Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 1032/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-11-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
journal: Dz.U.UE.L 2008 nr 291 poz 1
law: Rozporządzenie Komisji (WE) NR 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w  sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Piotr Kraczowski (spr.), Sędzia WSA - Beata Krajewska, Sędzia WSA - Barbara Mleczko – Jabłońska, , Protokolant sekretarz sądowy - Marcin Woźniak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 listopada 2013 r. sprawy ze skargi A. N. i K. S.– wspólniczek P. s.c. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty należności celnych; oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z [...] lutego2013 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] "P." w W. z [...] lutego 2012 r. nr [...], orzekającą o retrospektywnym zaksięgowaniu należności celnych w kwocie 701 zł, za towar objęty procedurą dopuszczenia wg SAD nr [...] z [...] marca 2009 r. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym.

P. S.C. A. N., K. S. (zwana dalej: skarżącą) [...] marca 2009 r. – działając przez Agencję Celną – dokonała zgłoszenia celnego do procedury dopuszczenia do obrotu towaru w postaci "opasek stalowych samozaciskowych pokrytych folią odblaskową z tworzywa sztucznego", klasyfikując je do kodu Taric 7326 90 98 90, ze stawką celną 2,7%. Przedmiotowe zgłoszenie celne zostało przyjęte, a towar objęty procedurą dopuszczenia do obrotu.

W wyniku kontroli postimportowej Naczelnik UC powziął wątpliwość odnośnie klasyfikacji towaru i wszczął [...] grudnia 2011 r. postępowanie w sprawie określenia prawidłowej kwoty długu celnego od ww. towaru.

W trakcie postępowania wyjaśniającego skarżąca przedstawiła swoje uwagi co do wszczętego postępowania, wskazując na zasadność przyjęcia za prawidłowy dla towaru kod 7326 90 98 90. Skarżąca zwróciła uwagę, iż świadczy o tym kryterium składu surowcowego (tj. stosunek ilościowy/wagowy poszczególnych składników produktu finalnego), kryterium wartościowe (stosunek cenowy poszczególnych składowych produktu finalnego), proces produkcyjny oraz ostateczne przeznaczenie produktu, przedmiotem importu były wyroby ze stali powleczone tworzywem sztucznym (PCV), które należy uznać za "pozostałe artykuły wykonane ze stali". Jako dowody przedłożyła Oświadczenie Spółki S. (jednego z [...] producentów samozaciskowych opasek odblaskowych dostarczanych do skarżącej), potwierdzające ich skład surowcowy i wartościowy; wydruk z taryfy celnej, Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej oraz kopię SAD, w którym przedmiotem importu oprócz "opasek stalowych samozaciskowych" były zawieszki odblaskowe z PCV zgłoszone do poz. 3926 WTC, a nie 7326, ze względu na kryterium składu surowcowego.

Następnie Naczelnik UC decyzją z [...] lutego 2012 r. orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty należności celnych wynikającej z długu celnego w następstwie zmiany klasyfikacji taryfowej oraz stawki celnych dla importowanych opasek. Towar zaklasyfikowano do kodu Taric 3926 90 97 90, ze stawką celną 6,5%.

Od decyzji Naczelnika UC skarżąca [...] marca 2012 r. złożyła odwołanie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwą ocenę zebranego materiału dowodowego i błędne ustalenie, że o zasadniczym charakterze przedmiotowych opasek decyduje ich zdolność do odbijania światła i wzgląd na bezpieczeństwo pieszych noszących takie opaski, podczas gdy opaski te mają przede wszystkim charakter reklamowy, a poprawa bezpieczeństwa pieszych ma tu znaczenie co najwyżej drugorzędne. Ponadto skarżąca przy piśmie z 25 maja 2012 r. nadesłała oświadczenie firmy E. z C. z [...] maja 2012 r. opisujące importowany towar, wydruk stron z katalogu "K." S.C. przygotowanego dla agencji reklamowych, próbki przykładowych opasek, wyjaśnienia importera, przykładowe zamówienia na opaski wraz z projektami nadruków i fakturami wystawionymi przez spółkę "K.".

Dyrektor IC decyzją z [...] lutego 2013 r. utrzymał w mocy decyzję z [...] lutego 2012 r. W jej uzasadnieniu wskazał na regulacje prawne dotyczące klasyfikacji taryfowej towarów jakie miały zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Podkreślił, że Wspólna Taryfa Celna ma charakter wyczerpujący, co oznacza, że nie ma towarów, które nie mogłyby zostać w niej zaklasyfikowane. Do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy, z przyporządkowaną do niego stawką celną. Klasyfikacja towarów podlega Ogólnym Regułom Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), które zasadniczo, wraz z uwagami wyjaśniającymi i uwagami dodatkowymi zawartymi w taryfie celnej, uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy celnej. Uwagi te nie mają charakteru wskazówek interpretacyjnych, lecz są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnej definicji pojęć zawartych w przepisach prawa. Z brzmienia ORINS wynika, iż zostały one ułożone sekwencyjnie i ze względu na to zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania uprzedniej reguły. Dopiero gdy pierwsza reguła ORINS nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6 z uwzględnieniem Not Wyjaśniających.

Zgodnie z regułą 1 ORINS tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag. Oznacza to, iż dla ustalenia prawidłowej taryfikacji towaru podstawowe znaczenie ma brzmienie pozycji (i kodów) taryfy celnej oraz uwag do sekcji i działów z nimi związanych.

Klasyfikowanie wyrobów stanowiących mieszaniny lub składających się z różnych materiałów lub substancji należy ustalać według zasad określonych w regule 3 (vide brzmienie reguły 2b).

Reguła 3 stanowi, że jeżeli towary pozornie mogą być klasyfikowane do dwu lub więcej pozycji, klasyfikacji dokonać należy w sposób następujący:

pozycja, określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy, ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. W przypadku, gdy dwie lub więcej pozycji odnosi się tylko do części materiałów czy substancji zawartych w mieszaninie lub w wyrobie złożonym albo tylko do części towarów w zestawach przeznaczonych do sprzedaży detalicznej, pozycje te należy uważać za równorzędne, nawet gdy jedna z nich określa dany wyrób w sposób bardziej szczegółowy lub bardziej pełny.

Do wyrobów stanowiących mieszaniny wyrobów składających się z różnych materiałów lub wytworzonych z różnych komponentów oraz wyrobów stanowiących komplety do sprzedaży detalicznej, których klasyfikacja w myśl reguły 3(a) nie może być przeprowadzona, należy stosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania.

Jeśli nie można przeprowadzić klasyfikacji według zasad określonych w regule 3(a) lub (b), należy stosować pozycję, która w kolejności numerycznej jest ostatnia z pozycji możliwych do zastosowania.

W myśl reguły 6 ORINS klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywalne. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej

Dyrektor IC ustalił, że przedmiotem importu były samozaciskowe opaski odblaskowe z nadrukiem, przeznaczone do noszenia na rękę. Następnie zauważył, że skarżąca reklamuje się w Internecie jako wiodący producent oraz dostawca materiałów odblaskowych w Europie środkowowschodniej. Firma posiada wieloletnie doświadczenie w branży odblaskowej i ugruntowaną pozycję na rynka i gwarantuje swoim klientom doskonałą jakość produktów odblaskowych, których ofertę zamieszcza w katalogu udostępnionym na stronach internetowych firmy ([...]). W katalogu przedstawia swoje opaski, jako "samozaciskowe opaski odblaskowe" o wymiarach 34cm x 3cm lub 24cm x 2,5cm x 3cm (tzw. O.). Opaski o wymiarach 34cm x 3cm są opisywane jako blaszka samozaciskowa zalaminowana odblaskową folią pryzmatyczną; spód materiał typu flock; kolory: żółty, pomarańczowy, srebrny, różowy, niebieski, czerwony, zielony, granatowy, purpurowy, miodowy, brzoskwiniowy. Samozaciskowa opaska odblaskowa typu "O." o wymiarach 24cm x 2,5cm x 3cm występuje w kolorach żółtym i pomarańczowym, spód stanowi materiał typu flock czarny lub szary. Opaska identyfikacyjna dla dzieci ma wymiar 30cm x 3cm, kolor miodowy oraz kieszonkę foliową na karteczkę z danymi dziecka.

Dyrektor IC podkreślił, że w wyniku oględzin czterech próbek towaru stwierdził opaski w kolorze srebrnym, niebieskim, zielonym i czarnym. Wierzchnią stronę stanowi odblaskowa folia z tworzywa sztucznego na którą został naniesiony nadruk; spód stanowi flock koloru czarnego. Wewnątrz znajduje się cienki pasek giętkiej blachy, dzięki któremu opaska zaciska się wokół ręki (rękawa ubrania). Nadruki wykonano metodą sitodruku lub tampondruku.

Z oświadczenia eksportera i producenta wynika, że przedmiotowe opaski zostały wyprodukowane z następujących składników:

1. pod kątem składu surowcowego: stalowa blaszka 65%, folia PVC 34%, tusz 1%.;

2. pod kątem składu wartościowego, przy założeniu wyceny 1 szt. opaski stalowej powlekanej PVC: stalowa blaszka 55%, powłoka z folii PVC 22%, koszt produkcji zrównoważona wartość.

Proces produkcyjny opasek z nadrukiem polega na powleczeniu blaszki stalowej maszynowo tworzywem sztucznym PCV, odessaniu powietrza i zgrzaniu tworzywa na gorąco. Folia PVC wykorzystywana do powlekania stalowych blaszek nie spełnia standardów CE EN 471, a współczynniki natężenia światła oraz odblasku gotowego produktu nie spełniają standardów CE. Na opaskach nadrukowano wiele rodzajów znaku logo i różnych wzorów, pliki cdr do nadruku reklamowego zostały dostarczone przez samą skarżącą. Wytwórca nie opracowuje własnych projektów, tylko realizuje gotowe wizualizacje. Finalne wyroby mają charakter materiałów promocyjnych i reklamowych.

Ponadto skarżąca w oparciu o wyniki badań trzech próbek opasek, pochodzących z różnych dostaw, ustaliła wzajemny stosunek ilościowy/wagowy poszczególnych składników surowcowych. Próbka a: udział wagowy składowej ze stali: 9,6067g udział wagowy składowej z tworzywa sztucznego: 7,6547g; próbka b: udział wagowy składowej ze stali: 10,3748 g udział wagowy składowej z tworzywa sztucznego: 7,1039g; próbka c: udział wagowy składowej ze stali 9, 9534g udział wagowy składowej z tworzywa sztucznego: 8,1229g.

Wyjaśniając proces produkcyjny otrzymywania opasek samozaciskowych skarżąca podniosła, że powleczenie blaszki stalowej tworzywem sztucznym nie jest "laminowaniem", ponieważ nie polega na trwałym związaniu tworzywa z metalem, jest to niemożliwe ze względu na funkcje użytkowe opasek. Stalowa blaszka znajduje się wewnątrz opaski, co jest wyraźnie wyczuwalne podczas oględzin próbek towaru; na wierzchu widoczna jest wyłącznie pryzmatyczna (odblaskowa) folia z tworzywa sztucznego (PVC) z nadrukiem (nośnikiem informacji), a pod spodem - czarny materiał flock (miękki i delikatny - przyjazny dla skóry i dla odzieży).

Skarżąca podkreśliła, że przedmiotowe opaski nie poprawiają bezpieczeństwa pieszych na drodze, ponieważ nie spełniają norm w zakresie parametrów folii fluorescencyjnej zawartych w przepisach krajowych.

Odnosząc się do powyższego Dyrektor IC wskazał, że wymogi dotyczące spełnienia standardów normy EN 471, o których mowa w rozporządzeniach, dotyczą umundurowania określonych formacji, np.: członków ratownictwa medycznego, osób uprawnionych do wydawania poleceń i sygnałów w zakresie kierowania ruchem na drodze oraz osób odpowiedzialnych za utrzymanie porządku podczas przemarszu procesji, pielgrzymki lub konduktu pogrzebowego - jeżeli jest to niezbędne do zapewnienia ich bezpiecznego przemarszu; strażaków Państwowej Straży Pożarnej, członków ochotniczej straży pożarnej oraz strażaków jednostki ochrony przeciwpożarowej, umundurowanych funkcjonariuszy Biura Ochrony Rządu podczas wykonywania czynności związanych z zapewnieniem bezpieczeństwa osób ochranianych itp. Ponadto, wymogi te dotyczą oznakowania kamizelek i narzutek używanych przez ww. osoby oraz "tarczy znaku do zatrzymywania pojazdu'"; nie odnoszą się natomiast do samozaciskowych opasek odblaskowych będących przedmiotem importu w niniejszej sprawie. W związku z tym przepisy te nie maja zastosowania w przedmiotowej sprawie. Poza tym norma EN 471 definiuje właściwości jakie powinna posiadać odzież mająca na celu wizualnie sygnalizować obecność użytkownika, aby go zauważyć i widzieć w warunkach niebezpiecznych, tak przy świetle dziennym i nocnym, jak i w świetle reflektorów. Muszą ją spełniać profesjonalne materiały odblaskowe. Norma EN 471 dzieli materiały odblaskowe na dwie klasy (I i II). Do produkcji odzieży ostrzegawczej są stosowane materiały klasy II. Natomiast taśmy odblaskowe stosowane w opaskach odblaskowych są różnej jakości i klasy. Są tu wykorzystywane materiały oznakowane jako "3M" spełniające wymogi Normy EN 471, jak również tzw. nieprofesjonalne materiały odblaskowe, które powinny spełniać wymogi normy EN 13356. Natomiast przedmiotowe opaski są reklamowane jako "samozaciskowe opaski odblaskowe" i sprzedawane jako "opaski odblaskowe". W związku z tym Dyrektor IC stwierdził, iż przedmiotem importu były samozaciskowe opaski odblaskowe niższej jakości, z nadrukiem. Opaski te, oprócz zapewnienia bezpieczeństwa uczestnikom ruchu drogowego dzięki funkcji ostrzegawczo -sygnalizacyjnej (którą potwierdza skarżąca w piśmie z 2 listopada 2012 r.), stanowią świetny nośnik reklamy/informacji. Świetny nośnik dlatego, że dzięki odblaskowej powierzchni reklama/informacja "mocno rzuca się w oczy i nie może pozostać niezauważalna", co potwierdzają także dystrybutorzy takich opasek.

Mając na uwadze stan importowanego towaru i ustalenia Dyrektor IC, z których wynika, iż to folia z tworzywa sztucznego (PCV) stanowi nośnik informacji/reklamy i jednocześnie posiada właściwości odblaskowe (ostrzegawcze), a stalowa samozaciskowa blaszka pełni jedynie funkcje pomocnicze (utrzymujące opaskę na właściwym miejscu na ręku, nodze), właściwą do zaklasyfikowania przedmiotowego towaru jest pozycja 3926 WTC, kod Taric 3926 90 97 90.

Zgodnie z rozporządzeniem Komisji (WE) Nr 1031/2008, dział 39 taryfy celnej obejmuje "Tworzywa sztuczne i artykuły z nich". Pozycja 3926 ujmuje: "Pozostałe artykuły z tworzyw sztucznych oraz artykuły z pozostałych materiałów objętych pozycjami od 3901 do 3914". Pozycja 3926 obejmuje artykuły, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, z tworzyw sztucznych (zdefiniowanych w uwadze 1) lub z innych materiałów objętych pozycjami od 3901 do 3914. Obejmuje całą gamę różnych wyrobów, takich jak: odzież, pudełka, smoczki, woreczki na lód, worki do irygacji, poduszki dla inwalidów i podobne poduszki dla niemowląt; pesaria, korpusy do strzykawek, uchwyty do torebek, naroża do walizek, wieszaki, nakładki ochronne i podkładki umieszczane pod meblami, rękojeści (narzędzi, noży, widelców itp.), paciorki, "szkiełka" zegarkowe, cyfry i litery, osłonki przywieszek do walizek. Kod 3926 90 97 90 obejmuje "pozostałe" artykuły z tworzyw sztucznych i pozostałych materiałów wymienionych w pozycjach od 3901 do 3914, gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone.

Zdaniem Dyrektora IC samozaciskowe opaski odblaskowe z nadrukiem, których najważniejszym elementem, z punktu widzenia właściwości i przeznaczenia, jest folia z tworzywa sztucznego, która z jednej strony jest nośnikiem reklamy/informacji a z drugiej stanowi ostrzegawczą i przyciągającą wzrok warstwę odblaskową (co ma także istotne znaczenie dla rozpowszechnienia reklamy, która jest z daleka lepiej widoczna) i które nie zostały wymienione w innej pozycji nomenklatury, spełniają wymogi pozycji 3926, zgodnie z zacytowanymi na wstępie decyzji, postanowieniami reguł 1, 3b) i 6 ORINS.

Bezspornym w sprawie jest, iż przedmiotowy towar składa się z różnych materiałów pełniących różne funkcje - tworzywa sztucznego (PCV), stalowej blaszki i materiału typu flock. Klasyfikację takich towarów przeprowadza się zgodnie z postanowieniami reguły 3 ORINS w kolejności od 3a) do 3c). Gdy towary pozornie mogą być taryfikowane do dwu lub więcej pozycji należy dokonać taryfikacji do pozycji określającej towar w sposób najbardziej szczegółowy i pozycja ta ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. W przypadku, gdy dwie lub więcej pozycji odnosi się tylko do części materiałów, pozycje te należy uważać za równorzędne, nawet gdy jedna z nich określa dany wyrób w sposób bardziej szczegółowy lub pełny – reguła 3a ORINS.

Dyrektor IC zauważył, że samozaciskowe opaski odblaskowe pozornie mogą być taryfikowane do pozycji 3926 (jako wyrób z tworzywa sztucznego, ze względu na obecność folii z PCV i jej funkcje odblaskowości oraz nośnika reklamy/informacji) lub do pozycji 7326 (jako wyrób ze stali, obecność samozaciskowej/sprężynującej stalowej blaszki, umożliwiającej zamocowanie opaski na ręku, nadgarstku, rękawie ubrania itp.). W związku z tym w celu prawidłowego rozstrzygnięcia kwestii taryfikacji, należy posiłkować się informacjami dotyczącymi zakresu przedmiotowego pozycji 7326.

Pozycja 7326 WTC obejmuje "pozostałe artykuły z żeliwa lub stali". Dyrektor IC wskazał, że zgodnie z komentarzem zawartym w "Notach Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów" ("Noty wyjaśniające do HS") – do działu 73 (artykuły z żeliwa lub stali) mają zastosowanie, z uwzględnieniem istniejących różnic, uwagi ogólne Not wyjaśniających do działu 72 (żeliwo i stal). Stanowią one, że dział 72 obejmuje metale żelazne, tzn. żeliwo, surówkę zwierciadlistą, żelazostopy i inne produkty surowe (poddział I), jak również pewne wyroby hutnictwa żelaza i stali (wlewki i inne postacie surowe, półwyroby i główne wyroby bezpośrednio wytwarzane z nich) z żelaza lub stali niestopowych (poddział II), ze stali nierdzewnych (poddział III) i z innych stali stopowych (poddział IV). Zgodnie z uwagą C) poddziału IV wyroby gotowe mogą być poddane dalszej obróbce wykańczającej lub przetworzone na inne wyroby w wyniku szeregu operacji, takich jak: 1. obróbka mechaniczna tzn. toczenie, frezowanie, szlifowanie, perforowanie lub wykrawanie, zawijanie, kalibrowanie, łuszczenie itp. przy czym zgrubne toczenie wykonywane jedynie w celu usunięcia warstwy rdzy i skorupy oraz okrawanie nie są uważane za operacje wykańczające, prowadzące do zmian klasyfikacji;

2. obróbka powierzchniowa lub inne operacje, łącznie z platerowaniem, wykonywane w celu poprawienia własności lub wyglądu metalu, ochrony go przed rdzą i korozją itp. Jeżeli w treści określonych pozycji nie powiedziano inaczej, tego rodzaju obróbki nie wpływają na klasyfikowanie wyrobu do danej pozycji.

Zdaniem Dyrektora IC z powyższych Not Wyjaśniających wynika, iż artykuły z żeliwa lub stali (dział 73 WTC) mogą być poddane, bez wpływu na klasyfikację do danej pozycji z tego działu (np. 7326), obróbce powierzchniowej lub innej operacji mającej jedynie na celu poprawienie własności lub wyglądu metalu, ochrony go przed rdzą lub korozją itp., na przykład tworzywem sztucznym. Biorąc pod uwagę ustalenia dotyczące przedmiotowego towaru, w których "powleczenie" metalu tworzywem sztucznym nie jest wykańczającą obróbką powierzchniową mającą na celu pokrycie metalu w celu poprawienia jego własności lub ochrony przed rdzą i korozją, lecz procesem w którym powstaje "niezwiązana" z metalem odblaskowa warstwa tworzywa sztucznego, jego taryfikacja do działu 73 w oparciu o postanowienia reguły 1 ORINS (uwagi ogólne do działu 73 WTC) jest wykluczona.

W świetle powyższych wyjaśnień, Dyrektor IC stwierdził, że należy przyjąć, iż pozycje 7326 i 3926 odnoszą się tylko do części materiałów z których zbudowane są przedmiotowe opaski: poz. 7326 - do stalowych blaszek, natomiast poz. 3926 - do folii z PCV. Pozycje te, w myśl reguły 3a) ORINS są równorzędne i klasyfikacja towaru w myśl tej reguły nie może zostać przeprowadzona. Należy zatem dokonać taryfikacji zgodnie z postanowieniami reguły 3b) ORINS. W myśl tej reguły stosuje się pozycję obejmującą materiał łub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania. O zasadniczym charakterze finalnego wyrobu, jako nośnika reklamy i informacji oraz artykułu odblaskowego zapewniającego bezpieczeństwo na drodze, a w takim charakterze jest projektowany, reklamowany, sprzedawany i użytkowany, decyduje wierzchnia warstwa folii odblaskowej z tworzywa sztucznego. Teksty reklam i informacji są nanoszone na warstwę folii, a nie na blaszkę metalu. Folia z PCV z nadrukiem odgrywa podwójną rolę (ostrzega i przyciąga wzrok na tekst). Blaszka zaciskowa, która wagowo i cenowa przeważa nad tworzywem sztucznym, co jest niesporne, pełni tutaj istotną, ale drugorzędną rolę – ułatwia mocowanie i przytrzymywanie opaski na ręku. Opaska z tworzywa sztucznego z warstwą odblaskową i nadrukiem, pozbawiona sprężynującej blaszki, pozostaje nadal nośnikiem informacji/reklamy i nadal odbija światło; do rękawa można ją przymocować np. za pomocą rzepy. Sam pasek blaszki, noszony na ręku, czy rękawie ubrania, jest bezużyteczny. Zatem w ocenie Dyrektora IC zasadniczy charakter samozaciskowym opaskom odblaskowym nadaje odblaskowa folia z tworzywa sztucznego, taryfikowana do pozycji 3926 WTC. Tak więc finalny wyrób (opaska) jest także klasyfikowany do tej pozycji, kodu Taric 3926 90 97 90, zgodnie z postanowieniami reguł 1, 3 (b) i 6 ORINS.

Następnie Dyrektor IC odniósł się do kwestionowanych przez skarżącą, a powołanych przez organ I instancji wiążących informacji taryfowych WIT nr: [...]. Wyjaśnił, że polski WIT został wydany dla analogicznego towaru jak przedmiotowy (folia z PCV, sprężynująca blaszka i flock) lecz bez nadruku. Przy wydawaniu tej decyzji nie był brany pod uwagę stosunek wagowy, czy wartościowy poszczególnych składników budulcowych, lecz funkcja odblaskowa decydująca o charakterze towaru i jego przeznaczeniu. [...] WIT został wydana także dla opaski odblaskowej bez nadruku i ona również wskazywała na taryfikację towaru do poz. 3926 WTC. Natomiast niepowołany przez organ I instancji WIT nr [...] dotyczy analogicznego towaru z nadrukiem. W tym wypadku klasyfikacja do poz. 3926 WTC została oparta o reguły 1, 3b) i 6 ORINS. Jako zasadniczy element wskazano tworzywo sztuczne ze względu na jego właściwości odblaskowe, a część metalową uznano za element służący do podtrzymywania opaski na ręce.

Dyrektor IC wskazał także, że skarżąca powołała się na WIT nr [...] z [...] kwietnia 2011 r., w której analogiczny towar z nadrukiem został jednak zaklasyfikowany do pozycji 7326, zgodnie z postanowieniami reguł 1, 3c) i 6 ORINS, Dyrektor IC wskazał, że opiniodawca uznał, iż nie można wskazać, który element budowy opaski (tworzywo sztuczne, czy metalowa blaszka) decyduje o zasadniczym charakterze wyrobu i postanowił zastosować regułę 3c) ORINS, zgodnie z którą stosuje się pozycję, która w kolejności numerycznej jest ostatnia z pozycji możliwych do zastosowania. Mając do wyboru pozycje 3926 i 7326 zastosowano pozycję 7326.

Ustosunkowując się do powyższych WIT-ów, Dyrektor IC wyjaśnił, że wiążąca informacja taryfowa (BTI) nie jest normą prawną. Zgodnie z art. 12 WKC wiążąca informacja taryfowa jest decyzją administracyjną wydaną na wniosek strony, w indywidualnej sprawie, która wiąże organy celne oraz osobę. Stosowana jest w odniesieniu do towarów, wobec których formalności celne zostały dokonane po dniu, w którym informacja ta została udzielona. W świetle przytoczonych regulacji prawnych, organy celne państw UE nie mają obowiązku stosowania ustalonej w BTI taryfikacji, jeśli stroną postępowania jest inny podmiot niż adresat BTI. Polska administracja celna jest zobowiązana stosować BTI wydane przez administracje celne państw Unii Europejskiej wyłącznie w stosunku do podmiotów, dla których BTI został wydany. Ponadto przedmiotowe postępowaniem jest odrębne od postępowań w sprawie wydawania wiążących informacji taryfowych. Stan importowanego towaru jest oceniany na podstawie obowiązujących przepisów prawa w dniu jego importu. W tej sytuacji klasyfikacja towaru do pozycji 7326 wskazanej w [...] decyzji BTI, jak również klasyfikacja wskazana w innych decyzjach WIT powołanych przez organ I instancji, nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w tej sprawie. Przy czym Dyrektor IC zauważył, iż w bazie unijnych WIT-ów figuruje tylko jedna decyzja klasyfikująca odblaskowe opaski na rękę do pozycji 7326 (decyzja [...]); pozostałe decyzje WIT wskazują na pozycję 3926. Wskazał, że decyzja [...] z [...] kwietnia 2011 r., została udzielona po dniu przedmiotowej odprawy celnej, więc nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie.

Reasumując Dyrektor IC uznał, że zaklasyfikowanie przedmiotowych samozaciskowych opasek odblaskowych, do pozycji 7326 WTC, jest niezasadne, sprzeczne z postanowieniami reguł 1, 3b) i 6 ORINS oraz stanem towaru z daty zgłoszenia celnego. Nie stwierdził także aby w sprawie postępowanie naruszało przepisy postępowania podatkowego (art. 122 i 191 Ordynacji podatkowej).

W skardze z [...] lutego 2013 r. do Sądu skarżąca – reprezentowana przez adwokata – wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora IC w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj. błędną wykładnię Reguły 3b) ORINS, co doprowadziło organ do nieuzasadnionego wniosku, iż o zasadniczym charakterze samozaciskowych opasek stalowych pokrytych folią z tworzywa sztucznego decyduje wierzchnia warstwa folii z tworzywa sztucznego, a zatem przedmiotowe opaski powinny być klasyfikowane do kodu Taric 3926 90 97 90, podczas gdy prawidłowe zastosowanie przepisów prawa winno doprowadzić do uznania, że opaski powinny być klasyfikowane do kodu Taric 7326 90 98 90.

W motywach skargi pełnomocnik skarżącej stwierdził, że istotną rzeczą przy klasyfikowaniu przedmiotowych opasek jest to, że nie spełniają one norm polskiego prawa co do wymagań fotometrycznych i fizycznych dotyczących materiału odblaskowego. Istotne są np. minimalna gęstość przedmiotowa współczynnika odblasku oraz wpływ na działanie czynników zewnętrznych. Pełnomocnik podkreślił, że przedmiotowe opaski nie tylko nie spełniają normy EN 471, ale także wymogów normy EN 13356. Nikt nie badał, z jak dużej odległości są widoczne ani ich gęstości powierzchniowej współczynnika odblasku i różnych innych parametrów. Co więcej, zdarzają się wśród nich opaski czarne, których widoczność z dużej odległości jest wątpliwa. Właściwości odblaskowo-ostrzegawcze folii z tworzywa sztucznego nie mogą zatem przesądzać o zasadniczym charakterze opasek, skoro właściwości te pozostają nieznane. Następnie odnosząc się do twierdzeń Dyrektora IC, że skarżąca reklamuje się jako producent i dostawca materiałów odblaskowych, pełnomocnik wyjaśnił, że w rzeczywistości funkcje ochronne spełniają oferowane certyfikowane kamizelki odblaskowe dla dzieci i dorosłych (certyfikaty EN 471 oraz EN 1150), przy czym certyfikowana jest zarówno dzianina poliestrowa, pasy odblaskowe, jak i kompletny produkt, a numery certyfikatów umieszczone są na wszywce na każdym takim produkcie. Z materiałów certyfikowanych wykonane są też inne produkty profesjonalnie służące ochronie pieszych w ruchu ulicznym (worki odblaskowe na obuwie, zawieszki odblaskowe z polimetakrylanu metylu, smycze odblaskowe). Sprzedaż ww. produktów uprawnia skarżącą do reklamowania się jako "dostawca materiałów odblaskowych", ale spółka sprzedaje również gadżety reklamowe z materiałów niecertyfikowanych, np. zawieszki odblaskowe miękkie oraz opaski stalowe samozaciskowe powleczone folią odblaskową lub nieodblaskową. Co do tych produktów skarżąca nie podaje informacji o ich certyfikacji, bo produkty te nie spełniają żadnych norm. Pełnomocnik za błędne uznał stanowisko organu, że blaszka zaciskowa pełni istotną, ale drugorzędną rolę - ułatwia mocowanie i przytrzymywanie opaski na ręku. Zdaniem pełnomocnika nie może być to drugorzędna rola w przypadku opaski, skoro we wszystkich słownikach języka polskiego opaska wiąże się z opasywaniem czegoś. Zatem brak elementu umożliwiającego opasanie (opasywanie) czegoś powoduje, przestaje być opaską, staj się czymś zupełnie innym. Nieprawdą jest również stwierdzenie, że opaska z tworzywa sztucznego z warstwą odblaskową i nadrukiem, pozbawiona sprężynującej blaszki, pozostaje nadal nośnikiem informacji/reklamy i nadal odbija światło, a do ręki można ją przymocować np. za pomocą rzepy. Otóż sam pasek folii po wyjęciu blaszki jest bezużyteczny, ani nie odbija światła, ani nie pełni funkcji reklamowych. Spada swobodnie na ziemię. Nie ma rzepy, a gdyby nawet miał, to przecież cała atrakcyjność opasek samozaciskowych polega na ich "zgrabnym" i wygodnym opasywaniu ręki, czy rękawa. Twierdzenie, że opaskę można przymocować do rękawa za pomocą rzepy jest tak samo uzasadnione, jak to, że stalową blaszkę można bezpośrednio zadrukować treściami reklamowymi lub pokryć tkaniną, a nie tworzywem sztucznym. W opinii pełnomocnika pomalowanie blaszek stalowych farbą (nawet odblaskową) lub pokrycie tkaniną (bez wykorzystania tworzywa sztucznego) nie spowodowałoby zmiany klasyfikacji taryfowej opasek. To zatem nie folia nadaje opaskom zasadniczy charakter, ale blaszka stalowa, dzięki której opaska może zostać zaciśnięta na ręce lub rękawie odzieży. Niewłaściwie zatem zastosowano regułę 3 b) ORINS. Gdyby jednak uznać, że charakter przedmiotowych opasek nie pozwala na określenie, który składnik nadaje im zasadniczy charakter (takie kryterium nie jest możliwe do zastosowania), to opaski należałoby zaklasyfikować również do kodu 7326 90 98 90, zgodnie z regułą 3c), to jest do pozycji, która w kolejności numerycznej jest ostatnia z możliwych do zastosowania, jak to stwierdził [...] organ celny, uznając, że nie można wskazać, który element budowy opaski (tworzywo sztuczne, czy metalowa blaszka) decyduje o zasadniczym charakterze wyrobu i postanowił zastosować regułę 3c) ORINS. Wobec sprzeczności wydawanych w sprawie opasek wiążących informacji taryfowych niezbędne jest rozstrzygnięcie sądowe, przy czym fakt, iż [...] wiążąca informacja taryfowa została udzielona po dniu przedmiotowej odprawy celnej, nie ma żadnego znaczenia dla sprawy, gdyż wyłącznie chodzi o wykładnię ORINS, których treść od lat nie uległa żadnej zmianie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd ocenia, czy orzeczenie organu jest zgodne z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

Przechodząc do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji stwierdzić należy, że skarga nie jest zasadna.

Przedmiotem sporu jest prawidłowość dokonanej przez skarżącą w zgłoszeniu celnym z [...] marca 2009 r. klasyfikacji towaru w postaci "opasek stalowych samozaciskowych pokrytych folią odblaskową z tworzywa sztucznego". Zdaniem skarżącej towar ten winny być taryfikowane do kodu 7326 90 98 ("pozostałe artykuły wykonane z żeliwa lub stali"), co uzasadniało zastosowanie stawki celnej w wysokości 2,7%. W ocenie organu klasyfikacja ta była błędna, gdyż zgłoszony przez skarżącą towar, zgodnie z 1, 3b oraz 6 regułą ORINS winien zostać zaklasyfikowany do kodu 3926 90 97 obejmującego "pozostałe artykułu z tworzyw sztucznych oraz artykuły z pozostałych materiałów objętych pozycjami 3901 do 3914, pozostałe" ze stawką celną 6,5%.

Podstawę prawną zaskarżonej decyzji stanowiły, m.in. przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. WE L 256 Z 7 maja 1987 r. ze zm.), w tym zmiana wprowadzona rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniającym Załącznik nr l do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 2008.291.1).

Tak jak wskazał organ w uzasadnieniu swojej decyzji, do każdego importowanego towaru przypisany jest jeden odpowiedni kod Taryfy Celnej z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Wspólna Taryfa Celna, wprowadzona w życie rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r., została oparta o nazewnictwo i zasady Interpretacji Scalonej Nomenklatury, będącej rozszerzeniem 6 – znakowego międzynarodowego systemu klasyfikacji towarów o nazwie Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów opracowanego przez Radę Współpracy Celnej i przyjętego w ramach Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli dnia 14 czerwca 1983r. (zał. do Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 62), do której Polska przystąpiła od 1 stycznia 1996 r.

Klasyfikacji taryfowej towarów dokonuje się na podstawie: ORINS; uwag do sekcji i działów do Taryfy, które decydują o tym, jak należy klasyfikować poszczególne towary; ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej takich towarów w krajach Unii Europejskiej oraz dostępnych danych dotyczących danego produktu. Dodatkową pomoc w klasyfikacji taryfowej stanowi opracowanie "Explanatory Notes" (Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów), wydane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli. Do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji taryfowych w istotny sposób przyczyniają się również Noty Wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (Noty do CN) wypracowane przez Sekcję Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego przyjmowane przez Komisję Europejską na podstawie art. 9 §1(a) oraz art. 10 ust 1 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87.

Zgodnie z 1 regułą ORINS dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag zgodnie z następnymi regułami od 2 do 6. Oznacza to, że opisy pozycji i uwag do sekcji lub działów posiadają pierwszeństwo przy klasyfikacji towaru. Inaczej mówiąc, dopiero w sytuacji, kiedy nie jest możliwe sklasyfikowanie towaru według wskazanych kryteriów, mogą mieć zastosowanie pozostałe reguły interpretacyjne. Jeśli natomiast wyroby gotowe nie mogą być zaklasyfikowane zgodnie z postanowieniami reguły 1 ORINS lub, gdy wyroby te mogą być pozornie klasyfikowane do dwu lub więcej pozycji, klasyfikacja winna być dokonana zgodnie z kryteriami zawartymi w regule 3 ORINS w następujący sposób:

a) pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy, ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. W przypadku, gdy dwie lub więcej pozycji odnosi się tylko do części materiałów lub substancji zawartych w mieszaninie lub w wyrobie złożonym, albo tylko do części towarów w zestawach przeznaczonych do sprzedaży detalicznej, pozycje te należy uważać za równorzędne, nawet gdy jedna z nich określa dany wyrób w sposób bardziej szczegółowy lub bardziej pełny;

b) do mieszanin, towarów złożonych, składających się z różnych materiałów lub wykonanych z różnych komponentów oraz do towarów stanowiących komplety do sprzedaży detalicznej, których klasyfikacja w myśl reguły 3(a) nie może być przeprowadzona, należy zastosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania;

c) jeśli nie można przeprowadzić klasyfikacji zgodnie z regułą 3(a) lub 3(b), należy zastosować pozycję, która w kolejności numerycznej jest ostatnią z pozycji możliwych do zastosowania.

Reguła nr 6 ORINS zawiera objaśnienia, co do sposobu przeprowadzania klasyfikacji na podstawie reguł wcześniejszych. W myśl tej reguły klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.

Mając na uwadze powyższe unormowania wskazać należy, że w celu rozstrzygnięcia kwestii klasyfikacji taryfowej towaru należy ustalić jego stan w dacie zgłoszenia do odprawy celnej. Organy celne przeprowadziły w sprawie dokładne postępowanie wyjaśniające oparte na oględzinach próbek, wynikach badań ilościowo- wartościowych przeprowadzonych w stacji SANEPiD i wyjaśnieniach producenta. W wyniku tych ustaleń stwierdzono, że przedmiotem importu były "opaski" zakładane na rękę (rękaw ubrania) firmy z C., wykonane z różnych materiałów tj. giętkiej, sprężynującej blaszki ze stali oraz folii z tworzywa sztucznego PCV, na której wykonano nadruk metodą sitodruku lub tampondruku. Stosując kryterium wagowe ustalone w oparciu o wyniki badań trzech próbek opasek samozaciskowych z nadrukiem pochodzących z różnych dostaw, ustalono, że stalowa blaszka stanowi ok. 65% wagi, folia PCV - ok. 34% wagi i tusz ok. 1% wagi. Natomiast stosując kryterium wartościowe – wartość stalowej blaszki stanowi ok. 55% wartości wyrobu, a wartość folii z tworzywa sztucznego ok. 22% wartości. Zgodnie z oświadczeniem producenta proces produkcyjny opasek samozaciskowych z nadrukiem polega na powleczeniu blaszki stalowej maszynowo tworzywem sztucznym PCV, odessaniu powietrza i zgrzaniu tworzywa na gorąco. Powleczenie blaszki stalowej tworzywem sztucznym nie jest "laminowaniem", ponieważ nie polega na trwałym związaniu tworzywa z metalem; jest to niemożliwe ze względu na funkcje użytkowe opasek. Podczas używania opaski, tj. zacisku blaszki wokół części ciała (ręki, nogi) musi ona pracować z lekkim przesunięciem wobec folii. Temu służą m.in. zakładki 1 cm po obu stronach opaski (wyjaśnienia strony z 18 stycznia 2012 r.). Powyższy opis towaru wskazuje, iż stalowa blaszka znajduje się wewnątrz opaski, co jest wyraźnie dotykowo wyczuwalne podczas oględzin próbek towaru. Widoczną wierzchnią warstwę opaski stanowi pryzmatyczna (odblaskowa) folia z tworzywa sztucznego (polichlorku winylu PCV) z nadrukiem (nośnikiem informacji i reklam); natomiast spodnią - czarny materiał typu flock (miękki i delikatny - przyjazny dla skóry i dla odzieży). Skarżąca reklamuje się w Internecie jako wiodący producent oraz dostawa materiałów odblaskowych w Europie środkowowschodniej. Firma posiada wieloletni doświadczenie w branży odblaskowej i ugruntowaną pozycję na rynku i gwarantuje swoim klientom doskonalą jakość produktów odblaskowych, których ofertę zamieszcza w katalogu udostępnionym na stronach internetowych firmy. Ponadto w katalogu skarżąca przedstawia swoje opaski w różnych rozmiarach jako: "samozaciskowe opaski odblaskowe" (tzw. O.) oraz "blaszka samozaciskowa zalaminowana odblaskową folią pryzmatyczną; spód materiał typu flock, występujące w różnych kolorach. Organ odwoławczy w wyniku oględzin czterech próbek towaru stwierdził opaski w kolorze srebrnym, niebieskim, zielonym i czarnym. Wierzchnią stronę stanowiła odblaskowa folia z tworzywa sztucznego na którą został naniesiony nadruk; spód stanowi flock koloru czarnego. Wewnątrz znajduje się cienki pasek giętkiej blachy, dzięki któremu opaska zaciska się wokół ręki. Na opaskach widnieją m.in. logo i adres internetowy firmy V., logo P., nadruk "Z myślą o bezpieczeństwie O.". Na opasce w kolorze czarnym, która nie figuruje w ofercie katalogowej widnieją nadruki słów w j. [...].

Sąd mając na uwadze to, że skarżąca reklamuje i oferuje przedmiotowe towary jako "samozaciskowe opaski odblaskowe", "blaszki samozaciskowe zalaminowane odblaskowa folia pryzmatyczną" i sprzedaje jako "opaski odblaskowe" z nadrukiem lub bez, w zależności od rodzaju zamówienia, stwierdza, że organy celne nie miały podstaw do kwestionowania właściwości "odblaskowych" tych towarów. Natomiast oświadczenie chińskiego producenta, który twierdzi, iż folia PCV stosowana do produkcji towaru nie spełnia standardów CE EN 471, a współczynniki natężenia światła oraz odblasku gotowego produktu nie spełniają standardów CE świadczy jedynie o tym, że gotowe wyroby nie spełniają norm profesjonalnych materiałów odblaskowych, zawartych w przepisach krajowych regulujących kwestię umundurowań służb specjalnych i porządkowych (ratowniczych, policyjnych, drogowych).

Skarżąca zarzuca, że właściwości odblaskowe przedmiotowych towarów pozostają nieznane i praktycznie nie wypełniają jakichkolwiek norm parametrów odblaskowych, a w związku z tym warstwa folii odblaskowej z tworzywa sztucznego nie może decydować o zasadniczym charakterze finalnego wyrobu. Odnosząc się do powyższego zarzutu Sąd zwraca uwagę, że wszystkie folie pryzmatyczne z PCV, a takie zostały użyte do produkcji przedmiotowych opasek, co wynika z katalogu – z racji swej struktury, są foliami odbijającymi światło, czyli odblaskowymi. Nie ma zatem wątpliwości, iż wierzchnią warstwę przedmiotowych opasek stanowi folia "odblaskowa". Inną kwestię stanowi natomiast jakość ww. folii z PCV. Brak stosownych badań dotyczących stopnia "odblaskowości" folii uniemożliwia orzekanie o stopniu ich przydatności do użycia "na drodze". Niemniej jednak organy trafnie zauważyły, że umieszczanie na takich opaskach napisów w postaci "Z myślą o bezpieczeństwie O." wydaje się być nieuprawnione. Taki napis sugeruje bowiem, iż opaska jest przeznaczona dla osób uczestniczących w ruchu drogowym, czyli powinna być wykonana z profesjonalnego materiału odblaskowego dającego użytkownikowi poczucie bezpieczeństwa. Zatem wyjaśnienie skarżącej, że reklamuje się jako producent i dostawca materiałów odblaskowych, ponieważ część jej oferty stanowią rzeczywiście certyfikowane artykuły odblaskowe dla dzieci i dorosłych, spełniające normy (EN 471 i EN 1150), nie uprawnia do reklamowania w taki sam sposób, tj. jako materiały odblaskowe, innych towarów uznawanych przez nią za gadżety reklamowe, z materiałów niecertyfikowanych, takie jak zawieszki odblaskowe miękkie oraz opaski stalowe samozaciskowe powleczone folią odblaskową.

Zdaniem Sądu brak wypełnienia przez przedmiotowe towary norm odblaskowości, nie oznacza jednak, iż produkty tych właściwości odblaskowych nie posiadają. Sąd zgadza się z opinią Dyrektora IC, że od wiodącego producenta oraz dostawcy materiałów odblaskowych w Europie środkowowschodniej, gwarantującego swoim klientom doskonalą jakość produktów odblaskowych (reklama na stronie internetowej skarżącej) należałoby oczekiwać, że wszystkie reklamowane przez niego produkty, jako "odblaskowe" zostały wytworzone z surowców odpowiedniej jakości. Niemniej jednak brak certyfikatu jakości, nie pozbawia tych towarów rzeczywistego ich przeznaczania. W związku z tym Sąd uznał za właściwą ocenę organów, że przedmiotem importu były samozaciskowe opaski odblaskowe niższej jakości, z nadrukiem, które pełnią funkcję reklamową, informacyjną, ostrzegawczo-sygnalizacyjną oraz "mocującą". Zaś najważniejszą rolę, ze względu na funkcję, znaczenie, walory użytkowe i charakter gotowego wyrobu finalnego (opaski), pełni pryzmatyczna folia odblaskowa z nadrukiem lub bez. Natomiast pasek stalowej blaszki znajdujący się wewnątrz wyrobu utrzymuje opaskę na właściwym miejscu (ręku, nodze), ułatwiając jej noszenie, zmniejszając prawdopodobieństwo ześlizgnięcia się z ramienia, przedramienia lub zgubienia. Stalowa blaszka nie posiada żadnej innej funkcji jak "mocująca" i "przytrzymująca" opaskę na ręku, czemu nie przeczy sama skarżąca. Samozaciskowa blaszka mocuje opaskę na ręku czyniąc ją wygodną w użyciu, ale to nie oznacza, że to jej walory stanowią o charakterze wyrobu, jako produktu finalnego. Sprężynująca, giętka blaszka jest tylko jednym z elementów gotowego produktu, nie można jej zatem utożsamiać z całym produktem cytując definicje "opaski" ze słownika języka polskiego i wyciągając nieuprawniony wniosek, że jej usunięcie spowoduje, że przedmiotowy towar przestanie być samozaciskową opaską odblaskowa, a stanie się czymś innym.

Sąd zgadza się z opinią Dyrektora IC, że wbrew twierdzeniom skarżącej, opaska z pryzmatycznej foli, pozbawiona sprężynującej blaszki, zachowuje cechy materiału "odblaskowego", który nadal jest nośnikiem informacji/reklamy. Materiał ten nadal odbija światło i nadal jest źródłem informacji. Co prawda bez sprężynującej blaszki nie można go zacisnąć na ręku, ale można go przymocować do rękawa np. za pomocą rzepy, kleju czy agrafki. Sam sposób mocowania odblaskowej folii PCV z nadrukiem na odzieży ma drugorzędne znaczenie, ponieważ nie ma wpływu na charakter towaru i jego funkcję "odblaskową" i "reklamową". W związku z tym za trafną Sąd uznał konstatację Dyrektora IC, że sam pasek blaszki, będący elementem "samozaciskowej opaski odblaskowej", noszony na ręku lub rękawie ubrania, jest bezużyteczny, ponieważ nie jest odblaskowy, więc nie pełni roli ostrzegawczej lub sygnalizacyjnej. Nie ma nadrukowanej żadnej informacji lub reklamy, więc nie pełni funkcji nośnika informacji. Jego walory samozaciskowe są w tej sytuacji nieprzydatne i zbędne. Noszenie bowiem paska stalowej blaszki zaciśniętego wokół ręki, czy rękawa ubrania, nie jest ani celowe, ani atrakcyjne. Zatem twierdzenie skarżącej, że cała atrakcyjność opasek samozaciskowych polegająca na ich zgrabnym i wygodnym opasywaniu ręki, czy rękawa (o której mowa w skardze), dotyczy wyłącznie finalnych wyrobów, a nie samych blaszek. Prawdziwą atrakcyjność opasek należy upatrywać w ich "odblaskowości" i możliwości przekazania informacji, a nie w sposobie mocowania. Dodatkowo przemawia za tym to, że teksty reklam i informacji są nanoszone na folię PCV, a nie na pasek metalu. Folia z PCV z nadrukiem (ostrzega, sygnalizuje i przyciąga wzrok na tekst). Natomiast blaszka zaciskowa, która wagowo i cenowo przeważa nad tworzywem sztucznym (PCV), co jest niesporne, pełni tutaj drugorzędną rolę - ułatwia mocowanie i przytrzymywanie opaski na ręku (ew. rękawie ubrania). Niewątpliwie jej obecność czyni opaskę odblaskową "zgrabniejszą" i "wygodniejszą" w użyciu, co jest także niesporne, ale nie może przesądzać o charakterze opaski, jako wyrobu odblaskowego i źródła informacji/reklamy.

W związku z powyższym Sąd uznał za trafne stanowisko organów celnych, że o zasadniczym charakterze opasek, jako nośnika reklamy i informacji oraz artykułu odblaskowego, a w takim charakterze jest projektowany, reklamowany, sprzedawany i użytkowany, decyduje warstwa folii odblaskowej z tworzywa sztucznego. Natomiast wyjaśnienia skarżącej, że o charakterze "samozaciskowych opasek odblaskowych" decyduje stalowa blaszka są niedostateczne, żeby uznać je za istotne dla rozstrzygnięcia sprawy.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia dotyczące przedmiotowego towaru, w których "powleczenie" metalu tworzywem sztucznym nie jest wykańczającą obróbką powierzchniową mającą na celu pokrycie metalu w celu poprawienia jego własności lub ochrony przed rdzą i korozją, lecz procesem w którym powstaje "niezwiązana" z metalem odblaskowa warstwa tworzywa sztucznego, jego taryfikacja do działu 73 w oparciu o postanowienia reguły 1 ORINS była wykluczona. Wykluczona była także klasyfikacja tego towaru do pozycji 3926 WTC na mocy reguły 1 ORINS, ponieważ w dziele 39 klasyfikowane są wyłącznie "wyroby z tworzyw sztucznych". Zatem organy celne trafnie przyjęły, że pozycje 7326 i 3926 odnoszą się tylko do części materiałów z których zbudowane są przedmiotowe opaski: pozycja 7326 - do stalowych blaszek, natomiast pozycja 3926 - do folii z PCV. Pozycje te, w myśl reguły 3a) ORINS są równorzędne i klasyfikacja opaski w myśl tej reguły nie mogła zostać przeprowadzona. Należało zatem dokonać taryfikacji zgodnie z postanowieniami reguły 3b) ORINS, zgodnie z którą – stosuje się pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania. Takie kryterium było możliwe do zastosowania w przypadku przedmiotowych "opasek", ponieważ o zasadniczym charakterze finalnego wyrobu, jako nośnika reklamy i informacji oraz artykułu odblaskowego, decyduje pryzmatyczna folia z PCV, co uzasadnia zastosowanie pozycji 3926 i kodu 3926 90 97 90. Tym samym, zaklasyfikowanie przedmiotowego towaru w oparciu o postanowienia reguły 3b) ORINS ale do pozycji 7326 WTC wskazanej przez skarżącą było niezasadne, sprzeczne z ustalonym stanem towaru z daty zgłoszenia celnego. Natomiast zastosowanie reguły 3c) ORINS i tej podstawie 7326 WTC byłoby niezgodne z prawem, ponieważ reguła ta ma zastosowanie tylko w przypadku, jeśli nie można przeprowadzić klasyfikacji towaru według zasad określonych w regule 3(a) lub 3 (b); w takiej sytuacji należy stosować pozycję, która w kolejności numerycznej jest ostatnia z pozycji możliwych do zastosowania. Zważywszy, iż klasyfikację spornego towaru można było przeprowadzić według zasad określonych w regule 3 (b) ORINS, gdyż został ustalony element decydujący o zasadniczym charakterze przedmiotowego towaru (folia z tworzywa sztucznego), zastosowanie reguły 3c) ORINS było bezzasadne.

Konkludując Sąd stwierdza, że organy celne zasadnie uznały, że zasadniczy charakter samozaciskowym opaskom odblaskowym nadaje odblaskowa folia z tworzywa sztucznego, taryfikowana do pozycji 3926 WTC. Oznacza to, że finalny wyrób (opaska) jest także klasyfikowana do kodu Taric 3926 90 97 90, zgodnie z cytowanymi wyżej postanowieniami reguł 1, 3 (b) i 6 ORINS.

Sąd – odnosząc się do kwestii różnej klasyfikacji opasek odblaskowych w WIT – zauważa, że wiążąca informacja taryfowa (WIT) jest decyzją wydawaną przez państwo członkowskie, jednak obowiązuje we wszystkich innych państwach Wspólnoty, z tym jednak ograniczeniem, że dla danego produktu i dla określonego w tej decyzji posiadacza. Prawne działanie WIT jest przede wszystkim oparte na jakości opisu towaru. Opis towaru pozwala na zidentyfikowanie produktu bez żadnej wątpliwości. Na WIT może powoływać się tylko jej posiadacz, czyli osoba, na której nazwisko wydana jest wiążąca informacja (art. 10 RWKC). Wynika stąd, że moc wiążąca WIT odnosi się wyłącznie do spraw, w których je wydano. Jest również oczywiste i bezsporne, że WITy wydane przez inne organy celne na rzecz innych importerów nie mają jakiegokolwiek wiążącego znaczenia w odniesieniu do osób trzecich. Jednakże niewątpliwie obrazują one jak jest stosowane w innych państwach wspólnotowe prawo celne, i czego strona może spodziewać się. Dlatego, pomimo braku mocy wiążącej WIT-ów wydanych przez inne organy celne wobec innych osób, dokumenty te są istotnym źródłem wiedzy o sposobie stosowania wspólnotowego prawa celnego i tym samym mają wpływ na jednolite stosowanie Wspólnej Taryfy Celnej (por. wyrok NSA z 4 lutego 2010 r., sygn. akt I GSK 1019/08 – pub. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W innych sprawach, nawet o zbliżonych stanach faktycznych, mają one znaczenie takie jak orzecznictwo sądowe, literatura przedmiotu i inne źródła poznania prawa (por. wyrok NSA z dnia 15 marca 2007r. sygn. akt I GSK 900/06, LEX nr 329059).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że oprócz [...] decyzji WIT [...] z [...] kwietnia 2011 r. klasyfikujące przedmiotowy towar do pozycji 7326, inne administracje celne UE – tak jak polska – ([...]) klasyfikują przedmiotowy towar do pozycji 3926 w oparciu o reguły 1, 3b) i 6 ORINS, co przemawia na korzyść organów celnych.

W tym stanie rzeczy za prawidłowe należy uznać stanowisko organów celnych, iż zmiana klasyfikacji zgłoszonego przez skarżącą towaru nastąpiła zgodnie z przepisami prawa i wpłynęła na zmianę stawki celnej towarów z 2,7% na 6,5 %. Sąd nie stwierdził, aby w przedmiotowej sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które miałby istotny wpływ na wynik sprawy.

Z powyższych względów, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.