Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 410/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2017-07-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 2; art. 89 ust. 1 pkt 14
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.),, sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant stażysta Mateusz Kownacki, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi G. Sp. z o.o. Sp. k. w S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego, opłaty paliwowej i podatku od towarów i usług 1. Uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą jej wydanie decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...].10.2016 r, nr [...], 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. na rzecz strony skarżącej G. Sp. z o.o. Sp. k. w S. kwotę 4236 zł (słownie: cztery tysiące dwieście trzydzieści sześć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Dnia [...] lutego 2016 r. A. Sp. z o.o. Oddział w S. dokonała na podstawie dokumentu SAD nr [...] zgłoszenia towaru do procedury dopuszczenia do obrotu. Przedmiotem zgłoszenia była importowana z Rosji parafina ciekła C14-C17 przeznaczona do nasączania węgla drzewnego i brykietu węgla drzewnego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej 1 CY, zaklasyfikowana przez zgłaszającego do kodu CN 2710194390. Zgłoszenia dokonano w imieniu importera - firmy G. Sp. z o.o. Spółka komandytowa z siedzibą w S. Zgłaszający zadeklarował na przedmiotowy towar stawkę podatku akcyzowego w wysokości 0% i stawkę podatku VAT w wysokości 23%, dzięki której obliczył kwotę, tego podatku. Opłata paliwowa nie została zadeklarowana. Urząd Celny w B. przyjął złożone zgłoszenie celne, a następnie postanowieniem z dnia [...].09.2016 r. wszczął postępowanie podatkowe. Pismem z dnia [...].10.2016 r. poinformowano stronę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Po zakończeniu postępowania podatkowego, decyzją nr [...] z dnia [...].10.2016 r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. określił kwotę podatku akcyzowego na 14.436 zł, kwotę opłaty paliwowej na 2.314 zł i kwotę należnego podatku od towarów i usług na 10.083 zł, przyjmując za podstawę tego podatku kwotę 43.838 zł. W dniu [...].10.2016 r. do Urzędu Celnego w B. wpłynęło pismo pełnomocnika strony z dnia [...].10.2016 r. zawierające stanowisko strony co do zebranego w sprawie materiału dowodowego. W złożonym wniosku wniósł on o dopuszczenie określonych dowodów. Pełnomocnik strony ponadto wniósł o dopuszczenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadka Pana J. Z. na okoliczność przeznaczenia i wykorzystania zakupionego towaru oraz rodzaju, opakowania i wagi produktu, w którym został wykorzystany. Pełnomocnik strony wniósł też o dopuszczenie dowodu z przesłuchania strony na okoliczność przeznaczenia wykorzystania zakupionego towaru oraz rodzaju, opakowania i wagi produktu, w którym został wykorzystany. W przypadku zakwestionowania przedstawionych wyników badań, wniósł o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego specjalisty na okoliczność ustalenia, czy parafina C14-C17 o zawartości siarki nieprzekraczającej 0,001% spełnia wymagania jakościowe paliwa do silników spalinowych określonych w obowiązujących przepisach oraz jakie jest przeznaczenie parafiny C14-C17. We wniesionym odwołaniu strona podniosła, że zaimportowana parafina C14-C17 została w całości wykorzystana przez nią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do nasączania węgla drzewnego przy produkcji towaru o nazwie INSTANT, co potwierdza prowadzona szczegółowa dzienna ewidencja zużycia każdej partii produktu. Według strony importowana przez nią parafina jest zwolniona z zapłaty podatku akcyzowego i nie podlega obowiązkowi z tytułu opłaty paliwowej. Zastosowane zaś przez organ celny l instancji rozumowanie, zgodnie z którym samo przypisanie towaru w Nomenklaturze Scalonej (kod CN 2710194390) do grupy olejów napędowych powoduje zastosowanie właściwej stawki podatku akcyzowego, było zasadniczo błędne. Zdaniem strony ustawa o podatku akcyzowym łączy obowiązek zapłaty podatku akcyzowego z definicją paliwa silnikowego, określoną w art. 86 ust. 2 ww. ustawy, a nie z kwalifikacją towaru do określonego kodu Nomenklatury Scalonej. Odwołujący się twierdził, że gdyby obowiązek zapłaty podatku akcyzowego powiązany był z konkretnym kodem Nomenklatury Scalonej, to można byłoby wymierzać akcyzę zależnie od przyjętej klasyfikacji, zaś definicja paliwa silnikowego w ustawie o podatku akcyzowym nie odnosi się do kodów Nomenklatury Scalonej oraz nie posługuje się pojęciem oleju napędowego. W odwołaniu strona stwierdziła, że parafina C14-C17 niewątpliwie jest produktem energetycznym wymienionym w załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym. Jest zaliczana do grupy olejów napędowych w rozumieniu Nomenklatury Scalonej, ale nie jest olejem napędowym w rozumieniu Rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 9 października 2015 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych. Nie należy ona do żadnej grupy towarowej wskazanej w art. 89 ust. 1 pkt 1-15. Ponadto odwołujący się zwrócił uwagę, że wszystkie przedstawione przez niego dowody potwierdzają, że importowana parafina nie spełnia norm jakościowych dla paliwa - oleju napędowego i nie jest przeznaczona do użycia przy napędzie silników spalinowych. Zdaniem odwołującego się organ l instancji analizując definicję paliwa silnikowego przyjął, że paliwem silnikowym jest wszystko co może służyć do napędu silników spalinowych, nawet jeśli nie spełnia wymagań jakościowych. Jest to zdaniem strony założenie niewłaściwe i prowadzi do rozszerzającej definicji paliwa silnikowego, sprzecznej z literalną definicją zawartą w ustawie. Silniki spalinowe mogą być bowiem napędzane różnymi rodzajami paliw (np. oleje roślinne, alkohole, tłuszcze zwierzęce) i nie oznacza to jednak, że podlegają obowiązkowi akcyzowemu na etapie importu do kraju, gdyż definicja paliwa silnikowego odwołuje się do przeznaczenia, a nie funkcji jaką może spełniać. Strona podkreśliła, że gdyby zamiarem ustawodawcy było objęcie obowiązkiem zapłaty podatku akcyzowego od paliw silnikowych wszystkich towarów, które mogą służyć do napędu silników spalinowych, to w definicji zostałoby użyte sformułowanie, zgodnie z którym – "paliwem silnikowym są wyroby energetyczne służące do napędu silników spalinowych". Ponadto wnoszący odwołanie stwierdził, że sprowadzana parafina C14-C17 podlega stawce 0 zł na podstawie art. 89 ust. 2 pkt. 6 i 7 ustawy. Kwestionował też obowiązek zapłaty opłaty paliwowej, stwierdzając że ustawa z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym wprowadza własną definicję paliwa silnikowego. Strona wskazała, że importowana parafina nie jest paliwem o którym mowa w ustawie. Odnośnie zaś obowiązku zapłaty opłaty paliwowej od innych wyrobów, bez względu na kod CN, które są przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych strona wskazała, że parafina C14-C17 nie była przeznaczona do użycia, oferowana na sprzedaż lub używana do napędu silników spalinowych i tym samym nie podlega pod obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej. Naczelnik Urzędu Celnego w Białymstoku nie znajdując podstaw do uwzględnienia odwołania, przesłał całość akt sprawy do organu celnego drugiej instancji. Dnia [...].01.2017 r. do Izby Celnej w B. wpłynęło pismo pełnomocnika strony z dnia [...].01.2017 r. zawierające stanowisko strony co do zebranego w sprawie materiału dowodowego. W przesłanym piśmie strona podtrzymała stanowisko przedstawione w odwołaniu i ustosunkowała się do odpowiedzi Naczelnika Urzędu Celnego w B. na wniesione odwołanie. W złożonym piśmie odwołujący się zwrócił uwagę na nieprawidłowy sposób interpretacji i stosowania przepisów akcyzowych, co przełożyło się na błędy w zaskarżonej decyzji. Zdaniem strony najistotniejsze jest jednak, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie łączą obowiązku zapłaty akcyzy z konkretnym kodem towaru w Nomenklaturze Scalonej.

Po rozpatrzeniu sprawy, Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją nr [...] z dnia [...].02.2017 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, podzielając stanowisko organu l instancji zarówno co do sposobu interpretacji art. 89 ust. 1 pkt. 14 oraz art. 86 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, jak też co do zasadności określenia kwoty opłaty paliwowej na podstawie art. 37h ust. 2 pkt. 5 ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym

Z powyższym nie zgodził się pełnomocnik strony skarżącej i wywiódł skargę do tutejszego Sądu, w której zarzucił naruszenie: art. 89 ust. 1 pkt. 14 ustawy o podatku akcyzowym poprzez uznanie, że parafina objęta zgłoszeniem celnym należy do grupy pozostałych paliw silnikowych, art. 37 h ust. 2 pkt. 5 ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym poprzez niewłaściwą interpretację i uznanie, że parafina C14-C17 objęta zgłoszeniem celnym wchodzi w zakres definicji paliwa silnikowego w sytuacji gdy nie była przeznaczona do użycia jako paliwo do napędu silników spalinowych oraz nie była oferowana na sprzedaż lub używana do napędu silników spalinowych i tym samym nie powstał obowiązek zapłaty opłaty paliwowej; art. 86 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym poprzez niewłaściwą interpretację i uznanie, że parafina C14-C17 objęta zgłoszeniem celnym wchodzi w

zakres definicji paliwa silnikowego, w sytuacji gdy nie była przeznaczona do użycia jako paliwo do napędu silników spalinowych oraz nie była oferowana na sprzedaż lub używana do napędu silników spalinowych i tym samym nie powstał obowiązek zapłaty podatku akcyzowego; art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 i art. 191 Op., poprzez niedopełnienie obowiązku prawidłowej i obiektywnej oceny zebranego materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz przekroczenie granic swobody w ocenie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, co doprowadziło do błędu w ustaleniach faktycznych polegającego na przyjęciu, że parafina objęta zgłoszeniem celnym podlega obowiązkowi podatkowemu z tytułu podatku akcyzowego jako paliwo silnikowe tj. uznanie, że parafina C14-C17 jest paliwem przeznaczonym do napędu silników spalinowych; art. 181, art. 187, art. 188 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nieprzeprowadzenie przez organ podatkowy pierwszej i drugiej instancji wszystkich dowodów wnioskowanych przez Skarżącego w szczególności dopuszczenia dowodu w opinii biegłego na okoliczności ustalenia jakie jest przeznaczenie towaru parafina C14-C17. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że organ podatkowy l instancji w wydanej decyzji uznał parafinę C14-C17 za paliwo silnikowe i naliczył podatek akcyzowy w wysokości wynikającej z art. 89 ust. 1 pkt. 14 ustawy o podatku akcyzowym, a skutkiem naliczenia podatku akcyzowego była zmiana wysokości podatku VAT oraz naliczenie opłaty paliwowej. Skarżący stwierdził, że podstawą wydanej decyzji było rozumowanie zgodnie z którym na podstawie Nomenklatury Scalonej parafina C14-C17 zaliczana jest do grupy olejów napędowych - kod CN 2710194390 i zdaniem urzędu celnego przypisanie towaru w Nomenklaturze Scalonej do grupy olejów napędowych powoduje konieczność zastosowania właściwej stawki podatku akcyzowego. Następnie pełnomocnik skarżącego podkreślił, że taki sposób rozumowania został w całości uznany przez Dyrektora Izby Celnej w Białymstoku, który utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Z uwagi na powyższe pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I szej instancji i zasądzenie kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując swoje wcześniejsze stanowisko wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga jako uzasadniona podlega uwzględnieniu w całości.

Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji lub postanowień, Sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm. oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem – m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania sytuacja taka niewątpliwie zachodzi.

Stan faktyczny w niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości. Skarżąca spółka, sprowadziła jako importer parafinę C14-017 na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Zakupiony produkt był wykorzystywany przez Skarżącego do nasączania węgla drzewnego, na potrzeby produkcji produktów tzw. INSTANT. Skutkuje to nadaniem ostatecznego przeznaczenia dla importowanej parafiny C14-C17 i brakiem możliwości modyfikacji, przetworzenia lub odzyskania przez osoby trzecie parafiny z nasączonego węgla drzewnego. Parafina wchłonięta w węgiel drzewny (nasączenie 10%) stanowi integralną część finalnego produktu i jest niezbędnym elementem technologicznym wpływającym na podstawowe walory użytkowe produktu. Produkt trafia zaś do sprzedaży detalicznej w postaci jednostkowych opakowań o wymiarach poniżej 5 litrów objętości i 5 kg wagi. Strona prowadzi szczegółową dzienną ewidencją zużycia każdej partii produktu. Całość sprowadzonego towaru została wykorzystana do nasączania węgla drzewnego, czyli w procesie produkcyjnym towarów tzw. INSTANT (przeznaczonych do szybkiego użycia bez dodatkowej podpałki). Niewątpliwie parafina C14-C17 jest produktem energetycznym, o którym mowa w załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, pochodzi z procesu rafinacji ropy naftowej i klasyfikowana jest do kodu CN 2710 19 43 90. Kryterium natomiast zaliczenia parafiny do grupy olejów napędowych jest wyłącznie jeden parametr - temperatura destylacji. Parafina jako produkt zaliczona jest do olejów białych i występuję pod kodem CN 2710 19 85, co do zasady jest zwolniona z podatku akcyzowego. Parafina C14-C17 wyłącznie z powodu temperatury destylacji zaliczona została do grupy olejów napędowych w rozumieniu Nomenklatury Scalonej, choć nie jest olejem napędowym w rozumieniu Rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 9 października 2015 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest interpretacja art. 86 ust. 2 i zastosowanie art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z definicją zawartą w art. 86 ust. 2 paliwami silnikowymi są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych. Zapis ten należy odczytywać kompleksowo. Oznacza to, że aby wyroby energetyczne uznać za paliwa silnikowe należy móc je zastosować bezpośrednio do napędzania silników spalinowych. Co istotne, ustawodawca wprowadził podział związany wyłącznie z napędzaniem silników spalinowych. Zarówno bowiem stwierdzenie "przeznaczone do użycie", "oferowane na sprzedaż", jak i "używane" dotyczy wyłącznie silników spalinowych. Nie ma zatem w przepisie stwierdzenia "mogących mieć zastosowanie". Nie ulega najmniejszej wątpliwości, że parafina będąca przedmiotem skargi bez odpowiednich modyfikacji nie może być zastosowana do napędu silników spalinowych. Oczywistym jest natomiast, na co słusznie wskazuje Skarżący, że obowiązek w podatku akcyzowym wystąpi w przypadku, gdy paliwo silnikowe zostanie użyte w innym celu, aniżeli do napędu silników spalinowych. Faktyczny sposób wykorzystania paliwa silnikowego jest bez znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego. W tym zakresie nie ma sporu, jednak żeby doszło do powstania obowiązku zapłaty podatku akcyzowego, towar użyty w innym celu (aniżeli do napędu silników spalinowych) musi być paliwem przeznaczonym do napędu silników spalinowych. Faktyczny sposób wykorzystania paliwa silnikowego jest bez znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego, gdyż decydujące jest jego przeznaczenie. W tej sytuacji mamy do czynienia z parafiną C14-C17, która obiektywnie nie jest przeznaczona do napędów silników spalinowych. Olej parafinowy (parafina w fazie ciekłej) to środek smarny a także produkt znajdujący zastosowanie w wielu gałęziach przemysłu (spożywczym, farmaceutycznym, kosmetycznym). Olej parafinowy ma wysoką lepkość kinematyczną, co powoduje, że ilość zużywanego oleju może być mniejsza niż środków smarnych o mniejszej lepkości a w przypadku urządzeń mocno wyeksploatowanych powoduje uszczelnianie komór dzielących. Olej parafinowy zapewnia doskonałe smarowanie współpracujących ze sobą elementów, jest odporny na starzenie, doskonale chroni przed korozją i nie ma negatywnego wpływu na większość stosowanych uszczelnień. Olej parafinowy swoje szerokie zastosowanie zawdzięcza głównie dzięki takim cechom jak brak zapachu, brak barwy i brak smaku, co jest podstawową cechą środków smarnych stosowanych w przemyśle spożywczym. Olej parafinowy jest stosowany do przemysłu spożywczego, opakowaniowego, farmaceutycznego, sadownictwa, konserwacji drewna, przemysłu włókienniczego, pomp głębinowych i zanurzeniowych, konserwacji konstrukcji stalowych, konserwacji broni białej i zabytkowej, sauny (konserwacja drewna) oraz w obwodach zamkniętych jako oleje obiegowe. Z przywołanych powyżej argumentacji wynika, na co słusznie wskazuje strona skarżąca, że parafina C14-C17 jako taka nie jest przeznaczona do napędów silników spalinowych. Nie znaczy to jednak że nie może być wykorzystywana do napędu silników spalinowych. Ustawodawca przewidział taką okoliczność i w dalszej części definicji paliwa silnikowego zawarł stwierdzenie, że paliwem silnikowym jest także każdy produkt energetyczny oferowany lub wykorzystywany do napędu silników spalinowych. Jeśli zatem ktoś otworzy stację paliw sprzedającą parafinę jako paliwo do silnika, będzie musiał odprowadzić akcyzę na podstawie art. 89 ust. 1 pkt. 14. Taka sama sytuacja będzie miała miejsce w przypadku wykorzystania parafiny (lub każdego innego wyrobu energetycznego) jako paliwa silnikowego np. oleju rzepakowego lub tłuszczu zwierzęcego Obowiązek zapłaty podatku akcyzowego w przypadku towaru, który nie został przeznaczony do napędu pojazdu silnikowego, a został do tego wykorzystany, nastąpi dopiero z chwilą oferowania do sprzedaży lub wykorzystania. Na przykładzie oleju rzepakowego nikt nie ma wątpliwości, że jest to produkt energetyczny, który podlega pod przepisy ustawy o podatku akcyzowym (został wymieniony w załączniku do ustawy) i teoretycznie może być użyty jako paliwo silnikowe. W praktyce obrotu olejem rzepakowym nie ma jednak sporów i dopóki nie zostanie użyty niezgodnie z przeznaczeniem, czyli jako paliwo silnikowe, nie podlega pod obowiązek zapłaty akcyzy wymieniony w art. 89 ust. 1 pkt. 14 ustawy. Parafina C14-C17 dopóki nie zostanie użyta jako paliwo silnikowe lub oferowana do sprzedaży jako paliwo silnikowe - nie jest paliwem silnikowym, gdyż nie jest do tego przeznaczona. Parafina C14-C17 będąca przedmiotem niniejszego postępowania nie była przeznaczona oraz nie została użyta do napędu silników spalinowych i nie była w takim celu nikomu oferowana.

Należy także podkreślić, iż słuszne jest stanowisko strony skarżącej, że parafina C14-C17 nie należy do żadnych z wskazanych w art. 89 ust. 1 pkt. 1-15 ustawy o podatku akcyzowym grup towaru. Obowiązkowi podatkowemu z ustawy o podatku akcyzowym zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt. 6 podlegają oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach. Zaś z dokumentów załączonych jako dowody w sprawie jednoznacznie wynika, że parafina C14-C17 nie spełnia norm jakościowych dla paliwa - oleju napędowego, a przyczyną tego są parametry temperatury zablokowania zimnego filtra (zbyt wysoka temperatura krzepnięcia), gęstość będąca znacząco niższa niż dopuszcza oraz nieprawidłowy indeks cetanowy. Parafina C14-C17 nie należy też do pozostałych paliw silnikowych, wymienionych w art. 89 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy, ponieważ zgodnie z definicją zawartą w art. 86 ust. 2 paliwami silnikowymi są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, a parafina C14-C17 nie jest przeznaczona oraz w praktyce nie jest wykorzystywana jako paliwo do napędu silników. O braku przeznaczenia parafiny C14-C17 do napędów silników spalinowych świadczy jego przeznaczenie przez producenta, brak jakiejkolwiek dystrybucji dla celów napędowych oraz brak zainteresowania użytkowników.

Niewłaściwe jest zatem stanowisko organów, że paliwem silnikowym jest wszystko co może służyć do napędu silników spalinowych, nawet jeśli nie spełnia wymagań jakościowych, gdyż prowadzi to do rozszerzającej definicji paliwa silnikowego, sprzecznej z literalną definicją zawartą w ustawie. Jest wiele towarów-paliw, które mogą służyć do napędu silników spalinowych (spełniać funkcje jako paliwo silnikowe), natomiast ustawodawca posłużył się kryterium "przeznaczenia" konkretnego towaru.

Zatem zbadanie przeznaczenia towaru jest kluczowe, aby uznać je jako paliwo silnikowe i powiązać z odpowiednimi przepisami ustawy o podatku akcyzowym. W przedmiotowej sprawie sam organ stwierdził, że nie badał i nie brał pod uwagę przeznaczenia towaru, to w sposób jednoznaczny, zdaniem Sądu, naruszył także przepisy postępowania wymienione w skardze. Oczywistym jest bowiem, że w przedmiotowej sprawie, wobec rozbieżności interpretacyjnych, powołanie biegłego celem ustalenia przeznaczenia parafiny było niezbędne do zastosowania prawidłowej interpretacji przepisów prawa materialnego.

Nadto należy zauważyć, że minister finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] marca 2015 r., [...] stwierdził wprost, że parafina ciekła – frakcja c14 – c17, która będzie zużywana do nasączania węgla drzewnego, może korzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego jako olej procesowo – technologiczny. Ze stanowiskiem tym należy się zgodzić.

Reasumując, należy stwierdzić, że organ naruszył art. 86 ust. 2 i art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku akcyzowym, poprzez błędną interpretację i zakwalifikowanie parafiny ciekłej jako paliwa silnikowego. Organ, co wynika z poprzedniego, naruszył także art. 37h ust. 4 pkt 5 ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym poprzez błędne jego zastosowanie i nałożenie obowiązku w opłacie paliwowej. Skutkiem błędnej wykładni wskazanych przepisów było nieprzeprowadzenie postępowania wyjaśniającego na okoliczność ustalenia, czy parafina C14–C17 jest paliwem silnikowym w rozumieniu wskazanych norm, co także czyni zasadnymi zarzuty skargi w tym zakresie.

Rozpoznając ponownie sprawę organ weźmie pod uwagę wykładnię przepisów dokonaną przez Sąd.

Z uwagi na powyższe, na mocy art. 135 i art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą jej wydanie decyzję organu pierwszej instancji. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ww. ustawy uwzględniając wpis sądowy, wynagrodzenie adwokata ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.) oraz koszt opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł.