Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 796/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2015-11-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 83 ust. 3
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Protokolant Asystent sędziego Marta Aftowicz-Korlińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 listopada 2015 r. sprawy ze skargi A na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie uznania świadczonych przez Spółkę usług za usługi transportu międzynarodowego oraz zastosowania stawki podatku VAT 0% dla w/w usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457,– (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2014 r. A. spółka z o.o. w Ł. złożyła wniosek (uzupełniony pismem z dnia 5 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania świadczonych przez Spółkę usług za usługi transportu międzynarodowego oraz zastosowania stawki podatku VAT 0% dla ww. usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

A. Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) będąca czynnym, zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, świadczy na rzecz swoich kontrahentów usługi transportu towarów, w tym w szczególności usługi transportu międzynarodowego na odcinkach:

- z Polski do miejsca przeznaczenia poza granicami Unii Europejskiej,

- z państwa poza granicami Unii Europejskiej do miejsca przeznaczenia na terytorium Polski,

- pomiędzy punktami nadania oraz przeznaczenia znajdujących się poza terytorium Unii Europejskiej (przy czym trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium Polski),

- z terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska do miejsca przeznaczenia znajdujących się poza terytorium Unii Europejskiej (oraz w drugą stronę).

Ze względu na specyfikę świadczonych usług transportu międzynarodowego, w szczególności ze względu na odległości pomiędzy punktami nadania i odbioru ładunku/towarów, które w poszczególnych przypadkach mogą być bardzo duże oraz ze względu na lokalizację wspomnianych punktów (np. dużą odległość punktu nadania/odbioru od najbliższego lotniska/portu morskiego itp.) omawiany transport odbywa się zazwyczaj za pomocą różnych środków transportu. W szczególności w praktyce dochodzić może do sytuacji, gdy towar w punkcie nadania ładowany jest na ciężarówkę w celu dostarczenia do portu lotniczego/morskiego, gdzie przeładowywany jest na samolot/statek, a następnie po pokonaniu odcinka lotniczego/morskiego przeładowywany jest na ciężarówkę/pociąg w celu dostarczenia do punktu odbioru.

W celu pełnego wykonania zleconej przez kontrahenta usługi transportowej wymagane jest wykonanie przez Spółkę szeregu świadczeń, które wykonywane są przez Spółkę we własnym zakresie bądź świadczone są przez podmioty trzecie na jej zlecenie. W związku z tym Spółka ponosi szereg kosztów, związanych z tymi świadczeniami, które są elementem cenotwórczym w odniesieniu do świadczonej przez Spółkę usługi transportu.

Świadczenia te (wykonywane przez Spółkę lub nabywane od podmiotów trzecich) można sklasyfikować do jednej z następujących grup:

1) Świadczenia związane z załadunkiem/rozładunkiem/zabezpieczeniem transportowanych towarów np.: świadczenia wykonywane w przy użyciu specjalistycznych wózków widłowych, dźwigów, pozycjonowanie kontenerów, zabezpieczanie towarów/ładunków niezabezpieczonych, zabezpieczanie palet, pozycjonowanie kontenera, wymiarowanie cargo, dekonsolidacja przesyłki itp.

2) Świadczenia związane ze specyfiką transportu lotniczego/morskiego.

Do tej grupy zaliczyć można czynności związane z frachtem, handlingiem, THC (Terminal Handling Charges) w porcie załadunku/rozładunku, świadczenia związane z oczekiwaniem towarów będących przedmiotem transportu na załadunek na statek/samolot, usługi przewozu towarów na terenie portu (np. pomiędzy statkiem a miejscem składowania w celu późniejszego załadunku na inny środek transportu), usługi przeładunku przy wykorzystaniu specjalistycznego sprzętu (wózków widłowych, dźwigów itp.), usługi związane z plombowaniem/paletyzacją/depaletyzacją ładunku, usługi związane z zapewnieniem odpowiedniego stanu palet (fumigacja palet), usługi związane z neutralizacją towarów, itp.

3) Świadczenia o charakterze administracyjnym oraz związane z wypełnianiem formalności celnych w stosunku do transportowanych towarów.

W skład niniejszej grupy wchodzą świadczenia związane z wypełnianiem wszelkich formalności/czynności administracyjnych, w szczególności sporządzanie dokumentacji transportowej (listy przewozowe, dokumentacja AMS, AWB itp.), przygotowywanie i obsługa dokumentacji celnej (zarówno dokumentów eksportowych jak i importowych), sprawdzanie zgodności przygotowywanej dokumentacji z wymaganiami eksportowymi/importowymi, określanie wartości towarów w celu sporządzenia dokumentacji transportowej, przedstawianie towarów do inspekcji/rewizji celnej, wypełnianie formalności związanych z wybraną procedurą celną (np. odprawa tranzytowa NCTS itp.), składanie wniosków do odpowiednich organów celnych, wypełniania formalności wymaganych przez np. amerykańskie przepisy celne, określenie numeru taryfy celnej, sporządzanie deklaracji ENS oraz wszelkie czynności związane z komunikacją z władzami celnymi, zapewnianie poręczeń bankowych w sytuacji, gdy poręczenie jest niezbędne do dostarczenia ładunku do klienta, zapewnienie prawidłowości obiegu dokumentacji transportowej pomiędzy stronami transakcji, sporządzanie dokumentacji (również zdjęciowej) odnośnie uszkodzonych ładunków, zapewnianie ubezpieczenia transportowanego towaru, wystawienia polisy ubezpieczeniowej.

4) Świadczenia związane z transportem w trudnych warunkach naturalnych lub politycznych/społecznych lub towarów niebezpiecznych lub specyficznych. Są to dodatkowe czynności, jakie należy wykonać w związku z niesprzyjającymi warunkami naturalnymi takimi jak zbyt niskie/zbyt wysokie stany wód śródlądowych bądź usługami transportu świadczonymi w obszarach świata o niestabilnej sytuacji politycznej (zagrożenie wojną, piractwem), ale także świadczenia polegające na zapewnieniu kompleksowej obsługi transportu towarów niebezpiecznych, w skład których wchodzi m.in: sporządzenie dokumentacji niezbędnej dla transportu towarów niebezpiecznych, załatwienia formalności związanych z transportem towarów niebezpiecznych lub wypełnienia dodatkowych czynności handlingowych związanych z transportem towarów niebezpiecznych itp.

Wnioskodawca podkreślił, iż na żadnym etapie nie przechodzi na niego prawo do rozporządzania transportowanymi towarami jak właściciel. Wnioskodawca zobowiązuje się do przetransportowania danego towaru od/do miejsca wskazanego przez kontrahenta. Za swoje usługi Wnioskodawca wystawia fakturę zawierającą wyszczególnienie wspomnianych powyżej elementów/świadczeń wchodzących w skład usługi transportu.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że w odniesieniu do transportowanych towarów dysponuje on następującymi dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia omawianych usług: list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej) lub inny dokument, potwierdzający trasę całego transportu (w szczególności w przypadku omawianych usług transportu międzynarodowego dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim). Dodatkowo w przypadku transportu towarów importowanych Spółka dysponuje również dokumentem potwierdzonym przez urząd celny, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów oraz w przypadku towarów będących przedmiotem eksportu, dowód wywozu towarów (otrzymany od kontrahenta).

Spółka wskazała również, że mogą się zdarzać sytuacje, w których niektóre elementy składowe wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług transportu, o których mowa powyżej, stanowiące w rzeczywistości jedynie drobną część wartości całości usługi, nie zostaną przez agencję celną wliczone do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów.

W piśmie z dnia 5 marca 2015 r. stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku Wnioskodawca wskazał, iż:

1) Jest zarejestrowany, jako podatnik VAT-UE.

2) Kontrahenci, na rzecz których świadczy usługi transportu towarów spełniają definicję podatnika wskazaną w art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity z dnia 29 lipca 2011 r Dz. U. Nr. 177, poz. 1054 ze zm.; dalej ustawa o VAT).

3) Ze względu na globalny charakter prowadzonej działalności podmioty, na rzecz których świadczy Spółka swoje usługi posiadają siedzibę zarówno na terytorium Polski, jaki i poza nim (terytorium Unii Europejskiej oraz krajów trzecich).

4) W sytuacji, gdy kontrahenci Spółki nie posiadają siedziby działalności gospodarczej na terytorium Polski, mogą oni posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności w innym kraju, w tym w Polsce.

5) W przypadku usług świadczonych na odcinku z terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium Unii Europejskiej (oraz w drugą stronę), trasa transportu może przebiegać na pewnym odcinku przez terytorium kraju.

6) Jak zostało przedstawione w uzasadnieniu stanowiska Spółki, świadczone przez nią usługi stanowią świadczenie kompleksowe. Niemniej jednak, Spółka podkreśliła, iż kwestia ta jest de facto przedmiotem złożonego zapytania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1) Czy przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego świadczone przez Spółkę usługi stanowią usługi transportu międzynarodowego?

2) Czy Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% VAT w stosunku do świadczonych usług przedstawionych w opisie zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego?

Zdaniem Wnioskodawcy przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego świadczone przez Spółkę usługi stanowią usługi transportu międzynarodowego. Wszystkie świadczenia wskazane w stanie faktycznym mają jedynie pomocniczy charakter i stanowią czynności tylko umożliwiające lub pozwalające na lepsze skorzystanie z usługi transportu. W opinii Wnioskodawcy, wskazane świadczenia pomocnicze nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a ich nabycie w oderwaniu od omawianych usług transportu międzynarodowego nie miałoby uzasadnienia ekonomicznego bądź byłoby w ogóle niemożliwe. Nie sposób bowiem sobie wyobrazić usługi transportu bez np. załadunku/rozładunku towarów czy przepakowania ładunku z ciężarówki na statek/ samolot.

Konsekwentnie, Spółka wskazała, iż w jej opinii wszystkie świadczenia przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego obiektywnie tworzą jedno nierozerwalne świadczenie, którego celem jest przemieszczenie/przetransponowanie towarów należących do klienta/kontrahenta na wyznaczonym odcinku, co przekłada się ostatecznie na fakt, iż konsekwencje powstające na gruncie VAT w związku z daną usługą powinny być określane dla omawianego świadczenia, jako całości.

W zakresie drugiego pytania spółka wskazała, że ma ona prawo do zastosowania stawki 0% VAT w stosunku do świadczonych usług przedstawionych w opisie zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Stwierdziła przy tym, że w ramach prowadzonej działalności zdarzyć się mogą sytuacje, w których niektóre z elementów stanowiących część składową wynagrodzenia z tytułu usług transportu międzynarodowego (zazwyczaj ułamkową, tj. stanowiącą jedynie znikomą część wartości całej usługi transportu) może nie zostać wliczony do podstawy opodatkowania VAT z tytułu importu towarów (Spółka nie ma na to wpływu - jest to czynność dokonywana zazwyczaj przez agencję celną działającą bezpośrednio na zlecenie klienta).

W opinii Spółki, fakt niedokonania przez agencję celną wliczenia wartości niektórych elementów wynagrodzenia za usługi transportu międzynarodowego do podstawy opodatkowania VAT z tytułu importu towarów, nie pozostaje w sprzeczności z brzmieniem wskazanego art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż niewliczona część wynagrodzenia stanowi jedynie ułamek wartości całości usługi, której wartość wliczona została do podstawy opodatkowania.

Minister Finansów, w wydanej w dniu [...] r. interpretacji indywidualnej prawa podatkowego stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie:

• uznania świadczonych przez Spółkę usług za usługi transportu międzynarodowego - jest nieprawidłowe,

• zastosowania stawki podatku VAT 0% dla ww. usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium Polski - jest prawidłowe,

• zastosowania stawki podatku VAT 0% dla ww. usług, dla których miejscem opodatkowania nie jest terytorium Polski - jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ wydający interpretację wskazał m.in., że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów określenia jej opodatkowania. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla tych celów wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę zasadniczą, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi zasadniczej.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz opis sprawy, zdaniem organu, Zainteresowany świadczy na rzecz swoich kontrahentów usługi spedycji, które swym zasięgiem obejmują wymienione przez niego czynności, a nie jak wskazał usługi transportu towarów. W znaczeniu słownikowym bowiem spedycja to ogół czynności, których celem jest zorganizowanie przewozu rzeczy.

Dalej wskazując na przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, ze zm.) regulujące umowę spedycji organ zauważył, że pod tym pojęciem mieści się znacznie szerszy zakres czynności niż pod pojęciem transportu. W zakres usługi spedycji wchodzi bowiem cały zestaw czynności, wykonywanych przez spedytora bezpośrednio lub pośrednio, które doprowadzić mają do przewozu towaru w miejsce określone przez zlecającego usługę. Usługa ta ma charakter kompleksowy i obejmuje swoim zakresem czynności związane z przewozem towaru (m.in.: załadunek, formowanie przesyłki, przewóz itp.), jak i czynności formalne, umożliwiające dokonanie przewozu (m.in.: wypełnianie stosownej dokumentacji, ubezpieczenia, opłaty itp.). Nie oznacza to jednak, że spedytor musi sam wszystkie te czynności wykonać.

Mając ponadto na uwadze, że Spółka poza transportem, w celu pełnego wykonania zleconej usługi, wykonuje szereg świadczeń, które można sklasyfikować do jednej z następujących grup:

• Świadczenia związane z załadunkiem/rozładunkiem/zabezpieczeniem transportowanych towarów

• Świadczenia związane ze specyfiką transportu lotniczego/morskiego.

• Świadczenia o charakterze administracyjnym oraz związane z wypełnianiem formalności celnych w stosunku do transportowanych towarów.

• Świadczenia związane z transportem w trudnych warunkach naturalnych lub politycznych/społecznych lub towarów niebezpiecznych lub specyficznych,

Organ stwierdził, że w przedmiotowej sprawie wykonywane przez Zainteresowanego usługi, a więc zarówno transport towarów, jak i wszystkie pozostałe czynności wskazane w opisie sprawy, stanowią/stanowić będą jedną zasadniczą usługę spedycji międzynarodowej, świadczoną jako całość na rzecz jego kontrahentów.

W świetle powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1, organ uznał je za nieprawidłowe, bowiem przedmiotowe usługi stanowią usługę spedycji międzynarodowej.

Z kolei odnosząc się do kwestii zastosowania stawki podatku VAT 0% dla ww. usług organ uznał, że miejsce świadczenia i opodatkowania przedmiotowych usług w przypadku kontrahentów posiadających siedzibę poza terytorium Polski będzie terytorium kraju, w którym kontrahenci posiadają swoje siedziby, co oznacza, że w tym zakresie usługi wykonywane przez Wnioskodawcę nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania stawki podatku VAT 0% dla ww. usług, które nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski, zostało uznane za nieprawidłowe.

Natomiast w przypadku usług świadczonych na rzecz kontrahentów, będących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy, posiadających na terytorium Polski siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego są świadczone przedmiotowe usługi, miejscem świadczenia i opodatkowania ww. usług będzie terytorium Polski.

Wobec powyższego, skoro Wnioskodawca jest/będzie w posiadaniu dokumentów, o których mowa w art. 83 ust. 5 ustawy, to Zainteresowany jest/będzie uprawniony do zastosowania w stosunku do świadczonych usług, dla których miejscem opodatkowania jest Polska, stawki podatku VAT w wysokości 0%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania stawki 0% w stosunku do świadczonych usług, dla których miejscem opodatkowania jest Polska, zostało uznane za prawidłowe.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, po uprzednim bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, spółka A. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, domagając się uchylenia zaskarżonej interpretacji w części dotyczącej uznania za nieprawidłowe stanowiska, zgodnie z którym świadczone przez spółkę usługi stanowią usługi transportu międzynarodowego oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych.

Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzucono:

- naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności przepisów art. 83 ust. 3 ustawy o VAT poprzez niewłaściwą wykładni oraz uznanie, że świadczone przez Skarżącą usługi nie stanowią usług transportu międzynarodowego w rozumieniu regulacji ustawy o VAT.

- naruszenie przepisów prawa procesowego, w szczególności art. 14b ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) poprzez wydanie interpretacji indywidualnej na podstawie przepisów ustaw innych niż ustawy podatkowe.

- naruszenie przepisów prawa procesowego, w szczególności art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez działania naruszające zasadę pogłębiania zaufania podmiotów do organów podatkowych oraz brak przedstawienia niezbędnych informacji i wyjaśnień w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna . W pierwszej kolejności wskazać należy ,że stanowisko organu zawarte w interpretacji odmawiające uznania poglądu skarżącego za prawidłowy na tle przedstawionego stanu faktycznego/ zdarzenie przyszłego wyrażone zostało w postępowaniu interpretacyjnym opisanym w Rozdziale 1a Interpretacje przepisów prawa podatkowego Działu II Ordynacji podatkowej , które zakreślają granice jej podjęcia . Z art. 14 b § 1 Op. wynika , że chodzi o pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego , odnoszonych do przedstawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej stosownie do art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tych zdarzeń. Organ interpretacyjny wydając interpretację nie ustala więc stanu faktycznego lecz opiera się na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskującego, co wynika z art. 14 c § 1 Ordynacji podatkowej. W myśl tego przepisu interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Spór w niniejszej sprawie obejmuje uznanie przez organ za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy w zakresie opisanych we wniosku czynności świadczenia usług transportu międzynarodowego , które należało potraktować jako jedną zasadniczą usługę spedycji międzynarodowej.

W ocenie organu za taką kwalifikacją przemawiają wykonywane poza transportem w celu pełnego wykonania zlecania ( przewozu ) świadczenia dodatkowe związane z załadunkiem/ rozładunkiem/ zabezpieczeniem towarów , związane ze specyfiką transportu lotniczego /morskiego, świadczenia o charakterze administracyjnym oraz związane z wypełnianiem formalności celnych a także związane z transportem w trudnych warunkach naturalnych lub politycznych/ społecznych lub towarów niebezpiecznych lub specyficznych . Do takich wniosków uprawnia organ analiza regulacji przepisów Kodeksu cywilnego traktujących o umowie spedycji – art. 794 i następne K.c. Konkluduje, że pod pojęciem spedycji mieści się znacznie szerszy zakres czynności niż pod pojęciem transportu. Usługa ta ma charakter kompleksowy i obejmuje swoim zakresem czynności związane z przewozem towaru, a art. 800 K.c. upoważnia spedytora do dokonania przewozu ( str.13 ,14 uzasadnienia interpretacji ).

Skarżący natomiast dowodzi ,że organ oparł się wyłącznie na przepisach prawa cywilnego zamiast prawa podatkowego błędnie wykładając przepisy ustawy o VAT traktujące o usłudze transportu międzynarodowego.

W pierwszej kolejności należy odwołać się do regulacji prawnych mających w sprawie zastosowanie , a mianowicie art. 83 ust. 1 pkt 23 i ust. 3 ustawy o VAT zawierającego definicję usługi transportu międzynarodowego. Zastrzec przy tym na wstępie należy ,że nie ma sporu - organ nie kwestionuje tego , że w podanym stanie faktycznym Spółka podejmuje usługi o charakterze międzynarodowym w rozumieniu cytowanego przepisu. Z brzmienia tego przepisu wynika ,że przez usługi transportu międzynarodowego oprócz wymienionych w ust. 3 pkt 1 i 2 art. 83 , należy rozumieć także ( pkt 3 ) usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej , związane z usługami , o których mowa w pkt 1 i 2 , a więc dotyczące m.in. przewozu lub w inny sposób przemieszczania towarów, tak jak wskazano w stanie faktycznym. Powyższa definicja ma charakter autonomiczny na potrzeby ustawy o VAT , co oznacza , że przede wszystkim w oparciu o jej treść należy dokonywać oceny przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Tymczasem organ po dokonaniu swego rodzaju sprawozdania w odniesieniu do regulacji prawnych ustawy o VAT mających w sprawie zastosowanie , odwołał się do przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących umowy spedycji , i w oparciu o nie zakwalifikował opisany stan faktyczny jako spedycję międzynarodową. Stanowisko to jest błędne. Zważyć zatem na wstępie należy , że w prawie cywilnym nie ma uregulowanej odrębnie umowy transportu międzynarodowego. Ustawodawca czyni jedynie rozróżnienie pomiędzy umową przewozu i umową spedycji. Powyższe pokazuje , że umowa zdefiniowana w ustawie o VAT , której przedmiotem jest wyświadczenie usługi transportu międzynarodowego nie może być utożsamiana wprost z żadną z wymienionych w Kodeksie cywilnym. Z treści art.83 ust. 3 ustawy o VAT wynika zatem , że jest to pojęcie znacznie szersze skoro może obejmować także usługę spedycji międzynarodowej byleby związana była ona z przewozem lub w inny sposób przemieszczeniem towarów. W powołanym przepisie wbrew ocenie organu nie doszło do zrównania usługi przewozu międzynarodowego z usługą spedycji międzynarodowej , lecz zaakcentowano , że w skład tej pierwszej usługi może wchodzić także czynność ( czynności ) spedycji międzynarodowej co nie spowoduje , że element ten wywoła taki skutek , że usługa międzynarodowa przestanie być taką usługą i stanie się usługą spedycji. W ocenie sądu podejmowanie przez podmiot tak jak w przedstawionym stanie faktycznym w ramach usługi przewozu z wyraźnie zaznaczonym celem usługi - transportu towarów o charakterze międzynarodowym , która w poszczególnych elementach mogłaby być definiowana jako usługa spedycji nie powoduje , że usługa świadczona przez skarżącą spółkę traci charakter usługi transportu międzynarodowego. Sąd podziela uwagi skarżącej , że dominującą jest usługa transportu a więc przewiezienie towaru z miejsca załadunku do miejsca przeznaczenia ( niekiedy na znaczne odległości i przy użyciu różnych środków transportu) a pozostałe czynności z tym związane wykonywane własnymi siłami czy też z pomocą podmiotów trzecich mają charakter pomocniczy , i które gdyby wyświadczone były oddzielnie nie miałyby żadnego znaczenia dla kontrahenta -zleceniodawcy skarżącej spółki albowiem ich wykonanie nie doprowadziłoby do przetransportowania towaru. Zauważyć należy , że z redakcji ww. przepisu nie wynika, że wykonanie przez przewoźnika czynności o charakterze spedycyjnym powoduje , że przestają być one usługą transportu międzynarodowego. Wręcz przeciwnie są nią nadal. Oznacza to , że podejmowanie się usługi spedycji nie niweczy charakteru usługi jako usługi transportu międzynarodowego gdyż jest to pojęcie szerokie skoro pomieszczono w nim także usługi spedycyjne pod warunkiem związania ich z usługą przewozu. W ramach tak zdefiniowanej usługi , którą można określić jako kompleksową ( złożoną ) przewoźnik może podejmować szereg działań na rzecz zleceniodawcy , które z gospodarczego punktu widzenia tworzą całość. Istotne jest w ocenie sądu , który element z tak rozumianej usługi ma charakter dominujący.

Ustawodawca nie pozostawia wątpliwości na gruncie art. 83 ust. 3 ustawy o VAT kiedy stanowi, że usługi transportu międzynarodowego to także usługi spedycji międzynarodowej związane z przewozem towarów.

Rację ma wobec tego strona , że wydając przedmiotową interpretację, zaskarżoną w części dotyczącej charakteru świadczonej usługi, organ błędnie poprzestał na ocenie stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego przez pryzmat przepisów prawa prywatnego – Kodeksu cywilnego we wskazanym zakresie, zamiast przepisów prawa podatkowego . Zdaniem sądu organ interpretujący czerpiąc istotę umowy spedycji z przepisów prawa cywilnego czy też do niej się odwołując powinien chcąc dokonać podatkowoprawnej oceny stanu faktycznego , powinien zestawić jej treść z regulacją ustawy o VAT traktującą o usłudze transportu międzynarodowego, w ramach której może dojść także do wyświadczenia usługi spedycji jako elementu tej pierwszej a następnie dokonać oceny stanowiska skarżącej i w zależności od podjętego poglądu podzielić je bądź też wskazać prawidłowe stanowisko wraz z jego uzasadnieniem prawnym. Wydana interpretacja standardów takich nie spełnia. Tym samym zasadny jest zarzut oparty na naruszeniu przepisu art. 83 ust. 3 ustawy o VAT gdyż organ z użyciem regulacji prawnych spoza przepisów prawa podatkowego dokonał niewłaściwej jego interpretacji. Z zarzutem tym powiązany jest zarzut procesowy wywiedziony z art. 14 b ust. 1 Op. , którego zasadność sąd także podziela.

Nie znalazł w oczach sądu uznania zarzut oparty na naruszeniu art. 121 Op. w ze. z art. 14 h Op. Przede wszystkim nie stanowi naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych brak zajęcia stanowiska wobec wystosowanego do organu wezwania do usunięcia naruszenia prawa ( art. 52 § 3 p.p.s.a. ) gdyż jest to instytucja , której celem jest umożliwienia dokonania zmiany stanowiska we własnym zakresie w przypadku podzielenia argumentów zawartych w wezwaniu, natomiast w sytuacji przeciwnej odpowiedź na wezwanie jest odwołaniem się do stanowiska wyrażonego w interpretacji bez żadnych jego modyfikacji. Taka też sytuacja miała miejsce w rozpoznawanej sprawie gdzie Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w opisanym w odpowiedzi zakresie ( k. 38 akt adm. ). Wbrew ocenie skarżącej "milczenie" wobec argumentacji zawartej w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa nie wpływa negatywnie na dalszy przebieg postępowania albowiem aktualne pozostają twierdzenia zawarte w wydanym akcie.

Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy weźmie pod uwagę wskazane wyżej rozważania sądu ze szczególnym naciskiem na konieczność dokonania oceny przedstawionego stanu faktycznego z punktu widzenia pełnego brzmienia art. 83 ust. 3 ustawy o VAT a nie tylko jego jednostki redakcyjnej wyrażonej w punkcie 3 ust. 3 traktującej m.in. o usłudze spedycji międzynarodowej , dostrzegając kontekst tego postanowienia i nie ograniczając się w procesie interpretacyjnym, jak dotychczas tylko do przepisów kodeksu cywilnego traktujących o umowie spedycji.

Mając powyższe na uwadze sąd na zasadzie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację . O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 4 p.p.s.a.

AKE.