Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 855/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2016-12-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 86 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Piotr Popek / spr./ Sędziowie WSA Grzegorz Panek WSA Tomasz Smoleń Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 grudnia 2016 r. spraw ze skarg P. P. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2016 r. - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2011 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2011 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2011 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2011 rok, oddala skargi.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skarg P. P., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą A., zwanego dalej podatnikiem lub skarżącym, są decyzje Dyrektora Izby Skarbowej (dalej: DIS) z dnia [...] sierpnia 2016 r. o nr:

1) [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2011 r.,

2) [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2011 r.,

3) [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2011 r.,

4) [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r.

Okoliczności faktyczne w przedmiotowych sprawach przedstawiają się następująco:

Na podstawie postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego i upoważnienia do przeprowadzenia postępowania kontrolnego z dnia 16 października 2013 r., wydanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej (dalej: DUKS), wobec skarżącego przeprowadzono postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. oraz podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2011 r.

Po przeprowadzeniu postępowania, w toku którego sporządzono protokół badania ksiąg z dnia 16 maja 2014 r. - decyzjami z dnia [...] sierpnia 2014 r. nr [...], DUKS zweryfikował rozliczenia skarżącego w podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 2011 r.

W związku z wniesieniem odwołań DIS decyzjami z dnia 15 grudnia 2014 r. nr [...] uchylił w całości decyzje DUKS z dnia 13 sierpnia 2014 r. nr [...] dotyczące rozliczenia w podatku VAT za miesiące od września do grudnia 2011 r. i przekazał sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

W ponownie prowadzonym postępowaniu sporządzono protokół badania ksiąg podatkowych (z dnia 20 sierpnia 2015 r.), w którym stwierdzono, że ewidencja zakupu VAT m.in. za wrzesień oraz grudzień 2011 r. jest nierzetelna z uwagi na zaewidencjonowanie faktur wystawionych przez firmę B. (dalej: firma M. które nie dokumentują rzeczywiście przeprowadzonych transakcji.

W konsekwencji powyższego decyzjami z dnia [...] września 2015 r.:

1. Nr [...], DUKS określił skarżącemu, za wrzesień 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres w wysokości 19.932 zł (w deklaracji VAT-7 wykazano kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 90.675 zł),

2. Nr [...], DUKS określił skarżącemu, za październik 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres w wysokości 160.708 zł (w deklaracji VAT-7 wykazano kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 231.451 zł),

3. nr [...], DUKS określił skarżącemu, za listopad 2011 r. nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym podlegającą wpłacie w wysokości 22.771 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres w wysokości 0 zł (w deklaracji VAT-7 wykazano kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 47.972 zł),

4. nr [...], DUKS określił skarżącemu, za grudzień 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres w wysokości 13.371 zł (w deklaracji VAT-7 wykazano kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 134.259 zł).

W odwołaniach od powyższych decyzji skarżący reprezentowany przez doradcę podatkowego wniósł o ich uchylenie, zarzucając przedmiotowym rozstrzygnięciom naruszenie art. 86 ust. 1 i art. 88 ust 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) oraz art. 172 § 2 pkt 2, art. 173, art. 174 § 1, art. 193 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: O.p.). Skarżący zakwestionował dokonaną przez organ ocenę zeznań przesłuchiwanych w sprawie świadków i wiarygodność tychże zeznań, szczegółowo analizując w odwołaniu ich treść.

Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] sierpnia 2016 r. opisanymi na wstępie, DIS utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. W uzasadnieniach organ wskazał, że skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nawiązał współpracę z Przedsiębiorstwem Wielobranżowym "A." J. O. (dalej "A."). Podmiot ten zlecił mu jako podwykonawcy roboty związane z budową i montażem placów zabaw. Z kolei skarżący przy realizacji zadań powierzonych przez "A." korzystać miał z usług firmy B., która wystawiła za wykonane usługi w kontrolowanym okresie następujące faktury (obejmujące miesiące od września do grudnia 2011 r.):

- z dnia 9 września 2011 r. nr [...] za montaż stropu w Domu Ludowym w D.

- z dnia 16 grudnia 2011 r. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości S., Gmina B. S.,

- z dnia 16 grudnia 2011 r. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości B., Gmina B. S.,

- z dnia 16 grudnia 2011 r. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości W. B., Gmina B. S.,

* z dnia 16 grudnia 2011 r. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości Ś., Gmina B. S. (prawidłowa nazwa: Ś.),

* z dnia 19 grudnia 2011 r. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości M., S., Gmina T.,

* z dnia 20 grudnia 2011 r. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości B. i B., Gmina T. (prawidłowa nazwa: B.),

* z dnia 21 grudnia 2011 r. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości J. i K., Gmina T. (prawidłowa nazwa: J.),

* z dnia 22 grudnia 2011 r. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości U. M., U. W.

Powyższe faktury zostały przez skarżącego uwzględnione w rozliczeniach z tytułu podatku od towarów i usług za 2011 r. - odpowiednio w miesiącach ich wystawienia. Ostatecznie DUKS w efekcie przeprowadzonych postępowań stwierdził, iż firma B. mimo wystawienia faktur na rzecz firmy skarżącego nie wykonała usług wynikających z tych dokumentów.

DIS stwierdził, że M. T. w istocie nie prowadził działalności gospodarczej, co skutkuje tym, że faktury przez niego wystawione na rzecz skarżącego nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. DIS przychylił się do stanowiska organu I instancji, że firma B., mimo wystawienia faktur na rzecz firmy skarżącego, nie wykonała usług wykazanych w tych dokumentach. Organy swoje stanowisko oparły na informacji od Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-F., który w piśmie z dnia 24 czerwca 2014r. znak: [...] wskazał, że firma B. w 2011 r., nie dokonywała rozliczeń z budżetem z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, nie składała deklaracji z tytułu m.in. rozliczeń w podatku od towarów i usług oraz że podatnik ten w dniu 21 grudnia 2011 r. został wykreślony z rejestru podatników VAT z uwagi na zaprzestanie składania deklaracji (ostatnie deklaracje w zakresie podatku od towarów i usług zostały złożone za maj 2010r.). Z przedmiotowego pisma wynika również, że brak jest informacji potwierdzających, że M. T. zatrudniał pracowników; Zakład Ubezpieczeń Społecznych potwierdził bowiem, że M. T. nie złożył dokumentów zgłoszeniowych pracowników. Niemożliwe było także przesłuchanie M. T. w charakterze świadka, ponieważ nie przebywa pod wskazanym adresem i nie jest znane jego miejsce pobytu.

DIS zgodził się ze stanowiskiem organu I instancji, że skarżący był świadomy/wiedział, że wystawione przez M. T. faktury były wykorzystane do celów oszustwa podatkowego. Na zajęcie takiego stanowiska pozwoliła DIS analiza okoliczności rzekomej współpracy skarżącego z M. T., w tym sposób zatrudnienia firmy B. do prac budowlanych, sposób wzajemnych rozliczeń, brak jakiegokolwiek nadzoru ze strony skarżącego nad pracami wykonywanymi przez podwykonawcę. Z zeznań skarżącego (na podstawie protokołu przesłuchania z dnia 7 maja 2014 r. i 27 maja 2015 r.) wynikało bowiem, że kontaktował się on z podwykonawcą głównie telefonicznie, nie żądał referencji od swojego podwykonawcy, jego wiedzę i umiejętności budowlane ocenił na podstawie rozmowy, wnioskując, że można mu powierzyć wykonanie prac budowlanych. Nie sprawdził czy podwykonawca jest w stanie wywiązać się z powierzonych mu prac, tj. czy dysponuje odpowiednim sprzętem do wykonywania prac budowlanych. Z treści wyjaśnień strony wynika, iż firma M. T. pracowała własnym sprzętem i z własnych materiałów, jednakże skarżący nie wiedział, jakim sprzętem - wymienił drobny sprzęt budowlany typu kombinerki, wiertarki, packi. Stwierdził, że widział pracowników firmy B. (podczas układania stropu w D.). Według wiedzy skarżącego firma ta zatrudniała ok. 5-6 pracowników. Skarżący nie otrzymywał jednak od M. T. wykazu wykonanych prac, zużytych materiałów ani wartości poniesionych nakładów, odnośnie zaś sposobu rozliczenia finansowego z firmą B. za wykonane usługi, to według zeznań skarżącego M. T. przyjeżdżał do skarżącego w niedzielę i to skarżący drukował faktury za usługi budowlane M. T. Przekazanie pieniędzy odbywało się również w domu skarżącego bez żadnego potwierdzenia przekazania pieniędzy, w formie gotówkowej przystając w tej kwestii na warunki narzucone przez M. T. Skarżący nie sprawdzał również firmy podwykonawczej w urzędzie skarbowym. Na dowód prowadzenia działalności M. T. miał pokazać zaświadczenie o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej

Odnośnie prac budowlanych wykonywanych w Gminie R. w miejscowości D. (faktura z dnia 9.09.2011 r. nr [...] za montaż stropu w Domu Ludowym w D.; pozostaje ona bez związku z pracami zleconymi firmie skarżącego przez firmę "A."), organ zwrócił się do Gminy R. o udzielenie informacji dotyczących inwestycji budowy Wiejskiego Domu Kultury w D. W odpowiedzi uzyskano informację, że w realizacji uczestniczyła Firma A. Wskazano, że w zakresie wskazanym w umowie kierownikiem budowy był C. P., który reprezentował wykonawcę przy przekazaniu placu budowy. Dokumentacja była na bieżąco kopiowana i przekazywana kierownikowi budowy. Natomiast wykonawca nie zgłosił zamawiającemu podwykonawców. W tej sprawie organ wezwał skarżącego m.in. do złożenia wyjaśnień, a w szczególności do wskazania pracowników wykonujących prace budowlane w ramach tego zlecenia. W odpowiedzi podatnik wskazał, że prace dotyczące umowy zawartej z Gminą R. zostały zrealizowane z pomocą podwykonawców tj. Firmy Budowlanej "D." S. K., Przedsiębiorstwa Remontowo-Budowlanego "M.-B." (firmy, której właścicielem jest brat podatnika) oraz firmy B.

M. P. – brat skarżącego, przesłuchany w charakterze świadka zeznał, że w ramach prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej w 2011r. organizował budowy na rzecz brata (P. P.), wykonując też samodzielnie niektóre prace budowlane. Nie zatrudniał pracowników, korzystał ze sprzętu budowlanego brata. Zeznał także, że w D. był stawiany cały budynek. Z pomocą pracowników brata stawiał tam ścianki działowe, robił instalacje. Według świadka w pracach brali udział też inni podwykonawcy, choć w czasie, gdy przesłuchiwany był na tej budowie, nie widział innych firm wykonujących prace. M. P. zeznał także, iż organizował roboty w B. oraz układał płytki, stawiał ścianki, instalacje hydrauliczne w łazienkach itp. Według świadka prace wykonywali pracownicy brata i inni podwykonawcy, choć osobiście nie zlecał innym firmom podwykonawstwa w ramach robót budowlanych wykonywanych dla firmy P. P. M. P. wskazał, że na budowie w B. była firma z W., innych podwykonawców nie pamięta, nie zna osobiście i nigdy nie widział M. T., nic nie wie na temat współpracy w 2011r. firmy B. z firmą A. P. P. – brata, co tym samym według organu nie potwierdza współpracy M. T. ze skarżącym, polegającej na wykonywaniu przez firmę B. usług wynikających z faktur wystawionych przez firmę B. na rzecz firmy skarżącego, w tym dotyczących prac przy domu Ludowym w D., ponieważ świadek nie znał M. T., nigdy go nie widział, chociaż zajmował się organizowaniem robót na rzecz brata.

Również S. K. przesłuchany w charakterze świadka zeznał, że w 2011r. wykonywał dla P. P. prace budowlane - stawianie ściany budynku Domu Kultury w D., był obecny przy odbiorze wykonanych przez niego robót wraz z kierownikiem budowy i skarżącym. W czasie, gdy pracował na budowie w D., nie spotkał pracowników innych firm. S. K. zeznał, że nie zna M. T. ani firmy B., co również wskazuje, że firma B. nie była wykonawcą usług wykazanych na fakturze z dnia 9.09.201 Ir. nr [...] za montaż stropu w Domu Ludowym w D.

Podobnie świadek C. P. jako kierownik budowy w D. zeznał, że nie zna M. T. ani firmy B. z W. Widział natomiast na budowie pracowników skarżącego - mieli ubrania z logo firmy. Z tego, co świadek ten sobie przypominał, na budowie w Duńkowicach nie było innych podwykonawców (za wyjątkiem firmy brata skarżącego). Świadek przyznał, że uczestniczył podczas końcowego odbioru robót w D. i podpisywał protokół końcowego zakończenia robót.

Ponadto oegan odwoławczy zauważył, że z dokumentów wynika, że skarżący dokonał płatności za prace na obiekcie w D. na rzecz firmy S. K. i swojego brata – M. P., a faktury wystawione przez niego podmioty te zaewidencjonowały w swoich rejestrach sprzedaży. Takich ustaleń nie można zaś było dokonać odnośnie firmy B. Wniosek, że firma B. nie wykonywała prac zleconych firmie skarżącego jako jego podwykonawca wywieść można z zeznań świadków, z treści których wynika, że nie znali oni ani właściciela tej firmy – M. T., ani jej pracowników, mimo rzekomej wspólnej - według skarżącego - realizacji tej samej budowy. Wobec tego nie można uznać za prawdziwe i wykazane (udowodnione) twierdzeń, że firma B. rzeczywiście wykonywała prace budowlane wraz z pracownikami skarżącego.

Odnośnie zaś rozliczenia podatku VAT za grudzień 2011 r., w związku z tym, że wśród faktur wystawionych przez firmę B. znajdowały się faktury, dotyczące prac budowlanych wykonywanych w miejscowościach Gminy T., organ zwrócił się do Gminy T. o udzielenie informacji dotyczących inwestycji w ramach umowy nr [...] na budowę ośmiu placów zabaw w Gminie T. w ramach zadania: "Poprawa jakości życia na obszarach wiejskich Gminy T. poprzez budowę placów zabaw i boiska wielofunkcyjnego". W odpowiedzi uzyskano informację, że wykonawcą zadania w pełnym zakresie było Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "A." J. O. z siedzibą w J. Podczas odbioru inwestycji wykonawcę reprezentował B. K. Dokumentacja budowlana została przekazana przedstawicielowi wykonawcy – W. R. (na podstawie pełnomocnictwa). Wykonawca nie zgłosił żadnych podwykonawców. Świadek K. O. zeznał, że nie był kierownikiem budów placów zabaw w Gminie T., nie zna szczegółów ustaleń dotyczących tych inwestycji. Z zeznań świadka wynika, iż prace przez niego wykonywane polegały na stawianiu urządzeń zabawowych na placu zabaw. Według K. O. plac był już przygotowany, gdy on przyjeżdżał na budowę. Przesłuchiwany nie wiedział jednak, kto wykonywał przygotowanie terenu pod plac zabaw. Świadek przyznał, że zna skarżącego i jego firmę. Nie miał jednak wiedzy na temat udziału firmy skarżącego przy budowie placów zabaw, ponieważ place były przygotowane i nie wie kto je przygotowywał. Nic nie wiedział o firmie B., nie znał M. T. Również inny świadek W. R. potwierdził w trakcie przesłuchania brak znajomości M. T., zaś z konfrontacji zeznań W. R. z zeznaniami skarżącego wynika zdaniem organu, że W. R. - nie mógł - wbrew zeznaniom skarżącego - informować M. T., jakie materiały mają być wykorzystane do realizacji prac budowlanych, ponieważ nie prowadził tych budów. Brak wiadomości na temat szczegółów współpracy "A." z firmą skarżącego oznacza według organu, że mimo twierdzeń skarżącego, W. R. nie mógł udzielać podatnikowi informacji o ostatecznej kwocie za wykonane dla "A." prace oraz potwierdzać zakończenia robót przez firmę B. Brak potwierdzenia przez W. R. jego kontaktu z M. T. według organu wzbudza wątpliwość, co do udziału firmy B. w pracach na rzecz "A." i w rezultacie powoduje, że zeznania W. R. w korelacji z zeznaniami skarżącego podważają okoliczność udziału firmy B. w opisanych pracach.

Zdaniem organu zaprzeczyły temu także zeznania innego świadka B. K., który do protokołu przesłuchania zeznał, że pełnił w firmie "A." funkcję koordynatora budów placów zabaw. Zajmował się obsługą budów w poszczególnych miejscowościach Gminy T. Sam wyszukał firmę, która wykonywała podłoże pod place zabaw w poszczególnych miejscowościach tej gminy. Świadek zeznał, iż nie zna M. T. i firmy B. z W. Natomiast organ uznał, że prace m.in. w gminie T. wykonała firma skarżącego - akta sprawy zawierają protokół z czynności sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokumentów związanych z transakcjami zawartymi w 2011r. pomiędzy skarżącym, z którego wynika, że firma "A." faktury od skarżącego wystawione w związku z realizacją m.in. inwestycji w Gminie T., ujęła w ewidencji zakupu oraz w deklaracjach VAT-7 za poszczególne okresy rozliczeniowe. Firma "A." dokonała płatności za te faktury w formie gotówkowej oraz bezgotówkowej. Zatem organ nie dał wiary temu, że prace w miejscowościach Gminy T. wykonała firma B.

Podkreślił dalej organ, że jakiejkolwiek wiedzy o firmie B. nie posiada także właścicielka firmy "A." J. O. Jako właścicielka wiedziała jakie prace budowlane wykonuje jej firma, w jakim rejonie oraz, że korzysta z usług podwykonawców; obok firmy skarżącego potrafiła wskazać inną firmę, świadczącą na rzecz "A." usługi podwykonawstwa, którą nie była firma M. T. Z powyższych przyczyn organ uznał, że firma B. nie brała udziału przy wykonaniu usług wynikających z faktur, wystawionych przez ten podmiot na rzecz firmy skarżącego, tj.: z dnia 19.12.2011r. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości M., S., Gmina T., z dnia 20.12.2011r. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości B. i B., Gmina T. (prawidłowa nazwa: B.), z dnia 21.12.2011r. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości J. i K., Gmina T. (prawidłowa nazwa: J.), z dnia 22.12.201 Ir. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości U. M., U. W.

Wskazał organ, że inny świadek A. K. zeznał, że w 2011 r. współpracował z firmą "A." na podstawie stałej umowy i potwierdził, że firma ta posiadała podwykonawców inwestycji w Gminie B. S., tym podwykonawcą była firma skarżącego. Sprawował nadzór także nad jego pracownikami. Świadek nie miał natomiast wiedzy na temat udziału firmy B. przy budowach na terenie Gminy B. S., nie znał M. T. Przesłuchiwany wyjaśnił, że osobiście nawiązywał współpracę z podwykonawcami, był na placu budowy, jednak nie znał firmy B.

W konsekwencji organ uznał, że faktury: z dnia 16.12.201 Ir. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości S., Gmina B. S., z dnia 16.12.201 Ir. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości B., Gmina B. S., z dnia 16.12.2011r. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości W. B., Gmina B. S., z dnia 16.12.2011r. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości Ś., Gmina B. S. (prawidłowa nazwa: Ś.), z dnia 19.12.2011r. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości M., S., Gmina T., z dnia 20.12.2011r. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości B. i B., Gmina T. (prawidłowa nazwa: B.), z dnia 21.12.2011r. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości J. i K., Gmina T. (prawidłowa nazwa: J.), z dnia 22.12.2011r. nr [...] za wykonanie placu zabaw w miejscowości U. M., U. W., były wykorzystane do celów oszustwa podatkowego. Na zajęcie takiego stanowiska pozwoliła analiza okoliczności rzekomej współpracy skarżącego z M. T.

W związku z tym, że faktury wystawione na rzecz skarżącego przez firmę B. nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, uznano księgi podatkowe P. P. za nierzetelne i odmówiono mu prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmę B.

W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie (dalej WSA) na powyższe decyzje z dnia [...] sierpnia 2016 r. skarżący zarzucił naruszenie art. 86 ust.1 i art. 88 ust 3a pkt 1 lit. a i pkt 4 lit. a ustawy o VAT oraz art. 120, art. 172 § 2 pkt 2, art. 173, art.174 § 1, art. 175 i art. 180 O.p.

W uzasadnieniu skarg skarżący podniósł, że w 2011 r. realizował zamówienie dla Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "A." z siedzibą w J. Ponieważ w tym roku posiadał dużą ilości zleceń, których nie mógł wykonać własnymi środkami, zdecydował się na zlecenie części prac podwykonawcom. Skarżący wybrał firmę B., której sukcesywnie zlecał wykonanie prac jako podwykonawcy. Podał, że w 2012 r. nie mógł się skontaktować z właścicielem firmy B. i sprawdził w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej czy firma działa legalnie. Status przedsiębiorcy oznaczony był jako aktywny, tzn., że firma ta prowadziła działalność gospodarczą. Wskazał, że w 2011 r. nie miał żadnych podstaw przypuszczać, że jego podwykonawca jest nieuczciwy, tj. nie rozlicza się w urzędzie skarbowym. Według skarżącego podwykonawca zlecenia wykonywał prace prawidłowo, a skarżący za nie płacił na podstawie faktur. Zwrócił uwagę, że organy podatkowe na żadnym etapie postępowania nie zakwestionowały wykonania usługi i nie wykazały wykonania jej przez inny podmiot.

Skarżący powołał się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 22 października 2015 r. (C-277/14), zgodnie z którym dla odmowy prawa do odliczenia niezbędne jest wykazanie, że w świetle obiektywnych przesłanek i bez wymagania od podatnika, aby dokonał ustaleń, do których nie jest on zobowiązany, podatnik ten wiedział lub powinien był wiedzieć, iż dostawa wiązała się z przestępstwem w zakresie podatku. W ocenie strony to, że Urząd Skarbowy nie mógł odnaleźć M.T. nie może go obciążać w zakresie odliczenia podatku VAT. Nadto zakwestionował postępowanie dowodowe, prowadzone w sprawie, i podniósł, że całą analizę zeznań świadków dokonywana przez organy podatkowe obu instancji cechuje całkowity brak obiektywizmu, jest ona prowadzona w sposób tendencyjny i wybiórczy w ten sposób żeby odrzucić zeznania przemawiające na jego korzyść, a wykorzystać naciągane interpretacje i wnioski z takich zeznań, które pasują do udowodnienia jego winy.

Skarżący zakwestionował również postępowanie podatkowe w zakresie pisemnych wyjaśnień R. P., które stanowią materiał dowody rozpatrywanej sprawy.

W odpowiedzi na skargi DIS wniósł o ich oddalenie z przyczyn wywiedzionych w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w sprawach połączonych zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) kompetencją sądu administracyjnego jest sprawowanie kontroli zaskarżonych aktów i czynności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zakres tej kontroli wyznaczają przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.), której art. 134 § 1 wskazuje, że sąd, orzekając w granicach danej sprawy, nie jest związany zarzutami i wnioskami podnoszonymi w skardze, ani też powołaną podstawą prawną.

W zakresie kontroli mieści się ocena, czy zaskarżony akt odpowiada prawu oraz czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi uchylenie rozstrzygnięcia. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c p.p.s.a., zaskarżone decyzje bądź postanowienia podlegają uchyleniu jedynie w sytuacji naruszenia tego prawa, mającego lub mogącego mieć istotny wpływ, na wynik sprawy.

W perspektywie tak zakreślonych granic kontroli sądu, stwierdzić przychodzi, że skargi są nieuzasadnione.

Istotą sporu w sprawach jest ustalenie zasadności zakwestionowania przez organy podatkowe prawa skarżącego do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych we wrześniu 2011 r. oraz w grudniu 2011 r. przez firmę B. na rzecz P. P..

Zarzuty skargi dotyczą zasadniczo niedokładnego i nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego na skutek przeprowadzenia wadliwego postępowania dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do bezzasadnego uznania prowadzonych przez skarżącego ksiąg podatkowych za nieprawidłowe oraz do bezzasadnego pozbawienia go prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Z zarzutami tymi nie sposób się zgodzić, głównie dlatego że skarżący, zarzucając organom błędne ustalenia w zakresie stanu faktycznego sprawy, kwestionuje nie tyle treść przedmiotowych ustaleń, co wnioski wyciągnięte przez organy podatkowe na postawie niespornych okoliczności dotyczących nawiązania współpracy z M. T., przebiegu tej współpracy i sposobu rozliczeń, wynikających z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie a przede wszystkim przyznanych przez stronę. Wskazując na zakres czynności składających się na sprawdzenie wiarygodności kontrahenta spółki, okazanie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, skarżący wywodzi istnienie po swojej stronie dobrej wiary, podkreślając, że roboty zostały wykonane, a w chwili dokonywania transakcji, pomimo iż spółka dochowała należytej staranności w wyborze kontrahenta - nie wiedziała i nie mogła wiedzieć, że kontrahent nie rozlicza się z fiskusem.

Tymczasem organ nie kwestionując czynności sprowadzającej się sprawdzenia wiarygodności kontrahenta skarżącego, argumentuje jedynie że zakres ten był znikomy, a sposób działania skarżącego, przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności dotyczących zakwestionowanych transakcji, nie zasługuje na miano zachowania należytej staranności, mogącej świadczyć o dobrej wierze skarżącego, która to dobra wiara, w myśl zasady neutralności podatku od towarów i usług, mogłaby ochronić podatnika przed konsekwencjami podjęcia współpracy z nieuczciwym partnerem i rozliczania w rachunku podatkowym wystawionych przez niego faktur.

Wyjaśnienia wymaga, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w brzmieniu obowiązującym w badanym okresie) - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust 17 i 19 oraz art. 124. Przy czym, w myśl art. 86 ust 2 pkt 1 lit a) ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W sprawach kluczowe znacznie odgrywa art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i b ustawy o VAT. Zgodnie z tą regulacją nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,

b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością.

Prawo wynikające w przepisach w/w artykułu jest podstawowym uprawnieniem podatnika podatku od towarów i usług, jednakże uprawnienie to ma charakter sformalizowany, albowiem uzależnione jest od spełnienia przez podatnika kilku warunków, wynikających z ustawy o VAT.

Za utrwalone należy uznać prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych stanowisko, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług nie jest prawem samoistnym, lecz jest to prawo warunkowe tzn. prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego nie wynika z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru lub usługi przez podmiot widniejący na fakturze, jako nabywca. W tym znaczeniu w podatku od towarów i usług nie obowiązuje legalna teoria dowodów. Zatem faktura nie jest absolutnym dowodem zdarzenia gospodarczego, któremu nie można by przeciwstawić innych dowodów. W przypadku powzięcia wątpliwości, co do tego, czy faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenia gospodarcze organ podatkowy uprawniony jest do sprawdzenia zgodności faktury z tym zdarzeniem. W obowiązujących przepisach brak jest podstaw do konstruowania domniemania prawdziwości faktury i wynikającego z niego zwolnienia podatnika z obowiązku współdziałania z organami podatkowymi w zakresie gromadzenia dowodów świadczących o tym, że stwierdzone fakturą czynności były rzeczywiście wykonane. Faktura nie ma również waloru dokumentu urzędowego, z którym Ordynacja podatkowa wiąże takie domniemanie (zob. wyroki NSA z dnia 24 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1510/10, z dnia 26 lipca 2011 r. sygn. akt I FSK 1160/10, czy z dnia 30 czerwca 2011 r. I FSK 908/10, z dnia 8 lutego 2001 r., sygn. I SA/Kr 2008/99, z dnia 30 października 2003 r., sygn. III SA 215/02 ).

Organy podatkowe są zatem obowiązane do badania nie tylko wysokości kwoty podatku naliczonego, lecz również walorów formalnych oraz okoliczności, w których doszło do sprzedaży towarów lub usług, co sprowadza się do kontrolowania, czy w istocie faktura stwierdza fakt nabycia towarów lub usług, a więc czy doszło do rzeczywistej operacji gospodarczej. Prawo do odliczenia może bowiem dotyczyć wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane. Sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia VAT na niej wykazanego.

W rozpoznawanych sprawach organy stwierdziły, że firma B. mimo wystawienia faktur na rzecz firmy P. P., nie wykonała usług wynikających z tych dokumentów. W uzasadnieniach decyzji organ przedstawił okoliczności, które w jego ocenie potwierdzają zaprezentowane stanowisko.

Podejmując się weryfikacji rzetelności kwestionowanych faktur wystawionych rzekomo przez firmę B. na rzecz skarżącego, organy wskazały na informacje uzyskane od Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-F., który w piśmie z dnia 24 czerwca 2014 r. podał, że firma B. nie dokonywała rozliczeń z budżetem z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, nie składała deklaracji z tytułu m.in. rozliczeń w podatku od towarów i usług. Ponadto w piśmie tym poinformowano, iż M. T. w dniu 21 grudnia 2011 r. został wykreślony z rejestru podatników VAT z uwagi na zaprzestanie składania deklaracji, a ostatnie deklaracje w zakresie podatku od towarów i usług zostały złożone za maj 2010 r. Ze wskazanego pisma wynika także, iż brak jest informacji potwierdzających, że M. T. zatrudniał pracowników. Zakład Ubezpieczeń Społecznych w piśmie z dnia 24 lutego 2016 r., stanowiącym odpowiedź na wystąpienie DUKS z dnia 17 lutego 2015 r., również wskazał, iż w 2011 r. M. T. "nie złożył dokumentów zgłoszeniowych pracowników". Jak ustaliły organy firm M. T. została zarejestrowana na miejsce zamieszkania jego matki, gdzie jednak od szeregu lat nie przebywał, natomiast próba jego przesłuchania pomimo starań organów nie powiodła się, gdyż nie zdołano ustalić miejsca jego pobytu.

W świetle już naświetlonych okoliczności zgodzić się należy ze stanowiskiem organów, że M. T. w istocie nie prowadził rzeczywistej działalności gospodarczej, w związku z tym faktury przez niego wystawione na rzecz P. P. nie odzwierciadlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Samo wystawienie faktur przez firmę B. nie oznacza, że firma ta wykonała usługi wykazane w spornych dokumentach. Taki wniosek doznaje wsparcia w dalszym materiale dowodowym, a w szczególności wyjaśnieniach samego skarżącego co do przebiegu rzekomej współpracy z M. T. oraz zeznaniach świadków odnoszących się do robót przy budowie Wiejskiego Domu Ludowego w D., czy placów zabaw na terenie gmin T. i B. S.

Z wyjaśnień samego skarżącego wynika, że firma B. była dla niego nowym kontrahentem, mimo to nie zażądał żadnych referencji, nie sprawdził jakie realizacje jego przyszły kontrahent wykonywał, jaki ma potencjał techniczny i ludzki. Jest to tym bardziej zdumiewające, jeśli się zważy, że przyznał, iż zleconych prac wykonywanych przez M. T. w ogóle nadzorował. Skarżący nie przedstawił też żadnej dokumentacji handlowej, która by potwierdzała, że realna współpraca gospodarcza miała miejsce, odwołując się jedynie do kontaktów telefonicznych. Spore wątpliwości budzi sposób rozliczenia się M. T. z realizacji zleconych robót, bowiem skarżący nie dysponuje, żadnymi kalkulacjami, wykazami wykonanych robót, zużytych materiałów, wartości nakładów itp. Co więcej to M. T. miał przyjeżdżać do skarżącego osobiście i dopiero u niego drukować zakwestionowane faktury, za które skarżący płacił gotówką nie żądając przy tym żadnych pokwitowań.

W tym miejscu należy podkreślić, że skarżący rzeczywiście jak podkreśla, nie miał prawnego obowiązku dokonywania transakcji handlowych za pośrednictwem rachunku bankowego, wobec czego jego zachowanie nie naruszało przepisów prawa, jednakże dokonywanie płatności za pośrednictwem banku jest jednym z elementów wzmagających znacznie bezpieczeństwo obrotu handlowego i w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy dokonywanie płatności za pośrednictwem banku byłoby pomocne w ujawnieniu nieprawidłowości funkcjonowania w obrocie firmy B. z czego jednak skarżący nie skorzystał, pozbawiając się ochrony.

Sprawdzenie wiarygodności kontrahenta, na które powołuje się skarżący wywodząc daleko idące wnioski, sprowadziło się w istocie jedynie do pobieżnego wglądu w dokument, z którego miało wynikać że prowadzi on działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę, że kontrahent ten był nowym współpracownikiem, nieznanym skarżącemu uprzednio na gruncie gospodarczym, poprzestanie tylko na pobieżnym zapoznaniu się z wpisem do ewidencji uznać należy za brak należytej staranności w kontaktach handlowych. Skarżący nie zadbał też o potwierdzenie wiążących strony umów w formie pisemnej i zrezygnował z dokonywania płatności za pośrednictwem rachunku bankowego.

Podobnie rzecz się ma z tą częścią materiału dowodowego, która miała potwierdzać, czy rzeczywiście pracownicy M. T. wykonywali prace wykazane na zakwestionowanych fakturach. Organy w tej mierze przeprowadziły kompleksowe postępowanie dowodowe przesłuchując wszystkich świadków, którzy mogliby mieć na ten temat wiadomości a także uzyskały dokumentację z realizacji poszczególnych inwestycji od inwestorów, to jest Gminy R., B. S. i T. Żaden ze zleceniodawców prac dla firmy skarżącego nie miał wiedzy, aby skarżący wprowadzał na place budów firmę B., czy to jako podwykonawcę czy dalszego podwykonawcę. Ta firma nie była znana ani przedstawicielom gmin, ani przedstawicielom firmy "A.", która była głównym wykonawcą placów zabaw na terenie gmin B. S. i T. Z zeznań świadków D. K., K. O., W. R., B. K., J. O. czy A. K. wynika jednolicie, że nie słyszeli nigdy i nie spotkali się przy realizacji robót na wskazanych wyżej inwestycjach, z firmą B., czy jej pracownikami. Co więcej wykonywania robót, przez pracowników tej firmy nie potwierdzili inne osoby współpracujące z firmą skarżącego to jest S. K. czy C. P., a nawet brat skarżącego M. P. Jest nieprawdopodobne zdaniem sądu, aby fakt realizacji robót przez pracowników firmy B. nie został potwierdzony przez któregoś z tych świadków, gdyby rzeczywiście miał on miejsce. Osoby te przebywały w różnym czasie na budowach, prace były wykonywane w pewnym przeciągu czasu, a skarżący twierdzi przecież, że M. T. dysponował kilkoma pracownikami oraz własnym sprzętem. Sam też nie nadzorował robót wykonywanych przez tego kontrahenta a przecież nieodzowne jest dokonywanie pewnych uzgodnień i kontaktowanie się w tym celu z osobą decyzyjną dla danej budowy. Skarżący nawet wskazał, że M.T. czynił ustalenia z koordynatorem placów zabaw, wskazując na W. R., ale ten, jak też koordynator budów placów zabaw w Gminie T. B. K. tego nie potwierdzili.

Bezskutecznie skarżący próbuje w skargach dezawuować wiarygodność poszczególnych świadków czy też zarzucać organom błędną interpretację poszczególnych ich wypowiedzi, bowiem ocena tych zeznań dokonana przez organy w odniesieniu do całokształtu materiału dowodowego nie budzi wątpliwości sądu, a wnioski płynące z tej oceny bynajmniej nie są dowolne ani tendencyjne. To skarżący dokonuje oceny wybiórczej, nacechowanej subiektywizmem, której nie sposób przeciwstawić kompleksowej ocenie organów.

Zdaniem Sądu, organy wykazały w sposób niebudzący wątpliwości, iż faktury wystawione przez firmę B. nie odzwierciedlają rzeczywistości. Wskazały przy tym szereg okoliczności faktycznych, które uzasadniają stwierdzenie, że firma ta w okresie kontrolowanym nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej, a M. T. jedynie stwarzał pozory jej prowadzenia. Nie kwestionując zatem faktu, że usługi – roboty budowlane wykazanymi spornymi robotami, zostały wykonane, co mocno akcentuje skarżący, rację należy przyznać organom, że wbrew jego twierdzeniom firma B. nie była ich faktycznym wykonawcą.

Tutejszy sąd podziela jednolite stanowisko sądów administracyjnych, zgodnie z którym, transakcja fikcyjna (udokumentowana "pustą fakturą"), także z przyczyn o charakterze podmiotowym, nie może być uznana za czynność opodatkowaną (generującą kwotę podatku naliczonego). Wystawca "pustej faktury" nie dokonuje bowiem czynności opodatkowanej VAT i nie działa w charakterze podatnika tego podatku. Z art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT wynika zaś, iż sam fakt posiadania faktury nie gwarantuje jej odbiorcy prawa do odliczenia. Musi być to bowiem faktura prawidłowa pod względem podmiotowym i przedmiotowym, tj. dokumentująca faktyczną transakcję między wymienionymi w niej stronami. W przeciwnym wypadku, gdy choć jeden z elementów udokumentowanego nią stosunku prawnego nie odpowiada stanowi rzeczywistemu, organy mają prawo taką fakturę kwestionować, a w konsekwencji pozbawić podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury (zob. wyrok NSA z dnia 22 października 2014 r. sygn. I FSK 1585/13).

Sąd podziela również stanowisko wyrażone przez NSA w wyroku z dnia 11 lutego 2014 r. sygn. I FSK 390/13, w świetle którego ustalenie, że w danej sprawie miało miejsce wystawianie tzw. pustych faktur oznacza, że dobra wiara ze swej istoty nie może być uwzględniona. Nie sposób bowiem przyjąć, że podatnik odliczający podatek z takiej faktury nie jest świadomy swojego oszukańczego działania czy nadużycia prawa, skoro wystawieniu tego rodzaju faktury nie towarzyszy w ogóle żadna dostawa towaru lub świadczenie usług przez podmiot ją wystawiający, ani żaden inny (obrót istnieje tylko na fakturze), albo tego rodzaju transakcję nabywca świadomie realizuje z jednym podmiotem, a dokumentuje u innego podmiotu.

Oszustwem podatkowym jest odliczanie podatku naliczonego z faktury VAT, która nie odzwierciedla rzeczywistości z przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych. Zasada neutralności VAT nie może zaś być wykorzystywana dla ochrony interesów osób, które biorą udział w oszustwach podatkowych lub nie dokładają należytej staranności w celu uniknięcia udziału w tego rodzaju nielegalnych czynnościach. Zasada ta chroni podatnika wówczas, gdy nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o tym, że bierze udział w oszustwach (nadużyciach) podatkowych. Z uwagi na powyższe ustalenia faktyczne, zasada neutralności VAT nie uzasadnia nabycia przez skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT, które nie odzwierciedlają rzeczywistości (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 sierpnia 2016 r. sygn. VIII SA/Wa 212/16).

Oceniając całość zgromadzonego w sprawach materiału dowodowego Sąd przychylił się do stanowiska organów obu instancji, że w/w faktury VAT wystawione przez firmę B. we wrześniu i grudniu 2011 r. nie dokumentują faktycznych czynności pomiędzy podmiotami w nich wskazanymi, nie odzwierciadlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Takie ustalenia pozwalają stwierdzić, że w sprawach w powyższym zakresie nastąpiło ziszczenie się hipotezy i dyspozycji normy określonej w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Analizowany przepis dawał organom materialnoprawną podstawę do ograniczenia skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wskazanych usług, które stanowiąc nadużycie, nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych - na co wskazuje całokształt okoliczności dotyczących spornych usług pomiędzy skarżącym, a firmą B. Oznacza to, że organy prawidłowo odmówiły skarżącemu odliczenia podatku za wrzesień i grudzień 2011 r. wynikającego z faktur wystawionych przez w/w podmiot, zakwestionowanie zaś wysokości wykazanej w deklaracji za poprzednie miesiące nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres miało wpływ na rozliczenie okresu rozliczeniowego za październik i listopada 2011 r. Za takim rozstrzygnięciem przemawiają ustalenia organów, że opisane powyżej faktury VAT wystawione przez firmę B., nie dokumentują rzeczywiście przeprowadzonych transakcji pomiędzy wymienionymi w nich stronami.

Co istotne organy udowodniły niezgodność ww. faktur z rzeczywistością poprzez podanie konkretnych faktów, z którego ta niezgodność wynika. Dokonane przez organy obu instancji ustalenia, że wystawione przez firmę B. faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, powoduje, że zgodnie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - skarżącemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku wynikającego z tych faktur.

W nawiązaniu zaś do orzecznictwa TSUE (wcześniej ETS), na które tez powołuje się skarżący, należy zauważyć, że wynika z niego, że jeżeli prawo do odliczenia podatku naliczonego było wykonywane w sposób oszukańczy organ podatkowy jest uprawniony do wystąpienia, z mocą wsteczną, z wnioskiem o dokonanie zwrotu odliczonych kwot (wyroki w sprawie C-263/83 Ropelman, czy C-110/94 INZO). Zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i propagowanym przez Szóstą Dyrektywę (wyrok TSUE w połączonych sprawach C-487/01 i C-7/02 Gemeente Leusden i Holin Groep).Nie jest przy tym sprzeczne z prawem Unii Europejskiej wymaganie, by podmiot przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w nadużyciu w przestępstwie podatkowym czy nadużyciu podatkowym.

Z kolei w wyroku w sprawach C-80/11 i C-142/11 Trybunał stwierdził, że jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabywać towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Jednocześnie Trybunał podkreślił, że artykuł 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 pkt 1 i art. 226 Dyrektywy Rady 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu (tak też w wyroku w sprawie C - 285/11).

Choć żaden przepis prawa nie nakłada na podatnika obowiązku sprawdzania swoich kontrahentów, to jednakże w interesie osób prowadzących działalność gospodarczą leży podjęcie takich działań, które wyeliminowałyby ryzyko współpracy z nierzetelnymi podmiotami, ponieważ to podatnik ponosi negatywne konsekwencje odliczenia podatku naliczonego z faktury nieodzwierciedlającej rzeczywistej transakcji, to jest także takiej, która odnosi się do podmiotu transakcji. Tymczasem okoliczności ustalone w niniejszej sprawie a odnoszące się do nawiązania współpracy, jej przebiegu, sposobu jej dokumentowania oraz wzajemnych rozliczeń powinny skłonić skarżącego do podjęcia działań weryfikacyjnych, które z łatwością wykazałyby, że utrzymuje kontakt handlowy z podmiotem nie funkcjonującym w legalnym obrocie, które to zaniedbanie pozbawia skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur.

Sąd w pełni podziela przedstawioną przez organy obu instancji argumentację i słuszność zajętego w sprawach stanowiska. Organy podatkowe w sposób przekonujący wyjaśniły motywy swoich ustaleń i dokładnie odniosły się do zebranych w sprawach dowodów. W konsekwencji tego należy uznać, że zarzuty naruszenia w sprawach wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego tj. art. 120, art. 172 § 2 pkt 2, art. 173, art. 174 § 1, art. 175 i art. 180 O.p. - są nieuzasadnione. W szczególności dotyczy to zakwestionowanego sposobu odebrania pisemnych wyjaśnień od R. P. Wypada zauważyć, że organ kontroli podjął próby przeprowadzenia w sposób procesowy dowodu z zeznań tego osobowego źródła dowodowego, zgodnie zresztą ze wskazaniami strony. Próby te okazały się jednak bezowocne wobec tego, że świadek ów przebywał poza granicami kraju, o czym zresztą poinformował organ na piśmie, uprzedzony o zainteresowaniu organów w tej sprawie. Owe "wyjaśnienia" nie zostały więc pozyskane z inicjatywy organu, lecz udzielone samorzutnie przez osobę, którą organy chciały w charakterze świadka przesłuchać. Co istotne jednak, w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji organ odwoławczy nie czyni na podstawie owego "dowodu" jakichkolwiek ustaleń, które skarżący by kwestionował. Zatem odwołanie się nawet do takiego dowodu, który miałby zastąpić protokół z przesłuchania świadka, nie stanowi o istotnym naruszeniu przepisów prawa procesowego.

W ocenie Sądu, w przedmiotowych sprawach postępowanie kontrolne i podatkowe przeprowadzono w sposób wnikliwy i szczegółowy, z zachowaniem obowiązujących przepisów co do sposobu zgromadzenia materiału dowodowego i zapewniania stronie czynnego udziału w postępowaniach. Sąd stwierdza, że stanowisko organów podatkowych zostało należycie i przekonująco uzasadnione przez odwołanie się wskazanych w uzasadnieniach decyzji dowodów, które zostały poddane wnikliwej i kompleksowej ocenie. Organy oparły ocenę dowodów na przekonywujących podstawach, czemu dały wyraz w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. Argumentacja tam przytoczona jest przekonująca, a wnioski organów odpowiadają wskazaniom wiedzy, doświadczenia życiowego oraz regułom logiki. Niezależnie od powyższego należy również zauważyć, że ocena materiału dowodowego dokonana przez organy podatkowe w sposób odmienny jak tego oczekuje skarżący nie jest bynajmniej równoznaczna z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów.

Reasumując, Sąd w rozpatrywanych sprawach nie dopatrzył się sygnalizowanych naruszeń przepisów postępowania, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik spraw. W ustalonych stanach faktycznych organy prawidłowo też przywołały, omówiły i zastosowały przepisy prawa materialnego.

Z tych względów skargi jako bezzasadne podlegają oddaleniu, na podstawie art. 151 p.p.s.a.