Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1065/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2013-10-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1 pkt 1, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.),, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 października 2013 r. sprawy ze skargi Z. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 1 października 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu z tytułu odpłatnego zbycia w 2011 r. papierów wartościowych I. oddala skargę II. zasądza od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na rzecz adwokata W. S. kwotę [...] złotych, powiększoną o podatek od towarów i usług, tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 1 października 2012 r., nr [...], wydaną w podstępowaniu odwoławczym, Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 22 czerwca 2012r., nr [...] odmawiającej Z. K., rozłożenia na raty podatku dochodowego osób fizycznych w kwocie [...] zł od dochodu z tytułu odpłatnego zbycia w 2011r. papierów wartościowych.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż w dniu 20 kwietnia 2012 r. Z. K. złożył zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (PIT-38) za 2011r., w którym wykazał: przychód - wg. informacji PIT-8C tj. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych w kwocie [...] zł, koszty uzyskania przychodu - [...] zł, dochód - [...] zł, podatek do zapłaty - [...] zł. Termin płatności podatku upływał 30 kwietnia 2012 r.

W dniu 25 kwietnia 2012r. podatnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o rozłożenie na raty zobowiązania podatkowego. Uzasadniając swój wniosek powołał się na okoliczności losowe, tj. od 1 lipca 2010 r. został zmuszony do zawieszenia działalności gospodarczej, bo nie był w stanie odprowadzać składek ZUS. Od ponad roku jedynym źródłem jego dochodu, jest praca w Radzie Nadzorczej G. z wynagrodzeniem średnio miesięcznie ok. [...] zł brutto. Ma niepełnosprawność w stopniu [...], orzeczoną na okres od 26 listopada 2004 r. do 26 listopada 2014 r., żona od wielu lat nie pracuje, od 8 marca 2004r. ma również orzeczony stopień niepełnosprawności. W tej sytuacji, jak wskazał podatnik ograniczył on do niezbędnego minimum potrzeby życiowe, m.in. podjął decyzję o rezygnacji z rehabilitacji swojej i żony. Wyjaśnił, że w 2011r. zabezpieczył środki finansowe na spłatę przedmiotowej należności podatkowej, jednak sytuacja losowa tj. brak pracy, śmierć siostry, długotrwała choroba żony i jej operacje, udaremniły ten cel. Obecnie dochód który posiada, przeznacza w całości na utrzymanie rodziny i zakup leków dla żony, które musi przyjmować po przebytej operacji. Wyjaśnia, że wnosił do urzędu skarbowego o zaliczenie nadpłaty z zeznania podatkowego za 2011r. (PIT-37) w wysokości [...] zł na poczet przedmiotowego zobowiązania. Podatnik widzi możliwość wywiązania się z zobowiązania podatkowego jedynie poprzez spłatę rat ([...] rat) w kwotach po [...] zł płatnych do 25 każdego miesiąca, z pierwszą ratą w wysokości [...] zł płatną do 31 maja 2012r. Do wniosku Z. K. dołączył zaświadczenie z G. o swoim wynagrodzeniu w okresie od stycznia 2012r. do marca 2012r., kopie decyzji o zawieszeniu działalności gospodarczej oraz kopie orzeczeń o niepełnosprawności swojej i żony.

Dalej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, iż z oświadczenia z dnia 18 maja 2012 r. o sytuacji rodzinnej, materialnej i finansowej wynika, iż podatnik ma [...] lat i prowadzi wspólnie z żoną ([...] lat), gospodarstwo domowe. Dochody rodziny to: wynagrodzenie podatnika z pracy w G. (ok. [...] zł brutto) i świadczenie rehabilitacyjne żony ok. [...] zł brutto. Łączny miesięczny stały dochód rodziny wynosi [...] zł netto (na jednego członka rodziny - [...] zł). Podatnik posiada: spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o powierzchni ok. [...] m2, nieruchomość w [...] tj. działkę siedliskową zabudowaną, nieruchomość gruntową ([...] działki) w gminie [...] (współwłasność z rodzeństwem), samochód osobowy marki [...] rocznik 1996. Koszty miesięczne związane z utrzymaniem mieszkania to: czynsz - [...] zł, telefon komórkowy - [...] zł, telefon stacjonarny - [...] zł, energia elektryczna - ok. [...] zł (płatne co dwa miesiące). Ponosi wydatki na zakup leków ok. [...] zł miesięcznie. Posiada kredyt w banku P. S.A. zaciągnięty tytułem przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu ze spłatą miesięczną [...] zł. Do spłaty, na dzień 18 maja 2012r. pozostała kwota [...] zł. Opłaca ubezpieczenie samochodu OC i NW - druga rata w terminie płatności do 13 listopada 2012r. wyniesie [...] zł.

Nadto, Strona wskazała, że posiada czasowe trudności w spłacie zaległości, bowiem trwają działania w zakresie sprzedaży nieruchomości w [...], a po zrealizowaniu tej transakcji podatnik uiści zobowiązanie podatkowe w całości. Otrzymuje wsparcie finansowe od rodziny i to ono będzie stanowić źródło spłaty rat. Do oświadczenia dołączono kopie: orzeczenia lekarza orzecznika ZUS o niezdolności do pracy żony, zaświadczenia ze Spółdzielni M. o wysokości czynszu, odcinka wynagrodzenia za udział w pracach Rady Nadzorczej G., odpisu z księgi wieczystej nieruchomości gruntowej, która ma zostać sprzedana, wniosku do Gminy [...].

Pismem z dnia 5 czerwca 2012r. podatnik poinformował o uiszczeniu w dniu 4 czerwca 2012r,. tytułem przedmiotowego zobowiązania, kwoty [...] zł, dołączając dowód wpłaty.

Z ustaleń Naczelnika Urzędu Skarbowego wynika, że podatnik prowadzoną od 1 lipca 2008 r. działalność gospodarczą w zakresie doradztwa prawnego i życiowego, zawiesił od 1 lipca 2010 r. Natomiast według posiadanych przez organ informacji o czynnościach majątkowych z dnia 9 czerwca 2004r. podatnik odziedziczył - wraz z pozostałym rodzeństwem -spadek po zmarłej matce, w skład którego wchodził udział [...] części budynku mieszkalnego o powierzchni [...] m2, gruntu o powierzchni [...] m2 położonej w Gminie [...]. Ponadto, dnia 4 października 2005r. nabył samochód osobowy marki [...] rok prod. 1989, a dnia 8 kwietnia 2011r. nabył nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym i [...] budynkami gospodarczymi, działkę nr [...] o obszarze [...] m2 położoną w obrębie [...] nr [...] za sumę [...] zł.

W takich okolicznościach sprawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 22 czerwca 2012 r. odmówił Z. K. ratalnej spłaty zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie [...] zł od dochodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych w 2011r.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, pismem z dnia 9 lipca 2012r. Z. K. odwołał się do Dyrektora Izby Skarbowej, wskazując na naruszenie art. 67 a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną wykładnię i brak realizacji zasady prawdy obiektywnej. Odwołujący podniósł zarzut braku ustalenia - jak organ rozumie ważny interes podatnika oraz braku ustaleń w zakresie interesu publicznego. Zdaniem Strony, organ nie dokonał też interpretacji art. 67 a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w sposób logiczny i zgodny z zasadami wykładni m.in. celowościowej w odniesieniu do ważnego interesu podatnika, gdzie ważną rolę odgrywa zdrowie i życie oraz możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków na utrzymanie czy losowa utrata majątku, wskazując przy tym na orzecznictwo sądowe.

W ocenie odwołującego, Organ nie dokonał także żadnych konkretnych i merytorycznych ustaleń jak rozłożenie podatnikowi zobowiązania na raty wpłynęłoby na interes publiczny. Strona nie zgodziła się ze stanowiskiem, że mogła w okresie do terminu płatności zobowiązania podatkowego poczynić starania w celu zabezpieczenia środków pieniężnych. Nadto, Strona zarzuciła sprzeczność w ustaleniach organu, co do stanu faktycznego w zakresie jej kondycji finansowej.

Ponadto, zdaniem odwołującego, decyzja pozbawiona jest uzasadnienia merytorycznego, które charakteryzowałyby się spójnością poczynionych ustaleń, wniosków z nich wynikających oraz uzasadnienia prawnego.

Pismem z dnia 2 sierpnia 2012r. Z. K. odnosząc się do stanowiska organu pierwszej instancji (art. 227 Ordynacji podatkowej) - podniósł, że nieprawidłowo zinterpretowano art. 67 Ordynacji podatkowej. Strona podniosła, że o żadną ulgę nie wnosiła, a jedynie o umożliwienie ratalnej formy spłaty zobowiązania. Zdaniem podatnika, organ opiera się na stereotypach, ponieważ brak środków finansowych u podatnika nie wynikał z zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej, lecz powodem tego był brak zleceń, generowanie kosztów (wpłaty do ZUS). Choroba [...] siostry, stan zdrowia żony oraz związane z tym nieprzewidywalne koszty postawiły podatnika przed faktami dokonanymi z przyczyn losowych. Zdaniem odwołującego, ocena czy zaistniały okoliczności uzasadniające rozłożenie na raty zapłaty zobowiązania podatkowego nie ma nic wspólnego z zakupem nieruchomości na swoje imię, a z argumentacji organu wynika, że czynność ta była prawnie naganna i stanowi negatywną przesłankę w niniejszym postępowaniu.

Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie, utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji wskazał na treść przepisu art. 67 a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Jak wskazał organ odwoławczy, przyznanie układu ratalnego stanowi ulgową formę zapłaty zobowiązania, zatem niewątpliwie jest to ulga podatkowa. Decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie powołanego przepisu mieszczą się w ramach uznania administracyjnego, o czym świadczy sformułowanie: "organ podatkowy może...". W toku postępowania z wniosku o ulgę w zapłacie zobowiązania, organ podatkowy analizuje stan faktyczny z punktu widzenia wystąpienia przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Jak wskazał organ odwoławczy, przesłanki ważnego interesu podatnika należy upatrywać w okolicznościach obiektywnie nieprzewidywalnych i niezależnych od sposobu postępowania podatnika. Każdy wnioskujący o udzielenie ulgi w płatności zobowiązania podatkowego powołuje się na subiektywnie ważny interes podatnika, uzasadniony określonymi okolicznościami jego osobistej sytuacji bytowej, rodzinnej itp. Przez pojęcie interesu publicznego, rozumie się natomiast postępowanie nakazujące mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego.

Zdaniem organu odwoławczego, w okolicznościach niniejszej sprawy, brak jest podstaw do uwzględnienia odwołania.

Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie wskazał, iż Podatnik zbył papiery wartościowe, uzyskał dochód i dysponował kwotą w wysokości [...] zł, której wysokość w pełni umożliwiała realizację powstałego wskutek tej transakcji zobowiązania podatkowego. Były to środki dodatkowe, zatem zapłata podatku nie wiązała się bezpośrednio z pomniejszeniem środków przeznaczonych na utrzymanie rodziny jak również uiszczenie tego podatku nie mogło być związane z obniżeniem stałych dochodów strony. Nie powinna także, co do zasady powodować zagrożenia egzystencji podatnika, bowiem podatek ten nie jest pobierany z bieżących środków na utrzymanie.

W ocenie organu odwoławczego, Strona dysponowała środkami, które jak twierdzi zabezpieczyła na spłatę zobowiązania podatkowego, czego jednak nie dokonała. Zadysponowanie faktycznie posiadanymi środkami na inne cele niż zapłata podatku (zakup majątku w 2011r.) jest osobistą sprawą podatnika, jednak organ odwoławczy zauważył, że podatnik powinien uwzględniać także swoje obowiązki płatnicze wynikające z obowiązującego prawa.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie, trudno w okolicznościach niniejszej sprawy uznać, iż zobowiązanie podatkowe jest następstwem okoliczności, na które strona nie mogła mieć wpływu i które zaszły na skutek nieprzewidzianych, czy nadzwyczajnych zdarzeń. Okoliczności takie jak: losowa utrata majątku, utrata możliwości zarobkowania, czy błędne decyzje organu, jak strona podkreśliła w odwołaniu, interpretując i odnosząc do swojej sytuacji, pojęcie ważnego interesu podatnika, w niniejszej sprawie nie miały miejsca. Podatnik ma zarejestrowaną działalność gospodarczą którą zdecydował się zawiesić, otrzymuje diety z tytułu prac w G. Organ odwoławczy zauważył, iż podatnik powołując się na okoliczności losowe, mające uniemożliwić mu realizację przedmiotowej należności podatkowej, m.in. długotrwałą chorobę i [...] operacje żony - nie wskazał konkretnie kiedy te okoliczności miały miejsce. Podobnie powołując jedynie ogólnikowo okoliczności choroby i śmierci siostry oraz operacji żony nie wskazał, w jakich konkretnie kwotach i jak uzyskany ze sprzedaży papierów wartościowych dochód w kwocie ok. [...] zł został w 2011r. przeznaczony na te cele.

Organ odwoławczy przeanalizował następnie położenie finansowe Strony. Wskazał, iż Z. K. prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z żoną. Dochody brutto rodziny to wynagrodzenie podatnika z pracy w G. (ok. [...] zł) i świadczenie rehabilitacyjne żony (ok. [...] zł). Łączny miesięczny stały dochód netto rodziny wynosi [...] zł, na wydatki mieszkaniowe składa się: czynsz - [...] zł, oplata za telefon komórkowy - [...] zł, telefon stacjonarny - [...] zł, energia elektryczna ok. [...] zł (płatne co dwa miesiące), zakup leków w wysokości ok. [...] zł, rata kredytu [...] zł. Łącznie wydatki stanowią średnio ok. [...] zł. Opłaca ubezpieczenie samochodu OC i NW - druga rata w terminie płatności do 13 listopada 2012r. wyniesie [...] zł.

Organ odwoławczy, nie kwestionował wagi podnoszonych problemów ani trudności obecnego położenia finansowego strony na tle okoliczności sprawy. Wskazał, iż z przedstawionych możliwości płatniczych podatnika wynika niedostatek środków na jednorazową zapłatę przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Jednak te okoliczności nie skutkują jednocześnie w niniejszej sprawie przyznaniem układu ratalnego. Konieczność ponoszenia wydatków na utrzymanie, media oraz leczenie nie może skutkować niejako automatycznie udzieleniem ulgowej formy płatności zobowiązania podatkowego. Wydatki te są elementem życia codziennego każdego gospodarstwa domowego, zatem nie mogą zostać ocenione w kategoriach sytuacji nadzwyczajnych czy wyjątkowych. Również zaciągnięcie kredytu i następnie konieczność jego spłaty jest kwestią indywidualnych decyzji w zakresie zarządzania środkami finansowymi i majątkiem oraz kwestią kalkulacji własnych możliwości finansowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie zauważył dalej, że strona płynnie funkcjonuje finansowo, nie wykazując tytułem opłat bieżących stałych żadnych zaległości. Posiada składniki majątkowe: spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o powierzchni ok. [...] m2, nieruchomość w [...] (działka siedliskowa zabudowana, nabyte 8 kwietnia 2011 r.) i nieruchomość gruntową ([...] działki) w Gminie [...] (współwłasność z rodzeństwem) oraz samochód osobowy marki [...] rocznik 1996. Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem organu odwoławczego trudno uznać, by zapłata zobowiązania podatkowego bez układu ratalnego spowodowała zagrożenie egzystencji rodziny. Poza tym, w oświadczeniu z dnia 18 maja 2012r. podatnik sam wskazał na czasowy charakter trudności, bowiem trwają starania zmierzające do sprzedaży nieruchomości gruntowej w [...], w wyniku której podatnik uiści należność podatkową w całości.

W dalszej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji, organ odwoławczy odniósł się do zarzutów odwołania. Wskazał, iż organ podatkowy pierwszej instancji oparł się m.in. na informacjach wynikających także z oświadczeń podatnika. Organ podjął czynności celem dokonania wszechstronnych ustaleń, a następnie dokonał ich oceny, co znalazło wyraz w uzasadnieniu decyzji odmownej. Podatnik, prowadząc polemikę z uzasadnieniem decyzji, dokonuje własnej interpretacji i odbiera negatywnie ocenę i całe uzasadnienie decyzji organu podatkowego I instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie wskazał, iż w niniejszej sprawie gwarancji realizacji ewentualnego układu ratalnego się nie dopatrzył. Miesięczny stały dochód netto rodziny wynosi [...] zł, wydatki stałe i na media, w tym usługi telefoniczne i zakup leków natomiast stanowią łącznie średnio ok. [...] zł. Różnica - to ok. [...] zł, przy czym uwzględnić należy również inne oczywiste wydatki, jak np. zakup żywności. Biorąc pod uwagę powyższe, trafna jest ocena, iż obecnie podatnik nie posiada realnych możliwości płatniczych do terminowego uregulowania rat, bowiem tak przedstawiający się budżet rodziny nie udźwignie dodatkowego obciążenia z tego tytułu. Gwarancją realizacji rat nie może być powołanie się na bliżej nieokreśloną pomoc rodziny, wpłatę określonej kwoty na poczet podatku, czy własną deklarację.

Zdaniem organu odwoławczego, podatnik powinien wskazać te okoliczności, które realizację proponowanego układu ratalnego czynią realną. Organ odwoławczy zauważył, iż strona wskazała, że mogłaby uiszczać raty: pierwsza - [...] zł, pozostałe płatne po [...] zł, ze środków na okres ponad trzech lat, co jest nie do przyjęcia z punktu widzenia interesu publicznego, który zainteresowany jest efektywnym i sprawnym wpływem środków do budżetu Państwa. Organ odwoławczy nie dopatrzył się również w treści decyzji organu pierwszej instancji sugestii i sformułowań, jakie strona zarzuciła w odwołaniu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, Z. K., wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz wstrzymanie egzekucji do czasu rozstrzygnięcia przedmiotu sprawy. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego ( przepisów Ordynacji podatkowej), naruszenie interesu społecznego oraz słusznego interesu skarżącego poprzez wydanie decyzji, uniemożliwiającej skarżącemu spłatę zobowiązania podatkowego na raty ze względu na bardzo trudną sytuację finansową.

W uzasadnieniu skargi, skarżący opisał kolejne etapy postępowania w przedmiotowym zakresie. Nadto wskazał, iż Jego zasadnicze zarzuty dotyczą dokonania przez organ w zaskarżonej decyzji błędnej oceny prawnej stanu faktycznego w niniejszej sprawie poprzez niewłaściwą ( nieprawidłową) interpretację art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, przez co doszło do nadużycia zasady uznaniowości administracyjnej, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia interesu prawnego i faktycznego skarżącego.

W ocenie skarżącego, rozstrzygając sprawę organ winien mieć na uwadze przewidzianą w art. 7 k.p.a. zasadę uwzględniania interesu społecznego i słusznego interesu obywateli oraz działanie pogłębiające zaufanie obywateli do organów państwa, co w niniejszej sprawie w ogóle nie ma miejsca. Jak wskazał skarżący, jednocześnie w trakcie trwania postępowania, w dniu 30 sierpnia 2012r., złożył skargę na czynności naczelnika US, którą postanowieniem nr [...] z dnia 21.09.2012r. Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie oddalił.

Nadto, skarżący wskazał, iż w dniu 08 sierpnia 2012r., wniósł skargę na czynności egzekucyjne wraz z wnioskiem o wstrzymanie egzekucji, a postanowieniem z dnia 19 września 2012r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecie odmówił wstrzymania postępowania egzekucyjnego, jednak nie odniósł się w żaden sposób do przedstawionych zarzutów w zakresie czynności egzekucyjnych. Według skarżącego nie jest możliwym traktowanie przez organ w sposób arbitralny odnośnych przepisów w zakresie wnoszonych skarg i łączenie ich przedmiotu poprzez "przyjętą" dla swojej wygody zasadę tzw. uzupełnienia, co wynika z uzasadnienia przywołanego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 21 września 2012. Zdaniem skarżącego, jest to jaskrawe naruszenie porządku prawnego, stąd wnosi o wydanie przez Sąd postanowienia o jakim mowa w art. 155 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Końcowo skarżący powtórzył, że jest w trudnej sytuacji finansowej, organ egzekucyjny zajął całe wynagrodzenie skarżącego, co było również przedmiotem skargi.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie wniósł o oddalenie skargi, w całości podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności organów administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, iż zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie zgodności zaskarżonej decyzji z przepisami zarówno prawa materialnego, jak i procesowego, w odniesieniu do stanu faktycznego istniejącego w chwili wydania zaskarżonej decyzji.

Sąd nie przejmuje sprawy administracyjnej do końcowego załatwienia, lecz ma jedynie ocenić legalność działania organu orzekającego. Oznacza to, iż Sąd nie może kształtować sytuacji prawnej obywatela poprzez zmianę treści zaskarżonej decyzji. Dokonując oceny zaskarżonego aktu sąd administracyjny nie może także kierować się zasadami współżycia społecznego lub zasadą słuszności.

Przystępując do oceny legalności zaskarżonej decyzji należy w pierwszej kolejności wskazać, że zaskarżona decyzja oparta została o przepis art. 67a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej który stanowi, że organ podatkowy na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty. Z powyższej regulacji wynika, że wniosek podatnika wszczyna postępowanie w sprawie ulgi w spłacie podatków. Jak słusznie organ podatkowy wskazał, przyznanie układu ratalnego stanowi ulgową formę zapłaty zobowiązania, zatem niewątpliwie jest to ulga podatkowa. Jednakże należy podkreślić, iż stosowanie ulg podatkowych jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania określonej w art. 84 Konstytucji RP, który stanowi, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie.

Decyzja w przedmiocie zastosowania ulgi podatkowej jest decyzją uznaniową, gdyż zwrot "może" oznacza, że organ wydaje decyzję w ramach tzw. uznania administracyjnego. Z istoty uznania administracyjnego wynika uprawnienie organu podatkowego do swobody wyboru określonego rozstrzygnięcia. Pozostawienie przez ustawodawcę organowi wyboru w podjęciu decyzji nie oznacza dowolności, albowiem organ jest zobowiązany do ustalenia, czy w rozpoznawanej sprawie występują przesłanki uzasadniające zastosowanie ulgi podatkowej, tj. istnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. W tym celu, organ musi wszechstronnie wyjaśnić okoliczności faktyczne sprawy, gdyż w następstwie prawidłowo ustalonego stanu faktycznego jest zobligowany do stwierdzenia, czy w sprawie występuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Natomiast, w razie stwierdzenia wystąpienia przesłanek, brak związania organu oznacza, że nie musi on uwzględnić wniosku i wydać rozstrzygnięcia na korzyść strony.

W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach, tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne (vide m.in. wyrok NSA z dnia 8 maja 2002 r., sygn. akt: SA/Sz 2548/00, LEX nr 78302) oraz wyrok NSA z 28 listopada 2001 r., sygn. akt: SA/Sz 1292/00, LEX nr 78300). Również w doktrynie wskazuje się, iż ocenie może podlegać legalność działania organu podatkowego, a nie natomiast zasadność i celowość odmowy (por. J. Kotecki - Odmowa umorzenia zaległości podatkowej - uznaniowość decyzji organów podatkowych, Doradca podatkowy, t.2, 2000/3/58).

Ustawodawca nie podał ustawowej definicji "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". W orzecznictwie przyjmuje się, że ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. Przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. Wynika to z wyjątkowego charakteru instytucji rozłożenia na raty zobowiązania podatkowego. Zasadą pozostać musi, płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej reguły (por. B. Dauter S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 522 i n. tezy 14,15 i 18 do 20 i powołane tam orzecznictwo).

Z brzmienia art. 67 a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, nie wynika prawo organu podatkowego do określania ważnego interesu podatnika. Organ podatkowy, jako przedstawiciel skarbu państwa, posiada kompetencje do określania interesu publicznego i jego uzasadniania. Ważny interes podatnika określa i uzasadnia podatnik, a wagę tego uzasadnienia ocenia organ.

Przechodząc od tych uwag ogólnych na grunt sprawy będącej przedmiotem skargi Z. K. oraz rozpoznania organów podatkowych uznać należy, że organy podatkowe obu instancji sprostały wskazanym wyżej wymaganiom. Organy te, w szczególności przeprowadziły dokładną analizę obecnego stanu finansowego i osobistego skarżącego, jak też powiązały ten stan z okolicznościami, które doprowadziły do powstania zobowiązania podatkowego i następnie, należycie oceniły te okoliczności w kontekście przesłanek, określonych w przepisie art. 67 a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. z punktu widzenia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, nie przekraczając przy tym, zasady swobodnej oceny dowodów.

Prawidłowo uznały organy podatkowe, że trudno w okolicznościach niniejszej sprawy uznać, iż zobowiązanie podatkowe jest następstwem okoliczności, na które skarżący nie mógł mieć wpływu i które zaszły na skutek nieprzewidzianych, czy nadzwyczajnych zdarzeń. Należne zobowiązanie jest skutkiem uzyskania przez skarżącego dochodu ze sprzedaży papierów wartościowych ([...] zł). Skarżący dysponował środkami na spłatę zobowiązania podatkowego, czego jednak nie dokonał. Sąd podziela stanowisko organu podatkowego, iż skarżący nie wykazał okoliczności uzasadniających przyznanie mu ulgi, przez przyznanie mu układu ratalnego. Ze zgromadzonego materiału wynika bezsprzecznie, że skarżący prowadzi gospodarstwo domowe wspólnie z żoną. Dochody rodziny to: wynagrodzenie podatnika z pracy w G. (ok. [...] zł brutto) i świadczenie rehabilitacyjne żony ok. [...] zł brutto. Łączny miesięczny stały dochód rodziny wynosi [...] zł netto. Skarżący posiada również spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o powierzchni ok. [...] m2, nieruchomość w [...] tj. działkę siedliskową zabudowaną, nieruchomość gruntową ([...] działki) w gminie [...] (współwłasność z rodzeństwem), samochód osobowy marki [...] rocznik 1996.

Zadeklarowane przez skarżącego wydatki stałe na utrzymanie gospodarstwa domowego, stanowią standardowe wydatki egzystencjalne przeciętnego gospodarstwa domowego, a konieczność ich ponoszenia nie nosi znamion wyjątkowości. Nadto, konieczność ponoszenia wydatków na utrzymanie, media oraz leczenie nie może skutkować niejako automatycznie udzieleniem ulgowej formy płatności zobowiązania podatkowego.

Zasadnie również organ wskazał, iż posiadanie zobowiązań bankowych oraz obowiązek ich spłaty jest konsekwencją indywidualnych decyzji w zakresie zarządzania majątkiem i środkami finansowymi.

Nadto, organ podatkowy ustalił, iż skarżący odziedziczył - wraz z pozostałym rodzeństwem - spadek po zmarłej matce, w skład którego wchodził udział [...] części budynku mieszkalnego o powierzchni [...] m2, gruntu o powierzchni [...] m2 położonej w Gminie [...] oraz, że Z. K. w dniu 4 października 2005r. nabył samochód osobowy marki [...] rok prod. 1989, a dnia 8 kwietnia 2011r. nabył nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym i [...] budynkami gospodarczymi, działkę nr [...] o obszarze [...] m2 położoną w obrębie [...] nr [...] za sumę [...] zł. Zadysponowanie faktycznie posiadanymi środkami na inne cele niż zapłata podatku (zakup majątku w 2011r.) jest osobistą sprawą skarżącego, jednak jak słusznie zauważył organ odwoławczy, skarżący powinien uwzględniać także swoje obowiązki płatnicze wynikające z obowiązującego prawa. Pomijając potrzeby związane z leczeniem członków rodziny i ratowania życia - przeznaczenie w tej sytuacji środków ze sprzedaży papierów wartościowych ([...] zł) na min. zakup nieruchomości ([...] zł) oraz inne potrzeby gospodarstwa domowego ocenić należy jako indywidualną decyzję w zakresie dysponowania posiadanymi środkami.

Nadto, jak słusznie zauważył organ odwoławczy, skarżący powołując się na okoliczności losowe, mające uniemożliwić mu realizację przedmiotowej należności podatkowej, m.in. długotrwałą chorobę i [...] operacje żony - nie wskazał konkretnie kiedy te okoliczności miały miejsce oraz w jakich konkretnie kwotach i jak uzyskany ze sprzedaży papierów wartościowych dochód w kwocie ok. [...] zł został w 2011r. przeznaczony na te cele.

W ocenie Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie dokonał prawidłowej oceny sytuacji materialnej skarżącego. Dokonując analizy sytuacji majątkowej i rodzinnej skarżącego, organ nie dostrzegł wyjątkowości położenia strony w kontekście zastosowania wnioskowanej ulgi podatkowej. Taka ocena organu nie przekracza granic swobodnej oceny, o jakiej mowa jest w art. 191 Ordynacji podatkowej. Jak przyjmuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie prawa są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej, a ich zastosowanie nie może odbywać się w drodze wykładni rozszerzającej. Aczkolwiek charakter ulgi polegającej na rozłożeniu należności na raty, w ramach której Skarb Państwa nie rezygnuje w sposób ostateczny z należnych mu kwot (jak przy umorzeniu), lecz rozkłada ich odzyskanie w czasie, co dodatkowo kompensuje mu opłata prolongacyjna, to organ podatkowy tak zobowiązany pozostaje do ogólnej oceny zasadności przyznania tej ulgi na tle skonkretyzowanego stanu faktycznego danej sprawy.

W ocenie Sądu orzekającego w sprawie, organ w zaskarżonej decyzji przekonująco i logicznie uzasadnił odmowę zgody na rozłożenie zaległości podatkowej na raty w wysokości żądanej przez wnioskodawcę. Organy miały obowiązek ocenić, w świetle jego sytuacji majątkowej, możliwości realizacji takiej deklaracji. Dokonana pełna i wnikliwa analiza sytuacji Skarżącego pozwoliła stwierdzić, że brak jest realnych możliwości wywiązania się ze spłaty zaległości w miesięcznych ratach. Strona wskazała, że mogłaby uiszczać raty: pierwsza - [...] zł, pozostałe płatne po [...] zł, ze środków na okres ponad trzech lat. Mając na uwadze, że miesięczny stały dochód netto rodziny wynosi [...] zł, wydatki stałe i na media, w tym usługi telefoniczne i zakup leków natomiast stanowią łącznie średnio ok. [...] zł. Różnica to ok. [...] zł, przy czym uwzględnić należy również inne oczywiste wydatki, jak np. zakup żywności. Sąd podziela wnioski organupodatkowego, iż obecnie skarżący nie posiada realnych możliwości płatniczych do terminowego uregulowania rat, bowiem tak przedstawiający się budżet rodziny nie udźwignie dodatkowego obciążenia z tego tytułu. Gwarancją realizacji rat nie może być powołanie się na bliżej nieokreśloną pomoc rodziny, wpłatę określonej kwoty na poczet podatku, czy własną deklarację.

Ustalenie płatności rat na tak długi okres jest na tle stanu faktycznego tej konkretnej sprawy, w ocenie Sądu, pozbawione obiektywnej możliwości oceny zdarzeń przyszłych w kontekście aktualnej sytuacji materialnej Skarżącego. Ulga w postaci rozłożenia na raty powinna być z jednej strony ustalona w takiej wysokości rat, aby strona mogła je spłacać, ale z drugiej strony – by mogła to uczynić w terminie rozsądnym do realnego pozyskania tych środków przez organ podatkowy.

Sąd nie ma wątpliwości, że rozłożenie podatnikowi na raty obowiązku zapłaty zobowiązania podatkowego musi opierać się przede wszystkim na istnieniu przesłanek dających uzasadnione przypuszczenie, że podatnik będzie miał realne szanse spłacić zobowiązanie wedle ustalonych na nowo zasad. Tymczasem Skarżący takich przesłanek nie wykazał.

W ocenie Sądu, organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Dokonana przez organy ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Zawarte w decyzji ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Według Sądu, taka ocena, jaką przedstawił organ w zaskarżonej decyzji, mieści się w ramach uznania administracyjnego, które w sprawie nie nosiło cech oceny dowolnej. To, że skarżący odmiennie oceniają materiał dowodowy nie znaczy, że ocena dowodów została dokonana przez organ z przekroczeniem granic zasady swobodnej oceny dowodów. Również uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie budzi zastrzeżeń, bowiem wynika z niego podstawa faktyczna i prawna rozstrzygnięcia.

W tym stanie rzeczy Sąd nie znalazł również podstaw do wydania w sprawie postępowania sygnalizacyjnego, o którym mowa w art. 155 § 1 P.p.s.a. Mając powyższe na uwadze Sąd I instancji, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi.