Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 512/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2005-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. art. 9 ust. 1 pkt 2,  art. 15
journal: Dz.U. 1983 nr 45 poz 207
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz Sędziowie: sędzia WSA Izabela Najda – Ossowska (spr.) asesor sądowy Mirella Łent Protokolant: pomocnik sekretarza sądowego Małgorzata Antoniuk po rozpoznaniu w dniu 20 grudnia 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi H. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2005r. nr[...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn oddala skargę


UZASADNIENIE

Syg. akt I SA/Bd 512/05

U Z A S A D N I E N I E

Zaskarżoną decyzją z [...] 2005r Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z [...] 2005r ustalającą H. O. podatek od spadków i darowizn w kwocie [...]zł z tytułu nabycia spadku po A. K.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że w ramach postępowania podatkowego wszczętego wobec strony w przedmiocie opodatkowania udziału w spadku ustalono, że złożył on zeznanie o nabyciu majątku, w którym zadeklarował, że po zmarłym w USA stryju otrzymał kwotę [...] USD. Wartość masy spadkowej po przeliczeniu według tabeli kursów walut wyniosła [...] zł. Ustalając w oparciu o nią podstawę opodatkowania Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. decyzją z [...] 2005r wymierzył podatek od spadków i darowizn w wysokości [...] zł. Podatek obliczony został przy zastosowaniu kwoty wolnej od podatku oraz skali podatkowej dla nabywców zaliczonych do II grupy podatkowej określonych w ustawie z 28 października 2002r o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Pismem z 07 marca 2005r H. O. skierował do Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. pismo określone jako "prośbę" i odwołanie od powyższego rozstrzygnięcia. Nie zawierało ono jednak żadnych zarzutów dotyczących przedmiotowej decyzji, a jedynie wniosek o umorzeniu podatku nią ustalonego.

W uzasadnieniu strona powołała się na swoją trudną sytuacją życiową wskazując, że jest osobą bezrobotną, bez prawa do zasiłku, dlatego też przez wiele lat jedyne źródło utrzymania dla niego oraz córki, którą samotnie wychowuje po śmierci żony, stanowiła przyznana jej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych we W. renta rodzinna w kwocie [...] zł miesięcznie. Utrata pracy, jak również tragiczna śmierć żony wywołały u niego depresję, którą musiał leczyć się przez kilka lat. Podatnik wyjaśnił także, że ponieważ nie otrzymuje żadnych ofert zatrudnienia, to z otrzymanych w drodze spadku pieniędzy musi pokrywać wszelkie koszty utrzymania. Znaczna część środków przeznaczona została na uregulowanie powstałego przez lata zadłużenia oraz remont domu, który częściowo popadł w ruinę. Wartość spadku obniżyła się na skutek spadku kursu dolara w NBP.

Podatnik poinformował także, że wprawdzie kwotę podatku wynikającą z decyzji uiścił w całości, jednakże chciałby umorzenia jakiejkolwiek części z wpłaconej sumy.

Organ podatkowy pierwszej instancji po analizie treści pisma uznał, że

2.

nie jest ono odwołaniem od wskazanej decyzji, lecz wnioskiem o udzielenie ulgi w postaci umorzenia należnego podatku. Uwzględniając, że podatek został uiszczony w dniu złożenia wniosku, przed upływem terminu jego płatności organ podatkowy stwierdził, że w sytuacji, gdy podatnik nie posiada zaległości podatkowych w podatku od spadków i darowizn postępowanie wszczęte wnioskiem z dnia 7 marca 2005 roku stało się bezprzedmiotowe i decyzją z dnia 0l kwietnia 2005r umorzył postępowanie

W dniu 14 kwietnia 2005r wpłynęło pismo H. O. nazwane odwołaniem od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] 2005r, w którym podatnik stwierdził, że zaskarża w całości wymienioną decyzję z uwagi na błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę do jej wydania oraz nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy i wnosił o jej uchylenie i umorzenie postępowania podatkowego, ewentualnie o przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji celem ponownego wyjaśnienia.

Uzasadniając to żądanie podatnik podkreślił, że postępowanie spadkowe było prowadzone w stanie O. w USA, gdzie znajdowała się masa spadkowa i również tam opłacono wszelkie należności podatkowe z tym związane. Dlatego też biorąc pod uwagę postanowienia umowy z dnia 8 października 1974 roku zawartej pomiędzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej i Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania (...) uważa, że podatek od spadków i darowizn po zmarłym A. O. został ustalony nieprawidłowo, co powoduje, że decyzja z dnia [...] 2005r jest wadliwa.

Celem powołanej umowy było bowiem uniknięcie sytuacji, w których podatki byłyby naliczane podwójnie, jako że jest to sprzeczne z interesem podatnika i zasadą, że podatki tego samego rodzaju powinny być płacone tylko jeden raz.

W związku z powyższympodniósł, że uchylona powinna zostać zarówno decyzja Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] 2005r, jak i decyzja z [...] 2005r.

H. O. i wskazał, że jego pismo z 07 marca 2005r stanowiło odwołanie od decyzji w przedmiocie ustalenia podatku od spadku i jako takie powinno być przesłane do organu drugiej instancji.

Dyrektor Izby Skarbowej w B., ustaliwszy, że strona skutecznie i w terminie wniosła odwołanie od decyzji wymiarowej stwierdził, że istota sporu w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy zapłata w Stanach Zjednoczonych należności podatkowych związanych z nabyciem w drodze dziedziczenia majątku znajdującego się na terytorium tego kraju zwalnia z obowiązku uiszczenia podatku z tego tytułu w Polsce w sytuacji, gdy nabywca spadku był obywatelem polskim. W stosunkach pomiędzy tymi krajami obowiązuje zawarta 08 października 1974r umowa o uniknięciu podwójnego

3.

opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Jednakże w art. 2 tej umowy określającym jej zakres przedmiotowy wyraźnie postanowiono, że dotyczy ona podatków od dochodu pobieranych w każdym z Umawiających się Państw. Wśród podatków istniejących wówczas w Polsce, do których umowa ta miała zastosowanie wymieniono podatek dochodowy, podatek wyrównawczy oraz podatek od wynagrodzeń. Jednocześnie postanowiono, że umowa ta będzie stosowana także wobec podatków o takim samym lub podobnym charakterze, które będą w przyszłości wprowadzone w uzupełnieniu lub w miejsce istniejących podatków. W obecnie obowiązującym stanie prawnym podatkami od dochodów są: podatek dochodowy od osób fizycznych i podatek dochodowy od osób prawnych.

Analiza treści postanowień tej umowy prowadzi zatem do wniosku, że nie obejmuje ona swym zakresem przedmiotowym podatku od spadków i darowizn. Podatek ten nie jest bowiem podatkiem dochodowym lecz majątkowym. Wbrew stanowisku strony, powołana umowa nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie, a to oznacza, że zapłacenie w Stanach Zjednoczonych określonych kwot związanych z majątkiem spadkowym zgodnie z prawem amerykańskim nie zwalnia od uiszczenia należnego podatku według prawa polskiego.

Z kolei w polskim systemie prawa kwestię opodatkowania nabycia własności rzeczy i praw majątkowych w drodze dziedziczenia reguluje ustawa z 28 lipca 1983 roku o podatku od spadków i darowizn, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się w kraju i praw majątkowych wykonywanych w kraju w drodze spadku. Nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega opodatkowaniu, jeżeli w chwili otwarcia spadku nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu w Polsce.

Ponieważ rodzaj podatku nie został w ogóle objęty powołaną umową z 08 października 1974r należało uznać, że strona nie miała możliwości uniknięcia jego zapłaty w Polsce nawet w sytuacji, gdy należności podatkowe o podobnym charakterze uiszczone zostały już na terenie stanu O. w USA, w którym znajdowała się masa spadkowa.

W skardze do sądu, H. O., wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania podatkowego, ewentualnie o jej uchylenie i przekazanie sprawy organowi do ponownego wyjaśnienia sprawy.

W uzasadnieniu skarżący zarzucił, że w uzasadnieniu decyzji z dnia [..] 2005r. organ szczegółowo i szeroko zacytował wszelkie jego argumenty, które przemawiają za pozytywnym załatwieniem sprawy, zgodnie z wnioskami strony. Uzasadnienie negatywnego rozstrzygnięcia sprowadza się do

4.

kilku zdań, z których wynika, że umowa z 08 października 1974r. zawarta pomiędzy rządem Polskiej Rzeczpospolitej Ludowej i rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania (o..) przedmiotowej sytuacji nie dotyczy, gdyż reguluje ona tylko kwestie podatku dochodowego a nie majątkowego, jakim jest podatek od spadków i darowizn.

Skarżący podkreślił, że nie zgadza się z tą argumentacją albowiem celem zawartej 08 października 1974r. pomiędzy rządem Polskiej Rzeczpospolitej Ludowej i rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki umowa o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania było właśnie unikanie sytuacji, że podatki byłyby naliczane niejako podwójnie, co jest sprzeczne z interesem podatnika i zasadą, że podatki tego samego rodzaju winne być opłacone tylko jeden raz i chociażby z tego względu postępowanie podatkowe wobec skarżącego winno być umorzone. Postępowanie spadkowe po spadkodawcy skarżącego było prowadzone na terenie USA, tam również zostały uregulowane wszelkie podatki od spadków. Niesłuszne jest zatem prowadzenie drugiego postępowania podatkowego na terenie RP.

Dlatego też decyzje o wymiarze podatku od spadków i darowizn, wydane w niniejszej sprawie winny zostać zmienione lub uchylone i przekazane do ponownego rozpoznania Najważniejszy zarzut wobec zaskarżonej decyzji wiąże się z prawną oceną umowy międzynarodowej pomiędzy RP a USA w przedmiocie podwójnego opodatkowania. W przedmiotowej umowie, w art.2 zapisano, że będzie ona także stosowana wobec podatków o takim samym lub podobnym charakterze, które będą w przyszłości wprowadzone w uzupełnieniu lub w miejsce istniejących podatków.

Zdaniem skarżącego podatek od spadków jest daniną o podobnym charakterze do podatku dochodowego (tym bardziej, że pojęcia podatków dochodowych i majątkowych są pojęciami poza ustawowymi a więc pozwalającymi na ich interpretację i wykładnię zgodnie z zasadami logiki), który został wprowadzony już po podpisaniu i parafowaniu powyższej umowy międzynarodowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi powołując w uzasadnieniu argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Należy podkreślić, że Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji oceniając jej legalność tj. zgodność tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze

5.

zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie może oceniać rozstrzygnięcia administracyjnego kierując się zasadami słuszności czy współżycia społecznego.

Stan faktyczny w sprawie nie był sporny sprowadzając się do ustalenia, że w następstwie dziedziczenia po swoim stryju, A. O., ostatnio stale zamieszkałym w USA, skarżący otrzymał gotówkę w kwocie [...] USD, która przesłana mu została w czterech transzach w dniach: 13.03.2003r, 08.07.2003r, 03.10.2003r i 02.01.2004r. Skarżący podnosił, że przesłane kwoty uwzględniały już zobowiązania podatkowe uregulowane w USA, co winno skutkować odstąpieniem polskich organów podatkowych od opodatkowywania otrzymanych kwot w Polsce.

Obie strony postępowania, dla uzasadnienia swoich stanowisk, powoływały się na regulacje zawarte w umowie z 08 października 1974r między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów.

W art. 1 tej Umowy określony został krąg podmiotów objętych jej regulacją i w tym zakresie nie byłoby sporu, że skarżący należy to wskazanego kręgu osób, z tytułu miejsca zamieszkania w Polsce. Natomiast w art. 2 ustalony został przedmiotowy zakres stosowania Umowy. Zapisy tego artykułu mają na celu uszczegółowienie opisu podatków ( z uwzględnieniem terminologii obowiązującej w obu krajach) tak, by można je było zidentyfikować w odniesieniu do regulacji prawnej w każdym z umawiających się państw.

Prawdą jest, że modelowe brzmienie przepisu wyznaczającego zakres przedmiotowy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, wskazuje na zastosowanie takich przepisów do podatków od dochodu i majątku. Mimo takiego wzorca poszczególne umowy o takim charakterze różnią się od siebie. Analizowana w sprawie Umowa zawiera właśnie inne rozwiązania.

Zgodnie z art. 2 Umowy (która już w nazwie ma zapis o podatku od dochodu) znajduje ona zastosowanie do podatków od dochodu pobieranych w obu krajach, będących stronami umowy; dla sprecyzowania wskazano, że w Polsce ówcześnie dotyczyło to wymienionych enumeratywnie podatków: dochodowego, od wynagrodzeń i obrotowego. Jednocześnie zapis art. 2 ust. 3 Umowy stanowiący, że będzie ona także stosowana wobec podatków o takim samym lub podobnym charakterze, które będą w przyszłości wprowadzone w uzupełnieniu lub w miejsce istniejących podatków, musi być interpretowany w powiązaniu z poprzednimi ustępami, w szczególności ust.2, z którego wynika, jaki jest katalog podatków, które w przyszłości mogą zostać uzupełnione bądź

6.

zastąpione innymi. Jak słusznie wskazał organ, obecnie taki charakter zachowały podatki dochodowe od osób fizycznych i prawnych.

Nie jest trafny zarzut skargi, jakoby podatek od spadków został wprowadzony już po podpisaniu i ratyfikowaniu Umowy i wobec tego jej postanowienia nie mogły uwzględniać odrębności tego podatku. W czasie podpisywania przedmiotowej Umowy obowiązywał bowiem dekret z 03 lutego 1947r o podatku od nabycia praw majątkowych, uchylony następnie ustawą z 19 grudnia 1975r o podatku od spadków i darowizn. Wskazane akty prawne zawierały regulacje dotyczące opodatkowania spadkobrania. Ten rodzaj podatku znany był więc państwom-stronom w chwili podpisywania umowy i niewątpliwie nie został utożsamiony z żadnym z podatków wymienionych w art. 2 ust. 2 p.pkt. a) Umowy.

Także dalsza analiza postanowień umownych, treści poszczególnych artykułów prowadzi do wniosku, że zawarte w niej regulacje odnoszą się do różnych źródeł dochodu, a brak jest uregulowań dotyczących majątku.

Mając na uwadze powyższe, organy w sprawie prawidłowo zastosowały przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn z 28 lipca 1983r (Dz. U. Nr 16 z 1997r poz.89 ze zm.). Dokonane wyliczenie tudzież zasady i podstawy jego dokonania nie były kwestionowane w sprawie.

Oceniając, w ramach kontroli zgodnej z art. 134 § 1 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, legalność zaskarżonej decyzji w zakresie wymiaru skarżącemu podatku od spadku Sąd uznał, że jest ona prawidłowa. Zgodnie z art. 9 ust.1 pkt. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę od jednej osoby własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 7.276zł, jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do II grupy podatkowej (o zaliczeniu skarżącego do tej grupy przesądza art. 14 ust. 3 pkt.2 ustawy o podatku od spadków i darowizn). Wyliczenie podstawy opodatkowania uwzględniło w kursie, po którym przeliczona została wartość spadku, uzyskanie przez podatnika środków pieniężnych w różnych terminach. Przy dokonywaniu wysokości podatku organ zastosował zasady określone w art. 15 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Mając na uwadze przedstawione wyżej rozważania, Sąd uznał skargę za niezasadną i oddalił ją na podstawie art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.