Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 116/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2019-05-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 36
journal: Dz.U. 2016 poz 2032
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska (sprawozdawca), Sędzia WSA Piotr Kieres, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Barbara Głowaczewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2019 r. sprawy ze skargi A. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A. P. (dalej: strona, skarżący) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej: organ odwoławczy) z dnia [...] grudnia 2018 r. nr [...] , utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. (dalej: organ podatkowy pierwszej instancji) z dnia [...] września 2018 r. nr [...] , zgodnie z którą odmówiono stronie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 rok, w kwocie 617,00 zł.

Jak wynika z akt sprawy, skarżący w dniu 30 kwietnia 2018 r. złożył w organie podatkowym pierwszej instancji zeznanie podatkowe PIT-36, w którym wykazał m.in. przychód z innych źródeł w wysokości 32.296,44 zł. Z wystawionej przez A. S. A. informacji PIT-8C za 2017 r. wynika, że skarżący otrzymał przychód w wysokości 32.296,44 zł, a wypłacona kwota to odsetki od odszkodowania, zasądzonego wyrokiem z dnia 24 listopada 2016 r. przez Sąd Okręgowy we Wrocławiu sygn. akt I C 1532/11, z tytułu odniesionych obrażeń w wyniku wypadku komunikacyjnego. Następnie w dniu 10 lipca 2018 r. skarżący skorygował zeznanie podatkowe (PIT-37), w którym nie wykazał przychodu z innych źródeł w kwocie 32.296,44 zł. W wyniku korekty należna kwota do zapłaty w wysokości 5.543,00 zł uległa zmianie w kwotę zwrotu w wysokości 617,00 zł. Przyczynę korekty skarżący tłumaczył tym, że odsetki od wypłaconego odszkodowania tak samo jak odszkodowanie korzystają ze zwolnienia podatkowego. W konsekwencji w dniu 20 września 2018 r. organ podatkowy pierwszej instancji wydał decyzję odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. w kwocie 617,00 zł. W uzasadnieniu przedmiotowej decyzji organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że kwota odsetek od odszkodowania w wysokości 32.296,44 zł stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst. jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.) i winna być opodatkowana zgodnie z art. 27 u.p.d.o.f. Z kolei otrzymane na podstawie wyroku Sądu Okręgowego we Wrocławiu odszkodowanie korzysta ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f.

W odwołaniu z dnia 8 października 2018 r. skarżący wniósł o oddalenie sprawy zarzucając naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29, art. 10 ust 1 pkt 8 i 9, art. 20 u.p.d.o.f. (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 – dziennik publikacyjny podany przez skarżącego w odwołaniu); art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 – dziennik publikacyjny podany przez skarżącego w odwołaniu, dalej: O.p.) oraz art. 174 pkt 2, art. 183 § 1, art. q84 i art. 204 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – dziennik publikacyjny podany przez skarżącego w odwołaniu, dalej: p.p.s.a.) W uzasadnieniu odwołania skarżący wskazał, że jeżeli zwolnione z podatku jest odszkodowanie, to ulgą objęte są również odsetki zasądzone w związku z opóźnieniem w jego wypłacie. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżący powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z dnia 17 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 289/12, załączając przedmiotowy wyrok do odwołania.

Organ odwoławczy decyzją z dnia [...] grudnia 2018 r., utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Odnosząc się do zarzutów stawianych przez skarżącego w odwołaniu z dnia [...] października 2018 r. wskazał, że organ podatkowy pierwszej instancji wydając decyzję z dnia [...] września 2018 r. w podstawie prawnej oraz uzasadnieniu decyzji nie umieścił wskazanych przez podatnika przepisów prawa, oprócz art. 20 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., a ponieważ nie miały one zastosowania do faktycznego stanu sprawy, zarzuty naruszenia tych przepisów organ odwoławczy uznał za bezzasadne. Wskazał nadto, że na uwzględnienie i ponowną analizę zasługiwał jedynie zarzut naruszenia art. 20 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., ponieważ na podstawie tych przepisów ustawowe odsetki zostały zaliczone do przychodu z innych źródeł.

Odnosząc się do istoty sprawy organ odwoławczy po wyjaśnieniu terminu "odszkodowanie lub zadośćuczynienie" oraz powołania się na definicję odsetek za zwłokę zawartą w art. 481 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.; dalej: Kodeks cywilny), wskazał, że zgodnie z art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 1360 ze zm.), do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego. Organ odwoławczy zaznaczył, iż zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy zawiera w tym przedmiocie wyraźne zwolnienie, wskazując przy tym, że w niektórych sytuacjach ustawodawca w odniesieniu do odsetek przewidział zwolnienie z podatku dochodowego (m.in. w art. 21 ust. 1 pkt 52, 95, 119 i 130 u.p.d.o.f.). Zdaniem organu odwoławczego odsetki wskazane przez skarżącego nie korzystają też z innych zwolnień wymienionych w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f., gdyż nie mieszczą się w kategoriach tam wymienionych. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podkreślił, że wszystkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową, natomiast wykluczone przy tym jest stosowanie wykładni rozszerzającej jak i zwężającej. Organ odwoławczy nie zgodził się ze stroną w kwestii utożsamiania odsetek za zwłokę ze świadczeniem odszkodowawczym, wskazując, że wierzyciel może żądać odsetek dopiero, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają zatem charakter uboczny względem świadczenia głównego, są skutkiem niewykonania zobowiązania. Roszczenie o odsetki przysługuje wierzycielowi, w związku z samym faktem opóźnienia w spełnieniu świadczenia pieniężnego, nie jest zależne od winy dłużnika i jest zasadne także wtedy, gdy po stronie wierzyciela nie wystąpi jakakolwiek szkoda. W ocenie organu odwoławczego nie można więc przyjąć, że odsetki są odszkodowaniem i tak samo jak ono objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianym dla odszkodowań. Na potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska organ odwoławczy przywołał fragmenty wyroku NSA z dnia 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 968/16 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 19 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1275/15.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżący, wnosząc o oddalenie sprawy, zarzucił naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29, art. 10 ust. 1 pkt 8 i 9, art. 20 u.p.d.o.f. (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 – dziennik publikacyjny podany przez stronę w skardze); art. 14c O.p. (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 – dziennik publikacyjny podany przez stronę w skardze) oraz art. 174 pkt 2 oraz art. 204 pkt 1 p.p.s.a. (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – dziennik publikacyjny podany przez stronę w skardze). W lakonicznym uzasadnieniu skargi wskazał, że jeżeli zwolnione z podatku jest odszkodowanie, to ulgą objęte są również odsetki zasądzone w związku z opóźnieniem w jego wypłacie. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżący powołał się na wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 289/12. Do skargi poza kserokopią powyższego wyroku skarżący załączył również artykuły pt. "Odsetki za zwłokę naliczone od odszkodowania są zwolnione z podatku tak jak należność główna", "Jeżeli zwolnione z podatku jest odszkodowanie, to ulgą objęte są również odsetki zasądzone w związku z opóźnieniem w jego wypłacie. Tak wynika z orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego" oraz "Odsetki od zasądzonego odszkodowania - korzystne wyroki sądów administracyjnych".

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na oddalenie.

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2107 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302; dalej: p.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 134 §1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a tej ustawy.

Na wstępie należy podkreślić, że spór w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia: czy wypłacone skarżącemu równocześnie z odszkodowaniem otrzymanym na podstawie wyroku sądowego odsetki ustawowe naliczone od kwoty odszkodowania mają charakter uboczny względem świadczenia głównego i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., czy też - jak chce tego skarżący - dzielą los odszkodowania, łącznie z którym zostały zasądzone i podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f.

W sporze tym rację Sąd przyznał organom podatkowym.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900; dalej: O.p.) zaniechano poboru podatku. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f., gdzie między innymi w pkt 9 wymieniono "inne źródła".

W myśl art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie przez ustawodawcę w przywołanym przepisie sformułowania "w szczególności" oznacza, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Nie jest bowiem możliwe, aby przewidzieć każdy rodzaj przychodu, który może wystąpić. Zatem z faktu, że ustawodawca nie wymienił wprost odsetek jako źródła przychodu nie można wywodzić wniosku, że odsetki nie podlegają opodatkowaniu. Gdyby tak było, to niektóre rodzaje odsetek nie zostałyby wymienione w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f. jako zwolnione z opodatkowania.

Stosownie do brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

a. otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

b. dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Rozpoznając przedmiotową sprawę należy w pierwszej kolejności zauważyć, że w dniu 6 czerwca 2016 r. uchwałą w składzie 7 sędziów, o sygn. akt II FPS 2/16 (publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej: CBOSA), NSA rozstrzygnął zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości prawne. W tezie uchwały stwierdzono, że: "Odsetki za nieterminowe uiszczenie ceny za zbyte akcje powinny zostać zaliczone do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych". Sąd wskazuje przy tym, że stanowisko zajęte w uchwale wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych i dopóki nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (por. wyrok NSA z dnia 3 lipca 2018 r., sygn. akt II GSK 4489/16, CBOSA). Co prawda przedmiotowa uchwała została wydana w kwestii odsetek za nieterminową zapłatę ceny za akcje, jednak NSA w uzasadnieniu wyraźnie wyodrębnił rozważania dotyczące odsetek za opóźnienie poddając szczegółowej analizie prawnej samą instytucję odsetek. NSA w uchwale wskazał, że ustawodawca w sposób wyraźny zauważa istnienie odsetek jako odrębnego od należności głównej źródła przychodu. Zawarte w uzasadnieniu uchwały rozważania co do charakteru prawno-podatkowego odsetek i w konsekwencji przyporządkowania ich do źródła przychodów o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. mają charakter uniwersalny w tym znaczeniu, że pozostają aktualne w odniesieniu do wszelkiego rodzaju odsetek, niezależnie od tego, do jakiego źródła przychodów została zakwalifikowana należność główna (por. wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2018 r. sygn. akt II FSK 80/16, CBOSA).

W przedmiotowej sprawie odszkodowanie i odsetki zostały przyznane stronie wyrokiem sądu zatem zwolnienie z opodatkowania odsetek należało rozpatrywać na gruncie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. Sąd podziela przy tym stanowisko prezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok NSA z dnia 6 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 3519/16; z dnia 24 lipca 2018 r., sygn. akt II FSK 17/18, CBOSA), że zakres unormowania spornego przepisu należało ustalić z uwzględnieniem dyrektyw interpretacyjnych, jakie obowiązują przy wykładni przepisu wprowadzającego zwolnienie podatkowe. W orzecznictwie sądów administracyjnych jednoznacznie przyjmuje się, że w odniesieniu do przepisów wprowadzających ulgi i zwolnienia podatkowe, zasadnicze znaczenia ma wykładnia językowa i przepisy takie powinny być rozumiane zgodnie z ich literalnym brzmieniem. Oznacza to, że niedopuszczalne jest doszukiwanie się intencji ustawodawcy i stwarzanie na tej podstawie norm wykraczających poza literalne brzmienie przepisu. Stoi za tym ochrona podatnika, tak aby miał on zaufanie do tego, że nałożone na niego przez ustawodawcę ciężary i świadczenia publiczne nie zostaną ukształtowane na jego niekorzyść w oparciu o funkcjonalne czy celowościowe dyrektywy interpretacji prawa. Nie jest zatem dopuszczalne, aby przepisy określające ciężary lub świadczenia publiczne były w praktyce organów podatkowych czy sądów interpretowane w sposób rozszerzający przy wykorzystaniu pozajęzykowych metod wykładni prawa. Zwolnienia i ulgi podatkowe mają charakter wyjątkowy. Stanowią one bowiem odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności oraz równości opodatkowania. Z tego względu także stosowanie przywilejów podatkowych nie może być dokonywane w drodze wykładni rozszerzającej. Mając na uwadze treść art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. należy zwrócić uwagę, że wprowadzone tym przepisem zwolnienie podatkowe ustawodawca odnosi do otrzymanych na podstawie wyroku lub ugody odszkodowania lub zadośćuczynienia. Z brzmienia art. 361 Kodeksu cywilnego wynika, że naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Wysokość szkody wyznacza więc rozmiar obowiązku odszkodowawczego, a zasada restytucji wyklucza dopuszczalność wzbogacenia się poszkodowanego. W prawie cywilnym istnieje rozróżnienie pojęć "szkoda" i "krzywda". Pierwsze z nich odnosi się do majątkowego skutku naruszenia dóbr, a drugie, stosownie do art. 444 i art. 445 Kodeksu cywilnego, oznacza niemajątkowy skutek naruszenia dóbr osobistych. Pojęcie "odszkodowania" jest odnoszone do pokrywania uszczerbków o charakterze majątkowym, a pojęcie "zadośćuczynienia" do pokrywania uszczerbków o charakterze niemajątkowym, czyli krzywd. Oba pojęcia oznaczają główne, tj. zasadnicze świadczenie pieniężne związane z naprawieniem szkody. Taka redakcja przepisu statuującego zwolnienie podatkowe, przy uwzględnieniu konieczności jego wykładni w granicach możliwego sensu słów, niedozwolonym czyni zabieg interpretacyjny polegający na przyjęciu, że zakres normowania art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. obejmuje oprócz świadczenia głównego (odszkodowania, zadośćuczynienia), także świadczenie uboczne jakim są odsetki. Tak dalece idąca wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. nie znajduje bowiem uzasadnienia w językowych ramach analizowanego przepisu, który wyraźnie traktuje o odszkodowaniu oraz zadośćuczynieniu. Ustawodawca posługując się pojęciami "odszkodowanie" i "zadośćuczynienie" we wskazanych wyżej przepisach nie nadał im ponadnormatywnego, szerokiego znaczenia (por. wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 1122/16, CBOSA).

Raz jeszcze Sąd podkreśla, że przepisy regulujące zwolnienia podatkowe powinny być interpretowane ściśle i nie należy ich interpretować rozszerzająco. Skoro odsetki za opóźnienie w spełnieniu świadczenia pieniężnego nie są ani właściwym odszkodowaniem, ani zadośćuczynieniem, to nie mieszczą się w zakresie zwolnienia podatkowego. Także wynik wykładni systemowej wewnętrznej doprowadza do wniosku, że przedmiotowe odsetki nie podlegają zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. W przepisie art. 21 u.p.d.o.f. zostały zawarte zwolnienia dotyczące innego rodzaju odsetek. I tak - wolne od podatku są odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 95, pkt 119, pkt 130, pkt 130a oraz pkt 130b u.p.d.o.f., gdzie wyraźnie wyodrębniono świadczenie odsetkowe jako przedmiot zwolnienia podatkowego. Ustawodawca nie pomija zatem odsetek w swoich uregulowaniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w jego ocenie zasługują na szczególną ochronę. Tym samym, skoro ustawodawca w ramach art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f. (a więc w obrębie jednej i tej samej jednostki redakcyjnej) wyraźnie określa przypadki, w których odsetki od określonych przychodów uznaje za wolne od podatku, to wynika z tego, że tylko w tych przypadkach można mówić o objęciu świadczeń odsetkowych zwolnieniem od podatku dochodowego. Inaczej rzecz ujmując wynik, w tym przypadku wnioskowania a contrario wskazuje, że odsetki które nie zostały wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, podlegają opodatkowaniu.

Mając na uwadze powyższe, Sąd stanął na stanowisku, że organy podatkowe prawidłowo uznały, że kwota odsetek ustawowych otrzymanych przez skarżącego stanowi tzw. inne źródło przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. Ustaleń tych nie podważyły zarzuty stawiane przez skarżącego. Sąd wskazuje, że wyrok o sygn. akt II FSK 289/12, na który powoływała się w skardze strona został wydany przez NSA w dniu 17 stycznia 2014 r., a więc w dacie przed wydaniem uchwały NSA w składzie 7 sędziów z dnia 6 czerwca 2016 r., sygn. akt II FPS 2/16. Do momentu wydania przedmiotowej uchwały kwestia kwalifikowania odsetek z tytułu opóźnienia, istotnie była przedmiotem rozbieżności w orzecznictwie sądowym, w którym prezentowany był też pogląd wyrażony w przywołanym przez stronę wyroku, że odsetki powinny być zaliczone do tego samego źródła z którego pochodzi należność główna. Ponadto Sąd wskazuje, że podniesione przez stronę w skardze zarzuty naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29, art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.; art. 14c O.p. oraz art. 174 pkt 2 oraz art. 204 pkt 1 p.p.s.a. należało uznać za oczywiście bezzasadne, z uwagi, że przepisy te regulują odmienny stan faktyczny niż stan analizowanej sprawy.

Mając na uwadze przedstawioną argumentację, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę w całości oddalił.