Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 830/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2008-05-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 830/07 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 28 maja 2008r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Długosz- Ślusarczyk (spr), Sędziowie: WSA Maria Zawadzka, Asesor WSA Inga Gołowska, Protokolant: Iwona Sadowska-Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 maja 2008r., sprawy ze skargi P. P., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004r, I. uchyla zaskarżoną decyzję II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 769zł ( siedemset sześćdziesiąt dziewięć złotych) .


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił P.P. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004 w wysokości 803.286 zł. W uzasadnieniu podniósł, iż w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego stwierdzono zawyżenie przez podatnika kosztów uzyskania przychodów z tytułu zaliczenia do nich kwoty: 197, 49 zł jako wydatków na konsumpcję, napoje, rekreację i poprawę kondycji pracownika P. P. w czasie podróży służbowej; 5.062, 15 zł uiszczonych odsetek od kredytu mieszkalnego na zakup mieszkania w W.; 13.884,67 zł kosztów wyposażenia wspomnianego mieszkania oraz 106.453, 99 zł zapłaconych za paliwo do samochodów podatnika w okresie I -VI 2004 roku.

Od w/w rozstrzygnięcia odwołanie wniósł P. P., domagając się jej uchylenia oraz bądź pozytywnego uznania spornych kosztów bądź przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Naczelnikowi Urzędu Skarbowego zarzucił: naruszenie prawa materialnego, a to art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 80 poz. 350 z póź. zm.) - zwanej dalej uopdof - ze względu na brak zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszystkich zakwestionowanych przez organ podatkowy wydatków; złamanie norm procesowych tj.: art. 191oraz 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137 poz. 926 z póź. zm.) na skutek nie wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy i dowolnej oceny materiału dowodowego, które w efekcie doprowadziły do eliminacji przez organ wykazywanych przez podatnika kosztów oraz błąd w ustaleniach faktycznych poprzez przyjęcie przez Naczelnika, iż nie doszło do zakupu paliwa do samochodów w ilości przedstawionej przez P. P., chociaż zabrane dowody nie dawały żadnych podstaw do poczynienia takich ustaleń.

Decyzją z dnia [...]nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygniecie, w pełni podzielając stanowisko organu pierwszej instancji. Dodał przy tym, iż wszystkie zarzuty podatnika nie są usprawiedliwione, albowiem Naczelnik Urzędu Skarbowego w sposób wszechstronny zarówno zebrał jak i przeanalizował materiał dowodowy, a dokonana na tej podstawie ocena znalazła swoje odzwierciedlenie w dowodach, nie była więc wcale dowolna.

Skargą z dnia[...]czerwca 2007 roku P. P. zażądał uchylenia decyzji organów obu instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych, powielając przy tym wszystkie wcześniejsze zarzuty jak i ich argumentację. Stwierdził również naruszenie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm. - zwanej dalej "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia zgodności aktów administracyjnych, w tym decyzji i innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Celem tej kontroli jest przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. W zakresie swej kognicji Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi ani powołaną podstawą prawną (art. 134 p.p.s.a).

Zgodnie z dyspozycją art. 145 § 1 pkt 1 i 2 cyt. ustawy, Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy Sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W przeciwnym razie Sąd skargę oddala.

Skarga zasługuje na uwzględnienie, ale nie wszystkie jej zarzuty należało podzielić.

W niniejszej sprawie w istocie dwie kwestie pozostają sporne. Po pierwsze ocena materiału dowodowego (i związane z tym ewentualne błędy w ustaleniach faktycznych) przede wszystkim w kwestii zakupu paliwa do samochodów podatnika w okresie I - VI 2004 roku. Po drugie zaś ujęcie w kosztach uzyskania przychodów określonych kategorii wydatków P. P., które zdaniem organów w świetle art. 22 ust. 1 uopdof zaliczone od nich nie mogły być, jako że nie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów z prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej.

Zdaniem Sądu zasadniczo tylko drugi z wskazanych problemów mógł zostać częściowo uwzględniony.

Mianowicie w świetle art. 22 ust. 1 zd. 1 uopdof w brzmieniu na 2004 rok kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła były wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem enumeratywnie w ustawie wymienionych. Zgodnie z dominującym poglądem doktryny oraz orzecznictwa oznacza to, że wydatek lub nakład muszą zostać rzeczywiście poniesione, koszt musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów i nie może on należeć do grupy wyjątków ustawowych (Włodzimierz Nykiel, Katarzyna Koperkiewicz-Mordel Komentarz LexPlonica do art. 22 uopdof).

W opinii organów podatkowych natomiast zarówno koszty konsumpcji, napojów, rekreacji, poprawy kondycji, odsetki od kredytu mieszkaniowego jak i wydatki na wyposażenie mieszkania w W. nie spełniały drugiej z w/w przesłanek tj. nie posiadały tzw. "związku przyczynowo - skutkowego", polegającego na udowodnieniu przez podatnika swoistego rodzaju (bezpośredniego lub pośredniego) wpływu wydatku lub nakładu na osiągnięcie albo zabezpieczenie przychodu, z którym wspomniany koszt był związany. Z prezentowanym w tym względzie przez organy stanowiskiem nie można jednak się w zupełności zgodzić. Bezspornie bowiem (gdyż tego nie kwestionuje żadna ze stron) P. P. zaciągnął kredyt mieszkaniowy na zakup lokalu, w którym w 2004 roku rzeczywiście prowadził działalność gospodarczą, co zresztą potwierdzają zeznania świadka E. Z. (k.446). W przekonaniu organów podatkowych głównie fakt, iż umowa przeniesienia własności wspomnianej nieruchomości zawarta została przez podatnika i jego małżonkę, a nie samego skarżącego oraz brak zapłaty podatku od nieruchomości i ujęcia jej w ewidencji środków trwałych dowodzi, że poniesione wydatki dotyczyły zaspokojenia celów mieszkaniowych P. P. i nie były związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Tyle że, dla oceny zasadności zaliczenia danego kosztu jako związanego z uzyskiwaniem przychodu, w omawianej płaszczyźnie (tj. rozpatrywanego związku) koniecznym jest jedynie ustalenie jego istnienia w tym roku, w którym został on poniesiony. Przekładając na niniejszą sprawę, organy winny zastanowić się, czy odsetki od kredytu mieszkaniowego na zakup lokalu pozostawały w związku z przychodem, jaki osiągał w ramach prowadzonej działalności. Skoro prowadził w nim wspomnianą działalność, to nie można uznać, iż takiej relacji nie było. Bez znaczenia jest natomiast, ostateczne przeznaczenie zakupionego lokalu, ponieważ zbadać należało wyłącznie jego wykorzystanie w 2004 roku, a nie okresie późniejszym. P. P. zaliczył do kosztów przecież tylko odsetki od kredytu jedynie za 2004 rok, a nie całą wartość zakupionego mieszkania. Wtedy bowiem organy naturalnie miałby podstawy do zakwestionowania poniesionych wydatków. Oczywistym jest , że jeżeli podatnik z góry zamierzał wyłącznie czasowo / przez krótki okres / prowadzić w nabytym lokalu działalność gospodarczą to nie mógł umieścić nieruchomości w ewidencji środków trwałych. Ponadto zawarcie umowy na imię obojga małżonków również nie jest istotne, zwłaszcza, że jak wskazują zasady doświadczenia życiowego banki chętniej wówczas taki kredyt udzielają. Poza tym w świetle obowiązujących wówczas przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego zakup mieszkania był bezsprzecznie czynnością przekraczającą zwykły zarząd majątkiem wspólnym i zgoda małżonka na jego dokonanie i tak była niezbędna. W końcu brak dowodu zapłaty podatku od nieruchomości też niczym nie świadczy, zwłaszcza, iż zaliczenie określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Dlatego też w opinii Sądu organy podatkowe błędnie zinterpretowały tutaj art. 22 ust. 1 uopdos. Należało bowiem ustalić jak w 2004 roku była użytkowana omawiana nieruchomość i czy to korzystanie pozostawało w relacji z osiąganym przez skarżącego przychodem z prowadzonej działalności gospodarczej.

Dalszą konsekwencją jest również konieczność ponownego rozważania wydatków na wyposażenie w/w mieszkania, albowiem, jeżeli w celach zawodowych przebywał w niej pracownik podatnika, to oczywistym jest, iż winno ono zostać odpowiednio wyposażone (jak choćby w stół, krzesło czy lodówkę). Oprócz tego, zdaniem Sądu, przedmiotowa kwestia w ogóle nie została także w sposób dostateczny zbadana. Wbrew stanowisko organów bowiem z zeznań świadka E. Z. wynika jedynie, że dokładnie nie pamięta, kiedy usunięto niektóre z mebli, ale miało to odbyć się w lutym 2005 roku, czyli już po zaprzestaniu prowadzenia przez podatnika działalności w spornym lokalu. Poza tym uznanie przez organy, iż powołany świadek nie umiał w sposób przekonywujący wykazać związku między tymi zakupami a osiąganym przychodem w sytuacji, kiedy E. Z. zeznaje, że meble miały stanowić wystrój w czasie spotkań z klientami, które się tam odbywały budzi poważne zastrzeżenia. Wobec czego organy powinny w sposób bardziej dogłębny jeszcze raz przeanalizować rozpatrywaną kwestie i ustalić, czy, a jeżeli tak, to które z wykazywanych przez P. P. mebli i sprzętu AGD pozostawały w rozważanej relacji. Tutaj bowiem doszło nie tylko do złamania art. 22 ust. 1 uopdof, ale także do uchybienia art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Przechodząc do kosztów kwocie 197, 49 zł związanych z podróżą służbową pracownika P. P. argumentacja organów , iż pracownik firmy w związku z wyjazdem służbowym w celu wykonania dużej ilości wniosków ubezpieczeniowych aby znaleźć odprężenie po pracy skorzystał z basenu i rowerów będących w dyspozycji hotelu oraz poniósł wydatki na konsumpcję i napoje nie wykazują związku przyczynowo - skutkowego poniesionego kosztu z osiągniętym przychodem zasługuje na aprobatę.

Odnosząc się natomiast do problematyki oceny dowodów na wstępie podnieść trzeba, iż powszechnie przyjmuje się, że art. 191 Ordynacji podatkowej wyraża zasadę swobodnej oceny dowodów przez organy administracyjne, co oznacza, iż jeżeli jest ona oparta na całokształcie zebranego materiału dowodowego oraz o zasady logiki i doświadczenia życiowego, a nie dokonana w sposób dowolny, odmienna ocena strony przeciwnej jest tylko zwykłą polemiką, a Sąd nie ma podstaw do jej zakwestionowania. W niniejszej sprawie, zdaniem Sądu właśnie z taką sytuacją a mamy zasadniczo do czynienia. Organy podatkowe kwestionując zakup paliwa do samochodów P. P. w okresie I -VI 2004 roku w sposób w wyczerpujący, rzetelny i wszechstronny prowadziły w tej części postępowanie. Skorzystały z różnego rodzaju środków dowodowych w tym z zeznań świadków, szeregu przedstawianych dokumentów, a nawet opinii biegłych. Wszystko, aby móc potwierdzić lub zaprzeczyć tezom podatnika. Poza tym wyciągnięte na podstawie zebranego materiału dowodowego wnioski zgodne są z zasadami logiki ora doświadczenia życiowego. Przedstawione zestawienia w sposób jasny i zrozumiały przedstawiają tok myślenia organów podatkowych i znajdują pokrycie w uzyskanych dowodach. Zarzuty odnośnie oparcia się na sporządzonych tabelach zamiast na paragonach fiskalnych (jak to skarżący nazywa materiałach źródłowych) są całkowicie nietrafione, gdyż z protokołu kontrolnego z [...]lipca 2004 roku (k.190) wynika, że godziny zakupu paliwa ustalono na podstawie właśnie wspomnianych paragonów. P.P. nie zgłosił zaś żadnych zastrzeżeń do wskazanego dokumentu. Bezzasadny jest także argument strony jakoby organy podatkowe doszły do wniosku, iż podatnik osiągnął przychód w zadeklarowanej kwocie bez ponoszenia kosztów, ponieważ zaprzeczono tylko ich wysokości, a nie samemu faktowi ich poniesienia,

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny na zasadzie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) i c) orzekł jak w sentencji wyroku. Przy ponownym rozpatrzeniu niniejszej sprawy organy podatkowe winny uwzględnić wyżej poczynione uwagi.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 ppsa.