Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 172/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2012-03-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art.2 ust. 2, art.5 ust.1 pkt 1 lit. b, art.7 ust.1 pkt 8
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 122, art.187
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151,art.153
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 172/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 27 marca 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska (spr.), Sędzia: WSA Ewa Długosz - Ślusarczyk, Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 marca 2012 r., sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w W., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 21 listopada 2011 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007r. - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Decyzją z 20 listopada 2009r., nr [...], Burmistrz Gminy A. określił "A" Sp. z o.o. siedzibą w W., wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007r. w kwocie 274.001,00 zł. Wg organu I instancji, Spółka prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym, to tym samym wszystkie grunty, budynki i budowle będące w jej posiadaniu podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości objęte są stawką właściwą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przeprowadzone postępowanie podatkowe potwierdziło, że Spółka jest właścicielem zabudowanych nieruchomości w miejscowości N. "A" Sp. z o.o. (dawna nazwa "D" Sp. z o.o.) w złożonej deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości zakwalifikowała powierzchnię użytkową budynków 8.759,10 m2 jako powierzchnię użytkową pod "budynki pozostałe" niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej, argumentując w ten sposób, że ww. budynki znajdują się w złym stanie technicznym, potwierdzonym opiniami trzech biegłych, uniemożliwiającym prowadzenie w nich studia nagrań. Strona powołując się na §1 ust. 5 Uchwały Rady Miejskiej w Alwernii Nr XXVI/203/2004 z 30 listopada 2004r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości, zmienionej uchwałą z 2 lutego 2005r. stwierdziła, że wykonywana przez nią działalność w zakresie szeroko pojętej produkcji telewizyjnej i radiowej stanowi działalność związaną z kulturą, a w związku z tym grunty, budynki i budowle wykazane przez Spółkę w deklaracji podatkowej podlegają zwolnieniu z podatku od nieruchomości na mocy ww. uchwały jako zajęte na cele kultury. Dodatkowo strona wskazała, że z uwagi na fakt posiadania przez nią gruntów położonych w strefie R. i T. Parku Krajobrazowego, co potwierdzał plan ochrony krajobrazu i przyrody miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy A., grunty te powinny na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006r., Nr 121, poz. 844 ze zm. dalej-u.p.o.l), podlegać zwolnieniu od podatku. W ocenie organu I instancji opinie przedstawione przez Spółkę, niepotwierdzone przez organ nadzoru budowlanego, dotyczą wyłącznie instalacji znajdujących się w przedmiotowych budynkach, a nie przedmiotu opodatkowania jakim są budynki jako konstrukcje budowlane. Organ I instancji podkreślił, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przedmiot opodatkowania nieprzydatny jest do prowadzenia działalności gospodarczej wtedy, gdy nie nadaje się do prowadzenia żadnej działalności gospodarczej, a nie jedynie konkretnego jej rodzaju wykonywanego przez przedsiębiorcę. Dodatkowo organ I instancji wskazał, że nawet mimo tego, że Spółka musi przeprowadzić remont przedmiotowych budynków, aby dostosować je do wymogów określonych dla studia nagrań to zgodnie z wyrokiem NSA z 16 lutego 2006r. sygn. akt: II FSK 301/05 przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do opodatkowania takiej nieruchomości stosować stawkę dla budynków niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdyż adaptacja takich budynków stanowi jeden z wyznaczników zamierzonej działalności gospodarczej. Jeżeli chodzi o zwolnienie podatkowe dla nieruchomości zajętych na cele kultury to organ podkreślił, że zgodnie z literalnym brzmieniem Uchwały Rady Miejskiej Nr XXVI/203/2004 budynki muszą być zajęte "na cele kultury", przez co należy rozumieć faktyczne wykorzystywanie nieruchomości na cele kultury. Organ I instancji wskazał, że zgodnie z twierdzeniem Spółki w 2007r. wykonywała ona głównie czynności adaptacyjne budynków na cele twórczości filmowej, więc nie prowadziła żadnej działalności na cele kultury, a co za tym idzie niedopuszczalne jest zróżnicowanie stawek podatkowych. Odnosząc się do kwestii zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. organ I instancji podał, że dotyczy ono przedmiotów opodatkowania znajdujących się w parkach narodowych i rezerwatach przyrody, a nie obszarów ochrony krajobrazowej położonej poza nimi.

W wyniku rozpoznania odwołania Spółki, decyzją z 7 czerwca 2010r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję zaznaczając, że jeżeli chodzi o pojęcie "kultury" Spółka niepotrzebnie odwołała się do jego potocznego znaczenia, gdyż pojęcie "działalności kulturalnej" wyjaśnione zostało w ustawie z 25 października 1991r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (tekst jedn. Dz. U. z 2001r., Nr 13, poz. 123 ze zm.), określana dalej jako "ustawa o działalności kulturalnej", w brzmieniu obowiązującym w 2007r. Kolegium nie negowało faktu, iż grunty, budynki i budowle należące do podatnika przeznaczone mogą być wyłącznie na cele produkcji filmowej. Zajęcie ich na te cele nie jest jednak tożsame z zajęciem na cele kultury. Działalność podatnika jest bowiem działalnością gospodarczą. Zgodnie z art. 3 ustawy o działalności kulturalnej w brzmieniu obowiązującym w 2007r., działalność kulturalna określona w art. 1 ust. 1 nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów. A zatem, w ocenie organu fakt, że Spółka jest przedsiębiorcą wyklucza możliwość zastosowania wyłączenia wynikającego z §1 ust. 5 Uchwały Rady Miejskiej Nr XXVI/203/2004, gdyż działalność gospodarcza ze względu na swój zarobkowy charakter, nie może stanowić działalności kulturalnej będącej działalnością non profit. Ponadto organ stwierdził, że wprowadzenie 1 stycznia 2009r. ograniczenia zwolnienia podatkowego stanowiło tylko zbędny zabieg legislacyjny, gdyż prawnie zdefiniowana działalność kulturalna nie mogła być prowadzona w ramach działalności gospodarczej. Odnosząc się natomiast do kwestii naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l., Kolegium podobnie jak organ I instancji, stanęło na stanowisku, że powyższy przepis dotyczy gruntów objętych ochroną ścisłą, czynną i krajobrazową położonych wyłącznie na terenach parków narodowych i rezerwatów przyrody, a nie na terenach parków krajobrazowych. Kolegium podkreśliło także, że fakt, iż przedsiębiorca nie wykorzystuje nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej w danym momencie nie ma wpływu na wymiar podatku. Rozstrzygającym jest stan posiadania rozumiany jako możliwość prowadzenia działalności teraz lub w przyszłości. Organ odwoławczy stwierdził, że z przedłożonych przez podatnika dokumentów (opinii) nie wynika, aby przedmiotowe nieruchomości nie mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Wskazują one jedynie na: nienależyte wykonanie instalacji wentylacji i klimatyzacji, co w konsekwencji nie doprowadziło do osiągnięcia parametrów cieplnych i akustycznych jakich oczekiwał inwestor, niewystarczająco skuteczną wibroizolację w jednej z kopuł oraz wady okładzin położonych na obiektach w N. Organ stanął na stanowisku, że za "względy techniczne", które stoją na przeszkodzie wykorzystywaniu określonej nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej i w konsekwencji uniemożliwiają jej opodatkowanie podatkiem od nieruchomości według stawki właściwej dla gruntów, budynków i budowli wykorzystywanych do działalności gospodarczej, nie mogą być uznane przemijające przeszkody w prowadzeniu działalności gospodarczej, np. konieczność remontu lub modernizacji obiektu. Nie chodzi także o częściową nieprzydatność nieruchomości np. ze względu na planowany rodzaj i rozmiar działalności, planowany standard usług lub inne okoliczności, które zależą od woli i decyzji podatnika. W konsekwencji organ II instancji uznał, że prawidłowo określono podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007r.

Skargę do Sądu na ostateczną w administracyjnym toku instancji decyzję złożyła Spółka wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Spółka zarzuciła Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu, naruszenie prawa materialnego, a mianowicie §1 ust. 5 Uchwały Rady Miejskiej Nr XXVI/203/2004 poprzez jego niezastosowanie, pomimo iż w przedmiotowym stanie faktycznym grunty i budynki będące w posiadaniu strony skarżącej były w 2007r. faktycznie zajęte na cele kultury. Zarzucono również naruszenie art. 7 ust. 1 pkt. 8 u.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie, pomimo faktu, iż grunty będące w posiadaniu strony postępowania położone są na obszarach objętych ochroną ścisłą, czynną lub krajobrazową. Ponadto zarzucono naruszenie art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię i błędne zastosowanie z uwagi na przyjęcie, iż brak możliwości wykorzystania przedmiotu opodatkowania dla potrzeb działalności gospodarczej należy odnieść do szeroko rozumianej działalności gospodarczej, a nie do działalności gospodarczej wykonywanej przez stronę skarżącą. W kwestii naruszenia przepisów postępowania, strona skarżąca podniosła zarzut naruszenia art. 120 oraz art. 122, art. 121§1, art. 187 oraz art. 212 w zw. z art. 233§2 zdanie drugie ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej-O.p.), wskazując okoliczność pomijania jej wyjaśnień i innych przedkładanych dowodów potwierdzających działalność na cele kultury, a także rozstrzyganie przez organ II instancji wszelkich wątpliwości na jej niekorzyść, prezentowanie niespójnego i odmiennego stanowiska w zakresie oceny prowadzonej przez Spółkę działalności w ramach przedmiotowej sprawy jak i sprawy dotyczącej podatku od nieruchomości za rok 2008, mimo tożsamego stanu faktycznego. Ponadto zarzuciła, że organ I instancji nie wypełnił obowiązków nałożonych na niego przez organ odwoławczy decyzją z 27 lipca 2009r., a dotyczących zbadania istotnych okoliczności faktycznych.

W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie i podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, wyrokiem z 18 listopada 2010r. wydanym w sprawie o sygn. akt: I SA/Kr 1445/10 uchylił na zasadzie art. 145§1 pkt 1 lit. c w zw z art. 152 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej-p.p.s.a.) zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, określił, że decyzja nie może być wykonywana do czasu uprawomocnienia się wyroku i zasądził koszty postępowania.

W pisemnych motywach wyroku, Sąd wskazał, że skarga wprawdzie była zasadna, lecz z innych powodów niż w niej wskazano. Sąd zaznaczył, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 7 ust. 1 przewiduje szereg zwolnień od podatku od nieruchomości. Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 3 u.p.o.l. rada gminy, w drodze uchwały, może wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe niż określone w ust. 1 oraz w art. 10 ust. 1 ustawy z 2 października 2003r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw. Rada gminy nie może wprowadzać zwolnień określonych podmiotów. Jeżeli zwolnienie dotyczy natomiast określonego przedmiotu, to dalsze jego sprecyzowanie przez wskazanie określonych cech tego przedmiotu, np. przez kogo jest wykorzystywany lub jakim celom służy, nie zmienia jego zasadniczego charakteru. Jest to nadal zwolnienie przedmiotowe. Każde zwolnienie przedmiotu odnosi się do konkretnych podatników, którzy z niego korzystają. To nie osoba podatnika decyduje jednak o zwolnieniu, ale przede wszystkim rodzaj przedmiotu opodatkowania. Rada Miejska w Alwerni korzystając z uprawnienia wynikającego z ww. przepisu, 30 listopada 2004r. wydała Uchwałę Nr XXVI/203/2004 w sprawie wprowadzenia zwolnień w podatku od nieruchomości, która została zmieniona uchwałą z 2 lutego 2005r. Nr XXVIII/223/2005. Na mocy §1 ust. 5 niniejszej uchwały zwalnia się z podatku od nieruchomości grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części zajęte na cele kultury, kultury fizycznej, sportu i turystyki. Uchwała ta utraciła moc obowiązującą z dniem 1 stycznia 2009r. ponieważ w życie weszła Uchwała Rady Miejskiej w Alwerni Nr XXVI/181/2008 z 30 września 2008r. w sprawie wprowadzenia zwolnień z podatku od nieruchomości, zgodnie z którą zwolnione z podatku od nieruchomości zostały grunty, budynki, lub ich części zajęte na cele kultury, kultury fizycznej, sportu i turystyki, za wyjątkiem zajętych na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W 2007r. okoliczność czy właściciel nieruchomości prowadził działalność gospodarczą, była bez znaczenia dla możliwość skorzystania z przedmiotowego zwolnienia. Decydujący był bowiem cel wykorzystywania budynku. Przed nowelizacją Uchwała XXVI/203/2004 wprowadzała zwolnienie podatkowe tylko dla stowarzyszeń. Zmiana dokonana uchwałą z 5 lutego 2005r., poszerzyła zakres normowania Uchwały XXVI/203/2004, gdyż nie zawierała ona żadnego ograniczenia podmiotowego. Zwolnienie podatkowe obowiązujące w 2007r. miało najszerszy zakres, gdyż jedyną przesłanką warunkującą jego zastosowanie było przeznaczenie nieruchomości m.in. na cele kultury. Z kolei wejście w życie 1 stycznia 2009r. nowej uchwały Nr XXVI/181/2008 ponownie zawęziło zakres zwolnienia podatkowego, gdyż dotyczyło ono nieruchomości zajętych m.in. na cele kultury, ale za wyjątkiem tych nieruchomości, które zajęte zostały przez przedsiębiorcę. Zatem skoro w 2009r. wyłączono spod zakresu zwolnienia podatkowego przedsiębiorców, oznacza to, że Uchwała XXVI/203/204 w brzmieniu z 2007r. pozwalała przedsiębiorcom na korzystanie z tego zwolnienia podatkowego. Potwierdzeniem słuszności powyższego stanowiska jest także §2 tej uchwały, który stanowi, że "w przypadku podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, zwolnienie na podstawie §1 niniejszej uchwały może być udzielone jeżeli wartość tej pomocy brutto łącznie z wartością innej pomocy de minimis, otrzymanej w okresie trzech kolejnych lat poprzedzających dzień uzyskania pomocy, nie przekroczy kwoty stanowiącej równowartość 100 tys. euro".

W ocenie Sądu, fakt prowadzenia przez Skarżącą działalności gospodarczej, nie sprzeciwiał się objęciu jej w 2007r. zwolnieniem z podatku od nieruchomości, jeżeli oczywiście zostaną spełnione określone w w/w przepisie przesłanki warunkujące jego uzyskanie. Informacje o tym jakie jest przeznaczenie, funkcja użytkowa budynku zawarte są w ewidencji gruntów i budynków. W sprawie należało zwrócić uwagę na art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2005r., Nr 240, poz. 2027 ze zm.), który stanowi, że podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczenia nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej i gospodarki nieruchomościami stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnych ustaleń co do przedmiotu opodatkowania, jak i podmiotu podatkowego. Od tej reguły nie zostały przewidziane w tym przepisie żadne wyjątki, a zatem organy ustalające wysokość zobowiązań podatkowych nie są uprawnione do przyjęcia w zasadzie innej podstawy wymiaru podatku, niż dane wskazane w ewidencji gruntów. Dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego. Podważenie tych zapisów, bądź też ich zmiana, może nastąpić w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe. Brak w aktach tego dokumentu był jedną z przyczyn uchylenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze wcześniej wydanej decyzji w sprawie przedmiotowego podatku. W uzasadnieniu decyzji z 5 czerwca 2008r. organ wskazał, że dopiero po dołączeniu wypisu z rejestru gruntów będzie można stwierdzić z całą pewnością stan przedmiotowych nieruchomości w 2007r. Dokument taki został włączony do materiału dowodowego w toku dalszego postępowania, jednak organy do jego treści w ogóle się nie odniosły. Tymczasem z wypisu z rejestru gruntów wynika, że działki zgłoszone przez Spółkę do opodatkowania stanowią grunty orne, łąki trwałe, grunty zadrzewione i zakrzewione, lasy i grunty leśne oraz pastwiska trwałe. Zwrócić należy uwagę, że organy mogą odstąpić od obowiązku uwzględnienia danych wynikających z ewidencji gruntów, ale dotyczy to sytuacji, gdy na podstawie art. 194§3 O.p., dojdą do wniosku, że dane te są zdezaktualizowane. Wspomniany przepis O.p. dopuszcza możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym. Daje on zatem podstawę do przeprowadzenia przeciwdowodu w odniesieniu do domniemania wiarygodności oraz w odniesieniu do domniemania autentyczności dokumentu urzędowego. Istnieje zatem możliwość obalenia domniemania poprawności danych z ewidencji gruntów i budynków, w przypadku gdy istnieje inny dokument, który świadczy o wadliwości zapisów w ewidencji. Z powyższych uwag wynika, że organ nie powinien dokonywać samodzielnej klasyfikacji funkcji budynku, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków. Jeżeli, tak jak to miało miejsce w rozpoznanej sprawie, budynek nie został wpisany do ewidencji gruntów i budynków, to organy podatkowe są uprawnione, a zarazem zobowiązane, do ustalenia charakteru (klasyfikacji) budynku do celów podatkowych. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż budynki niewpisane do ewidencji również podlegają opodatkowaniu. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych bowiem nie uzależnia tego obowiązku podatkowego od wpisania budynku do ewidencji. A zatem rodzaj budynku powinien zostać określony na podstawie dokumentacji budowlanej, takiej m.in. jak pozwolenie na budowę, projekt budowlany, czy decyzja o dopuszczeniu budynku do użytkowania. Dokumentacja ta powinna w sposób precyzyjny określać rodzaj danego budynku. W przypadku braku odpowiedniej dokumentacji architektoniczno- budowlanej organ podatkowy może zgodnie z art. 197 O.p. powołać na biegłego osobę dysponującą odpowiednią wiedzą techniczną, celem wydania opinii w powyższym zakresie. Na konieczność podjęcia takich działań wskazuje art. 122 O.p. wyrażający zasadę prawdy obiektywnej. Jej treść oznacza, że obowiązkiem organu podatkowego jest ustalenie stanu faktycznego zgodnie z rzeczywistym stanem, a jeżeli okaże się to niemożliwe, dokonanie ustaleń zbliżonych do stanu rzeczywistego. Art. 187 O.p. nakazuje z kolei, wyczerpujące i wszechstronne zbadanie wszystkich okoliczności sprawy. Organy powinny mieć także na uwadze, że zgodnie z §2 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) budynkiem jest obiekt budowlany będący budynkiem w rozumieniu standardowej klasyfikacji i nomenklatury, wprowadzonych na podstawie ustawy z 29 czerwca 1995r. o statystyce publicznej (Dz. U. Nr 88, poz. 439 ze zm.). Ponadto §65 tego rozporządzenia w ust. 1 wymienia 10 rodzajów budynków podzielonych ze względu na ich podstawowe funkcje użytkowe. Przepis ten wskazuje na następuje rodzaje: budynki mieszkalne, budynki przemysłowe, budynki transportu i łączności, budynki handlowo-usługowe, zbiorniki, silosy i budynki magazynowe, budynki biurowe, budynki szpitali i zakładów opieki medycznej, budynki oświaty, nauki i kultury oraz budynki sportowe, budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa, inne budynki niemieszkalne. Przynależność budynku do odpowiedniego rodzaju ustala się zgodnie z zasadami Klasyfikacji Środków Trwałych, wprowadzonej na podstawie przepisów o statystyce publicznej (§65 ust.2). Z rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.) wynika, że do rodzaju budynków oświaty, nauki i kultury oraz budynków kultury fizycznej zaliczono min. ogólnodostępne obiekty kulturalne, muzea i biblioteki, przedszkola, szkoły, placówki, szkoły wyższe, budynki instytucji badawczych oraz budynki sportowe, w tym: kina, sale koncertowe, opery, teatry, sale kongresowe, domy kultury i wielozadaniowe sale wykorzystywane głównie do celów rozrywkowych, kasyna, cyrki, teatry muzyczne, sale taneczne i dyskoteki, estrady itp.

Sąd stwierdził, iż przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy zobligowane będą do dokładnego określenia rodzaju budynku znajdującego się na nieruchomości Skarżącej i dopiero po dokonaniu takich ustaleń zasadne będzie zajęcie się kwestiami związanymi ze zwolnieniem podatkowym, względnie stanem technicznym budynku. Adaptacja budynków do prowadzenia zamierzonej w przyszłości działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników prowadzenia tejże działalności. Nieodpowiedni stan techniczny budynków nie dyskwalifikuje ich w ogóle z prowadzenia działalności gospodarczej, lecz jedynie ogranicza wysokość, uzyskiwanych z tych budynków bezpośrednio, dochodów w danym roku podatkowym. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l., Sąd stwierdza, że zarzut ten jest niezasadny.

W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Burmistrz Gminy A. określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2007r. w kwocie 276.184,00 zł. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wyjaśnił, że łączna powierzchnia gruntów, będąca własnością spółki w 2007r., którą należy opodatkować podatkiem od nieruchomości według stawek najwyższych wynosi 76.301 m2. Organ I instancji wskazał również, że zwolnienie określone w art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. dotyczy gruntów objętych ochroną ścisłą, czynną i krajobrazową położonych wyłącznie na terenach parków narodowych i rezerwatów przyrody, a nie na terenach parków krajobrazowych. Natomiast działki należące do spółki, zgodnie z wypisem z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy Alwernia, leżą w granicach Tenczyńskiego Parku Krajobrazowego. Następnie organ I instancji stwierdził, że przedmioty opodatkowania nie były w 2007r. zajęte na cele kultury. Mając na uwadze Klasyfikację Środków Trwałych, sposób przeznaczenia oraz związane z tym konstrukcje i wyposażenie nieruchomości, organ I instancji stwierdził, że budynki oraz budowle nie korzystają ze zwolnienia przewidzianego w §1 ust. 5 Uchwały Rady Miejskiej w Alwerni Nr XXVI/203/2004 z 30 listopada 2004r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości, w brzmieniu zmienionym Uchwałą Nr XXVIII/223/2005 Rady Miejskiej w Alwerni z 2 lutego 2005r. w sprawie zmiany Uchwały Rady Miejskiej w Alwerni Nr XXVI/203/2004 z 30 listopada 2004r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości. W związku z powyższym obliczono, że podatek od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynosi 197.911,47 zł (12.646,10 m2 x 15,65 zł), od budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 33.255,40 zł (1.662.770 zł x 2%), a od gruntów - 45.017,59 zł (76.301 x 0,59 zł).

Od decyzji tej podatnik wniósł odwołanie zarzucając jej naruszenie:

1. art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 4 ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ust. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz art. 120 O.p. - poprzez błędne zastosowanie art. 1a ust. 1 pkt 4 oraz błędne przyjęcie, że przepisy art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 4 ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 3 mają zastosowanie w niniejszej sprawie,

2. §1 Uchwały Rady Miejskiej w Alwerni Nr 11/13/2006 z 1 grudnia 2006r. w związku z art. 3 ust. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej w związku z art. 120 O.p. - poprzez jego błędne zastosowanie i przyjęcie, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdą określone w tym przepisie stawki podatkowe właściwe dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej,

3. §1 ust. 4 Uchwały Rady Miejskiej w Alwerni Nr XXVI/203/2004 z 30 listopada 2004r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości, w brzmieniu zmienionym Uchwałą Nr XXVIII/223/2005 Rady Miejskiej w Alwerni z 2 lutego 2005r. w sprawie zmiany Uchwały Rady Miejskiej w Alwerni Nr XXVI/203/2004 z 30 listopada 2004r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości w związku z art. 120 O.p. - poprzez jego niezastosowanie, pomimo, że w 2007r. grunty, budynki, budowle będące w posiadaniu podatnika były faktycznie zajęte na cele kultury,

4. art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne w zw. z §65 ust. 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2011r. w zw. z przepisami załącznika do rozporządzenia RM z 10 grudnia 2010r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych w związku z art. 3 ust. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz art. 120 O.p. - poprzez niezasadne przyjęcie, że przepisy dotyczące ewidencji gruntów i budynków i Klasyfikacji Środków Trwałych uniemożliwiają uznanie, że budynki te wykorzystywane są na cele kultury,

5. art. 21§3 w zw. z art. 120 O.p. - poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niewłaściwych przepisach prawa oraz zaniechanie uwzględnienia zwolnienia podatkowego i w konsekwencji odmowę dokonania rozstrzygnięcia korzystniejszego, aniżeli wynikające z przedłożonej przez podatnika deklaracji w podatku od nieruchomości za 2007r.

W oparciu o wskazane wyżej zarzuty podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007r. w prawidłowej wysokości - przy uwzględnieniu zwolnień z podatku od nieruchomości wynikających z przepisów prawa miejscowego - tj. w wysokości 0 zł. Jednocześnie podatnik wniósł o dopuszczenie dodatkowych dowodów z protokołu przesłuchania świadka, dokumentów, fotografii i opinii biegłych.

Samorządowego Kolegium Odwoławczego decyzją z 21 listopada 2011r. nr [...], wydaną na podstawie art. 1, art 2, art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 5, art. 6 ust. 9 u.p.o.l. §1 pkt 1 lit. 1 i pkt 2 lit. b Uchwały Nr 11/13/2006 Rady Miejskiej w Alwerni z 1 grudnia 2006r. w sprawie stawek podatku od nieruchomości z 1 grudnia 2006r. (Dziennik Urzędowy Województwa Małopolskiego z 2006r. Nr 901, poz. 5465), art. 21§1 pkt 1 i §3, art. 63§1, art. 233§1 pkt 1 O.p. utrzymano w mocy decyzję Burmistrza Gminy Alwernia z 8 sierpnia 2011r., znak: [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007r. w stosunku do "A" sp. z o.o. z siedzibą w W.

Organ odwoławczy podkreślił, że jest związany oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 18 listopada 2010r. sygn. akt: I SA/Kr 1445/10, w którym stwierdzono, że fakt prowadzenia przez Skarżącą działalności gospodarczej, nie sprzeciwia się objęciu jej w 2007r. zwolnieniem z podatku od nieruchomości, jeżeli zostaną spełnione przesłanki warunkujące jego uzyskanie. Ponadto w wyroku zobligowano organy do dokładnego określenia rodzaju budynku znajdującego się na nieruchomości strony skarżącej, a następnie do zajęcia się kwestiami związanymi z ww. zwolnieniem podatkowym, względnie stanem technicznym budynku. Organ podkreśli też, że zdaniem Sądu nieruchomość położona w otulinie Rudniańskiego Parku Krajobrazowego i Tenczyńskiego Parku Krajobrazowego nie może być zwolniona z podatku od nieruchomości, gdyż nie znajduje się ona w obrębie ani parku narodowego ani rezerwatu przyrody. Okoliczność, że grunt objęty jest ochroną nie jest bowiem wystarczającą przesłanką do zastosowania tego zwolnienia.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stosownie zaś do art. 1a ust. 1 pkt 3 tej ustawy przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W niniejszej sprawie podatnik był w 2007r. właścicielem działek, z których część została sklasyfikowana zgodnie z ewidencją gruntów jako Lz (grunty zalesione, zakrzewione) lub dr (drogi). Takie oznaczenie pozwala stwierdzić, że po pierwsze grunty te podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a po drugie ze względu na fakt, iż znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy podlegają opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast grunty, które zgodnie z ewidencją gruntów i budynków sklasyfikowane są jako użytki rolne i leśne, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, wówczas gdy są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 1 ustawy o podatku rolnym). Wymieniono numery działek, na których położone są należące do spółki budynki, plac, parkingi i drogi. W związku z powyższym obliczono, że łączna powierzchnia gruntów spółki w 2007r., którą należy opodatkować wyniosła 76. 301 m2.

Odnośnie zwolnienia wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, dotyczącego gruntów położonych na obszarach objętych ochroną ścisłą, czynną lub krajobrazową, a także budynków i budowli trwale związanych z gruntem, służących bezpośrednio osiąganiu celów z zakresu ochrony przyrody w parkach narodowych oraz w rezerwatach przyrody wyjaśniono, że powyższy przepis nie dotyczy gruntów położonych na terenach parków krajobrazowych. W związku z powyższym nieruchomość spółki położona w otulinie Rudniańskiego Parku Krajobrazowego i Tenczyńskiego Parku Krajobrazowego nie może być zwolniona z podatku od nieruchomości na podstawie ww. przepisu, gdyż nie znajduje się ona w obrębie ani parku narodowego ani rezerwatu przyrody, o czym przesądził orzekający w niniejszej sprawie WSA w Krakowie.

Odnosząc się natomiast do kwestii zwolnienia od podatku od nieruchomości przewidzianego w §1 ust. 5 Uchwały Rady Miejskiej w Alwerni Nr XXVI/203/2004 z 30 listopada 2004r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości w brzmieniu zmienionym Uchwałą Nr XXVIII/223/2005 Rady Miejskiej w Alwerni z 2 lutego 2005r. w sprawie zmiany Uchwały Rady Miejskiej w Alwerni Nr XXVI/203/2004 z 30 listopada 2004r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości w brzmieniu obowiązującym w 2007r., wskazać należy, że zwolnieniu podlegają grunty, budynki lub ich części zajęte na cele kultury, kultury fizycznej, sportu i turystyki.

Wyjaśniono, że sam fakt prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej, nie sprzeciwia się objęciu jej w 2007r. zwolnieniem podatkowym, analiza zgromadzonego materiału dowodowego oraz wskazań co do dalszego postępowania zawartych w cyt. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie doprowadziła jednakże Kolegium do przekonania, że w niniejszej sprawie posiadane przez podatnika przedmioty opodatkowania nie zostały zajęte na cele kultury. Zgodnie ze wskazaniami Sądu, rodzaj budynku powinien zostać określony na podstawie dokumentacji budowlanej, takiej m.in. jak pozwolenie na budowę, projekt budowlany, czy decyzja o dopuszczeniu budynku do użytkowania. Ponadto należy mieć na uwadze treść §2 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków oraz § 65 ust. 1, w którym wymieniono 10 rodzajów budynków podzielonych ze względu na ich podstawowe funkcje użytkowe, zaś przynależność budynku do odpowiedniego rodzaju ustala się zgodnie z zasadami Klasyfikacji Środków Trwałych, wprowadzonej na podstawie przepisów o statystyce publicznej (§65 ust.2). Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji uczynił zadość wskazaniom Sądu, w aktach sprawy znajduje się bowiem dokumentacja budowlana, zgodnie z którą w skład budynków wchodzą między innymi studia produkcyjne, studia radiowe, magazyny i studia nagrań. Zgodnie z twierdzeniami podatnika w salach tych odbywa się nagrywanie koncertów, zaś studia radiowe, telewizyjne, nagraniowe znajdujące się w budynkach przeznaczone są do produkcji filmów fabularnych, filmów dokumentalnych, produkcji audycji radiowych, produkcji nagrań muzycznych. Z zeznań świadka wynika, że w 2007r. były prowadzone prace adaptacyjne oraz testy pomieszczeń wewnątrz budynków, a obiekty przeznaczone są wyłącznie na produkcję filmową. W związku z powyższym nie budzi wątpliwości, że w 2007r. posiadane przez spółkę nieruchomości były adaptowane dla ww. celów.

Wobec powyższego stwierdzono, że przedmioty opodatkowania należące do spółki nie podlegają zwolnieniu na podstawie §1 ust. 5 Uchwały Rady Miejskiej w Alwerni Nr XXVI/203/2004 z 30 listopada 2004r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości w brzmieniu zmienionym Uchwałą Nr XXVlII/223/2005 Rady Miejskiej w Alwerni z 2 lutego 2005r., gdyż z rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych wynika, że do rodzaju budynków oświaty, nauki i kultury oraz budynków kultury fizycznej, zaliczono m.in. ogólnodostępne obiekty kulturalne, muzea i biblioteki, przedszkola, szkoły, placówki, szkoły wyższe, budynki instytucji badawczych oraz budynki sportowe, w tym kina, sale koncertowe, opery, teatry, sale kongresowe, domy kultury i wielozadaniowe sale wykorzystywane głównie do celów rozrywkowych, kasyna, cyrki, teatry muzyczne, sale taneczne i dyskoteki, estrady itp. Do budynków niemieszkalnych w rodzaju budynków przemysłowych zaliczono budynki przeznaczone na cele produkcyjne dla wszystkich przemysłów, m.in. wytwórnie filmowe. W świetle powyższego wytwórni filmowych nie można więc zakwalifikować do budynków oświaty, nauki i kultury oraz budynków kultury fizycznej, gdyż ten rodzaj obejmuje tylko ogólnodostępne budynki, a ponadto ustawodawca wytwórnie i itp. budynki zaliczył do budynków przemysłowych. Kolegium, będąc związane oceną prawną i zaleceniami Sadu stwierdziło, że budynki należące do spółki nie podlegają zwolnieniu.

Przechodząc do ustaleń zw. ze stanem technicznym budynków stwierdzono, że zgodnie z powołanym wcześniej art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Stwierdzono, że podatnik jest przedsiębiorcą, a więc grunty, budynki i budowle znajdujące się w jego posiadaniu należy uznać za związane z działalnością gospodarczą. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych wyjaśniono, że wyłączenie z zakresu opodatkowania dotyczy sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zdarzenie niezależne od podatnika, okoliczności zewnętrzne i fizykalne, odnoszące się do substancji przedmiotu opodatkowania. Prowadzenie w budynkach remontów lub adaptacji dla celów przyszłej działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników tejże działalności, a nieodpowiedni stan budynków nie dyskwalifikuje ich w ogóle z prowadzenia działalności gospodarczej, lecz jedynie ogranicza wysokość, uzyskiwanych z tych budynków dochodów w danym roku podatkowym. Jednocześnie okoliczność, czy w sprawie zachodzą przedmiotowe względy techniczne musi być badana ad casum, co oznacza, że może być dowodzona wszelkimi środkami dowodowymi. Do środków tych niewątpliwie należą zarówno orzeczenia organów nadzoru budowlanego, jak i opinie specjalistów (biegłych) z zakresu budownictwa. Nie są to jednak środki dowodowe wyłącznie właściwe, ponieważ i w tym przypadku zastosowanie ma zasada wyrażona w art. 180§1 O.p. w myśl której jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

W tym kontekście stwierdzono, że w aktach niniejszej sprawy znajduje się opinia dotycząca instalacji wentylacji i klimatyzacji, ocena wibroakustyczna układu klimatyzacji oraz opinia wykonana na potrzeby sprawy sądowej o sygn. akt: IX GC 249/05. Wskazano, że w sytuacji, gdy strona postępowania przedkłada ekspertyzę przez nią zamówioną i uzyskaną w drodze pozaprocesowej, czy też dokument stanowiący wypowiedź biegłego w innym postępowaniu, należy potraktować to jako przedstawienie przez stronę własnego stanowiska, obszernie uzasadnionego, ale nie jako dowód z opinii biegłego. Przedstawione przez podatnika w niniejszej sprawie opinie stanowią oczywiście dowody, bowiem jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 O.p.). Kolegium podobnie jak poprzedni skład orzekający stwierdziło wszelako, że z przedłożonych przez stronę dokumentów nie wynika, aby przedmiotowe nieruchomości nie mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Ww. opinie wskazują jedynie na: nienależyte wykonanie instalacji wentylacji i klimatyzacji, co w konsekwencji nie doprowadziło do osiągnięcia parametrów cieplnych i akustycznych jakich oczekiwał inwestor, niewystarczająco skuteczną wibroizolację w kopule nr [...], wady okładzin położonych na obiektach w N. Tymczasem za względy techniczne nie mogą być uznane przemijające przeszkody w prowadzeniu działalności gospodarczej, np. konieczność remontu lub modernizacji obiektu, nie chodzi także o częściową nieprzydatność nieruchomości np. ze względu na planowany rodzaj i rozmiar działalności, planowany standard usług lub inne okoliczności, które zależą od woli i decyzji podatnika. W związku z powyższym stwierdzono, że organ podatkowy prawidłowo określił wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007r.

Od powyższej decyzji "A" sp. z o.o. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, domagając się jej uchylenia oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i zasądzenia kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1.art. 1 ust. 1 oraz art. 3 ust. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz art. 120 O.p.– poprzez błędne przyjęcie, że działalność skarżącej nie jest działalnością kulturalną;

2.§1 ust. 5 Uchwały Rady Miejskiej w Alwerni Nr XXVI/203/2004 z 30 listopada 2004r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości, w brzmieniu zmienionym Uchwałą Nr XXVIII/223/2005 Rady Miejskiej w Alwerni z 2 lutego 2005r. w sprawie zmiany Uchwały Rady Miejskiej w Alwerni Nr XXVI/203/2004 z 30 listopada 2004r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości w zw z art. 120 O.p. - poprzez jego niezastosowanie, pomimo, że w 2007r. grunty, budynki, budowle będące w posiadaniu podatnika były faktycznie zajęte na cele kultury,

3.art. 1 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o podatku leśnym, art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4 oraz art. 4 ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz §1 Uchwały Nr II/13/2006 Rady Miejskiej w Alwerni z 1 grudnia 2006r. w sprawie stawek podatku od nieruchomości w zw. z art. 3 ust. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz art. 120 O.p.-poprzez błędne przyjęcie, że zajęte na działalność kulturalną nieruchomości skarżącej, będące gruntami rolnymi, leśnymi, zadrzewionymi, zakrzewionymi oraz drogami powinny być opodatkowane jak nieruchomości przeznaczone na działalność gospodarczą;

4.art. 122 oraz art. 187§1 O.p. w zw. z art. 153 p.p.s.a. – poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 18 listopada 2010r. sygn. akt: I SA/Kr 1445/10 wskazał, jakoby kwalifikacja budynków znajdujących się na nieruchomościach należących do strony skarżącej wg Klasyfikacji Środków Trwałych miała decydujący walor przy ocenie zasadności zwolnienia od podatku nieruchomości należących do skarżącej;

5.art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne w zw. z §65 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków w zw. z przepisami załącznika do rozporządzenia RM z 10 grudnia 2010r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych w zw. z art. 120 O.p. – poprzez niezasadne przyjęcie, że przepisy dot. tej klasyfikacji wskazując na zaklasyfikowanie do danej kategorii stanowią o tym, na jaki cel jest zajęta nieruchomość, w tym, że dana nieruchomość nie jest zajęta na cele kultury, a także poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że przepisy dotyczące ewidencji gruntów i budynków i Klasyfikacji Środków Trwałych mogłyby mieć wpływ na opodatkowanie jakichkolwiek nieruchomości innych niż budynki (gruntów oraz budowli);

6.art. 122 oraz art. 187§1 O.p. poprzez niewłaściwe i wybiórcze rozpatrzenie zebranego w sprawie materiału dowodowego, skutkujące niedokładnym ustaleniem stanu faktycznego, czyli nieustaleniem, że nieruchomości skarżącej były w 2007r. zajęte na cele kultury.

W uzasadnieniu skargi stwierdzono, że Skarżąca prowadzi działalność kulturalną polegającą na tworzeniu dóbr kultury, czemu nie stoi na przeszkodzie fakt, że jest ona przedsiębiorcą, prowadzącym działalność gospodarczą nakierowaną na osiągnięcie dodatniego bilansu ekonomicznego. Pomimo, iż okoliczność ta wynika z przeprowadzonych w sprawie dowodów, organ nie ustalił, czy Skarżąca prowadzi działalność kulturalną i wszystkie swoje nieruchomości zajmuje na cele kultury, co w 2007r. uprawniało ją do zwolnienia podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości.

Zdaniem Skarżącej §1 ust. 5 Uchwały Rady Miejskiej w Alwerni w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości wprowadza przedmiotowe zwolnienie dla nieruchomości, które są zwolnione na cele kultury, nie odwołuje się natomiast do podstawowej funkcji użytkowej budynku, w szczególności w rozumieniu Klasyfikacji Środków Trwałych. Stwierdzono, że skoro klasyfikacja ta przesądza o podstawowej funkcji użytkowej budynku, to nie wynika z niej cel, na jaki faktycznie dany budynek jest zajmowany, ani rodzaj działalności, jaka jest w nim prowadzona. Podstawowa funkcja budynku nie jest zgodnie z cyt. uchwałą, podlegającą w pierwszym rzędzie wykładni językowej - kryterium zwolnienia podatkowego. Zaznaczono też, że dane zawarte w ewidencji gruntów stanowią podstawę wymiaru podatków. Jednakże skoro zwolnienie wynikające z uchwały rady gminy odwołuje się do kryteriów opartych na danych nieobjętych ewidencją gruntów i budynków oraz niewynikających z cyt. klasyfikacji, to dane takie nie są wystarczające do rozstrzygnięcia o istnieniu zwolnienia podatkowego, a w konstrukcji normy prawno-podatkowej muszą być uwzględnione inne dane.

Następnie wskazując na brzmienie art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej stwierdzono, ze nieruchomości strony skarżącej nie są związane z działalnością gospodarczą w zakresie, w którym są przeznaczone na prowadzenie działalności kulturalnej (filmowej) i nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wg stawek jak od nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. A zatem nawet, gdyby przyjąć, ze nieruchomości podatnika nie były zwolnione od podatku, to rozstrzygnięcie organu byłoby błędne, gdyż nie mogły być one opodatkowane jak zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

Odnosząc się do wydanego w niniejszej sprawie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie stwierdzono, że Sąd nigdy nie stwierdził, że kwalifikacja danego budynku wg Klasyfikacji Środków Trwałych ma wpływ dla ustalenia na jakie cele zajęta jest nieruchomość strony skarżącej i przesądza o zwolnieniu podatkowym. Zauważono, że jako dokumentację wskazującą rodzaj budynku w pierwszej kolejności wskazano dokumentację budowlaną, a nie klasyfikację.

Dalej stwierdzono, że wobec koniecznej dla zaklasyfikowania do budynków kultury cechy ogólnodostępności, pomieszczenia służące do produkcji fonogramów nie mogą być zaklasyfikowane wg Klasyfikacji Środków Trwałych jako budynki kultury. Powyższe nie wpływa jednak na fakt, że producent fonogramu oraz wideogramu prowadzi działalność kulturalną, a będące jego własnością budynki zajęte są na cele kultury.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

W ocenie Sądu wniesiona skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do treści art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia. Przez ocenę prawną, o której stanowi przepis art. 153 p.p.s.a. należy rozumieć sąd o prawnej wartości sprawy, a ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania takiej a nie innej decyzji (np. podatkowej). Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego, ciążący na organie podatkowym i na sądzie, może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego, a także po wzruszeniu wyroku pierwotnego w drodze kasacji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 1997r. sygn. akt: I SA/Po 263/97 oraz z 26 czerwca 2000r. sygn. akt: I SA/Ka 2408/98, wyd. elektr. LEX - TEMIDA, nr 44392).

Wskazać także należy, że "ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania", o których mowa w komentowanym przepisie, są formułowane w uzasadnieniu orzeczenia. W tym więc zakresie uzasadnienie orzeczenia wykazuje moc wiążącą. Przez ocenę prawną rozumie się wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie (por. np. S. Hanausek [w:] W. Siedlecki (red.), System prawa procesowego cywilnego. Zaskarżanie orzeczeń sądowych, Ossolineum 1986, s. 318). Pojęcie to obejmuje zarówno krytykę sposobu zastosowania normy prawnej w zaskarżonym akcie (czynności), jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie tej normy przez organ, który wydał ten akt (czynność) zostało uznane za wadliwe. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencje oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych.

Oddziaływanie orzeczenia sądu administracyjnego w ponownym postępowaniu w sprawie przed organami administracji publicznej ma pierwszorzędne znaczenie w odniesieniu do orzeczeń kasatoryjnych tego sądu, w rezultacie których ma nastąpić merytoryczne rozpatrzenie sprawy w nowym postępowaniu administracyjnym, prowadzonym w zakresie wynikającym z dokonanego obalenia zaskarżonego aktu lub czynności i ewentualnie innych aktów i czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy. Niezastosowanie się przez organ administracji publicznej przy ponownym wydaniu decyzji do oceny prawnej wyrażonej przez sąd w wyroku, narusza zasadę związania organu oceną prawną i oznacza, że podjęty akt lub czynność są wadliwe (por. postanowienie NSA z 16 lutego 1998r., sygn. akt: IV SA 975/97; wyrok NSA z 22 marca 1999 r. sygn. akt: IV SA 527/97 oraz wyrok WSA w Warszawie z 20 grudnia 2006r. sygn. akt: VII SA/Wa 1803/06 - opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX, nr 304101).

Naruszenie zatem przez organy administracyjne postanowień powołanego wyżej art. 153 uzasadnia możliwość powtórnego zaskarżenia aktu lub czynności na tej podstawie i spowoduje jej uchylenie przez sąd. Stanowi to gwarancję przestrzegania przez te organy związania orzeczeniem sądu administracyjnego (por. Tadeusz Woś, Postępowanie sądowoadministracyjne. Wydawnictwa Prawnicze PWN, Warszawa 1996 r., s. 153 - 158 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 stycznia 1998r. sygn. akt: II SA 1560/97, wyd. (CD) Temida, maj 2001, nr 41916).

Ocena prawna zawarta w wyroku Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego z 18 listopada 2010r. ma charakter wiążący w niniejszej sprawie, gdyż nie została wyłączona ani z powodu istotnej zmiany stanu prawnego, ani z powodu uchylenia powyższego wyroku w drodze środków nadzwyczajnych. Stanowisko takie jest powszechnie przyjęte w orzecznictwie, zgodnie z którym ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Sądu wiąże w sprawie tak długo, jak wyrok Sądu nie zostanie uchylony w prawem określonym trybie, bądź też nie ulegnie zmianie stan prawny, będący podstawą orzekania.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy skład orzekający nie stwierdził zaistnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w wyżej przywołanym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Dalsze rozważania na temat legalności zaskarżonego aktu muszą być prowadzone w oparciu o stanowisko Sądu wyrażone w wyroku z 18 listopada 2010r. Ponowne zatem rozpoznanie sprawy przez Sąd ogranicza się do kontroli, czy organy administracji prawidłowo uwzględniły wytyczne zawarte w poprzednim wyroku oraz oceny ewentualnych nowych okoliczności, które zaistniały już po wydaniu wyroku. Co istotne, powyższy wyrok nie został zaskarżony przez żadną ze stron i stał się prawomocny.

W ocenie Sądu organy orzekające w przedmiotowej sprawie uwzględniły ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w powołanym.

W przypadku gdy w skardze zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty dotyczące tych ostatnich. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy w zaskarżonych decyzjach jest prawidłowy, można przystąpić do skontrolowania subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowane przez organ przepisy prawa materialnego. (vide wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2005r., sygn. akt: I FSK 2328/05, POP 2006/2/31).

Ocena stanu faktycznego ustalonego przez organ.

Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organ administracji publicznej (organy podatkowe) albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

Dokonane w sprawie ustalenia organów podatkowych, w ocenie Sądu, znajdują podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym i zostały dokonane w granicach swobodnej oceny dowodów, jaka należy do kompetencji tych organów z mocy art. 191 O.p. Zgodnie z tym przepisem "Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że: należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie, ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy, rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, (tak B. Adamiak ,Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz. Wydawnictwo C. H. Beck, Warszawa 1996, s. 376-378, którego tezy zachowują swą aktualność, zdaniem składu orzekającego, także na gruncie aktualnie obowiązujących przepisów proceduralnych). Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy odniósł się do zgłoszonych przez stronę Skarżącą twierdzeń i powołanych przez nią dowodów. To, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych, które prezentuje strona Skarżąca nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji z prawem, Sąd uznał, że organy podatkowe nie przekroczyły granic swobody interpretacyjnej i nie naruszyły reguł interpretacyjnych ograniczając stosowanie powołanych przepisów do podanego wyżej znaczenia. Sąd uznał również - jak wykazano wyżej - że organy nie naruszyły reguł prowadzenia postępowania dowodowego i ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Wniosek organu odwoławczego wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykracza poza swobodną ocenę dowodów, więc nie stanowi naruszenia prawa. Sąd ocenił także zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z przepisami prawa. W świetle dotychczasowych uwag za bezzasadny należy więc uznać zarzut naruszenia art. 122, art. 187§1, O.p. Za brak ustaleń faktycznych nie może natomiast uchodzić odmienna interpretacja materiału dowodowego, dokonana przez organy podatkowe, w stosunku do tego, jak postrzega ją podatnik. Sąd także nie stwierdził, aby istniały jakiekolwiek luki w materiale dowodowym.

Zasadnicza argumentacja Skarżącej, prezentowana w skardze, koncentruje się wokół tezy, że Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność kulturalną wobec czego nieruchomości Skarżącej zajęte są na cele kultury i wobec tego nie podlegają opodatkowaniu.

Sąd nie podziela tego stanowiska.

W tym miejscu trzeba przypomnieć, że o wymiarze podatku od nieruchomości co do zasady decydują dane z ewidencji gruntów i budynków. Specyfika stanu faktycznego może jednak powodować, że nie będą one mogły być uwzględnione. Kontrowersje zaistniałe w niniejszej sprawie wyniknęły z dwóch podstawowych problemów:

-pierwszy problem dotyczy tego, że w odniesieniu do budynków znajdujących się na określonych decyzją działkach, odpadła możliwość oparcia decyzji podatkowej na danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków albowiem budynki tam znajdujące się nie były wpisane do ewidencji gruntów i budynków,

-drugi problem, który zrodził kontrowersje pomiędzy Skarżącą Spółką a organem to wykładnia przepisów dotyczących zwolnień w podatku od nieruchomości zawartych w aktach prawa miejscowego a konkretnie ustalenie czy nieruchomości należące do Skarżącej są zajęte na cele kultury i czy w związku z tym podlegają zwolnieniu z podatku od nieruchomości.

Odnosząc się do kwestii spornych w niniejszej sprawie należy w pierwszej kolejności przypomnieć, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006r. Nr 121, poz. 844 ze zm.) - opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l. chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy, a kwalifikacja nieruchomości (np. przeznaczona na cele gospodarcze, mieszkaniowe, inne), co ma wpływ na wymiar tego podatku, jest niezależna od statusu podatnika, a wynika wprost z przeznaczenia nieruchomości.

O opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, przy zastosowaniu stawek przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, decyduje zespół przesłanek pozytywnych i negatywnych. Przesłanki pozytywne to takie, od których ziszczenia zależy powstanie obowiązku podatkowego w określonej wysokości (fakt posiadania gruntu przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a także gospodarcze przeznaczenie nieruchomości wynikające z ewidencji gruntów). Natomiast zaistnienie przesłanki negatywnej wyłącza opodatkowanie określonego przedmiotu w całości (np. przesłanki wymienione w art. 7 ust. 1), albo stanowi podstawę jego opodatkowania w niższej wysokości niż maksymalna, nawet mimo wystąpienia przesłanki pozytywnej.

Jeszcze raz trzeba podkreślić, że podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy, w tym znaczeniu, że obowiązek podatkowy powstaje przez sam fakt posiadania nieruchomości, bez względu na to, czy przynosi ona zysk posiadaczowi, czy też na tę nieruchomość należy ponieść nakłady w celu utrzymania jej w stanie zdatnym do użytku, a także na pewnym poziomie estetycznym (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 marca 1994r. sygn. akt: SA/Gd 1200/93, Wspólnota 1994/35, str. 18). Podatek od nieruchomości nie nawiązuje więc w swojej konstrukcji do efektów ekonomicznych uzyskiwanych przez jej wykorzystywanie. Decydujące znaczenie ma to, że podstawę opodatkowania gruntów stanowi ich powierzchnia, a nie jest ważne jak intensywne jest wykorzystywanie tych nieruchomości i jakie przynosi to efekty gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż decydującym o zakwalifikowaniu do opodatkowania podatkiem od nieruchomości przedmiotów za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, jest fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę. (wyrok NSA z 12 kwietnia 2011r. sygn. akt: II FSK 2128/09 opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach http://cbois.nsa.gov.pl). Wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (z pewnymi wyjątkami, które nie mają zastosowania w sprawie) są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, chyba że podmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek, budowla, grunt jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. O wyborze stawki podatku decyduje gospodarczy charakter przedmiotu opodatkowania, a nie właściwości podmiotowe podatników. W ustalonym stanie faktycznym, organy podatkowe prawidłowo uznały, iż "A" Sp. z o.o. jest przedsiębiorcą co wynika z danych zawartych w odpisie z Krajowego Rejestru Sądowego znajdującego się w aktach sprawy.

Od 1 stycznia 2003r., zgodnie z dodanym art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Z art. 3 pkt 1 ustawy z 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) wynika, że ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć:

a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

b) budowlę stanowiącą całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

c) obiekt małej architektury.

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych różnicuje stawki podatku od nieruchomości dla budynków. W art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. określone są górne granice stawek dla: budynków mieszkalnych lub ich części, budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym, budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych oraz budynków pozostałych lub ich części. Z przedstawionej regulacji wynika, że za budynki pozostałe należy uznać wszystkie budynki niemieszczące się w pojęciu budynków mieszkalnych i budynków związanych z działalnością gospodarczą. Wyżej powołana ustawa podatkowa nie zawiera definicji wymienionych rodzajów budynków. Wskazać także należy na art. 5 ust. 3 u.p.o.l., który stanowi, że przy określaniu wysokości stawek od budynków lub ich części, rada gminy może różnicować ich wysokość dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności lokalizację, sposób wykorzystywania, rodzaj zabudowy, stan techniczny oraz wiek budynków.

W rozpoznanej sprawie, budynki Skarżącej Spółki nie zostały wpisane do ewidencji gruntów i budynków, zatem zgodnie z wytycznymi zawartymi w wyroku Sądu z 18 listopada 2010r. organy podatkowe były uprawnione, a zarazem zobowiązane, do ustalenia charakteru (klasyfikacji) budynku do celów podatkowych. Nie ulegało bowiem wątpliwości, iż budynki niewpisane do ewidencji również podlegają opodatkowaniu. W dalszej kolejności Sąd wskazał, na konieczność sięgnięcia do dokumentacji budowlanej, takiej m.in. jak pozwolenie na budowę, projekt budowlany, czy decyzja o dopuszczeniu budynku do użytkowania. Dokumentacja ta powinna w sposób precyzyjny określać rodzaj danego budynku. W przypadku braku odpowiedniej dokumentacji architektoniczno - budowlanej organ podatkowy będzie mógł zgodnie z art. 197 O.p. powołać na biegłego osobę dysponującą odpowiednią wiedzą techniczną, celem wydania opinii w powyższym zakresie. Sąd zaznaczył także, że organy powinny mieć na uwadze, że zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) budynkiem jest obiekt budowlany będący budynkiem w rozumieniu standardowej klasyfikacji i nomenklatury, wprowadzonych na podstawie ustawy z 29 czerwca 1995r. o statystyce publicznej (Dz. U. Nr 88, poz. 439 ze zm.) jak również § 65 tego rozporządzenia, który w ust. 1 wymienia 10 rodzajów budynków podzielonych ze względu na ich podstawowe funkcje użytkowe. Przynależność budynku do odpowiedniego rodzaju ustala się zgodnie z zasadami Klasyfikacji Środków Trwałych, wprowadzonej na podstawie przepisów o statystyce publicznej (§65 ust.2). Z rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.) wynika, że do rodzaju budynków oświaty, nauki i kultury oraz budynków kultury fizycznej zaliczono min. ogólnodostępne obiekty kulturalne, muzea i biblioteki, przedszkola, szkoły, placówki, szkoły wyższe, budynki instytucji badawczych oraz budynki sportowe, w tym: kina, sale koncertowe, opery, teatry, sale kongresowe, domy kultury i wielozadaniowe sale wykorzystywane głównie do celów rozrywkowych, kasyna, cyrki, teatry muzyczne, sale taneczne i dyskoteki, estrady itp. Sąd wskazał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy zobligowane będą do dokładnego określenia rodzaju budynku znajdującego się na nieruchomości Skarżącej i dopiero po dokonaniu takich ustaleń zasadne będzie zajęcie się kwestiami związanymi ze zwolnieniem podatkowym, względnie stanem technicznym budynku.

W przedmiotowej sprawie, uwzględniając ocenę prawną i wskazania Sądu co dalszego sposobu postępowania, organ I instancji przeanalizował decyzję z 24 marca 2000r. o zatwierdzeniu projektu budowlanego i wydaniu pozwolenia na budowę dla Firmy "B" Sp. z.o.o. Parku Turystyki i Rozrywki polegające na budowie 13 budynków wraz z instalacjami: elektryczną, wod-kan, gazową, wentylacyjną, klimatyzacyjną, budowie szamba, dróg, placów i parkingów oraz decyzję Burmistrza Gminy "A". z 19 kwietnia 2002r. w sprawie wydania warunkowego pozwolenia na użytkowanie w/w obiektów. Z dokumentów tych wynika, że powierzchnia budynków wynosi 12.646,10 m² a w skład budynków wchodzą m.in. studia produkcyjne, studia radiowe, magazyny, studia nagrań.

Podstawę wpisu danych w zakresie funkcji budynków na podstawie § 35 w zw. z §65 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) stanowi dokumentacja architektoniczno-budowlana. Jeśli zatem dokumentacja ta stanowi podstawę wpisu danych w ewidencji, które są podstawą wymiaru podatków, to w razie braku danych w ewidencji w zakresie kategorii budynku należy oprzeć się na dokumentacji danego budynku. Dokumentacja ta bowiem decyduje o wpisaniu danych w ewidencji, które wiążą organ podatkowy dokonujący wymiaru podatku. Zgodnie z art. 194§1 O.p. dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy administracji publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Wskazana dokumentacja nie była kwestionowana przez Skarżącą.

Organy podatkowe dokonały także analizy §65 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U Nr 38, poz. 454) z którego wynika, że ze względu na podstawową funkcję użytkową budynki dzieli się na następujące rodzaje:1) budynki mieszkalne, 2) budynki przemysłowe, 3) budynki transportu i łączności, 4) budynki handlowo-usługowe,5) zbiorniki, silosy i budynki magazynowe, 6) budynki biurowe, 7) budynki szpitali i zakładów opieki medycznej, 8) budynki oświaty, nauki i kultury oraz budynki sportowe, 9) budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa, 10) inne budynki mieszkalne. W ust. 2 tego paragrafu wskazano, że przynależność budynku do odpowiedniego rodzaju ustala się zgodnie z zasadami Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) wprowadzonej na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Organ podał , że z KŚT wynika, że do budynków kultury zalicza się m.in. ogólnodostępne obiekty kulturalne, muzea, biblioteki, przedszkola, szkoły, placówki, szkoły wyższe, budynki instytucji badawczych oraz budynki sportowe w tym: kina, sale koncertowe, opery, teatry, sale kongresowe, domy kultury i wielozadaniowe sale wykorzystywane głownie do celów rozrywkowych, kasyna, cyrki, teatry muzyczne, sale taneczne, dyskoteki, estrady.

Co istotne, sama Skarżącą podnosiła (w pismach z 12 maja 2011r. i 10 listopada 2011r.), że w budynkach znajdują się sale koncertowe w których odbywa się nagrywanie koncertów, studia radiowe telewizyjne, nagraniowe znajdujące się w budynkach przeznaczonych do produkcji filmów fabularnych, filmów dokumentalnych, produkcji audycji radiowych, produkcji nagrań muzycznych. Także świadek K.Zachariasiewicz zeznał, że w 2007r. były prowadzone prace adaptacyjne oraz testy pomieszczeń wewnątrz budynków a ,,obiekty przeznaczone są wyłącznie na produkcję filmową"

Dla ustalenia zatem właściwej stawki podatku od nieruchomości organy podatkowe ustaliły podstawowe funkcje użytkowe budynków. Te bowiem ich cechy pozwalały na zaklasyfikowanie ich do odpowiedniego rodzaju tj. jako wytwórnie filmowe czyli budynki przemysłowe zatem nie należały one do budynków kultury w rozumieniu KŚT. Jeśli chodzi o działki położone w miejscowości N. oraz w R. część gruntów zaklasyfikowana jest w ewidencji jako grunty zalesione, zakrzewione lub drogi (oznaczone w ewidencji jako Lz) jednakże znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy wobec czego podlegają opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższe ustalenia należy uznać za prawidłowe. Organy zachowując poprawną kolejność działania wynikającą ze wskazówek Sądu i uwzględniając dokumenty urzędowe (pozwolenie na budowę i zatwierdzenie projektu budowlanego, zeznania świadka) właściwie ustaliły i określiły rodzaju budynków znajdujących się na nieruchomości Skarżącej.

W konsekwencji, organy stwierdziły, że nieruchomości Spółki nie podlegają zwolnieniu na podstawie §1 ust. 5 uchwały Nr XXVI/203/2004 Rady Miejskiej w Alwernii z 30 listopada 2004r. sprawie wprowadzenia zwolnień w podatku od nieruchomości ponieważ nie zostały zajęte na cele kultury. (§1 cyt. uchwały, znowelizowany w 2005r. - stanowił, że grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części zajęte na cele kultury, kultury fizycznej, sportu i turystyki zwolnione są z podatku od nieruchomości).

Analizując tę kwestię, zwrócić należy uwagę na kilka problemów, które podniesiono w skardze:

Po pierwsze-warto przypomnieć, że biorąc pod uwagę brzmienie art. 217 Konstytucji RP i art. 7 ust. 3 u.p.o.l., rada gminy nie może wprawdzie wprowadzać zwolnień określonych podmiotów, może natomiast wprowadzać zwolnienia określonych przedmiotów opodatkowania, takich jak np. budynek, grunt, budowla, lokal. Jeżeli zwolnienie dotyczy tak określonego przedmiotu, to dalsze jego sprecyzowanie przez wskazanie określonych cech tego przedmiotu, np. przez kogo jest wykorzystywany lub jakim celom służy, nie zmienia jego zasadniczego charakteru. Jest to zwolnienie przedmiotowe. Każde zwolnienie przedmiotu odnosi się do konkretnych podatników, którzy z niego korzystają. To nie osoba podatnika decyduje jednak o zwolnieniu, ale przede wszystkim rodzaj przedmiotu opodatkowania. (wyrok NSA z 8 października 2010r. sygn. akt: II FSK 964/09 opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach http://cbois.nsa.gov.pl). Co ważne, wprowadzenie ,,innych" zwolnień o których mowa w art. 7 ust. 3 u.p.o.l. nie może prowadzić do uchylenia się od obowiązku płacenia podatku od nieruchomości.

Po wtóre-dokonując interpretacji §1 ust. 5 uchwały Rady Miejskiej w Alwerni, nie można zapominać, iż uchwałę (która jest aktem prawa miejscowego) podjęto na podstawie upoważnienia ustawowego wynikającego z art. 7 ust. 3 u.p.o.l. Dokonując zatem jej wykładni winno się uwzględnić aspekt systemowy tj. treść aktu podstawowego jakim jest ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, bowiem to w jej kontekście uchwalane są zwolnienia przedmiotowe. Uchwała Rady Miejskiej w Alwernii powinna być interpretowana poprzez pryzmat u.p.o.l. To właśnie ta ustawa delimituje i determinuje charakter prawny zwolnienia przewidzianego w uchwale. W praktyce oznacza to, że i cel zwolnienia nieruchomości z opodatkowania podatkiem nie może być analizowany w zupełnym oderwaniu od treści normatywnej samej ustawy.

Po trzecie-w nawiązaniu do powyższych rozważań, Sąd nie podziela argumentacji Skarżącej, iż zwolnienie podatkowe zawarte w uchwale Rady Miejskiej w Alwernii zostało dokonane na podstawie innego kryterium niż to, które wynika z KŚT, odwołującej się do podstawowej funkcji użytkowej budynku. W realiach sprawy nie można zapominać, że charakter i zasadnicze funkcje budynków zostały ustalone w sposób atypowy dla opodatkowania nieruchomości bowiem Skarżąca nie zadbała o ujawnienie rzeczywistego stanu faktycznego i prawnego w stosownych urządzeniach ewidencyjnych. Organy ustaliły (realizując wytyczne Sądu) charakter tych budynków przyjmując, że wytwórnie filmowe są budynkami przemysłowymi. Z zebranego w sprawie materiału nie wynika też by budynki te miały charakter ogólnodostępny, by były udostępniane szerokiej publiczności, by odbywały się tam cykliczne imprezy, by działania te były powszechnie reklamowane, by prowadzona była sprzedaż biletów na koncerty itd. Uwaga ta jest o tyle istotna, iż stosowne regulacje zawarte w KŚT (grupa 1 podgrupa 10 rodzaj 107) wskazują, że budynki kultury obejmują ,,ogólnodostępne obiekty kulturalne" (rodzaj nie obejmuje parków rozrywki) a nadto w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (rozporządzenie Rady Ministrów z 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych PKOB (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, ze zm.) również użyto określenia ,,ogólnodostępne obiekty kulturalne". Kryterium ogólnej dostępności wymienione w powyższych aktach normatywnych determinuje charakter obiektu budowlanego pozwalając zidentyfikować go jako obiekt kulturalny. Zdaniem Sądu, prawodawca zdecydował się celowo na ten zabieg legislacyjny mając na uwadze ,,powszechny" charakter obiektów kulturalnych, ich ogólną dostępność. Organizowanie czy tworzenie kultury mieści w sobie element ,,otwartości" i ,,udostępnienia" nieograniczonej rzeszy odbiorców. Ustalając cel zajęcia nieruchomości nie można więc pomijać podstawowych funkcji użytkowych budynków a te ustalono zgodnie z rzeczywistością.

Również argumentacja Spółki, która upatruje konieczność zwolnienia nieruchomości z opodatkowania w tym, że wszystkie jej nieruchomości zajęte są na cele kultury bowiem Skarżąca jest podmiotem prowadzącym działalność kulturalną jest wadliwa. Przyjęcie tego toku rozumowania oznaczałoby, że o opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości decydowałyby kryteria podmiotowe (właściwości podatników) w tym przypadku prowadzenie działalności kulturalnej i co więcej, już z samego faktu zajęcia nieruchomości na cele kultury należałoby wywodzić zwolnienie przedmiotowe. W praktyce mogłoby to oznaczać, że przykładowo budynki gospodarcze w gospodarstwie rolnym lub hala przemysłowa byłaby zwolniona z podatku tylko i wyłącznie dlatego, że jest zajmowana na cele kultury ponieważ w pomieszczeniach tych organizowane się wernisaże.

Odwołując się natomiast do ustawy z 25 października 1991r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (tekst jedn. Dz. U z 2001r. Nr 13, poz. 123 ze zm.) nie sposób podzielić argumentacji Skarżącej, iż jest podmiotem prowadzącym działalność kulturalną w rozumieniu art. 3 ust. 2 tej ustawy. Jak wskazuje sam autor skargi, Skarżąca jest przedsiębiorcą, który zgodnie z PKD prowadzi działalność związaną z kulturą. Zdaniem Sądu prowadzenie działalności ,,związanej z kulturą" nie jest tożsame z ,,prowadzeniem działalności kulturalnej" a ponadto nie może decydować o zwolnieniu, które jest przedmiotowym. Cechy samego podatnika względnie prowadzonej przez niego działalności nie mogą być brane pod uwagę w tym przypadku.

Proponowana przez Skarżącą wykładnia pomija zasadę, że wszelkie przepisy dotyczące zwolnień podatkowych, jako odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle. Wykładnia w wersji prezentowanej przez Skarżącą byłaby wykładnią rozszerzającą, a w związku z tym należy uznać ją za niedopuszczalną.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania gruntów rolnych, leśnych, zadrzewionych i zakrzewionych oraz dróg to wskazać trzeba, że ustawodawca w sposób szczególny traktuje grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy. Wynika to z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., ale także art. 2 ust. 2 i art. 5 ww. ustawy. Art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) stanowiący o stawkach podatkowych wskazuje, że rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że stawki nie mogą przekroczyć rocznie od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków - 0,69 zł od 1 m2 powierzchni. Jeśli chodzi o grunty, które co do zasady nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tj. gruntów rolnych i leśnych (i które jako takie oznaczone są w ewidencji gruntów i budynków), mogą one jednak podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w sytuacji gdy są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.). Wynika z tego, że nawet tego rodzaju grunty mogą być wyłączone z opodatkowania podatkiem rolnym (leśnym), jeżeli będąc w posiadaniu przedsiębiorcy są zajęte (a nie tylko związane) na potrzeby prowadzonej działalności. Grunty "zajęte" to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej. Jednoznaczną podstawą do opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, będzie fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej, na przykład wytyczenie dróg, budowa placu, parkingu. etc. Zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej polega na faktycznym jego wykorzystywaniu w tej działalności. Między innymi może to polegać na traktowaniu danego gruntu, jako pewnego rodzaju przestrzeni służącej wykonywaniu określonego rodzaju działalności gospodarczej. Chodzi zatem o działania faktyczne na gruncie polegające na ingerencji w grunt w taki sposób, aby powodowały one zmiany w gruncie uniemożliwiające jego wykorzystanie jako grunt rolny.

Tak też się stało w rozpoznawanej sprawie bowiem na działki położone w N. i R. oznaczonych w ewidencji jako Lz i dr zajęte są na prowadzenie działalności gospodarczej -zabudowane 13 budynkami oraz placami, parkingami i drogami.

Ustosunkowując się do argumentacji autora skargi, że w decyzji za 2008r. uznano, iż podatnik prowadzi działalność kulturalną , zdaniem Sądu nie oznacza to, że w badanym okresie 2007r. również prowadził działalność kulturalną a decyzja dotycząca roku 2008 odpowiada prawu.

Prawidłowo zatem, zdaniem Sądu, organy podatkowe określiły Spółce "A" wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007r. przyjmując, że będące w posiadaniu Skarżącej nieruchomości były związane z działalnością gospodarczą i nie były zajęte na cele kultury.

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.