Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 16/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2014-09-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 41 ust. 2,  art. 11 ust. 1,  art. 6  ust. 2 i  ust. 10,  art. 45 ust. 1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 30 par. 5,  art. 26a
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej (spr.), Sędziowie WSA Paweł Kornacki, Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 września 2014 r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania J. M. od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. nr [...], określającej za 2007 rok zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie [...] zł i orzekającej o odpowiedzialności podatnika za niepobrany przez płatnika podatek w kwocie [...] zł, Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej w skrócie "O.p.") oraz przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm., dalej w skrócie "u.p.d.o.f.") utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

2. W uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia przedstawiono następujący stan faktyczny:

2.1. W dniu 1 kwietnia 2008 r. J. M. złożył w Urzędzie Skarbowym

w P. zeznanie PIT-37 o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2007, w którym wykazał dochód z innych źródeł w wysokości [...] zł oraz zeznanie PIT-36L o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2007, wykazując dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...] zł i podatek należny w kwocie [...] zł.

Następnie, w związku ze zmianą kwalifikacji źródła przychodu, w dniu

11 czerwca 2012 r. podatnik wraz z małżonką złożył korektę zeznania PIT-37

o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2007, podając należny podatek w wysokości [...] zł.

2.2. Z uwagi na nieprawidłowości występujące w tej korekcie, które dotyczyły sposobu opodatkowania i obliczenia podstawy opodatkowania, samego podatku dochodowego oraz wyliczenia kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy podatkiem należnym a sumą wpłaconych zaliczek, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego

w B. decyzją z dnia [...] r., określił J. M. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok w kwocie [...] zł i orzekł o odpowiedzialności podatnika za niepobrany przez płatnika podatek w kwocie [...] zł.

2.3. Pismem z dnia 3 czerwca 2013 r. podatnik, reprezentowany przez pełnomocnika będącego doradcą podatkowym, złożył odwołanie od powyższej decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając:

1) naruszenie przepisu prawa materialnego, a to art. 30 § 5 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że podatek w niniejszej sprawie nie został pobrany

z winy podatnika, co w konsekwencji doprowadziło do orzeczenia odpowiedzialności podatnika za niepobrany przez płatnika podatek;

2) naruszenie przepisu prawa materialnego, a to art. 26a § 1 i 2 O.p. poprzez jego niezastosowanie i orzeczenie o odpowiedzialności podatnika za niepobrany przez płatnika podatek, mimo iż związany on był z czynnością, o której mowa w art. 13 powołanej ustawy i zastosowania nie powinien znaleźć art. 30 § 5 O.p.;

3) naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.

w zw. z art. 155 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez ustalenie przychodu podatnika na podstawie kwot brutto wynikających z wystawionych przez niego faktur VAT;

4) naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 17 ust. 1 ustawy z dnia

13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz art. 85 ust. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych poprzez nieprawidłowe obciążenie obowiązkiem uiszczenia składek na ubezpieczenia społeczne oraz zdrowotne podatnika, podczas gdy obowiązek ten spoczywa na płatniku;

5) naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 6 ust. 2 i art. 6 ust. 10 u.p.d.o.f. w zw. z art. 81 O.p. poprzez zakwestionowanie wspólnego opodatkowania dochodów podatnika i jego małżonki, który to sposób opodatkowania został wybrany w korekcie zeznania za 2007 rok;

6) naruszenie przepisu postępowania, a to art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz

art. 188 O.p. poprzez wydanie decyzji pomimo niewyjaśnienia w całości stanu faktycznego sprawy, co miało istotny wpływ na treść decyzji;

7) naruszenie przepisu postępowania, a to art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niekonsekwentny oraz przyjęcie dwóch sprzecznych interpretacji tego samego przepisu O.p. w analogicznych postępowaniach wszczętych wobec podatnika.

W związku z powyższym, pełnomocnik strony wniósł o uchylenie skarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania, ewentualnie uchylenie tej decyzji

w całości i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. W obszernym uzasadnieniu odwołania przytoczono treść przepisów, mających zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, jak też orzecznictwo sądowoadministracyjne oraz poglądy doktryny, celem wykazania trafności stanowiska strony.

2.4. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w K., oznaczoną na wstępie decyzją z dnia [...] r., utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji.

Uzasadniając swoje stanowisko w pierwszej kolejności wskazał, że z treści art. 8 O.p. oraz art. 41 u.p.d.o.f. wynika, że płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej obowiązana

do obliczenia i pobrania podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Zatem, w przypadku gdy taka osoba nie jest zobowiązana

do obliczenia i pobrania podatku, to nie można uznać jej za płatnika. W takiej sytuacji nie ma do niej zastosowania przepis art. 30 O.p. dotyczący odpowiedzialności płatników, a za niepobrany podatek odpowiada wówczas podatnik na podstawie

art. 26 O.p.

Dalej organ odwoławczy podał, że w dniu 28 września 2005 r. skarżący, prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą A zawarł z B (zwanym dalej w skrócie B) kontrakt, na mocy którego powierzono mu pełnienie obowiązków pierwszego trenera drużyny [...] występującej w rozgrywkach ligowych. Skarżący oświadczył wówczas, że wykonywane przez niego usługi trenerskie wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w artykule 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Po pewnym czasie J. M. otrzymał interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r., nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do odpowiedniego źródła przychodu świadczenia uzyskanego przez trenera z racji pełnienia określonych funkcji w C. Organ interpretacyjny zajął stanowisko, że świadczone usługi trenerskie są działalnością wykonywaną osobiście zgodnie z treścią art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f., wykluczając zakwalifikowanie przychodów uzyskanych z tytułu świadczenia tych usług jako przychodów z działalności gospodarczej.

Wracając na grunt rozpoznawanej sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał, że B nie było obowiązane do poboru zaliczek od wypłaconego podatnikowi w 2007 roku świadczenia. W związku z tym za niepobrany podatek całkowitą odpowiedzialność ponosi skarżący. Organ zwrócił przy tym uwagę, że B nie miało obowiązku badania okoliczności prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, ani badania wiarygodności złożonego przez niego oświadczenia.

W dalszej części organ drugiej instancji ustosunkował się do poszczególnych zarzutów odwołania. Nie zgodził się z twierdzeniem pełnomocnika strony, że zachowanie podatnika świadczyło o dążeniu do prawidłowego uregulowania zobowiązania podatkowego za rok 2007 i nie przyczyniło się do niepobrania podatku przez płatnika. Organ bowiem zauważył, że brak jest podstaw do tego, aby skutkami błędnego jednostronnego oświadczenia woli podatnika obciążyć płatnika. Nadmienił, że strona zmieniła swoje stanowisko po upływie terminu do złożenia zeznania rocznego za rok podatkowy, w którym osiągnięty był dochód mający być podstawą pobrania zaliczki. Podniósł przy tym, że po upływie tego terminu zobowiązanie z tytułu zaliczek na podatek wygasa, przekształcając się w zobowiązanie z tytułu podatku należnego za cały rok podatkowy. Jeśli zatem zobowiązanie z tytułu zaliczki wygasło, to nie ma żadnego tytułu do pobrania przez płatnika określonej kwoty.

Organ odwoławczy zauważył także, że podatnik wprawdzie nie prowadził działalności gospodarczej, lecz pozostając w dyspozycji klubu i realizując działalność trenerską podporządkował się w ramach zawartego kontraktu do prowadzonej i organizowanej przez klub działalności sportowej – wykonywał zatem osobiście działalność, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 i art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f. Stosownie natomiast do ostatnio powołanego przepisu za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, uważa się m.in. przychody z osobiście wykonywanej działalności trenerskiej, a w myśl art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane i postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle zaprezentowanych przepisów organ uznał, że w celu ustalenia przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, konieczne było ustalenie wysokości otrzymanych przez podatnika lub pozostawionych do dyspozycji przez klub środków pieniężnych. Skoro z akt sprawy wynikało, że w 2007 roku B przelało na rachunek bankowy skarżącego środki pieniężne w łącznej kwocie [...] zł, to tyle wyniósł przychód podatnika z tytułu świadczonych usług trenerskich za 2007 rok.

Przechodząc dalej organ odwoławczy zwrócił także uwagę na treść art. 155 ustawy o podatku od towarów i usług wskazując, że otrzymanego przychodu nie można odnieść do tego przepisu. Dzieje się tak, ponieważ strona sporządziła

do wystawionych w 2007 roku faktur VAT korekty, w których nie wystąpił podatek VAT. Ponadto podatnik wystąpił o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów

i usług w związku ze złożonymi korektami deklaracji VAT-7 za miesiące od stycznia

do grudnia 2007 roku. Z kolei organ podatkowy pierwszej instancji zwrócił uprzednio wpłacone jako podatek VAT kwoty, w trybie art. 75 § 4 O.p., bez wydawania decyzji w sprawie stwierdzenia nadpłaty i zajmując stanowisko, że podatnik z tytułu wykonywania usług trenerskich nie był podatnikiem podatku VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. zauważył również, że wbrew zarzutom zaprezentowanym w odwołaniu, organ podatkowy pierwszej instancji nie obciążył podatnika obowiązkiem uiszczenia składek na ubezpieczenia zdrowotne i społeczne, lecz do określenia zobowiązania podatkowego uwzględnił jedynie te składki, które zostały zapłacone przez podatnika, stosownie do art. 26 ust. 1 pkt 2 oraz art. 27b

ust. 1 u.p.d.o.f. Z materiału dowodowego wynika bowiem, że w 2007 roku podatnik rozliczał się jako osoba prowadząca działalność gospodarczą i w związku z tym zapłacił składki na ubezpieczenie społeczne w wysokości [...] zł oraz

na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie [...] zł. Mając na uwadze, że B nie pełniło funkcji płatnika w 2007 roku, od wypłaconych stronie świadczeń pieniężnych nie potrącało składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Stąd uznano,

że składki te zostały zapłacone wyłącznie przez skarżącego.

Organ odwoławczy ustosunkował się także do podnoszonego przez pełnomocnika strony zarzutu dotyczącego możliwości wspólnego opodatkowania dochodów podatnika i jego małżonki. I tak zauważył, że z akt sprawy wynika,

że korekta zeznania PIT-37 za 2007 rok, w której został zawarty wniosek o wspólne rozliczenie małżonków, została złożona do [...] Urzędu Skarbowego w B. w dniu 11 czerwca 2012 r., a zatem po terminie o którym mowa w art. 45

ust. 1 u.p.d.o.f., tj. po 30 kwietnia 2008 r. W świetle powyższego oświadczenie woli o wspólnym opodatkowaniu dochodów małżonków nie wywołało żadnych skutków prawnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. nie dopatrzył się także naruszenia

art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 188 O.p., albowiem oświadczenie strony złożone w trybie art. 41 ust. 2 u.p.d.o.f. było sformułowane w sposób jednoznaczny oraz niebudzący wątpliwości i nie było potrzeby prowadzenia szerszego postępowania dowodowego z udziałem płatnika, czy też podatnika.

Z kolei, ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 121 § 1 O.p., organ odwoławczy wyjaśnił, że w decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego

w B. z dnia [...] r., nr [...],

w przedmiocie określenia za 2006 rok zobowiązania w podatku dochodowym

od osób fizycznych w kwocie [...] zł i orzeczenia odpowiedzialności podatnika

za niewpłacony podatek w kwocie [...] zł, nie został powołany przepis art. 26a O.p., albowiem wszedł on w życie 1 stycznia 2007 r. oraz nie znajdował zastosowania w tamtej sprawie.

3. Pismem z dnia 28 listopada 2013 r. J. M., reprezentowany przez pełnomocnika będącego doradcą podatkowym, wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargę na wyżej opisaną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r.

W jej treści powtórzył w istocie zarzuty podnoszone w odwołaniu od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, za wyjątkiem zarzutu naruszenia przepisów ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Nadto sformułował wniosek

o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji,

a także zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skargi, będącym w gruncie rzeczy powtórzeniem uzasadnienia odwołania od decyzji pierwszoinstancyjnej, pełnomocnik skarżącego wskazał, że organy obu instancji dokonały błędnej wykładni art. 30 § 5 O.p., bezzasadnie przyjmując winę podatnika w niepobraniu przez płatnika należnego podatku, co ostatecznie doprowadziło do bezpodstawnego określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych. Dalej powołał w tym zakresie poglądy doktryny i orzecznictwa sprowadzające się do interpretacji pojęcia "wina podatnika". Zauważył, że w rozpoznawanej sprawie podatnik po otrzymaniu indywidualnej interpretacji podatkowej dotyczącej świadczonych przez niego usług w analogicznym stanie faktycznym, złożył korektę zeznania rocznego. Poinformował jednocześnie B o konieczności sporządzenia informacji PIT-11 za lata 2006-2009. Takie zachowanie miało świadczyć o dążeniu strony do uregulowania zobowiązania podatkowego.

Dalej pełnomocnik podniósł, że oświadczenie podatnika, na które powołują się organy podatkowe, jest pozbawione znaczenia prawnego, albowiem jego złożenie nie może stanowić usprawiedliwienia dla niestosowania się do powszechnie obowiązujących przepisów prawa. Dodatkowo podkreślił, iż wątpliwości co do prawidłowego rozliczania przychodów z tytułu świadczenia usług trenerskich były przedmiotem interpretacji organów podatkowych oraz przyczyną częstych pomyłek podatników w wyborze właściwego sposobu opodatkowania.

Uzasadniając natomiast zarzut naruszenia art. 26a § 1 i 2 O.p. pełnomocnik skarżącego wskazał, że skoro B dysponowało wiedzą o świadczeniach wypłacanych podatnikowi i charakterze stosunku prawnego łączącego obie strony,

to bezzasadnie obciążono podatnika odpowiedzialnością za nieuregulowane przez płatnika zobowiązanie podatkowe.

Z kolei w kwestii uchybienia dotyczącego art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. w zw.

z art. 155 ustawy o podatku od towarów i usług pełnomocnik zarzucił,

że nieprawidłowo określono wysokość zobowiązania podatkowego, gdyż bezpodstawnie przyjęto jako przychód podlegający opodatkowaniu kwoty brutto wynikające z faktur VAT wystawianych błędnie przez podatnika. Podniósł, że organ podatkowy chcąc ustalić przychody podatnika na podstawie wypłat dokonywanych przez B, winien przyjąć kwoty netto z pominięciem podatku od towarów i usług.

W dalszej części uzasadnienia skargi omówiono naruszenie art. 6 ust. 2

i art. 6 ust. 10 u.p.d.o.f. w zw. z art. 81 O.p. w kontekście złożenia oświadczenia

o wyborze wspólnego opodatkowania małżonków. Uwagę zwrócono na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 28 marca 2012 r. (sygn. akt I SA/Kr 2155/11), w którym stwierdzono, że oświadczenie o wyborze preferencyjnego sposobu opodatkowania wspólnych dochodów może zostać złożone także przy składaniu korekty zeznania rocznego.

Z kolei uzasadniając zarzut dotyczący art. 122 w zw. 187 § 1 oraz 188 O.p. pełnomocnik strony podniósł, że w przedmiotowym postępowaniu organy podatkowe całkowicie arbitralnie przyjęły winę podatnika w braku zapłaty należnego podatku, nie przeprowadzając w tym zakresie pełnego postępowania podatkowego.

W szczególności ustalenia dokonane w wydanej decyzji opierać się miały

na wyjaśnieniach złożonych przez B.

4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł

o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

5. W piśmie procesowym z dnia 6 lutego 2014 r. pełnomocnik skarżącego,

po zacytowaniu przepisów art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 13 pkt 2 oraz art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., kolejny raz podniósł, że oświadczenie jego mandanta o wykonywaniu usług trenerskich w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej pozbawione jest znaczenia prawnego. Dzieje się tak, ponieważ ustawodawca wyróżnił usługi trenerskie jako działalność prowadzoną osobiście i w przypadku świadczenia pracy przez trenera nie jest możliwe przyjęcie, że trener wykonuje czynności w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Wskazał, że pogląd ten został wyrażony w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w W.

6. W odpowiedzi z dnia 19 marca 2014 r. organ odwoławczy zauważył,

iż kwestią sporną przedmiotowej sprawy nie jest zakwalifikowanie działalności trenerskiej do odpowiedniego źródła przychodów, gdyż wynika to wprost z treści przepisu art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f., lecz spór toczy się o to, kto był zobowiązany

do poboru zaliczki na podatek, a w konsekwencji kto odpowiada za niewpłacony podatek, w świetle złożonego przez stronę oświadczenia.

Ustosunkowując się z kolei do powołanych w piśmie procesowym z dnia

6 lutego 2014 r. indywidualnych interpretacji prawa podatkowego Ministra Finansów z dnia [...] r., nr [...], z dnia [...] r.,

nr [...], oraz z dnia [...]r., nr [...], zauważył, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokami: z dnia

27 lutego 2012 r. o sygn. akt III SA/Wa 1455/11 oraz z dnia 6 grudnia 2012 r. o sygn. akt III SA/Wa 1227/12 uchylił indywidualne interpretacje prawa podatkowego Ministra Finansów, w których stanowisko było tożsame jak w interpretacjach wskazanych przez stronę.

7. W kolejnym piśmie procesowym z dnia 7 kwietnia 2014 r. pełnomocnik skarżącego podniósł, że orzeczenia cytowane przez Dyrektora Izby Skarbowej

w K. są nieprawomocne, stąd ich powoływanie jest wątpliwe. Ponownie przedstawił swoje stanowisko i zaprezentował orzecznictwo sądowadministracyjne,

w tym m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 listopada 2011 r.

o sygn. akt II FSK 1000/10 (LEX nr 1165086 ).

8. W odpowiedzi z dnia 24 lipca 2014 r. organ odwoławczy podtrzymał dotychczasową argumentację, a w kwestii orzeczeń przytoczonych w piśmie procesowym pełnomocnika skarżącego z dnia 7 kwietnia 2014 r. zauważył, że Sąd rozstrzygał w nich jedynie w przedmiocie źródła przychodów, co w niniejszej sprawie nie jest kwestią sporną. Ponadto powołane wyroki nie odnosiły się do odpowiedzialności podatnika za niepobrany przez płatnika podatek ze względu na złożone oświadczenie w trybie art. 41 ust. 2 u.p.d.o.f. Tymczasem w tym zakresie rozstrzygał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 27 lutego 2012 r. o sygn. akt III SA/Wa 1455/11. Tożsame stanowisko zajął także w wyroku z dnia 6 grudnia 2012 r. o sygn. akt III SA/Wa 1227/12.

9.1. Na rozprawie pełnomocnik skarżącego podtrzymał wniesioną skargę. W szczególności podkreślił, że klub zawierający umowę ze skarżącym znał treść tej umowy odpowiadającej de facto umowie o pracę. Winien był zatem samodzielnie ustalić, że ciążą na nim obowiązki płatnika, a nie przyjmować bez zastrzeżeń oświadczenia, jakie złożył skarżący o prowadzeniu działalności gospodarczej. Pełnomocnik wskazał ponadto, że zajmował się sprawami wielu sportowców oraz klubów, zaś niniejsza sprawa jest jedyną, w której orzeczono o odpowiedzialności podatnika, a nie płatnika. Odnośnie natomiast zarzutu nieuzasadnionego uwzględnienia w podstawie opodatkowania pełnej należności wypłaconej przez klub (łącznie z VAT) podniósł, że klubowi przysługuje roszczenie o zwrot tej części wypłaconej należności jako nienależnej. Kwota ta nie może zatem stanowić przychodu podatnika podlegającego opodatkowaniu. W kwestii prawa do wspólnego opodatkowania pełnomocnik zauważył, że kieruje się w tym względzie powołanym w skardze wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

9.2. Z kolei pełnomocnik organu odwoławczego podtrzymał stanowisko zaprezentowane w odpowiedzi na skargę, dodatkowo powołując się na orzeczenia wskazane w tejże odpowiedzi.

9.3. Polemizując z przytoczeniem orzeczeń wydanych w 2012 r. pełnomocnik skarżącego wskazał, że skoro rozliczane jest zobowiązanie za rok 2007 i 2008,

to należy uwzględnić ówczesny stan prawny i ówczesne orzecznictwo.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

10. Skarga nie jest zasadna, gdyż – wbrew jej wywodom - objęta nią decyzja odwoławcza nie narusza prawa materialnego i procesowego.

10.1. W pierwszej kolejności trzeba zauważyć, że pomiędzy stronami nie ma sporu co do faktów. Te bowiem zostały ustalone bezspornie i wynikają z niekwestionowanych dokumentów zgromadzonych w toku postępowania podatkowego. Nie ma więc uzasadnienia zarzut naruszenia przepisów postępowania (art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz 188 O.p.), gdyż strona skarżąca nie wskazała w jakim to zakresie nie został zgromadzony materiał dowodowy, zarzuciła bowiem jedynie, że organ bezkrytycznie oparł się na wyjaśnieniach B i ograniczył ustalenia do uzyskania oświadczenia tego podmiotu, że nie pełnił obowiązków płatnika. Jest to zatem zarzut oparty na odmiennej ocenie dowodów, a nie wskazujący na braki w materiale dowodowym. Sąd uznał zatem, że stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób prawidłowy i kompletny, a opisany został we wstępnej części uzasadnienia wyroku.

10.2. Przechodząc z kolei do rozważenia zarzutów naruszenia przepisów podatkowego prawa materialnego Sąd ocenił, że nie są one uzasadnione.

10.3. Art. 30 § 5 O.p., stanowiący jedną z podstaw prawnych zaskarżonej decyzji (a którego naruszenie zarzucono w skardze), przewiduje, że przepisów art. 30 § 1 – 4 (regulujących odpowiedzialność płatnika) nie stosuje się "jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej albo jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika; w tych przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika".

Organy podatkowe oceniły, że podatek z tytułu umowy zawartej przez skarżącego z B nie został pobrany z jego winy. Złożył on bowiem oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi trenerskie wchodzą w zakres prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w kontrakcie wskazał firmę pod jaką tę działalność prowadzi, jej adres i REGON, a w roku 2007 (podobnie jak w roku poprzednim i następnych) wystawiał na rzecz B faktury VAT za powyższe usługi.

W tych okolicznościach faktycznych wniosek organów podatkowych jest w pełni uzasadniony. Trzeba mieć tutaj na względzie także szczególne uregulowanie, zawarte w art. 41 ust. 2 u.p.d.o.f. , a mianowicie: "Płatnicy nie są obowiązani do poboru zaliczek od należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 2 i 8, jeżeli podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3". Żaden z przepisów ustawy nie upoważnia przy tym płatnika do weryfikowania prawdziwości takiego oświadczenia, ma ono zatem wiążący charakter. W efekcie, skutki wadliwego oświadczenia w całości obciążają podmiot je składający.

Takie oświadczenie skarżący niewątpliwie złożył, a następnie – konsekwentnie postępował zgodnie z jego treścią (wystawiał faktury VAT, opodatkowywał działalność gospodarczą). Obecne twierdzenie skarżącego, że kontrahent umowy winien był samodzielnie ustalić, że dochody z zawartej z nim umowy nie stanowią dochodów z działalności gospodarczej, lecz czynności wykonywanych osobiście, a złożone przez niego oświadczenie nie miało żadnego znaczenia prawnego, nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż przeczy zebranym w sprawie dowodom.

Zdaniem Sądu, zastosowanie art. 30 § 5 O.p. było w pełni uzasadnione, a więc nie narusza prawa.

10.4. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisu art. 26a § 1 i 2 O.p. Sąd podzielił stanowisko organów, że w rozpoznawanej sprawie nie było podstaw do jego zastosowania. Przepis ten dotyczy bowiem sytuacji, gdy płatnik zaniża lub nie ujawnia przychodów z czynności, o których mowa w art. 12, 13 i 18 u.p.d.o.f. Musi on zatem mieć świadomość, że wypłaca podatnikowi należności z tych tytułów, ale ich nie opodatkowuje w części (zaniżenie podstawy) lub w ogóle (zatajenie dochodów). W niniejszej sprawie B miał podstawy do pozostawania w przekonaniu, że wypłaca należność z tytułu działalności gospodarczej skarżącego, a na mocy art. 41 ust. 2 u.p.d.o.f. – nie ciążyły na nim obowiązki płatnika.

W tym miejscu trzeba także odnieść się do zarzutu naruszenia art. 122 O.p., który to zarzut strona skarżąca oparła na stwierdzeniu, że w odniesieniu do roku podatkowego 2006 organ odmówił zastosowania art. 26a O.p. z powodu nieobowiązywania jeszcze tego przepisu, który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2007 r. , a w odniesieniu do niniejszej sprawy – nie zastosował tego przepisu z innych powodów. Powyższa rozbieżność argumentacji, zdaniem Sądu, nie dowodzi naruszenia prawa procesowego w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej decyzji. Jest bezsporne, że przepis art. 26a O.p. wszedł w życie w 2007 r. i nie mógł być zastosowany w postępowaniu dotyczącym rozliczenia zobowiązania podatkowego za 2006 r. Fakt ten był wystarczającym powodem pominięcia tego przepisu, w tym - zaniechania merytorycznej oceny, czy przepis ten może czy też nie mieć zastosowanie do ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Takiej merytorycznej oceny dokonał organ dopiero w odniesieniu do 2007 roku, czemu dał wyraz w uzasadnieniu swej decyzji. Ocena ta, jak wywiedziono wyżej, jest zgodna z prawem.

10.5. Za niezasadny uznał Sąd także zarzut naruszenia art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. w związku z art. 155 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane i postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W toku postępowania ustalono, że B wypłaciło podatnikowi na jego konto bankowe w 2007 r. [...] zł, a więc kwota ta w całości stanowiła jego przychód z tytułu świadczenia usług trenerskich. Do przychodu tego nie może mieć zastosowania art. 155 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż podatek VAT ujęty w fakturach wystawionych przez podatnika i zapłacony przez B był podatkiem nienależnym. Został on anulowany poprzez skorygowanie przez skarżącego wystawionych w 2007 r. faktur, a następnie – zwrócony podatnikowi na podstawie art. 75 § 4 O.p. Tym samym organ podzielił stanowisko, że skarżący nie był podatnikiem VAT z tytułu wykonywania usług trenerskich. Ewentualne roszczenia cywilne B wobec skarżącego nie zmieniają ustalenia, że w 2007 r. osiągnął on przychód w wysokości kwoty pieniężnej przelanej na jego konto w pełnej wysokości (brutto). Taki też przychód należało przyjąć do podstawy wyliczenia podatku dochodowego za ten rok podatkowy, co organy zasadnie uczyniły.

10.6. Nie zasługuje też na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 6 ust. 2 i art. 6 ust. 10 u.p.d.o.f. w związku z art. 81 O.p..

Sąd w pełni podziela stanowisko organów podatkowych, że oświadczenie woli o wspólnym opodatkowaniu dochodów małżonków musi być złożone w terminie, o którym mowa w art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f., a więc najpóźniej do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Wynika to jednoznacznie z treści art. 6 ust. 2 i ust. 10 tej ustawy. Termin ma charakter materialno-prawny, z jego upływem – prawo do wspólnego opodatkowania dochodów małżonków wygasa. Oświadczenie to może był złożone w korekcie zeznania podatkowego, ale będzie skuteczne tylko wówczas, gdy tej korekty podatnicy dokonają przez upływem terminu złożenia zeznania podatkowego. Dopuszczalność późniejszego skorygowania zeznania w zakresie wspólnego opodatkowania małżonków pozostawałaby w oczywistej sprzeczności z treścią powołanych wyżej przepisów, jak również nie jest do pogodzenia z zasadą równości podatników wobec prawa. Z tego względu Sąd nie podziela stanowiska zaprezentowanego w nieprawomocnym wyroku WSA w Krakowie w wyroku z dnia 28 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 2155/11, na który powołała się strona skarżąca.

11. Powyższe ustalenia prowadzą do konkluzji, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a skarga – jako nieuzasadniona – podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).