Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 115/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-10-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Krawczak, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędzia WSA Anna Wesołowska (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Joanna Kicińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 października 2012 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] września 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz S. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Skarżąca, Spółka pod firmą S. Sp. z o.o. zwróciła się do Ministra Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w W.) z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego przedstawiając następujący stan faktyczny:

Skarżąca jest dealerem samochodowym, którego podstawową działalnością jest sprzedaż samochodów nowych i który ma obowiązek utrzymywania pojazdów demonstracyjnych do jazd testowych oraz pojazdów zastępczych. Pewna część towarów handlowych pełni jednocześnie funkcję pojazdów testowych i zastępczych.

Skarżąca stosuje następujące zasady dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do nabywanych samochodów z przeznaczeniem ich na samochody testowe i zastępcze:

a. jeżeli nabywane samochody z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży pełnią równocześnie funkcję pojazdu testowego czy zastępczego i Spółka zakłada, że samochody te nie będą użytkowane dłużej niż rok, to Spółka nie wprowadziła ich do ewidencji środków trwałych i zgodnie z art. 86 ust.4 pkt 7a ustawy o VAT, odlicza podatek naliczony wynikający z faktury zakupu w całości;

b. w przypadku, gdy samochód w przeciągu 1 roku nie zostanie sprzedany, Spółka wprowadza go do ewidencji środków trwałych i w miesiącu wprowadzenia go do ewidencji, dokonuje korekty odliczonego wcześniej podatku naliczonego przy jego nabyciu z uwzględnieniem faktu, czy samochód będzie służył wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem VAT czy też nie.

Skarżąca chce zmienić sposób postępowania, gdyż wydaje się ono nieprawidłowe. W jej ocenie w przypadku gdy w przeciągu 1 roku samochód demo czy zastępczy nie zostanie sprzedany i nie zmienia swojego przeznaczenia, nadal będąc samochodem testowym czy zastępczym, nie ma obowiązku wprowadzania takiego samochodu do ewidencji środków trwałych (w dalszym ciągu jest to towar handlowy) i nie ma obowiązku dokonywania korekty odliczonego podatku VAT, gdyż nie ma mowy o zmianie przeznaczenia takiego samochodu. To nadal jest samochód testowy lub zastępczy. W przypadku sprzedaży takiego samochodu Skarżąca obciąży sprzedaż 23% Vatem.

W przypadku sprzedaży samochodu osobowego, wprowadzonego do ewidencji środków trwałych, podlegającego amortyzacji, w okresie do 5 lat licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania Skarżąca dokonuje korekty podatku naliczonego (60% lub 6000 zł) odliczonego w miesiącu przyjęcia do użytkowania zgodnie z art. 91 Ustawy o VAT. Skarżąca dokonuje korekty uwzględniając pełne roczne okresy wykorzystywania samochodu w działalności opodatkowanej, chce jednak zmienić dotychczasowy sposób dokonywania korekty uwzględniając pełne okresy roczne, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania zgodnie z art. 91 pkt 2 Ustawy o VAT.

W związku z powyższym Skarżąca zadała następujące pytania:

1. Czy w przypadku gdy nabyty samochód w celu dalszej odsprzedaży będzie wykorzystywany do jazd testowych lub jako pojazd zastępczy przez okres dłuższy niż rok jest nadal towarem handlowym, przy sprzedaży którego Spółka zastosuje stawkę podstawową tj. 23% VAT ?

2. Czy w przypadku sprzedaży samochodu, wprowadzonego do ewidencji środków trwałych, podlegającego amortyzacji, przy zakupie którego Spółka odliczyła 60% lub 6000 zł podatku naliczonego, w ciągu kolejnych 5 lat, Spółka do wyliczenia wartości obligatoryjnej korekty VAT, uwzględnia pełne okresy roczne, licząc od roku, w którym został oddany do użytkowania ?

Przedstawiając własne stanowisko w zakresie pytania pierwszego Skarżąca wskazała, że co do zasady art. 86 ust. 3 ustawy o VAT przewiduje ograniczenie do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do samochodów osobowych, jednak na mocy art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a ustawy o VAT ograniczenie to nie ma zastosowania do podatników, dla których przedmiotem działalności jest odsprzedaż samochodów osobowych. Jedynym warunkiem, wynikającym z ustawy, dla pełnego odliczenia podatku naliczonego od nabycia samochodów osobowych, jest to, by przedmiotem działalności podatnika była odsprzedaż tych pojazdów. Oznacza to, że dla dealerów samochodowych nie mają zastosowania ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego określone w ust. 3 art. 86 ustawy o VAT, a ma zastosowanie art. 86 ust. 1 przewidujący jako zasadę prawo do odliczenia podatku naliczonego, warunkiem zastosowania której jest to, by nabyte towary i usługi były wykorzystane do działalności opodatkowanej.

Podsumowując Skarżąca wskazała, że ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od nabywanych samochodów osobowych w celu dalszej odsprzedaży, samochodów testowych i pojazdów zastępczych bez względu na okres zadysponowania (do roku i powyżej roku) pod warunkiem, że wykorzystywane będą w działalności opodatkowanej. Skarżąca nie ma obowiązku wprowadzania do ewidencji środków trwałych pojazdów testowych i zastępczych, gdy nie zmienia ich przeznaczenia oraz nie ma obowiązku korygowania odliczonego wcześniej podatku naliczonego w przypadku, gdy samochód wykorzystywany jako testowy czy zastępczy, w działalności opodatkowanej, wykorzystywany jest przez okres dłuższy niż rok. Skarżąca dokonując sprzedaży samochodu wykorzystywanego do jazd testowych i jako zastępczy przez okres dłuższy niż rok, ma prawo do zastosowania stawki VAT 23%, przy jednoczesnym prawie do odliczenia VAT wynikającego w faktury zakupu.

W zakresie pytania drugiego Skarżąca wskazała, że błędnie zinterpretowała art. 91 ustawy o VAT i do wyliczenia kwoty korekty podatku naliczonego uwzględniała pełne lata użytkowania samochodu w firmie w działalności opodatkowanej a nie lata użytkowania, licząc od roku, w którym samochód został oddany do użytkowania. W ocenie Skarżącej, w przypadku wprowadzenia samochodu do ewidencji środków trwałych w listopadzie 2009, odliczono 6000 zł; samochód sprzedany w marcu 2010 roku; pierwszy rok 2009 : 1200 zł podatek, który Spółka miała prawo odliczyć; korekta VAT odliczonego 4800 zł, gdyż Spółka nie ma prawa odliczyć.

Interpretacją indywidualną z [...] września 2011 r. Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu Minister Finansów przytoczył treść art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, zwanej dalej ustawą o VAT), a następnie wyjaśnił, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów, bądź ich użytkowania na podstawie umowy leasingu/dzierżawy/najmu bądź innych umów o podobnym charakterze regulują przepisy art. 3 do art. 6 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, Dz. U. Nr 247, poz. 1652, zwanej dalej: "ustawą nowelizującą").

Minister Finansów przywołał następnie brzmienie art. 3 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 i ust. 5 ustawy zmieniającej i wskazał, że użyte w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy nowelizującej sformułowanie "przedmiotem działalności podatnika" w zestawieniu z dalszą częścią zdania w brzmieniu "jest odprzedaż tych samochodów (pojazdów)" nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym, lecz w kontekście zadysponowania konkretnym samochodem w ściśle określony sposób. Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepis ten wiąże go jednocześnie z odprzedażą konkretnych samochodów poprzez użycie wyrazu "tych", przy czym ich odprzedaż jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie. Zatem sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu samochodami, nie jest wystarczającą przesłanką, pozwalającą na odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. samochodów i pojazdów. Do nabycia takiego uprawnienia konieczne jest równoczesne przeznaczenie danego, konkretnego samochodu do odprzedaży. Ustawodawca wiąże konkretne samochody osobowe - w przypadkach, w których przysługuje odliczenie podatku naliczonego - z ich odprzedażą przez podatnika. W konsekwencji nie ma znaczenia, że podatnik prowadzi działalność w przedmiocie handlu samochodami. Istotne jest to, iż przepis stanowi o nabywanym przez podatnika samochodzie. Zatem ustawodawca koncentruje się na przedmiocie, a nie podmiocie. W konsekwencji, w opisanej sytuacji w odniesieniu do samochodu wykorzystywanego do jazd testowych bądź jako samochód zastępczy Skarżącej nie przysługuje prawo do odliczenia całości podatku naliczonego zapłaconego przy zakupie przedmiotowego samochodu.

Podsumowując Minister Finansów wskazał, że samochód nabyty do dalszej odsprzedaży, który na skutek decyzji Podatnika o jego wykorzystywaniu do jazd testowych bądź jako samochód zastępczy traci charakter towaru handlowego.

Minister Finansów przywołał następnie brzmienie art. 41 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm., zwanego dalej rozporządzeniem) wyjaśniając następnie, że w sytuacji opisanej we wniosku, Skarżącej w odniesieniu samochodu osobowego wykorzystywanego jako pojazd zastępczy bądź wykorzystywanego do jazd testowych nie przysługuje prawo do odliczenia całości podatku naliczonego zapłaconego przy jego zakupie. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, Skarżącej będzie przysługiwało prawo do odliczenia 60% kwoty podatku należnego, nie więcej niż 6.000 zł - wynikającej z faktury zakupu tego samochodu.

W konsekwencji w odniesieniu do samochodów osobowych wykorzystywanych przez Skarżącą w ww. sposób w okresie przekraczającym pół roku, zostaną spełnione wszystkie warunki, niezbędne do zastosowania zwolnienia od podatku, określone w § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia.

Za nieprawidłowe Minister Finansów uznał więc stanowisko, że sprzedaż samochodu osobowego, wykorzystywanego do jazd testowych bądź jako samochód zastępczy przez okres dłuższy niż rok podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 23%.

Minister Finansów powołał następnie brzmienie art. 91 ustawy o VAT i wskazał, że co do zasady korekty podatku naliczonego na podstawie wyżej powołanego art. 91 ustawy, należy dokonać po zakończeniu roku podatkowego.

Analizując przykład przedstawiony we wniosku o udzielenie interpretacji Minister Finansów wskazał, że Skarżąca nie ma obowiązku dokonywania korekty podatku naliczonego od nabytego samochodu, gdyż jego sprzedaż podlegała opodatkowaniu (w 2010 roku) 22% stawką podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. Okres użytkowania przez Skarżącą przedmiotowego samochodu nie przekroczył bowiem pół roku - pomiędzy listopadem 2009 roku, a marcem 2010 r. upłynął bowiem okres 5 miesięcy, zatem niespełniona została przesłanka uzasadniająca zastosowanie dla przedmiotowej transakcji zwolnienia z podatku. Oznacza to tym samym, iż nie zmieniło się przeznaczenie przedmiotowego samochodu, stąd też regulacja art. 91 ustawy nie znajduje zastosowania w omawianym przypadku.

Skarżąca wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, organ nie znalazł jednak podstaw do zmiany stanowiska.

Skarżąca wniosła do tutejszego Sądu skargę na powyższą interpretację indywidualną podnosząc zarzut :

1. błędnej wykładni art. 3 ust. 2 pkt 7 lit a) ustawy nowelizującej i art. 86a ust. 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r. poprzez przyjęcie, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Skarżącej nie przysługuje prawo do odliczenia całości podatku naliczonego przy nabyciu samochodów osobowych w calu ich dalszej odsprzedaży, wykorzystywanych tymczasowo jako samochody demonstracyjnej i zastępcze,

2. niewłaściwego zastosowania art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej poprzez przyjęcie, że ograniczenie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu samochodów osobowych, nabytych w celu ich dalszej odsprzedaży, wykorzystywanych przejściowo jako samochody demonstracyjne lub zastępcze,

3. wadliwości formalnoprawnej wynikającej z naruszenia art. 120 Ordynacji podatkowej w związku z art. 14 h tejże ustawy, nakazujących prowadzenie postępowania na podstawie przepisów prawa i art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 14 h tejże ustawy nakazujących prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Mając powyższe na uwadze Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej i zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Uzasadniając powyższe zarzuty Skarżąca wskazała, że Minister Finansów błędnie powiązał prawo do odliczenia całości podatku naliczonego wyłącznie z nabyciem konkretnych samochodów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży i wskazała, że z art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy nowelizującej wynika, że ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest odsprzedaż tych samochodów. W ocenie Skarżącej, gdyby intencją ustawodawcy było odniesienie powyższego warunku do konkretnego pojazdu a nie przedmiotu działalności podatnika posłużyłby się innym sformułowaniem np. nie dotyczy przypadków, gdy te samochody (pojazdy) zostaną odsprzedane. Skarżąca podkreśliła, że poza warunkami dotyczącymi prowadzenia działalności w zakresie odsprzedaży samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony przepisy nie przewidują żadnych dodatkowych wymogów warunkujących pełne prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu takich samochodów.

Skarżąca wskazała również, że jej stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje :

Skarga jest uzasadniona.

Kwestia możliwości odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3.5 tony przez podmioty prowadzące działalność w zakresie sprzedaży samochodów była już wielokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych. Część z tych orzeczeń dotyczy stanu prawnego obowiązującego przed wejściem w życie ustawy nowelizującej. Jednak w ocenie sądu rozpoznającego sprawę, rozważania zawarte w tych wyrokach mogą znaleźć zastosowanie również po zmianie stanu prawnego ze wskazanych poniżej przyczyn.

Art. 86 ust. 3 - 7 ustawy zostały uchylone przez przepisy ustawy nowelizującej. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowi 60 % kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2. Zgodnie z art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy nowelizującej, przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest odprzedaż tych samochodów (pojazdów). Z powyższych przepisów wynika, że w okresie, którego dotyczy zaskarżona interpretacja, uprawnienie podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w wypadku odsprzedaży samochodów ukształtowane było tak samo zarówno w okresie obowiązywania art. 86 ust. 3-7 ustawy, jak i ustawy nowelizującej.

Jednym z pierwszych wyroków, w których odniesiono się do zakresu zastosowania art. 86 ust. 4 pkt 7 list a ustawy o VAT (art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy nowelizującej) był wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 marca 2009 r., I FSK 35/08, w którym wskazano, że interpretując powyższy przepis należy na wstępie zaznaczyć, że co do zasady każdy podatnik podatku od towarów i usług ma prawo odliczyć podatek naliczony związany z nabywanymi towarami lub usługami w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust.1 ustawy o VAT). Ograniczenia tej zasady muszą wynikać z konkretnego przepisu. Ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego wymaga precyzji ustawodawcy, gdyż takie ograniczenie jest ingerencją w prawa podatnika gwarantowane mu zasadą neutralności opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W przeciwieństwie bowiem do konstrukcji określania podstawy opodatkowania w podatku dochodowym, prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest rodzajem ulgi lub zwolnienia. W rezultacie to nie prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług służących opodatkowanej działalności, ale wszelkie ograniczenia tego prawa, należy interpretować ściśle.

Pogląd ten rozwinięty został przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 października 2010 r. I FKS 1875/09. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny podzielił w pełni pogląd wyrażony w wyroku z 13 marca 2009 r. oraz przywołał stanowisko wyrażone przez ETS w wyroku z 30 września 2010 r. w sprawie C-395/09 Oasis East sp. z o.o. przeciwko Ministrowi Finansów w którym stwierdzono, że prawo do odliczenia ustanowione w art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy, będące integralną częścią mechanizmu podatku VAT, stanowi podstawową zasadę, na której opiera się wspólny system podatku i co do zasady nie może być ograniczone. W wyroku tym ETS podkreślił, wskazując przy tym na wcześniejsze swoje orzeczenia, że przepisy przewidujące odstępstwo od zasady prawa do odliczenia podatku VAT podlegają ścisłej wykładni.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał następnie, że w przypadku nabywania pojazdów samochodowych możliwość odliczenia całego podatku istnieje, gdy dopuszczalna masa pojazdu samochodowego przekracza 3,5 tony, co wynika a contrario z art. 86 ust. 3 ustawy, drugą kategorią pojazdów, przy których nabyciu przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego stanowią pojazdy samochodowe, których dopuszczalna masa całkowita nie przekracza 3,5 tony, ale które charakteryzują się cechami określonymi w art. 86 ust. 4 pkt 1-6 ustawy. Trzeci przypadek, w którym istnieje możliwość odliczenia całego podatku naliczonego wskazany został w art. 86 ust. 4 pkt 7 ustawy. Stosownie do art. 86 ust. 4 pkt 7a ustawy przepis ust. 3 nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest odprzedaż tych samochodów (pojazdów). Stwierdzenie w ust. 4 pkt 7a tego artykułu, że ust. 3 nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest odprzedaż samochodów i pojazdów wymienionych w ust. 3 oznacza, że do takiej sytuacji nie ma zastosowanie ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego określone w ust. 3 art. 86 ustawy, a przysługuje prawo do odliczenia całej kwoty podatku.

Jedynym warunkiem określonym w art. 86 ust. 4 pkt 7a ustawy do pełnego odliczenia podatku naliczonego od nabycia pojazdów, o których mowa w ust. 3 jest to, by przedmiotem działalności podatnika była odsprzedaż pojazdów określonych w ust. 3. Przepis ten bowiem nie określa - w przeciwieństwie do pkt 7b ust. 4 art. 86 ustawy - przeznaczenia tych pojazdów ani nie odwołuje się do okoliczności zadysponowania jakimś konkretnym pojazdem, a jedynie odwołuje się do działalności podatnika. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że z art. 86 ust. 4 pkt 7a ustawy nie wynika też, by jakiekolwiek znaczenie dla prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego miało zaliczenie przez podatnika, o którym mowa w tym przepisie, pojazdu samochodowego do środków trwałych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Wykładnia zarówno gramatyczna, jak i systemowa wewnętrzna, powołanych wyżej przepisów wskazuje, że wprowadzając w ust. 3 art. 86 ustawy ograniczenie zasady określonej w art. 86 ust. 1 oraz stwierdzając w ust. 4 tego artykułu, że ograniczenie określone w ust. 3 nie ma zastosowania do pojazdów i przypadków wskazanych w ust. 4, ustawodawca chciał w ten sposób zagwarantować pełne odliczenie podatku VAT w odniesieniu do pojazdów związanych ściśle z działalnością gospodarczą. Oznacza to, że do podatników określonych w art. 86 ust. 4 pkt 7a ustawy o VAT nie mają zastosowania ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego określone w ust. 3 tego artykułu, a ma zastosowanie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przewidujący jako zasadę prawo do odliczenia podatku naliczonego, warunkiem zastosowania której jest to, by nabyte towary i usługi były wykorzystywane do działalności opodatkowanej.

Stanowisko powyższe zostało w pełni zaaprobowane przez sądy administracyjne o czym świadczą wyroki WSA w Poznaniu z 12 i 14 grudnia 2011 r. I SA/Po 635/11 i I SA/Po 781/11, jak również z 18 stycznia 2012 r., I SA/Po 782/11 i I SA/Po 783/11 oraz z 4 października 2012 r., I SA/Po 629/12, wyrok WSA w Białymstoku z 5 stycznia 2012 r, I SA/Bk 416/11, , WSA w Bydgoszczy z dnia 28 lutego 2012 r., sygn. akt ISA/Bd 62/12, WSA w Olsztynie z 5 kwietnia 2012r. sygn. akt I SA/Ol 108/12, wyroki WSA w Gliwicach z III SA/Gl 339/12 i III SA/Gl 340/12 (wszystkie opubl. - www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Należy zatem zgodzić się ze Skarżącą, że w wydanej interpretacji indywidualnej Minister Finansów dokonał wadliwej wykładni art. 3 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy nowelizującej. Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenie art. 86a ust. 3 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r. wskazać należy, że przepis ten nie był przedmiotem wykładni dokonanej przez Ministra Finansów w zaskarżonej interpretacji, organ wskazał jedynie, że przywołany przez niego tekst jednolity ustawy uwzględnia brzmienie powyższego przepisu.

Z uwagi na uznanie za uzasadnione zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego, poprzez ich wadliwą wykładnię, sąd uznaje za uzasadniony zarzut naruszenia art. 120 Ordynacji podatkowej w związku z art. 14 h tejże ustawy. Sąd nie uznaje natomiast za uzasadniony zarzutu naruszenia przepisów postępowania to jest art. 121 Ordynacji podatkowej w związku z art. 14h tejże ustawy. W ocenie sądu okoliczność, że organ nie podzielił stanowiska Skarżącej przedstawiając własną wykładnię przepisów prawa, nawet jeżeli okazała się ona wadliwa, nie może stanowić o naruszeniu zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Rozpoznając ponownie sprawę Minister Finansów uwzględni przedstawioną w niniejszym wyroku wykładnię art. 3 ust. 1 i ust. 2 pkt 7 lit. ustawy nowelizującej, a następnie rozważy jakie konsekwencje wywołuje przyjęcie powyższej wykładni dla opodatkowania sprzedaży danego samochodu wykorzystywanego do jazd zastępczych czy testowych po upływie roku.

Sąd podziela natomiast w pełni stanowisko wyrażone przez Ministra Finansów w zakresie oceny stanowiska Skarżącej co do zasad dokonywania korekty podatku VAT w przypadku sprzedaży samochodu nabytego w listopadzie 2009 r. i uznanego w tym momencie za środek trwały a sprzedanego w marcu 2010 r. Samochód ten istotnie nie może zostać uznany za towar używany a co za tym idzie, jego sprzedaż podlegała w 2010 r. opodatkowaniu według stawki 22 %.

Z uwagi na powyższe, pomimo uchylenia zaskarżonej interpretacji w całości, wydając ponownie interpretację w zakresie dokonywania korekty podatku VAT w odniesieniu do przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego, Minister Finansów podtrzyma dotychczasowe stanowisko.

Wobec powyższego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 146 par. 1 p.p.s.a uchylił zaskarżoną interpretacje uznając, że narusza ona przepisy prawa materialnego poprzez ich błędną wykładnię.

Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu określono stosownie do art. 152 p.p.s.a. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 2 pkt 1) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31 poz. 153.), zasądzając na rzecz Skarżącej zwrot wpisu sądowego w kwocie 200 złotych oraz wynagrodzenie radcy prawnego w kwocie 240 złotych oraz 17 złotych tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.