Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1299/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-01-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 116 par 1 pkt 2, at. 122, art. 180 par 1, art. 187, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 145 par 1  pkt 1 lit.
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant referent stażysta Bartłomiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z drugim członkiem zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz M. K. kwotę 757 zł (słownie: siedemset pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] czerwca 2013r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. orzekł o solidarnej ze Sp. z o. o. "G." i drugim członkiem zarządu A. B. odpowiedzialności podatkowej M. K., dalej jako Skarżący za zaległość podatkową Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. w kwocie 94.617,00 zł, odsetki za zwłokę od tej zaległości w kwocie 48.624,00 zł i koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 6.579,51 zł.

Pismem z dnia 17 lipca 2013r. Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia w całości z uwagi na wadliwą interpretację stanu faktycznego oraz związane z tym naruszenie przepisów postępowania. W uzasadnieniu podniósł, iż brak jest podstaw do orzeczenia o jego solidarnej odpowiedzialności ze Sp. z o. o. "G." stosownie do brzmienia art. 116 § 1 pkt 1 lit. b ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem Skarżącego kondycja finansowa Sp. z o. o. "G." nie uzasadniała konieczności złożenia wniosku o upadłość. Spółka była w stanie regulować swoje zobowiązania. Pojawiające się w początkowych latach działalności straty miały wpływ na pogorszenie wskaźników rentowności oraz płynności, jednakże wskaźniki finansowe odbiegające od wzorcowych nie są niczym niezwykłym w początkowym okresie działalności firmy. Podejmowane na bieżąco działania naprawcze, np. w postaci uchwały zobowiązującej wspólników Spółki do wniesienia dopłat do udziałów, wykluczały ryzyko niewypłacalności. Sieć sprzedaży była dynamicznie rozbudowywaną a zawierane kontrakty zapewniały pozytywną prognozę dla rozwoju firmy. Wpływy były wystarczająco wysokie by pokryć wszelkie zobowiązania podatkowe. W takim stanie rzeczy brak było podstaw do składania wniosku o upadłość.

Skarżący podniósł również, iż w okresie pełnienia funkcji członka zarządu nie otrzymywał żadnych informacji odnośnie zaległości podatkowych Spółki. Dokumenty weryfikowane w ramach pełnionej funkcji wskazywały na to, iż wszelkie rozliczenia prowadzone są właściwie a podatki naliczane są w prawidłowej wysokości. Wskazywana przez organ podatkowy okoliczność, iż Strona podpisywała sprawozdania finansowe i miała wiedzę na temat bilansu jest bezsporną jednakże nie ma związku z kwestią niewykonywania przelewów zatwierdzonych w sprawozdaniu. Ponadto brak reakcji ze strony wierzyciela - organu podatkowego - na zaistniałą sytuację spowodował, iż wierzytelność wynikająca ze zobowiązań podatkowych zaczęła być dochodzona w momencie, gdy Spółka kończyła już działalność i nie dysponowała majątkiem wymaganym dla zaspokojenia skumulowanych z kilku lat wierzytelności. W tym stanie rzeczy w ocenie Skarżącego trudno przyjąć, iż wierzyciel wyczerpał wszelkie możliwości dochodzenia należytych mu roszczeń z majątku Spółki. Skarżący podniósł, iż pomimo nieskładania przez Spółkę deklaracji podatkowych, sprawozdań finansowych oraz braku przelewów, nie otrzymał żadnych sygnałów ze strony organu podatkowego odnośnie zaistniałych nieprawidłowości, które pozwoliłyby na podjęcie stosownych działań. Egzekucja prowadzona przez organ miała natomiast miejsce w okresie, gdy Strona nie pełniła już żadnych funkcji w Spółce. Wobec tego zdaniem Skarżącego orzeczenie o jego subsydiarnej odpowiedzialności względem Spółki jest niezasadne.

Pismem z dnia 6 września 2013r. Skarżący, w uzupełnieniu odwołania, wniósł o:

1) dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z oświadczenia z dnia 2 września 2013r. złożonego przez A. B., prezesa zarządu Sp. z o. o. "G.", na okoliczność ustalenia, iż Spółka ta posiada mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części,

2) uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] czerwca 2013r. i umorzenie postępowania w całości na podstawie art. 208 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; - dalej: O.p.) z uwagi na fakt, iż stało się ono bezprzedmiotowe, bowiem stosownie do treści art. 116 O.p. Skarżący wskazał mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych.

W uzasadnieniu wskazał, że członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe w razie spełnienia jednej z przesłanek wskazanych w art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa, tj. m. in. zgodnie z art. 116 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa - jeśli wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Pełnomocnik podał, iż zgodnie z załączonym do pisma oświadczeniem A. B., prezesa zarządu Sp. z o. o. "G.", Spółka posiada majątek w postaci przysługujących jej od A. B. wierzytelności w łącznej kwocie 750.000,00 zł. Mając na uwadze, iż zaległość podatkowa Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2009r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi wynosi 114.659,72 zł, oczywiste jest, że wskazane mienie umożliwi jej zaspokojenie.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] lutego 2014 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, iż zaległość podatkowa Sp. z o. o. "G." w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. wynika z nieuiszczenia zobowiązania podatkowego wykazanego przez Spółkę w zeznaniu CIT-8 za w/w okres.

Zaznaczył, iż termin przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. przypada z dniem 31 grudnia 2014 r. Powyższe w ocenie Organu świadczy o tym, że objęte decyzją w sprawie odpowiedzialności Strony zaległości podatkowe wynikają z zobowiązań, które pozostają do chwili obecnej wymagalne.

Wskazał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w związku z nieuregulowaniem przez Spółkę zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. wystawił tytuł wykonawczy nr [...] z dnia 4 sierpnia 2010r., doręczony w dniu 9 listopada 2010r. (z zajęciem rachunku bankowego w [...] SA.). Ww. tytuł wykonawczy został doręczony Spółce przed dniem wszczęcia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] marca 2013r., doręczonym w dniu 8 marca 2013r., postępowania podatkowego w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności Skarżącego.

Według Organu przedstawione okoliczności świadczą o wypełnieniu warunku wynikającego z art. 108 § 2 pkt 3 O.p. w zakresie dopuszczalności wszczęcia postępowania w stosunku do osoby trzeciej, tj. uprzedniego wszczęcia postępowania egzekucyjnego z majątku podatnika (spółki). Wynikający z przepisu art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. Nr 54 z 2000r., poz. 654 z późn. zm.), termin płatności zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2008r. Sp. z o. o. "G." upływał w dniu 31 marca 2009 r.

Organ podkreślił, iż w świetle zgromadzonego materiału dowodowego Skarżący pełnił funkcję członka zarządu "G." Sp. z o. o. w okresie, gdy upływał termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 2008r.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż okoliczność rezygnacji Skarżącego z funkcji członka zarządu z dniem 15 października 2010r., jak również podziału obowiązków w ramach funkcji członka zarządu nie ma wpływu na zakres odpowiedzialności Strony objęty zaskarżoną decyzją.

Według organu pierwsza z ww. kwestii (data rezygnacji) pozostaje bez wpływu na wynik niniejszej sprawy, ponieważ powołana czynność miała miejsce po terminie płatności zobowiązania podatkowego, za które orzeczono odpowiedzialność Strony — a ten właśnie moment czasowy wyznacza przedmiotowy zakres odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych na gruncie art. 116 § 2 O.p.

W drugiej natomiast kwestii wskazał na cel przepisu art. 116 O.p., który konstruuje odpowiedzialność członka zarządu o charakterze odszkodowawczym i podkreślić, że podstawą powstania odpowiedzialności jest sam fakt bycia członkiem zarządu.

Organ zauważył, iż oprócz Strony w skład zarządu Spółki wchodził również Pan A. B., wobec którego Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] lipca 2013r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej wraz ze Sp. z o. o. "G." oraz drugim członkiem zarządu za zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. oraz odsetki za zwłokę od tych zaległości i koszty postępowania egzekucyjnego.

Wskazał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 4 sierpnia 2010r.,wystawionego na zaległość Sp. z o. o. "G." w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. nie uzyskał żadnych środków pozwalających na pokrycie zaległości. Mając na uwadze brak majątku ruchomego, nieruchomego, środków na rachunkach bankowych oraz innych wierzytelności pieniężnych i praw majątkowych umożliwiających podjęcie skutecznych czynności egzekucyjnych prowadzących do wyegzekwowania zaległości Sp. z o. o. "G." Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2012r. umorzył postępowanie egzekucyjne. Organ podkreślił, iż w niniejszej sprawie, zaległość podatkowa w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. nie była jedynym nieuregulowanym przez Spółkę zobowiązaniem podatkowym, do którego prowadzona była egzekucja administracyjna. Z akt postępowania wynika, że Sp. z o. o. "G." zalegała również z zapłatą podatku dochodowego od osób prawnych za 2007r., 2009r. i w podatku od towarów i usług za 12/2007r., 02,04-12/2008r, 01-04,06,07,11,12/2009r., za które to zaległości orzeczono odpowiedzialność podatkową członków zarządu Spółki, w tym Strony, odrębnymi decyzjami. Również czynności egzekucyjne podjęte do tych należności okazały się nieskuteczne, nie uzyskano bowiem w ich wyniku żadnych środków na pokrycie dochodzonych zobowiązań.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż została spełniona przesłanka pozytywna, niezbędna do orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej, tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej wobec Spółki (art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa). Za nieuzasadniony uznał zarzut o zbyt późnym podjęciu czynności egzekucyjnych i braku reakcji organu podatkowego na zaistniałą sytuację, co zdaniem Strony spowodowało, iż wierzytelność wynikająca ze zobowiązań podatkowych zaczęła być dochodzona w momencie, gdy Spółka kończyła już działalność i nie dysponowała majątkiem wymaganym dla zaspokojenia skumulowanych z kilku lat wierzytelności. Organ wskazał, iż egzekucja administracyjna zaległości podatkowej Sp. z o. o. "G." w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. wszczęta została w 2010r., tj. kilka miesięcy po upływie terminów płatności tego podatku. Ponadto w związku z pozostałymi zaległościami podatkowymi Spółki postępowania egzekucyjne prowadzone były nieprzerwanie od 2008r. Egzekucja tych należności okazała się bezskuteczna. Czynności egzekucyjne prowadzone były przez organ egzekucyjny aż do 2011r., obejmując swym zakresem poszukiwanie środków pieniężnych, ruchomości i nieruchomości, a także wierzytelności przysługujących Spółce.

Organ zauważył, iż wniosek z dnia 16 czerwca 2011r. o ogłoszenie upadłości Sp. z o. o. "G." nie został złożony przez zarząd Spółki lecz przez jej wierzyciela – A. W. w związku z niezapłaconym przez dłużnika wynagrodzeniem za pracę. W uzasadnieniu wniosku podano, iż Spółka jest niewypłacalna w rozumieniu art. 10 i art. 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, albowiem nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2011r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy dla W. Sąd Gospodarczy [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych oddalił przedmiotowy wniosek na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. z uwagi na fakt, iż jej majątek nie wystarczał na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że skoro złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości "G." Sp. z o. o. nie doprowadziło do przeprowadzenia postępowania upadłościowego, Sąd Gospodarczy oddalił bowiem ten wniosek na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze uznając, iż majątek wnioskodawcy nie wystarczy na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego to w niniejszej sprawie mamy do czynienia z wnioskiem spóźnionym.

Rozważając kwestię momentu wystąpienia przesłanek upadłości Sp. z o. o. "G.", a także czasu w jakim Strona winna była dopełnić spoczywających na niej obowiązków w zakresie zgłoszenia stosownego wniosku o ogłoszenie upadłości zarządzanej Spółki, Dyrektor Izby Skarbowej w W. podkreślił, iż organ pierwszej instancji zasadnie wskazał w zaskarżonej decyzji, że właściwym czasem do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Sp. z o. o. "G." był koniec 2006r. Wskazał, iż w bilansie za 2006r. na dzień 31.12.2006r. Spółka wykazała kapitał własny w wysokości - 77.420,30 zł, zobowiązania i rezerwy na zobowiązania w kwocie 340.189,68 zł, aktywa ogółem w wysokości 262.769,38 zł, stratę netto w wysokości - 115.653,51 zł. Natomiast w bilansie za 2007r. na dzień 31.12.2007r. Spółka wykazała kapitał własny w wysokości - 70.185,87 zł, zobowiązania i rezerwy na zobowiązania w kwocie 334.259,07 zł, aktywa ogółem w kwocie 264.073,20 zł.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W., już na koniec 2006r. zaistniała przesłanka ogłoszenia upadłości Spółki dotycząca sytuacji, gdy zobowiązania dłużnika przekraczają wartość jego majątku (art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze).W Spółce wystąpiły również, począwszy od 2008r., przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na niewykonywanie wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze). Z akt sprawy wynika bowiem, iż Sp. z o. o. "G." nie uregulowała swoich zobowiązań w podatku od towarów i usług za 12/2007r. w kwocie 2.985,00 zł, 02,04-12/2008r. w łącznej kwocie 146.338,00 zł, a także za 01-04,06,07,11,12/2009r. w łącznej kwocie 123.520,00 zł, ponadto w podatku dochodowym od osób fizycznych za 01-08/2007r., 02-12/2008r. oraz 01-12/2009r. w łącznej kwocie 28.680,00 zł. Spółka posiadała też zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007r., 2008r. i 2009r. w łącznej kwocie 178.483,00 zł.

Organ stwierdził, iż Skarżący w czasie pełnienia funkcji członka zarządu w Sp. z o. o. "G." nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości. Za niezasadne uznał twierdzenie Strony, iż podejmowane na bieżąco działania naprawcze, np. w postaci uchwały zobowiązującej wspólników Spółki do wniesienia dopłat do udziałów, wykluczały ryzyko niewypłacalności. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. błędna ocena sytuacji finansowej, a także brak wiedzy o nieuregulowaniu deklarowanych zobowiązań podatkowych, nie może zwalniać Strony z odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, bowiem sytuacja taka świadczy o niestaranności sprawowanego zarządu. Podkreślił, iż w przedmiotowej sprawie przesłanki do ogłoszenia wniosku o upadłość niewątpliwie zaistniały a członek zarządu podejmując decyzje o kontynuowaniu działalności przez Spółkę powinien być świadomy konsekwencji i ryzyka podjętych decyzji. Mając na uwadze okoliczność, iż Strona licząc na poprawę sytuacji zaniechała zainicjowania postępowania upadłościowego, w sytuacji gdy ewidentnie w Spółce już pod koniec 2006r. wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o upadłość, nie budzi wątpliwości, że w pełni świadomie działała w granicach ryzyka gospodarczego i nie dopełniła ciążącego na niej obowiązku służącego ochronie praw wierzycieli, w tym Skarbu Państwa.

Według Organu o braku winy Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie o upadłości Sp. z o. o. "G." można byłoby mówić w sytuacji gdyby nie miał możliwości złożenia takiego wniosku z przyczyn od niego niezależnych, a nie jak to miało miejsce w niniejszej sprawie, w której taką możliwość miał, jednak z niej nie skorzystał. Odnośnie okoliczności wskazywanych w uzupełnieniu odwołania, iż Spółka posiada majątek w postaci przysługujących jej od A. B. wierzytelności w łącznej kwocie 750.000,00 zł, Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył, iż Strona przed wydaniem decyzji o odpowiedzialności podatkowej nie wskazała żadnego majątku Spółki, natomiast wskazując takie mienie na etapie postępowania odwoławczego, nie udzieliła odpowiedzi na wezwanie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 25.09.2013r. do przedstawienia dokumentów potwierdzających istnienie wierzytelności przysługujących Spółce od A. B.. Istnienie przedmiotowej wierzytelności nie zostało poparte żadnymi konkretnymi dowodami czy dokumentami. W niniejszej sprawie egzekucja prowadzona do majątku Spółki okazała się ona bezskuteczna. W ocenie Organu jeśli faktycznie wskazywana wierzytelność istnieje a nie została ujawniona w wyniku działań podjętych przez organ egzekucyjny, w ramach przeprowadzonego postępowania, Strona chcąc uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki winna podjąć działania aby jej istnienie udowodnić.

Organ zauważył, iż pismem z dnia 29 listopada 2013r. pełnomocnik Skarżącego złożył wniosek dowodowy, w którym ponownie powołał się na istnienie majątku Sp. z o. o. "G." w postaci wierzytelności w łącznej kwocie 750.000,00 zł, przysługujących Spółce od A. B., załączając jednocześnie wyciągi z rachunków bankowych Spółki. Dyrektor Izby Skarbowej w W. pismem z dnia 5 grudnia 2013r. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o dokonanie ustaleń na okoliczność wskazanego składnika majątku i zgromadzenia stosownego w tym przedmiocie materiału dowodowego. W odpowiedzi Naczelnik Urzędu Skarbowego W. pismem z dnia 24 grudnia 2013r. poinformował, iż w toku postępowania podatkowego w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Sp. z o. o. "G." w podatku dochodowym od osób fizycznych za 02/2008r. - 12/2008r., 01,02,04-11/2009r., odsetki i koszty postępowania egzekucyjnego, w dniu 09.09.2013r. wpłynął wniosek pełnomocnika Strony o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z oświadczenia złożonego w dniu 02.09.2013r. przez prezesa zarządu – A. B., w którym oświadczył, iż posiada nieuregulowane zobowiązania względem Spółki na łączną kwotę 750.000,00 zł z tytułu pobranych a nierozliczonych zaliczek oaz innych tytułów. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego W. pismem z dnia 19.09.2013r. wezwał A. B. w celu przesłuchania w charakterze świadka na okoliczność ustalenia czy posiada nieuregulowane zobowiązania wobec Sp. z o. o. "G.". Wezwanie nie zostało odebrane przez adresata.

Następnie pismem z dnia 23 października 2013r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. ponownie wezwał A. B. na przesłuchanie w charakterze świadka. Powyższa korespondencja nie został odebrana.

Ponadto wskazał, iż A. B. nie dokonał żadnej wpłaty do Urzędu Skarbowego W., wbrew treści oświadczenia z dnia 2 września 2013r. Pełnomocnik Skarżącego w dniu 28 listopada 2013r., tj. w dniu wyznaczonym na przesłuchanie A. B. w charakterze świadka, dołączył do akt postępowania wyciągi z rachunków bankowych, z których wynika, że A. B. dokonywał wypłat z rachunków Spółki.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. przeanalizował przesłane przy piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 05.12.2013r. wyciągi z rachunków bankowych i stwierdził, iż rachunki bankowe w [...] SA. oraz [...] SA. były objęte postępowaniem egzekucyjnym zakończonym postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2012r. W toku postępowania organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunków bankowych w: [...] SA. w dniach 07.08.2008r., 27.10.2008r. i w [...] SA. w dniach: 24.02.2010r., 28.10.2010r., 31.05.2010 r. W odpowiedzi na w/w zawiadomienia [...] SA. poinformował, że na rachunku dłużnika brak jest środków oraz, że w miarę wpływu środków będą one przekazywane zgodnie z zawiadomieniami o zajęciu wierzytelności. Natomiast [...] SA. poinformował, iż saldo rachunku należącego do Spółki jest niewystarczające do realizacji przedmiotowych zajęć.

Powyższe w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej wskazuje, iż brak jest jakichkolwiek podstaw do uznania, że ww. informacja przekazana przez Stronę w uzupełnieniu odwołania dotyczy majątku Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

W związku z powyższym, Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż przesłanka egzoneracyjna odpowiedzialności podatkowej, tj. wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, (art. 116 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa), w przedmiotowej sprawie nie została spełniona.

W skardze na powyższą decyzję Skarżący wniósł o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania,

Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

(1) przepisu art. 116 § 1 pkt. 2 O.p. poprzez przyjęcie, że Skarżący ponosi odpowiedzialność za zobowiązania spółki "G." Sp. z o.o., bowiem nie został wskazany majątek spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych, w sytuacji gdy Skarżący przedłożył oświadczenie prezesa zarządu A. B. z dnia 2 września 2013r. wskazujące, iż posiada on nieuregulowane zobowiązania względem spółki "G." Sp. z o.o. z tytułu pobranych a nierozliczonych zaliczek oraz innych tytułów na łączną kwotę 750.000,00 zł (słownie: siedemset pięćdziesiąt tysięcy złotych) oraz wyciągi z rachunków bankowych spółki "G." Sp. z o.o., potwierdzające, iż A. B. pobrał z konta spółki 474.176,36 zł (słownie: czterysta siedemdziesiąt cztery tysiące sto siedemdziesiąt sześć złotych trzydzieści sześć groszy), tym samym wykazał, że spółka posiada mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części;

(2) przepisu art. 116 § 1 pkt. 2 O.p. poprzez przyjęcie, że Skarżący ponosi odpowiedzialność za zobowiązania spółki "G." Sp. z o.o., bowiem nie został wskazany majątek spółki, z którego możliwe byłoby faktyczne zaspokojenie zaległości podatkowych, w sytuacji gdy Skarżący przedłożył oświadczenie prezesa zarządu A. B. z dnia 2 września 2013r. wskazujące, iż posiada on nieuregulowane zobowiązania względem spółki "G." Sp. z o.o. z tytułu pobranych a nierozliczonych zaliczek oraz innych tytułów na łączną kwotę 750.000,00 zł (słownie: siedemset pięćdziesiąt tysięcy złotych) oraz wyciągi z rachunków bankowych spółki "G." Sp. z o.o., potwierdzające, iż A. B. pobrał z konta spółki 474.176,36 zł (słownie: czterysta siedemdziesiąt cztery tysiące sto siedemdziesiąt sześć złotych trzydzieści sześć groszy), tym samym wykazał, że spółka posiada mienie w postaci jej wierzytelności wobec A. B. oraz że wierzytelności te są wymagalne, a A. B., który zobowiązał się do zwrotu ww. kwoty jest wypłacalny;

(3) przepisu art. 116 § 1 pkt. 2 O.p. poprzez przyjęcie, że Skarżący ponosi odpowiedzialność za zobowiązania spółki "G." Sp. z o.o., bowiem nie został wskazany majątek spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych w toku postępowania podatkowego w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu, bowiem okoliczność wskazania mienia rzutuje bezpośrednio na wydanie decyzji, w sytuacji gdy działanie mające na celu wskazanie majątku spółki może zostać podjęte także w postępowaniu sądowym. Nie ma bowiem prekluzji na wskazanie przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części;

(4) przepisu art. 180 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady równorzędności środków dowodowych poprzez wywiedzenie z faktu nieprzeprowadzenia dowodu z zeznań świadka A. B. i niezastosowanie wobec niego środków porządkowych, że spółka nie posiada wierzytelności wobec A. B., przy jednoczesnej odmowie nadania mocy dowodowej złożonemu przez A. B. w dniu 2 września 2013r. oświadczeniu i w konsekwencji uznanie, że Skarżący nie wykazał mienia spółki "G." Sp. z o.o., z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych, podczas gdy z oświadczenia tego wynika, że majątek taki istnieje;

(5) przepisu art. 122 O.p. poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej i niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego i wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w sytuacji gdy Skarżący przedłożył dokumenty wskazujące jednoznacznie, iż spółka "G." Sp. z o.o. posiada majątek, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części;

(6) przepisu art. 187 O.p. poprzez naruszenie zasady zupełności postępowania dowodowego i niedopełnienie obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia posiadanego przez organ materiału dowodowego, w szczególności analizy posiadanych dokumentów związanych z wierzytelnościami spółki "G." Sp. z o.o., w sytuacji gdy Skarżący przedłożył dokumenty wskazujące jednoznacznie, iż spółka "G." Sp. z o.o. posiada majątek, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znaczne) części;

(7) przepisu art. 191 O.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie okoliczności sprawy, przeprowadzenie postępowania dowodowego w sposób nienależyty, błędną ocenę materiału dowodowego, pominięcie dowodu z oświadczenia A. B. z dnia 2 września 2013r. oraz wyciągów z rachunków bankowych "G." Sp. z o.o. dotyczących przysługujących jej wierzytelności i w konsekwencji uznanie, że Skarżący nie wykazał, iż spółka posiada mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części;

(8) przepisu art. 125 O.p. poprzez przyznanie priorytetu jedynie zasadzie szybkości działania organu z pominięciem zasady wnikliwości, co doprowadziło do niedokładnego wyjaśnienia okoliczności sprawy.

W uzasadnieniu Skarżący nie zgodził się z twierdzeniem, iż nie stawienie się A. B. na przesłuchanie w charakterze świadka na okoliczność ustalenia czy posiada nieuregulowane zobowiązania wobec spółki "G." Sp. z o o., pozbawia mocy dowodowej oświadczenie złożone przez niego w dniu 2 wrześnie 2013r. Zdaniem Skarżącego, również znaczenie własnoręcznie podpisanego oświadczenia A. B. z dnia 2 września 2013r. potwierdzonego wyciągami z rachunków bankowych powinno być takie samo jak innego dowodu w sprawie, a zwłaszcza dowodu z ewentualnych jego zeznań w charakterze świadka.

Skarżący zaznaczył, iż w toku postępowania podatkowego nie pozostawał bierny i podejmował inicjatywę dowodową, m.in. przedkładając oświadczenie A. B. z dnia 2 września 2013r. oraz wyciągi z rachunków bankowych spółki "G." sp. z o.o. z siedzibą w W.. nie zgodził się z uzasadnieniem decyzji z dnia [...] lutego 2014r., iż pomimo przedstawionych dowodów Skarżący nie udowodnił, iż spółka "G." sp. z o.o. posiada mienie wystarczające na zaspokojenie powstałych zaległości podatkowych.

W ocenie Skarżącego skorzystał z możliwości uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki "G." Sp. z o.o. poprzez wskazanie mienia istniejącego w momencie postępowania toczącego się w stosunku do członka zarządu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia 11 lipca 2014 r. Skarżący podniósł, iż organ nie wykorzystał wszelkich możliwości dochodzenia należności najpierw od spółki, a dopiero potem od członków zarządu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

I. Zgodnie z art. 116. § 1 O.p. za zaległości podatkowe m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Jak wynika z § 2 ww. przepisu odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Skarżący, mimo obszerności skargi, kwestionuje jedynie nieuwzględnienie przez organ podatkowy spełnienia przesłanki z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. uwalniającej go od odpowiedzialności za zaległości spółki, tj. wskazania wierzytelności spółki (przysługującej spółce wobec drugiego członka zarządu), z której egzekucja umożliwia zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Sformułowane zarzuty dotyczą nieuwzględnienia tej okoliczności mimo przedstawienia dwóch dowodów na jej istnienie: oświadczenia A. B. uznającego zobowiązanie wobec spółki w kwocie 750.000 zł i wyciągów z rachunków bankowych spółki potwierdzających, że A. B. pobrał z rachunków bankowych i nie zwrócił spółki łącznie 474.176,36 zł.

Jak wynika z orzecznictwa sądowego i stanowiska piśmiennictwa, aby uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki wskazywane przez członka zarządu mienie musi: 1) faktycznie istnieć i nadawać się do egzekucji pozytywnie rokującej na wyegzekwowanie znacznych kwot, odnosząc to do wysokości zaległości podatkowych; 2) przedstawiać realną wartość finansową, co jest niezbędne dla oceny, czy egzekucja z danego mienia umożliwi zaspokojenie długów, m.in. zaległości podatkowych spółki.

Natomiast określenie "zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części" oznacza, że można przewidzieć z dużą dozą pewności, że egzekucja będzie skuteczna i doprowadzi do wyegzekwowania należności, a ich wysokość będzie miała wartość stanowiącą znaczny (duży) odsetek porównując ją z wysokością zaległości podatkowych spółki (por. wyrok NSA z dnia 15 lipca 2011 r., sygn. I FSK 899/10; wyrok NSA z dnia 5 czerwca 2012r., sygn.. II FSK 2426/10; publ. w CBOSA).

Dla odkodowania użytego w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. określenia "mienie", z uwagi na brak definicji ustawowej, sięgnąć należy do przepisów Kodeksu cywilnego, który w art.44 stanowi, że mieniem jest własność i inne prawa majątkowe. Jeżeli chodzi o prawa majątkowe, to tworzą one mienie bez względu na swój charakter. I tak mieniem są zarówno prawa o charakterze bezwzględnym (prawa rzeczowe), jak i względnym (wierzytelności), nie ma znaczenia, czy mają one charakter zbywalny, czy niezbywalny. Z tym, że pojęciem mienia są objęte jedynie prawa majątkowe, czyli aktywa przysługujące określonemu podmiotowi (wyr. SN z dnia 3 grudnia 2009 r., II CSK 215/09, Lex nr 551060). Z zakresu tego pojęcia wyłączone są natomiast długi, tj. pasywa, które mogą mienie jedynie obciążać. A zatem mieniem są wierzytelności.

Odnosząc powyższe do okoliczności rozpoznawanej sprawy Sąd uznał, że zarzuty Skarżącego zasługują na uwzględnienie, gdyż organ nie wykazał, że przedstawiona przez Skarżącego wierzytelność nie istnieje lub nie daje gwarancji zaspokojenia zaległości spółki w znacznej części.

Skarżący wskazał należność przysługującą spółce "G." od A. B. oraz przedstawił oświadczenie dłużnika, że winien jest spółce 750 tys. zł. Skarżący przekazał także wyciągi z rachunku bankowego spółki dowodzące, że A. B. pobrał z rachunku spółki znaczne kwoty.

Jeżeli podane okoliczności, w tym oświadczenie A. B. są prawdziwe, to zdaniem sądu, spełniona byłaby przesłanka określona w art. 116 § 1 pkt 2 O.p.: – wskazany został bowiem składnik mienia spółki u osoby będącej w dobrej kondycji finansowej – niesporna wierzytelność o znacznej wartości - pozwalająca pokryć długi spółki.

Tymczasem organ poza dwoma wezwaniami do A. B. (uznanymi za doręczone zastępczo) nie podjął działań w zakresie wniosków dowodowych Skarżącego. Nie zastosował środków przymuszających do stawiennictwa. Nie skierował egzekucji do wskazanej wierzytelności spółki u A. B., nie ustalił czy okazane dokumenty prywatne są prawdziwe, natomiast z góry założył ich niewiarygodność; nawet nie sprawdził możliwości egzekucji z majątku p. B..

Postępowanie egzekucyjne umorzone wobec spółki "G." sp. z o.o. mogło być przecież - po informacji Skarżącego o powyższej wierzytelności - podjęte; a egzekucja w trybie art. 89. § 1 u.p.e.a. mogła zostać skierowana do wierzytelności u dłużnika spółki. Jak wynika z ww. przepisu "organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności pieniężnej innej, niż określona w art. 72-85, przez przesłanie do dłużnika zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego i jednocześnie wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności".

Tymczasem organ poza wezwaniami doręczanymi w trybie art. 150 O.p. nie podjął bardziej skutecznych działań.

Ciężar dowodzenia w postępowaniu podatkowym spoczywa na organach podatkowych. Jeżeli podatnik wykazał inicjatywę dowodową przedkładając dokument prywatny - oświadczenie A. B. potwierdzające istnienie wierzytelności spółki oraz wyciągi z rachunku bankowego, uprawdopodabniające podane okoliczności, to organ nie może - bez wykazania ich nieautentyczności, bądź braku możliwości wyegzekwowania należności z tego tytułu od dłużnika - przyjąć z góry założenia o niewiarygodności twierdzeń i dowodu Skarżącego i uznać, że nie wykazał on istnienia przesłanki uwalniającej go od odpowiedzialności z art. 116 O.p.

W żadnym przypadku nie uzasadniają takiego założenia nieskuteczne próby wezwania A. B. celem przesłuchania na tę okoliczność. Przepisy Ordynacji podatkowej nie określają procedury wskazywania mienia, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2, ani nie ustalają hierarchii dowodów, ani nie dyskwalifikują dokumentów prywatnych. Członek zarządu próbujący uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki nie ma również takich możliwości i uprawnień w zakresie postępowania dowodowego jak organ; dlatego zdaniem Sądu przedwczesne z uwagi na braki w ustaleniach faktycznych jest uznanie, że Skarżący nie wykazał przesłanek uwalniających go od odpowiedzialności z art.116 O.p.

Ze względu na stwierdzenie naruszeń przepisów postępowania, w szczególności art. 122, art. 180 § 1, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję.

II. Natomiast co do pozostałych okoliczności zaistniałych w przedmiotowej sprawie ustalenia faktyczne i prawne dokonane przez organ są prawidłowe, a Skarżący nie kwestionuje ich w skardze.

Organy podatkowe wykazały, że zostały spełnione pozostałe przesłanki odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe spółki, w której zarządzie pozostawał w dacie ich powstania. Prawidłowe są ustalenia organu, iż była wszczęta i prowadzona bezskutecznie egzekucja przeciwko spółce celem przymusowego ściągnięcia przedmiotowych zaległości podatkowych. Z dokumentów załączonych do akt administracyjnych wynika, że w postępowaniu egzekucyjnym administracyjnym nie ustalono istnienia realnego majątku spółki, do którego można byłoby skierować tę egzekucję. Spółka nie ma środków pieniężnych na rachunkach bankowych, nie posiada nieruchomości, nie istnieje pod wskazanym adresem.

Zasadne jest także stanowisko organów, że Skarżący nie może skutecznie zasłaniać się brakiem wiedzy, co do stanu finansowego i istnienia zaległości podatkowych spółki, wskazując na na podział zadań w zarządzie.

Wykazano też, że brak jest podstaw do uznania, że skarżący nie ponosi winy w niezgłoszeniu upadłości we właściwym czasie, bowiem sytuacja, gdy taki wniosek powinien był zostać złożony, istniała w okresie, kiedy pełnił funkcję w zarządzie spółki.

Rozpoznając sprawę ponownie organ podatkowy uzupełni materiały zebrane w sprawie o ustalenia dotyczące potwierdzenia istnienia i ściągalności zgłoszonej przez Skarżącego wierzytelności w kontekście spełnienia przesłanki z art. 116 § 1 pkt 2 O.p.