Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1503/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2006-02-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała /spr./ Sędziowie: Asesor WSA Irena Wesołowska Sędzia WSA Ewa Wojtynowska Protokolant – Monika Szymańska po rozpoznaniu w dniu 15 lutego 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 1503/03

U z a s a d n i e n i e

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] określającą "A" Sp. z o. o. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1999. Powyższa decyzja została oparta o następujący stan faktyczny sprawy.

Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] określił "A" Sp. z o. o. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1999. Określenie przez organ podatkowy pierwszej instancji innej wysokości zobowiązania niż wynikała z zeznania rocznego CIT-8 było spowodowane stwierdzeniem, że spółka zaniżyła przychód o wartość otrzymanego nieodpłatnego świadczenia z tytułu przeznaczenia na kapitał zapasowy niewyłączonych od podziału w umowie spółki zysków z lat 1997-1998 należnych wspólnikom. Ponadto stwierdzono, że spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodu o kwotę wypłaconego członkowi zarządu ryczałtowego wynagrodzenia.

Od decyzji Urzędu Skarbowego podatnik wniósł odwołanie do Izby Skarbowej Odwołujący zarzucił decyzji organu pierwszej instancji naruszenie przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 2002 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 1993r. Nr 106, poz. 482 z późn. zm.) w związku z art. 191 § 1 i 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 27 czerwca 1934 r. Kodeks handlowy (Dz. U. Nr 57, poz. 502 z późn. zm.) poprzez błędną jego wykładnię oraz naruszenie art. 15 ust. 1 i art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez przyjęcie, że zryczałtowane wynagrodzenie przyznane dyrektorowi spółki odwołującej nie stanowi kosztów uzyskania przychodów z uwagi na nieudokumentowanie oraz brak zasadności poniesienia tego wydatku. Ponadto zarzucono sprzeczność istotnych ustaleń z treścią materiału dowodowego przez przyjęcie, iż umowa spółki nie zawierała postanowień zastrzegających uchwale wspólników rozporządzanie czystym zyskiem.

W uzasadnieniu odwołania spółka podniosła, że zgodnie z art. 191 § 1 Kodeksu handlowego wspólnicy mają prawo do czystego zysku, wynikającego z rocznego bilansu, jeżeli w myśl umowy spółki zysk nie został wyłączony od podziału. Natomiast art. 191 § 2 Kodeksu handlowego stanowi, że umowa spółki może zastrzec uchwale wspólników rozporządzanie czystym zyskiem, a rozporządzanie czystym zyskiem obejmuje również możliwość wyłączenia tego zysku od podziału i przeznaczenie go na fundusz zapasowy bądź inne fundusze. Faktem jest, że umowa spółki nie zawiera postanowień o wyłączeniu zysku od podziału, natomiast w § 14 zawiera upoważnienie do rozporządzania zyskiem poprzez utworzenie i przeznaczenie go na fundusze celowe. W niniejszej sprawie wbrew twierdzeniom Urzędu Skarbowego występuje, więc "upoważnienie umowne". Skoro, zatem umowa spółki pozostawia dysponowanie zyskiem uchwale wspólników, bowiem tylko z czystego zysku możliwe jest utworzenie funduszu zapasowego i rezerwowego, odwołująca spółka uprawniona była podjąć prawnie skuteczną uchwałę o wyłączeniu zysku od podziału i przeznaczeniu go na fundusz zapasowy, bowiem prawo do dywidendy jako odrębna wierzytelność powstaje wówczas, gdy zapadnie uchwała rozdzielająca zysk. Potwierdzenie słuszności stanowiska reprezentowanego przez spółkę wynika również, w jej ocenie, z powołanych wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Sądu Najwyższego.

Skorygowanie kosztów uzyskania przychodu o kwotę ryczałtowanego wynagrodzenia członka zarządu spółki rażąco narusza art. 15 ust. 1 i 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Niewątpliwym jest bowiem, że pełnienie funkcji członka zarządu jest elementem niezbędnym i koniecznym by spółka mogła działać. Pełnienie, zatem tej funkcji i pobieranie wynagrodzenia za wykonane czynności jest kosztem poniesionym w celu osiągnięcia przychodu. Urząd Skarbowy błędnie i sprzecznie z zebranym w sprawie materiałem dowodowym ustalił, że spółka nie udokumentowała poniesionych kosztów.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję Urzędu Skarbowego. Organ odwoławczy nie podzielił zarzutu nieuzasadnionego podwyższenia przychodu o kwotę nieodpłatnego świadczenia. W ustalonym w sprawie stanie prawnym i faktycznym z chwilą zatwierdzenia bilansu za rok 1997 i 1998 wspólnicy nabyli w stosunku do spółki roszczenie o wypłatę tego zysku. Oznacza to, że uchwały Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 30 kwietnia 1998r. oraz z dnia 29 stycznia 1999 r. w sprawie pozostawienia zysku w spółce i przekazaniu go na kapitał zapasowy zostały podjęte z naruszeniem prawa wspólników do zysku wynikającego z treści art. 191 Kodeksu handlowego. Na gruncie przepisów podatkowych tj. art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca wiąże z opisanym stanem zdarzenie - otrzymanie nieodpłatnego świadczenia z tytułu korzystania przez spółkę z obcego kapitału tj. kapitału stanowiącego własność wspólników. Rozstrzygnięcie powyższe jest zgodne z ukształtowaną już w tym zakresie linią orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tym również z orzeczeniami, na które wskazała spółka w odwołaniu.

Dyrektor Izby Skarbowej odnosząc się do zarzutu sprzecznego z prawem wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kwoty ryczałtowego wynagrodzenia członka zarządu spółki stwierdził, że nie jest on zasadny. Urząd Skarbowy kierując się złożonymi w toku postępowania wyjaśnieniami członka zarządu Z. W., że do odbywania posiedzeń zarządu zobowiązywał go § 2 uchwały zgromadzenia wspólników z dnia 5 czerwca 1998 r. stwierdził, że spółka dla udowodnienia zasadności poniesienia tych wydatków powinna dysonować protokołami, o których mowa w art. 239 Kodeksu handlowego. Brak takiego dokumentu skutkował nieuznaniem tych wydatków za koszt poniesiony przez spółkę w celu uzyskania przychodu. Nawiązując do treści art. 15 ust. 1 i 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych organ odwoławczy stwierdził, że konkretny wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodów, o ile spełnia jednocześnie następujące przesłanki:

- wykazuje związek z uzyskanym lub racjonalnie spodziewanym przychodem,

- nie został wymieniony w katalogu wydatków określonych w art. 16 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

- istnieje dowód umożliwiający obiektywną ocenę, że okoliczności dotyczące powstania tego wydatku faktycznie miały miejsce.

Dyrektor Izby Skarbowej oceniając okoliczności faktyczne i prawne przedmiotowej sprawy stwierdził, że sporne wypłaty wynagrodzenia za udział w posiedzeniach zarządu nie spełniały ustawowych wymogów do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów przede wszystkim z uwagi na niewykazanie związku przyczynowo – skutkowego, o którym mowa w art. 15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika z podjętych przez Zgromadzenie Wspólników uchwał oraz ustalonego zakresu czynności służbowych do umowy o pracę z Z. W. spółka czynności związane z prowadzeniem jej spraw rozdzieliła na:

- czynności wykonywane w ramach pełnionej funkcji członka zarządu,

- czynności wykonywane w ramach stosunku pracy, na stanowisku dyrektora spółki.

Taki rozdział kompetencji w świetle obowiązującego stanu prawnego regulującego funkcjonowanie spółek z o.o. jest w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej niedopuszczalny. Oznaczałoby to bowiem, że Z. W. realizując obowiązki wynikające z umowy o pracę na stanowisku dyrektora spółki podlegałby w procesie świadczenia pracy zarządowi, a ten w spółce jest jednoosobowy w osobie Z. W. Na gruncie przepisów prawa taka zależność jest niedopuszczalna, gdyż oznaczałaby podporządkowanie "samemu sobie". W przedmiotowym sporze nie można też nie zauważyć, że uchwała Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 5 czerwca 1998 r. w sprawie ustalenia wysokości wynagrodzenia dla Z. W. za udział w posiedzeniach zarządu spółki rażąco uchybia wymaganiom formalnym, jakie zostały określone w przepisach art. 235 i 239 Kodeksu handlowego.

Organ odwoławczy stwierdził bezpodstawność zarzutu naruszenia przepisów art. 226 i 239 Kodeksu handlowego oraz nie zgodził się z zarzutem naruszenia art. 16 ust. 1 pkt 38 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej "A" Spółka z o.o. wniosła skargę z dnia 19 grudnia 2003 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzucając temu rozstrzygnięciu rażące naruszenie art. 15 ust. 1 i art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez przyjęcie, że zryczałtowane wynagrodzenie przyznane dyrektorowi spółki za posiedzenia zarządu nie stanowi kosztów uzyskania przychodów z uwagi na brak związku przyczynowo- skutkowego, o którym mowa w art. 15 ust. 1 tej ustawy. Ponadto zarzucono rażące naruszenie przepisu art. 191 § 2 Kodeksu handlowego w związku z art. 12 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez błędną jego wykładnie i przyjęcie, że przekazanie zysku na kapitał zapasowy spółki stanowi nieodpłatne świadczenie oraz sprzeczność istotnych ustaleń z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego w szczególności zaś przez przyjęcie, że umowa spółki nie zawierała żadnych postanowień dotyczących wyłączenia czystego zysku od podziału ani nie przekazywała kompetencji rozporządzania zyskiem zgromadzeniu wspólników.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podniosła, że nie można uznać, że fakt braku udokumentowania odbywania posiedzeń zarządu oznacza, iż wynagrodzenie przyznane w sposób zgodny z ówcześnie obowiązującym art. 203 Kodeksu handlowego za pełnienie tej funkcji nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 38 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie stanowi, że wydatki w postaci wynagrodzeń członków organu spółki z tytułu pełnionych funkcji są uznawane za koszt uzyskania przychodu. Ustawodawca, zatem sam rozróżnił wydatki związane z pełnieniem funkcji w organach spółki od wynagrodzeń wynikających ze stosunku pracy. Oznacza to zatem, że jeden i wypadek stanowi koszt uzyskania przychodu, bowiem jest poniesiony w celu osiągnięcia przychodu.

Żaden przepis prawa, w tym ustawa o rachunkowości nie wskazuje sposobu dokumentowania czynności wykonywanych przez członków zarządu by można było wydatki z tytułu przyznanego im wynagrodzenia odnosić w ciężar kosztów uzyskania przychodu. W świetle powyższego brak udokumentowania przez spółkę faktu odbywania posiedzeń jednoosobowego zarządu, nie może w ocenie skarżącej stanowić jedynej i wyłącznej podstawy zakwestionowania tego wydatku.

Strona skarżąca zarzuciła, że wbrew twierdzeniom Dyrektora Izby Skarbowej zapis § 14 umowy spółki uprawniał zgromadzenie wspólników do rozporządzania zyskiem w formie uchwały zgodnie z art. 191 § 2 Kodeksu handlowego. Niewątpliwie umowa spółki nie zawierała zapisu o wyłączeniu czystego zysku od podziału, jednak zastrzegając spółce prawo tworzenia z kwoty stanowiącej czysty zysk funduszy celowych, uchwale wspólników pozostawiono prawo do rozporządzania zyskiem. Przywołano tutaj wyrok Sądu Apelacyjnego z dnia [...]. Spełnienie wymogu art. 191 § 2 Kodeksu handlowego uprawniało skarżąca spółkę do podjęcia prawnie skutecznej uchwały o podziale zysku i przeznaczeniu go na fundusz rezerwowy. W świetle powyższego przeznaczenie zysku na fundusz celowy, zgodnie z umową spółki nie stanowi przychodu spółki w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Czynność ta nie może powodować żadnych skutków podatkowych ani w spółce ani u udziałowców tej spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Zgodnie z przepisem art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku – właściwy do rozpoznania sprawy z mocy art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) - zważył, co następuje:

Stanowisko zaprezentowane w niniejszej sprawie przez organy podatkowe w pełni odpowiada prawu i jest zgodne z utrwaloną linią orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 18 listopada 2002 r. FPS 9/02 (ONSA z 2003r. Nr 2, poz. 47) przyjęto, że nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 1993r. Nr 106, poz. 482 ze zm.) jest zarówno przeznaczenie zysku lub części zysku na określone fundusze w drodze uchwały zgromadzenia wspólników podjętej na podstawie art. 191 § 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 27 czerwca 1934 r. – Kodeks handlowy (Dz. U. Nr 57, poz. 502 ze zm.) w sytuacji, gdy umowa spółki nie przewiduje wyłączenia zysku lub części zysku od podziału, jak i nie wypłacenie wspólnikom dywidendy niezwłocznie po podjęciu uchwały przez zgromadzenie wspólników w tym zakresie.

Zgodnie z art. 191 § 1 k.h. wspólnicy mają prawo do czystego zysku wynikającego z rocznego bilansu, jeżeli w myśl umowy spółki czysty zysk nie został wyłączony od podziału. Zatem z chwilą zatwierdzenia bilansu prawo do czystego zysku staje się mieniem wspólników w rozumieniu art. 44 k.c. Jeżeli natomiast umowa spółki wyłącza czysty zysk od podziału, prawo do niego stanowi mienie spółki. W takim wypadku nie można mówić o świadczeniu na rzecz spółki, gdyż spółka niczego nie uzyskała kosztem innych podmiotów. W szczególności prawo do zysku, wypracowanego przecież po zawarciu umowy spółki, nigdy do wspólników nie należało.

Zgodnie z art. 191 § 2 k.h. zastrzeżenie w umowie spółki uchwale wspólników prawa do rozporządzania czystym zyskiem może nastąpić tylko wówczas, gdy zysku nie wyłączono od podziału, czyli gdy prawo do zysku należy do mienia wspólników. Gdyby prawo do zysku – na skutek wyłączenia od podziału – stanowiło mienie spółki, do rozporządzania nim zbędne byłoby upoważnienie zgromadzenia wspólników, które – jako organ spółki - może nim dysponować w jej imieniu. Natomiast w sytuacji braku wyłączenia zysku od podziału i zastrzeżenia w umowie rozporządzenia czystym zyskiem uchwale wspólników, zysk z momentem zatwierdzenia bilansu przypada wprawdzie wspólnikom, ale nie w stosunku do udziałów, lecz niepodzielnie; zachodzi stan zbliżony do współwłasności łącznej. Dalsze losy zysku zależą od sposobu rozporządzenia nim przez wspólników w uchwale (art. 223 § 2 pkt 2 k.h.). Przez pojęcie rozporządzenia czystym zyskiem należy rozumieć nie tylko prawo do podziału innego, niż wynika z końcowej części art. 191 k.h., ale także prawo do przeznaczenia go na inne cele. Jednym z takich celów może być przekazanie zysku na fundusz rezerwowy lub zapasowy spółki.

Skoro w momencie podjęcia uchwały zysk stanowił już mienie wspólników, przekazanie go na rzecz spółki miało charakter typowego świadczenia nieodpłatnego. Tym samym spełnione zostały przesłanki z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pod pojęciem nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy rozumieć te wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu (por. np. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 6 sierpnia 1999 r. III RN 31/99, OSNAPiUS 2000 r. Nr 13, poz. 496, a zwłaszcza wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2000 r. III SA 2252/99, LEX nr 40687) lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy (por. wyrok NSA z dnia 28 stycznia 2000 r., I SA/Gd 2285/98, LEX nr 39796).

W rozpoznawanej sprawie uzyskanie korzyści przez spółkę polegało na dysponowaniu w okresie roku podatkowego niewypłaconymi wspólnikom kwotami należnej im dywidendy. Spółka uzyskała te korzyści nieodpłatnie, bowiem z tytułu korzystania przez nią z bezprawnie zatrzymanej dywidendy nie wypłacała wspólnikom wynagrodzenia. Dla oceny skutków podatkowych ustalonego stanu faktycznego nie ma rozstrzygającego znaczenia to, czy wspólnikom służy roszczenie o wypłatę dywidendy, bowiem przysporzenie spółce korzyści nastąpiło w wyniku bezprawnych działań spółki.

W szczególności kwalifikowanie tych korzyści jako nieodpłatnego świadczenia nie wymaga wykazania, że wspólnicy świadczyli na rzecz spółki oraz że to spółka otrzymała od wspólników tytuł prawny do dysponowania należnymi wspólnikom kwotami. Nie ulega bowiem wątpliwości, że pojęcie nieodpłatne świadczenie użyte w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie może być utożsamiane z cywilistycznym rozumieniem tego pojęcia.

Nie nasuwają też wątpliwości rozstrzygnięcia w zakresie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej, jak i samo wyliczenie tej zaległości tj. oparcie wyliczenia przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia na wysokości odsetek od kredytu bankowego, który spółka zapłaciłaby, gdyby korzystała z tej formy finansowania swej działalności.

Taki sposób wyliczenia jest powszechnie akceptowany przez orzecznictwo. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 2 kwietnia 2003 r. III RN 44/02 (Prok. i Pr. 2003/9/41) wskazał, że jeżeli w wyniku podjęcia przez zgromadzenie wspólników uchwały w sprawie podziału czystego zysku, na podstawie której nastąpiło równocześnie przesunięcie w czasie terminu wypłaty należnych wspólnikom (udziałowcom) kwot z tytułu dywidendy, spółka dysponuje tymi kwotami, to oznacza to, iż uzyskuje ona tym samym przychód w postaci "nieodpłatnego świadczenia", którego wartość odpowiada wysokości odsetek jakie musiałaby zapłacić w tym czasie "na rynku" w celu pozyskania kapitału odpowiadającego wartości pozostawionych jej do bieżącego dysponowania kwot należnych wspólnikom z tytułu dywidendy (art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych; t. j. Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.).

Niezasadne było stanowisko strony skarżącej, że samo zastrzeżenie spółce prawa do tworzenia z czystego zysku funduszy celowych, stanowiło o prawie do rozporządzenia zyskiem, pomimo braku w umowie spółki zapisu o wyłączeniu czystego zysku od podziału. Należy bowiem zwrócić uwagę, że w § 14 umowy spółki jedynie zawarto zapis, że spółka może tworzyć fundusze: zapasowy, rezerwowy i inne uchwałą zgromadzenia wspólników. Fundusze takie wcale nie muszą być tworzone wyłącznie z czystego zysku. Fundusze takie mogą powstać z dopłat do udziałów (art. 178 § 2 k.h.), czy nadwyżki wkładów ponad udziały. Zapis umowy nie stanowi zatem niczego w przedmiocie możliwości wyłączenia czystego zysku od podziału. Tymczasem w orzecznictwie przyjmuje się zgodnie, że zgromadzenie wspólników może wyłączyć zysk od podziału jedynie na podstawie wyraźnego upoważnienia w umowie spółki (wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2001 r. I SA/Po 826/00 – Przegląd Podatkowy 2001/9/38).

Niezasadny był także zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 i 16 ust. 1 pkt 38a cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ten ostatni przepis stanowi m. in., że nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.

Nie nasuwa wątpliwości, że prezes zarządu spółki jest organem wykonawczym a nie stanowiącym. Zatem cyt. przepis nie może mieć zastosowania w sprawie.

Rozstrzygnięcie podatkowych skutków wypłaty prezesowi zarządu wynagrodzenia za udział w posiedzeniach zarządu należało oprzeć na regulacji z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu ich osiągnięcia.

Dany wydatek może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów o ile pomiędzy jego poniesieniem a osiągnięciem przychodu występuje związek przyczynowo-skutkowy, sprowadzający się do relacji, że bez danego wydatku nie można osiągnąć przychodu z określonego źródła. W tym przypadku, aby zakwalifikować wydatek do kosztów należałoby wykazać, że prezes zarządu nie przyczyniłby się do uzyskania przez spółkę przychodów, gdyby nie uzyskiwał wynagrodzenia za udział w posiedzeniach zarządu. W ocenie tut. Sądu takiej relacji nie sposób wykazać. Skarżąca spółka miała zarząd jednoosobowy. Posiedzenia zarządu są formą załatwiania spraw spółki w przypadku zarządu wieloosobowego. Jak wskazała izba skarbowa odbywanie posiedzeń z samym sobą, nie ma racji bytu. Prezes zarządu był jednocześnie dyrektorem spółki związanym umową o pracę, nie zakwestionowaną przez organy podatkowe. Skoro zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych jest relacją między podatnikiem a Skarbem Państwa, to organ administracyjny musi mieć możliwość kontroli realizacji zobowiązania podatnika. W przypadku kosztów uzyskania przychodów, to podatnik musi zapewnić organowi podatkowemu możliwość weryfikacji swojego twierdzenia o celowości poniesienia danego wydatku dla uzyskania przychodów. W niniejszym przypadku strona skarżąca nie przedstawiła takiego dowodu.

Ponadto – co słusznie dostrzegła izba skarbowa – nie istniała ważna prawna podstawa dla wypłaty wynagrodzenia za udział członka zarządu (dyrektora) w posiedzeniach jednoosobowego zarządu.

Z protokołu z nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników wynika, że w dniu 5 czerwca 1998 r. reprezentowany był cały kapitał zakładowy spółki i że zgromadzenie podjęło m. in. uchwałę w sprawie wysokości wynagrodzenia zryczałtowanego za udział w posiedzeniu zarządu dla Z. W. Zgromadzenie prowadził i protokołował Z. W. i nie istnieje żaden zapis w protokole czy uchwala, że Z. W. powstrzymał się od głosowania. Tymczasem zgodnie z art. 235 kodeksu handlowego wspólnicy nie mogą głosować przy powzięciu uchwał, dotyczących przyznania im wynagrodzenia. Dodatkowo należy też zauważyć, że omawiana uchwała z dnia 5 czerwca 1998 r. nie została podpisana zgodnie z art. 239 § 1 kodeksu handlowego.

Mając powyższe na względzie należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

MK