Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 588/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-11-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 2 pkt 10, art. 54
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: par. 13 ust. 1 pkt 5, par. 50 c
journal: Dz.U. 2006 nr 72 poz 500
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego - tekst jednolity
article: art. 122, art. 187
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 134 par. 1, art. 141 par. 4, art. 145 par. 1 pkt 1 lit.c, art. 183 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 193
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marzenna Zielińska Sędziowie Maria Myślińska NSA Maria Jagielska (spr.) Protokolant Małgorzata Olejowska po rozpoznaniu w dniu 27 października 2011 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T. P. Spółki z o.o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 31 marca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1740/09 w sprawie ze skargi T. P. Spółki z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lipca 2009 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu podatku akcyzowego oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. wyrokiem z dnia 31 marca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1740/09, oddalił skargę T. P. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lipca 2009 r., nr [...], w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów zharmonizowanych.

Referując stan sprawy , Sąd I instancji stwierdził, że wnioskiem z dnia [...] września 2007 r. T. P. Sp. z o.o. w W. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego I w W. o zwrot podatku akcyzowego w kwocie 10.962 zł z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych zharmonizowanych (olejów smarowych).

Decyzją z dnia [...] października 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego I w W., na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa), art. 60 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm., dalej: upa.) i § 50c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2006 r. Nr 72, poz. 500 ze zm., dalej: rozporządzenie w sprawie zwolnień), odmówił zwrotu podatku akcyzowego, stwierdzając iż w sprawie miała miejsce sprzedaż wyrobów akcyzowych zharmonizowanych na terenie portu morskiego w Gdańsku z przeznaczeniem na statek zarejestrowany pod banderą cypryjską. Potwierdzenia na karcie 3 dokumentu UDT nie dokonał odbiorca wskazany w polu 4 dokumentu, lecz oficer pokładowy, co znaczy że dokument nie potwierdza dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, decyzją z dnia [...] lipca 2009 r. Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, uznając iż skarżąca nie spełniła wszystkich niezbędnych warunków wskazanych w § 50c ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień. W związku z tym, że wody wewnętrzne i morze terytorialne wchodzą w skład terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dokonanie przez podatnika dostawy na statek znajdujący się w polskim porcie jest dostawą krajową, a nie wewnątrzwspólnotową, o której mowa w art. 2 pkt 10 upa., wymagającą fizycznego przemieszczenia wyrobów akcyzowych zharmonizowanych na terytorium innego państwa członkowskiego. Organ stwierdził, iż w sprawie takie fizyczne przemieszczenie towaru nie nastąpiło. Podatnik nie posiadał także potwierdzenia, że odbiorca faktycznie towar otrzymał; potwierdzenia w uproszczonym dokumencie towarzyszącym, o którym mowa w art. 54 ust. 1 upa. dokonał oficer pokładowy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oddalił skargę Spółki na powyższą decyzję, podkreślając na wstępie, iż podstawą wniosku skarżącej Spółki był § 50c rozporządzenia w sprawie zwolnień, którego treścią organ był związany. Sąd I instancji wskazał, że zgodnie z § 50c ust. 1 pkt c cyt. rozporządzenia, dla możliwości zwrotu podatku niezbędna jest dostawa wewnątrzwspólnotowa, a następnie powołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 czerwca 2009 r. (sygn. akt I FSK 524/08) i w pełni podzielił wyrażone w nim poglądy. WSA stwierdził po pierwsze, że dla uznania, że doszło do dostawy wewnątrzwspólnotowej konieczne jest faktyczne przemieszczenie wyrobów akcyzowych między państwami członkowskimi. Po drugie, wskazując na art. 1 i art. 6 ustawy z dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej ( Dz. U. z 2009 r. Nr 12, poz. 67 ) oraz art. 2 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 21 marca 1991 r. o obszarach morskich RP i administracji morskiej ( Dz. U z 2003 r. Nr 153, poz. 1502 ze zm. ), Sąd wyjaśnił, iż brak jest podstaw prawnych do uznania, że sama przynależność statku, niebędącego okrętem wojennym, do państwa bandery powoduje włączenie tego statku do terytorium państwa bandery. Transakcje dokonywane na wodach terytorialnych wchodzących w skład terytorium danego kraju podlegają opodatkowaniu tak jak transakcje dokonywane na obszarze lądowym.

Z powyższych względów WSA nie zgodził się z popartym dowodem w postaci kopii decyzji z dnia 15 stycznia 2010 r. poglądem skarżącej, że wystąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa. Nadto za bezprzedmiotowy Sąd uznał wniosek skarżącej, zmierzający do wykazania, że statek z przedmiotowym towarem wypłynął z portu na otwarte morze, bowiem tej okoliczności ani organy, ani Sąd nie kwestionował. Okoliczności faktyczne badanej sprawy nie były sporne zatem, jak stwierdził Sąd, niezasadne są zarzuty uchybienia przepisom procesowym.

Ostatecznie Sąd I instancji uznał, że skoro niezrealizowana została dostawa wewnątrzwspólnotowa, jako jeden z trzech koniecznych do spełnienia warunków zwolnienia, o czym mowa w § 50c rozporządzenia, to już ten jeden brak wykluczał pozytywne załatwienie wniosku.

WSA nie przesądził wreszcie, czy opodatkowanie w prawie krajowym zharmonizowaną akcyzą olejów mineralnych o podanym kodzie CN wykorzystywanych do celów żeglugi narusza prawo wspólnotowe, czy też jest z nim zgodne. Jak wyjaśnił sąd jest związany granicami rozpatrywanej sprawy, a ta została wyznaczona wnioskiem skarżącej Spółki wraz z "kategorycznie podaną podstawą prawną żądania zwrotu akcyzy".

Wnosząca skargę kasacyjną, domagając się uchylenia zaskarżonego wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w W., zarzuciła naruszenie prawa materialnego oraz prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) w zw. z:

a) art. 2 pkt 10 upa. polegającym na błędnej wykładni niniejszego przepisu i przyjęciu, że z definicji dostawy wewnątrzwspólnotowej określonej w tym przepisie wynika, iż przemieszczenie wyrobów powinno nastąpić jednocześnie z chwilą dokonania dostawy, a nie w innym terminie, w tym w terminie późniejszym,

b) § 50c rozporządzenia w sprawie zwolnień poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że dostawa towarów na statek znajdujący się w porcie polskim na czas załadunku i następnie zużywanych przez ten statek w ruchu międzynarodowym, co jednoznacznie wynika z faktu wypłynięcia tego statku z portu polskiego na terytorium morza pełnego, jest dostawą krajową, co tym samym pozbawiło możliwości zastosowania powyższego przepisu w stosunku do wnoszącej skargę kasacyjną,

c) art. 25 ust. 1 pkt 2 upa. poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że wnoszącej skargę kasacyjną nie przysługuje zwolnienie od akcyzy wynikające z przepisów prawa Wspólnoty Europejskiej, które może być realizowane również przez zwrot kwoty akcyzy;

2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. polegającego na oddaleniu skargi pomimo naruszenia przez orzekające w sprawie organy podatkowe przepisów postępowania, to jest: art. 122, art. 187 Ordynacji podatkowej oraz pominięcie zarzutów wnoszącej skargę kasacyjną dotyczących naruszenia wyżej wymienionych przepisów postępowania;

3. art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez odmowę merytorycznego rozstrzygnięcia przedmiotowego zagadnienia tj. ustosunkowania się do postawionych zarzutów naruszenia przepisów prawa wspólnotowego w zakresie objęcia wyrobów o kodzie CN 2710 19 81 podatkiem akcyzowym zharmonizowanym;

4. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. polegającego na oddaleniu skargi pomimo sprzeczności uregulowań przepisów krajowych w zakresie objęcia wyrobów o kodzie CN 2710 19 81 podatkiem akcyzowym zharmonizowanym z przepisami wspólnotowymi.

W obszernym uzasadnieniu zarzutów skargi kasacyjnej strona wnosząca tę skargę przedstawiła szczegółową argumentację na poparcie zgłoszonych twierdzeń. Dodatkowo w piśmie z dnia 12 stycznia 2011 r. z powołaniem się na wyrok NSA z dnia 13 października 2010 r. ( sygn. akt I GSK 1171/09 ) zaprezentowano argumentację dotyczącą kwestii prawidłowości zakwalifikowania przedmiotu dostawy jako wyrobu akcyzowego zharmonizowanego.

W odpowiedzi Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej, przyłączając się do stanowiska wyrażonego zaskarżonym wyrokiem i akcentując fakt związania organu wnioskiem Spółki i podaną w nim podstawą prawną zwrotu.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Przedmiotem kontroli kasacyjnej jest wyrok, którym Sąd I instancji uznał za zgodną z prawem odmowę zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych zharmonizowanych tj. olejów smarowych – dochodzonego w trybie § 50c ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego – z uwagi na niespełnienie warunku faktycznego przemieszczenia tych towarów na terytorium państwa członkowskiego.

Skarga kasacyjna oparta została na obu wskazanych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. podstawach, a jej autor zmierza do wykazania, że dostawa wewnątrzwspólnotowa dokonała się i tylko w wyniku błędnej wykładni przepisów art. 2 pkt 10 upa. i § 50c rozporządzenia w sprawie zwolnień nie została przez Sąd I instancji uznana.

Powyższe twierdzenie kasator wspiera zarzutem pominięcia istotnej dla sprawy okoliczności wyjścia statku, na który dokonano załadunku olejów smarowych, z polskiego portu.

Skarga kasacyjna nie jest oparta na usprawiedliwionych podstawach.

1. W pierwszym rzędzie, odnosząc się do kwestii spełnienia przez skarżącą Spółkę warunku dostawy wewnątrzwspólnotowej, należy stwierdzić, iż ocena Sądu I instancji co do niespełnienia przez skarżącą Spółkę tego wymogu jest prawidłowa, a a zarzuty naruszenia art. 2 pkt 10 upa. i § 50c rozporządzenia w sprawie zwolnień nieuzasadnione. Wypada w tym miejscu przypomnieć, że postępowanie administracyjne o zwrot akcyzy zainicjowała skarżąca Spółka, opierając swoje żądanie na przepisie § 50c ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. Przepis ten określił w pkt 1 – 3 warunki na jakich podmiotowi, który dostarcza do odbiorców w państwach członkowskich wyroby akcyzowe zharmonizowane, przysługuje zwrot zapłaconej akcyzy, przy czym jak trafnie zważył WSA, tylko łączne spełnienie wszystkich warunków umożliwia zastosowanie zwolnienia we wskazanej formie. Jednym z warunków zwolnienia jest dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych zharmonizowanych z zapłaconą akcyzą zgodnie z zasadami określonymi w art. 54 upa. Sąd I instancji – powołując wyrok NSA sygn. akt I FSK 524/08 –, podkreślił że dla istnienia dostawy wewnątrzwspólnotowej konieczne jest faktyczne przemieszczenie wyrobów akcyzowych między państwami członkowskimi, a dostarczenie towaru na statek obcej bandery znajdujący się na morskich wodach wewnętrznych RP nie spełnia tego wymogu.

W ocenie składu orzekającego NSA powyższe stanowisko znajduje w pełni uzasadnienie w obowiązujących przepisach. Należy wskazać na przepis art. 2 pkt 10 upa., który definiuje dostawę wewnątrzwspólnotową jako przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego oraz na pkt 4 i 5 tego artykułu, które określają co należy rozumieć przez terytorium kraju i terytorium państwa członkowskiego. Sąd I instancji – powołując wyrok NSA sygn. akt I FSK 524/08 – precyzyjnie wyłożył w oparciu o obowiązujące przepisy jak należy rozumieć znaczenie pojęcia terytorium kraju i nie ma potrzeby w niniejszych rozważaniach powtarzać tego wywodu. Skoro niespornie terytorium kraju tworzą, poza obszarem lądowym, i powietrznym również wody wewnętrzne i morze terytorialne - to dostawa na statek obcej bandery znajdujący się na krajowych wodach terytorialnych nie może być uznana za dostawę wewnątrzwspólnotową.

Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika jednoznacznie, że jej autor nie kwestionuje, iż dostawa na statek w porcie polskim nie stanowi dostawy wewnątrzwspólnotowej. Zarzut naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa maturalnego i procesowego skarżąca spółka wiąże z zarzutem nieuwzględnienia faktycznego przemieszczenia towaru wskutek wyjścia statku z portu i wypłynięcia na terytorium morza otwartego.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego podniesiona okoliczność nie może zostać uznana za istotną tzn. mogącą mieć wpływ na wynik sprawy z następujących względów. Otóż wyjście statku obcej bandery z portu polskiego i wpłynięcie – jak wskazała strona - na morze otwarte nie znaczy, że towar uległ przemieszczeniu na terytorium państwa członkowskiego. Fakt wyjścia statku z portu nie podważa zatem dokonanej przez WSA oceny, że skarżąca spółka zrealizowała wyłącznie dostawę krajową, a nie wewnątrzwspólnotową.

Dla prawidłowego ustalenia czy w sprawie miało miejsce dostawa wewnątrzwspólnotowa wyrobów akcyzowych – jako faktyczne przemieszczenie tych wyrobów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego – istotnej jest, że oleje smarowe nie zostały dostarczono na statek celem ich przemieszczenia na terytorium państwa członkowskiego. Oleje – jak twierdziła skarżąca spółka – dostarczono jako zaopatrzenie statku celem wykorzystania podczas transportu międzynarodowego i zużyto na statku płynącym do portu przeznaczenia na obszarze Wspólnoty Europejskiej. Fakt tego typu załadunku olejów smarowych na statek pod obcą banderą, nawet jeśli statek ten opuścił port kraju – nie świadczy o dostawie wewnątrzwspólnotowej.

Zużycia wyrobu akcyzowego (smaru) dla potrzeb żeglugi - nawet jeśli statek płynie do portu na terytorium państwa członkowskiego - nie może być utożsamiane z przemieszczeniem na terytorium państwa członkowskiego w rozumieniu art. 2 pkt 10 upa. Ponadto trudno jest zgodzić się z tezą skargi kasacyjnej, iż dostawa wewnątrzwspólnotowa nie wymaga przemieszczenia towaru w chwili dostawy. Skoro według definicji dostawy wewnątrzwspólnotowej dostawą jest przemieszczenie – to oczywiste wydaje się, że do tej dostawy dochodzi właśnie z chwilą przemieszczenia towaru. Skarżąca spółka zdaje się mylić dostawę w rozumieniu wskazanego przepisu z momentem dostarczenia (załadunku) towaru kontrahentowi.

Przytaczana definicja dostawy wewnątrzwspólnotowej jednoznacznie wiąże tę dostawę z przemieszczeniem towaru na terytorium innego państwa członkowskiego. Nie można nie zauważyć, iż tak samo rozumowała skarżąca Spółka, domagając się zwrotu akcyzy i identyfikując dostawę wewnątrzwspólnotową jako dostawę smaru na statek obcej bandery, a więc uznając takie działanie za zgodne z warunkiem podanym w § 50 c ust. 1 pkt 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień. Zasadnie zatem Sąd I instancji uznał, że nie wymagała dowodów - niekwestionowana przez organy oraz ten Sąd - okoliczność wypłynięcia statku z portu polskiego. Zasadnie też ocenił, że w niespornych co do faktów okolicznościach sprawy, nie było konieczne przeprowadzanie innych dowodów dla wykazania spełnienia przesłanki dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Z uwagi na niepodzielenie zarzutów skargi kasacyjnej, dotyczących błędnej wykładni art. 2 pkt. 10 ustawy o podatku akcyzowym oraz § 50c rozporządzenia z dnia 26 października 2006r w sprawie zwolniej od podatku akcyzowego i wobec bezzasadności zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a w zw. z art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej Naczelny Sąd Administracyjny za nietrafny uznał także zarzut naruszenia art. 25 ust.1 pkt. 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Niewątpliwie, zgodnie z tym przepisem, zwolnienia od akcyzy stosuje się, gdy wynika to z przepisów prawa Wspólnoty Europejskiej. W rozpoznawanej sprawie jednakże – w ocenie składu orzekającego NSA - Sąd I instancji zasadnie przyjął, że zgłoszone przez stronę żądanie zwrotu podatku akcyzowego na podstawie § 50c rozporządzenia w sprawie zwolnienia od podatku akcyzowego przesądziło granice rozpatrzenia wniosku strony w ramach wskazanej podstawy prawnej. Zarzut niezastosowania art. 25 ust.1 pkt. 2 ustawy o podatku akcyzowym nie znajduje usprawiedliwienia.

2. Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił również zarzutu naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c tej ustawy przez niezastosowanie go, mimo iż kontrolowana przez Sąd decyzja była, jak stwierdził kasator, niezgodna z przepisami wspólnotowymi. Wywody skargi kasacyjnej dotyczące wadliwego, bo wbrew przepisom Dyrektywy Energetycznej, uznania przez ustawodawcę polskiego olejów smarowych o kodzie CN 2710 19 81 wykorzystywanych do innych celów niż opałowe lub napędowe, za wyroby akcyzowe zharmonizowane i objęcia ich z tego tytułu podatkiem akcyzowym, pozostają na uboczu kontrolowanej przez WSA sprawy i nie mogą wpłynąć na wynik sprawy w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Powyższe znajduje uzasadnienie w następującym rozumowaniu.

Należy przede wszystkim zwrócić uwagę na przepis art. 134 § 1 p.p.s.a. zgodnie z którym sądowa kontrola zaskarżonej decyzji dokonuje się całościowo tzn. niezależnie od złożonych przez stronę zarzutów i wniosków, zawsze jednak wyłącznie w granicach danej sprawy. Takie rozstrzyganie "w granicach danej sprawy" oznacza przypisanie kontroli sądowej tylko do sprawy ze stosunku administracyjnoprawnego, w którym wydano zaskarżone rozstrzygnięcie ( podobnie: A. Kabat [w] B.Dauter, B.Gruszczyński, A.Kabat, M.Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi,Wolters Kluwer, Kantor Wyd. Zakamycze 2006, str. 300, J.P.Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, LexisNexis wyd. 2, str. 292 ). Mając powyższe na uwadze podstawową kwestią jest zidentyfikowanie sprawy administracyjnej, która poddana została kontroli sądowej, a tę ustala się według kryteriów podmiotowych i przedmiotowych. Element podmiotowy sprawy administracyjnej określony zostaje przez wskazanie adresata praw lub obowiązków danego rozstrzygnięcia, element przedmiotowy zaś opiera się na konkretnym przepisie prawa materialnego, z którego wywodzone jest prawo lub obowiązek. Przedmiot rozpoznawanej przez Sąd I instancji sprawy wyznaczony został przedmiotem sprawy administracyjnej, a ten został określony przez skarżącą w kierowanym do organu, na podstawie § 50c rozporządzenia w sprawie zwolnień wniosku. We wniosku tym Spółka zażądała zwrotu zapłaconego podatku akcyzowego, uznając iż dokonała dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobu akcyzowego zharmonizowanego. Co istotne skarżąca ani na etapie postępowania administracyjnego, ani na etapie składania skargi nie podnosiła kwestii zgodności przepisów prawa krajowego z przepisami unijnymi, przyjmując iż ma wobec niej zastosowanie tryb zwolnienia z podatku określony przywołanym aktem wykonawczym. Stosownie zatem do złożonego wniosku, którym organ administracji był związany, rozpoznawana przezeń sprawa ograniczyć musiała się do oceny czy spełnione zostały warunki zwolnienia przewidziane przepisami § 50c ust. 1 pkt 1 – 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień.

Na okoliczność związania organu treścią złożonego wniosku trafnie zwrócił uwagę na wstępie swoich rozważań Sąd I instancji, który badając legalność zaskarżonej decyzji, również musiał poruszać się w granicach wyznaczonych kontrolowaną sprawą administracyjną. Oceniając legalność decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. w przedmiocie zwrotu podatku akcyzowego na zasadzie § 50c cyt. rozporządzenia, WSA nie mógł badać zgodności przepisów krajowych ze wspólnotowymi i prawidłowości zakwalifikowania oleju smarowego dla potrzeb żeglugi jako wyrobu akcyzowego zharmonizowanego, lecz koncentrować się musiał na przepisach, których ewentualne naruszenie mogło mieć znaczenie dla wyniku sprawy, a w szczególności na kwestii zasadności niezastosowania przez organ wobec skarżącej Spółki przepisu § 50c 1 rozporządzenia .

Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny, dokonując kontroli kasacyjnej zaskarżonego wyroku w sposób wyznaczony przepisem art. 183 § 1 p.p.s.a., poruszać się może wyłącznie w granicach kontrolowanej przez Sąd I instancji sprawy administracyjnej. Oznacza to, że poruszona w skardze kasacyjnej kwestia zgodności przepisów powołanych przez skarżącą Spółkę z przepisami wspólnotowymi nie może być przedmiotem oceny kasacyjnej, niezależnie od zaprezentowanego niejako na wyrost stanowiska Sądu I instancji w tym przedmiocie.

3. Wreszcie co do wniosku składającej skargę kasacyjną Spółki o przedstawienie Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego co do zgodności przepisów § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień z Konstytucją w zakresie wynikającym z uzasadnienia skargi kasacyjnej, należy stwierdzić iż skorzystanie z tej przewidzianej art. 193 Konstytucji RP instytucji poddane zostało wyłącznie do decyzji sądu orzekającego w danej sprawie. Warunkiem zwrócenia się z pytaniem prawnym do Trybunału Konstytucyjnego jest uzależnienie rozstrzygnięcia sprawy od odpowiedzi na postawione Trybunałowi pytanie. Tymczasem w rozpoznawanej sprawie taka zależność nie zachodzi, bo jak zostało to wyjaśnione w pkt 2 uzasadnienia, organ administracji, działając na jednoznacznie sprecyzowany wniosek skarżącej Spółki, oceniał wyłącznie spełnienie przez nią warunków zastosowania zwolnienia z podatku akcyzowego w przewidzianej cyt. rozporządzeniem formie. Wypada przecież zauważyć, że ewentualna konstatacja czy to organu, czy Sądu I instancji co do podnoszonej przez skarżącą niezgodności nie mogłaby wpłynąć w żaden sposób na wynik sprawy, a tym samym na ostateczną treść decyzji wydanej na podstawie § 50c ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień; przy stwierdzonym niespełnieniu warunku z ust. 1 pkt 2) wskazanego paragrafu w dalszym ciągu zasadna jest odmowa zastosowania zwolnienia.

W świetle poczynionych rozważań można jedynie stwierdzić, że podnoszone przez skarżącą w toku postępowania przed Sądem I instancji oraz przed Naczelnym Sądem Administracyjnym zarzuty co do nieprawidłowego, bo niezgodnego z prawem wspólnotowym, opodatkowania zharmonizowaną akcyzą olejów smarowych o podanym kodzie CN, mogą stanowić przedmiot rozważań w ewentualnym postępowaniu wymuszającym ocenę, czy zapłacony podatek akcyzowy nie był podatkiem zapłaconym nienależnie.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.