Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 802/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2014-02-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 § 1, § 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 lutego 2014 r. sprawy ze skargi W.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej z dnia 23 kwietnia 2013 r., po rozpatrzeniu odwołania W. P. utrzymał mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 21 grudnia 2012 r., orzekającą o odpowiedzialności W. P. jako członka zarządu spółki z o.o. "A" z siedzibą w W. solidarnie ze spółką "A" za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku VAT za I, II, III i IV kwartał 2007r., lipiec, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2008r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego.

W motywach rozstrzygnięcia na wstępie organ odwoławczy przywołał treść art. 107 § 1 oraz 108 § 2 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej. Dalej organ podał, że spółka "A" nie regulowała zobowiązań z tytułu podatku VAT za I, II, III, IV kwartał 2007 r. oraz za lipiec, wrzesień, październik listopad i grudzień 2008 r., co w konsekwencji skutkowało powstaniem zaległości podatkowych. Po przeprowadzeniu w tej spółce kontroli podatkowej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za ww. okresy, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej dwiema decyzjami z dnia 24 maja 2012r. określił "A" Sp. z o.o. wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2007r. oraz za lipiec, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2008r. Decyzje te doręczono "A" Sp. z o.o. w dniu 29 maja 2012r. i uzyskały one status ostatecznych. Spółka w dniu 22 stycznia 2013r. wniosła odwołania od decyzji wraz z wnioskami o przywrócenie terminu do ich złożenia. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołań od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej i stwierdził, iż odwołania zostały wniesione z uchybieniem terminu.

Dalej organ odwoławczy wskazał, że postępowanie w trybie art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwanej dalej "O.p." wszczęto wobec W. P. postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 26 listopada 2012r. Z uwagi na powyższe spełniona została przesłanka, o której mowa w art. 108 § 2 pkt 2 lit. a O.p.

Organ wyjaśnił, iż celem postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej jest ustalenie, czy w objętym nim przypadku zachodzą podmiotowe i przedmiotowe przesłanki odpowiedzialności konkretnej osoby trzeciej. Podatnik nie jest już stroną tego postępowania, choć przedmiotem odpowiedzialności osoby trzeciej jest obowiązek wykonania jego zobowiązania podatkowego, które stało się zaległością podatkową. W postępowaniu tym nie rozstrzyga się już kwestii związanych z ustaleniem istnienia obowiązku podatkowego oraz wysokością zobowiązania podatkowego.

Mając na uwadze treść art. 116 § 1 O. p., organ wskazał, że członek zarządu spółki z o.o. może zatem ponosić odpowiedzialność za zaległości podatkowe tej spółki jedynie w sytuacji, gdy egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Organ zauważył, że ustalenie przesłanki bezskuteczności egzekucji może nastąpić na podstawie każdego dowodu wykazującego, że spółka nie ma majątku, który pozwalałby na zaspokojenie jej wierzyciela, a powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Organ odnotował, że postępowanie egzekucyjne do majątku spółki organ egzekucyjny wszczął na podstawie tytułów wykonawczych:

Nr [...] z dnia 26 czerwca 2012r. wystawiony na należność wynikającą z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 maja 2012r. tytułem podatku VAT za I kwartał 2007r., który wskazuje wysokość powstałych kosztów egzekucyjnych w kwocie 5.807,22 zł,

Nr [...] z dnia 26 czerwca 2012r. wystawiony na należność wynikającą z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 maja 2012r. tytułem podatku VAT za II kwartał 2007r., który wskazuje wysokość powstałych kosztów egzekucyjnych w kwocie 1.511,78 zł,

nr [...] z dnia 26 czerwca 2012r. wystawiony na należność wynikającą z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 maja 2012r. tytułem podatku VAT za III kwartał 2007r., który wskazuje wysokość powstałych kosztów egzekucyjnych w kwocie 4.120,69 zł,

nr [...] z dnia 26 czerwca 2012r. wystawiony na należność wynikającą z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 maja 2012r. tytułem podatku VAT za IV kwartał 2007r., który wskazuje wysokość powstałych kosztów egzekucyjnych w kwocie 831,57 zł,

nr [...] z dnia 26 czerwca 2012r. wystawiony na należność wynikającą z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 maja 2012r. tytułem podatku VAT za lipiec 2008r., który wskazuje wysokość powstałych kosztów egzekucyjnych w kwocie 623,91 zł,

nr [...] z dnia 26 czerwca 2012r. wystawiony na należność wynikającą z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 maja 2012r. tytułem podatku VAT za wrzesień 2008r., który wskazuje wysokość powstałych kosztów egzekucyjnych w kwocie 9.852,39 zł,

nr [...] z dnia 26 czerwca 2012r. wystawiony na należność wynikającą z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 maja 2012r. tytułem podatku VAT za październik 2008r., który wskazuje wysokość powstałych kosztów egzekucyjnych w kwocie 708,70 zł,

nr [...] z dnia 26 czerwca 2012r. wystawiony na należność wynikającą z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 maja 2012r. tytułem podatku VAT za listopad 2008r., który wskazuje wysokość powstałych kosztów egzekucyjnych w kwocie 8.267,81 zł,

nr [...] z dnia 26 czerwca 2012r. wystawiony na należność wynikającą z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 maja 2012r. tytułem podatku VAT za grudzień 2008r., który wskazuje wysokość powstałych kosztów egzekucyjnych w kwocie 531,27 zł.

W ocenie organu odwoławczego "A" sp. z o.o. nie posiada majątku, z którego można byłoby zaspokoić w całości wierzyciela podatkowego. Z protokołu o stanie majątkowym zobowiązanej spółki z dnia 10 lutego 2012r. wynika, że lokal w którym znajduje się siedziba spółki, przy ul. P. [...] w W. wynajmowany jest od "B" Sp. z o. o. Wyposażenie lokalu należy do właściciela budynku. Z załączonej do akt sprawy tabeli amortyzacyjnej środków trwałych za rok 2010 wynika, iż spółka dokonywała odpisów amortyzacyjnych działki ([...]) oraz środków transportowych ([...]). Na dzień 10 lutego 2012r. sporządzenia w/w protokołu spółka nie dysponowała już żadnym z w/w środków transportowych, rachunek bankowy spółki prowadzony w banku "C", "D" S.A. zostały zajęte. Organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego skierował w dniu 10 lutego 2012 r. zajęcia zabezpieczające do banków "D" S.A. (który przejął część rachunków bankowych po połączeniu banku "E" S.A. z bankiem "D" S.A.), "F" S.A., "G" w W. W odpowiedzi na powyższe "F" S.A. poinformował, iż nie prowadzi rachunku dla "A" Sp. z o. o. "G" wskazał, iż zajęcie dotyczące w.w. dłużnika nie może zostać zrealizowane z powodu likwidacji w dniu 16 stycznia 2012 r. rachunku spółki. Natomiast "D" S.A. w piśmie z dnia 24 lutego 2012r. poinformował, iż prowadzony dla "A" Sp. z o. o. rachunek bankowy został zajęty na podstawie wcześniej otrzymanego zawiadomienia o postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym przez Dyrektora Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. Inspektorat w W. W związku ze zbiegiem egzekucji wypłaty z zajętych rachunków zostały wstrzymane, do czasu wytypowania organu egzekucyjnego do prowadzenia łącznej egzekucji. Ponadto bank wskazał, iż saldo powyższego rachunku wynosi 30,00 zł. W lipcu 2012 r. organ egzekucyjny dokonał aktualizacji w/w zawiadomień z dnia 10 lutego 2012 r. W odpowiedzi na powyższe "D" S.A. pismem z dnia 18 lipca 2012r. poinformował organ egzekucyjny, iż rachunki prowadzone dla "A" Sp. z o. o. zostały zablokowane do wysokości zajętej wierzytelności, ale brak jest środków umożliwiających całkowite zrealizowanie zajęcia.

Organ podał, że w trakcie prowadzonego postępowania W. P. wskazał majątek spółki - niezabudowany grunt położony w W. przy ul. M. nr [...] o powierzchni 68 m2, dla którego w Sądzie Rejonowym prowadzona jest księga wieczysta o numerze [...]. W oparciu o aktualnie obowiązujące średnie ceny rynkowe nieruchomości niezabudowanych w W. (cena zakupu m2 gruntu w W. wynosi ok. 142 zł), organ stwierdził, iż wartość tego majątku kształtuje się na poziomie około 10.000 zł, a ustanowiona dla tej nieruchomości hipoteka obciążona jest przez wierzycieli: Gminę Miasta na kwotę 176.757,70 zł, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych 206.375,36 zł, Naczelnika Urzędu Skarbowego na kwotę 1.702.088,03 zł - tytułem podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od towarów i usług. W związku z powyższym w ocenie organu odwoławczego zobowiązania spółki znacznie przewyższają wartość w.w. nieruchomości.

W świetle powyższego, skoro w toku podejmowanych przez organ egzekucyjny działań do majątku "A" sp. z o.o. nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela w całości, a spółka nie posiada majątku mogącego zaspokoić przedmiotowe należności, to zdaniem organu odwoławczego zasadne jest twierdzenie, iż postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne.

W dalszej kolejności organ wskazał, że odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 ww. ustawy powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 O.p.)

W tym zakresie organ podał, że termin płatności zobowiązań spółki z tytułu podatku od towarów i usług za: I kwartał 2007r. upłynął 25 kwietnia 2007r., II kwartał 2007r. upłynął 25 lipca 2007r., III kwartał 2007r. upłynął 25 października 2007r., IV kwartał 2007r. upłynął 25 stycznia 2008r., lipiec 2008r. upłynął 25 sierpnia 2008r., wrzesień 2008 r. - 27 października 2008r., październik 2008 r. - 25 listopada 2008r., listopad 2008r. - 29 grudnia 2008r., grudzień 2008 r. - 26 stycznia 2009r.

Dyrektor Izby Skarbowej odnotował, że "A" Sp. z o. o. z siedzibą w W. zawiązano w dniu 13 stycznia 1992 r. (akt notarialny [...] ). Z aktualnego odpisu z rejestru przedsiębiorców KRS nr [...] (według stanu na dzień 4 grudnia 2012r.) wynika, iż W. P. pełni jednoosobowo funkcję członka zarządu spółki od 24 czerwca 2004r. Zatem W. P. odpowiada za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za I, II, III kwartał 2007 r. oraz lipiec, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2008r. których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez niego jednoosobowo funkcji prezesa zarządu "A" sp. z o.o.

W związku powyższym, w opinii organu II instancji zaistniały obie pozytywne przesłanki, warunkujące orzeczenie odpowiedzialności W. P. - prezesa zarządu sp. z o.o. "A" wraz ze spółką za jej zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań w podatku od towarów usług za I, II, III i IV kwartał 2007r., lipiec, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2008r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że W. P. w toku postępowania nie wykazał żadnej z przesłanek egzoneracyjnych, które zwalniałyby go z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki.

Organ odwoławczy argumentował, że w przedmiotowej sprawie zaistniała przesłanka, implikująca konieczność zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości "A" sp. z o.o., o jakiej mowa w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.). Zdaniem organu taki wniosek nie został zgłoszony w dwutygodniowym terminie, określonym w tej ustawie, tj. do dnia 10 maja 2007r. (drugim z kolei zobowiązaniem niezapłaconym przez spółkę był podatek od towarów i usług za I kw. 2007 r., którego termin płatności przypadał na 25 kwietnia 2007 r.) Organ zaznaczył jakkolwiek, że organ I instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji błędnie wskazał, iż zarząd spółki winien wniosek złożyć po zakończeniu roku obrotowego 2009, to jednak pozostaje to bez wpływu na zasadność podjętego rozstrzygnięcia.

Organ II instancji podniósł, że zgromadzony materiał dowodowy potwierdził, iż W. P. pełnił funkcję prezesa zarządu w spółce w chwili, gdy powstał wynikający z prawa upadłościowego prawny obowiązek wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości "A" sp. z o.o. Zdaniem organu, ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika, aby W. P., pełniący funkcję prezesa zarządu w jednoosobowym zarządzie spółki jako podmiot powołany oraz uprawniony do reprezentowania spółki i prowadzenia jej spraw z należytą starannością, nie miał wpływu na podejmowanie działań zmierzających do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości ww. spółki we właściwym czasie. Zdaniem organu II instancji, nie można było przyjąć, iż niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o upadłość "A" sp. z o.o. nastąpiło bez winy W. P.

W ocenie organu odwoławczego, W. P. nie wskazał także mienia spółki, z jakiego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie należności podatkowych w znacznej części. Wskazał on wprawdzie majątek spółki - niezabudowany grunt położony w W. przy ul. [...] nr [...] o powierzchni 68 m2, dla którego w Sądzie Rejonowym prowadzona jest księga wieczysta o numerze [...]. Wartość tego majątku oszacowano na ok. 10.000,00 zł. Jednakże, w ocenie organu odwoławczego wskazany majątek bez wątpienia nie zaspokoi zaległości spółki nawet w znacznej części.

Reasumując, organ odwoławczy stwierdził, że zaistniały przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności W. P. prezesa zarządu sp. z o.o. "A" ze spółką za zaległości podatkowe "A" sp. z o.o. z tytułu zobowiązań w podatku od towarów usług za I, II, III i IV kwartał 2007r., lipiec, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2008r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego. Organ zaakcentował, iż orzeczenie odpowiedzialności osoby trzeciej nie uwalnia od odpowiedzialności dłużnika głównego, lecz poszerza krąg podmiotów, od których organ podatkowy może dochodzić zaspokojenia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na opisaną decyzję organu odwoławczego W. P., reprezentowany przez radcę prawnego, sformułował następujące zarzuty:

1. naruszenia art. 2 Konstytucji RP, tj. zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci przedawnienia zobowiązania podatkowego z upływem pięcioletniego terminu przedawnienia wskazanego w art. 70 §1 O.p., gdy z mocy prawa nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego w części odnoszącej się do stycznia, lutego, marca i kwietnia 2007 r. należnego od "A" sp. z o.o., czego organ podatkowy nie uwzględnił z urzędu,

2. obrazę przepisu art. 70 §1 O.p., polegającą na wydaniu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu 21 grudnia 2012 r., decyzji o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązanie podatkowe "A" sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2007 i 2008 r., mimo przedawnienia prawa do wydania takiego rozstrzygnięcia odnośnie przedawnionego zobowiązania za styczeń, luty marzec kwiecień 2007 r. i doręczenie decyzji o odpowiedzialności skarżącego mimo niezakończenia administracyjnego postępowania egzekucyjnego, w sytuacji gdy członek zarządu W. P. wskazał mienie, z którego egzekucja jest możliwa, lecz egzekucji tej nie przeprowadzono, poprzestając na wpisaniu hipoteki przymusowej,

3. obrazę art. 122 O.p., polegającą na zaniechaniu ustawowego obowiązku wszechstronnego zbadania sprawy pod względem faktycznym, jak i prawnym i tym samym nieustalenie stanu rzeczywistego sprawy oraz niewyjaśnienie podstawy prawnej decyzji poprzez orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego również zobowiązania przedawnionego i w sytuacji, gdy brak jest bezskutecznego zakończenia egzekucji przeciwko "A sp z o.o., a niezgłoszenie upadłości oraz brak wszczęcia postępowania układowego nastąpiły bez winy skarżącego,

4. obrazę art. 121, art.123 O.p., polegającą niedokładnym wyjaśnieniu stanu faktycznego i załatwieniu sprawy wbrew słusznemu interesowi strony i błędnych ustaleniach faktycznych oraz prawnych, polegających na nieuwzględnieniu z urzędu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług podatnika "A" sp. z o.o. i orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego za przedawnione zobowiązania, odnoszące się do stycznia, lutego, marca, kwietnia 2007 r.

Wskazując te zarzuty, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji z dnia 21 grudnia 2012 r. i umorzenie postępowania podatkowego, względnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy Dyrektorowi Izby Skarbowej do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że zaskarżone decyzje zawierają wadliwe uzasadnienie. Skarżący argumentował, że postępowanie egzekucyjne przeciwko spółce "A" nie zostało zakończone, toteż nie można jeszcze stwierdzić, jaka jest wysokość niezaspokojonej należności podatkowej i tym samym decyzja o orzeczeniu jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe ww. spółki jest już choćby z tego powodu przedwczesna.

W dalszej kolejności skarżący wskazał, iż w dniu 24 czerwca 2004 r. objął jednoosobowy zarząd w spółce "A", co zostało ujawnione w Krajowym Rejestrze Sądowym. Skarżący podkreślił, że spółka składała co roku sprawozdania finansowe do akt rejestrowych, z których wynikało, że nie zagraża jej niewypłacalność i regulowała wszystkie zaległe należności.

Dalej skarżący podniósł, że decyzjami z dnia 24 maja 2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił spółce zobowiązanie w podatku w VAT za 2007 i 2008 r. w wysokości innej niż deklarowana przez podatnika. W ocenie skarżącego na mocy tychże decyzji w 2012 r. powstała po stronie spółki zaległość podatkowa w podatku i towarów i usług i to po pięciu latach od zaistnienia zdarzenia gospodarczego, powodującego powstanie obowiązku podatkowego. Na dzień doręczenia tych decyzji spółce, tj. w dniu 29 maja 2012 r. spółka ta nie miała już zdolności upadłościowej, a zobowiązania w podatku VAT za okres od stycznia do kwietnia 2007 r. uległy już przedawnieniu na skutek upływu pięcioletniego okresu przedawnienia, a co nie zostało wykazane w zaskarżonej decyzji.

Tym samym w ocenie skarżącego w sprawie należało uwzględnić art. 118 § 1 O.p., bowiem z dniem 1 stycznia 2013 r. upłynął pięcioletni termin przedawnienia, uprawniający organ podatkowy do wydania decyzji o odpowiedzialności członka zarządu spółki. Zdaniem skarżącego skoro decyzje, określające spółce zobowiązania w podatku od towarów i usług odnoszą się do przedawnionych zobowiązań, to tym bardziej zaskarżona decyzja nie może przerzucać na niego odpowiedzialności za przedawnione zobowiązania spółki.

Ponadto w ocenie skarżącego organy zaniechały ustawowego obowiązku wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i wbrew oczywistym faktom zaprzeczają istnieniu majątku spółki, a co wyczerpuje przesłankę z art. 116 O.p. dotyczącą wskazania mienia, z jakiego egzekucja jest możliwa.

Końcowo skarżący podkreślił, że nie bez swojej winy nie zgłosił upadłości spółki, a postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu, w jego przekonaniu, byłoby niecelowe.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) – zwanej w dalszej części "P.p.s.a", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji z uwzględnieniem wskazanych wyżej kryteriów, stwierdzić należy, że wbrew podniesionym w skardze zarzutom nie została ona wydana z naruszeniem prawa.

Przesłanki odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych określone zostały w art. 116 § 1 i 2 O. p. i można je podzielić na dwie grupy: przesłanki pozytywne, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe oraz przesłanki negatywne, które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności.

Do przesłanek pozytywnych zaliczyć należy okoliczność, że zaległość wynika z zobowiązania, którego termin płatności upłynął w czasie, gdy dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu spółki oraz konieczność stwierdzenia bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku spółki.

Przesłankami negatywnymi są natomiast te okoliczności, które może wskazać członek zarządu, a które potwierdzają podjęte przez niego działania zwalniające go z odpowiedzialności za zaległości spółki. Członek zarządu będzie zatem zwolniony z odpowiedzialności jeśli wykazane zostanie, że we właściwym czasie zgłoszony został wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy tej osoby lub wskazane zostanie mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Odnosząc się do najdalej idącego zarzutu skarżącego zgodnie, z którym organ podatkowy nie uwzględnił z urzędu faktu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku VAT w części odnoszącej się do stycznia, lutego, marca i kwietnia 2007 r. należnego od "A" sp. z o.o. i tym samym niezasadnie wydał decyzję o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług "A" sp. z o.o., mimo przedawnienia prawa do wydania takiego rozstrzygnięcia, Sąd zauważa, że niewątpliwie decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej nie może być wydana lub egzekwowana, jeśli przed jej wydaniem lub po jej wydaniu zobowiązanie podatkowe podatnika, za którego długi odpowiada osoba trzecia (np. członek zarządu), ulegnie przedawnieniu. Nie może być bowiem tak, aby osoba trzecia odpowiadała za przedawnione zobowiązania podatnika, tj. za zobowiązanie, które wygasło wskutek przedawnienia, albowiem zobowiązanie osoby trzeciej ma charakter akcesoryjny i wygaśnięcie zobowiązania podatnika powoduje wygaśniecie zobowiązania osoby trzeciej.

Tymczasem w realiach w rozpoznawanej sprawy kluczowym zagadnieniem jest wykładnia art. 70 § 8 O. p., w myśl którego nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu, bowiem jest bezsporne, że zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku VAT za styczeń, luty, marzec i kwiecień 2007 r., objęte zaskarżoną decyzją zostało zabezpieczone hipoteką.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że w dniu 23 lutego 2010 r. Naczelny Sąd Administracyjny wydał wyrok sygn. akt I FSK 1667/08, w którym zajął stanowisko, które w pełni podziela skład orzekający w rozpoznawanej sprawie. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, że treść art. 70 § 8 O. p. jest tak jednoznaczna, że nie wymaga żadnych zabiegów interpretacyjnych. Następnie Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że przedawnienie jest jednym ze sposobów wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 O.p. zobowiązanie wygasa na skutek przedawnienia. Brak jest jakichkolwiek przesłanek natury prawnej do odniesienia skutku przedawnienia do poszczególnych składników majątkowych. Z przepisu art. 70 § 8 O.p. wynika, że w przypadku, gdy zobowiązanie zostanie zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, zobowiązania te nie ulegają przedawnieniu. Ograniczenie określone w tym przepisie wyłącza jedynie możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego z innych składników majątkowych, niż przedmiot hipoteki. Za takim rozumieniem powołanego przepisu opowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia z dnia 19 marca 2008 r., sygn. akt II FSK 114/2007. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki (dostępny w bazie internetowej NSA).

Przepis art. 70 § 8 O.p. stanowi wyjątek w stosunku do ogólnej zasady wynikającej z art. 70 § 1 O. p. Niezależnie bowiem od upływu czasu w ogóle nie przedawniają się zobowiązania zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym. Jednakże po upływie terminu, który w innych przypadkach powodowałby przedawnienie, mogą one być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu (dobrowolne wykonanie takich zobowiązań nie jest obwarowane żadnymi ograniczeniami) – (por. A. Huchla [w:] C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2004, s. 260). Skutkiem braku upływu terminu przedawnienia zobowiązania jest z kolei możliwość prowadzenia postępowania i wydanie decyzji w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej za to zobowiązanie. Ustawodawca nie ograniczył bowiem możliwości wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej w stosunku do określonych składników majątkowych. Ograniczenia te nie wypływają z treści art. 70 § 8 O. p. Zatem zobowiązanie podatkowe spółki nie wygasło, nie wystąpiła bowiem żadna z sytuacji, o których mowa w art. 59 § 1 O. p. Nadal istnieje zatem zaległość podatkowa, za którą odpowiedzialność mogą ponosić osoby trzecie.

Zauważyć należy, że termin do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, o którym mowa w art. 118 § 1 O.p. gwarantuje, że nie tylko decyzja, ale także postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej zostanie wszczęte i przeprowadzone przed upływem tego terminu, a więc również przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania spółki. W czasie tego postępowania ustawodawca zagwarantował osobom trzecim możliwość wykazania przesłanki uwalniającej je od odpowiedzialności.

Skoro w przedmiotowej sprawie zobowiązania spółki "A" z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec i kwiecień 2007 r. zostały zabezpieczone hipoteką, to nie uległy one przedawnieniu. Możliwe zatem było orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu spółki za nieprzedawnione zobowiązania tej spółki.

Decyzja organu I instancji orzekająca o odpowiedzialności skarżącego za zaległości "A" Sp. z o.o. w podatku o towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2007r., lipiec, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2008r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego została wydana w dniu 21 grudnia 2012 r. i doręczona skarżącemu w dniu 27 grudnia 2012 r. zatem organy prawidłowo uznały, że pięcioletni termin z art. 118 § 1 O.p., umożliwiający wydanie decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej został w sprawie zachowany.

Sąd podziela prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej, organ podatkowy jest zobowiązany wykazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, zaś wykazanie zaistnienia którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych spoczywa na członku zarządu. W tej kwestii poglądy orzecznictwa i doktryny są zbieżne i utrwalone (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2003 r. sygn. akt SA/Bd 85/03 – publ. "Przegląd Orzecznictwa Podatkowego" 2003 nr 4, poz. 93; wyrok WSA w Olsztynie z dnia 24 marca 2005 r. sygn. akt I SA/Ol 345/04 - publ. ZNSA 2005/1/98; A. Mariański i A. Karolak, Odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania spółki z o.o., Warszawa 2004, s. 234-236; S. Babiarz i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 402; B. Adamiak i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz 2004, Wrocław 2004, s. 433).

W niniejszej sprawie nie jest sporne, że termin płatności zobowiązań podatkowych, które przerodziły się w zaległość podatkową, przypadał na okres, kiedy skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółki. Spełniona zatem została pierwsza pozytywna przesłanka uprawniająca do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wbrew podnoszonym przez skarżącego zarzutom za bezskuteczną należy również uznać prowadzoną przeciwko spółce egzekucję.

Sąd akceptuje stanowisko organu odwoławczego, iż pojęcie bezskutecznej egzekucji nie zostało zdefiniowane ani w przepisach prawa podatkowego, ani w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym (administracyjnym czy kodeksie postępowania cywilnego). Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Pod pojęciem bezskutecznej egzekucji należy zatem rozumieć sytuację, w której nie ma wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki. Należy przy tym nadmienić, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p. do uznania egzekucji za bezskuteczną wystarczający jest choćby częściowy brak możliwości zaspokojenia wierzyciela.

Na gruncie niniejszej sprawy, o bezskuteczności egzekucji prowadzonej względem "A" Sp. z o.o., świadczą argumenty przytoczone przez Dyrektora Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji a przedstawione we wstępnej części uzasadnienia wyroku.

Wymaga dodania, że w uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p. powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Ponadto stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu.

Z kolei, jak stwierdził NSA w wyroku z dnia 30 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 203/11, jeżeli egzekucja prowadzona przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, to za każdy dopuszczalny prawnie dowód w rozumieniu ww. uchwały, należało uznać tytuły wykonawcze i czynione na nich adnotacje o podjętych czynnościach egzekucyjnych i ich skutkach oraz o braku środków na rachunkach bankowych. O bezzasadności egzekucji przesądzały czynności faktyczne podjęte i udokumentowane, a nie następne formalne stwierdzenie tych okoliczności.

W kontekście powyższego za bezpodstawny uznać należało zarzut skarżącego, że wydanie zaskarżonej decyzji jest przedwczesne, bowiem postępowanie egzekucyjne przeciwko spółce "A" nie zostało zakończone. Zdaniem Sądu, organy podatkowe prawidłowo wywodzą, iż stwierdzenie bezskuteczności egzekucji nie wymaga formalnego zakończenia postępowania egzekucyjnego. Jeśli więc w toku postępowania egzekucyjnego przeciwko spółce "A" podejmowane czynności nie dały rezultatu i nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela w całości, a spółka nie posiada majątku, mogącego zaspokoić przedmiotowe należności, to zasadne jest twierdzenie, że postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne.

Biorąc zatem pod uwagę, że spełnione zostały obie pozytywne przesłanki warunkujące odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki kapitałowej, to do rozważenia przez Sąd pozostaje kwestia, czy skarżący wykazał, że wystąpiła którakolwiek z okoliczności uwalniających go od tej odpowiedzialności.

W ocenie Sądu skarżący nie zwolnił się z odpowiedzialności poprzez wykazanie, że zaistniała jedna z okoliczności, o jakiej mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i pkt 2 O. p.

Po pierwsze skarżący nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości. Skarżący nie wykazał ponadto, że niezgłoszenie wniosku nastąpiło bez jego winy.

Skarżący stoi na stanowisku, że nie zgłosił upadłości spółki bez swojej winy, a postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu, w jego przekonaniu, byłoby niecelowe. Zdaniem Sądu powyższe twierdzenia są gołosłowne i stoją w sprzeczności z ustaleniami organów podatkowych.

W tym zakresie należy wyjaśnić, że ocenę tego, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego, które regulowane jest przepisami ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.). I tak, zgodnie z art. 21 ust. 1 tej ustawy dłużnik jest obowiązany nie później, niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Stosownie do art. 10 ww. ustawy upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Z przepisu art. 11 ust. 1 tej ustawy wynika, iż dłużnika uważa się za niewypłacalnego jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, zaś dłużnika będącego osobą prawną (...) uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (ust. 2 ww. artykułu).

Wymaga dodania, co trafnie wyeksponował w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej, iż każdy kto nie płaci określonego ustawą (lub umową) drugiego z kolei zobowiązania, staje się od tej chwili niewypłacalny. Niewypłacalność ma miejsce już w pierwszym dniu opóźnienia, niezależnie od wielkości zobowiązań i niezależnie od tego jak duże jest opóźnienie w zapłacie (por. Piotr Zimmerman, Prawo upadłościowe i naprawcze - Komentarz C.H. Beck Warszawa 2007 str. 17).

Zatem przesłanki uwolnienia się przez członków zarządu spółki od odpowiedzialności za zobowiązania sprowadzają się do wykazania należytej staranności w działaniach zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego. Rozważając kryterium braku winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości kierowanej przez niego spółki, organy podatkowe powinny kierować się obiektywnym miernikiem staranności, jakiego można wymagać od osoby należycie dbającej o swoje interesy. Stąd, to członek zarządu powinien wykazać organom prowadzącym postępowanie, że uchybienie w zakresie wykonania danego obowiązku, w tym wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, nastąpiło z przyczyn przez niego niezawinionych. Zgłoszenie wniosku musi być skuteczne i powinno zainicjować wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego (por. wyrok NSA z dnia 19 lutego 2010 r. sygn. akt II FSK 1619/08, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl ).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy wskazać, iż z akt administracyjnych wynika, że organy podatkowe dokonały oceny zdolności spółki z o.o. "A" do regulowania zobowiązań na podstawie danych zawartych m.in. w sprawozdaniach finansowych. Z danych ujętych w sprawozdaniach finansowych, wynika, iż w latach 2006, 2007, 2008 podstawową pozycję bilansową stanowiły aktywa obrotowe, których udział w strukturze aktywów ogółem wyniósł odpowiednio 92,31 %, 93,44% i 97,05%. W strukturze aktywów obrotowych dominowały należności krótkoterminowe. W roku 2006 - kształtowały się w wysokości 589.844,57 zł, w roku 2007- kształtowały się w wysokości 609.247,88 zł, a znaczny ich wzrost nastąpił w roku 2008 w wysokości 1.271.229,01 zł.

Organ II instancji odnotował, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzjami z dnia 24 maja 2012 r. określił "A" Sp. z o.o. zobowiązania w podatku VAT za I, II, III i IV kwartał 2007r. oraz za lipiec, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2008r.; w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2007 oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2008. Zatem zobowiązania spółki w związku z wydaniem decyzji przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wyniosły za rok 2007r. w łącznej kwocie 899.850,88 zł (zaniżenie zobowiązania o 290.603,00 zł) i za 2008r. w łącznej kwocie 1.695.378,01 zł (zaniżenie zobowiązania o 424.149,00 zł), a więc znacznie przekroczyły aktywa spółki w ww. latach.

Z kolei, analizując, kiedy powstał prawny obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, konieczne było również ustalenie, czy i od kiedy spółka nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań. Jak wynika z akt sprawy, "A" sp. z o.o. nie uiściła w całości w terminie prawem przewidzianym zobowiązań wobec Gminy Miasta z tytułu podatku od nieruchomości za 2001r.

Zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo stwierdził, że ocenę, kiedy powstał prawny obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości przez spółkę, należało dokonać w oparciu o obowiązujące do dnia 1 października 2003r. rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 ze zm.). Prawidłowy był przy tym pogląd organu odwoławczego, że w świetle art. 1 § 1 oraz art. 2 Prawa upadłościowego nie można było przyjąć, że spółka w 2001r. trwale zaprzestała płacenia długów.

Z akt sprawy wynika, że kolejne niewykonane zobowiązanie spółki dotyczy również Gminy Miasta tytułem niezapłaconego podatku od nieruchomości za rok 2004, a ocenę kiedy powstał prawny obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości przez spółkę, należało dokonać na podstawie obowiązującej od dnia 1 października 2003r. ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze.

Od dnia 1 października 2003r. pod rządami ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze spółka generowała kolejne zaległości tj. w podatku od nieruchomości za rok 2004 (Gmina Miasta ); podatku od towarów usług za I, II, III i IV kwartał 2007r., lipiec, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2008r.; z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych od sierpnia 2007r. do maja 2012r. (Zakład Ubezpieczeń Społecznych Inspektorat w W.); nakazu zapłaty z dnia 6 sierpnia 2007r. (Sądu Rejonowego sygn. akt [...]); podatku dochodowego od osób prawnych za 2007r. i 2008r.,

W świetle powyższego słusznie organ II instancji zauważył, że drugim z kolei zobowiązaniem niezapłaconym przez spółkę jest podatek od towarów usług za I kwartał 2007r., którego termin płatności przypadał na dzień 25 kwietnia 2007r. Zatem spółka nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań od dnia 26 kwietnia 2007r., tj. od pierwszego dnia opóźnienia drugiego z ww. zobowiązań. W przedmiotowej sprawie zaistniała więc przesłanka, implikująca konieczność zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości "A" sp. z o.o., o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Przedmiotowy wniosek nie został jednak zgłoszony w dwutygodniowym terminie, określonym w tej ustawie, tj. do dnia 10 maja 2007r.

Słusznie organ odwoławczy zwrócił uwagę na nieprawidłowe ustalenie przez organ I instancji momentu złożenia takiego wniosku (po zakończeniu roku obrotowego 2009), jednakże okoliczność ta pozostawała bez wpływu na podjęte rozstrzygnięcie.

Sąd akceptuje pogląd organu odwoławczego, że zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, aby skarżący, pełniąc funkcję prezesa zarządu spółki jako podmiot powołany oraz uprawniony do reprezentowania spółki i prowadzenia jej spraw z należytą starannością, nie miał wpływu na podejmowanie działań zmierzających do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie. Tym samym nie można przyjąć, wbrew twierdzeniom skarżącego, że niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o upadłość "A" sp. z o.o. nastąpiło bez jego winy.

Skarżący nie wykazał także, aby w sprawie zaistniała przesłanka egzoneracyjna przewidziana w treści art. 116 § 1 pkt 2 O. p. Zauważyć w tym miejscu trzeba, że wymóg z art. 116 § 1 pkt 2 O. p. dotyczy wskazania mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, iż egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lipca 2011 r., sygn.akt I FSK 899/10). Przy czym tylko realnie istniejące mienie wskazane wraz z jego usytuowaniem, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności, wypełniałoby przesłankę zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności z art. 116 § 1 O. p.(wyrok WSA w Kielcach z dnia 28 stycznia 2010 r., sygn.akt I SA/Ke 381/09, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl ).

Zdaniem Sądu nie sposób zgodzić się ze skarżącym, że wskazywany przez niego majątek - niezabudowany grunt położony w W. przy ul. M. nr [...] o powierzchni 68 m2, dla którego w Sądzie Rejonowym prowadzona jest księga wieczysta o numerze [...] i którego wartość tego majątku oszacowano na około 10.000,00 zł, był wystarczający do przeprowadzenia skutecznej egzekucji. Jest poza sporem, że zobowiązania spółki znacznie przewyższają wartość ww. nieruchomości.

Autor skargi akcentował, że decyzjami z dnia 24 maja 2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił spółce zobowiązanie w podatku w VAT za 2007 i 2008 r. w wysokości innej niż deklarowana przez podatnika. Jego zdaniem, na mocy tychże decyzji w 2012 r. powstała po stronie spółki zaległość podatkowa w podatku i towarów i usług i to po pięciu latach od zaistnienia zdarzenia gospodarczego, powodującego powstanie obowiązku podatkowego.

Odnosząc się do tej argumentacji Sąd zauważa, że badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną na podstawie okoliczności faktycznych każdej sprawy. Badając w toku prowadzonego postępowania podatkowego występowanie tej obiektywnej przesłanki, należy uwzględnić wysokość zobowiązania podatkowego określonego w decyzji organu podatkowego. Zobowiązanie podatkowe spółki w podatku od towarów i usług powstało z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 103 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Spółka była zatem zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminach i wysokości wynikających z przepisów prawa. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej (przewidzianej przepisami prawa) wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie przepisu art. 21 § 3 O.p. Nie zmienia to jednak oceny, że zobowiązanie to już powstało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 sierpnia 2009 r. II FPS 3/09).

Odnosząc się do sformułowanych w skardze zarzutów proceduralnych, Sąd podkreśla, że są one bezzasadne. W orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się pogląd, zgodnie z którym jakkolwiek organy podatkowe mają obowiązek, zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 O.p., zebrać cały materiał dowodowy, to jednak jego gromadzenie nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń, a jedynie tych, które są przedmiotem postępowania dowodowego, które winno doprowadzić do zrekonstruowania konkretnego prawnopodatkowego stanu faktycznego, czyli winno obejmować te fakty i dowody, które mają prawne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, co też w sprawie niniejszej uczyniono (por. wyrok NSA z 15 grudnia 2005 r., sygn. akt I FSK 391/05, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl ).

Niezależnie od wniosku o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji organu I instancji, autor skargi domagał się umorzenia postępowania podatkowego. Odnosząc się do tak sformułowanego wniosku skargi - w zakresie żądania umorzenia postępowania podatkowego - wyjaśnić należy, iż sądy administracyjne - w myśl art. 184 Konstytucji RP - sprawują, w zakresie określonym w ustawie, kontrolę działalności administracji publicznej. Oznacza to, że sąd administracyjny na skutek zaskarżenia działania lub zaniechania organu nie przejmuje sprawy administracyjnej jako takiej do końcowego jej załatwienia, lecz ma jedynie skontrolować pod względem legalności działanie tego organu. Z tego względu sąd administracyjny, co do zasady, nie może zastępować organu administracji i wydawać końcowego rozstrzygnięcia w sprawie. Przejęcie przez sąd administracyjny kompetencji organu administracji do końcowego załatwienia stanowiłoby wykroczenie poza konstytucyjnie określone granice kontroli administracji publicznej.

Konkludując, Sąd nie dopatrzył się zarzucanych przez skarżącego organom podatkowym uchybień. W ocenie Sądu organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i w konsekwencji zebrany przez nie materiał dowodowy jest wystarczający do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości spółki. To, że skarżący nie zgadza się z rozstrzygnięciem organów nie świadczy o naruszeniu przez organy przepisów postępowania podatkowego, w tym zasady zaufania do organów podatkowych.

Niewątpliwie w rozpoznawanej sprawie zaistniały wszystkie przesłanki pozytywne warunkujące odpowiedzialność członka zarządu za zaległości spółki kapitałowej. Termin płatności zobowiązań podatkowych, które wobec ich nieuregulowania przekształciły się w zaległość podatkową, przypadł na okres, kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki. Prowadzona wobec spółki egzekucja okazała się bezskuteczna. Jednocześnie skarżący nie wykazał, aby wystąpiła którakolwiek z przesłanek warunkujących wyłączenie jego odpowiedzialności. Powyższe znajduje potwierdzenie w logicznej, spójnej i rzeczowej argumentacji organu odwoławczego, wspartej okolicznościami faktycznymi tej sprawy.

Powołując się na powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę jako bezzasadną.