niewskazanie, którego zdarzenia przyszłego dotyczy opłata w wysokości [...] zł uiszczona dnia [...] maja 2017 r. spowoduje, że wniosek zostanie rozpatrzony wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług i wskazanych w kolejności działek gruntu, a w pozostałym zakresie zostanie pozostawiony bez rozpatrzenia.

Ponieważ wnioskodawca uiścił opłatę w wysokości odpowiadającej rozpatrzeniu wniosku wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług w zakresie wskazanych w kolejności 28 wyodrębnionych geodezyjnie działek, organ rozpatrzył wniosek w odniesieniu do nieruchomości oznaczonych jako nieruchomość 1 do nieruchomości 20, które obejmowały łącznie 28 wyodrębnionych geodezyjnie działek (lub udziałów w prawie użytkowania wieczystego tych działek).

Natomiast w pozostałym zakresie w podatku od towarów i usług tj.

-nieruchomość 21- działka [...]

-nieruchomość 22 - działka [...] [...],

-nieruchomość 23 - działka [...], [...], [...] oraz udział w użytkowaniu wieczystym działki nr [...], [...],

-nieruchomość 24 - udział w użytkowaniu wieczystym działki nr [...]. [...] Stare M.,

-nieruchomość 25 - działka nr [...],

-nieruchomość 26 - działka nr [...]

oraz prawa odliczenia podatku naliczonego (pytanie nr 3) i ustalenia czy sprzedaż nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 4), wniosek pozostawiono bez rozpatrzenia, z uwagi na brak wymaganej opłaty.

Odrębną kwestią pozostaje fakt, że w odniesieniu do nieruchomości o numerach 1, 4, 6. 7, 14 i 15. obejmujących łącznie 13 wyodrębnionych geodezyjnie działek (lub udziałów w prawie użytkowania wieczystego tych działek), którym przypisano już wcześniej należną opłatę, pozostawiono wniosek bez rozpatrzenia, z uwagi na omówione wyżej braki w opisie dotyczącym tych działek.

Sąd podziela natomiast stanowisko skarżącego, że organ nie jest spójny w zakresie sposobu wyliczenia opłaty. Pytania 3 i 4 dotyczyły prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez zbywającego nieruchomości (pytanie nr 3) i ustalenia czy sprzedaż nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 4). Są to pytania ogólne i odpowiedzi na nie, nie wymagają uzyskania tych szczególnych i precyzyjnych informacji, faktów i okoliczności jak w przypadku pytań nr 1 i 2. Problem prawny wynikający z pytań nr 3 i 4 ma identyczne tło faktyczne, które można ocenić jako jeden a nie kilka stanów faktycznych.

Niezasadny jest też zarzut naruszenia art. 14g w zw. z art. 169 § 1 i 4 w zw. z art. 14o § 1 O.p.

Uznając, w świetle wcześniejszych rozważań, że uzupełnienie wniosku z dnia [...] czerwca 2017 r., z uwagi na braki formalne wynikające z art. 14b § 3 O.p., a także wniesienie przez wnioskodawcę opłaty od wniosku przewidzianej przepisem art. 14f tej ustawy, w kwocie niższej od należnej, było zasadne, należy stwierdzić, że postanowienie z dnia [...] września 2017 r. nie zostało wydane z uchybieniem terminu wskazanego w art. 14d § 1 O.p., w konsekwencji nie może znaleźć w sprawie zastosowanie instytucja "interpretacji milczącej" wynikająca z treści art. 14o tej ustawy.

Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. należy przede wszystkim podnieść, że w postanowieniu z dnia [...] września 2017 r. organ wskazał zakres wniosku, do którego odnosi się to postanowienie, szeroko i wnikliwie omówił okoliczności faktyczne i prawne, które uzasadniły wydanie tego postanowienia, łącznie ze wskazaniem szczegółowego rozliczenia kwoty od wniosku, przewidzianej przepisem art. 14f O.p.

Reasumując podkreślić należy, że postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, normowane w art. 14b-14p O.p., stanowi szczególny typ postępowania administracyjnego. Specyfika tego postępowania polega m.in. na tym, że organ wydający interpretację może poruszać się tylko i wyłącznie w normach prawnych zastosowanych w granicach konkretnie i jednoznacznie wskazanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę, zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska). W postępowaniu interpretacyjnym stan sprawy przedstawiony we wniosku może mieć charakter hipotetyczny, jednakże musi wskazywać szczegółowo okoliczności faktyczne lub przewidywane sprawy oraz zastosowane doń konkretne przepisy. Przy odpowiedniej "precyzyjności" bowiem tego stanu, obowiązkiem uprawnionego organu jest udzielenie odpowiedzi, czyli wydanie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Interpretacja indywidualna nie może bowiem być wydana w oparciu o stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe, które budzi wątpliwości, bo intencje wnioskodawcy nie są do końca czytelne.

W ocenie Sądu, zachodziły uzasadnione podstawy do wezwania strony do uzupełnienia i sprecyzowania wniosku z dnia [...] czerwca 2017 r. Zdaniem Sądu, odpowiedź skarżącej na wezwanie organu nie była jednoznaczna i nie rozstrzygnęła wątpliwości organu wskazanych w wezwaniu. Udzielając odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego, skarżąca nie uzupełniła wniosku w żądanym zakresie, albowiem udzieliła odpowiedzi nieprecyzyjnej i nie wykonała wezwania co do dokonania brakującej opłaty. Organ wydający interpretację nie jest uprawniony do zmiany przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, ale może żądać, by stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe zostało przedstawione w sposób wyczerpujący i jednoznaczny. W rozpoznawanej sprawie, jak wskazano wyżej, warunki te przez skarżącą nie zostały spełnione, co uzasadniało odstąpienie przez organ od merytorycznego rozpoznania wniosku i pozostawienie go bez rozpatrzenia w zakresie zdarzeń przyszłych, stosownie do art. 14g § 1 O.p.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że organ interpretacyjny nie naruszył wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej, zasadnie uznając, że wniosek we wskazanym zakresie należy pozostawić bez rozpatrzenia.

Sąd zauważa, że w aktach sprawy znajduje się interpretacja indywidualna z dnia [...] września 2017 r., która zawiera ocenę stanowiska strony w zakresie jakim było to możliwe.

Sąd podziela natomiast stanowisko skarżącego, że organ nie jest spójny w zakresie sposobu wyliczenia opłaty. Pytania 3 i 4 dotyczyły prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez zbywającego nieruchomości (pytanie nr 3) i ustalenia czy sprzedaż nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 4). Zatem także w zakresie tych pytań wystąpiło po 37 zdarzeń przyszłych, gdyż każde z nich odnosiło się do transakcji nabycia konkretnej nieruchomości. Okoliczność ta nie ma jednak istotnego wpływu na wydane rozstrzygnięcie, gdyż wniosek niezależnie od tego nie podlegał rozpatrzeniu z powodu nie uzupełnienia we wskazanym zakresie.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 i art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz.U. z 2017, poz. 1369) oddalił skargę.