Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 118/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2007-03-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 81 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 75 ust. 3
journal: Dz.U. 2004 nr 87 poz 825
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego
article: art. 72 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek, Sędziowie Sędzia WSA Halina Chitrosz, Asesor WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca), Protokolant Stażysta Magda Gryzek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 marca 2007r. sprawy ze skargi P. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] nr [...].; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz P. B. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Lu 118/07

U Z A S A D N I E N I E

Decyzją nr [...] z dnia [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) i art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania P. B. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. nr [...] z dnia [...] w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym w zakresie nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki AUDI A4 o numerze nadwozia [...] w kwocie 4.543, 00 zł., Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu podał, iż w dniu 14 czerwca 2004 r. P. B. złożył w Urzędzie Celnym w L. deklaracje uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki AUDI A4 o numerze nadwozia [...], deklarując rok produkcji 1995 r., stawkę podatku 65% oraz kwotę podatku akcyzowego w wysokości 4.543,00. Po dokonaniu zapłaty kwoty akcyzy, Naczelnik Urzędu Celnego w L. wydał P. B. dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju nr [...].

W dniu 22 czerwca 2005 r. do Urzędu Celnego w L. wpłynął wniosek P. B. o zwrot nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu zakupionego w Niemczech samochodu osobowego, o którym mowa wyżej, jako zapłaconego wbrew przepisom prawa wspólnotowego, wraz z korektą deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U. W korekcie tej deklaracji określono podatek akcyzowy w wysokości 0 zł.

Decyzją nr [...] z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego w L. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym w kwocie 4.543,00 zł w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu przez stronę.

Od powyższej decyzji P. B. odwołał się do Dyrektora Izby Celnej zarzucając organowi I instancji, że ten w uzasadnieniu swojej decyzji pominął argumentację wnioskodawcy opierającego swój wniosek na zapisach Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE). Zdaniem strony Naczelnik Urzędu Celnego w L. błędnie zastosował zapisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Ponadto niedopuszczalna jest sytuacja, w której w cenie porównywalnego pojazdu na rynku wewnętrznym, kwota podatku akcyzowego jest niższa od kwoty podatku zawartego w cenie podobnych aut używanych, sprowadzonych w imporcie prywatnym.

Dyrektor Izby Celnej rozpatrując odwołanie nie znalazł podstaw do uchylenia lub zmiany zaskarżonej decyzji, stwierdzając, iż wydana została zgodnie z prawem.

Zgodnie z art. 23 TWE podstawą Wspólnoty jest unia celna, która rozciąga się na całą wymianę towarową i obejmuje zakaz cel przywozowych i wywozowych między państwami członkowskimi oraz wszelkich opłat o skutku równoważnym, jak również przyjęcie wspólnej taryfy celnej w stosunkach z państwami trzecimi. Jednocześnie wyżej wymieniony artykuł zawiera zakaz dotyczący towarów pochodzących z państw członkowskich oraz towarów importowanych z krajów trzecich, jeżeli te znajdują się w wolnym obiegu w państwach członkowskich. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w niniejszej sprawie taka sytuacja nie zachodzi i tym samym zarzut strony jest niezasadny.

Za niezasadny uznać należy również zarzut podatnika odnośnie naruszenia art. 25 TWE. Zgodnie z jego treścią cła przywozowe i wywozowe lub opłaty o skutku równoważnym są zakazane między państwami członkowskimi. Zakaz ten stosuje się również do ceł o charakterze fiskalnym. Jako, że cłem jest nakładana przez państwo opłata pieniężna pobierana z tytułu przekroczenia przez towar granicy, natomiast obowiązek zapłaty akcyzy jest związany z pierwszą rejestracją pojazdu na terenie kraju i dotyczy zarówno samochodów krajowych jak tez nabywanych wewnątrzwspólnotowo i importowanych, powyższy zarzut należy uznać za bezprzedmiotowy. W taki sposób nakładany podatek jest podatkiem wewnętrznym danego państwa członkowskiego. Taką interpretację przyjął także w swym orzeczeniu C-343/90 Europejski Trybunał Sprawiedliwości.

Także powoływanie się przez podatnika na art. 28 TWE, zakazujący ograniczeń ilościowych w przywozie oraz wszelkich środków o skutku równoważnym między państwami członkowskimi jest niezasadne. Organiczeniem ilościowym jest bowiem każdy przepis lub środek państwowy, który ogranicza częściowo lub zupełnie import bądź eksport towarów na podstawie kryterium ilości, wagi, objętości, wartości lub czasu. Definicja taka obejmuje wszelkiego rodzaju kontyngenty, plafony, limity, kwoty przywozowe lub wywozowe. Z konstrukcji podatku akcyzowego pobieranego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jasno wynika, że żaden z powyższych przypadków nie ma miejsca.

Natomiast art. 90 TWE pozostawia państwom członkowskim swobodę w zakresie kształtowania krajowych przepisów podatkowych, w tym stawek podatku VAT i akcyzy. Nie mogą one jedynie nakładać pośrednio lub bezpośrednio na produkty innych państw członkowskich jakiegokolwiek podatku wewnętrznego, który byłby wyższy od podatku nałożonego na podobny produkt krajowy. Treść powyższego artykułu wskazuje, że ma on na celu zapobieganie protekcjonistycznemu traktowaniu produkcji krajowej. Mając powyższe na uwadze, należy zauważyć, że podatkiem akcyzowym są zarówno obciążone samochody używane kupowane w kraju, jak i nabywane wewnątrzwspólnotowo. Jednak różnica polega na tym, że nabywając samochód w innych krajach członkowskich wspólnoty, obowiązek zapłaty tego podatku może być odłożony w czasie, gdyż zgodnie z art. 81 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym zapłaty akcyzy można dokonać, aż do chwili rejestracji tego pojazdu w kraju, natomiast przy zakupie porównywalnego samochodu w kraju ten sam podatek jest wliczony w cenę samochodu, choć nie jest wyodrębniony. Zaznaczyć tu też można, że nabywane wewnątrzwspólnotowo nowe samochody osobowe obciążone są takim samym podatkiem akcyzowym jak te sprzedawane w krajowych salonach.

Mając na uwadze powyższe, organ odwoławczy podkreślił, iż w polskim ustawodawstwie przypadki dyskryminacji bezpośredniej lub pośredniej nie mają miejsca. Potwierdzeniem tego jest choćby fakt, że samochody pochodzące spoza RP (jako odrębna kategoria) nie zostały wyłączone spod regulacji rozporządzenia Ministra Finansów. Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym przewiduje stawkę podatku od wyrobów niezharmonizowanych w wysokości 65% podstawy określonej w art. 10 ustawy. Tylko w uzasadnionych przypadkach, stosując jednakowe kryteria, ustawodawca obniżył stawkę podatku. W niniejszej sprawie zastosowana stawka nie była wyższa od stawki akcyzy, o której mowa w art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, lecz nie są uprawnione do rozstrzygania o zgodności przepisów niższego rzędu z przepisami wyższego rzędu. Podkreślenia też wymaga, że wstąpienie Polski do Unii Europejskiej i wiążące się z tym przyjęcie unijnego porządku prawnego, który w bardzo dużym stopniu ingeruje w system prawny każdego państwa członkowskiego powoduje, że w okresie początkowym powstają liczne kontrowersje i wątpliwości odnośnie wzajemnych relacji przepisów krajowych i wspólnotowych, których to rozwiązanie częstokroć wymaga bezpośrednich uzgodnień pomiędzy rządami krajowymi, a Komisją Europejską lub Radą Unii Europejskiej, przy czym czasami konieczne jest odwołanie się do najwyższego organu sądowego Unii Europejskiej – Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu, którego orzeczenia i wykładnia prawa są wiążące na terenie całej Wspólnoty. Wprawdzie organy administracji państwowej są zobowiązane do stosowania prawa wspólnotowego i powstrzymywania się od stosowania sprzecznych z nimi przepisów krajowych, należy to jednakże odnieść do przypadków, gdy niezgodność taka jest oczywista. O tym, iż taka oczywistość nie występuje w niniejszej sprawie świadczy fakt, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w dniu 22 czerwca 2005 r. w podobnej sprawie o sygn. akt III SA/Wa 679/05 wystosował do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu pytanie prejudycjalne odnośnie zgodności polskich przepisów akcyzowych z prawem unijnym.

Sytuacja taka nie przesądza jednakże z góry faktu sprzeczności przepisów o podatku akcyzowym z przepisami prawa unijnego, co powoduje, że do czasu uzyskania wiążącego rozstrzygnięcia, organy podatkowe zobowiązane są do stosowania powszechnie obowiązującego prawa.

Dyrektor Izby Celnej podkreślił ponadto, że rozpatrywana sprawa nie dotyczy określenia zobowiązania w podatku akcyzowym na podstawie przepisów sprzecznych z postanowieniami TWE, lecz kwestii istnienia ewentualnej nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, w sytuacji, gdy podatnik uiścił podatek stosując się do obowiązków wynikających z przepisów w jego ocenie sprzecznym z prawem wspólnotowym. W związku z powyższym przedmiotem rozstrzygnięcia jest fakt, czy podatek uiszczony przez stronę stanowi nadpłatę.

W myśl art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Nadpłata podatku ma miejsce, gdy świadczenie podatkowe w świetle obowiązującego prawa nie powinno w ogóle mieć miejsca (świadczenie nienależne), albo też świadczenie dłużnika podatkowego jest wyższe niż powinno to wynikać z treści obowiązującego prawa (świadczenie nadpłacone).

Taka sytuacja w rozstrzyganej sprawie nie ma miejsca, gdyż obowiązujące przepisy ustawy o podatku akcyzowym wyraźnie stanowią, że podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są obowiązane po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego i dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju (art. 81 ustawy o podatku akcyzowym)

Na powyższą decyzję organu odwoławczego P. B. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, w której wniósł o jej uchylenie i nakazanie organowi celnemu zwrotu nadpłaconego podatku. Zaskarżonej decyzji zarzucił niezgodność z przepisami Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, którego Rzeczpospolita Polska jest stroną, w szczególności art. 25, 28 i 90 oraz niezgodność z postanowieniami Dyrektyw 92/12 EWG i 70/50/EWG.

W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, że zgodnie z art. 90 TWE wprowadzono zakaz dyskryminacji podatkowej towarów podobnych, pochodzących z innych państw członkowskich. Oznacza to, że państwa członkowskie nie mogą nakładać na towary sprowadzane z państw UE pośrednich lub bezpośrednich podatków, które byłyby wyższe niż nakładane na towary podobne krajowe. Akcyza jako opłata o skutku równoważnym do cła nałożona na samochody używane nabyte w innym państwie członkowskim jest sprzeczna z ustawodawstwem wspólnotowym, które posiadając walor bezpośredniej stosowalności w państwach członkowskich jest prawem obowiązującym w Polsce. Ponadto skarżący podkreślił, iż obciążenia fiskalne na używany pojazd przywieziony z innego kraju członkowskiego nie mogą być wyższe niż udział podatków zawarty w cenie aut na rynku krajowym. Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 3 Dyrektywy 92/12/EWG podatki nie mogą spowodować zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu między państwami członkowskimi. Wprowadzanie i utrzymywanie podatku akcyzowego na inne wyroby niż wyroby akcyzowe zharmonizowane nie może naruszać zakazu jakiejkolwiek formy dyskryminowania produktów importowanych. Wszelkie środki, które utrudniają przywóz, który w razie ich braku mógłby mieć miejsce i w ten sposób mają skutek równoznaczny z ograniczeniami ilościowymi na towary przywożone są zakazane. Również obowiązek nałożony na podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych składania deklaracji uproszczonych do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wynikający z art. 81 ustawy o podatku akcyzowym jest sprzeczny z prawem wspólnotowym.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Mając na uwadze art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269), sąd dokonuje kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd uwzględnia skargę i uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy.

W sprawie niniejszej do takiego naruszenia doszło i dlatego skarga zasługuje na uwzględnienie.

Regulacje dotyczące nadpłaty zawarte są w przepisach Rozdziału 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), w przepisach art. 72 – 80. Zgodnie z art. 72 § 1 za nadpłatę uważa się kwotę 1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku, 2) podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej, 3) zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej, 4) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Mając na uwadze treść art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, nadpłatę można ogólnie zdefiniować jako nienależne świadczenie podatkowe. Przepis ten uznaje za nadpłatę kwotę podatku nadpłaconego lub zapłaconego nienależnie. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 grudnia 1998 r., sygn. akt I SA/Lu 1255/97, "nadpłatami są zarówno świadczenia podatkowe nadpłacone – tzn. gdy rzeczywiście dokonana wpłata jest wyższa niż należna kwota zobowiązania podatkowego, jak i nienależnie uiszczone – tzn. gdy podatnik świadczy kwotę pieniężną, mimo, że nie jest do tego zobowiązany lub też gdy w chwili dokonania świadczenia istniał tytuł prawny, lecz został następnie uchylony".

W niniejszej sprawie skarżący wnioskiem z dnia 22 czerwca 2005 r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego w L. o zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego w związku z nabyciem na terytorium Niemiec w dniu 3 czerwca 2004 r. samochodu osobowego marki AUDI A4. Jak podał w uzasadnieniu swojego wniosku, przepisy ustawy o podatku akcyzowym dotyczące obowiązku zapłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspónotowym samochodu osobowego są niezgodne z art. 23, 25 i 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską z dnia 25 marca 1957 r. (Dz.U. z 2004 r., Nr 90, poz. 864/2) zwanego dalej TWE, a zatem pobrany niezgodnie z prawem wspólnotowym podatek, powinien mu zostać zwrócony.

Rozpatrując wniosek skarżącego, zarówno organ I instancji, jak i rozpatrujący odwołanie organ II instancji – Dyrektor Izby Celnej, nie uznali jego zarzutów odnośnie naruszenia prawa wspólnotowego za zasadne i tym samym nie znaleźli podstaw do stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym uiszczonym przez skarżącego. Z tego powodu, korzystając ze swojego uprawnienia, skierował on skargę na wydaną w tej sprawie decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podnosząc w niej wcześniej wymienione zarzuty.

Po wpłynięciu skargi, postanowieniem z dnia 10 lutego 2006 r., sygn. akt I SA/Lu 4/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zawiesił postępowanie sądowoadministracyjne do czasu udzielenia odpowiedzi przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w sprawie o sygn. akt C-313/05, która miała za przedmiot wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym i dotyczyła wykładni art. 25, 28 i 90 TWE oraz art. 3 ust. 1 i 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz.U.L 76, str.1). Następnie, postanowieniem z dnia 5 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Lu 4/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny podjął zawieszone postępowanie.

Wyrokiem z dnia 18 stycznia 2007 r., wydanym w powołanej wyżej sprawie C-313/05, Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w Luksemburgu orzekł, że:

1) Podatek akcyzowy, taki, jak ustanowiony w Polsce ustawą z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, który nie jest nakładany na pojazdy osobowe w związku z przekroczeniem przez nie granicy, nie stanowi cła przywozowego, ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 TWE.

2) Artykuł 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, ma takie same skutki.

3) Artykuł 28 TWE nie znajduje zastosowania do deklaracji uproszczonej, takiej jak przewidziana w art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, a art. 3 ust. 3 dyrektywa Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania nie sprzeciwia się takiej deklaracji, jeżeli sporne uregulowanie można czytać w ten sposób, że deklarację tę należy złożyć z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w kwestii wykładni lub obowiązywania przepisów prawa wspólnotowego jest wiążąca z dniem jego ogłoszenia. W odniesieniu do skutku orzeczenia w czasie przyjmuje się w doktrynie i orzecznictwie, że orzeczenie interpretacyjne Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wywołuje skutki ex tunc, a zatem sądy państw członkowskich są obowiązane stosować przepis prawa Wspólnot Europejskich w znaczeniu ustalonym przez sąd, także do stanów faktycznych powstałych przed jego ogłoszeniem.

Podzielając w pełni stanowisko ETS w cytowanym wcześniej wyroku w sprawie C-313 i odnosząc powyższe do stanu faktycznego i prawnego niniejszej sprawy, należy w pierwszej kolejności stwierdzić, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny nie podzielił zarzutów skargi dotyczących niezgodności przepisów ustawy o podatku akcyzowym określających obowiązek zapłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem wewnątrzwspónotowym samochodu z przepisami art. 23, 25, 28 i art. 90 akapit 2 TWE.

Uznał natomiast za zasadny zarzut skargi, w którym skarżący wyraził stanowisko, iż "obciążenia fiskalne na używany pojazd przywieziony z innego kraju członkowskiego nie mogą być wyższe niż udział podatków zawarty w cenie aut na rynku krajowym".

Jak orzekł ETS w powołanym wyżej wyroku, artykuł 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane, starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek.

Jak wynika z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, samochody przed upływem dwóch lat od ich produkcji, opodatkowane były stawką akcyzy w wysokości ustalonej identycznie dla samochodów osobowych sprzedawanych w kraju jak i dostarczanych wewnątrz- wspólnotowo, nabywanych wewnątrzwspólnotowo oraz importowanych. Stawka akcyzy od tych pojazdów wynosiła w obu przypadkach dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2.000 m2 – 13,6 % podstawy opodatkowania, dla pozostałych – 3,1 %. Natomiast w przypadku sprzedaży samochodów osobowych, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub ich importu, dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, stawki procentowe akcyzy wzrastały wraz z wiekiem pojazdu, aż do wysokości 65%.

W rozpoznawanej sprawie skarżący nabył na terytorium Niemiec w 2004 roku samochód osobowy marki AUDI A4, wyprodukowany w 1995 r. (czyli starszy niż dwa lata) i zgodnie z art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w związku z § 7 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego zapłacił podatek akcyzowy według najwyższej stawki przewidzianej w tych przepisami, czyli w wysokości 65% podstawy opodatkowania.

Biorąc pod uwagę wyrok ETS w sprawie C- 313, aby ocenić, czy podatek zapłacony przez skarżącego w wysokości określonej w powołanym rozporządzeniu Ministra Finansów został zapłacony zasadnie, należy zbadać, czy jego wysokość jest równa kwocie tego podatku zawartej w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w Polsce. Jeżeli bowiem okaże się, że kwota ta przewyższa podatek zawarty w cenie podobnych samochodów wcześniej zarejestrowanych w kraju, to różnica w wysokości tych podatków będzie nadpłatą w rozumieniu art. 72 Ordynacji podatkowej i podlegać będzie zwrotowi na rzecz skarżącego.

Takie ustalenia poczyni organ ponownie rozpoznając sprawę i stosownie do nich wyda odpowiednią decyzję zgodnie z podaną wyżej wykładnią § 7 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego.

Z tych też względów oraz na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), należało orzec jak w sentencji.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 powołanej ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.