Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1042/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2019-02-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 602  ceny
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 37h ust. 1, ust.2, ust. 4 pkt 5, art. 37j ust. 1 pkt 4, art. 37k ust. 1, art. 37l ust. 1, art. 37m ust. 1 pkt 3, art. 37n ust. 1, ust.2 pkt 1, art. 37o ust. 1 pkt 1, art. 37q
journal: Dz.U. 2017 poz 1057
law: Ustawa z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędzia WSA Małgorzata Herman (spr.), Sędzia WSA Adam Nita, Protokolant St. sekr. sąd. Agnieszka Wita-Łyskawa, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 lutego 2019 r. sprawy ze skargi K. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie opłaty paliwowej 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 177 zł (słownie: sto siedemdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]r., nr: [...], określającą przedsiębiorcy K.K. prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą A w K. (dalej: strona, skarżący) wysokość opłaty paliwowej za listopad 2014r. w kwocie [...]zł.

W podstawie prawnej organ powołał m.in. art. 233 § 1 pkt. 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800, dalej: O.p.) oraz art. 37h ust. 1, ust. 2, ust. 4 pkt 5 art. 37j ust. 1 pkt 4, art. 37k ust. 1, art. 37l ust. 1, art. 37m ust. 1 pkt 3, art. 37n ust. 1, ust. 2 pkt 1, art. 37o ust. 1 pkt 1, art. 37q ustawy z 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1057 z późn. zm.).

W uzasadnieniu organ przedstawił stan faktyczny sprawy. Stwierdził, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. ustalił, że w listopadzie 2014 r. podatnik dokonał zakupu oleju napędowego potwierdzonego fakturami VAT wystawionymi przez B, który sprzedawał paliwo niewiadomego pochodzenia. Tym samym strona niniejszego postępowania nabywając takie paliwo, od którego na żadnym etapie obrotu nie uiszczono podatku akcyzowego, stała się podatnikiem tego podatku stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym. Natomiast skarżący nie przedstawił żadnego dowodu mogącego świadczyć o tym, że podatek ten został zapłacony na jednym z wcześniejszych etapów obrotu. Podstawę opodatkowania - stosownie do art. 88 ust. 1 tej ustawy - stanowiło 3000 litrów paliwa nabytego od ww. podmiotu. Ze względu na brak certyfikatów, świadectw jakości nabytego paliwa, które stwierdzałyby jego zgodność z wymogami jakościowymi określonymi dla oleju napędowego w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z 9 grudnia 2008 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (Dz. U. z 2008 r., Nr 221, poz. 1441 z późn. zm.), Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. zastosował stawkę podatku akcyzowego w wysokości 1 822,00/1000 litrów ustaloną zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku akcyzowym dla pozostałych paliw silnikowych.

Wobec dokonanych ustaleń, organ pierwszej instancji [...] r. wydał decyzję, w której określił kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za listopad 2014 r., w wysokości [...]zł w związku z posiadaniem paliwa niewiadomego pochodzenia, od którego nie została zapłacona akcyza w należytej wysokości na wcześniejszym etapie obrotu.

Na skutek wniesionego przez stronę odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., w dniu [...] r. wydał decyzję utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za ww. okres, która jest decyzją ostateczną w postępowaniu podatkowym.

W konsekwencji, wszczęte z urzędu postępowanie w celu określenia stronie opłaty paliwowej za listopad 2014 r., w dniu [...]r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. zakończył decyzją, w której określił wysokość opłaty paliwowej za listopad 2014 r. w wysokości [...]zł.

Strona nie zgadzając się z wydanym rozstrzygnięciem wniosła odwołanie od powyższej decyzji wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania lub uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

W odwołaniu strona zarzuciła zaskarżonej decyzji:

- naruszenie przepisów art. 120 O.p. w zw. z art. 37h ust. 1, ust. 2, ust. 4 pkt 5, art. 37j ust.1 pkt 4, art. 37k ust. 1, art. 37l ust. 1, art. 37m ust. 1 pkt 3, art. 37n ust. 1, ust.2 pkt 1, art. 37o ust. 1 pkt 1, art. 37q ustawy z 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym przez błędną wykładnię i zastosowanie.

W uzasadnieniu, że zebrany materiał dowodowy wyraźnie wskazuje, że opłata paliwowa jest nienależna z uwagi na to, że faktury, na podstawie których poczyniono ustalenia okazały się fakturami "pustymi", a co za tym idzie paliwo nie zostało nabyte i faktury nie odzwierciedlały stanu faktycznego.

Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. zauważył, że skoro rozpatrywana sprawa dotyczy opłaty paliwowej za listopad 2014 roku, to znajdują w niej zastosowanie przepisy ustawy z 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 931 z późn. zm.) wg stanu prawnego obowiązującego w tym okresie.

Zgodnie z art. 37h ust. 1 ww. ustawy - wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych, podlega opłacie, zwanej dalej "opłatą paliwową".

Przepis art. 34h ust 2 stanowi, że przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz. Stosownie do art. 37h ust. 4 pkt 5 ww. ustawy, paliwami silnikowymi lub gazem, o których mowa w ust. 1, są:

5) wyroby inne niż określone w pkt 1-4, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż, lub używane do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN.

Na mocy art. 37j ust. 1 ww. ustawy - obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na:

1) producencie paliw silnikowych lub gazu albo

2) importerze paliw silnikowych lub gazu, albo

3) podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych lub gazu, albo

4) innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu.

Zgodnie z art. 37k ust. 1 tej ustawy, obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h.

W myśl art. 371 ust. 1 podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych lub gazu, o których mowa w art. 37h, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy.

Następnie organ odwoławczy wskazał na trzy płaszczyzny powiązań opłaty paliwowej z opodatkowaniem podatkiem akcyzowym, a mianowicie podmiotową, podmiotowo - przedmiotową oraz przedmiotową. Pierwsza płaszczyzna, podmiotowa wiąże się z tym, że obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży - ogólnie rzecz ujmując - na podmiotach dokonujących czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym i w konsekwencji na podmiotach podlegających - na podstawie przepisów o podatku akcyzowym - obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego. Druga płaszczyzna, podmiotowo - przedmiotowa, wiąże się z momentem powstania obowiązku zapłaty opłaty paliwowej, który pojawia się z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h u.a.p. Wreszcie trzecia płaszczyzna, przedmiotowa, wiąże się z podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej i stanowi ją taka ilość paliw silnikowych lub gazu, o których mowa w art. 37h u.a.p., od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1 u.a.p., są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy.

Wskazane wyżej powiązanie opłaty paliwowej z opodatkowaniem podatkiem akcyzowym wyrobu akcyzowego ma tę konsekwencję, że poczynione w sprawie określenia podatku akcyzowego ustalenia faktyczne co do tego wyrobu, tj. jego ilości i przedmiotu opodatkowania, mają istotne znaczenie w sprawie określenia zobowiązania w opłacie paliwowej.

Zarówno w pierwszym, jak i w drugim przypadku, przesłanką powstania obowiązku zapłaty akcyzy i opłaty paliwowej jest bowiem ustalenie, że dokonano czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Tak więc uzasadnione jest oparcie rozstrzygnięć w obydwu tych postępowaniach na tych samych ustaleniach faktycznych.

Natomiast w niniejszej sprawie podstawą do ustalenia zobowiązania do zapłaty opłaty paliwowej wobec strony są ww. decyzje organów podatkowych obu instancji, z których pierwsza określiła zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za listopad 2014 r. w kwocie [...]zł, a druga decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej K. z [...]r., utrzymała w mocy decyzję określającą kwotę zobowiązania podatkowego.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. będąc właściwym do określenia wysokości opłaty paliwowej nie był zobowiązany do prowadzenia odrębnego postępowania celu określenia podstawy opodatkowania, gdyż tą podstawę stanowi ilość produktu ustalonego w trakcie postępowania podatkowego.

Zgodnie z obwieszczeniem Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z 19 listopada 2013 r. w sprawie wysokości stawki opłaty paliwowej na rok 2014 (M. P. 2013 r. poz. 905) - stawka opłaty paliwowej wynosi:

1) 104,20 zł za 1000 1 benzyn silnikowych oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, o których mowa w art. 37h ust. 4 pkt 1 ustawy;

2) 262,52 zł za 1000 1 olejów napędowych, wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami oraz biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, o których mowa w art. 37h ust. 4 pkt 2 i 3 ustawy;

3) 134.44 zł za 1000 kg gazów i innych wyrobów, o których mowa w art. 37h ust. 4 pkt 4 i 5 ustawy.

Ponieważ przeprowadzone postępowanie nie pozwoliło ustalić źródła pochodzenia paliwa, jak również strona nie posiadała stosownych certyfikatów lub świadectw jakości potwierdzających pochodzenie paliwa, organ podatkowy przyjął stawkę opłaty paliwowej w wysokości 134,44 zł za 1000 kg gazów i innych wyrobów, tj. dla wyrobów innych niż określone w pkt 1-4, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN o których mowa w art. 37h ust. 4 pkt 5 ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym.

Zgodnie z Polską Normą PN-EN 590, będącą implementacją europejskiej normy EN 590 dla olejów napędowych, gęstość w temperaturze 15°C winna zawierać się w przedziale od 820 do 860 kg/m3. Równocześnie wymagania jakościowe dla oleju napędowego stosowanego w pojazdach, ciągnikach rolniczych, a także maszynach nieporuszających się po drogach, wyposażonych w silniki z zapłonem samoczynnym, określone zostały w załączniku nr 2 do rozporządzenia Ministra Gospodarki z 9 grudnia 2008 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1058 z póżn. zm.). Zgodnie z nim, gęstość w temperaturze 15°C winna zawierać się w przedziale od 820 do 845 kg/m3.

Ponieważ w przedmiotowej sprawie brak jest szczegółowych danych na temat parametrów paliwa, organ podatkowy I instancji działając na korzyść strony przyjął najniższą gęstość oleju napędowego tj. 820 kg/m3.

Wyliczenie przez organ kwoty opłaty paliwowej za listopad 2014 r. przedstawia się następująco:

wartości przyjęte do obliczenia:

- ilość oleju napędowego = 3 000 litrów,

- stawka opłaty paliwowej = 134,44 zł za 1000 kg gazów i innych wyrobów wyliczenie: 3 000 litrów x 0,820 kg/l x 134,44 zł/1 000 kg = 330,72 zł

Zgodnie z art. 63 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa kwoty opłaty paliwowej zaokrągla się do pełnych złotych w ten sposób, że końcówki kwot wynoszące mniej niż 50 groszy pomija się, a końcówki kwot wynoszące 50 i więcej groszy podwyższa się do pełnych złotych.

Na podstawie art. 37o ust. 1 ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym, podmioty o których mowa w art.37j ust.1, są obowiązane składać informację o opłacie paliwowej właściwemu naczelnikowi urzędu celnego (od 1 marca 2017 r. właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego) oraz obliczać i wpłacać opłatę paliwową w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek zapłaty - w przypadkach o których mowa w art. 37j ust.1 pkt 1, 3 i 4.

Zatem analizując obowiązujące przepisy oraz zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organ stwierdził, że strona nie złożyła informacji o opłacie paliwowej za listopad 2014 r. oraz nie dokonała należnej wpłaty, którą zgodnie z zapisem art. 37o ustawy o autostradach był obowiązany wpłacić w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek zapłaty,

- czym naruszył przepisy ustawy z 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym.

W myśl przepisów art. 37h ust. 1 ww. ustawy, wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych wykorzystywanych do napędu pojazdów - podlega opłacie paliwowej. Przez wprowadzenie na rynek krajowy rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są paliwa silnikowe.

Na podstawie art. 37q ustawy o autostradach, do opłaty paliwowej stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, z zastrzeżeniem art. 37o ust. 3.

Odnosząc się do argumentów dotyczących naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej organ odwoławczy zauważył, że przedmiotem niniejszego postępowania było określenie w prawidłowej wysokości opłaty paliwowej. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. nie rozpatrywał i nie dokonywał oceny materiału dowodowego zebranego w trakcie prowadzonego postępowania, dotyczącego podatku akcyzowego. Istnienie w obrocie prawnym decyzji określającej podatnikowi zobowiązanie z tytułu podatku akcyzowego od paliw silnikowych za określony okres oznacza, że w świetle powyższych uregulowań ustawowych, podmiot jest obowiązany do uiszczenia opłaty paliwowej. Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej jest konsekwencją istnienia zobowiązania w podatku akcyzowym. Opłata paliwowa jest wymierzana automatycznie, na podstawie decyzji określającej wysokość akcyzy do zapłaty.

Dlatego za bezzasadne uznał twierdzenie strony, iż "zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwala na określenie wysokości opłaty paliwowej".

Skoro zatem w decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z [...] r. określono w stosunku do K.K. zobowiązanie w podatku akcyzowym za listopad 2014 r. z ww. tytułu, to była podstawa prawna do uznania strony za zobowiązanego do zapłaty opłaty paliwowej.

Na to rozstrzygnięcie skarżący wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gliwicach.

Zarzucił w niej decyzji organu odwoławczego:

- naruszenie przepisów art. 120, 181, 191, 194 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 37h ust. 1, ust. 2, ust. 4 pkt 5, art. 37j ust.1 pkt 4, art. 37k ust. 1, art. 37l ust. 1, art. 37m ust. 1 pkt 3, art. 37n ust. 1, ust. 2 pkt 1, art. 37o ust. 1 pkt 1, art. 37q ustawy z 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 641, z późn. zm.) przez błędną wykładnię i zastosowanie.

W uzasadnieniu skargi przytoczył treść powołanych przepisów i podniósł, że opłata paliwowa nie jest należna z tytułu wystawienia "pustych faktur", gdyż żaden przepis dotyczący podatku akcyzowego i opłaty paliwowej nie określa takiego obowiązku, jak to jest w przypadku ustawy o VAT w jej art. 108. Skoro zebrany materiał wskazuje, że faktury dokumentujące dostawę paliwa okazały się puste i nie odzwierciedlały stanu faktycznego, to paliwo nie zostało nabyte, a to z kolei wskazuje, że opłata paliwowa jest nienależna. Z poczynionych ustaleń wynika bowiem, że B nie posiadał oleju napędowego, a jedynie wystawiał "puste faktury", zatem nie mógł go sprzedać stronie, wobec czego brak jest podstaw faktycznych i prawnych do naliczenia podatku akcyzowego i opłaty paliwowej od nie istniejącego oleju napędowego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2107 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - j.t. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: P.p.s.a.). Ponadto Sąd może stwierdzić nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli została wydana: z naruszeniem przepisów o właściwości, bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa, dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą ( art. 145 § 1 pkt 3 tej ustawy w związku z art. 247 § 1 O.p.). Nadto Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną ( art. 134 § 1 P.p.s.a.).

W rozpoznawanej sprawie Sąd zgodził się ze stanowiskiem organu, że występuje odrębność postępowania podatkowego w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od postępowania, którego celem jest określenie wysokości opłaty paliwowej.

Ustalenia stanu faktycznego obu instancji opierały się na materiale dowodowym w sprawie wymiarowej, który okazał się niewystarczający do wydania rozstrzygnięcia, albowiem wyrokiem z 21 lutego 2019 r. wydanym w sprawie o sygn. akt III SA/Gl 1029/18 WSA w Gliwicach uchylił decyzję organu drugiej instancji w przedmiocie podatku akcyzowego za listopad 2014 r. Powodem takiego rozstrzygnięcia był fakt, że strona skutecznie podważyła argumenty organu przemawiające za ustaleniem zobowiązania w podatku akcyzowym. Skoro została wyeliminowana z obrotu prawnego decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego, stanowiąca podstawę faktyczną ustalenia opłaty paliwowej, to mając na względzie zasady ekonomiki procesowej oraz zasady regulujące postępowanie dowodowe w postępowaniu administracyjnym należało przyjąć, że ustały podstawy faktyczne do określenia opłaty paliwowej we wskazanej w decyzji wysokości.

Jak słusznie podniósł bowiem organ drugiej instancji w uzasadnieniu decyzji w przedmiocie opłaty paliwowej, istnienie w obrocie prawnym decyzji określającej podatnikowi zobowiązanie z tytułu podatku akcyzowego od paliw silnikowych za określony okres oznacza, że w świetle powyższych uregulowań ustawowych, podmiot jest obowiązany do uiszczenia opłaty paliwowej, gdyż obowiązek zapłaty opłaty paliwowej jest konsekwencją istnienia zobowiązania w podatku akcyzowym. Opłata paliwowa jest wymierzana automatycznie, na podstawie decyzji określającej wysokość akcyzy do zapłaty. A contrario, jeśli uchylona została ostateczna decyzja określająca zobowiązanie podatkowe, to odpadł również obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej.

Zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym powstaje w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 O.p., a zatem z mocy prawa, a jego wysokość jest określona w drodze samoobliczenia. Jednakże gdy podatnik nie składa deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość tego zobowiązania (art. 21 § 3 O.p.). Taka decyzja organu ma co prawda charakter deklaratoryjny, lecz z braku deklaracji złożonej przez podatnika to ona konkretyzuje wysokość zobowiązania podatkowego, które powstało z mocy prawa.

Powołane powyżej regulacje wskazują, że funkcjonująca w obrocie prawnym decyzja określająca zobowiązanie w podatku akcyzowym potwierdza istnienie tego zobowiązania w konkretnej wysokości, a przesłanką takiego ustalenia jest stwierdzenie, że spełniona została jedna z przesłanek tego opodatkowania, tj. wymóg dokonania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Jeżeli natomiast decyzji tej nie ma, to ustalanie opłaty paliwowej w takim stanie faktycznym wymagałoby odrębnych ustaleń faktycznych, (czego organ w niniejszym postępowaniu nie czynił) lub uprzedniego wydania decyzji określającej.

Natomiast Sądowi orzekającemu z urzędu wiadomo, że wyrokiem z 21 lutego 2019 r. wydanym w sprawie o sygn. akt III SA/Gl 1029/18, WSA w Gliwicach uchylił decyzję organu odwoławczego w przedmiocie podatku akcyzowego za listopad 2014r. W uzasadnieniu Sąd stwierdził, że "Z pisma Prokuratora Prokuratury Okręgowej w G. o sygn. [...]wynika, że "T.W. nie dokonywał obrotu olejem opałowym, jedynie w okresie od marca 2011 r. do stycznia 2015r. wystawiał poświadczające nieprawdę dokumenty w postaci faktur VAT na rzekomą sprzedaż oleju napędowego." Również odnośnie C Sp. z o.o. w decyzji UKS z [...]r. wydanej wobec tego podmiotu ustalono, że celem działania Spółki było jedynie wystawiane faktur VAT nie dokumentujących faktycznego obrotu gospodarczego (...), a "Spółka nie dokonywała żadnych zakupów ani dostaw handlowych jako autonomiczny i samodzielny podmiot gospodarczy", choć ustalenia odnośnie C nie stały się podstawą rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie, jako że w grudniu 2014r. skarżący nie dokonywał nabycia paliwa w tym podmiocie. Nadto Sąd przypomniał, że "w ramach art. 8 ust. 2 pkt 4 u.p.a. ustawodawca uznał, że warunkiem koniecznym opodatkowania wyrobów akcyzowych jest posiadanie lub nabycie wyrobów akcyzowych, jeśli od tych wyrobów nie został uiszczony podatek akcyzowy." Zatem "dopóki nie zostanie wykazane przez organ, że wyroby akcyzowe rzeczywiście istniały i stanowiły przedmiot dostawy dla strony, a więc, że w ogóle była ona posiadaczem wyrobów akcyzowych, analiza spełnienia pozostałych przesłanek opodatkowania ich podatkiem akcyzowym jest przedwczesna." Dlatego za "zasadny należało uznać zarzut strony co do naruszenia powołanych przepisów postępowania z uwagi na pominięcie treści dokumentów urzędowych, niewyjaśnienie okoliczności istotnych dla sprawy w zakresie rzeczywistego istnienia paliwa, które miało być przedmiotem dostawy, a w konsekwencji – poczynienie ustaleń w oparciu o niepełny materiał dowodowy."

Skoro decyzja wymiarowa została uchylona (co prawda po wydaniu decyzji o opłacie paliwowej przez organ odwoławczy), to wskazuje to, że nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych dająca podstawę do powzięcia uzasadnionych wątpliwości co do prawidłowości ustaleń, od których zależna jest wysokość opłaty paliwowej. Z tej przyczyny decyzje określające opłatę paliwową należało uznać za przedwczesne i nie poparte poczynionymi w tej sprawie ustaleniami faktycznymi co do faktu istnienia paliwa będącego przedmiotem nabycia stwierdzonego fakturami wystawionymi przez B.

Ponownie rozpoznając sprawę organ dokona własnych ustaleń w zakresie, od którego zależy powstanie i rozmiar zobowiązania w opłacie paliwowej albo skorzysta z ustaleń z organu w tym zakresie, poczynionych dla potrzeb wymiaru podatku akcyzowego wynikających z materiału dowodowego po jego uzupełnieniu.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach orzekł stosownie do art. 200 i art. 205 § 2 w zw. z § 4 P.p.s.a.