Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 254/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2018-09-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Protokolant Starszy inspektor sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 września 2018 r. sprawy ze skargi I. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za I, II, III kwartał 2013 r. oraz październik, listopad i grudzień 2013 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (Dyrektor) decyzją

z [...] r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Ś. Urzędu Celno-Skarbowego w K.

z [...] r. nr [...] określającej w podatku od towarów

i usług wysokość: 1. zobowiązania podatkowego za I, II, III kwartał 2013 r., październik i listopada 2013 r.; 2. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień 2013 r.; odsetek za zwłokę od niewpłaconych zaliczek na podatek od towarów i usług za: styczeń, luty, kwiecień, maj, lipiec, sierpień 2013 r., uchylił decyzję organu pierwszej instancji

w części dotyczącej określenia I.G.zobowiązania podatkowego w VAT za październik 2013 r. i w tym zakresie określił to zobowiązanie w kwocie

19.085 zł, w pozostałym zakresie zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy.

Organ ustalił, że I.G. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej FHU "K." zajmował się głównie sprzedażą oleju napędowego, oleju opałowego oraz benzyny. Ponadto w 2013 r. dokonywał sprzedaży usług na Stacji Kontroli Pojazdów, usług budowlanych oraz remontowo-budowlanych, transportowych, a także importu usług, wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów, dostaw towarów i świadczenia usług, dla których podatnikiem jest nabywca.

Organ pierwszej instancji ustalił, że zakwestionowane faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych pomiędzy znajdującymi się na nich podmiotami z tego powodu, że firmy B. sp. z o.o. oraz P.D.

Sp. z o.o. nie mogły sprzedać towaru, gdyż były podmiotami istniejącymi tylko formalnie, stwarzającymi pozory prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu paliwami, nieposiadającymi zaplecza logistycznego i niezatrudniającymi pracowników, poza osobami, które były figurantami powołanymi do zarządu tych spółek, a S.B. prowadzący działalność pod nazwą . K.-B.

w zakresie handlu detalicznego paliwem firmował prowadzenie działalności

w zakresie hurtowej sprzedaży paliwa innego podatnika. Skutkiem tego ustalenia było stwierdzenie, że faktury te nie są prawidłowe pod względem podmiotowym. W sprawie nie podważono natomiast, że spornym fakturom mogło towarzyszyć przemieszczenie towaru. Pozbawienie strony odwołującej się prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur wymagało więc wykazania, że podatnik nie działał w dobrej wierze z zachowaniem należytej staranności wymaganej od profesjonalnych uczestników obrotu gospodarczego.

W ocenie organu okoliczności towarzyszące zakwestionowanym transakcjom z firmami B. Sp. z o.o. oraz P.D. Sp. z o.o. wskazują, że I.G. mógł przewidzieć, że nabywa towar z nielegalnego źródła i transakcje, w których uczestniczy stanowią oszustwo podatkowe. Natomiast co do zakupów udokumentowanych fakturą zakupu wystawioną przez firmę S.B., Dyrektor nie podzielił stanowiska organu pierwszej instancji. W tym bowiem przypadku zebrany w sprawie materiał dowodowy nie daje podstaw do zakwestionowania zasadności obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Dyrektor przywołał przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów

i usług z 11 marca 2004 r. (Dz.U.2011.177) dalej "ustawa o VAT" określający prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a określający sytuacje, w której to prawo jest wyłączone.

Dowodząc fikcyjnej działalności spółki B. organ wskazał m.in. na następujące okoliczności: organy podatkowe i celne nie mogły nawiązać kontaktu ze spółką; spółka w 2013 r. nie zatrudniała pracowników; spółka zgłosiła do urzędu skarbowego rachunek bankowy, z którego nie korzystała, natomiast nie zgłosiła rachunków bankowych, na których wystąpiły faktyczne obroty, których numery były uwidocznione na fakturach wystawionych w 2013 r. dla firmy podatnika; nie złożyła

w KRS oraz w urzędzie skarbowym sprawozdania finansowego za 2013 r., jak również nie złożyła zeznania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 obejmującego kontrolowany okres. Kolejnym argumentem przemawiającym za tym, że spółka była podmiotem istniejącym tylko formalnie, pozorującym swoje istnienie, są również ustalenia dotyczące jej danych rejestracyjnych, w tym adresu spółki, a także okoliczności nabycia i sprzedaży jej udziałów, co organ szczegółowo opisał. Fikcyjność podmiotu potwierdzają zeznania osób formalnie reprezentujących spółkę, S.O., T. B., Y.V.. Wynika z nich, że osoby te były jedynie figurantami, nie zajmowały się faktycznie sprawami, tej firmy, nie dokonywały zakupu i sprzedaży oleju napędowego, nie posiadały kwalifikacji oraz nie miały pojęcia

o prowadzeniu przedsiębiorstwa, a ich rola ograniczała się jedynie do składania podpisów na dokumentach podstawianych przez inne osoby. Przyjęli tę rolę od młodego mężczyzny M.N.. On też o wszystkim decydował.

Brak prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej przez spółkę potwierdza także materiał dowodowy zebrany w trakcie przeszukania mieszkania M.N. 27 sierpnia 2013 r. w toku śledztwa w wyniku, którego zabezpieczono m.in. przedmioty spółki B. (pieczątka, karty bankowe, faktury, deklaracje VAT-7). Zabezpieczono też urządzenia elektroniczne w sprawie, co do których w dniu 20 czerwca 2014 r. oraz w dniu 14 sierpnia 2014 r., wydane zostały opinie biegłego sądowego z zakresu informatyki udostępnione na potrzeby niniejszej sprawy przez Centralne Biuro Śledcze Policji we W.. W pamięci danych tych urządzeń ujawniono m.in. zdjęcia faktur B., dokumenty tej firmy, faktury wystawione dla firmy podatnika. Centralne Biuro Śledcze Policji we W. wykonało analizę wybranych bilingów telefonicznych z 16 kwietnia 2015 r. Analiza wykazała, że użytkownicy opisani jako m.in. N. i G. - z punktu widzenia zwykłego użytkownika telefonii komórkowej - z nieuzasadnionych przyczyn, na krótkie okresy czasu, przekładali karty SIM do innych aparatów telefonicznych, co może, w ocenie CBŚP, sugerować zacieranie śladów wzajemnych K.i wykonywanie "połączeń o znaczeniu specjalnym" (innych niż w codziennie wykonywanych rutynowych czynnościach).

Fikcyjność B. wynika również z materiału dowodowego włączonego do akt sprawy a zebranego w trakcie przeprowadzonego postępowania kontrolnego przez Dyrektora UKS w L., które zostało zakończone wydaniem decyzji

w stosunku do tej spółki w trybie art. 108 ustawy o VAT, w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania VAT za okres od stycznia 2013 r. do kwietnia 2014 r. Na wezwanie tego organu spółka nie przedłożyła żadnych dokumentów.

W ocenie organu strona nie dołożyła przy tym należytej staranności

w zweryfikowaniu swojego dostawcy. Nie sprawdziła i nie pozyskała samodzielnie dokumentów rejestracyjnych B.. Podatnik podpisał umowę o współpracy

31 stycznia 2013 r., w której jako sprzedający została wskazana firma B.

z siedzibą w W., a osobą podpisującą umowę ze strony tej spółki był S.O.. Tymczasem na dzień zawarcia tej umowy zgodnie z danymi w KRS siedzibą spółki była ul. S. 9 w O., a prezesem i jednocześnie osobą uprawnioną do reprezentowania spółki był T. B., a ujawnionym wspólnikiem spółki H. W.. Dane w KRS zostały zmienione dopiero

11 marca 2013 r. Pierwsza faktura wystawiona na rzecz I. G. przez spółkę B. nr 19/02/2013, na której znajdują się te same dane sprzedającego co na ww. umowie, była wystawiona 14 lutego 2013 r. Organ podkreślił zatem, że

z danych KRS nie wynikało, aby w dniu podpisania umowy między stronami,

tj. 31 stycznia 2013 r. oraz w dniu dokonania pierwszej transakcji, tj. 14 lutego

2013 r., prezesem B. był S.O., a siedzibą spółki ul. Z. 61/100 w W.. Ta prosta czynność polegająca na sprawdzeniu danych w KRS na dzień podpisania tej umowy, pozwoliłaby panu I.G. posiąść wiedzę, że osoba podająca się za upoważnioną do reprezentowania B. nie była umocowana do podpisania umowy o współpracy, ani faktury VAT.

W zabezpieczonych dokumentach FHU "K." brak było dokumentów,

z których wynikałoby, że podatnik wyjaśniał tę kwestię. Korzystając z prawa wynikającego z art. 96 ust. 13 ustawy o VAT podatnik zwrócił się z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. o potwierdzenie czy spółka B. jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT 11 kwietnia 2013 r. pomimo,

że posiadał już wydruk z KRS wg stanu na 10 kwietnia 2013 r., z którego wynikało, że właściwym miejscowo dla tego podmiotu jest Naczelnik Urzędu Skarbowego W.-W.. Do dnia skierowania pierwszego zapytania o B. strona zawarła 16 transakcji z tym podmiotem. Na niedochowanie przez stronę zasad należytej staranności w K. handlowych z B. świadczą również jej zeznania. Podatnik nie dysponował, w zasadzie żadną wiedzą na temat zakupów od B., a jego zeznania były ogólnikowe. Dodatkowo organ wskazał, że postanowieniem Prokuratury Okręgowej w Ś. z 23 lipca 2014 r. podatnikowi przedstawiono zarzuty o przestępstwo z art. 258 § 1 k.k.; z art. 299 § 1 i 5 k.k.;

z art. 62 § 2 k.k.s. i art. 76 § 1 k.k.s. w zw. z art. 7 § 1 k.k.s. i art. 6 § 2 k.k.s.

i art. 37 § 1 pkt 1 i 5 k.k.s.

Odnośnie spółki P.D. ustalono, że była spółką zakupioną wyłącznie w celu wykorzystania jej w oszustwie podatkowym. Ponieważ posiadała koncesję na handel paliwami płynnymi, umożliwiło to szybkie wykorzystanie danych spółki jako podmiotu, na rachunek którego dokonywano wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów. Funkcje prezesa zarządu tej spółki pełniła osoba podstawiona — D. J., którego podpis widnieje na fakturach VAT wystawionych dla I. G., natomiast J. C. jako nieformalny "księgowy" spółki, nie będąc jej pracownikiem wystawiał faktury, udawał się z prezesem tej firmy do banku, w którym założyli firmowy rachunek bankowy oraz nadzorował wykonywanie przez niego operacji finansowych w postaci wpłat i wypłat gotówkowych i umożliwiał dokonywanie przelewów z rachunku bankowego tej spółki, a M.D., również nie będąc zatrudnionym w tej spółce, występował w K. Normalnych

z firmami zewnętrznymi. Osobą nadzorującą funkcjonowanie spółki był G. M., który zwerbował i powołał prezesa tej firmy, a następnie zlecał mu założenie firmowego rachunku bankowego oraz wykonywanie przez niego operacji finansowych w postaci wpłat i wypłat gotówkowych z konta. W skład materiału dowodowego na podstawie, którego zostały ustalone powyżej opisane okoliczności wchodzą: m.in. zeznania ww. osób powiązanych ze spółką P.D., pozyskane w ramach śledztwa, a także prawomocne wyroki skazujące: G. M., J. C. oraz D. J., którzy uznani zostali za winnych m.in. tego, że należeli do zorganizowanej grupy przestępczej założonej

i kierowanej przez G. M. oraz inne osoby w tym narodowości łotewskiej, zakładającej ustalony podział ról i zadań, mającej na celu popełnianie przestępstw oraz przestępstw skarbowych związanych z obrotem paliwem

i uszczupleniem VAT, polegających na składaniu zawierających nieprawdę lub zatajających prawdę deklaracji podatkowych w zakresie podatku naliczonego

i należnego, oraz polegających na podejmowaniu czynności, które miały na celu udaremnienie stwierdzenia przestępczego pochodzenia korzyści majątkowych związanych z popełnieniem opisanych przestępstw karno-skarbowych. Jednocześnie organ przywołał zeznania J. C.i M.Ł..

O tym, że P. stwarzała tylko pozory prowadzenia działalności gospodarczej świadczą również ustalenia i dowody dotyczące rejestracji tej spółki,

w tym adresu, pod którym miała znajdować się jej siedziba, co organ szczegółowo opisał. Z opisu tego wynika m.in., że spółka ta działała tylko w IV kwartale 2013 r.,

tj. do czasu podjęcia przez organy kontrolne działań zmierzających do weryfikacji rzetelności rozliczeń. Wówczas doszło do zaprzestania działalności i pomimo blokady środków spółka w żaden sposób nie interesowała się swoimi sprawami

w toku prowadzonego postępowania przez UKS w O.. Opisane wyżej fakty jednoznacznie wskazują, że pod adresem wskazanym jako siedziba firmy w Legnicy spółka nie prowadziła faktycznej działalności. Adres ten służył tylko do pozorowania wykonywania działalności gospodarczej. Organ ustalił ponadto, że firma została wykreślona z urzędu 25 marca 2014 r. z rejestru podatników podatku od towarów

i usług, bowiem według danych będących w posiadaniu właściwego urzędu, spółka nie posiada siedziby i miejsca wykonywania działalności pod adresem wskazanym

w dokumentach rejestracyjnych. Kierowane wezwania pomimo prawidłowego doręczenia, nie przyczyniły się do zaktualizowania danych rejestracyjnych. Firma ta w 2013 r. posiadała koncesję OPC na obrót paliwami ciekłymi przyznaną decyzją Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z dnia 5 sierpnia 2013 r. na okres od 5 sierpnia 2013 r. do 5 sierpnia 2023 r. Natomiast według danych z KRS (ostatni wpis

z 9 września 2013 r.) wynika, że spółka nie złożyła do sądu żadnego sprawozdania, a ostatnie sprawozdanie jakie złożyła w urzędzie skarbowym dotyczy 2012 r. Spółka trzykrotnie złożyła zgłoszenie rejestracyjne NIP-2. Na żadnym z nich nie podała jednak numeru rachunku bankowego związanego wprowadzoną działalnością gospodarczą. Na fakturach wystawionych dla podatnika wpisany był rachunek prowadzony w banku BNP PARIBAS, na którym odnotowano wpłaty od FHU K.. Na rachunku tym znajdowały się również przelewy za odprawy celne, podatek akcyzowy, opłatę paliwową, zakupiony olej napędowy i usługi transportowe.

Organ ustalił ponadto, że podmiotami zagranicznymi, które w listopadzie i grudniu 2013 r. dostarczały olej napędowy były U. S. z L. i W. L. . z N.; nabyć wewnątrzwspólnotowych na rzecz P.D. dokonywał zarejestrowany odbiorca O.T. Sp. z o.o., z S., przewoźnikami towarów były: U. A. z L., U. O. z L., T.F. Sp. z o.o z R. (i D.1 Sp. z o.o. z W.. Organ uzyskał oświadczenie firmy D.1 Sp. z o.o. z W. z 20 marca 2014 r., która poinformowała, że nie współpracowała i nie świadczyła usług transportowych dla P.D. jednakże firma L. L.& S. Sp. z o.o. z L.

w piśmie z 20 marca 2014 r. oświadczyła, że organizowała przewóz towarów dla U. A. z W., która była zleceniodawcą i płatnikiem. Wskazała też, że miejscem załadunku był M. T. M., natomiast rozładunku m.in. FHU "K." I. G.. Ostatecznie wwóz na terytorium kraju oleju napędowego z terenu L. i N.potwierdził Urząd Celny w G. W. Oddział Celny w Ś. i Urząd C.w S., informując, że P.D. nie była zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego, nie składała deklaracji na potrzeby tego podatku. Nie dokonywała również wpłat podatku akcyzowego i opłaty paliwowej, a nabycia paliwa na rzecz P.D. dokonywał zarejestrowany odbiorca firma O.T. Sp. z o.o. z S.. Należności za odprawy celne oraz tytułem podatku akcyzowego i opłaty paliwowej przekazywane były z rachunku bankowego P.D.. Rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie oparte zostało również na wyciągu z decyzji Dyrektora UKS w O. z 27 lutego 2015 r. wydanej dla P.D. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz obliczania i wpłacania VAT za okres od lipca 2013 r. do grudnia 2013 r. oraz materiale dowodowym zgromadzonym przez ten organ. W decyzji została określona wysokość zobowiązania podatkowego na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za miesiące od września do grudnia 2013 r. oraz wyzerowana wysokość zobowiązania za III kwartał i październik 2013 r. Z uzasadnienia wynika, że P.D. została wykorzystana jako jeden z uczestników oszustwa podatkowego polegającego na wprowadzaniu do obrotu na terytorium kraju paliwa z nieodprowadzonym od tej sprzedaży podatkiem należnym, pełniła rolę słupa jako pierwsze ogniwo w łańcuchu podmiotów wykorzystywanych przez powiązane podmioty wprowadzające do obrotu w Polsce olej napędowy z L., Ł. i N.. Była spółką zakupioną tylko i wyłącznie w celu wykorzystywania w oszustwie podatkowym, posiadała bowiem koncesje na handel paliwami. P.D. w 2013 r., faktycznie nie prowadziła działalności gospodarczej, nie uczestniczyła obrocie a jedynie stwarzała pozory formalnego istnienia.

W ocenie organu ponadto strona nie dołożyła należytej staranności

w zweryfikowaniu swojego dostawcy oraz, że mogła mieć świadomość, że transakcje te stanowią oszustwo podatkowe. Podatnik zeznał m.in., że współpraca z firmą P.D. została na pewno nawiązana z inicjatywy przedstawicieli tej firmy, jednak nazwisk tych przedstawicieli strona nie pamiętała, nie pamiętała też dokładnego terminu nawiązania tej współpracy. Nigdy nie była w siedzibie spółki, ani miejscu prowadzenia przez nią działalności. Podatnik nie kojarzył, czy przed rozpoczęciem współpracy ze spółką sprawdzał jak długo ta firma działała na rynku paliw płynnych i jak długo posiadała koncesję. Nie kojarzył i nie znał prezesa tej firmy, nie wiedział czy to on reprezentował spółkę podczas podpisywania umowy o współpracy, nie kojarzył żadnego nazwiska z tej firmy. Nie pamiętał skąd pochodził olej dostarczany przez tę firmę. Ponadto podatnik zeznał, że umowa została sporządzona przez P.D., jednak nie pamiętał, czy była podpisana przez niego i odesłana na adres firmy, czy najpierw podpisana przez nich i dostarczona do jego firmy. Żaden z przesłuchanych pracowników (M. S., A. P.) nie znały pana J., choć to z nim miała być zawarta umowa i nawiązana współpraca handlowa. W ocenie organu wpływu na ocenę dobrej wiary podatnika nie ma jego wiedza o kaucji posiadanej przez spółkę. Podatnik, przed nawiązaniem współpracy nie wystąpił Skarbowego o wydanie zaświadczenia w trybie art. 96 ust. 13 ustawy o VAT. Spółka w chwili pierwszej dostawy do FHU K. posiadała koncesję na obrót paliwami ciekłymi niespełna 3 miesiące, tj. od 5 sierpnia 2013 r., a jej nowy udziałowiec i zarazem prezes, 22-letni D. J. został ujawniony w KRS 9 września 2013 r. Tym bardziej niezrozumiałym było dla organu dlaczego I. G., w żaden sposób nie zweryfikował swojego dostawcy.

W sprawie ustalono również, że podatnik odliczył podatek naliczony z faktury VAT nr FV 01K/K./2013 wystawionej przez S.B. prowadzącego Przedsiębiorstwo Remontowo-Budowlane K.-B. S.B. w S., który firmował działalność w zakresie hurtowej sprzedaży paliwa płynnego A. L., prowadzącego Przedsiębiorstwo Handlowe "J. B." we W., a który faktycznie ją wykonał. S.B. nie dokonywał żadnych czynności dotyczących hurtowego obrotu paliwem, bo tymi sprawami zajmował się A.L.. Nigdy nie obsługiwał firm, od których było nabywane i do których było zbywane paliwo na zasadach hurtu. Transport nigdy nie odbywał się środkami transportu firmy K.-B. S.B., ponieważ ta takiego transportu nie posiadała. Formalnie czynności S.B. sprowadzały się tylko i wyłącznie do zaksięgowania dokumentacji dotyczącej hurtowego zakupu i hurtowej sprzedaży zrealizowanej przez pana L.. S.B. nie interesował się działalnością A. L., nie posiadał wiedzy z jakich kont dokonywał on płatności za zakupione paliwo. Jednak

w ocenie Dyrektora zebrany materiał dowody nie daje podstaw do stwierdzenia, że podatnik wiedział lub mógł wiedzieć, że A. L. faktycznie nie jest przedstawicielem handlowym S.B., a pan S.B. tylko firmował jego działalność gospodarczą. W związku z tym organ pierwszej instancji bezzasadnie odmówił podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego ze spornej ww. faktury.

Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor wskazał m.in., że

w postępowaniu organ może wykorzystać również materiały zgromadzone w innych postępowaniach, w tym także protokoły przesłuchań świadków. Dowód

z przesłuchania świadka po włączeniu do innego postępowania staje się dowodem

z dokumentów, co stanowi odejście od zasady bezpośredniości i znajduje aprobatę

w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Dyrektor za chybiony uznał również zarzut naruszenia art. 188 w zw. z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie wniosków dowodowych strony. Naczelnik Ś. Urzędu Celno-Skarbowego w K. postanowieniem z 7 kwietnia 2017 r. odmawiając przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów wskazał równocześnie powody tej odmowy. Organ pierwszej instancji sam przeprowadził dowody,

o które strona wnioskowała już wcześniej albo posiadał te dowody zebrane w trakcie innych postępowań, co uzasadnia tezę, że okoliczności sprawy zostały w sposób wystarczający wyjaśnione zgromadzonym materiałem dowodowym. Ponadto strona zarzuciła oddalenie wniosku o jej przesłuchanie, którego nie składała. Z akt sprawy wynika, że strona została jednak przesłuchana przez organ pierwszej instancji

5 lutego 2015 r., 17 czerwca 2016 r. oraz przez Prokuraturę Okręgową w Ś.

w dniu 30 lipca 2014 r.

Końcowo Dyrektor przedstawił rozliczenie VAT z październik 2013 r.

Na powyższą decyzję I.G. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. w części utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora w zaskarżonej części. Zarzucił naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej:

1. art. 122 poprzez uchylanie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy;

2. art. 187 § 1 poprzez wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o niepełny i nie w pełni rozpatrzony materiał dowodowy, w szczególności poprzez zaniechanie prowadzenia wyczerpującego postępowania dowodowego w celu ustalenia czy strona faktycznie dochowała należytej staranności przy nabyciu paliw; które następczo były stwierdzone fakturami VAT stanowiącymi podstawę do odliczenia należnego VAT;

3. art. 188 w zw. z art. 180 § 1 poprzez oddalenie zasadnych wniosków dowodowych strony, mimo że ich przedmiotem były okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, w tym dowodów z zeznań świadków i dowodu z przesłuchania strony;

4. art. 191 poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego, która w niniejszej sprawie przybrała cechy oceny dowolnej, a w szczególności

w zakresie:

a. antycypowania treści zasadnych wmiosków dowodowych strony, negowania ich przydatności przed przeprowadzeniem dowodów, tylko dlatego, że zmierzają ku innej, niż założona przez organ, tezie dowodowej;

b. bezzasadnego przyjęcia, że strona nie dołożyła należytej staranności przy nabyciu paliw; które następczo były stwierdzone fakturami VAT stanowiącymi podstawę do odliczenia należnego VAT;

c. bezzasadnego przyjęcia, że nie miała miejsca dostawa towarów w postaci paliw stwierdzonych następczo fakturami VAT.

5. art. 193 § 1 poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że księgi podatkowe strony nie były prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy wobec czego nie mogą stanowić dowodu tego, co wynika z zawartych w nich zapisów;

6. art. 210 § 4 poprzez brak wskazania w uzasadnieniu skarżonej decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności;

7. rażące naruszenie art. 121 polegające na prowadzeniu postępowania w sposób podważający zaufanie obywateli do organów podatkowych;

8. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że powinien on być zastosowany w przedmiotowej sprawie, podczas gdy wystawione przez stronę faktury VAT stwierdzają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze;

9. art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że pomimo prawidłowo wystawionych przez stronę faktur VAT stwierdzających czynności, które zostały dokonane podatnik nie nabył prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

10. art. 53 a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na określeniu wymiaru należnych odsetek za poszczególne okresy

2013 r., podczas gdy strona złożyła prawidłowe deklaracje VAT-7 wobec czego nie pozostawała w zwłoce z zapłatą zaliczek na poczet należnego VAT.

W zakresie transakcji z firmą B. skarżący zarzucił, że organy w sposób automatyczny przyjęły za własne wnioski wysnuwane przez inne podmioty prowadzące postępowanie dotyczące tej spółki. Szereg tych postępowań w ogóle nie dotyczył strony, wobec czego nie było prawnej możliwości brania udziału

w niektórych czynnościach dowodowych. Wskazał, że cytowane w decyzji orzeczenia urzędów skarbowych i celno-skarbowych w Lublinie i Warszawie-Woli, wobec ostateczności mogą stanowić dowód jedynie w zakresie samej sentencji. Uzasadnienie takiej decyzji nie wiąże organu, który powinien poddać ich treść stosownej analizie. Podobny zarzut sformułować należy względem wniosków wysnuwanych w oparciu o akta postępowań karnych na etapie postępowań przygotowawczych, które ze swej istoty nie mogą stanowić ostatecznych ustaleń faktycznych zawieranych dopiero w prawomocnych zeznaniach. Z faktu przedstawienia stronie zarzutów w ramach postępowania karnego prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w Ś. nie sposób wywieść okoliczności niedochowania przez stronę należytej staranności w zakresie weryfikacji przez nią kontrahentów. Strona zmierzała do usunięcia tych nieprawidłowości poprzez zgłoszone wnioski dowodowe. Chociaż organ odnotował zgłoszone przez stronę niejasności w poszczególnych dowodach (np. zeznaniach O.) to jednak nie uznał, że celowe było ich wyjaśnienie.

Odnośnie argumentu organu, że nie sprawdził danych B. w KRS, skarżący podniósł, że członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników. Ujawnienie takiej osoby w KRS nie stanowi warunku powołania członka zarządu do działania w imieniu spółki. W ocenie skarżącego w sprawie pominięto, że nie tylko zamówienia, ale także dowody dostaw i zapłaty za nie zostały złożone do akt postępowania. Dowiedziono w ten sposób, że do dostawy paliw doszło, o czym świadczą przywołane dokumenty.

Skarżący zarzucił ponadto, że konsekwentnie w toku postępowania ignorowany jest fakt, że osoby powiązane ze spółką B. robiły wszystko co mogły, żeby sposób ich działania sprawiał wrażenie rzetelnie prowadzonego przedsiębiorstwa. Nieprzekonujące są asercje organu dotyczące tego, że przedmiotowy lokal miał stanowić "wirtualne biuro". W dzisiejszych realiach gospodarczych najem powierzchni biurowych, a nawet niektórych elementów wyposażenia biura (komputery, kserokopiarki, ale także narzędzia biurowe czy nawet krzesła) jest zjawiskiem absolutnie typowym, pozwalającym ograniczyć koszty własne prowadzonej działalności gospodarczej. W ocenie skarżącego same okoliczności dotyczące przeszukania przedmiotowego biura budzą szereg wątpliwości. Na urządzeniach elektronicznych znalezionych w biurze organy miały zabezpieczyć niektóre dokumenty związane z działalnością spółki przy czym także

i one nie były kompletne. Organ przyznał, że do akt sprawy złożony został jedynie wyciąg z opinii biegłego G. Ż., która została wydana na potrzeby innego postępowania. Skarżący miał możliwość zapoznania się jedynie z pewnym fragmentem całości, który na podstawie arbitralnej decyzji organu, został mu przedstawiony. Zdaniem skarżącego z powyższego wywieść należy zatem, że zabezpieczona dokumentacja podatkowa spółki była niekompletna. Nie sposób wywodzić z niej wiążących ustaleń faktycznych, skoro części dokumentów wręcz nie znaleziono. Według strony również nie wskazano co miało wynikać

z zabezpieczonych bilingów rozmów telefonicznych. Nie wskazano czego miałyby dotyczyć rozmowy. W ocenie skarżącego z kolei fakt zawieszenia działalności przez tę spółkę oznacza jedynie, że nie była ona prowadzona, a nie, że jej następcze podjęcie w 2013 r. miało charakter pozorny.

Organ nie dokonał faktycznej kontroli w siedzibie spółki. Ograniczył się tylko do drogi korespondencyjnej. Skarżący otrzymywał natomiast odpowiedzi zwrotne od spółki np. podpisaną umowę. W ten sposób strona była utrzymywana

w uzasadnionym, powyżej opisanymi okolicznościami, przekonaniu, że ten podmiot faktycznie funkcjonuje na rynku zgodnie z prawem. Fakt ten był przy tym potwierdzany kolejnymi dostawami zamawianego paliwa. Skarżący sprawdził odpis KRS B., potwierdził prawidłowość otrzymanej koncesji, uzyskał informację w zakresie nadania NIP tej spółce oraz okoliczność pozostawania przez nią czynnym podatnikiem VAT. W ocenie skarżącego wskazywane przez organ inne środki kontroli kontrahenta (np. wizyta w jego siedzibie) nie były możliwe. Siedziba podmiotu bowiem nierzadko jest oddalona od siedziby skarżącego. Zresztą nie uczynił tego sam organ. Z kolei żądanie informacji od potencjalnego kontrahenta dotyczącej ujawnieniu źródła pochodzenia paliwa, w świetle doświadczenia życiowego, spotyka się zazwyczaj z odmową wynikającą z tajemnicy handlowej, co wydaje się być zrozumiałe. Zdaniem strony, wbrew twierdzeniom organu, brak własnego taboru samochodowego w realiach gospodarki wolnorynkowej gdzie dostęp do dzierżawionych lub najmowanych pojazdów, w tym pojazdów dostosowanych do przewozu paliw ciekłych w ogóle nie musi oznaczać pozorności wykonywania działalności gospodarczej. Przeciwnie, takie działanie ogranicza koszty własne prowadzonej działalności gospodarczej. Z faktu, że organ nie znalazł w biurze dokumentów dotyczących zawierania takich umów nie można wywieść, czy były one zawierane. Według skarżącego równie nieracjonalne jest żądanie od strony legitymowania każdego kierowcy, przyjeżdżającego do siedziby jego przedsiębiorstwa. Opisany wymóg nie znajduje przy tym swojego oparcia

w przepisach. Dodatkowo poza obrotem paliwami strona posiada również stację kontroli pojazdów oraz świadczy usługi remontowe. Przekłada się to na nawet dziesiątki pojazdów pojawiających się dziennie w jego siedzibie. Każdy kierowca przywożący do strony paliwo posiadał stosowną fakturę oraz dokument WZ uprawniające stronę do uznania, że faktycznie dany kierowca przewozi zamówiony uprzednio towar. Okoliczność, że numery rejestracyjne pojazdów wożących paliwo ujawnione na fakturach były nieprawdziwe, została ustalona w oparciu o informacje, do których strona nie miała i nie mogła mieć dostępu. Przeciętny podatnik nie posiada faktycznej możliwości pozyskania takich informacji, jakie mogły pozyskać organy. W ocenie strony, skoro dany podmiot posiadał NIP, był czynnym podatnikiem VAT, posiadał koncesję OPC, to strona miała pełne prawo sądzić, że na wcześniejszym etapie pozyskiwania tych dokumentów przez spółkę B. była ona stosownie skontrolowana przez poszczególne ogniwa administracji publicznej.

Zdaniem skarżącego jako całkowicie niezrozumiały jawi się zarzut, że poprzez dokonywanie zapłat za faktury miał on uwiarygodnić dostawy oleju napędowego do tej spółki. Na każdej fakturze był wskazany numer rachunku bankowego, na który miała zostać zapłacona cena za olej napędowy. Nie należy do kompetencji strony ustalenie na jaki rachunek bankowy wpływają takie środki, co organ przyznał przy ocenie transakcji z firmą S.B.. Skarżący zarzucił ponadto, że nie oceniono w sposób właściwy okoliczności zapłaty przez stronę przelewem znacznych kwot pieniężnych tytułem zapłaty za dostarczone paliwa ciekle. Było ono przedmiotem dalszego obrotu, czego jednak organ w ogóle nie badał.

W zakresie transakcji ze spółką P.D. w ocenie skarżącego organ nie udowodnił, że do dostawy nie doszło. Wskazał, że wszystkie uwagi dotyczące działalności rzekomo wirtualnego biura B. są równie aktualne w zakresie ustaleń dotyczących biura P.D.. Organ zastosował bowiem ten sam błędny schemat oceny dowodów. Nie czynił własnych ustaleń faktycznych opierając się w tym zakresie wyłącznie na czynnościach podejmowanych przez inne podmioty. Skarżący stwierdził, że organ bezzasadnie pominął wnioski dowodowe zmierzające do przesłuchania osób, które były odpowiedzialne za to, żeby nadać prowadzonej przez P.D. działalności gospodarczej pozorów legalności. Nawet dokładne sprawdzenie takiego podmiotu przez potencjalnego kontrahenta nie wyświetliłoby

w sposób dostateczny wątpliwości dotyczących prowadzenia przez P.D. działalności gospodarczej. Podatnik nie dysponuje tak szerokim wachlarzem środków prawnych używanych w celu weryfikacji przez organ wiarygodności danego podmiotu, jaki posiadają organy podatkowe. Organy ściągania potrzebowały przeszło 5 lat, żeby ustalić sposób i skalę podejmowanych przez P.D. działań. Organ wydający decyzję, nie powołując się na istniejący obowiązek ustawowy w tym zakresie wymaga, żeby każdy potencjalny kontrahent dokonywał takiej weryfikacji

w przeciągu kilku, kilkunastu dni poprzedzających zawarcie umowy. Takie stanowisko jest nie tylko nieracjonalne, ale wręcz niemożliwe w realiach obrotu gospodarczego.

Wszystkie powyższe okoliczności wskazują, że strona zachowała należytą staranność w zakresie ustalenia istotnych informacji dotyczących tego kontrahenta. Pozyskała niezbędne dane potwierdzające, że miała ona do czynienia ze spółką prawa handlowego (pozyskano odpis z KRS). Potwierdzono dane istotne z punktu widzenia zawieranych transakcji handlowych (potwierdzony został numer NIP, wysyłano pismo w celu ustalenia, czy podmiot jest czynnym podatnikiem VAT). Skutecznie zweryfikowano posiadanie przez P.D. sp. z o. o. koncesji na obrót paliwami ciekłymi. Przy każdej transakcji wnikliwie sprawdzano również wpłaty na poczet kaucji gwarancyjnej zabezpieczającej należności z tytułu VAT. Przy tym, inaczej niż jak ustaliły organy obu instancji, weryfikacja tego zabezpieczenia następowała przy każdej transakcji. Brak było problemów z K. z P.D.. Zamówienia były realizowane sprawnie i terminowo.

Odnośnie transakcji z firmą K.-B. S.B. skarżący wskazał, że ta część uzasadnienia decyzji Dyrektora, akceptująca argumentacje skarżącego, prowadzi jednak do wniosku, iż organ w sposób wybiórczy dobiera elementy stanu faktycznego w celu dowiedzenia z góry założonej tezy, skoro dał wiarę argumentacji, która w przypadku pozostałych dwóch podmiotów nie została uwzględniona. Paliwo kupowane przez stronę od B. oraz P.D. było przedmiotem dalszego obrotu, czego jednak organ w ogóle nie badał. Natomiast w zakresie transakcji

z K.-B. S.B.; organ dotarł do niej właśnie poprzez ustalenia łańcucha dostaw pochodzącego od inkryminowanego podmiotu trzeciego. Wówczas organ zadał sobie trud, żeby ustalić czy ilości paliwa dostarczane do strony zgadzały się

z ilości sprzedawaną mu przez podmioty trzecie.

Końcowo skarżący wskazał na orzeczenia TSUE oraz NSA w zakresie dobrej wiary podatnika w kontekście jego prawa do odliczenia podatku naliczonego, a także wskazał na konstrukcję przestępstwa karuzelowego oraz opisał szczegółowo role poszczególnych podmiotów biorących w nim udział. W ocenie skarżącego w świetle przytoczonego orzecznictwa kontrolowany nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że

w ramach danej transakcji dostawca mógł dopuścić się procederu dotyczącego nieprawidłowości w zakres zwrotu VAT lub że inna transakcja w łańcuchu dostaw, dokonana przed transakcją przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, miała miejsce z naruszeniem przepisów o VAT. W takiej sytuacji dopuszcza się możliwość odliczania podatku naliczonego z transakcji nie przeprowadzonych rzeczywiście, a jedynie wynikających z posiadanych przez podatnika faktur.

W konsekwencji w sprawie nie mógł mieć zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, gdyż wystawione faktury stwierdzają czynności, które zostały dokonane. Inaczej zatem niż przyjął organ, należało stwierdzić, że księgi podatkowe kontrolowanego są rzetelne. Także deklaracje VAT-7D są rzetelne i prawidłowe. Wpłacane zaliczki na poczet należności z tytułu VAT były przy tym wnoszone terminowo. Skoro dopiero na podstawie skarżonej decyzji kontrolowany miałby pozostawać w zwłoce z zapłatą podatku, to wobec braku podstaw do utrzymania jej w mocy tym bardziej bezzasadne byłoby określenie odsetek na podstawie art. 53 a Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał stanowisko przedstawione

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2017.2188 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy

z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(j.t. Dz.U.2018.1302), dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym jak

i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe.

Spór w niniejszej sprawie koncentruje się wokół prawa skarżącego do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych przez organy podatkowe faktur wystawionych w 2013 r. przez spółki B. i P.D.

z tytułu dostawy paliwa. W ocenie organu, skarżący w sposób nieuprawniony dokonał odliczenia podatku wynikającego z ww. faktur VAT gdyż dostawa, którą dokumentują powyższe faktury, nie została dokonana przez ww. spółki. Podmioty te były bowiem podmiotami fikcyjnymi, stwarzającymi jedynie pozory prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu paliwami. Organ twierdzi ponadto, że skarżący działając z należytą starannością mógł przewidzieć, że nabywa towar

z nielegalnego źródła i transakcje, w których uczestniczy stanowią oszustwo podatkowe. Skarżący uważa natomiast, że miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur, ponieważ dostawy, które te faktury dokumentują zostały wykonane, skarżący otrzymał towar. Jednocześnie twierdzi, że dochował aktów staranności poprzez zweryfikowanie swoich kontrahentów, tj. działał w dobrej wierze. Wynik tej weryfikacji, według skarżącego, nie dawał uzasadnionych podstaw by uznać, że podmioty te mogą być zaangażowane w działania o charakterze przestępczym.

Odniesienie się do tak zarysowanej kwestii spornej wymaga powołania ram prawnych dotyczących prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że w zakresie, w jakim towary

i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi zaś suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów

i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). Wskazane prawo do odliczenia podatku naliczonego nie ma jednak nieograniczonego charakteru. Przepis

art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT wskazuje bowiem, że faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w przypadku, gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Dla odliczenia podatku naliczonego istotne jest zatem, by przyjęta do rozliczenia faktura VAT dokumentowała rzeczywisty obrót. Warunek taki zachodzi wtedy, gdy dana faktura odzwierciedla zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami wymienionymi na fakturze, której przedmiotem jest towar bądź usługa opisana w tym dokumencie pod względem ilościowym, jakościowym, wartościowym itp. Innymi słowy, między rzeczywistą sprzedażą, a jej opisem w fakturze istnieć musi pełna zgodność pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym. Zależność ta podkreślana jest też w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) (np. w sprawie C – 342/87) i sądów administracyjnych (zob. np. wyroki NSA z 14 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1559/12; z 20 maja 2009 r., sygn. akt I FSK 380/08 oraz z 16 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 980/13 - dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Inaczej mówiąc, podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego zasadniczo wówczas, gdy faktura odzwierciedla rzeczywistość, tj. dostawę towaru lub świadczenie usługi przez podmioty ujawnione w jej treści. Wyjątkiem od tej zasady jest możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury, która nie odzwierciedla rzeczywistości, przez podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że bierze udział w czynnościach mających na celu oszustwa (nadużycia)

w podatku od towarów i usług, co z kolei ocenia się z uwzględnieniem podjętych przez niego aktów należytej staranności.

Zdaniem sądu organ prawidłowo wykazał, że skarżący nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur. Uprawnionym stało się twierdzenie o fikcyjnej działalności spółek B. i P.D.. Świadczą

o tym szczegółowo przedstawione i omówione przez organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji okoliczności układające się w logiczny i spójny splot zdarzeń, których ocenę dokonaną przez organ należy w pełni zaakceptować, jako spełniającą wymogi z art. 191 Ordynacji podatkowej.

W kontekście treści skargi i podniesionych w niej zarzutów natomiast wyeksponowania wymaga fakt, że o fikcyjnym charakterze działalności spółki B. świadczą przede wszystkim zeznania osób, które formalnie reprezentowały spółkę, tj. S.O., T. B.., Y.V.. Wynika z nich jednoznacznie, że osoby te nie zajmowały się faktycznie sprawami firmy. Nie byli nigdy w siedzibie spółki, nie prowadzili biura, nie zatrudniali pracowników. Nie mieli żadnej wiedzy na temat kontrahentów spółki. Nigdy nie widzieli, aby miały miejsce jakiekolwiek faktyczne transakcje dotyczące obrotu paliwem. Ich rola ograniczyła się do udostępnienia swoich danych, podpisywania dokumentów oraz systematycznych wypłat pieniędzy z kont bankomatowych spółki. Nie posiadali możliwości podejmowania samodzielnych decyzji. O wszystkim w firmie decydował M. N., tj. osoba, która zaproponowała wyżej wymienionym współpracę. Temu mężczyźnie S.O. przekazywał karty bankomatowe oraz wypłacone pieniądze z rachunków bankowych spółki. Zeznania wyżej wymienionych osób korespondują z wynikami przeszukania mieszkania M.N.. W wyniku tej czynności zabezpieczono bowiem przedmioty i dokumenty należące do spółki B. jak jej pieczątkę firmową, karty bankowe na nazwisko S.O., deklaracje VAT-7 z pieczątką B., faktury VAT wystawione przez spółkę m.in. dla skarżącego. Zabezpieczono ponadto urządzenia elektroniczne, w pamięci których stwierdzono m.in. zdjęcia faktur wystawionych przez spółkę oraz zdjęcia dokumentów rejestracyjnych B..

Tezę organu o fikcyjnym charakterze działalności spółki potwierdza dodatkowo fakt, że pod adresem W., ul. Z. 61/100 wskazanym jako siedziba firmy B. firma ta nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej. Ustalono, że to adres, pod którym znajduje się wirtualne biuro. Umowa z firmą A. D. Sp. z o.o., której przedmiotem był współnajem lokalu biurowego, zapewniała spółce B. wynajęcie adresu siedziby firmy, odbieranie korespondencji od doręczycieli, informowanie o nadejściu korespondencji. Ponadto umowa zapewniała korzystanie z usług biurowych, w skład których wchodziło: wynajem sali spotkań na godziny z bezprzewodowym dostępem do Internetu oraz usługi kserowania, drukowania i skanowania dokumentów, wysyłania listów i paczek, wirtualnej sekretarki, indywidualny fax oraz przekierowywanie rozmów na komórkę. Stosownie do umowy, wszystkie ruchomości pozostające w najmowanym lokalu nie były własnością B..

Na fikcyjny charakter działalności omawianej spółki wskazuje również fakt, że organy podatkowe nie mogły nawiązać kontaktu ze spółką oraz osobami umocowanymi do jej reprezentacji. Nie uzyskały też jej dokumentów współpracy handlowej. Spółka nie zatrudniała pracowników, o czym świadczy brak rejestracji

w urzędzie deklaracji PIT-4R, PIT-11 i PIT-8AR. Stanowisko organu dodatkowo potwierdza okoliczność, że spółka nie korzystała z rachunku bankowego, który zgłosiła do urzędu skarbowego. Nie zgłosiła natomiast rachunków bankowych, na których wystąpiły faktyczne obroty, których numery były uwidocznione na fakturach wystawionych dla firmy skarżącego. Analiza tych rachunków bankowych wykazała, że wpływały na nie środki finansowe od różnych podmiotów, w tym od skarżącego. Wypłat z konta dokonywano wyłącznie gotówką lub kartą bankomatową natychmiast po wpłynięciu na konto środków. Łączna kwota wypłat w danym miesiącu równała się kwocie wpłat na konto. Na rachunkach bankowych spółki nie stwierdzono natomiast żadnych kwot przelewów bankowych z tytułu poniesionych przez B. wydatków związanych z jej bieżącą działalnością. Co istotne w postępowaniu nie pozyskano dowodów na okoliczność zakupów przez spółkę paliwa. B. nie wypełniała też swoich obowiązków związanych z rodzajem prowadzonej działalności gospodarczej.

Zdaniem Sądu powyższe okoliczności wskazują, że należy podzielić stanowisko organu, iż spółka B. nie mogła być dostawcą paliwa do firmy skarżącego, ponieważ faktycznie nie prowadziła działalności gospodarczej, a jedynie stwarzała pozory formalnego istnienia. W konsekwencji prawidłowe jest stwierdzenie, że czynności opisane w spornych fakturach nie zostały dokonane między stronami transakcji, określonymi w fakturach VAT jako sprzedawca i nabywca.

Wpływu na prawidłowość dokonanej przez organ oceny przedstawionego materiału dowodowego nie mają zarzuty podniesione w skardze. Nieuzasadnione są bowiem twierdzenia skarżącego, że biuro wynajmowane przez spółkę B. nie było jedynie biurem wirtualnym. Po pierwsze, treść umowy na wynajem biura wskazuje, że jej celem było zarejestrowanie siedziby oraz posiadanie przez spółkę adresu do korespondencji. Po drugie, w trakcie przeszukania biura nie zabezpieczono żadnych dowodów księgowych, podatkowych czy bankowych firmy B., a zabezpieczona podczas przeszukania korespondencja w większości przypadków była nadal zamknięta. Dokumentację spółki B. (faktury, deklaracje) oraz inne przedmioty spółki znajdowały się natomiast w mieszkaniu M.N., a nie w biurze. Sąd nie podziela ponadto argumentu skarżącego, że brak pracowników czy własnego taboru kolejowego nie musi oznaczać pozornej działalności gospodarczej. B. była bowiem podmiotem osiągającym wielomilionowe obroty z tytuły handlu paliwem. Prowadzenia działalności w takich rozmiarach wymaga natomiast posiadania stosownego zaplecza logistycznego

i pracowników. Brak ponadto dowodów, że spółka korzystała z dzierżawionych lub najmowanych pojazdów do transportu paliwa np. dokumentów zawierania takich umów czy przelewów dotyczących najmu takich pojazdów. Dodatkowo weryfikacja numerów rejestracyjnych na dowodach WZ potwierdziła, że nie były to samochody służące do przewozu paliwa płynnego.

Wbrew twierdzeniom skarżącego z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika też jakie wnioski organ wyciągnął z analizy zabezpieczonych bilingów telefonicznych. Wskazał, że użytkownicy opisani jako m.in. "N." i "G." na krótkie okresy przekładali karty SIM do innych aparatów telefonicznych, co nie jest standardowym zachowaniem zwykłego użytkownika telefonii komórkowej i może sugerować zacieraniem śladów wzajemnych kontaktów i wykonywanie "połączeń o znaczeniu specjalnym". Stanowisko organu znajduje potwierdzenie w ustaleniach decyzji Dyrektora UKS w L. wydanej w stosunku do tej spółki w trybie art. 108 ustawy o VAT, w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania VAT za okres od stycznia 2013 r. do kwietnia 2014 r.

Z kolei fikcyjny charakter działalności spółki P.D. potwierdziły przede wszystkim zeznania osób powiązanych z tą spółką. (J. C., M. Ł.). J. C. (nieformalny księgowy spółki) zeznał m.in., że na zlecenie G. M. oraz S. i P. z Ł. oraz za pieniądze przez nich przekazane wyszukał za pośrednictwem Internetu podmiot z koncesją na handel paliwem płynnym. W celu nabycia spółki pojechali z D.J., na którego jako "słupa" ta spółka miała być nabyta. Tezę organu potwierdza ponadto fakt, że spółka ta posiadała jedynie wirtualne biuro w L. przy ul. G. 38 (umowa z firmą C..PL). Wynajmując nie miał przy tym kontaktu z osobami reprezentującymi najemcę. Spółka uchylała się od obowiązku opłacania faktur. W konsekwencji umowa ta została jej wypowiedziana.

Z tych względów zarzuty skargi według, których brak jest przekonujących dowodów, że siedziba spółki była fikcyjna, są nieuzasadnione.

O fikcyjnym charakterze spółki świadczy również fakt niewywiązywania się przez nią z obowiązków dokumentacyjnych: nie złożyła sprawozdania finansowego za 2013 r., zeznania CIT-8, deklaracji VAT-7 za listopad i grudzień 2013 r. W dniu 25 marca 2014 r. została wykreślona z rejestru podatników VAT. Ustalono, że P.D. działała tylko w IV kwartale 2013 r., tj. do czasu podjęcia przez organy kontrolne działań zmierzających do weryfikacji rzetelności rozliczeń. Wówczas doszło do zaprzestania działalności i pomimo blokady środków spółka w żaden sposób nie interesowała się swoimi sprawami w toku prowadzonego postępowania.

Zdaniem Sądu powyższe okoliczności wskazują, że stanowisko organu, iż spółka P.D. nie mogła być dostawcą paliwa do firmy skarżącego, ponieważ faktycznie nie prowadziła działalności gospodarczej, a jedynie stwarzała pozory formalnego istnienia, jest prawidłowe. W konsekwencji stwierdzenie, że czynności opisane w spornych fakturach nie zostały dokonane między stronami transakcji, określonymi w fakturach VAT jako sprzedawca i nabywca, jest uzasadnione. Ustalenia te znajdują potwierdzenie w decyzji Dyrektora UKS w O. z 27 lutego 2015 r. wydanej dla P.D. w której określono wysokość zobowiązania podatkowego na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za miesiące od września do grudnia 2013 r. oraz wyzerowano wysokość zobowiązania za III kwartał i październik 2013 r. Podstawą jej wydania były ustalenia, że P.D. faktycznie nie prowadziła działalności gospodarczej, nie uczestniczyła obrocie a jedynie stwarzała pozory formalnego istnienia jako jeden z uczestników oszustwa podatkowego polegającego na wprowadzaniu do obrotu na terytorium kraju paliwa z nieodprowadzonym od tej sprzedaży podatkiem należnym.

Odnosząc się do kwestii dobrej wiary skarżącego oraz jego staranności

w doborze kontrahentów należy wskazać, że orzecznictwo TSUE wskazuje na niedopuszczalność powoływania się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie. Organom prowadzącym postępowanie stawia jednak wymóg wykazania w okolicznościach konkretnej sprawy, że podatnik nie dochował należytej staranności i co najmniej powinien był wiedzieć, że transakcja wiązała się z oszustwem, bądź nie miał przesłanek podejrzewać, że uczestniczy

w obrocie niezgodnym z prawem. W ocenie Sądu organy podatkowe w niniejszej sprawie dokonały takich ustaleń i zasadnie przyjęły, że skarżący nie dołożył należytej staranności w zweryfikowaniu swoich dostawców, tj. spółki B. i P.D. Skarżący nie sprawdził i nie pozyskał bowiem samodzielnie, przed zawarciem umowy ze spółką B. jej dokumentów rejestracyjnych. Według ustaleń dokumenty te zostały mu przekazane przez osobę reprezentującą spółkę. Podatnik podpisując umowę nie zweryfikował danych spółki zawartych w umowie z danymi

w KRS. W dokumentach tych istniała natomiast rozbieżność w zakresie siedziby oraz osoby reprezentującej spółkę. Ma rację skarżący, że w świetle przepisów kodeksu spółek handlowych członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników. Ujawnienie takiej osoby w KRS nie stanowi warunku powołania członka zarządu do działania w imieniu spółki. W takiej sytuacji jednak w momencie podpisywania umowy podatnik mógł zażądać uchwały zgromadzenia wspólników,

z której wynikałoby umocowanie S.O. do reprezentowania spółki B.. Dodatkowo wymaga wyjaśnienia, że zarejestrowanie działalności gospodarczej w KRS nie stanowi gwarancji rzetelności rejestrowanego podmiotu. Analiza ww. danych powinna wzbudzić w skarżącym wątpliwości co do rzetelności tego podmiotu. Podobnie sprawdzenie danych w KRS dotyczących spółki P.D. pozwoliłoby skarżącemu uzyskać informacje o majątku, zatrudnieniu

i zobowiązaniach tego kontrahenta.

O braku staranności skarżącego w doborze kontrahentów świadczy ponadto fakt, że skarżący nie sprawdził jak długo omawiane spółki działają, czy są znane

i posiadają renomę na rynku paliw. Dokonanie takiej weryfikacji jest istotne szczególnie na rynku paliw. Powszechnie bowiem wiadomym jest, że obrót paliwami należy do branż szczególnie narażonych na nadużycia w zakresie podatku od towarów i usług. Podejmując działania w kierunku uzyskania takich informacji skarżący mógł ustalić, że podmioty te zostały założone bardzo krótko przed podjęciem współpracy z firmą skarżącego, nie posiadały składników majątkowych, doświadczenia i renomy na rynku paliw. Spółka B. miała zawieszoną działalność gospodarcza od sierpnia 2012 r. Spółki te jednocześnie oferowały paliwo

w atrakcyjnej cenie.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego braku udowodnienia, że ceny oferowane przez spółkę B. były zaniżone należy wskazać, że w tej kwestii wypowiedział się podczas przesłuchania 5 lutego 2015 r. sam skarżący, który przyznał, że B. miała oferować korzystną, tzn. niższą cenę za litr oleju

w stosunku do innych dostawców. Z kolei odnośnie argumentu o odwieszenia działalności spółki B. należy wskazać, że skarżący pomija fakt, iż od momentu odwieszenia działalności do momentu podpisania umowy między B. a jego firmą minęło zaledwie kilka dni. Już te okoliczności powinny wzbudzić wątpliwość czy spółka, która dopiero podejmuje zawieszoną działalność oraz zaledwie od kilku miesięcy posiada koncesję na obrót paliwami ciekłymi jest w stanie prowadząc legalną działalność zrealizować transakcje na tak dużą skalę i w tak atrakcyjnej cenie.

O braku zainteresowania rzetelnością kontrahentów świadczy ponadto to, że skarżący nie pamiętał okoliczności i terminu nawiązania współpracy z P.D.. Nie kojarzył i nie znał prezesa tej firmy D. J.. Nie wzbudziło jego podejrzeń kierowanie zamówień na zagraniczny adres poczty elektronicznej. Nie można bowiem uznać za powszechne korzystanie przez polskie podmioty z domen właściwych dla innych krajów. Adresami e-mail z końcówką "mail.ru" posługują się natomiast rosyjskie firmy.

Z tych względów prawidłowe jest stanowisko organu, że skarżący nie dołożył należytej staranności w zweryfikowaniu swoich dostawców paliwa firm: B.

i P.D..

Wbrew twierdzeniom skargi do podważenia tego ustalenia nie wystarczało uzyskanie dokumentów o zarejestrowaniu firm kontrahentów. Tym bardziej, że jak ustalono, dokumenty rejestracyjny B. skarżący otrzymał od tej firmy, przy czym nie przeanalizował ich. Wprawdzie skarżący zwrócił się do organu podatkowego

o potwierdzenie czy spółka B. jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT, to jednak do dnia skierowania pierwszego zapytania o B. zawarł z tym podmiotem 16 transakcji o wartości ponad 2,5 mln zł. Stanowiska organu w zakresie zachowania przez stronę należytej staranności w weryfikacji kontrahenta nie podważa również okoliczność dysponowania przez podatnika wydrukiem ze strony Ministerstwa Finansów informującym, że P.D. ma ważną kaucję gwarancyjną. Zasadnie organ wskazując na rolę kaucji gwarancyjnej podnosi, że nie może ona uwiarygodnić źródła pochodzenia towaru. Ponadto, jedynie w przypadku pierwszej transakcji wydruk został sporządzony w dniu wystawienia faktury, natomiast w pozostałych przypadkach do faktur załączono wydruki sporządzone w okresie późniejszym.

Nieuzasadniony jest zarzut, że organ w sposób wybiórczy dobiera elementy stanu faktycznego, ponieważ w przypadku transakcji z firmą S.B. dał wiarę argumentacji skarżącego w zakresie jego niewiedzy co do fikcyjnej działalności firmy, podczas gdy w przypadku pozostałych dwóch firm ta sama argumentacja nie została uwzględniona. Ocena kwestii dobrej wiary skarżącego odbywa się przy uwzględnieniu konkretnych okoliczności współpracy z daną firmą. Okoliczności te odnośnie współpracy z firmą K. – B. były odmienny od tych z firmami B. i P.D., co Dyrektor szczegółowo przedstawił w uzasadnieni decyzji.

W związku z powyższym wbrew zarzutom skargi organ udowodnił, że skarżący posiadał lub co najmniej powinien był posiadać świadomość, co do uczestnictwa w nielegalnych transakcjach.

W przedstawionych wyżej okolicznościach wątpliwość, co do rzetelności transakcji, nie jest oczywista chyba tylko dla samego skarżącego, który pomimo przytoczenia ustaleń organów podatkowych w zakresie braku weryfikacji dostawców paliwa, koncentruje się w istocie na swojej rzekomej niewiedzy odnośnie do ich oszukańczego działania. Pomija zaś zasadniczo w tym kontekście aspekt należytej staranności podatnika (przedsiębiorcy); jego linia obrony w tym zakresie sprowadza się do twierdzenia o braku możliwości weryfikacyjnych kontrahenta porównywalnych do tych, którymi dysponują organy podatkowe, co jest niezrozumiałe w sytuacji, gdy podjęte w tym zakresie próby były iluzoryczne. Skarżący nie weryfikował prawdziwości posiadanych dokumentów rejestrowych firm B. oraz P.D. oraz nie podjął żadnych innych czynności zmierzających do weryfikacji kontrahentów takich jak np. w przypadkach spółki B. i spółki P.D.: K. z prezesem spółki, wizyta w siedzibie kontrahenta, pozyskanie informacji

o miejscu prowadzenia działalności, źródłach pochodzenia paliwa, dokonanych wpłatach podatku akcyzowego od nabytego paliwa (w przypadku spółki B.), środkach posiadanych przez spółkę do wykonania umowy na dostawę paliwa. Przywołany przez skarżącego sposób postępowania w stosunku do innych dostawców nie może podważać ustaleń organu. Wskazane przez skarżącego podmioty działają na rynku paliw od wielu lat, są znane na rynku. Sposób nawiązania współpracy, weryfikowania kontrahentów winien być dostosowany do okoliczności.

Powyższych ustaleń dokonano w wyniku przeprowadzonego przez organy postępowania dowodowego. Oceniając postępowanie organów należy wskazać, że naczelną zasadą postępowania jest zasada prawdy obiektywnej określona w art. 122 Ordynacji podatkowej, której rozwinięciem jest przepis art. 187 § 1 tej ustawy. Zgodnie z powyższą zasadą organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy

w postępowaniu podatkowym, w tym zobowiązane są zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ponadto oceniając zgromadzony materiał dowodowy organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi

w art. 191 Ordynacji podatkowej. Swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego

i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te nakazują opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, materiał ten poddawać wszechstronnej ocenie i odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy. Ocena ta powinna być nadto dokonywana z zachowaniem zasad logiki i doświadczenia życiowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń.

Sąd stwierdza, że w niniejszej sprawie proces decyzyjny organu spełnia powyższe wymagania. Na potwierdzenie, że zakwestionowane faktury nie stanowiły podstawy dla obniżenia podatku należnego organy podatkowe obu instancji przedstawiły w uzasadnieniach swoich decyzji szereg ustaleń i argumentów. Wskazały na konkretne środki i źródła dowodowe (zeznania świadków, strony, czynności sprawdzające) oraz kryteria, jakimi się kierowały dokonując oceny dowodów. Wbrew twierdzeniom skarżącego przy tym Sąd nie dostrzegł nieprawidłowości w wykorzystaniu przez organ materiałów zgromadzonych w innych postępowaniach. Wymaga wyjaśnienia, że w postępowaniu podatkowym nie obowiązuje zasada bezpośredniości. Stosownie do art. 181 Ordynacji podatkowej dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania koniecznym było powtórzenie tych dowodów. W takiej sytuacji zasada czynnego udziału strony w postępowaniu jest realizowana poprzez zaznajomienie strony z tymi dowodami i umożliwienie jej wypowiedzenia się w tym zakresie. Należy stwierdzić, że zasada ta w niniejszej sprawie została zrealizowana. Nie jest kwestionowane, że skarżący miał pełen wgląd do dokumentów, które organy w toku postępowania zgromadziły i na podstawie, których został ustalony stan faktyczny sprawy. Skarżący miał więc możliwość zapoznania oraz wypowiedzenia się co do tych dowodów.

Stosownie do powyższego nie było też błędem powoływanie się przez organ na ustalenia dotyczące spółki B. dokonane przez Dyrektora UKS w Lublinie, przedstawione w decyzji z 11 grudnia 2015 r. wydanej wobec tego podmiotu w trybie art. 108 ustawy o VAT oraz Dyrektora UKS w Olsztynie wobec spółki P.D. (decyzja z 27 lutego 2015 r.). Należy przy tym podzielić stanowisko skarżącego, że decyzja wiąże organ w zakresie samej sentencji, a uzasadnienie takiej decyzji nie wiąże organu i powinno być przez niego poddane samodzielnej analizie. Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że przywołane przez organ w niniejszej sprawie decyzje nie stanowią jedynych i głównych dowodów na podstawie, których został ustalony stan faktyczny sprawy. W ramach prowadzonego postępowania organ przeprowadził szereg dowodów, które wraz z dowodami włączonymi z innych postępowań zostały przez organ ocenione, stosownie do art. 191 Ordynacji podatkowej. Istotne przy tym jest, że ocena ta doprowadziła do podobnych wniosków i ustaleń, do których doszły inne ww. organy podatkowe. To zaś, że organy dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżący, nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów i naruszeniu zasady zaufania.

Zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia może być tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada prawidłowości logicznego rozumowania. W niniejszej sprawie okoliczności dotyczące wystawienia przedmiotowych faktur zostały dostatecznie wyjaśnione. Omówienie zgromadzonych w niniejszej sprawie materiałów było wyczerpujące, spójne, logiczne i zgodne

z doświadczeniem życiowym. Okoliczności dotyczące wystawienia przedmiotowych faktur zostały dostatecznie wyjaśnione, a organy wnikliwie zaprezentowały swoje stanowisko, które w pełni zasługuje na akceptację.

Wpływu na treść rozstrzygnięcia nie ma zarzut oddalenia wniosków dowodowych strony. Wymaga wyjaśnienia, że samo zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia

i przeprowadzenia. Nakaz taki nie wynika z brzmienia art. 188 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia - procesowego odtworzenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody (por. wyroki NSA z 20 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1313/08 i z 5 listopada 2011 r. sygn. akt I FSK 1892/09, dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Naczelnik Ś. Urzędu Celno-Skarbowego w K. postanowieniem

z 7 kwietnia 2017 r. odmawiając przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów wskazał równocześnie powody tej odmowy, które Sąd w całości podziela. Istotne m.in. jest, że w sprawie przeprowadzono dowody, o które strona wnioskowała już wcześniej albo organ posiadał te dowody zebrane w trakcie innych postępowań, co uzasadnia tezę, że okoliczności sprawy zostały w sposób wystarczający wyjaśnione zgromadzonym materiałem dowodowym. Dodatkowo należy wskazać, że podnoszone przez skarżącego nieścisłości w zeznaniach S.O. nie mają wpływu na fakt, że ani skarżący, ani żaden

z jego pracowników nie znają tego świadka, pomimo tego, że to on miał podpisać umowę o współpracy z firmą skarżącego. Nieścisłości te nie mają ponadto wpływu na fakt, że S. O. faktycznie nie zarządzał B. i był tylko osobą podpisującą dokumenty.

Nie można zgodzić się też z oceną skarżącego jako nierzetelną dowodu

w postaci opinii biegłego G.Ż. poprzez włączenie do akt jedynie jej wyciągu. W sytuacji, w której opinia jedynie w części dotyczy prowadzonego postępowania, nie ma bowiem konieczności udostępniania jej całości. Organ natomiast dokonał oceny w powiązaniu z innymi dowodami zgromadzonymi w sprawie.

Podsumowując stwierdzić należy, że podczas rozpatrywania niniejszej sprawy Sąd nie dopatrzył się naruszenia wskazywanych w skardze przepisów postępowania. Organy zebrały bowiem potrzebny dla rozstrzygnięcia sprawy materiał dowodowy

i wyczerpująco go rozpatrzyły. Dokonały wszechstronnej jego oceny. Wobec dokonanych ustaleń uprawnione stały się twierdzenia Dyrektora, że sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, ponieważ faktycznymi podmiotami, od których skarżący nabywał paliwo, nie były spółki B. i P.D. wskazane na fakturach zakupu oraz że podatnik mógł mieć świadomość, że transakcje pomiędzy firmami nie są zgodne z prawem. Biorąc pod uwagę zebrany materiał dowodowy organ zasadnie zatem stwierdził, że rejestry zakupów VAT za miesiące od lutego do sierpnia i od października do grudnia 2013 r., czynione

w oparciu o ww. faktury nie mogą zostać uznane za rzetelne. W kontekście całej sprawy nie budzi również wątpliwości Sądu, że organ dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego oraz właściwie je zastosował. Nie doszło zatem do zarzucanego w skardze naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Wobec stwierdzonej nierzetelności spornych faktur zasadnie, na podstawie art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, określono skarżącemu prawidłową kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za I, II, III kwartał 2013 r., październik i listopada

2013 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień 2013 r. oraz na podstawie art. 53 a § 1 Ordynacji podatkowej, odsetek za zwłokę od niewpłaconych zaliczek na podatek od towarów i usług za: styczeń, luty, kwiecień, maj, lipiec, sierpień 2013 r.

Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., oddalił skargę.