Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 90/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2016-06-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 102 ust. 2, art. 104 ust. 1 pkt 1 i 2,
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.
article: art. 122, art. 180, art. 188, art. 191
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Wałejko Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca) Protokolant Referent stażysta Paweł Kobylarz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz O. [...] zł (sto złotych) z tytułu zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] sierpnia 2015 r. określającą "A" Spółka z o.o. z siedzibą w L. (dalej: skarżąca, spółka lub strona) zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Citroen C4, nr VIN: [...], w kwocie 821 zł.

Powyższe rozstrzygnięcie wydane zostało w oparciu o następujący stan faktyczny sprawy:

Organ ustalił, że spółka w dniu 4 grudnia 2011 r. zakupiła na terytorium kraju od M. K. samochód osobowy marki Citroen C4, nr VIN: [...] za kwotę 22.000 zł. W dniu 12 grudnia 2011 r. skarżąca złożyła wniosek o rejestracji przedmiotowego pojazdu oraz dokonała jego zbycia na rzecz J. K. za kwotę 22.500 zł. Ten natomiast za pośrednictwem komisu samochodowego "B" T. W. dokonał w dniu 13 grudnia 2011 r. sprzedaży omawianego pojazdu na rzecz W. W. za kwotę 35.000 zł.

Ponadto jak ustalono dokument z dnia 7 grudnia 2011 r., potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju od nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju został sfałszowany, a postępowanie w tej sprawie prowadzone jest przez Komendę Miejską Policji. Nadto z poczynionych ustaleń wynika, że pojazd był kupiony od fikcyjnego podmiotu. W ewidencji właściwego oddziału celnego brak jest potwierdzenia dokonania zapłaty akcyzy od ww. samochodu. Nie zidentyfikowano również wpłat z tytułu "opłaty recyklingowej" w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 20 listopada 2012 r., samochodu o nr rej C.

W toku postępowania przed organem pierwszej instancji strona w odpowiedzi co do przyczyn uzasadniających znaczne odbieganie wysokości kwoty zakupu przedmiotowego samochodu od średniej wartości rynkowej tego samochodu na rynku krajowym oświadczyła, że kwota zakupu pojazdu była odzwierciedleniem jego stanu technicznego i przebiegu. Stan techniczny na dzień jego zakupu był zły. Pojazd wymagał sporych napraw które robiła we własnym zakresie i nie posiada żadnych faktur ani paragonów na te czynności. Nie jest jednak w stanie wyszczególnić uszkodzeń i kosztów naprawy. Wartość pojazdu była adekwatna do ceny z faktury nabycia. Ponadto oświadczyła, że przedmiotowy samochód kupił w Polsce z kompletem dokumentów do rejestracji, będąc przekonanym, że to sprzedający dokonał wszystkich niezbędnych formalności w tym dokonał opłaty podatku akcyzowego.

Organ przeprowadził również dowód z zeznania świadka (aktualnego właściciela przedmiotowego pojazdu – W. W.), który zeznał, że przed nabyciem pojazdu dokonał jego sprawdzenia w warsztacie samochodowym, podczas którego nie stwierdzono żadnych poważnych uszkodzeń mechanicznych i blacharskich. Według oceny mechaników samochód był bezwypadkowy, co również sam potwierdza po okresie kilkuletniej jego eksploatacji.

Przed wydaniem decyzji działający w imieniu spółki M. K. wyjaśnił, że koniecznych napraw dokonał bez wiedzy osoby której sprzedano samochód. Uszkodzona była cała karoseria (elementy blacharskie zostały wymieniona a pozostałe naprawione). Wysokość poniesionych kosztów naprawy to 17.000 zł. Na zakupione części oraz naprawy nie posiada żadnych rachunków ponieważ dokonywał ich we własnym zakresie. Do wyjaśnień dołączył dokumenty z których wynika, że to spółka była rzeczywistym nabywcą samochodu, co dokumentuje skorygowana umowa sprzedaży z dnia 16 listopada 2011 r., określająca cenę transakcji na 4.800 euro. Pojazd w dniu zbycia miał uszkodzone: błotniki przednie i tylne (lewe i prawe), dach, drzwi przednie i tylne (lewe i prawe), maskę i klapę tylną.

Mając na uwadze przedstawiony stan sprawy Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] sierpnia 2015 r. określił spółce wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Citroen C4, nr [...], w kwocie 821 zł.

Organ uznał bowiem, że w świetle przepisów ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r., Nr 108 poz. 626 ze zm.) – dalej: u.p.a. to spółka jest podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego (art. 102 ust. 2 u.p.a.). Podatnik nie wywiązał się jednak z obowiązku złożenia deklaracji uproszczonej z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu i nie opłacił z tego tytułu należnego podatku akcyzowego.

Odnośnie wartość przedmiotowego pojazdu organ uznał, iż ta odbiega znacząco od wartości rynkowej. W związku z tym posługując się komputerowym systemem INFO-EKSPERT ustalił jego wartość na kwotę 33.600 zł, która stanowiła podstawę do wyliczenia przedmiotowego podatku akcyzowego.

Zdaniem organu złożone przez spółkę oświadczenia i dokumenty nie maja znaczenie dla wymiaru przedmiotowego podatku. Zdaniem organu spółka w dniu 4 grudnia 2011 r. zakupiła na terytorium kraju samochód w stanie nie uszkodzonym za kwotę 22.000 zł. Tym samym nabyła prawo rozporządzania rzeczą jak właściciel. Na wskazany stan pojazdu wskazują również zeznania obecnego właściciela pojazdu oraz przeprowadzone w dniu 9 grudnia 2011 r. badanie techniczne pojazdu. Ponadto zakres uszkodzeń pojazdu jest tak duży, że jego naprawa w przeciągu kilku dni była nierealna. Tym bardziej, że naprawa ta została dokonana we własnym zakresie za pomocą części zakupionych na giełdzie samochodowej i w internecie.

W odwołaniu od powyższej decyzji strona zarzuciła organowi naruszenie:

- art. 122 w związku z art. 180 i 188 Ordynacji podatkowej poprzez nieustalenie faktycznego stanu technicznego pojazdu w momencie wprowadzenie go na terytorium RP;

- art. 122 w związku z art. 180, 188 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez zastosowanie średnich wartości rynkowych pojazdów podobnych nieuszkodzonych zamiast ustalenie jego wartości z uwzględnieniem uszkodzeń jakie posiadał, udokumentowanych w sprawie.

Po rozpatrzeniu odwołania oraz całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego Dyrektor Izby Celnej nie uwzględnił odwołania i utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy przedstawiwszy stan faktyczny sprawy wskazał, że nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Zdaniem organu odwoławczego z istniejącego w sprawie stanu faktycznego wynika, iż prawo rozporządzania samochodem osobowym marki Citroen C4 jak właściciel nabyła skarżąca, kupując ten pojazd dnia 4 grudnia 2011 r. za kwotę 22.000 zł. Rozpatrywany pojazd przemieszczony został na terytorium kraju przez osobę nieznaną, podająca się za M. K.. Zgodnie z art. 102 ust. 2 u.p.a. w przypadku nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel po jego przemieszczeniu na terytorium kraju, podatnikiem jest podmiot, który nabył takie prawa do samochodu, w tym przypadku skarżąca.

W związku z faktem, iż nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel przez stronę nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju, to obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego tegoż pojazdu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, powstał z dniem 4 grudnia 2011 r. (data wystawienia faktury VAT-Marża nr 9/12/11), tj. z dniem nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel (art. 101 ust. 2 pkt 2 u.p.a.). Podatnik, nie wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji uproszczonej z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu i nie opłacił z tego tytułu należnego podatku akcyzowego.

Odnośnie wartości pojazdu stanowiącej podstawę opodatkowania organ wskazał, że zostały przeprowadzone czynności sprawdzające, w wyniku czego ustalono, iż kwota zakupu samochodu w wysokości 22.000 zł odbiega znacznie od średniej wartości rynkowej podobnego pojazdu w wysokości 33.600 zł ustalonej w oparciu o komputerowy system INFO-EKSPERT Samochodowe Wartości Rynkowe, grudzień 2011, Samochody osobowe. Różnica ta wynosi 35 %. Zdaniem organu strona nie wskazała przyczyn uzasadniających tak znaczą różnicę pomiędzy kwotą zakupu, a średnią wartością rynkową samochodu. Podnoszone przez nią twierdzenia nie zostały bowiem uwzględnione. Zakres wskazywanych przez stronę uszkodzeń jest tak duży, iż przeprowadzenie naprawy pojazdu z takimi uszkodzeniami w przeciągu kilku dni jest niemożliwe. Nadto spółka nie mogła ponieść kosztów we wskazanej wysokości 17.000 zł, gdyż nie miałoby to żadnego ekonomicznego uzasadnienia.

Odnosząc się do pisma zbywcy pojazdu M. G. określającego zakres uszkodzeń pojazdu oraz złożonej korekty umowy kupna – sprzedaży z dnia 16 listopada 2011 r. uznał, iż nie mają one w świetle przepisów u.p.a. znaczenia. Spółka zakupiła przedmiotowy samochód za kwotę 22.000 zł od nieistniejącego podmiotu. Podpisała fakturę z dnia 4 grudnia 2011 r. tym samym złożyła oświadczenie woli o nabyciu pojazdu za powyższą kwotę i kwota ta stanowiła przedmiot sporu w postępowaniu podatkowym. Tym samym istotny był stan faktyczny dotyczący stanu technicznego pojazdu na dzień powstania zobowiązania podatkowego, tj. 4 grudnia 2011 r. w tym natomiast dniu pojazd nie posiadał uszkodzeń wskazywanych przez stronę. Wskazuje na to treść umowy sprzedaży, zaświadczenie diagnosty jak i pozostałe dowody przeprowadzone w sprawie.

W tych okolicznościach - zdaniem organu odwoławczego - ustalono niezbędne przesłanki prawnopodatkowej odpowiedzialności strony oraz prawidłowo określono wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia samochodu osobowego.

Powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej spółka zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wnosząc o jej uchylenie oraz o uchylenie rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji i zwrot kosztów postepowania z powodu naruszenia:

- art. 220 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpoznanie zarzutów odwołania;

- art. 64 ust. 1-3 Konstytucji RP w zw. z art. 1 zd. 1 Protokołu nr 1 do Konwencji o ochronie prawa człowieka i podstawowych wolności z dnia 20 marca 1952 r. poprzez stosowanie wykładni prawa z pominięciem uprawnień dowodowych strony;

- art. 122 w związku z art. 187 § 2 i 191 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprzeprowadzenia dowodów żądanych przez stronę, które pozwoliłyby ustalić uszkodzenia pojazdu;

- art. 192 w związku z art. 190 § 2 i 136 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie za prawidłowy dowodu z wyceny w metodzie stosowanej dla pojazdów normalnych i sprawnych;

- art. 120 i 121 w zw. z 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez działanie nie mające oparcia w przepisach prawa w sposób profiskalny uchybiający zasadzie prowadzenia postepowania w sposób budzący zaufanie podatnika.

W uzasadnieniu skargi podatnik zaznaczył, że organ celowo pominął część dowodów i ich nie przeprowadził, wiedząc o ich istnieniu, następnie dowolnie ocenił część z nich, a część ocenił w sposób błędny. W szczególności chodzi o pominiecie oświadczenia M. G.i konieczności przesłuchania go w charakterze świadka na okoliczność zakresu uszkodzeń pojazdu, nie przesłuchanie osoby której strona sprzedała samochód w stanie w jakim go zakupiła oraz nie przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu motoryzacji, który określiłby zakres uszkodzeń i możliwość ich naprawy w okresie kilku dni. W sprawie zasadnym było również zwrócenie się do producenta pojazdu z zapytaniem czy pojazd był uszkodzony w wypadku.

Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację faktyczną i prawną zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna. Zaskarżona decyzja została bowiem wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

W pierwszej kolejności wskazać trzeba - w oparciu o twierdzenia zawarte w skardze oraz wcześniejszych pismach strony -, że spór w istocie nie dotyczy określenia podmiotu odpowiedzialnego za odprowadzenie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Citroen C4, nr VIN: [...] (ustalenia organów oraz ich ocena w tym zakresie nie budzą żadnych wątpliwości Sądu), lecz określenia podstawy opodatkowania, a w konsekwencji prawidłowości określenia przez organy wysokości zobowiązania w tym podatku z tego tytułu.

Określając podstawę opodatkowania organ przyjął, w myśl art. 104 ust. 1 pkt 1 u.p.a. wynikającą z umowy kupna - sprzedaży na terytorium kraju z dnia 4 grudnia 2011 r. kwotę 22.000 zł, uznając ją następnie za znacznie odbiegająca od średniej wartości rynkowej pojazdu, co skutkowało ustaleniem podstawy opodatkowania z uwzględnieniem średniej wartości rynkowej samochodu ustalanej na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki (33.600 zł).

Strona skarżąca podnosi natomiast, że właściwą podstawę opodatkowania organ winien ustalić zgodnie z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., tj. przyjąć wynikającą z umowy kupna - sprzedaży z dnia 16 listopada 2011 r. cenę jaką skarżąca zapłaciła za przedmiotowy pojazd w kwocie 4.800 euro.

Nie przesądzając w tym miejscu ostatecznego rozstrzygnięcia sprawy (nie jest rzeczą Sądu zastępowanie organów administracji publicznej w wykonywaniu ich obowiązków orzeczniczych), zdaniem Sądu racje ma skarżąca spółka wskazując, że organ odwoławczy nie rozpatrzył i nie ocenił właściwie zebranego w sprawie materiału dowodowego, co mogło mieć wpływ na ustalenia faktyczne odnośnie spornej w sprawie podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym, tzn. wartości przedmiotowego pojazdu w chwili jego nabycia.

Przypomnieć natomiast należy, że zgodnie z treścią art. 122 Ordynacji podatkowej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis ten wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej bez wątpienia naczelną zasadą postępowania podatkowego. Zasada ta oznacza dla organu podatkowego obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Zasadę tę realizuje szereg innych przepisów o postępowaniu dowodowym, spośród których zasadnicze znaczenie ma art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nakładający na organ powinność zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego (podkreślenie Sądu) materiału dowodowego. Organ podatkowy zobowiązany jest zatem zebrać i ocenić materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia obowiązującego stanu prawnego.

W realiach rozpoznawanej sprawy podkreślenia wymaga to, że powyższe obowiązki procesowe nałożone zostały nie tylko na organ rozstrzygający w pierwszej instancji, ale również na organ odwoławczy, który w toku instancji nie bada sprawy podatkowej jedynie pod kątem postawionych przez stronę w odwołaniu zarzutów, lecz jest obowiązany ponownie rozpatrzyć – w sposób wszechstronny i wyczerpujący – wszelkie okoliczności faktyczne i prawne tej sprawy.

Należy również zwrócić uwagę, że w myśl art. 188 Ordynacji podatkowej, żądanie strony dotyczące dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Innymi słowy, niedopuszczenie dowodu wnioskowanego przez stronę powinno mieć miejsce tylko gdy jest oczywiste, że okoliczność, która ma być udowodniona, nie ma i nie może mieć żadnego znaczenia dla sprawy, co w szczególności obejmuje przypadki, gdy dowód jest nieprzydatny do stwierdzenia danej okoliczności.

W niniejszej sprawie podstawę uchylenia zaskarżonej decyzji stanowi naruszenie ww. przepisów postępowania przejawiające się wadliwym dokonaniem oceny przez organ dokumentów złożonych przez podatnika w toku postępowania. Mianowicie w badanym przypadku organy obu instancji lakonicznie odniosły się do treści omawianych dokumentów (o których szerzej poniżej) uznając je za nie mające żadnego znaczenia dla sprawy. Organy stanęły bowiem na stanowisku, że wystarczającymi dowodami w sprawie są: faktura zakupu z dnia 4 grudnia 2011 r. na kwotę 22.000 zł, zeznania świadka W. W. dotyczące stanu technicznego pojazdu oraz wycena dokonana w oparciu o komputerowy system INFO-EKSPERT.

Zdaniem Sądu, powyższe środki dowodowe nie były jednak wystarczające dla ustalenia rzeczywistej wartości pojazdu w chwili jego wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Odnosząc powyższe do przepisów materialnego prawa podatkowego rozpocząć należy od wskazania, że zgodnie z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. podstawą opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego jest kwota, jaką podatnik obowiązany jest zapłacić za samochód. Stosownie do literalnego brzmienia tego przepisu należy przyjąć, że z reguły kwotą tą jest wartość wynikająca z faktury (umowy) sprzedaży samochodu. Jednak w celu ograniczenia przypadków zaniżania wartości nabytych wewnątrzwspólnotowo pojazdów, ustawodawca wprowadził zapis zawarty w art. 104 ust. 8 u.p.a. zgodnie z którym jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania (art. 104 ust. 9 u.p.a.). Natomiast średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalona na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy (art. 104 ust. 11 u.p.a.).

Z przepisu art. 104 ust. 8 i ust. 9 u.p.a. wynika jasno, że jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, a w razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania.

Z przywołanych przepisów wynika, iż na ich gruncie ustawodawca przyjął taki tryb weryfikacji podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, który może przebiegać dwuetapowo. Mianowicie, w sytuacji powzięcia przez organ podatkowy wątpliwości odnośnie do (prawidłowości) wysokości podstawy opodatkowania, podatnik - na wezwanie organu - jest zobowiązany do wskazania przyczyn, z powodu których - zdeterminowana ceną nabycia odzwierciedloną w fakturze (umowie kupna-sprzedaży) - deklarowana przez niego wysokość podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu odnoszonej do notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, jego średniej ceny. Na tym, (pierwszym) etapie postępowania podatnik powinien przedstawić dowody uzasadniające i uwiarygodniające, jako prawidłową, zadeklarowaną przez niego wysokość podstawy opodatkowania, a organ podatkowy opierając się na podstawie tak przedstawionych dowodów zobowiązany jest ocenić, czy dowody te rzeczywiście potwierdzają zaistnienie sytuacji uzasadniającej kwalifikowanie jej, jako "uzasadnionej przyczyny" w rozumieniu przepisu art. 104 ust. 8 u.p.a. Z powyższego wynika, że to podatnik dysponując wiedzą odnośnie do konkretnych okoliczności towarzyszących nabyciu danego samochodu osobowego po cenie odbiegającej od jego średniej wartości na rynku krajowym, ustalanej na podstawie notowanej na rynku krajowym jego średniej ceny, okoliczności te powinien wykazać i uprawdopodobnić. Na nim spoczywa bowiem ciężar dowodu odnośnie do wykazania, że różnica pomiędzy kwotą, o której mowa w art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., a średnią wartością rynkową, o której mowa w art. 104 ust. 8 w związku z ust. 11 tej ustawy, jest uzasadniona. W sytuacji natomiast, gdy podatnik nie przedstawi przekonujących wyjaśnień odnośnie do istnienia uzasadnionej przyczyny w różnicy pomiędzy kwotą, o której mowa w art. 104 ust. 1 pkt 2 u.pa. - tj. kwotą, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy, a innymi słowy mówiąc, ceną nabycia - a średnią wartością rynkową, o której mowa w art. 104 ust. 8 w związku z ust. 11 wymienionej ustawy, ani nie dokona zmiany pierwotnie deklarowanej wysokości podstawy opodatkowania, to wskazane powyżej wątpliwości, co do jej prawidłowości będą uzasadniały (na drugim etapie postępowania weryfikacyjnego) wszczęcie przez organ postępowania podatkowego w sprawie określenia podstawy opodatkowania i należnego podatku akcyzowego w prawidłowej wysokości.

W niniejszej sprawie organ podatkowy pierwszej instancji, co prawda uczynił zadość normie z art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a., wzywając podatnika do wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego (zdaniem organu 35%) - to jednak przed wydaniem przez niego decyzji strona wniosła o przeprowadzenie szeregu dowodów dotyczących istotnych - zdaniem Sądu - dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności.

Otóż, skarżący w toku postępowania dołączył do akt sprawy pismo M. G. (poprzedniego właściciela spornego pojazdu) z dnia 14 lutego 2015 r., z którego wynika, że transakcja kupna – sprzedaży pojazdu została dokonana w dniu 16 listopada 2011 r., co zostało udokumentowane umową, a rzeczywistym nabywcą pojazdu była skarżąca spółka, a nie M. K. od którego spółka na podstawie umowy z dnia 4 grudnia 2011 r., rzekomo nabyła pojazd na terytorium kraju. Cenę transakcyjną sprzedaży strony określiły na kwotę 4.800 euro, która to została zapłacona w całości. Skarżący dołączył również oświadczenia ww. zbywcy pojazdu określające uszkodzenia pojazdu jakie posiadał w momencie zbycia oraz korektę do umowy kupna-sprzedaży z dnia 16 listopada 2011 r. w części dotyczącej strony kupującej.

Natomiast organy obu instancji w sposób kategoryczny zignorowały przedstawione dowody odwołując się wyłącznie do ceny nabycia wynikającej z faktury z dnia 4 grudnia 2011 r. oraz staniu technicznego pojazdu wynikającego z treści tej umowy, przeprowadzonego w dniu 9 grudnia 2011 r. badania technicznego oraz zeznań W. W. – kolejnego właściciela pojazdu, wskazujących na brak uszkodzeń w spornym samochodzie. Zdaniem organów nabycie pojazdu nastąpiło po przemieszczeniu go na terytorium kraju i to w dniu tego nabycia (4 grudnia 2011 r.) powstał obowiązek podatkowy jak stanowi art. 101 ust. 2 pkt 2 u.p.a. Zdaniem organów istotny dla sprawy jest również wyłącznie stan techniczny pojazdu w tej dacie.

Działanie takie - w ocenie Sądu - nie zasługuje na uznanie. W ocenie Sądu, wbrew stanowisku organów, dla wyjaśnienia kwestii wartości pojazdu w chwili powstania obowiązku podatkowego istotne znaczenie mogą mieć wskazane przez stronę dokumenty, a ściślej rzecz biorąc - całokształt wypływających z nich informacji niezbędnych dla dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych we wskazanym zakresie.

Przede wszystkim organy winny mieć na uwadze, że przepisy rozróżniają nabycie wewnątrzwspólnotowe i nabycie krajowe różnicując w ten sposób daty powstania obowiązku podatkowego oraz właściwą podstawę opodatkowania. W zakresie kluczowej dla sprawy podstawy opodatkowania, w przypadku pierwszego nabycia ustawodawca odwołuje się do kwoty jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy - odzwierciedloną w umowie kupna sprzedaży (art. 104 ust. 1 pkt 2 u.,p.a.), natomiast odnośnie drugiej formy nabycia odwołuje się do kwoty należnej z tytuł sprzedaży samochodu na terytorium kraju (art. 104 ust. 1 pkt 1 u.p.a.).

Skoro zatem przepis art. 104 ust 1 pkt 2 u.p.a. odwołuje się do kwoty jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy (odzwierciedloną w umowie kupna sprzedaży), a skarżąca wskazuje, że w sprawie miało miejsce nabycie wewnątrzwspólnotowe i właściwą w sprawie jest umowa kupna – sprzedaży z dnia 16 listopada 2011 r. i że to on był stroną tej umowy, a tym samym osobą, która dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu, to obowiązkiem organów jest zweryfikować przy pomocy właściwych środków dowodowych, autentyczność tej umowy, a następnie w razie pozytywnego wyniku tych działań odnieść wskazaną w niej ceną do stopnia uszkodzeń pojazdu wskazywanych przez skarżącego, świadków przesłuchanych w toku postepowania i M. G. oraz wartości rynkowej samochodu osobowego, co pozwoliłoby na ustalenie czy wysokość podstawy opodatkowania bez uzasadnionej przyczyny odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu.

Konkludując, zdaniem Sądu przedłożone przez stronę w toku postepowania dokumenty dotyczą faktów, których udowodnienie spowoduje wyjaśnienie istniejących w sprawie wątpliwości, a ze wskazanych wyżej przyczyn organy podatkowe nie mogły ich pominąć.

W tym stanie rzeczy Sąd przyjął, że na skutek wskazanych naruszeń przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy nie wyjaśnił w stopniu dostatecznym stanu faktycznego w zakresie wysokości podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym, co miało istotny wpływ na wysokość określonego w sprawie zobowiązania podatkowego.

W ponownym postępowaniu organ odwoławczy powinien w sposób wszechstronny i wyczerpujący wyjaśnić stan faktyczny we wskazanym powyżej zakresie, a w szczególności powinien uwzględnić i ocenić materiał dowodowy złożony przez stronę skarżącą.

Biorąc pod uwagę powyższe Sąd orzekł na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., jak w punkcie I sentencji wyroku.

O kosztach postępowania (pkt II sentencji) orzeczono zaś stosownie do art. 200 p.p.s.a.