Wyrok NSA oz. w Katowicach, sygn. akt I SA/Ka 2287/00
NSA oz. w Katowicach
Data orzeczenia: 2002-01-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 19 ust. 1, art. 19 ust. 3, art. 19 ust. 3a
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: Ustawodawca w istocie rzeczy przyznał podatnikowi prawo wyboru miesiąca do rozliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług z tym jednak zastrzeżeniem, że rozliczenie to nie może nastąpić wcześniej niż w miesiącu otrzymania podlegającej opodatkowaniu na podstawie ustawy przedpłaty /zaliczki, zadatku, raty/.

TEZY

Ustawodawca w istocie rzeczy przyznał podatnikowi prawo wyboru miesiąca do rozliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług z tym jednak zastrzeżeniem, że rozliczenie to nie może nastąpić wcześniej niż w miesiącu otrzymania podlegającej opodatkowaniu na podstawie ustawy przedpłaty /zaliczki, zadatku, raty/.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu na rozprawie sprawy ze skargi Janusza M. - Kancelaria Doradztwa Podatkowego w W. na decyzję Izby Skarbowej w K. Ośrodka Zamiejscowego w B.-B. z dnia 18 września 2000 r. (...) w przedmiocie określenia wysokości podatku od towarów i usług - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 18.09.2000 r. (...) Izba Skarbowa w K. Ośrodek Zamiejscowy w B.-B. po rozpatrzeniu odwołania Janusza M. - Kancelaria Doradztwa Podatkowego w W. działając na podstawie art. 223 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ oraz art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 1, 3 i 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ decyzję Urzędu Skarbowego w C. z dnia 4.04.2000 r. (...) w sprawie określenia za maj 1999 r. kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 5.344 zł, kwoty zaległości podatkowej w tym podatku w wysokości 66.000 zł oraz odsetek za zwłokę uchyliła tą decyzję w części dotyczącej określenia kwoty należnych odsetek za zwłokę od kwoty zaległości podatkowej i określiła ją w wysokości 18.746,30 zł oraz utrzymała ją w mocy w pozostałym zakresie.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia przedstawiono w pierwszej kolejności decyzję pierwszoinstancyjną. Następnie nawiązano do stwierdzonych w toku postępowania odwoławczego okoliczności faktycznych sprawy. W tych zaś ramach zauważono, że podatnik wykazał w deklaracji VAT-7 za maj 1999 r. podatek naliczony z faktur VAT:

- (...) z dnia 27.05.1999 r. - ciągnik siodłowy (...), wartość netto 180.000 zł, podatek VAT 39.600 zł.

- (...) z dnia 27.05 1999 r. - samochód ciężarowy (...), wartość netto 55.000 zł podatek VAT 12.100 zł,

- (...) z dnia 27.05.1999 r. - naczepa (...), wartość netto 65.000 zł podatek VAT 14.300 zł.

Wystawcą powyższych faktur była, jak stwierdzono, Kancelaria Prawa Gospodarczego - "S." Sp. z o.o. z siedzibą w R.

Równocześnie nadmieniono, że z dołączonych do akt sprawy protokołów zdawczo-odbiorczych sporządzonych dnia 17.06.1999 r. wynika, iż ww. podmiot przekazał stronie przedmiotowe towary w terminach 14.06.1999 r. /naczepa samochodowa/ oraz 17.06.1999 r. /ciągnik siodłowy i samochód ciężarowy/. W ramach kontroli uzupełniającej ustalono przy tym. że podmiot ten wykazał w deklaracji VAT-7 za maj 1999 r. podatek należny z faktur (...) z dnia 27.05.1999 r. dotyczących sprzedaży przedmiotowych pojazdów.

Nawiązując do tych okoliczności stwierdzono zatem, że zgodnie z art. 19 ust. 1 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług (...), podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Obniżenie kwoty podatku należnego, o której mowa w ust. 1 następuje przy tym w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę, rachunek uproszczony w przypadku określonym w art. 14 ust. 3 lub dokument celny albo w miesiącu następnym. Stosownie zaś do ust. 3a ww. przepisu obniżenie kwoty podatku należnego, o której mowa w ust. 1 i 3 nie może nastąpić jednak wcześniej niż w miesiącu otrzymania przez nabywcę towaru lub wykonania usługi.

Ww. przepisy określają zatem jednoznacznie - jak podkreślono - terminy do dokonania skutecznego odliczenia podatku naliczonego. Wcześniejsze skorzystanie z dobrodziejstwa tego artykułu powoduje, że obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów jest nieskuteczne, który to pogląd wsparto wyrokiem NSA w sprawie I SA/Lu 841/97.

W świetle powyższego podatnikowi w rozliczeniu za maj 1999 r. nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w ww. fakturach. Zatem organ podatkowy I instancji zasadnie określił za maj 1999 r. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 5.344 zł oraz kwotę zaległości podatkowej za ten miesiąc w wysokości 66.000 zł.

Następnie zacytowano przepisy art. 51 par. 1. art. 52 par. 1 pkt 2 i art. 53 par. 1 Ordynacji podatkowej oraz par. 7 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 162 poz. 1124 ze zm./ po czym przedstawiono sposób wyliczania odsetek za zwłokę od stwierdzonej w niniejszej sprawie zaległości podatkowej. Nawiązując do tych reguł zauważono przy tym, że organ podatkowy I instancji nieprawidłowo przyjął początkową datę naliczania odsetek od kwoty nienależnego zwrotu różnicy podatku przez co określono tą należność w kwocie o 56,50 zł wyższej od kwoty należnej. W związku z tym uchylono zaskarżoną decyzję w części dotyczącej naliczania odsetek i orzeczono prawidłową kwotę odsetek za zwłokę od ww. zaległości w podatku od towarów i usług w wysokości 18.746,30 zł.

Odnosząc się w dalszych rozważaniach do zarzutów stwierdzono natomiast, że zaskarżona decyzja oparta jest na obowiązujących przepisach prawa. Pogląd podatnika, że decyzja Urzędu Skarbowego jest wadliwa, gdyż nie odzwierciedla stanu faktycznego sprawy jest zaś chybiony.

Z materiału zgromadzonego w przedmiotowej sprawie wynika bowiem, iż towary będące przedmiotem sprzedaży w niniejszej sprawie były również przedmiotem umów leasingowych zawartych w dniu 8.03.1999 r. pomiędzy Spółką z o.o. "S." /jako leasingodawcą/, a Spółką z o.o. "M.-A." /jako leasingobiorcą/. Umowy te przewidywały, iż leasingobiorca jest obowiązany do należytej pieczy nad przedmiotem leasingu oraz do używania go w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa (...). Następnie zaś omówiono jakie powinności w związku z tym postanowieniem ciążyły na leasingobiorcy. Do każdej z ww. umów leasingowych dołączony był załącznik nr 4 zatytułowany "Upoważnienie do używania przedmiotu leasingu", w którym Spółka z o.o. "S." upoważniała spółkę z o.o. "M.-A." do użytkowania przedmiotu leasingu w okresie trwania umowy leasingu. Z powyższego wynika zatem, iż faktyczne władztwo nad przedmiotami sprzedaży sprawował leasingobiorca tj. Spółka z o.o. "M.-A." do czasu rozwiązania umów leasingowych i wydania rzeczy leasingodawcy. tj. Spółce z o.o. "S.". Fakty powyższe potwierdzają również złożone wyjaśnienia kierowców zatrudnionych w firmie "M.-A." oraz prezesa zarządu tej spółki Henryka M. Wynika z nich bowiem, iż przedmioty leasingu zostały odebrane od Spółki z o.o. "M.-A." w dniach 14-21.06.1999 r. Zresztą na taki właśnie przebieg zdarzeń - jak podkreślono - wskazuje sama strona w odwołaniu.

Mianowicie:

- Spółka z o.o. "S." pismem (...) z dnia 11.06.1999 r. wypowiedziała z dniem 14.06 1999 r. ww. umowy leasingowe;

- w dniu 14.06.1999 r. Marek K. /przedstawiciel leasingodawcy/ odebrał od Spółki "M.-A." przedmioty leasingu, którymi m.in. były pojazdy wymienione w fakturach (...), (...), (...).

- w dniu 17.06.1999 r. przekazano zaś wskazane wyżej pojazdy Januszowi M.

Sam odwołujący stwierdził zresztą, że KPG "S." /leasingodawca/ miała prawo odebrania przedmiotów leasingu. Powyższe potwierdza również pismo z dnia 17.06.1999 r. skierowane przez stronę /nabywcę/ do leasingobiorcy, w którym strona informuje Spółkę z o.o. "M.-A.", iż umowy leasingowe zostały rozwiązane ze skutkiem na dzień 14.06.1999 r.

Stąd też w świetle powyższych ustaleń przyjąć należało, że jeszcze w czerwcu 1999 r. Spółka z o.o. "S." korzystała w stosunku do przedmiotów sprzedaży z praw przysługujących właścicielowi. Tym samym więc uznano, że w dniu wystawienia faktur sprzedaży /tj. 27.05.1999 r./ strona nie tylko nie otrzymała przedmiotów sprzedaży, ale również nie stała się ich właścicielem. Skoro bowiem to Spółka z o.o. "S." korzystała w tym okresie z praw przysługujących właścicielowi, to tym samym strona nie mogła nabyć tych towarów w rozumieniu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (...), a tym samym nie mogła skutecznie skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W powyższym kontekście uznano zatem za chybione te zarzuty strony zgłoszone w odwołaniu, które odwołują się do wad w zakresie gromadzenia i oceny materiału dowodowego. W szczególności zaś wskazano przy tym, iż sama strona nie skorzystała z prawa złożenia w sprawie wyjaśnień do zebranego materiału dowodowego. Stąd też odwołano się do poglądu NSA wyrażonego w wyroku z dnia 10 lipca 1996 r. SA/Ka 1171/95, zgodnie z którym "(...) z treści przepisów nakładających obowiązki podatkowe nie daje się w szczególności wyprowadzić konkluzji, iż organy podatkowe zobowiązane są do poszukiwania środków dowodowych służących wsparciu twierdzeń strony w sytuacji, gdy ta ostatnia środków takich nie przedstawia. Nie można bowiem w takim przypadku założyć, że przy bierności strony, cały ciężar dowodzenia faktów mających przemawiać przeciwko ustaleniom poczynionym przez organy administracji spoczywa na tych organach (...)".

W świetle powyższego uznano zatem, iż odliczenie podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc maj 1999 r. było niedopuszczalne - co w konsekwencji sprawia, że decyzja pierwszoinstancyjna jest prawidłowa.

Powyższa decyzja zaskarżona została do Naczelnego Sądu Administracyjnego przez Janusza M., który wniósł o jej uchylenie oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej.

Na poparcie zgłoszonego żądania wskazano na wstępie uzasadnienia, iż "skarga dotyczy zajęcia odmiennego stanowiska przez organy podatkowe dotyczącego daty dokonania czynności prawnych - sprzedaży środków trwałych, a co się z tym wiąże, prawo do pomniejszenia podatku należnego VAT o podatek naliczony zapłacony przy zakupie".

Nawiązując do tego przybliżono następnie stanowisko organów podatkowych jakie te zajęły w sprawie po czym odwołano się do uprawnień przysługujących podatnikom zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług (...). Zaakcentowano przy tym, że w świetle tych przepisów podatnik miał prawo uwzględnić fakturę w miesiącu maju 1999 r., tzn. zgodnie z datą jej otrzymania.

Następnie przytoczono treść art. 19 ust. 3a ww. ustawy podkreślając zarazem, iż w jej kontekście konieczne staje się prawidłowe ustalenie kiedy skarżący faktycznie otrzymał towar udokumentowany fakturą sprzedaży. Wskazano przy tym, iż organy podatkowe dla poczynienia w tym zakresie ustaleń oparły się na protokołach zdawczo - odbiorczych z 17.06.1999 r. Nie wyjaśniły jednak, czy protokoły te mogą stanowić lub potwierdzać czynność wynikającą z faktur. Tzn. nie wyjaśniły czy protokoły te odnoszą się do czynności sprzedaży. Tymczasem gdyby postępowanie zostało prawidłowo przeprowadzone to wyszłoby na jaw, iż takiego związku nie ma. W tym jednak celu należało wziąć pod uwagę okoliczności, które towarzyszyły sprzedaży. W tych zaś ramach należało uwzględnić fakt, iż czynność ta poprzedzona została dokonaniem przelewu wierzytelności z umów leasingu /przedmiot sprzedaży wcześniej oddany został bowiem w leasing i na tej podstawie użytkowany był przez leasingobiorcę/ jakich w dniu 17.04.1999 r. dokonała KPG "S." na rzecz skarżącego. Tak więc po dokonaniu przelewu wierzytelności powstała taka sytuacja, w której leasingodawcą w dalszym ciągu była ww. firma w związku z czym tylko ona mogła wypowiedzieć przedmiotowe umowy leasingu.

Następnie w dniu 27.05. 1999 r. strony zawarły umowę sprzedaży, która to czynność nie wywoływała między nimi żadnych wątpliwości. Nie zachodziła zatem potrzeba odrębnego dokumentowania faktu przekazania przedmiotu tej transakcji zwłaszcza, że prawo podatkowe nie określa formy w jakiej takie przekazanie miałoby nastąpić. Zwrócono także uwagę na fakt, że skarżący "nie zna powodu, dla którego, w umowie pomiędzy osobą prawną, której zarządem i kupującym jest ta sama osoba, powinien być sporządzony protokół przekazania". Równocześnie podkreślono, że skoro sprzedający KPG "S." fakt dokonania sprzedaży uwidocznił w maju 1999 r. to tym samym w miesiącu tym faktycznie przekazał towar nabywcy, tj. skarżącemu.

Kontynuując prezentację faktów wskazano, że leasingobiorca nie wywiązywał się z obowiązków wynikających z umów leasingu w związku z czym leasingodawcą wypowiedział je - gdyż tylko on był do tego uprawniony - po czym przedmioty tych umów zostały odebrane, co udokumentowano protokołami zdawczo - odbiorczymi z dnia 17.06.1999 r. Nie może zatem ulegać wątpliwości, iż protokoły te dotyczą zakończenia umów leasingu i w żadnej mierze nie odnoszą się do zawartej w maju 1999 r. umowy sprzedaży.

Tym samym więc dochodząc do odmiennych wniosków strona przeciwna nie wykazała na jakiej podstawie uznała protokoły z dnia 17.06.1999 r. jako protokoły przekazania pojazdów związanych ze sprzedażą. To organ podatkowy samowolnie dołączył do akt sprawy te protokoły pomimo, że nie miały one związku ze sprawą i wyciągnął dla siebie korzystne wnioski. W konsekwencji tego zarzucono organom podatkowym naruszenie przepisów art. 122 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie w uzasadnieniu decyzji, zasadności przesłanek jakimi organy podatkowe kierowały się przy załatwieniu sprawy. Nadto, organom tym zarzucono naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie dowodów w postaci protokołów przekazania, których prawo podatkowe nie wymaga, a pominięcie dowodów w postaci deklaracji podatkowych, składanych zgodnie z przepisami prawa.

Podkreślono przy tym, że w celu dokładnego wyjaśnienia wątpliwości, organy podatkowe powinny wezwać strony umowy sprzedaży do oświadczenia się o terminie i sposobie przekazania pojazdów, skoro Skarżący zwrócił uwagę w postępowaniu podatkowym, że protokoły przekazania nie dotyczą przekazania pojazdów będących przedmiotem sprzedaży. O możliwości przedstawienia dowodu w formie zeznania świadków, stanowi zaś art. 180 par. 1 Ordynacji podatkowej.

Zwrócono także uwagę na fakt, że zgodnie z art. 181 Ordynacji podatkowej dowodami w postępowaniu podatkowym są również deklaracje, które zgodnie z przepisami prawa podatkowego zostały złożone przez stronę. Ponieważ organy podatkowe zbierały informacje również u sprzedawcy KPG "S." Spółka z o.o. z siedzibą w R., to również deklaracja złożona przez sprzedawcę, jest dowodem w postępowaniu podatkowym ponieważ organy podatkowe nie podważyły wiarygodności tych deklaracji.

Skoro więc zarówno sprzedawca, jak i kupujący złożyli deklaracje podatkowe wymagane przez prawo podatkowe, w których ujęli fakt sprzedaży i zakupu, to wobec nie kwestionowania sprzedaży w miesiącu maju 1999 r. przez KPG "S.", nie mogą kwestionować zakupu uwidocznionego w deklaracji podatkowej wymaganej przez prawo podatkowe, w której skarżący wykazał zakup tych samych przedmiotów.

Stąd też uznano, że wniesiona w sprawie skarga jest uzasadniona i zasługuje na uwzględnienie.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie podtrzymując swą argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 15.01.2002 r. strony podtrzymały swe dotychczasowe stanowiska. Dodatkowo przy tym skarżący wskazał na cywilnoprawne skutki umowy sprzedaży i zaakcentował, że organy podatkowe nie wykazały by sporna umowa była czynnością pozorną. Zwrócił również uwagę na fakt, że nie sprawdzono w toku postępowania podatkowego kiedy zakupiony towar wprowadzony został do ewidencji środków trwałych. Końcowo zaś raz jeszcze podkreślił, że wykorzystane w sprawie protokoły zdawczo - odbiorcze nie miały jakiegokolwiek związku z przedmiotową sprzedażą.

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu niniejszej sprawy stwierdził, co następuje:

Skarga uzasadniona nie jest, albowiem wbrew podniesionym w niej zarzutom zaskarżona decyzja prawa nie narusza.

Przystępując w tym stanie rzeczy do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji zauważyć w punkcie wyjścia należy, że jak deklaruje skarżący spór między stronami sprowadza się do kwestii w jakim miesiącu mógł on skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur z dnia 27.05.1999 r. (...) - (...) dokumentujących sprzedaż ciągnika siodłowego, samochodu ciężarowego i naczepy.

Stąd też przechodząc do rozważań nad tym zagadnieniem przywołać na wstępie należy przepis art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. Formułuję on bowiem podstawowy mechanizm konstrukcyjny podatku od wartości dodanej oparty na regule "opodatkowanie - odliczenie" /por.: R. Mastalski - "Prawo podatkowe - część szczegółowa", Wyd. C. H. Beck W-wa 1996 r. str. 187 i nast./. Tak więc zgodnie ze wskazanym wyżej przepisem, w brzmieniu znajdującym zastosowanie w niniejszej sprawie, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług.

Podkreślić jednak trzeba, iż z prawa tego podatnik nie może korzystać w sposób dowolny. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług (...) w sposób szczegółowy bowiem regulują zasady, na jakich podatnik korzystać może z przyznanego mu uprawnienia do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Regulacje te przy tym w pierwszym rzędzie precyzują termin, w którym dopuszczalne jest rozliczenie podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług. Wniosek taki wynika bowiem z treści postanowień zawartych w przepisach ust. 3 i 3a art. 19 ustawy. Mianowicie pierwszy z tych przepisów stanowi, że obniżenie kwoty podatku należnego następuje w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę, rachunek uproszczony w przypadku określonym w art. 14 ust. 3 lub dokument celny, albo w miesiącu następnym. Zgodnie zaś z treścią drugiego z nich obniżenie kwoty podatku należnego nie może nastąpić wcześniej niż w miesiącu otrzymania przez nabywcę towaru lub wykonania usługi albo otrzymania przedpłaty /zaliczki, zadatku, raty/ podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 6 ust. 8.

Stosownie zatem do treści przywołanych wyżej regulacji zauważyć należy, że ustawodawca w istocie rzeczy przyznał podatnikowi prawo wyboru miesiąca do rozliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług z tym jednak zastrzeżeniem, że rozliczenie to nie może nastąpić wcześniej niż w miesiącu otrzymania przez nabywcę towaru lub wykonania usługi albo otrzymania podlegającej opodatkowaniu na podstawie ustawy przedpłaty /zaliczki, zadatku, raty/, na które to uwarunkowanie zwraca się uwagę w doktrynie prawa podatkowego /por.: J. Zubrzycki - "Leksykon VAT-2000", UNIMEX Wrocław 2000 r. str. 465/. Innymi słowy stwierdzić można, że w powyższych regulacjach ustawodawca powiązał uprawnienie do rozliczenia podatku naliczonego nie tylko z otrzymaniem przez podatnika faktury /art. 19 ust. 3 ustawy/ dokumentującej sprzedaż towaru /wykonanie usługi/, ale również z otrzymaniem samego towaru /wykonaniem usługi/, o którym mowa w tym dokumencie. Warunek ten nie będzie zatem spełniony do czasu, gdy podatnik nie otrzyma w rzeczywistości towaru /bądź dopóki nie zostanie wykonana usługa/, na którą opiewa dokument sprzedaży. Podobnie zresztą w kwestii tej wypowiedział się już Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 października 2000 r. I SA/Gd 805/99 /nie publ./. W innym z kolei wyroku Sąd ten stwierdził, że "w świetle art. 19 ust. 3a w zw. z art. 19 ust. 3 obniżenie podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument odprawy celnej, możliwe jest tylko w wypadku otrzymania w tym samym lub wcześniejszym miesiącu towarów lub wykonania usługi albo otrzymania przedpłaty podlegającej opodatkowaniu. Dla określenia zatem, czy podatnik zgodnie z art. 19 ust. 3a cytowanej ustawy skorzystał z uprawnienia wynikającego z art. 19 ust. 1 ustawy konieczne jest ustalenie, czy w miesiącu, za który dokonuje obniżenia podatku należnego otrzymał już towar lub przedpłatę lub usługa została wykonana" /vide: wyrok z dnia 12 czerwca 2000 r. I SA/Lu 1503/98 - nie publ./

Tym samym więc uprawnionym staje się pogląd, że warunek określony w art. 19 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług (...) w odniesieniu do towarów spełniony zostaje wtedy, gdy towar, na który opiewa faktura dokumentująca sprzedaż zostanie podatnikowi fizycznie /realnie/ wydany tak by mógł nim faktycznie dysponować /por. także J. Zubrzycki -"Leksykon (...)", op. cit. str. 468/. Jednoznacznie przemawia bowiem za takim wnioskiem wykładnia językowa wskazanego wyżej przepisu.

Podkreślić w tym miejscu trzeba, że przedstawiony wyżej sposób rozumienia analizowanych przepisów zdaje się być w niniejszej sprawie aprobowany przez obie strony. Skarżący nie neguje bowiem zaprezentowanych wyżej zasad rozliczania podatku naliczonego. W swej argumentacji stara się bowiem wykazać, iż towar ujęty w zakwestionowanych fakturach przeszedł na niego /czyli został mu wydany/ w dacie dokonania czynności udokumentowanych rzeczonymi fakturami. W konsekwencji tego ciężar sporu przesuwa się w istocie rzeczy na kwestię poprawności przeprowadzenia postępowania dowodowego w sprawie w tym zwłaszcza oceny zebranego tą drogą materiału.

Powyższa argumentacja skarżącego nie dostarcza jednak podstaw do uwzględnienia zgłoszonego w skardze żądania. Przede wszystkim bowiem zauważyć trzeba, że podstawowe dla sprawy okoliczności faktyczne nie są w istocie rzeczy sporne między stronami. Przypomnieć zatem dla porządku należy, że organy podatkowe nie kwestionują tego, iż początkowo właścicielem przedmiotowych towarów była KPG "S." Sp. z o.o., która na mocy stosownych umów oddała je w leasing Spółce z o.o. "M.-A." Nie negują także temu, że w dniu 17.04. 1999 r. między Spółką "S." a skarżącym dokonano cesji wierzytelności przysługujących Spółce "S." z tytułu ww. umów leasingu, po czym w dniu 27.05.1999 r. skarżący towary te nabył, co udokumentowane zostało wskazanymi wyżej fakturami (...) - (...). Równocześnie skarżący przyznaje, że po dokonaniu tej transakcji towar, na który opiewały rzeczone faktury pozostawał u leasingobiorcy, który wobec nie wywiązywania się z umowy zawiadomiony został przez leasingodawcę /tj. Spółkę "S."/ o rozwiązaniu umowy leasingu i wezwany do zwrotu leasingowanych towarów, które następnie odebrane zostały przez przedstawiciela leasingodawcy, po czym dopiero doszło do ich przekazania skarżącemu na podstawie protokołów zdawczo - odbiorczych z dnia 17.06.1999 r. Takie wnioski odnośnie stanowiska skarżącego w omawianym zakresie wyprowadzić bowiem można chociażby z treści uzasadnienia skargi.

Tym samym więc w świetle powyższych faktów wnioski do jakich doszły organy podatkowe godzi się zaaprobować. Sam skarżący przyznał bowiem, iż w miesiącu rozliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur nie władał jeszcze towarem, na który faktury te opiewały. Towaru tego nie otrzymał jak też skoro umowę leasingu wypowiadać musiał dotychczasowy właściciel to tym samym również towarem tym faktycznie nie władał. Zatem w świetle postanowień art. 19 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług (...) nie miał on podstaw do dokonania obniżenia podatku należnego o ten /naliczony w ww. fakturach/ podatek. Podkreślić przy tym trzeba, że odwoływanie się do cywilnoprawnych skutków zawarcia umowy sprzedaży jest w niniejszym przypadku bezprzedmiotowe. Powodem takiego stanowiska jest zaś ta okoliczność, że przywołane wyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług (...) jednoznacznie formułują przesłanki warunkujące dopuszczalność skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, równocześnie zaś przepis art. 19 ust. 3a łączy ją z otrzymaniem towaru przez podatnika /podkreślenie Sądu/, która to przesłanka - jak wyżej zaznaczono - w niniejszym przypadku spełniona nie została.

Powracając na zakreślony wyżej grunt sporu między stronami stwierdzić dalej należy, że zgodnie z wyrażoną w art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ ogólną zasadą prawdy obiektywnej na organach podatkowych ciąży obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zasada ta podlega następnie konkretyzacji w przepisach regulujących postępowanie dowodowe /rozdział 11 działu IV Ordynacji podatkowej/. Konsekwencją tych uregulowań jest zaś to, że w sprawie wykorzystać można wszelkie dowody, jakie przyczynić się mogą dla ustalenia rzeczywistego stanu rzeczy. Tylko bowiem w takim przypadku rozstrzygnięcie odpowiadać będzie prawu. Stąd też za chybiony uznać należy zarzut wykorzystania w niniejszym postępowaniu protokołów zdawczo-odbiorczych z dnia 17.06.1999 r. Nawet bowiem jeżeli dotyczyły one innej czynności prawnej to w sposób niewątpliwy rzutowały one na stan wiedzy istotnej dla rozstrzygnięcia sprawy niniejszej. Stąd też nie tylko można było ale wprost należało je wykorzystać dla poczynienia ustaleń w kwestiach istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Tym samym więc w działaniu organów podatkowych wykorzystujących te dowody w niniejszej sprawie trudno dopatrzyć się bezprawności.

Za równie chybione uznać należy także pozostałe zarzuty zgłoszone w analizowanym zakresie. Przede wszystkim bowiem podkreślić trzeba, że organy podatkowe wbrew twierdzeniom skarżącego zebrały w sprawie wszystkie istotne dla jej rozstrzygnięcia dowody, po czym oceniły je w sposób, któremu w żadnym przypadku nie można zarzucać dowolności czy też wykroczenia poza granice swobodnej oceny dowodów. W tych zaś ramach oceniać należy także zarzut, iż w toku postępowania dowodowego pominięto dowód z zeznań /deklaracji/ podatkowych złożonych przez sprzedawcę. Dowody te uwzględniono bowiem przy podejmowaniu rozstrzygnięcia. Swoją zaś drogą zauważyć należy, że między rozliczeniem podatku należnego wykazanego przez sprzedawcę towaru, a rozliczeniem podatku naliczonego wykazanego przez kupującego nie musi istnieć tożsamość czasowa. Inne bowiem reguły obowiązują w tym zakresie sprzedawcę towaru /usługi/ przy wykazywaniu podatku należnego od takiej sprzedaży. Inne zaś - co wyżej stanowiło przedmiot analizy - nabywcę takiego towaru /usługi/ przy rozliczaniu podatku naliczonego przy ich nabyciu. Pamiętając o tym w całkowicie odmiennym świetle ujrzeć należy argumenty prezentowane przez skarżącego w roztrząsanym tu zakresie.

Reasumując zatem dotychczasowe rozważania stwierdzić należy, iż w ocenie Sądu, upoważnionego po myśli art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ do badania zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, wniosek organów podatkowych wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału jest zasadny. Uznano przy tym, że organy podatkowe nie naruszyły reguł postępowania dowodowego i wbrew twierdzeniom skarżącego ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności. Tym samym więc przyjąć należało, że wniosek organów podatkowych wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykracza poza swobodną ocenę dowodów przewidzianą w art. 191 Ordynacji podatkowej. Sąd ocenił również zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z art. 210 Ordynacji podatkowej.

W sumie zatem Sąd, dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji, nie mógł postawić organom orzekającym w sprawie zarzutu naruszenia prawa i to takiego, który mógłby mieć wpływ na wynik rozpatrywanej sprawy. Tylko zaś taki zarzut, należycie uzasadniony, mógłby stanowić podstawą uwzględnienia w skardze żądania.

Mając to na uwadze Sąd, działając na podstawie art. 27 ust. 1 cytowanej wyżej ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, skargę - jako nieuzasadnioną - oddalił.