Wyrok NSA, sygn. akt FSK 1730/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-06-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok w części i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 393[3]
journal: Dz.U. 1964 nr 43 poz 296
law: Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego.
article: art. 141 par. 4, art. 174 pkt 2, art. 185
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak, Sędziowie NSA Grzegorz Borkowski(spr.), Bogdan Lubiński, Protokolant Piotr Dębkowski, po rozpoznaniu w dniu 7 czerwca 2005 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej skargi kasacyjnej Tomasza K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 7 maja 2004 r. sygn. akt I SA/Bk 9/04 w sprawie ze skargi Tomasza K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 4 grudnia 2003 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1999 oraz odsetek za zwłokę od nie zapłaconej w terminie części zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiąc wrzesień 1999 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w części dotyczącej odsetek za zwłokę od nie zapłaconych w terminie części zaliczki i w tym zakresie przekazuje sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku do ponownego rozpoznania; 2) w pozostałej części skargę kasacyjną oddala; 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego kwotę 1.338 zł (słownie jeden tysiąc trzysta trzydzieści osiem złotych), tytułem zwrotu części kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Oddalając skargę podatnika Sąd I instancji podniósł następujące okoliczności:

Istotą sporu w przedmiotowej sprawie prowadzonej pomiędzy organami podatkowymi a skarżącym było ustalenie okoliczności, czy Tomasz K. był uprawniony czy też nie był uprawniony, stosownie do treści art. 22 ust. 9 pkt 1 lub 3, w związku z art. 14 ust. 1, art. 18 przywoływanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przyjąć w swoim rozliczeniu podatkowym za 1999 r., 50% koszty uzyskania przychodów w związku z zawartą w dniu 10 września 1999 r. umową pomiędzy nim, P. Aleksandrem K. a sp. z o.o. "M." z siedzibą w W., dotyczącą prawa do dysponowania znakiem towarowym "F." /rysunek, grafika, kolorystyka/.

W myśl art. 22 ust. 9 pkt 1 przywoływanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stanie prawnym obowiązującym w 1999 r., koszty uzyskania przychodów z tytułu zapłaty za przeniesienie prawa własności projektu wynalazczego, topografii układu scalonego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego przez pierwszego właściciela - określa się w wysokości 50% w stosunku do uzyskanego przychodu. Zastosowanie wykładni językowej przywołanej regulacji prawnej prowadzi do wniosku, iż istnieje możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu, między innymi w stosunku do znaku towarowego, jeżeli nastąpiła zapłata "za przeniesienie prawa własności" tegoż przedmiotu umowy.

W rozpatrywanej sprawie nie ma wątpliwości, iż opisaną wyżej kompozycję rysunku, grafiki i kolorystyki z napisem "F.", można objąć pojęciem znaku towarowego w rozumieniu art. 4 powoływanej uprzednio ustawy z dnia 31 stycznia 1985 r. o znakach towarowych, której to przepisy obowiązywały w 1999 r. Jednakże, zdaniem Sądu, w tym przypadku nie zaistniała opisana przesłanka przeniesienia prawa własności znaku towarowego F." /rysunek, grafika, kolorystyka/. Analiza umowy zawartej w dniu 10 września 1999 r. pomiędzy Tomaszem K., Aleksandrem K. a sp. z o.o. "M." z siedzibą w W. oraz pozostałego materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy, pozwala stwierdzić, iż nie doszło do przeniesienia własności opisanego znaku towarowego, a jedynie do odpłatnego przeniesienia /sprzedaży/ prawa używania znaku towarowego "F." /rysunek, grafika, kolorystyka/. Wskazuje na to przede wszystkim zapis par. 2 pkt 1 i 2 wyżej opisanej umowy. Mianowicie "sprzedający sprzedają "M." prawo do dysponowania znakiem "F." jako znakiem graficznym", przy czym transakcja wyżej opisana "nie wyłącza prawa Sprzedających do dalszego używania znaku". Tym samym nie można przyjąć, iż Tomasz K. był uprawniony, stosownie do treści art. 22 ust. 9 pkt 1, w związku z art. 14 ust. 1, art. 18 przywoływanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przyjąć w swoim rozliczeniu podatkowym za 1999 r., 50% koszty uzyskania przychodów, odnosząc je do opisanej wyżej transakcji.

W stosunku do skarżącego nie może mieć zastosowania treść art. 22 ust. 9 pkt 3 opisywanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w myśl ust. 12 tego artykułu do przychodów, o których mowa między innymi w art. 14, art. 14a nie stosuje się w tej regulacji.

Ustosunkowując się do zarzutów skargi w przedmiocie naruszenia przepisów postępowania podatkowego, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów art. 207 par. 2, art. 53 par. 2 i art. 53a ustawy Ordynacja podatkowa. Zmiana redakcji z dniem 1 stycznia 2003 r. przepisów art. 21 par. 3 tejże ustawy, spowodowała obowiązek określania przez organy podatkowe w decyzji wysokości zobowiązania podatkowego, a nie wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Nie oznacza to jednak, iż organy podatkowe nie mogą informacyjnie podać podatnikowi w decyzji wysokości odsetek za zwłokę. Oczywiście zawarcie tego rodzaju informacji powinno być prawidłowe i nastąpić w uzasadnieniu decyzji, a nie w jej sentencji. Jednakże w odpowiedzi na skargę /s. 6-7/, jak również na rozprawie w dniu 7 maja 2004 r. wyjaśniono pełnomocnikowi skarżącego na czym polegał błąd organów podatkowych w tym zakresie /skorygowano informację/. Jednocześnie wskazano, iż odsetki winny być liczone od kwoty 13.021,80 zł, za okres od 21 października 1999 r. do 15 września 2003 r. tj. do dnia wydania decyzji. Odsetki tak wyliczone wynoszą kwotę 16.302,60 zł. Nie zmienia to jednakże faktu, iż jedyny i właściwy element rozstrzygnięcia zarówno organu podatkowego I instancji, jak też organu podatkowego II instancji, w postaci określenia skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. zawierał prawidłową kwotę - 18.366,60 zł. W tym zakresie Sąd nie uznaje, iż naruszenie przepisów postępowania podatkowego /art. 207 par. 2, art. 210 Ordynacji podatkowej/ ma istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd podziela pogląd Dyrektora Izby Skarbowej, iż za chybiony należy uznać również zarzut naruszenia przepisów art. 53 par. 2 i art. 53a Ordynacji podatkowej poprzez ich zastosowanie do wyliczania zaległości z tytułu zaliczki za rok 1999, w sytuacji gdy obowiązują dopiero od 1 stycznia 2003 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. podkreśla, iż przepisy ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 169 poz. 1387/ w zakresie sposobu naliczania odsetek od dnia 1 stycznia 2003 r. są stosowane w każdym postępowaniu, bez względu na rok podatkowy, którego dotyczą. Nie przewidziano tu żadnych unormowań przejściowych. Merytoryczna zasada, że od zaniżonych zaliczek na podatki naliczane są odsetki za zwłokę nie uległa zmianie. Konieczność stosowania tych przepisów wynika wprost z ich brzmienia. W myśl bowiem art. 53a tejże ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie zapłacił zaliczek na podatek w całości lub w części, nie złożył deklaracji, albo wysokość zaliczek jest inna niż w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość odsetek za zwłokę, przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek, jeżeli ich wysokość jest inna niż wykazywana w deklaracji, a także w razie braku deklaracji.

Nie jest też słuszny zarzut zawarty w skardze dotyczący naruszenia zasad zawartych w art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nie ustosunkowanie się do posiadanej przez podatnika wykładni Urzędu Skarbowego w S. /art. 14 par. 6 Ordynacji podatkowej/. Wskazywane pismo z dnia 15 lutego 2002 r. (...) Urzędu Skarbowego w S. nie może mieć znaczenia w przedmiotowej sprawie. Należy podzielić opinię Dyrektora Izby Skarbowej w B., iż przedstawiony w nim stan faktyczny odbiegał od stanu prawnego i faktycznego w spornej sprawie. Wspólnik Tomasz K. w złożonym do urzędu zapytaniu stwierdził, że "uzyskał dochód z tytułu sprzedaży autorskich praw majątkowych" oraz pytał czy może z tego dochodu odliczyć stratę z działalności gospodarczej. W niniejszej sprawie Sąd ustalił, iż nie miała miejsca sprzedaż znaku towarowego.

W tym stanie rzeczy nie można uznać za słuszne zarzuty skarżącego naruszenia przepisów art. 22 ust. 9 pkt 1 i 2, w związku z art. 14 ust. 1, art. 18 omawianej ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 14 par. 6, art. 53 par. 2 i art. 53a, art. 75 par. 1, art. 120, 121 par. 1, art. 187 par. 1 i art. 191, 207 par. 2, art. 210 par. 5 przywoływanej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

Mając powyższe na uwadze na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/, skarga podlega oddaleniu.

Od powyższego wyroku podatnik wniósł skargę kasacyjną zarzucając:

1. naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów /art. 174 pkt 1 p.p.s.a./ art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 14 ust. 1, art. 18, art. 22 ust. 9 pkt 1 w zw. z ust. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./.

2. naruszenie przepisów postępowania mogących mieć wpływ na oddalenie skargi /art. 174 pkt 2 p.p.s.a./ tj. art. 134 par. 1 i par. 2, art. 138, art. 141 par. 4, art. 145 par. 1 lit. "a i c" ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

i wnosząc o:

1. uchylenie zaskarżonego wyroku,

2. zasądzenie na rzecz powoda od strony pozwanej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu tej skargi podniesiono następujące okoliczności:

1. W stanie faktycznym sprawy bezsporne jest, iż powód wraz z bratem umową z dnia 10 września 1999 r. sprzedali spółce "M." sp. z o.o. w W. prawo do dysponowania znakiem "F." jako znakiem graficznym /rysunek, grafika, kolorystyka/, bez prawa do stosowania nazwy "F." /par. 2 ust. 1 umowy/.

Przychody ze zbycia praw majątkowych stanowią odrębne źródło przychodów /art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o p.d.f./.

Z mocy art. 18 ustawy o p.d.f. do przychodów z praw majątkowych zalicza się w szczególności przychody z praw autorskich, praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych, wzorów zdobniczych w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zgodnie z zasadą swobody umów strony umowy mogą ustalić inną formę odpłatnego korzystania przez drugą stronę z prawa majątkowego podatnika. Wynagrodzenie podatnika wynikające z tego rodzaju umów stanowić będzie przychód z praw majątkowych.

Co do zasady należy podnieść, iż "w umowach należy raczej badać, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy, aniżeli opierać się na jej dosłownym brzmieniu" /art. 65 par. 2 Kc/.

Z mocy art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o p.d.f. w przypadku przychodów z tytułu przeniesienia prawa własności m.in. znaku towarowego przez pierwszego właściciela koszty uzyskania przychodu określa się ryczałtowo w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

Wynika z tego, że prawo do zryczałtowanych kosztów nie jest uzależnione od rejestracji znaku towarowego /lege non distinguente/.

"Znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa. Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne" /art. 120 ust. 1 i art. 121 ustawy z 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, Dz.U. 2003 nr 119 poz. 1117 ze zm./.

Przepis art. 22 ust. 12 ustawy o p.d.f. wyłącza stosowanie ryczałtowych kosztów uzyskania przychodów jedynie w przypadku przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych uzyskanych w ramach działalności gospodarczej. Nie dotyczy natomiast przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2 ust. 9 art. 22 ustawy o p.d.f. Odmawiając powodowi prawa do ryczałtowych kosztów, w istocie rzeczy Sąd I instancji zakwalifikował uzyskany przychód do przychodów wymienionych w pkt 3 ust. 9. Okolicznością bezsporną w sprawie jest, iż działalność gospodarcza powoda nie była związana z "korzystaniem przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych".

Prowadzenie działalności twórczej w ramach działalności gospodarczej ma miejsce w przypadku, gdy sam twórca jest przedsiębiorcą i w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje utwory, prawa do których przenosi na inne osoby. Zaliczając przychód uzyskany z tytułu sprzedaży znaku towarowego do przychodów z działalności gospodarczej /art. 14 ust. 1 ustawy o p.d.f./ Sąd naruszył przepisy art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 ustawy o p.d.f.

2. W odpowiedzi na skargę pozwany uznał w części zarzuty skargi i wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej określenia odsetek od zaliczki na podatek dochodowy za wrzesień 1999 r. w kwocie przewyższającej 16.302,60 zł. W szczególności zgodził się z zarzutem strony, iż odsetki mogły być naliczone od kwoty 13.021,80 zł, a nie od kwoty 28.021,80 zł.

Oddalając skargę Sąd nie uwzględnił uznania w części skargi przez stronę pozwaną. Narusza to przepis art. 134 par. 1 i par. 2 p.p.s.a. /zasada kontradyktoryjności/.

3. W sentencji wyroku błędnie oznaczono przedmiot zaskarżenia /art. 138 p.p.s.a./. Skarga dotyczyła nie tylko odsetek od niezapłaconej w terminie zaliczki lecz także określenia zobowiązania podatkowego powoda za 1999 r.

4. Sąd I instancji nie uwzględnił zarzutów skargi dotyczących naruszenia przez organy podatkowe przepisów art. 207 par. 2 i art. 210 par. 5 o.p.

W zaskarżonej decyzji organy podatkowe orzekły nie tylko o zobowiązaniu podatkowym powoda /art. 21 par. 3 o.p./, lecz także o odsetkach za zwłokę od zaległości podatkowej. Podstawę prawną do orzekania o odsetkach od zaległości podatkowej stanowi przepis art. 53 par. 1 o.p.

W skardze strona zarzucała, iż określenie zaległości podatkowej powinno nastąpić w rozstrzygnięciu decyzji /art. 210 par. 1 pkt 5 o.p./, a nie w jej uzasadnieniu. Zarzut ten uzasadniono treścią decyzji organów podatkowych. Z uzasadnienia decyzji organu I instancji wynika, iż zaległość podatkowa powoda w podatku dochodowym za 1999 r. wynosi 16.230,40 zł z odsetkami od 5 maja 2000 r. Z uzasadnienia decyzji organu I instancji wynika natomiast, iż zaległość ta wynosi 1.230,40 zł z odsetkami od 5 maja 2000 r. Biorąc pod uwagę, że od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę /art. 53 par. 1 o.p./ zdaniem powoda, określenie zaległości podatkowej, od której naliczane są odsetki za zwłokę powinno być dokonane w rozstrzygnięciu decyzji, a nie jej uzasadnieniu. Podatnik musi mieć możliwość odwołania od decyzji, a nie jej uzasadnienia.

"Rozstrzygnięcie nie może przybierać formy informacji, lecz musi stanowić kategoryczne sformułowanie treści o charakterze normatywnym w zakresie obowiązków lub uprawnień zapewniające ścisłe ramy wykonania dobrowolnego albo w drodze egzekucji, bez potrzeby dodatkowego wyjaśnienia sensu decyzji" /B. Adamiak i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, UNIMEX 2004, s. 721/. Warunków tych nie spełnia zaskarżona decyzja pozwanego, a nieuwzględnienie w tym zakresie zarzutów skargi przez Sąd uzasadnia zarzut naruszenia art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a.

5. Strona pozwana w toku postępowania nie kwestionowała, iż umową z dnia 10 września 1999 r. przeniosła własność znaku towarowego na spółkę "M.". Odmawiała powodowi prawa do zryczałtowanych kosztów twierdząc, iż koszty takie przysługują wyłącznie przy sprzedaży zarejestrowanych znaków towarowych.

Skoro postępowanie sądowoadministracyjne oparte jest na zasadzie kontradyktoryjności /art. 134 par. 1/, to zdaniem powoda Sąd był związany uznaniem pozwanego co do przejścia, przeniesienia prawa własności znaku towarowego. Dokonując odmiennej oceny prawnej Sąd naruszył zakaz reformationis in peius /art. 134 par. 2 ustawy/.

6. Stosownie do przepisu art. 1 ustawy, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej; sąd administracyjny kontroluje zgodność z prawem zaskarżonej decyzji i nie może wkraczać w zakres kompetencji organów podatkowych.

Spór między stronami sprowadzał się do rozstrzygnięcia, czy zryczałtowane koszty uzyskania przychodu przysługują pierwszemu właścicielowi przy sprzedaży niezarejestrowanego znaku towarowego. W uzasadnieniu wyroku Sąd nie ustosunkował się do tego zarzutu skargi. W uzasadnieniu wyroku nie wskazano także kwalifikacji prawnej przychodu przyjętej przez Sąd. Czyni to zasadnym zarzut naruszenia przepisu art. 141 par. 4 ustawy p.p.s.a.

W przytoczonych okolicznościach powód wniósł o uwzględnienie kasacji.

Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o odrzucenie skargi kasacyjnej gdyż nie wykazano w niej, czy zaskarżono wyrok w całości czy w części a nadto nie określono zakresu żądanego uchylenia wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

W pierwszej kolejności należało odnieść się do wniosku o odrzucenie skargi kasacyjnej. Wniosek ten nie jest uzasadniony. W orzecznictwie Sądu Najwyższego na tle art. 393[3] Kpc utrwalił się pogląd, że brak w skardze kasacyjnej określenia, czy wyrok zaskarżono w całości lub w części nie stanowi podstawy do odrzucenia tej skargi. W takim przypadku należy przypuszczać, że orzeczenie jest zaskarżone w całości.

Pogląd ten skład rozpoznający niniejszą sprawę podziela.

Przed oceną zarzutów skargi kasacyjnej należy zwrócić uwagę na zaskakującą, zważywszy na osobę Autora skargi będącego radcą prawnym, nieznajomość terminologii stosowanej w ustawie o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /dalej - p.p.s.a./. Nie ma w tej ustawie takich stron jak powód czy pozwany /art. 32 i 33/. Nie ma w niej również "uznania pozwanego". Co więcej - od wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego nie przysługuje kasacja lecz skarga kasacyjna /art. 173 par. 1/. Po to m.in. wprowadzono "przymus adwokacki" /art. 175 par. 1/ by takich - elementarnych - wyjaśnień nie musiał stronie udzielać sąd kasacyjny.

Przechodząc do oceny zarzutów - poczynając od procesowych - należy stwierdzić, że część z nich okazała się uzasadniona.

Rzeczywiście nieprawidłowo został określony przedmiot sprawy, którym - co oczywiste - nie było "uchylenie decyzji w części dotyczącej odsetek..." lecz podatek za 1999 rok i odsetki od niezapłaconej części zaliczki za wrzesień tego samego roku. Tym niemniej uchybienie to /art. 138 p.p.s.a./, które Sąd powinien sprostować w trybie art. 156 p.p.s.a. pozostawało bez wpływu na wynik sprawy.

Trafnie również podniesiono, że Sąd pominął przyznanie przez organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wadliwości wyliczenia odsetek od zaliczki, w związku z czym wniesiono o uchylenie decyzji w określonej części. Brak ustosunkowania się w uzasadnieniu wyroku do tej kwestii wskazuje, że Sąd tę okoliczność przeoczył, podobnie jak kwestię do kiedy można liczyć odsetki od nieuiszczonej w terminie części zaliczki /patrz wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2004 r., FSK 150/04/. Wprawdzie uchybienie to nie dotyczy powołanego w skardze kasacyjnej art. 134 p.p.s.a., ale stanowi naruszenie art. 141 par. 4 tej ustawy mające, w realiach nin. sprawy, wpływ na jej wynik /art. 174 pkt 2/.

I jest to jedyny zasługujący na uwzględnienie zarzut procesowy, co było przyczyną uchylenia w części zaskarżonego wyroku /art. 185 p.p.s.a./. Pozostałe zarzuty procesowe są oczywiście bezzasadne. Dotyczy to w szczególności zarzutu odnoszącego się do określenia odsetek, który jest wręcz niezrozumiały. Żądanie, by organ odwoławczy w decyzji wydanej w dniu 4 grudnia 2003 r. określił zaległość podatkową a nie wysokość zobowiązania, pozostaje w rażącej sprzeczności z treścią art. 21 par. 3 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w tej dacie.

Nieporozumieniem jest również zarzut naruszenia art. 134 par. 2 p.p.s.a. przez nieuwzględnienie związania /z jakiego przepisu miałoby to wynikać?/ "uznaniem pozwanego" co do przeniesienia prawa własności znaku towarowego. Pomijając już, że organy podatkowe konsekwentnie utrzymywały, że podatnicy nie dokonali sprzedaży /w znaczeniu przeniesienia jego własności/ prawa majątkowego a jedynie sprzedali "prawo do dysponowania znakiem F. bez prawa do stosowania jego nazwy" /por. uzasadnienia decyzji i odpowiedź na skargę/, to o naruszeniu zasady reformatio in peius mówić w tej sprawie nie można. Oddalenie skargi oznaczało bowiem, że sytuacja podatnika ukształtowana zaskarżoną decyzją pozostała bez zmiany.

Skoro Sąd przyjął za podstawę wyroku ustalenie, że umowa z 10 września 1999 r. nie spowodowała przeniesienia własności znaku a jedynie prawa jego używania, to nie miał potrzeby rozważania hipotetycznej w tej sytuacji kwestii kosztów uzyskania przychodów w przypadku pierwszego właściciela. Nie Sąd a organ podatkowy ma obowiązek wskazania "kwalifikacji prawnej" przychodu co też uczyniono w zaskarżonej decyzji, a - jak wynika z uzasadnienia wyroku - ten pogląd prawny podzielił Sąd. Zarzut naruszenia przez to art. 141 par. 4 p.p.s.a. był zatem chybiony.

Przechodząc do zarzutu naruszenia prawa materialnego należy zauważyć, że nie został on właściwie zredagowany. Błędna wykładnia oraz niewłaściwe zastosowanie to dwa odmienne sposoby naruszenia prawa. Jest to albo wynik mylnego rozumienia treści normy prawnej albo też zastosowanie nie tej /lub niezastosowanie/ normy prawnej do niespornie ustalonego stanu faktycznego. Tego rozróżnienia Autor skargi nie dokonuje. Art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /dalej - pdf/ Sąd nawet nie wymienił w uzasadnieniu wyroku; nie mógł go zatem ani interpretować, ani też stosować.

Brak skutecznego zarzutu dotyczącego ustalenia /przez organy podatkowe, oczywiście/ stanu faktycznego powoduje, że zarzuty naruszenia prawa materialnego mogą być oceniane wyłącznie w aspekcie tych ustaleń. A wynika z nich, że do przeniesienia prawa własności znaku towarowego nie doszło natomiast sprzedaż prawa jego używania nastąpiła w ramach działalności gospodarczej spółki cywilnej.

Skoro tak, to bezprzedmiotowe byłyby rozważania, czy w sprawie miał zastosowanie art. 22 ust. 9 pkt 1 pdf, przewidujący 50-procentowe koszty uzyskania przychodu za przeniesienie prawa własności, a więc dla innej niż rozpatrywana sytuacji faktycznej. Sąd wykluczył możliwość zastosowania ostatnio wymienionego przepisu i to bez związku z ust. 12.

Ten ostatni przepis /ustęp/ Sąd rozważał w związku z art. 22 ust. 9 pkt 3. Okoliczność, że przychód ze sprzedaży prawa do używania znaku towarowego pochodził ze źródła "pozarolnicza działalność gospodarcza" /art. 10 ust. 1 pkt 3 pdf/ była elementem stanu faktycznego sprawy, który jak to już wyjaśniono wyżej, nie został zakwestionowany poprzez skuteczny zarzut procesowy. Zarzuty naruszenia prawa materialnego nie mogą zmierzać do ustalenia faktów.

Wobec powyższego w części dotyczącej wymiaru podatku Sąd uznał skargę kasacyjną za pozbawioną uzasadnionych podstaw, co uzasadniało jej oddalenie w tym zakresie /art. 184 p.p.s.a./.

O kosztach orzeczono zgodnie z art. 206 tej ustawy.