Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 249/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2015-10-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji w części i umorzono postępowanie administracyjne w tym zakresie
Powołane przepisy: article: art. 106 par. 3, art. 134 par. 1, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a) i c), par. 3, art. 151,
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 107 par. 1 i 2 pkt 1, pkt 2 i pkt 4, art. 116 par. 1, 2 i 4, art. 122, art. 187 par. 1,
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 25 ust. 1, ust. 1a
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Fornalik Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna – Kubicka (spr.) Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2015r. sprawy ze skargi TŁ na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności w podatku dochodowym od osób fizycznych za wrzesień, październik, 2010 r., podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień, październik 2010 r., luty, marzec, maj 2011r., podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. oraz z tytułu odsetek za zwłokę od niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za luty i marzec 2010 r. z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżoną decyzję w części utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...] w części dotyczącej odsetek za zwłokę w płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc [...] w wysokości [...] ([...] złotych) oraz z tytułu odsetek za zwłokę w płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc [...] w wysokości [...] ([...]) oraz kosztów postepowania egzekucyjnego w wysokości [...] ([...]) i w tym zakresie uchyla decyzję organu pierwszej instancji i umarza postępowanie administracyjne w sprawie; II. w pozostałej części skargę oddala.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego na podstawie art. 207 § 1 i § 2, art. 107 § 1 i § 2 pkt 1, 2 i 4 oraz art. 116 § 1 i § 2 w związku z art. 116 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej jako "O.p.") orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu A sp. z o.o. z siedzibą w P – TŁ za zaległości podatkowe w.w spółki:

- z tytułu obowiązków płatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiąc [...] w wysokości [...], za odsetki za zwłokę od w.w zaległości do dnia wydania przedmiotowej decyzji w wysokości [...];

- z tytułu obowiązków płatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiąc [...] w wysokości [...], za odsetki za zwłokę od w.w zaległości do dnia wydania przedmiotowej decyzji w wysokości [...] oraz koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie [...];

- z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc [...] w wysokości [...], za odsetki za zwłokę od w.w zaległości do dnia wydania przedmiotowej decyzji w wysokości [...] oraz koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...];

- z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc [...] w wysokości [...], za odsetki za zwłokę od w.w zaległości do dnia wydania przedmiotowej decyzji w wysokości [...] oraz koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...];

- z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc [...] w wysokości [...], za odsetki za zwłokę od w.w zaległości do dnia wydania przedmiotowej decyzji w wysokości [...] oraz koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...];

- z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc [...] w wysokości [...], za odsetki za zwłokę od w.w zaległości do dnia wydania przedmiotowej decyzji w wysokości [...] oraz koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...];

- z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc [...] w wysokości [...], za odsetki za zwłokę od w.w zaległości do dnia wydania przedmiotowej decyzji w wysokości [...] oraz koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...];

- z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc [...] w wysokości [...], za odsetki za zwłokę od w.w zaległości do dnia wydania przedmiotowej decyzji w wysokości [...] oraz koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...];

- z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc [...] w wysokości [...], za odsetki za zwłokę od w.w zaległości do dnia wydania przedmiotowej decyzji w wysokości [...] oraz koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...];

- w podatku dochodowym od osób prawnych za [...] w wysokości [...], za odsetki za zwłokę od w.w zaległości do dnia wydania przedmiotowej decyzji w wysokości [...] oraz koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...];

- z tytułu odsetek za zwłokę w płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc [...] w wysokości [...];

- z tytułu odsetek za zwłokę w płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc [...] w wysokości [...] oraz koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...].

W motywach rozstrzygnięcia wskazano, że Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością A z siedzibą w P, ul. P [...] nie dopełniła ciążących na niej obowiązków podatkowych i nie wpłaciła na konto właściwego urzędu skarbowego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu obowiązków płatnika za miesiące: [...] w łącznej kwocie [...], podatku od towarów i usług za miesiące [...] w łącznej kwocie [...] oraz podatku dochodowego od osób prawnych za [...] w kwocie [...], co zaskutkowało powstaniem zaległości podatkowych w w.w podatkach. Ponadto, z uwagi na fakt, iż Spółka nie uregulowała w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące [...] w kwocie [...] i [...] w kwocie [...] decyzją z dnia [...] nr [...] określono wysokość odsetek za zwłokę od w.w zaległości podatkowych odpowiednio w kwotach [...].

Wszczęte przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postępowanie egzekucyjne przeciwko Spółce nie przyczyniło się do zaspokojenia przedmiotowych wierzytelności Skarbu Państwa.

Postanowieniem z dnia [...] nr [...] organ podatkowy I instancji wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności TŁ za ww. zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych, w podatku od towarów i usług, w podatku dochodowym od osób prawnych wraz z odsetkami za zwłokę oraz za odsetki za zwłokę od nieuregulowanych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych i koszty postępowania egzekucyjnego. Organ I instancji uznał, że wobec braku ziszczenia się przesłanek określonych w art. 116 O.p., pozwalających na wyłączenie jego odpowiedzialności jako Prezesa Zarządu Spółki, odpowiada on za w.w zaległości podatkowe Spółki.

Postanowieniem z dnia [...] nr [...] organ I instancji sprostował oczywistą omyłkę w w.w decyzji wskazując, iż zaległość z tytułu niezapłaconej zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób prawnych w kwocie [...] dotyczy miesiąca [...], a nie miesiąca [...].

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem TŁ pismem z dnia [...] złożył odwołanie od w.w decyzji do Dyrektora Izby Skarbowej, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego. Rozstrzygnięciu organu I instancji zarzucił:

- naruszenie art. 7, art. 77 i art. 80 K.p.a. polegające na niewyczerpującym rozpatrzeniu materiału dowodowego oraz na jego dowolnej ocenie, wyrażającej się zwłaszcza w niedostatecznym uwzględnieniu okoliczności, iż z wydruków bilansów oraz rachunku zysków i strat, przedłożonych przez stronę wynika, iż nie została spełniona przesłanka ogłoszenia upadłości w stosunku do spółki A sp. z o.o. z siedzibą w P w okresie, w którym pełnił funkcję członka zarządu spółki,

- błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na ustaleniu, że ponosi winę za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, podczas gdy z materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy wynika, iż:

- w momencie obejmowania przez niego funkcji członka zarządu, z przedłożonej mu dokumentacji finansowej spółki nie wynikało, aby spółka posiadała jakiekolwiek zaległości w płatnościach,

- w czasie pełnienia funkcji członka zarządu przez niego nie wystąpiła przesłanka uzasadniająca konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości,

- z wydruków bilansów oraz rachunku zysków i strat, sporządzonych na koniec [...], a więc w miesiącu, w którym przestał pełnić funkcję członka zarządu wynika, iż spółka osiągnęła zysk w kwocie [...], stąd też także w tym okresie nie posiadał i nie mógł posiadać wiedzy, iż spółka nie reguluje swoich zobowiązań, a z pewnością, iż zaległości te powstały już w [...] i narastały stopniowo w ramach upływu czasu i dotyczyły więcej niż jednego podmiotu.

W uzasadnieniu wskazał, że w czasie pełnienia funkcji członka zarządu nie wystąpiła przesłanka uzasadniająca konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. W ocenie odwołującego w okresie, w którym pełnił funkcję członka zarządu nie było podstaw do ogłoszenia upadłości Spółki. Nie zaistniała bowiem sytuacja, aby Spółka nie regulowała swoich zobowiązań stosunku do więcej niż jednego wierzyciela, przez okres dłuższy aniżeli [...] miesiące oraz żeby wartość długów przekraczała wartość wierzytelności. Strona wskazywała, że nie posiadała i nie mogła posiadać wiedzy w tym przedmiocie. Dlatego też, jej zdaniem, nie ponosi winy za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 107, art. 108 i art. 116 § 1, § 2 O.p. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej powołał przepisy art. 107 § 1, art. 116 § 1, § 2, § 4 Ordynacji podatkowej.

Przechodząc do meritum, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że z akt sprawy wynika bezspornie, iż przedmiotowe zaległości podatkowe Spółki, za które została orzeczona solidarna odpowiedzialność strony jako osoby trzeciej powstały w okresie, gdy odwołujący się pełnił funkcję członka zarządu w.w Spółki. TŁ został powołany na członka zarządu w.w Spółki uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dniem [...], (data wpisu do KRS [...]). Natomiast z dniem [...] uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników został odwołany ze składu zarządu.

Organ odwoławczy stwierdził, że wykazano również bezskuteczność egzekucji prowadzonej wobec Spółki. Na powyższe zaległości podatkowe zostały wystawione tytuły wykonawcze nr: [...], które zostały przekazane do realizacji organowi egzekucyjnemu.

W ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego dokonano zajęć rachunków bankowych w bankach: [...] oraz dokonano zajęć posiadanych wierzytelności Spółki. Powyższe działania okazały się jednakże nieskuteczne. W ramach podjętych czynności egzekucyjnych Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił także, że Spółka nie posiada majątku, z którego możliwa byłaby egzekucja przedmiotowego zadłużenia. Spółka nie figuruje w Centralnej Ewidencji Ksiąg Wieczystych, jak również w ewidencji GEOPOZ, Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej oraz Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. Ponadto ustalono, że Spółka nie prowadzi działalności pod adresem: P, ul. P [...], a korespondencja kierowana do Spółki jest zwracana z adnotacją "adresat wyprowadził się". Postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec A zostało umorzone postanowieniem z dnia [...] nr [...] z uwagi na jego bezskuteczność.

Organ odwoławczy podkreślił, że TŁ nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Organ II instancji nie podzielił stanowiska strony, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że organy podatkowe celem ustalenia "właściwego czasu", o którym mowa w art. 116 O.p. posiłkują się treścią przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012 r., poz. 1112 ze zm.). Zgodnie z art. 11 w.w ustawy dłużnik jest niewypłacalny jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, bądź w przypadku osoby prawnej, zobowiązania przekroczą wartość jej majątku, nawet wówczas gdy zobowiązania te wykonuje. Zatem w przypadku wystąpienia jednej z powyższych okoliczności reprezentant osoby prawnej w myśl przepisów art. 21 ust. 1 w.w ustawy był zobowiązany do złożenia takiego wniosku w terminie dwóch tygodni, od dnia, w którym zaprzestano płacenia długów lub majątek nie wystarczył na zaspokojenie długów. W przypadku wystąpienia pierwszej przesłanki niewypłacalności (zaprzestania płacenia długów) istotne dla stwierdzenia istnienia (bądź nieistnienia) okoliczności uwalniającej członka zarządu od solidarnej odpowiedzialności za długi Spółki jest wykazanie stanu trwałego zaprzestania płacenia długów. Przy czym dla określenia czy dłużnik jest niewypłacalny, nieistotne jest czy nie wykonuje on wszystkich czy tylko niektórych zobowiązań pieniężnych oraz jaka jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Podkreślono, że nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości również oznacza niewypłacalność dłużnika.

Organ podatkowy wskazał, że na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego ustalono, iż w okresie pełnienia przez stronę funkcji członka zarządu występował stan niewypłacalności Spółki z uwagi na trwałe zaprzestanie płacenia długów. Wskazał, że Spółka oprócz przedmiotowego zadłużenia posiadała również zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące [...] w łącznej kwocie [...] plus odsetki za zwłokę, w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres [...] w łącznej kwocie [...] plus odsetki za zwłokę oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za [...] w kwocie [...] plus odsetki za zwłokę. Ponadto ustalono, że Spółka posiadała zadłużenie w składkach ZUS za okres [...], w tym na ubezpieczenie społeczne w kwocie [...] plus należne odsetki za zwłokę, na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie [...] plus należne odsetki za zwłokę oraz na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracy w kwocie [...] plus należne odsetki za zwłokę. W oparciu o powyższe uznano, że nie jest zgodne ze stanem faktycznym twierdzenie odwołującego się, iż w okresie pełnienia funkcji członka zarządu nie zaistniała sytuacja, w której Spółka nie regulowała na bieżąco swoich zobowiązań w stosunku do więcej niż jednego wierzyciela przez okres dłuższy niż [...] miesiące. Ponadto stwierdzono, że Spółka stała się niewypłacalna z uwagi na trwałe zaprzestanie płacenia długów jeszcze przed objęciem przez TŁ funkcji członka zarządu. Biorąc pod uwagę materiał dowodowy sprawy organ odwoławczy stwierdził, że wniosek o ogłoszenie upadłości winien być zgłoszony w [...], a najpóźniej w [...]. Organ odwoławczy wyjaśnił, że wystąpienie stanu niewypłacalności oraz właściwego czasu na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości przed objęciem funkcji członka zarządu nie stanowi okoliczności wyłączającej stronę z odpowiedzialności za długi Spółki. Wskazał, że zgodnie z art. 208 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz.1030 ze zm., dalej jako "K.s.h.") każdy członek zarządu posiada prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. W myśl art. 293 § 2 K.s.h. członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością obowiązek ten winien wykonywać z zachowaniem staranności wynikającej z zawodowego charakteru prowadzonej działalności (działalności profesjonalistów). Zatem strona po objęciu mandatu winna niezwłocznie zapoznać się z dokumentacją Spółki, z jej stanem majątkowym i finansowym. TŁ miał więc dwa tygodnie na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w przypadku stwierdzenia ku temu podstaw. Organ II instancji nie uwzględnił wyjaśnień strony, iż nie posiadał oraz że nie mógł posiadać wiedzy o wysokości zaistniałego zadłużenia Spółki. Profesjonalny charakter pełnionej funkcji członka zarządu obligował go do dołożenia szczególnej staranności przy wykonywaniu swych obowiązków, w tym obowiązku zapoznania się z dokumentacją finansową oraz nadzoru nad sprawami finansowymi Spółki, tak aby wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony we właściwym czasie. Brak zainteresowania strony wysokością posiadanych przez Spółkę zobowiązań finansowych świadczy o braku dbałości zarówno o interesy Spółki jak i interesy wierzycieli. Organ II instancji odnosząc się do przedłożonych przez stronę kopii sprawozdań finansowych za [...] oraz za [...], wskazujących na dobrą kondycję finansową Spółki wyjaśnił, że przedłożone dokumenty nie spełniają wymogów przepisów art. 52 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U z 2013 r., poz.330), w myśl których sprawozdanie finansowe podpisuje - podając zarazem datę podpisu osoba, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, i kierownik jednostki, a jeżeli jednostką kieruje organ wieloosobowy wszyscy członkowie tego organu. Odmowa podpisu wymaga pisemnego uzasadnienia dołączonego do sprawozdania finansowego. Zaznaczono, że sprawozdanie finansowe podpisują osoby, które na dzień sporządzenia lub ewentualnie późniejszy dzień jego podpisania sprawowały funkcję kierownika jednostki oraz funkcję osoby, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych. Nie ma w tym przypadku znaczenia, że sprawozdanie obejmuje okres, w czasie którego osoby je podpisujące nie prowadziły jeszcze ksiąg rachunkowych lub nie wchodziły w skład zarządu w trakcie roku obrotowego. Przejęcie obowiązków prowadzenia ksiąg rachunkowych lub wejście w skład zarządu w trakcie roku obrotowego, za który sporządzane jest roczne sprawozdanie finansowe, nie zwalnia z obowiązku złożenia podpisu. Organ odwoławczy wyjaśnił, że przedłożona do akt sprawy kopia sprawozdania finansowego za [...] zawiera wyłącznie podpis prezesa zarządu SM, bez daty podpisu oraz bez podpisu osoby, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych. Ponadto uwzględniając datę sporządzenia informacji dodatkowej – [...] wskazano, że w tym okresie członkiem zarządu jednoosobowego był TŁ. Uznano zatem, że TŁ winien podpisać to sprawozdanie finansowe wraz z osobą prowadzącą księgi rachunkowe jednocześnie wskazując datę podpisu. Natomiast z kopii sprawozdania finansowego za okres [...], wynikało, że sprawozdanie to w ogóle nie jest podpisane. Podkreślono, że złożenie podpisu pod sprawozdaniem jest równoznaczne z przyjęciem odpowiedzialności przez te osoby za prawidłowe i rzetelne sporządzenie sprawozdania finansowego. Z uwagi na powyższe organ II instancji nie uznał ww. dokumentów za sprawozdania finansowe, które prawidłowo i rzetelnie obrazują dane finansowe firmy. Organ odwoławczy zaznaczył, że Spółka nie złożyła żadnych sprawozdań finansowych zarówno do właściwego organu podatkowego, tj. Urzędu Skarbowego, jak też do Krajowego Rejestru Sądowego, czym naruszyła art. 27 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.) oraz art. 69 ustawy o rachunkowości. Organ podatkowy wskazał, że wobec powyższego nie mógł dokonać weryfikacji danych zawartych w ww. dokumentach oraz dokonać analizy sytuacji ekonomiczno - finansowej firmy. Organ II instancji zaznaczył, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy bezspornie wskazuje na wystąpienie stanu niewypłacalności Spółki z uwagi na trwałe zaprzestanie płacenia długów. W świetle powyższego uznał, że powoływanie się strony na dobrą kondycję finansową firmy w okresie pełnienia funkcji członka zarządu pozostaje bez znaczenia dla orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności TŁ za przedmiotowe zaległości Spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że strona we wniesionym odwołaniu nie wskazała żadnych okoliczności, które uwalniałyby ją od odpowiedzialności za przedmiotowe zaległości podatkowe: w podatku od towarów i usług, w podatku dochodowym od osób fizycznych i w podatku dochodowym od osób prawnych.

W skardze z dnia [...] TŁ zaskarżył w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Wniósł o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].

W skardze zarzucił:

- naruszenie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne niezastosowanie, podczas gdy z całokształtu okoliczności sprawy wynika, iż w przedmiotowym stanie faktycznym wystąpiła przesłanka egzoneracyjna, zwalniająca skarżącego od solidarnej odpowiedzialności za długi Spółki A sp. z o.o. z siedzibą w P,

- naruszenie art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a., polegające na niewyczerpującym rozpatrzeniu materiału dowodowego oraz na jego dowolnej ocenie, wyrażającej się zwłaszcza w niedostatecznym uwzględnieniu okoliczności, iż z wydruków bilansów oraz rachunku zysków i strat, przedłożonych przez stronę wynika, iż nie została spełniona przesłanka ogłoszenia upadłości Spółki w okresie, w którym pełnił funkcję członka zarządu spółki,

- błąd w ustaleniach faktycznych, polegających na ustaleniu, iż ponosi winę za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, podczas gdy z materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy wynika, iż:

- w momencie objęcia przez skarżącego funkcji członka zarządu, z przedłożonej mu dokumentacji finansowej spółki nie wynikało, aby spółka posiadała jakiekolwiek zaległości w płatnościach,

- w czasie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie wystąpiła przesłanka uzasadniająca konieczność zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości,

- z wydruków bilansów oraz rachunku zysku i strat, sporządzonych na koniec [...], a więc w miesiącu, w którym przestał pełnić funkcję członka zarządu wynika, iż spółka osiągnęła zysk, w kwocie [...], stąd też także w tym okresie nie posiadał i nie mógł posiadać wiedzy, iż spółka nie reguluje swoich zobowiązań, a z pewnością, iż zaległości te powstały już w [...] i narastały stopniowo w ramach upływu czasu i dotyczyły więcej niż jednego podmiotu.

W uzasadnieniu skargi podniósł, że w okresie sprawowania funkcji członka zarządu kondycja finansowa Spółki nie dawała podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Zdaniem skarżącego, pomimo, że przedłożone sprawozdania finansowe nie spełniały wymogów art. 52 ust. 2 ustawy o rachunkowości, to jednakże wskazywały na konkretny stan finansowy Spółki, który można określić jako korzystny i nie było podstaw do całkowitego ich pominięcia przez organ podatkowy. Skarżący wyjaśnił, że ww. sprawozdania finansowe były jedynymi dokumentami finansowymi, do których miał wgląd. Nie mógł zatem posiadać wiedzy o zaległościach Spółki powstałych przed dniem [...]. Zwłaszcza, że sprawozdanie finansowe sporządzone na dzień [...] wskazuje, że Spółka wypracowała zysk w kwocie [...]. Również sprawozdanie finansowe sporządzone na dzień [...] wskazuje na dobrą kondycję finansową firmy. Spółka wypracowała zysk w kwocie [...]. Zatem w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do ogłoszenia upadłości Spółki. Nieuwzględnienie przez organ podatkowy powyższych dokumentów finansowych doprowadziło do błędnych ustaleń, że ponosi odpowiedzialność za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Skarżący podkreślił, że działania w zakresie pozyskiwania informacji o stanie finansowym Spółki spełniały kryteria należytej staranności i są wystarczające do uwolnienia się od współodpowiedzialności za długi Spółki.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu [...] skarżący złożył wniosek o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka SM Prezesa Spółki na okoliczność potwierdzenia dobrej sytuacji ekonomicznej Spółki.

Wojewódzki Sąd Administracyjny postanowieniem wydanym na rozprawie na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako "P.p.s.a.") oddalił wniosek skarżącego o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka SM - Prezesa Spółki.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

W myśl art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Na podstawie art. 145 § 1 P.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję:

1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi:

a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,

b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,

c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, sąd stwierdzając podstawę do umorzenia postępowania administracyjnego, umarza jednocześnie to postępowanie (por. art. 145 § 3 P.p.s.a.).

Zgodnie z art. 151 P.p.s.a. w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części.

Na wstępnie należy wskazać, że zasady odpowiedzialności podatkowej osób trzecich określone są w rozdziale 15 Ordynacji podatkowej. W rozdziale tym mieści się zakres podmiotowy oraz przedmiotowy tej odpowiedzialności.

Zgodnie z art. 107 § 1 O.p. w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Art. 107 § 2 pkt 1 O.p. stanowi, że jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów. Osoby trzecie odpowiadają również za podatki niepobrane (art. 107 § 2 pkt 2 O.p.). Osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych (art. 107 § 2 pkt 4 O.p.).

Podmiotami odpowiedzialnymi solidarnie za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością są zgodnie z art. 116 § 1 O.p. członkowie zarządu. Przepis art. 116 § 1 O.p. stanowi, że za zaległości podatkowe spółki z o.o. odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania powstałe w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu jest możliwe jedynie w przypadku gdy wykaże on, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości bądź, że niezgłoszenie takich wniosków nastąpiło bez jego winy lub wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części. Zgodnie z art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Art. 116 § 4 O.p. stanowi, że wskazane przepisy stosuje się także do byłego członka zarządu.

Z akt sprawy wynika, że Zgromadzenie Wspólników Spółki A sp. z o.o. w dniu [...] powołało do zarządu spółki TŁ, powierzając mu funkcję Prezesa Zarządu. W dniu [...] Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników odwołało ze składu zarządu TŁ i powołało do zarządu spółki SM. Zatem skarżący pełnił funkcję jedynego członka zarządu w okresie od [...].

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że z akt sprawy wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji m.in. w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z tytułu odsetek za zwłokę w płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc [...] w kwocie [...] oraz za miesiąc [...] w kwocie [...]. W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm.) podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a oraz art. 21 i 22, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Art. 25 ust. 1a ustawy stanowi, że zaliczki miesięczne, o których mowa w ust. 1, za okres od pierwszego do przedostatniego miesiąca roku podatkowego podatnik uiszcza w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, z zastrzeżeniem ust. 2a. Zaliczka za ostatni miesiąc jest uiszczana w wysokości zaliczki za miesiąc poprzedni do 20 dnia ostatniego miesiąca roku podatkowego; ostateczne rozliczenie podatku za rok podatkowy następuje w terminie ustalonym do złożenia zeznania o wysokości dochodu osiągniętego (poniesionej straty) za ten rok. Spółka nie dokonała wpłat zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za [...].

Zauważyć zatem należy, że Spółka była zobowiązana do uiszczenia zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc [...], za miesiąc [...] do dnia [...], a zatem zwłoka w płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych powstała w okresie kiedy to skarżący nie pełnił jeszcze funkcji członka zarządu. W tych okolicznościach organ podatkowy nie mógł orzec o odpowiedzialności skarżącego z tytułu odsetek za zwłokę w płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc [...]. Mając na uwadze przedstawione powyżej stanowisko, w ocenie Sądu, w w.w zakresie spełniona została przesłanka umorzenia postępowania administracyjnego w sprawie. Ponadto organ podatkowy orzekając o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu z tytułu odsetek za zwłokę w płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące [...] naruszył również przepisy prawa materialnego.

Przechodząc do rozpoznania zaskarżonej decyzji w pozostałej części wskazać należy, że w judykaturze nie jest kwestionowany pogląd dotyczący rozkładu ciężaru dowodu w postępowaniu dotyczącym przeniesienia odpowiedzialności za zaległości spółek kapitałowych na członków zarządu. Jak wynika z przepisów dotyczących odpowiedzialności podatkowej osób trzecich członkowie zarządu odpowiadają za zaległości podatkowe spółki z tytułu jej zobowiązań podatkowych powstałych w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu. Zatem organ jest obowiązany wykazać, że osoba wobec której wszczęto postępowanie w sprawie przeniesienia odpowiedzialności pełniła funkcję członka zarządu oraz że egzekucja należności podatkowych z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Te okoliczności musi wykazać organ podatkowy.

W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, że przepis art. 116 O.p. przewiduje odpowiedzialność członków zarządu spółek kapitałowych, niezależnie od tego, w jakim zakresie osoby te zarząd sprawują, czy też jakie czynności faktycznie wykonują zgodnie z ewentualnymi wewnętrznymi ustaleniami. Stąd przepis art. 116 § 2 O.p. odwołuje się do przesłanki "pełnienia obowiązków członka zarządu" rozumianej formalnie, tj. posiadania formalnych uprawnień członka zarządu za konkretny okres, niezależnie od tego, czy obciążony odpowiedzialnością członek zarządu faktycznie zajmował się interesami podmiotu, w którym był członkiem zarządu i czy w ogóle posiadał taką możliwość (np. wyrok NSA z dnia 26 sierpnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2260/12, wyrok WSA w Lublinie z dnia 2 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Lu 132/14).

Członek zarządu, aby uwolnić się od odpowiedzialności, musi wykazać, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy lub też wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zatem ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu.

Zasada wyrażona w art. 122 O.p. oznacza dla organu podatkowego obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Zasada ta wynika z przepisów o postępowaniu dowodowym, spośród których zasadnicze znaczenie ma art. 187 § 1 O.p. nakładający na organ powinność zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego.

Sąd odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów naruszenia przepisów art. 7, art. 77, art. 80 i art. 11 K.p.a. wskazuje, że powyższe przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r. poz.267 ze zm.) nie mają zastosowania do postępowań podatkowych, w tym także do postępowań w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej. Zauważyć bowiem należy, że postępowanie podatkowe w przedmiotowej sprawie prowadzone jest w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu postępowanie podatkowe było zgodne z zasadami określonymi w art. 120 - 129 oraz treścią art. 116 w.w ustawy. W trakcie prowadzonego postępowania zostały podjęte wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności sprawy, mających istotne znaczenie dla ustalenia przesłanek orzeczenia solidarnej odpowiedzialności strony jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika (Spółki). Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy został oceniony w sposób rzetelny. Organ odwoławczy w uzasadnieniu w.w decyzji odniósł się do wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych występujących w sprawie pod kątem wystąpienia przesłanek, wskazanych w art. 116 Ordynacji podatkowej oraz w sposób wyczerpujący wyjaśnił podjęte orzeczenie w sprawie.

W ocenie składu orzekającego w sprawie za bezpodstawny należy uznać zarzut rozpatrzenia materiału dowodowego w sposób niewyczerpujący oraz nienależytego ustalenia stanu faktycznego sprawy z uwagi na nieuwzględnienie przedłożonych przez stronę sprawozdań finansowych za [...] i za [...], wskazujących na dobrą kondycję finansową Spółki. Podkreślić w tym miejscu należy, że w zaskarżonej decyzji szczegółowo wyjaśniono dlaczego powyższe dokumenty nie spełniają wymogów sprawozdań finansowych oraz dlaczego zawarte w nich dane nie mogą być uznane za rzetelne i wiarygodne. Ponadto podkreślić należy, że Spółka nie dopełniła obowiązku złożenia sprawozdań finansowych zarówno do Krajowego Rejestru Sądowego jak i do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, co uniemożliwiło organom podatkowym zweryfikować dane zawarte w w.w dokumentach finansowych Jednocześnie wskazać należy, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie w sposób bezsporny wskazuje na wystąpienie stanu niewypłacalności Spółki z uwagi na trwałe zaprzestanie płacenia długów. Organ podatkowy w zaskarżonej decyzji wskazał, że Spółka oprócz przedmiotowego zadłużenia posiadała również zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące [...] w łącznej kwocie [...] plus odsetki za zwłokę, w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres [...] w łącznej kwocie [...] plus odsetki za zwłokę oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za [...] w kwocie [...] plus odsetki za zwłokę. Ponadto organ podatkowy ustalił, że Spółka posiadała zadłużenie w składkach ZUS za okres [...], w tym na ubezpieczenie społeczne w kwocie [...] plus należne odsetki za zwłokę, na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie [...] plus należne odsetki za zwłokę oraz na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracy w kwocie [...] plus należne odsetki za zwłokę. Słusznie organ podatkowy ocenił, że powyższe ustalenia oznaczają, że problemy Spółki z regulowaniem zobowiązań nie miały charakteru przejściowego. Spółka w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu nie tylko nie zniwelowała posiadanego zadłużenia, ale generowała również nowe zaległości podatkowe.

Prawidłowo organ podatkowy wyjaśnił, że dla oceny wystąpienia stanu niewypłacalności dłużnika bez znaczenia są przyczyny niewykonywania tych zobowiązań, tj. niekoniecznie zaprzestanie płacenia długów musi wynikać z braku środków finansowych na uregulowanie tych zobowiązań. Ustawodawca w art. 11 ust 1 Prawa upadłościowego i naprawczego nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątkowym dłużnika, ale z jego zachowaniem, a konkretnie z zaprzestaniem płacenia długów, co niewątpliwie w przedmiotowej sprawie miało miejsce. Zatem ewentualna dobra kondycja finansowa firmy, a konkretnie wypracowany zysk, bo tylko na tę pozycję finansową skarżący się powołuje, pozostaje bez znaczenia dla ustalenia stanu niewypłacalności dłużnika oraz oceny wystąpienia "właściwego czasu", o którym mowa wart. 116 Ordynacji podatkowej. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie sądowym jak i doktrynie (por. wyrok Sądu Apelacyjnego we Wrocławiu z dnia 14 lutego 2103 r. sygn. akt I ACa 24/13,wyrok Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z dnia 01 sierpnia 2013 r. nr III AUa 168/13, wyrok WSA w Łodzi z dnia 08 kwietnia 2011 r. sygn. akt. I SA Łd/ 161/11 , wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2014 r. sygn. akt. I FSK 656/13, F. Zedler. W A. Jakubecki, F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze Komentarz, komentarz do art. 11). Podkreślić należy również, że obie przesłanki niewypłacalności, tj. trwałe zaprzestanie płacenia długów oraz przekroczenie wartości majątku dłużnika przez wartość zobowiązań są przesłankami alternatywnymi. Zatem wystąpienie choćby jednej z nich obliguje członka zarządu w myśl przepisów art. 21 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni, o daty ich wystąpienia. Podkreślić należy, że zasadniczym celem postępowania upadłościowego jest ochrona interesów wierzycieli upadłego podmiotu poprzez zapewnienie im w najwyższym stopniu możliwości zaspokojenia (choćby częściowego, równomiernego) się z jego majątku. To właśnie na członkach zarządu spoczywa odpowiedzialność za realizację powyższego celu, gdyż z racji pełnionej funkcji są uprawnieni i jednocześnie zobowiązani do kontrolowania finansów i majątku spółki. W świetle powyższego nie można uwzględnić twierdzenia skarżącego, iż nie miał wiedzy odnośnie długów Spółki. Podjęcie decyzji o pełnieniu funkcji członka zarządu jest równoznaczne z obowiązkiem interesowania się wszystkimi sprawami Spółki, a w szczególności jej sytuacją finansową, w tym także stanem jej zadłużenia oraz bieżącego ich monitorowania. Zatem brak wiedzy o sytuacji finansowej Spółki i jej zadłużeniu nie stanowi okoliczności uwalniającej członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Skarżący nie wykazał bowiem, że nie miał dostępu do innych dokumentów finansowych firmy czy też był pozbawiony możliwości prowadzenia wszystkich spraw Spółki. W ocenie Sądu brak wiedzy odnośnie zadłużenia firmy świadczy jedynie o braku należytego zainteresowania skarżącego sprawami Spółki w tym zakresie. Zaznaczyć należy także, że zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością swe obowiązki winien wykonywać z zachowaniem staranności wynikającej z zawodowego charakteru prowadzonej działalności (działalności profesjonalistów), co oznacza że wobec osoby pełniącej funkcję organu osoby prawnej prowadzącej działalność gospodarczą należy stosować miarę podwyższonej staranności uwzględniającej ryzyko związane z prowadzeniem tej działalności. Organ podatkowy w zaskarżonej decyzji słusznie zwrócił uwagę na okoliczność, że przedłożone przez stronę dokumenty finansowe uwzględniają wartości zobowiązań zarówno długo jak i krótko terminowych Spółki, a zatem twierdzenie skarżącego, że nie posiadał (gdyż nie mógł posiadać) żadnej wiedzy na temat stanu zadłużenia firmy są niewiarygodne.

W ocenie Sądu nie miało miejsca naruszenie żadnego z przepisów, na które wskazał skarżący w skardze. Organy podatkowe obu instancji zgromadziły obszerny materiał dowodowy w sprawie i przeprowadziły prawidłową analizę znajdującą swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji.

Zgodnie z art. 106 § 3 P.p.s.a. Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Zatem z w.w przepisu wynika, że Sąd może przeprowadzić dowody uzupełniające jedynie z dokumentów. W tych okolicznościach wniosek skarżącego złożony na rozprawie o przesłuchanie świadka SM - Prezesa Spółki należało oddalić.

W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 li. a) i lit. c) oraz art. 145 § 3 P.p.s.a. orzekł jak w punkcie I wyroku, natomiast na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w punkcie II wyroku.