Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 3020/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2005-04-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący – Sędzia NSA Anna Moskała Sędziowie – Sędzia NSA Krystyna Anna Stec – Sędzia WSA Jerzy Strzebińczyk (sprawozdawca) Protokolant – Halina Rosłan po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 kwietnia 2005 r. sprawy ze skargi S. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...], Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu [...] skarżący złożył w Urzędzie Celnym we W. zgłoszenie celne Nr [...], w celu objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu między innymi towaru, określonego jako wentylatorki, deklarując na ich oznaczenie kod PCN 8473 30 90 0, z zerową stawkę celną.

Po przyjęciu zgłoszenia celnego, organ przystąpił do jego weryfikacji, wszczynając z urzędu stosowne postępowanie postanowieniem z dnia [...], w celu ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej i stawki celnej importowanego towaru. Pismem z dnia [...] strona zwróciła się z wnioskiem o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu techniki komputerowej. W wyniku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego, Dyrektor Urzędu Celnego we W., decyzją z dnia [...], uznał przedmiotowe zgłoszenie celne za nieprawidłowe, w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej, a objęte procedurą dopuszczenia do obrotu wentylatory zaklasyfikował do kodu PCN 8414 59 50 0, ze stawką celną konwencyjną w wysokości 9% wartości celnej towaru i określił kwotę wynikającą z długu celnego.

Po rozpatrzeniu odwołania skarżącego, Dyrektor Izby Celnej we W. wydał w dniu [...] decyzję Nr [...], w której uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej oznaczenia strony i podstawy prawnej, utrzymując – co do meritum sprawy – w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie. Uzasadniając swoje orzeczenie, organ drugiej instancji zwrócił uwagę na to, że zgodnie z art. 85 ust. 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących, określonych w Taryfie celnej. Dyrektor Izby Celnej wywodził dalej, iż w Taryfie przyjęte zostało nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta, oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji (lub podpozycji), z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Taryfa celna nie różnicuje towaru w zależności od przydatności, celów wykorzystania, itp. Natomiast do celów prawnych przeprowadza się klasyfikację w oparciu o zakres przedmiotowy towaru (pozycja). W celu przeprowadzenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej towarów należy przy tym kierować się brzmieniem Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, które są zamieszczone na początku Taryfy i stanowią z nią integralną całość.

Z dokumentacji sprawy wynika, że sporny towar stanowią wentylatorki zintegrowane z metalową płytką (radiatorem), służące do schładzania procesora. Zgodnie z Regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, dla celów prawnych, klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów. Zgodnie z tą regułą opis pozycji, jak również uwagi do sekcji lub działów, zwykle mają pierwszeństwo w stosunku do ogólnych reguł interpretacyjnych o numerach 2-6. Świadczy o tym chronologiczny układ tych uwag.

W sprawie jest poza sporem rodzaj importowanego urządzenia oraz pełniona przez to urządzenie funkcja. Spór dotyczy natomiast kwestii jak należy klasyfikować tego typu towar, czy z racji zastosowania w systemie chłodzenia procesora komputera winien on być traktowany jako części nadające się do stosowania wyłącznie lub głównie do maszyn z pozycji 8471 i klasyfikowany w pozycji 8473 Taryfy celnej, czy też ze względu na funkcję jaką wykonuje ten towar jego klasyfikacja winna być dokonana zgodnie z postanowieniami Taryfy celnej, tj. Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, uwagami do sekcji XVI oraz działu 84 i 85.

Pozycja 8414 Taryfy celnej obejmuje pompy powietrzne lub próżniowe, sprężarki i wentylatory powietrza lub innych gazów, okapy wentylacyjne lub recyrkulacyjne z wbudowanymi wentylatorami, z filtrami lub bez. Zgodnie zatem z zasadami Nomenklatury Scalonej, wszelkiego rodzaju wentylatory, zgłaszane oddzielnie, klasyfikuje się do pozycji 8414, bez względu na ich przeznaczenie i wykorzystanie.

Tak przeprowadzona klasyfikacja jest zgodna z przytoczoną Regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Odpowiada także uwadze 2 lit. "a" do sekcji XVI Taryfy, stanowiącej, że części będące towarami zaliczanymi do jakichkolwiek pozycji występujących w działach 84 i 85 (z wyłączeniem pozycji 8409, 8431, 8448, 8466, 8473, 8503, 8522, 8529, 8538, 8548) należy we wszystkich przypadkach klasyfikować do tychże pozycji. Dlatego też sporne wentylatory winny być klasyfikowane w pozycji 8414, według kodu PCN 8414 59 50 0. Dla towarów klasyfikowanych według tego kodu, w obowiązujących taryfach celnych przewidziana została stawka celna konwencyjna w wysokości 9% wartości celnej towaru.

W konsekwencji, organ odwoławczy uznał za prawidłową klasyfikację dokonaną w zaskarżonej decyzji Dyrektora Urzędu Celnego we W.

W ocenie organu odwoławczego, zaklasyfikowanie weryfikowanego towaru do sugerowanej przez stronę pozycji 8473 Taryfy celnej nie było możliwe, bowiem sporny towar nie spełnia kryteriów tej pozycji. Zgodnie z komentarzem do pozycji 8473 Taryfy celnej, zawartym w wyjaśnieniach do Taryfy, które od dnia 1 stycznia 1998 r. są przepisem prawa wprowadzonym rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 1999 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (Dz. U. Nr 74, poz. 830), objęte tą pozycją części i akcesoria są wymiennymi częściami lub urządzeniami do przystosowania maszyny do poszczególnych operacji, do wykonywania specjalnej funkcji podrzędnej względem głównej funkcji maszyny lub do zwiększania zakresu czynności. Wśród części i akcesoriów tego typu, zaliczanych wprost do pozycji 8473, nie zostały wymienione wentylatory do komputerów. Zdaniem organu odwoławczego, w przedstawionej sytuacji, zastosowanie klasyfikacji taryfowej, o którą wnosi strona, stanowiłoby naruszenie Taryfy celnej.

Organ drugiej instancji zwrócił też uwagę na to, że w świetle art. 187 i 188 Ordynacji podatkowej, nie istniała potrzeba powoływania biegłego, skoro bezsporna jest funkcja, jaką pełni zakwestionowany towar, a zagadnienie prawidłowej kwalifikacji tego towaru do określonej pozycji (podpozycji) Taryfy celnej (ustalenia właściwego kodu PCN) stanowi przedmiot normatywnej oceny, do której dokonania powołane są właśnie organy celne obu instancji, a nie rzeczoznawcy.

W skardze na tę decyzję pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie przez ten organ art. 122, 187 i 197 Ordynacji podatkowej oraz naruszenie Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej poprzez niewłaściwe zataryfikowanie towaru i pominięcie reguły 2a Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, wnosząc o uchylenie wydanych w sprawie decyzji organów celnych obu instancji i zasądzenie kosztów postępowania.

Pełnomocnik strony podniósł, że organ pierwszej instancji orzekając bez przeprowadzenia stosownego postępowania dowodowego, polegającego na przeprowadzeniu dowodu z opinii biegłego, naruszył przepisy art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej. Wywodził, że sprowadzony towar, stanowiący części do komputerów, nie może być wykorzystywany do innych celów niż schładzanie pracującego procesora w komputerach. Urządzenie to składa się z dwóch części: z radiatora oraz części schładzającej radiatora, która wspomaga jego działanie, czyniąc go radiatorem aktywnym. Urząd Celny jako organ pierwszej instancji pominął istotny w sprawie fakt, a mianowicie to, iż wentylator jako część schładzająca radiatora pełni funkcję podrzędną wobec samego radiatora, dokonując błędnej taryfikacji tego urządzenia jedynie według stawek przewidzianych tylko dla jednej z części składowych sprowadzanego towaru. Tymczasem stosuje się również same radiatory, jako urządzenia chłodzące mikroprocesory – tzw. radiator pasywny. Skarżący przesłał organowi pierwszej instancji informacje uzyskane od producentów oraz dystrybutorów procesorów firmy A, tj. [...],[...],[...] i [...]. Z dokumentów tych jednoznacznie wynikało, iż radiator wraz z wentylatorem stanowią nieodłączny element systemu chłodzącego, bez którego nie byłoby możliwe prawidłowe funkcjonowanie procesora i mogłoby doprowadzić do jego uszkodzenia, a w konsekwencji także do uszkodzenia całego systemu komputera. Strona skarżąca przesłała także szczegółowy opis techniczny systemu chłodzenia na przykładzie modelu DP5-6H51, z którego również wynikało, iż sprowadzane towary mają zastosowanie włącznie do schładzania procesorów i służą ochronie przed zniszczeniem technicznym procesora, a montaż komputera bez tego typu części (urządzenia) nie jest możliwy. Sprowadzane przez stronę skarżącą urządzenia nie mogą mieć innego zastosowania niż do komputerów. Nie mogą stanowić samodzielnych urządzeń. Do tych dowodów organy nie odniosły się ani nie podjęły żadnych kroków zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego.

Jeżeli istniały wątpliwości co do tego, czy sporna część komputera pełni funkcję podrzędną względem głównej funkcji lub czy służy ona do zwiększania zakresu czynności, to obowiązkiem organów było – zdaniem skarżącego –posłużenie się w tym celu opinią biegłego. Tymczasem w przedmiotowej sprawie, pomimo wyjaśnień strony, która profesjonalnie zajmuje się sprowadzaniem komputerów oraz części do komputerów, organ nie uwzględnił tych wyjaśnień i poprzestając jedynie na subiektywnie dokonanej klasyfikacji towaru, zakwalifikował importowany towar do kodu PCN 8414 59 50 0, nie biorąc też pod uwagę wniosku strony o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, mimo iż skarżący partycypowałby w kosztach sporządzenia takiej opinii. W ocenie skarżącego, stanowi to naruszenie przepisów art. 122, 187 i 197 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem skarżącego, organy nie wyjaśniły przekonująco, dlaczego sporny towar podlega zaliczeniu do pozycji taryfy celnej wskazanej w zaskarżonej decyzji, a nie wnioskowanej przez skarżącego. Wskazał, że zgodzić się można ze stanowiskiem organu, że przy taryfikacji należy kierować się "Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej", zamieszczonymi na początku Taryfy celnej, oraz brzmieniem uwag do poszczególnych działów. Jak bowiem trafnie zauważa organ odwoławczy, powyższe reguły (a także uwagi) stanowią integralną część rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 8 czerwca 1993 r. w sprawie ceł na towary przywożone z zagranicy (Dz. U. Nr 51, poz. 235 z późn. zm.). Jednakże Dyrektor Izby Celnej ograniczył się jedynie – w ocenie pełnomocnika strony – do zaprezentowania powyższego stanowiska i nie wskazał, którymi regułami (uwagami) kierował się, dokonując taryfikacji celnej opisanego towaru.

Nie można natomiast podzielić poglądu zawartego w zaskarżonej decyzji, że na potrzeby klasyfikacji i wymiaru cła nie ma znaczenia przeznaczenie towaru. Taryfa celna importowa zawiera klasyfikację towarów dokonaną według różnych kryteriów, w tym także według kryterium przeznaczenia. Nie chodzi tu jednak o przeznaczenie w sensie sposobu wykorzystania towaru przez jego importera (nabywcę), lecz o przeznaczenie towaru według zamysłu jego producenta. W sytuacji zatem, gdy dany towar został objęty określonym działem (pozycją) taryfy celnej, wyodrębnionym ze względu na kryterium przeznaczenia, kryterium to może w warunkach konkretnej sprawy okazać się decydujące dla zaliczenia towaru do określonej pozycji taryfy celnej, na co zwracano już uwagę w judykaturze.

Skarżący za błędne uznał stanowisko organów celnych, że importowane przez niego akcesoria służące do schładzania procesora (radiator aktywny) należy zaklasyfikować do pozycji 8414 Taryfy celnej, obejmującej "pompy powietrzne lub próżniowe, sprężarki i wentylatory powietrza i innych gazów; okapy wentylacyjne lub recyrkulacyjne z wbudowanym wentylatorem, z filtrami lub bez." Importowane przez stronę towary nie stanowią urządzenia służącego do wentylacji, lecz mogą być jedynie wykorzystywane do schładzania procesora, czyli podstawowej części komputera. Ponadto można podzielić stanowisko strony przeciwnej (wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji), że "biegły nie jest w świetle przepisów władnym do dokonywania klasyfikacji towarowej towarów importowanych". W skardze zwrócono jednak uwagę na to, że przedmiotem wnioskowanej opinii miałoby być wyłącznie ustalenie funkcji, jaką pełni towar importowany przez stronę skarżącą. Wbrew twierdzeniom organu odwoławczego, spór dotyczy więc zarówno klasyfikacji towaru celnego, jak i dokonanej oceny rodzajowej towaru. Tym samym pominięcie dowodu z opinii biegłego było nieuzasadnione.

W odniesieniu do kwestii klasyfikacji wyrażono też w skardze zapatrywanie (z odwołaniem się do orzecznictwa), że w rozpatrywanej sprawie powinna znaleźć zastosowanie Reguła 2a Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej.

W konkluzji skarżący nie podzielił stanowiska organów celnych w zakresie zaklasyfikowania importowanego towaru do kodu PCN 8414 59 50 0, ze stawką celną w wysokości 9% wartości celnej towaru, gdyż importował już sporny towar od dłuższego czasu. Zgłoszenia celne były kontrolowane przez organy celne i dotychczas nie była kwestionowana ani klasyfikacja, ani stosowana stawka celna. Skarżący dokonywał więc dalszego importu, w przeświadczeniu o prawidłowości swoich dotychczasowych zgłoszeń celnych. Podkreślono, iż wśród szczegółowych zasad, wynikających z koncepcji demokratycznego państwa prawnego Trybunał Konstytucyjny wymienia między innymi zasadę zaufania obywatela do prawa i do państwa, zwłaszcza w dziedzinie danin publicznych, pobieranych w wyniku określonego działania obywateli. W niniejszej sprawie, bez przekonywającego uzasadnienia rodzaju, funkcji i przeznaczenia importowanego przez stronę skarżącą towaru trudno przyjąć za właściwą taryfikację towaru dokonaną przez organy celne.

W odpowiedzi strona przeciwna podtrzymała swoje stanowisko w sprawie i wniosła o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Ze względu na dokonaną reformę sądownictwa administracyjnego wymaga wyjaśnienia, że od dnia 1 stycznia 2004 r. skarga podlegała już rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, jako miejscowo i rzeczowo właściwy. Uwzględniając dyspozycję art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), Sąd zobowiązany był stosować przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), powoływanej w dalszych rozważaniach – w skrócie – jako p.s.a.

Należy w związku z tym podkreślić, że stosownie do art. 3 § 1 p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w tej ustawie, między innymi w art. 145 § 1 p.s.a. Sąd bada przy tym wyłącznie legalność zakwestionowanych rozstrzygnięć, aktów i czynności, nie załatwiając sprawy merytorycznie.

Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, podzielającego w tym zakresie w pełni stanowisko organów celnych, przeprowadzenie dowodu z biegłego, wnioskowanego przez stronę w toku postępowania administracyjnego przed organami celnymi, nie było potrzebne – i to z dwóch powodów – dla podjęcia niewadliwego rozstrzygnięcia w postępowaniu zakończonym wydaniem zaskarżonej decyzji.

Po pierwsze, nie można kwestionować – i nie uczyniły tego także organy celne – że sporne urządzenie, ze względu na swoją budowę i przeznaczenie (funkcję), może być wykorzystywane wyłącznie jako część składowa komputerów, a więc określonej "maszyny" w rozumieniu niektórych działów i pozycji Taryfy celnej. Organy celne podzieliły także stanowisko strony, zgodnie z którym sporny towar stanowią wentylatorki zintegrowane z metalową płytką (radiatorem), służące do schładzania procesora. Warto jednak zauważyć (także za organami celnymi), iż kryterium przeznaczenia stanowi jednak tylko jedno z wielu, często krzyżujących się, kryteriów używanych do klasyfikowania towarów. Nie jest to zaś z pewnością kryterium jedyne, czy choćby nawet mające pierwszeństwo przesądzające w każdej sytuacji, w której zachodzi konieczność zaklasyfikowania określonego towaru do danego działu i pozycji (podpozycji). Systematyka Taryfy celnej wykorzystuje bowiem różnorodne zasady, określone w regułach interpretacyjnych o ogólnym charakterze, w samym brzmieniu poszczególnych pozycji, ale także w uwagach i wyjaśnieniach opracowanych przez uprawnione do tego organy, a odnoszących się do określonych jednostek w ramach przyjętej klasyfikacji. Stosowanie wszystkich tych zasad ma zapewnić jednolitą interpretację Taryfy celnej.

Ujmując zagadnienie w tym kontekście należy stwierdzić, że przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest wyłącznie prawidłowość klasyfikacji towaru zgłoszonego przez skarżącego, dokonanej przez organy celne, których nie może zastępować w tym procesie biegły (drugi powód przesądzający o braku potrzeby powoływania biegłego w rozpoznawanej sprawie).

W ocenie Sądu, brak jest podstaw do podważenia klasyfikacji przyjętej przez te organy w rozpoznawanej sprawie.

Prawidłowa klasyfikacja towaru w kontekście postanowień Taryfy celnej powinna uwzględniać – na co trafnie zwrócił uwagę Dyrektor Izby Celnej we W. – Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), zamieszczone na początku Taryfy. W myśl Reguły 1 ORINS, tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, a dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z dalszymi regułami ORINS. Z takiego ujęcia wynika niezbicie preponderancja "brzmienia pozycji i uwag do sekcji lub działów" Taryfy celnej, zarówno w stosunku do tytułów sekcji, działów i poddziałów, jak i w odniesieniu do pozostałych – poza pierwszą – Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej.

Obie pozycje – poz. 8414, która powinna znaleźć zastosowanie w sprawie zdaniem organów celnych, oraz poz. 8473, do której kwalifikuje sporny towar strona – zostały pomieszczone w sekcji XVI w dziale 84 Taryfy celnej. Ponieważ sam zainteresowany traktuje wentylator scalony z radiatorem jako część komputera (maszyny), istotnego znaczenia nabiera zwłaszcza uwaga Nr 2 do sekcji XVI, odnosząca się właśnie do klasyfikacji części maszyn, nie będących częściami wyrobów ujętych w pozycjach 8484 i 8544–8547 (ostatnio wymienione pozycje nie wchodzą w rachubę w okolicznościach rozważanego przypadku). W ramach wspomnianej uwagi Nr 2 do sekcji XVI przyjęto następującą podstawową zasadę (oznaczoną literą "a"): części będące towarami zaliczanymi do jakichkolwiek pozycji występujących w dziale 84 i 85, należy kwalifikować do tychże pozycji. Zasada ta nie ma jednak zastosowania do 11 pozycji, których numery wymieniono w nawiasie do analizowanej w tym miejscu uwagi Nr 2 lit. "a", wśród których wskazano także pozycję 8473. Jeżeli zatem jakakolwiek część maszyny jest jednocześnie towarem podlegającym klasyfikacji (jak w niniejszej sprawie), zaliczonym wprost do jakiejkolwiek pozycji w dziale 84 lub 85 – jednak poza wspomnianymi wyjątkami – należy ją obowiązkowo klasyfikować do tej właśnie pozycji. Skoro w sprawie zachodzi wyjątek, który uniemożliwiał zataryfikowanie spornego towaru do pozycji 8473, trzeba przyjąć, że organy celne obu instancji trafnie zakwalifikowały wentylatory importowane przez stronę skarżącą do pozycji 8414, obejmującą "pompy powietrzne lub próżniowe, sprężarki i wentylatory powietrza lub innych gazów, okapy wentylacyjne lub recyrkulacyjne z wbudowanymi wentylatorami, z filtrami lub bez", według kodu PCN 8414 59 50 0, odnoszącego się do wentylatorów promieniowych, dla których obowiązuje 9% stawka celna konwencyjna. Wbrew odmiennemu zapatrywaniu strony, za taką taryfikacją przemawia także funkcja spornego urządzenia, służącego – co podkreślono również w skardze – do schładzania procesorów komputerowych. Wentylator integrowany jest z radiatorem właśnie w tym celu, żeby polepszyć parametry schładzania procesora poprzez inicjowanie procesu cyrkulacji powietrza (w tym wypadku chodzi zwłaszcza o odprowadzanie nadmiaru ciepłego powietrza), co jest podstawową funkcją każdego wentylatora. Polepszanie parametrów schładzania, właśnie dzięki zwiększeniu cyrkulacji powietrza przesądza też o tym, że to właśnie wentylatorowi należy przypisać podstawowe znaczenie dla funkcjonowania całego urządzenia, montowanego wszak w komputerach wówczas, gdy zachodzi obawa, że sam radiator (zintegrowany z wentylatorem) może nie zabezpieczać procesorów w dostateczny sposób, co przyznaje sam skarżący.

Podkreślenia wymaga również, iż w przypadku stosowania interpretowanej uwagi Nr 2 lit. "a" do sekcji XVI, wyraźnie widać założone w tej uwadze przez prawodawcę pierwszeństwo klasyfikacji według własnej funkcji importowanego towaru, z wyprzedzeniem kryterium specjalistycznego przeznaczenie tego towaru, jako części określonej maszyny (w tym wypadku – komputera). Godzi się w tym miejscu zauważyć, że obowiązek zastosowania omawianej uwagi, uczynił bezprzedmiotowym uwzględnienie uwagi Nr 2 lit. "b" i "c". Te ostatnie bowiem dotyczą "innych" lub "pozostałych" części maszyn, a więc tych, które nie zostały zaliczone do określonych pozycji w działach 84 i 85 (z wyłączeniami, o których mowa w nawiasie w tekście uwagi Nr 2 lit. "a"). Wypada jeszcze raz powtórzyć, że wentylatory (jako towar) zostały zaliczone do pozycji 8414.

Łatwo zauważyć, że uwaga Nr 2 lit. "a" do sekcji XVI, wyłączałaby – w myśl cytowanej już Reguły 1 – zastosowanie Reguły 2a ORINS, jako sprzecznej z szeroko wcześniej analizowaną uwagą Nr 2 lit. "a". Reguła 2a ORINS odnosi się zresztą do innej sytuacji, niż ta, która była rozpoznawana w niniejszej sprawie. Dotyczy bowiem artykułu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem, że ma on zasadniczo charakter artykułu kompletnego lub gotowego, znajdującego się jednak w stanie nie zmontowanym lub rozmontowanym. Chodzi zatem w tym przypadku o zasadę klasyfikowania wielu importowanych wespół części, które – po sprowadzeniu na polski obszar celny – umożliwiałyby zmontowanie z nich kompletnej maszyny. Wtedy wszystkie te części byłyby klasyfikowane tak, jak gotowy produkt finalny. Sporne urządzenie stanowi tymczasem towar kompletny sprowadzony na polski obszar celny.

Za tym, że organy celne nie mogły zaklasyfikować spornego towaru do pozycji 8473, jak to uczyniła strona, przemawiają dodatkowo wyjaśnienia odnoszące się wprost do tej właśnie pozycji. Z tytułu pozycji 8473 (mającego wszak jedynie znaczenie orientacyjne według Reguły 1 ORINS) wynika bowiem, że obejmuje ona części i akcesoria (inne niż pokrowce, futerały itd.) nadające się do stosowania wyłącznie lub głównie do maszyn z pozycji od Nr 8469 do 8472. W uwagach do wszystkich tych pozycji (8469–8473) – bez wyjątku – poczyniono jednak dalsze zastrzeżenie o konieczności uwzględnienia postanowień ogólnych zawartych w uwagach wyjaśniających do sekcji XVI, a dotyczących klasyfikowania części. Także z tego odesłania wynika pierwszeństwo wspomnianych uwag ogólnych, w tym także uwagi Nr 2 lit. "a", której zastosowanie ma przesądzające znaczenie w niniejszej sprawie, na co zwrócono już uwagę we wcześniejszych wywodach.

W świetle dotychczasowych rozważań, posiłkowego tylko znaczenia można upatrywać w argumencie przywołanym przez organ drugiej instancji, a wynikającym z egzemplifikacji towarów (części i akcesoriów) w wyjaśnieniach do pozycji 8473. Na katalog wymienionych wprost towarów, klasyfikowanych do tej pozycji, składają się mianowicie: urządzenia do ciągłego podawania papieru do maszyn do pisania, maszyn księgujących itd.; urządzenia do automatycznego wprowadzania spacji, używane w maszynach do pisania, maszynach księgujących itd.; urządzenia dołączane do adresarek do sporządzania spisów adresów; pomocnicze urządzenia drukujące dla tabulatorów; urządzenia dołączane do maszyn do pisania, służące do podtrzymywania kopii; metalowe płytki adresowe, nawet cięte lub wytłoczone, rozpoznawalne jako przeznaczone do adresarek; urządzenia liczące do maszyn do pisania, maszyn księgujących i kalkulacyjnych itd. oraz dyskietki czyszczące napędy dyskowe maszyn automatycznego przetwarzania danych itd. W zestawie tym nie można z pewnością pomieścić spornego towaru.

Zdaniem Sądu, nie zasługuje wreszcie na uwzględnienie podniesiona w skardze okoliczność, iż strona – sprowadzając już wcześniej sporny towar – stosowała kod PCN 8473 30 90 0, który do tej pory nie był kwestionowany przez organy celne. Wcześniejsza wadliwa taryfikacja, nie dostrzeżona przez organy, nie uprawnia bowiem strony do dalszego stosowania niewłaściwego kodu PCN, a z drugiej strony – nie pozbawia organów celnych uprawnienia do weryfikowania kolejnych zgłoszeń celnych, z punktu widzenia prawidłowości dokonywanej klasyfikacji taryfowej. Ograniczenie takie stwarzać mogłaby jedynie wiążąca informacja taryfowa, o której mowa w art. 5 Kodeksu celnego z 1997 r., którą jednak strona skarżąca nie dysponowała w odniesieniu do spornego towaru.

W konkluzji wypada stwierdzić, że organy celne nie dopuściły się naruszenia przepisów prawa, o których mowa w art. 145 § 1 p.s.a., dlatego też skargę należało oddalić.