Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 190/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2012-06-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 100
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Janusz Furmanek Sędzia NSA Irena Krzemieniewska Protokolant asystent sędziego Agata Brolik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 2417 (dwa tysiące czterysta siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania; 3. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej w Ł. zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. określającą M. S. kwotę zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu samochodowego marki BMW X 6 nr [...] w wysokości 21.428 zł.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał na następujące ustalenia faktyczne i prawne:

Z dokumentacji uzyskanej ze Starostwa Powiatowego w W. dla celów rejestracji samochodu marki BMW X 6 nr [...] przekazanej do Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. wynika, że M. S. prowadząca działalność gospodarczą pod nazwą PPHU A. zakupiła przedmiotowy pojazd, który wjechał na terytorium Polski bez tablic rejestracyjnych. Samochód zarejestrowano na terytorium kraju jako ciężarowy. Powyższa rejestracja wzbudziła wątpliwości organu celnego, w związku z czym wszczęto postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. w dniu [...] r. wydał decyzję, na mocy której określił zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki BMW X 6 nr [...] , rok produkcji 2008 w wysokości 21.468 zł.

Od powyższej decyzji pełnomocnik strony złożył odwołanie i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ l instancji. Pełnomocnik ww. decyzji zarzucił naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy tj.:

1) art.122 Ordynacji podatkowej poprzez uchylanie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy;

2) art.187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o niepełny i nie w pełni rozpatrzony materiał dowodowy;

3/ art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego, która w niniejszej sprawie przybrała cechy oceny dowolnej;

4) art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak wskazania w uzasadnieniu decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności;

5) art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie obywateli do organów podatkowych.

W uzasadnieniu odwołania wskazano, że pojazd został zakupiony przez stronę i sprzedany przed pierwszą rejestracją jako samochód ciężarowy. W dniu [...] r. samochód przeszedł badanie techniczne, z którego wynikało, że przedmiotem badania był samochód ciężarowy – van, a więc taki, którego wewnątrzwspolnotowe nabycie nie rodziło obowiązku uiszczania podatku akcyzowego. Organ celny odstąpił od przesłuchania świadka diagnosty, który przeprowadził badanie techniczne pojazdu. Dowód ten ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. W ocenie strony konieczne jest przeprowadzenie dokładnego postępowania dowodowego z udziałem strony, które pozwoli wyjaśnić wszelkie nasuwające się w sprawie wątpliwości, a w szczególności określić, czy rzeczony pojazd w chwili dokonania jego wewnątrzwspólnotowego nabycia był samochodem osobowym czy, jak wskazuje strona pojazdem ciężarowym.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że nabycie wewnątrzwspólnotowe przedmiotowego samochodu osobowego nastąpiło w czasie obowiązywania ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3 z 2009 r., poz. 11 ze zm.) i dlatego w sprawie mają zastosowanie przepisy tej ustawy.

Organ przytoczył przepisy definiujące pojęcie samochodu osobowego dla celów podatku akcyzowego (art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym). Zgodnie z brzmieniem ww. przepisu samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702 włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 87031011, pojazdów typu meleks o kodzie CN 87031018 oraz pojazdów typu quad o kodzie 87031018.

Organ odwoławczy stwierdził, że wyjaśnienia do Taryfy Celnej zawarte w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do taryfy Celnej ( M.P. z 2006 r. nr 86, poz. 880) wskazują, że klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które świadczą o charakterze ( typie pojazdu). Jedną z takich cech jest obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym ( np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych punktów kotwiących lub składanych. Natomiast o tym, że dany pojazd kwalifikuje się do pozycji 8704 świadczą następujące cechy:

a) siedzenia – ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia), bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów. Siedzenia te są zwykle składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu (vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów;

b) oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą

c) brak okien na bokach pojazdu, obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów (vany);

d) zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną;

e) brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Organ odwoławczy wyjaśnił, że postępowanie prowadzone przez organy podatkowe zmierzało do ustalenia w oparciu o cechy pojazdu czy jest on samochodem osobowym w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że M. S. zakupiła przedmiotowy samochodów, a następnie sprzedała go przed pierwszą rejestracją jako samochód ciężarowy. W załączniku do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia [...] r. w pkt 8 " rodzaj pojazdu" znajduje się zapis - wielozadaniowy, w pkt 17 " liczba miejsc do siedzenia ogółem" znajduje się zapis – 2, w pkt 34 pojemność skokowa silnika widnieje zapis 2993 cm sześć. W wyniku oględzin stwierdzono – samochód marki BMW X 6, pięciodrzwiowy, czteroosobowy. Wszystkie siedzenia były wyposażone w pasy bezpieczeństwa w ilości 4. Pojazd posiada typowe wyposażenie samochodu osobowego – tapicerkę, dywaniki, szyby opuszczane elektrycznie, radio. Nadwozie samochodu całkowicie przeszklone oraz czterostrefową klimatyzację. W protokole oględzin pojazdu w polu UWAGI znajduje się zapis: samochód osobowy, bez śladów demontażu kratki lub innych zmian konstrukcyjnych pojazdu. Podczas składania wyjaśnień P. S., obecny właściciel samochodu załączył oświadczenie nr [...] z dnia [...] r. z warsztatu samochodowego S. Ś. z G., w którym stwierdzono, że dokonano zmiany konstrukcyjnej w przedmiotowym pojeździe, polegającej na zmianie liczby miejsc z 2 na 4.

Z wyjaśnień do taryfy celnej wynika, że jedynie pojazd typu van z jednym rzędem siedzeń i nie posiadający żadnych stałych punktów ich kotwiczenia oraz urządzeń do instalowania siedzeń i bez wyposażenia bezpieczeństwa, znajdujących się w tylnej części pojazdu, jest klasyfikowany do poz. 8704. Organ odwoławczy stwierdził ponadto, cyt. " Pojazd marki BMW X 6 nr nadwozia [...] nie posiada i nie posiadał już w momencie nabycia wewnatrzwspólnotowego".

W przypadku pojazdów, co do klasyfikacji, których nie ma pewności można posługiwać się notami wyjaśniającymi do poz. 8703 i 8704 Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów ( HS) opublikowanymi w załączniku do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. nr 86, poz. 880), przy czym należy pamiętać, ze noty te, do wymienionych pozycji nomenklatury HS mają charakter pomocniczy i ich rolą jest pomoc przy dokładnym zidentyfikowaniu towaru.

Stosownie do not wyjaśniających do poz. HS 8704 " Klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych do niniejszej pozycji zależy od pewnych cech, które wskazują na to, że pojazdy są przeznaczone głównie do transportu towarów, a nie do transportu osób ( poz. 8703). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto nie przekracza 5 ton i które posiadają oddzielną część tylną lub otwartą naczepę, normalnie wykorzystywaną do transportu towarów, ale mogącą posiadać tylne siedzenia-ławki, które nie mają pasów bezpieczeństwa, punktów mocowania ani wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów i które są składane płasko na boki w celu umożliwienia pełnego wykorzystania naczepy do transportu towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych należą tzw. pojazdy " wielozadaniowe" ( np. pojazdy w typie vana, pojazdy typu pickup oraz niektóre SUV – y ( Sport Utility Vehicles). We wskazanych notach wyjaśniających do poz. HS 8703 i 8704 w lit. od a do e not, wymienione zostały cechy projektowe pojazdów, których wystąpienie w przypadku pojazdu wielozadaniowego świadczyć mogą w sposób istotny o klasyfikacji danego pojazdu. Zgodnie z wyrażonym brzmieniem not wyjaśniających użyte w nich kryteria w postaci cech projektowych pojazdów nie są wyczerpujące, a ponadto dotyczą niejednorodnych typów pojazdów, tzn. pojazdów typu Van, SUV – y, pickap. Fakt, że pojazd posiada cechy umożliwiające przewóz towaru nie stoi na przeszkodzie zaklasyfikowania go do przewozu osób, bowiem do takiego celu został przeznaczony już na etapie produkcji.

Z uwagi na nieprzedstawienie przez stronę ( mimo wezwania organu) umowy kupna średnia wartość przedmiotowego samochodu została przyjęta przez Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. na podstawie notowania zawartego w katalogu INFO-EKSPERT w wysokości 167.000 zł. Wartość z katalogu EUROTAX wynosiła 190.500 zł. Przyjęto wartość korzystniejszą dla strony. Średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowania na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki tego samego modelu, rocznika oraz – jeśli jest to możliwe do ustalenia – z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnatrzwspólnotowo samochód osobowy ( art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym). Należny do zapłaty podatek akcyzowy wynosi 21.468 zł. Stawka podatku akcyzowego na samochody osobowe została określona na podstawie art. 105 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym w wysokości 18,6% podstawy opodatkowania dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2000 cm3 oraz 3,1 % podstawy opodatkowania dla pozostałych. Przedmiotowy samochód posiada silnik o pojemności 1993 cm3, a zatem do wyliczenia wysokości zobowiązania podatkowego przyjęto stawkę 18,6%.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik skarżącego wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Decyzji zarzucił naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego, tj. art. 100 ust. 1 w zw. z art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, poprzez błędną wykładnię polegającą na ustaleniu, że przedmiotowy pojazd jest samochodem osobowym, a w konsekwencji uznanie, że jego nabycie wewnątrzwspólnotowe podlega podatkowi akcyzowemu, podczas gdy pojazd marki BMW będący przedmiotem postępowania nie spełnia przesłanek określenia go jako samochód osobowy, a zatem nie podlega on podatkowi akcyzowemu.

2) naruszenie przepisów postępowania podatkowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez uchylanie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy,

- art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o niepełny i nie w pełni rozpatrzony materiał dowodowy,

- art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego, która w niniejszej sprawie przybrała cechy oceny dowolnej,

- art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wskazania w uzasadnieniu decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności,

- w konsekwencji także art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie obywateli do organów podatkowych

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wnosił o oddalenie skargi podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym pełnomocnik skarżącej poparł skargę i oświadczył, że nie potrafi stwierdzić czy przedmiotowy samochód był wyprodukowany w wersji ciężarowej, czy osobowej. Samochód wyprodukowany został w 2008 r., a skarżąca nabyła go w 2010 r. W aktach sprawy brak jest dokumentu homologacji pojazdu.

Pełnomocnik organu administracji wniósł o oddalenie skargi. Stwierdził, że w jego ocenie samochód BMW X 6 jest bezsprzecznie pojazdem osobowym. Wynika to z dokumentów zgromadzonych w postępowaniu. Organ nie występował do producenta o potwierdzenie tego faktu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

W myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( tj. Dz.U. 2012.270) [dalej ustawa p.p.s.a.] Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie:

1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części jeżeli stwierdzi:

a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy;

b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego;

c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 kodeksu postępowania administracyjnego lub innych przepisach;

3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach.

Wyjaśnić również należy, że stosownie do art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Zasadniczą i w zasadzie jedyną kwestią sporną pomiędzy skarżącą a organem jest kwalifikacja nabytego przez skarżącą samochodu marki BMW X 6, jako samochodu osobowego lub ciężarowego. Na podstawie zebranego w postępowaniu materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł.., jako organ pierwszej instancji, a następnie w wyniku zakwestionowania jego stanowiska przez podatnika - Dyrektor Izby Celnej w Ł.. zakwalifikowali przedmiotowy pojazd jako osobowy, a więc odmiennie niż uczyniła to skarżąca. W przekonaniu Sądu stanowisko organów należy uznać za przedwczesne.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.) [dalej ustawa o podatku akcyzowym] przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W myśl art. 101 ust. 2 powoływanej ustawy obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów osobowych nabytych wewnątrzwspólnotowo i niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju powstaje z dniem: przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (pkt 1) bądź nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju (pkt 2). Podatnikiem – według art. 102 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2. Natomiast przepis art. 100 ust. 4 ustawy definiuje samochody osobowe jako pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 87031011, pojazdów typu meleks o kodzie CN 87031018 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 87031018.

Z powyższej regulacji wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L. 256 z 7 września 1987, str. 1, ze zm). Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. W myśl reguły I ORINS klasyfikację towarów należy uzgadniać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów. Natomiast zgodnie z brzmieniem pozycji 8703 obejmuje ona pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż te objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Z powyższego brzmienia pozycji 8703 wynika zatem, iż o klasyfikacji samochodu do tejże pozycji decyduje jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.

Należy przy tym zauważyć, że przepisy Taryfy celnej wraz z wyjaśnieniami do niej, jak i inne przepisy prawa celnego nie ustalają żadnych kryteriów pozwalających ustalić przeznaczenie pojazdu na użytek klasyfikacji celnej. Na podstawie wyłącznie tych przepisów nie można udzielić odpowiedzi, jakie względy decydują o tym, że samochód jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób albo jest zasadniczo samochodem towarowym. W szczególności jest to widoczne przy dokonywaniu klasyfikacji samochodów o podwójnym przeznaczeniu, tj. takich którymi można przewozić zarówno osoby jak i towary. Wobec tego nie można podzielić stanowiska, że dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wystarczające są postanowienia dotyczące nomenklatury taryfowej Taryfy celnej. Bez wyczerpującej oceny całego zebranego w sprawie materiału dowodowego nie jest możliwe rozstrzygnięcie o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu samochodowego, a co za tym idzie jego prawidłowa klasyfikacja taryfowa (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 2007 r., sygn. akt I GSK 1361/06).

Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (zob. wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06, Lex nr 337569).

Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo – towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu – zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Z kolei użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów.

Ustalenie zasadniczego przeznaczenia samochodu winno się odbywać w oparciu o całokształt okoliczności dotyczących przedmiotowego samochodu. W niniejszej sprawie należało zatem dokonać analizy dokumentacji zarówno sprzed nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, jak i po jego nabyciu.

Organ, jak sam przyznaje, zrezygnował z wystąpienia do producenta lub jego polskiego przedstawiciela o udzielenie informacji, czy przedmiotowy pojazd został wyprodukowany jako ciężarowy, czy osobowy.

W ocenie Sądu o charakterze pojazdu decydują nadane przez producenta cechy konstrukcyjne typowe dla tego pojazdu. Szczególnie jest to istotne w przypadku pojazdów jednej marki, które są produkowane zarówno w wersjach ciężarowych jak i osobowych.

Z dokumentacji znajdującej się w aktach administracyjnych wynika, że sporny samochód na terenie Republiki Federalnej Niemiec był zarejestrowany jako ciężarowy. Także w zaświadczeniu o przeprowadzeniu, na terenie Polski w dniu [...] r., badania technicznego określono rodzaj pojazdu " samochód ciężarowy".

Ponadto w aktach administracyjnych znajduje się oświadczenie podpisane w dniu [...] r. przez S. Ś. – właściciela warsztatu samochodowego w G., dotyczące dokonania zmian konstrukcyjnych w pojeździe. Tymczasem w protokole sporządzonym w Urzędzie Celnym w W. w dniu [...] r. znajduje się informacja o braku zmian konstrukcyjnych pojazdu.

W oparciu o niepełną dokumentację, a ponadto rozbieżne informacje znajdujące się w zgromadzonym materiale dowodowym nie było możliwe dokonanie prawidłowej klasyfikacji w świetle Nomenklatury Scalonej CN.

Dlatego za trafny należy uznać zarzut strony dotyczący naruszenia następujących przepisów Ordynacji podatkowej: art. 121 § , art. 122, 187 § 1 i 191.

Ponadto Dyrektor Izby Celnej nie wyjaśnił dokładnie czy przedmiotowy samochód w momencie nabycia wewnatrzwspólnotowego posiadał stałe punkty kotwiczenia siedzeń oraz urządzenia do instalowania siedzeń. Na stronie 5 uzasadnienia zaskarżonej decyzji ( wiersz 7 od góry) wskazano, cyt. "Pojazd marki BMW X 6 nr nadwozia [...] nie posiada i nie posiadał już w momencie nabycia wewnatrzwspólnotowego". Cytowany fragment uzasadnienia nie wyjaśnia, czy w samochodzie w momencie nabycia wewnątrzwspolnotowego znajdowały się punkty kotwiczenia siedzeń oraz urządzenia do instalowania siedzeń. Powyższe uchybienie stanowi naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Niedostateczne rozpatrzenie w/w okoliczności przez organ podatkowy powoduje, że dokonane w niniejszej sprawie ustalenia należy uznać za dowolne i sprzeczne z zasadami określonymi w art. 121 § 1, 122, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej. Natomiast brak prawidłowo ustalonego w sprawie stanu faktycznego, uniemożliwia Sądowi dokonanie kontroli zaskarżonej decyzji w świetle zastosowanych przez organ podatkowy przepisów prawa materialnego.

Organ podatkowy ponownie rozpoznając sprawę wystąpi do producenta przedmiotowego samochodu lub jego polskiego przedstawiciela o wyjaśnienie, czy pojazd wyprodukowano jako osobowy, czy ciężarowy. Stosownie do treści otrzymanej informacji przeprowadzi dalsze czynności w sprawie. Wydane orzeczenie dokładnie uzasadni, odnosząc się do zarzutów zgłaszanych przez stronę.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1) c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.

Na podstawie art. 152 p.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.

A. B.