Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 171/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2016-08-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 2 ust 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 3 pkt 1 i 3
journal: Dz.U. 2010 nr 243 poz 1623
law: Ustawa  z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - tekst jednolity.
article: art. 145 par 1 lit a, art 200
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Grzęda (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska Sędzia WSA Krystyna Skowrońska - Pastuszko Protokolant Sekretarz sądowy Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 sierpnia 2016 r. sprawy ze skargi M S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. 1. Uchyla zaskarżoną decyzję w całości. 2. Zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej Spółki kwotę 3641 (trzy tysiące sześćset czterdzieści jeden) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] lutego 2016 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012r. w wysokości 81.167,00 zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Kolegium stwierdziło, że [...] grudnia 2015 r. Wójt Gminy określił M S.A. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2012 r. w wysokości 81.167,00 zł.

Dnia 12 lutego 2014 r., na podstawie art. 75 § 2 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej, Spółka wystąpiła z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości. Wraz z wnioskiem złożono skorygowaną deklarację podatkową za 2012 r.

Wójt nie uznał wniosku Spółki za zasadny i [...] marca 2014 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenie wysokości podatku od nieruchomości za 2012 r., a decyzją z [...] kwietnia 2014 r. określił Spółce jako podatnikowi wysokość zobowiązania

w podatku od nieruchomości za 2012 r. w wysokości 81.169,00 zł.

Od decyzji tej odwołał się podatnik.

Decyzją z [...] lipca 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję Wójta z [...] kwietnia 2014 r. w całości i przekazało mu sprawę do ponownego rozpatrzenia. SKO stwierdziło, że postępowanie podatkowe nie zostało przez organ I instancji przeprowadzone w zakresie niezbędnym do wydania rozstrzygnięcia. Przyjęte - jako podstawa rozstrzygnięcia - oględziny dokonane w kwietniu 2014 r. nie pozwalają na określenie stanu przedmiotów opodatkowania w 2015r. Kolegium zobowiązało Wójta do ustalenia stanu faktycznego w sposób nie budzący wątpliwości, przeprowadzenia wnikliwej analizy wszelkich okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia i dokonania subsumcji odpowiednich norm prawa materialnego. SKO stwierdziło ponadto, że w takiej sytuacji, z uwagi na uchylenie decyzji, przedwczesne byłoby zajęcie stanowiska co do opodatkowania otoczarki [...] i zaleciło rozważyć powołanie biegłego, albowiem w tej sprawie niezbędna jest wiedza specjalistyczna.

Wójt ponownie rozpoznając sprawę powołał biegłego - rzeczoznawcę budowlanego o specjalności konstrukcyjno-budowalnej, który sporządził opinię

w sprawie kwalifikacji do budowli bądź maszyny wytwórni mas bitumicznych. We wnioskach biegły stwierdził, że wytwórnia ta stanowi zakład produkcyjny składający się z szeregu budynków i budowli stanowiących logiczny ciąg technologiczny. Urządzenia

i obiekty wchodzące w skład wytwórni są trwale posadowione na gruncie za pomocą odpowiednio ukształtowanych fundamentów lub płyt fundamentowych. Otaczarka [...] jest zamontowana na stalowej konstrukcji nośnej mocowanej do fundamentu w postaci zabetonowania słupów ram nośnych. Stalowa konstrukcja wsporczą istotną część całości - bez niej otaczarka nie może funkcjonować. Całość należy zaliczyć do wolno stojących instalacji przemysłowych i według prawa budowlanego kwalifikuje ja jako obiekt budowlany.

Skarżąca Spółka dołączyła do akt administracyjnych opinię sporządzoną przez 2 autorów o specjalnościach: wycena maszyn, urządzeń i pojazdów oraz ekspert w dziedzinie wytwórni mieszanek mineralno-asfaltowych. Opiniujący ci stwierdzili, że wytwórnia mieszanek mineralno-asfaltowych będąca własnością spółki jest maszyną do robót drogowych, a nie budowlą. W uzasadnieniu wskazali, że konstrukcja w tym przypadku ma fundamenty pod maszyny i urządzenia.

Decyzją z [...] grudnia 2015r. Wójt Gminy określił spółce podatek od nieruchomości za 2012 r. w wysokości 81.167,00 zł. W uzasadnieniu stwierdził, że wytwórnia mas bitumicznych zlokalizowana w [...] składająca się z elementów pozostających w związku użytkowo-funkcjonalnym i technicznym stanowi całość techniczno-użytkową: logiczny ciąg technologiczny i dlatego należy ją kwalifikować jako budowlę w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ podatkowy I instancji powołał się również na wyroki NSA z 18 marca 2015 r. sygn. akt II FSK 3285/14 i 20 marca 2015 r. II FSK 586/13 podnosząc, że Sąd w tych wyrokach uznał urządzenia techniczne i fundamenty tworzące całość techniczno-użytkową trwale związane z gruntem za obiekty budowlane stanowiące opodatkowaną budowlę. Dotyczy to także tworzenia przez poszczególne elementy całości techniczno-użytkowej, tak aby nadawały się one do określonego użytku zgodnego z ich przeznaczeniem.

Od decyzji tej odwołała się M S.A.. Domagała się uchylenia decyzji w całości i orzeczenia co do istoty sprawy. W uzasadnieniu Spółka podniosła, że w przypadku wytwórni mas bitumicznych [...] z częściami peryferyjnymi oraz fundamentami oraz placem, na którym jest posadowiona mamy do czynienia z całością użytkową, a nie z całością techniczną. Ta wytwórnia mas bitumicznych może być bez przeprowadzania prac budowlanych i bez naruszenia struktury fundamentów rozebrana i przeniesiona na inne miejsce, inny plac, fundament. Organ podatkowy nie wyjaśnił prawidłowo i dokładnie wszystkich istotnych okoliczności faktycznych. Oparł się na opinii biegłego, który wziął pod uwagę dokumenty na podstawie, których organ wywodził niekorzystne dla Spółki stanowisko, natomiast pominął wszelkie inne materiały i dokumenty. Według Spółki wnioski zawarte w opinii biegłego z [...] kwietnia 2015 r. oraz w opinii z października 2014 r. nie mają cech profesjonalnej i fachowej wypowiedzi i nie powinny stanowić dowodu w sprawie.

W odpowiedzi na odwołanie Wójt Gminy podtrzymał swoje stanowisko w sprawie.

W rozważaniach SKO stwierdziło, że zgodnie z art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) "budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem". Zgodnie zaś z art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), przez obiekt budowlany należy rozumieć budowę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Zdaniem Kolegium całość techniczno-użytkowa jest w sytuacji, gdy elementy obiektu budowlanego stanowią część składową jednej rzeczy złożonej, o czym rozstrzyga obiektywna ocena gospodarczego znaczenia istniejącego między nimi fizycznego i funkcjonalnego powiązania. Związek techniczny to fizyczne połączenie wynikające ze sposobu wykonania obiektu, a związek użytkowy to funkcjonalne powiązanie elementów, dzięki któremu mogą być one wykorzystywane do realizacji celu, dla którego powstał obiekt. Organ odwoławczy powołał się przy tych wyjaśnieniach na wyroki Sądu Najwyższego i WSA w Olsztynie (I CK 5/02 i I SA/Ol 421/04). Konkludując Kolegium stwierdziło, że organ pierwszej instancji prawidłowo ustalił stan faktyczny bowiem wytwórnia mas bitumicznych znajdująca się w [...] stanowi całość techniczno-użytkową tworząc jeden obiekt budowlany i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Takie stanowisko znajduje także oparcie w opinii biegłego powołanego przez organ pierwszej instancji. Opinia przedłożona przez stronę stanowi analizę przepisów prawa i organy podatkowe nie mogą pozyskiwać wiedzy co do treści przepisów prawa od biegłych lub zewnętrznych ekspertów. Ta ekspertyza nie dostarcza wiadomości specjalnych z zakresu konstrukcji budowlanych. Ponadto opinii sporządzonej na zlecanie strony nie można przypisywać waloru dowodu z opinii biegłego - tak w wyrokach NSA o sygn. I GSK 468/07, II FSK 1539/06 i wyroku SN sygn. akt I CKN 92/00.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenia kosztów postępowania wskazując na:

-art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędną wykładnię prowadzącą do przyjęcia, że wytwórnia mieszanek asfaltowych [...] stanowi budowlę, a w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości,

-art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nierzetelne ustalenie stanu faktycznego, co miało decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.

W uzasadnieniu podniosła argumenty jak w odwołaniu i pismach w postępowaniu przed organami administracyjnymi, że w obrębie nieruchomości, gdzie znajduje się wytwórnia mas bitumicznych ma budynki i budowle, od których Spółka płaci podatek od nieruchomości. Natomiast sama wytwórnia stanowi odrębne urządzenie techniczne składające się z wielu elementów w różny sposób posadowionych na gruncie - część z nich jest przykręconych do fundamentów lub tylko ustawionych na wzmocnionym gruncie. Są też elementy posadowione na innych urządzeniach. Taka konstrukcja pozwala na łatwy montaż lub demontaż bez wykonania prac budowlanych. Według Spółki ta część Wytwórni Mas Bitumicznych jest urządzeniem technicznym - maszyną do robót drogowych. Tak też powinna być zakwalifikowana do opodatkowana podatkiem od nieruchomości. Część budowlana – fundamenty - powinna zostać opodatkowana podatkiem od nieruchomości jako samodzielna, osobna budowla.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalanie skargi podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie. Według Sądu decyzja organu odwoławczego zawiera uchybienia, które uzasadniają wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

W istocie przedmiotem sporu w tej sprawie jest stwierdzenie, czy urządzenie składające się z:

1. Dozatory kruszywa - sztuk 6,

2. taśmociągi (4) + taśmociągi dozujące (6),

3. Suszarka bębnowa,

4. Paliki olejowo-gazowy Oertli,

5. Zbiorniki bitumu 50 Mg - 3 szt,

6. Nagrzewnica olejowa do zbiorników bitumu,

7. Palnik nagrzewnicy Weishaupt GL 5/1-D-ZD,

8. System odpylania GARANT,

9. Zbiornik gorącego kruszywa 36t,

10. Mieszalnik 2500 kg,

11. Zasobnik gotowej masy 100t,

12. Wciągarka wózka,

13. Wózek poj. 2800 kg,

14. Zbiornik pyłów/mączki -1 szt. 30t/30t,

15. Sterownia,

16. Sortownik 5-cio pokładowy

17. Przenośniki ślimakowe - sztuk 5,

18. Elewator gorącego kruszywa,

19. Elewator podawania recyklingu,

20. Elewator pyłów,

21. Zbiornik paliwa 20000 l na olej opałowy,

22. Pompa do bitumu DUDEK

stanowi całość techniczno-użytkową i podlega opodatkowaniu na podstawie art. 3 pkt 1 lit. b ustawy Prawo budowlane, czy zgodnie z art. 3 pkt 3 opodatkowaniu podlega urządzenie budowlane (fundamenty) tego urządzenia. Organy podatkowe przyjęły, że podstawą opodatkowania stanowi cała wartość wytwórni mas bitumicznych jako budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową.

Art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają również budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy określenie budowla oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem. Ustawodawca odsyłając w ustawie podatkowej do definicji legalnych zawartych w ustawie Prawo budowlane częściowo reguluje kwestie co to jest budowla i urządzanie budowlane. Prawo budowlane w art. 3 pkt 1 stanowi, że obiekt budowlany to:

- budynek wraz z instalacjami i urządzaniami technicznymi,

- budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

- obiekt malej architektury.

SKO stwierdziło w tej sprawie, że wytwórnia mas bitumicznych podlega opodatkowaniu w całości bo wymienione wyżej elementy stanowiąc całość techniczno-użytkową.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Oznacza to, że przedmiotem opodatkowania nie jest obiekt budowlany, ale budowla, to determinuje przyjęcie definicji z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z tym przepisem budowlą jest:

- obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury,

- części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przesyłowych, elektrowni wiatrowych) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Ustawodawca wyraźnie oddzielił urządzenia techniczne bez budowlanej części od takich urządzeń posiadających część budowlaną. W tym drugim przypadku ustawodawca uznał, że budowla jest część budowlana urządzenia technicznego.

Skład orzekający w tej sprawie podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 lipca 2009 r., sygn. akt II FSK 202/08 (publ. System Informacji Prawnej LEX Nr 511589 ), który stwierdził, że "Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podlegają jedynie części budowlane elektrowni wiatrowych jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Przyjęcie przez ustawodawcę w omawianym zakresie za budowlę "części budowlanych urządzeń technicznych", takich jak np. elektrownie wiatrowe, wskazuje, że jego intencją było nie traktowanie każdego obiektu budowlanego jako całości, ale wyróżnienie w nim części budowlanych i "niebudowlanych" (por. B. Brzeziński, W. Morawski, Urządzenia techniczne a podatek od nieruchomości, Glosa do wyroku WSA w Lublinie z 7 czerwca 2006 r., I SA/Lu 158/06, Przegląd Podatkowy 2007, nr 10, str. 38 - 42)".

NSA podkreślił w tym wyroku "Takiej interpretacji omawianych przepisów nie zaprzecza treść art. 3 pkt 1 lit. b u.p.b., który stanowi, że ilekroć w ustawie mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Wymieniając w nim instalacje i urządzenia ustawodawca tych pojęć nie zdefiniował. Nie odniósł ich również wprost do urządzeń technicznych i urządzeń budowlanych, o których mowa w art. 3 pkt 3 i art. 3 pkt 9 u.p.b. oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Nie są to więc pojęcia tożsame. Przepis art. 3 pkt 1 u.p.b. definiuje obiekt budowlany poprzez enumeratywne wymienienie trzech typów tych obiektów, definiując każdy z tych obiektów w dalszej swojej części (art. 3 pkt 2, 3 i 4). Stosując zasady wykładni systemowej wewnętrznej, skoro budowlą (obiektem budowlanym) są części budowlane urządzenia technicznego (elektrowni wiatrowej), to ten obiekt budowlany nie może składać się z innych obiektów budowlanych. Gdyby ustawodawca chciał, aby urządzenia techniczne, a więc i elektrownie wiatrowe, były uważane za budowlę (obiekt budowlany), wówczas nie definiowałby jako budowli (obiektów budowlanych) ich części budowlanych. Innymi słowy dla celów podatkowych budowla nie musi stanowić całości użytkowej, gdyż zgodnie z art. 3 pkt 3 u.p.b., do którego odsyła ustawa podatkowa budowlą (obiektem budowlanym) mogą być także same części budowlane urządzeń technicznych".

W uchwale z 3 lutego 2014 r. II FPS 11/13 Naczelny Sąd Administracyjny mając na względzie dotychczasową rozbieżność na gruncie interpretacji przepisów prawa budowalnego w związku z przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wyjaśnił, że przez "budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Dodać należy, że o kwalifikacji określonych obiektów jako budowli, oprócz definicji sformułowanej w art. 3 pkt 3 P.b. mogą przesądzać również inne przepisy rozważanej ustawy, oraz załącznik do niej określający kategorie obiektów budowlanych (zob. wyroki NSA z 13 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 144/10 i II FSK 1310/10 ).

W uzasadnieniu wyroku w sprawie o sygn. akt P 33/09, wskazano: "że jakkolwiek, zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, nie budzi w zasadzie zastrzeżeń sformułowanie przez ustawodawcę na potrzeby regulacji prawa budowlanego definicji "budowli" i "urządzenia budowlanego" jako definicji otwartych, których zastosowanie w praktyce wymaga nierzadko posłużenia się analogią z ustawy, to nie sposób nie zauważyć, że te same definicje w odniesieniu do u.p.o.l. nie mogą funkcjonować w identyczny sposób. Precyzyjnie ujmując, z punktu widzenia standardów konstytucyjnych nie sposób zaakceptować sytuację, gdy jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości byłyby traktowane budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane nienależące do kategorii obiektów, które expressis verbis wymieniono w tym przepisie (lub - co wynika z wcześniejszych ustaleń - w pozostałych przepisach rozważanej ustawy albo w załączniku do niej), lecz będące obiektami jedynie do nich podobnymi. Jakkolwiek mogłoby się wydawać, że sformułowana teza nie daje się pogodzić z orzecznictwem sądowym, dopuszczającym opodatkowanie obiektów o cechach zbliżonych do obiektów wprost wskazanych w analizowanej definicji, to podkreślić trzeba, iż owa rozbieżność występuje wyłącznie na poziomie teoretycznym. W praktyce bowiem sądy administracyjne za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości uznają budowle wyraźnie określone w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, natomiast w odniesieniu do innych obiektów, które potencjalnie mogłyby zostać zakwalifikowane jako budowle ze względu na ich istotne podobieństwo do obiektów należących do pierwszej ze wskazanych kategorii, najczęściej nie dopatrują się istnienia takiego podobieństwa (por. orzeczenia sądów administracyjnych obrazujące sposób funkcjonowania definicji wyrażenia "budowla"), zastrzegając przy tym, że regulacji prawa podatkowego nie wolno stosować "rozszerzająco" (zob. wyrok WSA w Gdańsku z 28 listopada 2007 r., sygn. akt I SA/Gd 598/07, Lex nr 326607; wyrok NSA z 7 października 2009 r., sygn. akt II FSK 635/08, Lex nr 532352; wyrok NSA z 20 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 2112/08, Lex nr 576210)".

W świetle powyższego istotne jest, że nie budzi w zasadzie zastrzeżeń sformułowanie przez ustawodawcę na potrzeby regulacji prawa budowlanego definicji "budowli" i "urządzenia budowlanego" jako definicji otwartych, których zastosowanie w praktyce wymaga nierzadko posłużenia się analogią z ustawy, jak również i to, że te same definicje w odniesieniu do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie mogą funkcjonować w identyczny sposób, albowiem w prawie daninowym gwarancje dostatecznej określoności regulacji prawnych wynikające z zasady poprawnej legislacji ulegają istotnemu wzmocnieniu ze względu na treść art. 84 i art. 217 Konstytucji.

Z punktu widzenia standardów konstytucyjnych nie sposób zaakceptować sytuacji, gdy jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości byłyby traktowane budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane nienależące do kategorii obiektów, które expressis verbis wymieniono w tym przepisie lub w pozostałych przepisach tej ustawy oraz załączniku do niej. Oznacza to, że nie każdy obiekt budowlany kwalifikowany do budowli w rozumieniu Prawa budowlanego może zostać uznany za budowlę w ujęciu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a w konsekwencji nie każdy obiekt budowlany zaliczony do budowli w rozumieniu Prawa budowlanego może podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości".

Rozpoznając ponownie sprawę SKO uwzględni ocenę prawną przedstawioną w niniejszym uzasadnieniu. Należy dokonać podziału WMB na część techniczną i budowlaną i pod tym katem dokonać analizy wysokości podatku oraz zasadność żądania stwierdzenia nadpłaty.

W tym stanie rzeczy Sąd - na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718) orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.