Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1124/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2015-01-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art art 87 ust 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.), Protokolant sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi C. S.C. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2014 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dnia 05 lutego 2014 r. Spółka Cywilna C. (zwana dalej: "spółką", "stroną" lub "skarżącą") złożyła w Urzędzie Skarbowym w Szczecinie deklarację podatkową dla podatku od towarów i usług VAT-7 za styczeń 2014 r., w której wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni w wysokości [...] zł.

Termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł przypadał na 07 kwietnia 2014 r.

Naczelnik [...] urzędu Skarbowego uznał za niezbędne sprawdzenie zasadności zadeklarowanych przez spółkę kwoty nabyć towarów i usług jak i wykazanej kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2014 r. i podjął próbę przeprowadzenia czynności sprawdzających.

Pismem z dnia 27 marca 2013 r. o nr [...] organ podatkowy, na podstawie art. 155 § 1 w związku z art. 272 pkt 2 i 3 oraz art. 277 i art. 280 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., zwana dalej "O.p."), wezwał wspólników spółki, w celu przeprowadzenia czynności sprawdzających w podatku od towarów i usług za 01/2014, do przedłożenia w terminie 3 dni od dnia doręczenia wezwania dokumentów w postaci rejestru sprzedaży VAT za 01/2014 wraz z fakturami sprzedaży za 01/2014, rejestru nabyć VAT wraz z fakturami zakupu za 01/2014 oraz wszelkich innych dokumentów związanych z deklaracją VAT – 7 za 01/2014.

Organ podjął próbę doręczenia ww. wezwania do przeprowadzenia czynności sprawdzających za pośrednictwem swoich pracowników, którzy w dniu 27 marca 2014 r. udali się pod zgłoszony w urzędzie adres rejestracyjny podatnika,

tj. [...] , oraz adresy prowadzenia działalności gospodarczej, tj. [...] i [...] .

Ze sporządzonej na wyżej wskazaną okoliczność notatki służbowej pracowników organu podatkowego z dnia 27 marca 2014 r. wynikało, iż w lokalu znajdującym się w budynku położonym w [...] nie zastano wspólników spółki. Brak też było informacji wskazującej, że spółka prowadzi pod tym adresem działalność gospodarczą. Lokal przy ul. [...] był zamknięty, a na tablicy znajdującej się przed wejściem umieszczona była informacja o treści: "W związku z upływem terminu najmu lokalu C. zamyka swoje podwoje w lokalu na [...] z dniem [...]r." W miejscu siedziby spółki przy ul. [...] nie zastano nikogo uprawnionego do odbioru korespondencji w imieniu spółki.

W związku z brakiem możliwości doręczenia przedmiotowego wezwania za pośrednictwem pracowników organu podatkowego, wysłano je na adres rejestracyjny spółki przez operatora pocztowego Poczta Polska. Do dnia wydania postanowienia przez organ podatkowy pierwszej instancji, tj. 07 kwietnia 2014 r., nie wróciło zwrotne potwierdzenie odbioru ww. przesyłki pocztowej oraz nie przedłożono dokumentów wskazanych w powyższym wezwaniu.

Przed terminem ww. wezwania z dnia 27 marca 2014 r. w stosunku do spółki podejmowane były przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego próby przeprowadzenia kontroli podatkowej w podatku od towarów i usług za wcześniejsze okresy rozliczeniowe, tj. okres od dnia 01.04.2012 r. do dnia 31.03.2013 r. Pracownicy [...] Urzędu Skarbowego w dniu 20.12.2013 r. udali się na miejsce prowadzenia działalności gospodarczej spółki przy ul. [...], jednak pod wskazanym adresem nikogo nie zastano, zaś lokal gastronomiczny był zamknięty. W związku z powyższym do Spółki zostało wysłane wezwanie do osobistego zgłoszenia się umocowanego przedstawiciela celem udzielenia wyjaśnień dotyczących prowadzonej działalności gospodarczej. T. B. - wspólnik S.C. C. w dniu 09.01.2014 r., poinformował organ podatkowy pierwszej instancji, że nie może stawić się na wezwanie ponieważ przebył operację, a drugi ze wspólników przebywa w P., gdzie ma poddać się również operacji. Ponadto poinformował, że nie posiada pełnomocnika i nie ma możliwości jego ustanowienia.

Następnie - w dniach 28.01.2014 r. i 19.02.2014 r. skierowano do spółki kolejne wezwania celem stawienia się w [...] Urzędzie Skarbowym. Wezwanie z dnia 19.02.2014 r. nie zostało odebrane przez Spółkę. T.B. w dniach: 13 i 24 stycznia 2014 r., 21 lutego 2014 r. oraz 10 marca 2014 r. złożył w Urzędzie Skarbowym pisemne informacje, że w dalszym ciągu przebywa na zwolnieniu lekarskim.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał w dniu 07 kwietnia 2014 r. postanowienie znak: [...] przedłużające spółce termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł wykazanej w deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług VAT-7 za styczeń 2014 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia.

Na powyższe postanowienie wspólnik S.C. C. T.B. w dniu 29 kwietnia 2014 r. złożył zażalenie, w którym zarzucił organowi podatkowemu pierwszej instancji naruszenie art. 274 b O.p. w związku z art. 87 ust 2 ustawy o podatku od towarów i usług w uzasadnieniu wskazując, że organ podatkowy wydając w dniu 07 kwietnia 2014 r. powyższe postanowienie zdawał sobie sprawę, iż nie jest w stanie dochować terminu dokonania zwrotu podatku określonego w ustawie o podatku od towarów i usług. Spółka podniosła, że skuteczne przedłużenie terminu zwrotu jest możliwe jedynie przed jego faktycznym upływem a próba przedłużenia terminu po jego upływie nie może być uznana za skuteczną. Dla potwierdzenia swojego stanowiska strona przywołała wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 09 stycznia 2001 r. oznaczony sygnaturą akt III SA 2803/99.

W ocenie spółki chwilą przedłużenia ww. terminu jest data skutecznego wprowadzenia do obrotu prawnego postanowienia przedłużającego termin, czyli data jego skutecznego doręczenia adresatowi (ewentualnie ogłoszenia) w związku z czym samo sporządzenie i podpisanie postanowienia przedłużającego ww. termin nie wywołuje jakiegokolwiek skutku prawnego. Strona powołał się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 04.12.2000 r. oznaczoną sygnaturą akt FPS 10/00.

Zdaniem strony niewłaściwe postępowanie organu podatkowego I instancji w trakcie weryfikacji przedmiotowego zwrotu podatku od towarów i usług, nie może prowadzić do naruszania praw przedsiębiorcy oraz terminów zwrotu podatku wynikających bezpośrednio z ustawy o podatku od towarów i usług. W ocenie spółki fakt, że organ podatkowy nie potrafił zweryfikować zasadności zwrotu w ciągu 60 dni wskazuje, że nie będzie w stanie tego dokonać w terminie wskazanym w przedmiotowym postanowieniu. Dodatkowo, ustawodawca wyraźnie wskazał, że przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku jest możliwe w sytuacji, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. W ocenie strony w przedmiotowej sprawie organ podatkowy nie podjął żadnych czynności sprawdzających zmierzających do zweryfikowania zasadności zwrotu.

Strona wskazała również na niekonsekwencję w postępowaniu organu podatkowego pierwszej instancji bowiem organ posiadał informację, że od dnia 21 listopada 2013 r. wspólnik Spółki G. przebywa na zwolnieniu lekarskim w związku z operacją jak i informację, że lokal gastronomiczny położony [...] był zamknięty od dnia 09 marca 2014 r. Ponadto fakt, że do dnia złożenia zażalenia strona nie opuściła ww. lokalu, powoduje że miejsce to w dalszym ciągu wskazane jest jako miejsce prowadzenia działalności lecz wynika to jedynie z faktu skierowania na drogę sądową powództwa przeciwko najemcy o uznanie wypowiedzenia umowy najmu ww. lokalu za bezzasadne. W ocenie strony organ podatkowy wskazał w uzasadnieniu, że "kłopoty" z podatnikiem trwają już, co najmniej od grudnia 2013 r., a z drugiej strony mając takiego "trudnego petenta" organ podatkowy w okresie od dnia złożenia ww. deklaracji, tj. od dnia 05 lutego 2014 r. do dnia 27 marca 2014 r. nie podjął żadnych czynności sprawdzających, zajmując 80% czasu (50 dni) jaki ustawa daje organowi podatkowemu na ewentualną weryfikację rozliczenia i zwrot podatku. Spółka wskazała, że organ podatkowy jest w stałym kontakcie ze wspólnikiem spółki a zarzut uniemożliwienia przeprowadzenia kontroli podatkowej w grudniu 2013 r. jest niezrozumiały i nielogiczny, bowiem do dnia wniesienia zażalenia spółka nie otrzymała zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej zaś wezwania, jakie otrzymała Spółka dotyczyły przedłożenia dokumentów do czynności kontrolnych za 2012 r. i 2013 r. a zatem nie odnosiły się do rozliczenia spółki za styczeń 2014 r.

Ponadto, jak wskazała strona, do dnia wydania zaskarżonego postanowienia podatnik nie przedłożył dokumentów do czynności sprawdzających ponieważ nie mógł on wiedzieć, że organ chciałby wykonać czynności sprawdzające za styczeń 2014 r. - organ podatkowy nie doręczył bowiem stronie skutecznie ww. wezwania, ani też nie poprosił o takie dokumenty telefonicznie.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 27 czerwca

2014 r., znak: [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji w uzasadnieniu wskazując, że organ podatkowy pierwszej instancji wydał sporne postanowienie w dniu 07 kwietnia 2014 r., tj. jeszcze przed upływem

60 dniowego terminu dokonania zwrotu podatku, który upływał w dochował należytej staranności i nie naruszył obowiązujących w tym zakresie norm prawa podatkowego.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej fakt nie dostarczenia przez spółkę dokumentów źródłowych pozwalających na weryfikację rozliczenia za styczeń 2014 r., jest wystarczającą przesłanką do wydania przez organ I instancji postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług za ten okres. Jak wskazał organ podatkowy II instancji również okoliczność podejmowania nieudanych prób przeprowadzenia kontroli podatkowej w stosunku do spółki w zakresie podatku od towarów i usług za wcześniejsze okresy rozliczeniowe, tj. okres od dnia 01.04.2012 r. do dnia 31.03.2013 r. potwierdzają prawidłowość wydania zaskarżonego postanowienia.

Pismem z dnia 12 sierpnia 2014 r. strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 27 czerwca 2014 r., znak: [...] postanowieniu temu zarzucając naruszenie przepisów:

- postępowania tj. art. 121 § 1, art. 125 oraz art. 217 2 § 2 O.p. w związku z art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm., zwana dalej: "u.p.t.u."), poprzez nieuzasadnione i niezgodne z prawem przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, a tym samym naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego, zwłaszcza zasady zaufania do organów podatkowych oraz prawa podatnika do terminowego załatwienia sprawy;

- prawa materialnego tj. art. 87 u.p.t.u. poprzez przekroczenie terminów zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, a także błędne przyjęcie, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowej weryfikacji, podczas gdy materiał dowodowy zebrany w przedmiotowej sprawie pozwalał na dokonanie rozstrzygnięcie bez konieczności przedłużenia terminu.

Skarżąca w uzasadnieniu zarzutów złożonej skargi powtórzyła zarzuty podniesione w zażaleniu na postanowienie organu I instancji, dodatkowo wskazując, że do dnia sporządzenia skargi organy podatkowe nie dokonały weryfikacji prawidłowości rozliczenia podatnika za styczeń 2014 r. zaś w odniesieniu do weryfikacji za miesiąc luty 2014 r. w dniu 03 czerwca 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego sporządził protokół z czynności sprawdzających, sygn.[...] , w którym nie zostały stwierdzone nieprawidłowości. Skarżąca wskazała także, że do dnia sporządzenia przedmiotowej skargi organ podatkowy nie dokonał na jej rzecz zwrotu ww. podatku ani za styczeń 2014 r. ani za luty 2014 r.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej [...] podtrzymując dotychczasowe stanowisko wniósł o oddalenie skargi w całości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) dalej "P.p.s.a.", Sąd sprawuje kontrolę działalności administracji. Stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej [...] we wskazanym wyżej zakresie, należy stwierdzić, że zarzuty spółki podniesione w skardze okazały się niezasadne. W niniejszej sprawie przedmiotem zaskarżenia było wydane, w związku z prowadzonymi czynnościami sprawdzającymi, postanowienie organu w sprawie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Sąd wskazuje, że podstawę do wydania zaskarżonego postanowienia, stanowiły m.in. przepisy art. 87 ust. 2 u.p.t.u. oraz art. 274b O.p. Z art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u., wynika że jeżeli zasadność zwrotu różnicy podatku od towaru i usług naliczonego nad należnym wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Wymienione wyżej przepisy ustawy dają organowi podatkowemu uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku dokonywanego w terminie 60 dni do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika. Celem przeprowadzenia weryfikacji rozliczenia jest zatem zbadanie, czy deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7 została przez podatnika złożona zgodnie z przepisami prawa i czy istnieją merytoryczne przesłanki do wypłacenia podatnikowi żądanej przez niego kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Zgodnie zaś z art. 274b § 1 O.p. jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających. Rozwiązanie to ma służyć zabezpieczeniu interesów budżetu państwa i unikaniu dokonywania takich zwrotów, które w wyniku późniejszych działań administracji podatkowej (jednoznacznego ustalenia stanu faktycznego) mogłyby okazać się nienależnymi.

Powołane powyżej przepisy art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. oraz art. 274b O.p. wskazują zatem ramy prawne przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług, tj. kto, w jakiej formie i na jaki czas może to uczynić oraz na podstawie jakich przesłanek przy czym Sąd podkreśla, że z treści ww. przepisów nie wynika, że do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu ww. podatku konieczne jest udowodnienie przez organ, iż zwrot podatku od towarów i usług jest bezzasadny. Przedłużenie terminu może nastąpić także, gdy zwrot wykazany w deklaracji przez podatnika okaże się zasadny. Jedyną przesłanką do przedłużenia terminu do zwrotu ww. podatku jest potrzeba dodatkowego zweryfikowania zasadności jego zwrotu.

W związku z powyższym, w ocenie Sądu, postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku od towarów i usług ma zatem samodzielny byt prawny w sensie materialnym i procesowym - wydawane jest w odrębnej sprawie niż ta, która dotyczy prawa do zwrotu ww. podatku jak i jego wysokości oraz statusu podatnika, które mogą być rozstrzygane w odrębnym trybie, w drodze decyzji administracyjnych.

Rację należy przyznać skarżącej, że z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. jednoznacznie wynika, że postanowienie o przedłużeniu ww. terminu musi zostać wydane przed jego upływem bowiem nie jest dopuszczalne przedłużenie terminu, który zakończył bieg. W przedmiotowej sprawie postanowienie organu I instancji wydane zostało w dniu 07 kwietnia 2014 r. Jednakże chwilą przedłużenia terminu jest data wydania aktu administracyjnego przedłużającego termin, nie zaś – jak podnosi skarżąca w uzasadnieniu zarzutów odwołania - data jego doręczenia. Sąd podnosi, że jeżeli wziąć po uwagę literalne znaczenie określenia "wydanie decyzji", wynikające w szczególności z przepisów procesowych – art. 210 § 1 pkt 2 i art. 212 O.p. należy uznać, że pojęcie to odnosi się do sporządzenia aktu zawierającego te elementy, o których mowa w art. 210 O.p. Sąd wskazuje, że w związku z art. 219 O.p. rozważania dotyczące wydania i doręczenia decyzji odnoszą się także do wydania i doręczenia ww. postanowienia.

Wyrazem sporządzenia decyzji jest m.in. jej podpisanie przez osobę upoważnioną i opatrzenie datą wydania. Potwierdza to brzmienie art. 212 O.p. Wynika z niego jednoznacznie odmienność instytucji wydania i doręczenia decyzji, a także sekwencja tych czynności, z których pierwszą jest wydanie poprzedzające doręczenie "Organ, który wydał decyzję jest nią związany od chwili jej doręczenia". Należy przy tym zauważyć, że przy redagowaniu aktu normatywnego obowiązuje zasada, że do oznaczania jednakowych pojęć używa się jednakowych określeń, a różnych pojęć nie oznacza się tymi samymi określeniami. Stanowi ona konsekwencję jednej z reguł wykładni językowej – Lege non distinquente nec rostrum est distinquere. Okoliczność, że zarówno w przepisach procesowych, jak i w materialnoprawnych zawartych w O.p. jest mowa o wydaniu, jak też doręczeniu decyzji potwierdza, przy założeniu racjonalności ustawodawcy, że pojęcia te mają odmienne znaczenie i pełnią różne funkcje (vide uchwała 7 sędziów NSA z 17 grudnia 2007 r. I FPS 5/07, Jurysdykcja podatkowa Nr 2/2008 s.57). Przepisy Ordynacji podatkowej wyraźnie odróżniają datę wydania decyzji od daty jej doręczenia (por. np. art. 68 § 1 i art. 70 § 2 pkt 1). Błędne utożsamianie obu dat wytknął Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 2 października 2002 r. (sygn. akt III RN 149/01), uwzględniającym rewizję nadzwyczajną Prezesa NSA. Sprawa dotyczyła wprawdzie nieobowiązującej już treści art. 35 O.p., w odniesieniu do daty powstania hipoteki ustawowej (stan prawny obowiązujący do dnia 4 czerwca 2001 r.), jednakże uwagi Sądu Najwyższego na temat konieczności rozróżniania daty wydania decyzji i daty doręczenia decyzji pozostały aktualne.

Podkreślić należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych istniały rozbieżności, co do rozumienia pojęcia "wydanie decyzji", jednak wydaje się, że uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2009 r. sygn. akt II FPS 7/09 która wskazała, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 O.p., nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14d powołanej ustawy" nie pozostawia wątpliwości, że te dwa pojęcia "wydanie" i "doręczenie" należy rozumieć dosłownie, zgodnie z brzmieniem językowym.

Konkludując tę część wywodu, w świetle powyższego stwierdzić należy, że przedmiotowe postanowienie z dnia 07 kwietnia 2014 r. jest skuteczne, ponieważ zostało wydane przed upływem 60-o dniowego terminu do zwrotu skarżącej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2014 r., który to termin upływał w dniu 07 kwietnia 2014 r.

Z akt administracyjnych sprawy wynika, iż deklaracja podatkowa VAT-7 wpłynęła do urzędu skarbowego w dniu 05 lutego 2014 r. Zatem termin 60 dni upływał w dniu 07 kwietnia 2014 r. Skoro treść art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u. stanowi o dodatkowym sprawdzeniu zasadności zwrotu wykazanego w deklaracji, wówczas sprawdzenie to, zgodnie z art. 272 pkt 3 i art. 277 O.p., ma na celu ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności deklaracji ze stanem faktycznym. Jeżeli czynności sprawdzające dostarczą podstaw do uznania niezgodności deklaracji ze stanem faktycznym, nastąpi wszczęcie postępowania podatkowego, które zostanie zakończone decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego. Tym samym przedłużenie terminu zwrotu różnicy VAT następuje w ramach czynności sprawdzających, w toku których nie można, zgodnie z art. 280 O.p. wydawać decyzji, gdyż możliwość odpowiedniego stosowania przepisów O.p. przy czynnościach sprawdzających nie obejmuje art. 207 O.p.

W zaskarżonym postanowieniu wydanym na mocy art. 87 ust. 2 u.p.t.u., organ wskazał, że przyczyną przedłużenia terminu do zwrotu VAT była konieczność weryfikacji faktycznych okoliczności dotyczących przebiegu transakcji zakupu i sprzedaży przeprowadzonych przez Spółkę w styczniu 2014 r., tj. sprawdzenie zasadności wykazanej przez skarżącą w deklaracji podatkowej VAT -7 złożonej za styczeń 2014 r. w dniu 05 lutego 2014 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł. Ponadto organ odwoławczy podał, że organ podatkowy I instancji, co wynika z akt sprawy, pismem z dnia 27 marca 2014 r. wezwał skarżącą do przedłożenia stosownych dokumentów umożliwiających dokonanie ww. weryfikacji zaś wezwanie to zostało odebrane przez skarżącą dopiero w dniu 22 kwietnia 2014 r., w związku z czym stosowne dokumenty nie zostały przez nią przedłożone do dnia 07 kwietnia 2014 r. – tym samym organ nie miał możliwości dokonania ww. weryfikacji do dnia upływu 60 dniowego terminu do dokonania zwrotu ww. podatku. Organ II instancji wykazał przy tym, że podjął próbę osobistego doręczenia skarżącej powyższego wezwania w dniu 27 marca 2014 r. za pośrednictwem pracowników organu podatkowego pod zgłoszony w urzędzie adres rejestracyjny podatnika, tj.[...] , oraz adresy prowadzenia działalności gospodarczej, tj.[...] i [...]. Organ wskazał także, że próba ta okazała się bezskuteczna bowiem w lokalu znajdującym się w budynku położonym w S. przy ul. [...] nie zastano wspólników S.C. C. i brak było informacji wskazującej, że spółka prowadzi pod tym adresem działalność gospodarczą, lokal przy ul. [...] był zamknięty, a na tablicy znajdującej się przed wejściem umieszczona była informacja o treści: "W związku z upływem terminu najmu lokalu C. zamyka swoje podwoje w lokalu na deptaku [...] z dniem [...]r." a w miejscu siedziby spółki przy ul. [....] nie zastano nikogo uprawnionego do odbioru korespondencji w imieniu spółki. Ponadto organ wskazał, że również wcześniejsze próby kontaktu ze wspólnikami ww. spółki związane z próbą przeprowadzenia kontroli podatkowej w podatku od towarów i usług za wcześniejsze okresy rozliczeniowe, tj. okres od dnia 01.04.2012r. do dnia 31.03.2013 r., również nie przyniosły rezultatu a jeden ze wspólników oświadczył, że nie ma możliwości ustanowienia pełnomocnika.

Zdaniem Sądu w świetle akt sprawy, na podstawie których orzeka Sąd administracyjny stosownie do art. 133 p.p.s.a., czynności dokonane przed przedłużeniem terminu do zwrotu VAT nie dały rezultatu umożliwiającego organom podatkowym dokonania ww. weryfikacji, w związku z tym, na mocy art. 87

ust. 2 zdanie 2 u.p.t.u. możliwe było przyjęcie przez organy podatkowe, że zasadność zwrotu podatku od towarów i usług wymagała dodatkowego zweryfikowania i uzasadnione było wydanie postanowienia o przedłużeniu terminu do zwrotu ww. podatku, w toku czynności sprawdzających.

Sąd wskazuje przy tym, że przepis art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. nie zawiera konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu podatku od towarów i usług. Do przedłużenia terminu zwrotu przedmiotowego podatku wystarczy więc np. powzięta wątpliwość, co do zasadności jego zwrotu.

Tym samym, jeżeli zasadność zwrotu podatku od towarów i usług, o który wnioskuje podatnik, zdaniem organu podatkowego, wymagała dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu, możliwe było przedłużenie terminu zwrotu podatku od towarów i usług na rzecz skarżącej do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia w ramach czynności sprawdzających, co wynika z zaskarżonego postanowienia.

Przepis art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u. uzależnia możliwość wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym od wymogu dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu, a tę przesłankę organ wykazał, powołując się na nieukończenie, w terminie do dokonania zwrotu, czynności sprawdzających polegających na weryfikacji dokumentacji skarżącej dotyczącej transakcji zakupu i sprzedaży dokonanych przez spółkę w styczniu 2014 r., które miały na celu zbadanie zasadności zwrotu różnicy podatku od towarów i usług.

Stwierdzić także należy, że postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu do dokonania zwrotu jest wydawane na etapie prowadzenia nieukończonej, sformalizowanej weryfikacji okoliczności wzbudzających podejrzenie co do zasadności zwrotu. Wówczas organ nie jest jeszcze w posiadaniu kompletnego materiału dowodowego w zakresie weryfikowanego rozliczenia, a jedynie dąży do jego uzyskania. Taka też sytuacja zaistniała w przedmiotowej sprawie. Skoro bowiem organ dokonał przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z rozliczenia spółki, to znaczy, że na tamten moment nie dysponował jeszcze takimi dowodami, które mogłyby potwierdzić lub zaprzeczyć prawidłowości rozliczenia dokonanego przez skarżącą a miał w tym zakresie jedynie wątpliwości. Gdyby organ dysponował materiałem dowodowym pozwalającym na jednoznaczne zakwestionowanie wnioskowanego przez spółkę zwrotu, to uzyskałby podstawę do zakończenia czynności sprawdzających i – w zależności od wynikających z posiadanego materiału dowodowego wniosków – do wszczęcia postępowania podatkowego i wydania decyzji zastępującej deklarację podatnika bądź zwrot ww. kwoty na rachunek bankowy skarżącej. W takiej sytuacji nie musiałby dokonywać w toku prowadzonych czynności sprawdzających przedłużenia terminu, o jakim stanowi art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Podkreślić przy tym należy, że postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nie służy zakwestionowaniu zwrotu lub odpowiedzi na pytanie czy zwrot ten danemu podmiotowi w ogóle przysługuje. Skarżąca zatem w sposób nieuprawniony oczekuje, że uzasadnienie zaskarżonego postanowienia odpowiadać będzie treścią wynikom czynności sprawdzających bądź motywom decyzji zmieniającej, wynikające z deklaracji, rozliczenie podatku od towarów i usług.

Zdaniem Sądu powyższe rozważania wskazują na prawidłowość stanowiska organu odwoławczego, co do utrzymania w mocy postanowienia wydanego w pierwszej instancji. Wskazują również, że bezzasadne są zarzuty skargi o naruszeniu w sprawie przepisów prawa materialnego, tj. art. 87 u.p.t.u. poprzez błędne przyjęcie, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowej weryfikacji, podczas gdy materiał dowodowy w przedmiotowej sprawie pozwalał na dokonanie rozstrzygnięcia bez konieczności przedłużania terminu – podkreślić bowiem należy, że w dacie wydania ww. postanowienia organ pierwszej instancji nie dysponował dokumentami umożliwiającymi zakończenie czynności sprawdzających zasadność zwrot na rzecz skarżącej ww. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym przy jednoczesnym powzięciu wątpliwości co do prawidłowości rozliczeń dokonanych przez skarżącą.

Również zarzut naruszenia ww. art. 87 u.p.t.u. poprzez przekroczenie terminów zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w świetle powyższych rozważań dotyczących zachowania przez organy podatkowe formalnych przesłanek do wydania ww. postanowień w przedmiocie przedłużenia terminu przedmiotowego zwrotu uznać należy za niezasadny bowiem organ podatkowy przepisu tego nie naruszył.

W ocenie Sądu organ odwoławczy wyjaśnił stronie zasadność przesłanek, którymi kierował się rozpatrując zażalenie na postanowienie wydane przez organ pierwszej instancji. W sposób należyty organ odwoławczy powołał również podstawę prawną zaskarżonego postanowienia oraz przytoczył stan sprawy w związku z powyższym, w ocenie Sądu, za niezasadny uznać należało zarzut naruszenia przepisu art. 217 § 2 O.p.

Brak naruszenia przez organ podatkowy zarzucanych przepisów powoduje, że zaskarżonego postanowienia nie można uznać za naruszające prawo materialne, tj. art. 87 ust. 2 u.p.t.u.

Sąd wskazuje także, że w przedmiotowej sprawie nie nastąpiła nadmierna ingerencja organów podatkowych w prawo skarżącej do odliczenia VAT o czym świadczy fakt, że przedłużenie terminu zwrotu zostało ograniczone wskazanym w postanowieniu terminem – datą zakończenia weryfikacji rozliczenia wykazanej w deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług VAT-7 za styczeń 2014 r. dokonywanej w ramach czynności sprawdzających. Gwarancję dla skarżącej stanowi również przepis art. 87 ust. 2 in fine u.p.t.u., który wskazuje na leżący po stronie organu obowiązek zwrotu należnej kwoty wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub jego rozłożenia na raty, w sytuacji gdy przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu. Ustanowiony tym przepisem obowiązek pełni bowiem rolę swoistego odszkodowania za okres, kiedy - mimo przysługującego podatnikowi prawa do zwrotu - nie otrzymał on zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Uznać należy zatem, że organ nie dokonał niezgodnego z prawem zaniechania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym bowiem brak dokonania tego zwrotu w terminie wskazanym w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. wynikał z zastosowania przez organ mającej oparcie w przepisach prawa instytucji przedłużenia terminu zwrotu. Przedłużenie to nastąpiło w związku z koniecznością dodatkowej weryfikacji celowości zwrotu, a postanowienie, które je wprowadzało było wydane z zachowaniem odpowiednich wymogów proceduralnych.

W związku z powyższym, w ocenie Sądu, nie doszło również do naruszenia przez organy podatkowe przepisów procesowych, tj. art. 121§ 1 O.p. oraz art. 125 O.p.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie na podstawie art. 151 ustawy P.p.s.a., skargę jako nieuzasadnioną oddalił.