Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 958/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2021-11-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 10 ust. 1 pkt 7
journal: Dz.U. 2021 poz 1128
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Bogusław Wolas Sędziowie: sędzia WSA Piotr Głowacki (spr.) sędzia WSA Inga Gołowska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 29 listopada 2021r. sprawy ze skargi R. P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 maja 2021 r., nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych; skargę oddala.


UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2021 r. R. P. złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od dnia 2 listopada 2009 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przeważającym przedmiotem działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). Wnioskodawca posiada również mieszkania, które wynajmuje spółce, której jest wspólnikiem. Ponadto Wnioskodawcy przysługują autorskie prawa majątkowe do dziewięciu znaków towarowych: siedmiu znaków słownych, jednego znaku słowno-graficznego i jednego znaku graficznego (dalej: Znaki). Osiem znaków zostało zarejestrowanych przez EUIPO (Urząd Unii Europejskiej ds. Własności Intelektualnej), a jeden przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca zarejestrował nazwy domen odpowiadające znakom słownym. Wszystkie znaki zostały wytworzone przez Wnioskodawcę we własnym zakresie (osobiście, na komputerze), w związku z czym Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ich nabycie. Wnioskodawca poniósł natomiast wydatki na uzyskanie praw ochronnych do znaków (tj. opłaty rejestracyjne i przedłużające ochronę oraz wynagrodzenie rzecznika patentowego), a także na rejestrację i utrzymanie domen. W związku z ww. wydatkami Wnioskodawca korzystał (w ramach indywidualnej działalności gospodarczej) z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług, a także wydatki te zaliczył do kosztów uzyskania przychodów. Znaki zostały zgłoszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Żaden ze znaków nie jest jednak wykorzystywany dla rozróżnienia indywidualnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Żaden ze znaków towarowych nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. W konsekwencji Wnioskodawca nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych od posiadanych Znaków. Wnioskodawca dokonał odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na rejestrację Znaków oraz zaliczył je do kosztów uzyskania przychodów. Wysokość tych wydatków (a w konsekwencji kwoty odliczonego VAT i wysokość kosztów) miała jednak marginalnie znaczenie z punktu widzenia prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności polegającej głównie na świadczeniu usług programistycznych. Zamiarem Wnioskodawcy nie było powiązanie żadnego ze Znaków z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca nie wyklucza, iż w przyszłości wytworzy i zgłosi do rejestracji inne znaki towarowe. W związku z tym, iż wytwarzanie znaków nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej Wnioskodawcy, jak również Wnioskodawca nie zamierza wykorzystywać znaków w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ani używać ich do jej rozróżniania, ewentualne przyszłe zgłoszenia zostaną dokonane przez Wnioskodawcę, jako osobę fizyczną poza prowadzoną działalnością gospodarczą. W konsekwencji ewentualne wydatki, które zostaną poniesione na uzyskanie praw ochronnych do przyszłych znaków nie będą stanowił kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało również prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z takimi wydatkami. Przyszłe znaki, które Wnioskodawca być może stworzy, od początku będą stanowiły majątek prywatny Wnioskodawcy.

Wnioskodawca posiada udziały w czterech spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (z czego jedna spółka może w przyszłości stanowić tzw. spółkę holdingową, dalej: Spółka holdingowa), w jednej spółce prawa brytyjskiego (spółka limited – odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą w Wielkiej Brytanii oraz w jednej spółce prawa niemieckiego (spółka GmbH - odpowiednik polskiej spółki z o.o.) z siedzibą w Niemczech (dalej: Spółki lub Grupa Spółek). Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości będzie wspólnikiem innych spółek z siedzibą w Polsce lub z siedzibą za granicą. Wnioskodawca nie wyklucza również, że w przyszłości dokona zbycia części bądź wszystkich posiadanych udziałów.

W chwili obecnej jedna ze Spółek – tj. spółka prawa brytyjskiego – korzysta z czterech Znaków na podstawie umowy licencyjnej zawartej z Wnioskodawcą w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Ponadto jedna ze Spółek z siedzibą w Polsce korzysta z siedmiu Znaków w sposób nieodpłatny. Wnioskodawca i ww. spółka z siedzibą w Polsce w żaden sposób nie sformalizowali kwestii dotyczących korzystania przez ww. spółkę ze Znaków. Wnioskodawca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą, której podstawowym przedmiotem jest świadczenie usług programistycznych nie ma wystarczających zasobów (chociażby w postaci pracowników) czy też wiedzy i doświadczenia w zakresie udzielania licencji i obsługi tego typu umów. Dlatego też pomiędzy Wnioskodawcą a ww. spółką nigdy nie doszło do uregulowania kwestii korzystania ze Znaków. Dwa Znaki nie są wykorzystywane przez żadną ze Spółek, ani jakikolwiek inny podmiot. Obecnie Spółka holdingowa nie korzysta z żadnego ze Znaków. Aktualnie w Grupie Spółek istnieją zarówno powiązania poziome, jak i pionowe pomiędzy poszczególnymi Spółkami. W związku z tym Wnioskodawca podjął decyzję o reorganizacji Grupy Spółek. Ma ona docelowo polegać na uproszczeniu struktury Grupy. W wyniku reorganizacji pomiędzy Spółkami nie będą zachodziły bezpośrednie powiązania poziome (tj. żadna ze spółek – z wyjątkiem Spółki holdingowej – nie będzie posiadała udziałów w innej spółce). Spółka holdingowa docelowo będzie jedynym wspólnikiem pozostałych trzech spółek z siedzibą w Polsce. Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości Spółka holdingowa będzie jedynym wspólnikiem spółki brytyjskiej, spółki niemieckiej lub innych spółek. Jedynym wspólnikiem Spółki holdingowej będzie natomiast Wnioskodawca lub inna osoba, gdyby doszło do zbycia jej udziałów. Budowa struktury hierarchicznej, z podmiotem skupiającym funkcje zarządcze, ma sprzyjać poprawie przejrzystości i kontroli spółek zależnych. Zgodnie z planowanymi działaniami, centralizacja pewnych funkcji okołobiznesowych w Spółce holdingowej nastąpi także w związku z przesunięciem do niej funkcji zarządczo-finansowych, obsługi księgowej prawnej itp. Do czasu rozstrzygnięcia przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej reorganizacja Grupy Spółek we wskazany powyżej sposób zostanie najprawdopodobniej zrealizowana. Z uwagi na uporządkowanie struktury Grupy, a w konsekwencji m.in. przypisanie poszczególnym spółkom odpowiednich funkcji i celów biznesowych, Znaki lub część z nich najprawdopodobniej będzie wykorzystywana przez wszystkie Spółki (w tym Spółkę holdingową), a nie jak dotychczas wyłącznie przez dwie z nich. W związku z tym Wnioskodawca chciałby uregulować i ujednolicić kwestie związane z korzystaniem ze Znaków przez Spółki. Jak wskazano powyżej, przedmiotem działalności Wnioskodawcy nie jest wytwarzanie znaków towarowych. Ponadto Wnioskodawca nie wykorzystuje Znaków do prowadzenia działalności gospodarczej ani nie używa ich do jej rozróżniania. Co więcej każdy ze Znaków został stworzony przez Wnioskodawcę we własnym w zakresie. Dlatego też Wnioskodawca planuje wycofać wszystkie Znaki z działalności gospodarczej do majątku prywatnego. Przed przekazaniem Znaków na cele osobiste Wnioskodawcy umowa licencyjna zawarta ze spółką brytyjską dotycząca czterech Znaków zostanie rozwiązana. Następnie Wnioskodawca planuje zawrzeć jedną umowę dzierżawy Znaków (lub części z nich) ze Spółką holdingową (dalej: Umowa lub Umowa dzierżawy"). Takie rozwiązanie pozwoli Wnioskodawcy na dokonanie wyraźnego podziału źródła przychodów na:

1) przychód, którego źródłem będzie prowadzona w sposób profesjonalny, zorganizowany i ciągły, działalność gospodarcza polegająca przede wszystkim na wytwarzaniu oprogramowania oraz na

2) przychód, którego źródłem będzie jedna umowa dzierżawy Znaków (lub części z nich) stanowiących majątek prywatny Wnioskodawcy.

Rozdzielenie źródeł przychodów będzie jednak wyłącznie kwestią wtórną wynikającą z całokształtu okoliczności towarzyszących wycofaniu Znaków z działalności gospodarczej Wnioskodawcy jak i zawarciu Umowy dzierżawy. Podkreślenia bowiem wymaga, że Wnioskodawca jest podmiotem niezajmującym się profesjonalnie tworzeniem ani dzierżawą znaków towarowych. Nie posiada on zasobów wymaganych do obsługi kilku lub kilkunastu umów z poszczególnymi Spółkami (tj. obsługi tego typu umów na szerszą skalę). W związku z tym jego osobiste zaangażowanie w kwestie związane z używaniem Znaków przez poszczególne Spółki musi zostać ograniczone adekwatnie do posiadanych możliwości. Celem Wnioskodawcy jest przede wszystkim wydzierżawienie Znaków (wraz z odpowiadającymi im domenami) Spółce holdingowej i umożliwienie jej dysponowanie nimi w ramach Grupy Spółek w sposób odpowiadający celom biznesowym każdej ze spółek. Jednocześnie Wnioskodawcy zależy na scedowaniu wszelkich obowiązków i kwestii organizacyjnych, formalnych oraz finansowych związanych z używaniem Znaków przez Spółki wchodzące w skład Grupy na Spółkę holdingową. Dlatego też Wnioskodawca zawrze jedną Umowę dzierżawy, której przedmiotem będą wszystkie Znaki (lub część z nich). Przychód uzyskiwany z Umowy dzierżawy Znaków ma stanowić dla Wnioskodawcy poboczne źródło dochodu. Jak wskazano powyżej głównym źródłem zarobkowania Wnioskodawcy jest prowadzona przez niego działalność gospodarcza przede wszystkim w zakresie programowania. Dzierżawa Znaków, która nie będzie wymagała od Wnioskodawcy praktycznie żadnego zaangażowania organizacyjnego, będzie miała natomiast marginalny charakter. Wnioskodawca dąży przede wszystkim do prostego uregulowania kwestii korzystania ze Znaków przez Spółki, które nie będzie wymagało od niego wykonywania jakichkolwiek czynności w zakresie zawierania umów z pozostałymi spółkami z Grupy, bieżącej obsługi tych umów itp. Z uwagi zatem na reorganizację Grupy Spółek, to Spółka holdingowa jako podmiot zajmujący się kwestiami okołobiznesowymi pozostałych Spółek, miałaby być drugą stroną Umowy dzierżawy Znaków. Spółka holdingowa będzie pobierała pożytki ze Znaków (lub części z nich) poprzez dalsze dzierżawienie ich do pozostałych Spółek z Grupy (m.in. w celu oznaczania przedsiębiorstwa, eventów, konferencji, szkoleń, aplikacji mobilnej) w zamian za wynagrodzenie. Wnioskodawca wyrazi zgodę na dalszą dzierżawę. Spółka holdingowa nie będzie mogła natomiast zbyć Znaków będących przedmiotem dzierżawy.

Wnioskodawca w zakresie rozliczania dzierżawy nie będzie korzystał z usług księgowych – będzie wykonywał to samodzielnie. W związku z planowaną dzierżawą Wnioskodawca nie będzie również korzystał z jakichkolwiek innych usług. Aktywność Wnioskodawcy ograniczy się do zawarcia Umowy dzierżawy ze Spółką holdingową, złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z tytułu dzierżawy Znaków, pobierania czynszu, wpłacania zaliczek na podatek oraz składania zeznań rocznych. Znaki nie będą w jakimkolwiek zakresie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, lecz z majątkiem prywatnym Wnioskodawcy, czyli posiadanymi w ww. spółkach udziałami. Umowa dzierżawy zostanie zawarta na podstawie art. 162 § 1 ustawy Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2020 r. poz. 286 ze zm.), który stanowi: "Prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (...)" w zw. z art. 709 ustawy Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm.; dalej: k.c.), który stanowi, że przepisy ustawy dotyczące dzierżawy stosuje się odpowiednio do dzierżawy praw. Istotą Umowy ma być oddanie Spółce holdingowej prawa do używania Znaków i prawa do pobierania z tego używania pożytków, w zamian za co dzierżawca (tj. Spółka holdingowa) będzie zobowiązany do wypłaty Wnioskodawcy umówionego czynszu. Zgodnie z Umową Spółka holdingowa nie będzie mogła skutecznie występować z roszczeniami z tytułu naruszenia prawa ochronnego, natomiast Wnioskodawca zostanie zobowiązany do powstrzymania się od korzystania ze Znaków będących przedmiotem umowy w okresie jej trwania. Czynsz będzie wypłacany Wnioskodawcy w pieniądzach (miesięcznie, kwartalnie lub rocznie).

Powyższe postanowienia będą decydowały o tym, że zawarta Umowa nie będzie umową licencji, ale będzie kształtowała stosunek dzierżawy. Umowa dzierżawy nie będzie zawarta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Znaki, których dotyczyć będzie dzierżawa, w chwili zawarcia Umowy, stanowić będą majątek prywatny Wnioskodawcy. Wnioskodawca złoży we właściwym terminie, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z tytułu dzierżawy Znaków.

W związku z powyższym Wnioskodawca zastanawia się nad skutkami podatkowymi planowanej czynności wycofania Znaków (i związanych z nimi domenami) do majątku niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą z punktu widzenia ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz u.p.d.o.f., a także możliwością opodatkowania przychodu w postaci czynszu dzierżawnego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) w związku z art. 6 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r. poz. 1905 ze zm., dalej: u.z.p.d.f.).

W odniesieniu do aktualnego wykorzystywania znaków towarowych przez spółkę brytyjską Wnioskodawca wskazał ponadto, że licencja została udzielona bez ograniczeń terytorialnych. Na mocy aktualnie obowiązującej umowy jest to licencja niewyłączna i nieprzenaszalna. Spółka brytyjska uprawniona jest do korzystania ze znaków oraz domeny (dalej: Przedmiot Licencji) na następujących polach eksploatacji:

• w zakresie utrwalania i zwielokrotniania Przedmiotu Licencji – wytwarzanie egzemplarzy Przedmiotu Licencji dowolną znaną w chwili zawarcia umowy techniką, w szczególności techniką reprograficzną, kserograficzną, offsetową, drukarską, audiowizualną, magnetyczną, cyfrową, w tym wprowadzenie do pamięci komputera lub utrwalenie bądź zwielokrotnienie na papierze, nośnikach magnetycznych i optycznych (laserowych) umożliwiających eksploatację przy wykorzystaniu komputera;

• w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których Przedmiot Licencji utrwalono – wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału, egzemplarzy;

• w zakresie rozpowszechniania Przedmiotu Licencji w sposób inny niż obrót oryginałem albo egzemplarzami – publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie Przedmiotu Licencji w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym, w szczególności w Internecie oraz innych sieciach komputerowych;

• w zakresie użytku informacyjnego, promocyjnego i reklamowego – umieszczanie we wszelkich materiałach, przekazach medialnych, zaproszeniach i wszelkich innych materiałach związanych z promocją, reklamą lub informowaniem o działalności lub przedsięwzięciach.

Znaki wykorzystywane są do identyfikacji usług świadczonych przez spółkę brytyjską, do rozróżnienia jej marki, a także budowania jej wizerunku.

W odniesieniu do aktualnego wykorzystywania znaków towarowych przez spółki polskie Wnioskodawca wskazał, że znaki wykorzystywane są przez jedną z polskich spółek w analogicznym zakresie jak przez spółkę brytyjską. Służą do identyfikacji usług świadczonych przez spółkę oraz jej produktów, do rozróżnienia jej marki, a także budowania jej wizerunku. Ze znaków korzysta tylko jedna z polskich spółek. Znaki zostały udostępnione spółce w sposób nieformalny (tj. bez zawierania jakiejkolwiek umowy) poprzez umożliwienie posługiwania się tymi znakami. W przypadku znaku słowno-graficznego oraz graficznego doszło do przekazania plików zawierających te znaki. Nie były zgłaszane roszczenia Wnioskodawcy wobec spółek związane z używaniem przez nie znaków towarowych. Znaki towarowe powstały z myślą o działalności spółek. Znaki powstały w celu oznaczenia ich produktów i usług. Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości stworzy jakiś znak towarowy i go zarejestruje. Jeśli dojdzie do stworzenia nowego znaku, będzie miało to charakter wyjątkowy.

Wnioskodawca planuje zawrzeć jedną umowę, na podstawie której Spółka holdingowa będzie uprawniona do korzystania ze wszystkich znaków. O tym, które spółki będą korzystały ze znaków będzie decydowała Spółka holdingowa w oparciu o potrzeby biznesowe poszczególnych spółek. Możliwe, że ze znaków będą korzystały wszystkie spółki lub tylko część z nich.

Umowa ze Spółką holdingową będzie określała zakresy korzystania przez tę spółkę ze znaków towarowych. Wnioskodawca zobowiąże się oddać Spółce holdingowej prawa do znaków (do ich używania i pobierania pożytków). Spółka holdingowa będzie w szczególności dysponowała prawem do dalszej dzierżawy znaków na rzecz pozostałych spółek i pobierania z tego tytułu pożytków cywilnych w postaci czynszu poddzierżawy. Spółce holdingowej będzie przysługiwało prawo wykorzystywania tych znaków w ramach działalności, w tym jako oznaczenia indywidualizujące świadczonych usługi, służące do reklamowania swej działalności i w pozostałych zakresach, które są konieczne do prowadzenia działalności operacyjnej. Spółka holdingowa będzie również uprawniona do utrwalania i zwielokrotniania, rozpowszechniania poprzez publiczne wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie znaków w taki sposób, aby każdy mógł mieć do nich dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym, w szczególności w Internecie oraz innych sieciach komputerowych.

Z umowy dzierżawy będzie wynikało, że Spółka holdingowa uprawniona będzie do poddzierżawy znaków na rzecz pozostałych spółek i pobierania z tego tytułu pożytków cywilnych w postaci czynszu poddzierżawy. Prawo poddzierżawy będzie dotyczyło wszystkich znaków, które będą przedmiotem umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką holdingową. Umowa będzie określała, że prawo poddzierżawy dotyczy spółek z Grupy. Poddzierżawa na rzecz innych podmiotów (zgodnie z art. 698 § 1 k.c.) będzie wymagała zgody Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie wie, na jakie okresy będą zawierane umowy poddzierżawy. Będą to okresy uwzględniające potrzeby biznesowe poszczególnych spółek z Grupy. Spółki będą uprawnione do wykorzystywania znaków w ramach działalności, w tym jako oznaczenia indywidualizujące świadczonych usługi, służące do reklamowania swej działalności i w pozostałych zakresach, które są konieczne do prowadzenia działalności operacyjnej poszczególnych spółek. Spółki będą również uprawnione do utrwalania i zwielokrotniania, rozpowszechniania poprzez publiczne wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie znaków w taki sposób, aby każdy mógł mieć do nich dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym, w szczególności w Internecie oraz innych sieciach komputerowych.

Wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu "dzierżawy" znaków towarowych zostanie ustalone na podstawie wyceny wartości rynkowej znaków dokonanej przez profesjonalnego rzeczoznawcę. Wynagrodzenie będzie płatne w okresach miesięcznych lub kwartalnych. Umowa, którą Wnioskodawca zawrze ze Spółką holdingową nie będzie umową licencji w rozumieniu art. 163 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2021 r. poz. 324). Umowa będzie stanowiła umowę dzierżawy praw majątkowych (art. 693 § 1 k.c. w zw. z art. 709 k.c.). Umowa ta będzie charakteryzowała się możliwością pobierania przez dzierżawcę (czyli Spółkę holdingową) pożytków ze znaków towarów, w szczególności poprzez poddzierżawę ich (czyli oddanie w odpłatne używanie) na rzecz pozostałych spółek. Ponadto zgodnie z umową Spółka holdingowa nie będzie mogła skutecznie występować z roszczeniami z tytułu naruszenia prawa ochronnego, natomiast Wnioskodawca zostanie zobowiązany do powstrzymania się od korzystania ze znaków będących przedmiotem umowy w okresie jej trwania. Czerpanie pożytków z rzeczy lub prawa, jak również powstrzymanie się przez Wydzierżawiającego z korzystania z przedmiotu dzierżawy jest cechą charakterystyczną stosunku dzierżawy. Co więcej z umowy, którą zawrze Wnioskodawca będzie wynikało, iż Spółka holdingowa może poddzierżawić znaki wyłącznie na rzecz innych spółek z Grupy. Wydzierżawienie ich podmiotom trzecim będzie wymagało zgody Wnioskodawcy. W razie braku zgody Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z prawa do wypowiedzenia dzierżawy bez zachowania terminów wypowiedzenia (na podstawie art. 698 § 2 k.c.). Przepisy ustawy o Prawie autorskim i prawach pokrewnych nie przewidują takiego uprawnienia. Ponadto stosunek cywilno-prawny, który będzie istniał pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką holdingową będzie charakteryzował się znacznie większą trwałością w przypadku zbycia przedmiotu dzierżawy (w przeciwieństwie do zbycia przedmiotu licencji). Otóż umowa licencyjna wygasa w przypadku zbycia praw majątkowych będących przedmiotem licencji. Z kolei, w przypadku umowy dzierżawy, nabywca przedmiotu dzierżawy wstępuje w stosunek prawny w miejsce wydzierżawiającego. Zmiana podmiotowa po stronie wydzierżawiającego nie powoduje zatem automatycznego zakończenia stosunku prawnego, jak ma to miejsce w przypadku licencji. Zatem nawet w razie ewentualnego zbycia przez Wnioskodawcę znaków będących przedmiotem dzierżawy, stosunek dzierżawy nie ulegnie automatycznemu zakończeniu. Intencją Wnioskodawcy jest zatem takie ukształtowanie stosunku prawnego ze Spółką holdingową, które pozwoli na skorzystanie z ww. regulacji cywilno-prawnych w zakresie umowy dzierżawy.

W odpowiedzi na pytania: "Czy "wycofanie" znaków do Pana majątku prywatnego spowoduje, że znaki te będą wykorzystywane dla celów innych niż są wykorzystywane dotychczas? Czy zmianie ulegnie jedynie podstawa prawna, na jakiej będzie Pan umożliwiał spółkom korzystanie ze znaków towarowych?", Wnioskodawca wskazał, że zmianie ulegnie przede wszystkim podmiot, który będzie uprawniony do korzystania ze znaków, a także charakter tego korzystania. Podmiotem tym będzie Spółka holdingowa. Zmianie ulegnie również sposób wykorzystywania znaków. Spółka holdingowa w ramach umowy dzierżawy będzie uprawniona do pobierania pożytki ze znaków, tj. poddzierżawiania ich pozostałym spółkom w zamian za czynsz dzierżawny. Aktualnie ani spółka brytyjska ani spółka polska korzystająca ze znaków nie oddają ich w poddzierżawę innym podmiotom, nie czerpią z nich pożytków cywilnych. Po wycofaniu znaków do majątku prywatnego Wnioskodawca zawrze jedną umowę dzierżawy ze Spółką holdingową, na podstawie której Spółka ta będzie mogła oddać znaki w dalszą dzierżawę innym spółkom z Grupy. Zatem głównym celem wycofania znaków do majątku prywatnego będzie zmiana przeznaczenia sposobu korzystania ze znaków - staną się one przedmiotem dzierżawy na rzecz Spółki holdingowej, która to Spółka będzie mogła pobierać pożytki cywilne z tytułu poddzierżawy na rzecz innych spółek z Grupy.

W odniesieniu do praw do domen Wnioskodawca wskazał, że jest tzw. dysponentem domen - w związku z opłacanym abonamentem (w okresach rocznych, dwuletnich lub trzyletnich) przysługuje mu wyłączne prawo do dysponowania domeną (tj. korzystania na własny użytek lub udostępniania do korzystania przez inne podmioty). Wnioskodawca będzie dysponował domenami tak długo jak będzie opłacał stosowny abonament. Prawo do domen przysługuje bezterminowo, chyba że nie zostanie opłacony/przedłużony abonament. Wnioskodawca rozliczył koszty nabycia praw do domen w ramach swojej działalności gospodarczej – korzystał z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług, a także zaliczył do kosztów uzyskania przychodów wydatki na rejestrację i utrzymanie domen. Domeny nie są wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Spółka brytyjska korzysta odpłatnie z jednej domeny na podstawie umowy licencyjnej, której przedmiotem jest również jeden ze znaków. Jedna z polskich spółek również korzysta z domeny, przy czym podobnie jak w przypadku znaku towarowego jest to korzystanie nieodpłatne, nieuregulowane żadną umową. Na podstawie Umowy Spółka holdingowa będzie uprawniona do używania domen i czerpania z nich pożytków poprzez poddzierżawianie ich pozostałym spółkom z Grupy. Podobnie jak w przypadku znaków, domeny będą mogły zostać oddane w poddzierżawę jedynie innym spółkom z Grupy. Ewentualne poddzierżawienie ich innemu podmiotowi zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego wymagałoby zgody Wnioskodawcy. Wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu dzierżawy domen podobnie jak w przypadku wynagrodzenia z tytułu dzierżawy znaków, zostanie ustalone na podstawie wyceny profesjonalnego rzeczoznawcy. Wynagrodzenie będzie płatne w okresach miesięcznych lub kwartalnych (takich samych jak czynsz dzierżawny z tytułu dzierżawy znaków).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy czynność Wnioskodawcy polegająca na wycofaniu Znaków (i związanych z nimi domen) z prowadzonej działalności gospodarczej nie będzie powodowała powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy przychód w postaci czynszu otrzymywanego na podstawie Umowy dzierżawy Znaków lub części ze Znaków (i związanych z nimi domen), które będą stanowiły majątek prywatny Wnioskodawcy, może zostać opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) w związku z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy czynność Wnioskodawcy polegająca na wycofaniu Znaków (i związanych z nimi domen) z prowadzonej działalności gospodarczej nie będzie powodowała powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wycofanie Znaków (i związanych z nimi domen) z działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę do jego majątku prywatnego nie będzie wiązało się z powstaniem przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Żaden z przepisów wspomnianej ustawy nie reguluje bowiem kwestii opodatkowania samej czynności przekazania składnika majątku związanego z prowadzoną działalnością na cele osobiste. Dopiero sprzedaż któregokolwiek ze Znaków lub domeny dokonana przed upływem 6 lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym Znaki oraz związane z nimi domeny zostaną wycofane z działalności gospodarczej do majątku prywatnego Wnioskodawcy, będzie wiązała się z powstaniem przychodu podatkowego stosownie do art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy przychód w postaci czynszu otrzymywanego na podstawie Umowy dzierżawy Znaków i związanych z nimi domen, które będą stanowiły majątek prywatny Wnioskodawcy, może zostać opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) w związku z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wskazano w tym zakresie na orzecznictwo sądowe i interpretacje indywidulane podkreślające, iż od prowadzenia działalności gospodarczej należy odróżnić zachowania mniej aktywne, polegające jedynie na czerpaniu pożytków cywilnych z rzeczy, to jest korzystaniu z dochodów, które rzecz przynosi na podstawie stosunku cywilnego (art. 53 § 2 k.c.), czy czerpaniu pożytków z prawa, a więc korzystaniu z dochodów, które prawo to przynosi zgodnie ze swym społeczno-gospodarczym przeznaczeniem (art. 54 k.c.). W planowanym zdarzeniu przyszłym umowa w sposób charakterystyczny dla umów najmu i dzierżawy będzie kształtowała prawa i obowiązki stron. Zgodnie z Umową, dzierżawca nie może skutecznie występować z roszczeniami z tytułu naruszenia prawa ochronnego, natomiast wydzierżawiający zostanie zobowiązany do powstrzymania się od korzystania ze Znaków, będących przedmiotem Umowy, w okresie jej trwania. Czynsz będzie wypłacany na rzecz Wnioskodawcy w pieniądzach. Dzierżawca będzie ponadto uprawniony do pobierania pożytków z przedmiotu dzierżawy. Powyższe postanowienia będą decydowały o tym, że zawarta umowa nie będzie umową licencji, ale będzie kształtowała stosunek dzierżawy. W ustawie brak jest ograniczeń dotyczących możliwości zastosowania ryczałtu do przychodów z najmu, dzierżawy, itp., uzyskiwanych przez osoby fizyczne. W przypadku, kiedy prawo majątkowe jest przedmiotem dzierżawy, to przychód jest uzyskiwany bezpośrednio na podstawie umowy dzierżawy i nie ma bezpośredniego znaczenia, co jest przedmiotem dzierżawy: rzecz czy prawo. W przypadku dzierżawy prawa majątkowego przychód, jego warunki, określa treść umowy dzierżawy, nie zaś treść prawa majątkowego. Jest to istotna różnica, która decyduje o tym, że źródła przychodu w przypadku dzierżawy prawa majątkowego należy upatrywać bezpośrednio w tej dzierżawie, nie zaś w prawie majątkowym. Wobec powyższego, kiedy przychód z dzierżawy prawa majątkowego jest przychodem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 6 w powiązaniu z art. 16a u.p.d.o.f., to w opisanym zdarzeniu przyszłym nabiera znaczenia treść art. 9a ust 6 u.p.d.o.f., który stanowi, że dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Wnioskodawca we właściwym terminie zamierza złożyć właściwemu naczelnikowi oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu przychodów z dzierżawy Znaków. W sytuacji zawarcia przez Wnioskodawcę Umowy dzierżawy Znaków mamy do czynienia ze źródłem przychodu z prawa majątkowego w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. Niemniej w świetle art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy źródłem przychodu jest m.in. umowa dzierżawy oraz inne umowy o podobnym charakterze.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej interpretacją indywidualną z dnia 10 maja 2021 r., nr [...] na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy jest

- prawidłowe w zakresie skutków podatkowych "wycofania" znaków towarowych i związanych z nimi domen z działalności gospodarczej Wnioskodawcy oraz

- nieprawidłowe w zakresie opodatkowania przychodów z oddania znaków towarowych i związanych z nimi domen do korzystania Spółce holdingowej.

W/g organu z perspektywy regulacji u.p.d.o.f.– wiodąca jest kwestia, co jest istotniejszym elementem zdarzenia przyszłego:

- fakt, że Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowy dzierżawy praw, a więc objąć te prawa rodzajem umowy wymienionej w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy, czy

- fakt, że przedmiotem umowy będą prawa majątkowe – znaki towarowe i prawa do domen, a więc uzyskiwane przychody będą wynikały z posiadania przez Wnioskodawcę praw majątkowych, których dotyczy art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy.

Normy przepisu art. 18 ustawy odnoszą się bezpośrednio do rodzaju składników majątku podatnika, jakimi są znaki towarowe. Przepis art. 18 ustawy szczegółowo wskazuje zatem, że zakres jego stosowania obejmuje prawa do znaków towarowych (podobnie, jak do innych praw własności przemysłowej). Jednocześnie, norma tego przepisu nie ogranicza tytułów prawnych, z jakich mogą być uzyskiwane przychody ze znaków towarów.

W doktrynie i orzecznictwie funkcjonuje ugruntowany pogląd, że przychodami z praw majątkowych są przychody uzyskiwane przez podatnika z udostępniania znaków towarowych na zasadzie licencji (w tym licencji wyłącznej oraz licencji z prawem sublicencji). Pomimo podobieństwa tego rodzaju umowy do umowy dzierżawy praw nie ma wątpliwości, że umowa licencji na znaki towarowe jest źródłem przychodów z praw majątkowych i nie jest kwalifikowana, jako źródło, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy (jako "inna umowa o podobnym charakterze"). Mając na względzie całość przedstawionych argumentów przedmiot umowy, jaką zawrze Wnioskodawca, tj. znaki towarowe i prawa do domen będzie decydujący dla rozpoznania źródła przychodów. A zatem, przychody Wnioskodawcy z dzierżawy znaków towarowych i praw do domen będą przychodami z praw majątkowych (art. 18 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy).

W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie mógł wybrać dla tych przychodów opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, stosownie do art. 9 ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 6 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r. poz. 1905 ze zm.). Wybór ten jest możliwy dla dochodów osiąganych przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organ podał także, iż w odniesieniu do powołanych wyroków sądów administracyjnych i interpretacji indywidualnych, są one rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach i dotyczą odrębnych sytuacji faktycznych. Niemniej jednak, organ w toku rozważań nad sposobem rozstrzygnięcia wniosku miał na względzie prezentowane w nich stanowiska i argumenty.

Wnioskodawca złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na powyższą interpretację, w części dotyczącej uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowego, zarzucając naruszenie:

a) art. 14c § 1, 2 O.p. przez nienależyte uzasadnienie prawne ww. interpretacji i niedostateczne i niepełne wskazanie uzasadnienia prawnego stanowiska organu, a w konsekwencji naruszenie art. 121 § 1 i § 2 O.p. przez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych;

b) art. 14c § 1 i 2 O.p. przez wydanie interpretacji bez oceny sprawy pod kątem orzeczeń sądów administracyjnych i interpretacji indywidualnych wydanych w tożsamych sprawach, co skutkowało naruszeniem art. 121 § 1 i 2 O.p.; - w stopniu który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także przepisów prawa materialnego:

a) art. 10 ust 1 pkt 6 i art. 9a ust.6 u.p.d.o.f. w zw. z art. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1a, art. 6 ust. 1a, art. 12 ust. 1 pkt 3a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: "u.z.p.d.f.") w zw. z art. 709 k.c. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że przychód z praw majątkowych oddanych w dzierżawę nie może być rozpoznawany, jako przychód uzyskiwany bezpośrednio na podstawie umowy dzierżawy, gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów powinna prowadzić do wniosku, że przy dzierżawie prawa majątkowego źródłem przychodu jest dzierżawa, a nie prawo majątkowe;

b) art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 u.p.d.o.f. przez błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe ich zastosowanie i przyjęcie, że mają zastosowanie do przychodów z dzierżawy praw majątkowych, gdy z ich treści wynika, że mogą być stosowane wyłącznie do przychodów z praw majątkowych, a nie przychodów z dzierżawy czy też najmu.

Wniesiono o uchylenie interpretacji w zaskarżonej części i zasądzenie kosztów.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko prezentowane w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2018r., poz. 1302 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania. Stosownie do art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W myśl art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. W razie nie stwierdzenia podstaw do uchylenia interpretacji, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Skarga nie jest uzasadniona.

Istota rzeczy w poddanej sądowej kontroli sprawie sprowadza się do kwestii, czy przychód z udostępnienia prawa do korzystania ze znaku towarowego na podstawie umowy dzierżawy stanowi przychód z praw majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 u.p.d.o.f.), czy też przychód z dzierżawy prawa majątkowego (art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f.).

Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia odrębne źródła przychodów: pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3), najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 10 ust. 1 pkt 6), oraz kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Wedle art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., ilekroć w ustawie jest mowa o pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową :

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której zyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Tak więc, jeżeli przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazują, że określony przychód zalicza się do innego źródła, niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z prowadzoną przez podatnika, jako podmiot gospodarczy działalnością gospodarczą.

Z kolei zgodnie z brzmieniem art. 18 u.p.d.o.f. za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Przychód z korzystania przez podatnika z posiadanego znaku towarowego ( w tym także ze znaku, na który udzielono prawa ochronnego), a zatem także z odpłatnego udostępnienia praw do korzystania z tego znaku innym podmiotom – stanowi przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 u.p.d.o.f., niezależnie od tego, czy podatnik zawrze umowę o jego udostępnianie, jako podmiot gospodarczy, czy też poza prowadzoną działalnością gospodarczą, a także niezależnie od rodzaju umowy, na podstawie której – w świetle przepisów prawa cywilnego – udostępnienie to nastąpi.

Ustawodawca wskazując, jakiego rodzaju przychody uważa za przychód z praw majątkowych, posługuje się zwrotem "w szczególności", co oznacza, że katalog praw majątkowych, zawarty w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma charakter otwarty. Wyliczenie praw majątkowych ma zatem jedynie charakter przykładowy. Konsekwencją otwartości katalogu praw majątkowych wskazanych w art. 18 tej ustawy jest to, że przychodem z praw majątkowych będzie każdy przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe, nawet jeśli prawo to nie zostało w sposób wyraźny wskazane w ustawie. Za trafną uznać należy w związku z tym argumentację organu, iż szczegółowość art. 18 przywołanej ustawy przemawia za uznaniem, że przedmiotowe przychody z umowy dzierżawy znaków towarowych i związanych z nimi domen objęte są regulacją tego przepisu w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. Jednocześnie podzielić należy pogląd, że różnice systemowe pomiędzy kategorią umowy licencyjnej oraz umową dzierżawy praw majątkowych nie są na tyle istotne, aby uzasadniały odrębne traktowanie osiąganych z nich przychodów.

Do praw majątkowych zaliczyć można m.in. prawa: rzeczowe (prawo własności, prawo wieczystego użytkowania), obligacyjne (wynikające z umowy dzierżawy, najmu, rachunku bankowego), na dobrach niematerialnych o charakterze majątkowym (prawa autorskie, prawa własności przemysłowej), rodzinne o charakterze majątkowym (prawo do alimentów, prawa spadkowe), wynikające ze stosunku podatkowoprawnego (prawo do nadpłaty wraz z oprocentowaniem jak za zaległości podatkowe, prawo do odszkodowania za czynności organu podatkowego).

Zgodnie z art. 120 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.) znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa. Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy. W myśl art. 212 Prawa własności przemysłowej na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne. Przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej (art. 153 ust. 1). Prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu. Uprawniony z prawa ochronnego na znak towarowy może udzielić innej osobie upoważnienia do używania znaku.

Sąd podziela tym samym pogląd prawny prezentowany miedzy innymi w wyrokach NSA z 28 lipca 2016r., sygn. akt II FSK 1908/14, czy z 22 marca 2019r., sygn. akt II FSK 955/17, a to że przychód z korzystania przez podatnika z posiadanego znaku towarowego (w tym także ze znaku na który udzielono prawa ochronnego), a zatem także z odpłatnego udostępnienia praw do korzystania z tego znaku innym podmiotom, stanowi przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 u.p.d.f., niezależnie od tego, czy podatnik zawrze umowę o jego udostępnianie, jako podmiot gospodarczy, czy też poza prowadzoną działalnością gospodarczą, a także niezależnie od rodzaju umowy, na podstawie której udostępnienie to nastąpi np. umowa dzierżawy na podstawie Kodeksu cywilnego.

Odrzucić należy pogląd skarżącego, że źródłem określonym w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą być objęte zarówno przychody osiągane z dzierżawy rzeczy, jak i dzierżawy praw. Po pierwsze, należy dokonać prawidłowej analizy przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne: prowadzące działalność gospodarczą, osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, będące osobami duchownymi. Zgodnie z art. 3 tej ustawy przychodów opodatkowanych w formach zryczałtowanych nie łączy się z przychodami z innych źródeł podlegającymi opodatkowaniu na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak więc opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych mogą podlegać jedynie przychody uzyskiwane przez podatników (niebędących osobami duchownymi) z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Po drugie, kwalifikacji uzyskiwanych przez podatników przychodów (niezależnie od wybranej formy opodatkowania) należy dokonywać na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rezultacie stwierdzić należy, że opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych mogą podlegać, po spełnieniu innych wymogów ustawowych, jedynie te przychody uzyskiwane przez podatnika, które w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą być zakwalifikowane do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza lub najem, podnajem, dzierżawa (...), o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy.

Skoro brak jest podstaw prawnych do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych przychodów ze źródła przychodów, jakim są prawa majątkowe, w tym także przychodów uzyskiwanych z odpłatnego udostępniania znaków towarowych i domen to nie doszło do naruszenia powołanych w skardze przepisów prawa materialnego.

Chybione są także zarzuty ukierunkowane na wykazywanie naruszenia przepisów postepowania. Nie może odnieść skutku akcentowany przez skarżącego brak odniesienia się organu do wszystkich zarzutów i argumentów przez niego zaprezentowanych. Do uznania uzasadnienia organu za spełniające wymogi określone w Ordynacji podatkowej, wystarczającym jest wykazanie, jakie motywy skłoniły ten organ do wydania zaskarżonej interpretacji. W orzecznictwie podkreśla się, że prawidłowo sporządzone uzasadnienie nie wymaga szczegółowego odniesienia się do wszystkich zarzutów oraz podniesionej argumentacji, a jedynie w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego (por. wyrok NSA z 20 lipca 2018r., sygn. akt II OSK 2042/16). Z samego faktu braku wyraźnego odniesienia się przez organ do niektórych zarzutów nie można wywodzić, że zaskarżona interpretacja narusza prawo.

W uzasadnieniu interpretacji przedstawiono wystarczający wywód prawny, który doprowadził organ do takiego rozstrzygnięcia. Z uzasadnienia tego jednoznacznie wynika, że organ podzielił poglądy prawne przedstawione przez Naczelny Sąd Administracyjny miedzy innymi w wyroku z 28 lipca 2016r., sygn. akt II FSK 1908/14. Nie jest zatem konieczne odniesienie się w odrębny sposób do wyroków sądów administracyjnych wyrażających odmienny pogląd prawny. Organ wydający interpretację indywidualną nie jest zobligowany do szczegółowego odnoszenia się do wszystkich argumentów podmiotu występującego o wydanie interpretacji indywidualnej. Jak bowiem stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2015r., sygn. II FSK 731/13: "Należy przy tym podkreślić, że organ interpretacyjny nie ma obowiązku ustosunkowania się do wszystkich argumentów wnioskodawcy, zawartych we wniosku o wydanie interpretacji. Do uprawnień organu należy wybór racji argumentacyjnych, które jego zdaniem będą wystarczające dla oceny merytorycznej problemu podatkowego objętego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego (zob. wyrok NSA z 22 stycznia 2014r., I FSK 1548/13). Wynikający z art. 14c § 1 o.p. obowiązek przedstawienia oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny nie oznacza konieczności dokonywania oceny innych interpretacji oraz orzeczeń sądów administracyjnych, przywołanych przez zainteresowanego dla wzmocnienia prezentowanej przez niego argumentacji (zob. wyrok NSA z 1 marca 2013r., II FSK 2980/12)."

Konkludując, wobec braku uzasadnionych podstaw do uwzględnienia skargi, w oparciu o art. 151 p.p.s.a. orzeczono, jak w sentencji wyroku.