Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 929/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-10-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14a
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 5  ust. 1  pkt  1; art. 7  ust. 2  pkt 1;  art. 7  ust. 2  pkt 2;   art. 14
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2001 nr 327 poz 11
law: Rozporządzenie Komisji (WE) Nr 2419/2001 z dnia 11 grudnia 2001 r. ustanawiające szczegółowe zasady stosowania zintegrowanego systemu zarządzania i kontroli niektórych wspólnotowych syystemów pomocy ustanowionych rozporządzeniem Rady (EWG) nr 3508/92

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jarecka, Sędziowie Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek(spr.), Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 października 2007 r. sprawy ze skargi W. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia "[...]" lutego 2007 r. nr "[...]" w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lutego 2007r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 14b § 2 oraz § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.; dalej powoływanej jako "Ordynacja podatkowa") oraz art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54 poz. 535 z późn. zm.; dalej powoływanej jako "ustawa o VAT"), uchylił w części postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2006r. w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Wnioskiem, który wpłynął do organu pierwszej instancji w dniu 11 sierpnia 2006 r., Skarżąca wystąpiła o udzielenie pisemnej interpretacji dotyczącej stosowania przepisów ustawy o VAT, w przypadku dokonania czynności przekazania jedynemu wspólnikowi spółki z o.o. majątku, jaki pozostanie po jej likwidacji. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że po zakończeniu likwidacji i zaspokojeniu wierzycieli, Spółka przekaże nieodpłatnie, na mocy art. 286 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej "k.s.h."), nieupłynniony majątek, w tym należącą do spółki pływalnię z zapleczem, jedynemu wspólnikowi spółki, którym jest miasto W.

Zdaniem Spółki, nie będzie ona miała obowiązku uiszczenia podatku VAT "likwidacyjnego" na podstawie art. 14 ustawy o VAT, gdyż w artykule tym postanowiono, iż opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają towary (...), w przypadku;

1) rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;

2) zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną (...)

a więc artykuł ten dotyczy wyłącznie osób fizycznych, oraz spółek cywilnych i spółek mniemających osobowości prawnej, podczas gdy Skarżąca jest spółką prawa handlowego posiadającą osobowość prawną.

Spółka nie będzie też opodatkowana podatkiem VAT na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 powołanej wyżej ustawy, gdyż przekazanie pływalni nastąpi na rzecz jedynego wspólnika Spółki, którym jest miasto W., na cele publiczne, a nie na jego "cele osobiste".

Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z dnia [...] września 2006 r., sprostowanym w dniu [...] października 2006 r. uznał, iż towary, które pozostaną po likwidacji Skarżącej na mocy art. 14 ustawy o VAT nie będą podlegały opodatkowaniu, natomiast opodatkowane będzie przekazanie na rzecz wspólnika pływalni, ponieważ przekazanie tej pływalni, w procesie likwidacji majątku Spółki, miastu W., jest przekazaniem towaru na cele osobiste wspólnika, który realizując zadania ustawowe wykorzystywał będzie tę pływalnię na cele publiczne.

Na powyższe postanowienie Skarżąca wniosła zażalenie, wnosząc o jego zmianę w części dotyczącej opodatkowania czynności przekazania pływalni na rzecz jedynego wspólnika. W uzasadnieniu podniosła, że przekazanie to będzie rozliczeniem z tytułu posiadanych udziałów w spółce. W procesie likwidacji bowiem wspólnik staje się wierzycielem spółki z tytułu kwoty likwidacyjnej. Skarżąca podniosła, że podczas likwidacji majątek spółki nie będzie spieniężany i przekazany Miastu. Zdaniem Skarżącej, w sprawie nie ma zastosowania przepis art. 5 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. Przekazanie pływalni nie jest bowiem przekazaniem na cele osobiste, gdyż Miasto, działając na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.; dalej powoływanej jako "u.s.g.") i prowadząc pływalnię realizuje zadania własne.

Powołaną na wstępie decyzją, Dyrektor Izby Skarbowej w W., uchylił postanowienie organu pierwszej instancji i orzekł, iż przekazanie jedynemu wspólnikowi majątku pozostałego po likwidacji spółki z o.o. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W uzasadnieniu podniósł, że w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, termin dostawa oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

- przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

- wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

- wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

- wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

- ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego.

Dostawą towarów, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, jest także przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

- przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;

- wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub części. Skoro zatem ustawa o VAT dla swoich własnych potrzeb definiuje pojęcie dostawy towarów, nie można utożsamiać dostawy towarów na gruncie podatku VAT z cywilnoprawną umową dostawy.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, jeśli podatnik odliczył podatek naliczony przy nabyciu towarów to ich nieodpłatne przekazanie, gdyby było nieopodatkowane, w istocie stanowiłoby nabycie bez opodatkowania. Stoi to w sprzeczności z zasadą powszechności oraz neutralności opodatkowania. Jeśli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku, to nieodpłatne przekazanie tego towaru pozostaje neutralne podatkowo, gdyż podatnik już raz został obciążony faktycznym kosztem podatku. Nie ma tutaj znaczenia, czy podatnik odliczył podatek czy też nie, istotne jest jedynie, czy mu to prawo przysługiwało. W rezultacie nieodpłatne przekazania towarów podlegają opodatkowaniu, jeśli przy nabyciu tychże towarów przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia całości lub części podatku naliczonego, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie, ponieważ Skarżąca dokonała odliczenia podatku naliczonego.

Organ odwoławczy stwierdził, że Skarżąca zwracając w procesie likwidacji majątek dokona na rzecz jedynego wspólnika, dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. Przyznał przy tym rację Skarżącej, że miasto W. jest jej wierzycielem z tytułu kwoty likwidacyjnej. Zatem, jeżeli wspólnikowi należna jest od Skarżącej wypłata z tytułu podziału majątku, wspólnik dysponuje prawem podmiotowym jakim jest wierzytelność, tzn. prawem wierzyciela do żądania od dłużnika (Spółki) świadczenia w postaci dzielonego majątku ( art. 353 § 1 k.c.) Na spółce ciąży natomiast obowiązek spełnienia tegoż świadczenia. Jeżeli zatem Skarżąca wyda wspólnikowi towar z tytułu udziału w podziale majątku, to tego rodzaju przekazanie wspólnikowi należnego mu majątku podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów.

Odnosząc się do zastosowania art. 14 ustawy o VAT wskazał, że dotyczy on opodatkowania majątku pozostałego po likwidacji spółki cywilnej, spółki prawa handlowego niemającej osobowości prawnej bądź zaprzestania prowadzenia działalności przez osobę fizyczną nie zaś spółki kapitałowej. Ponadto artykuł ten dotyczy opodatkowania towarów, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy lub towarów własnej produkcji, nie ma zaś zastosowania do czynności jaką jest podział majątku pozostałego po likwidacji spółki, który stanowić mogą także inne aktywa rzeczowe niż zakupione czy wytworzone towary.

Na powyższą decyzję Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W uzasadnieniu skargi, ponownie przedstawiając stan faktyczny sprawy podkreśliła, że zgodnie z wykładnią gramatyczną art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przedmiotem opodatkowania jest tylko i wyłącznie przekazanie towarów na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem w sytuacji, gdy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub części. Katalog przykładowych czynności, został określony w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT i jest to na przykład przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub innych osób wskazanych w powołanym wyżej przepisie. W ocenie Skarżącej, obowiązujące przepisy nie zawierają wyraźnego postanowienia, że opodatkowaniu podlega każda czynność polegająca na nieodpłatnym zbyciu towarów, bez względu na cel tego zbycia.

Zdaniem Skarżącej, wykładnia gramatyczna art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE, potwierdzona w orzecznictwie ETS, pozwala stwierdzić, że za dostawę towarów należy uznać zarówno nieodpłatne zbycie towarów, które nastąpiło w związku z wykorzystaniem towaru na cele inne niż działalność gospodarcza, jak również nieodpłatne zbycie towarów, które nastąpiło w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Tym samym, Skarżąca uznała, że przepis art. 7 ust. 2 ustawy o VAT jest sprzeczny zarówno z art. 16 Dyrektywy, jak i orzecznictwem ETS. Podatnik stosując art. 7 ust. 2 ustawy o VAT i nie dokonując opodatkowania czynności nieodpłatnego wydania towarów w sytuacji, gdy jest to związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, nie może ponosić negatywnych konsekwencji takiego postępowania.

Powołując się na orzecznictwo ETS Skarżąca podniosła również, że w przypadku niezgodności pomiędzy prawem krajowym a bezwzględnie obowiązującymi i dostatecznie precyzyjnymi przepisami wspólnotowymi z punktu widzenia prawa podatnik może wybrać bezpośrednie stosowanie przepisów wspólnotowych lub niezgodne z dyrektywą przepisy krajowe. Dlatego też podatnik dokonując nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem może te czynności:

- opodatkować opierając się na art. 16 Dyrektywy, bądź

- nie opodatkowywać, mając na uwadze literalne brzmienie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, nie wymieniającego tych czynności jako opodatkowanych.

Bez względu na to, które rozwiązanie zostanie zastosowane przez podatnika, ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów nieodpłatnie przekazywanych.

Skarżąca powołała się ponadto na treść art. 14 ustawy o VAT. Wskazała, że unormowanie zawarte w tym przepisie jest przejawem stosowania zasady neutralności podatku od towarów i usług oraz opodatkowania konsumpcji. Dodała, że art. 18 Dyrektywy 2006/112/WE zawiera regulację o analogicznych skutkach, przewidując, iż państwa członkowskie mogą uznać za odpłatną dostawę towarów otrzymanie towarów przez podatnika lub jego następców prawnych, w przypadku, gdy zaprzestaje on działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu, jeżeli podatek VAT od takich towarów podlegał w całości lub części odliczeniu w momencie ich nabycia lub wykorzystania dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Celem tej regulacji jest zrównanie pozycji podatnika z pozycją ostatecznego konsumenta, który musi ponieść, co do zasady, ciężar podatku zawartego w cenie nabywanych towarów.

Dyrektywa VAT nie nakłada bezwzględnego wymogu wprowadzenia wyżej wskazanej regulacji w ustawodawstwie krajowym. Ustawodawca krajowy opodatkowując towary pozostałe w wyniku likwidacji działalności dookreślił w art. 14 ustawy postanowienia zawarte w dyrektywie wskazując, że obowiązek podatkowy dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych i handlowych nie mających osobowości prawnej. Obowiązek podatkowy w podatku VAT nie dotyczy, zdaniem Skarżącej, podatników posiadających osobowość prawną, zaprzestających działalności w wyniku likwidacji lub upadłości.

Skoro zatem ustawodawca w art. 14 ustawy o VAT odniósł się tylko do opodatkowania towarów pozostałych w wyniku likwidacji działalności prowadzonej przez osoby fizyczne, spółki cywilne oraz spółki prawa handlowego nie posiadające osobowości prawnej, to brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem od towarów i usług spółek prawa handlowego posiadających osobowość prawną.

Reasumując Skarżąca podniosła, że zaskarżona decyzja naruszyła art. 7 ust. 2 i art. 14 ustawy o VAT, poprzez niewłaściwą ich interpretację. Nieodpłatne przekazanie majątku w postaci pływalni z zapleczem na rzecz miasta W. stanowi wydanie towaru, które związane jest z prowadzonym przedsiębiorstwem, co wynika z zamiaru stron zapisanego w art. 1 umowy wspólników. Zgodnie z wykładnią gramatyczną art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, z uwagi na niewymienienie tej czynności jako opodatkowanej, nie będzie ona opodatkowana podatkiem od towarów i usług, przy jednoczesnym prawie do podatku naliczonego związanego z nabyciem tego towaru.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Rozstrzygnięcia będące przedmiotem oceny Sądu podjęte zostały w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. W postępowaniu takim stan faktyczny jest przyjmowany według twierdzeń podatnika. Zgodnie bowiem z art. 14a § 2 zdanie drugie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), powoływanej dalej jako "Ordynacja podatkowa", we wniosku o udzielenie interpretacji wnioskodawca jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Do takiego stanu jaki przedstawi, formułuje własne stanowisko. Organ podatkowy dokonuje oceny prawnej stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Postępowanie takie opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę. Tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego wyrażana jest jego ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy. W postępowaniu tym nie może zatem toczyć się spór o stan faktyczny, ani też nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe zmierzające do zbierania materiałów dowodowych, a następnie poddawanie ich swobodnej ocenie, zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej. Postępowanie to nie może również zmierzać do kwestionowania przez organ podatkowy stanu faktycznego podawanego przez wnioskodawcę. Organ ma obowiązek przyjąć do sformułowania oceny prawnej taki stan faktyczny, jaki podaje podatnik. Co najwyżej może wyłącznie w trybie art. 14a § 5 w związku z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej żądać uszczegółowienia opisu stanu faktycznego, jeśli uzna, że jest to niezbędne do dokonania jego prawidłowej kwalifikacji prawnej. Innymi słowy, organ podatkowy dokonuje interpretacji przyjmując za stroną ściśle określony stan faktyczny. Założenia takie oznaczają, iż czy to interpretacja wydana w formie postanowienia, czy tzw. milcząca interpretacja wywołują skutki prawnopodatkowe o tyle tylko, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będzie pokrywał się ze stanem faktycznym podanym przez podatnika we wniosku.

W rozpoznanej sprawie Spółka poddała pod ocenę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, przekazanie po likwidacji, jedynemu wspólnikowi tj. miastu W., nieupłynnionego majątku Spółki, między innymi w postaci pływalni z zapleczem. Organ pierwszej instancji uznał, iż towary, które pozostaną po likwidacji Spółki, na mocy art. 14 ustawy o VAT nie będą podlegały opodatkowaniu, natomiast opodatkowane będzie, przekazanie na rzecz wspólnika, pływalni na podstawie art. 7 ust.2 pkt 1 ustawy o VAT. Natomiast organ odwoławczy uznał, iż przekazanie jedynemu wspólnikowi majątku pozostałego po likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. Oceniając zgodność z prawem zaskarżonych rozstrzygnięć w nakreślonym stanie faktycznym należy stwierdzić, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej nie narusza prawa. Dla prawidłowego zakwalifikowania ww. stanu faktycznego pod właściwy przepis prawny należy przeanalizować sytuację przekazania przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, jak również wziąć pod uwagę bezsporny fakt, iż podatnik ten dokonał odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Zasadą jest, że opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług ( dalej –` podatkiem VAT), podlega jedynie dostawa towarów pod tytułem odpłatnym, a zatem kiedy jest ona realizowana pod tytułem nieodpłatnym – nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W ustawie przewidziano od tej zasady wyjątek. Jeżeli podatnikowi przysługiwało – w całości lub w części – prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy czynnościach nabycia towarów, należących do jego przedsiębiorstwa, które następnie zostały przez niego przekazane na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, to tego rodzaju czynności przekazania towarów, uznaje się za podlegające opodatkowaniu jako odpłatne dostawy towarów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju (tj. terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – art. 2 pkt 1 ustawy o VAT). Natomiast art. 7 ust. 2 powołanej wyżej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników (...),

2) wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

W ocenie Sądu z powyższych regulacji prawnych wynika, że dostawą towarów objętą opodatkowaniem, a więc mieszczącą się w przedmiocie opodatkowania określonym w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, tj. w pojęciu "odpłatnej dostawy towarów", mieszczą się także niektóre nieodpłatne przekazania towarów. Ustawodawca za takie uznał te z nich, które są dokonywane na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Innymi słowy art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, zrównuje czynności dokonane bez wynagrodzenia z czynnościami odpłatnymi, oczywiście przy spełnieniu warunków wymienionych w tym przepisie i z zastrzeżeniem płynącym z ust. 3 tego artykułu (wyłączenie zrównania z uwagi na przedmiot objęty czynnością nieodpłatną). W ten sposób, jakiekolwiek nieodpłatne przekazanie przez podatnika należących do jego przedsiębiorstwa towarów (rozumianych w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT jako rzeczy ruchome oraz wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty), innych niż drukowane materiały reklamowe i informacyjne oraz prezenty o małej wartości i próbki, wchodzi w zakres objęty pojęciem "odpłatnej dostawy towarów", o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części oraz - co jest istotne w niniejszej sprawie - przekazanie nastąpiło na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. To ostatnie zastrzeżenie, umiejscowione we wstępnej części art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, odnosi się również do wyliczonych przykładowo czynności, wśród których znalazło się przekazanie towarów bez wynagrodzenia, a to oznacza, iż cel przekazania takich towarów jest niezbędnym elementem dopełniającym zakres znaczeniowy tych czynności.

W rozpatrywanej sprawie nie ulega wątpliwości, iż przekazanie towarów, w tym przede wszystkim pływalni, nastąpi celem rozliczenia nakładów jedynego wspólnika spółki w związku z jej likwidacją. Etap przekazania towarów poprzedzony być musi zakończeniem bieżących interesów i zaprzestaniem faktycznej działalności przez Spółkę. Celem likwidacji jest także zakończenie działalności spółki w sensie podmiotowym czyli wykreślenie jej z Krajowego Rejestru Sądowego. Jeżeli wspólnikowi należy się od spółki zwrot nakładów, wspólnik dysponuje prawem podmiotowym jakim jest wierzytelność, czyli prawem wierzyciela do żądania od dłużnika ( spółki), świadczenia w postaci wypłaty kwoty stanowiącej równowartość nakładów na inwestycje spółki. W miejsce świadczenia pieniężnego może być wykonane świadczenie rzeczowe ( przekazanie towarów). W sprawie nie ma znaczenia, że wierzytelność wynika z umowy spółki i uchwały wspólników. Tego rodzaju rozliczenie się ze wspólnikiem podlega niewątpliwie opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów. Należy pamiętać, że ustawa o podatku od towarów i usług dla swoich własnych potrzeb definiuje pojęcie " dostawy towarów".

W rozpatrywanej sprawie, na tle stanu faktycznego nakreślonego przez Skarżącą, nie ulega wątpliwości, że przekazanie towarów przez likwidowaną spółkę nastąpi na cele inne niż związane z prowadzonym przez nią przedsiębiorstwem. W tej sytuacji, nizrozumiałe są argumenty Skarżącej o przekazywaniu towarów na cele związane z przedsiębiorstwem. Nieuzasadniony jest więc, zdaniem Sądu, zarzut niewłaściwej interpretacji przez organ podatkowy art. 7 ust. 2 ustawy o VAT oraz zarzut niezgodności art. 7 ust 2 wyżej powołanej ustawy z treścią art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE.

Zgodnie z art. 16 Dyrektywy opodatkowaniu podlega:

1) przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników,

2) nieodpłatne przekazanie towarów,

3) przeznaczenie towarów do celów innych niż prowadzona przez podatnika działalność.

Z regulacji wspólnotowych nie wynika warunek, by dla uznania za dostawę, nieodpłatne przekazanie towarów przeznaczone było na cel inny niż związany z przedsiębiorstwem, co więcej, także nieodpłatne przekazanie towarów na cele prowadzonej działalności gospodarczej powinno być opodatkowane. W tym miejscu należy przedstawić kilka uwag natury ogólnej. Po przystąpieniu do Unii Europejskiej na mocy Traktatu zwanego Traktatem Ateńskim zawartego w dnia 16 kwietnia 2003 r. ( Dz. U. Nr 90, poz. 864 ze zm.), Polska związana jest postanowieniem Traktatów założycielskich i aktów przyjętych przez Instytucje Wspólnot (...) przed dniem przystąpienia, jak również stała się adresatem dyrektyw i decyzji w rozumieniu art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską z dnia 25 marca 1957 r. ( wersja skonsolidowana – Dz. U. 04,90,864/2 ze zm., zwanego dalej " TWE"...), o ile takie dyrektywy i decyzje skierowane były do wszystkich państw członkowskich ( por. art. 2 i 53 Aktu Ateńskiego, dotyczącego warunków przystąpienia nowych państw członkowskich oraz dostosowań w Traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej – Dz. U. U.E. z 2003 r. L 236, poz. 33 ze zm.) . Organy krajowe po akcesji do Unii Europejskiej stosują prawo unijne na jeden z dwóch sposobów: bezpośrednio lub pośrednio. Bezpośrednie stosowanie prawa unijnego ma miejsce wówczas, gdy organy podejmują stosowne rozstrzygnięcie w oparciu o normy tego prawa. Europejski Trybunał Sprawiedliwości w orzeczeniu z dnia 8 października 1987 r. w sprawie karnej ( Kolpinguis Nijmegen / 80/86) podkreślił, że organy państwa nie mogą bezpośrednio stosować przepisów dyrektyw w celu ograniczenia praw jednostek. Istotna jest także bezpośrednia skuteczność dyrektyw unijnych. W przypadku bowiem, gdy przepisy dyrektywy są, jeżeli chodzi o ich treść, bezwarunkowe i dostatecznie precyzyjne, w sytuacji braku jej implementacji lub niewłaściwej implementacji w określonym terminie do krajowego systemu prawnego, obywatel może się powoływać na postanowienia dyrektywy przeciwko jakimkolwiek przepisom prawa krajowego, które są sprzeczne z dyrektywą, lub w takim zakresie w jakim przepisy dyrektywy określają, jakich praw jednostki mogą dochodzić od państwa ( wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 19 stycznia 1982 r. w sprawie C – 8/81 Ursula Becker przeciw Finanzamt Munster – Inneustadt ). Najczęściej jednak organy krajowe stosują prawo unijne w sposób pośredni, tzn. wydając swoje decyzje lub orzeczenia na podstawie norm prawa krajowego ukształtowanego w oparciu o prawo unijne, implementowane do krajowego porządku prawnego. Sądy (art. 10 Traktatu ustanawiającego Unię Europejską) mają obowiązek interpretowania prawa krajowego w świetle traktatu oraz celu dyrektywy ( czy też innego aktu prawa), aby zapewnić normom wspólnotowym moc wiążącą w prawie krajowym. Sąd krajowy powinien bowiem zapewnić dyrektywie pośrednie obowiązywanie poprzez interpretację prawa krajowego zgodnie z treścią dyrektywy (K. Czapska, Zasada pośredniej skuteczności, Rzeczpospolita 22.11.2004).

Rola Dyrektyw sprowadza się do wyznaczenia celów, jakie powinny zostać osiągnięte poprzez wprowadzenie odpowiednich regulacji prawnych w państwach członkowskich. Stanowią one jednocześnie wskazówki dla ustawodawcy oraz wyznaczają ramy, w jakich ustawodawca krajowy może się poruszać przy stanowieniu prawa. Nieosiągnięcie celów dyrektywy, a więc nieprawidłowa ich implementacja nie może powodować, iż w takich sytuacjach zawsze norma prawa krajowego sprzeczna z normą prawa wspólnotowego nie będzie normą obowiązującą. Europejski Trybunał Sprawiedliwości wielokrotnie podkreślał, iż organy państwa członkowskiego nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego, choćby te nadawały się do bezpośredniego stosowania, jeżeli normy te zostały nieprawidłowo zaimplementowane do krajowego systemu prawnego, a przepisy krajowe wprowadzają mniejsze obciążenia albo dają więcej praw obywatelom.

Z przepisów polskiej ustawy wynika korzystniejsza regulacja – opodatkowuje się bowiem jedynie wszelkie nieodpłatne przekazania towarów na cele inne niż związane z przedsiębiorstwem, a nie wszelkie nieodpłatne przekazanie.

Nie zasługuje także na akceptację, zarzut naruszenia art. 14 ustawy o VAT poprzez jego błędną interpretację. Sąd przychyla się do stanowiska organu odwoławczego, iż nie można mówić o naruszeniu art. 14 wyżej powołanej ustawy, gdyż artykuł ten nie dotyczy rozwiązania i likwidacji spółki z ograniczona odpowiedzialnością, a jedynie spółek cywilnych i spółek prawa handlowego nie mających osobowości prawnej oraz osób fizycznych, które zaprzestały prowadzenia działalności gospodarczej. Z brzmienia tego artykułu nie można wnioskować a contrario , iż skoro w artykule tym, nie wymieniono spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, to przy likwidacji tej spółki, towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów nie podlegają opodatkowaniu. Art. 14 ustawy o VAT, ze względu na zakres podmiotów do których się odnosi, nie ma zastosowania do opisanego przez Skarżącą stanu faktycznego sprawy.

Mając powyższe na uwadze, Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.