Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 49/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 25,  art. 26,  art. 36 i  art. 39
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 623
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne
article: art. 240
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Grabowski Sędziowie NSA Urszula Raczkiewicz (spr.) Czesława Socha Protokolant Marcin Chojnacki po rozpoznaniu w dniu 8 listopada 2007 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w B. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. z dnia 28 września 2006 r. sygn. akt III SA/Lu 288/06 w sprawie ze skargi J. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. P. z dnia [...] maja 2006 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz kwoty podatku akcyzowego i kwoty podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w L., po rozpoznaniu skargi J. B., wyrokiem z dnia 28 września 2006 r. sygn. akt III SA/Lu 288/06, uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w B.P. z dnia [...] maja 2006 r. nr [...] w przedmiocie określenia stawki celnej, długu celnego, podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług, zasądził na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania oraz stwierdził, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy :

W dniu [...] lutego 2002 r. J. B. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu, według dokumentu SAD nr [...], samochód marki Opel Vectra, rok produkcji 1994.

Decyzją z dnia [...] lutego 2002 r., nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego w B.P. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej towaru, ustalił tę wartość w wysokości podwyższonej do kwoty 1.956,88 EUR, zastosował stawkę celną 0% przewidziana dla towarów o wspólnotowym pochodzeniu, objął towar procedurą dopuszczenia do obrotu oraz zwolnił do procedury.

Naczelnik Urzędu Celnego w L., decyzją z dnia [...] marca 2006 r. nr [...] wydaną po wznowieniu z urzędu, postanowieniem nr [...] z dnia [...] kwietnia 2004 r. postępowania w sprawie zakończonej wymienioną wyżej decyzją ostateczną z dnia [...] lutego 2002 r., uchylił tę decyzję w części stawki celnej, kwoty długu celnego i podatków a następnie orzekł i określił kwotę długu celnego (według stawki celnej autonomicznej wynoszącej 35%- minimum 2500 eur), kwotę podatku akcyzowego i VAT, kwotę odsetek wyrównawczych.

W uzasadnieniu decyzji podano, że w związku z wątpliwościami co do autentyczności, zamieszczonej na umowie kupna-sprzedaży samochodu, deklaracji eksportera o wspólnotowym pochodzeniu towaru, Dyrektor Izby Celnej w B.P., przesłał ten dowód do weryfikacji niemieckim władzom celnym. W wyniku czynności kontrolnych, Centralny Urząd Kontroli Pochodzenia Towarów w Munster w piśmie z dnia [...] stycznia 2004 r. stwierdził, że deklaracja o pochodzeniu towaru zamieszczona na rachunku nie została złożona przez sprzedającego, nie można było ustalić kto tę deklaracje złożył, i w konsekwencji uznał, że nie można potwierdzić wspólnotowego pochodzenia samochodu.

W dniu [...] sierpnia 2004 r. importer przedłożył w Urzędzie Celnym w L., wystawione retrospektywnie w dniu [...] lipca 2004 r. świadectwo EUR 1 o numerze [...], dotyczące sprowadzonego samochodu i potwierdzające jego wspólnotowe pochodzenie. Dokument ten został wysłany przez polskie organy celne niemieckiemu organowi celnemu celem kontroli jego autentyczności i zasadności wystawienia. Pismem z dnia [...] grudnia 2005 r. Główny Urząd Ceł w Dortmund poinformował o wycofaniu wymienionego wyżej zaświadczenia o obrocie towarowym EUR 1, ze względu na niedopuszczalność jego wystawienia po dniu przystąpieniu Polski do Wspólnoty Europejskiej. Jednocześnie w piśmie tym stwierdzono, że przedłożono oświadczenie producenta, które potwierdza pochodzenie pojazdu ze Wspólnoty Europejskiej i podkreślono, że nie ma wątpliwości, że chodzi o towar o określonym pochodzeniu w rozumieniu Protokołu Nr 4 do umowy między Wspólnotami Europejskimi a Polską.

Organ I instancji wskazał, że w myśl art. 26 ustawy z 19 marca 2004 r.- przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne do spraw długu celnego powstałego przed akcesją stosuje się przepisy dotychczasowe. Kwestię preferencji celnych wobec towarów sprowadzonych i pochodzących z krajów członkowskich UE regulują przepisy ust. 5 pkt. 1 i ust 6 części A postanowień wstępnych załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej oraz art. 13 i art.16 Protokołu Nr 4 UE. Przewidują one, że niezbędne do zastosowania wobec przedmiotu importu preferencji celnych jest by towar pochodził z krajów członkowskich Unii Europejskiej, został bezpośrednio przywieziony z obszaru UE do Polski oraz posiadał udokumentowane "pochodzenie" świadectwem przewozowym EUR.1 lub "deklaracją na fakturze".

Organ celny wskazał, że w sprawie nie został zachowany warunek dotyczący udokumentowania pochodzenia towaru, gdyż weryfikacja nie potwierdziła autentyczności deklaracji na fakturze a świadectwo EUR 1 zostało przez wystawcę wycofane i dlatego należało uznać, że mimo, iż samochód pochodzi ze Wspólnoty Europejskiej (oświadczenie producenta), to jednak brak jest prawidłowego dowodu pochodzenia. W myśl postanowień ust. 6 części A postanowień wstępnych Taryfy celnej, w sytuacji gdy pochodzenie towaru nie zostało udokumentowane zgodnie z wymogami określonymi w umowach (ust. 5 postanowień wstępnych) stosuje się autonomiczną stawkę celną.

Po rozpatrzeniu odwołania importera, Dyrektor Izby Celnej w B.P. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, podzielając stanowisko tego organu, iż nie został zachowany, wymagany dla preferencyjnego potraktowania samochodu, warunek udokumentowania pochodzenia przedmiotu importu świadectwem przewozowym EUR 1 bądź " deklaracja na fakturze". W świetle ustaleń weryfikacyjnych dokonanych przez niemieckie władze celne obydwa dokumenty nie mogły zostać uznane za prawidłowe i w tej sytuacji nie można było stosować preferencji celnych.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej organ celny I instancji, działając w myśl przepisu art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej zgromadził w sposób wyczerpujący całość materiału dowodowego dotyczącego rozpatrywanej sprawy i dopiero po dokonaniu jego oceny wydał decyzję w sprawie, zgodną z wymogami przepisu art. 210 § 1 i 4 wspomnianej ustawy. Decyzja ta zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne i w sposób wyczerpujący wyjaśnia zasady, którymi kierował się organ celny przy wydawaniu tej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. uwzględniając skargę J. B. uchylił zaskarżoną decyzję i wskazał, że organy obu instancji rozstrzygały sprawę na podstawie art. 240 § 1 pkt. 5 ordynacji podatkowej, który stanowi, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, nieznane organowi, który wydał decyzję i w tym aspekcie należy oceniać zasadność wzruszenia ostatecznej decyzji administracyjnej.

Organy administracji celnej obu instancji nie podały, która z dwóch podstaw wznowienia określonych w przepisie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej przyjęta została w postępowaniu. Postanowienie o wznowieniu postępowania w niniejszej sprawie wydane zostało na skutek pozyskania przez organy celne dokumentu urzędowego, wystawionego przez niemieckie władze celne [...] stycznia 2004 r., a będącego wynikiem, przeprowadzonej w trybie określonym w art. 32 Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z drugiej strony (załącznik do Dz. U. z 1997 r, Nr 104, poz. 662, ze zm.) weryfikacji dowodu pochodzenia w postaci deklaracji na fakturze. Dokument z [...] stycznia 2004 r. sporządzony dwa lata po wydaniu decyzji ostatecznej, co oznacza, że nie jest on nowym dowodem, który istniał w dniu wydania decyzji i który nie był znany organowi, który wydał decyzję (art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej).

Jeśli chodzi o drugą z podstaw wznowienia to, w ocenie Sądu, pozostała do rozstrzygnięcia kwestia, czy organy administracji ujawniły istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne istniejące w dniu wydania decyzji, nieznane organowi, który wydał tę decyzję.

Sąd I instancji stwierdził, że istotną w sprawie okolicznością faktyczną jest to czy samochód jest towarem pochodzenia wspólnotowego, przy czym w zakresie tych ustaleń organy nie powinny poprzestać na ustaleniach wynikających z dokumentu niemieckich władz celnych z [...] stycznia 2004 r. bez należytej oceny pozostałych dowodów. W ocenie Sądu, zaniechanie dokonania takiej oceny miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, zwłaszcza jeżeli zauważyć, że treść dokumentu wystawionego przez Centralny Urząd Kontroli Pochodzenia Towarów w dniu [...] stycznia 2004 r a dotyczącego nieprawidłowej deklaracji na fakturze, nie da się pogodzić ani z wystawionym retrospektywnie w dniu [...] lipca 2004 r. świadectwem EUR 1 o numerze [...], ani z pismem Głównego Urzędu Ceł w Dortmundzie z dnia [...] grudnia 2005 r. potwierdzającymi wspólnotowe pochodzenie towaru.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. zauważył, że po dacie przystąpienia Polski do Unii Europejskiej nie jest możliwe retrospektywne wystawienia świadectwa EUR 1, co wynika z utraty mocy obowiązującej Układu Europejskiego. W ówczesnym stanie prawnym wykazanie preferencyjnego pochodzenia towaru było dopuszczalne także przez retrospektywne wystawienie świadectwa EUR 1 (art. 18 Układu Europejskiego), co oznacza, że osiągnięcie po dacie akcesji tego samego poziomu ochrony prawnej obywatela wymaga od organów administracji publicznej zastosowania takich środków procesowych, jakie będą niezbędne do zagwarantowania możliwości wykazanie przez stronę preferencyjnego pochodzenia towaru, na zasadach analogicznych, jakie obowiązywały w procedurze retrospektywnego wystawienia świadectwa EUR 1. Możliwość taką daje prowadzenie postępowania zgodnie z wymogami art. 180 i nast. Ordynacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. wskazał, że istotnym naruszeniem prawa było prowadzenie postępowania w oparciu o przepisy ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.), która to ustawa - w świetle przepisów art. 25 i 39 ustawy z dnia 19 marca 2004 r., Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623) - utraciła moc z dniem 1 maja 2004 r. Jakkolwiek zgodnie z przepisem art. 26 cyt. ustawy Przepisy wprowadzające ustawę -Prawo celne, przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej, to w ocenie Sądu I instancji, ów przepis przejściowy dotyczy wyłącznie przepisów prawa materialnego zawartych w Kodeksie celnym i wydanych na jego podstawie rozporządzeniach. Dokonywanie zmian przepisów prawa procesowego opiera się na założeniu, że z chwilą wejścia w życie nowe przepisy znajdują zastosowanie nawet w odniesieniu do już toczących się postępowań. Tym bardziej, zastosowanie nowych przepisów o postępowaniu jest obligatoryjne w przypadku wszczynania jakichkolwiek postępowań po dacie wejścia w życie tych przepisów, co dotyczy także postępowania wznowieniowego, uregulowanego w przepisach art. 240 i następnych ordynacji podatkowej. Sąd stwierdził, że takie unormowanie kwestii stosowania nowych i dotychczasowych przepisów procesowych wynika jednoznacznie z przepisów art. 26 i art. 36 wymienionej wyżej ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne, co z kolei oznacza, że do postępowania wznowieniowego nie mogły mieć zastosowania przepisy ustawy z 1997 r. – Kodeks celny, o ile nie były to przepisy materialnoprawne.

W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Celnej w B.P. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi J. B., bądź o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w L. oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, zarzucając zaskarżonemu wyrokowi:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art.: 25, 26. 36 i 39 ustawy z dnia 19 marca 2004r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623) oraz załącznika IV nr 5 ust. 6, o którym mowa w art. 22 Aktu Przystąpienia i przyjęcie, że z dniem 1 maja 2004 r. wszystkie postępowania - zarówno toczące się, jak i mające być wszczęte dotyczące długu celnego powstałego przed 1 maja 2004 r., podlegają regulacji nowych przepisów procesowych oraz że przestały obowiązywać i nie mają zastosowania w niniejszej sprawie przepisy:

a/ ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jedn. Dz. U. z 2001r., Nr 75, poz. 802 ze. zm.), o ile nie były to przepisy materialnoprawne,

b/ Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi, z drugiej strony, sporządzonego w Brukseli dnia 16 grudnia 1991r. (Dz. U. z 1994 r., Nr 11, poz. 38), zmienionego Porozumieniem między Rzeczpospolitą Polską a Wspólnotami Europejskimi podpisanym w Brukseli dnia 24 czerwca 1997 r. (Dz. U. Nr 104, poz. 662 ze zm.), w tym art. 32 dotyczący weryfikacji dowodów pochodzenia,

2) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest:

a/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. e ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) w związku art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej polegające na dowolnym przyjęciu, że nową okolicznością stanowiącą podstawę wznowienia może być jedynie rzeczywiste pochodzenie importowanego towaru, z pominięciem innych okoliczności, w tym pisma niemieckich władz celnych z [...].01.2004 r. w efekcie niezasadne uchylenie decyzji administracyjnej,

b/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. e ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) w związku z art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej polegające na dowolnej i błędnej ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego w zakresie ustalenia jego statusu pochodzenia, i uchylenie decyzji mimo nie naruszenia przez organy celne wskazanych przepisów,

c/ art. 141 § 4 oraz 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) polegające na przedstawieniu sprawy niezgodnie ze stanem faktycznym.

W uzasadnieniu skarżący wskazuje, iż zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, organy celne w niniejszej sprawie winny stosować przepisy zamieszczone w Rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. o ustanowieniu Wspólnotowego Kodeksu Celnego (Dz. Urz. WE nr L 253 ze zm.), jednakże stanowisko to pozostaje w sprzeczności z wyżej powołanymi przepisami, a także z wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. NSA w wyroku z dnia 29 sierpnia 2006 r., sygn. akt I GSK 1148/06 stwierdził, że "Ustawodawca w art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623) mówi o "przepisach dotychczasowych", nie rozróżniając przepisów materialnych i proceduralnych. Jedynym warunkiem stosowania tego przepisu jest data powstania długu celnego. Jeżeli więc dług celny powstał przed dniem 1 maja 2004 r. to należy stosować przepisy dotychczasowe, a więc m.in. Kodeks celny, który zawiera zarówno przepisy prawa materialnego, jak i przepisy proceduralne...". Analogiczne stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zostało przedstawione m.in. w wyrokach: z 10 maja 2006 r. - sygn. akt I GSK 1752/05 oraz z 26 lipca 2006 r. - sygn. akt I GSK 2823/05.

Ponadto organ zaznaczył, iż uszło uwadze Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, że kwestie te reguluje nie tylko w/w art. 26 ustawy wprowadzającej ustawę Prawo celne, ale także załącznik IV nr 5 ust. 6, o którym mowa w art. 22 Aktu Przystąpienia, który wyraźnie nakłada obowiązek stosowania Protokołu 4 Układu Europejskiego do weryfikacji dowodów pochodzenia również po akcesji Polski do Unii Europejskiej. Zgodnie z art. 32 ust. 6 Protokołu 4, jeżeli w przypadkach uzasadnionej wątpliwości brak jest odpowiedzi w ciągu 10 miesięcy od dnia złożenia wniosku o dokonanie sprawdzenia, albo jeżeli odpowiedź nie zawiera wystarczających informacji do ustalenia autentyczności weryfikowanych dokumentów lub rzeczywistego pochodzenia produktów, to władze wnioskujące o weryfikację odmawiają, jeśli nie zaistnieją wyjątkowe okoliczności, wszelkich preferencji. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 lipca 2006 r. - sygn. akt I GSK 2823/05 stwierdził, że "... jedynym prawnie skutecznym dowodem pochodzenia może być świadectwo EUR.1 bądź stosowna deklaracja eksportera. Oznacza to, że dowodów tych nie można zastąpić ani uzupełnić żadnymi innymi dowodami. Fakt, iż uprawnionymi do weryfikacji dowodów są jedynie władze kraju eksportu i mogą w tym zakresie żądać dowodów, (jakie uznają za właściwe) przemawia za przyjęciem, że władze kraju importu nie są władne prowadzić w tym zakresie odrębnego postępowania dowodowego." W dalszej części uzasadnienia Sąd ten stwierdził, że "...dopuszczenie dowodów na okoliczność oceny wiarygodności weryfikacji przeprowadzonej przez władze kraju eksportu czy dla jej podważenia... stanowiłoby wręcz uchybienie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej. Cytowane unormowania umowy międzynarodowej, dotyczące weryfikacji, wyraźnie ograniczają katalog dowodów, jakie mogą być dopuszczane w tego typu sprawach; są regulacją szczególną."

W związku z powyższym, kasator twierdzi, iż niezrozumiały jest zarzut Sądu stawiany organowi administracji, że jego obowiązkiem było ustalenie czy towar sprowadzony przez skarżącego był towarem wspólnotowym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że po dacie przystąpienia Polski do Unii Europejskiej nie jest możliwe retrospektywne wystawienie świadectwa EUR.1, to w związku z tym nie może nakazywać, żeby organ celny dokonywał oceny dowodu z treści dokumentu, wycofanego przez upoważniony organ celny kraju eksportu, w sposób który winien doprowadzić do uznania towaru za "towar pochodzący". Z pisma niemieckich władz celnych z dnia [...] grudnia 2005 r. bezpośrednio wynika, że świadectwo przewozowe EUR. 1 zostało wystawione nieprawnie, a sam dokument został cofnięty.

Dodatkowym dowodem prawidłowości dokonanej oceny i przeprowadzonego postępowania przez organy celne jest właśnie to świadectwo przewozowe. Należy zauważyć, że przedmiotem procedury weryfikacyjnej była przede wszystkim "deklaracja na fakturze". Ustalenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego bagatelizują ten dowód i w związku z tym oznaczają one dowolność w ocenach.

Skarżący podkreśla, że poza sporem pozostaje fakt, iż w świetle wyników weryfikacji ujawniono nowe, istotne okoliczności, istniejące w momencie wydawania decyzji, a nie znane wówczas organowi. Są to:

- brak autentyczności deklaracji na fakturze,

- brak posiadania statusu pochodzenia pojazdu w rozumieniu przepisów Protokołu 4 Układu Europejskiego, tj. pochodzenia preferencyjnego, unijnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W myśl art. 183 § 1 ustawy z dn. 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z zm.), dalej: p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania w przypadkach określonych w § 2, z których żaden w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi.

Przewidziana w powołanym przepisie zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej oznacza, że Sąd ten jest związany podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej, które determinują kierunek działalności kontrolnej Naczelnego Sądu Administracyjnego, jaką powinien podjąć w celu stwierdzenia ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia. Naczelny Sąd Administracyjny poza przypadkami nieważności postępowania nie może z urzędu podjąć żadnych badań w celu ustalenia czy nie zachodzą inne – poza przedstawionymi w skardze kasacyjnej – wady zaskarżonego wyroku.

Stwierdzić należy, że skarga kasacyjna nie mogła zostać uwzględniona, bowiem zaskarżony wyrok mimo częściowo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu. Wadliwość uzasadnienia dotyczy tej części motywów wyroku w której Sąd I instancji w powołaniu na przepisy art. art. 25, 26, 36 i 39 ustawy z dnia 19 marca 2004 r.- Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623) stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie do postępowania wznowieniowego nie mogły mieć zastosowania procesowe regulacje zawarte w ustawie z dn. 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny a stosować należy przepisy wspólnotowego prawa celnego oraz ustawę - Prawo celne.

Dyrektor Izby Celnej w B.P. w skardze kasacyjnej zasadnie zarzucił naruszenie powołanych przepisów przez błędną ich wykładnię, a także naruszenie przepisów załącznika IV nr 5 ust. 6 do Aktu Akcesyjnego przez błędne przyjęcie, że z dniem 1 maja 2004 r. wszelkie postępowania celne zarówno wszczęte jak i będące w toku podlegają regulacji nowych przepisów procesowych.

Odnosząc się do zarzutu kasacji dotyczącego naruszenia wymienionych przepisów ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Przepisy wprowadzające...Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że jakkolwiek zasada natychmiastowego pełnego przejęcia prawa wspólnotowego jest podstawową normą odnoszącą się do nowego państwa przystępującego do UE, to jednak może ona doznawać i doznaje ograniczeń wynikających z postanowień Traktatu Akcesyjnego, co oznacza, że w niektórych przypadkach znajdą zastosowanie przepisy krajowe nowego państwa członkowskiego pochodzące jeszcze z czasu przed akcesją.

Z dniem 1 maja 2004 r., na podstawie art. 25 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne utraciła moc ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (Dz.U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.). Dotychczasową regulację zastąpiło rozporządzenie Rady(EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny( Dz. U. UE. L.92. 302.1) oraz rozporządzenie Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy wykonawcze do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/93 – Dz.U. UE. L. 93.253.1, a także ustawa z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.).

Należy jednak podkreślić, że zgodnie z ust. 1 nr 5 załącznika IV do Aktu akcesyjnego rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 i rozporządzenie Komisji (EWG) nr 2454/93 stosuje się do nowych Państw Członkowskich w odniesieniu do towarów, które w dniu przystąpienia były czasowo składowane lub też poddane jednej z procedur celnych lub traktowaniu o których mowa w art. 4 ust. 15 litera b) i ust. 16 litery b) do g) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92. Procedura dopuszczenia do obrotu nie została wymieniona w ust. 1 załącznika IV nr 5, co oznacza, że w stanie faktycznym sprawy związanym z procedurą dopuszczenia do obrotu w 2002 r. samochodu, nie mogą mieć zastosowania przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913 oraz rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93. Wskazać należy także na ust. 13 nr 5 załącznika IV do Aktu Akcesyjnego, z którego wynika w szczególności, że w odniesieniu do długu celnego, który powstał przed akcesją pokrycie kwoty należności celnych po zwolnieniu towaru, zwrot i umorzenie tych należności dokonywane są na podstawie przepisów, które obowiązywały w nowym państwie członkowskim przed akcesją.

Z powyższymi unormowaniami zbieżna jest regulacja zawarta w – art. 26 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne nakazująca stosować przepisy dotychczasowe w stosunku do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej. Zawarte w tym przepisie sformułowanie "sprawy dotyczące długu celnego", zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy interpretować przy uwzględnieniu omawianych wyżej postanowień Aktu Akcesyjnego, oraz przy uwzględnieniu dotychczasowych przepisów regulujących powstanie długu celnego, zawartych w dziale II tytułu VII Kodeksu celnego. Z treści przepisów Kodeksu celnego wynika, że dług celny powstaje wskutek zaistnienia okoliczności stanowiących przedmiot regulacji przepisów art. 209 – 213 i 216 – 224. Zgodnie z art. 209 § 2 Kodeksu celnego dług celny w przywozie powstaje z chwilą przyjęcia zgłoszenia celnego. Kodeks celny oprócz przepisów prawa materialnego zawiera również przepisy procesowe regulujące prowadzenie postępowania w sprawach celnych. Dla przykładu można wskazać na art. 64 § 2 a określający moc dowodową danych zgłoszenia celnego i załączonych do niego dokumentów i art. 65 § 7 znoszący obowiązek wydania postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie celnej po przyjęciu zgłoszenia celnego, a w sprawach dotyczących powstania długu celnego np. na przepisy dotyczące ustalenia w drodze decyzji osoby dłużnika w legalnym przywozie (art. 209 §3).

Sprowadzony z zagranicy pojazd, jak już wyżej wskazano, został objęty procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym w dniu 8 lutego 2002 r. i w tym dniu powstał dług celny (art. 209 § 2 Kodeksu celnego). Zgodzić się należy z argumentacją skargi kasacyjnej, że w sprawie dotyczącej tego długu zastosowanie mają obowiązujące w chwili powstania długu celnego przepisy prawa materialnego i procesowego.

Powyższy pogląd można uznać za ugruntowany w dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 10 maja 2006 r. oraz wyrok NSA z dnia 20 lutego 2007 r., sygn. akt I GSK 559/06, niepubl.), a także znajduje oparcie w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 grudnia 2006 r., sygn. akt SK 25/05 (Dz.U. Nr 229, poz. 1675).

Odmiennego poglądu nie uzasadnia także przytoczona w motywach wyroku argumentacja odwołująca się do rządowego uzasadnienia projektu ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne, gdyż w przedłożeniu rządowym nie wyrażono poglądu w kwestii stosowania prawa procesowego w sprawach dotyczących długu celnego powstałego przed akcesją.

Należy także wskazać, że w rozdziale IX dokumentu informacyjnego nr TAXUD/763/2004 z dnia 4 lutego 2004 r., opracowanego przez Komisję Europejską wskazano, że w sprawach dotyczących długu celnego powstałego przed przystąpieniem, zastosowanie mają przepisy, które obowiązywały w nowym Państwie Członkowskim przed przystąpieniem do Unii Europejskiej.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela również argumentacji Sądu I instancji jakoby unormowanie zawarte w art. 36 ustawy – Przepisy wprowadzające miało być potwierdzeniem tezy, że wszelkie postępowania będące w toku w dniu 1 maja 2004 r. podlegać będą regulacji nowych przepisów procesowych. Przepis ten stanowi bowiem wyłącznie o pozostawieniu w mocy czynności procesowych wykonanych przed 1 maja 2004 r. jeżeli okażą się przydatne ("ich zakres przedmiotowy jest wymagany" ) do wydania decyzji według przepisów nowych ("obowiązujących od dnia uzyskania przez Polskę członkostwa w UE")

Natomiast gdy chodzi o obowiązywanie po dacie akcesji postanowień Protokołu Nr 4 do UE, to Sąd I instancji w motywach zaskarżonego wyroku nie wypowiadał się w tej kwestii, stąd też zarzut kasacji w tym zakresie nie jest uprawniony. Niemniej przy tej okazji stwierdzić należy, że w określonych sytuacjach dotyczących weryfikacji dokumentów pochodzenia towaru, znajdują zastosowanie dotychczasowe przepisy Protokołu nr 4 Układu Europejskiego (załącznik do Dz.U. z 1997 r. Nr 104, poz. 662). Zgodnie bowiem z ust. 6 Załącznika IV nr 5 Aktu akcesyjnego w przypadku, gdy dowód pochodzenia i/lub dokumenty przewozowe zostały wystawione przed dniem przystąpienia i gdy wymagane jest dokonanie formalności celnych w odniesieniu do handlu towarami pomiędzy nowymi Państwami Członkowskimi a obecnymi Państwami Członkowskimi lub też pomiędzy samymi nowymi Państwami Członkowskimi mają zastosowanie postanowienia Protokołów do właściwych Układów, dotyczących definicji pojęcia "produkty pochodzące" oraz metod współpracy administracyjnej.

Odnosząc się do kwestii procesowych należy przede wszystkim zwrócić uwagę na to, że procedurze administracyjnej znana jest powszechnie obowiązująca zasada trwałości decyzji ostatecznej, unormowana w art. 128 o.p. i art. 16 k.p.a. Jest to zasada istotna z punktu widzenia pewności obrotu prawnego, a polega na tym, że decyzje ostateczne, w odróżnieniu od decyzji nieostatecznych, mogą być weryfikowane tylko w przypadkach wyraźnie przewidzianych w o.p. i k.p.a. ( art. 128 zd. 2 o.p. oraz art. 16 § 1 zd. 2 k.p.a.) W obydwu procedurach przesłanki uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznych są jasno i precyzyjnie określone. Taka weryfikacja jako wyjątek od ogólnej zasady stabilności decyzji administracyjnych, następuje tylko wtedy, gdy bezspornie ustalone zostało istnienie przesłanek do zastosowania nadzorczego trybu wzruszenia decyzji ostatecznej, w tym przypadku wznowienia postępowania. Zarówno w orzecznictwie jak i w doktrynie wskazuje się na konieczność szczególnie ostrożnego korzystania z instytucji stanowiących odstępstwo od zasady trwałości decyzji ostatecznych i ograniczenie jej stosowania tylko do sytuacji wyjątkowych i w szczególnie uzasadnionych przypadkach.

W rozpoznawanej sprawie postępowanie wznowieniowe prowadzone było przez organy celne ze wskazaniem na przesłanki z art. 240 § 1 pkt. 5 o. p. obejmujące ujawnienie bądź to nowych istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, bądź nowych dowodów, przy czym w odniesieniu do obydwu przesłanek istotne jest jeszcze to, że chodzi o przesłanki, które istniały w dacie wydawania decyzji, ale wówczas nie były znane organowi.

Trafnie zauważył Sąd I instancji, że jakkolwiek w zaskarżonej decyzji nie określono wyraźnie, o którą z wymienionych przesłanek chodzi, to niewątpliwie nie mogą jej stanowić nowe dowody, istniejące w dniu wydania decyzji, a nieznane organowi, bowiem takich dowodów w aktach postępowania administracyjnego brak. W tych warunkach zasadnie Sąd stwierdził, że pozostaje do rozważenia kwestia czy organy celne ujawniły nowe, istotne dla sprawy okoliczności istniejące w dniu wydania decyzji, a organowi wówczas nie znane.

Podzielić należy ocenę Sądu I instancji, że w zaskarżonej decyzji pełnych rozważań i ocen dotyczących nowych okoliczności istniejących w dacie wydania decyzji w trybie zwykłym lecz nie znanych wówczas organowi – brak.

Nie jest tak jak podniesiono w skardze kasacyjnej, iż Sąd I instancji uznał, że w rozpoznawanej sprawie toczącej się w trybie postępowania wznowieniowego nową okolicznością stanowiącą podstawę wznowienia może być jedynie rzeczywiste pochodzenie towaru. Sąd wskazał natomiast, że jest to okoliczność istotna i z tym stwierdzeniem należy się zgodzić. Należy także zauważyć, że obok okoliczności dotyczących pochodzenia towaru podstawę wznowienia postępowania mogą stanowić także inne okoliczności, w tym także dotyczące prawidłowości dokumentów potwierdzających pochodzenie towaru, z tym jednakże zastrzeżeniem, że muszą one mieć istotny wpływ na wynik sprawy a więc chodzi o takie okoliczności, które gdyby były znane w dacie rozstrzygania w postępowaniu zwykłym to treść decyzji byłaby inna.

Trafnie Sąd I instancji wskazał także, że dokonaną przez organ oceną całokształtu materiału dowodowego nie objęto wszystkich dokumentów uzyskanych od niemieckich władz celnych, poprzestając na piśmie z dnia [...] stycznia 2004 r., odmawiającym potwierdzenia pochodzenia towaru ze względu na to, że deklaracja na fakturze nie pochodziła od sprzedawcy pojazdu i nie rozważając dowodów, z których wynikały okoliczności przeciwne (świadectwo EUR 1 i pismo z [...].12.2005 r. zawierającego informacje o wycofaniu świadectwa i potwierdzającego wspólnotowe pochodzenie samochodu). Taka niepełna ocena materiału dowodowego nie może stanowić podstawy administracyjnego rozstrzygnięcia. W świetle tej oceny Sądu I instancji, która zastrzeżeń nie nasuwa, nie stanowią usprawiedliwionej podstawy skargi kasacyjnej zarzuty dotyczące przyjęcia przez Sąd błędnej oceny materiału dowodowego oraz przedstawienia sprawy niezgodnie ze stanem faktycznym (art. art. 133 § 1,141 § 4 oraz 145 § 1 pkt.1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, 187 § 1 o.p. .

Należy podnieść, że istotą postępowania wznowieniowego jest zbadanie czy decyzja wydana w trybie zwykłym dotknięta jest jedna z wad wymienionych w art.240 o.p., a jeżeli tak to czy wada ta miała wpływ na treść decyzji ostatecznej a jeżeli i tu odpowiedź byłaby twierdząca, usunięcie tych wadliwości w nowym rozstrzygnięciu. Kontrola w postępowaniu nadzorczym decyzji ostatecznej w warunkach rozpoznawanej sprawy w aspekcie przesłanek wznowienia postępowania ze swej istoty powinna brać pod uwagę stan faktyczny i prawny z daty wydania ostatecznej decyzji w trybie zwykłym.

W rozpoznawanej sprawie decyzje wznowieniowe organów celnych obu instancji zapadły po upływie 4 lat od wydania decyzji ostatecznej w trybie zwykłym. Importer nie miał żadnego wpływu na rozpoczęcie postępowania wznowieniowego, bo wszczęte było z urzędu. Gdyby organy celne, od których wyłącznie to zależało, wcześniej nabrały wątpliwości co do prawidłowości formalnej deklaracji na fakturze potwierdzającej wspólnotowe pochodzenie samochodu ( chodzi niewątpliwie o prawidłowość formalną bo materialna nie jest kwestionowana- pismo z [...] grudnia 2005 r. w sposób wyraźny stwierdza, że towar jest wspólnotowy), to strona miałaby możliwość uzyskania świadectwa EUR 1 przed akcesją i byłoby ono honorowane. Ta okoliczność w połączeniu z oświadczeniem niemieckich władz celnych z [...] grudnia 2005 r. potwierdzającym wspólnotowe pochodzenie samochodu skłania do przekonania, że w sytuacji gdy bez winy strony nie ma prawnej możliwości posługiwania się świadectwem EUR 1 jako dowodem na okoliczność pochodzenia towaru, rzeczą organów celnych jest posłużenie się tym oświadczeniem jako innym środkiem dowodowym, z którego okoliczność ta wynika.

W tych warunkach Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu I instancji, że zaskarżona do tego Sądu decyzja wydana została z mającymi wpływ na wynik sprawy naruszeniami procesowymi, a tym samym stwierdza, że procesowe zarzuty skargi kasacyjnej nie są uprawnione.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił.