Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1272/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-10-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1, art. 90 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Sędzia WSA Hieronim Sęk, Sędzia WSA Anna Wesołowska (sprawozdawca), Protokolant Emilia Jaktorska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 października 2009 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa [...] "P." Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za luty, maj, lipiec i sierpień 2006 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz Przedsiębiorstwa [...] "P." Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 11269 zł (słownie: jedenaście tysięcy dwieście sześćdziesiąt dziewięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Wnioskiem z dnia 20 listopada 2006 roku Spółka Przedsiębiorstwo [...] P. Sp. z o.o. (zwana dalej Skarżącą lub Stroną ) zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. o stwierdzenie nadpłaty podatku VAT w kwocie 404.898 złotych..

Skarżąca wyjaśniła, że w momencie dokonywania sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz ze znajdującymi się na gruncie budynkami i budowlami zgodnie z postanowieniem Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...] kwietnia 2006 roku wystawiła fakturę VAT, w której wykazała sprzedaż zwolnioną zgodnie oraz opodatkowaną dotyczącą części budynków i budowli powstałych w latach 90-tych przy zakupie których korzystała z prawa do odliczenia podatku zgodnie z obowiązującymi ówcześnie przepisami, wyliczoną proporcją wartości budynków i budowli opodatkowanych do zwolnionych, która wynosiła w tym przypadku 8%.

W związku z powstałymi wątpliwościami Skarżąca zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. o potwierdzenie prawidłowości dokonanego rozliczenia.

W dniu [...] listopada 2006 roku Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. wydał postanowienie, w którym stanowisko Skarżącej uznał za nieprawidłowe, wyjaśniając, że podatek VAT naliczony wynikający z faktur zakupowych dotyczących transakcji sprzedaży nieruchomości powinien zostać odliczony przy użyciu proporcji, o której mowa w przepisie art. 90 ustęp 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. dalej: u.p.t.u.). tj. udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo, przy czym Spółka powinna ustalić ją procentowo na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego proporcja jest ustala, czyli wg obrotu w 2005 roku.

2. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2007r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. odmówił Skarżącej - Przedsiębiorstwu [...] P. Sp. z o.o., stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług, wynikającej z korekt deklaracji za luty, maj, lipiec i sierpień 2006 r.

W uzasadnieniu wyjaśnił, Skarżąca dokonała kilku transakcji zakupu, które były wyłącznie związane z transakcją sprzedaży, w związku z którą wnosiła o stwierdzenie nadpłaty. Z uwagi na charakter czynności istnieje możliwość przyporządkowania kwot podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z tą czynnością do czynności bądź ich części dających prawo do odliczenia. Skoro Spółka ma możliwość przyporządkowania podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia, nie było i nie ma możliwości zastosowania w tym przypadku proporcji właściwej dla czynności objętych dyspozycją art. 90 ust. 2-10 u.p.t.u. W przypadku, gdy możliwość wydzielenia istnieje, podatnik nie ma prawa wyboru metody i jest zobowiązany do odliczenia tylko części podatku naliczonego, którą da się przypisać do czynności opodatkowanych.

3. W odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie co do istoty lub o uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucając rażące naruszenie art. 210 § 1 pkt 5 i 6 Ordynacji podatkowej, poprzez wadliwe zawarcie w decyzji elementów dotyczących jej rozstrzygnięcia oraz uzasadnienia faktycznego i prawnego, a także naruszenie art. 86 i art. 90 u.p.t.u. poprzez błędną ich wykładnię, art.121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez złamanie zasady prowadzenia postępowania podatkowego przed wydaniem decyzji w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego, art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w toku postępowania podatkowego (dochodzenie prawdy materialnej) w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego mającego wpływ na wynik postępowania, art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez nie uzasadnienie przesłanek jakimi kierował się organ I instancji w toku postępowania podatkowego i art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie istotnego dla sprawy materiału dowodowego w postaci informacji o zastosowaniu prawa podatkowego udzielonej Spółce w wyniku złożonego przez nią wniosku.

Spółka w odwołaniu wskazała, że w dniu 5 grudnia 2006 roku zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z wnioskiem o udzielenie interpretacji, w wyniku którego w dniu [...] lutego 2007 roku organ ten wydał postanowienie, w uzasadnieniu którego przyznał Spółce możliwość zastosowania normy art. 90 ustawy o VAT do ustalenia proporcji w wysokości 100% w celu obniżenia kwoty podatku należnego w roku 2006 na bazie obrotu za rok 2005.

4. Wniosek z dnia 5 grudnia 2006 roku dotyczył ustalenia proporcji na rok 2007 oraz obowiązkowej korekty za rok 2006. W ocenie Skarżącej, do ustalenia proporcji na rok 2007 nie uwzględnia się, na podstawie art. 90 ustęp 5 lub 6 u.p.t.u., przedmiotowej transakcji sprzedaży dokonanej 2006 roku. Z treści postanowienia z dnia [...] lutego 2007 roku wynika, że stanowisko Spółki jest prawidłowe. Dodatkowo w uzasadnieniu postanowienia wskazano, że zgodnie ze stanem faktycznym przytoczonym we wniosku, proporcja wyniesie za rok 2006 w przybliżeniu 100%. Biorąc powyższe pod uwagę Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego o której mowa w art. 90 ust. 2 u.p.t.u.. Organ zaznaczył jednak, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotą podatku naliczonego o której mowa w art. 90 ustąp 2 u.p.t.u. nie jest tożsame z prawem do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego.

5. Decyzją z dnia [...] stycznia 2008r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Powołując się na art. 79 § 2 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej oraz art. 90 ust. 1 u.p.t.u. organ odwoławczy podniósł, że w sprawie możliwe jest ustalenie, jaka część ogólnych wydatków udokumentowanych fakturami związana ze sporną transakcją, służy nabyciu usług przeznaczonych do wykonywania działalności opodatkowanej, a jaka nie. Tym samym Spółka ma możliwość ustalenia, jaka kwota podatku naliczonego przypadająca na tę część wydatków, może być przez nią odliczona zgodnie z art. 90 ust. 1 u.p.t.u

W odniesieniu do przywołanego przez Spółkę postanowienia organ drugiej instancji wskazał, że dotyczyło ono ustalenia proporcji na rok 2007 na podstawie obrotu z 2006 roku nie zaś ustalenia proporcji na rok 2006 z uwzględnieniem obrotu zrealizowanego w 2005 roku.

6. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca zarzuciła decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego:

- art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez wadliwe zawarcie w decyzji elementów dotyczących jej rozstrzygnięcia oraz uzasadnienia faktycznego i prawnego,

- art. 86 u.p.t.u. poprzez błędną interpretację normy prawnej zawartej w powołanym przepisie,

- art. 90 u.p.t.u. poprzez błędną jego wykładnię, oraz przepisów prawa procesowego:

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez złamanie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego,

- art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w toku postępowania podatkowego celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego mającego wpływ na wynik postępowania,

- art. 123 Ordynacji podatkowej poprzez złamanie zasady czynnego udziału w toku postępowania,

- art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie przez organ przesłanek, którymi kierował się wydając decyzję i w konsekwencji nieprzekonanie Spółki o prawidłowości rozstrzygnięcia,

- art. 197 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie prawa oparcia uzasadnienia decyzji o opinię biegłego,

- art. 210 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędne oznaczenie strony w decyzji,

- art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezrozumiałe dla Spółki rozstrzygnięcie, oraz

- art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe uzasadnienie faktyczne i prawne.

W konsekwencji wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, względnie o stwierdzenie nieważności decyzji lub o uchylenie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

Rozwijając tak postawione zarzuty Skarżąca podnosiła, że rozstrzygnięcie skarżonej decyzji sformułowane jest w sposób niezrozumiały, gdyż Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, w uzasadnieniu, że podatnik ma generalny obowiązek wyodrębnienia podatku, który związany jest z czynnościami opodatkowanymi a w dalszej części uzasadnienia wskazał, że podatnik powinien zakupy rozdzielić i odrębnie zaewidencjonować, o ile to możliwe. W konsekwencji adresat decyzji nie wie czy ma stosować zasadę generalną czy stosować się uznaniowością, co godzi w art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, gdyż rozstrzygnięcie jest niezrozumiałe.

W dalszej części skargi zarzucono, że organ nieprawidłowo przyjął, iż struktura zakupów nie jest złożona, gdyż nie podjął żadnych czynności w celu wyjaśnienia jak struktura ta wygląda, jak również wskazano, że organ mógł dla wyjaśnienia powyższej okoliczności powołać biegłego. Powyższe naruszenie powiązać należy z naruszeniem art. 90 u.p.t.u., gdyż w sprawie nie ma możliwości przyporządkowania kwot podatku naliczonego z faktur zakupowych, uwzględniając koszty pośrednie związane z funkcjonowaniem Skarżącej, tj koszty utrzymania biura czy też koszty ogólnego zarządu.

Wskazując, że zarzuty w stosunku do decyzji organu pierwszej instancji są wciąż aktualne, Skarżąca przytoczyła argumenty zawarte w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego powołując się ponownie na nie wyjaśnienie istoty sprawy poprzez nie wezwanie strony do złożenia jako dowodu w sprawie opisu metodologii obliczenia proporcji związanej z prawem o pomniejszenia kwoty podatku należnego przypisanej normą art. 90 u.p.t.u.

Wskazała, że otrzymała od pracownika organu I instancji informację o możliwości złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, którą to czynność Spółka w dobrej wierze wykonała i nie może jej w konsekwencji obciążać nieznajomość prawa przez pracownika organu, upatrując w tym jednocześnie naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej.

Skarżąca podnosiła, że w dniu 16 maja 2007 roku złożyła zażalenia na postanowienie nr [...], które do dnia złożenia skargi nie zostało rozpatrzone, a wydane na skutek ponaglenia strony postanowieniem Ministra Finansów nie czyni zadość ponagleniu.

Skarżąca wskazała dodatkowo, że organ dokonał nieprawidłowej wykładni art. 86 u.p.t.u. z przyjmując, że strona ma możliwość pomniejszenia kwoty podatku należnego za dany okres o sumę kwot podatku naliczonego w fakturach dokumentujących nabycie wyłącznie na potrzebny opodatkowanej działalności gospodarczej co oznacza, że w sytuacji kiedy dokonywana przez podatnika czynności jest zwolniona z opodatkowania, podatnik nie ma możliwości zmniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w ramach zakupów związanych z tą czynnością. Skarżąca nie podzieliła tego stanowiska podnosząc, że nabycie nieruchomości była w zamierzeniu Spółki dokonane na potrzeby opodatkowanej działalności gospodarczej, szczególnie, że norma art. 90 u.p.t.u. pozwala podatnikowi na zmniejszenie kwoty podatku należnego o podatek naliczony znajdujący się na fakturach zakupowych przyporządkowanych tej czynności.

Skarżąca podniosła również, że za naruszenie art. 121 Ordynacji podatkowej uznać należy okoliczność, że z jednej strony organ kolejnym postanowieniem z dnia [...] maja 2007 roku podtrzymuje stanowisko wyrażone w postanowieniu z dnia [...] lutego 2007 roku zgodnie z którym Spółka ma uprawnienie do pomniejszenia podatku należnego zgodnie proporcją 100% za rok 2005 obliczoną przez Spółkę a jednocześnie w obrocie znajduje się decyzja, która tego prawa jej odmawia.

Końcowo, Skarżąca powołała się również na nieprawidłowe oznaczenie strony, nie rozstrzygnięcie do dnia wniesienia skargi zażalenia na postanowienie nr [...], oraz na naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej będące następstwem niewyjaśnieni stanu faktycznego sprawy, oraz ponownie podkreśliła, że w uzasadnieniu decyzji naruszono normy z art., 121, 124 ww ustawy gdyż nie wyjaśniono stronie trafności przesłanek, którymi kierował się organ jak również wbrew dyspozycji art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, nieprecyzyjnie sformułowano rozstrzygnięcie decyzji gdyż strona nie posiada wiedzy co do wysokości kwoty, co do której odmówiono stwierdzenia nadpłaty.

7. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko wniósł o oddalenie skargi.

8. Wyrok tutejszego Sądu z dnia 7 maja 2008 roku (sygn. akt. III SA/Wa 479/08) oddalający skargę został zaskarżony skargą kasacyjną, w wyniku której Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 8 maja 2009 roku (sygn. akt I FSK 1509/08) uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadne okazały się zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisów prawa materialnego z uwagi na fakt, że w obiegu prawnym pozostaje postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] lutego 2007 r. nr [...] w przedmiocie wiążącej interpretacji, w którym uznano stanowisko podatnika co wykładni przepisów prawa podatkowego uznano za prawidłowe (karta 45-46 akt administracyjnych, pkt 4 niniejszego uzasadnienia).

Dodatkowo Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że rozpoznając ponownie sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zobowiązany będzie do dokonania prowspólnotowej wykładni art. 86 ustęp 1 ustawy o VAT, z w uwzględnieniem przepisów VI Dyrektywy w zakresie dotyczącym prawa do odliczenia podatku naliczonego, przytaczając wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 22 lutego 2001 r., sygn. akt C-408/98 w sprawie Abeby National (opubl. w: Bazie Komputerowej Wydawnictwa Lex nr 83152, ECR 2001/2/I-01361) w którym wskazano, że w przypadku gdy Państwo Członkowskie skorzystało z możliwości ustanowionej w art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych w taki sposób, że przeniesienie całości lub części majątku jest uznane za niestanowiące dostawy towarów, koszty poniesione przez przekazującego na usługi nabyte celem dokonania przekazania stanowią część kosztów ogólnych podatnika, a zatem co do zasady mają bezpośredni związek z całością jego działalności gospodarczej.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie ulega wątpliwości, że niektóre wydatki, które służyły do zbycia środka trwałego wykorzystywanego przez podatnika w działalności gospodarczej mogą być uznane za koszty ogólnoadministracyjne i z tego powodu można podatek naliczony dokumentujący powyższych czynności odliczyć od podatku należnego.

Podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny przepisów postępowania to jest określonych przepisów ordynacji podatkowej nie były rozpoznawane przez Naczelny Sąd Administracyjny z uwagi na niepowiązanie ich z konkretnie wskazanymi przepisami ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej p.p.s.a.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

9. Wojewódzkie Sądy Administracyjne powołane zostały do sprawowania kontroli działalności administracji publicznej, przy czym zakres tej kontroli ograniczony jest do kontroli legalności działania organów administracji (art. 1 § . 1 i 2 ustawy 25 lipca 2002 roku prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. nr 256 poz. 1269). Indywidualne akty administracyjne, takie jak akty wymienione w art. 3 § 2 pkt 1-4a p.p.s.a. podlegają uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd ich niezgodności z prawem.

Z uwagi na rozpoznawanie niniejszej sprawy po uchyleniu wyroku tutejszego Sądu z dnia 7 maja 2008 roku (sygn. akt. III S.A./Wa 479/08) przez Naczelny Sąd Administracyjny, Sąd rozpoznający obecnie sprawę obowiązany jest dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji z uwzględnieniem wykładni prawa dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 maja 2009 roku (sygn. akt I FSK 1509/08).

W realiach niniejszej sprawy oznacza to, że Wojewódzki Sąd Administracyjny zobowiązany jest do uwzględnienia okoliczności, że w obrocie pozostaje postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] lutego 2007 roku jak również do dokonania wykładni art. 86 ustęp 1 u.p.t.u. z w uwzględnieniem przepisów VI Dyrektywy w zakresie dotyczącym prawa do odliczenia podatku naliczonego.

10. Dokonując wykładni art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w sposób wskazany w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego podnieść należy, że zgodnie z przytoczonym w uzasadnieniu powyższego wyroku orzeczeniem ETS, jeżeli przekazujący dokonuje zarówno transakcji, dla których podatek od wartości dodanej podlega odliczeniu, oraz transakcji, dla których podatek ten nie podlega odliczeniu, z art. 17 ust. 5 szóstej dyrektywy 77/388 wynika, że może on odliczyć jedynie tę część podatku od wartości dodanej, która przypada na [kwotę] tych pierwszych transakcji. Jednakże jeżeli różne usługi nabyte przez przekazującego w celu dokonania przekazania mają bezpośredni związek z wyraźnie określoną częścią jego działań gospodarczych, tak że koszty tych usług stanowią część kosztów ogólnych tej części działalności, a wszystkie transakcje związane z tą częścią działalności podlegają podatkowi od wartości dodanej, może on odliczyć cały podatek od wartości dodanej nałożony na koszty nabycia tych usług (pkt 42 oraz sentencję).

Uwzględniając treść powyższego wyroku ETSu z dnia 22 lutego 2001 r., sygn. akt C-408/98, jak również zawarte w uzasadnieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdzenie, że niektóre wydatki, które służyły do zbycia środka trwałego wykorzystywanego przez podatnika w działalności gospodarczej mogą być uznane za koszty ogólnoadministracyjne i z tego powodu można podatek naliczony wynikający z powyższych czynności odliczyć od podatku należnego stwierdzić należy, że organ podatkowy naruszył dyspozycję art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 u.p.t.u. poprzez błędne przyjęcie, że do kwestii odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług związanych ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego oraz prawa własności budynków i budowli, które mogą być uznane za koszty ogólnoadministracyjne, ma zastosowanie zasada wynikająca z art. 90 ust. 1 u.p.t.u a nie zasady określone w art. 86 ust.1 u.p.t.u.

11. Sąd uznaje za nieuzasadnione zarzuty Skarżącej dotyczące naruszenia art. 210 §1 pkt 3 ordynacji podatkowej. Istotnie, w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej strona skarżąca została określona jako "P." Sp. z o. o., podczas gdy z odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że firma Skarżącej to "Przedsiębiorstwo [...] "P." Sp. z o.o. Jednak powyższą rozbieżność w określeniu firmy Skarżącej uznać należy za nie mającą istotnego wpływu na wynik sprawy. Decyzja doręczona została stronie Skarżącej, odebrana przez nią oraz zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Oznacza to, że Skarżąca nie miała wątpliwości, że jest adresatem powyższej decyzji i że decyzja rozstrzyga o jej prawach i obowiązkach.

12. Sąd uznaje również za nieuzasadnione zarzuty Skarżącej dotyczące naruszenia art. 121 i 124 Ordynacji podatkowej. Sam fakt, że strona nie została przekonana przez organ do trafności rozstrzygnięcia zawartego w uzasadnieniu decyzji nie może przesądzać o zaistnieniu powyższego naruszenia. O naruszeniu powyższego przepisu w sposób mający istotny wpływ na wynik postępowania można mówić w sytuacji, w której organ nie zrealizuje obowiązków wynikających z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, czyli w sytuacji, w której organ pominie milczeniem niektóre twierdzenia strony lub nie wyjaśni dostatecznie podstawy prawnej decyzji. W zaskarżonej decyzji organ podatkowy istotnie dokonał nieprawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego, jednak nie pominął milczeniem twierdzeń strony oraz wyjaśnił podstawę prawną swojej decyzji. Nawet jeżeli przyjęta przez organ podstawa prawna okazała się nieprawidłowa, nie można uznać za uzasadniony zarzutu braku uzasadnienia prawnego i faktycznego decyzji, czyli zarzutu naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 oraz 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

13. Za nieuzasadniony uznać należy również zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Strona we wniosku o stwierdzenie nadpłaty skonkretyzowała swoje roszczenie w rozumieniu przepisów prawa administracyjnego, to jest roszczenie o stwierdzenie przysługującego jej prawa w określonym zakresie. Organ w zaskarżonej decyzji odmówił stwierdzenia powyższego prawa w określonym przez stronę zakresie, utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji w której wskazano, co do jakich kwot odmówiono stwierdzenia nadpłaty.

14. Nie jest również uzasadniony zarzut naruszenia art. 123 Ordynacji podatkowej. Strona informowana była o możliwości zapoznawania się z aktami postępowania, z którego to prawa korzystała kilkakrotnie. W postępowaniu przed organem pierwszej instancji strona złożyła pismo zawierające obszerne ustosunkowanie się do zebranego materiał. Przed wydaniem zaskarżonej decyzji strona również zapoznała się z dowodami i materiałami sprawy.

15. Za zasadny uznać należy natomiast zarzut naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej z uwagi na wydanie rozstrzygnięcia w sposób nie uwzględniający treści postanowienia z dnia [...] lutego 2007 roku. Zgodnie z oceną prawną wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 maja 2009 roku, postanowienie to jako pozostające w obrocie wino być uwzględnione przy wydawaniu decyzji.

W tym kontekście uznać należy za uzasadniony zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej, aczkolwiek z innych przyczyn niż wskazywane przez stronę. Organ bowiem, uwzględniając treść wskazanego wyżej postanowienia winien przeprowadzić postępowanie dowodowe mające na celu ustalenie, czy proporcja wskazana w stanie faktycznym wniosku o udzielenie interpretacji jest zgodna z proporcją wyliczoną według stanu rzeczywistego.

Za niezasadny natomiast należy uznać zarzut naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej powiązany przez stronę z zarzutem naruszenia art. 187 tejże ustawy a związany z udzieleniem przez pracownika organu informacji o możliwości złożenia korekty deklaracji podatkowych. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie wynika, by Spółka kiedykolwiek ustnie zwracała się do organu o wyjaśnienie treści przepisów prawa. Z akt administracyjnych, na podstawie których sąd rozpoznaje sprawę, wynika, że Skarżąca istotnie kilkakrotnie zwracała się o wyjaśnienie treści przepisów prawa, czyniła to jednak w formie pisemnej i w uzyskiwała odpowiedź w stosownej, przewidzianej przez prawo formie.

Zarzut nierozpoznania zażalenia na postanowienie nr [...] oraz nieprawidłowości postanowienia Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2007 roku [...] uznać należy za niezasadny z uwagi na treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w którym wskazano, że postanowienie Ministra Finansów nie wpływało na ocenę merytoryczną wniosku o stwierdzenie nadpłaty a którym to stwierdzeniem Sąd rozpoznający obecnie sprawę jest związany.

16. Podsumowując stwierdzić należy, że rozpoznając ponownie sprawę organ zobowiązany będzie do zbadania, które z wydatków związanych z przedmiotową transakcją mogą być uznane za koszty ogólnoadministracyjne a następnie, zgodnie z wytycznymi zawartymi w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, do zastosowania w odniesieniu do prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z powyższych faktur, art. 86 ust. 1 u.p.t.u.

W odniesieniu do pozostałych kosztów związanych z przedmiotową transakcją, organ zobowiązany będzie do uwzględnienia, że obrocie prawnym pozostaje postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] lutego 2007 r. nr [...] w przedmiocie wiążącej interpretacji, w którym stanowisko podatnika co wykładni przepisów prawa podatkowego uznano za prawidłowe (karta 45-46 akt administracyjnych, pkt 4 niniejszego uzasadnienia).

W uzasadnieniu powyższego postanowienia dokonano szczegółowych rozważań, co do wykładni art. 90 ust. 2, 3, 5, 6, 10 ustawy o VAT. W konkluzji organ podatkowy doszedł do wniosku, że podatnik w 2006 r. miał prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 90 ust. 2 w związku z art. 90 ust. 10 ustawy o VAT. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 maja 2009 roku, w świetle art. 14b § 1, art. 14c Ordynacji podatkowej zastosowanie się do takiej interpretacji nie może szkodzie podatnikowi. W realiach niniejszej sprawy oznacza to, że Skarżąca mogła dokonać korekty deklaracji VAT w opisany przez siebie sposób i żądać zwrotu nadpłaconego podatku VAT.

W konsekwencji, organ podatkowy zobowiązany będzie w odniesieniu do tej części wydatków, które nie zostaną uznane za koszty ogólnoadministracyjne, do :

- przeprowadzenia postępowania dowodowego mającego na celu ustalenie czy stan faktyczny przedstawiony we wniosku o udzielenie interpretacji zgodny jest ze stanem rzeczywistym,

- o ile ustalone zostanie, że stan przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji zgodny jest ze stanem rzeczywistym, do zastosowania się do interpretacji zawartej w postanowieniu z dnia [...] lutego 2007 roku i uznania prawa Skarżącej do obniżenia kwoty podatku naliczonego o całą kwotę podatku o której mowa w art. 90 ust. 2 u.p.t.u. w związku z art. 90 ust. 10 u.p.t.u.

17. Uznając, że zaskarżona decyzja narusza zarówno przepisy postępowania jak i przepisy prawa materialnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 200 p.p.s.a. w związku z zawarciem odpowiedniego wniosku w skardze. Zakres w jakim zaskarżona decyzja nie może być wykonana określony został na podstawie art. 152 p.p.s.a.