Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 238/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2006-03-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Beata Jarecka, po rozpoznaniu w dniu 17 marca 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi E.i A.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 19 stycznia 2004 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1998 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Gd 238/04

U z a s a d n i e n i e

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w części decyzję Urzędu Skarbowego i obniżył E. i A.W. podatek dochodowy od osób fizycznych za 1998 z kwoty 111.445,88 zł do kwoty 109.597,80 zł.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w 1998 r. E. i A. W. prowadzili pozarolniczą działalność gospodarczą w ramach firmy "[...]".

Decyzją z dnia [...] Urząd Skarbowy określił podatnikom zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. w kwocie 111.445,80 zł tj. w kwocie wyższej niż wykazana przez podatników w zeznaniu PIT-33. Przychód z działalności gospodarczej organ ustalił w kwocie 3.502.764,20 zł, ponadto z wykazanej w zeznaniu kwoty 3.350.770,32 zł, nie uznał jako kosztu uzyskania przychodów kwoty 215.434,97 zł na którą złożyły się:

- kwota 205.170,81 zł wydatków nieudokumentowanych, a stanowiących – zgodnie z wyjaśnieniami strony – wartość braków i ubytków w towarach handlowych, gdyż wydatkami tymi obciążono koszty w dacie ich zakupu,

- dwukrotnie zaksięgowane wydatki w łącznej kwocie 131,97 zł,

- wydatek na zakup karty członkowskiej [...] w kwocie 420,56 zł,

- wydatki na ubezpieczenie samochodów osobowych będących środkami trwałymi,

w części dot. 1999 r. – tj. w kwocie 696,10 zł,

- opłata za gaz za miesiąc grudzień 1997 r. w kwocie 133,60 zł,

- wydatki nieudokumentowane dowodami źródłowymi w łącznej kwocie 626,00 zł,

- wydatki na zakup materiałów budowlanych celem realizacji inwestycji przy ulicy

M. [...] w kwocie 8.255,93 zł.

Skarżący odwołali się od decyzji Urzędu Skarbowego , zarzucając decyzji naruszenie przepisu art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości oraz wskazane przepisy Ordynacji podatkowej.

Ponadto podatnicy wskazali nie ujęte w podstawie prawnej, a jedynie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przepisy:

- art. 47 ust. 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości,

- art. 14 ust. 2 pkt 2, 3, 4, 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.,

- art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości,

- § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie

amortyzacji środków trwałych ....,

- § 6 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r.

Dyrektor Izby Skarbowej , rozpoznając odwołanie wskazał, że istota sporu odnoszącego się do skorygowania przez Urząd Skarbowy kosztów uzyskania przychodu o kwotę 205.170,81 zł tkwi w zaliczaniu przez podatników w koszty wartości towarów w momencie ich zakupu oraz powiększeniu tychże kosztów o powstałe w procesie przygotowania do sprzedaży ubytki.

Stosownie do treści art. 24 ust. l ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 z późn. zm.) u podatników, którzy zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochody z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Pojęcie kosztu określone zostało w treści art. 22 ust. l przywołanej ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, że kosztami uzyskania przychodu z poszczególnego źródła dochodu są wszelkie koszty ponoszone w celu osiągnięcia przychodu z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Możliwość zaliczenia danego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest zatem m. in. od łącznego spełnienia przesłanek:

• istnienia związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem a uzyskanym przychodem,

• właściwego udokumentowania tego wydatku.

Zgodnie natomiast z treścią art. 4 ust. l ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. Nr 121, poz. 591 z późn. zm.) jednostki obowiązane są do stosowania zasad rachunkowości w sposób prawidłowy, zapewniając rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej, wyniku finansowego oraz rentowności jednostki.

W księgach rachunkowych i w wyniku finansowym jednostki zgodnie z treścią art. 6 ust. l ustawy z dnia 29 września 1994 r. należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. Do ksiąg rachunkowych zalicza się stosownie do treści art. 13 ust. l pkt 3 ustawy z dnia 29 września 1994 r. konta ksiąg pomocniczych, które prowadzi się w szczególności dla operacji sprzedaży ze szczegółowością niezbędną dla celów podatkowych oraz operacji zakupu ze szczegółowością niezbędną do wyceny składników majątkowych i do celów podatkowych (art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5). Z kolei art. 17 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości zawiera przepisy umożliwiające wybór jednej z czterech metod prowadzenia ksiąg pomocniczych przy uwzględnieniu rodzaju i wartości poszczególnych grup rzeczowych składników majątku obrotowego posiadanych przez jednostkę.

W tym konkretnym przypadku zgodnie z treścią art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości podatnicy przyjęli metodę odpisywania w koszty wartości towarów w momencie ich zakupu, połączone z ustalaniem na koniec każdego kwartału, stanu tych składników majątkowych drogą spisu z natury i jego wyceny oraz korekty kosztów o wartość tego stanu (co potwierdzili w pismach z dnia 10.01.2003 r. oraz 06.03.2003 r.).

Nie kwestionując, zatem ujęcia bilansowego, jakie zostało dokonane przez E. i A.W. polegającego na odpisywaniu w koszty wartości towarów w momencie ich zakupu, stwierdzić należy, że podatnicy mieli obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie wydatków jako kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy podatkowej, które mogą być odliczone od przychodu w celu ustaleniu dochodu podlegającego opodatkowaniu. W tym przypadku - na co słusznie zwrócił uwagę Urząd Skarbowy - podatnicy podwójnie zaewidencjonowali kwotę 205.170,81 zł: najpierw jako wydatku na zakup towarów, i drugi raz jako straty (ubytki w towarach handlowych) co spowodowało zawyżenie o tę wielkość kosztów uzyskania przychodu i w konsekwencji zaniżenie dochodu oraz podstawy opodatkowania. Powstanie ubytków związanych z przygotowaniem towarów do sprzedaży (cięcie płyt i blatów) nie stanowi o zwiększeniu z tego tytułu kosztów uzyskania przychodu (gdyż dodatkowe wydatki nie zostały poniesione) a jedynie wpływa na wysokość przychodu, jaki podatnicy osiągają w związku ze sprzedażą towarów (ubytki nie generują przychodu).

Wbrew wywodom z odwołania o zasadności zaliczenia powstałych ubytków w poczet kosztów uzyskania przychodu nie rozstrzyga treść art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy o rachunkowości. Sporządzanie na koniec kwartału spisów z natury nie oznacza, że podatnicy mieli prawo do zaliczania w poczet kosztów uzyskania przychodu wartości stwierdzonych ubytków w zakupionych towarach.

Uwzględniając natomiast zarzuty zawarte w odwołaniu Dyrektor tut. Izby Skarbowej stwierdził brak wystarczających podstaw do odrzucenia jako nie będących kosztem uzyskania przychodu wydatków na zakup materiałów budowlanych w kwocie 8.255,93 zł. Z protokółu kontroli z dnia 24.09.1999 r. wynika, iż przeprowadzający kontrolę pracownicy Urzędu Skarbowego kwestionując zasadność ujęcia w koszty uzyskania przychodu kwoty 8.255,93 zł stwierdzili jedynie, iż ilość materiałów budowlanych wskazuje, " .... że przeznaczone zostały do prowadzonej inwestycji przy ul. M., a nie remontów bieżących...". Kwestia ta następnie nie została w wystarczający sposób wyjaśniona w trakcie postępowania podatkowego. W szczególności nie ustalono, na jakie prace remontowe i w jakim obiekcie zużyte zostały materiały budowlane.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż decyzją z dnia [...] Nr [...] - w trybie art. 233 § l pkt 2 lit.a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa uchylił w części decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] w sprawie określenia E. i A.W. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1997. Uchylając decyzję organu pierwszej instancji i obniżając podatek dochodowy z kwoty 68.447,90 zł do kwoty 52.514,60 zł organ odwoławczy uznał za zasadne zaliczenie bezpośrednio w koszty uzyskania przychodu kwoty 35.460.70 zł bowiem Urząd Skarbowy nie wykazał, iż wydatki w kwocie 35.460,70 zł zostały poniesione przez E. i A.W. na ulepszenie wynajmowanych pomieszczeń magazynowych w lokalu przy ul. T. [...]. Tym samym brak jest podstaw do uwzględnienia jako kosztu uzyskania przychodu roku 1998 kwoty 3.546,12 zł stanowiącej odpis amortyzacyjny naliczony od wartości tych nakładów - uznanych w roku 1997 w całości za koszt uzyskania przychodu, za inwestycję w obcym środku trwałym.

Wskazał również Dyrektor Izby, że aczkolwiek podatnicy nie kwestionują tego w odwołaniu, Dyrektor Izby Skarbowej potwierdza zasadność skorygowania przez Urząd Skarbowy przychodu z działalności gospodarczej i ustalenia go w kwocie 3.502.764,20 zł (przychody ze sprzedaży towarów w kwocie 3.489.523,95 zł + przychody finansowe w kwocie 13,240,25 zł), przy zeznanym w kwocie 3.491.769,86 zł. Powyższe jest konsekwencją uwzględnienia wyjaśnienia podatników, iż przychód udokumentowany na koncie 732 (przychody ze sprzedaży towarów), którego wartość - na podstawie przedłożonych obrotów i sald konta - ustalono w kwocie 3.489.523,95 zł uwzględnia wartość sprzedaży udokumentowanej paragonami (22.436,12 zł) i jego podwyższenia o przychody finansowe (konto 753). Zgodnie bowiem z treścią art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. l pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Do przychodów zalicza się ponadto kwoty określone w ust. 2 tego artykułu, tj. m. in. dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów różnice kursowe, otrzymane kary umowne, odsetki od środków na rachunkach bankowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością.

Zasadnym jest również zdaniem Dyrektora Izby wyłączenie z kosztów uzyskania przychodu:

- wydatków dwukrotnie zaksięgowanych w łącznej kwocie 131,97 zł,

- wydatku na zakup karty członkowskiej [...] w kwocie 420,56 zł,

- wydatków nieudokumentowanych dowodami źródłowymi w łącznej kwocie 626,00 zł -zgodnie z art. 20 ustawy o rachunkowości podstawą zapisów w księgach (w oparciu o treść których ustala się wysokość dochodu) są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej,

- wydatku na ubezpieczenie samochodów osobowych będących środkami trwałymi, w części dot. 1999 r.- tj. w kwocie 696,10 zł i

- opłaty za gaz za miesiąc grudzień 1997 r. w kwocie 133,60 zł, gdyż zgodnie z art. 22 ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą.

Odnosząc się do zarzutów z odwołania Dyrektor Izby wyjaśnił ponadto, że decyzja administracyjna jest aktem, który składa się z osnowy (rozstrzygnięcia) i uzasadnienia. Stosownie do treści art. 210 § l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa uzasadnienie decyzji stanowi integralną część decyzji. W sentencji decyzji z dnia 31.03.2003 r. Urząd Skarbowy przywołał stanowiące podstawę prawną rozstrzygnięcia przepisy proceduralne, a mianowicie art. 21 § l pkt. l i § 3 oraz art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, a także przepisy prawa materialnego, w tym: art. 6 ust. 1-3, art. 10 ust. l pkt. 3, art. 14 ust. l, art. 22 ust. l, art. 23 ust. l, art. 27, art. 27a ust. l i art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast wbrew zarzutom zawartym w odwołaniu trafne - w zakresie koniecznym do rozstrzygnięcia sprawy - przywołanie w uzasadnieniu kwestionowanej odwołaniem decyzji przepisów prawa materialnego, w tym:

- art. 14 ust. 2 pkt 2, 3, 4, 5 i art. 22 ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,

- art. 17 ust. 2 pkt 4 i art. 47 ust. l i 2 pkt l ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości,

- § 2 ust. l pkt l i § 6 ust. l pkt 2 oraz ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U Nr 6, poz. 35 i Nr 14, poz.78),

nie stanowi o naruszeniu art. 210 § l pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.

Faktem jest, iż w podstawie prawnej decyzji z dnia [...] Urząd Skarbowy błędnie ujął nie mający zastosowania w przedmiotowej sprawie art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym ód osób, który to przepis definiuje dochód z działalności gospodarczej podatników prowadzących księgi przychodów i rozchodów. Wskazując na wadę decyzji w tym zakresie Dyrektor Izby podniósł, iż po pierwsze, nie miała ona wpływu na rozstrzygnięcie sprawy, po drugie - w uzasadnieniu decyzji Urząd prawidłowo przywołał art. 24 ust. l ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulujący zasady ustalania dochodu prowadzących księgi rachunkowe.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez Urząd Skarbowy art. 125 § l w związku z art. 139 § l ustawy Ordynacja podatkowa poprzez wydanie decyzji po 42 miesiącach od czasu podpisania protokółu kontroli zamiast po 2 miesiącach, po pierwsze stwierdzić należy, że stosownie do treści art. 165 § 4 Ordynacji podatkowej datą wszczęcia postępowania z urzędu jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania. W tym przypadku, jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1998 r. wszczęte zostało w dniu 3 grudnia 2002 r. i zakończone wydaniem w dniu [...] decyzji określającej wysokość tegoż zobowiązania. Przy tym organ pierwszej instancji wypełniając dyspozycje art. 140 § l Ordynacji podatkowej - w trakcie prowadzonego postępowania pismami z dnia: 3.01.2003 r., 28.01.2003 r., 26.02.2003 r. oraz 13.03.2003 r. informował stronę o przesunięciu terminu załatwienia sprawy odpowiednio na dzień 31.01.2003 r., 28.02.2003 r., 15.03.2003 r. i 31.03.2003 r.

Po drugie stosownie do treści art. 45 ust. 6 powoływanej ustawy z dnia 21 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym za dany rok, chyba, że urząd skarbowy wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku. Skoro więc odwołujący dowiedzieli się o błędnym samoobliczeniu zobowiązania w podatku dochodowym, to w ich własnym interesie było (dla uniknięcia dalszej zwłoki i związanych z nią odsetek) dokonanie korekty w zeznaniu podatkowym i uiszczenie należności na rzecz właściwego urzędu skarbowego.

Podatnicy zaś winę upatrują w postępowaniu organu podatkowego zarzucając bezzasadne przewlekanie sprawy. Zarzut ten nie jest uzasadniony skoro obowiązek prawidłowego obliczenia podatku i jego zapłaty spoczywa na podatnikach. Organ podatkowy ma na sprawdzenie zeznań podatkowych a co za tym idzie na ewentualne wydanie decyzji, w której określi inną wysokość podatku, okres pięciu lat.

Skargę na powyższą decyzję wnieśli E. i A.W.

Wnosząc o jej uchylenie, skarżący zarzucili decyzji naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, a mianowicie:

- art. 187 § 1 w zw. z art. 180 i 181, ponieważ nie zebrano i w sposób wyczerpujący nie

rozpatrzono całego materiału dowodowego,

- art. 120 w zw. z art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy o rachunkowości ponieważ nie uwzględniono tego

przepisu.

W uzasadnieniu skargi, skarżący wskazali, że cała sprawa sprowadza się do tego, że w wydanej decyzji Urząd określił, że różnica pomiędzy wysokością kosztów uzyskania przychodów wykazanych w zeznaniu rocznym – PIT-33 – za 1998 rok, a wysokością kosztów uzyskania przychodów uznaną przez Urząd wynosi 205.170,81 zł.

Tymczasem stan prawny w tej sprawie reguluje przepis art. 17 ust. 2 pkt 4 powołanej ustawy o rachunkowości, który stanowi, że "Kierownik jednostki uwzględniając rodzaj i wartość poszczególnych grup rzeczowych składników majątku obrotowego posiadanych przez jednostkę, podejmuje decyzję o stosowaniu jednej z następujących metod prowadzenia kont ksiąg pomocniczych dla tych grup składników: ... 4) odpisywania w koszty wartości materiałów i towarów w momencie ich zakupu lub produktów gotowych w momencie ich wytworzenia, połączone z ustaleniem na koniec każdego kwartału, ... oraz korekty kosztów o wartość tego stanu".

Stan faktyczny w tej sprawie i przebieg zdarzeń polega na tym, że wartość zakupionych towarów handlowych była odpisywana bezpośrednio w koszty w momencie ich zakupu, natomiast wysokość kosztów była korygowana (in minus) o wartość sporządzonego – co kwartał – spisu z natury czego Urząd w ogóle nie uwzględnił i nie zbadał. Oznacza to, że decyzja nie może być zaakceptowana jako wydana przez organ praworządnego państwa i winna być wycofana z obrotu prawnego".

Reasumując – w świetle opisanego stanu faktycznego i prawnego sprawy – przy uwzględnieniu błędów i uchybień w działalności organów podatkowych stwierdzić należy, że wniesienie niniejszej skargi jest słuszne i zasadne, a wniosek o uchylenie w całości decyzji Dyrektora i uprzednio zaskarżonej decyzji Urzędu prawidłowo uzasadnione.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2001 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób mający wpływ na treść rozstrzygnięcia.

Bezspornym jest między stronami, że w 1998 r. wartość nabywanych towarów była, przez skarżących, odpisywana bezpośrednio w koszty w momencie ich zakupu, zgodnie z przepisem art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości i metoda ta nie była przez organy kwestionowana.

Wskazały jednak organy podatkowe obu instancji, że w niniejszej sprawie podatnicy kwotę 205.170,81 zł, zaewidencjonowali podwójnie najpierw jako wydatek na zakup towarów a drugi raz jako stratę – ubytki w towarach handlowych. Okoliczność ta była wykazywana przez organ podatkowy już w protokole z kontroli przeprowadzonej w 1999 r. i podatnicy nie wykazali stosownymi dokumentami, że ubytki w towarach powstałe w przygotowaniu towarów handlowych były prawidłowo ewidencjonowane i pomniejszały wysokość kosztów poniesionych przy nabyciu materiału do przygotowania towarów handlowych.

Zatem prawidłowo w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego organy podatkowe wskazały, że powstanie ubytków związanych z przygotowaniem towarów do sprzedaży (cięcie płyt i blatów) nie stanowi o zwiększeniu z tego tytułu kosztów uzyskania przychodu (nie zostały w tym momencie poniesione dodatkowe wydatki) a jedynie wpływa na wysokość osiągniętego przychodu, powstałe ubytki nie sprzedane nie przysporzyły przychodu.

W tym miejscu należy podnieść, że ustawa o rachunkowości nie należy do ustaw podatkowych i jej przepisy nie mogą stanowić samodzielnej podstawy do oceny czy dany wydatek jest kosztem. Pojęcie kosztu uzyskania przychodu jest instytucją uregulowaną w przepisach ustaw podatkowych w tym przypadku ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r., Nr 90, poz. 416 ze zm.).

Nie można również podzielić zarzutu skargi naruszenia przepisów art. 187 § 1 i 180 oraz 181 Ordynacji podatkowej. W tym miejscu podkreślić należy, iż istotnie zgodnie z utrwalonym w tym zakresie orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego organ nie może przerzucać na stronę swego obowiązku przeprowadzenia całego postępowania, co w ocenie Sądu nie miało tutaj miejsca, to jednak obowiązek ten nie zwalnia strony od współudziału w jego realizacji. W wyroku z dnia 22 maja 2000 r. (I SA/Lu 249/99, niepubl.) Sąd uznał, że podatnik nie może czuć się zwolniony od współdziałania z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebranie materiału dowodowego, zwłaszcza jeśli nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony. Na podatniku ciąży również obowiązek wykazania istnienia faktów, które uzasadniałyby jego twierdzenia, kwestionujące ustalenia organów podatkowych. Jeżeli zatem tego nie uczyni ponosi negatywne następstwa swojej bierności (tak wyrok NSA z dnia 28 października 1996 r., SA/Ka 836/95, niepubl.). Obowiązek organu poszukiwania faktów nie może być zatem nieograniczony, a tym samym w świetle powyższych rozważań uznać należy zarzuty skarżącej i w tej części za nietrafne.

Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny na mocy art. 151 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.

MK