Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1657/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-01-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 69, art. 183 par. 2 pkt 5, art. 145 par. 1 pkt 2, art. 145 par. 2, art. 183 par. 1, art. 133 par. 1, art. 134 par. 1, art. 1,  art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 174 pkt 2, art. 176, art. 135,
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 149, art. 247, art. 193 par. 2 i par. 3,
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska - Nowacka (sprawozdawca), Sędziowie NSA Jan Rudowski, Tomasz Zborzyński, Protokolant Anna Dziosa, po rozpoznaniu w dniu 28 stycznia 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 19 listopada 2008 r. sygn. akt I SA/Ke 329/08 w sprawie ze skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 18 czerwca 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. B. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 900 (słownie: dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 19 listopada 2008 r., sygn. akt I SA/Ke 329/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach oddalił skargę A. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 18 czerwca 2008 r. nr [...]. Decyzją tą organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. Nr [...] z dnia 3 grudnia 2007 r. w przedmiocie określenia A. B. i M. K.-B. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. w wysokości 5.885 zł.

W 2001 r. skarżący prowadził działalność gospodarczą w zakresie uboju i sprzedaży drobiu, natomiast M. K.-B. w zakresie handlu.

W wyniku przeprowadzonej kontroli skarbowej nie stwierdzono nieprawidłowości w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego przez M. K.-B., zakwestionowano natomiast rzetelność podatkowej księgi przychodów i rozchodów prowadzonej przez skarżącego w zakresie wykazanego w niej przychodu i kosztów jego uzyskania.

Rozpatrując odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej w K. powołał się na treść art. 193 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej jako O.p.) oraz § 11 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 15 grudnia 2000 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 116, poz. 1222 ze zm.) i wskazał, iż powołane przepisy prowadzą do wniosku, że dla oceny, czy księga jest rzetelna, decydujące znaczenie ma to, czy w oparciu o zapisy w niej dokonane można ustalić prawidłową podstawę opodatkowania, a więc czy zawiera ona zapisy dotyczące wszystkich zdarzeń podatkowych mających wpływ na ustalenie tej podstawy. Wykazana rozbieżność pomiędzy treścią zapisów a stanem rzeczywistym uniemożliwia ustalenie właściwej podstawy opodatkowania i stanowi przesłankę do uznania księgi za nierzetelną w zakwestionowanym zakresie.

Podstawą do stwierdzenia nierzetelności księgi było ustalenie przez organ kontrolny, że do uboju i sprzedaży zostało przeznaczone 14.759 sztuk drobiu więcej niż wynika to z dowodów zakupu. W celu zweryfikowania rzetelności zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów Inspektor Kontroli Skarbowej dokonał ilościowego rozliczenia zakupionego przez skarżącego w 2001 r. drobiu. Ustalono, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej skarżący dokonywał zakupu żywego drobiu, który był przeznaczony do uboju i sprzedaży, a także sprzedawał niewielkie ilości mięsa drobiowego zakupionego jako towar handlowy. Zakupy te były udokumentowane fakturami VAT i fakturami VAT RR. Na fakturach zakupu określano wagę zakupionego drobiu, sporadycznie natomiast wagę i ilość w sztukach. W celu dokonania ilościowego rozliczenia zakupionego przez skarżącego drobiu, w oparciu o faktury zakupu z 2001 r., w których określono wagę i ilość zakupionych kurczaków, organ wyliczył średnią wagę jednego kurczaka, która wyniosła 2,17 kg. Z kolei średnią wagę jednej kury w wysokości 3,48 kg organ wyliczył na podstawie faktur zakupu z 2002 r., bowiem w fakturach z badanego roku podano jedynie wagę zakupionych kur. W oparciu o okazane przez podatnika faktury zakupu drobiu oraz średnią wagę kurczaków i kur organ kontrolny ustalił, że faktury te dokumentują zakup 165.762 sztuk drobiu.

Przed każdym ubojem drób był badany przez lekarza weterynarii. Badań drobiu w firmie skarżącego dokonywał S. D. oraz sporadycznie P. D. Ilości zbadanego drobiu lekarze weterynarii ewidencjonowali w zestawieniach urzędowego badania drobiu. Z zestawień tych wynika, że lekarze weterynarii zbadali w 2001 r. w firmie podatnika 173.827 sztuk drobiu, tj. o 8.065 sztuk więcej niż zakupiono na podstawie faktur. Ponadto organ kontrolny dokonał szczegółowego porównania ilości kurczaków i kur wynikających z faktur zakupu z ilością drobiu zbadanego i dopuszczonego do uboju. Analiza terminów zakupów i terminów badania drobiu, z uwzględnieniem trzydniowego terminu przechowywania drobiu wykazała dodatkowo, że lekarze weterynarii nie objęli urzędowym badaniem 6.694 sztuk drobiu. W ocenie organów dawało to podstawę do ustalenia, że w 2001 r. przeznaczono do uboju i sprzedaży o 14.759 sztuk drobiu więcej niż wynika to z dowodów zakupu oraz do stwierdzenia nierzetelności prowadzonej przez skarżącego w 2001 r. podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Odnosząc się do zarzutu, iż uniemożliwiono podatnikowi udział w przesłuchaniu S. D-lekarza weterynarii organ wskazał, że obowiązujące w 2001 r. przepisy rozdziału 5 ustawy z dnia 24 kwietnia 1997 r. o zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt, badaniu zwierząt rzeźnych i mięsa oraz o Inspekcji Weterynaryjnej (Dz. U. z 1999 r. Nr 66, poz. 752 ze zm.) nakładały obowiązek badania zwierząt rzeźnych i ich mięsa. Stosownie do przepisu art. 41a powołanej ustawy urzędowy lekarz weterynarii nie mógł poświadczać w świadectwie zdrowia zwierząt lub innym dokumencie weterynaryjnym danych, których sprawdzenie nie było możliwe oraz podpisywać świadectw zdrowia lub innych dokumentów weterynaryjnych in blanco lub dokumentów dotyczących towarów, których nie kontrolował lub których kontrola nie należała do jego właściwości. Świadectwa zdrowia i zestawienia badania zwierząt sporządzane przez Powiatowych Lekarzy Weterynarii, na druku urzędowym i podlegającym ścisłemu zarachowaniu, są dokumentami urzędowymi. Dokumenty urzędowe mają zwiększoną moc dowodową i stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Organ podatkowy, będąc związany dokumentem urzędowym, zobowiązany jest uznać za udowodnione to, co wynika z jego treści (194 §1 O.p.). W konsekwencji, w ocenie organu odwoławczego, stwierdzone przez organ kontrolny rozbieżności pomiędzy ilością przebadanego i dopuszczonego do uboju drobiu a ilością zaewidencjonowanego zakupu w pełni potwierdzają nierzetelne, tj. niezgodne ze stanem rzeczywistym prowadzenie przez skarżącego w 2001 r. podatkowej księgi przychodów i rozchodów w zakresie ewidencji kosztów uzyskania przychodów i uzasadniają stosownie do art. 193 § 4 O.p. pominięcie dowodu z księgi w postępowaniu podatkowym.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wnosząc o uchylenie tych decyzji zarzucił naruszenie zasad postępowania - art. 23 i art. 193 O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik postępowania.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Organ kontroli skarbowej miał podstawę do oceny, że księga przychodów i rozchodów była prowadzona nierzetelnie, skoro wykazał, że dane z niej wynikające są niezgodne ze stanem faktycznym. Wykazując nierzetelność po stronie kosztów organ oparł się na posiadanych przez podatnika danych wynikających z dowodów zakupu oraz weterynaryjnych zestawieniach badania drobiu. Rozliczenie ilościowe w oparciu o okazane faktury zakupu drobiu, przy uwzględnieniu średniej wagi wynikającej z zaewidencjonowanych faktur, obejmujących zarówno wagę, jak i ilość w przypadku kurczaków oraz za rok 2002 w przypadku kur, wykazało, że ilość zbadanych sztuk drobiu była wyższa niż liczba wynikająca z dowodów zakupu. Analiza terminów zakupów i terminów badania drobiu, przy uwzględnieniu zeznanego 3-dniowego okresu przechowywania drobiu wykazała, że nie zostało zbadanych 6694 sztuk drobiu.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji zaskarżone decyzje zostały wydane w oparciu o obowiązujące przepisy. Nie została naruszona zasada prawdy obiektywnej określona w art. 122 O.p., skonkretyzowana w art. 187 O.p. Stan faktyczny został ustalony w oparciu o dowody, których ocena mieści się w ramach swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 O.p. Uzasadnienie decyzji odpowiada wymogom art. 210 O.p., przytacza okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, wskazuje podstawę prawną, wyjaśnia stronie przesłanki wydania decyzji określonej treści. Dlatego Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, tak w zakresie ustaleń faktycznych, jak i argumentacji prawnej. Innych naruszeń prawa, mogących mieć wpływ na wynik sprawy, nie stwierdzono.

W skardze kasacyjnej skarżący zarzucił wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach:

1. naruszenie przepisów postępowania – art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1270, ze zm., dalej jako: p.p.s.a.), polegające na naruszeniu:

- art. 133 § 1 w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 1 p.p.s.a. – poprzez wnioskowanie sprzeczne z dowodami zawartymi w aktach sprawy administracyjnej,

- niezastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. – poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji, pomimo stwierdzenia, iż podstawy jej wydania nie zostały należycie uzasadnione, niezastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 p.p.s.a. – poprzez niestwierdzenie naruszenia przez organy podatkowe naruszenia postanowień art. 193 § 3 O.p. i nieuchylenie decyzji,

- niezastosowanie art. 69 p.p.s.a. – poprzez adresowanie pism przeznaczonych dla współuczestniczki nie na jej adres zamieszkania, lecz na adres zamieszkania skarżącego,

- niezastosowanie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. – poprzez niestwierdzenie, że w sprawie zachodzą okoliczności prowadzące do stwierdzenia nieważności decyzji i niestwierdzenie tej nieważności.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący podniósł, że w księgach podatkowych, zgodnie z przepisami dotyczącymi zasad ich prowadzenia, odzwierciedla się w kolejnych pozycjach przebieg poszczególnych operacji gospodarczych, które – rozumiejąc wąsko – powinny być odnotowane zgodnie z treścią dokumentujących je dowodów źródłowych, a rozumiejąc szeroko i zdaniem pełnomocnika skarżącego poprawnie – zgodnie z faktycznym przebiegiem każdej z tych operacji gospodarczych. Księga będzie więc rzetelna tak długo, jak długo będzie w niej odzwierciedlony faktyczny przebieg każdej z poszczególnych operacji gospodarczych i nierzetelna – w jakim poszczególne operacje nie będą odzwierciedlone zgodnie z ich faktycznym przebiegiem. Od organów podatkowych dokonujących "analizy" przebiegu operacji gospodarczych wymagać zatem należy, by wykazały, które operacje i w jakim stopniu nie zostały odzwierciedlone w księdze i nie można tolerować ogólnego porównania wszystkich zapisów na podstawie jakiejkolwiek dokumentacji i jakichkolwiek dowodów ogólnego efektu wszystkich prawdopodobnych operacji według ich możliwego przebiegu.

Zdaniem skarżącego oparcie zarzutu nierzetelności ksiąg na analizie stanowiącej jednocześnie, w tym samym postępowaniu, oszacowanie elementów podstawy opodatkowania stanowi poważne naruszenie przepisów postępowania, szczególnie art. 193 § 3 O.p.

Ponadto skarżący zarzucił, że wszystkie pisma były wysyłane do współuczestniczki na jej poprzedni adres zamieszkiwania i odbierane przez osoby do tego nieuprawnione, które jej tych pism nie przekazywały. Obecnie zamieszkuje ona w K. przy ul. B., o czym wiedział organ I instancji dostarczając jej jedno z pism osobiście.

Skarżący zaskarżył wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach w całości i w tym zakresie wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia temu Sądowi oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. nie skorzystał z możliwości udzielenia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania.

Skarga kasacyjna M. K.-B. została odrzucona postanowieniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 12 marca 2009 r. Postanowienie to jest prawomocne.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

W pierwszej kolejności odnieść się należy do zarzutu naruszenia art. 69 p.p.s.a. poprzez doręczanie uczestniczce postępowania wszelkich pism i wezwań przez Wojewódzki Sąd Administracyjny na adres, który nie był jej adresem zamieszkania. Stwierdzenie, że do takiego uchybienia doszło, skutkowałoby zaistnieniem przesłanki nieważności postępowania (art. 183 § 2 pkt 5 p.p.s.a.).

Powołany art. 69 p.p.s.a. stanowi, że doręczenia dla osoby fizycznej dokonuje się w mieszkaniu, w miejscu pracy lub tam, gdzie się adresata zastanie. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach przez A. B. nie wskazano adresu zamieszkania uczestniczki postępowania. Sąd kierował zatem pisma w postępowaniu sądowym oraz wezwania na jej adres, wynikający z akt podatkowych (P., ul. U.). Ze zwrotnych potwierdzeń odbioru znajdujących się w aktach sprawy podatkowej wynika, że pisma kierowane na ten adres albo nie były podejmowane w terminie, albo odbierali je mąż, syn lub matka uczestniczki jako dorośli domownicy, a także uczestniczka postępowania. Żadna z osób odbierających korespondencję (także skarżący) nie informowała doręczyciela o tym, że podatniczka nie mieszka pod tym adresem, a odbierając je zobowiązywały się tym samym przekazać korespondencję adresatce (art. 149 O.p.). Podatniczka odebrała także osobiście wynik kontroli i decyzję organu pierwszej instancji, składając podpis obok adnotacji wskazującej jej adres, a także posługując się pieczątką dotyczącą prowadzonej działalności gospodarczej, na której wskazano adres jej prowadzenia tożsamy z adresem, na jaki organy i Sąd pierwszej instancji kierowały korespondencję do podatniczki. Ani z akt sprawy podatkowej, ani z akt sprawy sądowoadministracyjnej nie wynika więc, ażeby uczestniczka podała inny (niż wskazany w skardze) adres zamieszkania bądź aby organ powziął wiadomość o nowym adresie zamieszkania podatniczki. Także skarżący, wskazując na inny adres zamieszkania małżonki, nie przedstawił żadnego dokumentu (bądź innego dowodu), z którego wynikałoby, że uczestniczka mieszka teraz (i w toku postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym) w innym miejscu niż to, na który doręczano jej korespondencję. Dowód taki nie został także załączony do skargi kasacyjnej złożonej przez M. K.-B., w której również wskazano na doręczanie jej pism przez Wojewódzki Sąd Administracyjny na niewłaściwy adres. Z tych względów brak podstaw do przyjęcia, że wezwania i pisma sądowe kierowane były do uczestniczki postępowania na adres inny niż adres zamieszkania. Zarzut naruszenia art. 69 p.p.s.a. jest w związku z tym nieskuteczny.

Chybiony jest także powiązany z nim zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. poprzez niestwierdzenie, że w sprawie zachodzą przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji, i to nie tylko z powodu wykazanego wyżej braku dowodu potwierdzającego zmianę miejsca zamieszkania uczestniczki. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że strona skarżąca wiąże nieważność postępowania z faktem wadliwego doręczania uczestniczce wszelkich pism i decyzji w postępowaniu podatkowym (na nieaktualny adres zamieszkania). Strona nie powiązała jednakże tego zarzutu z naruszeniem odpowiednich przepisów postępowania podatkowego i p.p.s.a. Stwierdzenie nieważności decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. następuje wówczas, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa skutkujące nieważnością postępowania na podstawie art.156 k.p.a. lub (art. 145 § 1 pkt 2 i § 2 p.p.s.a.) art. 247 O.p. Konieczne jest zatem powiązanie zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. z odpowiednim przepisem O.p. , k.p.a. lub innej ustawy normującym przesłanki stwierdzenia nieważności. Strona skarżąca nie wskazała ani w podstawach kasacyjnych, ani w ich uzasadnieniu przepisu postępowania podatkowego, z którego wysnuła wniosek o nieważności zaskarżonej decyzji. W postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie obowiązuje zaś zasada oficjalności. Sąd ten z mocy art. 183 § 1 p.p.s.a. związany jest zarzutami i granicami skargi kasacyjnej, z urzędu może wziąć pod rozwagę wyłącznie nieważność postępowania (która w tej sprawie nie występuje). Za ugruntowany już w judykaturze należy uznać pogląd, że Naczelny Sąd Administracyjny nie może precyzować za stronę zarzutów skargi kasacyjnej bądź domniemywać, jaka miała być ich treść (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 kwietnia 2005 r., OSK 1436/04, opubl. w Lex pod nr 236857 i z dnia 10 czerwca 2009 r., II FSK 241/08, opubl. w Lex pod nr 511302).

Nie zasługuje także na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 133 § 1 w zw. z art. 134 § 1 i art. 1 p.p.s.a. Jak wynika z uzasadnienia skargi kasacyjnej strona za pomocą tego zarzutu usiłuje podważyć ustalenia faktyczne uznając, że Sąd pierwszej wykładni, mimo nałożonego na niego obowiązku zbadania sprawy w jej całokształcie i wydania wyroku na podstawie akt sprawy zaakceptował błędne ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe. Art. 133 § 1 p.p.s.a. określa podstawę faktyczną rozstrzygnięcia oraz nakazuje uwzględnienie stanu faktycznego i prawnego z dnia wydania decyzji. Nie jest zatem możliwe naruszenie przez sąd tego przepisu poprzez wadliwe uznanie za prawidłowy stanu faktycznego ustalonego w postępowaniu podatkowym (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2010 r., II FSK 1361/08, opubl. w Lex pod nr 578249, z dnia 15 grudnia 2009 r., I FSK 1035/09, opubl. w Lex pod nr 579775). Art. 134 § 1 p.p.s.a. określa granice rozpoznania sprawy przez wojewódzki sąd administracyjny, nakazując mu wszechstronne jej zbadanie, niezależnie od zarzutów skargi. Sąd może go zatem naruszyć wykraczając poza granice sprawy bądź pomijając naruszenie prawa, które nie było wskazane w skardze (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 września 2009 r., II FSK 629/08, opubl. w Lex pod nr 577312, z dnia 19 marca 2009 r., I FSK 77/08, opubl. w Lex pod nr 537193). Sąd pierwszej instancji nie wyszedł w tym przypadku poza granice sprawy. W skardze kasacyjnej nie wyjaśniono także, jakie naruszenia prawa (inne niż wskazane w skardze ) zostały przez ten Sąd pominięte przy dokonywaniu kontroli.

Kolejny zarzut dotyczy naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji pomimo stwierdzenia, że podstawy jej wydania nie zostały należycie uzasadnione. Zarzut ten nie został szerzej uzasadniony. Nie powiązano go także z naruszeniem – w sposób mający wpływ na wynik sprawy - konkretnego przepisu postępowania podatkowego. Powiązanie takie jest konieczne, bowiem wskazany w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. środek kontroli sąd stosuje wówczas, gdy stwierdzi naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik postępowania. Ponadto, zarzucając sądowi naruszenie wskazanego przepisu p.p.s.a. zgodnie z wymogiem wynikającym z art. 174 pkt 2 i art. 176 p.p.s.a. strona składająca skargę kasacyjną powinna wykazać, że uchybienie przez sąd temu przepisowi mogłoby mieć wpływ na wynik sprawy. W tym przypadku strona ani nie wskazała przepisu O.p., którego naruszenia Sąd pierwszej instancji nie uwzględnił, ani wyjaśniła, w jaki sposób naruszenie to mogłoby wpłynąć na wynik sprawy. Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny nie może za stronę uzupełnić uzasadnienia zarzutów czy je doprecyzować.

Nietrafny jest także ostatni z zarzutów - naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 p.p.s.a. poprzez niestwierdzenie naruszenia przez organy podatkowe art. 193 § 3 O.p. Powołany przepis O.p. stanowi, że za niewadliwe uważa się księgi podatkowe prowadzone zgodnie z zasadami wynikającymi z odrębnych przepisów. Tymczasem organy nie uznały księgi podatkowej podatnika za wadliwą, a za nierzetelną, a więc taką, której zapisy nie odzwierciedlały stanu faktycznego. O rzetelności księgi stanowi zaś art. 193 § 2 O.p. Sąd nie miał zatem podstaw do uchylenia decyzji w związku z naruszeniem art. 193 § 3 O.p., skoro organ przepisu tego nie stosował

Z tych względów na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalono.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c i ust. 2 pkt 1 lit. a i § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz 1349 ze zm.).