Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 1493/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2016-02-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 208 § 1, art. 210 § 1 pkt 5, art. 210 § 4
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 6 ust. 4, art. 6 ust. 5, art. 22 ust. 1, art. 22a ust. 1, art. 22g ust. 1 pkt 3, art. 22g ust. 8, art. 23 ust. 1 pkt 49, art. 45 ust. 1, art. 45 ust. 4 pkt 1
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Fornalik Sędziowie Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska – Tylewicz (spr.) Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant: ref. staż. Karolina Samolczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2016 r. sprawy ze skargi AW-K na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w [...] na rzecz skarżącej kwotę [...] zł,- (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. określił A. K. (dalej zwanej skarżącą lub podatniczką) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie [...] zł.

Na skutek odwołania podatniczki– Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] uchylił wymienioną na wstępie decyzję przekazując sprawę organowi I instancji do ponownego wyjaśnienia z uwagi na konieczność dokonania przez ten organ dodatkowych czynności dowodowych. Organ II instancji zwrócił uwagę na następujące, wymagające wyjaśnienia okoliczności:

– sprzeczności w wyjaśnieniach skarżącej co do wykorzystywania motocykla do dojazdów do klientów i kontrahentów w sytuacji nieposiadania przez skarżącą uprawnień do kierowania motocyklem.

– wątpliwości dotyczących wykorzystywania przez podatniczkę motocykla w celach reklamowych – w ocenie organu II instancji samo oświadczenie podatnika w tym przedmiocie nie stanowi wystarczającego dowodu. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w P. w tym zakresie należy wyjaśnić z udziałem skarżącej okoliczności kontaktów handlowych nawiązanych dzięki strategii marketingowej prowadzonej przy użyciu motocykla.

Zwrócono również uwagę na konieczność wyjaśnienia, czy J. K. faktycznie kierował motocyklem, a jeżeli tak to czy ma on informacje w zakresie faktycznego wykorzystywania pojazdu. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji powinien również zweryfikować wyjaśnienia skarżącej co do firmy B. z Ł., na rzecz której skarżąca miała świadczyć usługi reklamowe. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w P. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. powinien zwrócić uwagę na definicję środka trwałego zawartą w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą środkiem trwałym może być wyłącznie środek transportu o przewidywalnym okresie używania dłuższym niż rok. Organ odwoławczy zwrócił również uwagę na konieczność uwzględnienia w toku dalszego postępowania faktu, że skarżąca ujęła w kosztach wydatek z tytułu ubezpieczenia OC, a organ I instancji nie wskazał z czym związany jest ten wydatek, a zwłaszcza czy dotyczy motocykla. Dyrektor Izby Skarbowej w P. zwrócił uwagę na konieczność rozważenia zasadności zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie paliwa, skoro z wyjaśnień pełnomocnika podatniczki wynika, nie posiadała ona uprawnień do kierowania motocyklem. Organ odwoławczy uznał również za niewystarczające ustalenia w zakresie odmowy uznania za koszt uzyskania przychodu wydatków udokumentowanych:

– fakturą VAT z dnia [...] czerwca 2008 r. na kwotę [...] zł wystawioną przez C. S.A.;

– fakturą VAT z dnia [...] września 2008 r. na kwotę [...] zł wystawioną przez D.;

– fakturą VAT z dnia [...] grudnia 2008 r. na kwotę [...] zł wystawioną przez E. Sp. z o.o.

Decyzją z dnia [...] listopada 2014 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. ponownie określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie [...] zł.

W wyniku przeprowadzonej u podatniczki kontroli podatkowej stwierdzono nieprawidłowości w postaci błędów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, polegających na braku dowodów, na podstawie których dokonywano zapisów w księdze, podwójnym księgowaniu kosztów na podstawie tych samych dowodów oraz braku związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionymi wydatkami zapisanymi w kolumnie "pozostałe wydatki" z uzyskaniem przychodu. Błędy związane były również z wykazaniem zaliczki w marcu 2008 r., co do której nie przedłożono dowodu jej rozliczenia oraz zawyżeniu wydatków w listopadzie 2008 r. poprzez wykazanie kosztów związanych z wyjazdem do Niemiec oraz pobytem na tym szkoleniu. Nieprawidłowości polegały ponadto na wykazaniu w marcu 2008 r. zakupu notebooka i aparatu fotograficznego, które nie są wykorzystywane w działalności gospodarczej, oraz wykazaniu nieprawidłowej wartości motocykla ujętego w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz w ewidencji środków trwałych.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. nie zakwestionował kwoty przychodu skarżącej, który przyjęto w kwocie [...] zł.

W odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów organ I instancji wyjaśnił, że uwagi na postanowienia art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jedynie wydatek, który pozostaje w związku o charakterze przyczynowo-skutkowym ze źródłem przychodów może być uznany za koszt uzyskania przychodów. Zastrzeżono przy tym, że aby odliczyć koszt od przychodów przy ustalaniu dochodu do opodatkowania, koszty muszą zostać prawidłowo udokumentowane.

Organ podatkowy I instancji uznał za niezasadne zaliczenie przez podatniczkę do kosztów uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych fakturą VAT z dnia [...] czerwca 2008 r. wystawioną przez C. S.A. na kwotę [...] zł za nocleg dla A. A. Z wyjaśnień A. A. wynika, że nie korzystała ona z noclegu. Ponadto mało prawdopodobnym jest, aby A. A. chciała korzystać z noclegu w warszawskim hotelu biorąc pod uwagę fakt zamieszkiwania w miejscowości oddalonej o ok. 20 km od Warszawy.

Faktura z dnia [...] września 2008 r. wystawiona przez D. dokumentowała zakup pędzli, farb, papieru, werniksu i medium. Podatniczka dzierżawi stanowisko w salonie fryzjerskim oraz zdobyła nagrodę w [...], z czym wiąże się wykorzystanie zakupionych materiałów.

Za koszt uzyskania przychodu uznano również wydatek udokumentowany fakturą VAT nr [...] wystawioną przez E. Sp. z o.o. dotyczący zakupu ręczników, koca, wieszaków, zegara dwustronnego oraz żarówek, które to materiały zgodnie z oświadczeniem skarżącej są wykorzystywane w działalności gospodarczej.

Skarżąca w ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. dokonała natomiast zawyżenia kosztów uzyskania przychodów poprzez dwukrotne zewidencjonowanie faktur zakupowych wskazanych na stronie [...] i [...] uzasadnienia decyzji organu I instancji.

Za koszt uzyskania przychodu nie uznano również zaliczki w kwocie [...] zł udokumentowanej fakturą [...] wystawioną przez F. Sp. z o.o., bowiem nie podano celu zaliczki a w toku postępowania skarżąca nie wyjaśniła jej przeznaczenia, jak też nie przedłożyła dowodu jej rozliczenia. Za koszt uzyskania przychodu nie uznano także wydatku w kwocie [...] zł za wiązankę, wskazując, że wydatek ten nie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętym przychodem. Organ I instancji wyjaśnił również, że w podatkowej księdze przychodów i rozchodów dwukrotnie zapisano wydatki związane z wyjazdem na szkolenie do Niemiec oraz pobytem na tym szkoleniu. Zawyżenie kosztów uzyskania przychodów nastąpiło poprzez równoczesne zaksięgowanie wydatku oraz diety podatnika z tego tytułu. Za koszty uzyskania przychodów skarżącej nie uznano również wydatków związanych z wyżywieniem w części, w jakiej przekraczały one wysokość diety przysługującej pracownikom w delegacjach. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. za koszt uzyskania przychodu nie uznał wydatków z tytułu usług hotelowych świadczonych przez G., z uwagi na brak dokumentu uprawdopodabniającego udział podatniczki w szkoleniu we wskazanym ośrodku oraz brakiem przychodu z tytułu prowadzonych szkoleń. Skarżąca twierdziła, że prowadząc usługi marketingowe dla różnych firm jeździła i szukała odbiorców na usługi firm, z którymi współpracowała, a w przypadku znalezienia usługobiorcy dla klienta przysługiwała jej prowizja. Za koszt uzyskania przychodu nie uznano wydatków z tytułu usługi gastronomicznej udokumentowanej fakturą nr [...] wystawioną przez [...] Y. [...]. Skarżąca twierdziła, że podczas organizowanych szkoleń zapewniano napoje, wyżywienie i nocleg, ale z przedłożonych przez nią dokumentów nie wynika aby poniesiono wydatek z tytułu uczestnictwa w jakimkolwiek szkoleniu mającym miejsce w Y., a po stronie odbiorcy z Y. nie wystąpił przychód z tego tytułu. Za koszty uzyskania przychodów nie uznano również wydatków związanych z zakupem zestawów upominkowych od "I." sp. j. Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Za koszt uzyskania przychodów nie uznano poniesionych przez skarżącą wydatków związanych z zakupem narzędzi i materiałów remontowych. Z treści zawartej przez skarżącą umowy najmu wynikało, że podatniczka była m.in. zobowiązana w razie potrzeby do partycypacji w kosztach dotyczących salonu, związanych z remontami pomieszczeń oraz parkingu. Była ona również zobowiązania dbać o wystrój lokalu w zależności od pory roku. Mając na uwadze brak odpowiedzi przez skarżącą na kierowane do niej wezwania – Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. nie uznał za koszt uzyskania przychodów wydatków związanych z salonem skarżącej dokonanych przed dniem 21 kwietnia 2008 r. jak też wydatków dokonanych po zawarciu umowy najmu, a niepotwierdzonych przez świadek A. S. Za koszty uzyskania przychodów organ I instancji nie uznał również wydatków związanych z nieruchomością położoną w Z. przy ul. X. w kwocie łącznej [...] zł. Wskazano, że wydatki z tego tytułu mogą stanowić koszt uzyskania przychodów jedynie jako odpis amortyzacyjny.

Organ I instancji nie uznał za koszt uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych fakturami nr [...] oraz [...] z tytułu nabycia przez skarżącą sprzętu komputerowego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. zwrócił uwagę na ogólne i niekonkretne wyjaśnienia skarżącej, w których w żaden sposób nie udowodniono, że do kradzieży sprzętu komputerowego doszło w Monachium ani gdziekolwiek indziej. Organ I instancji nie dał wiary zeznaniom podatniczki, że wykorzystywała ona dwa laptopy w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Za koszt uzyskania przychodu nie uznano również wydatku udokumentowanego fakturą VAT nr [...] z tytułu zakupu aparatu cyfrowego, ponieważ skarżąca w żaden sposób nie udowodniła, że faktycznie doszło do kradzieży aparatu. Co do sprzętu komputerowego oraz aparatu fotograficznego zaznaczono, że stosownie do postanowień art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, nie zaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych – w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. ustalił również, że w dniu [...] marca 2006 r. skarżąca zakupiła motocykl R. za kwotę [...] zł. Następnie dnia [...] listopada 2008 r. przekazano motocykl na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, wprowadzając go do ewidencji środków trwałych. W ewidencji środków trwałych przedłożonej w toku kontroli podatkowej jako datę nabycia motocykla wskazano dzień [...] grudnia 2007 r., natomiast według ewidencji środków trwałych przedłożonej dnia [...] czerwca 2009 r. w toku postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług jako datę nabycia wskazano dzień [...] grudnia 2008 r. Na dzień [...] grudnia 2008 r. w podatkowej księdze przychodów i rozchodów dokonano odpisu amortyzacyjnego za miesiąc grudzień w kwocie [...] zł. Pełnomocnik skarżącej wyjaśnił, że motocykl został zakupiony w 2006 r. jako pojazd przeznaczony do kapitalnego remontu głównych podzespołów i wyposażenia. W ocenie skarżącej skoro motocykl nie stanowił środka trwałego firmy, nie było potrzeby dokumentowania wydatków rachunkami lub fakturami, a motocykl został wprowadzony do ewidencji środków trwałych na koniec 2008 r. wg. wartości rynkowej, stosownie do postanowień art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ podatkowy I instancji wyjaśnił, że stosownie do postanowień ostatniego z powołanych przepisów – jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia. Przytoczony przepis przewiduje wprawdzie możliwość ustalenia wartości początkowej nabytego w drodze kupna środka trwałego na podstawie wyceny dokonanej przez podatnika, ale tylko w przypadku, gdy nie można ustalić jego ceny nabycia, a środki trwałe zostały nabyte przez podatnika przed dniem założenia ewidencji środków trwałych. Motocykl został nabyty za cenę określoną w fakturze, a zatem w niniejszej sprawie nie zachodzi sytuacja, w której ustalenie ceny nabycia środka trwałego nie jest możliwe. Zakupiony przez skarżącą motocykl nie wymagał remontu, co ustalono podstawie zeznań D. K. Świadek ten oświadczył, że oddany przez niego do komisu motocykl był sprawny, nadawał się do jazdy i posiadał ważny przegląd techniczny. W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. wartość początkowa środka trwałego w postaci motocykla powinna zostać ustalona zgodnie z generalną zasadą wynikającą z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości ceny jego nabycia. Stwierdzono przy tym, że kwota nabycia motocykla w wysokości [...] zł mogła zostać jednorazowo ujęta jako koszty uzyskania przychodu z uwagi na regulacje art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W kontekście wskazanego przepisu wyjaśniono, że mali podatnicy mogą cały wydatek związany z zakupem środka trwałego zaliczyć jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu, nie czekając na to do następnego miesiąca.

Reasumując swoje rozważania w powyższym zakresie organ podatkowy I instancji stwierdził, że skarżąca zawyżyła koszty uzyskania przychodów o [...] zł.

Z poczynionych przez organ I instancji ustaleń wynika, że w 2008 r. skarżąca uiściła tytułem wpłat na składki od ubezpieczenia zdrowotnego kwotę [...] zł. Kwotę składek podlegającą odliczeniu ustalono w kwocie [...] zł. Ustalono, że w 2008 r. skarżąca nie dokonała żadnych wpłat tytułem składek za ubezpieczenie społeczne.

Organ I instancji stwierdził, że skarżąca miała prawo do odliczenia w 2008 r. straty w kwocie [...] zł. Organ włączył również do akt sprawy materiał dowodowy zebrany w toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego w przedmiocie wywiązywania się przez pracodawcę skarżącej z obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. Przychód ze stosunku pracy skarżącej przyjęto w kwocie [...] zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie [...] zł, dochód w kwocie [...] zł, zaliczkę na podatek w wysokości [...] zł. Składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu zatrudniania skarżącej przyjęto w kwocie [...] zł a składki z tytułu ubezpieczenia zdrowotnego w kwocie [...] zł.

W odniesieniu do podatkowej księgi przychodów i rozchodów skarżącej organ I instancji odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, ponieważ nie podważył dokumentacji źródłowej, a jedynie dokonał korekty kosztów uzyskania przychodów zapisanych w księdze, na podstawie danych wynikających z dowodów źródłowych oraz pozyskanych w toku postępowania.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. ustalił, że skarżąca od 2005 r. mieszkała w Z. przy ul. J. [...] prowadząc wspólne gospodarstwo domowe z J. K. W tej sytuacji uznano, że w 2008 r. skarżącej nie można uznać za osobę samotnie wychowującą dziecko uprawnioną do dokonania wspólnego rozliczenia podatkowego z dzieckiem.

Nie zgadzając się z decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] listopada 2014 r. skarżąca wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w P., wnosząc o uchylenie decyzji organu I instancji w całości.

Decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. zarzucono naruszenie art. 9, art. 22, art. 23 i art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzasadnieniu odwołania pełnomocnik skarżącej zwrócił uwagę na pominięcie przez organ I instancji możliwości uzyskania przychodów w późniejszych okresach sprawozdawczych. Zaznaczono, że ustawodawca nie narzucił podatnikowi wymogu natychmiastowego uzyskania przychodu po poniesieniu kosztu. W ocenie pełnomocnika skarżącej organ I instancji w żaden sposób nie uzasadnił zakwestionowania kosztów związanych z elementami dekoracji wnętrza, drobnymi kosztami wykończeniowymi oraz drobnymi narzędziami. Pełnomocnik skarżącej podniósł również, że kwestionowanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. konieczności posiadania przez skarżącą dwóch laptopów nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach. W ocenie podatniczki art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć w sposób umożliwiający podatnikom swoiste nabywanie na potrzeby działalności gospodarczej (np. poprzez wprowadzenie do ewidencji środków trwałych), rzeczy stanowiących własność podatnika, a wykorzystywanych dotychczas jedynie prywatnie. Podniesiono również, że stanowisko organu I instancji, że w ewidencji środków trwałych należało ująć wartość motocykla zgodnie z jego ceną zakupu nie znajduje oparcia w obowiązującym prawie jak też w podstawowych zasadach logiki. Podkreślono, że na przestrzeni dwóch lat pojazd mechaniczny ulega zużyciu lub też w wyniku działań właściciela jego wartość staje się wyższa. W ocenie odwołującej się z uwagi na brak możliwości ustalenia dokładnej wartości motocykla zastosowanie znajdą postanowienia art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stwierdzono również, że zamieszkiwanie z partnerem nie będącym ojcem dziecka nie powoduje utraty statusu osoby samotnie wychowującej dziecko

Po rozpoznaniu odwołania skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] listopada 2014 r. i określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie [...] zł.

Organ odwoławczy wskazał, że skarżąca nie podjęła próby powiązania wydatków dotyczących usług hotelowych z uzyskanymi w późniejszych okresach sprawozdawczych prowizjami. W odniesieniu do wydatku za usługę gastronomiczną w Y. – Dyrektor Izby Skarbowej w P. wskazał, że z analizy dokumentów oraz wyjaśnień skarżącej nie wynika aby brała ona udział w jakimkolwiek szkoleniu w Y. Organ odwoławczy podzielił również pogląd Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z., że wszystkie zakupy dokonane przez podatniczkę przed dniem [...] kwietnia 2008 r. do salonu jak też dokonane po zawarciu umowy najmu lokalu, lecz niepotwierdzone przez świadek A. S. nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Zaznaczono, że kwestionowane wydatki z uwagi na swój charakter nie stanowią typowych kosztów działalności związanej ze świadczeniem usług kosmetycznych. Organ II instancji zaaprobował również rozstrzygnięcie organu I instancji w zakresie, w jakim za koszt uzyskania przychodu nie uznano wydatków związanych z zakupem komputera udokumentowanych fakturą nr [...], nie dano wiary zeznaniom podatniczki, że dokonano kradzieży omawianego sprzętu. W przeciwieństwie do organu I instancji Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał za koszt uzyskania przychodów wydatek w kwocie [...] zł wynikający z faktury z dnia [...] września 2008 r., nie podzielając stanowiska organu I instancji, że zakup dwóch kolejnych notebooków nastąpił w odstępie [...] dni, a nie jest to sprzęt wymagający demontażu i ponownego montażu aby móc go wykorzystywać również w terenie wobec czego jeden notebook równie dobrze spełnia funkcje tak jako komputer stacjonarny jak i mobilny.

W odniesieniu do wysokości odpisów amortyzacyjnych związanych z motocyklem R. stwierdzono, że co prawda art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje możliwość ustalenia wartości początkowej nabytego w drodze kupna środka trwałego na podstawie wyceny dokonanej przez podatnika, ale tylko w przypadku, gdy nie można ustalić jego ceny nabycia, a środki trwałe zostały nabyte przez podatnika przed dniem założenia ewidencji środków trwałych. Tymczasem skarżąca rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej w dniu [...] czerwca 2001 r. i prowadziła ewidencję środków trwałych już w 2004 r., a więc przed zakupem motocykla. Podatniczka ponosząc nakłady remontowo - modernizacyjne, przewyższające pierwotną wartość motocykla, nie legitymuje się jakimikolwiek dowodami zakupu podzespołów motocykla czy też rachunkami za wykonane przy nim usługi (np. usługi lakiernicze). Podkreślono ponadto, że ustalenie wartości początkowej środka trwałego w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji oraz stanu i stopnia zużycia jest możliwe wyłącznie wtedy, gdy nie można ustalić ceny nabycia środka trwałego nabytego przez podatnika przed dniem założenia ewidencji. W niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z sytuacją, w której ustalenie ceny nabycia środka trwałego nie jest możliwe, gdyż cena zakupu motocykla jest znana. Organ odwoławczy w ślad za organem I instancji uznał, że skarżącej nie przysługiwało prawo do dokonania rozliczenia podatkowego wspólnie z małoletnim dzieckiem. Od 2005 r. podatniczka mieszka z J. K. i prowadzi z nim wspólne gospodarstwo domowe. W takiej sytuacji trudno uznać, że skarżąca była faktycznie osobą samotnie wychowującą małoletnie dziecko.

Ostateczna decyzja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] maja 2015 r. stanowi przedmiot skargi kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Podatniczka reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika – adwokata wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji. Skarżąca wniosła ponadto o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa adwokackiego.

Zaskarżonej decyzji zarzuca się:

– rażące naruszenie art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na pominięciu przez organ, iż nabycie środka trwałego w inny nieodpłatny sposób w rozumieniu wspomnianego przepisu to także przekazanie przez podatnika rzeczy dotychczas używanej do celów osobistych podatnika dla celów prowadzonej działalności gospodarczej; w takiej sytuacji w ocenie skarżącej wartością początkową środka trwałego jest jego wartość rynkowa z chwili jego nabycia, tj. z chwilą wprowadzenia rzeczy do swojego przedsiębiorstwa;

– rażące naruszenie przepisu art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej – polegające na niezebraniu i nierozpatrzeniu w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia, a nadto dokonanie arbitralnej i wybiórczej oceny zgromadzonego materiału dowodowego w sposób sprzeczny z zasadami logiki i doświadczenia życiowego;

– rażące naruszenie przepisu art. 210 § 1 pkt 5 i § 4 w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej – polegające na zawarciu w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji niejasnej, lakonicznej i wybiórczej argumentacji natury faktycznej i prawnej organu, która nie pozwala zrozumieć toku myślenia organu oraz motywów wydanego rozstrzygnięcia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie podniesione w niej zarzuty okazały się zasadne.

Stosownie do postanowień art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej w skrócie: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Zgodnie z kolei z art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Zgodnie z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a. – w brzmieniu znajdującym zastosowanie w sprawie – sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Niezwiązanie granicami skargi w rozumieniu przytoczonego przepisu oznacza, że sąd ma prawo, a jednocześnie i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze. Nie jest przy tym skrępowany sposobem sformułowania skargi, użytymi argumentami, a także zgłoszonymi wnioskami, zarzutami i żądaniami [por. uchwała NSA z dnia 26 października 2009 r. sygn. akt I OPS 10/09, dostępna pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl].

Mając powyższe na uwadze niezależnie od zarzutów skargi należy zaznaczyć, że poddaną sądowej kontroli decyzją określono wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. Stosownie do postanowień art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. – dalej w skrócie "O.p.") zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Procesowym skutkiem upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w trakcie toczącego się postępowania podatkowego mającego za przedmiot takie zobowiązanie jest natomiast konieczność umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego. Wymóg ten wynika z dyspozycji art. 208 § 1 O.p., zgodnie z którym gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Powyższy przepis w sposób jednoznaczny określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu pierwszej instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego – niezależnie od tego, czy nastąpiło to po zapłacie lub przed zapłatą podatku [tak: wyrok NSA z dnia 20 października 2014 r. sygn. akt I GSK 56/13, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl]. Stosownie do postanowień art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., nr 14 poz. 176 ze zm. – dalej w skrócie "ustawa o PDOF") podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. Zgodnie z kolei z postanowieniami art. 45 ust. 4 pkt 1 ustawy o PDOF, w terminie określonym w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić: różnicę między podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1, a sumą należnych za dany rok zaliczek, w tym również sumą zaliczek pobranych przez płatników. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że ustalenie, iż w sprawie nie doszło do skutecznego zawieszenia bądź przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego będzie skutkować uznaniem, że zobowiązanie podatkowe, którego wysokość określono poddaną sądowej kontroli decyzją uległoby przedawnieniu z upływem 31 grudnia 2014 r.

Zauważyć jednak należy, że regulacje O.p. przewidują wyjątki od wyrażonej w art. 70 § 1 zasady, zgodnie z którą zobowiązania podatkowe przedawniają się z upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku. Jeden z takich wyjątków został uregulowany w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 października 2013 r., zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Konieczne jest w tym miejscu wskazanie, że aktualna treść wyżej wymienionego przepisu jest wynikiem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11 [dostępny pod adresem otk.trybunal.gov.pl/orzeczenia/otk.htm]. W powołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Wyjaśnienia również wymaga, że stosownie do postanowień art. 70c O.p. organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Odnosząc normę wypływającą z przytoczonego przepisu do realiów niniejszej sprawy należy zauważyć, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. pismem z dnia [...] grudnia 2014 r. poinformował skarżącą o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w związku ze wszczęciem postępowania karno-skarbowego. Omawiane pismo doręczono skarżącej w dniu [...] grudnia 2014 r. (k. [...] t. [...] akt adm.). Z uwagi na powyższe w objętej sądową kontrolą sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, na skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia, co czyni koniecznym odniesienie się do zarzutów skargi.

W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę organy podatkowe obu instancji niezasadnie stwierdziły, że skarżącej w 2008 r. nie przysługiwało prawo do rozliczenia podatku wspólnie z małoletnim dzieckiem. Wyjaśnić w tym miejscu należy, że stosownie do postanowień art. 6 ust. 4 ustawy o PDOF od osób samotnie wychowujących w roku podatkowym:

1) dzieci małoletnie,

2) dzieci, bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek pielęgnacyjny,

3) dzieci do ukończenia 25 lat uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty lub w przepisach - Prawo o szkolnictwie wyższym, jeżeli w roku podatkowym dzieci te nie uzyskały dochodów, z wyjątkiem dochodów wolnych od podatku dochodowego, renty rodzinnej oraz dochodów w wysokości niepowodującej obowiązku zapłaty podatku

– podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7; z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Zgodnie z postanowieniami art. 6 ust. 5 ustawy o PDOF za osobę samotnie wychowującą dzieci uważa się jednego z rodziców albo opiekuna prawnego, jeżeli osoba ta jest panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów. Za osobę samotnie wychowującą dzieci uważa się również osobę pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności. Brzmienie przytoczonego przepisu nie pozostawia wątpliwości, że wyraża on definicję osoby samotnie wychowującej dzieci, która jest uprawniona do rozliczenia podatku dochodowego na zasadach przewidzianych w art. 6 ust. 4 ustawy o PDOF. Podkreślenia również wymaga, że organy podatkowe obu instancji nie kwestionują w żaden sposób tego, że skarżąca w 2008 r. była panną, w związku z czym należy stwierdzić, że skarżąca wbrew poglądom organów podatkowych była uprawniona do dokonania wspólnego rozliczenia za 2008 r. wraz ze swoim małoletnim dzieckiem.

Nie sposób uznać za trafne podniesionych w skardze zarzutów naruszenia art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF. Zgodnie z postanowieniami przywołanego przepisu – za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób – wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości. Motocykl R. został zakupiony w dniu [...] marca 2006 r. za kwotę [...] zł. Okoliczność ta wyklucza zatem ustalenie wartości początkowej środka trwałego w oparciu o wskazany powyżej przepis, który najogólniej rzecz ujmując precyzuje sposób określania wartości początkowej środka trwałego w sytuacji jego nieodpłatnego nabycia. Na brak możliwości zastosowania tego przepisu nie wpływa również eksponowana w skardze okoliczność, że po dokonaniu zakupu motocykla a przed jego wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych dokonano nakładów na pojazd zwiększających jego wartość.

Skarżąca wprowadzając do ewidencji środków trwałych nabyty motocykl ustaliła jego wartość początkową w oparciu o przepis art. 22g ust. 8 ustawy o PDOF, zgodnie z którym jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia. Wykładnia literalna przytoczonego przepisu prowadzi do wniosku, że może on znaleźć zastosowanie jedynie w sytuacji nabycia środka trwałego przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o którym mowa w art. 22n ustawy o PDOF. Ustalenie wartości początkowej wprowadzanego po raz pierwszy do ewidencji środka trwałego może nastąpić metodą określoną w art. 22g ust. 8 ustawy o PDOF w sytuacji, gdy podatnik w odniesieniu do tego składnika majątku nie miał jeszcze obowiązku gromadzić dokumentów księgowych i nie obciążał go obowiązek dokumentowania wydatków w sposób, który uzależnia uznanie ich za koszt uzyskania przychodów [tak: wyrok WSA w Kielcach z dnia 09 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 217/13, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl]. Prawodawca przyjął pewną gradację metod ustalania wartości początkowej środków trwałych nabytych przez podatnika. Podstawową zasadą, przy nabyciu w drodze kupna, jest cena nabycia ustalona według kryteriów określonych w art. 22g ust. 3 ustawy o PDOF [por. wyrok NSA z dnia 25 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 874/12, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl]. Na zasadzie odstępstwa od omawianej zasady ustawodawca przewidział w art. 22g ust. 8 ustawy o PDOF możliwość ustalenia wartości początkowej środka trwałego w oparciu o wycenę podatnika. Dopiero wówczas, gdy nie można ustalić wartości początkowej środka trwałego przed jego nabyciem zastosowanie znajduje dyspozycja art. 22g ust. 8 ustawy o PDOF [por.: wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1855/12, dostępny pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl]. Organy podatkowe obu instancji trafnie ustaliły, że skarżąca rozpoczęła działalność gospodarczą w dniu [...] czerwca 2001 r., przy czym ewidencja środków trwałych była prowadzona już w 2004 r., motocykl został tymczasem nabyty przez skarżącą w dniu [...] marca 2006 r. Okoliczność ta wyklucza możliwość ustalenia wartości początkowej nabytego motocykla w oparciu o regulacje art. 22g ust. 8 ustawy o PDOF. Organy podatkowe trafnie również podniosły, że w niniejszej sprawie możliwe jest ustalenie ceny nabycia motocykla, o czym świadczy faktura VAT marża nr [...] (k. [...] t. [...] akt adm.). Należy ponadto zwrócić uwagę na zawartą w art. 22a ust. 1 ustawy o PDOF definicję środka trwałego, zgodnie bowiem z przywołanym przepisem – amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W kontekście przytoczonej definicji wymaga podkreślenia, że organy podatkowe w oparciu o zeznania D. K. – zbywcy motocykla, ustaliły, że oddany przez niego do komisu motocykl był sprawny i miał ważny przegląd techniczny. Należy więc przyjąć, że na dzień nabycia motocykl stanowił środek trwały.

Nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi zmierzające do wykazania arbitralności ustaleń w przedmiocie kosztów związanych ze świadczeniem przez skarżącą usług marketingowych. Stosownie do postanowień art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Koszt poniesiony przez podatnika z poszczególnego źródła powinien być rozważany jako element kształtujący dochód, jeżeli łącznie spełnione są cztery przesłanki: koszt służy osiągnięciu przychodu, czyli został poniesiony w celu jego osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, został faktycznie poniesiony przez podatnika, nie został wymieniony w art. 23 ustawy o PDOF, czyli nie został wyłączony z katalogu kosztów uzyskania przychodu, został rzetelnie udokumentowany przez podatnika (ciężar dowodu) [por. wyrok NSA z dnia 28 maja 2009 r., sygn. akt II FSK 126/08, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl]. W niniejszej sprawie należy zgodzić się z organami podatkowymi, że skarżąca nie udokumentowała w sposób wystarczający faktu poniesienia zakwestionowanych przez organy wydatków w związku ze świadczeniem usług marketingowych. Zgodzić się również należy z poglądem Dyrektora Izby Skarbowej w P., że brak jest jakichkolwiek dowodów świadczących o udziale przez podatniczkę w szkoleniu mającym miejsce w październiku 2008 r. w Y.

W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę na akceptację zasługuje również stanowisko organów podatkowych w zakresie w jakim nie uznano za koszty uzyskania przychodów wszystkich zakupów związanych z salonem fryzjerskim dokonanych przez skarżącą przed dniem [...] kwietnia 2008 r. oraz wydatków poniesionych po wskazanej dacie, lecz niepotwierdzonych przez A. S. Trafnie organy ustaliły, że skarżąca zawarła umowę najmu lokalu przeznaczonego na prowadzenie działalności gospodarczej w dniu [...] kwietnia 2008 r. i była zobowiązana do partycypacji w kosztach dotyczących wynajmowanego lokalu związanych z remontami pomieszczeń, parkingu oraz dbaniem o wystrój lokalu. Z zeznań złożonych przez A. S. (k. [...] – [...] t. [...] akt adm.) wynika, że umowa najmu została rozwiązana z dniem [...] kwietnia 2008 r. Celem stworzenia skarżącej możliwości wykazania, że kwestionowane przez organy podatkowe wydatki zostały w istocie poniesione w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów wezwaniami z dnia [...] lipca 2013 r., [...] września 2013 r., oraz wezwaniem z dnia [...] października 2013 r. wezwano skarżącą do złożenia wyjaśnień odnośnie kwestionowanych wydatków. Skarżąca nie udzieliła odpowiedzi na żadne z wyżej wymienionych wezwań. Odnosząc się w tym miejscu do zarzutów naruszenia art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. należy stwierdzić, że zarzuty te nie zasługują na aprobatę. Stosownie do postanowień art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zgodnie zaś z art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Organy obu instancji wydając swoje rozstrzygnięcia oparły się na zgromadzonym przez nie materiale dowodowym. Wszystkie z wydatków potwierdzonych przez właścicielkę wynajmowanego przez skarżącą lokalu A. S. zostały uznane za koszty osiągnięcia przychodów. Wbrew zarzutom skargi organy podatkowe odmawiając uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych w okresie innym niż okres trwania umowy najmu z dnia [...]kwietnia 2008 r., oraz wydatków nie potwierdzonych przez właścicielkę lokalu nie działały w sposób dowolny.

Zaakceptować również należy rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w P., którym za koszt uzyskania przychodów nie uznano wydatków związanych z zakupem notebooka [...] udokumentowanych fakturą nr [...]. Z adnotacji umieszczonej na odwrocie faktury wynika, że zakup laptopa był związany z umową zlecenia dla "K." M. S. Okoliczność pozostawania przez skarżącą w stosunku zlecenia z tym podmiotem nie znajduje potwierdzenia w jakimkolwiek dokumencie, skarżąca nie przedstawiła bowiem na tę okoliczność żadnego dowodu. Z wyjaśnień skarżącej wynika również, że wskazany powyżej notebook został jej na lotnisku w Monachium skradziony wraz z aparatem fotograficznym w trakcie powrotu z targów kosmetycznych we Włoszech. Skarżąca w toku prowadzonego postępowania podatkowego nie wykazała jednak faktu kradzieży żadnym dowodem. W kontekście przedstawionych ustaleń należy wskazać, że stosownie do postanowień art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy o PDOF, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, nie zaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych - w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa. Mając na uwadze, że w toku prowadzonego postępowania podatkowego skarżąca w żaden sposób nie wykazała, dlaczego skradziony jej komputer i aparat fotograficzny znajdowały się poza siedzibą przedsiębiorstwa stwierdzić należy, że znajdowały się one poza przedsiębiorstwem bez uzasadnienia, co wyklucza zaliczenie wydatków związanych z ich zakupem w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się z kolei do podnoszonych w skardze zarzutów arbitralności nieuznania za koszt uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem dwóch nootebook’ów należy stwierdzić, że zarzut w tym przedmiocie nie zasługuje na uwzględnienie. Wydając poddaną sądowej kontroli decyzję Dyrektor Izby Skarbowej w P. wydał decyzję reformatoryjną uznając, że wydatki związane z zakupem przez podatniczkę dwóch notebook’ów udokumentowane fakturami nr [...] i [...] stanowią koszty osiągnięcia przychodów. Podniesione w skardze zarzuty w tym zakresie należy zatem uznać za bezprzedmiotowe.

Sąd nie zgadza się również z podniesionym w skardze zarzutem naruszenia art. 210 § 1 pkt 5 i art. 210 § 4 O.p. Poddana sądowej kontroli decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w P. niewątpliwe zawiera w swojej treści rozstrzygnięcie, którym uchylono decyzję organu I instancji i określono skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie [...] zł. Zgodnie z art. 210 § 4 O.p., uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Wydane w sprawie decyzje podatkowe czynią zadość obowiązkom wypływającym z przytoczonego przepisu. Poddana sądowej kontroli decyzja, jak też poprzedzającą ją decyzja organu I instancji zawiera uzasadnienie rozstrzygnięcia, w którym wyjaśniono jakie okoliczności uznano za udowodnione, jakim dowodom dano wiarę oraz dlaczego innym z dowodów odmówiono wiarygodności. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcia organy podatkowe przytoczyły również treść przepisów prawa istotnych z punktu widzenia zapadłego w sprawie rozstrzygnięcia oraz wyjaśniły ich treść.

Konkludując powyższe rozważania należy stwierdzić, że z naruszeniem prawa Dyrektor Izby Skarbowej w P. odmówił skarżącej prawa do rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. na zasadach uregulowanych w art. 6 ust. 4 ustawy o PDOF. Rozstrzygając sprawę ponownie organy będą zobowiązane uwzględnić zamieszczone powyżej rozważania w tym zakresie.

Pozostałe zarzuty skargi okazały się nieuzasadnione.

W tym stanie rzeczy zaskarżoną decyzję należało uchylić w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. Rozstrzygnięcia o kosztach dokonano w oparciu o art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.