Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3135/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-04-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1 pkt 1 art. 17 ust. 1 pkt 2 art. 30c art. 14 ust. 1i art. 44 ust. 1 art. 10 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus, Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Sędzia WSA Beata Sobocha, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi R. F. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] września 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz R. F. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

III SA/Wa 3135/12

Uzasadnienie

Pismem z dnia 15 czerwca 2012 r. Skarżący R. A. wystąpił do Ministra Finansów o wydanie pisemnej indywidualnej Interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Minister Finansów Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2012 r. na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 1 i art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) – dalej: “O.p.", odmówił Skarżącemu wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej indywidualnej interpetqacji przeisów prawa podatkowego. W uzasadnieniu tego postanowienia stwierdzono, że w dniu 19 czerwca 2012 r. Skarżący złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczeń podatkowych akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej będącego osobą fizyczną.

Określając we wniosku przepisy prawa podatkowego mające stanowić przedmiot interpretacji indywidualnej, Skarżący wskazał następujące przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) dalej powoływanej jako u.p.d.o.f: art. 5a pkt 6, 11 i pkt 13, 14, art. 5b ust. 2, art. 8 ust. 1 i 2, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 11 ust. 1, art. 14 ust. 2, art. 14 ust. li, art. 17 ust. 1 pkt 1-10, art. 17 ust. 1a i 1b, art. 30a ust. 1 pkt 1-5, art. 30b ust. 1, ust. 2 i ust. 4, art. 30c, art. 44 ust. 1 i ust. 3.

W złożonym przez Skarżącego do organu wniosku o wydanie interpretacji został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca będący osobą fizyczną jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej oraz będzie akcjonariuszem kolejnych spółek komandytowo-akcyjnych. Akcjonariusz posiada oraz będzie posiadał akcje imienne oraz na okaziciela. Jako akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej Skarżący będzie miał udział w jej zyskach, który otrzyma faktycznie na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie dywidendy.

Spółka komandytowo-akcyjna będzie osiągała dochody z podstawowej działalności operacyjnej tj. ze sprzedaży towarów i usług oraz ze sprzedaży praw majątkowych. Zaistnieją także wszelkie inne zdarzenia gospodarcze skutkujące powstaniem zysków w spółce komandytowo-akcyjnej i zwiększeniem jej majątku, opisane wart. 14 ust. 2 ustawy u.p.d.o.f.. Dochody te będą w dalszej części wniosku określane jako "działalność operacyjna".

Zyski z działalności operacyjnej spółka komandytowo-akcyjna będzie inwestowała. W trakcie działalności spółka komandytowo-akcyjna, w ramach inwestycji zysków osiągniętych z działalności operacyjnej, będzie nabywała odpłatnie (np. umowa kupna) lub nieodpłatnie (np. umowa darowizny) jednostki uczestnictwa oraz certyfikaty inwestycyjne w funduszach kapitałowych. W konsekwencji tego spółka komandytowo-akcyjna będzie uzyskiwała przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych (Fundusze kapitałowe") o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt. 5 u.p.d.o.f. Nie będą to jednak przychody określone w art. 17 ust. 1c u.p.d.o.f. z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa subfunduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami, w przypadku zmiany jednostek uczestnictwa subfunduszu na jednostki uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego, dokonanej na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych.

W ramach inwestycji zysków spółka komandytowo-akcyjna w trakcie prowadzonej działalności będzie także udzielać pożyczek oraz uzyskiwać przychody w postaci odsetek od udzielonych pożyczek. Będzie także posiadać rachunki bankowe, w tym lokaty terminowe, na których znajdować będą się zgromadzone środki. Od środków tych będzie uzyskiwać odsetki. spółka komandytowo-akcyjna będzie uzyskiwać, więc odsetki od pożyczek, wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania ("odsetki") tj. przychody, o których mowa wart. 17 ust. 1 pkt. 1 i 2 u.p.d.o.f.

Skarżący wskazał, że w niektórych spółkach komandytowo-akcyjnych udzielanie pożyczek, jako przedmiot działalności będzie ujawnione w KRS. W innych zaś taki przedmiot działalności nie będzie ujawniony w KRS. Skarżący wskazał, że na etapie składania wniosku nie może w sposób precyzyjny określić, co dokładnie będzie wpisane w przedmiocie działalności w przedmiocie działalności spółek komandytowo-akcyjnych, według klasyfikacji PKD, tym bardziej, że po nabyciu akcji, jako akcjonariusz nie będzie miał wpływu na treść statutu oraz jego ewentualną zmianę. Spółka komandytowo-akcyjna uzyskiwać będzie także przychody z tytułu odsetek (dyskonta) od papierów wartościowych tj. przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt. 3 u.p.d.o.f. ("dyskonto"). Skarżący we wniosku przychody z opisanych źródeł określał mianem inwestycji.

W związku z tak opisanym stanem faktycznym Skarżący zadał następujące pytania.

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniach przyszłych przychód z udziału w zysku spółek komandytowo-akcyjnych, otrzymany, jako dywidenda z tych spółek stanowi przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.- niezależnie od tego, z jakich rodzajów transakcji i rodzajów działalności SKA osiągnęła roczny zysk, w tym z działalności operacyjnej oraz inwestycji - a tym samym, w zależności od wyboru akcjonariusza, czy taki dochód może być opodatkowany na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f.?

2. Mając na uwadze, iż spółka komandytowo-akcyjna uzyskiwać będzie opisane w powyższym stanie faktycznym przychody z działalności operacyjnej oraz inwestycji czy przychód po stronie Skarżącego nie powstanie w momentach, w których wskazane przychody powstaną po stronie spółki komandytowo-akcyjnej? Tj. innymi słowy czy przychód u Skarżącego, w razie zaistnienia opisanych zdarzeń, nie powstanie w momencie, gdy spółka otrzyma należne jej wynagrodzenie z tytułu uczestnictwa w funduszach kapitałowych w tym zbycia oraz umorzenia jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, odsetki od pożyczek lub środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach bankowych w tym rachunkach lokat terminowych lub gdy otrzyma odsetki z tytułu deponowania środków w innych formach oszczędzania albo, gdy otrzyma dyskonto od papierów wartościowych?

3. Czy w związku z posiadaniem przez Skarżącego statusu akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej, w razie zaistnienia opisanego stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych, w tym otrzymania przez spółkę komandytowo-akcyjną dochodów z działalności operacyjnej oraz inwestycji, przychód po jego stronie, zgodnie z art. 11 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1i u.p.d.o.f. powstanie jedynie w momencie faktycznego otrzymania przez niego dywidendy ze spółki komandytowo-akcyjnej?

4. Czy w związku z tym, w opisanych stanie faktycznym oraz przy wystąpieniu zdarzeń przyszłych, zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych na podstawie art. 44 ust. 1 u.p.d.o.f., Skarżący będzie zobowiązany zapłacić jedynie za miesiąc, w którym faktycznie otrzyma on wypłatę dywidendy ze spółki komandytowo-akcyjnej, a tym samym moment osiągnięcia przychodów przez samą spółkę komandytowo-akcyjną, w tym z działalności operacyjnej oraz inwestycji nie będzie miał wpływu na moment powstania obowiązku zapłaty zaliczki na podatek dochodowy przez Skarżącego?

5. Co stanowi podstawę opodatkowania dla faktycznie otrzymanych dochodów akcjonariusza ze spółki komandytowo-akcyjnej i czy dochodem w rozumieniu art. 9 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f. jest faktycznie otrzymana cała kwota dywidendy ze spółki komandytowo-akcyjnej?

6. Czy w związku z powyższym Skarżący nie jest obowiązany wykazywać przychodów oraz kosztów jakie powstają na poziomie spółki komandytowo-akcyjnej, ani wyłączać z kwoty dywidendy jakichkolwiek kwot, które wynikają z poszczególnych transakcji dokonywanych przez spółkę komandytowo-akcyjną, w tym z tytułu inwestycji, w celu ich odrębnego wyłączenia z opodatkowania?

Skarżący we wniosku o wydanie interpretacji przedstawił własne stanowisko w zakresie zagadnień objętych przytoczonymi pytaniami.

W uzasadnieniu postanowienia organ stwierdził, że wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.). Stosownie do art. 14b § 3 O.p., składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 - 2 tej ustawy). Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł, którą należy wpłacić w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku. W przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (art. 14f § 1 - 2 O.p.). Na mocy art. 14h O.p., w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV O.p.

Organ stwierdził, że analiza złożonego przez Skarżącego w niniejszej sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wskazuje, że jego przedmiotem nie jest interpretacja wymienionych przez Skarżącego w poz. 61 wniosku przepisów prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie. Istota tego wniosku, zdaniem organu sprowadza się do żądania wydania rozstrzygnięcia o charakterze bardziej odpowiadającym interpretacji ogólnej niż interpretacji indywidualnej, uwzględniającego wszelkie rozważane przez Skarżącego okoliczności związane z uczestnictwem w charakterze akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej. Organ wskazał, że Skarżący przedstawił we wniosku różne alternatywne wersje zdarzeń, które mogą wystąpić w spółce (spółkach), w której (których) Skarżący będzie akcjonariuszem. W ocenie organu tak sformułowany wniosek o wydanie interpretacji należało potraktować , jako żądanie udzielenia interpretacji indywidualnej, która rozstrzygając na poziomie abstrakcyjnym o skutkach podatkowych wykoncypowanych przez Skarżącego opcji zdarzeń przyszłych, miałaby gwarantować mu ochronę prawną w odniesieniu do wszelkich rzeczywistych sytuacji mieszczących się w wyliczonych przez Skarżącego we wniosku kategoriach zdarzeń.

Zdaniem organu przede wszystkim należało podkreślić, iż liczba zdarzeń przyszłych, o których mowa we wniosku, może być nieograniczona. Wynika to ze wskazania we wniosku, że jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej oraz będzie akcjonariuszem kolejnych spółek komandytowo - akcyjnych. Zawarcie przez Skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji nieskończonej liczby sytuacji faktycznych, których skutki podatkowe miały być ocenione w interpretacji indywidualnej nie pozwalało na uznanie, że jego wniosek dotyczył wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie.

Organ stwierdził, że złożony przez Skarżącego wniosek o wydanie interpretacji niemów być uzupełniony przez doprecyzowanie opisu sytuacji faktycznej w trybie określonym w art. 169 § 1 O.p. W interpretacji wskazano, że wniosek złożony przez Skarżącego nie dotyczył jego konkretnej sprawy indywidualnej lecz miał charakter "poglądowy (poznawczy)" i celem złożenia tego wniosku było poznanie poglądów Ministra dotyczących zasad rozliczeń podatkowych akcjonariuszy spółek komandytowo-akcyjnych w celu prowadzenia dyskusji odnośnie zasadności, poglądów jakie na ten temat sformułowane zostały w orzecznictwie sądów administracyjnych i organów podatkowych.

Z tych względów organ uznał, że w rozpoznanej sprawie postępowanie w sprawie wydania pisemnej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie mogło się toczyć.

Skarżący wniósł zażalenie na postanowienie Ministra Fransów z dnia [...] sierpnia 2012 r., który postanowieniem z dnia [...] września 2012 r. utrzymał w mocy to postanowienie.

R. F. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której postanowieniu Ministra Finansów z dnia [...] września 2012 r. zarzucił naruszenie:

- art. 14a O.p. przez utrzymanie w mocy postanowienia z dnia [...] sierpnia 2012 r., czego skutkiem jest niewydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy w analogicznym stanie faktycznym i przy analogicznej argumentacji prawnej organy podatkowe wydawały interpretacje indywidualne prawa podatkowego, co w konsekwencji prowadzi do rażącego naruszenia obowiązku dążenia do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego,

- art. 14b § 3 i art. 14b § 3 O.p., przez utrzymanie w mocy postanowienia z dnia [...] sierpnia 2012 r. i niewydanie interpretacji indywidualnej, pomimo iż wszelkie przesłanki formalne i merytoryczne wniosku, wymagane przez te przepisy zostały spełnione,

- art. 14b § 5 O.p. oraz art. 165a § 1 O.p., przez utrzymanie w mocy postanowienia z dnia [...] sierpnia 2012 r., którym Skarżącemu odmówiono wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji w sytuacji, w której nie wystąpiły przesłanki do odmowy wydania interpretacji indywidualnej,

- art. 14b § 6 O.p. w związku z § 2 ust. 1 i 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm., dalej "rozporządzenie"), przez wydanie postanowienia z dnia [...] sierpnia 2012 r., w sytuacji gdy rozporządzenie przewiduje upoważnienie jedynie do wydawania, w imieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych, interpretacji indywidualnych, a nie postanowień o odmowie wszczęcia postępowania lub rozpatrywania zażaleń na to postanowienie, które powinny być wydane przez Ministra Finansów,

- art. 120 Ordynacji w zw. z art. 14d O.p., przez nieuzasadnione utrzymanie w mocy dotkniętego wadą nieważności i w konsekwencji, niewydanie interpretacji indywidualnej w terminie, przez co nastąpiło wydanie interpretacji milczącej aprobującej stanowisko Skarżącego,

- art. 121 O.p. w zw. z art. 14h O.p., przez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych arbitralnym działaniem, w sytuacji gdy podatnik miał prawo oczekiwać, iż jego sprawa zostanie rozpatrzona tak jak analogiczne sprawy rozpatrywane przez Ministra Finansów - upoważnionych przez niego dyrektorów izb skarbowych, w indywidualnych sprawach innych podatników,

- art. 125 Ordynacji w zw. z art. 14h po, przez naruszenie zasady szybkości działania, związane z niewydaniem interpretacji, podczas gdy w analogicznym stanie faktycznym analogiczne sprawy były już rozpatrywane przez Ministra Finansów, a interpretacje w tych sprawach wydawane.

Wskazując na powyższe naruszenia, Skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego je postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) w dalszej części uzasadnienia powoływanej, jako P.p.s.a. w związku z treścią art. 247 § 1 pkt. 1) i 2) z powodu wydania ich bez podstawy prawnej. W przypadku uznania że nie zachodził przesłanka stwierdzenia nieważności, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia na podstawie art. art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) i c) P.p.s.a. w całości w związku z naruszeniem przepisów prawa materialnego oraz przepisów o postępowaniu w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a także o:

- potwierdzenie, iż w przedmiotowej sprawie doszło do naruszenia art. 14d O.p. w rezultacie czego wydana została tzw. Interpretacja milcząca, o której mowa w przepisie 14o O.p.,

- uznanie na podstawie art. 146 § 2 P.p.s.a., że stanowisko Skarżącej wyrażone we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest w całości prawidłowe,

- zasądzenie na podstawie art. 200 i art. 210 § 1 P.p.s.a. na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z właściwymi przepisami.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuję:

Skarga jest zasadna.

Sąd nie podzielił stanowiska organu, że złożony przez Skarżącego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opisu zdarzenia przyszłego cechował się tak wysokim poziomem abstrakcji, że nie mógł stanowić podstawy do wydania interpretacji indywidualnej. Sąd uznał za zupełnie pozbawione podstaw, zawarte w zaskarżonym postanowieniu stwierdzenie, że Skarżący nie był legitymowany do uzyskania w rozpoznanej sprawie interpretacji indywidualnej, gdyż złożył wniosek o wydanie interpretacji w celu wyłącznie poznawczych, przy czym sam doskonale znał tematykę objętą tym wnioskiem. Zdaniem Sądu to stwierdzenie w sposób ewidentny było sprzeczne z treścią art. 14b § 2 O.p., który stanowi, że wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych.

Skarżący w rozpoznanej sprawie złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym wskazał, że zamierza przystąpić do spółki komandytowo-akcyjnej, w której będzie akcjonariuszem. W związku z tym Skarżący zadał pytanie o skutki podatkowe uzyskiwania przez niego dochodów ze spółki komandytowo-akcyjnej, w której będzie akcjonariuszem. Wskazane na stronie 3 zaskarżonego postanowienia pytania, które zostały sformułowane przez Skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji są w ocenie Sądu konkretne i możliwe jest udzielenie na nie odpowiedzi. Pytania te dotyczą następujących kwestii:

- czy przychód akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, osiągającej przychody z różnych źródeł wskazanych w art. 10 u.p.d.o.f. należy kwalifikować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej -art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.,

- w jakiej dacie powstanie ten przychód po stronie akcjonariusza, czy w dacie uzyskania przychodu przez spółkę czy też w dacie otrzymani przez akcjonariusza dywidendy,

- w jakim momencie powstanie obowiązek zapłaty zaliczki na podatek dochodowy od dochodów akcjonariusza uzyskanych ze spółki komandytowo-akcyjnej,

- czy podstawą opodatkowania będzie kwota samej dywidendy, czy też do obliczeni podstawy opodatkowania akcjonariusz obowiązany będzie uwzględniać przychody uzyskiwane przez spółkę i koszty uzyskania tych przychodów ponoszone przez spółkę.

Te pytania zostały postawione przy założeniu, że spółka będzie osiągać przychody z działalności gospodarczej obejmującej sprzedaż towarów i usług ("działalność operacyjna") oraz z innych zdarzeń wskazanych w art. 14 ust. 2 u.p.d.o.f., jako zdarzenia powodujące powstanie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Skarżący wskazał, że spółka uzyska przychody wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 1, 2 i 5 u.p.d.o.f. poprzez: inwestowanie zysków w jednaki udziałowe funduszy inwestycyjnych oraz, udzielanie pożyczek i lokowanie środków pieniężnych na rachunkach bankowych.

W ocenie Sądu te okoliczności faktyczne były konkretnymi zdarzeniami faktycznymi, których skutki podatkowe w zakresie wskazanym w pytaniach zawartych we wniosku o wydanie interpretacji (wymienionych na str. 3 zaskarżonego postanowienia ) można było wskazać w sposób jednoznaczny. Zatem złożony w niniejszej sprawie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego był wnioskiem wskazanym w art. 14b § 2 O.p. tj. wnioskiem dotyczącym zdarzenia przyszłego. Wskazana w zaskarżonym postanowieniu domniemywana przez organ wiedza Skarżącego w zakresie zagadnień prawnych objętych wnioskiem o wydanie interpretacji nie stanowiła przeszkody do wydani interpretacji. Żaden przepis O.p. nie powołuje tej okoliczności, jako przesłanki negatywnej do wydania interpretacji. Należy wskazać, że ustawodawca w art. 14c § 1 O.p. przewidział możliwość wydania interpretacji także w stosunku do wnioskodawcy, który wykaże się prawidłową wiedzą na temat zagadnień objętych wnioskiem o wydanie interpretacji. Stosownie do treści tego przepisu interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Jedyną kwestią faktyczną, która nie została przez Skarżącego opisana w sposób jednoznaczny we wniosku o wydanie interpretacji było stwierdzenie, że działalność w zakresie inwestowania dochodów spółek komandytowo-akcyjnych w przypadku niektórych spółek będzie przez nie wykazana w KRS, jako przedmiot działalności tych spółek, natomiast w przypadku innych spółek nie będzie wykazana w KRS. W tym stanie faktycznym należało uznać, że wniosek był wadliwy w zakresie opisu przyszłego stanu faktycznego, gdyż zawierał wskazanie dwóch alternatywnych sytuacji faktycznych. Jednakże, Sąd podkreśla, że tę wadę wniosku o wydanie interpretacji Skarżący mógłby usunąć przez złożenie dodatkowych wyjaśnień mających na celu pozbawienie wniosku alternatywnego charakteru w części opisującej stan faktyczny. Skarżący w dodatkowych wyjaśnieniach mógłby wskazać, żre chodzi mu o uzyskanie jednej interpretacji przy założeniu, że w stanie faktycznym wystąpi tylko jeden, z opisanych wcześniej wariantów wykazania przez spółki komandytowo-akcyjne działalności inwestycyjnej w KRS. Podatnik mógłby także wskazać, że zainteresowany jest uzyskaniem dwóch odrębnych interpretacji odnoszących się do stanu, w którym działalność inwestycyjna będzie wykazana w KRS, jako przedmiot działalności spółki komandytowo-akcyjnej i stanu, w którym działalność ta nie będzie wykazana w KRS. Mając na uwadze te wnioski należało uznać, że w rozpoznanej sprawie złożony przez Skarżącego wniosek o wydanie interpretacji obarczony był brakiem formalnym, którego usuniecie było możliwe przez złożenie dodatkowych wyjaśnień. Organ na podstawie art. 169 § 1 i art. 14g § 2 O.p. miał obowiązek wezwać Skarżącego do usunięcia tego braku formalnego wniosku o wydanie interpretacji.

Skoro w rozpoznanej sprawie przeszkoda do wydania interpretacji miała charakter usuwalny brak było podstaw do stwierdzenia na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p., że w rozpoznanej sprawie postępowanie w sprawie wydania interpretacji w ogóle nie mogło się toczyć.

W rozpoznanej sprawie nie doszło do wydania tzw. milczącej interpretacji indywidualnej, o której mowa w art. 14o § 1 O.p. Zgodnie z treścią tego przepisu w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie. Zdaniem Sądu wykładnia językowa tego przepisu prowadzi do wniosku, że skutek w postaci milczącej interpretacji wystąpi w sytuacji, gdy organ w terminie wskazanym w art. 14d O.p. nie wyda żadnego rozstrzygnięcia w sprawie. Zatem skutek ten nie wystąpi, gdy organ wyda w tym terminie postanowienia na podstawie art. 165a § 1 lub 169 § 1 i 4 O.p., nawet jeżeli w późniejszym postępowaniu toczącym się na podstawie skarg wniesionych na te postanowienia Sąd stwierdzi, że brak było podstaw do wydania tych postanowień.

Zgodnie z treścią art. 146 § 1 P.p.s.a. Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a P.p.s.a., uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Stosownie do treści art. 146 § 2 P.p.s.a w sprawach, o których mowa w § 1, Sąd może w wyroku uznać uprawnienie lub obowiązek wynikające z przepisów prawa. W przepisie art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. wymienione zostały inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Natomiast w art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a. wymienione zostały pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zdaniem Sądu odwołanie się przez ustawodawcę w przepisie art. 146 § 2 P.p.s.a. do uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, których miałoby dotyczyć wyrok sądu wydawany w sprawach wskazanych w art. 146 § 1 P.p.s.a. dotyczy wyłącznie aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej wskazanych w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a., gdyż zgodnie z treścią tego przepisu akty te dotyczą uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Wniosek ten uzasadnia także okoliczność, że interpretacje indywidualne w art. 3 § 2 P.p.s.a zostały wskazane, jako akty administracyjne odrębne od aktów i czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Z tych powodów Sąd nie był uprawniony do zastosowania w rozpoznanej sprawie art. 146 § 2 P.p.s.a.

Sąd nie zgodził się z zarzutem, według którego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie był organem uprawnionym do wydania w rozpoznanej sprawie postanowienia na podstawie art. 165a § 1 O.p. Zdaniem Sądu zawarte w § 2 rozporządzenia upoważnienie Dyrektorów Izb Skarbowych Bydgoszczy, Katowicach, Łodzi, Poznaniu i Warszawie do wydawania, w imieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych, interpretacji indywidualnych obejmuje także kompetencję do załatwiania wszelkich kwestii związanych z postępowaniem prowadzonym w sprawach interpretacji indywidualnych. W ocenie Sądu brak jest jakiegokolwiek uzasadnienia dla stanowisko Skarżącego, według którego wskazani Dyrektorzy Izb Skarbowych uprawnieni byliby wyłącznie do wydawania interpretacji, natomiast do wydawania innych orzeczeń w sprawach dotyczących interpretacji, w których wydanie interpretacji indywidualnej byłoby niemożliwe właściwy miałby być Minister Finansów.

Sąd uznał, że bezzasadny był podniesiony w skardze zarzut wydania zaskarżonego postanowienia i postanowienia je poprzedzającego bez podstawy prawnej co stanowiło przesłankę do stwierdzenia ich nieważności wskazaną w art. 247 § 1 pkt 2 O.p. Należy podkreślić, że postanowienia te zostały wydane na podstawie art. 165a § 1 O.p. zatem opierały się na konkretnym przepisie prawa. W ocenie Sądu wskazana w art. 247 § 1 pkt 2 O.p. przesłanka nieważności zachodzi w sytuacji, gdy organ wydaje w sprawie rozstrzygnięcie w ogóle nieprzewidziane przez przepisy prawa. W rozpoznanej sprawie organ wydał, co prawda z naruszeniem prawa, postanowienia odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji indywidualnej, jednakże były to rozstrzygnięcia przewidziane w art. 165a § 1 i art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 239 O.p. Skoro były to postanowienia oparte na konkretnym przepisie prawa to sąd nie mógł uznać, że postanowienia te wydane zostały bez podstawy prawnej. W tym stanie rzeczy Sąd za bezzasadny uznał podnoszony w skardze zarzut naruszenia art. 120 O.p., który opierał się na stwierdzeniu, że w rozpoznanej sprawie zaskarżone postanowienie zostało wydane bez podstawy prawnej i przez niewłaściwy organ.

Jak już Sąd wskazał, złożony przez Skarżącego wniosek o wydanie interpretacji dotyczył konkretnych zdarzeń przyszłych, których skutki podatkowe mogły być ocenione w zakresie wskazanym przez Skarżącego w tym wniosku. W tej sytuacji odmawianie przez organ wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji indywidualnej mogło być uznane za unikanie orzekania merytorycznego w sprawie złożonego przez Skarżącego wniosku a to z kolei czyniło zasadnym zarzuty naruszenia zaskarżonym postanowienia zasad ogólnych postępowania ustanowionych w art. 121 i art. 125 O.p. (zaufania i szybkości postępowania).

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 146 § 1, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentancji wyroku.