Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 210/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-10-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
6560
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 1969 nr 249 poz 25 art. 4 ust. 2 lit. c, art. 7 ust. 1 i 2
law: Dyrektywa Rady z dnia 17 lipca 1969 r. dotycząca podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (69/335/EWG)
article: art. 1 ust. 3 pkt 2, art. 9 pkt 10 lit. h
journal: Dz.U. 2000 nr 86 poz 959
law: Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Małgorzata Wolf–Kalamala (sprawozdawca), Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA del., , Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 28 października 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 października 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 843/09 w sprawie ze skargi A. sp. z o. o. w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w W. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 28 stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 października 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 843/09, mocą którego uchylono zaskarżoną przez A. sp. z o.o. w W. interpretację indywidualną Ministra Finansów w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych.

W motywach orzeczenia Sąd wyjaśnił, że we wniosku Spółka podała, iż zawarła w dniu 7 października 2008 r. umowę pożyczki ze spółką zagraniczną mającą siedzibę na terytorium USA. Pożyczkodawca posiada 0,001% udziałów w kapitale zakładowym Spółki. Pożyczkodawca nie jest bankiem, ale jednym z przejawów jego działalności gospodarczej jest udzielanie pożyczek. Stanowi o tym umowa Spółki Pożyczkodawcy, w której zapisano, że może on prowadzić wszelką działalność, która nie jest sprzeczna z prawem. Skarżąca uiściła podatek od czynności cywilnoprawnych od umowy pożyczki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie: czy Skarżąca postąpiła prawidłowo uiszczając podatek od czynności cywilnoprawnych od umowy pożyczki? Czy w związku z treścią art. 2 ust. 4b oraz art. 9 pkt 10a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.; zwanej dalej "P.c.c.") pożyczka zaciągnięta od podmiotu prowadzącego działalność w zakresie usług finansowych, będącego zarazem wspólnikiem Pożyczkobiorcy, posiadającego siedzibę w USA, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

W ocenie Skarżącej, w oparciu o art. 9 pkt 10 lit. a) P.c.c. pożyczka taka jest zwolniona z podatku. Stwierdziła, że literalna interpretacja tego przepisu wskazuje, że aby móc zastosować zwolnienie od podatku, pożyczkodawca nie musi być bankiem. Wystarczy, aby miał w przedmiocie działalności wpis, że prowadzi działalność w zakresie udzielania pożyczek i w rzeczywistości ją wykonywał. Skarżąca podniosła, że pożyczkodawca i pożyczkobiorca są członkami międzynarodowej grupy kapitałowej. Pożyczkodawca ma siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ma uprawnienia do udzielania pożyczek i rzeczywiście prowadzi taką działalność finansową m.in. w formie udzielania pożyczek innym spółkom z grupy kapitałowej.

Zdaniem Skarżącej, zwolnienie z art. 9 pkt 10 lit. a) P.c.c. ma zastosowanie do wszystkich pożyczek uzyskiwanych przez polskie podmioty od zagranicznych podmiotów, zarówno powiązanych kapitałowo, jak i nie powiązanych.

Spółka dodała, że czynność taka, na podstawie art. 2 ust. 4b, powinna być zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych. Wprawdzie Pożyczkodawca poprzez fakt posiadania 0,001% udziałów w kapitale pożyczkodawcy jest jej wspólnikiem, jednakże wprowadzenie od 1 stycznia 2007 r. podatku kapitałowego od pożyczek udzielonych spółce przez jej udziałowca było niezgodne z prawem wspólnotowym. W treści art. 4 ust. 1 dyrektywy Rady z dnia 17.07.1969 r. Nr 69/335/EWG zawarty jest katalog operacji, które mogą podlegać podatkowi kapitałowemu w państwach członkowskich. Katalog ten jest katalogiem wyczerpującym i nie zawiera w swojej treści pożyczek od udziałowca.

Interpretacją indywidualną z dnia 28 stycznia 2009 r. Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji Organ powołał treść art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 oraz art. 1 ust. 3 pkt 2 P.c.c. i stwierdził, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku pożyczka, która została udzielona spółce przez jej wspólnika nie korzysta ze zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 P.c.c. w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się między innymi pożyczki udzielane przez wspólników. Ustawodawca na potrzeby tej ustawy uznał, że w zakresie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, umowa pożyczki zawarta ze wspólnikiem traktowana jest jako zmiana umowy spółki. Zdaniem Organu, skoro dla potrzeb ustawy pożyczka udzielona spółce przez jej wspólnika jest zmianą umowy spółki, to nie mogą mieć do niej zastosowania przepisy dotyczące zwolnień od podatku pożyczek, ale ewentualnie przepisy dotyczące zwolnień w zakresie zmiany umowy spółki. W odniesieniu do umowy spółki przedmiotem opodatkowania są zmiany tej umowy (aktu założycielskiego lub statutu) powodujące podwyższenie podstawy opodatkowania, jak i inne czynności wymienione w art. 1 ust. 3 ustawy, w tym pożyczki udzielone spółce przez wspólników (akcjonariuszy). Organ powołał treść art. 1 ust. 5 pkt 2 P.c.c. i stwierdził, że w przypadku, gdy rzeczywisty ośrodek zarządzania pożyczkobiorcy i jego siedziba znajdują się w Polsce, pożyczka udzielona Spółce przez jej udziałowca - podmiot zagraniczny - podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie i zarzuciła naruszenie art. 9 pkt 10 lit. a w zw. z art. 1 ust. 3 pkt 2 P.c.c. oraz art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/2, dalej "Traktat WE") oraz art. 91 ust. 3 Konstytucji RP w związku z art. 4 ust. 1, art. 4 ust. 2 oraz 7 ust. 2 Dyrektywy Rady z dnia 17 lipca 1969 roku, dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (69/335/EWG) (Dz. U. UE L z dnia 28 października 1969 r., dalej "Dyrektywa 69/335").

Ponadto wskazała na naruszenie art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej przez niewyczerpujące odniesienie się do argumentacji zawartej we wniosku. Dodatkowo zarzuciła naruszenie zasady zaufania obywatela do organów podatkowych (art. 14h w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej).

Sąd pierwszej instancji uznał skargę za zasadną.

Na wstępie stwierdził jednak, że nie jest skuteczny zarzut naruszenia art. 9 pkt 10 lit. a) w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 P.c.c. W tym miejscu Sąd wskazał na treść art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b i k oraz ust. 3 pkt 4 P.c.c. Z przytoczonych przepisów w ocenie Sądu wynika, że ustawodawca spośród pożyczek wskazanych w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b wyodrębnił pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika (akcjonariusza) i przyjął, iż tego rodzaju pożyczka mieści się w pojęciu zmiany umowy spółki. Skoro ustawodawca, w przypadku podatku od czynności cywilnoprawnych nakazał traktować pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika jako zmianę umowy spółki, to należy przyjąć, iż przepisy P.c.c. regulujące opodatkowanie tym podatkiem pożyczek, nie dotyczą pożyczek udzielanych spółce przez wspólników, a więc także nie odnosi się do nich art. 9 pkt 10 lit. a P.c.c. Niezależnie od powyższego Sąd zauważył, iż wątpliwe jest, czy w przedstawionym stanie faktycznym pożyczkodawca w ogóle spełnia wymogi z art. 9 pkt 10 lit. a P.c.c., skoro zwolnieniem tym objęte są pożyczki udzielane przez przedsiębiorców niemających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, prowadzących działalność w zakresie kredytowania oraz udzielania pożyczek. Posłużenie się spójnikiem "oraz" oznacza, że chodzi o pożyczkodawców prowadzących działalność zarówno w zakresie kredytowania jak i udzielania pożyczek.

Następnie Sąd podał, że w 2008 r., kiedy Skarżąca zawarła umowę pożyczki ze swoim wspólnikiem, tego rodzaju pożyczki nie były mocą przepisów krajowych zwolnione z podatku od czynności cywilnoprawnych. W tym miejscu Sąd wskazał na zasadę pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed prawem krajowym w wypadku ich kolizji i podkreślił, że w rozpoznanej sprawie zasadnicze znaczenie ma treść art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/, który stanowi, iż Państwa Członkowskie zwolnią z podatku kapitałowego operacje, inne niż operacje określone w art. 9, które w dniu 1 lipca 1984 r. były zwolnione z podatku lub opodatkowane stawką 0,50 % lub niższą. Zwolnienie zależy od warunków, które w tamtym dniu były stosowane do przyznania zwolnienia lub, zależnie od okoliczności, nałożenia podatku według stawki 0,50 % lub niższej. Z przytoczonego przepisu wynika, że Polska zobowiązana była do zwolnienia z podatku kapitałowego (w Polsce nazwanego podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a wcześniej opłatą skarbową) wszystkich czynności, które w dniu 1 lipca 1984 r. były zwolnione z podatku lub opodatkowane stawką 0,50 % lub niższą. Stosownie do postanowień Dyrektywy 69/335 zawarcie przez spółkę kapitałową umowy pożyczki ze wspólnikiem należy do czynności podlegających fakultatywnemu opodatkowaniu. Katalog takich czynności został zawarty w art. 4 ust. 2 Dyrektywy 69/335, który stanowi m.in., iż operacje takie jak zaciągnięcie pożyczki przez spółkę kapitałową, jeśli wierzyciel uprawniony jest do udziału w zyskach spółki (lit. c) oraz zaciągnięcie pożyczki przez spółkę kapitałową u członka, współmałżonka lub dziecka członka, a także zaciągnięcie pożyczki u strony trzeciej, jeżeli jest ona gwarantowana przez członka, pod warunkiem że takie pożyczki mają taką samą funkcję jak zwiększenie kapitału spółki (lit. d), mogą nadal podlegać podatkowi kapitałowemu w zakresie, w jakim były opodatkowane stawką 1% w dniu 1 lipca 1984 r. Zgodnie z art. 7 ust. 2 tej Dyrektywy, Państwa Członkowskie mogą zwolnić z podatku kapitałowego wszystkie operacje inne niż określone w ust. 1 lub naliczyć od nich podatek o jednolitej stawce nie przekraczającej 1 %. Przepis ten pozostawił więc Państwom Członkowskim swobodę w podjęciu decyzji co do opodatkowania lub zwolnienia z podatku operacji m.in. wymienionych w art. 4 ust. 2.

Sąd I instancji wywodził dalej, iż w celu ustalenia, czy pożyczka udzielona spółce przez wspólnika powinna być zwolniona z podatku kapitałowego stosownie do treści art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335, konieczne jest odwołanie się do przepisów krajowych, które obowiązywały w dniu 1 lipca 1984 r. Była to ustawa z dnia 19 grudnia 1975 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 45, poz. 226 ze zm.) oraz rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 16 maja 1983 r. w sprawie opłaty skarbowej (Dz. U. Nr 34, poz. 161 ze zm., dalej: rozporządzenie). Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 3 lit. d) ustawy o opłacie skarbowej, opłatę skarbową pobierało się od pism stwierdzających zawiązanie spółki przez osoby fizyczne i osoby prawne nie będące jednostkami gospodarki uspołecznionej. Natomiast § 54 ust. 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia w sprawie opłaty skarbowej stanowił, iż opłata skarbowa od umowy spółki wynosi - od podstawy obliczenia opłaty: 1) od wkładów, których przedmiotem jest nieruchomość lub prawo wieczystego użytkowania - 10%, 2) od innych wkładów - 5%. Według § 54 ust. 3 rozporządzenia podstawę obliczenia opłaty skarbowej stanowił przy zawiązaniu spółki - kapitał zakładowy, przy powiększeniu kapitału zakładowego spółki - kwota, o którą powiększono kapitał zakładowy. Z kolei stosownie do treści § 54 ust. 5 za kapitał zakładowy uważało się również pożyczki udzielone spółce przez jednego ze wspólników lub udziałowców, jeżeli ogólna suma niespłaconych pożyczek w dniu udzielenia pożyczki przekraczała 50% kapitału zakładowego. W świetle przytoczonych przepisów, w Polsce w dniu 1 lipca 1984 r. nie wszystkie pożyczki udzielone spółce przez wspólników lub udziałowców podlegały opodatkowaniu, lecz tylko pożyczki zaciągnięte w warunkach określonych w § 54 ust. 5 rozporządzenia w sprawie opłaty skarbowej, tj. jeżeli ogólna suma nie spłaconych pożyczek w dniu udzielenia pożyczki przekraczała 50% kapitału zakładowego. Oznacza to, że zgodnie z art. 4 ust. 2 lit. c) i art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335, Polska z dniem przystąpienia do Unii Europejskiej nie mogła opodatkować podatkiem od czynności cywilnoprawnych pożyczek udzielonych spółce przez wspólnika w warunkach innych, niż określone w § 54 ust. 5, czyli nieopodatkowanych w kraju w dniu 1 lipca 1984 r. Bez znaczenia przy tym pozostaje, czy czynność ta była w owym czasie zwolniona z podatku, czy w ogóle nie była opodatkowana. Istotnym byo, że pożyczka udzielona spółce przez wspólnika w innych warunkach niż określone w § 54 ust. 5 rozporządzenia w sprawie opłaty skarbowej nie była w dniu 1 lipca 1984 r. obciążona opłatą skarbową. Polska nie zastrzegła też możliwości odstąpienia od obligatoryjnego zwolnienia z podatku przedmiotowych transakcji. Zważywszy więc na cel Dyrektywy oraz treść jej art. 7 ust. 1, zdaniem Sądu, nieopodatkowanie danej czynności podatkiem kapitałowym w dniu 1 lipca 1984 r. w Państwie Członkowskim skutkowało obowiązkiem zwolnienia tej czynności z podatku z dniem przystąpienia tego państwa do Unii Europejskiej. Dlatego też w okresie, którego dotyczy niniejszy spór, ustawa P.c.c. była sprzeczna z art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335 w zakresie, w jakim nie zwalniała z podatku od czynności cywilnoprawnych pożyczek udzielonych spółce przez wspólników w innych okolicznościach, niż określone w § 54 ust. 5 rozporządzenia w sprawie opłaty skarbowej.

Art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335, zdaniem Sądu I instancji, dostatecznie precyzyjnie zakazywał opodatkowania podatkiem kapitałowym operacji zwolnionych w dniu 1 lipca 1984 r. z podatku lub opodatkowanych stawką 0,5% lub mniejszą.

W niniejszej sprawie na podstawie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o interpretację nie można jednak stwierdzić, czy pożyczka udzielona Skarżącej przez wspólnika została zaciągnięta w warunkach określonych w § 54 ust. 5 rozporządzenia w sprawie opłaty skarbowej, dlatego rozpatrując niniejszą sprawę ponownie, należy zwrócić się o dodatkowe dane.

Sąd stwierdził także, że niezależnie od powyższego rozważenia wymagało, czy pożyczka udzielona Skarżącej przez wspólnika korzysta ze zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych ze względu na zasadę stand still (p. wyrok ETS z dnia 11 listopada 1999 r. w sprawie C-350/98 Henkel Hellas ABEE v. Elliniko Dimosio). Sąd podzielił stanowisko Strony, że skoro Polska w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej zdecydowała się zwolnić z podatku kapitałowego pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, to nie mogła ponownie wprowadzić jej opodatkowania z dniem 1 stycznia 2007 r. Sąd wskazał, że nieodwracalność tej decyzji wynika z zasady stand still obowiązującej na gruncie przepisów Dyrektywy 69/335 oraz celu tej Dyrektywy (wspieranie swobodnego przepływu kapitału w szczególności poprzez możliwość uzyskania zwolnienia z podatku kapitałowego). Wprowadzenie opodatkowania po wcześniejszym zwolnieniu z podatku było, w ocenie Sądu, sprzeczne z wytyczonym przez Dyrektywę (ukształtowanym Dyrektywą 85/303) kierunkiem działania, tj. doprowadzenia do zwolnienia z podatku kapitałowego ze względu na jego niekorzystny wpływ na gospodarkę. Zakaz ponownego wprowadzania opodatkowania w zakresie podatków pośrednich od gromadzenia kapitału, jeżeli państwo członkowskie wybrało zwolnienie, chociaż nie było obowiązane, potwierdza wprost art. 7 Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r.

Dalej Sąd wskazał, że zgodnie z art. 249 akapit 3 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. z 2004r. Nr 90, poz. 864/2) dyrektywa wiąże każde państwo członkowskie, do którego jest kierowana. W przypadku stwierdzenia, że norma prawa krajowego jest sprzeczna z normą prawa wspólnotowego, sąd - mając na względzie ścisłe powiązanie zasady bezpośredniego skutku z zasadą pierwszeństwa prawa wspólnotowego - odmówi zastosowania sprzecznej z dyrektywą normy prawa krajowego. Jednocześnie powstająca "luka" musi być wypełniona albo przez bezpośrednie podstawienie w miejsce niezastosowanej normy prawa krajowego normy wspólnotowej albo przez inne normy prawa krajowego, które musi skonstruować organ stosujący prawo, a normy dyrektywy stanowią podstawę do ustalenia pola, w obrębie którego może poruszać się taki organ.

W skardze kasacyjnej od powyższego orzeczenia Minister Finansów działający przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. zarzucił naruszenie art. 1 ust. 3 pkt 2 P.c.c. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. przez odmowę jego zastosowania w związku z oceną Sądu o niezgodności tego przepisu z art. 7 ust. 1 i 2 Dyrektywy 69/335, która to ocena wynikała z niewłaściwej oceny przez Sąd przepisów dotyczących opodatkowania czynności objętych stanem faktycznym sprawy w prawie krajowym na dzień 1 lipca 1984 r. Następnie Organ zarzucił niewłaściwe zastosowanie art. 9 pkt 10 lit. h P.c.c. w brzmieniu obowiązującym od 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2006 r. w zw. z art. 7 ust. 1 i 2 Dyrektywy 69/335 i w konsekwencji błędnej wykładni przyjęcie, że przedmiotowe pożyczki udzielone przez wspólnika Spółce zwolnione są od podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 10 lit. h P.c.c.

W ocenie Organu, Sąd naruszył także art.145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwanej dalej P.p.s.a. - w zw. z art. 14a i art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, gdyż bezpodstawnie uchylił zaskarżoną interpretację.

Na tej podstawie Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu.

Uzasadniając skargę kasacyjną (w jej ostatnim akapicie) Minister Finansów słusznie zauważył, iż niewłaściwa implementacja dyrektywy albo brak takiej implementacji w ogóle (co wiąże się z niekorzystnym dla podatnika skutkiem) stwarza możliwość powołania się na przepisy dyrektywy, o ile przepis ten cechuje się dostatecznym stopniem precyzyjności oraz bezwzględnością stosowania.

Trafnie zatem dostrzegły strony istnienie wątpliwości związanych z zakazem wprowadzania przez Państwa Członkowskie nowych podatków kapitałowych od operacji wymienionych w Dyrektywie 69/335/EWG, jeżeli wcześniej Państwa te nie zdecydowały się na ich wprowadzenie (co również odnosi się do sytuacji, w której podatek taki istniał, wprawdzie przed akcesją państwa do Unii Europejskiej, ale został później zniesiony).

Jak to szczegółowo przedstawił Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, Polska zwolniła bowiem od dnia 1 maja 2004 r. pożyczki udzielone spółce przez wspólników na podstawie art. 9 pkt 10 lit. h ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych od tego podatku. Jednakże ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629) przepis ten został uchylony i od dnia 1 stycznia 2007 r. pożyczka udzielona spółce przez wspólnika podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynność ta ponownie została zwolniona z podatku od dnia 1 stycznia 2009 r., mocą art. 9 pkt 10 lit. i P.c.c. wprowadzonego ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny przyjął, iż zgodnie z art. 4 ust. 2 lit. c i art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335, Polska z dniem przystąpienia do Unii Europejskiej nie mogła opodatkować podatkiem od czynności cywilnoprawnych pożyczek udzielonych spółce przez wspólnika w warunkach innych, niż określone w § 54 ust. 5 rozporządzenia w sprawie opłaty skarbowej, czyli nieopodatkowanych w kraju dniu 1 lipca 1984 r. Innymi słowy, nieopodatkowanie danej czynności podatkiem kapitałowym w dniu 1 lipca 1984 r. w Państwie Członkowskim skutkowało obowiązkiem zwolnienia tej czynności od opodatkowania z dniem przystąpienia tego państwa do Unii Europejskiej.

Istota sporu dotyczy zatem ponownego wprowadzenia omawianego podatku przez Polskę z dniem 1 stycznia 2007 r., zważywszy na przepisy Dyrektywy 69/335/EWG. Z tego to powodu konieczna będzie analiza obowiązujących w Polsce w latach 2007-2008 regulacji, pod kątem ich zgodności ze wskazaną Dyrektywą 69/335/EWG.

Mając więc na uwadze to, że organem wyłącznie uprawnionym do wykładni aktów przyjętych przez instytucje Wspólnoty jest Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy uwzględnić zalecenia wskazane w wyroku Trybunału z dnia 16 czerwca 2011 r. w sprawie C-212/10 (publ. http://curia.europa.ed/jurisp). Przechodząc na grunt rozważań w niniejszej sprawie należy zauważyć, iż orzeczenia wydawane przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej należą do dorobku prawnego Wspólnot Europejskich i Unii Europejskiej (tzw. acquis communutaire).

Dokonując wykładni prawa wspólnotowego w sprawie C-212/10 Trybunał wyjaśnił wątpliwości, także co do przepisów prawa krajowego. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Trybunał wskazał, iż art. 4 ust. 2 Dyrektywy Rady 69/335/EWG z dnia 17 lipca 1969 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału, zmienionej Dyrektywą Rady 85/303/EWG z dnia 10 czerwca 1985 r., należy interpretować w ten sposób, że stoi na przeszkodzie ponownemu wprowadzeniu przez państwo członkowskie podatku kapitałowego od pożyczki udzielonej spółce kapitałowej przez wierzyciela uprawnionego do udziału w zyskach owej spółki, jeżeli państwo to wcześniej zaniechało pobierania owego podatku.

W związku z powyższym państwo członkowskie, które po dniu 1 lipca 1984 r. zwolniło zgodnie z art. 7 ust. 2 Dyrektywy 69/335 określone czynności z opodatkowania podatkiem kapitałowym, nie może ponownie wprowadzić takiego podatku od tych czynności (pkt. 39 orzeczenia).

Przenosząc tę wykładnię na grunt przepisów krajowej ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wskazać należy, iż celem działania sądu krajowego w niniejszej sprawie było w szczególności określenie, czy normy przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych istniejące w latach 2007-2009 – znalazły zastosowanie w stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę, czy też – pozbawione były skuteczności.

Podzielić należy pogląd Sądu I instancji, iż w niniejszej sprawie na podstawie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o interpretację nie można stwierdzić, czy pożyczka udzielona Skarżącej przez wspólnika została zaciągnięta w warunkach określonych w § 54 ust. 5 rozporządzenia (tj. czy ogólna suma nie spłaconych pożyczek w dniu udzielenia pożyczki przekraczała 50% kapitału zakładowego). Sąd trafnie zauważył, iż Organ podatkowy o uzupełnienie tej informacji nie wystąpił, dlatego winien zwrócić się o przedmiotowe dane. W sytuacji jednakże, gdy przesłanki, o których mowa w § 54 ust. 5 rozporządzenia w sprawie opłaty skarbowej nie wystąpiły – należało uznać, że w okresie, którego dotyczy spór, ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych była sprzeczna z art. 7 Dyrektywy 69/335 w zakresie w jakim nie zwalniała z podatku od czynności cywilnoprawnych pożyczek udzielonych spółce przez wspólników.

Bezpodstawność zarzutów powoduje, że skarga kasacyjna podlegała oddaleniu (art. 184 P.p.s.a.). Wobec braku wniosku Strony o zwrot kosztów nie rozstrzygano w tym przedmiocie (art. 210 § 1 tej ustawy).