Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 825/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2019-12-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 13 par. 2a, art. 14b par. 1 i 4, art. 14h, art. 14k, art. 14m, art. 14p, art. 121, art. 165a par. 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 05 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z [...] maja 2019 r. Dyrektor [...] Informacji Skarbowej, na podstawie m.in. art. 13 § 2a, art. 165a § 1 w zw. z art. 14h ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm. – dalej: "O.p."), odmówił S. D. (dalej zwanemu również "wnioskodawcą" lub "skarżącym") wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej przepisów O.p. w zakresie obowiązku informowania o schematach podatkowych określonych w rozdziale 11a O.p.

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że [...] kwietnia 2019 r. wpłynął wniosek wnioskodawcy o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. W opisie zdarzenia przyszłego wnioskodawca wskazał, że jest wspólnikiem (komplementariuszem) spółki komandytowej. Wykonuje zawód doradztwa podatkowego jako wspólnik tej spółki i nie wykonuje czynności doradztwa podatkowego w żadnej innej formie. Jako wspólnik spółki działa w jej imieniu i na jej rzecz, a spółka oferuje oraz świadczy usługi doradztwa podatkowego na rzecz swoich klientów tj. stroną umów zawieranych z klientami jest zawsze spółka, a nie jest nią wspólnik/wspólnicy (tj. wnioskodawca ani żaden wspólnik nie jest stroną żadnej umowy). W ramach ww. działań podejmowanych przez spółkę, wnioskodawca jest osobą odpowiedzialną merytorycznie za kierowanie pracami, relację z klientem, merytoryczną poradę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji gdy wnioskodawca działa w imieniu i na rzecz spółki jako osoba nadzorująca i kierująca pracami dochodzi do sytuacji, w której spółka, w wyniku tych działań staje się promotorem zobowiązanym do zaraportowania schematu podatkowego Szefowi [...], wnioskodawca jako osoba fizyczna nie będzie zobowiązany we własnym imieniu i na własną rzecz zaraportować takiego schematu podatkowego Szefowi [...]?

Odmawiając wszczęcia postępowania w sprawie opisanego wyżej wniosku organ wskazał, że nie jest uprawniony do wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnej) w sytuacji, gdy o wydanie interpretacji wystąpi podmiot nieuprawniony, a zagadnienie przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji nie dotyczy interpretacji przepisów prawa materialnego. Organ wyjaśnił, że istotą wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego jest potwierdzenie istnienia lub nieistnienia uprawnień i obowiązków ze sfery prawa podatkowego występującego po stronie wnioskodawcy. Wnioskodawca, składając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiotowym zakresie nie jest osobą uprawnioną do złożenia tegoż wniosku, gdyż w zakresie wskazanym we wniosku nie jest podatnikiem, płatnikiem, inkasentem ani osobą trzecią o jakiej mowa w art. 14p O.p. Mimo, że jego wątpliwości dotyczą zastosowania przepisów rozdziału 11a O.p., to jednak nie posiada on statusu osoby uprawnionej do uzyskania interpretacji indywidualnej w tym zakresie.

W zażaleniu z [...] czerwca 2019 r., wnioskodawca wnosząc o uchylenie postanowienia w całości oraz wydanie interpretacji indywidualnej uznającej jego stanowisko za prawidłowe zarzucił naruszenie następujących przepisów:

- art. 14b § 1 O.p., poprzez błędną wykładnię i uznanie, że wniosek nie może podlegać rozpatrzeniu w ramach postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej i skutkować wydaniem interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego;

- art. 14k i art. 14m O.p., poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe stosowanie tych przepisów oraz uznanie, że wydana interpretacja nie spełniałaby funkcji ochronnej,

- art. 121 w zw. z art. 14b § 1 O.p., poprzez niewydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, mimo spełnienia ustawowych wymogów do jej wydania oraz działanie w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, które to naruszenia miały istotny wpływ na wynik sprawy.

W uzasadnieniu zażalenia wnioskodawca podkreślił, że przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji mogą być przepisy prawa materialnego z wyłączeniem przepisów proceduralnych i dotyczących przeciwdziałania unikaniu opodatkowania. Przepisy prawa regulujące obowiązki sprawozdawcze związane z raportowaniem schematów podatkowych są jego zdaniem przepisami materialnymi. Nakładają one bowiem obowiązki na wnioskodawcę, które nie wynikają z żądania organów podatkowych, ani nie są związane z żadnych postępowaniem podatkowym czy prawami i obowiązkami strony takiego postępowania. Zdaniem wnioskodawcy bezpodstawne są twierdzenia organu, że przedmiot wniosku nie mógłby korzystać z ochrony przewidzianej w art. 14k - 14n O.p., bowiem brak wypełnienia obowiązków związanych z raportowaniem schematów podatkowych zagrożony jest sankcjami karno-skarbowymi, a zatem otrzymana przez wnioskodawcę interpretacja spełniałaby funkcję ochronną. Wnioskodawca wskazał, że [...] Administracja Skarbowa jest niekonsekwentna w swoich działaniach, czym narusza zasadę zaufania do organów podatkowych, bowiem Minister Finansów [...] stycznia 2019 r. wydał objaśnienia podatkowe – informacje o schematach podatkowych (MDR) powołując się na przepisy Rozdziału 1a - interpretacje przepisów prawa podatkowego O.p. oraz wskazując, że zastosowanie się przez podatnika w danym okresie rozliczeniowym do objaśnień podatkowych powoduje objęcie go ochroną przewidzianą w art. 14k-14m O.p. Ponadto wnioskodawca zaznaczył, że wydawane są interpretacje podatkowe dotyczące obowiązków podatkowych niebędących obowiązkami wprost odnoszącymi się do zobowiązania podatkowego (rozumianego jako samoobliczanie podatku) np. interpretacje podatkowe dotyczące obowiązków składania deklaracji [...] i obowiązku prowadzenia ewidencji w formie elektronicznej, prawa do wystawienia faktur korygujących czy obowiązków comiesięcznego przekazywania pliku JPK_VAT - a to również są obowiązki sprawozdawcze informacyjne, niemające bezpośredniego wpływu na wysokość zobowiązania podatkowego. W ocenie wnioskodawcy różnicowanie sytuacji prawnej podatników, z uwagi na odmowę wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego w stosunku do obowiązków nieodnoszących się wprost do zobowiązania podatkowego oraz wydawanie interpretacji w stosunku do innych obowiązków, które również nie odnoszą się wprost do zobowiązania podatkowego, a także różnicowanie uprawnień organów podatkowych i podatników, gdzie z jednej strony organy podatkowe uznają się za legitymowane do wydawania objaśnień podatkowych przepisów prawa podatkowego, a z drugiej odmawiają podatnikowi prawa do złożenia wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w stosunku do tych samych przepisów nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa i stanowi naruszenie ogólnych zasad postępowania podatkowego oraz zasad przyświecających działalności [...] Administracji Skarbowej.

Postanowieniem z [...] sierpnia 2019 r. Dyrektor [...] Informacji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ podtrzymał pogląd, w świetle którego wniosek nie może podlegać rozpatrzeniu w ramach postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej i skutkować wydaniem interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14b §1 O.p. Organ podkreślił, że istotą wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego jest potwierdzenie istnienia lub nieistnienia uprawnień i obowiązków ze sfery prawa podatkowego występującego po stronie wnioskodawcy. Zdaniem organu odwoławczego wnioskodawca, składając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest osobą uprawnioną do złożenia tegoż wniosku gdyż w zakresie wskazanym we wniosku nie jest podatnikiem, płatnikiem, inkasentem ani osobą trzecią o jakiej mowa w art. 14p O.p. Mimo, że jego wątpliwości dotyczą zastosowania przepisów rozdziału 11a O.p., to jednak nie posiada on statusu osoby uprawnionej do uzyskania interpretacji indywidualnej w tym zakresie. Mając powyższe na względzie organ stwierdził, że skoro z wnioskiem o wydanie interpretacji wystąpił podmiot nieuprawniony, a zagadnienie przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji nie dotyczyło interpretacji przepisów prawa materialnego, organ I instancji nie był uprawniony ani zobowiązany do wydania interpretacji indywidualnej.

W skardze z [...] września 2019 r. skarżący wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego tj.:

- art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 2 O.p., poprzez błędną wykładnię wskazanych przepisów i uznanie, że wniosek nie może podlegać rozpatrzeniu w ramach postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z uwagi na jego przedmiot i tym samym skutkować wydaniem interpretacji,

- art. 14k § 3 i art. 14m § 1 O.p., poprzez błędną wykładnię tych przepisów i uznanie, że wydana interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego nie spełniałaby funkcji ochronnej, a tym samym skarżący nie jest legitymowany do złożenia wniosku,

- art. 14b § 1 w zw. z art. 14b § 4 O.p., poprzez błędną wykładnię i uznanie, że legitymacja do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego ograniczona jest zakresem oświadczenia składanego zgodnie z art. 14b § 4 O.p.,

oraz naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.: art. 121 § 1 w zw. z art. 14b § 1 O.p., poprzez niewydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, mimo spełnienia ustawowych wymogów do jej wydania oraz działanie w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych.

Odpowiadając na skargę organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia, czy organ podatkowy miał obowiązek merytorycznie rozpoznać wniosek skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej, czy też był uprawniony do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Organ ocenił, że wnioskodawca nie jest osobą uprawnioną do złożenia takiego wniosku, gdyż w zakresie wskazanym we wniosku nie jest podatnikiem, płatnikiem, inkasentem ani osobą trzecią o jakiej mowa w art. 14p O.p. Poza tym powodem odmowy wszczęcia postępowania była też wymieniona w art. 165a § 1 O.p. "inna przyczyna", a mianowicie stwierdzenie przez organ uprawniony do wydania interpretacji, że przedmiotem wniosku jest zagadnienie, które nie dotyczy interpretacji przepisów prawa materialnego.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że z art. 165a § 1 wynika, że w fazie wstępnej postępowania organ podatkowy bada, czy wniosek (podanie) pochodzi od osoby posiadającej legitymację procesową oraz czy nie zachodzą inne przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania w sprawie z wniosku o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej. W sytuacji stwierdzenia, że w sprawie zachodzą przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania, organ zobowiązany jest odmówić wszczęcia postępowania zgodnie z art. 165a O.p., przy czym odmowa ta jest obligatoryjnym następstwem stwierdzenia przez organ przesłanek wymienionych w tym przepisie.

Stosownie do art. 14b § 1 O.p., minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wykładnia systemowa art. 14b O.p. wskazuje, że dotyczy on wyłącznie takich stanów faktycznych, które spowodowały lub mogą spowodować powstanie odpowiedzialności podatkowej. Wniosek taki wynika z zestawienia wzmiankowanego przepisu z przepisem art. 14p O.p., który stanowi, że przepisy rozdziału 1a O.p. podatkowa stosuje się odpowiednio do należności płatników lub inkasentów, zobowiązań osób trzecich oraz do należności, o których mowa w art. 52 § 1. Odstępstwo od zasady, że wnioskiem o interpretację może wystąpić podmiot zainteresowany przewiduje art. 14n § 1 O.p. Wynika z niego, że z wnioskiem o interpretację, która będzie dotyczyła spółki, mogą wystąpić również osoby planujące jej utworzenie. Ponadto, z wnioskiem o interpretację dotyczącą sytuacji, w której może się znaleźć oddział lub przedstawicielstwo, może wystąpić tworzący je przedsiębiorca. W obu tych przypadkach wniosek składany będzie przed powstaniem podmiotów, do których sytuacji odnosić się ma wnioskowana interpretacja. Organ interpretacyjny nie będzie badał więc wprost interesu prawnego danego podmiotu w uzyskaniu dochodzonej przezeń interpretacji, ale tylko: czy jest on "zainteresowany" w uzyskaniu interpretacji, z uwagi na skutki w zakresie odpowiedzialności podatkowej, które przedstawiany stan faktyczny w jego sprawie, bądź (wyjątkowo) w odniesieniu do planowanej spółki albo oddziału lub przedstawicielstwa, może spowodować. Jeżeli wnioskodawca nie wykaże związku przedstawianego (jako zasadnicza podstawa wniosku interpretacyjnego) stanu faktycznego z jego możliwą odpowiedzialnością podatkową (albo odpowiedzialnością podatkową projektowanej spółki lub tworzonego oddziału albo przedstawicielstwa), będzie to uzasadniało ocenę, że o interpretację nie wystąpił w rozumieniu prawa zainteresowany, to jest, że ubiega się o nią podmiot nieuprawniony w świetle unormowania art. 14b § 1 O.p. Ze stanu faktycznego wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w sposób niewątpliwy wynika, że podmiot ubiegający się o wydanie interpretacji nie był w nim: podatnikiem, płatnikiem, inkasentem, osobą trzecią odpowiedzialną za zobowiązania podatkowe, osobą, u której wystąpiła zaległość podatkowa w rozumieniu art. 52 § 1 O.p., planującym utworzenie spółki, oddziału lub przedstawicielstwa.). W takiej sytuacji zdaniem Sądu, słuszna jest ocena organu, że w rozpoznawanej sprawie wnioskodawca nie był zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 O.p.

Z treści art.14b § 1 O.p. wynika też, że przedmiotem wykładni dokonywanej przez organ w tym trybie, mogą być jedynie przepisy prawa podatkowego. Termin "przepisy prawa podatkowego" - zdefiniowany w art. 3 pkt 2 O.p. obejmuje przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez [...] umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez [...] innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Natomiast, zgodnie z definicją terminu "ustawy podatkowe" zawartą w art. 3 pkt 1 O.p., ustawy podatkowe, to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określających podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujących prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Chociaż w przywołanych przepisach zawarto definicje legalne terminów "przepisy prawa podatkowego" i "ustawy podatkowe", to jednak w art. 14b § 1 O.p. ustawodawca nie rozstrzygnął w sposób jednoznaczny, czy organ udzielający indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego może także dokonać urzędowej interpretacji przepisów regulujących postępowanie w sprawach podatkowych. Natomiast, w art. 14k § 1 O.p. uregulowano kwestię ochrony prawnej podmiotu, który zastosuje się do udzielonej mu interpretacji indywidualnej. Wskazano w nim, że zastosowanie się do interpretacji indywidualnej [...] nie może szkodzić wnioskodawcy, który ją uzyskał. W dalszych przepisach, tj. art. 14k § 3, art. 14l, art. 14m, art. 14n i art. 14p O.p., stanowiących wyjaśnienie i wykonanie zasady nieszkodzenia w związku z zastosowaniem się do interpretacji, określone zostały skutki ochronne w zakresie materialnego prawa podatkowego. Wskazany w nich zakres, sposób i realizacja tej ochrony pozwalają wnioskować o związaniu ich z zastosowaniem się do interpretacji materialnego, a nie procesowego prawa podatkowego. Z powołanych przepisów nie wynika jakakolwiek ochrona natury procesowej. W literaturze przedmiotu prezentowany jest pogląd, że zastosowanie się do indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wywołuje skutek ochronny wyłącznie w zakresie materialnego prawa podatkowego (por. Jacek Brolik, Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, Wydawnictwo Lexis Nexis, Warszawa 2013 r., s. 57). W monografii tej wskazano, że ochronne skutki podatkowe z zakresu materialnego prawa podatkowego polegają na zwolnieniu od obowiązku zapłaty podatku oraz na nienaliczaniu odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej. Podkreślono także, że gdyby przedmiotem interpretacji urzędowych mogły być także przepisy procesowe ustawodawca przewidziałby odpowiadającą im sferę ochrony prawnej. Ewentualne zastosowanie się do interpretacji dotyczącej stosowania prawa regulującego procesowe działania organów podatkowych oraz procesowe działania strony postępowania podatkowego, mogłoby mieć wpływ tylko na ocenę zgodności z prawem decyzji bądź postanowienia organu podatkowego, którego nie można utożsamiać z obowiązkiem zapłaty podatku i odsetek od zaległości podatkowej. Wskazano tam także, że - zakładając teoretycznie - iż dopuszczalne byłoby wydanie urzędowej interpretacji przepisów procesowych, czy nawet o charakterze ustrojowym, to zastosowanie się do takiej interpretacji nie spowodowałoby samoistnie skutku ochronnego w jakiejkolwiek postaci. Takich skutków ochronnych przepisy Rozdziału 1a Działu II O nie przewidują. W rezultacie, skutkiem zastosowania się do rozważanej tylko teoretycznie interpretacji przepisów postępowania podatkowego brak byłoby ograniczenia w zakresie materialnoprawnego obowiązku zapłaty podatku i uiszczenia odsetek od zaległości podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 1 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 892/12 publ. na str. www.oreczenia.nsa.gov.pl). Dodatkowym argumentem potwierdzającym słuszność prezentowanego stanowiska jest użycie w art. 14b O.p. zwrotów: "zaistniały stan faktyczny" oraz "zdarzenie przyszłe". Zwroty te dotyczą procesu stosowania prawa materialnego (subsumcji) pod opisany stan faktyczny (zdarzenie przyszłe). Opisany stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) nie jest natomiast opisem sytuacji procesowej, w której sporne może być zastosowanie określonych przepisów normujących postępowanie podatkowe, a w szczególności postępowanie dowodowe. Celem postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej jest dokonanie oceny prawnej przez organ podatkowy zaprezentowanej przez wnioskodawcę własnej oceny prawnej przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub proponowanego zdarzenia przyszłego, a nie przesądzenie - przez rozstrzygnięcie - sytuacji prawnopodatkowej podatnika składającego taki wniosek. Oceniając także, czy dany przepis prawa podatkowego może podlegać interpretacji indywidualnej należy mieć na względzie okoliczność, że wraz z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej wnioskodawca powinien złożyć oświadczenie (warunek konieczny), że elementy stanu faktycznego nie są przedmiotem toczącego się postępowania, ani że nie rozstrzygnięto sprawy co do istoty (art. 14b § 4 O.p.). W tym kontekście istotna jest zatem zarówno możliwość zastosowania się do interpretacji indywidualnej i w efekcie funkcja ochronna w zobowiązaniu podatkowym, jak i możliwość złożenia skutecznego oświadczenia co do warunku koniecznego, o którym mowa w art. 14b § 4 O.p. Zatem, ta okoliczność także potwierdza, że przedmiotem interpretacji indywidualnej mogą być tylko przepisy prawa podatkowego, które spełniają łącznie wskazane warunki odnoszące się do zobowiązania podatkowego wnioskodawcy.

Odnosząc powyższe do stanu sprawy wskazać należy, że wniosek strony dotyczy przepisów procesowych – rozdział 11a – Informacje o schematach podatkowych. Skoro istotną kwestią przy wydawaniu interpretacji indywidualnych jest ochrona i funkcja gwarancyjna, to przyjęcie założenia, że wystarczającym jest, by interpretacja pełniła funkcję informacyjną jest nie do pogodzenia z sytuacją, gdy strona będzie chciała w przyszłości z gwarantowanej ustawą funkcji ochronnej skorzystać. Istotne jest więc to, że wydanie interpretacji indywidualnej musi być uzasadnione określoną normą materialnego prawa podatkowego. W konsekwencji przewidziany przez ustawodawcę zakres i sposób realizacji ochrony prawnej związanej z zastosowaniem się do interpretacji indywidualnej odnosi się wyłącznie do interpretacji przepisów materialnego prawa podatkowego mających związek z kształtowaniem obowiązku czy zobowiązania podatkowego. Przedmiotem interpretacji indywidualnej nie mogą być zarówno przepisy prawa proceduralnego, jak i przepisy prawa materialnego nieodnoszące się wprost do zobowiązania lub skierowane do organów podatkowych. Sama definicja przepisów prawa podatkowego zawarta w art. 3 pkt 2 O.p. nie jest wystarczająca, aby zakres przedmiotowy wyznaczyć. Oceniając, czy dany przepis prawa podatkowego może podlegać interpretacji indywidualnej, należy mieć na względzie elementy wynikające z charakteru omawianych instytucji - w tym właśnie nadające interpretacji funkcję ochronną. Zatem możliwość zastosowania się do interpretacji indywidualnej, a w konsekwencji możliwość objęcia podmiotu legitymującego się do uzyskania interpretacji indywidualnej ochroną prawną jest warunkiem koniecznym do wydania interpretacji indywidualnej. Znaczenie prawne indywidualnych interpretacji prawa podatkowego sprowadza się przede wszystkim do możliwości zrealizowania i wykorzystania związanej z nimi ochrony prawnej.

W konsekwencji powyższych rozważań Sąd uznał, że zaistniały przyczyny, dla których postępowanie w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej nie może być wszczęte. Skoro zgodnie z wolą ustawodawcy na wniosek zainteresowanego, wydaje się, w jego indywidualnej sprawie indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, to znaczy, że interpretację indywidualną wydaje się wówczas, gdy dotyczy ona przepisów mogących mieć znaczenie dla sytuacji prawnopodatkowej zainteresowanego. W przypadku, gdy w sprawie wnioskujący o wydanie interpretacji nie jest zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 O.p., to spełnione są przesłanki odmowy wszczęcia postępowania.

W ocenie Sądu nie doszło też do naruszenia art. 121 § 1 w zw. z art. 14b § 1 O.p. w związku z odmową wszczęcia postępowania w sprawie. Wydanie odmiennego rozstrzygnięcia, od oczekiwanego przez stronę, nie narusza art. 121 § 1 O.p. Sąd stwierdza, że w sytuacji, gdy organ wydaje zgodne z obowiązującym prawem postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o interpretację indywidualną, nie sposób uznać, że narusza on zasadę zaufania do organów podatkowych, w stopniu powodującym uchylenie zaskarżonego postanowienia.

Z tych powodów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.