Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1179/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-08-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 162 § 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia WSA del. Alojzy Skrodzki, po rozpoznaniu w dniu 25 sierpnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. [...] S.A. z siedzibą w S. [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 11 marca 2021 r. sygn. akt I SA/Rz 74/21 w sprawie ze skargi S. [...] S.A. z siedzibą w S. [...] na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. z dnia 17 listopada 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. [...] S.A. z siedzibą w S. [...] na rzecz Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 11 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 74/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, po rozpoznaniu skargi S. S.A. z siedzibą w S. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. z dnia 17 listopada 2020 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej - "p.p.s.a."), oddalił skargę.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że decyzją z dnia 13 sierpnia 2020 r., Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. dokonał w stosunku do S. S.A. rozliczenia podatku od towarów i usług za okresy od lutego do grudnia 2015 r. Przedmiotowa decyzja została wysłana do strony za pośrednictwem pełnomocnika doradcy podatkowego A. H. na adres platformy elektronicznej ePUAP i została doręczona w dniu 27 sierpnia 2020 r.

Pełnomocnik odwołanie od powyższej decyzji nadał na poczcie w dniu 19 września 2020 r., a wraz z nim – wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Termin ten upłynął bowiem z dniem 10 września 2020 r.

W uzasadnieniu wniosku pełnomocnik podniósł, że około 5 września 2020 r. zaczął odczuwać dolegliwości zdrowotne w postaci drobnego kaszlu, który w kolejnych dniach stopniowo się nasilił, a równolegle wystąpiła u niego wysoka gorączka. Opisany zły stan zdrowia trwał nieprzerwanie przez kilka dni i stanowił przeszkodę powodującą brak możliwości podjęcia jakiegokolwiek działania, ponieważ gorączka i osłabienie nią wywołane skutecznie wyłączyło go z życia zawodowego i prywatnego. Zgodnie z zaleceniami lekarza, do którego udał się dopiero w dniu 9 września 2020 r. (po znacznym nasileniu się kaszlu), a także mając świadomość panującej w kraju epidemii COVID-19, przebywał przez cały okres złego stanu zdrowia w odosobnieniu i izolacji od innych osób, celem uniknięcia zarażenia innych osób, w tym także osób z rodziny. Ustąpienie objawów choroby i złego stanu zdrowia nastąpiło po 13 września 2020 r. i dopiero wtedy mógł się zapoznać z decyzją i sporządzić merytoryczne zarzuty. Ze względu na zakres i charakter prowadzonego postępowania przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego, a przede wszystkim obszerność zgromadzonego materiału dowodowego, co znalazło odzwierciedlenie w treści samej decyzji, która liczy 103 strony, będąc jednocześnie osobą, która posiada kompleksową wiedzę na temat zgromadzonych przez organ dokumentów, nie był w stanie przekazać istotnych informacji oraz kwestii związanych z przygotowaniem i wniesieniem odwołania innej osobie.

Wskazanym na początku postanowieniem z dnia 17 listopada 2020 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. odmówił stronie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia 13 sierpnia 2020 r. Według organu, pełnomocnik strony nie uprawdopodobnił braku swej winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania, a fakt choroby, czy złego stanu zdrowia, nie może automatycznie świadczyć, że osoba nie była w stanie dokonać czynności w zakreślonym przepisami terminie. Ponadto pełnomocnik powinien tak zorganizować pracę, aby zapewnić sporządzanie pism w terminie, a w razie niemożności osobistego działania, zapewnić udział pełnomocnika substytucyjnego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie spółka, zarzuciła naruszenie przez organ art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1106 ze zm., dalej – "O.p."), poprzez odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania i ustalenie, że pełnomocnik spółki ponosi winę za uchybienie terminu w sytuacji, kiedy zgromadzony materiał dowodowy wskazuje, że uprawdopodobnił on brak winy w uchybieniu terminu. Ponadto pełnomocnik wskazał na naruszenie art. 121 § 1, art. 122 i art. 162 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych i niepodjęcie wszelkich niezbędnych czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy poprzez zaniechanie zwrócenia się do pełnomocnika spółki o dodatkowe wyjaśnienia co do stanu jego zdrowia w okresie upływu terminu do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik przede wszystkim nie zgodził się z oceną organu odnośnie przedłożonego zaświadczenia lekarskiego i zarzucił, że organ nie wyjaśnił kwestii wpływu jego choroby na faktyczną niemożność złożenia odwołania w terminie.

W odpowiedzi na skargę Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalając skargę powołanym na początku wyrokiem z dnia 11 marca 2021 r. uznał, że nie była zasadna.

Zdaniem Sądu, odręczna adnotacja lekarza o niezdolności do pracy na druku recepty nie uprawdopodabnia dostatecznie, że pełnomocnik faktycznie nie mógł działać w sposób doprowadzający do wniesienia odwołania w terminie.

Na powyższy wyrok spółka wniosła skargę kasacyjną, zaskarżając wyrok ów w całości i wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Skarżąca wskazując na podstawę z art. 174 pkt 2 p.p.s.a, zarzuciła naruszenie przepisów postępowania:

1. art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez błędne ustalenie, że zebrany w postępowaniu

podatkowym prowadzonym wobec skarżącej materiał dowodowy w zakresie zawinienia skarżącej w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania został prawidłowo oceniony przez organ, podczas gdy prawidłowa ocena organu winna prowadzić do wniosku, że skarżąca w sposób niezawiniony uchybiła terminowi a w konsekwencji:

2. art. 162 § 1 O.p. poprzez ustalenie, że skarżąca poniosła winę za uchybienie terminowi do złożenia odwołania, w sytuacji kiedy z zebranego materiału dowodowego wynika, że skarżąca uprawdopodobniła brak winy w uchybieniu terminowi, co w konsekwencji doprowadziło do odmowy przywrócenia skarżącej terminu do wniesienia odwołania;

3. art. 151 p.p.s.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i oddalenie skargi w

całości.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie była zasadna.

Wstępnie trzeba odnotować, że stosownie do oświadczenia złożonego w skardze kasacyjnej odnośnie zrzeczenia się rozprawy i braku ze strony przeciwnej żądania przeprowadzenia rozprawy, niniejsza skarga kasacyjna rozpoznana została przez Naczelny Sąd Administracyjny posiedzeniu niejawnym (art. 182 § 2 p.p.s.a.).

Podkreślenia dalej wymaga, że w świetle art. 176 p.p.s.a., skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym i powinna czynić zadość nie tylko wymaganiom przewidzianym dla pisma w postępowaniu sądowym, lecz także właściwym dla niej wymaganiom konstrukcyjnym. W szczególności formalizm ten wiąże się z powinnością prawidłowego skonstruowania podstaw kasacyjnych, co obejmuje zarówno obowiązek ich przytoczenia, jak i uzasadnienia. Uzasadnienie podstaw kasacyjnych powinno przy tym szczegółowo wskazywać, do jakiego, zdaniem skarżącej, naruszenia przepisów prawa materialnego lub procesowego doszło i na czym to naruszenie polegało, a w przypadku zarzucania uchybień przepisom postępowania, należy dodatkowo wykazać, iż naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Trzeba bowiem mieć na uwadze, że w myśl art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która w niniejszej sprawie nie zachodzi. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej przekłada się na obowiązek podmiotu wnoszącego skargę kasacyjną - takiego jej zredagowania, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska Sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem skarżącego zostały nieprawidłowo przez ten Sąd rozważone czy ocenione. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej (w ramach wymienionych tam przepisów uznanych za naruszone) lub odniesienie się do nich w sposób pobieżny powoduje brak możliwości zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, czy działające w sprawie organy podatkowe.

Przede wszystkim nie był zasadny zarzut naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. zgodnie z którym, sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. Wyrok może być wydany na posiedzeniu niejawnym w postępowaniu uproszczonym albo jeżeli ustawa tak stanowi.

Z treści postawionego zarzutu kasacyjnego wynika, że naruszenia przepisu art. 133 p.p.s.a. spółka upatruje w niewłaściwej – jej zdaniem – ocenie materiału dowodowego zasadniczo w postaci przedłożonego zaświadczenia lekarskiego. Tymczasem w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadnie zwraca się uwagę na konieczność odróżnienia dwóch zagadnień, to jest poddania sądowej kontroli działalności administracji publicznej na podstawie innego materiału niż akta sprawy oraz wydania wyroku na podstawie akt sprawy, z przyjęciem odmiennej oceny materiału dowodowego zawartego w tych aktach. Przepis art. 133 § 1 p.p.s.a. nie może służyć kwestionowaniu ustaleń i oceny przyjętego w sprawie stanu faktycznego. Przepis art. 133 § 1 p.p.s.a. nie służy również zwalczaniu wniosków, jakie zostały wyprowadzone z materiału aktowego, lecz nakazuje sądowi pewne konkretne zachowania przy wyrokowaniu (przykładowo wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2021 r., sygn. akt II GSK 1158/18).

Należy zwrócić uwagę, że aktami sprawy w rozumieniu art. 133 § 1 p.p.s.a. są nadesłane przez organ akta sprawy oraz akta sądowe. Tak więc to materiał zawarty w tych aktach stanowić ma dla sądu administracyjnego – zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a. – podstawę do wyrażenia oceny odnośnie zgodności (niezgodności) działalności organu z prawem. Przepis art. 133 § 1 p.p.s.a. nie określa natomiast, jakiej oceny ma dokonać sąd, dlatego też, jak to powyżej już zostało powiedziane, przedmiotowe unormowanie nie obejmuje obowiązku sądu dokonania określonej oceny materiału dowodowego. Tak więc zarzut naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. nie był usprawiedliwiony.

Gdy chodzi o kolejny zarzut, a mianowicie naruszenia art. 162 § 1 O.p., to także ten nie był zasadny.

Według art. 162 § 1 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Z kolei stosownie do § 2 art. 162 O.p., podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Ponadto wskazany przez stronę skarżącą art. 163 O.p. w kolejnych paragrafach, których w skardze kasacyjnej nie wyszczególniono, określa właściwość organu w sprawie przywrócenia terminu.

W kontekście postawionego przez kasatora zarzutu, istotna jest ocena, czy pełnomocnik uprawdopodobnił brak winy w uchybieniu terminu.

Zasadnie Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, że ocena braku winy w niedochowaniu terminu wyznaczonego do dokonania czynności procesowej następuje według obiektywnego miernika staranności, jakiej można wymagać od podmiotu dbającego należycie o własne interesy i uwzględniać musi (ocena) wszystkie okoliczności sprawy. Dlatego też, przywrócenie terminu możliwe jest wtedy tylko, gdy uchybienie terminowi nastąpiło wskutek przeszkody, której strona, bądź jej pełnomocnik nie mogli usunąć, nawet przy dochowaniu największego w danych warunkach wysiłku. Natomiast w przypadku, gdy zainteresowanemu podmiotowi można przypisać choćby lekkie niedbalstwo, to wówczas brak jest podstaw do przywrócenia terminu. Ponadto, co należy w przedmiotowej sprawie podkreślić, w odniesieniu do osób, które z racji wykonywanego zawodu występują jako pełnomocnicy stron, należy przyjąć, że osoby te są zobowiązane do szczególnej staranności przy wykonywaniu powierzonego zlecenia, a zatem ocena czy dochowali reguł starannego działania winna być dokonywana w oparciu o odpowiednio wysokie kryteria (przykładowo wyrok NSA z dnia 11 sierpnia 1999 r., sygn. akt I SA/Gd 745/98). Osoby te zobowiązane są bowiem do zachowania podwyższonej staranności, jakiej można wymagać od profesjonalnych uczestników obrotu prawnego. Istotą pracy profesjonalnego pełnomocnika jest bowiem rzetelne dbanie o interesy mocodawcy, między innymi poprzez wypełnianie w terminie wszystkich wymogów proceduralnych umożliwiających stronie pełny udział w postępowaniu. Pełnomocnik reprezentujący stronę ma obowiązek działania w imieniu i na jej rzecz z równą starannością, tak jakby działał na własną rzecz. Od fachowego pełnomocnika wymagać można prawidłowego zorganizowania pracy. Wiąże się to z odpowiedzialnością za prowadzenie sprawy strony oraz odpowiedzialnością za prawidłowy przebieg całego postępowania (postanowienie NSA z dnia 26 sierpnia 2009 r., sygn. akt II GZ 184/09)

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się także, że przebywanie strony czy jej pełnomocnika na zwolnieniu lekarskim nie jest wystarczającą przesłanką do tego, aby przywrócić termin do dokonania czynności procesowej. Wskazuje się, że nie każda choroba uzasadnia uwzględnienie prośby o przywrócenie terminu. Zainteresowany podmiot musi uprawdopodobnić, że dla zachowania terminu korzystanie ze zwolnienia lekarskiego było okolicznością nie do przezwyciężenia, mimo dopełnienia regułom należytej staranności. To z kolei wymaga wskazania konkretnych faktów, które mogłyby przemawiać za tym, że rodzaj choroby, jej przebieg czy też zalecenia medyczne dotyczące leczenia uniemożliwiły dokonania wskazanej czynności procesowej oraz że nie istniała możliwość skorzystania z pomocy innych osób w jej dokonaniu (por. wyrok NSA z dnia 30 czerwca 2020 r., sygn. akt I GSK 471/20).

Przenosząc powyższe uwagi na grunt niniejszej sprawy należy zaaprobować stanowisko Sądu pierwszej instancji, iż pełnomocnik strony nie uprawdopodobnił, że wskazywane przez niego problemy zdrowotne, nie pozwalały na wniesienie odwołania w terminie. Należy zauważyć, że z treści przedłożonego zaświadczenia lekarskiego w postaci informacji lekarza sporządzonej na druku recepty wynika jedynie, że pełnomocnik był niezdolny do pracy w dniach od 9 do 12 września 2020 r. z powodu choroby. Z tej ogólnej informacji nie można wywnioskować, że stan zdrowia pełnomocnika uniemożliwił mu podjęcie działań osobiście bądź też wykluczył wyznaczenie innej osoby do dokonania czynności procesowej. Informacja ta nie pozwala także na ocenę wpływu stanu zdrowia na sytuację psychiczną pełnomocnika i związane z tym utrudnienia w należytym wywiązaniu się z powinności procesowych lub zabieganiu o pomoc ze strony osób trzecich (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 14 grudnia 2011 r., sygn. akt I CZ 142/11).

Należy zaakcentować również, że niezdolność do pracy, jeżeli w określonym przypadku wyklucza nawet możliwość samodzielnego działania pełnomocnika, nie wyłącza a priori możliwości powierzenia czynności innej osobie. Konieczność podjęcia takich działań przez kwalifikowanego pełnomocnika procesowego może być postrzegana jako mieszcząca się w wymaganiu należytej staranności (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 14 lutego 2013 r., sygn. akt II CZ 163/12). W uzasadnieniu wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania pełnomocnik zaznaczył, że około 5 września 2020 r. zaczął odczuwać dolegliwości zdrowotne w postaci drobnego kaszlu, który w kolejnych dniach stopniowo się nasilił, a równolegle wystąpiła u niego wysoka gorączka. Mając na uwadze, że termin do odwołania upływał z dniem 10 września 2020 r., a choroba pełnomocnika – tak jak wskazuje – ujawniła się już 5 września i miała stopniowy przebieg, pełnomocnik miał możliwość posłużenia się inną osobą w celu dokonania czynności procesowej. W każdym razie, na podstawie okoliczności przedstawionych przez pełnomocnika nie można było przyjąć, że z powodu choroby takiej możliwości został pozbawiony. Nie zasługiwała przy tym na uwzględnienie argumentacja, że charakter sprawy i obszerność materiału aktowego wykluczały posłużenie się inną osobą, albowiem organ odwoławczy, zgodnie z zasadą dwuinstancyjności rozpatruje sprawę w jej całokształcie, zaś zarzuty przeciwko zaskarżonej decyzji mogą być wysuwane (uzupełniane) w toku całego postępowania, aż do jego zakończenia. Brak było zatem podstaw do uwzględnienia zarzutu skargi kasacyjnej co do naruszenia przepisu art. 162 § 1 O.p.

Nie był zasadny zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. W orzecznictwie zawraca się bowiem uwagę, że ma on charakter "wynikowy", co oznacza, że do jego zastosowania musi dojść w przypadku, gdy sąd rozpoznający sprawę stwierdzi, że brak jest podstaw do uchylenia w części lub całości zaskarżonego aktu administracyjnego. Mając na uwadze, że w rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia przez organ podatkowy przepisów prawa, to Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie prawidłowo oddalił złożoną skargę.

Ponieważ wniesiona w niniejszej sprawie skarga kasacyjna nie dostarczyła usprawiedliwionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 tej ustawy.

Alojzy Skrodzki Zbigniew Łoboda Ryszard Pęk

del. sędzia WSA sędzia NSA sędzia NSA