Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 190/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-04-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 65 ust. 1, art. 69 ust. 4, art. 70 ust. 4, art. 71 ust. 4, art. 72 ust. 4, art. 75 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: par. 2 ust. 1 pkt 2, par. 7, par. 7 ust. 2,  zał. 1 i 2
journal: Dz.U. 2004 nr 87 poz 825
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego
article: art. 90.
journal: Dz.U. 2004 nr 90 poz 864
law: Traktat Ustanawiający Wspólnotę Europejską

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Tomasz Kolanowski, Protokolant Dariusz Rosiak, po rozpoznaniu w dniu 7 kwietnia 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 20 marca 2007 r. sygn. akt I SA/Rz 104/07 w sprawie ze skargi P. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia 14 listopada 2005 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. W. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w P. kwotę 1800 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z dnia 20 marca 2007 r., sygn. akt I SA/RZ 104/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę P. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia 14 listopada 2005 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania w podatku akcyzowym.

1.2. Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe w niniejszej sprawie.

1.3. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej w P. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia 25 lipca 2005 r. nr [...] w sprawie określenia P. W. zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu.

Strona w dniu 24 maja 2005 r. w Urzędzie Celnym w P. złożyła deklarację uproszczoną wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu marki VOLVO XC 90 PREMIUM, rok produkcji 2004 r., poj. silnika 2401 cm3, w której podała jako podstawę obliczenia podatku kwotę 4,1615 zł, stawkę podatku 13,6 % oraz kwotę podatku 0,0 zł.

Naczelnik Urzędu Celnego stwierdzając zaniżenie podstawy opodatkowania wszczął postępowanie podatkowe zakończone decyzją z dnia 25 lipca 2004 r. w której określono podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie 17.516,00 zł. Organ pierwszej instancji ustalił, że P. W. w kwietniu 2004 r. dokonał zakupu na terenie Niemiec ww. samochodu osobowego za kwotę 51.086,56 EURO, następnie na podstawie ustnej umowy, przekazał go nieodpłatnie swojemu szwagrowi – A. S., który zarejestrował samochód na swoje nazwisko na terytorium RFN. W związku z tym stał się jego właścicielem i następnie przez okres jednego rok użytkował ten samochód. Ze względu na to, iż w 2005 r. P. W. postanowił sprowadzić przedmiotowy samochód do Polski, w dniu 19 maja 2005 r. zawarł z A. S. umowę sprzedaży, w której cenę nabycia określono na kwotę 1 EURO. Dokonując ustaleń w zakresie treści tej czynności prawnej organ I instancji, stwierdził, iż pomiędzy stronami doszło do zawarcia umowy darowizny, a nie umowy sprzedaży, jak wynikało to z jej literalnego brzmienia.

W związku z powyższym, działając na podstawie art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm., powołana dalej jako "u.p.a.") w zw. z art. 24a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., powołana dalej jako "O.p.") Naczelnik Urzędu Celnego w P. dokonał urealnienia zaniżonej przez podatnika podstawy opodatkowania do wysokości kwoty odpowiadającej wartości samochodu, która winna odpowiadać kwocie jaką podatnik obowiązany był zapłacić za przedmiotowy samochód w nabyciu wewnątrzwspólnotowym.

W odwołaniu od decyzji organu I instancji, strona zarzuciła rażące naruszenie prawa materialnego przez błędną interpretację art. 23, art. 25, art. 28 i art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz.U. z 2004 r, Nr 90, poz. 864/2 (T), powołanego dalej jako "TWE"), naruszenie prawa krajowego przez naruszenie konstytucyjnej zasady zaufania obywatela do państwa, skonkretyzowanej w Ordynacji podatkowej, w postaci zaufania podatnika do organu i przekonywania podatnika. Podniósł też niezastosowanie prawa traktatowego, które jest nadrzędne nad prawem krajowym oraz wydanie decyzji z lekceważeniem stanowiska Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: w Łodzi, w Lublinie, które uznały pobór akcyzy za niezgodny z przepisami TWE. Przy tak sformułowanych zarzutach wniosła o uchylenie przedmiotowej decyzji i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

1.4. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji, uznając argumentację odwołującego się za bezzasadną.

W szczególności stwierdził, że opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają wszystkie, niezależnie od pochodzenia, samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, tym samym kryterium opodatkowania tym podatkiem nie stanowi kraj pochodzenia samochodu. Nadto, że pochodzenie nie ma również wpływu na wysokość stawki podatku akcyzowego.

Organ II instancji uznał, iż podatek akcyzowy nie ma cech cła w rozumieniu art. 23 i art. 25 TWE, a dla celów art. 90 TWE stanowi on podatek wewnętrzny. Jednocześnie w świetle powyższego uznał, że nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 90 TWE.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. Na powyższe rozstrzygnięcie strona złożyła skargę do WSA, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych.

Skarżący zarzucił decyzji organu odwoławczego rażące naruszenie art. 23, art. 25, art. 28, art. 90 TWE oraz postanowień Dyrektyw 92/12/EWG i 70/50/EWG, które mając prymat nad prawem krajowym, stoją w sprzeczności z uregulowaniami ustawy o podatku akcyzowym.

W uzasadnieniu skargi stwierdził on, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym dyskryminują samochody osobowe sprowadzane z innych krajów Wspólnoty. W ocenie skarżącego charakter powszechny i niedyskryminacyjny, ma stosowana do samochodów krajowych akcyza wg stawki 3,1 %, Natomiast przepisy ustanawiających akcyzę w wysokości 13,6% od pojazdów z silnikami o pojemności skokowej przekraczającej 2000 cm3, są przepisami martwymi w odniesieniu do samochodów wyprodukowanych w kraju, bowiem płacą ją wyłącznie importerzy samochodów wyprodukowanych poza granicami Polski. Jego zdaniem, stanowi to o naruszeniu art. 90 TWE, gdyż w ten sposób została wprowadzona opłata zastępująca cło.

Nadto stwierdził, że akcyza wprowadzona na samochody importowane zwiększa formalności związane z przekroczeniem granicy, utrudniając swobodny przepływ towarów, co jego zdaniem stanowiło naruszenie art. 3 ust. 3 Dyrektywy 92/12/EWG.

2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując jednocześnie swoje dotychczasowe stanowisko.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Sąd pierwszej instancji nie uznał zasadności skargi.

3.2. W pisemnych motywach rozstrzygnięcia Sąd wskazał, że w rozpoznawanej sprawie bezspornym jest między stronami, że skarżący nabył wewnątrzwspólnotowo w 2005 r. samochód osobowy marki Volvo XC 90, rok produkcji 2004. Za prawidłowe Sąd uznał stwierdzenie, iż w istocie skarżący i A. S. w dniu 19 maja zawarli umowę darowizny i to z niej należało, jak słusznie uczynił to organ I instancji na podstawie obowiązującego wówczas art. 24 a § 2 O.p.(zastąpionego następnie przez przepis art. 199a O.p.), wywodzić skutki prawne.

3.3. W szczególności WSA wskazał, iż zgodnie z dobrze ugruntowanym orzecznictwem art. 90 akapit pierwszy TWE zostaje naruszony, gdy podatek nakładany na produkty przywożone z zagranicy i podatek nakładany na podobne produkty krajowe są obliczane w różny sposób i zgodnie z innymi zasadami, co prowadzi - choćby tylko w niektórych przypadkach - do wyższego opodatkowania towaru przywiezionego z zagranicy Zatem podatek akcyzowy nie powinien obciążać produktów pochodzących z innych państw członkowskich bardziej niż obciąża on podobne produkty krajowe.

Sąd podniósł także, że ETS w wyroku z dnia 18.01.2007 r., sygn. C-313/05, w sprawie Macieja Brzezińskiego przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie, stwierdził, iż podatek akcyzowy, taki jak ustanowiony w Polsce ustawą o podatku akcyzowym, który nie jest nakładany na pojazdy osobowe w związku z przekroczeniem przez nie granicy, nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 TWE.

3.4. Stąd też, Sąd pierwszej instancji w oparciu o wykładnię przepisów art. 2 ust. 1, art. 2 pkt 11, załącznika Nr 1 poz. 59, art. 10 ust. 1 pkt 2, art. 80 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 pkt 3, art. 81 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.a. oraz § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego z zw. z art. 75 ust.3 u.p.a. oraz art. 23, art. 25 i art. 90 TWE, jak również przytaczając argumenty płynące z orzecznictwa ETS (m.in. wyrok ETS w sprawie Macieja Brzezińskiego) uznał, iż przedmiotowy pojazd, w kontekście obciążenia podatkiem akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego - nie jest odmiennie traktowany niż tego rodzaju pojazd nabyty w Rzeczypospolitej Polskiej.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Strona reprezentowana przez pełnomocnika zaskarżyła powyższy wyrok w całości.

Skargę kasacyjną stosownie do art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., powołana dalej jako "P.p.s.a.") oparto na zarzucie obrazy prawa materialnego przez jego błędną wykładnie i zastosowanie - tj. art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnoty Europejskie (dawniej art. 95 Traktatu) poprzez uznanie, iż ustawodawstwo krajowe w zakresie ustanawiającym dwie stawki podatku akcyzowego od pojazdów "nowych" jest prawem statuującym protekcjonalistyczną ochronę producentów krajowych - a to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Przy tak sformułowanych zarzutach, na podstawie art. 176 w zw. z art. 188 P.p.s.a. wniesiono o:

- uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i orzeczenie, że należna od podatnika P. W. kwota akcyzy wynosi 3,1% wartości samochodu osobowego Volvo XC 90, w dacie jego sprowadzenia – co było przez podatnika podnoszone we wcześniejszej korespondencji z organami celnymi;

- zawieszenie niniejszego postępowania do dnia prawomocnego orzeczenia w sprawie I FSA 800/07 w Naczelnym Sądzie Administracyjnym w Warszawie, w sprawie M. R. vs Dyrektor IC w Ł. (wcześniej I SA Łd 545/05), w analogicznej sprawie, która zostanie rozpoznana w dzień po dacie wniesienia kasacji;

- zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym z uwzględnieniem kosztów zastępstwa adwokackiego na korzyść skarżącego P. W.

4.2. Uzasadniając skargę jej autor w szczególności podkreślił, że spór w niniejszej sprawie toczony między podatnikiem a państwem, dotyczy zasadności stosowania dwóch stawek podatku akcyzowego od pojazdów "nowych" /wyprodukowanych w roku ich zakupu lub roku poprzedzającym/, tj. 3,1 % dla samochodów o poj. silnika do 2000 cm3 oraz stawka 13,6 % dla pojazdów z większymi silnikami.

Skarżący stwierdził, że WSA wadliwie powołał orzecznictwo ETS-u, bowiem nie uwzględnia tożsamości stanu faktycznego spraw rozstrzyganych ze sprawą niniejszą. Wskazał, że orzeczenie w sprawie Humblod vs Republika Francuska dotyczyło w całości stanu faktycznego analogicznego do niniejszej sprawy. Mimo iż, zawarta w nim argumentacja miała, zdaniem skarżącego, kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia danej sprawy, na co zresztą wskazywał w skardze, to Sąd pierwszej instancji jedynie o nim wspomniał, zarazem nie wyciągając właściwych wniosków.

4.3. Nadto odnosząc swe uwagi do powyższego wyroku ETS wskazał, iż w Polsce żaden producent krajowy nie produkuje pojazdów o silniku przekraczającym 2000 cm3 oraz żaden nie płaci akcyzy wg stawki 13,6%. Stwierdził przy tym, że istnieniu dyskryminacji przeczyłoby wskazanie na okoliczność, że choć jeden krajowy producent samochodów wyprodukował samochód i opłacił od niego akcyzę właśnie wg tej stawki.

4.6. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

5.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

W skardze kasacyjnej sformułowano jeden zarzut, naruszenia prawa materialnego (błędnie przy tym przywołując art. 174 pkt 2, zamiast pkt 1 P.p.s.a.), przez jego błędną wykładnię i zastosowanie, tj. art. 90 TWE poprzez uznanie, że ustawodawstwo krajowe w zakresie ustanawiającym dwie stawki podatku akcyzowego od pojazdów "nowych" jest prawem statuującym protekcjonalistyczną ochronę producentów krajowych – a to w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

5.2. Zarzut ten nie może zostać uznany za trafny.

Dla oceny tego zarzutu skargi kasacyjnej istotny jest fakt wydania w dniu 18 stycznia 2007 r. przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości (Pierwsza Izba) wyroku w sprawie o sygn. akt C-313/05 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 234 TWE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (Polska), w postępowaniu: Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Warszawie, w której ETS wypowiedział się co do wykładni i zastosowania art. 90 TWE na tle przepisów polskiej ustawy o podatku akcyzowym oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. nr 87, poz. 825, zwanego dalej "rozporządzeniem"), jak również załączników 1 i 2 do niego, przewidujących, że w przypadku samochodów nowych lub mających mniej niż dwa lata stawka akcyzy wynosi 3,1% lub 13,6% w zależności od pojemności silnika, natomiast w przypadku samochodów starszych niż dwa lata stawka ta, ustalana zgodnie ze wzorem zamieszczonym w § 7 ust. 2 rozporządzenia, zmienia się wraz z wiekiem samochodu i może dochodzić do 65% podstawy opodatkowania.

5.3. ETS w powyższym wyroku stwierdził m.in., że art. 90 akapit pierwszy TWE – stanowiący, że żadne państwo członkowskie nie będzie nakładać pośrednio lub bezpośrednio na produkty innych państw członkowskich jakiegokolwiek podatku wewnętrznego, który byłby wyższy od podatku nałożonego na podobny produkt krajowy - należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, ma takie skutki.

5.4 Jeśli chodzi zaś o pojazdy używane mające mniej niż dwa lata, ETS nie zakwestionował unormowań prawnych pod kątem ich zgodności z art. 90 TWE – mimo ogólnego pytania prejudycjalnego WSA w Warszawie – odnoszących się do samochodów w wieku do 2 lat. Jest to efektem tego, że ta grupa samochodów nabywanych wewnątrzwspólnotowo podlega opodatkowaniu według stawek akcyzy określonych w § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MF w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. Przepis ten stanowił, że stawki akcyzy określone w art. 65 ust. 1, art. 69 ust. 4, art. 70 ust. 4, art. 71 ust. 4, art. 72 ust. 4 i art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym obniża się do wysokości określonej w załączniku nr 2 do rozporządzenia – dla wyrobów akcyzowych dostarczanych wewnątrzwspólnotowo, nabywanych wewnątrzwspólnotowo oraz importowanych. Dla pojazdów o pojemności silnika powyżej 2000 cm3 stawka wynosi 13,6%, dla pozostałych 3,1%. Wynika z tego, że w obrocie krajowym samochodami w wieku do 2 lat, akcyza zawarta w cenie tych pojazdów liczona jest wg tych samych stawek podatkowych, a więc w zakresie opodatkowania tych pojazdów nie dochodzi do dyskryminacji podatkowej. Podatek z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia nie będzie z pewnością wyższy od podatku zawartego w cenie podobnego samochodu krajowego.

5.5 Jednak ETS stwierdził, że sąd krajowy powinien zbadać, zwłaszcza w świetle rozporządzenia, czy podlegają one z tytułu podatku akcyzowego rzeczywiście identycznemu obciążeniu przez to, że kwota rezydualna tego podatku zawarta w wartości rynkowej pojazdów używanych zarejestrowanych w Polsce jest równa kwocie tego podatku obciążającej podobne pojazdy używane pochodzące z innego państwa członkowskiego niż Rzeczpospolita Polska. Trybunał uznał bowiem, że system opodatkowania można uznać za zgodny z art. 90 TWE tylko wtedy, gdy zostanie wykazane, że jest on tak skonstruowany, iż wyklucza w każdym przypadku opodatkowanie przywożonych produktów w wyższym stopniu niż produktów krajowych, oraz że w związku z tym nie wywołuje on w żadnym razie dyskryminujących skutków. Nie zakwestionował natomiast, że w przypadku importu samochodów nowych lub mających mniej niż dwa lata określono dwie stawki akcyzy - 13,6% dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2000 cm3 oraz 3,1% dla pozostałych samochodów.

5.6 Trafnie zatem Sąd pierwszej instancji stwierdził, że nabyty przez skarżącego samochód z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego nie jest odmiennie traktowany niż tego rodzaju pojazd nabyty w kraju, skoro w przypadku tego rodzaju samochodu w wieku do 2 lat akcyza zawarta w cenie nabywanego wewnątrzwspólnotowego samochodu liczona jest wg tej samej stawki podatkowej (13,6 %), co z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia. Uwzględniając zatem wiek takiego samochodu (do 2 lat) i jego średnią wartość rynkową, która w obydwu przypadkach nie powinna się różnić, nie ma podstaw do twierdzenia, że z tytułu ich obrotu dochodziło do dyskryminacji produktów z innych państw członkowskich, gdyż kwota rezydualna tego podatku zawarta w wartości rynkowej pojazdów używanych zarejestrowanych w Polsce powinna być równa kwocie tego podatku obciążającej podobne pojazdy używane pochodzące z innego państwa członkowskiego niż Rzeczpospolita Polska.

Nie dochodzi w tej sytuacji do naruszenia art. 90 akapit pierwszy TWE, skoro podatek ciążący na towarach przywożonych oraz podatek ciążący na towarach krajowych jest obliczany w ten sam sposób i na podstawie tych samych kryteriów, co nie powoduje wyższego opodatkowania towaru przywożonego.

5.7. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że naruszenia art. 90 TWE jej autor upatruje jednak głównie w dyskryminacji opodatkowania akcyzą (stawka 13,6%) importu samochodów z silnikami o pojemności większej niż 2000 cm 3, w sytuacji gdy – zdaniem składającego skargę kasacyjną – w Polsce żaden producent krajowy nie produkuje pojazdów o silniku przekraczającym tę pojemność. Jednocześnie zarzucił, że Sąd pierwszej i instancji nie odniósł się do tej kwestii, w tym do stanowiska ETS wyrażonego w wyroku z dnia 9 maja 2005 r. w sprawie C-112/84 Michel Humblod.

5.8. Do tak sformułowanego zarzutu Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu trudno się odnieść w sytuacji sformułowania w skardze kasacyjnej jedynie zarzutu naruszenia art. 90 TWE przez jego błędną wykładnię i zastosowanie. Badanie zagadnienia, czy w Polsce rzeczywiście żaden producent krajowy nie produkuje pojazdów o silniku przekraczającym pojemność 2000 cm 3, nie jest możliwe na tym etapie postępowania, a ma ono charakter ustaleń faktycznych. W skardze kasacyjnej nie zarzucono jednak naruszenia stosownych przepisów postępowania poprzez zaakceptowanie przez Sąd pierwszej instancji braku stosownych ustaleń w tym zakresie, jak również naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez brak ustosunkowania Sądu pierwszej instancji do powyższej kwestii oraz wskazanego wyroku ETS, w kontekście wpływu takiego braku na wynik sprawy.

5.9. Z treści art. 183 § 1 P.p.s.a. wynika, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadku ziszczenia się co najmniej jednej z przesłanek wymienionych w art. 183 § 2 P.p.s.a. Wobec takich regulacji nie może budzić wątpliwości, że wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, i że uzasadnione jest odnoszenie się jedynie do poszczególnych zarzutów składających się na podstawy kasacyjne i wyznaczających zakres badania sprawy przez sąd drugiej instancji. Ponieważ składające się na podstawy kasacyjne zarzuty wyznaczają granice badania sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny, istotne znaczenie ma należyte ich sformułowanie.

5.10. W sytuacji zatem, gdy wykładnia art. 90 TWE dokonana przez Sąd pierwszej instancji nie budzi zastrzeżeń, a nie sformułowano zarzutów kwestionujących brak ustaleń, które mogłyby stanowić podstawę do rozważania prawidłowości zastosowania tegoż przepisu w aspekcie podnoszonym przez autora skargi kasacyjnej, nie ma również podstaw do zakwestionowania zastosowania tegoż przepisu w ustalonym stanie faktycznym sprawy, gdyż odnoszenie się do prawidłowości jego zastosowania w zakresie podnoszonym w skardze kasacyjnej, byłoby możliwe jedynie wówczas, gdyby nastąpiło dowodowe zweryfikowanie poglądu, że żaden producent krajowy nie produkuje rzeczywiście samochodów osobowych o silniku przekraczającym pojemność 2000 cm 3.

5.11. W świetle powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 P.p.s.a. - orzekł jak w sentencji wyroku.