Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 774/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2021-01-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a, art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Piotr Popek /spr./, Asesor WSA Jacek Boratyn, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 19 stycznia 2021 r. sprawy ze skargi "A." S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] września 2020 r., nr [...] w przedmiocie określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2015 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] września 2020 roku nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpoznaniu odwołania "A" S. A. (dalej: Spółka/Skarżąca), utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] czerwca 2020 r. nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015 rok w kwocie 256 685,00 zł.

Jak wynika z akt sprawy, postanowieniem z dnia 2 stycznia 2020 r. Wójt Gminy wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015 rok.

Spółka w złożonej deklaracji za ten rok podatkowy, w wykazie budowli lub ich części, związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej podlegających zwolnieniu, wskazała m.in. rampę przeładunkową usytuowaną na działce nr 2487 o wartości 1.099.665,45 zł, która zdaniem organu nie podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 7 ust.1 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz.U. z 2010r. Nr 95, poz. 613, dalej : u.p.o.l.).

Ponadto, w wyniku przeprowadzonych w dniu 27 października 2016 r. oględzin nieruchomości gruntowych stwierdzono, że na działkach występują obiekty budowlane, które nie były deklarowane przez podatnika – ani jako zwolnione ani jako opodatkowane:

- na działce nr 2487 położonej w obrębie P.N. ujawniono:

1. wiatę magazynową o wymiarach 15,5m x 12 m,

2. wiatę magazynowa o wymiarach ok. 25 m x 10,20 m,

3. obiekt budowlany (wiata konstrukcji metalowej) o wymiarach 43,60m x 14,10 m,

4. halę namiotową o wymiarach: 27,60 m x 9,70 m,

5. plac utwardzony w części płytami betonowymi a w części tłuczniem,

6. bocznice kolejowe o szerokości toru 1435 mm i 1520 mm,

- na działkach nr 35/4, 35/5, 35/6, 35/7, 35/8, 35/9, 35/10, zlokalizowanych w obrębie Zachwiejów stwierdzono:

1. budynek hali magazynowej posadowiony w części na działce 35/6 (pozostała cześć hali posadowiona na działkach należących do sąsiedniej gminy),

2. plac utwardzony betonowy, na którym składowana jest stal konstrukcyjna,

3. drogę o nawierzchni asfaltowej, zlokalizowaną na działce nr 35/10, która stanowi przedłużenie drogi powiatowej położonej na działce 28/3,

4. drogę wewnętrzną o nawierzchni utwardzonej tłuczniem zlokalizowaną na działce 35/9.

Wójt Gminy decyzją z dnia [...] czerwca 2020 r. nr [...] określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015 rok w kwocie 256 685 zł, obejmując opodatkowaniem budowlę - rampę przeładunkową i tory bocznicy kolejowej oraz pozostałe ujawnione budowle.

Od powyższej decyzji Spółka złożyła odwołanie podnosząc, że ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego nastąpiło wobec podmiotu, który nie może zostać uznany za podatnika. Spółka wskazała, że budowle podlegające w ocenie organu I instancji opodatkowaniu w postaci budowli bocznicy kolejowej nie zostały wybudowane przez "A" S.A., nie stanowią środków trwałych na stanie "A" i nie stanowią własności "A" S.A. Znajdują się na stanie środków trwałych "B" Sp. z o.o. W ocenie strony, obciążenie "A" podatkiem od nieruchomości tj. od budowli wymaga wykazania, że "A" jako użytkownik wieczysty gruntu jest jednocześnie właścicielem znajdujących się na gruncie budowli. Zupełnie drugorzędne znaczenie ma w ocenie Spółki to, że wydzierżawiającym nieruchomość jest "A". a dzierżawcą "B" Sp. z o.o. Stosunek prawny kreujący posiadanie zależne odnosi się wyłącznie do nieruchomości gruntowej, a nie do posadowionych na takiej nieruchomości budowli lub budynków, należących do "B" Sp. z o.o. Ponadto uprawnienia i obowiązki wynikające z przepisów a dotyczące infrastruktury są oderwane od prawa własności gruntu. Zarządcą infrastruktury kolejowej są określone podmioty ("C" S.A., "B" Sp. z o.o.) bez względu na tytuł prawny do nieruchomości. Spółka powołała się przy tym na art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., regulujący zasady zwolnienia infrastruktury kolejowej z podatku od nieruchomości.

Spółka kwestionowała również ustalony stan faktyczny w zakresie opodatkowania budowli w postaci utwardzonego placu o pow. 7 250 m2 biorąc pod uwagę to, że został on ustalony w 2018 r., podczas gdy w rzeczywistości w 2015 roku, według deklaracji podatnika "D" sp. J. w S., plac utwardzany był etapami. Wycena zakłada natomiast istnienie placu w całości według daty wizji. Strona argumentowała, że plac został wykonany z materiałów staro użytecznych, podczas gdy biegły przyjął do jego wartości materiały, z których można by wykonać nowy plac. Ponadto, biegły w zakresie wyceny układu torowego nie uwzględnił należycie jego zużycia, wynikającego z faktu jego budowy w 1980 roku.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze opisaną na wstępie decyzją z dnia [...] września 2020 r. utrzymało zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy.

W ocenie Kolegium, w odniesieniu do gruntów, które zostały przekazane umową D 54 - KPN - 10L/02 do odpłatnego korzystania "B" Sp z o.o., podatnikiem podatku od nieruchomości jest "A" S.A., bowiem objęcie rzeczy na podstawie umowy o oddanie do korzystania zawartej z właścicielem lub użytkownikiem wieczystym, wyklucza ocenę tego posiadania jako samoistnego. Dodatkowo, jak wynika z treści umowy, posiadacz – "B" Sp. z o.o. zobowiązana została do zapłaty czynszu za korzystanie z rzeczy, co przesądza o tym, że posiadacz nieruchomości postrzega zależność swego prawa posiadania od praw właściciela. Nie zachodzi przy tym sytuacja z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l., bo spółka "B" nie włada nieruchomościami na podstawie umowy zawartej ze Skarbem Państwa jako ich właścicielem. Z art. 12 ustawy z dnia 6 lipca 1995 r. o przedsiębiorstwie państwowym "Polskie Koleje Państwowe" (Dz. U. 1995 r. Nr 95 poz. 474) wynika, że "A" gospodarując mieniem zapewnia jego ochronę oraz występuje w obrocie we własnym imieniu i na własny rachunek. Dodatkowo z mocy art. 3 tej ustawy "A" uzyskało osobowość prawną. Natomiast ustawa z dnia 8 września 2000 r. o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego "Polskie Koleje Państwowe", przekształciła "A" w spółkę akcyjną, w której Skarb Państwa jest jedynym akcjonariuszem. "A" S.A. wstąpiła we wszystkie stosunki prawne, których podmiotem było "A", bez względu na charakter prawny tych stosunków. Wobec powyższego "A" S.A. uznać należy za osobę prawną, będącą następcą prawnym przedsiębiorstwa państwowego "Polskie Koleje Państwowe", która występuje w obrocie nieruchomościami we własnym imieniu i na własny rachunek. To, że Skarb Państwa jest jedynym akcjonariuszem nowopowstałej spółki, nie może oznaczać, że umowy zawierane przez spółkę, uznać należy za zawierane przez Skarb Państwa. Potwierdza to przedłożona do akt umowa, z której nie wynika, aby "A" S.A. działała w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa.

W dalszej kolejności Kolegium wskazało, że zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego (dalej: k.c.) własność budynku (urządzenia) należy do właściciela nieruchomości gruntowej, na której został on wzniesiony. Wyjątek od tej zasady wynika z art.235 k.c. i polega na tym, że budynki (inne urządzenia) znajdujące się na gruncie objętym użytkowaniem wieczystym, stanowią własność użytkownika wieczystego, nie są częściami składowymi lecz odrębnymi od gruntu nieruchomościami budynkowymi. Wskazany przepis stanowi podstawę dla przyjęcia, że budynek wzniesiony przez dzierżawcę na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste stanowi własność wieczystego użytkownika. Pogląd ten znajduje umocowanie w orzecznictwie Sądu Najwyższego (por. uchwała Sądu Najwyższego z 25 listopada 2011 r., sygn. akt III CZP 60/11, OSNC 2012/6/66). Zdaniem Kolegium, pogląd wyrażony w cytowanej uchwale znajduje zastosowanie w niniejszej sprawie przy ustaleniu podatnika podatku od nieruchomości za budynki i budowle wznoszone na gruncie przez "B" Sp z o.o. Jeżeli budynek lub inne urządzenie wzniósł dzierżawca gruntu oddanego w użytkowanie wieczyste "A" S.A., to w świetle przywołanej uchwały Sądu Najwyższego użytkownik wieczysty, a więc w tym wypadku "A" S.A., musi zostać uznany za jego właściciela.

Odnosząc się do kwestii zwolnienia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości rampy przeładunkowej, na podstawie w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., organ wskazał, że zwolnienie podatkowe określone w tym przepisie ma zróżnicowany charakter przedmiotowo-podmiotowy. Może bowiem z niego korzystać tylko zarządca infrastruktury kolejowej, a zwolnieniu podlegają budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty.

Zauważył organ, że skarżąca Spółka w okresie objętym rozstrzygnięciem nie była zarządcą infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, bo nie dysponowała autoryzacją bezpieczeństwa, która jest jedynym dokumentem uprawniającym zarządcę do zarządzania infrastrukturą kolejową (pomijając wyjątek z art. 18 ust. 2 przepisów ustawy z dnia 28 marca 2003r. o transporcie kolejowym [Dz. U. z 2013, poz. 1594 ze zm.- dalej: u.t.k.]), nie mający w niniejszej sprawie zastosowania). Spółka nie mogła zatem korzystać ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.

Kolegium wyjaśniło, że regulacje krajowe i Unii Europejskiej, w szczególności art. 11 ust 1 dyrektywy 2004/49WE i art. 7 ust. 11 dyrektywy 2012/34/UE oraz art. 5 ust. 1, art. 32 ust. 1 i 2 u.t.k., a także stosowne przepisy wykonawcze rozporządzenia, jednoznacznie stwierdzają, że do zarządzania infrastrukturą niezbędne jest dokonanie jej autoryzacji bezpieczeństwa, która jest dokumentem potwierdzającym ustanowienie przez zarządcę infrastruktury systemu zarządzania bezpieczeństwem oraz zdolność spełniania przez niego wymagań niezbędnych do bezpiecznego projektowania, eksploatacji i utrzymania infrastruktury kolejowej (art. 18 ust. 1 pkt 18b u.t.k.). Jedynie podmiot posiadający autoryzację bezpieczeństwa jest zobowiązany do udostępniania w każdym czasie infrastruktury kolejowej licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Natomiast podmiot, który faktycznie wykonuje czynności wchodzące w zakres zarządu infrastrukturą, jednak nie posiadający wymaganego dokumentu uprawniającego do wykonywania tych czynności, nie jest zarządcą infrastruktury w rozumieniu art 4 pkt 7 u.t.k. Nie ma wiec obowiązku pozostawania w gotowości do udostępniania budowli licencjonowanym przewoźnikom kolejowym.

SKO nie podzieliło zarzutu podatnika o błędnie ustalonym stanie faktycznym w zakresie opodatkowania budowli. Opinie z dnia 15 maja 2018r. w sprawie wyceny wartości obiektów budowlanych usytuowanych na działkach należących do "A" S.A. oraz w sprawie identyfikacji torów i obiektów bocznicy, zostały sporządzone przez osoby biegłe, posiadające kompetencje wymagane przez art 197 § 1 Ordynacji podatkowej. Dotyczą obiektów usytuowanych na działkach należących do "A" S.A. o nr ew. 2487 obr. 0052 – P. N. oraz na działkach o nr ew. 35/4, 35/5, 35/6, 35,7 35,8, 35,9 35,10 obr. 0058 - Zachwiejów, w tym opodatkowanych zaskarżoną decyzją organu I instancji dróg kolejowych bocznicy kolejowej o szerokości 1435 mm i 1520 mm oraz placu utwardzonego na działce o nr ew. 2487. Datą, na którą określono wartość przedmiotu wyceny i datą, na którą uwzględniono stan przedmiotu wyceny - jest dzień 1 stycznia 2013 r.

Spółka "A" S.A., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika wniosła skargę na powyższą decyzję SKO , wnosząc o jej uchylenie w całości, jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

- art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w zw. z art. 18 ust. 2 pkt 2 u.t.k., poprzez brak zastosowania i przyjęcie, że "B" sp. z o. o. nie jest zarządcą infrastruktury kolejowej podlegającym zwolnieniu od podatku od nieruchomości, a w konsekwencji przyjęcie, że "A" S.A. jako użytkownik wieczysty gruntu jest zobowiązanym z tytułu podatku od nieruchomości tj. obiektów budowlanych wzniesionych i zarządzanych przez zarządcę infrastruktury kolejowej;

- art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l w zw. z art. 4 pkt 1 u.t.k., poprzez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że obiekty podlegające opodatkowaniu nie są budowlami wchodzącymi w skład infrastruktury kolejowej podlegającej zwolnieniu od podatku od nieruchomości;

- przepisów postępowania, poprzez brak dokonania wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego i zebrania kompletnego materiału dowodowego w sprawie, braku ustalenia statusu prawnego "B" Sp. z o. o. jako zarządcy infrastruktury kolejowej, a także statusu prawnego obiektów budowlanych podlegających opodatkowaniu, albowiem zarówno opinia biegłego z jednej strony, jak i pozostałe dowody zgromadzone w sprawie nie dają podstaw do uznania za wykazane wielkości przedmiotu opodatkowania (placu utwardzonego) i wartości przedmiotu opodatkowania (układ torowy).

W uzasadnieniu Skarżąca podniosła, że SKO zupełnie pominęło, że zgodnie z art. 18 ust. 2 pkt 2 u.t.k., z obowiązku uzyskania autoryzacji bezpieczeństwa zwolnieni byli zarządcy infrastruktury kolejowej, która była wyłącznie użytkowana przez właścicieli do prowadzenia własnych przewozów towarowych (zarządcy prywatnej infrastruktury kolejowej). "B" sp. z o. o. rozpoczęła działalność operacyjną w zakresie zarządzania linią kolejową nr 65 i wykonywania na niej przewozów towarów z dniem 1 lipca 2001 r. na mocy m.in. koncesji na zarządzanie liniami kolejowymi - linią kolejową nr 65, wydanej przez Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej w dniu 29 czerwca 2001 r., koncesji na wykonywanie kolejowych przewozów rzeczy po linii kolejowej nr 65, wydaną przez Ministra Transportu i Gospodarki w dniu 12 maja 2001 r. Następnie według ustawy o transporcie kolejowym powstał obowiązek uzyskania przez przewoźników kolejowych licencji na wykonywanie kolejowych przewozów rzeczy i osób oraz obowiązek posiadania przez zarządców infrastruktury świadectw bezpieczeństwa, a aktualnie certyfikatu bezpieczeństwa i autoryzacji bezpieczeństwa. Spółka wypełniła te obowiązki uzyskując:

licencję przewozową wydaną przez Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego w dniu 27 lutego 2004 r. na czas nieokreślony,

autoryzację bezpieczeństwa dla zarządcy infrastruktury kolejowej wydaną przez Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego w dniu 27 czerwca 2016 r., ważną do 31 grudnia 2020 r.,

certyfikat bezpieczeństwa (Część A) dla przewoźnika kolejowego wydany przez Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego w dniu 27 czerwca 2016 r., ważny do 31 grudnia 2020 r.,

certyfikat bezpieczeństwa (Część B) dla przewoźnika kolejowego wydany przez Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego w dniu 22 grudnia 2015 r., ważny do 31 grudnia 2020 r.,

certyfikat podmiotu odpowiedzialnego za utrzymanie (ECM) wydany przez Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego w dniu 8 października 2015 r., ważny do 8 października 2018 r.,

licencję na świadczenie usług transportu kolejowego w Unii Europejskiej oraz Europejskim Obszarze Gospodarczym wydaną przez Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego w dniu 29 lipca 2015 r., na czas nieokreślony.

Skarżąca argumentowała, że "B" sp. z o. o., dysponując w 2015 roku koncesjami ministerialnymi z 2001 roku oraz licencją przewozową wydaną przez Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego w dniu 27 lutego 2004 r. nie miała obowiązku uzyskania autoryzacji, wbrew temu co przyjął organ. Z opinii biegłego uznanej przez SKO za wiarygodną wynika, że "B" sp. z o. o. przysługuje status zarządcy. Z tego powodu w ocenie Spółki doszło do naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w zw. z art. 18 ust. 2 pkt 2 u.t.k., poprzez przyjęcie, że "B" sp. z o. o. nie jest zarządcą infrastruktury kolejowej, podlegającym zwolnieniu od podatku od nieruchomości, a w konsekwencji przyjęcie, że "A" S.A. jako użytkownik wieczysty gruntu jest zobowiązanym z tytułu podatku od nieruchomości tj. obiektów budowlanych wzniesionych i zarządzanych przez zarządcę infrastruktury kolejowej.

W dalszej kolejności skarżąca podniosła, że przedmiotowe budowle nie stanowią środków trwałych na stanie "A" S.A. i nie stanowią własności "A" S.A.. Należą do "B" sp. z o. o. będącej zarządcą linii kolejowej, która przedmiotowe budowle ujmuje w ewidencji środków trwałych. Skarżąca podkreśliła, że z umowy D-54, zawartej z "B" sp. z o. o. wynika, że "A" S.A. wydzierżawia grunty, stanowiące przedmiot użytkowania wieczystego. Budowle i budynki wznoszone na gruncie przez "B" sp. z o. o. lub nabyte przez tę spółkę stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Dlatego znajdują się na stanie środków trwałych "B" sp. z o. o., a nie na stanie środków trwałych "A" S.A. Ponadto z dokumentu OT - przyjęcia środka trwałego numer WI 2-08/2014 z dnia 31 października 2014r. wynika, że "B" Sp. z o. o. przejęła układ torowy i rozjazdy "S" i "N" na stacji Wola Baranowska o łącznej długości 11,176 km za wartość nabycia. Są to tory stacyjne, a nie bocznica kolejowa, jak przyjął organ II instancji. Skoro przedmiotowa infrastruktura kolejowa w postaci obiektów wchodzących w skład torów stacyjnych, zarządzana jest przez "B" sp. z o. o., to podlega zwolnieniu z podatku od nieruchomości. Istotne jest bowiem to, że nie chodzi w tym zwolnieniu o linię kolejową, lecz o infrastrukturę kolejową, w skład której wchodzą tory stacyjne. Opodatkowane budowle wchodzą w skład stacyjnego układu torowego, którym zarządza przewoźnik kolejowy, czyli "B" sp. z o. o., a więc są budowlami wchodzącymi w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym. Doszło zatem do naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w zw. z art. 4 pkt 1 u.t.k., poprzez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że obiekty podlegające opodatkowaniu nie są budowlami wchodzącymi w skład infrastruktury kolejowej podlegającej zwolnieniu od podatku od nieruchomości.

Skarżąca zarzuciła, że zarówno opinia biegłego, jak i pozostałe dowody zgromadzone w sprawie nie dają podstaw do uznania za wykazane wielkości przedmiotu opodatkowania. Przedmiot opodatkowania w postaci budowli organy ustaliły w oparciu o stan istniejący w 2018 roku, w trakcie przeprowadzonej kontroli. Tymczasem w 2015 roku stan faktyczny był zupełnie inny niż w 2018 roku. Z deklaracji podatkowych "D" Sp. J. w S. złożonych za okres od 2013 do 2018 r., wynika, że plac utwardzany był etapami, w częściach z materiałów staroużytecznych. Wycena zakłada istnienie całości placu według wizji z 2018 roku, przy założeniu, że w 2013 roku plac już był wykonany w całości, mimo że wówczas dopiero rozpoczęto jego budowę. Z kolei z pisma "B" Sp. z o. o. z dnia 28 lutego 2018 r., nr: WI 2- 9411/25-2/18, skierowanego do organu I instancji, wynika, że dopiero w 2016 r. "B" Sp. z o. o. wytworzył środek trwały pn. plac ładunkowy, którego wielkość i wartość zostały uwzględnione w deklaracji podatkowej za rok 2016 i następne lata przez "B" Sp. z o. o. Zdaniem Spółki, organy nie przeprowadziły jakiegokolwiek dowodu na okoliczność daty powstania obiektu w postaci placu i mimo że dysponowały deklaracjami podatkowymi składanymi przez "B" Sp. z o. o., w których deklarowany był podatek m.in. od placu, w tym data jego budowy i powstania, dokonał ustaleń sprzecznych z informacjami wynikającymi z deklaracji podatkowych, opierając się na przypuszczeniu, że istniejący w 2018 roku plac istniał również w 2015 roku, a jego powierzchnia była identyczna. Okoliczność ta nie została zatem wykazana a podatek został naliczony od powierzchni placu, który nie istniał na gruncie w 2015 roku.

Skarżąca uznała wycenę biegłego za wadliwą również w zakresie określenia wartości układu torowego. Z operatu szacunkowego wynika, że środek trwały o numerze D/ 19030380/221 pn. Tory techniczne "S" i "N" na stacji W. B. o łącznej długości 11,176 km wyceniony został na wartość 6.795.154,37 zł. Przedmiotem wyceny objęty został układ torowy, który w zasadzie nie jest przedmiotem obrotu prawnego. Brak jest jakichkolwiek umów cywilnoprawnych, na podstawie których można ustalić średnie ceny transakcyjne określające wartość tego typu budowli. Stosowanie zaś analogii w oparciu o np. nieruchomości zajęte pod drogi lub inne obiekty inżynierskie nie jest niczym uzasadnione. Miarodajne w tym zakresie mogą być jedynie dokumenty określające wartość wytworzenia lub nabycia układu torowego. Z dokumentu OT - przyjęcia środka trwałego numer WI 2-08/2014 z dnia 31 października 2014 r. wynika, że "B" Sp. z o. o. przejęła układ torowy i rozjazdy "S" i "N" na stacji W. B. o łącznej długości 11,176 km za wartość nabycia wynoszącą 2.299.140,19 zł. Taka zatem wartość była w 2015 roku wartością rynkową torów, a nie kwota 6.795.154,37 zł. Jednocześnie wartość początkowa powinna zostać pomniejszona przy dokonywanej wycenie o wartość amortyzacji.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, z przyczyn wywiedzionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Na wstępie zaznaczyć należy, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast w myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019r., poz. 2325 ze zm., dalej: P.p.s.a.), sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art.57a.

Przeprowadzone w zakreślonych wyżej ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Postępowanie podatkowe dowiodło, że Spółka nie zadeklarowała do opodatkowania wszystkich nieruchomości (budowli), co w konsekwencji spowodowało określenie zobowiązania podatkowego w wyższej niż deklarowana wysokości.

Ujawnione w trakcie postępowania budowle dotychczas nie deklarowane przez podatnika (drogi kolejowe bocznicy, rozjazdy kolejowe), obiekty nie będące infrastrukturą kolejową (place ładunkowe, hale, wiaty magazynowe, drogi) oraz deklarowane, ale wykazywane jako zwolnione od opodatkowania (rampa przeładunkowa) słusznie zostały uznane przez organy podatkowe jako podlegające opodatkowaniu. Dotyczy to następujących budowli:

- rampy przeładunkowej przy bocznicy kolejowej na działce nr 2487,

- dróg kolejowych bocznicy kolejowej na dz.nr 2487 (obr. P. N.) i Nr 35/4, 35/5, 35/6, 35/7, 35/8, 35/9, 35/10 (obr. Z.)

- 3 wiat magazynowych na dz. Nr 2487 (obr. P.N.),

- hali namiotowej na dz. Nr 2487 (obr. P. N.)

- 2 placów utwardzonych na dz. Nr 2487 i 35/6

- budynku hali magazynowej na części dz. nr 35/6

- drogi asfaltowej na dz. 35/10

- drogi utwardzonej tłuczniem na dz. nr 35/9

Niesporne jest, że właścicielem gruntów, na których zlokalizowane są sporne budowle jest Skarb Państwa, a skarżąca spółka jest ich użytkownikiem wieczystym (trwałym zarządcą odnośnie działki nr 2487).

Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, że w odniesieniu do gruntów, które skarżąca Spółka przekazała umową do odpłatnego korzystania przez "B" Sp. z o.o. w Z., podatnikiem podatku od nieruchomości jest "A" S.A., jako posiadacz samoistny. "B" Sp. z o.o. objęła grunty w posiadanie na podstawie umowy o korzystanie, płaci czynsz, zatem jej posiadanie ma charakter zależny (nie jest samoistne). W świetle art.3 ust.1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. posiadacz zależny mógłby być podatnikiem podatku od nieruchomości, gdyby był posiadaczem nieruchomości na podstawie umowy zawartej z właścicielem – Skarbem Państwa. Jednak taka sytuacja nie ma miejsca w rozpoznawanej sprawie. Zasadnie bowiem uznało SKO, że "A" S.A. jest osobą prawną działającą we własnym imieniu i na własny rachunek. Nie można uznać zawartych przez nią umów za umowy zawarte ze Skarbem Państwa. W przedmiotowej umowie nr D-54 "A" S.A. Skarżąca występuje jako właściciel nieruchomości lub użytkownik wieczysty, a nie jako reprezentant Skarbu Państwa.

W wyroku z dnia 29 czerwca 2018 r. sygn. akt II FSK 1868/16 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że "podatnikiem jest podmiot, któremu właściciel przekazał nieruchomość w posiadanie na podstawie umowy, a zatem nie będzie nim podmiot, który obejmuje w posiadanie nieruchomość publiczną (np. Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego) w sposób wtórny, tzn. nie od właściciela, ale posiadacza dysponującego już prawem posiadania na podstawie określonego stosunku prawnego". W wyroku tym NSA odniósł się również do pojęcia "innego tytułu prawnego", o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. stwierdzając, że przez "tytuł prawny", o którym mowa w omawianym przepisie należy rozumieć m.in. trwały zarząd, zarząd, użytkowanie oraz inne szczególne formy prawne gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa i jednostki samorządu terytorialnego". Sąd orzekający obecnie powyższy pogląd podziela, uznając, że w pojęciu "innego tytułu prawnego" nie mieści się umowa dzierżawy nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, która nie została zawarta z właścicielem.

Budowle posadowione na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste stanowią własność użytkownika wieczystego (art.235 k.c.). Jeśli natomiast budynek (budowlę) wzniósł dzierżawca ("B" Sp. z o.o.), to należy uznać, że wzniósł go wieczysty użytkownik i w związku z tym stanowi jego własność (tak uchwała SN z dn. 25 listopada 2011r. sygn. akt III CZP 60/11 – OSNC 2012/6/66). Sąd uznaje za słuszne stanowisko SKO, że powyższa uchwała i zawarte w niej tezy są adekwatne do ustalenia właściciela budowli w niniejszej sprawie i że w świetle tego orzeczenia, właścicielem budowli wybudowanych przez "B" Sp. z o.o. na gruncie oddanym jej do odpłatnego korzystania przez "A" S.A. jako użytkownika wieczystego, jest "A" S.A. W związku z tym zasadnie uznały organy podatkowe właśnie "A" S.A. za podatnika podatku od nieruchomości jako właściciela spornych budowli.

Okoliczność ta, tzn. obowiązek podatkowy spoczywający na "A" S.A. w zakresie oddanych do korzystania nieruchomości, w tym budowli wzniesionych przez "B" Sp. z o.o., była skarżącej znana (nie była kwestionowana w chwili zawierania umowy z "A" Sp. z o.o. w dn. 31 grudnia 2002r., co wynika z § 5a tej umowy). Niezależnie od tego wskazać trzeba, że obowiązek podatkowy regulują ustawy podatkowe i nie można go przenieść w drodze umowy cywilnoprawnej na inne podmioty.

Skarżąca podnosi, że budowle te nie stanowią środków trwałych na stanie "A" S.A. i nie stanowią jej własności, lecz należą do "B" Sp. z o.o. będącej zarządcą linii kolejowej, która ujmuje je w ewidencji środków trwałych.

Zdaniem Sądu, fakt ujęcia środków trwałych w ewidencji nie przesądza o ich własności, ani nie tworzy innego tytułu do nieruchomości. Jak wyżej wykazano, posiadacz zależny ("B" Sp. z o.o.) nie mogła być uznana za podatnika, ani w odniesieniu do gruntów (brak umowy z właścicielem – Skarbem Państwa), ani co do budowli – bo te są własnością użytkownika wieczystego (" "A" S.A.).

Z powyższego wynika, że właścicielem przedmiotowych budowli jest "A" S.A. i tylko ona może być uznana za podatnika, a co za tym idzie korzystać ze zwolnienia z art.7 ust.1 pkt 1 u.p.o.l., o ile spełni dalsze przesłanki.

Zgodnie z tym przepisem, w brzmieniu obowiązującym w 2015r., zwalnia się od podatku od nieruchomości:

1) budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli:

a) zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym lub

b) są przeznaczone wyłącznie do przewozu osób, wykonywanego przez przewoźnika kolejowego, który równocześnie zarządza tą infrastrukturą bez udostępniania jej innym przewoźnikom, lub

c) tworzą linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1 435 mm;

Zwolnienie podatkowe określone art.7 ust.1 pkt 1 lit.a u.p.o.l. ma charakter przedmiotowo-podmiotowy, co oznacza, że może z niego korzystać tylko zarządca infrastruktury kolejowej, a zwolnieniu podlegają budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty.

Wynikające z powyższych uregulowań zwolnienia podatkowe powinny być interpretowane ściśle, z uwzględnieniem u.t.k. i zawartych w tej ustawie definicji pojęć, nie tylko "infrastruktury kolejowej", ale też "zarządcy infrastruktury", "linii kolejowej", "bocznicy kolejowej" czy "drogi kolejowej" (por. L. Etel Podatek od nieruchomości. Komentarz. Lex 2012). W myśl art. 4 u.t.k., pod pojęciem "infrastruktura kolejowa" należy rozumieć linie kolejowe oraz inne budowle, budynki i urządzenia wraz z zajętymi pod nie gruntami, usytuowane na obszarze kolejowym, przeznaczone do zarządzania, obsługi przewozu osób i rzeczy, a także utrzymania niezbędnego w tym celu majątku zarządcy infrastruktury (pkt 1). Zarządca infrastruktury to natomiast podmiot wykonujący działalność polegającą na zarządzaniu infrastrukturą kolejową, na zasadach określonych w ustawie. Funkcje zarządcy infrastruktury kolejowej lub jej części mogą przy tym wykonywać różne podmioty (pkt 7).

Wymogi formalne, jakie spełniać muszą podmioty związane z transportem kolejowym określone zostały w art.18 ust.1 u.t.k. Stanowi on, że dokumentem uprawniającym zarządcę do zarządzania infrastrukturą kolejową jest autoryzacja bezpieczeństwa (pkt 1), dokumentem uprawniającym przewoźnika kolejowego do uzyskania dostępu do infrastruktury kolejowej i świadczenia usług trakcyjnych jest certyfikat bezpieczeństwa (pkt 2), a dokumentem uprawniającym zarządcę do zarządzania infrastrukturą kolejową, o której mowa w ust. 2, przewoźnika kolejowego do wykonywania przewozów, o których mowa w ust. 3, użytkowników bocznic kolejowych do eksploatacji tych bocznic, a także przedsiębiorcę do zarządzania infrastrukturą i wykonywania przewozów w metrze jest świadectwo bezpieczeństwa (pkt 3). Autoryzację bezpieczeństwa dla zarządcy oraz certyfikat bezpieczeństwa dla przewoźnika wydaje Prezes Urzędu Transportu Kolejowego (art.18a ust.1 i art.18b ust.1 u.t.k.).

Sąd podziela pogląd wyrażony w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, że tylko zarządca infrastruktury, który posiada autoryzację bezpieczeństwa jest podmiotem uprawnionym do skorzystania ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 7 ust.1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. (por. wyroki NSA z 10 lutego 2016 r. sygn. akt II FSK 4102/14, z dnia 10 marca 2016 r. sygn. akt II FSK 3994/13, wyrok WSA w Lublinie z dnia 28 grudnia 2018r. sygn. akt I SA/Lu 641/18).

Z kolei podmiot, który nie legitymuje się autoryzacją bezpieczeństwa nie jest obowiązany do udostępnienia infrastruktury kolejowej licencjonowanym przewoźnikom.

Skarżąca wykazała jako zwolnione z opodatkowania budowle o wartości 1.784.317,32 zł, wskazując, że korzysta ze zwolnienia z art.7 ust.1 pkt 1 lit a u.p.o.l., mimo że nie występowała do Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego o wydanie dokumentu autoryzacji bezpieczeństwa, co potwierdziła w piśmie z dnia 12 października 2016r. W postępowaniu podatkowym skarżąca podnosiła, że pełni faktycznie funkcje zarządcze, a więc spełnia przesłanki określone w art.4 pkt 7 u.t.k., a brak dokumentu autoryzacji bezpieczeństwa nie stanowi przeszkody do uznania za zarządcę infrastruktury kolejowej. W skardze natomiast stwierdziła, że to LHS Sp. z o.o. przysługuje status zarządcy infrastruktury.

Poza sporem jest, że "B" Sp. z o.o. - dzierżawca budowli, nie posiadała w 2015r. autoryzacji bezpieczeństwa, a to przesądza zdaniem Sądu o tym, że nie może być uznana za zarządcę infrastruktury w rozumieniu u.t.k. Sam fakt wykonywania działalności operacyjnej w zakresie zarządzania linią kolejową nie powoduje uzyskania statusu zarządcy infrastruktury – odpowiednią autoryzację bezpieczeństwa "B" Sp. z o.o. uzyskała dopiero w 2016r.

Skarżąca akcentowała konieczność uwzględnienia art. 18 ust. 2 pkt 2 u.t.k., który przewidywał zwolnienie z obowiązku uzyskania autoryzacji bezpieczeństwa. Na mocy tego przepisu, z obowiązku uzyskania autoryzacji bezpieczeństwa zwolnieni byli zarządcy infrastruktury kolejowej, która była użytkowana wyłącznie przez właścicieli do prowadzenia własnych przewozów towarowych. Tymczasem prowadząca własne przewozy towarowe "B" Sp. z o.o. nie była właścicielem wykorzystywanej do tego infrastruktury, natomiast skarżąca, która właścicielem tej infrastruktury była, nie wykorzystywała jej w sposób określony w przepisie. Dlatego też zależna spółka z o.o. w roku podatkowym 2015 nie była zarządcą infrastruktury kolejowej objętej zwolnieniem od podatku od nieruchomości (tak wyrok NSA z 7 lipca 2020r., II FSK 932/20). Niesporne jest też, że skarżąca Spółka, będąca właścicielem spornych budowli, nie posiadała w 2015r. autoryzacji bezpieczeństwa i nie byłą zarządcą infrastruktury kolejowej, obowiązanym do jej udostepnienia licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Nie została więc spełniona podmiotowa przesłanka skorzystania ze zwolnienia z art.7 ust.1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.

Odnosząc się do przesłanki przedmiotowej omawianego zwolnienia, czyli wymogu, aby budowle (oraz zajęte pod nie grunty) wchodziły w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, trzeba wskazać na definicję pojęcia "infrastruktury kolejowej" zawartą w u.t.k.. Zgodnie z art. 4 pkt 1 u.t.k., pod pojęciem tym należy rozumieć linie kolejowe oraz inne budowle, budynki i urządzenia wraz z zajętymi pod nie gruntami, usytuowane na obszarze kolejowym, przeznaczone do zarządzania, obsługi przewozu osób i rzeczy, a także utrzymania niezbędnego w tym celu majątku zarządcy infrastruktury. W myśl art. 4 pkt 2 u.t.k. linią kolejową jest droga kolejowa mająca początek i koniec wraz z przyległym pasem gruntu, na którą składają się odcinki linii, a także budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego wraz z zajętymi pod nie gruntami. Natomiast droga kolejowa to nawierzchnia kolejowa wraz z podtorzem i budowlami inżynieryjnymi oraz gruntem, na którym jest usytuowana (art. 4 pkt 1a u.t.k.).

Skarżąca zarzuciła brak uwzględnienia przez organy podatkowe tego, że w skład infrastruktury wchodzi nie bocznica kolejowa lecz tory stacyjne. Wskazywała przy tym na treść dokumentu OT – przyjęcia środka trwałego z dnia 31 października 2014r., z którego wynika, że "B" Sp. z o.o. przejęła układ torowy i rozjazdy na stacji W. B. Powyższe w ocenie Sądu nie przesądza o tym, czy sporne budowle to tory stacyjne czy bocznica kolejowa. To nie prywatne dokumenty, lecz przepisy ustawy o transporcie kolejowym stanowią, co należy uznać za bocznicę kolejową.

Tymczasem obwiązująca w 2015r. definicja bocznicy, zawarta w art. 4 pkt 10 u.t.k. przewidywała, że bocznica kolejowa to droga kolejowa połączona z linią kolejową i służąca do wykonywania załadunku i wyładunku wagonów lub wykonywania czynności utrzymaniowych pojazdów kolejowych lub postoju pojazdów kolejowych oraz przemieszczania i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej. Z materiału dowodowego wynika, że oprócz linii kolejowej nr 65, która podlegała zwolnieniu na działkach objętych opodatkowaniem, znajdują się drogi kolejowe, stanowiące bocznicę kolejową. Wbrew zarzutom skargi nie można uznać, że przedmiotem opodatkowania są tory stacyjne. Biegły w swojej opinii stwierdził, jakiego rodzaju budowle są przedmiotem opodatkowania i w ocenie Sądu odpowiadają one definicji bocznicy kolejowej.

Treść tej definicji w powiązaniu z art. 4 pkt 1, 1a, 2 u.t.k. definiującym pojęcie infrastruktury kolejowej, linii kolejowej i drogi kolejowej wskazuje jednoznacznie, że w stanie prawnym obowiązującym w 2015r. bocznica kolejowa nie była częścią infrastruktury kolejowej. Pogląd ten jest utrwalony w orzecznictwie (por. wyrok SN z dn. 23 października 2008r. sygn. akt V CSK 121/08, wyrok NSA z dn. 7 listopada 2013r. sygn. akt II OSK 1276/12, z dnia 11 października 2018 r., sygn. akt II FSK 3004/16 i II FSK 2919/16). .

Stan prawny w zakresie możliwości zakwalifikowania bocznicy kolejowej do infrastruktury kolejowej uległ zmianie w 2016r., kiedy to po nowelizacji wprowadzonej ustawą z dnia 16 listopada 2016r. o zmianie ustawy o transporcie kolejowym oraz o zmianie niektórych ustaw – Dz. U. z 2016r., poz.1923, dalej: ustawa zmieniająca), bocznice kolejowe zostały uznane za część infrastruktury kolejowej. Zmiany te jednak mają charakter normatywny, o czym świadczą przepisy wprowadzające, a w szczególności art. 20 ustawy zmieniającej, zgodnie z którym do dnia 31 grudnia 2016r. definicję infrastruktury kolejowej należy rozumieć zgodnie z art. 4 pkt 1 u.t.k. w brzmieniu dotychczasowym. Zatem w stanie prawnym obowiązującym w 2015r. bocznica kolejowa nie była częścią linii kolejowej - skoro zgodnie z definicją stanowiła drogę kolejową połączoną z linią kolejową. W konsekwencji nie stanowiła części infrastruktury kolejowej w rozumieniu art. 4 pkt 1 u.t.k.

Niezasadne są też zarzuty odnoszące się do błędnych ustaleń faktycznych w zakresie stanu budowli w 2015r., tj. jaka była powierzchnia utwardzona tego placu w 2015r. i z jakich materiałów został wykonany, a co za tym idzie, jaka była jego wartość. Spółka kwestionuje przyjętą przez biegłego rzeczoznawcę powierzchnię (7250 m2) i materiał użyty do wykonania tj. płyty żelbetowe typu MON. Jej zdaniem plac był w 2015r. utwardzony jedynie w części (budowę rozpoczęto w 2013r.), a poza tym wykonano go z materiałów staroużytecznych. Skarżąca akcentowała, że wycena biegłego została dokonana w oparciu o stan faktyczny istniejący w 2018r., zamiast prawidłowo w 2015r. Jak wynika zaś z pisma "B" sp. z o.o. z dnia 28 lutego 2018r., spółka ta wytworzyła środek trwały dopiero w 2016r. Organy zdaniem skarżącej nie przeprowadziły dowodu na okoliczność daty powstania obiektu, mimo, że organ I instancji dysponował deklaracjami składanymi przez "B" sp. z o.o., w których deklarowany był podatek m.in. od placu. W odniesieniu do układu torowego Skarżąca zarzuca określenie jego nieprawidłowej wartości, którą powinna stanowić wartość jego nabycia, wynikająca z dokumentu przejęcia środka trwałego z dnia 31 października 2014r.

Sąd zgadza się z organem odwoławczym, że nie ma podstaw, aby zakwestionować dowód z opinii biegłego. Z opinii tej wynika, że wycena była dokonana według stanu na dzień 1 stycznia 2013r., co potwierdził biegły również w piśmie z dnia 29 września 2018r., stanowiącym odpowiedź na zarzuty Skarżącej, zgłoszone do jego opinii. Biegły uwzględnił stopień zużycia – co do placu 25%, co do układu torowego 30%. Biegły odniósł się do zarzutów skarżącej do opinii dotyczącej wyceny obiektów budowlanych, a organ II instancji zasadnie uznał, że nie ma podstaw, aby te wyjaśnienia odrzucić. Organ I instancji postanowił skorzystać z opinii biegłego uznając, że sprawa wymaga wiadomości specjalnych, których organ nie posiada. Dopuszczenie tego dowodu i oparcie się na nim przy wydawaniu zaskarżonej decyzji, mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów.

Nietrafny okazał się zarzut Skarżącej dotyczący nieuwzględnienia wniosku o przeprowadzenie dowodu z deklaracji podatkowych "D" Sp. j. złożonych za okres od 2013-2018 na okoliczność ustalenia powierzchni placu utwardzonego istniejącego w 2015r. Deklaracje stanowiły element materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie, zatem podlegały ocenie w połączeniu z innymi dowodami, w szczególności z opinią biegłego z 15 maja 2018r. Organy prawidłowo nie uwzględniły powierzchni placu, podanej przez dzierżawcę placu – "D" Sp. j. w S. w 2015r. - 2000m2. Jest ona sprzeczna z powierzchnią wskazaną w umowie dzierżawy (5000m2). Ponadto z umowy nie wynika, czy plac był utwardzony, a spółka "D" Sp. j. wezwana przez organ wskazała, że w okresie dzierżawy tj. od 22 sierpnia 2012r. do 30 września 2017r. na przedmiotowym terenie postawiła wiatę stalową, halę namiotowa i wiatę metalową (pismo z dnia 31 maja 2017r.). Nie przedstawiono żadnych dowodów na to, że faktycznie dzierżawca utwardzał plac (brak dowodów dotyczących zakupu materiałów, usług, brak pozwoleń, uzgodnień z wydzierżawiającym – pomimo obowiązku wynikającego z umowy dzierżawy). Poza tym, jak chodzi o miarodajność dokumentów na które powołuje się Spólka, warto zauważyć, że jak wynika z opinii biegłego powierzchnia placu, utwardzona płytami betonowymi, stwierdzona podczas oględzin w 2018r. wynosiła 7250m2, podczas gdy w deklaracjach za 2018r. składanych przez "D" Sp. j. wykazano powierzchnię tego placu - 3000m2.

Skarżąca poza słowną polemiką nie przedstawiła żadnych dowodów na to, że plac utwardzono przy pomocy materiałów staroużytecznych, ani nie podważyła skutecznie zawartych w opinii biegłego stwierdzeń, popartych materiałem fotograficznym, że utwardzenie wykonano z płyt żelbetowych typu MON.

W ocenie Sądu dowody z deklaracji podatkowych "B" Sp. z o.o. i "D" Sp. j. nie mogą wskazywać wiarygodnie na powierzchnię placu w 2015r., deklaracje te zostały złożone już w 2018r., po oględzinach i opinii biegłego – wbrew zarzutom skargi, nie można uznać wskazanych tam danych za "kluczowe".

Odnośnie wartości układu torowego, organy zasadnie przyjęły ją na podstawie wyceny biegłego. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi: dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego (ust.5). Natomiast jeżeli budowle lub ich części, o których mowa w ust. 5, zostały ulepszone lub zgodnie z przepisami o podatkach dochodowych nastąpiła aktualizacja wyceny środków trwałych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego następującego po roku, w którym dokonano ulepszenia lub aktualizacji wyceny środków trwałych. Stosownie do art.4 ust. 7 u.p.o.l., jeżeli podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, z zastrzeżeniem ust. 8, który ustali tę wartość.

Jak wynika z akt sprawy istniały podstawy do określenia wartości budowli przez biegłego, bo skarżąca nie ujmowała tych budowli w ewidencji środków trwałych i nie dokonywała amortyzacji, ani nie odpowiedziała na wezwanie organu o podanie wartości budowli, w tym dróg kolejowych bocznicy kolejowej (wezwanie organu z dnia 20 listopada 2017r. oraz odpowiedź Skarżącej z dnia 8 grudnia 2017r.). Jak wynika z opinii, biegły wycenił wartość układu torowego, biorąc pod uwagę czas eksploatacji i przeprowadzane remonty, zużycie techniczne i funkcjonalne obiektu budowlanego według stanu na dzień 1 stycznia 2013r. na poziomie 30%. Brak było podstaw do podważenia tej opinii, w szczególności w oparciu o powołany w skardze dokument prywatny - aneks do umowy nr D-54, zawarty w dniu 14 listopada 2016r. z LHS Sp. z o.o..

Już tylko na marginesie godzi się zauważyć, że gros podnoszonych kwestii w niniejszej sprawie w odniesieniu do tych samych obiektów tyle, że za rok poprzedzający - 2014 r. było już przedmiotem oceny tut. Sądu w prawomocnym już wyroku z dnia 12 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Rz 745/19, gdzie zaprezentowano zbieżne stanowisko.

Biorąc wszystko pod uwagę Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a powołane w skardze zarzuty są bezpodstawne.

Z tych względów, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.