Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 567/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-11-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: oddalono skargi
Powołane przepisy: article: Art. 19a ust. 9, art. 33  ust. 4 , art. 33a, art. 38 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: Art. 51
journal: Dz.U. 2013 poz 727
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne - tekst jednolity
article: Art. 51 par. 1m art. 55  par. 2, art. 62  par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 Art. 76 ust. 2, art. 201  ust. 1 lit. a, ust. 2, art. 202-205, art. 210, art. 211, art. 216 , art. 218 ust. 2, art. 220 ust. 2 lit. a i b
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Pasternak Sędziowie WSA Janusz Bociąga WSA Tadeusz Wołek (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Monika Wójcik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 listopada 2015 r. sprawy ze skarg S. B. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą A S. B. na postanowienia Dyrektora Izby Celnej z dnia 18 marca 2015 r. nr [...], z dnia 18 marca 2015 r. nr [...], z dnia 18 marca 2015 r. nr [...], z dnia 18 marca 2015 r. nr [...], z dnia 18 marca 2015 r. nr [...], z dnia 18 marca 2015 r. nr [...], z dnia 18 marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług w imporcie I. skargi oddala, II. nakazuje ściągnąć od skarżącego S. B. kwotę 370 (trzysta siedemdziesiąt) złotych tytułem brakujących wpisów.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniami z dnia [...] 2015 r.: 1. nr [...], 2. nr [...], 3. nr [...], 4. Nr [...], 5. nr [...], 6. nr [...], 7. nr [...], orzekł wobec S. B., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą: A S. B., w ten sposób że:

- zaliczył dokonane w dniu 17.09.2014 r. wpłaty w wysokości: 1. 69 452 zł, 2. 68 739 zł, 3. 136 921 zł, 4. 4 168 zł, 5. 25 127 zł, 6. 27 887 zł, 7. 32 646 zł, do postanowień z dnia 15.09.2014 r.: 1. [...]; 2. [...]; 3. [...]; 4. [...]; 5. [...]; 6. [...]; 7. [...] - na kwotę: podatku od towarów i usług (typ B00) w wysokości: 1. 64 884 zł, odsetek w wysokości: 4 568 zł; 2. 64 399 zł, odsetek w wysokości: 4 340 zł; 3. 128 360 zł, odsetek w wysokości: 8 561zł; 4. 3 916 zł, odsetek w wysokości: 252 zł; 5. 23 607 zł, odsetek w wysokości: 1 520 zł; 6. 27 887 zł, odsetek w wysokości: 1 660 zł; 7. 30 711 zł, odsetek w wysokości: 1 935 zł.

Jako podstawę prawną postanowień wskazał art. 51 § 1, art. 53 § 1, § 3 i § 4, art. 55 § 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej "O.p.", § 1 ust. 1 pkt 1, § 2 ust. 1, § 4 ust. 1 pkt. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.08.2005 r. w sprawie naliczenia odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz.U. z 2005 r., nr 165, poz. 1373 ze zm.), dalej "rozporządzenie".

W uzasadnieniu postanowień organ podniósł, że postanowieniami z dnia [...] 2014 r.: 1. nr [...], 2. nr [...], 3. nr [...], 4. nr [...], 5. nr [...], 6. nr [...], 7. nr [...]

- zmienił kod metody płatności podatku od towarów i usług wskazany przez podatnika w zgłoszeniach celnych uzupełniających: 1. [...] z dnia [...] 2014r., 2. [...] z dnia [...] 2014r., 3. [...] z dnia [...] 2014r., 4. [...] z dnia [...] 2014r., 5. [...] z dnia [...] 2014r., 6. [...] z dnia [...] 2014r., 7. [...] z dnia [...] 2014r.,

- oraz poinformował m.in., iż kwotę podatku wykazaną w w/w zgłoszeniach celnych uzupełniających w wysokości: 1. 69 452 zł, 2. 68 739 zł, 3. 136 921 zł, 4. 4 168 zł, 5. 25 127 zł, 6. 27 887 zł, 7. 32 646 zł, wraz z odsetkami należy wpłacić na konto Izby Celnej.

Na powyższe postanowienia strona wniosła zażalenia.

Dyrektor Izby Celnej postanowieniami: 1. znak: [...] z dnia [...] 2014 r., 2. znak: [...] z dnia [...] 2014 r., 3. znak: [...] z dnia [...] 2014 r., 4. znak: [...] z dnia [...] 2014 r., 5. znak: [...] z dnia [...] 2014 r., 6. znak: [...] z dnia [...] 2014 r., 7. znak: [...] z dnia [...] 2014 r. - utrzymał w mocy zaskarżone postanowienia organu I instancji.

Zgodnie z w/w postanowieniami (...) podatek od towarów i usług w kwocie zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym winien być zapłacony w terminie 10 dni od dnia powiadomienia, które nastąpiło: 1. w dniu 2.01.2014 r., 2. w dniu 13.01.2014 r., 3. w dniu 15.01.2014 r. i 16.01.2014 r., 4. w dniu 24.01.2014 r., 5. w dniu 24.01.2014 r., 6. w dniu 28.01.2014 r., 7. w dniu 29.01.2014 r. Po bezskutecznym upływie tego terminu powstaje z mocy ustawy obowiązek zapłaty odsetek za zwłokę na zasadzie § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, a więc do dnia zapłaty podatku, włącznie z tym dniem (...).

S. B., dokonał w dniu 17.09.2014 r. wpłat: 1. 69 452 zł, 2. 68 739 zł, 3. 136 921 zł, 4. 4 168 zł, 5. 25 127 zł, 6. 27 887 zł, 7. 32 646 zł - które to kwoty nie pokrywają w całości należności podatkowych oraz odsetek.

Zgodnie z art. 55 § 2 O.p. "Jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę".

Organ celny poinformował, iż na dzień 5.01.2014 r. do zapłaty pozostało: postanowienia z dnia [...] 2014 r.:

1. nr [...] - nie uiszczona kwota należności podatkowych w wysokości 4 568 zł wraz z należnymi odsetkami,

2. nr [...] - nie uiszczona kwota należności podatkowych w wysokości 4 340 zł wraz z należnymi odsetkami,

3. nr [...] - nie uiszczona kwota należności podatkowych w wysokości 8 561 zł wraz z należnymi odsetkami,

4. nr [...] - nie uiszczona kwota należności podatkowych w wysokości 252 zł wraz z należnymi odsetkami,

5. nr [...] - nie uiszczona kwota należności podatkowych w wysokości 1 520 zł wraz z należnymi odsetkami,

6. nr [...] - nie uiszczona kwota należności podatkowych w wysokości 1 660 zł wraz z należnymi odsetkami,

7. nr [...] - nie uiszczona kwota należności podatkowych w wysokości 1 935 zł wraz z należnymi odsetkami.

S. B. wniósł na powyższe postanowienia zażalenia, zaskarżając je w części, w zakresie dotyczącym zaliczenia dokonanej wpłaty na kwotę podatku od towarów i usług oraz kwotę odsetek, żądając: uchylenia postanowień w zaskarżonej części i umorzenia postępowań w tej części, ewentualnie przekazanie spraw do ponownego rozpoznania organowi l instancji.

Podniósł, że brak jest podstaw do zaliczenia części wpłaty dokonanej przez skarżącego na poczet odsetek od zaległości celnej, ponieważ żaden dług nie powstał, a budżet Państwa nie został uszczuplony. Mimo braku przedłożenia organowi deklaracji potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów kwota ta została rozliczona w deklaracji dotyczącej danego okresu rozliczeniowego i podatek został zapłacony, (dowód: - deklaracja Vat 7 - w aktach sprawy, potwierdzenie zapłaty podatku - w aktach sprawy). Zatem nie powstał ani dług celny (który powstaje w sytuacjach wymienionych w art. 51 Prawa celnego) ani zaległość podatkowa (która zgodnie z art. 51 § 1 O.p. jest podatkiem niezapłaconym w terminie płatności).

Tymczasem zgodnie z art. 53 § 1 O.p. odsetki za zwłokę naliczane są od zaległości podatkowych. Jeżeli nie ma zaległości podatkowej to nie ma podstaw do naliczania odsetek. Tym samym rozstrzygnięcie w zakresie nałożenia na skarżącego obowiązku wyliczenia i zapłaty odsetek jest błędne.

Ponadto podniósł, że ratio legis art. 33a ust. 7 ustawy o VAT w zakresie nałożenia na podatnika obowiązku zapłaty podatku wraz z odsetkami była sytuacja, w której podatek nie został zapłacony. Jeżeli natomiast podatek został zapłacony w terminie i budżet Państwa nie doznał uszczuplenia to żądanie zapłaty odsetek od zaległości podatkowej, która w istocie nie powstała stanowi w rzeczywistości karę nakładaną na podatnika za brak przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej. Takie stanowisko potwierdza regulacja art. 33a ust. 9 ustawy o VAT. Z tego przepisu wynika, że podatnik ma prawo dokonać korekty wyłącznie w zakresie kwoty zapłaconego podatku, a nie kwoty odsetek. W takiej sytuacji naliczanie odsetek od należności podatkowej zapłaconej w terminie stanowi karę nakładaną na podatnika, która nie ma uzasadnienia prawnego.

Dyrektor Izby Celnej postanowieniami z dnia 18 marca 2015 r.: 1. Nr [...], 2. nr [...], 3. nr [...], 4. nr [...], 5. nr [...], 6. nr [...], 7. nr [...] - na podstawie art. 51 § 1, art. 53 § 1, § 3 i § 4, art. 55 § 2, art. 58, art. 216, art. 217, art. 218, art. 233 § 1 pkt 2a, art. 239 O.p., § 1 ust. 1 pkt 1, § 2 ust. 1, § 4 ust. 1 pkt. 1 rozporządzenia:

I. uchylił w całości postanowienia organu I instancji z dnia [...] 2015 r.,

II. orzekł co do istoty sprawy w następujący sposób:

1. zaliczył dokonaną w dniu 17.09.2014 r. wpłatę w wysokości 69 452 zł ([...]) - w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, obliczonej i wykazanej w zgłoszeniu celnym uzupełniającym SAD nr [...] z [...] 2014 r., którą podatnik miał rozliczyć w deklaracji podatkowej, na poczet kwoty:

a) podatku od towarów i usług (typ B00) w wysokości: 65 117 zł

b) odsetek w wysokości: 4 335 zł,

- poinformował, że do zapłaty pozostaje kwota podatku od towarów i usług w wysokości 4 335 zł wraz z należnymi odsetkami samodzielnie naliczanymi od dnia następnego po upływie 10 dni od dnia powiadomienia o wysokości należności podatkowych (powiadomienie nastąpiło w dniu 7.01.2014 r.), do dnia wpłaty.

2. zaliczył dokonaną w dniu 17.09.2014 r. wpłatę w wysokości 68 739 zł ([...]) - w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, obliczonej i wykazanej w zgłoszeniu celnym uzupełniającym SAD nr [...] z [...] 2014 r., którą podatnik miał rozliczyć w deklaracji podatkowej, na poczet kwoty:

a) podatku od towarów i usług (typ B00) w wysokości: 64 565 zł

b) odsetek w wysokości: 4 174 zł,

- poinformował, że do zapłaty pozostaje kwota podatku od towarów i usług w wysokości 4 174 zł wraz z należnymi odsetkami samodzielnie naliczanymi od dnia następnego po upływie 10 dni od dnia powiadomienia o wysokości należności podatkowych (powiadomienie nastąpiło w dniu 14.01.2014 r.), do dnia wpłaty.

3. zaliczył dokonaną w dniu 17.09.2014 r. wpłatę w wysokości 136 921 zł ([...]) - w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, obliczonej i wykazanej w zgłoszeniu celnym uzupełniającym SAD nr [...] z [...] 2014 r., którą podatnik miał rozliczyć w deklaracji podatkowej, na poczet kwoty:

a) podatku od towarów i usług (typ B00) w wysokości: 128 705 zł

b) odsetek w wysokości: 8 216 zł,

- poinformował, że do zapłaty pozostaje kwota podatku od towarów i usług w wysokości 8 216 zł wraz z należnymi odsetkami samodzielnie naliczanymi od dnia następnego po upływie 10 dni od dnia powiadomienia o wysokości należności podatkowych (powiadomienie nastąpiło w dniu 16.01.2014 r.), do dnia wpłaty.

4. zaliczył dokonaną w dniu 17.09.2014 r. wpłatę w wysokości 4 168 zł ([...]) - w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, obliczonej i wykazanej w zgłoszeniu celnym uzupełniającym SAD nr [...] z [...] 2014 r., którą podatnik miał rozliczyć w deklaracji podatkowej, na poczet kwoty:

a) podatku od towarów i usług (typ B00) w wysokości: 3 929 zł

b) odsetek w wysokości: 239 zł,

- poinformował, że do zapłaty pozostaje kwota podatku od towarów i usług w wysokości 239 zł wraz z należnymi odsetkami samodzielnie naliczanymi od dnia następnego po upływie 10 dni od dnia powiadomienia o wysokości należności podatkowych (powiadomienie w nastąpiło w dniu 28.01.2014 r.), do dnia wpłaty.

5. zaliczył dokonaną w dniu [...] 2014 r. wpłatę w wysokości 25 127 zł ([...]) - w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, obliczonej i wykazanej w zgłoszeniu celnym uzupełniającym SAD nr [...] z [...] 2014 r., którą podatnik miał rozliczyć w deklaracji podatkowej, na poczet kwoty:

a) podatku od towarów i usług (typ B00) w wysokości: 23 687 zł

b) odsetek w wysokości: 1 440 zł,

- poinformował, że do zapłaty pozostaje kwota podatku od towarów i usług w wysokości 1 440 zł wraz z należnymi odsetkami samodzielnie naliczanymi od dnia następnego po upływie 10 dni od dnia powiadomienia o wysokości należności podatkowych (powiadomienie nastąpiło w dniu 28.01.2014 r.), do dnia wpłaty.

6. zaliczył dokonaną w dniu 17.09.2014 r. wpłatę w wysokości 27 887 zł ([...]) - w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, obliczonej i wykazanej w zgłoszeniu celnym uzupełniającym SAD nr [...] z [...] 2014 r., którą podatnik miał rozliczyć w deklaracji podatkowej, na poczet kwoty:

a) podatku od towarów i usług (typ B00) w wysokości: 26 309 zł

b) odsetek w wysokości: 1 578 zł,

- poinformował, że do zapłaty pozostaje kwota podatku od towarów i usług w wysokości 1 578 zł wraz z należnymi odsetkami samodzielnie naliczanymi od dnia następnego po upływie 10 dni od dnia powiadomienia o wysokości należności podatkowych (powiadomienie nastąpiło w dniu 29.01.2014 r.), do dnia wpłaty.

7. zaliczył dokonaną w dniu 17.09.2014 r. wpłatę w wysokości 32 646 zł ([...]) - w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, obliczonej i wykazanej w zgłoszeniu celnym uzupełniającym SAD nr [...] z [...] 2014 r., którą podatnik miał rozliczyć w deklaracji podatkowej, na poczet kwoty:

a) podatku od towarów i usług (typ B00) w wysokości: 30 798 zł

b) odsetek w wysokości: 1 848 zł,

- poinformował, że do zapłaty pozostaje kwota podatku od towarów i usług w wysokości 1 848 zł wraz z należnymi odsetkami samodzielnie naliczanymi od dnia następnego po upływie 10 dni od dnia powiadomienia o wysokości należności podatkowych (powiadomienie nastąpiło w dniu 29.01.2014 r.), do dnia wpłaty.

W uzasadnieniu postanowień organ odwoławczy wskazał, że: 1. w dniu [...] 2014 r., 2. w dniu [...] 2014 r., 3. w dniu [...] 2014 r., 4. w dniu [...] 2014 r., 5. w dniu [...] 2014 r., 6. w dniu [...] 2014 r., 7. w dniu [...] 2014 r. - Agencja Celna A S.C. J. R., W. K., działając jako przedstawiciel bezpośredni S. B., korzystając z pozwolenia na stosowanie procedury uproszczonej, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. c) WKC, dokonała zgłoszenia części do pojazdów samochodowych do procedury dopuszczenia do obrotu (pozycja rejestru: 1. [...], 2. [...], 3. [...], 4. [...], 5. [...], 6. [...], 7. [...]). Tym samym dług celny powstał w chwili dokonania wpisu w rejestrze, zgodnie z art. 201 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19.10.1992 r. ze zmianami; Dz. Urz. polskie wydanie specjalne z 2004 r., rozdz. 2, t. 4, str. 307; dalej: WKC), w związku z art. 76 ust. 3 WKC. W tym samym dniu towar został zwolniony do deklarowanej procedury.

W dniu: 1. [...] 2014 r., 2. [...] 2014 r., 3. [...] 2014 r., 4. [...] 2014 r., 5. [...] 2014 r., 6. [...] 2014 r., 7. [...] 2014 r. - ww. agencja celna złożyła w OC zgłoszenia celne uzupełniające SAD: 1. nr [...], 2. nr [...], 3. nr [...], 4. nr [...], 5. nr [...], 6. nr [...], 7. nr [...] - w procedurze uproszczonej, z zastosowaniem postanowień art. 33a ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zmianami; dalej: "ustawa o VAT"). W zgłoszeniach celnych, w polu 44, zgłaszający zadeklarował kod "4PL05" oznaczający procedurę uproszczoną i rozliczenie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru na zasadzie art. 33a ustawy o VAT. W związku z tym, w polu 47 zgłoszenia zadeklarowano w stosunku do podatku metodę płatności "L".

Zgodnie z art. 19a ust. 9 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, a podatnik jest obowiązany (na zasadzie art. 33 ust. 1 ustawy) do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku z uwzględnieniem obowiązujących stawek (z zastrzeżeniem art. 33b, który w sprawie nie ma zastosowania). Podatnik jest zobowiązany (na podstawie art. 33 ust. 4 ustawy) do wpłacenia kwoty obliczonego podatku w terminie 10 dni licząc od dnia jego powiadomienia przez organ celny o wysokości należności podatkowych, z zastrzeżeniem art. 33a - 33c.

W sprawie, podatnik powiadomił organ celny o zamiarze rozliczenia podatku od towarów i usług na zasadach określonych w art. 33a ustawy o VAT. Zgodnie z art. 33a ust. 6 ustawy, w takim przypadku podatnik jest obowiązany do przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów.

Jako, że obowiązek podatkowy, w przypadku towarów objętych ww. zgłoszeniach celnych uzupełniających powstał w chwili powstania długu celnego, czyli w dniu: 1. 2.01.2014 r., 2. 13.01.2014 r., 3. 16.01.2014 r., 4. 24.01.2014 r., 5. 24.01.2014 r., 6. 28.01.2014 r., 7. 29.01.2014 r. - podatnik był zobowiązany do przedstawienia Naczelnikowi Urzędu Celnego dokumentów, o których wyżej mowa, do końca maja 2014 r. Termin ten nie został przez stronę dochowany. Tym samym, z mocy prawa (na podstawie art. 33a ust. 7 ustawy o VAT), Podatnik stracił prawo do rozliczenia podatku na zasadach określonych w art. 33a ust. 1 w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej i stał się obowiązany do zapłaty organowi celnemu kwoty podatku z odsetkami. Jeżeli strona straciła prawo z korzystania z przywileju z art. 33a, do terminów zapłaty podatku ma zastosowanie art. 33 ust. 4 ustawy o VAT, zgodnie z którym Podatnik jest zobowiązany do wpłacenia kwoty obliczonego podatku w terminie 10 dni licząc od dnia złożenia zgłoszenia celnego uzupełniającego.

Postanowieniami z dnia [...] 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego zmienił kod metody płatności podatku od towarów i usług wskazany przez Podatnika w zgłoszeniach uzupełniających i poinformował o obowiązku wpłaty kwoty podatku wykazanego w zgłoszeniach celnych uzupełniających wraz z należnymi odsetkami.

Dyrektor Izby Celnej postanowieniami: 1. znak [...] z [...] 2014 r., 2. znak [...] z [...] 2014 r., 3. znak [...] z [...] 2014 r., 4. znak [...] z [...] 2014 r., 5. znak [...] z [...] 2014 r., 6. znak [...] z [...] 2014 r., 7. znak [...] z [...] 2014 r., utrzymał w mocy powyższe postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2014 r.

Skarżący dokonał w dniu 17.09.2014 r. zapłaty kwot, które na dzień wpłaty nie pokrywały w całości należności podatkowych oraz należnych odsetek.

Zgodnie z art. 55 § 2 O.p. jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę te zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę.

Organ odwoławczy uznał, że strona kwestionując postanowienia organu I instancji w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowej, nie podważa obowiązku zapłaty ww. kwot podatku od towarów i usług, obliczonych i wykazanych w zgłoszeniach celnych uzupełniających, natomiast kwestionuje zasadność zapłaty odsetek i rozliczenie wpłaconej na konto organu celnego w/w kwot na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwot odsetek za zwłokę.

Podatnik korzystał z prawa do rozliczenia podatku od towarów i usług na zasadach określonych w art. 33a ustawy o VAT. W takim przypadku podatnik jest obowiązany do przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów (art. 33a ust. 6 ww. ustawy).

W sprawie, obowiązek podatkowy (zgodnie z art. 19a ust. 9 ustawy o VAT) powstał w chwili powstania długu celnego tj. dokonania wpisu do rejestru/ewidencji (art. 201 ust. 2 WKC w zw. z art. 76 ust. 2 WKC). Zatem podatnik był zobowiązany do przedstawienia Naczelnikowi Urzędu Celnego dokumentów, o których wyżej mowa, do końca maja 2014 r. Termin ten jednak nie został dochowany, czego skarżący nie kwestionuje. Skutkiem tego, z mocy prawa (art. 33a ust. 7 ustawy o VAT), Podatnik stracił prawo do rozliczenia podatku na zasadach określonych w art. 33a ust. 1 ustawy w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej i stał się obowiązany do zapłaty organowi celnemu kwoty podatku wraz z odsetkami. Jeżeli bowiem strona straciła prawo z korzystania z uprawnienia wynikającego z art. 33a, do terminów zapłaty podatku ma zastosowanie art. 33 ust. 4 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik jest zobowiązany do wpłacenia kwoty obliczonego podatku w terminie 10 dni licząc od dnia jego powiadomienia przez organ celny o wysokości należności podatkowych.

Kwota podatku wykazana w zgłoszeniach celnych uzupełniających została wpłacona organowi celnemu w dniu 17.09.2014 r., a więc po upływie 10 dni licząc od dnia, w którym podatnik został powiadomiony przez organ celny o wysokości należności podatkowych. Dokonana wpłata nie pokrywa kwoty podatku wraz z odsetkami, których obowiązek zapłaty nakłada na podatnika ustawodawca w art. 33a ust. 7 ustawy o VAT.

W takich przypadkach ma zastosowanie art. 55 § 2 O.p., zgodnie z którym jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej (w sprawie podatek nie został zapłacony w terminie, o którym mowa w art. 33 ust.4 ustawy o VAT) wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę.

Redakcja art. 33a ust. 7 ustawy o VAT, nie pozostawia żadnych wątpliwości co do obowiązku zapłaty odsetek. Naruszenie przez podatnika terminu do przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie należnego podatku z tytułu importu (na zasadzie art. 33a ust. 6 ustawy) nakłada na podatnika obowiązek zapłaty tego podatku wraz z odsetkami. Regulacja ta jest jednoznaczna i nie pozostawia w gestii uznania jakiegokolwiek organu, rozstrzygnięcia odmiennego w tym zakresie.

Potwierdza to art. 33a ust. 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku, gdy organ celny pobrał kwotę podatku, o której mowa w ust. 7, a podatnik rozliczył tę kwotę podatku w deklaracji podatkowej, podatnik ma prawo do dokonania korekty podatku w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym kwota tego podatku została pobrana. O ile zatem ustawodawca przewiduje możliwość korekty podatku w deklaracjach podatkowych, o tyle nie ma takiej możliwości w stosunku do odsetek. Zapłata odsetek, o których mowa w art. 33a ust. 7 ustawy o VAT, stanowi niewątpliwie istotną dolegliwość dla podatnika, który nie wywiązuje się z obowiązków nałożonych przez ustawę, a określonych w art. 33a ust. 6 ustawy.

Brak zatem podstaw do uznania, że zaskarżone postanowienia, co do rozliczenia kwot wpłaconych organowi celnemu w dniu 17.09.2014 r. na zasadach określonych w art. 55 § 2 O.p., uwzględniające obowiązek zapłaty odsetek, o których mowa w art. 33a ust. 7 ustawy o VAT, naruszają obowiązujące prawo.

Jednak zaskarżone postanowienia należało uchylić z innych powodów.

O ile w zwykłej procedurze dopuszczenia do obrotu dług celny powstaje w chwili dokonania zgłoszenia celnego (tym samym zgodnie z art. 19a ust. 9 ustawy o VAT powstaje obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów), o tyle w przypadku procedury uproszczonej, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. c) WKC (a z taką mamy do czynienia w przypadku korzystania z uprawnienia rozliczania podatku na zasadzie art. 33a ustawy o VAT), dług celny powstaje w chwili dokonania wpisu do ewidencji (rejestru), ma bowiem tę samą moc co przyjęcie zgłoszenia celnego (zgodnie z art. 76 ust. 3 WKC). W tym samym momencie powstaje też obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów. Korzystający z procedury uproszczonej zobowiązany jest do przedstawienia zgłoszenia celnego uzupełniającego, które wraz z wpisem do ewidencji (rejestru) stanowi jeden niepodzielny akt.

Dla prawidłowego rozliczenia wpłaconej w dniu 17.09.2014 r. kwoty istotne jest ustalenie daty powiadomienia przez organ celny o wysokości należności podatkowych, gdyż zgodnie z art. 33 ust. 4 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany w terminie 10 dni od daty powiadomienia do wpłacenia kwoty obliczonego (w zgłoszeniu celnym) podatku. Nie dotyczy to rozliczania podatku na zasadzie art. 33a w/w ustawy. Jednak w związku z utratą przez stronę uprawnienia do rozliczania podatku w tym trybie, zastosowanie mają wskazane powyżej postanowienia art. 33 ust. 4 ustawy o VAT. Ustalając datę powiadomienia przez organ celny o wysokości należności podatkowych należy mieć na uwadze postanowienia art. 34 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym do należności podatkowych określonych zgodnie z art. 33 ust. 1 (z wyjątkiem przypadków określonych w art. 33 a) stosuje się odpowiednio przepisy celne dotyczące powiadamiania dłużnika o kwocie należności wynikających z długu celnego.

Zgodnie z art. 221 ust. 1 WKC, niezwłocznie po dokonaniu zaksięgowania dłużnik zostaje powiadomiony o kwocie należności zgodnie z odpowiednią procedurą. W praktyce powiadomienie o kwocie długu celnego następuje (po zaksięgowaniu kwoty długu celnego) w dacie złożenia przez zgłaszającego/przedstawiciela podpisu na formularzu SAD pod oświadczeniem, że został on powiadomiony o kwocie należności wynikających z długu celnego. Zgodnie z art. 221 ust. 2 tiret drugie WKC, zwolnienie towarów przez organy celne jest równoznaczne z powiadomieniem o kwocie zaksięgowanych należności.

Zaksięgowanie kwoty należności celnych, w rozumieniu art. 217 ust. 1 WKC, stanowi czynność organu celnego, poprzez którą organ ten wywiązuje się z obowiązku określenia kwoty należności i wprowadzenia jej do prowadzonej przez siebie ewidencji. Przyjęcie ww. definicji zaksięgowania kwoty należności celnych wyklucza uznanie wpisu do ewidencji (rejestru), prowadzonego przez osobę korzystającą z procedury uproszczonej, za równoznaczne z tym zaksięgowaniem (przede wszystkim nie jest to bowiem czynność organu celnego). Wobec powyższego w każdym przypadku powstania długu celnego na skutek złożenia zgłoszenia celnego, również w procedurach uproszczonych, za zaksięgowanie kwoty należności celnych należy uważać formalne potwierdzenie przez organ celny przyjęcia deklaracji zgłaszającego co do kwoty należności, z jednoczesnym zarejestrowaniem jej przez organ celny w systemie finansowo-księgowym.

W procedurze uproszczonej, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. c) WKC, zaksięgowanie nastąpić może więc dopiero po złożeniu zgłoszenia uzupełniającego, a powiadomienie o kwocie długu celnego następuje (po zaksięgowaniu kwoty długu celnego) w dacie złożenia przez zgłaszającego/przedstawiciela podpisu pod oświadczeniem, że został on powiadomiony o kwocie należności wynikających z długu celnego. W przypadku realizacji procedury uproszczonej w miejscu (na taką procedurę zostało wydane przez organ celny Pozwolenie na stosowanie procedur uproszczonych nr [...] z 21.08.2013), zwolnienie towaru do procedury celnej nie jest równoznaczne z powiadomieniem dłużnika o kwocie należności celnych.

W treści w/w Pozwolenia na stosowanie procedur uproszczonych wskazany został m.in. termin uiszczenia należności podatkowych. Zgodnie z pkt. 15.10.1 tiret pierwsze w/w Pozwolenia należności podatkowe powinny zostać uiszczone w terminie 10 dni od dnia złożenia przez dłużnika na dokumencie zgłoszenia uzupełniającego podpisu pod oświadczeniem, że został on powiadomiony o wysokości należności podatkowych, zgodnie z postanowieniami art. 33 ust. 4 ustawy o VAT. Zgodnie z pkt. 15.10.1 tiret trzecie w/w Pozwolenia możliwe jest rozliczenie podatku z zachowaniem wymogów wynikających z art. 33a ustawy o VAT, jednak, jak już wyżej wskazano, Podatnik utracił prawo rozliczania podatku w tym trybie.

Zatem odsetki w sprawie winny być naliczane po upływie 10 dni od dnia powiadomienia o wysokości należności podatkowych, wynikającego ze zgłoszenia celnego uzupełniającego. Mając na uwadze § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia - odsetki za zwłokę są naliczane do dnia zapłaty podatku włącznie z tym dniem.

W zaskarżonych postanowieniach organ pierwszej instancji dokonał błędnego rozliczenia kwoty wpłaconej w dniu 17.09.2014 r. nie uwzględniając wskazanego powyżej terminu, od którego winny być naliczane odsetki. Ponadto właściwe rozliczenie winno być dokonane na dzień dokonanej wpłaty, natomiast organ I instancji wskazuje inny dzień, niewynikający z żadnych dokumentów. W rezultacie zaskarżone postanowienia nie mogą ostać się w obrocie prawnym.

Organ odwoławczy szczegółowo wskazał prawidłowy sposób rozliczenia dokonanej przez Podatnika wpłaty i stwierdził brak podstaw do uwzględnienia zażaleń.

S. B. wniósł na powyższe postanowienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Wniósł o: uchylenie zaskarżonych postanowień w całości i umorzenie postępowań, ewentualnie przekazanie spraw do ponownego rozpoznania organowi l instancji.

Zaskarżonym postanowieniom zarzucił naruszenie:

I. art. 216 § 1 i 2 O.p. przez rozstrzygnięcie sprawy w formie postanowienia, a nie decyzji,

II. art. 51 § 1 O.p. przez uznanie, że w sprawie powstał dług celny,

III. art. 51 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz.U. z 2013 r., poz. 727) przez uznanie, że w sprawie powstał dług celny,

IV. art. 33 a ust. 7 ustawy o VAT przez jego zastosowanie i uznanie, że w sprawie wystąpiły okoliczności uzasadniające naliczenie odsetek za zwłokę.

Ad. I. Skarżący podniósł, że zgodnie z art. 38 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie nieuregulowanym w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, art. 19a ust. 9-11 oraz art. 33-37 stosuje się odpowiednio przepisy celne dotyczące poboru i wymiaru cła, z wyjątkiem przepisów dotyczących przedłużenia terminu zapłaty, odroczenia płatności oraz innych ułatwień płatniczych przewidzianych w przepisach celnych.

Zgodnie z art. 19a ust. 9 ustawy obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. Natomiast zgodnie z art. 51 Prawa celnego kwotę należności wynikającą z długu celnego:

1) powstałego na podstawie art. 202-205, art. 210, art. 211 i art. 216 WKC,

2) zaksięgowaną na podstawie art. 218 ust. 2 WKC,

3) niezaksięgowaną - w przypadkach, o których mowa w art. 220 ust. 2 lit. a i b WKC

- organ celny określa w drodze decyzji.

Tym samym organ powinien wydać decyzję, a nie postanowienie. Doszło zatem do naruszenia art. 216 § 1 i 2 O.p.

Ad. II i III. Zdaniem skarżącego, brak jest podstaw do żądania od skarżącego zapłaty kwoty podatku wskazanej w zgłoszeniu celnym wraz z odsetkami.

Skarżący z przyczyn od siebie niezależnych nie przedstawił Naczelnikowi Urzędu Celnego deklaracji w trybie art. 33a ust. 6 ustawy o VAT. Skarżący otrzymał pismo Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 16.06.2014 r., z którego wynikało, iż zostały dopełnione wszystkie wymagania niezbędne do zastosowania procedury z art. 33a ustawy o VAT (dowód: - pismo Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 16.06.2014 r. - w aktach sprawy). Skarżący nie miał więc żadnych podejrzeń, iż deklaracje nie zostały złożone w ustawowym terminie.

Nadto skarżący wskazał na brak podstaw do żądania od skarżącego zapłaty odsetek od kwoty długu celnego. Żaden dług nie powstał, a budżet Państwa nie został uszczuplony. Mimo braku przedłożenia Naczelnikowi Urzędu Celnego deklaracji potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów kwota ta została rozliczona w deklaracji dotyczącej danego okresu rozliczeniowego i podatek został zapłacony, dowód: - deklaracja Vat 7 - w aktach sprawy, - potwierdzenie zapłaty podatku - w aktach sprawy.

Zatem nie powstał ani dług celny (który powstaje w sytuacjach wymienionych w art. 51 Prawa celnego) ani zaległość podatkowa (która zgodnie z art. 51 § 1 O.p. jest podatkiem niezapłaconym w terminie płatności).

Tymczasem zgodnie z art. 53 § 1 O.p. odsetki za zwłokę naliczane są od zaległości podatkowych. Jeżeli nie ma zaległości podatkowej to nie ma podstaw do naliczania odsetek. Tym samym rozstrzygnięcie w zakresie nałożenia na skarżącego obowiązku wyliczenia i zapłaty odsetek jest błędne.

Ad. IV. Skarżący podniósł, że ratio legis art. 33a ust. 7 ustawy o VAT w zakresie nałożenia na podatnika obowiązku zapłaty podatku wraz z odsetkami była sytuacja, w której podatek nie został zapłacony. Jeżeli natomiast podatek został zapłacony w terminie i budżet Państwa nie doznał uszczuplenia to żądanie zapłaty odsetek od zaległości podatkowej, która w istocie nie powstała stanowi w rzeczywistości karę nakładaną na podatnika za brak przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej. Takie stanowisko potwierdza regulacja art. 33a ust. 9 ustawy o VAT. Z tego przepisu jednoznacznie wynika, że podatnik ma prawo dokonać korekty wyłącznie w zakresie kwoty zapłaconego podatku, a nie kwoty odsetek. W takiej sytuacji regulacja art. 33a ust. 7 w zakresie, w jakim nakłada na podatnika obowiązek zapłat odsetek od należności podatkowej zapłaconej w terminie stanowi karę nakładaną na podatnika, która nie ma żadnego uzasadnienia prawnego.

Organ nie odniósł się do powyższego zarzutu w zaskarżonych postanowieniach mimo, iż zarzut ten formułowany był w zażaleniach.

Skarżący ma świadomość brzmienia zdania drugiego art. 33a ust. 7 ustawy o VAT, jednakże stoi na stanowisku, iż przepis ten winien mieć zastosowanie do przypadków, w których podatek nie został zapłacony i w związku z tym powstała podstawa do naliczania odsetek. W sprawie obowiązek zapłaty odsetek od zaległości, które de facto nie istnieją, wynika tylko i wyłącznie z brzmienia zdania drugiego powołanego wyżej przepisu, nie zaś z faktycznego braku zapłaty należności.

Dyrektor Izby Celnej w odpowiedziach na skargi wniósł o ich oddalenie, powtarzając argumentację zawartą w zaskarżonych postanowieniach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014 r., poz.1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji przy czym w sprawowaniu tej kontroli nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną rozstrzygając w granicach danej sprawy (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej "P.p.s.a.". Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art.145 § 1 P.p.s.a.

Zastosowanie powyższego kryterium legalności do spraw poddanych kontroli Sądu na skutek wniesionych skarg wskazuje, że skargi są nieuzasadnione.

W sprawach skarżący jako podatnik korzystał z prawa do rozliczenia podatku od towarów i usług na zasadach określonych w art. 33a ustawy o VAT. W takim przypadku podatnik jest obowiązany do przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów (art. 33a ust. 6 w/w ustawy).

Obowiązek podatkowy (zgodnie z art. 19a ust. 9 ustawy o VAT) powstał w chwili powstania długu celnego tj. dokonania wpisu do rejestru/ewidencji (art. 201 ust. 2 WKC w zw. z art. 76 ust. 2 WKC), czyli 1. w dniu 2.01.2014 r., 2. w dniu 13.01.2014 r., 3. w dniu 15 i 16.01.2014 r., 4. w dniu 24.01.2014 r., 5. w dniu 24.01.2014 r., 6. w dniu 28.01.2014 r., 7. w dniu 29.01.2014 r. - zatem podatnik był zobowiązany do przedstawienia Naczelnikowi Urzędu Celnego dokumentów, o których wyżej mowa, do końca maja 2014 r. Termin ten jednak nie został przez skarżącego dochowany, czego skarżący nie kwestionuje.

Skutkiem tego, z mocy prawa (art. 33a ust. 7 ustawy o VAT), Podatnik stracił prawo do rozliczenia podatku na zasadach określonych w art. 33a ust. 1 ustawy w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej i stał się obowiązany do zapłaty organowi celnemu kwoty podatku wraz z odsetkami. Jeżeli bowiem strona straciła prawo z korzystania z uprawnienia wynikającego z art. 33a, do terminów zapłaty podatku ma zastosowanie art. 33 ust.4 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik jest zobowiązany do wpłacenia kwoty obliczonego podatku w terminie 10 dni licząc od dnia jego powiadomienia przez organ celny o wysokości należności podatkowych.

Nie był trafny zarzut nieprawidłowej formy rozstrzygnięcia. Zdaniem skarżącego, Dyrektor Izby Celnej powinien wydać rozstrzygnięcie w formie decyzji, a nie postanowienia. Wybierając postanowienie naruszone zostały regulacje art. 38 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 216 § 1 i § 2 O.p. Przepisy te, w ocenie skarżącego, stanowią podstawę do orzekania w sprawie w formie decyzji. Skarżący, na poparcie swego stanowiska, przywołuje art. 51 ustawy Prawo celne, zgodnie z którym kwotę należności wynikającą z długu celnego 1) powstałego na podstawie art. 202-205, art. 210, art. 211 i art. 216 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, 2) zaksięgowaną na podstawie art. 218 ust. 2 WKC, 3) niezaksięgowaną - w przypadkach, o których mowa w art. 220 ust. 2 lit. a i b WKC - organ celny określa w drodze decyzji.

Przedmiotem skarg są postanowienia Dyrektora Izby Celnej z dnia 18.03.2015 r., 1. nr [...], 2. Nr [...], 3. nr [...], 4. nr [...], 5. nr [...], 6. nr [...], 7. nr [...] - w sprawie zaliczenia wpłaconych przez skarżącego w dniu 17.09.2014 r. kwot 1. 69 452 zł, 2. 68 739 zł, 3. 136 921 zł, 4. 4 168 zł, 5. 25 127 zł, 6. 27 887 zł, 7. 32 646 zł, na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek. Bowiem wpłacone na konto organu celnego kwoty nie pokrywały w całości, na dzień wpłaty, należności podatkowych (obliczonych i wykazanych przez skarżącego w zgłoszeniach celnych uzupełniających SAD Nr: 1. [...] z dnia [...] 2014r., 2. [...] z dnia [...] 2014r., 3. [...] z dnia [...] 2014r., 4. [...] z dnia [...] 2014r., 5. [...] z dnia [...] 2014r., 6. [...] z dnia [...] 2014r., [...] z dnia [...] 2014r. oraz należnych odsetek.

Trafnie w ocenie Sądu, wskazano w zaskarżonych postanowieniach, że w takich przypadkach ma zastosowanie art. 55 § 2 O.p., zgodnie z którym, jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej (w sprawie podatek nie został zapłacony w terminie, o którym mowa w art. 33 ust. 4 ustawy o VAT) wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległe podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę.

Utrata prawa do rozliczenia podatku na zasadach określonych w art. 33a ust. 1 ustawy o VAT spowodowała, że do terminów zapłaty podatku ma zastosowanie art. 33 ust. 4 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik jest zobowiązany do wpłacenia kwoty obliczonego podatku w terminie 10 dni licząc od dnia jego powiadomienia przez organ celny o wysokości należności podatkowych.

W tym terminie zapłata podatku jednak nie nastąpiła. Powstała więc zaległość podatkowa w rozumieniu art. 51 § 1 O.p.

W takim przypadku ustawodawca wskazał wprost na formę rozstrzygnięcia w tym zakresie. Zgodnie z art. 62 § 4 O.p. "do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 § 2. W sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległe podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie". Taką też formę mają zaskarżone rozstrzygnięcia.

Zatem zarzut naruszenia prawa w tym zakresie jest bezpodstawny.

Nie był trafny zarzut naruszenia art. 51 § 1 O.p. oraz art. 51 Prawa celnego przez uznanie, że w sprawie powstał dług celny.

Zasadnie w ocenie Sądu, organy przyjęły, że w sprawie, dług celny powstał w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom przywozowym, zgodnie z art. 201 ust. 1 lit. a WKC, który stanowi, że dług celny w przywozie powstaje w wyniku dopuszczenia do swobodnego obrotu towaru podlegającego należnościom przywozowym. Z tego m.in. względu, powoływany przez skarżącego art. 51 ustawy Prawo celne nie ma w sprawie zastosowania, odnosi się bowiem do innych przypadków, w których powstaje dług celny. Dług celny powstał w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (wpisu do rejestru) - stosownie do art. 201 ust. 2 WKC.

Obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, zgodnie z art. 19a pkt 9 ustawy o VAT.

W związku z utratą prawa do rozliczenia podatku na zasadach określonych w art. 33a ust. 1 ustawy zapłata podatku winna nastąpić na konto organu celnego, w myśl art. 33 ust. 4, w terminie 10 dni licząc od dnia powiadomienia podatnika przez organ celny o wysokości należności podatkowych, co nastąpiło (powiadomienie) w dniu dokonania zgłoszenia celnego uzupełniającego. Brak zapłaty podatku w tym terminie spowodował powstanie zaległości podatkowej, o której mowa w art. 51 § 1 O.p. Zgodnie z art. 33a ust. 7 ustawy o VAT w takim przypadku podatnik jest obowiązany do zapłaty organowi celnemu kwoty podatku wraz z odsetkami

Zatem zarzut naruszenia 51 § 1 O.p. oraz art. 51 Prawa celnego jest bezzasadny.

Nie był trafny zarzut naruszenia art. 33a ust. 7 ustawy o VAT przez jego zastosowanie i uznanie, że w sprawie wystąpiły okoliczności uzasadniające naliczenie odsetek. Przede wszystkim należy zauważyć, że ten zarzut i przywołana na jego poparcie argumentacja wskazuje, że skarżący w istocie kwestionuje przyjętą przez ustawodawcę regulację wynikającą z jednoznacznej treści przepisu.

Regulacja ta wskazuje na związanie organu ustawą i konieczność działania w oparciu o akt prawny powszechnie obowiązujący, co wpisane jest w zasadę państwa prawa wyrażoną w art. 7 Konstytucji RP. Zatem, ani organ I instancji, ani Dyrektor Izby Celnej nie mogły odstąpić od pobrania odsetek za brak przedstawienia dokumentów, o których mowa w art. 33a ust. 6 ustawy o VAT, gdyż obowiązujące prawo na to nie pozwala.

Z art. 33a ust. 7 ustawy o VAT wynika wprost, że naruszenie obowiązku przedstawienia organowi celnemu dokumentów, o których mowa w art. 33 ust. 6, zawsze pociąga za sobą skutek w postaci obowiązku zapłaty odsetek. Jednoznaczna treść tej regulacji wskazuje, że nie ma żadnej możliwości uniknięcia tego obciążenia. Konstrukcja przepisu opiera się na automatycznym niejako nastąpieniu skutku przy zaistnieniu określonego zdarzenia. Skutku, tj. odsetek, nie da się wyeliminować przy zastosowaniu jakichkolwiek przesłanek ekskulpacyjnych - czy to obiektywnych (np. przy faktycznym uiszczeniu w terminie należnego podatku VAT), czy też subiektywnych (np. niezawinionego zaniechania złożenia w organie celnym dokumentów, o których mowa w art. 33a ust. 6 ustawy, bądź naruszenia terminu czterech miesięcy przewidzianego w tym przepisie).

Podsumowując, stwierdzić należy, że skoro skarżący podjął się korzystania z instytucji uproszczonego rozliczania podatku od towarów i usług z tytułu importu, tym samym zobowiązał się do wypełniania określonych obowiązków z tym związanych. Miał więc także świadomość zarówno konsekwencji, jakie mogą powstać w przypadku naruszenia tych powinności, jak i braku możliwości uniknięcia przewidzianych prawnie sankcji.

Nie mogła przynieść zamierzonego skutku argumentacja skarżącego, że niedochowanie obowiązku, o którym mowa w art. 33a ust. 6 ustawy o VAT, nie było przez niego zawinione. Po otrzymaniu pisma Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 16.06.2014 r. nr [...], skarżący był przekonany, że zadośćuczynił wszystkim ciążącym na nim obowiązkom wynikającym z art. 33a ustawy. Równocześnie jednak nie zaprzecza, że nie przedstawił organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie (materialnym) czterech miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów.

Zasadnie w tym zakresie Dyrektor Izby Celnej podniósł, że w piśmie, na które wskazuje skarżący, zawarto wprawdzie informację o przedstawieniu wymaganych dokumentów oraz spełnieniu warunków niezbędnych do skorzystania ze sposobu rozliczenia podatku VAT w trybie art. 33a ustawy, jednak pismo organu celnego odnosi się do innej sprawy i dotyczy oświadczenia skarżącego z dnia 13.06.2014r. oraz - w szczególności - art. 33a ust. 2 oraz ust. 2a ustawy o VAT (dokumenty, które uprawniają do skorzystania z instytucji rozliczania podatku w oparciu o art. 33a ustawy o VAT).

Zatem zarzut naruszenia art. 33a ust. 7 ustawy o VAT jest niezasadny.

Sąd nie stwierdził naruszenia prawa, a tylko taka okoliczność mogłaby stanowić podstawę do uchylenia zaskarżonych postanowień, zgodnie z art. 145 P.p.s.a. Organy nie naruszyły przepisów ani tych dotyczących zasad prowadzenia postępowania, ani przepisów prawa materialnego skutkujących wadliwością rozstrzygnięć. Skoro zaskarżone postanowienia są zgodne z prawem, Sąd działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w pkt I sentencji wyroku.

Należy też zauważyć, że wadliwie w skargach nie została określona wartość przedmiotu zaskarżenia, który to obowiązek wynika z art. 215 § 1 P.p.s.a. W myśl tego przepisu w każdym piśmie wszczynającym postępowanie sądowe w danej instancji należy także podać wartość przedmiotu zaskarżenia, jeżeli od tej wartości zależy wysokość opłaty. Zgodnie z art. 216 P.p.s.a. jeżeli przedmiotem zaskarżenia jest należność pieniężna, stanowi ona wartość przedmiotu zaskarżenia. Ponadto zgodnie z art. 231 P.p.s.a. wpis stosunkowy pobiera się w sprawach, w których przedmiotem zaskarżenia są należności pieniężne. W innych sprawach pobiera się wpis stały.

W postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie orzeka się o należnościach pieniężnych, tak jak w postępowaniu w sprawach cywilnych, lecz kontroluje legalność aktów, w których takie należności zostały określone lub ustalone.

Takie akty w sprawach zainicjowanych przez wniesienie skarg zostały poddane kontroli Sądu. Zaskarżone bowiem postanowienia rozstrzygały co do istoty sprawy w ten sposób, że zaliczały dokonane przez skarżącego wpłaty w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, obliczonej i wykazanej w zgłoszeniach celnych uzupełniających, którą podatnik miał rozliczyć w deklaracji podatkowej, na poczet kwoty: a) podatku od towarów i usług (typ B00) w określonej w postanowieniach wysokości oraz b) odsetek w określonej w postanowieniach wysokości. Jednocześnie w postanowieniach organ poinformował, że do zapłaty pozostaje kwota podatku od towarów i usług w wysokości 1. 4 335 zł ; 2. 4 174 zł; 3. 8 216; 4. 239 zł; 5. 1 440 zł; 6. 1 578 zł; 7. 1 848 zł. Zatem te kwoty stanowiły wartość przedmiotu zaskarżenia. Zgodnie z art. 217 P.p.s.a. do wartości przedmiotu zaskarżenia nie wlicza się odsetek i kosztów związanych z należnością główną.

Wysokość wpisów została określona w treści rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2003 r. nr 221, poz. 2193) dalej "rozporządzenie". Zgodnie z treścią § 1 pkt 1 rozporządzenia wpis stosunkowy zależy od wysokości należności pieniężnej objętej zaskarżonym aktem i wynosi: do 10.000 zł - 4 % wartości przedmiotu zaskarżenia, nie mniej jednak niż 100 zł. Zatem wynikający z powyższego przepisu wpis stosunkowy - należny wyniósł w sprawach połączonych do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia odpowiednio: 174 zł; 167 zł; 329 zł, 100zł; 100 zł;100 zł; 100 zł.

Skarżący po wniesieniu skarg wadliwie uiścił w każdej z połączonych spraw wpis stały w wysokości 100 zł wynikającej z treści § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia określającym, że wpis stały bez względu na przedmiot zaskarżonego aktu lub czynności wynosi w sprawach: skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, egzekucyjnym i zabezpieczającym - 100 zł. W konsekwencji nie została uiszczona opłata w łącznej wysokości 370 zł (74 zł+ 67 zł+229 zł).

Zastosowanie w tej sytuacji ma art. 223 § 2 P.p.s.a. który stanowi, że jeżeli nie została uiszczona należna opłata sąd w orzeczeniu kończącym postępowanie w danej instancji nakaże ściągnąć tę opłatę od strony, która obowiązana była ją uiścić albo od innej strony, gdy z orzeczenia tego wynika obowiązek poniesienia kosztów postępowania przez tę stronę. Dlatego też w pkt II sentencji wyroku nakazano ściągnięcie tej kwoty od skarżącego.