Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1138/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2012-09-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 1 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 3 par. 1 i 2, art. 106 par. 3, art. 141 par. 4, art. 153
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 121 par. 1, art. 122, art. 180 par. 1, art. 181
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zajda (spr.) Sędzia NSA Cezary Pryca Sędzia del. WSA Piotr Pietrasz Protokolant Jarosław Poturnicki po rozpoznaniu w dniu 19 września 2012 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 11 marca 2011 r. sygn. akt III SA/Gl 2346/10 w sprawie ze skargi K. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] lipca 2010 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od K. K. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w K. kwotę 450 (czterysta pięćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. wyrokiem z 11 marca 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 2346/10 oddalił skargę K. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z [...] lipca 2010 r., nr [...] w przedmiocie określenia kwot długu celnego oraz podatku od towarów i usług.

Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy:

K. K. [...] grudnia 2004 r. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu sprowadzony z USA samochód osobowy marki [...], deklarując wartość celną pojazdu w wysokości 270 USD oraz koszty związane z transportem do miejsca wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty w wysokości 400 USD. Do zgłoszenia celnego dołączono m.in. dowód zakupu oraz fakturę.

Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie kontroli powyższego zgłoszenia celnego. Postępowanie zakończyło się decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej w K. z [...] kwietnia 2008 r., którą Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. uchylił wyrokiem z 17 listopada 2008 r., III SA/Gl 752/08.

Sąd podkreślił, że organy celne nie wyjaśniły rzeczywistego przebiegu transakcji zawieranych przez skarżącego z firmą C. W trakcie prowadzonego postępowania dowodowego nie przetłumaczyły na język polski zgromadzonych dokumentów. Zdaniem Sądu niejasna była także treść dowodu sprzedaży, bowiem z dokumentu tego wynika, że został on wystawiony przez sprzedawcę N dla kupującego K. K. Dokument ten zawierał dwie daty: 6 października 2004 r. (prawdopodobnie datę wystawienia dokumentu) oraz 28 września 2004 r. (w ocenie organów datę sprzedaży samochodu). Tymczasem nie jest jasne, jaka była faktyczna data sprzedaży stronie skarżącej wylicytowanego samochodu. Organy podatkowe nie wyjaśniły też dlaczego uznały, że dokument wskazuje prawidłową datę sprzedaży samochodu skarżącemu, nie wskazuje zaś faktycznej ceny, za jaką samochód został sprzedany. Wątpliwości Sądu budziło wystawienie faktury przez firmę N na rzecz K K, która to Firma nie uczestniczyła w rozliczeniach ze stroną skarżącą. Z zebranego przez organy materiału dowodowego wynika, że rozliczenia były dokonywane tylko z firmą C. Wobec powstałych wątpliwości, przeprowadzone przez organy celne wnioskowanie, jakoby skarżący w dniu przekazania pieniędzy znał cenę sprzedanych samochodów, a cena ta wynikała z kwot uwidocznionych na poleceniach przelewu bankowego, było - zdaniem Sądu – nieprzekonywujące. Niejasności te w rozumieniu organu usuwa regulamin aukcji prowadzonych przez firmę C; jednakże regulaminu obowiązującego w dacie zakupu samochodu brak w aktach administracyjnych i Sąd nie mógł się z nim zapoznać. Reasumując, organy celne w ocenie Sądu nie wyjaśniły w sprawie, jaki był mechanizm zakupu samochodu na aukcji i dlaczego nie dały wiary wyjaśnieniom złożonym przez stronę skarżącą, dotyczącym przebiegu aukcji, skoro w materiale dowodowym brak jest dowodów jednoznacznie wskazujących na nieprawdziwość zeznań strony.

Dyrektor Izby Celnej w K decyzją z [...] kwietnia 2009 r. uchylił rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego w B. z [...] listopada 2007 r., przekazując mu sprawę do ponownego rozpatrzenia. Naczelnik Urzędu Celnego w B. wydał decyzję [...] lipca 2009 r., która również została uchylona decyzją Dyrektora Izby Celnej w K. z [...] października 2009 r.

Decyzją z [...] marca 2010 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w B. umorzył postępowanie w zakresie określenia niezaksięgowanej kwoty długu celnego dla towaru objętego zgłoszeniem celnym z [...] grudnia 2004 r.; określił dla towaru ujętego w tym zgłoszeniu celnym elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach prawa celnego na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy oraz podatku od towarów i usług należnych z tytułu importu towaru w wysokości: wartość celna 3 177 zł, stawka celna 10%, kwota cła 318 zł; kwota podatku akcyzowego 2 355 zł, kwota podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towaru 1 359 zł.

Decyzją z [...] lipca 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego w B.

Stwierdził, że wykonując wyrok WSA organ pierwszej instancji otrzymał od domu aukcyjnego dokument, z którego wynika, że 28 września 2004 r. K. K. zakupił od firmy C. Inc. importowany samochód za łączną kwotę 570 USD, która stanowiła cenę faktycznie zapłaconą w dniach 1 i 6 października 2004 r. Ten dokument został przetłumaczony na język polski. Organ pierwszej instancji prawidłowo zatem uznał, że wartość celna importowanego samochodu to kwota 570 USD, która została powiększona o koszty transportu (400 USD). Łącznie wartość celna wyniosła 970 USD.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalając skargę K. K. na powyższą decyzję stwierdził, że nie można Dyrektorowi Izby Celnej w K. zarzucić naruszenia przepisów prawa, a wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu WSA zostały wykonane.

Podniósł, że z przepisów ustawy z 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) - art. 23 ust. 3 i 5, 73 ust. 1 oraz uregulowań rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (DZ.U.UE.L.1992.302.1; dalej: WKC) - art. 6 ust. 1 i 3, art. 14, art. 68, art. 78 ust. 2 i 3, art. 221 ust. 3 wynika, że zawsze w razie ustalenia naruszenia przepisów procedury celnej, czyli stwierdzenia, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne mają prawny obowiązek podjęcia niezbędnych działań w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują. Organ pierwszej instancji za nowe dane uznał informacje uzyskane w wyniku kontroli przeprowadzonej w firmie [...] K. K. Tak uzyskane nowe dane spowodowały, że organ celny powziął uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą sumę, określoną w art. 29 WKC.

Zdaniem Sądu, dokonując oceny legalności decyzji ostatecznej należało w pierwszej kolejności ustalić, czy organy celne miały podstawy do zakwestionowania wartości transakcyjnej towaru, zadeklarowanej przez stronę, czy też obowiązane były przyjąć tę wartość z rachunku przedstawionego przez skarżącego. W kwestii tej Sąd podzielił stanowisko organów administracji.

Zasadnicze znaczenie w tym zakresie ma w ocenie Sądu art. 181a ust.1 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L.1993.253.1; dalej: RWKC), z którego wynika, że organy administracji nie są związane wartością transakcyjną towaru deklarowaną przez podmiot dokonujący jego importu, mogą ją odrzucić, gdy z uzasadnionych przyczyn zakwestionują wiarygodność i dokładność informacji składanych przez stronę. Według art. 181a ust. 2 RWKC, jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, to mogą zażądać, zgodnie z art. 178 ust. 4, przedstawienia uzupełniających informacji. Z kolei, na podstawie umów między Wspólnotą Europejską a innymi krajami o współpracy i wzajemnej pomocy w sprawach celnych, organy celne mogą kierować wnioski do władz celnych krajów trzecich o uzyskanie informacji niezbędnych do zweryfikowania prawidłowości zgłoszenia celnego.

Sąd podniósł, że polskie organy celne zwróciły się w sprawie o informację, nie do organów celnych Stanów Zjednoczonych Ameryki, lecz do sprzedawcy spornego samochodu C., ponieważ takie były wskazania WSA. Ten podmiot przekazał właściwą informację organowi wnioskującemu w formie dokumentu, który został przetłumaczony na język polski przez tłumacza przysięgłego. Zdaniem Sądu brak jest podstaw, aby polskie organy celne miały prawo kwestionowania uzyskanych tą drogą wyników informacji, jak również brak jest powodów, aby te organy miały domagać się od amerykańskich władz celnych zweryfikowania tak uzyskanych informacji. Natomiast w zakresie, w jakim omawiany wynik uzyskanej informacji poddaje się ocenie organów celnych kraju, który o taką informację wystąpił, to może on stanowić dowód w sprawie celnej.

Sąd stwierdził, że treść uzyskanej informacji od sprzedawcy samochodu jest taka, że w pełni umożliwiała wyraźne ustalenie, że zadeklarowana wartość celna nie stanowiła całkowitej faktycznie zapłaconej sumy określonej w art. 29 WKC. Ustalenie tego, iż importowany samochód był droższy, niż to zadeklarowała strona mogło być uznane za uzasadnioną przyczynę do zakwestionowania wartości celnej pojazdu. Konsekwencją tego było ustalenie wartości celnej na podstawie dokumentu przedłożonego przez sprzedawcę, z którego wynikało, że wartość transakcyjna wynosiła 570 USD.

Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, organy administracji nie naruszyły art. 187 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: Op) przez to, że korzystały z dowodu z dokumentu uzyskanego od amerykańskiego kontrahenta, ponieważ działały również w tym zakresie na podstawie przepisów prawa (art. 120) realizując przy tym obowiązek wynikający z art. 122 tej ustawy. W toku postępowania podatkowego podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz jej załatwienia, między innymi poprzez wykorzystanie dowodu uzyskanego od zagranicznego kontrahenta. Postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1).

K. K. wniósł skargę kasacyjną, w której zaskarżył powyższy wyrok w całości, domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G. oraz zasądzenia na jego rzecz kosztów postępowania.

Na podstawie art. 174 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270; dalej: ppsa) zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie:

1. przepisów postępowania: art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., dalej: pusa), art. 3 § 1 i 2 oraz art. 141 § 4 ppsa, które to uchybienia miały istotny wpływ na wynik sprawy, a polegające na wadliwym wykonywaniu funkcji kontrolnej Sądu w zakresie kontroli legalności działalności organów administracji publicznej, poprzez przyjęcie przez Sąd stanu faktycznego ustalonego przez organ podatkowy, iż skarżący zakupił samochód za łączną kwotę 570 USD, która to kwota stanowiła cenę faktycznie zapłaconą wbrew deklaracji i twierdzeniom skarżącego, iż cena ta wyniosła w rzeczywistości 270 USD, bez wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie oraz bez jego właściwej oceny, w szczególności wobec przyznania mocy dowodowej informacji uzyskanej od kontrahenta skarżącego, a dotyczącej ceny transakcji i nieprzeprowadzenia dowodu z dokumentu w postaci informacji w tym przedmiocie od organów celnych Stanów Zjednoczonych Ameryki;

2. przepisów postępowania: art. 1 § 2 pusa w zw. z art. 3 § 1 i 2 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ppsa, które to uchybienia miały istotny wpływ na wynik sprawy, a polegające na wadliwym wykonywaniu funkcji kontrolnej Sądu w zakresie kontroli legalności działalności organów administracji publicznej poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji w całości wobec faktu, iż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, a to z naruszeniem art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 181 Op, a polegającym na dokonanym przez organ administracji braku oceny dowodów, przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów, orzeczeniu na podstawie niepełnego materiału dowodowego, prowadzeniu postępowania w sposób niweczący zaufanie do organu, niewyjaśnieniu wszystkich istotnych okoliczności mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy oraz na oparciu zaskarżonego rozstrzygnięcia na informacji o cenie zakupu samochodu od kontrahenta skarżącego, która to informacja nie stanowiła dokumentu i jako taka nie mogła być dowodem w sprawie;

3. przepisów postępowania, a to art. 106 § 3 ppsa, poprzez nieprzeprowadzenie przez Sąd dowodu uzupełniającego z dokumentu w postaci informacji od organów celnych Stanów Zjednoczonych Ameryki w przedmiocie faktycznej ceny sprzedaży skarżącemu samochodu, w sytuacji, w której było to niezbędne dla wyjaśnienia istoty sprawy (kwoty ceny transakcji).

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że obowiązek kontroli działalności administracji publicznej, jaki spoczywa na Sądzie, zostanie zrealizowany jedynie wówczas, gdy orzeczenie sądu ujawni wszystkie przypadki naruszenia prawa w zaskarżonej decyzji lub innym akcie. Samo wydanie wyroku obowiązku tego nie spełnia. Nie chodzi bowiem o kontrolę pozorną, lecz o kontrolę pełną i rzeczywistą. Jeżeli zatem sąd nie dostrzeże naruszenia prawa przez organ administracji publicznej, to nie wykona obowiązku kontroli należycie, a tym samym naruszy art. 1 § 1 i § 2 pusa, a w konsekwencji art. 3 § 1 i 2 ppsa.

Wskazano również, że obowiązek zwięzłego przedstawienia stanu sprawy, o którym mowa w art. 141 § 4 ppsa, obejmuje nie tylko przytoczenie ustaleń dokonanych przez organ administracji publicznej, ale także ich ocenę pod względem zgodności z prawem (art. 3 § 1 ppsa). Sąd nie może ograniczyć się do stwierdzenia, co ustalił organ, lecz winien wskazać, które ustalenia zostały przez niego przyjęte, a które nie. W konsekwencji przyjęcie przez Sąd stanu faktycznego, który organ podatkowy ustalił bez wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego i bez jego właściwej oceny stanowi naruszenie art. 141 § 4 ppsa.

Stwierdzono, że Sąd - uznając za prawidłowe zaskarżone rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Celnej - błędnie przyjął, iż skarżący zakupił samochód za łączną kwotę 570 USD, która to kwota stanowiła cenę faktycznie zapłaconą, wbrew deklaracji i twierdzeniom skarżącego, iż cena ta wyniosła w rzeczywistości 270 USD. Jako jedyną podstawę tych ustaleń organ administracji przyjął dopuszczoną w charakterze dowodu w sprawie, informację uzyskaną od kontrahenta skarżącego: C., w sytuacji, w której nie zwrócono się do organów celnych Stanów Zjednoczonych Ameryki celem zweryfikowania tych twierdzeń, pozostających w istocie w sprzeczności z twierdzeniami skarżącego oraz złożonymi przez niego deklaracjami. Zwrócono uwagę, że tak w uzasadnieniu decyzji organu administracji, jak również w uzasadnieniu wyroku, nie wskazano w istocie przyczyn, dla których owa informacja stanowi wiarygodne źródło dowodowe oraz na jakiej podstawie przyjęto, iż dyskwalifikuje ona wyjaśnienia i deklaracje skarżącego. Przyjęcie przez Sąd orzekający za prawdziwe i wiarygodne twierdzeń organu administracji w przedmiocie ustalonej wartości ceny transakcji w kwocie 570 USD nastąpiło w istocie bez wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie oraz bez jego właściwej oceny, a tym samym z naruszeniem procesowego wymogu kontroli legalności działalności organu administracji.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie, wskazując, że nie wykazano w niej naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów postępowania, mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak również błędnej wykładni prawa materialnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

Badanie zasadności powołanych w skardze kasacyjnej podstaw poprzedzić należy przypomnieniem, że skarga ta jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia, którego elementy konstrukcyjne i treściowe wyznaczają granice jej rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 ppsa). Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Stosownie do art. 176 ppsa podstawy kasacyjne powinny być również uzasadnione. Uzasadnienie podstaw kasacyjnych jest zatem obligatoryjnym elementem skargi kasacyjnej. Oznacza to, że autor skargi kasacyjnej nie może ograniczyć się tylko do wskazania przepisu prawa, który w jego ocenie został naruszony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny. Ma również obowiązek uzasadnić, w czym dopatruje się uchybienia temu przepisowi. Sąd drugiej instancji uprawniony jest bowiem jedynie do zbadania, czy podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty, polegające na naruszeniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny konkretnych przepisów prawa materialnego, czy też procesowego w rzeczywistości zaistniały. Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku, a nawet prawa do badania, czy w sprawie wystąpiły inne naruszenia prawa. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone, uzasadniając jednocześnie swoje stanowisko.

Skarga kasacyjna w istocie została oparta na jednej podstawie kasacyjnej, wymienionej w art. 174 pkt 2 ppsa. Zgodnie z tym przepisem skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zarzut pierwszy wiązał się z naruszeniem przez Sąd pierwszej instancji

art. 1 § 1 i 2 ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, a także art. 3 § 1 i 2 oraz art. 141 § 4 ppsa. Wskazane zarzuty są nietrafne. W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z postanowieniami art. 141 § 4 ppsa, uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania, co do dalszego postępowania. Przepis ten można zatem naruszyć wtedy, gdy uzasadnienie orzeczenia nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się wojewódzki sąd administracyjny podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta nie pozwala na kontrolę kasacyjną orzeczenia lub brak jest uzasadnienia któregokolwiek z rozstrzygnięć sądu, albo gdy uzasadnienie obejmuje rozstrzygnięcie, którego nie ma w sentencji orzeczenia. Na podstawie art. 141 § 4 ppsa nie można natomiast kontrolować konkretnych merytorycznych ocen Sądu pierwszej instancji odnośnie poszczególnych ustaleń stanu faktycznego sprawy, bowiem przepis ten dotyczy składników, zakresu i kompletności uzasadnienia, nie zaś oceny dowodów stanu faktycznego ustalonego w postępowaniu administracyjnym i przyjętego przez sąd administracyjny (zob. np. wyrok NSA z 22 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 445/11, LEX nr 1136237). Skoro zaś, powołując się na zarzut naruszenia art. 144 § 4 ppsa, autor skargi kasacyjnej uzasadniał naruszenia tej regulacji akceptacją przez Sąd pierwszej instancji wadliwie ustalonego stanu faktycznego przez organy administracyjne, to w świetle powyższych spostrzeżeń, tak uzasadniony zarzut nie mógł zostać uwzględniony przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Zgodnie z postanowieniami art. 3 § 1 ppsa sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Naruszenie tej regulacji ma miejsce w sytuacji, gdy sąd rozpoznający skargę uchyla się od obowiązku wykonania kontroli, o której mowa w tym przepisie. Przepis ten nie określa jednak wzorca, według którego kontrola ta ma być wykonana. Okoliczność, że autor skargi kasacyjnej nie zgadza się z wynikiem kontroli sądowej, nie oznacza naruszenia tego przepisu.

Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia przez Sąd pierwszej instancji postanowień art. 3 § 2 ppsa, należy wskazać, że przepis ten zawiera aż dziewięć punktów. Autor skargi kasacyjnej nie określił natomiast konkretnie jednostki redakcyjnej, której naruszenia dopatruje się w zaskarżonym orzeczeniu. Z tego też powodu Naczelny Sąd Administracyjny nie mógł przystąpić do rozpoznania tego zarzutu.

Z kolei, zgodnie z postanowieniami art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej (§ 1). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2). Również zarzut naruszenia tych regulacji jest nietrafny. Sąd administracyjny dokonał bowiem kontroli decyzji organu celnego, czyli jednej z form działania administracji podlegającej kontroli sądów administracyjnych. Ponadto kontroli tej dokonał przyjmując kryterium legalności.

Także niezasadny okazał się zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ppsa, ze względu na nieuchylenie zaskarżonej decyzji w całości, wobec faktu, iż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, a to z naruszeniem art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 181 Op. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej oceny działań organów administracyjnych w tej sprawie.

W pierwszej kolejności trafnie dostrzeżono, że organy administracyjne, a także Sąd na podstawie art. 153 ppsa były związane wytycznymi i oceną prawną zawartą w wyroku Sądu z 17 listopada 2008 r., III SA/Gl 752/08. W wyroku tym Sąd m.in. wskazał, że organy celne nie wyjaśniły w sprawie, jaki był mechanizm zakupu samochodu na aukcji oraz dlaczego nie dały wiary wyjaśnieniom złożonym przez stronę skarżącą, a dotyczącym przebiegu aukcji, skoro w materiale dowodowym brak jest dowodów jednoznacznie wskazujących na nieprawdziwość zeznań strony. Wytyczne Sądu organy wykonały prawidłowo. Przy czym zauważyć należy, że w orzeczeniu tym Sąd nie wskazał konkretnie, w jaki sposób organy mają uzyskać materiał dowodowy, który mógłby stanowić podstawę do kwestionowania zeznań strony. Dlatego też organy administracyjne miały podstawy do tego, żeby wyjaśniając stan faktyczny sprawy sięgnąć po dowód w postaci pisemnej informacji o cenie zakupu samochodu od kontrahenta, tj. firmy C. Inc.

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w stanie prawnym. Zauważyć należy, że zgodnie z art. 180 § 1 Op, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zatem organy administracyjne miały podstawy do uwzględnienia w postępowaniu, jako dowodu pisma od firmy C. Inc., wskazującego na cenę, za którą nabyto przedmiotowy pojazd. Dowód ten w zestawieniu z dokumentami bankowymi, wskazującymi na dokonanie odpowiedniego przelewu za konkretny samochód, dawał wszelkie podstawy dla organu celnego do przyjęcia wniosku o rzeczywistej wartości tego pojazdu w tej właśnie kwocie, a nie w zadeklarowanej przez skarżącego cenie ponad dwukrotnie niższej.

Sąd pierwszej instancji nie miał podstaw do stwierdzenia w działaniu organów administracyjnych naruszenia zasad procedury podatkowej, w szczególności związanych dążeniem do ustalenia przez organ administracyjny stanu faktycznego sprawy, czy też z działaniem w sposób budzący zaufanie do administracji publicznej.

Także niezasadny jest zarzut dotyczący naruszenia art. 106 § 3 ppsa, poprzez nieprzeprowadzenie przez Sąd pierwszej instancji dowodu uzupełniającego z dokumentu w postaci informacji od organów celnych Stanów Zjednoczonych Ameryki w przedmiocie faktycznej ceny sprzedaży skarżącemu samochodu, w sytuacji, w której było to niezbędne dla wyjaśnienia istoty sprawy (kwoty ceny transakcji).

Zgodnie z postanowieniami art. 106 § 3 ppsa Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przepis ten umocowuje zatem jedynie, i to w ograniczonym zakresie, do posłużenia się dowodem uzupełniającym z dokumentu, tzn. dokumentu, który nie był przedstawiony i oceniony w postępowaniu administracyjnym, zakończonym zaskarżoną do wojewódzkiego sądu administracyjnego decyzją. Nie można doszukiwać się w tym unormowaniu źródła dyrektyw wyznaczających sposób prowadzenia postępowania rozpoznawczego przed sądem administracyjnym. Ponadto strona w tym przypadku nie zażądała przeprowadzenia dowodu z dokumentu, ale zażądała przeprowadzenia innej czynności dowodowej, a mianowicie uzyskania informacji od władz celnych USA. Taki natomiast środek dowodowy nie został przewidziany w art. 106 § 3 ppsa.

Niezależnie od wskazanych wyżej powodów nieuwzględnienia skargi kasacyjnej, wskazać nadto należy, iż zgodnie z przytoczonym już art. 174 pkt 2 ppsa skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Obowiązkiem autora skargi kasacyjnej jest więc sprecyzowanie zarzutów kasacyjnych, tj. wskazanie, które przepisy prawa procesowego zostały naruszone i - co należy szczególnie podkreślić - jaki to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy. Do autora skargi kasacyjnej należy wskazanie konkretnych przepisów procesowych, które w jego ocenie naruszył sąd pierwszej instancji i precyzyjne wykazanie istotnego wpływu naruszenia prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest powołany do uzupełniania ani interpretowania niejasno sformułowanych zarzutów kasacyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 ppsa oddalił skargę kasacyjną, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 ppsa i art. 205 § 2 ppsa oraz na podstawie § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu. (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 z zm.).