Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1024/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2018-12-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 201 § 1 pkt 1, art. 208 § 1, art. 233 § 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik Sędzia WSA Małgorzata Herman po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 4 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi W.B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania zażaleniowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. umarzył jako bezprzedmiotowe postępowanie zażaleniowe na własne postanowienie z [...] r., znak: [...] odmawiające zawieszenia postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. z [...] r. znak [...] orzekającej o odpowiedzialności podatkowej W.B. - członka zarządu "A" sp. z o.o. z siedzibą w S., jako osoby trzeciej, za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od czerwca 2012 r. do marca 2013 r. i za styczeń 2016 r. Jako podstawę prawną organ odwoławczy wskazał art. 233 § 1 pkt 3, art. 239 oraz 208 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. D.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.).

Rozstrzygniecie zapadło w poniższym stanie faktycznym i prawnym.

Wskazana wyżej decyzją z [...] r. organ podatkowy orzekł o odpowiedzialności podatkowej skarżącego - członka zarządu "A" sp. z o.o. - jako osoby trzeciej, za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku VAT za wskazane okresy rozliczeniowe w łącznej kwocie [...] zł oraz odsetki za zwłokę w łącznej kwocie [...], koszty postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie [...] zł i określił, że powyższa odpowiedzialność ma charakter odpowiedzialności solidarnej ze Spółką.

Decyzja została zaskarżona wniesieniem odwołania, w którym wnioskowano m.in. o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i umorzenie postępowania w sprawie, (...) oraz o zawieszenie, na podstawie art. 201 § 1 op, postępowania odwoławczego do czasu prawomocnego ustalenia, czy środki pieniężne należące do Spółki, zabezpieczone w toku postępowania karnego przez Prokuraturę Rejonową w [...], które nadal są jej własnością zostaną zwrócone - a tym samym, będzie możliwe zaspokojenie z nich roszczeń objętych zaskarżoną decyzją w całości lub chociażby w części.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. w wyniku rozpatrzenia powyższego odwołania postanowieniem z [...] r., odmówił zawieszenia postępowania odwoławczego oraz decyzją z [...] r. utrzymał w mocy wskazaną wyżej decyzję o przeniesieniu odpowiedzialności z [...] r.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu, [...] r. skarżący - złożył zażalenie na postanowienie odmawiające zawieszenia postępowania odwoławczego. Wnosząc o jego uchylenie, ewentualnie o jego zmianę i zawieszenie postępowania zgodnie z wnioskiem z [...] r. Postanowieniu zarzucono naruszenie art. 201 § 1 pkt 1 op, polegające na jego nieprawidłowej wykładni i w konsekwencji niezastosowaniu w sprawie. Podkreślił, że zasada szybkości postępowania nie jest nadrzędna wobec zasady ustalania prawdy obiektywnej, ani też wobec zobowiązania organu do wszechstronnego rozpatrzenia zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Poddano w wątpliwość konieczność ustalania odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, w sytuacji, kiedy spółka posiadała - lub nadal posiada - środki do zapłaty tego podatku. Podkreślił, że póki nie da się ustalić organom podatkowym jaka kwota nie będzie możliwa do wyegzekwowania lub zabezpieczenia na mieniu Spółki, dopóty nie będzie możliwe skuteczne przypisanie odpowiedzialności za tę kwotę skarżącemu, przy czym wskazano, że w sprawie nie wystąpiły pozostałe przesłanki do przypisania mu odpowiedzialności.

Dalej podkreślił, że w sprawie wystąpiły cztery przesłanki do zawieszenia postępowania występujące w orzecznictwie sądów administracyjnych, albowiem: ustalenie kwoty do przypisania odpowiedzialności jest zagadnieniem wstępnym decyzji podatkowej o przypisywaniu odpowiedzialność podatkowa osobie trzeciej; rozstrzygnięcie kwestii zabezpieczonych środków należy wyłącznie do sądu karnego, w którego właściwości leży postępowanie karne; okoliczności te dotyczą kwoty, za którą odpowiadać ma skarżący; wynik sprawy karnej i ustalenie dalszych losów zabezpieczonych środków będzie miał wpływ na to, czy i w jakim zakresie Spółka wykona swoje ewentualne zobowiązania podatkowe, czy też powinno ono obciążać skarżącego. Zatem postępowanie karne i jego wynik dadzą odpowiedź, czy zostaną zdjęte ze Spółki zabezpieczenia majątkowe na jej środkach finansowych zgromadzonych na rachunkach bankowych i czy wystarczą na zaspokojenie roszczeń podatkowych wobec Spółki. Tym samym wydanie zaskarżonego postanowienia uznał za przedwczesne.

Organ odwoławczy nie podzielił zasadności powyższych zarzutów i wydał zaskarżone postanowienie z [...] r.

Analizując stan faktyczny sprawy organ zauważył, że istotą sporu jest zasadność odmowy zawieszenia postępowania odwoławczego w sprawie o przeniesieniu odpowiedzialności podatkowej na członka zarządu spółki, które jest postępowaniem wpadkowym i zależnym od postępowania głównego. Organ odwoławczy w pierwszej kolejności bada dopuszczalność prowadzenia postępowania zażaleniowego, tj. czy istnieje przedmiot zaskarżenia, zostało wniesione z zachowaniem terminu do jego wniesienia, przez podmiot o statusie strony. Brak spełnienia jednej z powyższych przesłanek uniemożliwia formalny bieg postępowania odwoławczego. Wszczęte i prowadzone postępowanie zażaleniowe może także skończyć się orzeczeniem umorzeniu postępowania w drugiej instancji, gdy postępowanie to stało się bezprzedmiotowe (w myśl art. 208 § 1 op).

Bezprzedmiotowość występuje, gdy organ stwierdzi w sposób oczywisty brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy, przy czym przyczyny te mogą mieć charakter podmiotowy (śmierć strony) i przedmiotowy (brak przedmiotu postępowania). Przedmiotem jest konkretna sprawa, w której organ jest władny i jednocześnie zobowiązany rozstrzygać na podstawie przepisów prawa materialnego o uprawnieniach lub obowiązkach danego podmiotu. Umorzenie postępowania jest obligatoryjne, jeśli "z jakiejkolwiek przyczyny postępowanie stało się bezprzedmiotowe" a istotą umorzenia postępowania jest jego przerwanie, uchylenie wszystkich dokonanych w nim czynności oraz orzeczenie o dalszym jego nieprowadzeniu. Organ odwoławczy umarza postępowanie, gdy było od początku bezprzedmiotowe ale także, gdy bezprzedmiotowość wystąpiła w toku postępowania, czy w trakcie postępowania odwoławczego. Moment powstania przesłanki bezprzedmiotowości nie ma znaczenia, gdyż organ odwoławczy, rozpatrując wniesiony środek zaskarżenia, zobowiązany jest uwzględnić stan faktyczny istniejący w dacie podejmowania rozstrzygnięcia.

Organ odwoławczy podkreślił, że z bezprzedmiotowością orzekania mamy również do czynienia w postępowaniach incydentalnych, jeżeli zakończone zostało postępowanie główne, np. w sytuacji, gdy postępowanie odwoławcze zakończone zostało decyzją ostateczną, to nie ma już przedmiotu zawieszenia, w konsekwencji bezprzedmiotowym staje się rozstrzyganie zażalenia na postanowienie o odmowie zwieszenia postępowania odwoławczego. Taka sytuacja zaistniała w przedmiotowej sprawie przez wydanie decyzji ostatecznej o przeniesieniu odpowiedzialności z [...] r. Skoro zatem postępowanie odwoławcze od decyzji organu I instancji zostało zakończone brak było podstaw do dalszego procedowania w sprawie wniosku o jego zawieszenie, a konkretnie rozpoznania zażalenia na postanowienie odmawiające jego zawieszenia. W związku z powyższym, zachodziły uzasadnione przesłanki z art. 233 § 1 pkt 3 op w zw. z art. 239 op, aby umorzyć go jako bezprzedmiotowe.

Podsumowując organ odwoławczy stwierdził, że w sytuacji, gdy nie ma już przedmiotu zawieszenia, jakim jest toczące się postępowanie odwoławcze zakończone decyzją ostateczną, bezprzedmiotowym - w myśl art. 208 op - stało się rozstrzyganie zażalenia na odmowę zawieszenia tegoż postępowania. Na poparcie swojego stanowiska organ przywołał wyroki sądów administracyjnych w podobnych sprawach.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżący powielił argumentację i zarzuty podniesione w zażaleniu. Zarzucił naruszenie: art. 233 § 1 pkt 3 op, polegające na jego nieprawidłowej wykładni i w konsekwencji uznaniu, iż w sprawie zachodziły przesłanki do umorzenia postępowania zażaleniowego, podczas gdy postępowanie w sprawie ustalenia, czy postępowanie podlegało zawieszeniu, czy też nie, ma istotny wpływ na wynik całego postępowania i dalsze podejmowane przez organ oraz skarżącego czynności; art. 201 § 1 pkt 1 op, polegające na jego nieprawidłowej wykładni i w konsekwencji niezastosowaniu w niniejszej sprawie. W uzasadnieniu wskazano na naruszenie prawa do obrony interesów prawnych oraz w konsekwencji interesów ekonomicznych skarżącego, przez postawienie zasady szybkości postępowania ponad obowiązek ustalenia prawdy obiektywnej oraz szczegółowego zgromadzenia i rozważenia wszelkich dowodów, które mogą mieć wpływ na wynik sprawy i jako takie są dla niej istotne. Nadto, wbrew twierdzeniom organu odwoławczego, spełnione zostały 4 przesłanki do zawieszenia postępowania wskazane w zażaleniu. Skarżący ponadto w pozostałym zakresie powołuje się na argumentację wyrażoną w odwołaniu z [...] r. a podsumowując stwierdził, że zawieszenie postępowania w sprawie było konieczne i uzasadnione do czasu poczynienia przez organ ustaleń i przede wszystkim - ustalenia wyników postępowania karnego. Ponieważ w ostateczności przedmiotem procedowania jest wielomilionowa zaległość, organ podatkowy winien dołożyć wszelkich starań aby ustalić, czy zasadnym będzie orzekanie o odpowiedzialności skarżącego oraz co do jakiej kwoty będzie on odpowiadał solidarnie ze spółką.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie jako niezasadnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej ppsa), sąd uchyla decyzję lub postanowienie, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia, jeżeli zachodzą przyczyny określone we właściwych przepisach. Tylko stwierdzenie, że zaskarżona decyzja/postanowienie dotknięta jest przynajmniej jedną z powyższych wad skutkuje jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego. Ponadto należy wskazać na art. 134 § 1 ppsa, zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami skargi.

Ponieważ zaskarżenie orzeczenia organu podatkowego skutkuje tym, że przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego jest tylko ta kwestia, która w tym orzeczeniu została rozstrzygnięta, to przedmiotem rozpoznawanej sprawy było umorzenie postępowania zażaleniowego w sprawie zainicjowanej wnioskiem o zawieszenie postępowania odwoławczego w sprawie o przeniesienie odpowiedzialności i tylko w tych granicach jest ona rozpoznawana.

Zatem istotą sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy wydanie decyzji ostatecznej przez organ drugiej instancji czyni bezprzedmiotowym wniosek o zawieszenie postępowania odwoławczego poprzedzającego jej wydanie.

W sprawie nie jest sporne, że wniosek o zawieszenia skarżący zawarł w odwołaniu z [...] r. wniesionym od decyzji z [...] r. określającej solidarny charakter odpowiedzialności skarżącego ze Spółką za jej zobowiązania podatkowe za wskazane okresy rozliczeniowe. Jak również wydanie w tej sprawie przez organ odwoławczy decyzji ostatecznej z [...] r. Natomiast postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania odwoławczego zostało wydane [...] r. a postępowanie zażaleniowe w sprawie odmowy zawieszenia postepowania odwoławczego umorzone jako bezprzedmiotowe postanowieniem z [...] r. Jako podstawę prawną jego wydania organ wskazał art. 233 § 1 pkt 3 i art. 208 § 1 op. Organ konsekwentnie wskazuje na odrębność obu postępowań a jednocześnie wpływ decyzji kończącej postepowanie odwoławcze na rozstrzygniecie wniosku o jego zawieszenie.

Zgodnie z brzmieniem art. 208 § 1 op, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Kwestię wydawania przez organ podatkowy decyzji (postanowień w związku z przepisem art. 239 op) w postępowaniu odwoławczym (odpowiednio zażaleniowym) reguluje art. 233 tej ustawy. Przepis ten w § 1 pkt 3 stanowi, że organ odwoławczy wydaje decyzję, w której umarza postępowanie odwoławcze. Z mocy odesłania zawartego w art. 239 op, unormowanie to ma zastosowanie także do postanowień na co wskazał organ w podstawie prawnej wydanego rozstrzygnięcia. Należy też przypomnieć, że postanowienie o umorzeniu postępowania odwoławczego nie rozstrzyga o istocie sprawy ale kończy postępowanie odwoławcze (zażaleniowe), które okazało się bezprzedmiotowe. Ustawodawca nie określił jednak wyraźnie przesłanek umorzenia postępowania odwoławczego, skutkiem czego w piśmiennictwie przyjmuje się, że do umorzenia postępowania odwoławczego może dojść w razie skutecznego cofnięcia odwołania przez stronę albo z powodu bezprzedmiotowości (por. J. Borkowski [w]: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wyd. Unimex Wrocław 2003, str. 677). Regulacja z art. 208 § 1 op zawiera zatem nakaz umorzenia postępowania w przypadku stwierdzenia jego bezprzedmiotowości.

Zasadnie organ odwoławczy wskazuje, że kontrola dopuszczalności prowadzenia postępowania zażaleniowego jest pierwszą czynnością, jaką musiał podjąć po otrzymaniu środka zaskarżenia, a merytoryczne rozpatrzenie określonej sprawy mogło nastąpić dopiero wówczas, jeśli po wstępnej kontroli zażalenia okazało się, że jest ono dopuszczalne i może zainicjować postępowanie przed organem II instancji. Istnieje przedmiot zaskarżenia, zostało wniesione z zachowaniem terminu do jego wniesienia i przez podmiot o statusie strony. Brak jednej z powyższych przesłanek, uniemożliwia formalny bieg postępowania przed organem odwoławczym.

Bezprzedmiotowością orzekania występuje również w postępowaniach incydentalnych, jeżeli zakończone zostało postępowanie główne, np. w sytuacji, gdy postępowanie odwoławcze zakończone zostało decyzją ostateczną, nie ma już przedmiotu wniosku o zawieszenie, co w konsekwencji czyni zażalenie bezprzedmiotowym w rozumieniu art. 208 op (por. wyrok NSA z 3.07.2012 r. sygn. akt I FSK 1410/11, wyrok WSA w Gdańsku z 18.10.2016 r. sygn. akt I SA/Gd 31/16, publ. CBOSA).

Zaskarżone postanowienie organu drugiej instancji z [...] r. wydane zostało z przyczyn proceduralnych, tj. w wyniku kontroli dopuszczalności prowadzenia postępowania zażaleniowego w incydentalnej sprawie o zawieszenie postępowania odwoławczego w sprawie głównej zakończonej przed organem I instancji wydaniem decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności za zobowiązania spółki na osoby trzecie, którą kazał się skarżący. Organ odwoławczy odmówił zawieszenia tego postępowania, gdyż stwierdził, że zakończenie sprawy karnej przeciwko skarżącemu nie stanowi zagadnienia wstępnego dla wydania decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności za zobowiązania spółki na członka jej zarządu na podstawie art. 116 op ani przeszkody do jego rozpatrzenia. Stąd zakończył postępowanie odwoławcze wydaniem decyzji z [...] r. Powyższe spowodowało, że rozpatrzenie po tej dacie zażalenia na postanowienie o odmowie zawieszenia postepowania odwoławczego stało się bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 208 § 1 op i podlegało umorzeniu w oparciu o art. 233 § 1 pkt 3 tej ustawy.

Należy zgodzić się z organem odwoławczym, że podniesione w skardze i odwołaniu zarzuty w istocie dotyczą postępowania o przeniesienie odpowiedzialności, które również zostało poddane kontroli sądowej, czego dowodzi zaskarżenie decyzji ostatecznej i przesłana do Sądu odpowiedź na skargę z 7 sierpnia 2018 r.

Sąd w pełni podziela stanowisko, że po zaskarżeniu postanowienia z [...] r. o odmowie zawieszenia postępowania odwoławczego w sprawie przeniesienia odpowiedzialności i wydaniu [...] r. decyzji ostatecznej, kończącej to postępowanie rozstrzyganie zażalenia stało się bezprzedmiotowe. Zakończone zostało postępowanie o zawieszenie, którego skarżący wnioskował. Można bowiem rozstrzygać o zawieszeniu lub odmowie zawieszenia tylko takiego postępowania, które toczy się w chwili wydawania orzeczenia. Organ rozpatrując wniesiony środek zaskarżenia, zobowiązany jest uwzględnić stan faktyczny istniejący w dacie podejmowania rozstrzygnięcia.

Mając na względzie powyższe skarga, na podstawie art. 151 ppsa podlegała oddaleniu.