Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 370/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2005-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14 ust.1, ust.2 pkt 7, ust.3 pkt.3a, art. 20 ust. 1, art.23 ust. 1 pkt 20 i pkt 43 lit b, art.25 ust.1
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Serafin-Kosowska Sędzia WSA Barbara Stukan-Pytlowany /spr./ Asesor WSA Małgorzata Niedobylska Protokolant sek.sąd. T.Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 17 listopada 2005r. na rozprawie- sprawy ze skargi E. G. i D. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2005r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002r. - oddala skargę -


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] czerwca 2005r. znak [...] po rozpatrzeniu odwołania z dnia 06.04.2005 r. D.G. i E.G. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].03.2005 r. znak [...] określającej należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 2002 r. postanowił utrzymać w mocy zaskarżoną decyzję.

Decyzję tą podjął na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) oraz art. 10 ust. 1 pkt 3, art 14 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1, pkt 20 i pkt 43, art. 26, art. 27 ust. 1, art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z póżn. zm.) i art. 5, art. 23, art. 25 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców ( Dz.U. Nr 155, poz. 1287 z późn. zm.).

W uzasadnieniu podniósł, że dniu 23 kwietnia 2003 r. do Urzędu Skarbowego wpłynęło od D.G. i E.G. zeznanie podatkowe PIT-36 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2002r. W wyniku czynności sprawdzających złożonego zeznania podatkowego, stwierdzono nieprawidłowości. Dlatego przeprowadzono postępowanie kontrolne w prowadzonych przez każdego z małżonków działalnościach tj. Biura Podatkowego-D.G. i Kancelarii Prawniczej- E.G.. Kontrola wykazała nieprawidłowości- u D. G.: a) w miesiącu czerwcu podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów kwotę brutto z tyt. należności nieściągalnych w wysokości 640,50 zł na którą to składały się 3 faktury VAT z 12.02.2000r. nr[...], z 16.03.2000r.nr77/03/00 i z 10.04.2000r. nr.[...]. Każda z faktur na kwotę netto 175,00 zł VAT 38,50 zł, brutto 213,50 zł. Według oświadczenia podatnika kwoty te były zaewidencjonowane w podatkowej księdze kwotach netto jako przychody należne. Podatnik uprawdopodobnił ich nieściągalność i zaliczył do kosztów uzyskania przychodów w kwotach brutto jako wierzytelności nieściągalne. Kontrolujący zakwestionowali zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów w/w. kwot brutto. Według nich , zawyżone zostały zatem koszty o kwotę podatku VAT tj. 115,50 zł.

b) w miesiącu październiku zaliczono do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisane jako nieściągalne w kwocie brutto tj. 8.010,70 zł. Zaliczenia w/w. wierzytelności dokonano w związku z art. 5 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, na podstawie złożonego w Urzędzie Skarbowym wykazu wierzytelności. Ujmując w koszty działalności kwotę 8.010,70 zł zawyżono ją o kwotę 1.869,90 zł z uwagi na: między innymi ujęcie faktury z 16.04.2002 r. nr [...] na wartość 293,40 zł, która zapłacona została w dniu 14.08.2002r, na dzień złożenia wykazu wierzytelności nie stanowiła ona wierzytelności nieściągalnej, ujęcie w koszty uzyskania przychodu kwoty 1.283,70 zł stanowiącej należny podatek VAT od niezapłaconych faktur wykazanych jako należności nieściągalne. Korzystając z premii podatkowej na podstawie przepisów w/w ustawy w ocenie kontrolujących w koszty działalności można zaliczyć wyłącznie kwotę netto tych należności.

Kontrola wykazała ponadto, iż część wierzytelności w kwocie 1.395,78 zł zapłacono podatnikowi do dnia 31.12.2002 r. Kwot tych jednak podatnik nie ujął do przychodów, zatem naruszył przepisy art. 14 ust. 2 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przeprowadzone postępowanie kontrolne w Kancelarii Prawniczej E.G. wykazało też nieprawidłowość- w miesiącu czerwcu zaliczono do kosztów z tyt. nieściągalnych należności łączną kwotę brutto 671,00 zł na którą składały się: faktura VAT nr 58/4/2 z dnia 23.04.2002 r. kwota netto 250,00 zł, kwota brutto 305,00 zł i faktura VAT nr 48/5/2 z dnia 27.05.2002 r. kwota netto 300,00 zł, kwota brutto 366,00zł.

Podatnik uprawdopodobniła nieściągalność tych należności. W ocenie kontrolujących w koszty uzyskania przychodu, jako wierzytelności nieściągalne można zaliczyć wyłącznie kwotę netto tych należności w związku z czym zawyżono koszty o kwotę należnego podatku VAT w wysokości 121,00 zł.

Po skorygowaniu w/w. nieprawidłowości dochód D.G. i E.G. ustalony został przez organ podatkowy w kwocie wyższej, niż podatnicy wykazali w zeznaniu podatkowym PIT-36. W konsekwencji podatek wykazany w tym zeznaniu podatkowym był nieprawidłowy, dlatego też kontrolujący dokonali rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. od wspólnych dochodów małżonków.

Ustalenia te zawarte zostały w decyzji organu I instancji określającej należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 2002 r. od wspólnych dochodów małżonków w kwocie 26.516,70 zł.

Od przedmiotowej decyzji pismem z dnia 06.04.2005 r. D.G. i E.G. złożyli odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w części:

1) dotyczącej nie uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnych i premii podatkowej w kwocie brutto,

2) doliczenia do przychodów zapłaconych wierzytelności uprzednio wpisanych w koszty jako premia podatkowa,

3) nie uwzględnienia w premii podatkowej faktury z dnia 16.04.2002 r. nr 37/04/02 na kwotę 293,40 zł.

Odwołujący nie zgadzali się z przyjętym przez organ podatkowy I instancji rozstrzygnięciem. Zdaniem ich, wierzytelność jest to uprawnienie wierzyciela do domagania się od dłużnika spełnienia świadczenia pieniężnego lub rzeczowego w obrocie. Nie zgadzali się z zarzutem, że nieprawidłowo wpisana została premia podatkowa w kwocie brutto, jak również nie zgadzali się z twierdzeniem, że część zapłaconych wierzytelności zaliczonych uprzednio do kosztów jako premia podatkowa podlega zaewidencjonowaniu po stronie przychodów po dokonaniu ich zapłaty. Zdaniem ich po stronie przychodów należy ująć należności zaliczone uprzednio jako wierzytelności nieściągalne. W przypadku premii podatkowej takiego obowiązku nie ma i jest to element różniący premię podatkową od nieściągalnych wierzytelności. Przepis art. 25 ust. 1 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców mówi, że w zakresie korzystania z premii podatkowej stosuje się przepisy o podatku dochodowym dotyczące zaliczania do kosztów uzyskania przychodu wierzytelności nieściągalnych lub rezerw na wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca wskazał, w jakim zakresie należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym w przypadku premii podatkowej, a gdyby chciał, żeby były zastosowane przepisy podatku dochodowego w zakresie przychodów, dokonałby takiego zapisu. Art. 14 ust. 2 pkt 7 tej ustawy w przypadku premii podatkowej nie ma oparcia w przepisach prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując przedmiotową sprawę w postępowaniu odwoławczym stwierdził, że zgodnie z art. 22 ust. 1 i art.23 ust. 1 pkt.20 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczenie nieściągalnej wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów możliwe jest tylko wtedy, gdy zostaną spełnione łącznie dwa warunki: wierzytelność ta musi być wcześniej zaliczona do przychodów należnych z prowadzonej działalności gospodarczej i nieściągalność tych wierzytelności zostanie odpowiednio uprawdopodobniona. Sposób udokumentowania wierzytelności nieściągalnych reguluje art. 23 ust. 2 ww. ustawy. Podatnicy skorzystali z pkt-u 3 ust. 2 art. 23 uprawdopodobniając prawidłowo nieściągalność w tym trybie..

W świetle w. cyt. przepisów organ podatkowy I instancji zasadnie nie uwzględnił wartości należnego podatku VAT zaliczonego w koszty uzyskania przychodów od należności nieściągalnych. Wystawione przez podatników faktury, jako przychody należne księdze podatkowej zaewidencjonowane zostały w wartościach netto zgodnie z art. 14 ust. 1 w/w ustawy regulującym, iż za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane (...), a u podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem VAT za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek VAT.

Ponadto stosownie do przepisu art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. b) tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu podatku od towarów i usług. Zdaniem organu II instancji z powyższego przepisu wynika, iż należny podatek VAT, co do zasady nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. W przychodach podatkowej księgi, zaewidencjonowali podatnicy jako przychód należny wartość netto wystawionych faktur więc dla zbilansowania tych kwot z uwagi na brak zapłaty, po stronie kosztów podlega zaewidencjonowaniu również kwota netto.

Stosownie do przepisu art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców premia podatkowa jest prawem przedsiębiorcy do zaliczenia w roku podatkowym rozpoczynającym się w 2002 r., do kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym, wierzytelności odpisanych jako nieściągalne lub rezerw utworzonych na pokrycie wierzytelności - zaliczonych uprzednio do przychodów należnych. Natomiast zgodnie z art. 25 ust. 1 tej ustawy, w zakresie korzystania z premii podatkowej stosuje się przepisy o podatku dochodowym dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wierzytelności nieściągalny ch(...) z wyłączeniem przepisów określających zasady uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, albo na pokrycie których utworzono rezerwy. Skoro przepis ten odsyła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedmiocie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wierzytelności nieściągalnych to powyższa argumentacja dotycząca wierzytelności nieściągalnych ma zastosowanie również w odniesieniu do premii podatkowej. Zatem również w przypadku premii podatkowej do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wyłącznie kwotę netto wynikającą z niezapłaconych faktur zaliczonych uprzednio do przychodów również w kwocie netto. Ponadto zasadnie organ podatkowy I instancji nie uwzględnił u Pana D.G. faktury VAT nr [...] z dnia 16.04.2002 r. bowiem należność wynikająca z tej faktury zapłacona została w dniu 14.08.2002 r., a więc w dniu złożenia wykazu wierzytelności w Urzędzie Skarbowym (tj.l4.10.2002r.) nie stanowiła wierzytelności nieściągalnej i w związku z tym nie podlegała zaliczeniu w koszty uzyskania przychodu jako premia podatkowa.

Nie zasadny też jest zarzut, iż podatnik w przypadku skorzystania z premii podatkowej nie miał obowiązku zaliczyć do przychodów kwot zapłaconych, które uprzednio zaliczone zostały w koszty uzyskania przychodu. Zastosowanie tutaj ma art. 14 ust. 2 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychodem z działalności jest również wartość zwróconych wierzytelności, które zostały, zgodnie z art. 23 ust. 1, pkt 20, odpisane jako nieściągalne zaliczone uprzednio do kosztów uzyskania przychodów. Ponadto wynika to też z art. 14 ust. 3 pkt 3 a w/w. ustawy. Wierzytelności te zaliczone zostały do kosztów uzyskania przychodów w postaci premii podatkowej, a zatem zapłacenie ich (zwrócenie) stanowi przychód z działalności gospodarczej. Bezzasadne jest twierdzenie podatników, że art. 14 ust.2 pkt.7 w/w ustawy w przypadku premii podatkowej nie ma oparcia w przepisach.

Na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego złożyli D.G. i E.G. wnosząc ojej uchylenie w części:

1) nie uwzględnienia w kontrolowanych księgach podatkowych wpisanych w koszty nieściągalnych wierzytelności i premii podatkowej w kwocie brutto,

2) doliczenia do przychodów zapłaconych należności uprzednio wpisanych w koszty jako premia podatkowa (księga podatkowa D. G.)

3) nie uwzględnienia jako premii podatkowej f-ty z dnia 16.04.2002r. nr [...] na kwotę 293,40 zł (księga podatkowa D. G.).

Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucili naruszenie prawa i podtrzymali wszystkie zarzuty podniesione w odwołaniu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko zawarte w decyzji i jej uzasadnieniu

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Stosownie do treści art.1 par.1 i par. 2 Ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) sąd administracyjny kontroluje zaskarżone decyzje administracyjne w zakresie ich legalności , rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, zaś na podstawie art. 134 par.1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W rozpoznawanej sprawie bezspornym jest, że organ podatkowy skontrolował zeznanie podatkowe PIT-36 o wysokości osiągniętego przez skarżących dochodu za rok 2002r i bezspornym jest, że stwierdził nieprawidłowości. W konsekwencji tych stwierdzeń organ podatkowy przeprowadził z urzędu postępowanie podatkowe w przedmiocie rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002r. od wspólnych dochodów małżonków, określając należny podatek dochodowy na kwotę wyższą od zadeklarowanej przez skarżących w zeznaniu podatkowym. Przyczyną tej rozbieżności w przedmiocie należnego podatku dochodowego za 2002r. był między innymi fakt, że podatnicy w kontrolowanych księgach podatkowych

- wpisali w koszty uzyskania przychodu nieściągalne wierzytelności i premie podatkowe w kwocie brutto,

- nie doliczyli do przychodów zapłaconych wierzytelności wcześniej wpisanych w koszty jako premia podatkowa,

- uwzględnili w premii podatkowej fakturę, która została zapłacona przed

zgłoszeniem jej jako wierzytelności nieściągalnej do Urzędu Skarbowego,

co według ustaleń organu podatkowego było nieprawidłowe.

Ustalenia organu podatkowego w powyższym zakresie są sporne między stronami.

Zgodnie z art. 22 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 199Ir. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz.176 z zm. ) zwanej dalej ustawa o p.d.of. kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.23 ustawy. Stosownie do treści art.23 ust. 1 pkt.20 ustawy o p.d.of. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 tej ustawy zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona. Jeżeli wierzytelność nieściągalna została zarachowana jako przychód na podstawie przepisu art. 14 ust.1 ustawy o p.d.of., to została zarachowana w kwocie netto. Albowiem z treści tego przepisu jednoznacznie wynika, że za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączaniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatnika dokonującego sprzedaży towarów i usług opodatkowanego podatkiem od towarów i usług, za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ponieważ skarżący podlegali opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, to ich przychodem na potrzeby podatku dochodowego jest cena netto sprzedanych towarów i usług, a więc cena, która nie obejmuje VAT. Przychód z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej osiągany z opodatkowanej podatkiem od towarów i usług sprzedaży towarów i usług nie obejmuje podatku VAT. Ponadto jak wynika też z przepisu art.23 ust. 1 pkt. 43 lit.b) ustawy o p.d.of. nie uważa się za koszty uzyskania przychodu podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek należny w przypadku -importu usług, jeżeli nie stanowi on podatku naliczonego w rozumieniu odrębnych przepisów,

- przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na

potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami.

Katalog przypadków, w których należny podatek VAT jest kosztem uzyskania przychodów jest zamknięty, a niewątpliwie nie zachodzą w/w przypadki w stanie faktycznym niniejszej sprawy.

Należy w tym miejscu przytoczyć pogląd przedstawiony w "Przeglądzie Podatkowym" 1997/11/11 nr: 13807 przez Aldonę Załęską w artykule-: Rezerwy na należności z VAT-em czy bez. "że za koszty uzyskania przychodów należy uznać rezerwę na wierzytelności nieściągalne tylko do wysokości kwoty netto, bez VAT". Pogląd ten Sąd podziela.

Z przepisu art.23ust.l pkt 43 lit b ustawy o p.d.of. jednoznacznie wynika, że należny podatek VAT co zasady nie stanowi kosztu uzyskania przychodu.

W ocenie Sądu brak było podstaw prawnych do zaliczenia przez skarżących, wartości podatku VAT od wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, do kosztów uzyskania przychodów. Tak więc jeżeli skarżący zaewidencjonowali wcześniej jako przychód należny sporne wierzytelności nieściągalne w kwocie netto, tym samym winni byli zgodnie z powołanymi przepisami zaewidencjonować jako koszt uzyskania przychodów te wierzytelności nieściągalne tylko w kwocie netto.

Tak samo w ocenie Sądu skarżący D.G. nie miał podstaw prawnych zaliczenia premii podatkowej wraz z wartością podatku VAT do kosztów uzyskania przychodu.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 30.08.2002r.o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców. (Dz.U. Nr 155, poz.1287 z zm.) premia podatkowa jest prawem przedsiębiorcy do zaliczenia w roku podatkowym rozpoczynającym się w 2002r., do kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym wierzytelności odpisanych jako nieściągalne lub rezerw utworzonych na pokrycie wierzytelności zaliczonych uprzednio do przychodów należnych, jeżeli wierzytelności te:

są należne od przedsiębiorców oraz

nie zostały uregulowane przez dłużników przez okres 90 dni od dnia powstania należności, oraz

-stanowiły przychód należny przedsiębiorcy przed dniem 1.07.2002r. oraz

- zostały zgłoszone do właściwego urzędu skarbowego w terminie i w zakresie

określonym w ustawie.

Przepis art.25 ust.1 cyt. ustawy w zakresie stosowania premii podatkowej odsyła do przepisów ustawy o podatku dochodowym dotyczących zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wierzytelności nieściągalnych lub rezerw na wierzytelności do kosztów uzyskania przychodu, z wyłączeniem przepisów określających zasady uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, albo na pokrycie których utworzono rezerwy.

Konkludując premia podatkowa może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodu tylko w kwocie netto bez VAT (art.23 ust.1 pkt 20 w zw. z art. 14 ust.1 ustawy o p.d.of., które poprzez art.25 ust.1 ustawy o restrukturyzacji mają zastosowanie w odniesieniu do premii podatkowej.) Ponadto, mając na względzie ogólne zasady podatkowe, wierzytelności nieściągalne , które skarżący zaliczył do kosztów uzyskania przychodu jako premia podatkowa były zaewidencjonowane wcześniej w księdze podatkowej po stronie przychodów w kwocie netto, a nawet zasada zbilansowania wymaga zgodności zapisów w ewidencji, a zatem zaewidencjonowania po stronie kosztów uzyskania przychodów premii podatkowej w kwocie netto.

W ocenie Sądu doliczenie przez organ podatkowy do przychodów zapłaconych wierzytelności, uprzednio wpisanych w koszty jako premia dokonane zostało zgodnie z prawem podatkowym. Z treści przepisu art. 14 ust.2 pkt 7 ustawy o p.d.of. wynika, że przychodem z pozarolniczej działalności jest również wartość zwróconych skarżącemu wierzytelności, które on uprzednio w trybie art. 23 ust.1 pkt.20 ustawy o p.d.of. wliczył w ciężar kosztów jako nieściągalne lub na które utworzył rezerwy zaliczone także do kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto przepis art. 14 ust.3 pkt.3a ustawy o p.d.of. dokładnie już wyjaśnia sporny problem. Zgodnie bowiem z treścią tego przepisu, nie zalicza się do przychodów zwróconych innych wydatków, nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Premia podatkowa podlegała z mocy ustawy z dnia 30.08.2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców - zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Tak więc gdy zapłacono skarżącemu za część wierzytelności objętych premią, powinien on był wartość zwróconej wierzytelności, zaewidencjonować w księdze podatkowej jako przychód należny, na ogólnych zasadach podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Według skarżących cyt. ustawa o restrukturyzacji była przywilejem i nagrodą dla przedsiębiorców, którzy nie posiadali zaległości podatkowych i zaległości ze składek ubezpieczeniowych. Ich zdaniem nie muszą wpisywać jako przychód zwróconych należności uprzednio wykazanych jako premia podatkowa i wpisanych w koszty uzyskania przychodów, gdyż regulacje z ustawy o podatku dochodowym o osób fizycznych o doliczaniu do przychodu zapłaconych wierzytelności określonych w art. 14 ust 2 pkt7tej ustawy, nie mają zastosowania do premii podatkowej z ustawy restrukturyzacyjnej.

Zdaniem Sądu takie twierdzenie skarżących, jakoby, obowiązek wyżej omówiony, ewidencjonowania w przychodach zapłaconych wierzytelności objętych premią, na nich nie spoczywał na podstawie cyt. wyżej ustawy o restrukturyzacji, jest całkowicie nieuprawnione.

Sąd podzielił stanowisko organu podatkowego w ocenie zakresu stosowania ustawy o restrukturyzacji. Niewątpliwie celem i istotą tej ustawy była możliwość dla przedsiębiorców skorzystania z premii podatkowej, to jest odpisania w koszty uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnych, bez konieczności uprawdopodobnienia ich nieściągalności, co stanowiło znaczne ułatwienie i uproszczenie procedury dokumentowania tych zdarzeń gospodarczych.

Szerszy zakres zastosowania tej ustawy, tak jak przedstawiają to skarżący, byłby sprzeczny z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych. Naruszał by ogólne zasady opodatkowania z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie odzwierciedlał by wszystkich zdarzeń gospodarczych. Różnicował by podatników, a przede wszystkim naruszał by zasadę równości pomiotów podatkowych wobec prawa.

W ocenie Sądu, zasadnie też organ podatkowy nie uwzględnił w premii podatkowej faktury z 16.04.2002r na kwotę 293,40 zł, która została zapłacona 14.08.2002r., to jest przed zgłoszeniem przez skarżącego wykazu wierzytelności.

Należność objęta tą fakturą nie była już wierzytelnością nieściągalną w dacie zgłoszenia wykazu i nie mogła być zaliczona w koszty uzyskania przychodu jako premia, gdyż naruszało to przepis art.5 ust. 1 pktl w/w ustawy o restrukturyzacji, który stanowi między innymi, że do premii podatkowej zaliczyć można tylko wierzytelności należne od przedsiębiorcy.

Reasumując powyższe zdaniem Sądu zaskarżona decyzję Dyrektora Izby Skarbowej nie narusza prawa materialnego ani prawa procesowego, a przeprowadzone postępowanie rozpoznawcze wykazało brak naruszenia prawa w działalności organu, którego skarga dotyczy. Zarzuty poniesione w skardze sprowadzały się do zarzutów naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię co jest całkowicie bezzasadne i w ocenie Sądu zarzuty te sprowadzały się jedynie do nieuzasadnionej polemiki z prawidłowymi ustaleniami faktycznymi i prawidłową oceną prawną dokonaną w zaskarżonej decyzji przez organ odwoławczy.

Z przyczyn wyżej podniesionych, Sąd działając na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ) orzekł jak w sentencji.