Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 722/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2019-02-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 6  pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Sędziowie: sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca), sędzia WSA Anetta Makowska-Hrycyk, Protokolant: starszy specjalista Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 lutego 2019 r. sprawy ze skargi: G. Z. – M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] maja 2018 r. nr [...] w przedmiocie określenia z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2015 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oraz kwoty podatku do zapłaty uchyla zaskarżoną decyzję w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej jako: DIAS, Organ II instancji, Organ odwoławczy) z [...] maja 2018 r. nr [...], którą utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. (dalej jako: NUS, Organ I instancji) z [...] lutego 2018 r. nr [...] określającą pani G. M. (dalej jako: Podatnik, Strona skarżąca, Skarżąca) w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2015 r.: kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, w tym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 693,00 zł oraz podatek do zapłaty z tytułu wystawienia faktury VAT z wykazanym podatkiem w wysokości 724.500,00 zł. Ze stanu faktycznego przyjętego przez organy wynika, że Strona skarżąca w 2015 r. na nieruchomości gruntowej zabudowanej położonej w Ś. prowadziła działalność gospodarczą w postaci pensjonatu M. W deklaracji dla podatku od towarów i usług za listopad 2015 r. wykazano kwotę zwrotu do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 693,00 zł (uwzględniająca kwotę z poprzedniej deklaracji w wysokości 255,00 zł). W złożonej 15 stycznia 2015 r. korekcie deklaracji Vat-7 za listopad 2015 r. Skarżąca ujęła podatek należny wynikający z faktury nr [...] z 27.11.2015 r. o wartości netto 3.150.000,00 zł i podatku VAT 724.500,00 zł wystawionej na rzecz podmiotu A Sp. z o.o. z tytułu sprzedaży wspomnianej nieruchomości gruntowej zabudowanej położonej w Ś., na której prowadziła działalność gospodarczą – pensjonat M. (stawka 23 %). Kupująca spółka rozliczyła wynikający z faktury podatek naliczony w deklaracji VAT-7 i wykazała kwotę podatku naliczonego do zwrotu i zwrot ten otrzymała. Organ przeprowadził czynności sprawdzające dotyczące transakcji sprzedaży nieruchomości gruntowej w dniu 8 września 2016 r. Strona skarżąca dokonała korekty wspomnianej faktury z 24 października 2016 r. - do zera, wskazując jako jej przyczyny: nie podleganie sprzedaży objętej fakturą ustawie o podatku od towarów i usług z uwagi na jej art. 6 pkt 1 oraz brak zapłaty ceny transakcji. Faktura korygująca została przesłana kontrahentowi i odebrana 3 listopada 2016 r. Następnie postanowieniem z 4 listopada 2016 r. NUS w L. wszczął postępowanie podatkowe wobec Strony skarżącej w zakresie podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2015 r., które zakończyło się wydaniem decyzji. W rozstrzygnięciu tym uznano, iż faktura z 27 listopada 2015 r. dotyczy transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w oparciu o art. 6 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.) – dalej jako uVAT, nie podlega opodatkowaniu tymże podatkiem, a więc Strona skarżąca zawyżyła podatek należny z tego tytułu. Równocześnie skoro dla czynności spoza zakresu opodatkowania została jednak wystawiona faktura z wykazanym podatkiem to w oparciu art. 108 ust. 1 uVAT wystawca takiej faktury obowiązany jest uiścić wykazany w niej podatek. Jako argumentację na poparcie kwalifikacji czynności udokumentowanej przedmiotową fakturą jako pozostającą poza zakresem opodatkowania uVAT organ powołał się na przepis art. 2 pkt 27e uVAT, w myśl którego zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych - w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Podstawowym zaś wymogiem jest to aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespól składników majątkowych i niematerialnych (w tym zobowiązań), a następnie wydzielenie tego zespołu składników na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. W zakresie pojęcia przedsiębiorstwa odniesiono się - z uwagi na brak stosownej definicji w uVAT do przepisu art. 55 1 Kodeksu cywilnego. W konkluzji uznano, że za kwalifikacją przyjętego stanu faktycznego jako wypełniającego hipotezę normy prawnej z art. 6 pkt 1 uVAT przemawiają następujące okoliczności:

– w dniu zbycia i po zbyciu nieruchomość stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

– do dnia zbycia składniki były elementami składowymi pensjonatu,

– do dnia zbycia i po zbyciu nieruchomości istniało wydzielenie składników materialnych i niematerialnych na trzech płaszczyznach tj.: organizacyjnej – pensjonat M. funkcjonował (przed i po zbyciu), finansowej – zdarzenia gospodarcze związane z pensjonatem prowadziły do powstania przychodów i kosztów, wreszcie funkcjonalnej – zespół składników majątkowych pensjonatu M. służył przed i po zbyciu do prowadzeniu działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług krótkotrwałego zakwaterowania.

Podkreślono ciągłość działalności pensjonatu mimo sprzedaży nieruchomości i innych składników majątkowych w oparciu, o które funkcjonował. Przyjęto, że spółka nabywająca nieruchomość na której pensjonat funkcjonuje zamierzała kontynuować dotychczasową działalność, a wynajęcie zbytej nieruchomości dotychczasowemu właścicielowi miało na celu zachowanie ciągłości funkcjonowania pensjonatu. Taki stan rzeczy miał trwać do momentu zapłaty całości ceny, z której Strona skarżąca otrzymała jedynie 95.000,00 zł.

Odnośnie obowiązku zapłaty wykazanej w fakturze kwoty podatku w oparciu o art. 108 ust. 1 uVAT wywiedziono, że Strona skarżąca nie zapobiegła uszczupleniu dochodów podatkowych, bowiem nabywca nieruchomości rozliczył kwotę podatku z faktury w deklaracji i otrzymał jej zwrot na rachunek bankowy, a korekta faktury została dokonana dopiero po czynnościach sprawdzających. Tym, samym kwotę z faktury na czynność spoza zakresu opodatkowania Skarżąca ma obowiązek uiścić.

Strona wniosła odwołanie od decyzji NUS w części dotyczącej określenia obowiązku zapłaty podatku z tytułu wystawienia faktury i zarzuciła naruszenie art. 108 ust. 1 uVAT przez wadliwa interpretację i przyjęcie, że zastosowanie tego przepisu ma charakter bezwzględny i niezależny od okoliczności faktycznych sprawy, a w szczególności świadomości wystawcy faktury, co do charakteru i sposobu opodatkowania transakcji sprzedaży i celowego wprowadzenia w błąd przez kupującego. Wskazała również na naruszenie art. 88 § 1 Kodeksu cywilnego przez przyjęcie, iż z chwila uchylenia się przez nabywcę nieruchomości od oświadczenia woli o jej kupnie czynność sprzedaży nie stała się nieważna z mocy prawa od samego początku, a w konsekwencji że Skarżąca nie podjęła czynności celem zapobieżenia uszczupleniu dochodów podatkowych Skarbu Państwa. Postawiony również został zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w szczególności strefy motywacyjnej działania Skarżącej i wpływu kupującego na dokonaną przez Nią transakcję pod kątem prawno podatkowym. Skarżąca w uzasadnieniu wskazała, że opodatkowała sprzedaż stawka 23 % pod wpływem rozmów z nabywcą, który wskazywał na zakup gruntu z zabudowaniami, a nie kupna funkcjonującego przedsiębiorstwa, bowiem zamierzał prowadzić działalność deweloperską odmienną od prowadzonej przez Stronę skarżącą. Korekta faktury była efektem złożenia przez kupującego oświadczenia o uchyleniu się od skutków prawnych oświadczenia woli złożonego pod wpływem błędu. Poddała również pod wątpliwość przyjęcie przez organ że faktura została wystawiona w rezultacie zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, bowiem sprzedała nieruchomość z wyposażeniem ale bez zobowiązań, kontraktów z dostawcami i odbiorcami, bez przejęcia personelu i bez zatrudnienia nowych pracowników, a także bez wiedzy i doświadczenia w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania i nieruchomość mogła zostać zakupiona przykładowo na siedzibę spółki lub w celach dalszej odsprzedaży.

Zaskarżoną decyzją DIAS utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszej instancji. Podobnie jak w decyzji NUS odniesiono się do przepisów dotyczących kwalifikacji transakcji jako sprzedaży części przedsiębiorstwa tj. art. 6 pkt 1, art. 2 pkt 27e uVAT i art. 551 Kodeksu cywilnego oraz poglądów wyrażanych w orzecznictwie i uznano za zasadne zakwalifikowanie sprzedaży nieruchomości zabudowanej w Świeradowie Zdroju - w oparciu o którą prowadzona jest działalność gospodarcza w formie pensjonatu Malwa za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odnosząc się do podnoszonej kwestii świadomości i zamiaru kupującego Organ II instancji przyznał, że spółka nabywająca nieruchomość wiązała zakup z działalnością deweloperska jednak sam zamiar nie ma wpływu na kwalifikacje transakcji wobec stanu faktycznego i zachowań stron transakcji. O poprawności wyciągniętych przez organy wniosków ma świadczyć bowiem kontynuowanie działalności pensjonatu przez zbywcę nieruchomości w oparciu o umowę najmu, wypowiedzi Strony skarżącej w trakcie postępowania o kontynuacji działalności pensjonatu - przejęciu obiektu wraz z pracownikami i bazą klientów - przez nabywcę oraz jego rozbudowie również przez kupującego. Podniesiono również że sama Strona skarżąca jako podstawę korekty faktury wskazał na art. 6 pkt 1 uVAT a pensjonat M. był jedynym źródłem dochodu i jedynym przedmiotem Jej działalności. W odniesieniu do obowiązku zapłaty wykazanej w fakturze kwoty podatku w oparciu o art. 108 ust. 1 uVAT DIAS uznał, że korekta takiej faktury jest możliwa jedynie w przypadku gdy jej wystawca podjął wszelkie możliwe środki w celu zapobieżenia wystąpienia ryzyka strat we wpływach podatkowych. Tymczasem w sprawie Strony skarżącej takie uszczuplenie nastąpiło, bowiem kupujący uwzględnił przedmiotowa fakturę w rozliczeniu miesiąca listopada 2015 r. i uzyskał zwrot podatku wykazanego w fakturze. Organ uznał również, iż bez znaczenia dla zastosowania w sprawie art. 108 ust. 1 uVAT jest czy faktura dokumentował czynność nie podlegająca opodatkowaniu w oparciu o art. 6 pkt 1 uVAT, czy też rzeczywiście doszło do sprzedaży nieruchomości wraz z wyposażeniem, liczy się bowiem sam fakt formalnego wystawienia faktury i łączący się z nim obowiązek zapłaty podatku powstający z mocy prawa. Organ nie dostrzegł również naruszenia przepisu art. 122 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) – dalej jako o.p., bowiem zgromadzony materiał dowodowy jest wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie.

Z decyzją DIAS podatnik się nie zgodził i zaskarżając ją podniósł zarzuty tożsame w swej treści z zawartymi w dowołaniu w postaci naruszenie art. 108 ust. 1 uVAT przez wadliwa interpretację i przyjęcie, że zastosowanie tego przepisu ma charakter bezwzględny i niezależny od okoliczności faktycznych sprawy, a w szczególności świadomości wystawcy faktury co do charakteru i sposobu opodatkowania transakcji sprzedaży i celowego wprowadzenia w błąd przez kupującego. Następnie zarzucił naruszenia art. 88 § 1 Kodeksu cywilnego przez przyjęcie, iż z chwilą uchylenia się przez nabywcę nieruchomości od oświadczenia woli o jej kupnie, czynność sprzedaży nie stała się nieważna z mocy prawa od samego początku, a w konsekwencji że Skarżąca nie podjęła czynności celem zapobieżenia uszczupleniu dochodów podatkowych Skarbu państwa. I ostatni zarzut o naruszeniu art. 122 o.p. przez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności strefy motywacyjnej działania Skarżącej i wpływu kupującego na dokonaną przez Nią transakcję. W oparciu o zarzuty Strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji NUS w części obejmującej określenie za listopad 2015 r. podatku do zapłaty z tytułu wystawienia faktury z wykazanym podatkiem w wysokości 724.500,00 zł. oraz umorzenie postępowania w tym zakresie. W uzasadnieniu skargi Strona skarżąca wskazała na nieprawidłowe wnioski jakie organy wywodzą ze zgromadzonego materiału dowodowego. Zadeklarowanie do opodatkowania transakcji z faktury na sprzedaż nieruchomości zabudowanej w Ś. było efektem kontaktów z nabywcą, który wskazywał na zakup gruntu z zabudowaniami, a nie kupno funkcjonującego przedsiębiorstwa ponieważ zamierzał prowadzić działalność deweloperską - odmienną od prowadzonej przez Stronę skarżącą. Korekta faktury była efektem złożenia przez kupującego oświadczenia o uchyleniu się od skutków prawnych oświadczenia woli złożonego pod wpływem błędu. Zdaniem Skarżącej samo przyjęcie przez organ, że faktura została wystawiona w rezultacie zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, budzi wątpliwości skoro sprzedana została nieruchomość z wyposażeniem ale bez zobowiązań, kontraktów z dostawcami i odbiorcami, bez przejęcia personelu i bez zatrudnienia nowych pracowników, a także bez wiedzy i doświadczenia w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania Nieruchomość mogła przecież zostać zakupiona przykładowo na siedzibę spółki lub w celach dalszej odsprzedaży. Strona skarżąca nie zgadza się również, iż nie podjęła działań z zachowaniem należytej staranności aby prawidłowo przeprowadzić transakcję, przytoczyła również okoliczności: zawarcia umowy sprzedaży, złożenia oświadczenia o odstąpieniu od umowy, a także problemy z powrotnym przeniesieniem własności na Skarżącą.

W odpowiedzi na Skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podkreślając iż ustalone okoliczności faktyczne przemawiają za uznaniem transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanej za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wskazano na brak znaczenia świadomości Strony skarżącej co do charakteru dokonanej transakcji, skoro jako podmiot trudniący się zawodowo prowadzeniem działalności gospodarczej musi Ją cechować znajomość prawa i następstw wynikających z niego. Podniesiono również, iż art. 108 ust.1 uVAT ma na celu zapobieganie powstawaniu uszczupleń we wpływach budżetowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył co następuje:

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2018, poz. 2107 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2018, poz. 1302 ze zm. – dalej: p.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., który nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie.

Skarga jest zasadna.

W opinii Sądu DKIS dokonał błędnej wykładni art. 6 pkt 1, w związku z art. 2 pkt 27e uVAT, polegającej na zignorowaniu przy analizowaniu zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa istotnej kwestii, czy nabywca ma zamiar kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji. Przybliżając zaś brzmienie wymienionych przepisów należy wskazać, że:

– pierwszy z przepisów przewiduje wyłączenie przedmiotowe z opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa;

– drugi zaś definiuje zorganizowaną część przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zauważyć należy że wskazane uregulowania wyłączające z opodatkowania zbycie przedsiębiorstwa/jego zorganizowanej części to realizacja prawa państwa członkowskiego unii europejskiej wynikającego z art. 19 Dyrektywy 112 Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1) – dalej jako Dyrektywa 112 (odpowiednio: art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. L 145, s. 1)). Zgodnie zaś z tym przepisem w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aport do spółki całości lub części majątku państwa członkowskie mogą uznać że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. Tym samym kompletna konstrukcja zwolnienia przewidzianego w art. 6 pkt 1 uVAT oprócz elementu przedmiotowego - składników tworzących przedsiębiorstwo/jego zorganizowaną część zawiera element podmiotowy - wolę nabywcy w kontynuowaniu działalności prowadzonej przez zbywcę w oparciu o zbywane składniki majątkowe. Na konieczność takiej wykładni wskazuje cel wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa/zorganizowanej jego części z opodatkowania podatkiem od towarów i usług jakim jest zapewnienie neutralności podatkowej, bowiem wymieniony art. 6 pkt 1 uVAT to szczególny przypadek następstwa prawnego – kupujący, który nabył przedsiębiorstwo i nadal je prowadzi traktowany jest jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia, a więc może korzystać z uprawnień służących zbywcy przedsiębiorstwa, w szczególności nadal może dokonywać odliczeń podatku naliczonego z faktur wystawionych przez zbywcę. Analiza orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej również prowadzi do wniosków że przewidywane w art. 19 Dyrektywy 112 wyłączenie z opodatkowania ma uwzględniać zamiar kupującego odnośnie dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części:

1. wyrok z 27.11.2003 r. (C-497/01) Zita Modes Sarl - ECLI:EU:C:2003:644

"Nabywca musi (...) posiadać zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów."

2. wyrok z 10.11 2011 (C-444/10) Schriever - ECLI:EU:C:2011:724

"Zastosowanie art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy wymaga również, by nabywca miał zamiar prowadzić przekazane przedsiębiorstwo lub jego część, a nie natychmiast zlikwidować działalność i ewentualnie sprzedać zapasy (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Zita Modes, pkt 44).

Jak wynika z orzecznictwa Trybunału w tej mierze, zamiar nabywcy może, a w niektórych przypadkach powinien być brany pod uwagę przy całościowej ocenie okoliczności transakcji, o ile można go ustalić na podstawie obiektywnych wskazówek (zob. podobnie wyroki: z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 Rompelman, Rec. s. 655, pkt 24; z dnia 26 września 1996 r. w sprawie C-230/94 Enkler, Rec. s. I‑4517, pkt 24; z dnia 21 marca 2000 r. w sprawach połączonych od C-110/98 do C-147/98 Gabalfrisa i in. Rec. s. I‑1577, pkt 47; z dnia 18 listopada 2010 r. w sprawie C-84/09 X, Zb.Orz. s. I‑11645, pkt 47, 51)."

3. wyrok z 19.12.2018 r. (C-17/18) Mailat - ECLI:EU:C:2018:1038

"Należy ponadto dodać, po pierwsze, że objęcie zakresem pojęcia "przekazania całości lub części majątku" w rozumieniu art. 19 akapit pierwszy dyrektywy VAT wymaga, aby nabywca miał zamiar prowadzić przekazane przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, a nie tylko natychmiast zlikwidować działalność i ewentualnie sprzedać zapasy (zob. podobnie wyrok z dnia 27 listopada 2003 r., Zita Modes, C-497/01, EU:C:2003:644, pkt 44).

W tym względzie z orzecznictwa Trybunału wynika, że zamiar nabywcy może, a w niektórych przypadkach powinien być brany pod uwagę przy całościowej ocenie okoliczności transakcji, o ile można go ustalić na podstawie obiektywnych wskazówek (wyrok z dnia 10 listopada 2011 r., Schriever, C-444/10, EU:C:2011:724, pkt 38)."

W ocenianej zaś sprawie, w skarżonej decyzji DIAS stwierdził, że:

"Z wypowiedzi prezesa A Sp. z o.o. p. P. D. wynika, iż zakup nieruchomości w Ś. wiązał z planami inwestycyjnymi w zakresie działalności deweloperskiej. Niemniej jednak sam zamiar nie może w tym przypadku stanowić o kwalifikacji transakcji."

(str. 7 zaskarżonej decyzji)

Następnie Organ II instancji wywiódł, iż doszło do sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, bowiem:

– działalność pensjonatu była w dalszym ciągu kontynuowana przez zbywcę w oparciu o umowę najmu (pod dotychczasową nazwą, strona internetowa bez zmian), więc nie uległo zmianie przeznaczenie i charakter nieruchomości;

– Strona skarżąca zeznała, ze działalność miała pozostać bez zmian, hotel miał funkcjonować i zostać rozbudowany, przejęci mieli zostać przez nabywcę również pracownicy i baza klientów;

– Skarżąca miała również stwierdzić, że według jej wiedzy pan D. "będzie dalej to prowadził", widział co kupuje z wyposażeniem ze wszystkimi, tym bardziej, że robiliśmy rezerwacje inaczej dalibyśmy informację, że wygaszamy działalność";

– Strona skarżąca skorygowała fakturę z powołaniem się na art. 6 pkt 1 uVAT i wskazała, że pensjonat M. był jedynym źródłem dochodu i jedynym przedmiotem prowadzonej działalności,

– Skarżąca zamieszkuje w pensjonacie.

Wobec powyższego Sąd podtrzymuje wyżej wskazane stanowisko o braku na gruncie wykładni art. 6 pkt 1 uVAT rozważenia przez DIAS elementu zamiaru kupującego kontynuowania w oparciu o nabywane składniki działalności prowadzonej przez sprzedającego – Stronę skarżącą. Ów brak wynika nie tylko z zacytowanego wyżej stwierdzenia DIAS lecz również z przytoczonej argumentacji, która uzupełniona o wynikające z akt okoliczności w postaci chociażby: daty umowy najmu między kupującym jako wynajmującym i sprzedającym jako najemcą (taka sama jak data aktu notarialnego dotyczącego sprzedaży nieruchomości zabudowanej w Ś.), czy też znajdujących się w aktach zeznań/wyjaśnień reprezentującego nabywcę pana D. winna być wzięte pod uwagę w urzeczywistnianiu na gruncie prowadzonego postępowania zasad: prawdy obiektywnej z art. 122 o.p. oraz zasady przekonywania, o której mowa w art. 124 o.p.. W tym miejscu wskazać należy że istotność zamiaru nabywcy przedsiębiorstwa/zorganizowanej jego części na gruncie art. 6 pkt 1 uVAT potwierdzają również na wydane 11 grudnia 2018 r. na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 o.p. przez Ministra właściwego dla spraw finansów publicznych: "Ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych", gdzie wskazano, że aby uznać transakcję za zbycie przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części niezbędnym jest spełnienie łącznie dwóch kryteriów:

– przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności

– nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Tymczasem w zaskarżonym rozstrzygnięciu przy analizie art. 6 pkt 1, w związku z art. 2 pkt 27e uVAT DIAS nacisk położył na okoliczności dotyczące transakcji sprzedaży zabudowanej nieruchomości związane ze sprzedawcą, czym naruszony również zostały: art. 187 § 1 o.p. obligujący organ prowadzący postępowanie do zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całości materiału dowodowego oraz art. 190 nakazujący organowi dokonać oceny materiału dowodowego w sposób swobodny lecz nie dowolny. Jeszcze raz należy podkreślić, że organ winien ustalić zamiar nabywcy nieruchomości zabudowanej, na której prowadzona jest działalność w postaci pensjonatu M., a nie przyjmować bezkrytycznie ocenę tego zamiaru przez Stronę skarżącą jako sprzedającego przedmiotową nieruchomość.

Kwestia zastosowania art. 6 pkt 1 uVAT jest bezpośrednio związana z wynikającym z art. 108 ust. 1 uVAT obowiązkiem zapłaty podatku wykazanego w fakturze, a więc również wystąpienie tego obowiązku musi zostać ponownie rozważona przez Organ II instancji.

Z tych też względów Sąd uznał, że zaskarżona decyzja DIAS z 21 maja 2018 r. jako dotknięta wadami naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy oraz naruszająca przepisy postępowania, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynika sprawy winna zostać uchylona w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. Ponownie rozpoznając sprawę DIAS powinien uwzględnić - analizując stan faktyczny pod kątem zwolnienia, o którym mowa w art. 6 pkt 1 uVAT – dowody, okoliczności związane z zamiarem nabywcy nieruchomości zabudowanej w Ś. względem prowadzonej na tej nieruchomości przez zbywcę działalności.