Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 345/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2020-10-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 165 a, 14 h
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Dnia 20 października 2020 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA – Daria Gawlak - Nowakowska Sędziowie: Sędzia WSA – Katarzyna Radom Sędzia WSA – Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca) po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 20 października 2020 roku sprawy ze skargi: A S.A. w L. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] maja 2020 r. nr [...] w przedmiocie: odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej [...] marca 2020 r. nr [...]: II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz A S.A. w L. zwrot kosztów postępowania sądowego w kwocie 100,00 (słownie: sto) złotych.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A S.A. w L. jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z [...] nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie tego organu [...] o odmowie wszczęcia postępowania z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia dokumentacji uprawniającej do stawki 0% dla wewnątrzwspólnotoych dostaw towarów w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1. W dniu 3 grudnia 2019 roku A S.A. w L.(zwana dalej: Spółką, Stroną, Skarżącą) złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązków dokumentacyjnych uprawniających do stawki 0% przy wewnątrzespólnotowych dostawach towarów (WDT). Wniosek dotyczył obowiązków wynikających z art. 42 ust. 1 pkt 2, ust. 3 - 4 i ust. 11 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm., dalej: ustawa o VAT) oraz art. 45a rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. L. z 2018 r. nr 311/10 dalej: Rozporządzenie) w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.

2. We wnioski Spółka wskazała, że jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym również dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, a podatek VAT rozlicza za okresy miesięczne. Spółka dokonuje sprzedaży towarów dla podatników podatku od wartości dodanej (zarejestrowanych w krajach Unii Europejskiej innych niż P.), którzy dla dokonywanych transakcji przekazują Spółce aktualny i ważny numer identyfikacji podatkowej dla transakcji wewnątrzwspólnotowych VAT UE, wydany w kraju UE innym niż P. Numer VAT UE wskazany przez nabywcę towarów jest zamieszczany przez Spółkę na fakturze dokumentującej sprzedaż towarów. Sprzedawane tym podatnikom towary są wywożone z P. na terytorium krajów UE innych niż P. W przypadku transakcji sprzedaży (w zależności od warunków umowy zawartej z nabywcą) wywóz (drogowy) towarów poza terytorium P. jest organizowany i realizowany przez:

1. A – poprzez zlecenie transportu zewnętrznej firmie spedycyjnej/transportowej; A w tym przypadku ponosi koszty transportu na podstawie otrzymanej faktury od przewoźnika oraz otrzymuje od przewoźnika kompletny egzemplarz dokumentu przewozowego CMR potwierdzający wykonanie zleconej usługi przewozu, który wskazuje m. in. nazwę nadawcy i jego adres (w tym przypadku A), nazwę przewoźnika i numery rejestracyjne środka transportu oraz dane identyfikujące kierowcę (dokonującego przewozu), określenie towarów podlegających przewozowi, miejsce przeznaczenia (gdzie towar ma być przetransportowany), miejsce i datę wydania towarów przewoźnikowi – co podpisem potwierdza A, potwierdzenie dostarczenia towarów odbiorcy w kraju przeznaczenia, tj. kraju UE innego niż P. (wraz z datą tego dostarczenia) – co potwierdza pisemnie odbiorca;

2. nabywcę towaru, przy czym:

• nabywca zleca wykonanie usługi transportowej firmie spedycyjnej -transportowej (A nie ponosi kosztów tego transportu); w takim przypadku spółka posiada m. in. egzemplarz dokumentu przewozowego CMR, który zawiera dane jak w pkt. 1 powyżej, za wyjątkiem potwierdzenia dostarczenia towarów odbiorcy w kraju przeznaczenia , tj. kraju UE innego niż P.; lub

• nabywca dokonuje wywozu zakupionych towarów własnym środkiem transportu; w takiej sytuacji nie jest sporządzany dokument przewozowy CMR.

Spółka podkreśliła, że wskazane transakcje sprzedaży towarów są kwalifikowane przez A jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (WDT) objęte stawką 0%, po uzyskaniu dokumentów potwierdzających wywóz sprzedanych towarów do krajów UE innego niż P., wymaganych przepisami art. 42 ust. 3 lub ust. 4 lub ust. 11 ustawy o VAT. Wskazała, że od 1 stycznia 2020 roku na terenie państw członkowskich, w tym Polski, obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady UE 2018/1912 z 4 grudnia 2018 r. zmieniające rozporządzenie wykonawcze (UE) 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi. Rozporządzenie to określa dwie grupy dokumentów jakie są wymagane dla uznania (domniemania), że sprzedane towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terenie Wspólnoty, tj.

Grupa I – obejmuje dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów.

Grupa II – obejmuje dokumenty:

• polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;

• dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;

• poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Zgodnie z Rozporządzeniem, od 1 stycznia 2020 roku dla uznania, że doszło do wywozu towarów w ramach WDT, wymagane będzie posiadanie:

• co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów z Grupy I, które zostały wydane przez dwie różne strony (niezależnie od siebie nawzajem, sprzedawcy i nabywcy) lub

• jakichkolwiek pojedynczych dowodów z Grupy I wraz z jakimikolwiek dowodami z Grupy II, niebędących ze sobą w sprzeczności i potwierdzającymi wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony (niezależnie od siebie nawzajem, sprzedawcy i nabywcy),

• a w przypadkach, gdy za transport (wywóz) odpowiada nabywca, wymagane będzie dodatkowo oświadczenie nabywcy potwierdzające fakt wywozu towarów z P. przez nabywcę oraz zawierające wskazanie następujących informacji: kraj UE przeznaczenia nabytych towarów, data wystawienia, nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy, ilość i rodzaj towarów oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy.

Spółka po 1 stycznia 2020 r. zamierza dokumentować wywóz towarów poza terytorium RP, zgodnie z wymogami Rozporządzenia. Niemniej – posiadając wiedzę co do niektórych praktyk stosowanych przez nabywców Spółki – mogą występować przypadki, w których Spółka nie zgromadzi dokumentów wskazanych Rozporządzeniem dla udokumentowania WDT ze stawką 0%, bowiem nabywca nie przekaże ich Spółce. Powyższa sytuacja może być spowodowana np. fizycznym brakiem dokumentów określonych w Grupie I – gdy np. wywozu towarów dokonuje nabywca własnym środkiem transportu; lub brakiem chęci ujawnienia A (jako konkurencji) dokumentów zawierających dane o relacjach handlowych nabywcy.

W takiej sytuacji, Spółka zamierza dokumentować wywóz towarów na terytorium UE (WDT) w sposób określony w art. 42 ust. 3 lub ust. 4 ustawy o VAT, przy czym pozostałe warunki wymagane dla opodatkowania sprzedaży jako WDT ze stawką 0% VAT, a określone w art. 42 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o VAT, zostaną zachowane.

1.3. W związku z wyżej zarysowanym stanem faktycznym Spółka zadała dwa pytania przyporządkowane do zdarzenia przyszłego:

1. czy od 1 stycznia 2020 r. udokumentowanie wywozu towarów będących przedmiotem WDT (z P. do kraju UE innego niż P.) w sposób określony w art. 42 ust. 3 lub 4 lub ust. 11 ustawy o VAT jest wystarczające dla zastosowania stawki 0% VAT ?

2. czy listy przewozowe CMR będące w posiadaniu Spółki – zarówno gdy obowiązek wywozu towarów spoczywa na A, jak i na nabywcy – mogą być uznane za jeden z dokumentów właściwych dla udokumentowania WDT w rozumieniu Rozporządzenia?

4. Przedstawiając własne stanowisko – A uznała, że:

Ad.1 Po 1 stycznia 2020 r. – udokumentowanie wywozu towarów w ramach WDT, w sposób określony w art. 42 ust. 3 lub ust. 4 lub ust. 11 ustawy o VAT – jest wystarczające dla zastosowania stawki 0% VAT, w przypadku braku posiadania przez sprzedawcę dokumentów wskazanych w Rozporządzeniu.

Ad. 2 Listy przewozowe CMR posiadane przez Spółkę stanowią jeden z dokumentów właściwych dla udokumentowania WDT w rozumieniu Rozporządzenia.

5. Postanowieniem z [...] znak: [...] Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej – na podstawie art. 13 § 2a, art. 165a § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej (OP) – odmówił Spółce wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej. W ocenie organu, jakkolwiek w złożonym wniosku Spółka przedstawiła co prawda zdarzenie przyszłe, sprecyzowała pytania oraz przedstawiła własne stanowisko w sprawie, to uczyniła to w sposób uniemożliwiający organowi wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Organ ocenił, że Spółka oczekiwała ogólnego stanowiska w zakresie wskazania zasad gromadzenia dokumentacji uprawniającej do zastosowania 0% stawki podatku do transakcji WDT. Organ ocenił, że opis zdarzenia przyszłego i niepewnego sformułowany został w sposób ogólny i niedookreślony, gdyż Spółka nie doprecyzowała konkretnych dokumentów i konkretnych "sytuacji", jakie będzie posiadała w odniesieniu do każdego z przypadków.

6. W zażaleniu na to postanowienie strona zarzuciła naruszenie art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 1 - § 3 OP – poprzez bezpodstawną odmowę wszczęcia postępowania z wniosku A w wyniku błędnego uznania, że złożony wniosek wykracza poza zakres uprawnień organu do wydania interpretacji i nie dotyczy indywidualnej sprawy podatnika i wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz wydanie pisemnej interpretacji prawa podatkowego w zakresie wskazanym w pisemnym wniosku A.

W ocenie Spółki - organ bezpodstawnie odmówił wszczęcia postępowania i wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. Spółka wskazała, że nie zgadza się ze stanowiskiem Organu, że przedmiotem jej zapytania są nieskonkretyzowane zdarzenia przyszłe i niepewne, gdyż organ nie wzywał jej do uzupełnienia wniosku. Spółka podkreśliła też, że aby ocenić czy stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe jest opisane w sposób wyczerpujący należy przeanalizować okoliczności podniesione we wniosku na tle przepisów prawa materialnego, które będą stanowiły przedmiot interpretacji. Spółka zasygnalizowała, że w złożonym wniosku wskazano, iż sposób dokumentowania WDT ma wpływ na prawo do zastosowania stawki 0%. Stąd też w kontekście obowiązujących od 1 stycznia 2020r. dwóch regulacji prawnych, tj.: unijnego Rozporządzenia – które ma zastosowanie bezpośrednie w krajach UE i nie wymaga implementacji do krajowego porządku prawnego, oraz krajowej ustawy o VAT, które to przepisy określają nieco odmienny zakres dokumentacji wymaganej dla zastosowania stawek 0% VAT - wniosek Spółki dotyczył wprost jej indywidualnej stawki podatkowej. Zdaniem Spółki, organ błędnie uznał, że jej wniosek dotyczy wydania interpretacji ogólnej.

1.7. Po rozpatrzeniu zażalenia - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej –postanowieniem z [...] nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Organ uznał, że na tle przedstawionego przez Spółkę opisu sprawy, nie zachodziła potrzeba wezwania jej do uzupełnienia wniosku, gdyż sam przedmiot interpretacji nie dotyczył konsekwencji podatkowych w zakresie podatku VAT na terytorium P. w związku z dokonaniem WDT przy posiadaniu konkretnego zestawu dokumentów mających potwierdzać wywiezienie towarów z terytorium P. i ich dostarczenie do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium P. Zdaniem organu jedyną intencją Spółki było uzyskanie ogólnej wiedzy co do poprawności postępowania w przyszłości w zakresie gromadzenia dokumentacji, która uprawniałaby ją do zastosowania 0% stawki podatku do transakcji WDT od 1 stycznia 2020 r., a nie uzyskanie interpretacji indywidualnej w konkretnym zdarzeniu przyszłym. Organ uznał, że Spółka nie wykazywała cech indywidualizujących, w stopniu umożliwiającym dokonanie właściwej oceny zaprezentowanego przez nią stanowiska. W konsekwencji Organ uznał, że w sprawie należało odmówić wszczęcia postępowania.

1. W skardze na powyższe postanowienie Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h, art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 1 i 2 oraz art. 14 § 2, §2a i § 3 OP – poprzez bezpodstawną odmowę wszczęcia postępowania z wniosku A w wyniku błędnego uznania, że złożony wniosek nie dotyczy indywidualnej sprawy A, co wykracza poza zakres uprawnień organu do wydania interpretacji.

2.1. Skarżąca potrzymała zarzuty i stanowisko zawarte w zażaleniu wskazując, że wniosek Spółki spełniał wszystkie wymogi zawarte w Ordynacji podatkowej, w zakresie, w jakim przepisy tej ustawy nakładają obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz zaprezentowania własnej oceny prawnej w tym zakresie. Spółka podkreśliła, że we wniosku jednoznacznie wskazała sposób w jaki będzie dokumentować WDT po 1 stycznia 2020 roku. W ocenie A wskazany opis nie stanowił kanwy do udzielenie interpretacji ogólnej – jak twierdzi Organ – lecz przedstawia stan istniejący w Spółce oraz zaistniałe w związku z tym wątpliwości dotyczące:

• prawnie skutecznego dla zastosowania stawki 0% dokumentowania WDT wg przepisów krajowych, gdy w zakresie dokumentowania WDT obowiązują w Polsce zarówno krajowe przepisy ustawy VAT jak również unijne przepisy Rozporządzenia, które nie są tożsame;

• prawnie skutecznego uznania listów przewozowych CMR (będących w posiadaniu A) za jeden z dowodów dokumentujących zgodnie z unijnym Rozporządzeniem wysyłkę lub transport sprzedawanych towarów – zarówno gdy za transport odpowiada Skarżąca, jak i w przypadku, gdy za transport odpowiada Nabywca.

Mając na uwadze wskazane okoliczności, Spółka uznała, że Organ, odmawiając wydania interpretacji indywidualnej, naruszył art. 165a § 1 w zw. z art. 14h, art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 1 i 2 oraz art. 14 § 2, §2a i § 3 OP – poprzez bezpodstawną odmowę wszczęcia postępowania w sytuacji, gdy złożony wniosek był kompletny i dotyczył konkretnej sytuacji Spółki związanej z WDT wobec nowych uregulowań prawnych zawartych w Rozporządzeniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. Organ nie miał więc normatywnych podstaw do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji.

2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

3.1. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że w postępowaniu o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego organ interpretacyjny dokonuje oceny możliwości zastosowania materialnego prawa podatkowego, w razie potrzeby połączonej z wykładnią tego prawa, w relacji do stanu faktycznego przedstawionego przez zainteresowany podmiot wnioskujący o wydanie interpretacji.

W postępowaniu tym nie prowadzi się postępowania dowodowego, organ może jednak wezwać wnioskodawcę do sprecyzowania wniosku, w celu wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej.

3.2. Na mocy art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny a w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. W konsekwencji podany we wniosku stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne. Skutkiem tego ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę (por. Wyrok NSA z 6 marca 2018 r., II FSK 600/16 – orzeczenie dostępne w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl).

3.3. Zakres postępowania interpretacyjnego uregulowanego przepisami Działu II – rozdział 1a Ordynacji podatkowego wyklucza możliwość prowadzenia przez organ interpretacyjny jakiegokolwiek postępowania dowodowego, co jest zastrzeżone do kompetencji organu podatkowego uprawnionego do prowadzenia postępowania podatkowego (por. uchwała NSA z 24 stycznia 2011 r., II FPS 6/10 – orzeczenie dostępne w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl).

3.4. Przez wyczerpująco przedstawiony (art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej) rozumie się taki stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), na podstawie którego można w sposób pewny i niewątpliwy udzielić jednoznacznej informacji w zakresie możliwości określonego zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia. Przedstawiony przez występującego z wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) musi być zatem precyzyjny, wyczerpujący i jednoznaczny. W judykaturze jako opis wyczerpujący postrzegany jest taki, który wymaga podania wszelkich elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. Jeżeli wniosek jest w tym względzie niepełny, a organ interpretacyjny nie ma w tym zakresie wiedzy to wydana interpretacja nie może realizować jednego z zasadniczych celów tej instytucji tj. funkcji ochronnej wynikającej z art. 14k OP (por. wyrok NSA z 24 listopada 2016 r., II FSK 1703/14). Użyte w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej określenie "wyczerpująco" należy, zatem rozumieć jako przedstawienie danego zagadnienia na tyle szczegółowo, wszechstronnie, gruntownie i dokładnie, aby wnioskodawca mógł zająć stanowisko w stosunku do prezentowanego stanu rzeczy, zaś organ podatkowy na tej podstawie udzielić jednoznacznej odpowiedzi co do konkretnego zdarzenia. Opis ten powinien zawierać wszystkie istotne elementy stanu faktycznego, niezbędne z punktu widzenia możliwości dokonania w sposób jednoznaczny jego prawnopodatkowej kwalifikacji (por. wyrok NSA z 15 grudnia 2016r., I FSK 745/15). Podobnie także w piśmiennictwie wskazuje się, że wyczerpująco przedstawiony (zaistniały bądź przewidywany) stan faktyczny to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie.

3.5. Należy podkreślić, że Sąd podziela pogląd wyrażony m.in. w wyroku NSA z 22 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 357/12 (orzeczenie dostępne w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym stwierdzono, że "możliwa jest ocena stanowiska skarżącej dotyczącego zgodności z przepisami prawa podatkowego zaproponowanych rozwiązań. Za niedopuszczalne uznać natomiast należało "odesłanie" wnioskodawcy do wyniku ewentualnego postępowania podatkowego, które to działanie niweczy sens postępowania interpretacyjnego. Skoro bowiem organ uważa, że daną sprawę można zbadać w postępowaniu podatkowym, to nie może twierdzić, iż jest to niemożliwe w postępowaniu interpretacyjnym. Organ ma bowiem możliwość wezwania wnioskodawcy o dodatkowe wyjaśnienia i sprecyzowanie stanu faktycznego. Nie można bowiem tracić z pola widzenia faktu, że instytucja interpretacji indywidualnych stanowi element ochrony praw jednostki przy wywiązywaniu się z obowiązków podatkowych. Celem wprowadzenia interpretacji indywidualnych była ochrona podatników przed konsekwencjami nieprawidłowego samoobliczenia zobowiązań podatkowych." Oznacza to, że organ nie może odmówić wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej, gdy stan faktyczny został przez Wnioskodawcę przedstawiony wyczerpująco, a sprawa może podlegać badaniu w postępowaniu podatkowym.

4.1. Odnosząc przedstawione uwagi do okoliczności faktycznych sprawy poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu, należy wskazać, że w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ stwierdził, że w złożonym wniosku Spółka przedstawiła zdarzenie przyszłe, sprecyzowała pytania i przedstawiła własne stanowisko w sprawie dotyczące prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Wskazała, że wywóz towarów w ramach WDT jest organizowany i realizowany bądź przez Spółkę – poprzez zlecenie transportu zewnętrznej firmie spedycyjnej/transportowej, natomiast gdy wywozu zakupionych towarów dokonuje nabywca, to czyni to własnym środkiem transportu lub zleca wykonanie usługi transportowej firmie spedycyjnej/transportowej. Spółka jednoznacznie wskazała, że po 1 stycznia 2020 r. zamierza dokumentować wywóz towarów w ramach WDT zgodnie z wymogami Rozporządzenia.

4.2. Podkreślić należy, że od 1 stycznia 2020 r. nowe zasady rozliczeń VAT w transakcjach międzynarodowych wynikają z Dyrektywy Rady (UE) 2018/1910 z 4 grudnia 2018 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE – w odniesieniu do harmonizacji i uproszczenia niektórych przepisów w systemie podatku od wartości dodanej dotyczących opodatkowania handlu miedzy państwami członkowskimi (zwanej Dyrektywą zmieniającą) oraz z Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi. Regulacje te mają istotne znaczenie dla funkcjonowania podmiotów, które w ramach swojej działalności dokonują transakcji międzynarodowych. Podkreślić przy tym należy, że o ile rozwiązania wynikające z Dyrektywy zmieniającej muszą być wdrożone do krajowego porządku prawnego ustawowo, to te ustanowione Rozporządzeniem zmieniającym obowiązują bezpośrednio i wprost (bez potrzeby dostosowania przepisów krajowych). Ważne jest zatem, że Rozporządzenie to już obowiązuje i wynikają z niego konkretne obowiązki i bezpośrednie skutki dla podatników.

W sytuacji, gdy obowiązek dokumentowania transakcji wywozu towarów poza terytorium P. (w ramach WDT) wynika od 1 stycznia 2020 r. z dwóch różnych regulacji prawnych: z art. 42 ust. 3, ust. 4 i ust. 11 ustawy o VAT; oraz z art. 45a Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. – zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi - to istotne jest aby podatnicy mogli uzyskać jasne stanowisko uprawnionego organu, jak w konkretnej sytuacji, dotyczącej ich działalności mogą realizować transakcje nie narażając się na naruszenie ciążących na nich obowiązków podatkowych, ale też jak mogą korzystać z przysługujących im praw. Temu między innymi służą interpretacje indywidualne, zatem organ nie może bez uzasadnionych powodów uchylać się od udzielenia interpretacji indywidualnej.

4.3. Przedmiotem zaskarżenia jest wydane na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h OP - postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego, przy czym podstawa odmowy było uznanie przez organ, że przedstawione zagadnienie nie dotyczy skonkretyzowanego stanu faktycznego i stanowi próbę wymuszenia na organie wydania ogólnej, a nie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

4.4. Rozpoznanie skargi w niniejszej sprawie sprowadzało się w istocie do odpowiedzi na pytanie, czy żądanie Spółki zawarte w treści wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego obligowało Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej do wydania pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, czy też uprawnione było stwierdzenie, że wydanie interpretacji na wniosek Spółki wykracza poza obowiązki tego organu określone w art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej, co uzasadniałoby odmowę wszczęcia postępowania w sprawie na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej.

W myśl art. 165a § 1 w zw. z art. 14h w zw. z art. 14b § 1 OP, gdy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej złożył podmiot niebędący zainteresowanym lub postępowanie interpretacyjne z innych przyczyn nie może być wszczęte, organ wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia tegoż postępowania.

Zdaniem Sądu, z ową inną przyczyną niemożności wszczęcia postępowania w sprawie interpretacyjnej mamy np. do czynienia gdy wniosek strony jest na tyle wadliwie sformułowany, iż nie nadaje się do wydania interpretacji indywidualnej. Podstawowe elementy, które charakteryzują prawidłowo sformułowany wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej zostały unormowane w art. 14b § 1, 2 i 3 OP. Taki wniosek dotyczyć może interpretacji przepisów prawa podatkowego na tle wyczerpująco przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Zawierać winien również stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

W ocenie Sądu, niektóre uchybienia w tym zakresie można jednak uzupełnić, co wyklucza zastosowanie art. 165a § 1OP. Wówczas bowiem zastosowanie znajdzie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h OP, przewidujący wezwanie wnioskodawcy do usunięcia braków w zakresie wymogów określonych przepisami prawa, a zatem także wymogów przewidzianych w art. 14b § 1, 2 i 3 OP.

Odmowę wszczęcia postępowania w zakresie interpretacji organ uzasadniał niedostatecznie skonkretyzowanym stanem faktycznym, brakiem doprecyzowania konkretnych "sytuacji" i konkretnych dokumentów, jakie Spółka będzie posiadać w odniesieniu do każdego z przypadków opisanych we wniosku.

4.5. W ocenie Sądu stanowisko zaprezentowane przez Organ nie zasługiwało na aprobatę. Odnosząc się do tezy Organu, iż przedstawiony we wniosku stan faktyczny nie ma charakteru konkretnego i zindywidualizowanego, trzeba przypomnieć, że zgodnie z art. 14b § 1 OP, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W myśl art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej, wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych, zaś – jak wynika z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej - składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jak podkreśla się w orzecznictwie (zob. wyrok WSA w Warszawie z 18 listopada 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1047/11), organ podatkowy winien oceniać obowiązki wnioskodawcy w postępowaniu o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego właśnie przez pryzmat art. 14b § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej Tymczasem stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zaprezentowane w niniejszej sprawie, zmierza do nałożenia na Spółkę obowiązku jednoznacznego sformułowania opisu konkretnego zdarzenia przyszłego, które może zaistnieć tylko w odniesieniu do A S.A., uznając, iż w przeciwnym razie – można by mówić o wydaniu przez ten organ interpretacji ogólnej, a nie indywidualnej.

4.6. Zasadniczą motywacją odmowy wszczęcia postępowania było przyjęcie oceny, że stopień abstrakcyjności i hipotetyczności zdarzeń przyszłych, opisanych we wniosku, nie pozwala traktować tego wniosku, jako zmierzającego do otrzymania interpretacji indywidualnej, a właśnie interpretacji ogólnej, do wydania którego Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uprawniony nie jest.

Sąd w składzie, rozpoznającym niniejszą sprawę, w całości podziela pogląd orzecznictwa (zaprezentowany w powołanym wyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie), zgodnie, z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w tego rodzaju sprawach nie posiada uprawnienia do uzależnienia udzielenia merytorycznej odpowiedzi od stopnia hipotetyczności zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku. Jak słusznie podnosi się w tym orzeczeniu, art. 14b § 1 OP pozwala podmiotowi uprawnionemu na sformułowanie wniosku dotyczącego zdarzenia przyszłego, czyli do opisania zdarzenia hipotetycznego, abstrakcyjnego, które dopiero ma lub może (w zależności od decyzji podmiotu) się zdarzyć. Każde zdarzenie przyszłe jest ze swej natury niepewne, warunkowe, hipotetyczne. Zdarzenie przyszłe jest niepewne nie tylko, gdy strony nie mają wpływu na jego ziszczenie się, ale także wtedy, gdy od decyzji jednej lub obu stron zależy jego spełnienie się. Nie znajduje uzasadnienia zawężanie pojęcia "zdarzenia przyszłego" w rozumieniu art. 14b § 2 OP, wyłącznie do zdarzeń pewnych, czy planowanych wobec braku normatywnej definicji tego pojęcia (por. powołany wyrok WSA w Warszawie, a także wyrok WSA w Bydgoszczy z 7 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 440/10, Lex Omega nr 673057). Prawdopodobieństwo nie jest ustawowo określoną cechą zdarzenia przyszłego, którego może dotyczyć wniosek o interpretację. Niemniej jednak w niniejszej sprawie zdarzenia przyszłe opisane we wniosku są prawdopodobne, jako że Spółka wskazała nie tylko w wyczerpujący sposób stan faktyczny związany z prowadzoną przez nią działalnością, ale też wykazała, że problemy zawarte we wniosku są realne.

4.7. Nie można również zgodzić się z oceną, jakoby wniosek złożony w niniejszej sprawie nie został złożony w celu uzyskania informacji dotyczącej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie wnioskodawcy, a zmierzał do wydania tzw. interpretacji ogólnej. Spółka zadała pytania o mogące wystąpić zdarzenia przyszłe w rozumieniu art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej.

Nadto trzeba zauważyć, że interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego może pełnić funkcję swoistej porady prawnej, zatem spełnia nie tylko funkcję gwarancyjną, ale również informacyjną. Prawem podatnika jest zwrócić się do organu o interpretację z myślą o uzyskaniu stanowiska, co do pewnego, dopiero projektowanego zdarzenia. Z kolei intencja podmiotu zainteresowanego w optymalizacji podatkowej danego przedsięwzięcia jest immanentną cechą instytucji interpretacji (por. powołany wyrok WSA w Warszawie). Istotne jest, czy zainteresowany prawidłowo ocenia stan prawnopodatkowy w odniesieniu do zdarzenia, które jeszcze nie nastąpiło, ale które może nastąpić. Wnioskodawca może być zainteresowany skutkami podatkowymi swojego potencjalnego zachowania, które dopiero projektuje, ale którego podjęcie uzależnia od wyniku interpretacji indywidualnej (por. komentarz do art. 14b OP [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa - komentarz, Lex Omega 2007).

4.8. Jeśli natomiast w ocenie organu stan faktyczny nie został opisany we wniosku z dostateczną precyzją, brak taki nie może być podstawą odmowy wszczęcia postępowania, lecz powinien być usunięty w drodze wezwania do uzupełnienia wniosku w trybie art. 169 § 1 OP. Podkreślić przy tym należy, że na tle przedstawionego opisu sprawy, pytania oraz własnego stanowiska Spółki, organ uznał, że w sprawie nie zachodzi konieczność wezwania Skarżącej do uzupełnienia przedstawionego zdarzenia przyszłego, bowiem sam przedmiot interpretacji nie dotyczył konsekwencji podatkowych w zakresie podatku VAT dla Wnioskodawcy na terytorium P. (...) w związku z dokonaniem WDT (...). Sąd nie podziela tego stanowiska organu, bowiem w sytuacji, gdy przepisy krajowe ustawy o VAT i unijne przepisy Rozporządzenia określają w odmienny sposób wymogi co do dokumentowania WDT a Strona wskazuje na dokumenty jakimi może potwierdzić wywóz towaru z kraju (w tym dokument przewozowy CMR) i wskazuje na spełnienie innych warunków – uzasadnione jest żądanie Spółki, aby wobec odrębnych regulacji (krajowych i unijnych) warunkujących uznanie wywozu towaru za WDT i zastosowanie 0% stawki VAT – uzyskać merytoryczną interpretację.

5. Sąd - oceniając zarzuty skargi – uznał zarzut podniesiony w skardze za zasadny. Zaskarżone postanowienie, a także poprzedzające je postanowienie z dnia [...] roku podlegały, zatem uchyleniu, jako naruszające art. 165a § 1 oraz art. 14b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

5.1. W ponownym postępowaniu organ – po ewentualnym uzupełnieniu wniosku w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej - oceni prawidłowość stanowiska Skarżącej co do będących przedmiotem zapytania przepisów dotyczących podatku od towarów i usług oraz ww. Rozporządzenia.

5.2. Reasumując, na skutek naruszenia przepisów o postępowaniu w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy organy wydały postawienia niezgodne z prawem. Zaistniały, zatem przesłanki wymienione w art. 145 § 1 pkt 1 lit c w związku z art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadniające usunięcie zaskarżonych postanowień (obu instancji) z obrotu prawnego.

5.3. Uwzględnienie skargi zobowiązuje Wojewódzki Sąd Administracyjny do zasądzenia na rzecz Skarżącej kosztów postępowania (art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W tej sprawie poniesione przez Skarżącą koszty odpowiadały wysokości wpisu od skargi w kwocie 100 zł.