Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 270/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2019-09-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 121 par. 1, art. 122 par. 1, art. 123 par. 1, art. 187 par. 1, art. 191, art. 194 par. 1, art. 196 par. 1, art. 233 par. 2, art. 262 par. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 9 ust. 1, art. 15 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędzia NSA Teresa Porczyńska Protokolant: specjalista Dorota Choińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 września 2019 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...]stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. zaskarżoną decyzją z [...] r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...] r., określającą A sp. z o.o. w T. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r. w kwocie 80.023,– zł.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że po przeprowadzeniu kontroli podatkowej organ pierwszej instancji stwierdził nieprawidłowości w złożonym przez stronę zeznaniu CIT-8. Zdaniem organu podatkowego, spółka bezzasadnie zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów wydatki udokumentowane fakturami wystawionymi przez dwóch kontrahentów: B sp. z o. o. oraz C sp. z o. o. W ten sposób podatnik, naruszając art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2011 r. poz. 74 ze zm.; dalej: u.p.d.p.), zawyżył koszty uzyskania przychodów o 409.275,90 zł. Zdaniem organu pierwszej instancji, wskazane podmioty (wystawcy faktur), przede wszystkim nie mogły dysponować towarem określonym w fakturach w miejscu wskazanym przez nabywcę towarów. Ponadto wszystkie okoliczności sprawy świadczyły o pozorności ww. dostaw. Ostatecznie Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., po ponownym rozpoznaniu sprawy, decyzją z [...] r., określił A sp. z o.o. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r. w kwocie 80.023,– zł, zamiast deklarowanego przez spółkę zobowiązania w wysokości 2.260,– zł.

W odwołaniu strona, wnosząc o uchylenie kwestionowanej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji, powołała się na naruszenie szeregu przepisów prawa materialnego i procesowego, to jest między innymi: art. 7 ust. 1 i 2, art. 9 ust. 1, art. 12 ust. 3, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 1 i art. 27 ust. 1 u.p.d.p., a także art. 121 § 1, art. 122, art. 155 § 1, art. 187, art. 191, art. 196 § 1, art. 233 § 2 i art. 262 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.; dalej: O.p.).

Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wskazał w szczególności na okoliczności, które jego zdaniem świadczyły o nierzetelności kwestionowanych transakcji. Odnosząc się do transakcji ze spółką C podkreślił, że spółka ta podnajmowała w W. box nr [...], wynajmowała biuro w W. przy ul. A, z którego jednak nie korzystała, nie dysponowała odpowiednim zapleczem technicznym (magazynowym), a płatności za dostawy (z jednym wyjątkiem) przyjmowała gotówką. Strona, prócz faktur zakwestionowanych przez organy podatkowe, nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających przeprowadzenie transakcji ze spółką B, mimo że transakcje te miały stanowić zdecydowaną większość wszystkich nabyć podatnika w 2013 r.

Ustosunkowując się do transakcji ze spółką B organ odwoławczy przyjął, że ww. spółka w rzeczywistości stwarzała jedynie pozory istnienia, a wystawiona przez nią faktura dokumentowała transakcję, która nie miała miejsca w rzeczywistości. Organ wskazał dalej na prawomocną decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z [...] grudnia 2015 r., wydaną na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), wymierzającą spółce A podatek z tytułu wystawionych przez nią faktur, obejmującą również fakturę dla spółki A.

W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy wskazał, że analiza dowodów ujętych w raportach kasowych za okres od sierpnia do grudnia 2013 r., oraz wyliczenia salda po każdej pozycji w raporcie kasowym, prowadziły do wniosku, że spółka A nie posiadała wystarczającej gotówki w kasie na zapłatę za część faktur swoim kontrahentom. Na zakończenie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podkreślił, że nie kwestionuje posiadania produktów tekstylnych przez podatnika, twierdzi jednak, że dostaw towarów widniejących na kwestionowanych fakturach nie wykonały widniejące tam podmioty.

Decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez A sp. z o.o., która wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie — o uchylenie obu decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania, zarzuciła:

(1) naruszenie przepisów postępowania, to jest między innymi: art. 120–122, art. 124–125, art. 127, art. 177, art. 180–181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 194, art. 210 § 1 pkt 4 i 6 oraz § 4, art. 229, art. 233 § 1 pkt 1 i § 2, art. 262 § 1 w zw. z art. 196 § 1 O.p., które miało istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji, w szczególności naruszenie:

a) art. 210 § 1 O.p., poprzez niewskazanie, w zaskarżonej decyzji, zastosowanych przepisów prawa podatkowego, oraz działanie nie na podstawie przepisów prawa podatkowego, a w konsekwencji naruszenie zasady legalizmu oraz dwuinstancyjności postępowania podatkowego;

b) art. 187 § 1 w zw. z art. 122 O.p. oraz w zw. z art. 191 O.p., poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego oraz niepełną ocenę materiału dowodowego, z uwagi na zebranie niewystarczającego materiału dowodowego oraz rozpatrzenie dowodów w sposób dowolny, jednostronny, kierując się jedynie interesem fiskalnym Skarbu Państwa i w konsekwencji bezpodstawne uznanie, że sporne transakcje nie miały rzeczywistego charakteru, a zwłaszcza:

– art. 233 § 1 pkt 1 i § 2 w zw. z art. 127, art. 121 § 1 i art. 122 w zw. z art. 229 O.p., poprzez brak ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia przez podatkowy organ drugiej instancji sprawy uprzednio zakończonej decyzją organu pierwszej instancji;

– art. 233 § 2, art. 187 § 1, w tym w zw. z art. 121 § 1, art. 122 § 1 i art. 123 § 1 O.p., poprzez bezpodstawne nieprzeprowadzenie dowodów istotnych w sprawie, a objętych wiążącymi wytycznymi poprzedniej decyzji kasatoryjnej oraz nieuwzględnienie i zaakceptowanie takiego postępowania przez organ drugiej instancji rozpoznający sprawę, przy błędnej wykładni w art. 233 § 2 O.p., iż wytyczne dotyczące dalszego postępowania dowodowego są całkowicie niewiążące dla organu, któremu przekazano sprawę do ponownego rozpoznania, mimo że obejmowały one dowody dotyczące istotnych okoliczności w sprawie, w sytuacji gdy organ poczynił ustalenia sprzeczne z tymi, które miały wynikać z tych dowodów; ponadto poprzez uznanie a priori, że dowody, które organ miał przeprowadzić z urzędu, nie mogą zmienić poczynionych ustaleń, a stan faktyczny jest wystarczająco ustalony przeprowadzonymi dowodami, co skutkowało nieprzeprowadzeniem pełnego postępowania dowodowego odnośnie okoliczności istotnych w sprawie i tym samym dowolnością czynionych ustaleń, co naruszało także zasadę zupełności postępowania podatkowego i prowadzenia go w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

– art. 121 § 1 w zw. z art. 125 § 1, art. 187, art. 191, art. 233 § 2 O.p., poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, z uwagi na niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy w sposób należyty i niezbędny dla prawidłowego rozstrzygnięcia;

– art. 187 § 1 w zw. z art. 121 § 1, art. 122 O.p. i określonej w tych przepisach zasady zupełności postępowania podatkowego oraz w zw. z art. 191, art. 194 § 1, art. 196 § 1 i art. 262 § 1 O.p., w szczególności poprzez: (-) nie przesłuchanie O.Y. i nie podjęcie żadnych działań zmierzających do wyegzekwowania stawiennictwa od tej osoby, (-) nie podjęcie realnej próby przesłuchania G. W. po uprzednim uzyskaniu jego aktualnego adresu zamieszkania, (-) nie podjęcie realnej próby uzyskania dokumentacji księgowo-podatkowej C z o.o., (-) nie przeprowadzenie kontroli podatkowej w C z o.o. na okoliczności zaewidencjonowania i rozliczenia faktur wystawionych przez tę spółkę, zakwestionowanych przez organy podatkowe, (-) nie odebranie od podatnika wyczerpujących wyjaśnień co do okoliczności wpłat środków pieniężnych do kasy spółki, terminów ich dokonywania, świadomości podatnika i osób go reprezentujących odnośnie sformalizowanych reguł prowadzenia "kasy", jako ewidencji obrotu gotówkowego oraz tego, czy zarząd lub wspólnicy spełniali świadczenia za spółkę i z jakich środków opłacano faktury, (-) zaniechanie przesłuchania prezesa zarządu spółki B, a także poprzez (-) przyjęcie, jako prawidłowej, oceny materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, a zwłaszcza wyjaśnień udzielanych przez spółkę odnośnie transakcji ze spółkami C i B, charakteru działalności prowadzonej przez te spółki, wielkości obrotu gotówkowego przy kwestionowanych transakcjach ze spółką C oraz wymagań, jakie powinna spełnić spółka A wobec swoich kontrahentów;

– art. 191 O.p. poprzez wewnętrznie sprzeczne ustalenia organu drugiej instancji, a mianowicie, że czynności zakwestionowane w ogóle nie miały miejsca, podczas gdy w innych wywodach organ wskazuje, że miały miejsce choć nie zgadzały się pod względem podmiotowym, co świadczyło o wewnętrznej sprzeczności obu decyzji, wadliwości ustalonego sanu faktycznego, a także o wadliwości samego uzasadnienia tych decyzji (naruszenie art. 210 O.p.), co uniemożliwiło stronie prawidłowe odniesienie się do tak sprzecznie ustalonego stanu faktycznego;

– art. 191 O.p. poprzez poczynienie przez organy podatkowe obu instancji dowolnych ustaleń w zakresie dochowania należytej staranności oraz dobrej wiary podatnika;

(2) naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest przede wszystkim: art. 7 ust. 1 i 2, art. 9 ust. 1, art. 12 ust. 3, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 1 i art. 27 ust. 1 u.p.d.p., a także art. 20 ust. 2, art. 21 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 24 ust. 1 i 2 ustawy o rachunkowości, na podstawie których określono zobowiązanie podatkowe spółki, poprzez uznanie, że spółka nie dokonała w 2013 r. czynności nabycia towarów od spółek C i B, a dalej bezzasadnie zaliczyła wydatki z tym związane do kosztów uzyskania przychodów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że faktury wystawione na rzecz podatnika przez spółki C i B były już przedmiotem oceny WSA w Łodzi w wyroku z 15 lutego 2018 r., I SA/Łd 1105/17. W uzasadnieniu tego orzeczenia Sąd podkreślił, że prawidłowo ustalony w sprawie stan faktyczny nie budzi wątpliwości i wynika z niego w sposób jednoznaczny, że wspomniane faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji pomiędzy stronami określonymi jako sprzedawca i odbiorca. Wprawdzie wyrok ten dotyczył podatku od towarów i usług, lecz tego samego okresu rozliczeniowego (2013 r.) oraz tych samych faktur, a szczegółowa ocena zawarta w jego uzasadnieniu, o fikcyjności transakcji dokumentowanych fakturami wystawionymi przez wymienione wyżej spółki, jest aktualna również w niniejszej sprawie. Sąd podziela dokonaną tam ocenę i przyjmuje ją za własną.

Ze zgromadzonego przez organy podatkowe materiału dowodowego wynika zatem, że spółka C wypełniła wprawdzie wymogi formalne, gdyż została zarejestrowana w urzędzie skarbowym i składała deklaracje podatkowe, jednak pozostałe ustalenia prowadzą do wniosku, że w rzeczywistości nie prowadziła deklarowanej działalności. Przede wszystkim adres jej siedziby (pokój w lokalu przy ul. A 30/63 w W.), co jasno wynika z umowy najmu z 20 czerwca 2013 r., służył jedynie celom rejestracji spółki. Wynajmujący nie mógł tam przechowywać żadnych ruchomości, mogących być przedmiotem postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z umową najemca mógł fizycznie korzystać z wynajmowanego lokalu (pokoju) dopiero za dodatkową opłatą, jednak opłaty takiej nie uiścił. W świetle powyższych ustaleń, opartych na dokumentach i wyjaśnieniach złożonych przez właściciela lokalu, trudno dać wiarę wyjaśnieniom Prezesa Zarządu spółki A K. Aa, który zeznał, że był w siedzibie spółki C w W. i tam okazywano mu ofertę, modele i kolory towarów handlowych. Podobnie należało odmówić wiarygodności jego zeznaniom, co od tego, że prowadził rozmowy handlowe i dokonywał zakupów od spółki C w W. W oparciu bowiem o informacje przekazane przez firmę wynajmującą tam stanowiska handlowe, ustalono, że spółka C zawarła umowę najmu lokalu użytkowego na terenie Centrum Handlowego A, na okres od 1 czerwca 2012 r. do 30 kwietnia 2013 r. Biorąc pod uwagę, że spółka A została zawiązana umową z 6 sierpnia 2013 r., a zakupy stwierdzone kwestionowanymi fakturami, dotyczyły okresu pomiędzy wrześniem a grudniem 2013 r., uzasadniony pozostaje wniosek, że nie było realnej możliwości, aby przedstawiciel podatnika prowadził rozmowy handlowe i dokonywał zakupów w tym lokalu. Ponadto spółka C miała wprawdzie podnajmować w IV kwartale 2013 r. jeden box na terenie Centrum Handlowego A (nr [...]), był to jednak inny lokal niż wyraźnie wskazany przez prezesa skarżącej spółki (nr [...]). Już zatem z przedstawionych okoliczności należy wyprowadzić wniosek, że w chwili wystawienia spornych faktur spółka C nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej w W., a wystawione przez nią faktury nie odzwierciedlają rzeczywiście dokonanych dostaw. Dodatkowo, jak ustaliły organy skarbowe właściwe miejscowo dla siedziby spółki B, z uwagi na brak kontaktu z jej przedstawicielem nie było możliwe przeprowadzenie czynności kontrolnych; jednocześnie nie zostały złożone żadne dokumenty dotyczące jej likwidacji lub zawieszenia działalności. Podkreślić należy, że strona skarżąca, oprócz faktur zakwestionowanych przez organy podatkowe, nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających przeprowadzenie transakcji ze spółką C (dokumentów obrazujących sposób nawiązania współpracy, korespondencji handlowej, kopii zamówień, reklamacji, dowodów dostaw), mimo że transakcje te miały stanowić ¾ wszystkich nabyć podatnika w 2013 r. Odnosząc się do zarzutu skarżącej spółki, iż organy podatkowe próbowały się kontaktować ze spółką C na adres wskazany w KRS, mimo że był to adres nieaktualny, wskazać należy, że nie jest rzeczą organów podatkowych poszukiwanie podatnika, który zmienił swoją siedzibę nie ujawniając nowej. Nie jest też obowiązkiem organów podatkowych poszukiwanie aktualnego prezesa zarządu spółki B, tym bardziej, że celem jego przesłuchania miały być, w intencji strony, okoliczności mające miejsce w czasie, kiedy jeszcze nie prowadził spraw spółki. Brak kontaktu z kontrahentem skarżącej oraz osobą aktualnie prowadzącą jej sprawy, a w konsekwencji — brak możliwości przeprowadzenia dodatkowych ustaleń, poza tymi, które już zostały poczynione w toku postępowania podatkowego, został oceniony przez organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Przyjmując, że zebrany materiał dowodowy wystarczał, bez konieczności jego uzupełnia, do podjęcia wiążących ustaleń w sprawie, organ podatkowy nie wyszedł poza granice swobodnej oceny dowodów, o której mowa w art. 191 O.p., o czym będzie jeszcze mowa w dalszej części uzasadnienia.

Z kolei, w odniesieniu do spółki B organy ustaliły, że spółka ta była wpisana do rejestru przedsiębiorców, nie zatrudniała jednak żadnych pracowników, gdyż nie opłacała składek ZUS. Dla potrzeb urzędu skarbowego podmiot wskazał adres w W. i fikcyjną umowę najmu lokalu, jednak nie zgłoszono do urzędu skarbowego żadnych rachunków bankowych, zaś numery rachunków widniejące na wystawianych fakturach należały do innego podmiotu. Nadto, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. wydał [...] grudnia 2015 r. decyzję, którą określił tej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. oraz na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, orzekł o obowiązku zapłaty podatku wynikającego między innymi z faktury wystawionej na rzecz spółki A. W postępowaniu tym Dyrektor UKS ustalił między innymi, że spółka B nie prowadziła działalności gospodarczej pod adresem wskazanym w KRS, nie zgłaszała innych miejsc prowadzenia działalności gospodarczej, przedstawiła fikcyjną umowę najmu lokalu zawartą ze znikającym podmiotem, nie posiadała zewnętrznych źródeł finansowania działalności gospodarczej, nie korzystała z reklamy, nie zgłosiła żadnego rachunku bankowego do urzędu skarbowego, choć wskazywała rachunki na wystawianych przez siebie fakturach, stosowała marże na bardzo niskim poziomie, nie wykazywała kosztów takich jak np. najem lokalu, magazynu, wynagrodzenia pracowników, a także nie przedstawiła ewidencji magazynowej oraz spisu z natury towarów na koniec 2013 r. Okoliczności te świadczyły, zdaniem organu, o tym, że spółka B nie prowadziła realnej działalności gospodarczej, zaś wystawiane na rzecz jej kontrahentów faktury, nie odzwierciedlały rzeczywistych dostaw towarów. Oceny powyższej nie zmieniają zeznania ówczesnego prezesa zarządu skarżącej spółki, trudno bowiem dać im wiarę, szczególnie wobec ustalenia, że spółka B nie wynajmowała stoiska w W. Skarżąca spółka nie mogła zatem złożyć tam zamówienia, odebrać towaru i faktury. Podatnik nie mógł także zapłacić za dostawę pracownikom spółki B, skoro firma ta nie zatrudniała zarejestrowanych pracowników.

Dyrektor trafnie wreszcie wskazuje na analizę przepływów gotówkowych w skarżącej spółce, z której wprost wynika, że nie była możliwa płatność za część spornych faktur w formie gotówkowej. Ustalenie to stanowi dodatkowy dowód przeciw rzetelności transakcji z ww. spółkami — kontrahentami podatnika. Odnosząc się do kwestii odebrania od podatnika szczegółowych wyjaśnień odnośnie tego w jaki sposób i w jakich terminach, dokonywano wpłat środków pieniężnych do kasy spółki, świadomości podatnika i osób go reprezentujących odnośnie reguł prowadzenia "kasy", jako ewidencji obrotu gotówkowego oraz tego, czy zarząd lub wspólnicy spełniali świadczenia za spółkę i z jakich środków opłacano faktury, należy zauważyć, że w postępowaniu podatkowym strona miała możliwość złożenia pełnych wyjaśnień w tym zakresie, jednak z tej możliwości nie skorzystała. Ponadto trudno skutecznie przeciwstawiać gołosłowne wyjaśnienia prezesa skarżącej spółki, niepotwierdzone dowodami na faktyczne dokonywanie rozliczeń poza kasą spółki, szczegółowej analizie ujawnionych rozliczeń spółki, dokonanej przez organ pierwszej instancji, na podstawie generowanych przez podatnika raportów kasowych.

W ocenie Sądu przedstawione powyższej okoliczności potwierdzają, że wystawione przez spółki C i B faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji. Spółki te nie były rzeczywistymi sprzedawcami towarów. W toku postępowania nie ustalono faktycznych dostawców towarów dla skarżącej spółki. Dla udokumentowania źródła pochodzenia towaru podatnik przedstawił wyłącznie faktury wystawione przez firmy C i B, które, jak się okazało, nie dokumentowały w sposób jasny poniesionych przez spółkę wydatków.

Sąd nie podziela podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania, które zdaniem strony miały istotny wpływ na wynik sprawy. Przede wszystkim Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 121 § 1, art. 122 § 1, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1, art. 196 § 1, art. 233 § 2, art. 262 § 1 O.p. Zdaniem Sądu ustalenia faktyczne organów co do tego, że zakwestionowane transakcje nie zostały dokonane z podmiotami uwidocznionymi na spornych fakturach, jako dostawcami towaru, są trafne, opierają się na prawidłowo zgromadzonym i właściwie ocenionym materiale dowodowym. Fakt dysponowania przez skarżącą taką ilością towaru, jaka odpowiadała ilości wpisanej na spornych fakturach, nie jest dowodem na to, że ww. towar został dostarczony przez firmy C i B. Należy podkreślić, że skarżąca Spółka nie przedstawiła żadnych innych dowodów, które podważyłyby ocenę wywiedzioną przez organy podatkowe. W szczególności zgodzić się należy z Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej, że nie było przeszkodą w ustaleniu stanu faktycznego sprawy to, że organy podatkowe nie mogły, z przyczyn niezależnych, pozyskać części dowodów wnioskowanych przez stronę skarżącą. Wbrew twierdzeniom skarżącego organy podatkowe podjęły, w toku postępowania, próby przesłuchania Y. O. oraz występowały do spółki C o udostępnienie informacji dotyczących transakcji ze spółką A. Naczelnik Urzędu Skarbowego W.-B. trzykrotnie (15 grudnia 2017 r., 12 stycznia i 2 maja 2018 r.) wzywał byłego prezesa zarządu spółki B, Y. O., celem przesłuchania w charakterze świadka, jednak bezskutecznie. W toku postępowania pozyskano ponadto informacje od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W., odnośnie kontroli przeprowadzonej w spółce B. Ponadto organ pierwszej instancji dwukrotnie (pisma z 12 lutego i 28 maja 2018 r.) występował do tej spółki o przesłanie informacji odnośnie spornych transakcji, jednak żadne z tych pism nie zostało podjęte przez adresata. Zgodzić się także należy z organem odwoławczym, że poszukiwanie, w celu przesłuchania, aktualnego prezesa zarządu spółki B, G.W., w sytuacji, gdy posiadane dowody pozwalały na ustalenie stanu faktycznego, nie było konieczne. Wobec zgromadzonego materiału Dyrektor trafnie zatem przyjął, że brak ww. dowodów nie stanowił przeszkody do poczynienia pełnych ustaleń w zakresie rzetelności faktur wystawionych przez kontrahentów strony. Ponadto, w kontekście już zebranego materiału dowodowego, nie można zgodzić się z twierdzeniem strony co do tego, że wydanie ostatecznej decyzji nie było możliwe bez przesłuchania byłego i obecnego prezesa zarządu spółki B, przeprowadzenia kontroli podatkowej w tej spółce, pozyskania jej dokumentacji księgowo-podatkowej, a także bez przesłuchania prezesa zarządu spółki B.

Bezzasadny jest dalej zarzut naruszenia art. 121 § 1 w zw. z art. 125 § 1, art. 187, art. 191, art. 233 § 2 O.p. Okoliczność, że strona nie zgadza się z rozstrzygnięciem, nie oznacza naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych. Strona ma prawo do prezentowania swojego własnego stanowiska, zaś organ ma prawo go nie uwzględnić, jeżeli uzna, że nie ma odzwierciedlenia w stanie faktycznym sprawy i obowiązujących przepisach prawnych. Nie sposób także podzielić zarzutu naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 i § 2 w zw. z art. 127, art. 121 § 1 i art. 122 w zw. z art. 229 O.p., gdyż organ odwoławczy przeprowadził obiektywną ocenę materiału zgormadzonego w toku postępowania pierwszoinstancyjnego i wywiódł na jego podstawie swoją ocenę. Okoliczność, iż ocena ta jest zbieżna z oceną organu pierwszej instancji nie uzasadnia zarzutu naruszenia zasady dwuinstancyjności.

W ocenie Sądu organy podatkowe zebrały obszerny materiał dowodowy, dokonały jego wszechstronnej oceny i na tej podstawie ustaliły stan faktyczny sprawy. W świetle zebranych dowodów stan ten nie budzi wątpliwości. Ocena materiału dowodowego jest właściwie, logicznie i przekonująco uzasadniona. Dokonano także prawidłowej oceny prawnej tego stanu faktycznego. Także lektura uzasadnienia zaskarżonej decyzji wyklucza trafność zarzutu co do naruszenia art. 210 § 1 pkt 4, pkt 6 i § 4 O.p. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi tam określone, wskazuje bowiem fakty, które organ uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności; wskazuje również podstawę prawną wraz z jej wyjaśnieniem i przytoczeniem przepisów prawa.

Okoliczność, że organ nie przytoczył w samej komparycji zaskarżonej decyzji stosownych przepisów prawa materialnego pozostaje bez wpływu na istotę sprawy, gdyż w dalszych rozważaniach w sposób jasny i niebudzący wątpliwości przytoczył mające w sprawie zastosowanie przepisy prawa materialnego, wyjaśniając jednocześnie w sposób wnikliwy zasadność ich zastosowania do ustalonego stanu faktycznego.

Przechodząc do oceny zarzutów naruszenia prawa materialnego, wyjaśnić przede wszystkim należy, że do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.p., niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego polegającego na zakupie towaru, u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji (art. 9 ust. 1 u.p.d.p. w zw. z art. 22 ust. 1, art. 24 ust. 2 ustawy o rachunkowości). Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar i zużyć go w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Na ten wymóg konsekwentnie wskazuje orzecznictwo sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z 10 stycznia 2018 r., II FSK 3359/15; z 3 października 2017 r., II FSK 2310/15; z 24 lutego 2017 r., II FSK 209/15; z 14 stycznia 2015 r., II FSK 3027/12; z 29 maja 2012 r., II FSK 2323/10; z 7 lipca 2011 r., II FSK 462/11; z 20 lipca 2010 r., II FSK 418/09; z 30 stycznia 2009 r., II FSK 1722/07 i II FSK 1405/07; z 14 marca 2008 r., II FSK 1755/06; z 19 grudnia 2007 r., II FSK 1438/06 oraz z 18 sierpnia 2004 r., FSK 958/04). Nie ma przy tym znaczenia, czy podatnik w sposób zawiniony (np. na skutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze, bądź w sposób zamierzony), czy też niezawiniony dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie tzw. "pustych faktur" (wyrok NSA z 13 stycznia 2015 r., II FSK 2711/12). Bez znaczenia jest zatem, podnoszona przez stronę skarżącą, kwestia jej dobrej wiary. Dobra wiara i należyta staranność kupiecka mają znaczenie, ale na gruncie podatku VAT, a nie podatku dochodowego. To czy można zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodu decydują okoliczności obiektywne, a nie stan wiedzy podatnika o rzeczywistych intencjach kontrahenta. Innymi słowy dobra wiara podatnika, odnośnie rzetelności transakcji, nie ma wpływu na ocenę jego prawa do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków z faktur, których wystawienie, jak się okazało, nie dokumentuje rzeczywistej czynności gospodarczej.

W niniejszej sprawie, na podstawie analizy dowodów zgromadzonych w sprawie, szczegółowo przedstawionych w uzasadnieniach decyzji oraz na podstawie wszystkich okoliczności sprawy, organy podatkowe słusznie doszły do przekonania, że zakwestionowane faktury VAT nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a zatem nie mogły stanowić dowodu poniesienia przez podatnika wydatków na zakup wskazanych w nich towarów. Taka ocena znajduje odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym i opiera się na swobodnej ocenie, respektującej wskazania wiedzy i doświadczenia życiowego. Samo posiadanie towaru, na które powoływała się skarżąca, a czego organy nie kwestionowały, nie jest jednoznaczne z poniesieniem wydatku na jego nabycie.

Podsumowując, Sąd nie dopatrzył się wskazanych przez autora skargi naruszeń przepisów prawa materialnego, jak również naruszenia powołanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 p.p.s.a., należało orzec jak w sentencji.

dc