Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 516/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2013-07-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 116,180,188,191,201,203
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 516/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 9 lipca 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Sędzia: WSA Ewa Michna (spr.), Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lipca 2013 r., sprawy ze skargi J.C., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 7 lutego 2013 r. Nr [...], w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. określa, że wymienione w pkt I decyzje nie mogą być wykonane do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 757 zł (siedemset pięćdziesiąt siedem złotych).


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 26 listopada 2012 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o odpowiedzialności skarżącego J.C. – byłego prezesa zarządu spółki "P" S.A. w K. (dalej "Spółka") za zaległości z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów uzyskanych na terytorium RP przez osobę zagraniczną za sierpień 2007 r. oraz z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu umów pożyczek zawartych w dniach: 31 października 2007 r., 25 października 2007 r. oraz 22 listopada 2007 r. - wszystko wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi, w łącznej kwocie 1 857,31 zł.

W uzasadnieniu organ wskazał, że postępowanie egzekucyjne skierowane do majątku ww. Spółki okazało się bezskuteczne, z powodu braku rzeczywistego majątku, w związku z czym zostało ono umorzone postanowieniem z dnia 15 grudnia 2011 r. nr [...]. Z informacji przesłanych przez Sąd Rejonowy Wydział XI Gospodarczy KRS wynikało, że Rada Nadzorcza Spółki uchwałą nr 3/2007 z dnia 30 lipca 2007 r. powołała skarżącego na stanowisko prezesa zarządu i powierzyła mu z tym dniem pełnienie obowiązków. W dniu 7 grudnia 2007 r. Rada Nadzorcza Spółki uchwałą nr 5/2007 odwołała skarżącego z funkcji prezesa zarządu równocześnie stwierdzając wygaśniecie z tym dniem mandatu członka zarządu.

Organ postanowieniem z dnia 13 sierpnia 2012 r. wszczął postępowanie w zakresie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe Spółki z tytułu zobowiązań powstałych w czasie pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu Spółki. W toku postępowania, w oparciu o sprawozdanie finansowe Spółki, ustalono, że w 2007 r. majątek Spółki znacznie się zwiększył lecz jej zobowiązania sięgały 90 % jej majątku. Spółka zaprzestała płacenia należności publicznoprawnych nawet w kwotach kilkudziesięciu złotych. Ponadto z zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesienia straty) za 2007 r. wynikała strata w wysokości 53 574,32 zł. Spółka nie wpłaciła żadnej zaliczki na podatek dochodowy. W opinii biegłego rewidenta sporządzonej dla Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy, sprawozdanie dawało wystarczająca podstawę do wyrażenia opinii o kondycji finansowej Spółki.

Powołując art. 21 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 1112), organ wskazał, że właściwym czasem do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego jest moment, gdy stwierdzono, że spółka nie ma funduszy na płacenie swoich długów i sytuacja ta nie jest przejściowa. Wskazał, że skarżący dysponując wiedzą o zadłużeniu Spółki względem budżetu państwa winien był rozważyć złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Tymczasem z informacji przesłanych przez Wydział VIII Gospodarczy Sądu Rejonowego wynikało, że zarząd Spółki takiego wniosku nie złożył.

W toku postępowania skarżący wnosił o przeprowadzenie dowodów z zeznań świadków:

1/ J. S. – zatrudnionej w Spółce na stanowisku głównej księgowej na okoliczność ujawnienia majątku Spółki,

2/ E. D. – obecnie prowadzącej księgowość Spółki,

3/ S. A. – byłego członka Rady Nadzorczej Spółki powołanego do pełnienia funkcji prezesa zarządu po skarżącym,

4/ K. U. – przewodniczącego Rady Nadzorczej Spółki oraz powołanie biegłego z zakresu rachunkowości w celu określenia sytuacji finansowej Spółki w okresie od 30 czerwca – 7 grudnia 2012 r.

Skarżący podnosił również, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Podał, że w tym czasie sytuacja finansowa Spółki była dobra wobec czego złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości byłoby działaniem nieracjonalnym. Skarżący podważył również faktyczne pełnienie przez siebie funkcji prezesa zarządu Spółki wskazując na nieskuteczność decyzji podejmowanych przez Radę Nadzorczą Spółki w świetle wyroku Sądu Okręgowego Wydział IX Gospodarczy z dnia 17 grudnia 2010 r. [...]

Odnosząc się do tych wniosków dowodowych organ podał, że okoliczność braku majątku Spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja została wystarczająco udowodniona, zatem niezasadnym byłoby wzywanie wymienionych osób w celu przesłuchania. Organ wskazał, że niezasadne jest żądanie powołania biegłego z zakresu rachunkowości skoro biegły rewident ocenił, że sprawozdanie Spółki obejmujące dane liczbowe i wyjaśnienia przedstawiono rzetelnie i jasno dla oceny sytuacji majątkowej i finansowej Spółki na dzień 31 grudnia 2007 r. oraz wyniku finansowego za okres 1 stycznia – 31 grudnia 2007 r.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 7 lutego 2013 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ wskazał, że w rozpoznawanej sprawie nie naruszono zasad wynikających z art. 122, art. 187 § 1 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), gdyż materiał dowodowy został należycie zebrany; organ podatkowy pierwszej instancji wyjaśnił zasadność przesłanek, którymi kierował się przy załatwianiu sprawy, a przyjęte rozstrzygnięcie było prawidłowe. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełniało wymogi wynikające z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Materiał dowodowy okazał się wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. Organ I instancji wyczerpał swoje możliwości dowodowe natomiast jego spójna i logiczna ocena nie naruszyła granic swobodnej oceny dowodów. Organ podatkowy prawidłowo ustalił wszystkie okoliczności sprawy na podstawie materiału dowodowego zebranego w postępowaniu, który wszechstronnie i wnikliwe ocenił z zachowaniem reguł tej oceny. Podniesione przez skarżącego zarzuty stanowiły jedynie polemikę z ustaleniami poczynionymi przez organ, wynikającą z przedstawionej w środku odwoławczym odmienności ocen w zakresie materiału zebranego w toku postępowania.

W decyzji wymienione zostały wartości wynikające z bilansu za 2007 r, a także zostały wyliczone: wskaźnik zadłużenia ogólnego (89,66%), wskaźnik rentowności (0,86%). Organ wskazał również, że wprawdzie majątek Spółki (w porównaniu do roku 2006) znacznie się zwiększył, ale zobowiązania Spółki sięgnęły 90% jej majątku. Zdaniem organu, skarżący powinien najpóźniej 5 października 2007 r. złożyć wniosek o upadłość (21 września 2007r. + 14 dni).

W skardze wniesionej na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący zarzucił:

1. przepisów postępowania:

- art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie i zaniechanie wyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy oraz niedostateczne zgromadzenie materiału dowodowego i wydanie decyzji w oparciu o tak niewłaściwie zgromadzony materiał dowodowy;

art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 190 § 1, art. 191, art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie i bezzasadną odmowę przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącego dowodów, w sytuacji gdy dowody te udowadniały, że skarżący w: 2007 r. nie pełnił funkcji członka zarządu i że nie istniała w roku 2007 potrzeba złożenia wniosku o upadłość;

art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i ocenę wiarygodności oraz mocy dowodowej zebranego w sprawie materiału dowodowego bez jego wszechstronnego rozważenia;

- art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i brak wyjaśnień w uzasadnieniu decyzji przyczyn, dla których organy nie odniosły się do części twierdzeń skarżącego.

2. Naruszenie przepisów prawa materialnego:

- art. 368 § 4 Kodeksu spółek handlowych w zw. z art. 17 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że domniemanie prawdziwości danych zawartych w rejestrze uwalnia organy podatkowe od prowadzenia postępowania dowodowego w tym zakresie, w sytuacji gdy domniemanie z art. 17 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym jest ustanowione w interesie osób trzecich, nie zaś organów podatkowych, a wpis w rejestrze ma jedynie charakter deklaratoryjny;

- art. 58 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 189 Kodeksu postępowania cywilnego poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że nieważność lub nieistnienie uchwały rady nadzorczej następuje dopiero po wytoczeniu powództwa o ustalenie na podstawie art. 189 kpc, w sytuacji gdy ustalając stan faktyczny organ podatkowy ma obowiązek ocenić ważność czynności, a nieistnienie lub nieważność uchwały ma miejsce niezależnie od dokonania ustalenia tej okoliczności przez sąd;

- naruszenie art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że członek zarządu odpowiada za odsetki za zwłokę w zapłacie zaległości podatkowych oraz koszty egzekucyjne, powstałe po dniu odwołania go z funkcji członka zarządu.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje.

Skarga była zasadna.

W rozstrzyganej sprawie przedmiotem sporu była prawidłowość postępowania dowodowego. W istocie skarżący podnosił, że poprzez nieprawidłowe stosowanie zasad postępowania dowodowego oraz błędną wykładnię przepisów dotyczących skutków wpisów do KRS, organy błędnie ustaliły fakt pełnienia funkcji członka zarządu w 2007 r. przez skarżącego oraz błędnie przyjęły, że w 2007 r. powstała potrzeba zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki.

Dla porządku należałoby dodać, że w sprawach skarżącego (dotyczących co prawda innej spółki) przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Krakowie toczyły się spory (na który to fakt powoływał się skarżący przy wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji) – rozstrzygnięte wyrokiem z dnia 19 czerwca 2013 r., I SA/Kr 586/13, którym to wyrokiem sąd uchylił zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji. Z porównania treści uzasadnienia ww. wyroku z aktami rozstrzyganej sprawy wynika znaczne podobieństwo zarówno ustaleń faktycznych (z zastrzeżeniem, że sprawy dotyczyły innych spółek) jak i zarzutów skarżącego.

Orzekający w niniejszej sprawie Sąd w całości podziela poglądy wyrażone w ww. wyroku z dnia 19 czerwca 2013 r., I SA/Kr 586/13. W konsekwencji poniższe uwagi stanowić będą w znacznej mierze powtórzenie oceny prawnej zawartej w ww. wyroku.

Jak Sąd zaznaczał, istotny w rozstrzyganej sprawie jest sposób prowadzenia postępowania dowodowego. Zgodnie bowiem z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei w myśl art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Dalej, zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Stosownie do art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Materiał dowodowy podlega ocenie zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego, wskazań wiedzy i logicznego rozumowania, zaś organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 Ordynacji podatkowej). Organ ma następnie obowiązek, w uzasadnieniu faktycznym decyzji, w szczególności wskazania faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, co wynika z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Rację mają organy podatkowe twierdząc, że co do zasady przesłanki egzoneracyjne (uwalniające od odpowiedzialności) oraz ekskulpacyjne (uwalniające od winy), które uniemożliwiają zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej obciążenie osoby trzeciej solidarną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki winny być wykazane przez tę osobę trzecią. Należy się zgodzić również z tym, że taki rozkład ciężaru dowodu nie stoi na przeszkodzie prowadzeniu postępowania wyjaśniającego w tym zakresie przez same organy podatkowe. Mogą one zatem przeprowadzać postępowanie, poszukiwać, przeprowadzać i oceniać dowody z własnej inicjatywy.

Nie można jednak zaakceptować praktyki, w której organ podatkowy, prowadząc postępowanie dowodowe z własnej inicjatywy, niejako "za stronę", odbiera jednocześnie tej stronie możliwość wnioskowania o przeprowadzenie innych dowodów i uznaje sprawę za dostatecznie wyjaśnioną. Z treści powołanych wyżej art. 180 § 1 oraz art. 188 Ordynacji podatkowej wynika, że zasadą winno być dopuszczanie dowodów, zawnioskowanych przez stronę. A contrario z powyższych przepisów wynika, że odmówić dopuszczenia dowodu można wówczas, gdy:

- nie mógłby on przyczynić się do wyjaśnienia sprawy,

- dotyczyłby okoliczności dla sprawy nieistotnych;

- przeprowadzenie dowodu byłoby sprzeczne z prawem;

- okoliczności objęte tezą dowodową są wystarczająco stwierdzone innym dowodem.

Można zatem odmówić dopuszczenia dowodu, zawnioskowanego przez stronę, gdy jego przeprowadzenie nie byłoby możliwe bądź byłoby znacznie utrudnione (w ten sposób nie mógłby on przyczyniać się do wyjaśnienia sprawy), nie dotyczyłby on okoliczności, mających wpływ na zastosowanie przepisów prawa materialnego, przeprowadzenie dowodu wiązałoby się z naruszeniem przepisów prawa bądź też byłoby zbędne z uwagi na fakt, że daną okoliczność potwierdza zebrany dotychczas materiał dowodowy. Należy jednocześnie podkreślić, że art. 188 in fine Ordynacji podatkowej rozumieć trzeba w taki sposób, że dotychczas przeprowadzone dowody wykazują prawdziwość tezy dowodowej wnioskodawcy.

Orzekający w niniejszej sprawie Sąd podkreśla, na co już zwracał uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w ww. wyroku z dnia 19 czerwca 2013 r., że jeżeli jednak z dotychczasowych dowodów wynika w ocenie organu coś innego, niż wykazać chce strona, wówczas organ ma obowiązek dopuścić żądany dowód. Strona postępowania musi mieć bowiem prawo do kwestionowania zebranego materiału dowodowego, zaś jednym ze środków, które ma do dyspozycji, jest właśnie wnioskowanie o przeprowadzenie dowodów przeciwnych. W orzecznictwie podnosi się słusznie (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 9 listopada 2011 r., II FSK 1074/10 oraz z dnia 27 czerwca 2012 r., I FSK 1344/11), że zawarte w art. 188 Ordynacji podatkowej sformułowanie "chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem" odnosi się do sytuacji, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej na korzyść strony. Jeżeli dowód dotyczy tezy odmiennej powinien być przeprowadzony. Podobne poglądy wypowiadał również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie. Przykładowo w wyroku dnia 28 lutego 2008 r., I SA/Kr 159/07 Sąd powołując się na pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 listopada 2005r. (FSK 2669/04;), wskazywał, że "zawarte w art. 188 Ordynacji podatkowej sformułowanie «chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innymi dowodem» odnosi się do sytuacji, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej, już stwierdzonej, na korzyść strony. Jeżeli dowód dotyczy tezy odmiennej (tzw. przeciwdowód) powinien być przeprowadzony. Odmienna interpretacja prowadziłaby do pozbawienia strony podstawowego instrumentu, za pomocą którego realizuje prawo do czynnego udziału w sprawie: zgłaszania wniosków dowodów".

Uznanie dowodu za nie mogący się przyczynić do wyjaśnienia sprawy bądź dotyczący okoliczności dla sprawy nieistotnych musi opierać się na kryteriach obiektywnych, oczywistych z uwagi na źródło dowodu (np. osoba, nie mogąca w ogóle komunikować swoich spostrzeżeń, osoba, która nie miała możliwości dowiedzenia się czegokolwiek o sprawie, dokument sprawy nie dotyczący) albo tezę dowodową, która nie miałaby nic wspólnego z koniecznymi do wyjaśnienia okolicznościami). Nie można natomiast na tym etapie oceniać wartości dowodu w takich kategoriach, że chociaż dotyczy on sprawy (osoba ma wiadomości o sprawie, dokument dotyczy kwestii w sprawie istotnych), to nic nowego do niej by nie wniósł. Takie przekonanie organ podatkowy wyrobić może sobie dopiero wówczas, kiedy dowód dopuści i przeprowadzi.

W niniejszej sprawie organy podatkowe uznały, że zebrany przez nie, w ramach własnej inicjatywy materiał dowodowy wystarcza dla rozstrzygnięcia o okolicznościach, wyłączających odpowiedzialność osób trzecich zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie odmówiły przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez skarżącego, pomimo że nie istniały ku temu żadne przyczyny, wynikając z art. 180 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej. Bezzasadna odmowa dopuszczenia tych dowodów ma znaczenie o tyle istotne, że organy podatkowe nie wyjaśniły w istocie wszystkich kwestii, mających znaczenie dla rozstrzygnięcia o przesłankach z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 116 § 1 o.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Stosownie do art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

J.C. w trakcie postępowania składał wnioski dowodowe, które zmierzały do wykazania okoliczności, świadczących o wyłączeniu jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe. W piśmie procesowym z dnia 11 października 2012 r. wnosił o powołanie biegłego z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia tego, czy w okresie sprawowania przez niego funkcji prezesa zarządu spółki zaistniały przesłanki złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a także o przesłuchanie w charakterze świadka J.S. na okoliczność ustalenia stanu majątkowego spółki. W ocenie Sądu było to zrozumiałe, gdyż nie pełniąc od grudnia 2007r. funkcji członka zarządu Spółki, w sposób oczywisty posiadał utrudniony dostęp do informacji o aktualnym stanie majątkowym Spółki. W uzupełnieniu, w piśmie z dnia 12 października 2012 r. skarżący przedstawił spis akcji imiennych będących w posiadaniu Spółki na dzień 31 grudnia 2006 r. Następnie w piśmie procesowym z dnia 15 listopada 2012 r. wnosił o przesłuchanie na tę samą okoliczność dowodu z przesłuchania E. D., a dodatkowo – B.K., S.A. i K.U. na okoliczność ustalenia sytuacji finansowej spółki w okresie sprawowania przez skarżącego funkcji prezesa zarządu. Wnioski te – w ocenie Sądu – należało w świetle art. 180 § 1 oraz art. 188 Ordynacji podatkowej uwzględnić. Z całą bowiem pewnością przeprowadzenie wnioskowanych dowodów mogłoby przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Tezy dowodowe obejmowały okoliczności istotne dla odpowiedzialności na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej oraz jej ewentualnego wyłączenia. Żaden przepis prawa nie stał na przeszkodzie przeprowadzenia wnioskowanych dowodów. Ponadto, w niniejszej sprawie zupełnie bezpodstawne jest uznanie, że okoliczności objęte tezami dowodowymi zostały już wystarczająco stwierdzone innym dowodem. Wręcz przeciwnie, organ uznał (przedwcześnie), że materiał dowodowy przez niego zebrany stanowi potwierdzenie okoliczności dokładnie przeciwnych, niż twierdził skarżący. Jak wyżej wskazano, odmowa dopuszczenia wnioskowanego dowodu w takiej sytuacji jest sprzeczna z art. 188 Ordynacji podatkowej.

Organ podatkowy twierdzi w uzasadnieniach swoich decyzji, że nie jest obowiązany do uwzględniania każdego wniosku dowodowego strony. Nie można odmówić temu rozumowaniu pewnych racji, ponieważ w pewnych sytuacjach tak rozumiany przepis art. 188 Ordynacji podatkowej mógłby służyć do całkowitego sparaliżowania postępowania podatkowego, np. przez składanie co pewien czas kolejnych wniosków wyłącznie z zamiarem przedłużenia załatwiania sprawy. Na pewno jednak nic podobnego nie miało miejsca w niniejszej sprawie. Negatywnie załatwione wnioski dowodowe skarżącego były w zasadzie jedyną jego inicjatywą, zmierzającą do wykazania istotnych okoliczności z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej nie sposób je zatem uznać za zmierzające do przedłużenia postępowania. Na marginesie tego zagadnienia należy też zauważyć, że o ile wnioski dowodowe skarżącego, zawarte w piśmie z dnia 11 października 2012r. zostały formalnie załatwione odmownie postanowieniami z dnia 26 października 2012r., o tyle organ takiego rozstrzygnięcia nie podjął w odniesieniu do wniosków, zawartych w drugim z pism procesowych.

Z bezzasadnym oddaleniem wniosków dowodowych łączy się również kwestia prawidłowości ustaleń faktycznych oraz oceny materiału dowodowego w zakresie ustaleń co do kondycji finansowej Spółki w okresie, gdy skarżący miał być prezesem jej zarządu. Po pierwsze bowiem wnioski dowodowe zmierzały do uzupełnienia materiału, dotyczącego tego właśnie aspektu sprawy. Po drugie zaś po odmowie przeprowadzenia żądanych dowodów podstawowym i w zasadzie jedynym dowodem, na jakim organy podatkowe oparły swoje ustalenia co do konieczności zgłoszenia wniosku o upadłość spółki było sprawozdanie finansowe, z którego nie wynikało, że stan zadłużenia Spółki był tego rodzaju, że uzasadniał złożenie wniosku o upadłość. Trudno w tym wypadku oprzeć się wrażeniu, że organy podatkowe wybrały z omawianego sprawozdania jedynie kilka parametrów, pasujących do okoliczności, uzasadniających odpowiedzialność skarżącego, pozostałą zaś część sprawozdania pominęły, nie mówiąc już o skonfrontowaniu go z innymi dostępnymi dowodami.

W szczególności należałoby zauważyć, że zgodnie z powoływanymi przez organami art.10 i 11 Prawa upadłościowego i naprawczego przesłanką zgłoszenia wniosku o upadłość jest niewypłacalność (art.10) tj. niewykonywanie swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a także taka sytuacja majątkowa, gdy zobowiązania przekroczą wartość majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco zobowiązania są wykonywane (art.11). Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynikało natomiast, że wartość zobowiązań nie przekroczyła wartości majątku Spółki – organ odwoławczy podawał bowiem (str.13 decyzji), że zobowiązania Spółki "sięgnęły 90% jej majątku".

Organ wskazał jedynie na brak wpłat bieżących należności podatkowych, ale w praktyce nie zanalizował czy łączna kwota zaległości podatkowych w zestawieniu z możliwościami finansowymi Spółki uzasadniała konieczność wniosku o upadłość. Dodać też należy, że wątpliwy jest argument organu o braku bieżących wpłat na zaliczki na podatek dochodowy, skoro Spółka zakończyła rok 2007 stratą – organ nie wykazał, aby w trakcie roku podatkowego wystąpił obowiązek wpłaty podatku. Należy przy tym zauważyć, że krótkotrwałe wstrzymanie płacenia długów wskutek przejściowych trudności nie jest podstawą ogłoszenia upadłości, gdyż o niewypłacalności w rozumieniu art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego można mówić dopiero wtedy, gdy dłużnik z braku środków przez dłuższy czas nie wykonuje przeważającej części swoich zobowiązań (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 19 stycznia 2011 r., V CSK 211/11). W ocenie Sądu samodzielne wyliczenia organu i wskaźniki zadłużenia wskazane w zaskarżonej decyzji (str.13) są o tyle niemiarodajne w zakresie oceny, czy doszło do niewypłacalności w rozumieniu ww. art.11 ust.1 Prawa upadłościowego i naprawczego, że jak się wydaje, źródłem danych był bilans i rachunek zysków i strat za 2007 r. Dane te jednak nie świadczą o w sposób oczywisty, czy wykazane np. w bilansie zobowiązania nie są płacone w terminie.

W konsekwencji Sąd uznał przedstawioną w zaskarżonej decyzji ocenę materiału dowodowego za dowolną i arbitralną. To zaś oznacza, że naruszono art. 191 Ordynacji podatkowej.

Organ nie wyjaśnił również w sposób należyty tego, czy skarżący – w świetle wyroków sądów gospodarczych o stwierdzeniu nieważności konwersji akcji C. S.A. w roku 2004 – rzeczywiście został powołany przez uprawnioną do tego radę nadzorczą. Nie można podzielić w tym zakresie zapatrywania organów, jakoby J.C. nie obalił domniemania prawdziwości danych, zamieszczonych w Krajowym Rejestrze Sądowym. Powołanie się na wyroki sądów powszechnych zmierzało właśnie do obalenia domniemania prawdziwości danych zapisanych w rejestrze, wynikającego z art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (tekst jednolity: Dz. U. z 2007r., Nr 168, poz. 1186 ze zm.). Jest to domniemanie wzruszalne, nie wiąże zatem organów podatkowych. W sytuacji, gdy skarżący wskazał konkretne rozstrzygnięcia sądów gospodarczych, z których wynikała możliwość nieważności konwersji akcji w roku 2004, a w konsekwencji także ewentualność uznania za nieistniejące uchwał akcjonariuszy i rady nadzorczej, organy podatkowe winne były ocenić skutki prawne wynikające z tych orzeczeń, mając na uwadze art. 58 k.c. Kwestia skuteczności powołania skarżącego na stanowisko prezesa zarządu Spółki winna być rozważona.

Sąd zaznacza przy tym, że sprawa nie jest oczywista na obecnym etapie. Z akt wynika, że w 2005 r. założycielami Spółki były osoby fizyczne, a nie C. S.A. Dodatkowo, z akt rejestrowych wynika, że dnia 11 października 2006 r. zmieniono art. 3 ust.1 statutu przeprowadzając nową emisję akcji ( 2000 serii B). W aktach brak danych, kto objął nowo wyemitowane akcje. Akcjonariusze posiadali akcje na okaziciela. Sąd nie mógł więc samodzielnie ustalać (wobec całkowitego braku rozważań organów w tym zakresie) wpływu sporów właścicielskich w C. S.A. na skuteczność powołania w dniu 30 lipca 2007 r. skarżącego na stanowisko Prezesa Zarządu. Z akt wynika, że w skład Rady Nadzorczej w dacie powoływania skarżącego na stanowisko Prezesa Zarządu wchodził A.S. ujawniony w KRS dnia 6 lipca 2007 r., a więc po zmianie wielkości akcjonariatu. Sąd nie mógł więc ocenić, czy ewentualny spór dotyczący C. S.A. mógł mieć w ogóle wpływ na ocenę prawidłowości powołania członków Rady Nadzorczej Spółki powołującej z kolei skarżącego na członka zarządu. W konsekwencji, a obecnym etapie, niemożliwe było rozważanie czy brak podpisu trzeciego członka Rady Nadzorczej (E. L. – D.) miał znaczenie w sprawie. Zgodnie bowiem z art. 133 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Oznacza to, że sąd administracyjny nie ustala na nowo stanu faktycznego i nie przeprowadza w tym celu postępowania dowodowego. Musi opierać się na aktach sprawy, a więc takich dowodach jakie zgromadziły organy. W wyjątkowych wypadkach, zgodnie z art. 106 § 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, istnieje możliwość przeprowadzenia uzupełniającego dowodu z dokumentów, ale tylko wtedy, gdy jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości (czyli wątpliwości powziętych na podstawie zgromadzonych akt sprawy, a nie przesłanek z art. 116 Ordynacji podatkowej) i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.

Sąd zaznacza, że w razie gdyby organ uznał po przeanalizowaniu składu akcjonariuszy w dniu powoływania członków Rady Nadzorczej głosującej za powołaniem skarżącego na członka zarządu, że nie jest kompetentny aby ocenić skutków nieważności konwersji akcji, organ mógł skorzystać z art. 201 § 1 pkt 2 oraz art. 203 § 1 Ordynacji podatkowej tzn. zawiesić prowadzone postępowanie i wezwać stronę do wystąpienia do właściwego sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego.

Stwierdzenie naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, obliguje sąd administracyjny zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi do uchylenia dotkniętych nim aktów.

Rozpatrując sprawę ponownie, organy podatkowe umożliwią skarżącemu wykazanie okoliczności, od których w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej zależy jego odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki. Dopuszczą zatem wszystkie wnioskowane dotąd dowody, nadto w razie złożenia kolejnych wniosków dowodowych odniosą się do nich w sposób zgodny z wyżej zaprezentowaną wykładnią art. 180 § 1 oraz art. 188 Ordynacji podatkowej. Zgromadzą też cały dostępny materiał dowodowy, który ocenią całościowo i zgodnie ze wskazaniami wiedzy, doświadczenia życiowego i logicznego rozumowania. W zakresie zagadnienia wstępnego, jakim jest skuteczność powołania skarżącego na funkcję członka zarządu Spółki, organy ustalą wpływ wyroku Sądu Okręgowego Wydział IX Gospodarczy z dnia 17 grudnia 2010 r. stwierdzającego nieważność konwersji akcji imiennych C. na możliwość skutecznego powoływania członków zarządu Spółki

Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w punkcie I. wyroku, za podstawę biorąc art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W punkcie II. wyroku orzeczono na podstawie art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, że zaskarżone decyzje nie mogą być wykonywane.

O kosztach postępowania rozstrzygnięto w punkcie III. wyroku, za podstawę biorąc art. 200 i art. 205 § 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi