Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 292/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2013-02-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lutego 2013 r. sprawy ze skargi M.R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2012 r. M.R. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2012 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] zmieniającą decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2011 r. nr [...] poprzez dokonanie wymiaru uzupełniającego i określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym sprawy.

W toku kontroli podatkowej przeprowadzonej wobec M.W. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "D" ustalono, że działalność ta nie była faktycznie jego działalnością; w rzeczywistości prowadzona była przez M.R.. W konsekwencji dochody osiągnięte z tej działalności gospodarczej są dochodami M.R. i winny być wykazane i opodatkowane w rozliczeniu rocznym. Tymczasem w złożonym zeznaniu podatkowym PIT-36 za 2006 r. skarżący wykazał jedynie przychody z działalności wykonywanej osobiście.

W związku z powyższym, Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął postępowanie wobec skarżącego w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r., które zakończyło się wydaniem przez niego w dniu [...] maja 2010 r. decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006 w wysokości 326.115,00 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej, w wyniku rozpatrzenia odwołania, decyzją z dnia [...] listopada 2010 r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Jak podkreślił, przy obliczaniu podstawy opodatkowania w niniejszej sprawie organ podatkowy wskazał, że odstąpił od metod szacowania w oparciu o przepis art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej. Tymczasem, materiał dowodowy i dokonane na jego podstawie ustalenia dowodzą, że ustalenia podstawy opodatkowania nastąpiło z zastosowaniem instytucji szacowania, mimo, że dokumenty na podstawie których dokonano szacowania podstawy opodatkowania nie spełniały waloru dokumentów źródłowych. Zatem, przy ponownym rozpoznaniu, organ winien określić podstawę opodatkowania dochodów z zastosowaniem jednej z metod szacunkowych wskazanych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej, wybierając możliwie zbliżoną do podstawy rzeczywistej. Dodatkowo wskazał na konieczność uzupełnienia dotychczas zgromadzonego materiału dowodowego w zakresie wpływającym na wysokość przychodów skarżącego.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...] września 2011r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie 327.579 zł.

W uzasadnieniu organ podatkowy podtrzymał swoje ustalenia, że działalność gospodarcza "D" zarejestrowana na M.W., w rzeczywistości prowadzona była przez M.R.. Jak podkreślił, dowodzą temu przede wszystkim zeznania M.W., który oświadczył, że - pod groźbą utraty pracy - od samego początku prowadzenia tej działalności jedynie użyczał swego nazwiska do jej prowadzenia przez M.R.. Zeznał, że nie podejmował żadnych decyzji w związku z prowadzeniem działalności, nie czerpał z niej żadnych korzyści, jedynie za wykonywaną pracę na stanowisku stolarza, wraz z innymi pracownikami, otrzymywał od skarżącego wynagrodzenie. Pełną decyzyjność M.R. w zakresie spraw firmy "D" (zatrudnienie pracowników, wydawanie im poleceń, sprawy finansowe (nieograniczony dostęp do konta bankowego i środków finansowych), współpraca z klientami itp.) oraz jego zachowanie typowe dla właściciela firmy potwierdzili również liczni pracownicy firmy, niektórzy z nich nawet kilkakrotnie przesłuchiwani w charakterze świadków, i księgowa (R.P., S.P., R.W., J.C., M.P., B.S.), a także kontrahenci. Zaś sam skarżący w toku prowadzonego postępowania nie wskazał żadnych dowodów czy okoliczności, które potwierdzałyby jego zeznania, że w firmie "D" był tylko pełnomocnikiem.

Organ podatkowy stwierdził ponadto nieprawidłowości w zakresie rozliczeń finansowych działalności firmy "D", które doprowadziły do zaniżenia przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2006 r. o łączną kwotę 26.858,00 zł, z tego:

1. 6.000 zł poprzez nie wykazanie przychodów z dzierżawy nieruchomości położonej w Wilopolu,

2. 10.710,00 zł poprzez nie wykazanie przychodów uzyskanych z tytułu świadczenia usług stolarskich,

3. 10.148,00 zł poprzez nie wykazanie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nowych palet drewnianych.

W zakresie zaś kosztów uzyskania przychodów, organ podatkowy stwierdził ich zawyżenie o kwotę 811.576,00 zł, z tego:

1. 784.211,00 zł poprzez ujęcie wydatków udokumentowanych fikcyjnymi umowami kupna-sprzedaży dotyczącymi zakupu używanych palet drewnianych do dalszej odsprzedaży,

2. 12.985,00 zł poprzez ujęcie wydatków na usługi transportowe udokumentowane fikcyjnymi fakturami VAT wystawionymi przez PPHU T K.K.,

3. 14.380,00 zł poprzez ujęcie wydatków na zakup odzieży roboczej, mimo że transakcje opisane tymi fakturami nie miały miejsca

oraz ich zaniżenie o kwotę 21.265,42 zł, z tego:

1. 18.000,00 zł poprzez nie zaewidencjonowanie wypłaty wynagrodzenia za pracę pracownikowi M.W.,

2. 3.265,42 zł poprzez nie zaewidencjonowanie faktury VAT wystawionej przez Transport M.F. dotyczącej zakupu drewna sosnowego.

W konsekwencji organ podatkowy, z powodu nierzetelności ksiąg podatkowych, nie uznał ich za dowód w postępowaniu podatkowym, a podstawę opodatkowania określił

w drodze szacowania, w oparciu o zebrany w trakcie postępowania podatkowego materiał dowodowy, zgodnie z art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej.

Od powyższej decyzji skarżący, za pośrednictwem pełnomocnika, złożył

w ustawowym terminie odwołanie. Wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania zarzucił jej naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 191 oraz art. 180 § 1 i art. 187 § 1

w związku z art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez bezprawne odmówienie stronie przeprowadzenia dowodu z jej przesłuchania oraz z przesłuchania świadków

w przedmiotowej sprawie, co zdaniem pełnomocnika, mogło mieć istotne znaczenie dla dokładnego wyjaśnienia okoliczności wykonywanych przez niego czynności pełnomocnika, a nie jak twierdzi organ podatkowy pierwszej instancji, prowadzącego działalność gospodarczą. Zarzucił organowi podatkowemu, że nie umożliwił podatnikowi aktywnego uczestnictwa w postępowaniu podatkowym, a tym samym nie dał szansy złożenia stosownych wyjaśnień. Dodał, że z uzasadnienia decyzji wynika zamiar organu przypisania i opodatkowania dochodów M.W. skarżącemu mimo, że znaczna część okoliczności i dowodów powołanych przez organ podatkowy wskazuje na niespójność w ich interpretacji.

Postanowieniem z dnia [...] listopada 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej, powołując przepis art. 230 § 1 Ordynacji podatkowej, zwrócił sprawę organowi pierwszej instancji w celu dokonania wymiaru uzupełniającego poprzez zmianę wydanej decyzji, gdyż uznał, że w zaskarżonej decyzji organ ten określił dla skarżącego zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości niższej aniżeli wynika to z przepisów prawa podatkowego.

W uzasadnieniu wskazał, że określając wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych dla M.R. organ pierwszej instancji niesłusznie dokonał obniżenia dochodu o kwotę składki na ubezpieczenie społeczne opłaconej przez M.W.. Jednocześnie dodał, że, jak ustalono, M.R. nawet nie figuruje w Centralnym Rejestrze Ubezpieczonych.

W związku z wytycznymi organu odwoławczego, Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] grudnia 2011 r. nr [...] zmienił swoją decyzję z dnia [...] września 2011 r. i po dokonaniu wymiaru uzupełniającego ponownie określił M.R. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok w wysokości 331.434,00 zł.

Od tej decyzji skarżący złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w tej sprawie. Przedstawił zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego tożsame do tych podnoszonych w odwołaniu na decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2011 r.

Odnosząc się do oceny przez organ zeznań świadków dodatkowo wniósł

o przesłuchanie: H.B., F.T., K.K., M.B., A.K., K.S., a w przypadku K.S. - dodatkowo o zobowiązanie go do przedłożenia dowodów rzeczowych na swe twierdzenia, że to M.R. płacił za wykonane usługi, wystawiał i podpisywał rachunki.

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów.

Rozpoznając odwołanie, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] marca 2012 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W motywach podjętego rozstrzygnięcia wskazał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie dowodzi ustaleniom organu pierwszej instancji, że to M.R. był właścicielem firmy "D". Zarówno M.W., jak i inni pracownicy firmy i księgowa wskazywali okoliczności świadczące, że zachowanie skarżącego było zachowaniem typowym dla właściciela firmy. Świadkowie, ilekroć byli przesłuchiwani, zawsze zeznawali, że decyzyjność w zakresie spraw firmy "D" w pełni leżała w kompetencji M.R.: wszyscy oni zostali zatrudnieni przez niego i z nim ustalali warunki zatrudnienia, polecenia pracownikom wydawane były przez niego, finanse były pod jego kontrolą, on też miał do nich nieograniczony dostęp. Organ odwoławczy podkreślił przy tym spójność i niezmienność zeznań wszystkich przesłuchiwanych świadków. Dodał, że w przedmiotowej sprawie jedynie skarżący twierdzi, że w firmie "D" pełnił on funkcję pełnomocnika. Jednak na tę okoliczność, nie przedstawił żadnych materialnych dowodów.

Powołując się na treść art. 188 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy nie znalazł podstaw do przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącego w złożonym odwołaniu dowodów. Podkreślił, że okoliczności powoływane przez skarżącego zostały już wystarczająco stwierdzone innymi dowodami.

Za bezpodstawny organ odwoławczy uznał również zarzut skarżącego uniemożliwienia mu aktywnego uczestnictwa w prowadzonym postępowaniu. Odnosząc się do niego wyjaśnił, że z chwilą ustanowienia pełnomocnika to pełnomocnikowi strony przysługują prawa, jak i obowiązki natury procesowej co oznacza, że wszystkie czynności podejmowane w toku prowadzonego postępowania dokonywane są

z udziałem pełnomocnika, a nie z udziałem pełnomocnika i strony. Wskazał, że

w niniejszej sprawie jego pełnomocnikowi zapewniono czynny udział w każdym stadium postępowania, w zgodzie z regulacją zawartą w art. 123 Ordynacji podatkowej, z czego pełnomocnik wielokrotnie korzystał, bowiem z materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że jego pełnomocnik aktywnie uczestniczył w postępowaniu biorąc udział

w przesłuchaniach świadków, zadając im pytania, wnosząc uwagi na piśmie, jak również składając wnioski dowodowe czy środki odwoławcze. Podkreślił przy tym, że M.R. wykazał się z kolei zdecydowanie bierną postawą, bowiem pomimo wielokrotnych wezwań skierowanych do niego do złożenia wyjaśnień oraz przedłożenia dowodów, skarżący nie zastosował się do żadnego z nich, ograniczając się jedynie do przedkładania kolejnych zwolnień lekarskich.

W wyniku porównania dowodów źródłowych z zapisami dokonanymi w księgach podatkowych oraz w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy organ odwoławczy za prawidłowe uznał ponadto ustalenia organu pierwszej instancji w zakresie przychodów uzyskanych z pozarolniczej działalności gospodarczej M.R., jak i kosztów uzyskania przychodów. Organ podatkowy, zdaniem organu odwoławczego, również zasadnie określił podstawę opodatkowania w oparciu o zapisy art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej, tj. na podstawie zebranych w trakcie postępowania podatkowego materiałów dowodowych.

W skardze wniesionej na powyższe rozstrzygnięcie, skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. Zarzuty skargi, jak i ich uzasadnienie są tożsame z podnoszonymi na etapie postępowania odwoławczego.

Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż wbrew jej wywodom zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Przedmiotem postępowania w rozpoznawanej sprawie było ustalenie M.R. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 rok z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej. Istota sporu sprowadzała się w zasadzie do uznania organów, że w 2006 roku prowadził on niezgłoszoną do opodatkowania działalność gospodarczą w firmie "D". Działalność ta była działalnością zarobkową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzoną na własny rachunek przez M.R.; to on był faktycznie właścicielem firmy "D" i to on uzyskiwał przychody oraz ponosił wydatki związane z jej działalnością, zaś M.W., na którego nazwisko firma została zarejestrowana, firmował jedynie tą działalność.

Powyższych ustaleń, w ocenie Sądu, organy podatkowe dokonały w oparciu

o wyczerpująco zgromadzony materiał dowodowy. Przeprowadziły bowiem wszelkie niezbędne i konieczne dla ustalenia istotnych okoliczności faktycznych, a dopuszczone prawem, dowody. W tym celu przeprowadziły dowody z przesłuchania świadków, faktur ewidencji i ksiąg przychodów i rozchodów. Dowody te, są w ocenie Sądu, wystarczające dla wyjaśnienia istotnych z punktu widzenia prawa materialnego okoliczności faktycznych sprawy, tj. do ustalenia kto w rzeczywistości prowadził działalność gospodarczą, a także wykazania nierzetelności w zakresie przychodów

i kosztów uzyskania przychodu ujawnionych w księgach.

Wskazać przy tym należy, że zgodnie z regulacją art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.), żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Z przepisów tej ustawy,

w szczególności z treści art. 188, nie wynika konieczność uwzględniania każdego wniosku dowodowego zgłaszanego przez stronę w toku postępowania podatkowego. Uwzględnienie takiego wniosku zależy od oceny organu podatkowego, gdyż to organ prowadzi postępowanie i odpowiada za prowadzenie go zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. Taka ocena nie może być oczywiście dowolna. Warunkiem uwzględnienia wniosku dowodowego strony jest stwierdzenie, że przedmiotem dowodzenia będzie okoliczność istotna, a więc mająca znaczenie dla sprawy, a ponadto, że okoliczność ta nie została wystarczająco wykazana innymi dowodami. Organ podatkowy może zatem nie uwzględnić wniosku dowodowego strony przede wszystkim w razie stwierdzenia, że istotna dla rozstrzygnięcia okoliczność została już dostatecznie wyjaśniona,

a zgłoszenie nowych wniosków dowodowych spowoduje jedynie przewlekanie postępowania lub, że nowe, a w szczególności ponowione, dowody nie miałyby istotnego znaczenia w danej sprawie (por. wyrok WSA w Łodzi z 27 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 725/12 dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej cbois.nsa.gov.pl). W świetle powyższego, odmowa organu przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącego dowodów

w niniejszej sprawie jest zasadna.

W opinii składu rozpoznającego niniejszą sprawę, zarzut dowolnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego dokonanej przez organy podatkowe podniesiony w skardze odnosi się w istocie do oceny dowodów osobowych poprzez uznanie jednych za wiarygodne, a innym odmowy przyznania takiego waloru.

Wskazać przy tym należy, że Ordynacja podatkowa nie określa żadnych metod ani też reguł oceny przez organ podatkowy wyników przeprowadzonego postępowania dowodowego. Zarówno w orzecznictwie sądowym, jak i w piśmiennictwie, przyjmuje się jednolicie, że dokonywana przez organ ocena dowodów odbywa się w ramach swobodnej ich oceny. Zasada swobodnej oceny dowodów określona została w art. 191 Ordynacji podatkowej i stanowi ukoronowanie całego procesu dowodowego. Przyjąć należy, że wiedza i doświadczenie życiowe, połączone z zasadami logiki, to te kryteria, które winny być stosowane przez organ przy dokonywaniu oceny zebranego materiału dowodowego. Konieczność dokonania tej oceny nadaje przeprowadzanej czynności charakter zobiektywizowany, pozwalający na wyodrębnienie kryteriów podlegających kontroli. Zasada swobodnej oceny dowodów jest jednym z koniecznych środków zapewniających podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia zgodnie

z rzeczywistym stanem rzeczy (prawdą obiektywną). Z zasady tej wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartości poszczególnych dowodów.

W doktrynie podkreśla się, że zachowanie zasady swobodnej oceny dowodów wymaga:

1. oparcia na materiale dowodowym zebranym przez organ lub uzyskanym

w ramach pomocy prawnej,

2. oparcia na całym materiale dowodowym we wzajemnej łączności dowodów,

3. dokonania oceny znaczenia i wartości dowodów zgromadzonych w danej sprawie, z zastrzeżeniem dokumentów urzędowych, mających szczególną moc dowodową; (por. K. Dworniak, Ordynacja podatkowa. Dowody w postępowaniu podatkowym, Biul. Skarb. 2000/3).

Trzeba też podkreślić, że orzecznictwo NSA doprowadziło do konkretyzacji założeń tkwiących u podstaw zasady swobodnej oceny dowodów. Na konieczność dokonania wszechstronnej i wnikliwej oceny zebranego materiału zwrócił między innymi uwagę NSA w wyroku z 10 listopada 1988r. (III SA 597/88), w którym wyrażony został pogląd, iż organ administracyjny, dysponując sprzecznymi ze sobą zeznaniami stron

i świadków, nie może uchylić się od oceny wiarygodności tych dowodów, a tym samym

i od dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Jeśli spośród dwóch twierdzeń jedno jest prawdziwe, a drugie fałszywe, należy dokonać stosownego wyboru, wskazując kryteria, jakimi kierował się organ uznając daną okoliczność za udowodnioną (por. także wyrok NSA z 20 grudnia 2000r., III SA 2547/99, PP 2001/5/61; wyrok NSA

z 29 czerwca 2000r., I SA/Po 1342/99; wyrok NSA z 13 czerwca 2000r., I SA/Ka 2160/98. Zwrócono przy tym uwagę, że na gruncie podatków dochodowych, gdzie pojawia się najwięcej konfliktów pomiędzy stanowiskiem organu, a twierdzeniami strony granice kontroli legalności zapadłych w tym względzie rozstrzygnięć, wyznacza także zasada swobodnej oceny dowodów (por. wyrok NSA z 23 czerwca 1999r., III SA 7445/98, M. Pod 2000/5/36; wyrok NSA z 30 czerwca 1997 r., I SA/Ka 195/96, wyrok NSA z 28 kwietnia 1997r., SA/Ka 35/96).

Samodzielność organów, które choć nie korzystają z niezawisłości, pozwala na swobodne, czyli nieskrępowanie regułami prawnymi, ocenianie wyników postępowania na mocy wewnętrznego przekonania, które musi znaleźć wyraz w treści uzasadnienia decyzji (por. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Kraków 2004, s. 36- 43).

Na ocenę znaczenia danego dowodu z perspektywy sformułowania podstawy faktycznej decyzji podatkowej wpływa wiele różnorodnych czynników nie tylko ze sfery prawa, lecz logiki, czy psychologii. Wewnętrzne przekonanie, wiedza i doświadczenie życiowe organu wpływa na to, czy określony środek dowodowy ze względu na indywidualne cechy i towarzyszące mu obiektywne okoliczności, zasługuje na to, by uznać go za wiarygodny. Intensywność oddziaływania danych dowodów na przekonanie organu podatkowego wzmacnia zachowanie zasady bezpośredniości. Rolą sądu, który przecież nie dokonuje własnych ustaleń faktycznych, jest zbadanie prawidłowości ustaleń dokonanych przez organy, w szczególności przestrzegania przepisów regulujących postępowanie dowodowe.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, stwierdzić należy, że organy podatkowe prawidłowo odmówiły wiarygodności twierdzeniom skarżącego, że w firmie "D" pełnił on jedynie rolę pełnomocnika. Dokonana przez organy ocena nie narusza zasady wynikającej z art. 191 Ordynacji podatkowej; jest oceną swobodną, ale nie dowolną. Przeciwko twierdzeniom strony skarżącej przemawiają przede wszystkim spójne zeznania powołanych w toku prowadzonego postępowania świadków, zarówno M.W., pracowników firmy, księgowej, którzy jednogłośnie twierdzili, że wszystkie okoliczności wskazywały, że to M.R. faktycznie prowadzi działalność gospodarczą "D" i osiąga z tego tytułu dochody, a M.W. jest jedynie jednym z pracowników na stanowisku stolarza. Zwracali przy tym uwagę na nieograniczoną decyzyjność skarżącego w zakresie ww. działalności, począwszy od załatwienia i opłacenia kosztów związanych z jej założeniem, zakupem i sprowadzeniem maszyn i innych środków trwałych, zatrudnienia pracowników, poprzez załatwianie wszystkich spraw związanych z bieżącym funkcjonowaniem, zarówno w zakresie finansów (dostęp do konta, wypłata wynagrodzeń dla pracowników, w tym także dla M.W. itp.), rynków zbytu czy nadzoru nad pracownikami, a kończąc na jej likwidacji tj. sprzedaży wszystkich urządzeń i przejęciu środków finansowych uzyskanych z tego tytułu. Sam zaś skarżący, oprócz gołosłownych zeznań złożonych [...] czerwca 2008 r., nie przedłożył żadnych materialnych i wiarygodnych dowodów potwierdzających, że jego rola w firmie ograniczała się do pełnienia funkcji pełnomocnika, nie przedłożył nawet dokumentu powierzającemu mu pełnienie takiej funkcji. Co więcej, skarżący podważając zeznania świadków powołanych w toku prowadzonego postępowania, wskazał, że pod wpływem i za namową M.W. zeznawali oni nieprawdę. Jednakże, również i tym zakresie swych twierdzeń w żaden sposób nie udowodnił; nie przedstawił żadnych dokumentów świadczących o zawiadomieniu właściwych organów ścigania o fakcie składania fałszywych zeznań przez tych. świadków.

Nie można także, uznać za zasadne twierdzenie strony skarżącej, że zgłaszała wielokrotnie gotowość do przesłuchania w charakterze strony skarżący, albowiem mimo wielokrotnych wezwań organu do stawiennictwa celem złożenia wyjaśnień

i przedłożenia dowodów, nie stawiał się przedkładając kolejne zwolnienia lekarskie.

Złożony przez pełnomocnika w piśmie z dnia [...] sierpnia 2011r., wniosek o jego przesłuchanie na okoliczność zakresu świadczonej przez niego pomocy M.W., pełnienia przez niego roli doradczej, został przez organ prawidłowo oddalony albowiem w tym zakresie jako świadek złożył [...].06. 2008r, zeznania.

Za chybiony uznać należy także zarzut skarżącego pozbawienia go uczestnictwa

w prowadzonym postępowaniu. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy dowodzi bowiem, że zarówno organ pierwszej instancji, jak i organ odwoławczy umożliwiły skarżącemu uczestnictwo i możliwość wypowiedzenia się na każdym etapie postępowania, informowały go o podejmowanych działaniach, które były zgodne

z obowiązującymi przepisami, a skarżący z niego skorzystał, za pośrednictwem ustanowionego pełnomocnika.

Wyjaśnić przy tym należy, w ślad za organem odwoławczym, że od chwili ustanowienia w sprawie pełnomocnika strona działa za jego pośrednictwem z pełnym skutkiem prawnym, co oznacza, że wszelkie skutki działań podejmowanych przez pełnomocnika, jak i działań organu w stosunku do ustanowionego pełnomocnika, oddziałują bezpośrednio na sytuację prawną mocodawcy.

Jednocześnie Sąd podkreśla, że za prawidłowe uznaje ustalenia organów podatkowych w zakresie ustalenia wysokości przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej "D" oraz kosztów uzyskania przychodu za 2006 rok, mimo że skarżący ich nie kwestionował.

Kończąc, Sąd podkreśla, że postępowanie podatkowe było prowadzone zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Organy podatkowe prawidłowo ustaliły w niniejszej sprawie stan faktyczny, opierając się na treści zebranych w toku prowadzonego postępowania dokumentów i przekonująco wyeksponowały istnienie dostatecznych podstaw do określenia skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok oraz prawidłowo zastosowały obowiązujące regulacje prawne, zarówno w zakresie ustaleń dotyczących rzeczywistego właściciela firmy "D", jak i wysokości uzyskiwanych z niej przychodów i ponoszonych kosztów. Wbrew zarzutom skargi, organy obu instancji przy rozstrzyganiu sprawy uwzględniły zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, dokonując jego oceny we wzajemnym powiązaniu poszczególnych dowodów, a wypływająca z tej oceny konkluzja w sposób spójny i przekonujący wykazana została w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji, zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym, skargę należało na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. z 2012 r. Dz. U. poz. 270).