Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1393/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2014-04-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b, ust. 3 pkt 12 lit. b
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Dnia 3 kwietnia 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: starszy specjalista Izabela Ścieszko po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 kwietnia 2014 roku sprawy ze skargi P. M. na indywidualną interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację; 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz skarżącego kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 1393/13

Uzasadnienie

Zaskarżoną interpretacją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., działający z upoważnienia Ministra Finansów, stwierdził, że nieprawidłowe jest stanowisko P. M. przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia akcji nabytych i akcji objętych w celu umorzenia.

W przedmiotowym wniosku opisano następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest udziałowcem w spółce z o.o. Planowane jest przekształcenie tej spółki w spółkę komandytową (osobową), w której wnioskodawca zostanie komandytariuszem. W przyszłości wnioskodawca wystąpi ze spółki osobowej. Wnioskodawca przewiduje także takie zdarzenie przyszłe, iż spółka osobowa zostanie zlikwidowana. Wystąpienie może nastąpić albo przez zbycie ogółu praw i obowiązków wspólnika, albo poprzez wypowiedzenie umowy spółki.

W niniejszym przypadku wystąpienie nie będzie polegało na zbyciu ogółu praw i obowiązków nowemu wspólnikowi, lecz na wypowiedzeniu przez wnioskodawcę umowy spółki osobowej i późniejszej zmianie umowy spółki osobowej poprzez wykreślenie wnioskodawcy jako wspólnika tej spółki. Wystąpienie nastąpi za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej. Spółka osobowa jest i będzie spółką większych rozmiarów i co się z tym wiąże, będzie miała w swoich aktywach liczne składniki majątkowe wszystkich rodzajów. W ramach wystąpienia lub likwidacji wspólnik otrzyma wynagrodzenie w naturze w postaci następujących składników majątkowych:

1) akcje spółki komandytowo-akcyjnej, które zostały odpłatnie nabyte przez spółkę osobową (akcje nabyte),

2) akcje spółki komandytowo-akcyjnej, które zostały uprzednio objęte przez spółkę osobową w zamian za wkład pieniężny (akcje objęte).

Wymienione wyżej składniki majątkowe, otrzymane w wyniku likwidacji oraz wystąpienia, nie będą wnioskodawcy przydatne, gdyż, jak obecnie zakłada, nie będzie już wówczas zainteresowany dalszym prowadzeniem działalności gospodarczej. Z tego względu akcje nabyte i akcje objęte zostaną przez wnioskodawcę odpłatnie zbyte w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1) w jaki sposób wnioskodawca powinien ustalić koszt uzyskania przychodu w przypadku dobrowolnego umorzenia akcji nabytych?

2) w jaki sposób wnioskodawca powinien ustalić koszt uzyskania przychodu w przypadku dobrowolnego umorzenia akcji objętych?

Zdaniem wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 1, powinien on ustalić koszt uzyskania przychodu w przypadku dobrowolnego umorzenia, traktowanego analogicznie jak odpłatne zbycie akcji nabytych, jako historyczną wartość podatkową tych akcji w spółce osobowej. Innymi słowy, w tym przypadku znajdzie zastosowanie art. 24 ust. 3d ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm. – dalej "u.p.d.o.f."), który wskazuje sposób obliczenia dochodu ze zbycia składników majątkowych otrzymanych w ramach wystąpienia ze spółki osobowej.

W opisywanym wypadku "wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę" będą wydatki poniesione przez spółkę osobową na nabycie tych akcji (cena nabycia).

Wydatki te nie mogą, zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 38) ww. ustawy, zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów do momentu odpłatnego zbycia akcji nabytych. Przepis ten stanowi o wydatkach na nabycie lub objęcie papierów wartościowych, a bez najmniejszych wątpliwości akcje w spółce komandytowo-akcyjnej, w tym akcje nabyte, są papierami wartościowymi. W konsekwencji, skoro wydatki te nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez spółkę osobową, powinny zostać rozliczone w momencie umorzenia dobrowolnego akcji nabytych przez wnioskodawcę. Taki sposób postępowania pozwoli na zapewnienie realizacji zasady odroczenia opodatkowania składników majątkowych otrzymanych w ramach wystąpienia ze spółki osobowej.

Zdaniem wnioskodawcy, odnośnie pytania nr 2, analogicznie jak przy dobrowolnym umorzeniu akcji nabytych, punktem wyjścia dla oceny sposobu obliczania kosztów uzyskania przychodów jest treść art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Również w tym wypadku, tak jak przy innych składnikach majątkowych, ustawodawca nakazuje realizację zasady odroczenia opodatkowania przy wystąpieniu wspólnika ze spółki osobowej.

Sposób ustalania kosztów uzyskania powinien być analogiczny, jak w przypadku dokonywania odpłatnego zbycia akcji objętych przez spółkę osobową. Wydatkami poniesionymi przez spółkę osobową na objęcie akcji objętych jest wartość środków pieniężnych przekazanych spółce osobowej w zamian za otrzymane akcje spółki komandytowo-akcyjnej. Innymi słowy, będzie to cena emisyjna, za którą spółka osobowa objęła akcje objęte, o ile cena ta została przez spółkę osobową uregulowana zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych. Uregulowanie tej ceny może nastąpić także przez potrącenie wzajemnych, wymagalnych i pieniężnych roszczeń między spółką a akcjonariuszem.

Omawiane wydatki na objęcie akcji nie zostały zaliczone (nie mogły być zaliczone) do kosztów uzyskania przychodów przez spółkę osobową - mogłyby zostać rozliczone dopiero w momencie zbycia otrzymanych akcji w spółce komandytowo-akcyjnej.

Skoro akcje objęte zostały objęte za wkład pieniężny, przepisem określającym sposób obliczania kosztów uzyskania przychodów będzie art. 23 ust. 1 pkt 38) ww. ustawy. W konsekwencji, jako koszt uzyskania przychodu należy potraktować wysokość środków pieniężnych przekazanych spółce w zamian za otrzymane akcje objęte.

Skoro dobrowolnego umorzenia dokona wspólnik, który otrzyma akcje objęte w ramach likwidacji bądź wystąpienia, a nie spółka osobowa, powinien on realizować zasadę odroczenia opodatkowania przewidzianą w art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, w razie otrzymania przez wspólnika akcji objętych w ramach wystąpienia, bądź likwidacji spółki osobowej, rozpozna on koszt uzyskania przychodów w wysokości wydatków poniesionych przez spółkę osobową na objęcie akcji objętych. Będzie to zatem, wartość środków pieniężnych przekazanych w zamian za te akcje, tj. taki sam, jak rozpoznałaby spółka osobowa. Innymi słowy, będzie to cena emisyjna, za którą spółka osobowa objęła akcje objęte, o ile cena ta została przez spółkę osobową uregulowana zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych. Wnioskodawca wskazał ponadto, że jego stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r., nr [...].

Uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, organ wskazał na

art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., zgodnie z którym źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ww. ustawy.

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r., Nr 211, poz. 1384 ze zm.), do którego odsyła przepis art. 5a pkt 11 u.p.d.o.f., akcje są zaliczane do papierów wartościowych. Powołana ustawa nie różnicuje przy tym akcji na emitowane w spółkach akcyjnych i emitowane w spółkach komandytowo-akcyjnych.

Organ zauważył przy tym, że przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych (akcji) - niezależnie, czy zostały odpłatnie nabyte, czy objęte (nabycie nowej emisji akcji) przez spółkę osobową - pomimo tego, że stanowią majątek tej spółki, zaliczane są do przychodów z kapitałów pieniężnych (art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f.).

Zdaniem organu, w pojęciu odpłatnego zbycia papierów wartościowych mieści się również odpłatne zbycie akcji w celu umorzenia. Tym samym do zbycia akcji w celu umorzenia stosuje się przepisy dotyczące odpłatnego zbycia papierów wartościowych. Umorzenie akcji polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym z nich wynikających. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 359 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: "K.s.h."). W myśl art. 359 § 1 K.s.h., akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Zgodnie z art. 362 § 1 ww. ustawy, spółka nie może nabywać wyemitowanych przez nią akcji. Zakaz ten jednak nie dotyczy m.in. nabycia akcji w celu umorzenia (art. 362 § 1 pkt 5 K.s.h.)

Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą wspólnika w drodze nabycia akcji przez spółkę. W rzeczywistości więc nie chodzi tu w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia akcji przez spółkę w celu umorzenia. Umorzenie nastąpi w przyszłości. W przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia - w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego. Zatem umorzenie dobrowolne powoduje, że osoba fizyczna posiadająca akcje, przychód osiągnięty ze zbycia akcji w celu umorzenia kwalifikuje do kapitałów pieniężnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. W konsekwencji przychód z odpłatnego zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej otrzymanych w związku z likwidacją spółki osobowej bądź wystąpieniem z takiej spółki stanowi przychód z kapitałów pieniężnych.

Na podstawie art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f. od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., dochodem z odpłatnego zbycia papierów wartościowych jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Tym samym w opisanym zdarzeniu przyszłym kosztem uzyskania przychodów będzie wartość wkładu do spółki osobowej wspólnika (wnioskodawcy), w takiej części, jaką stanowiła będzie wartość otrzymanych akcji w spółce komandytowo-akcyjnej do wartości całego majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki osobowej lub wystąpieniem z takiej spółki (w postaci środków pieniężnych, jak i składników majątku spółki osobowej).

Zdaniem organu w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania

art. 24 ust. 3d u.p.d.o.f, bowiem przepisy, w oparciu o które należy ustalić koszty uzyskania przychodu, wskazuje wprost art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy.

Nie zgadzając się z tym stanowiskiem, po uprzednim bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, P. M., reprezentowany przez pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego, wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, domagając się uchylenia zaskarżonej interpretacji i ponownego wydania interpretacji o treści wskazanej przez skarżącego oraz zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Kwestionowanemu rozstrzygnięciu skarżący zarzucił naruszenie przepisów:

1) art. 24 ust. 3d u.p.d.o.f. poprzez uznanie, wbrew literalnemu brzmieniu tego przepisu, że nie ma on zastosowania w sytuacji, gdy wnioskodawca dokonuje umorzenia dobrowolnego otrzymanych w związku z wystąpieniem ze spółki osobowej (lub likwidacją takiej spółki) akcji spółki komandytowo-akcyjnej,

2) art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) u.p.d.o.f. poprzez uznanie, wbrew jego literalnemu brzmieniu, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki nie są przychodami z działalności gospodarczej,

3) art. 30b ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 30b ust. 1 oraz art. 30b ust. 4 u.p.d.o.f. poprzez uznanie, wbrew literalnemu brzmieniu art. 30b ust. 4 u.p.d.o.f., że przepis art. 30b ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. ma zastosowanie w sytuacji, gdy wnioskodawca zbywa (w tym w celu umorzenia dobrowolnego) akcje spółki komandytowo-akcyjnej otrzymane w związku z wystąpieniem ze spółki osobowej (lub likwidacją takiej spółki),

4) art. 5b ust. 2 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. i art. 30b ust. 4 u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że wnioskodawca, zbywając akcje spółki komandytowo-akcyjnej (w tym w celu umorzenia dobrowolnego) uzyskane w związku z wystąpieniem ze Spółki osobowej (lub likwidacją takiej spółki), nie uzyskuje przychodu z działalności gospodarczej, tylko przychód z kapitałów pieniężnych,

5) art. 120 i 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) poprzez brak podania w uzasadnieniu interpretacji przepisów, na podstawie których odmówiono zastosowania zasad opodatkowania opisanej transakcji wynikających z jednoznacznego przepisu art. 24 ust. 3d u.p.d.o.f., którego wykładnia literalna nie budzi żadnych wątpliwości,

6) art. 169 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że wnioskodawca, zbywając akcje spółki komandytowo-akcyjnej (w tym w celu dobrowolnego umorzenia) uzyskane w związku z wystąpieniem ze spółki osobowej (lub likwidacją takiej spółki), uzyskuje przychód z kapitałów pieniężnych, mimo że nie ustalono, czy przedmiotem działalności spółki osobowej jest obrót papierami wartościowymi.

W uzasadnieniu podniesiono m. in., że organ podatkowy błędnie uznał, iż skarżący, zbywając w celu umorzenia akcje spółki komandytowo-akcyjnej uzyskane w związku z wystąpieniem lub likwidacją, nie uzyskuje przychodu z działalności gospodarczej, tylko przychód z kapitałów pieniężnych.

Skoro wykładnia gramatyczna przepisu art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) oraz przepisu art. 24 ust. 3d u.p.d.o.f. nie pozostawia żadnych wątpliwości, to nie ma podstaw do stosowania innych metod wykładni, np. systemowej lub celowościowej. Potwierdza to orzecznictwo, np. uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2000 r. (FPS 14/99).

Zdaniem skarżącego nie jest istotne, jakiego rodzaju majątek spółki otrzyma wspólnik w związku z jej likwidacją lub z wystąpieniem z takiej spółki. Nie ma znaczenia, czy będą to środki trwałe, towary czy też akcje w innych spółkach. Skarżący odwołał się do uzasadnienia do ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie u.p.d.o.f. i innych ustaw (Dz. U. Nr 226, poz. 1478 ze zm.), która wprowadziła obecnie obowiązujące zasady opodatkowania wystąpienia wspólników ze spółki niebędącej osobą prawną lub jej likwidacji. W uzasadnieniu tym wyjaśniono, że: "(...) w projekcie przewidziano wprowadzenie przepisów precyzujących sposób opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki. W zakresie dotyczącym likwidacji spółki projekt zakłada zróżnicowanie zasad opodatkowania otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki majątku, w zależności od tego, w jakiej formie majątek ten jest przez wspólnika otrzymywany - tj. w formie pieniężnej, czy niepieniężnej. I tak, w przypadku otrzymania przez wspólnika:

1. środków pieniężnych - ich wartość nie będzie stanowiła przychodu; przyjęcie tego rozwiązania zmierza do wyeliminowania podwójnego opodatkowania, na które wskazywało przywołane wyżej orzecznictwo. W związku z powyższym z przychodów podlegających opodatkowaniu wyłączono przychód odpowiadający wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki;

2. innych składników majątku - ich wartość będzie stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki".

Skarżący zarzucił, że organ nie uzasadnił, dlaczego pominął literalne brzmienie przepisu art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) i art. 24 ust. 3d u.p.d.o.f. W ten sposób naruszył również przepisy postępowania, czyli art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę organ interpretujący podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Należy zgodzić się ze stanowiskiem obu stron, że w pojęciu odpłatnego zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej mieści się również odpłatne zbycie tych akcji w celu umorzenia. Tym samym do zbycia akcji w celu umorzenia stosuje się przepisy dotyczące odpłatnego zbycia akcji.

Błędne jest jednak stanowisko organu, że przychód, który skarżący może otrzymać ze zbycia akcji otrzymanych w związku z likwidacją lub wystąpieniem ze spółki osobowej, należy zakwalifikować do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych (art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.), gdyż pozostaje to w sprzeczności z treścią art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) u.p.d.o.f. Przepis ten stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Z przytoczonego przepisu w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że przychód z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, którą jest spółka komandytowa, jest przychodem z działalności gospodarczej. Brak jest przy tym przepisu uprawniającego do wyłączenia stosowania art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) u.p.d.o.f. w przypadku, gdy składnikiem majątku, o którym mowa w tym przepisie, są akcje spółki komandytowo-akcyjnej. Dodatkowo art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) u.p.d.o.f. wskazując na sytuację zbycia składników majątku, w żaden sposób nie różnicuje tych składników, ani nie odsyła do innych przepisów, z których można by wywieść takie zróżnicowanie.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) u.p.d.o.f., do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) u.p.d.o.f. został wprowadzony do u.p.d.o.f. z dniem 1 stycznia 2011 r. na mocy art. 1 pkt 8 lit. b) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478).

W ocenie Sądu rozpoznającego sprawę, skoro przychód powstały w wyniku zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej, będących równocześnie składnikiem majątku otrzymanym przez skarżącego w wyniku likwidacji spółki osobowej lub wystąpienia z niej, traktowany jest przez ustawodawcę jako przychód z działalności gospodarczej z uwagi na art. 14 ust. 2 pkt 17 b) u.p.d.o.f., to nie jest możliwe podzielenie poglądu wyrażonego w zaskarżonej interpretacji, zgodnie z którym przychód taki należy uznać za przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa

art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.

Podobny pogląd zaprezentował WSA w Warszawie w nieprawomocnych wyrokach z 11 lipca 2013 r., III SA/Wa 211/13 i III SA/Wa 212/13 (publ. CBOSA).

Z uwagi na powyższe uznać należy, że w zaskarżonej interpretacji organ naruszył przepisy prawa materialnego, to jest art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. poprzez błędne przyjęcie, że przedstawione przez skarżącego zdarzenie przyszłe odpowiada okolicznościom opisanym w tym przepisie, co skutkowało pominięciem art. 14 ust. 2 pkt 17 b) u.p.d.o.f. i art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) u.p.d.o.f.

Z tego powodu Sąd odstąpił od oceny interpretacji w zakresie dotyczącym ustalenia kosztów uzyskania przychodów, gdyż stanowisko organu w tej kwestii jest konsekwencją błędnego zakwalifikowania do kapitałów pieniężnych przychodu osiągniętego ze zbycia udziałów w celu umorzenia.

Przy ponownym rozpoznaniu wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej organ dokona oceny stanowiska strony skarżącej w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów, kwalifikując przychód z tytułu zbycia akcji w spółkach posiadających osobowość prawną jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z art. art. 14 ust. 2 pkt 17 b) u.p.d.o.f. i art. 14 ust. 3 pkt 12

lit. b) u.p.d.o.f.

Z powyższych względów, na podstawie art. 146 § 1, art. 200 i 205 § 2 i § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) w związku z § 2

ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r., Nr 31, poz. 153), Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.

ak