Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 73/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2018-03-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) sędzia WSA Teresa Liwacz Protokolant: asystent sędziego Katarzyna Chowańska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 marca 2018 r. sprawy ze skargi "O." Sp. z o.o. z/s w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. na rzecz "O." Sp.z o.o. z/s w O. kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania


UZASADNIENIE

I SA/Bd 73/18

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] kwietnia 2016 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego

w T. wydał na rzecz Spółki decyzję w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od lipca 2011 r. do grudnia 2012 r. Przedmiotowa decyzja nie została przez Spółkę zaskarżona i stała się ostateczna.

[...] z dnia [...] czerwca 2017 r., złożono wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej powołaną wyżej decyzją ostateczną.

Po analizie przedmiotowego wniosku Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego

w T. postanowieniem z dnia [...] lipca 2017 r. wznowił postępowanie.

Następnie rozpatrując sprawę w postępowaniu wznowieniowym, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. uznał, iż brak jest podstaw do stwierdzenia istnienia przesłanek zawartych w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa.

W konsekwencji decyzją z dnia [...] sierpnia 2017 r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] kwietnia 2016 r.

Nie zgadzając się z powołanym rozstrzygnięciem, strona skarżąca złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz

o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Skarżąca zaznaczyła, iż ustalając stan faktyczny do wydania decyzji podatkowej z dnia [...] kwietnia

2016 r., organ nie znał istotnych okoliczności faktycznych. Zatem podstawą odmowy uchylenia decyzji ostatecznej nie powinien być art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, ale art. 245 § 1 pkt 3 lit. a), który dotyczy sytuacji, w których w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa.

Decyzją z dnia [...] listopada 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w B. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ podał, że postępowanie w trybie wznowieniowym nie sprowadza się do ponownego badania meritum sprawy, ale do sprawdzenia, czy zaistniały przesłanki wymienione w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do powołanych przez Spółkę okoliczności i dowodów, które miałyby zostać potwierdzone przez świadków po przeprowadzeniu dowodu z ich przesłuchania oraz załączonego protokołu przesłuchania świadka – M. J. organ stwierdził, iż nie stanowią one wystarczającej podstawy do wzruszenia ostatecznej decyzji w trybie przewidzianym

w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Organ wskazał, iż Spółka miała świadomość toczącego się wobec niej postępowania. Korespondencja kierowana do Spółki w toku postępowania podatkowego prowadzonego przez organ podatkowy pierwszej instancji była odbierana przez Spółkę zarówno w okresie, w którym prezesem był W. L., jak i A. R.. W tym czasie Spółka mogła zgłaszać nowe wnioski dowodowe, czego zaniechała. Organ dodał, że celem postępowania wznowieniowego nie może być ponowna analiza całej sprawy w zakresie poszczególnych etapów gromadzenia materiału dowodowego, bowiem postępowanie to nie jest kontynuacją postępowania zwykłego, nie służy też pełnej kontroli decyzji ostatecznej wydanej

w postępowaniu zwykłym. Natomiast przedłożone przez Spółkę dowody w kontekście dokonanego rozstrzygnięcia nie miały istotnego wpływu na wynik sprawy. Organ podkreślił, że postępowanie w trybie wznowieniowym nie może służyć zakwestionowaniu oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego.

W skardze do tut. Sądu skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] listopada 2017 r.

w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzucając naruszenie:

art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacja podatkowa poprzez nieuzasadnioną odmowę uchylenia decyzji ostatecznej z uwagi na błędne uznanie, że wskazane we wniosku okoliczności faktyczne nie wyszły na jaw dopiero po wydaniu decyzji ostatecznej, ale były już znane Spółce w momencie orzekania, lecz nie zostały przez nią świadomie ujawnione organowi prowadzącemu postępowanie;

art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacja podatkowa poprzez nieuzasadnioną odmowę uchylenia decyzji ostatecznej z uwagi na błędne uznanie, i to bez przeprowadzenia wnioskowanych dowodów mających potwierdzić wskazane we wniosku okoliczności faktyczne, że okoliczności te nie są istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, a mianowicie, że także przy ich uwzględnieniu doprowadziłyby do wydania takiej samej decyzji;

art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez oparcie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej na ww. przepisie, zamiast ewentualnie na art. 245 § 1 pkt 3 lit. a) Ordynacji podatkowej, skoro organ uznaje, że nawet przy uwzględnieniu nowych okoliczności faktycznych doprowadziłoby to do wydania takiej samej decyzji;

art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak należytego uzasadnienia ewentualnego braku wpływu nowych okoliczności faktycznych na zmianę dotychczasowego rozstrzygnięcia.

- art. 122, art. 187 § i art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania dowodowego odnośnie nowych okoliczności podnoszonych przez Stronę.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, dalej: p.p.s.a.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Natomiast zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi.

Badając zaskarżoną decyzję według powyższych kryteriów Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem w toku postępowania organy podatkowe naruszyły przepisy postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy kwestii wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej, organy błędnie uznały, że wskazane przez nią we wniosku okoliczności faktyczne nie wyszły na jaw dopiero po wydaniu decyzji ostatecznej, ale znane były już Spółce w momencie orzekania, lecz nie zostały przez nią świadomie ujawnione organowi prowadzącemu postępowanie. To twierdzenie organu nie zasługuje na uznanie.

Zwrócić należy uwagę, że aby możliwe było wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., muszą być łącznie spełnione trzy przesłanki: po pierwsze – ujawnione okoliczności faktyczne lub dowody, są nowe (nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę) i istotne dla sprawy (muszą dotyczyć przedmiotu sprawy oraz mieć znaczenie prawne), po drugie - nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej, po trzecie - nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję (zob. wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2017 r. sygn. akt I FSK 2007/15, Lex nr 2347654). Przy czym, przesłanka nowych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wymiarowego. Natomiast sformułowanie "wyjdą na jaw", użyte w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi, a nie moment faktycznego zapoznania się z nimi przez pracownika organu. Z kolei za "istotne" dowody lub okoliczności faktyczne przyjmuje się takie dowody i okoliczności faktyczne, których ocena miałaby znaczenie w sprawie i nie tylko prowadziłaby do wznowienia postępowania administracyjnego, ale także mogłaby wpłynąć na zmianę treści ostatecznej decyzji. Dlatego istotne dla sprawy będą tylko te dowody lub okoliczności faktyczne, których istnienie lub brak będzie bezpośrednio wpływać na treść orzeczenia. Ocena istotności nowych okoliczności lub dowodów została przez ustawodawcę pozostawiona decyzji organów podatkowych rozstrzygających w danej sprawie Porównaj wyrok NSA z dnia 15 września 2017 r. II FSK 2179/15 i podobne.

Zatem zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. W świetle art. 243 § 1 Ordynacji podatkowej

w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Postanowienie to stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania, co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (art. 243 § 2 O.p.). Stosownie do art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie.

Do wydania decyzji w postępowaniu wznowieniowym (odmawiającej uchylenia decyzji lub uchylającej decyzję dotychczasową) konieczne jest zaś przeprowadzenie postępowania uzasadniającego to, że w sprawie była podstawa do wznowienia postępowania podatkowego wynikająca z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Przesłanka nowych okoliczności (lub dowodów), o której mowa w tym przepisie, jest spełniona wtedy, gdy okoliczności te (lub dowody) mają charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wymiarowego, tj. zostały ujawnione już po wydaniu decyzji. Muszą być one istotne, co oznacza, że ich ocena musi mieć znaczenie w sprawie i nie tylko prowadzić do wznowienia postępowania (wydania postanowienia

o wznowieniu postępowania), ale także wpłynąć na zmianę treści decyzji ostatecznej. Dlatego istotne dla sprawy mogą być tylko te okoliczności faktyczne, których istnienie lub brak będzie bezpośrednio wpływać na treść orzeczenia. Ocena istotności nowych okoliczności lub dowodów została przez ustawodawcę pozostawiona decyzji organów podatkowych rozstrzygających w ramach postępowania wznowieniowego. Zgodzić się trzeba z autorem skargi Spółki, że podstawą wznowienia postępowania nie może być jedynie odmienna ocena dotychczas istniejącej i znanej organowi okoliczności w dniu wydania decyzji. W tym miejscu należy odróżnić, że błędna ocena okoliczności faktycznej nie jest tym samym, co brak wiedzy o tej okoliczności, ta bowiem sytuacja stanowi przesłankę wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie.

Nie ulega wątpliwości, że same dowody powstały już po dacie wydania przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. decyzji z [...] kwietnia 2016 r., jednak wynikające z nich okoliczności istniały w dniu wydawania tej decyzji, ale nie były mu wówczas znane. To zaś oznacza, że nie można stwierdzić, że w 2016 r. błędnie przeprowadzono postępowanie dowodowe, czy też że materiał dowodowy został błędnie oceniony. W opinii Sądu materiał ten był niepełny i wówczas nie powinien być podstawą rozstrzygnięcia. Przedstawione we wniosku okoliczności ten brak w opinii Sądu mogą uzupełnić.

Spółka wskazała ujawnienie "nie nowych okoliczności w sensie materialnym, ale nowych okoliczności, które nie były znane organowi w momencie orzekania". Zaznaczyła, iż w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej przewidziane są dwie odrębne podstawy wznowieniowe: w postaci wyjścia na jaw nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję. Jak wynika z akt sprawy Strona na potwierdzenie swojego wniosku wskazała protokół z przesłuchania świadka – M. J., oraz zawnioskowała

o przeprowadzenie dodatkowych przesłuchań, a następnie załączyła protokoły

z rozprawy, zawierające zeznania świadków, jedynie na potwierdzenie nowych, istotnych okoliczności, które przywołała jako podstawę wniosku.

Rację należy przyznać stronie, że ustalając stan faktyczny, będący podstawą wydania decyzji podatkowej z dnia [...] kwietnia 2016 r., organ nie znał części istotnych okoliczności faktycznych, gdyż albo w ogóle nie prowadził postępowania dowodowego w określonym zakresie, albo nie dotarł do dowodów w kwestiach, które uznawał za istotne. Jest zatem możliwe, że gdyby ujawnione przez Spółkę okoliczności faktyczne były znane organowi, treść oraz uzasadnienie wydanej decyzji mogłyby kształtować się inaczej. Strona zaprezentowała bowiem okoliczności, co do których organ podatkowy zupełnie nie prowadził postępowania dowodowego. Chodzi tu m. innymi o fakt dysponowania przez A. elementami konstrukcji stalowej i możliwościami jej zmontowania; okoliczności nawiązania współpracy z R. L.-Z. i M. J., udział w wykonaniu spornych prac G. G., czy chociażby udział kontrahentów w polecaniu firm nierzetelnych takich jak [...] oraz takich, z którymi nie było kontaktu.

Zatem trzeba przyznać rację skarżącej, iż wrażenie, że Spółka ma na celu podważenie dotychczasowej oceny kompletnego materiału dowodowego może wynikać z faktu pominięcia przez organ podatkowy istotnych dla sprawy okoliczności. Organ nie może wywodzić negatywnych dla strony konsekwencji z faktu, że w niepełny sposób prowadził postępowanie dowodowe. Zdaniem Sądu postępowanie to wymaga uzupełnienia.

Przekonanie organów, że Spółka już w momencie wydania decyzji z dnia

[...] kwietnia 2016 r. znała wszystkie przedmiotowe okoliczności, ale świadomie zaniechała ich podniesienia, jest jak wynika z powyższego – nieuzasadnione.

Rzeczą organu podatkowego przy ponownym rozpatrzeniu sprawy będzie zatem w pierwszej kolejności jednoznaczne ustalenie, czy w sprawie zachodzi jedna

z przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. W przypadku pozytywnych ustaleń organy winny przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia wniosku skarżącej.

W tym stanie rzeczy Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a wyeliminował z obrotu prawnego decyzję, orzekając jak w sentencji wyroku.

H. Adamczewska-Wasilewicz E. Kruppik-Świetlicka T. Liwacz