Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 349/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-01-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: § 4 ust. 3, § 7 ust. 2 pkt 3, § 10
journal: Dz.U. 1997 nr 128 poz 833
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 10 października 1997 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze oszacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników.
article: art. 11 ust. 2 i 9
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek (sprawozdawca), Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 17 stycznia 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "T." sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 listopada 2015 r. sygn. akt I SA/Wr 1087/15 w sprawie ze skargi "T." sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 25 lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie straty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "T." sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 23 listopada 2015r., sygn. akt I SA/Wr 1087/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę T. sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w W. (dalej: Spółka lub strona skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu (dalej: Dyrektor lub organ odwoławczy) z dnia 25 lutego 2015r., w przedmiocie określenia straty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003r.

Przedstawiając stan sprawy WSA we Wrocławiu podał, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. (dalej: organ pierwszej instancji) decyzją z dnia 30 grudnia 2008r. określił Spółce stratę w wyżej wskazanym podatku na kwotę 2.505,25zł. W uzasadnieniu decyzji wskazał, że strona skarżąca zawyżyła stratę podatkową o kwotę 84.996,00 zł, poprzez zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o ww. kwotę stanowiącą opłaty z tytułu zawartej z T. sp. z o.o. umowy dzierżawy pomieszczeń biurowych i placu parkingowego położonych w W. przy ul. [...].

Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor decyzją z dnia 28 sierpnia 2009r. utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji stwierdził, że Spółka dzierżawiła sporne pomieszczenia od podmiotu, z którym była powiązana kapitałowo i osobowo, dlatego zastosowanie mają przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 października 1997r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze szacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników (Dz.U. z 1997r. nr 128, poz. 833 ze zm. – dalej: Rozporządzenie ). W sprawie zastosowano metodę porównywalnej ceny niekontrolowanej ustalając wysokość zawyżenia kosztów najmu pomieszczeń. Oszacowanie nastąpiło w oparciu o informacje udostępnione przez spółki wydzierżawiające powierzchnie biurowe i place parkingowe w okolicy. Dzierżawione przez Spółkę pomieszczenia znajdowały się w kontenerach i odpowiadały, ze względu na stan techniczny, pomieszczeniom w budynkach murowanych o niskim standardzie. Ostatecznie przy porównaniu wartości czynszu zastosowano stawkę właściwą dla powierzchni sklepowo-magazynowej o niskim standardzie. Z uwagi na to, że umowa dzierżawy pomieszczeń nie wskazywała wielkości dzierżawionej powierzchni przez Spółkę, organ podatkowy dokonał jej obliczenia w przeliczeniu na ilość pracowników pracujących na miejscu w stosunku do ogólnej powierzchni, przyjmując że na Spółkę przypadała w 2003 r. 20% całkowitej powierzchni. Odnośnie użytkowania przez Spółkę powierzchni placu parkingowego organ odwoławczy przyjął, zgodnie z wyjaśnieniami Spółki, że obie spółki używają plac parkingowy po połowie. W tym przypadku również zastosował metodę porównywalnej ceny niekontrolowanej i za prawidłowe uznał przyjęte przez organ pierwszej instancji stawki najmu. Wyjaśnił też, że wysoka cena dzierżawy powierzchni biurowych nie mogła być uzasadniona sąsiedztwem placu parkingowego, gdyż nie spełniał on warunków do hurtowej sprzedaży paliw płynnych i sprzedaży detalicznej, nie był przystosowany do tej działalności, gdyż nie spełniał warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać bazy i stacje paliw.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, wyrokiem z dnia 15 stycznia 2010 r. (sygn. akt I SA/Wr 1763/09), uchylił decyzję Dyrektora, przy czym w części zaaprobował stanowisko organów podatkowych. Sąd zakwestionował przyjętą, jako porównywalną stawkę czynszu za wynajem pomieszczeń biurowych, gdyż nie zostało wyjaśnione, jakie inne cechy, za wyjątkiem prowadzenia sprzedaży sprawiają, że pomieszczenia biurowe i pomieszczenia sklepowo-magazynowe są porównywalne. WSA we Wrocławiu zaakceptował natomiast przyjęty klucz podziału dzierżawionej powierzchni biurowej według liczby pracowników oraz przyjętą wielkość czynszu za parking.

Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Spółki, Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 12 stycznia 2012 r. (sygn. akt II FSK 1301/10), uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania, stwierdzając naruszenie art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 154 poz. 1270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.).

Po ponownym rozpoznaniu sprawy WSA we Wrocławiu, wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2012 r. (sygn. akt I SA/Wr 277/12), uchylił decyzję Dyrektora wskazując, że za zasadny uznano zarzut dotyczący przyjęcia, jako porównywalnych ceny dzierżawy przez Spółkę pomieszczeń biurowych z ceną stosowaną przez podmioty niezależne przy dzierżawie powierzchni sklepowo-magazynowej. Przyjęty przez organ podatkowy klucz podziału powierzchni biurowej według liczby pracowników, którzy z pomieszczeń biurowych w badanym okresie korzystali, uznał za prawidłowy. Ponadto WSA we Wrocławiu nie stwierdził uchybień odnośnie przyjętej ceny dzierżawy placu parkingowego.

Skarga kasacyjna od powyższego wyroku została oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 października 2014 r. (sygn. akt II FSK 2494/12), w którym stwierdzono, że kontrola zaskarżonej decyzji pod względem kompletności zebranego materiału dowodowego i trafności wyciągniętych na tej podstawie wniosków, była prawidłowa.

Dyrektor po ponownym rozpoznaniu sprawy, uwzględniając zawarte w wyroku Sądu zalecenia, decyzją z dnia 25 lutego 2015r., uchylił decyzję organu pierwszej instancji i określił Spółce stratę w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. w kwocie 6.282,49 zł. Organ odwoławczy w zakresie stawki czynszu za plac parkingowy, przyjął taką samą kwotę, jaka została przyjęta w poprzedniej decyzji. W taki sam sposób określono również wielkość powierzchni biurowej którą na podstawie umowy dzierżawy zajmowali pracownicy Spółki (20%).

W zakresie stawki czynszu za pomieszczenia biurowe, organ odwoławczy uznał za nieprawidłowe przyjęcie przez organ pierwszej instancji, jako porównywalnej do dzierżawy powierzchni biurowych, usługę dzierżawy przez podmioty niezależne powierzchni sklepowo-magazynowej. Dążąc do ustalenia transakcji porównywalnych, Dyrektor skorzystał z danych wynikających z pisma [...], tj. cen wynajmu wskazanych przez podmiot, który w latach 2003-2004 wynajmował powierzchnie biurowe, magazynowe i produkcyjne oraz place 30 różnym podmiotom. Zaznaczył ponadto, że porównywane transakcje dotyczą budynku przeznaczonego na wynajem powierzchni biurowych. Wykorzystując informację zawartą w powyższym piśmie i biorąc pod uwagę standard wynajmowanego przez Spółkę lokalu, ustalił stawkę czynszu, która była niższa od przyjętej przez stronę skarżącą w umowie najmu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Spółka zarzuciła decyzji Dyrektora naruszenie:

- art. 122, art. 124 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015, poz. 613 – dalej: O.p.) przez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, niepełne wyjaśnienie zasadności przesłanek, którymi kierowano się przy załatwianiu sprawy, jak również zebranie jedynie części materiału dowodowego, co doprowadziło do przyjęcia, że strony transakcji z uwagi na powiązania kapitałowe i osobowe przyjęły ceny zaniżone w stosunku do cen rynkowych;

- art. 123 § 1 O.p. w zw. z art. 190 § 1 i § 2 O.p. przez niepowiadomienie strony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z oględzin i pozbawieniu prawa do wzięcia udziału w przeprowadzeniu dowodu;

- art. 11 § 2 i § 9 u.p.d.p. w zw. z § 4 ust. 3 Rozporządzenia przez niezbadanie wpływu różnic pomiędzy transakcjami na cenę przyjętą w przedmiotowych transakcjach;

- art. 11 § 2 i § 9 u.p.d.p. w zw. z § 7 ust. 2 pkt 3 Rozporządzenia, przez nierzetelne przeprowadzenie w postępowaniu podatkowym porównania rodzajów, zakresu i jakości usług najmu nabywanych przez Spółkę z usługami uznanymi za porównywalne;

- art. 11 § 1 i § 9 u.p.d.p. w zw. z § 10 Rozporządzenia przez niezbadanie warunków wymienionych w tym przepisie;

- art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. przez uchylenie w całości decyzji pierwszoinstancyjnej i orzeczenie co istoty sprawy pomimo naruszeń prawa wskazanych powyżej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Oddalając skargę WSA we Wrocławiu wskazał, że z uwagi na wielokrotne rozpoznawanie sprawy przez sądy administracyjne, jedyna sporna kwestia dotyczyła tego, czy przyjęta w umowie cena dzierżawy pomieszczeń biurowych była ceną rynkową. W ocenie Sądu pierwszej instancji, organ odwoławczy zasadnie przyjął, że cena ta była zawyżona i dokonał prawidłowych ustaleń dotyczących ceny dzierżawy przez Spółkę powierzchni biurowych, stosując metodę porównywalnej ceny niekontrolowanej. Zarówno pomieszczenia dzierżawione przez Spółkę, jak i przyjęte jako porównywalne, przeznaczone były do wykorzystania jako pomieszczenia biurowe, stosowane ceny obejmowały także media (energia, woda CO), porównywalna była też powierzchnia dzierżawionych powierzchni i położenie. Standard pomieszczeń dzierżawionych przez Spółkę przyjęto jako niski, niemniej jednak przyjęto jako porównywalne, transakcje dotyczącej najmu biur o nieco wyższym standardzie.

Spółka w złożonej skardze kasacyjnej, zarzuciła powyższemu wyrokowi naruszenie:

1/ przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to:

a/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 124 i art. 187 § 1 O.p. poprzez przyjęcie, że niepodjęcie przez organ podatkowy wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, niepełne wyjaśnienie zasadności przesłanek, którymi kierowano się przy załatwieniu sprawy, jak również zebranie jedynie częściowego materiału dowodowego w sprawie, nie stanowi podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji pomimo naruszenia przez organ podatkowy wymienionych przepisów postępowania o charakterze zasadniczym;

b/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 123 § 1 O.p. w zw. z art. 190 § 1 i § 2 O.p. poprzez przyjęcie, że niepowiadomienie strony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z oględzin i pozbawieniu prawa do wzięcia udziału w przeprowadzaniu dowodu, nie stanowi podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji pomimo naruszenia przez organ podatkowy wymienionych przepisów postępowania.

2/ naruszenie prawa materialnego, tj.

a/ art. 11 § 2 i § 9 u.p.d.o.p. w zw. z § 4 ust. 3 Rozporządzenia poprzez niedostrzeżenie istotnego wpływu różnic pomiędzy porównywalnymi transakcjami na ceny przyjęte w przedmiotowych transakcjach;

b/ art. 11 § 2 i § 9 u.p.d.o.p. w zw. z § 7 ust. 2 pkt 3 Rozporządzenia poprzez uznanie za rzetelne przeprowadzonego w postępowaniu podatkowym porównania rodzaju, zakresu i jakości usług najmu nabywanych przez Spółkę z usługami uznanymi za porównywalne;

c/ art. 11 § 2 i § 9 u.p.d.o.p. w zw. z § 10 Rozporządzenia poprzez przyjęcie, że organ podatkowy należycie zbadał warunki wymienione w tym przepisie.

W oparciu o tak sformułowane zarzuty, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.

Odpowiadając na skargę kasacyjną, Dyrektor wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.

W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że w niniejszej sprawie dwukrotnie orzekał Naczelny Sąd Administracyjny. Pierwszym wyrokiem z dnia 12 stycznia 2012r., sygn. akt II FSK 1301/10, uchylił wyrok WSA we Wrocławiu, wskazując na uchybienie art. 141 § 4 p.p.s.a. Orzekając ponownie Sąd pierwszej instancji wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2012r. sygn. akt I SA/Wr 277/12, uchylił zaskarżoną decyzję. W wyroku tym przesądzone jednakże zostało, że organy podatkowe prawidłowo przyjęły cenę dzierżawy placu parkingowego oraz sposób ustalenia klucza podziału dzierżawionej przez Spółkę powierzchni biurowej, pomiędzy stroną skarżącą a spółką "T.", według liczby pracowników ww. podmiotów, którzy z pomieszczeń biurowych w badanym okresie korzystali. Za zasadny uznany został jedynie zarzut, dotyczący przyjęcia, jako porównywalnych ceny dzierżawy przez stronę skarżącą pomieszczeń biurowych z ceną stosowaną przez podmioty niezależne przy dzierżawie powierzchni sklepowo-magazynowej. Naczelny Sąd Administracyjny, uznając za prawidłowe stanowisko WSA we Wrocławiu, wyrokiem z dnia 22 października 2014r., sygn. akt II FSK 2494/12, oddalił skargę kasacyjną.

W rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajduje zatem art. 153 p.p.s.a., z którego wynika, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Ustanowiona w tym przepisie zasada związania oceną prawną powoduje, że skutki prawomocnego wyroku dotyczą każdego nowego postępowania prowadzonego w zakresie danej sprawy i obejmują zarówno postępowanie sądowoadministracyjne, w którym orzeczenie zostało wydane, postępowanie administracyjne, w którym zapadło zaskarżone rozstrzygnięcie administracyjne, jak również wszystkie przyszłe postępowania administracyjne i sądowoadministracyjne dotyczące danej sprawy (por. wyroki NSA z dnia 16 października 2014r., sygn. akt II FSK 2506/12; z dnia 25 lipca 2017r., sygn. akt I OSK 2692/16 oraz z dnia 11 kwietnia 2018r., sygn. akt I FSK 972/16 – http://orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej: CBOSA). Ocena prawna może przy tym dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa, jako podstawy do wydania decyzji. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego ciąży na organie administracyjnym i na sądach, a może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2017r., sygn. akt II OSK 1914/16 – CBOSA).

Spółka nie podniosła w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 153 p.p.s.a., co oznacza, że nie podważyła stanowiska wyrażonego przez Sąd pierwszej instancji, że sporną pozostała jedynie kwestia dotycząca tego, czy przyjęta przez Spółkę cena w umowie dzierżawy pomieszczeń biurowych, odpowiadała cenie rynkowej. W konsekwencji przedmiotem oceny pozostawało, czy organy podatkowe prawidłowo ustaliły ceny dzierżawy pomieszczeń biurowych, stosując metodę porównywalnej ceny niekontrolowanej.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania sądowego, której przesłanki wymienione zostały w § 2 tego artykułu. Przesłanki te w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły. Skarga kasacyjna jest bowiem sformalizowanym środkiem zaskarżenia wyroków sądu pierwszej instancji, o czym świadczy właśnie wskazane wyżej związanie podstawami skargi kasacyjnej, sprowadzające się do tego, że zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego określa autor skargi kasacyjnej podnosząc naruszenie konkretnego przepisu prawa materialnego lub przepisu postępowania. Sąd kasacyjny nie ma nie tylko obowiązku, ale przede wszystkim prawa domyślania się i uzupełniania zarzutów skargi kasacyjnej oraz argumentacji służącej ich uzasadnieniu. Określenie danej podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd pierwszej instancji nie naruszył również innych przepisów, niedostrzeżonych lub pominiętych przy formułowaniu zarzutów skargi kasacyjnej. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej czy odniesienie się do nich w sposób wybiórczy i ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy podatkowe. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega bowiem na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie.

Jak trafnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 października 2017r. (sygn. akt II OSK 2702/16 – CBOSA), zgodnie z art. 176 p.p.s.a. strona skarżąca kasacyjnie ma obowiązek przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej wnoszonej od wyroku sądu pierwszej instancji i szczegółowo je uzasadnić wskazując, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki miało wpływ na wynik sprawy. Rola Naczelnego Sądu Administracyjnego w postępowaniu kasacyjnym ogranicza się do skontrolowania i zweryfikowania zarzutów wnoszącego skargę kasacyjną.

Powyższe uwagi były konieczne z uwagi na sposób sformułowania zarzutów wniesionej przez Spółkę skargi kasacyjnej oraz jej uzasadnienie.

Wobec braku podniesienia w niej zarzutu naruszenia art. 153 p.p.s.a., za niezasadne należało uznać zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 124 i art. 187 § 1 O.p. oraz art. 11 ust. 2 i 9 (nie zaś §, jak podano w skardze kasacyjnej) u.p.d.o.p., jak również § 4 ust. 3, § 7 ust. 2 pkt 3 i § 10 Rozporządzenia, w zakresie, w jakim dotyczą kwestionowania prawidłowości ustalenia czynszu za powierzchnię placu parkingowego oraz przyjęcia klucza podziału powierzchni lokalu biurowego pomiędzy stronę skarżącą a T. sp. z o.o. Jak wskazano we wcześniejszej części uzasadnienia, kwestie te zostały już bowiem przesądzone we wcześniej zapadłych wyrokach sądów administracyjnych. Zaś strona skarżąca, nie podnosząc zarzutu naruszenia art. 153 p.p.s.a., nie zakwestionowała poglądu Sądu pierwszej instancji, że był on w tym zakresie związany oceną prawną, co do prawidłowości rozstrzygnięcia organu odwoławczego.

W części, w której Sąd pierwszej instancji nie był związany na podstawie art. 153 p.p.s.a., czyli prawidłowością ustalenia czynszu dzierżawnego za wynajem pomieszczeń biurowych, sposób uzasadnienia zarzutów naruszenia powyższych przepisów, uniemożliwia ustosunkowanie się do nich przez Naczelny Sąd Administracyjny. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej, nie odniesiono się bowiem do zaakceptowanego przez Sąd pierwszej instancji sposobu ustalenia czynszu, w ponownie prowadzonym postępowaniu, po uchyleniu przez WSA we Wrocławiu poprzedniej decyzji Dyrektora. Spółka w skardze kasacyjnej podważa bowiem ustalenia dokonywane przy porównaniu dzierżawionej przez nią części powierzchni biurowej z powierzchnią sklepowo-magazynową, co zostało uznane za błędne i stanowiło bezpośredni powód uchylenia decyzji Dyrektora z dnia 28 sierpnia 2009r.

W zaskarżonym na obecnym etapie wyroku, WSA we Wrocławiu kontrolował natomiast prawidłowość postępowania Dyrektora, który jako porównywalną przyjął wysokość czynszu za powierzchnię biurową, stosowaną przez podmiot wynajmujący około 30 firmom powierzchnie biurowe, znajdujące się w kompleksie budynków, przeznaczonych do wykorzystania jako pomieszczenia biurowe. Uzasadnienie skargi kasacyjnej, nie odnosi się zatem w ogóle do stanowiska zajętego w zaskarżonym wyroku. Nie wiadomo wobec powyższego, w czym Spółka upatruje naruszeń wskazywanych w zarzutach skargi kasacyjnej przepisów.

Strona skarżąca nie podała także, dlaczego jej zdaniem naruszono art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 123 § 1 O.p. w zw. z art. 190 § 1 i § 2 O.p., gdyż miała nie zostać zawiadomiona o terminie przeprowadzania dowodu z oględzin. Sąd pierwszej instancji odnosząc się do takiego zarzutu jednoznacznie wskazał, że w aktach sprawy znajdują się dowody zawiadomień o przeprowadzeniu dowodu z oględzin, skierowane zarówno do Spółki, jak i do jej pełnomocnika. Co więcej, pełnomocnik strony skarżącej w oględzinach tych uczestniczył. Wobec braku jakiegokolwiek uzasadnienia omawianego zarzutu, Naczelny Sąd Administracyjny nie ma podstaw do podważenia stanowiska WSA we Wrocławiu, że nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, stanowiących o zapewnieniu stronie czynnego udziału w przeprowadzeniu dowodu z oględzin (art. 123 § 1 w zw. z art. 190 § 1 i § 2 O.p.) i tym samym nie był on uprawniony do uchylenie z tego powodu decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.

Dlatego też skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. Podstawę orzeczenia o kosztach postępowania, stanowił art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.