Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 218/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2007-07-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Wołek Sędziowie NSA Krystyna Kutzner NSA Wiesław Kisiel (spr.) Protokolant Monika Pilch po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 lipca 2007 r. sprawy ze skargi Ł. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia 25 listopada 2005 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz skarżącego Ł. S. kwotę 400,00 ( słownie: czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie

z dnia 4 lipca 2007 r., sygn. akt III SA/Kr 218/07

W dniu 30 czerwca 2005 r. Ł. S. złożył w Urzędzie Celnym w [...] deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U samochodu osobowego wraz z dokumentami potwierdzającymi zakup i parametry techniczne samochodu renault laguna, z silnikiem i pojemności 1.998 cm3, wyprodukowanego w 2002 r. (karta akt adm. nr 1-11). Zgodnie z fakturą z dnia [...] 2005 r. strona zapłaciła sprzedającemu za wymieniony pojazd kwotę [...] euro (karta nr 1) i taką też wartość strona zadeklarowała w postępowaniu podatkowym (karta akt adm. nr 8). Na tej podstawie Strona obliczyła podatek akcyzowy z tytułu nabycia pojazdu w kwocie [...] zł, z zastosowaniem stawki podatku 27,1 % od ceny [...] zł (karta akt adm. nr 10). Strona podatek w tej kwocie uiściła (potwierdzenie z dnia [...] 2005 r., nr [...] ; karta akt adm. nr 12).

Pismami z dnia [...] 2005 r. i z [...] 2005 r. Ł. S. złożył wniosek o zwrot [...] zł, tj. całej kwoty uiszczonego podatku akcyzowego wraz z odsetkami, uznając że obowiązek zapłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego jest niezgodny z art.23, art.25 i art.90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (powoływany dalej w uzasadnieniu niniejszego wyroku jako TWE (karta akt adm. nr 14). Strona powołała się też na orzecznictwo ETS na poparcie swej interpretacji prawa wspólnotowego, że państwa członkowskie nie może swymi wewnętrznymi podatkami dyskryminować produkty pochodzące z innych krajów.

Na zakończenie postępowania w I instancji, wszczętego powyższym żądaniem strony, Naczelnik Urzędu Celnego w [...] wydał decyzję z dnia [...] 2005 r., nr [...] , którą odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego uiszczonego przez Ł. S. z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia przedmiotowego pojazdu (karta akt adm. nr 28-31). W decyzji oceniona za prawidłowe zastosowanie stawki 27,1% podatku akcyzowego liczonego od ceny [...] zł.

Od powyższej decyzji Strona odwołała się do Dyrektora Izby Celnej w [...], podtrzymując swe żądanie zwrotu zapłaconej akcyzy oraz argumenty przemawiające za takim stanowiskiem, sformułowane we wnioskach we wniosku Strony z dnia [...] 2005 r. i z [...] 2005 r. (karta akt adm. nr 32-34).

Decyzją z dnia 25 listopada 2005 r., nr [...] , działając na podstawie art.233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji (karta akt adm. nr 38-40). Samochody osobowe są towarem niezharmonizowanym, co czyni dozwolonym ustalanie przez państwo członkowskie podatku akcyzowego z tytuły zakupu tych towarów. Kwestionowane przez stronę opodatkowanie ani nie dyskryminuje samochodów importowanych, nie powoduje ograniczeń ilościowych w przywozie tych towarów, ani nie zwiększa formalności związanych z przekraczaniem granicy.

Podatek akcyzowy został określony przez ustawę o podatku akcyzowym oraz wykonawcze rozporządzenie w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. Organy administracyjne nie są władne odmówić ich zastosowania nawet w przypadku ich sprzeczności z prawodawstwem unijnym.

Stanowisko swoje Dyrektor Izby Celnej w [...] uzasadnił w szczególności wykładnią dyrektywy Rady z dnia [...] 1992 r., nr [...] w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów podlegających podatkowi akcyzowemu, ich przechowywaniu, przepływu oraz kontrolowania (Dz.U.UE L z dnia 26 marca 1992, nr 76, p.I ze zm.), ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 29, poz. 257 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U.nr 87, poz.825 z późn.zm.) oraz relacji między tymi uregulowaniami. W konsekwencji organ II instancji odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowego jest w rozumieniu obowiązujących przepisów.

Decyzję Dyrektora Izby Celnej strona zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o jej uchylenie (karta akt adm. nr 41-48). Zarzucono organowi administracyjnemu naruszenie art.25 TWE przez wykorzystanie podatku akcyzowego do ochrony produktów krajowych, naruszenie art.90 TWE przez stosowanie większych obciążeń podatkowych do towarów zakupionych wewnątrzwspólnotowo oraz przez niedozwolone obciążanie podatkiem rejestracji samochodu, a wreszcie naruszenie Dyrektywy Rady z dnia [...] 1992 r., nr [...] poprzez zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swe stanowisko i argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

W rozpatrywanej sprawie podstawą sporu pomiędzy skarżącym a organami celnymi była kwestia sprzeczności pomiędzy przepisami prawa krajowego, tj. ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29, poz. 257 z późn.zm.) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. nr 87, poz. 825, zm. Dz.U.: 2004: nr 113, poz. 1190 i nr 256, poz. 2570 i nr 279, poz. 2763; 2005: nr 40, poz. 380 i nr 103, poz. 865 i nr 177, poz. 1473 i nr 180, poz. 1498 - według stanu z dnia wydania zaskarżonej decyzji odwoławczej) - z jednej strony oraz art.25, art.28 i art.90 TWE, Dyrektywą Rady z dnia [...] 1992 r., nr [...] w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów podlegających podatkowi akcyzowemu, ich przechowywaniu, przepływu oraz kontrolowania (Dz.U.UE L z dnia 26 marca 1992, nr 76, p.I ze zm.) oraz Dyrektywą Komisji Wspólnot Europejskich z dnia 22 grudnia 1969 r., nr 70/50/EWG w sprawie zniesienia środków mających skutek równoważny do ograniczeń ilościowych w przywozie i nieprzewidzianych innymi przepisami przyjętymi na mocy Traktatu EWG (Dz.U.UE L z dnia 19 stycznia 1970 r., nr 13, s.29)

Od przystąpienia Rzeczpospolitej Polskiej do Unii Europejskiej z dniem 1 maja 2004 r., prawo wspólnotowe stało się częścią polskiego porządku prawnego. W związku z powyższym prawo wspólnotowe ma pierwszeństwo przed normami prawa krajowego, zgodnie z unijnymi zasadami bezpośredniego skutku, pierwszeństwa i efektywności, a także - zgodnie z art.87 ust. 1, art.90 ust. 1 i art.91 ust. 3 Konstytucji RP. Dlatego też powołane przepisy wtórnego prawa unijnego (art.25, art.28 i art.90 TWE, Dyrektywa Rady z dnia [...] 1992 r., nr [...] oraz Dyrektywą Komisji z dnia 22 grudnia 1969 r., nr 70/50/EWG) mają pierwszeństwo przed ustawą o podatku akcyzowym i przez rozporządzeniem w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego.

Oceniając zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji na gruncie powołanych przepisów prawa wspólnotowego i krajowego oraz wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. sygn. akt C-313/05, Sąd uznał, że zarzuty skarżącego są tylko częściowo zasadne.

Sąd uznał, że nietrafne są zarzuty skarżącego całkowicie kwestionujące obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym.

Dyrektywa Rady z [...]1992 r., nr [...] w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przemieszczania oraz kontrolowania (tzw. dyrektywa horyzontalna) wyznacza system dotyczący wyrobów zharmonizowanych (olejów mineralnych, alkoholu i napojów alkoholowych oraz wyrobów tytoniowych) objętych podatkiem akcyzowym i innych podatków pośrednich, które są pobierane bezpośrednio lub pośrednio przy sprzedaży takich produktów, z wyjątkiem podatku od wartości dodanej i podatków ustalonych przez Wspólnotę (art.1 ust.1 w zw. z art.3 ust.1 i 2 dyrektywy). Natomiast na inne wyroby (w szczególności - na samochody osobowe) państwa członkowskie mogą wprowadzać lub utrzymywać inne podatków niż wyżej wymienione - pod warunkiem, że podatki te nie spowodują zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu między państwami członkowskimi (art.3 ust.3 dyrektywy). Oznacza to, że Polska zachowała autonomię w zakresie opodatkowania akcyzą samochodów osobowych z poszanowaniem wspomnianego zastrzeżenia. Dlatego nie ma podstaw do kwestionowania podatku akcyzowego od samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium Polski w trybie przepisów o ruchu drogowym (art.80 ustawy o podatku akcyzowym). Podatek ten uregulowany został w Dziale III, Rozdział 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29, poz. 257 ze zmianami).

W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca obowiązany jest zapłacić za nabycie auta. Nabywca powinien w terminie 5 dni od dnia nabycia pojazdu złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklarację uproszczoną oraz nie później niż z chwilą rejestracji pojazdu zapłacić należny podatek. Podatkowi akcyzowemu podlega każdy samochód nowy, bez względu na miejsce nabycia oraz zasadniczo każdy samochód używany nabyty przez podatnika w innym państwie członkowskim. Nie podlega podatkowi akcyzowemu nabycie samochodu używanego w kraju, ponieważ podatek akcyzowy znajduje już swoje odzwierciedlenie w cenie pojazdu.

Podatnikami akcyzy od samochodów są m.in. podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (art.80 ust. 2 pkt 2 ustawy). Nabyciem wewnątrzwspólnotowym jest przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (art.2 pkt 11 ustawy o podatku akcyzowym). Obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym od samochodów w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Nie ma też podstaw do zaliczenia obowiązku złożenia deklaracji uproszczonej w terminie pięciu dni od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego do formalności związanych z przekroczeniem granicy (art.28 TWE oraz Dyrektywę Rady nr 92/12/EWG). Obowiązek złożenia deklaracji w tym terminie aktualizuje się dopiero po wwiezieniu na terytorium kraju pojazdu podlegającego podatkowi akcyzowemu, a zatem już po przekroczeniu granicy. Deklarację należy złożyć z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisani o ruchu drogowym.

Dlatego prawidłowo organy I i II instancji odmówiły ustalenia, że po stronie kupującego nie istniał obowiązek uiszczenia podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu.

Sąd uwzględnia natomiast skargę w odniesieniu do zastosowanej 27,1-procentowej stawki podatku akcyzowego.

Dyrektywa Rady dnia z [...] 1992 r., nr [...] określa wprawdzie tylko konstrukcję wspólnotowego opodatkowania podatkiem akcyzowym, ale nie oznacza to zwolnienia państwa członkowskiego z obowiązku przestrzegania zasad Traktatu o utworzeniu Wspólnoty Europejskiej, a przede wszystkim - zasady niedyskryminacji podatkowej produktów spoza rynku lokalnego oraz swobody przepływu towarów. Zakaz dyskryminacji dotyczy zarówno dyskryminacji bezpośredniej, jak i pośredniej. Każde państwo członkowskie ma obowiązek równego traktowania towarów pochodzących z innych państw członkowskich i nie może w sferze podatkowej różnicować zasad dla porównywalnych sytuacji lub porównywalnych towarów. Nierówne traktowanie może wynikać nie tylko z obciążenia podatkiem akcyzowym poszczególnych towarów, ale również ze stosowania w sposób dyskryminacyjny stawek podatkowych.

Swobodę przepływu towarów gwarantują art.25, art.28 i art.90 TWE. Stosowanie ceł importowych i eksportowych lub opłat o skutku równoważnym jest zakazane w obrocie handlowym pomiędzy państwami członkowskimi. Zakaz ten dotyczy również ceł o charakterze finansowym (art.25 TWE). Niedozwolone jest ilościowe ograniczanie importu, jak i wprowadzanie innych regulacji, ale rodzących równoważne skutki (art.28 TWE). Niedozwolone jest również nakładanie (bezpośrednio lub pośrednio) na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju, które byłyby wyższe od tych podatków, jakie państwo członkowskie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe (art.90 TWE).

Art.75 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym określa jedynie stawkę maksymalną w wysokości 65%, upoważniając Ministra Finansów do określenia wysokości obniżonych stawek podatku akcyzowego. Przepisy wykonawczego rozporządzenia w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego uzależniły wysokość obniżonych stawek od pojemności silnika oraz od wieku pojazdu w odniesieniu do samochodów używanych. Załączniki nr 1 i nr 2 do rozporządzenia w poz.21 (według stanu prawnego z dnia wydania zaskarżonej decyzji) określały stawki podatku akcyzowego od nabycia pojazdów samochodowych i innych pojazdów mechanicznych przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób, będących przedmiotem nabycia (odpowiednio) krajowego, importu czy też nabycia wewnątrzwspólnotowego. Stawki tego podatku wynosiły 13,6% dla samochodów o pojemności silnika powyżej 2.000 cm3 (pkt 1) oraz 3,1% dla pozostałych pojazdów (pkt 2). Podatek nie mógł przekroczyć maksymalnej stawki, tj. 65% (§ 7 rozporządzenia).

Powyższe stawki dotyczyły jedynie samochodów osobowych nowych lub używanych, ale nie starszych niż dwa lata, wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy. Natomiast § 7 ust.2 rozporządzenia stanowił, że w przypadku sprzedaży samochodów osobowych, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub ich importu, dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy, stosuje się procentowe stawki akcyzy obliczone według następującego wzoru: Su= Sn+12*(W-2), gdzie: Su - oznacza stawkę akcyzy, wyrażoną w procentach, dla sprzedaży w kraju, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub importu samochodu osobowego po upływie 2 lat od jego produkcji, Sn -oznacza stawki akcyzy dla samochodów osobowych, w zależności od pojemności silnika tych samochodów, określone odpowiednio w poz. 21 załącznika nr 1 do rozporządzenia - w przypadku sprzedaży w kraju, oraz w poz. 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia - w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego i importu, zaś W - oznacza wiek samochodu osobowego wyrażony w latach kalendarzowych liczonych począwszy od roku produkcji do roku dokonania sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego włącznie, a w przypadku importu - liczonych począwszy od roku produkcji do roku dokonania zgłoszenia celnego włącznie. Tym samym stawka podatku akcyzowego w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wzrastała o kolejne 12% za każdy rok powyżej dwóch lat, z zastrzeżeniem, że nie mogła ona przekroczyć stawki maksymalnej 65%. Takich stawek podatku akcyzowego nie stosowano w przypadku zakupu samochodu już wcześniej zarejestrowanego w Polsce. Dlatego obowiązek podatkowy w odniesieniu do zakupu wewnątrzwspólnowego, jeżeli transakcję przeprowadzono przed pierwszą rejestracją auta w trybie określonym w ustawie z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. z 2003, nr 58, poz.515 ze zm.) - był ustalany przy zastosowaniu stawek wyższych od stawek akcyzy stosowanych przy nabyciu samochodu osobowego na terenie kraju.

Zdaniem Sądu regulacje krajowe dotyczące polskiego podatku akcyzowego na samochody zakupione wewnatrzwspólnotowo pozostają w częściowej sprzeczności z art.90 TWE. Opinię tą potwierdza dotychczasowa linia orzecznicza Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, m.in. w sprawach C-290/05, C-333/05, C-371/01, jak i wydane w dniu 18 stycznia 2007 r. sygn. akt C-313/05 orzeczenie ETS w sprawie M. B. przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w [...] . Wykładnia dokonywana przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości ma moc quasi-prawotwórczą i musi być uwzględniana przez organy krajowe.

W Unii Europejskiej, w tym także w Polsce, obowiązuje zakaz dyskryminacji podatkowej towarów podobnych pochodzących z innych państw członkowskich. Według utrwalonego w tym zakresie orzecznictwa ETS za towary podobne uważa się produkty, które w oczekiwaniu konsumentów posiadają analogiczne właściwości lub zaspokajają te same potrzeby. W powołanym wyroku Trybunał zaznaczył, iż zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem art.90 zostaje naruszony, gdy podatek nakładany na produkty przywożone zza granicy i podatek nakładany na podobne produkty krajowe są obliczane w różny sposób i zgodnie z innymi zasadami, co prowadzi - choćby tylko w niektórych przypadkach - do wyższego opodatkowania towaru przywiezionego zza granicy. W konsekwencji oznacza to, iż państwa członkowskie nie mogą nakładać na towary sprowadzane z innych państw UE pośrednich lub bezpośrednich podatków, które byłyby wyższe niż nakładane na towary krajowe.

ETS nie zakwestionował jako sprzecznej z prawem unijnym samej możliwości obciążania podatkiem akcyzowym samochodów - także przywożonych z innych państw UE. Wskazał jedynie, że niedopuszczalnym w świetle tego prawa jest skutek opodatkowania prowadzący do niekorzystnego zróżnicowania wysokości podatku akcyzowego obciążającego samochody nabyte w innym niż Polska państwie członkowskim w porównaniu do podobnych samochodów, zarejestrowanych wcześniej w Polsce. Z orzeczenia ETS wynika przy tym, że skutek ten może powstać z uwagi na powiązanie wysokości opodatkowania podatkiem akcyzowym z wiekiem samochodu. W wyroku z dnia 18 stycznia 2007 r. Trybunał nałożył na sąd krajowy obowiązek zbadania, czy sporne uregulowanie, a w szczególności § 7 rozporządzenia wykonawczego, skutkuje tym, że kwota podatku akcyzowego nakładana na pojazdy starsze niż 2 lata nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Użyty w sentencji wyroku termin "rezydualna kwota podatku" rozumieć należy jako krajowy (miejscowy) podatek obciążający pojazdy krajowe, który zawarty powinien być w wartości pojazdu (po r. wyrok ETS z dnia 19 września 2002 r. w sprawie C - 101/00 Tulliasiamies, Anty Siilin przeciwko Finlandii). Do tego terminu odwołuje się rzecznik generalny w opinii w sprawie TS C- 313/05 (B) stwierdzając, że wartość rynkowa pojazdów samochodowych zmniejsza się z upływem czasu. Orzecznictwo ETS opiera się więc konsekwentnie na twierdzeniu, że jeśli podatek od pojazdu nowego równy jest pewnemu ułamkowi jego ceny, to rezydualny podatek zawarty w cenie późniejszej odsprzedaży uwzględniającej deprecjację wartości pojazdu jest równy temu samemu ułamkowi. Podatek taki staje się częścią składową wartości pojazdu. Stanowi on nadal, po deprecjacji, ten sam ułamek wartości pojazdu.

Ponadto ETS stwierdził również, iż w celu zagwarantowania neutralności podatków wewnętrznych w aspekcie konkurencji pomiędzy używanymi samochodami osobowymi znajdującymi się już na rynku krajowym, a podobnymi samochodami przywożonymi z Państwa Członkowskiego innego niż Polska należy porównać skutki podatku akcyzowego obciążającego te ostatnie pojazdy ze skutkami rezydualnego podatku akcyzowego obciążającego te pierwsze pojazdy, które zostały już opodatkowane tym podatkiem przy pierwszej ich rejestracji. Z uzasadnienia ww. wyroku z dnia 18 stycznia 2007 r. wynika, że rezydualna kwota podatku (rezydualny podatek) to ten element ceny używanego samochodu zakupionego w Polsce, który wynika z kwoty podatku akcyzowego zawartej w cenie nowego pojazdu, przy zachowaniu stosunku podatku akcyzowego do ceny nowego pojazdu i spadku wartości samochodu używanego.

Wysokość rezydualnego podatku akcyzowego (udział procentowy) ujęta w cenie używanego samochodu zarejestrowanego uprzednio w Polsce jako nowy pozostawała stała (ta sama wielkość procentowa podatku akcyzowego obowiązującego w dniu pierwszej jego rejestracji) mimo tego, że wartość pojazdu spadała z uwagi na stopień zużycia (eksploatacji). Oznacza to, że osoba kupująca taki używany pojazd na terytorium Polski nie płaciła ponownie podatku akcyzowego związanego z rejestracją pojazdu, ale w rzeczywistości podatek ten zawierał się (tkwił już) w cenie pojazdu i wynosił tyle, ile przewidywały to przepisy dotyczące podatku akcyzowego obowiązujące w dacie pierwszej rejestracji pojazdu.

W świetle cytowanego wyżej wyroku Trybunału w sprawie "B.przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w [...]" opodatkowanie można uznać za zgodne z art.90 TWE tylko wtedy, gdy organ administracyjny wykaże, że obciążenie podatkowe obydwu kategorii używanych samochodów starszych niż dwa lata pochodzących z innego Państwa Członkowskiego UE nie przekracza wysokości rezydualnego podatku akcyzowego włączonego w wartość podobnego samochodu używanego, zarejestrowanego już wcześniej w danym państwie.

Biorąc pod uwagę powyższe przesłanki należało uznać, iż art.90 TWE sprzeciwia się podatkowi akcyzowemu, takiemu jak ustanowiony w ustawie o podatku akcyzowym i rozporządzeniu wykonawczym do niej, w zakresie, w jakim wysokość podatku nakładanego na samochody używane starsze niż dwa lata, nabyte w innym państwie członkowskim, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały wcześniej zarejestrowane w Polsce.

Natomiast Sąd nie podzielił stanowiska skarżącego, w zakresie w jakim strona dowodzi sprzeczności ustawy o podatku akcyzowym z art.25 i art.28 TWE oraz dyrektywą Rady nr 92/12/EWG. Polski podatek akcyzowy nie jest bowiem nakładany na pojazdy w związku z przekroczeniem granicy. Podatek ten pobierany jest on od wszystkich pojazdów osobowych przed ich pierwszą rejestracją w kraju, a w związku z tym nie stanowi cła przywozowego, ani opłaty o skutku równoważnym. Podatek akcyzowy stanowi część wewnętrznego systemu podatkowego Polski.

Powyższa argumentacja uzasadnia konkluzję, iż przepisy ustawy o podatku akcyzowym i wykonawczego rozporządzenia w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego pozostają w sprzeczności z art.90 TWE w zakresie, w jakim kwota podatku akcyzowego od nabycia samochodu używanego starszego niż dwa lata, ale nabytego w innym państwie członkowskim, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnego pojazdu, który został wcześniej zarejestrowane w Polsce.

W konsekwencji powyższych ustaleń Sąd stwierdza, że na podstawie art.72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej skarżącemu przysługuje uprawnienie do żądania zwrotu nadpłaconej akcyzy w zakresie, w jakim stawka podatku od używanego samochodu, przywiezionego z innego państwa członkowskiego przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały wcześniej zarejestrowane w Polsce.

Stosownie do art.75 §2 pkt.1 lit a i §3 Ordynacji podatkowej, jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania podatku może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku wraz ze skorygowanym zeznaniem (deklaracją). W rozpatrywanej sprawie skarżący do wniosku kwestionującego zasadność pobranego podatku nie dołączył skorygowanej deklaracji.

Mając powyższe na uwadze należało orzec, że zaskarżona decyzja i decyzja organu pierwszej instancji w zakresie określenia stawki i kwoty podatku akcyzowego zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego poprzez zastosowanie przepisów prawa krajowego, które następnie zostały uznane przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości (wyrok z dnia 18 stycznia 2007 r. sprawa C-313/05) za niezgodne z przepisem art.90 TWE. Ustalenia poczynione w zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji wymagają ponownego rozważenia przez właściwe organy administracyjne z uwzględnieniem tez, zawartych w wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r., C-313/05.

Powołany wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. sprawa C-313/05 niewątpliwie ma wpływ na treść zaskarżonej decyzji, zachodzi, zatem przesłanka, o której mowa w art.240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. 2005, nr 8, poz.60; zm. Dz.U.: 2005: nr 85, poz.727 i nr 86, poz.732 i nr 143, poz.1199; 2006: nr 66, poz.470 i nr 104, poz.708 i nr 217, poz.1590 i nr 225, poz.1635; 2007, nr 105, poz.721).

Dlatego Sąd uchylił zaskarżoną decyzję i decyzję organu I instancji, orzekając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.a i lit.b w związku z art.134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.nr 153, poz.1270, zm.: Dz.U. 2004, nr 162, poz.1692 oraz 2005, nr 94, poz.788 i nr 169, poz. 1417 i nr 250, poz. 2118 oraz 2006, nr 38, poz. 268 i nr 208, poz.1536).

O kosztach orzeczono na podstawie art.200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.