Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1374/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2010-01-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 70 § 1 i 4. art.200, art. 150,  art.122, art. 210
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 16 i ust. 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art.106, art. 153, art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Izabela Głowacka-Klimas, Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędzia WSA Krystyna Kleiber (sprawozdawca), Protokolant Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 stycznia 2010 r. sprawy ze skargi "W." sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją z [...] czerwca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U, z 2005 r. Nr 8. poz. 60 ze zm.) dalej " O.p" oraz art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 6 pkt 3, art. 15 ust. 1 i ust.6, art. 16 ust. 1 pkt 14, 17, 21, 46 i 57 oraz art. 16a - 16m ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U. z 2000 r. Nr 54. poz.654 ze zm.) dalej " p.d.o.p." uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2008 r. i określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. dla "W." sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwanej dalej "Skarżącą,") w kwocie 245.164,00 zł.

W uzasadnieniu wyjaśnił co następuje:

po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego w zakresie rozliczenia z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. (Dyrektor UKS) decyzją z [...] marca 2005 r. określił Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. w kwocie 402.221,00 zł. Powyższa decyzja została uchylona decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] czerwca 2005 r. Decyzją z [...] maja 2006r. Nr [...] Dyrektor UKS określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 rok w kwocie 398.472,00 zł. W wyniku złożonego przez stronę odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w W. (DIS ) decyzją z [...] września 2006 r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z 25 czerwca 2007 r, sygn. akt III SA/Wa 3800/06 uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Sąd uwzględnił zarzuty Skarżącej w zakresie nieprawidłowego ustalenia przez organy podatkowe wartości świadczenia z tytułu bezpłatnego używania nieruchomości na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Sąd uznał za konieczne zebranie materiału dowodowego w zakresie amortyzacji środków trwałych i jego ocenę przez organy podatkowe oraz nieplanowanych odpisów amortyzacyjnych, Zdaniem Sądu w zakresie otrzymanych środków pieniężnych w wysokości 182,500 zł, organy prawidłowo ustaliły, że przelane na konto Skarżącej kwoty nie są wierzytelnościami "S." wobec W. K.. Zaznaczył, iż Skarżąca otrzymane pieniądze od tej firmy zatrzymała i rozporządziła w ten sposób, że przekazała je jako należne dla swojego pracownika, zatem uznała jako własne. Ustaleń tych Skarżąca skutecznie nie obaliła. Zatem, zgodnie z art. 12 ust, 1 pkt 1 ustawy, przekazana w 2002 r. kwota 182.500 zł, zdaniem Sądu stanowi przychód Skarżącej.

DIS decyzją z [...] listopada 2007 r. nr [...] z uwagi na treść wyroku Sądu uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2008 r. Nr [...] Dyrektor UKS określił Skarżącej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. w kwocie 312.288,00 zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, iż Spółka zaniżyła dochód podlegający opodatkowaniu o kwotę 1.032.116,46 zł w wyniku zaniżenia przychodów o kwotę ; 422.500,00 zł oraz zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę 609.616,46zł.

Zaznaczył, iż Spółka zaniżyła przychody o kwotę 422.500,00 zł na którą złożyło się :

1. nieodpłatne świadczenie w kwocie 240.000,00 zł z tytułu bezpłatnego używania nieruchomości przy ulicy Z., na cele prowadzonej działalności gospodarczej.

2. wpływ środków pieniężnych na rachunek bankowy Spółki w kwocie

182.500,00 zł

Zdaniem organu Spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o łączną kwotę 609.616,46 zł w tym z tytułu wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów o kwotę 730,602,25 zł i zaniżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę 120.985,79 zł.

Na zawyżenie kosztów uzyskania przychodów w kwocie 730.602,25 zł składają się następujące składniki:

a) odpisy amortyzacyjne w kwocie 585.056,51 zł, które stosownie do art. 15 ust. 6 p.d.o.p. nie stanowią kosztów uzyskania przychodów;

b) dwukrotne ujęcie wydatków związanych z bieżącymi kosztami eksploatacji nieruchomości przy ul. Z. w łącznej kwocie 2.692,85 zł, na podstawie art. 15 ust. 1 w/ w ustawy nie stanowią kosztu uzyskania przychodów;

c) dwukrotne ujęcie tego samego wydatku w kwocie 92,13 zł, który na podstawie art. 15 ust. 1 w/w ustawy nie stanowi kosztów uzyskania przychodów;

d) wydatki za faktury telefoniczne wystawione na S. P. w kwocie 795,82 zł. w świetle art. 15 ust. 1 nie stanowią kosztów uzyskania przychodów;

e) koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 49.279,40 zł, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 17 w/w ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów;

f) wydatki dotyczące udziałowca Spółki W. K. w kwocie 450,08 zł., na podstawie art. 15 ust. 1 w/ w ustawy nie stanowią kosztu uzyskania przychodów;

g) podatek od towarów i usług w kwocie 40.282,30 zł, na podstawie art. 16 ust 1pkt 46 w/ w ustawy nie stanowi kosztu uzyskania przychodów;

h) odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych w kwocie 1.285,50 zł , na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 21 w/w ustawy nie stanowią kosztu uzyskania przychodów;

i) wpłata kwoty 150,00 zł na własny rachunek bankowy Spółki, na podstawie art.15 ust 1 w/w ustawy nie stanowi kosztu uzyskania przychodów;

j) darowizna w kwocie 2.500,00 zł, w świetle art. 16 ust. 1 pkt 14 w/ w ustawy nie stanowi kosztu uzyskania przychodów;

k) niewypłacone wynagrodzenie z tytułu umowy o dzieło w kwocie 20.000,00 zł.;

na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 57 w/ w ustawy nie stanowi kosztu uzyskania przychodów;

l) wydatki udokumentowane paragonami i innymi dowodami nie spełniającymi wymogów dla dowodu księgowego w kwocie 28.017,66 zł, z uwagi na brak związku przyczynowo- skutkowego na podstawie art. 15 ust. 1 w/w ustawy nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto organ wskazał, iż Spółka zaniżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 120.985,79 zł, na którą złożyły się następujące pozycje:

a) wydatek na ochronę obiektu w N. -hal produkcyjnych w kwocie 13.392,00 zł. Podniósł, iż obiekt w N. to hale produkcyjne, które Spółka nabyła w 2002 r. i stanowią one jej składnik majątku trwałego. W związku z tym uznał, iż zgodnie z art, 15 ust. 1 w/w ustawy, poniesiony wydatek z tytułu ochrony własnego składnika majątkowego stanowi koszt uzyskania przychodów w dacie jego poniesienia.

b) korekta odpisów amortyzacyjnych w kwocie 107.593,79 zł. Od sprzedanych w 2002 roku środków trwałych, dla których organ I instancji skorygował odpisy amortyzacyjne, kontrolowana Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów nieplanową amortyzację w wysokości 196.949,18 zł. Organ zaznaczył iż w związku z korektą odpisów Spółka powinna obciążyć koszty kwotą 304.542,97 zł. W związku z tym uznał iż koszty uzyskania przychodów zaniżyła o kwotę 107.593,79 zł.

Pismem z dnia 23 grudnia 2008 r. Skarżąca złożyła odwołanie od powyższej decyzji wnosząc o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Zaskarżonej decyzji zarzucił:

1. naruszenie przepisów art.121 , art. 122 , art. 139 § 1, art. 180, art. 181 , art.187, art. 190§ 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i 6 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 200r Nr 8 poz.60 ze mianami) dalej jako "O.p." poprzez brak wymaganych przepisów na podstawie, których wydano decyzję oraz brak właściwego uzasadnienia faktycznego i prawnego rozstrzygnięcia , brak przeprowadzenia właściwie postępowania dowodowego, brak obiektywnej oceny dowodów, naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu,

2. naruszenie przepisów art.12, art. 15, art. 16 p.d.o.p. poprzez niewłaściwą interpretację tych przepisów oraz nieprawidłowe powołanie przepisów do konkretnych przypadków.

W uzasadnieniu odwołania Skarżąca podniosła, iż nie zgadza się z ustaleniami organu I instancji w zakresie określenia wysokości przychodu z tytułu nieodpłatnego używania nieruchomości przy ul. Z. w kwocie 240.000,00 zł z uwagi na nieprawidłowe odczytanie otrzymanego pisma z Urzędu Skarbowego w zakresie danych za najem pomieszczeń i nie uwzględnienie przedstawionych przez Spółkę danych wynikających z Uchwały Organu Samorządowego W.. Ponadto nie zgadza się z ustaleniami w zakresie określenia Spółce przychodu z tytułu wpływu na jej rachunek bankowy kwoty 182.500,00 zł. Ponadto Spółka wniosła zarzuty w zakresie zakwestionowanych przez organ I instancji wydatków związanych z opłatą telefoniczną w kwocie 795,82 zł, kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 49.279.40 zł. podatku od nieruchomości w kwocie 450,08 zł oraz zawyżenia odpisów amortyzacyjnych o kwotę 585.056,51 zł.

W decyzji z dnia [...] czerwca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej uznał za prawidłowe zastosowanie przez Spółkę podwyższonych stawek amortyzacyjnych i stwierdził, iż organ I instancji prawidłowo przyjął, iż Spółka mogła zgodnie z art. 16ł ust. 4 oraz 16i ust. 2 pkt 2 p.d.o.p. podwyższyć stawkę amortyzacyjną współczynnikiem nie wyższym niż 1,4. zgodnie z Wykazem rocznych stawek załącznika Nr 1 do ustawy. Zaznaczył, iż w odniesieniu do urządzenia z poz, 19 (KRŚT 599), na podstawie art. 16ł ust. 4 oraz art. 16i ust. 2 pkt 3 ustawy był to współczynnik nie wyższy niż 2,0. Podniósł, iż w odniesieniu do poz. 74 i 75 oraz poz. 86 i 90 stawka odpisów amortyzacyjnych dla samochodów ciężarowych (KRŚT 742) zgodnie z poz. 8 Wykazu rocznych stawek załącznika Nr 1 do ustawy wynosi 20%. Stwierdził, iż Spółka mogła w 2002 r. tj. w pierwszym roku używania nowego środka transportu (samochodu ciężarowego ) zastosować stawkę 40% (20%x 2) z uwagi na degresywną metodę amortyzacji ze współczynnikiem nie wyższym niż 2. W związku z powyższym uznał dokonane przez Spółkę odpisy amortyzacyjne w wysokości 29.399,08 zł ( poz. 74 , 75 ) oraz 9.262,29 zł ( poz. 86) i 1644,54 zł ( poz. 90 ) za koszty uzyskania przychodów 2002 r. W ocenie organu z uwagi na zastosowaną w pierwszym roku użytkowania metodę degresywną Spółka dokonała prawidłowego odpisu amortyzacyjnego w wysokości 10.906,00 zł od nowego urządzenia Cellu M6 ST z poz. 97 ( KRŚT 801 ) Stąd kwotę odpisów amortyzacyjnych w wysokości 10.906,00 zł uznał również za koszt uzyskania przychodów 2002 r. Organ uznał za koszty uzyskania przychodów zastosowane przez Spółkę odpisy amortyzacyjne od w/w środków trwałych opisanych w pkt 74, 75, 86, 90, 97. Wskazał, iż koszty uzyskania przychodów zwiększa się o kwotę 15.441,68 zł stanowiącą różnicę między sumą odpisów amortyzacyjnych od w/w środków trwałych wyliczoną przez Spółkę ( 51.211,96 zł) a uznaną przez organ I instancji (35.770,28 zł). Organ ponadto odniósł się do zarzutu, iż to samo rozwiązanie (metodę degresywną) Spółka mogła przyjąć w przypadku urządzenia do masażu (poz. 96) oraz tych środków trwałych, co do których ustalono w zaskarżonej decyzji zawyżone odpisy amortyzacyjne. Stwierdził, iż Spółka nie stosowała metody degresywnej. Z wysokości dokonanych odpisów wynika, że Spółka stosowała stawkę 40% w kolejnych latach amortyzacji od wartości początkowej. co jest niezgodne z zapisem art. 16k ustawy. Organ podkreślił, iż Spółka nie wykazała, że dane maszyny, urządzenia i środki transportu były używane bardziej intensywnie w stosunku do warunków przeciętnych, albo że wymagały one szczególnej sprawności technicznej. Zaznaczył iż sam fakt że środki trwale były leasingowane nie jest wystarczający. Zdaniem organu środki trwałe, których odpisy amortyzacyjne zostały zakwestionowane w zaskarżonej decyzji nie można uznać za środki trwałe poddane szybkiemu postępowi technicznemu. Aby zastosować indywidualne stawki amortyzacyjne to podatnik, a nie organ podatkowy ma wykazać, że przed ich nabyciem były wcześniej wykorzystane co najmniej przez okres 6 miesięcy. DIS wskazał, iż środki trwałe wymienione w pkt 1,2,3 decyzji organu I instancji w tym kocioł do spalania trocin z faktury zakupu nie wynika że kocioł ten był wcześniej używany. Ponadto Spółka nie udowodniła iż przed jego nabyciem był wykorzystywany co najmniej przez okres 6 miesięcy. Także, z umowy leasingowej nr 33/2001 z dnia 3 grudnia 2001 r. nie wynika, w jakich warunkach pracuje w/w kocioł. Wobec tego organ I instancji do ustalenia odpisów amortyzacyjnych prawidłowo przyjął stawkę podstawową dla tego środka. Podkreślił ,iż organ I instancji do ustalenia odpisów amortyzacyjnych prawidłowo przyjął stawkę podstawową dla tego środka. Zaznaczył, iż Spółka bez uzasadnienia zastosowała stawkę odpisów amortyzacyjnych w wysokości 28 % zamiast 7 %.W odniesieniu do środków trwałych wymienionych w poz. 2 i 3 tj kreta i nawadniacza stwierdził, iż brak jest dowodów że środki te zakupiono jako używane. Ponadto strona nie wyjaśniła w jakich warunkach pracują w/w urządzenia. W związku z powyższym uznał, iż organ I instancji prawidłowo zastosował stawkę podstawową dla tych środków trwałych w wysokości 14% zamiast wskazanej prze Spółkę stawki 36% do kreta, a do nawadniacza stawki 90%.

Zaznaczył, iż od sprzedanych w 2002 roku środków trwałych, dla których organ kontroli skarbowej skorygował odpisy amortyzacyjne, kontrolowana Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów nieplanową amortyzację w wysokości 196.949,18 zł. W związku z korektą odpisów Spółka powinna obciążyć koszty kwotą 304.542,97 zł. W związku z powyższym uznał, iż zaniżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 107.593,79 zł.

Organ w odniesieniu do faktur wystawionych na S. P. – Prezesa Zarządu Spółki przez T. S.A. z dnia 14 stycznia 2002.r., z dnia 12 kwietnia 2002 r. oraz z dnia 12 lutego 2002 r. i 14 marca 2002 r. za telefon znajdujący się w jego domu w W. przy ulicy L. w łącznej kwocie 795,82 zł wskazał, iż w/w faktury wystawione zostały na osobę fizyczną, a nie na Spółkę. Ponadto Spółka nie posiadała do dnia 30 kwietnia 2002 r. żadnego tytułu prawnego do w/w telefonu. Spółka nie wykazała ponadto związku tego wydatku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. W związku z powyższym uznał, iż wydatki z w/w faktur nie stanowią kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Organ podniósł, iż kwota 285,48 zł uiszczona tytułem opłaty za poświadczenie podpisu nie stanowi dowodu poniesienia kosztu przez Spółkę, gdyż wydatek ten został udokumentowany dowodem wstawionym na osobę fizyczną tj Wiesława Kuca.

W zakresie wydatków w kwocie 49.279,40 zł organ stwierdził, iż na kwotę tą składają się koszty egzekucyjne w kwotach 48.108,00 zł, 352 ,20 zł i 756, 80 zł oraz koszty upomnień w kwocie 62,40 zł., których nie można uznać za koszty uzyskania przychodów.

W odniesieniu do wpływu środków pieniężnych na rachunek bankowy Spółki w kwocie 182.500,00 zł organ wskazał na ustalenia organu I instancji, iż środki w kwocie 12.500,00 zł przekazała Spółka Akcyjna "S." z siedzibą w S., natomiast pozostałe przekazała Spółka Akcyjna "S." z siedzibą w W. w imieniu "S." S.A. W treści przelewu podano, że są to środki z tytułu "umowy leasingowej - brak faktur". Przelewy Spółka księgowała na koncie rozrachunkowym "rozrachunki z odbiorcami - "S.". Otrzymanych pieniędzy w łącznej kwocie 182.500,00 zł Spółka nie rozliczyła z innymi wierzytelnościami wobec spółki "S." S.A, lecz rozporządziła nimi w ten sposób, że przeksięgowała w/w kwoty na konto "inne rozrachunki z pracownikami – W. K. ’’ jako zobowiązania Spółki wobec W. K.. Zaznaczył, iż Spółka w 2002 r. nie wystawiała na spółkę ,, S.’’ żadnych faktur z tytułu umów leasingowych. Z treści przelewów jednoznacznie wynika, iż odbiorcą pieniędzy w łącznej kwocie 182.500 zł była Spółka ,,W., a powyższą kwotę ‘’S.‘’ S.A. przekazała tytułem umów leasingowych, za które jednak Spółka nie wystawiła faktur. Organ podniósł, iż organ I instancji odstąpił od przesłuchania W. K. na powyższe okoliczności z uwagi na fakt, iż pomimo wezwań w/w nie stawił się. Wskazał, iż zastąpił powyższy dowód przesłuchaniem prezesa Spółki S. P. oraz wynikami kontroli sprawdzających w spółce ,,S.’’. Ponadto podniósł, iż w postępowaniu prowadzonym ponownie przez organ I instancji Spółka powołała się na dowody wcześniej złożone nie przedstawiając w tym zakresie żadnych nowych dowodów. W związku z powyższym uznał, iż otrzymane przez Spółkę pieniądze w kwocie 182.500,00 zł, stanowią przychód Spółki podlegający opodatkowaniu.

Organ odniósł się ponadto do wyliczonej przez organ I instancji kwoty 240.00 zł z tytułu nieodpłatnego nieodpłatnego świadczenia w postaci używania przez Spółkę "W." pomieszczeń i parkingu przy ulicy Z. wskazując, iż błędnie wyliczył wysokość tego świadczenia. Zaznaczył, iż organ I instancji błędnie przyjął stawkę czynszu w wysokości 210 zł/m2. Podniósł, iż stawka czynszu za 1 m2 powierzchni wynajmowanego lokalu na cele biurowe w 2002 r. wyniosła 13,60 zł. Z uwagi na to, że Spółka nieodpłatnie używała powierzchnię 88 m2 budynku , wartość czynszu w za cały 2002 rok za wynajem w/w lokalu wyniosła 14.361,60 zł.

Do wyliczenia przychodu z tytułu nieodpłatnego korzystania przez Spółkę parkingu o powierzchni 326 m2 organ przyjął średnią ze stawek dla parkingów do 5000 m2 w kwocie 4,65 zł za 1 m2. Wartość czynszu za roczne używanie parkingu obliczył na kwotę 1515,90 zł . W związku z powyższym ustalił iż Spółka z tytułu bezpłatnego używania nieruchomości na cele prowadzonej działalności gospodarczej, uzyskała nieodpłatne świadczenie w kwocie 15.877,50 zł, która stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko organu I instancji przedstawione w pozostałych punktach zaskarżonej decyzji, co do których Spółka nie przedstawiła zarzutów w odwołaniu.

Pismem z dnia 14 lipca 2009 r. "W." spółka z o.o. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję DIS z dnia [...] czerwca 2009 r. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie :

a) przepisów art. 121 §1, art. 122 ,art. 187, art. 188, art. 200 §1, art. 210 Ordynacja podatkowa - poprzez niewłaściwe wykonanie dyspozycji tych przepisów

b) błędną wykładnię art, 12 ust.1 pkt 1 , art. 15 ust.1 p.d.o.p.

W uzasadnieniu skargi skarżąca podważyła wyniki przeprowadzonej kontroli w zakresie przekazania kwoty 182.500,00 zł na konto kontrolowanej Spółki. Zaznaczyła, iż W. K. był członkiem rady nadzorczej spółki S. meble zaś sporna kwota wynikała z rozliczeń z tytułu sprzedaży udziałów w spółce W.. Kwota ta została omyłkowo przelana na konto Spółki W.. Podniosła, iż w toku kontroli organy podatkowe ustaliły ponad wszelką wątpliwość w jaki sposób zostały rozliczone zobowiązania spółki S. S.A. wobec spółki W. z tytułu nie wywiązania się z zawartych umów leasingowych. Zobowiązania te zostały rozliczone przed 2002 rokiem z wyjątkiem kwoty 150.000,00 zł. która na mocy ugody z dnia 31 stycznia 2002 roku została zwrócona w postaci 1500 udziałów. Zdaniem skarżącej organy podatkowe nie wykazały, iż kwota 182.500,00 zł jest przychodem z działalności gospodarczej. Spółka stwierdziła, iż organ podatkowy nie zebrał w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, czym naruszył art. 187 O.p.

W dalszej części skargi skarżąca podniosła zarzut dotyczący wysokości odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przez spółkę w roku 2002. Zaznaczyła, iż organ I instancji ustalił wysokość odpisów amortyzacyjnych, które zawyżyły wysokość kosztów uzyskania przychodów w roku 2002 na kwotę 585.056,51 zł, zaś Organ odwoławczy podtrzymał ustalenia organu I instancji. Skarżąca podniosła, iż Wojewódzki Sądu Administracyjny w wyroku z dnia 25 czerwca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3800/06. przyznał rację Skarżącej, iż mogła stosować podwyższone stawki amortyzacyjne na podstawie art. 16i ust. 2 pkt 2 p.d.o.p. dla maszyn, urządzeń i środków transportu używanych bardziej intensywnie w stosunku do warunków przeciętnych albo wymagających szczególnej sprawności technicznej. Zdaniem skarżącej w wyroku tym Sąd wyraźnie wskazał także na konieczność złożenia wyjaśnień przez stronę, jak i ponowną ocenę całego materiału dowodowego. Zebranie i wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego polegać miało w tym przypadku na szczegółowych ustaleniach dotyczących również opisu środków trwałych, ich funkcji i możliwości zastosowań. Zaznaczyła, iż na wezwanie organu I instancji przedłożyła kserokopie ewidencji środków trwałych i umorzeń oraz oświadczenia o warunkach używania środków trwałych leasingowanych. Oświadczenia takie Skarżąca uzyskała jedynie od 5 firm, z którymi zawarła umowy leasingowe. Wskazała, iż firmy które odpowiedziały na prośbę spółki potwierdziły fakt większej intensywności używania środków leasingowanych. Ponadto organy podatkowe koncentrując się jedynie na wezwaniu strony do przedstawienia stosownych oświadczeń oraz opisów środków trwałych nie wzięły pod uwagę upływu czasu ( 6 lat ) od chwili kwalifikowania środków trwałych. Podkreśliła, iż organy podatkowe nie podjęły działań w celu ustalenia stanu faktycznego z roku 2002 ograniczając swoje działania do przeniesienia ciężaru dowodu na stronę, czym naruszyły art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej. W ocenie spółki organy podatkowe winny były same wystąpić do kontrahentów spółki ze stosownymi wnioskami w tym zakresie.

Skarżąca odniosła się do błędnego jej zdaniem zakwalifikowania przez organy podatkowe kosztów upomnień, a także opłat telefonicznych wynikających z faktur wystawionych na Prezesa Spółki S. P. jako wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu. Podniosła, iż w jej ocenie organ odwoławczy błędnie zinterpretował art. 15 ust 1 p.d.o.p..

Spółka zarzuciła naruszenie art. 200 § 1 O.p. poprzez nie wyznaczenie jej terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Ponadto zarzuciła popełnienie przez organ błędów rachunkowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy zważył co następuje.

Na wstępie rozważań należy podkreślić, że zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej jako "p.p.s.a." ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania, wyrażone w orzeczeniu Sądu, wiążą w sprawie ten Sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 czerwca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3800/06 uchylając wydaną w tej sprawie, decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. w dniu [...] września 2006 r., został przyjęty przez strony bez sprzeciwu skoro żadna ze stron nie wniosła od niego skargi kasacyjnej. Wobec tego i ze względu na cytowany przepis, Sąd rozpoznający tę sprawę miał obowiązek zbadać jedynie czy zostały wykonane wskazania co do dalszego postępowania, zawarte w uzasadnieniu omawianego wyroku.

Sąd w wyroku tym wskazał Dyrektorowi Izby Skarbowej, iż w uzupełniającym postępowaniu konieczne jest :

1. Ustalenie wartości nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy użyczenia Spółce "W." lokali w budynku przy ulicy Z. i parkingów na tej nieruchomości na podstawie cen rynkowych najmu i dzierżawy, obowiązujących w tym czasie;

2. Ustalenie czy istniały podstawy faktyczne do stosowania podwyższonej amortyzacji, a w szczególności ze względu na bardziej intensywne w stosunku do przeciętnego zużycia przedmiotów leasingowanych. Przewiduje to art.16 i ust.2 pkt.2 p.d.o.p.;

3. Ustalenie tych środków trwałych Spółki, do których mają zastosowanie przepisy o nieplanowanych odpisach amortyzacyjnych, stosownie do zarzutów Spółki podniesionych w skardze.

Jednocześnie Sąd przesądził iż przyjęcie od spółki "S." bez tytułu prawnego kwoty 182.500 zł. i przekazanie jej pracownikowi W. K. wskazuje, że Spółka dysponowała tę kwotą jak właściciel, co wskazuje, że stanowiły one jej przychód.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] listopada 2007 r. uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, zlecając wykonanie czynności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, a wskazanych między innymi w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zaskarżona obecnie decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2009 r. obejmuje wykonane zalecenia.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, obecnie rozpoznającego sprawę, organy podatkowe wykonały wskazania zawarte w wyroku z dnia 25 czerwca 2007 r., a mianowicie:

Ad 1. - ustalono powierzchnie budynku i nieruchomości używane przez spółki "W." i "E." oraz właściciela nieruchomości W. K. na podstawie arkusza inwentaryzacyjnego oraz na podstawie pism Naczelnika Urzędu Skarbowego W. średnią stawkę czynszu. Dyrektor Izby Skarbowej uznając, że przyjęta stawka jest niewłaściwa, uzupełnił postępowanie danymi z Urzędu Miasta W., dotyczącymi stawek czynszowych dzierżawy i najmu w gminie W.. W ten sposób kreślił przychód Spółki do opodatkowania z tytułu nieodpłatnego świadczenia w kwocie 15.877,50 zł. W tym też zakresie Dyrektor Izby Skarbowej uchylając decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, określił przychód, koszty i podatek dla Spółki.

Ad 2 - w zakresie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wystąpił do Spółki pismami z dnia 21 lutego 2008 r. i z 16 kwietnia 2008 r. o przedłożenie wykazu środków trwałych ze szczegółowym opisem tych środków, ich funkcji i możliwości zastosowania, a w odniesieniu do środków trwałych używanych bardziej intensywnie - o przedłożenie umów leasingowych. Spółka przy piśmie a dnia 13 czerwca 2008 r. przedstawiła ewidencję środków trwałych i umorzeń na dzień 31 grudnia 2002 r., w której opis tych środków został potraktowany bardzo lakonicznie jednym słowem w rubryce "uwagi" : "nowy, używany, samochód ciężarowy, specjalny". Z przedstawionego wykazu nie wynika ani data wprowadzenia środka trwałego do ewidencji i rozpoczęcia amortyzacji, ani też, jaką Spółka zastosowała stawkę amortyzacji dla każdego środka trwałego. Nie wyjaśniła również, w stosunku do których środków trwałych i dlaczego zastosowała współczynnik podwyższający stawki amortyzacyjne. W tym stanie zdaniem organów podatkowych nie było możliwe ustalenie przesłanek do zastosowania podwyższonej amortyzacji tym bardziej iż zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej to Spółka, stosując podwyższone stawki amortyzacyjne powinna sama uzasadnić i udokumentować prawidłowość zastosowania przepisu art. 16i ust. 2 pkt 2p.d.o.p., w razie wystąpienia warunków uzasadniających podwyższenie stawek. Tymczasem Spółka nie wykazała, iż dane maszyny, urządzenia i środki transporty były używane bardziej intensywnie w stosunku do warunków przeciętnych, albo że wymagały one szczególnej sprawności technicznej. Podkreślił, iż sam fakt, że środki trwałe były leasingowane nie jest wystarczający. Środki trwałe, których odpisy amortyzacyjne zostały zakwestionowane w zaskarżonej decyzji nie mogły być uznane za środki trwałe poddane szybkiemu postępowi technicznemu. Z tej przyczyny zostały skorygowane naliczone wcześniej odpisy amortyzacyjne jedynie przy środkach trwałych co do których uznano za uzasadnione podwyższenie stawek amortyzacji. Dyrektor Izby Skarbowej szeroko omówił podstawy i zastosowaną stawkę amortyzacyjną. Wyjaśnił też, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej nie był zobowiązany do prowadzenia postępowania dowodowego na okoliczność sposobu użytkowania wyleasingowanych przedmiotów od leasingobiorców.

Ad 3 - Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej dokonał ponownej analizy dokumentów przedstawionych przez Spółkę, ustalając te środki trwałe, które nie będąc w pełni umorzone, zostały sprzedane. Ustalił, iż od sprzedanych w 2002 r. środków trwałych Spółka powinna była obciążyć koszty kwotą 304.542,97 zł., a nie czyniąc tego w konsekwencji zaniżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 107.593,79 zł. Kwota ta została zliczona w decyzji na dobro Spółki i podtrzymana decyzją Dyrektora Izby Skarbowej.

Sąd stwierdza, że wskazania zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zostały wykonane, co oznacza, że mogą być ponownie ocenione przez skład Sądu, rozpoznający sprawę.

Nie podlegają ocenie okoliczności, które były przedmiotem rozważań Sądu w wydanym wyroku i które zostały prawomocnie rozstrzygnięte. Do nich należy okoliczność przyjęcia od spółki "S." bez tytułu prawnego kwoty 182.500 zł. i przekazanie jej pracownikowi W. K., co zdaniem Sądu wskazywało, że Spółka dysponowała tą kwotą jak właściciel i stanowił jej przychód; wydatki za faktury telefoniczne wystawione na S. P. w kwocie 795,82 zł.; koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 49.279,40 zł.; wydatki dotyczące udziałowca Spółki W. K. w kwocie 450,08 zł., obejmujące podatek od nieruchomości w kwocie 164,60 zł. Poprzez to, że pozycje te stanowiły przedmiot zarzutów w poprzednio złożonej skardze, a Sąd nie zakwestionował zasadności zaskarżonej decyzji, w odniesieniu do tych zarzutów, Sąd obecnie, związany art.153 p.p.s.a., nie jest uprawniony do ponownego ich rozpoznania. Z tej to przyczyny, niezależnie od treści art.106 p.p.s.a., który zezwala na prowadzenie przed Sądem jedynie dowodów z dokumentów, Sąd nie miał podstaw do dopuszczenia tak przed Sądem jak też poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji przed Dyrektorem Izby Skarbowej dowodu z przesłuchania W. K., gdyż zeznania jego miały dotyczyć okoliczności faktyczno – prawnej, objętej i przesądzonej wyrokiem Sądu z dnia 25 czerwca 2007 r.

W ocenie Sądu zaskarżona decyzja odpowiada prawu, gdyż zarówno Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej jak i Dyrektor Izby Skarbowej w wydanych decyzjach nie naruszyli prawa.

Zdaniem Sądu, w sposób zgodny z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został ustalony przychód Spółki z tytułu nieodpłatnego świadczenia polegającego na korzystaniu z lokali budynku i miejsc parkingowych na nieruchomości stanowiącej własność W. K.. Przeprowadzone dowody z uchwał jednostek samorządowych mają charakter obiektywny i są wiarygodne. Z tych przyczyn Sąd uznał, iż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej uwzględniająca te dowody jest przekonywująca.

Sąd podziela pogląd Dyrektora Izby Skarbowej, iż organy podatkowe nie miały obowiązku prowadzić postępowania, zmierzającego do ustalenia u podmiotów będących kontrahentami Spółki w 2002 r. sposobu i stopnia eksploatacji leasingowanych maszyn, samochodów i urządzeń. Spółka jako przedsiębiorca, amortyzując środki trwałe, miała obowiązek wykazać i to już na etapie księgowania dokumentów, przesłanki do zastosowania podwyższonej amortyzacji. Wymagała tego rzetelna księgowość. Skoro Spółka tego nie uczyniła, nie może obecnie przerzucać ciężaru dowodzenia na organy podatkowe. Organy podatkowe mają obowiązek wszechstronnie ustalić stan faktyczny, dopuszczając wszystkie możliwe dowody, a następnie ocenić go pod kątem stosowanych przepisów, nie mają jednak obowiązku poszukiwania środków dowodowych dla podmiotu gospodarczego, który zaniechał prowadzenia, w sposób zgodny z przepisami, dokumentacji księgowej. Z tej przyczyny zarzuty podnoszone w skardze dotyczące zastosowanych stawek amortyzacyjnych nie zostały uwzględnione.

Sąd zaakceptował też materiał dowodowy dotyczący tzw. nieplanowanej amortyzacji przyjmując dokonane korekty pozycji kosztowych za uzasadnione. W tym przypadku decyzje zostały wydane na korzyść Spółki.

Sąd rozważył też z urzędu zarzut jaki podniosła w postępowaniu podatkowym Spółka, a mianowicie przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zdaniem Sądu przedstawione dane uzasadniają twierdzenie Dyrektora Izby Skarbowej o przerwaniu biegu przedawnienia zastosowanym środkiem egzekucyjnym. Uwzględniając treść art. 70 § 1 O.p. iż zobowiązanie przedawnia się po 5 latach, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku., zobowiązanie Spółki uległoby przedawnieniu za 2002 r. (płatność w 2003 r.) w dniu 31 grudnia 2008 r. Bieg terminu przedawnienia został jednak przerwany wskutek podjęcia czynności egzekucyjnej. Stanowił o tym przepis art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2003 r., a mianowicie, że po przerwaniu biegu przedawnienia, wskutek podjęcia takiej czynności, termin przedawnienia biegnie na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne. Oznacza to, że czynność egzekucyjna zastosowana wobec Spółki w dniu 7 lipca 2005 r ( zajęcie rachunku bankowego) przerwała 5 letni okres przedawnienia zobowiązania i 5 letni termin biegnie od tej daty, od początku. Tytuł wykonawczy – podstawa egzekucji, został wystawiony 28 czerwca 2005 r., a więc w okresie pierwszych 5 lat (dane z akt sprawy). Późniejsze uchylenie decyzji, stanowiącej podstawę tytułu wykonawczego, miało wpływ na postępowanie egzekucyjne, nie zaś na upływ przedawnienia zobowiązania podatkowego. Sąd nie stwierdza przedawnienia zobowiązań podatkowych Spółki, a na poparcie przyjętej interpretacji przepisów przywołuje komentarz do Ordynacji podatkowej pod redakcją Bogumiła Brzezińskiego, Marka Kalinowskiego, Agnieszki Olesińskiej, Mariana Masternaka i Janusz Orłowskiego (Wydawnictwo Dom Organizatora Toruń 2007) str. 387 o treści: "Inaczej niż w wypadku stwierdzenia nieważności decyzji, samo uchylenie decyzji, na której podstawie wydano tytuł wykonawczy, nie powoduje utraty mocy czynności egzekucyjnych. Czynności takie powodują przerwanie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego prawidłowa wysokość została określona w innej kwocie w decyzji późniejszej (por. wyrok NSA z 18 października 2005 r., FSK 2390/04, niepubl.)".

Rozpoznając zarzuty skargi co do błędów rachunkowych i naruszenia przepisu art. 200 O.p. Sąd stwierdza, że:

- Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę bardzo szczegółowo odniósł się do stawianego mu zarzutu podkreślając, iż zaskarżona decyzja nie zawiera błędów rachunkowych Zaznaczył, iż sformułowanie na str. 2, że "Spółka zaniżyła przychody o kwotę 422.500,00 zł" odnosi się do przychodów zadeklarowanych przez Spółkę i ustalonych w decyzji organu I instancji (przychody wg kontroli 5.685.559,59 zł; wg Skarżącej 5.263.059,59 zł; różnica 422.500,00 zł). Dyrektor Izby Skarbowej uchylając decyzję organu I instancji i określając zobowiązanie w niższej wysokości, tj. 245.164,00 zł stwierdził zaniżenie przychodów o kwotę 198.377,50 zł (182.500,00 zł + 15.877,50 zł), ponieważ skorygował te przychody do kwoty 5.461.437,09 zł poprzez zmniejszenie wysokości nieodpłatnego świadczenia z kwoty 240.000 zł do 15.877,50 zł (przychody wg DIS 5.461.437,09 zł; przychody wg Skarżącej 5.263.059,59 zł: różnica 198.377,50 zł). Wskazał , iż podobna sytuacja dotyczy kosztów. Sformułowanie na str. 3, że "Spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o łączną kwotę 609.616,46 zł" odnosi się do kosztów uzyskania przychodów zadeklarowanych przez Spółkę i ustalonych w decyzji organu I instancji (koszty uzyskania przychodów wg Skarżącej 5.177.359,76 zł; wg kontroli 4.567.743,30 zł; różnica 609.616,46 zł). Zaznaczył też, iż uchylając decyzję organu I instancji i określając zobowiązanie w niższej wysokości, tj. 245.164,00 zł stwierdził zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 594.010,18 zł (zwiększył koszty uzyskania przychodów uznając za koszty odpisy amortyzacyjne w wysokości różnicy między sumą odpisów (51.211,96 zł) wyliczoną przez Spółkę a ustaloną (35.770,28 zł) przez organ I instancji, co daje różnicę 15.441,68 zł oraz podatek od nieruchomości w kwocie 164,60 zł; razem 15.606,28 zł (koszty uzyskania przychodów wg Spółki 5.177.359,76; wg Dyrektora Izby Skarbowej 4.583.349,58 zł; różnica 594.010,18 zł. Kwota 1.032.116,46 zł dotyczy zaniżenia dochodu podlegającego opodatkowaniu wg decyzji organu I instancji, natomiast 792.387,68 zł odpowiada kwocie zaniżonego dochodu wg zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej. Sąd przyjął te wyjaśnienia, uznając iż są spójne i logiczne.

- W odniesieniu do zarzutu nie powiadomienia pełnomocnika strony o uprawnieniach Spółki wynikających z art.200 O.p. należy stwierdzić, że postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2009 r. pełnomocnik Spółki, przed wydaniem zaskarżonej decyzji, został wezwany do zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym, gdyż postanowienie z art. 200 Ordynacji podatkowej zostało doręczone w trybie przewidzianym w art. 150 O.p. Jak wynika z materiałów sprawy w dniu 14 maja 2009r miała miejsce rozmowa telefoniczna podczas której pełnomocnik Spółki Pani L., wyjaśniła, że nie odebrała postanowienia z powodu choroby, ale zgłosi się do Izby Skarbowej. Pełnomocnik się nie stawiła, ale odebrała postanowienie z dnia [...] maja 2009 r., w dniu 2 czerwca 2009 r. ( po awizacji przez pocztę - k 24 akt) informujące o przyczynie wyznaczenia nowego terminu załatwienia sprawy do dnia 13 czerwca 2009 r., którym było umożliwienie Spółce wypowiedzenia się co do zebranych materiałów( k 25 akt). W tym stanie Sąd nie uwzględnił zarzutu, uznając iż to Spółka nie skorzystała z możliwości wypowiedzenia się co do zebranych materiałów tej sprawy.

Sąd, analizują sprawę pod kątem zarzutów naruszenia przepisów postępowania, a to art. 121 §1, art. 122 ,art. 187, art. 188 i art. 210 O.p. nie stwierdził uchybień. Wszystkie dowody zgłoszone przez Spółkę poza przesłuchaniem W. K., który się nie stawił, zostały przeprowadzone – art. 187 i 188 O.p. W miejsce jego zeznań, przesłuchano inną osobę na te same okoliczności to jest przekazania W. K. kwoty 182.500,-zł. Kolejne postanowienia przedłużały czas postępowania, łącznie z omówionymi przy rozważaniu zarzutu z art.200 O.p. Wytyczne Sądu, wskazane wyrokiem, zostały wykonane, wobec czego należy uznać, że organy podatkowe podjęły wszelkie działania w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy - art.122 O.p. Nie jest też zasadny zarzut naruszenia art. 210 O.p. Uzasadnienie jest wyczerpujące i zawiera wszystkie elementy wskazane tym przepisem łącznie z omówieniem dowodów i podstawą prawną, co przewiduje § 4 tego przepisu.

Reasumując, Sąd nie stwierdził, aby miało miejsce naruszenie prawa i na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.