Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 531/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-09-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 19 ust. 1 i 2,
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a), art. 106 ust. 1, art. 15
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 210 par. 1 pkt 8, art. 229, art. 199a par. 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędziowie Sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 września 2009 r. sprawy ze skargi A. L. [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2004 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Decyzją z dnia [...] grudnia 2008 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. (dalej jako "DUKS") na podstawie m.in. przepisów art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 1 i ust. 2, art. 25 ust. 1 pkt 3, art. 27 ust. 4, ust. 5 i ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm. – dalej jako "ustawa VAT z 1993 r.") oraz art. 86 ust. 1 i ust. 2, art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3-6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej jako "ustawa VAT z 2004 r.) oraz przepisów § 48 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a oraz pkt 4 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2007 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) określił A. L. prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo Usługowo - Handlowe – dalej określanego jako "Skarżący" lub "Strona" zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za poszczególne miesiące 2004 r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji wskazano, iż Inspektorzy Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w W. przeprowadzili kontrolę w zakresie prawidłowości rozliczenia Skarżącego z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2004 r. W toku kontroli kontrolujący ustalili, że Skarżący w 2004r. obniżając podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur, na których jako sprzedawcę wskazano: spółkę z o.o. PHU "A." z siedzibą w W., firmę Handlowo - Usługową B. H., oraz firmę wielobranżową "D." J. R. naruszył przepisy art. 19 ust. 1 ustawy VAT z 1993 r. oraz art. 86 ust. 1 ustawy VAT z 2004 r. Organ podatkowy w toku kontroli ustalił, że spółka "A." oraz firma p. H. w rzeczywistości nie świadczyły dostaw oleju napędowego dla Skarżącego, natomiast faktury wystawione przez firmę "D." dokumentowały czynności pozorne, nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji. Powodem zakwestionowania odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez "A." był brak kopii faktur u sprzedawcy. Jak bowiem ustalono faktury zakupu znajdujące się u Skarżącego różniły się szatą graficzną (inne są również daty wystawienia i podmioty gospodarcze na które zostały wystawione) od faktur wystawianych przez ww. spółkę, dodatkowo figurujący na nich jako upoważniony do wystawiania faktur p. W. P. nigdy nie był pracownikiem spółki. Ustalono ponadto, iż spółka "A." nie zawierała w 2004 r. transakcji handlowych ze Skarżącym. Z oświadczenia spółki wynikało, że współpracę ze Skarżącym rozpoczęła dopiero w kwietniu 2007 r. Przesłuchani zaś w charakterze świadków pracownicy Skarżącego tj. p. D. Z. oraz p. R. C. przedstawili ogólnikową wiedzę na temat dostaw oleju napędowego, z której, w ocenie organu, nie można było dowieść, że zaewidencjonowane w firmie Skarżącego faktury dokumentowały rzeczywisty zakup paliwa od spółki "A.". Także Skarżący nie przedstawił jakichkolwiek, oprócz faktur, dowodów na potwierdzenie transakcji ze spółką "A." (zamówień, umów, korespondencji z kontrahentem). Na tej podstawie organ stwierdził, że Skarżący nabył i posiadał w 2004 r. olej napędowy niewiadomego pochodzenia, zaś faktury znajdujące się u Skarżącego potwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Zdaniem organu pierwszej instancji także faktury wystawione przez p. B. H. nie odzwierciedlały rzeczywistego obrotu. Jak bowiem ustalono firma ta nie dysponowała żadnym paliwem, nie posiadała bazy magazynowej, ani transportowej; nie wynajmowała też środków transportu od innych firm, nie znała żadnych dostawców; nie zatrudniała pracowników, pieniędzy za paliwo nie otrzymywała. Kwestionując odliczenie podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez firmę "D." organ podatkowy stwierdził, iż firma "D." J. R. faktycznie nie prowadzi działalności gospodarczej. J. R. nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie złożył w urzędzie skarbowym zgłoszenia rejestracyjnego, posługuje się nieprawidłowym nr NIP, od 1999r. nie składa zeznań rocznych, nie można ustalić jego aktualnego miejsca zamieszkania. W związku z tymi ustaleniami organ pierwszej instancji uznał, że faktury wystawione przez firmę "D." dokumentują pozorne czynności i są dokumentami fałszywymi oraz nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych. Pełnomocnik Skarżącego w trakcie postępowania kontrolnego wniósł o uzupełnienie postępowania dowodowego o przesłuchanie J. R. na okoliczność dostaw paliw. Dwukrotne wezwania skierowane do p. R. zostały zwrócone z informacją o nieskutecznych próbach doręczenia. Również próby osobistego doręczenia wezwań dla świadka nie przyniosły rezultatu. Pracownicy Urzędu Kontroli Skarbowej ustalili, iż pod adresem widniejącym na fakturach wystawionych przez J. R. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "D." firma ta nigdy nie wynajmowała pomieszczeń biurowych.

2. W odwołaniu z dnia 15 grudnia 2008 r. Skarżący zarzucił naruszenie: art. 210 § 1 pkt 8 ustawy Ord. pod. - poprzez brak wymaganych elementów decyzji. W ocenie pełnomocnika Strony osoba podpisująca decyzję, tj. Naczelnik Wydziału Urzędu Kontroli Skarbowej nie był uprawniony do jej podpisania. Podniósł, że względy usprawnienia procesu decyzyjnego nie mogą godzić w podstawowe zasady prawa jakimi powinien kierować się organ w toku kontroli skarbowej. W ocenie Strony Skarżacej obowiązkiem pracownika niebędącego organem jest podpisanie decyzji i powołanie się na posiadane upoważnienie wskazujące jego zakres. Skoro decyzja tego nie zawiera, to z mocy prawa jest bezwzględnie nieważna. Pełnomocnik Skarżącego zarzucił zaskarżonej decyzji ponadto naruszenie art. 122 ustawy Ord. pod. - poprzez niepodjęcie wszystkich działań zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy; naruszenie art. 187 § 1 ustawy Ord. pod. - poprzez niezebranie i nierozpatrzenie materiału dowodowego w sprawie i uznanie, że posiadane przez Stronę faktury dokumentują fikcyjne transakcje. Skarżący w odwołaniu zarzucił nadto naruszenie przepisu art. 199a ustawy Ord. pod. - poprzez zaniechanie przez organ podatkowy wystąpienia do Sądu powszechnego w celu ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego w zakresie czynności, które w ocenie organu nie zostały dokonane, a z którymi wiążą się skutki podatkowe. Zdaniem Skarżącego organ mając wątpliwość, co do umów dostawy między spółką "A." i Skarżącym obowiązany był wystąpić do Sądu powszechnego. Tymczasem stawiając zarzut fikcyjności transakcji rozstrzygnął sam o nieistnieniu stosunku prawnego. W treści uzasadnienia odwołania Skarżący odnosząc się do zakwestionowania faktur sygnowanych przez spółkę "A." podniósł, że organ pierwszej instancji nie dążył do wyjaśnienia prawdy obiektywnej. Zaniechał ustalenia wszystkich kontrahentów, którzy kupili paliwo w ww. spółce na podstawie faktur odpowiadających fakturom zaksięgowanym u Skarżącego i nie wyjaśnił w drodze przesłuchania, czy transakcje faktycznie miały miejsce. W ocenie Strony dowód z przesłuchania powyższych osób mógłby się również przyczynić do wyjaśnienia okoliczności składanych podpisów na fakturach przez p. W. P., który zgodnie z oświadczeniem zarządu spółki "A." nie był jej pracownikiem. Skarżący podniósł, iż w ten sposób nie miał możliwości udziału w sprawie, co stanowiło w jego ocenie naruszenie przepisu art. 123 ustawy Ord. pod. Ponadto pełnomocnik Skarżącego zarzucił, że organ pierwszej instancji bez żadnego uzasadnienia uznał za prawdziwe oświadczenie zarządu spółki "A.", rezygnując z dalszych czynności dowodowych, w tym m.in. z przesłuchania osób wchodzących w skład zarządu spółki "A." w 2004 r. Oświadczenie to stało się podstawą ustaleń odnośnie fikcyjności faktur. W ocenie pełnomocnika Skarżącego Strona posiadała kluczowy dowód potwierdzający fakt zawartej transakcji, tj. faktury, bowiem w sytuacji płatności gotówką sprzedający innych dokumentów nie wydaje. Brak jest podstaw do przyjęcia, że dostawcą był inny przedsiębiorca, skoro w toku postępowania kontrolnego takiego przedsiębiorcy nie ustalono, a jedynymi dowodami zakupu paliwa są faktury od "A.". W ocenie Skarżącego został on pozbawiony należytych gwarancji procesowych w zakresie obowiązku wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy. Odnośnie zakwestionowanych faktur od Firmy Handlowo - Usługowej H. Skarżący podniósł, że organ pierwszej instancji opierając sie na niewyjaśnionym stanie faktycznym doszedł do przekonania, iż faktury dokumentują fikcyjne transakcje. Strona zarzuciła organowi, iż jego ustalenia zostały oparte przede wszystkim na sprzecznych i niedokładnych zeznaniach p. H. Zdaniem pełnomocnika Skarżącego w przedmiotowej sprawie organ nie wyjaśnił roli p. K. W. ani też p. M. W. na okoliczność zasad i sposobu współpracy z firmą handlowo – usługową H. W zakresie ustaleń dotyczących transakcji z firmą "D." Skarżący podniósł, że organ pierwszej instancji na podstawie błędnych przesłanek, tj. stwierdzenia posługiwania się błędnym numerem NIP oraz brakiem zgłoszenia rejestracyjnego VAT, wysnuł niewłaściwe wnioski, że tych transakcji nie było. Nie ustalono przesłanek potwierdzających poszczególne transakcje lub zaprzeczających im, co skutkowało niewyjaśnieniem stanu faktycznego. W ocenie pełnomocnika Strony brak było śladu czynności podjętych przez organ, zmierzających do przesłuchania p. J. R. i postawienia mu zarzutu popełnienia przestępstwa oszustwa bądź powiadomienia prokuratury. Organ zrezygnował z przesłuchania J. R., tylko dlatego, że nie stawiał się na wezwanie. W sytuacji, gdy Strona była w posiadaniu decyzji w sprawie NIP p. R. oraz jego oświadczenia jako sprzedającego, że jest podatnikiem podatku od towarów i usług, to nie mogła przewidywać, że zawierane transakcje są dokonywane przez nieuprawniony podmiot. W ocenie pełnomocnika niezrozumiałym jest przywołanie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w wydanej decyzji ustaleń organu pierwszej instancji z kontroli podatnika za 2003 r., bowiem nie pozostaje ono w merytorycznym związku z ustaleniami kontroli za 2004 rok. Strona podniosła bezzasadność zarzutu nierzetelnego prowadzenia ksiąg podatkowych. Po pierwsze zgodnie z rzeczywistym stanem Skarżący dokonywał ewidencji wszystkich transakcji gospodarczych. W toku kontroli nie wykazano przecież, iż transakcje gospodarcze ewidencjonowano na podstawie fałszywych faktur. Strona wskazała, że nie miała możliwości sprawdzenia postępowania podmiotów sprzedających mu paliwo. Pełnomocnik Skarżącego podniósł ponadto, że organ pierwszej instancji nie wziął zupełnie pod uwagę, że Skarżący spełnił wymogi wskazane w regulacjach VI Dyrektywy Rady uprawniające do odliczenia podatku naliczonego. Z wielu orzeczeń ETS wynika bowiem zdaniem pełnomocnika Strony, że nawet w przypadku transakcji zawartych na podstawie umów bezwzględnie nieważnych nabywca jest uprawniony do odliczenia zapłaconego podatku.

3. W toku postępowania odwoławczego organ wyższego stopnia uzupełnił materiał dowodowy o upoważnienie do wydawania decyzji dla Naczelnika Wydziału Kontroli w Urzędzie Kontroli Skarbowej z dnia [...] listopada 2008 r., protokół z dnia [...] lipca 2007 r. sporządzony na okoliczność kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003 r.

4. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] lutego 2009 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej. Ustosunkowując się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania organ wyższego stopnia stwierdził, że zgromadzony materiał dowodowy jest obszerny i wyczerpujący. Odnosząc się do poszczególnych ustaleń organ odwoławczy wskazał, iż stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy VAT z 1993 r. -. stanowiąca podstawę odliczenia podatku naliczonego faktura, musi być poprawna nie tylko formalnie, lecz musi odzwierciedlać prawidłowy przebieg zdarzeń gospodarczych. Stąd też sam fakt posiadania faktur z wykazanym podatkiem naliczonym w sytuacji, gdy faktury te nie potwierdzają czynności faktycznych, gdyż nie zachodzi tożsamość przedmiotu transakcji opisanych fakturami, nie skutkuje uprawnieniem do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający. Na tej podstawie organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji w przedmiocie odmowy obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez "A." oraz przez firmę B. H. Organ odwoławczy wskazał, iż zarzut naruszenia przepisu art. 210 § 1 pkt 8 ustawy Ord. pod. był nieuzasadniony. W przedmiotowej sprawie decyzję podpisał Naczelnik Wydziału Kontroli z upoważnienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Organ wyższego stopnia podkreślił, że decyzja organu pierwszej instancji została podpisana przez osobę upoważnioną, zgodnie z wskazanymi w art. 210 § 1 pkt 8 ustawy. Na potwierdzenie powyższego faktu Dyrektor Izby Skarbowej uzupełnił materiał dowodowy o odpisy stosownych upoważnień. Ustosunkowując się do zarzutów naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących postępowania podatkowego i dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 ustawy Ord. pod.) Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że sam fakt posiadania faktur z wykazanym na nich podatkiem naliczonym VAT, w sytuacji gdy faktury te nie potwierdzają czynności faktycznych, gdyż nie zachodzi tożsamość przedmiotu transakcji opisanych fakturami, nie skutkuje uprawnieniem do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający. Przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT z 1993 r. stanowi natomiast, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne mające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium RP, jeżeli wykonują we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w art. 2 tej ustawy. Podobne brzmienie ma art. 15 ust. 1 ustawy VAT z 2004 r. Jednocześnie w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, o czym stanowi przepis § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz przepis § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W świetle powyższych uregulowań prawnych organ odwoławczy uznał, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zasadnie odmówił obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur, na których wskazano wystawcę: spółkę z o.o. "A. ", firmę B. H., oraz firmę "D." J. R. Organ drugiej instancji podkreślił, iż spółka "A." nie posiada kopii faktur, których oryginały znajdują się w firmie Skarżącego. Faktury z odpowiadającymi numerami wystawione są dla innych podmiotów gospodarczych, ponadto dotyczą innych ilości, a także innego asortymentu sprzedawanych paliw płynnych, wystawione są w innych dniach miesiąca. Poza tym mają inną szatę graficzną, inny rodzaj czcionki. Faktury będące w posiadaniu Skarżącego różnią się również szczegółami nazwy banku obsługującego Spółkę, a mianowicie na oryginałach znajdujących w firmie Strony wskazano B. podczas gdy na fakturach wystawianych przez spółkę "A." wskazywano B. Z oświadczenia prezesów zarządu spółki "A." oraz przesłuchania p. G., który w 2004 r. pełnił obowiązki dyrektora d/s sprzedaży wynika, że firma Skarżącego w 2004r. nie była kontrahentem "A.", a faktury posiadane przez tę firmę nie były przez nią wystawione. Faktury, którymi posługiwała się firma Skarżącego zostały podpisane przez p. W. P. - wg ustaleń kontroli osoba o takim nazwisku nigdy nie pracowała w spółce "A.". Firma Strony nie posiada oprócz faktur innych dokumentów potwierdzających prowadzenie transakcji gospodarczych ze spółką "A.", np. dowodów WZ, atestów paliwa, umów, zamówień itp. Z oświadczenia członków zarządu oraz przykładowych faktur wystawionych przez spółkę "A." wynika jednoznacznie, że dokonując sprzedaży paliwa Spółka wskazywała każdorazowo dowód wydania oraz dołączała świadectwo jakościowe paliwa. Na podstawie przedstawionych powyżej okoliczności uzupełnionych zeznaniami świadków organ odwoławczy uznał, iż olej napędowy kupowany przez Skarżącego nie jest tym olejem którego zakup dokumentują faktury będące podstawą dokonania zapisów w ewidencji VAT. W tej sytuacji bez znaczenia w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej były wyjaśnienia Strony, że wszedł w posiadanie zakupionego towaru. Sam fakt zakupu i posiadania paliwa nie uzasadnia prawidłowości odliczenia podatku naliczonego, gdyż zakwestionowane faktury określały jako sprzedawcę "A." spółkę z o.o. w W., a w ocenie organu odwoławczego w rzeczywistości ta Spółka nim nie była. Odnosząc się do ustaleń kontroli w zakresie zakupu paliw od firmy B. H. z/s w G. organ wyższego stopnia uznał za wiarygodne ustalenia organu pierwszej instancji. Wskazał, że firma ta nie dysponowała żadnymi środkami technicznymi i organizacyjnymi umożliwiającymi prowadzenie działalności w zakresie obrotu paliwami płynnymi, nie posiadała własnych oraz nie korzystała z cudzych środków trwałych, nie zatrudniała pracowników. Pani H. zeznała, że nie dostarczała żadnych paliw i nie odbierała pieniędzy za paliwo oraz, że wystawiała puste faktury, nie posiadała kontroli nad swoją działalnością gospodarczą. Faktycznie wykonywana działalność polegała na wystawianiu na polecenie p. K. W. faktur VAT, który jednocześnie prowadził jej księgi podatkowe w Biurze Rachunkowym "D." M. W., za wystawienie faktur otrzymywała 1-2 grosze za litr paliwa na które one opiewały, nie otrzymywała gotówki, która wskazana była w fakturach, nie dysponowała żadnym towarem, nie miała możliwości i nie wykonywała żadnych czynności związanych z obrotem paliwami, natomiast uczestniczyła w łańcuchu podmiotów dokumentujących fikcyjne transakcje gospodarcze. Skoro elementem zasadniczym uprawniającym Skarżącego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony musi być faktura, która obrazuje rzeczywiste transakcje gospodarcze, to przedstawione wyżej ustalenia organów skarbowych, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W., dały podstawę do uznania, że faktury wystawione przez firmę B. H. nie mogły stanowić dokumentu uprawniającego do odliczenia, bowiem stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane. Pełnomocnik Strony zarzucił, iż organ pierwszej instancji poczynił ustalenia wyłącznie na podstawie zeznań p. H., nie przesłuchał p. K. W. oraz nie wyjaśnił roli Biura Rachunkowego "D." M. W. Organ podatkowy pierwszej instancji zlecił przeprowadzenie dowodu z przesłuchania M. i K. W. Jednakże do ich przeprowadzenia nie doszło, z uwagi na niestawienie się świadków. W ocenie organu odwoławczego w okolicznościach gdy p. H. jednoznacznie potwierdzała, iż transakcji z Skarżącym nie było oraz, że transakcje dokumentowała tzw. pustymi fakturami, to bez znaczenia pozostają ewentualne informacje posiadane przez K. W. i M. W.. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W., organ pierwszej instancji zasadnie uznał, że na podstawie faktur wystawionych przez firmę "D." Skarżący nie posiadał prawa do odliczenia podatku naliczonego, bowiem faktury te nie potwierdzały nabycia towarów i usług, jak również były wystawione przez podmiot nieistniejący. Firmę "D." J. R. ze wskazanym numerem NIP [...] należy uznać za podmiot nieistniejący. W tym stanie faktycznym i prawnym nie było potrzeby prowadzenia postępowania w zakresie potwierdzania przeprowadzenia transakcji z tym kontrahentem. Wbrew zarzutom odwołania, organ pierwszej instancji podjął próby przesłuchania p. J. R., które zlecono Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej w G. Nie było możliwości skutecznego powiadomienia kontrahenta o przeprowadzeniu dowodu, z uwagi na niemożność ustalenia jego miejsca przebywania. Również pełnomocnik Strony nie przedstawił organowi aktualnego adresu kontrahenta Skarżącego. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. DUKS zasadnie uznał prowadzone przez Stronę ewidencje zakupu za nierzetelne, bowiem ewidencjonowano w nich faktury, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych oraz faktury wystawione przez podmiot nieistniejący. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. nie został również naruszony przepis art. 199a ustawy Ord. pod. Jak wynika z brzmienia § 3 tego przepisu przedmiotem ustalenia sądu mogą być tylko prawa i stosunki prawne, a nie ustalenia faktyczne, jeśli istnieją wątpliwości co do istnienia tego prawa lub stosunków prawnych. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe nie miały wątpliwości, że faktycznie transakcji sprzedaży nie było. Stąd nie było potrzeby występowania do sądu powszechnego o ustalenie stosunku prawnego. Zdaniem organu wyższego stopnia nietrafny był także zarzut Skarżącego, iż organ odwoławczy nie wziął pod uwagę wymogów wskazanych w regulacjach VI Dyrektywy Rady uprawniających do odliczenia podatku naliczonego w przypadku umów nieważnych. W orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej "ETS") utrwalił się pogląd, że prawo do odliczenia podatku naliczonego może dotyczyć tylko czynności, które faktycznie zostały dokonane, a sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia podatku naliczonego na niej wykazanego. Na przykład w sprawie C-342/97 - orzeczenie z dnia 13 grudnia 1989 r. Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financien - stwierdzono, że wynikające z przepisów dyrektywy prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania w przypadku podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze. Nie ma więc podstaw, by skutecznie podnosić zarzut sprzeczności decyzji z prawem unijnym i z orzecznictwem ETS.

5. Na powyższą decyzję Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarżący wnosząc o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, oraz o wstrzymanie jej wykonania, powielając zaprezentowaną na etapie postępowania podatkowego argumentację prawną zarzucił organom podatkowym naruszenie przepisów ustawy Ord. pod., w szczególności art. 210 § 1 pkt 8 ustawy Ord. pod. - poprzez brak wymaganych elementów decyzji powodujących jej bezwzględną nieważność. W ocenie Skarżącego mimo, iż uzupełniono akta sprawy o pełnomocnictwo dla Naczelnika Wydziału UKS do podpisania decyzji, to nie ustały uchybienia decyzji. W ocenie strony Skarżącej obowiązkiem pracownika nie będącego organem jest podpisanie decyzji i powołanie się na posiadane upoważnienie. Nie jest wystarczające ograniczenie się do wskazania "z up." Do wydania decyzji konieczne jest posiadanie upoważnienia wskazującego również jego zakres, które organ obowiązany jest załączyć. Również decyzja organu odwoławczego miała tę wadę, bowiem została podpisana przez Naczelnika Wydziału Orzecznictwa Podatkowego w Ośrodku Zamiejscowym w C. Nadto Skarżący zarzucił organom podatkowym naruszenie art. 229 ustawy Ord. pod. - poprzez nieprzeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów. W uzasadnieniu tego zarzutu podniósł, iż organ odwoławczy nie czynił własnych ustaleń dowodowych i ograniczył się wyłącznie do oceny postępowania i kontroli decyzji organu I instancji. W ocenie Skarżącego istniała potrzeba znacznego rozszerzenia postępowania dowodowego o dowody nieprzeprowadzone przez organ skarbowy. Tymczasem oba organy posługują się tymi samymi dowodami i argumentami, na podstawie których wyciągają identyczne wnioski. Pełnomocnik podniósł, że tylko przeprowadzając postępowanie w całości można uczynić zadość zasadzie dwuinstancyjności postępowania, art. 187 § 1 ustawy Ord. pod. - poprzez zaniechanie wykonania obowiązku w zakresie zebrania materiału dowodowego i jego wszechstronnego rozpatrzenia, art. 122 - poprzez zaniechanie przeprowadzenia wnioskowanego przez Stronę postępowania dowodowego, w tym między innymi przeprowadzenia dowodów z zeznań: osób nabywających paliwo od spółki "A." w 2004 r. p. K. W. i M. W. na okoliczność prowadzenia transakcji z firmą p. H. Stawiając powyższe zarzuty pełnomocnik Skarżącego podniósł, że organ odwoławczy zakwestionował faktury od spółki "A." na podstawie ustalenia, iż zbywca paliwa nie miał kopii faktur. W ocenie Skarżącego podobieństwo numerów faktur wskazuje na możliwość celowego działania uprawnionych przedstawicieli spółki "A.", stąd zasadne było przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu wyjaśnienia przyczyn, dla których ta Spółka nadawała fakturom te same numery i nie ewidencjonowała transakcji zawieranych ze Skarżącym. Pełnomocnik podnosi, że w spółce "A." nie przeprowadzono pełnej kontroli skarbowej, mimo że dokonano ustaleń na podstawie oceny dokumentów księgowych spółki i oświadczenia zarządu. Zarzuca, że organy podatkowe nie dokonały rozliczenia ilościowego zakupu i sprzedaży paliwa w spółce "A.", gdy tymczasem pozwoliłoby to prawdopodobnie na ustalenie, że sprzedaż dla Skarżącego mogła obejmować sprzedaż ubytków. Skarżący nie zgadza się z uzasadnieniem decyzji organu odwoławczego. Twierdzi, że sugestia organu, iż Strona nabywała paliwo nieznanego pochodzenia, nie ma oparcia w materiale dowodowym. Odnośnie podniesionych okoliczności przez organ odwoławczy, tj.: błędów formalnych znajdujących się na wszystkich zakwestionowanych fakturach, formy rozliczeń finansowych, braku innych dowodów potwierdzających zakup paliwa, niewskazania przez Podatnika osób, z którymi kontaktował się przy zakupie paliwa, różnic cen, pełnomocnik Skarżącego wyjaśnił, iż nie są one istotne i nie pozbawiają prawa do obniżenia podatku należnego. Skarżący zarzucił organom podatkowym niewyjaśnienie roli p. W. P. podpisującego w imieniu "A." zakwestionowane faktury, a także nierozważenie okoliczności, iż do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie transportu niezbędny był zakup paliwa. Pełnomocnik podniósł także, że jeśli organy podatkowe nie widziały potrzeby przeprowadzenia kontroli w firmie "D.", to na jakiej podstawie stwierdziły, że Skarżący nie dokonywał z tą firmą transakcji handlowych. W ocenie Skarżącego organy podatkowe winny być pomocne podatnikowi, który poniósł wydatki na zakup paliwa i dokonać obciążenia tych, którzy ponoszą odpowiedzialność za brak księgowania faktur sprzedaży. W ocenie strony Skarżącej organy podatkowe mając wątpliwości co do istnienia umów dokumentowanych oryginałami faktur posiadanymi przez Skarżącego obowiązane był do wystąpienia do sądu powszechnego w celu ustalenia istnienia stosunków prawnych jakimi były zawierane w 2005r. umowy ze spółką "A.". Ponadto pełnomocnik Strony zarzuca naruszenie art. 17 VI Dyrektywy Rady Unii Europejskiej z dnia 17.05.1977r. - poprzez bezpodstawne pozbawienie Skarżącego prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu pochodzących od spółki "A.". Przepis ten określa precyzyjnie warunki i zakres prawa do odliczenia nie pozostawiając państwom członkowskim żadnego marginesu dowolności w zakresie jego wprowadzenia w życie. Z jego treści bezsprzecznie wynika, iż koniecznym do realizacji prawa do odliczenia jest jedynie związek zakupów z działalnością gospodarczą. W związku z tym, że w sprawie takowy związek był, to nie ma podstaw do zakwestionowania prawa do odliczenia. Tym bardziej, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto, iż na prawo do odliczenia podatku naliczonego nie ma wpływu okoliczność, czy wystawca faktury uiścił podatek należny.

6. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie. W złożonym do Sądu piśmie w całości podtrzymał stanowisko i argumentację zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.

7. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z dnia 7 lipca 2009 r. wstrzymał w całości wykonanie zaskarżonej decyzji.

8. Na rozprawie w dniu 16 września 2009 r. pełnomocnik Skarżącego wniósł o zawieszenie postępowania sądowego na podstawie art. 125 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej określanej jako "p.p.s.a.") do czasu rozstrzygnięcia spraw karnych z zawiadomień Skarżącego z dnia 8 listopada 2007 r. o przestępstwach dokonanych przez p. B. H. oraz spółkę "A.". Sąd odmówił zawieszenia postępowania sądowego z uwagi na powyższe wystąpienia Strony.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie

9. W rozpoznawanej sprawie skład orzekający nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik spraw lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. W pierwszej kolejności - ustosunkowując się zarzutu naruszenia art. 210 § 1 pkt 8 ustawy Ord. pod. Sąd uznał, iż zarzut ten nie zasługiwał na uwzględnienie. Podnieść bowiem należy, iż zgodnie z przepisem art. 143 § 1 ustawy Ord. pod. Stosownie do art. 143 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może upoważnić funkcjonariusza celnego lub pracownika kierowanej jednostki organizacyjnej do załatwiania spraw w jego imieniu i w ustalonym zakresie, a w szczególności do wydawania decyzji, postanowień i zaświadczeń. Upoważnienie, o którym mowa wyżej może być udzielone przez dyrektora izby skarbowej pracownikom izby skarbowej (art. 143 § 2 pkt 2 ustawy Ord. pod.). Istnieje wymóg pisemnej formy upoważnienia (art. 143 § 3), gdyż taka forma pozwala jedynie na kontrolę, czy pracownik działa w granicach upoważnienia. Upoważnienie takie może być elementem zakresu czynności określonego pracownika lub też może być udzielane każdorazowo do określonej sprawy (vide R. Dowgier. L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa, Komentarz, LEX 2007, wyd. II). W przedmiotowej sprawie osobami upoważnionymi (zgodnie z posiadanymi upoważnieniami) do podejmowania rozstrzygnięć był Naczelnika Wydziału Kontroli Skarbowej w W., a w przypadku decyzji organu odwoławczego była Naczelnik Wydziału Orzecznictwa Podatkowego w ośrodku zamiejscowym Izby Skarbowej w C. Z analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika jednoznacznie, iż w aktach sprawy upoważnienia do wydawania rozstrzygnięć w imieniu organu podatkowego dla ww. urzędników znajdują się w aktach sprawy. Zważywszy powyższe w ocenie Sądu zarzut dotyczący braku umocowania do wydawania decyzji przez osoby podpisujące się pod wydanymi rozstrzygnięciami jest nietrafiony.

10. Wskazać należy nadto, iż Skarżący zmierza w istocie do wykazania, że przyjęty za podstawę decyzji stan faktyczny nie został należycie wyjaśniony, co doprowadzić miało do naruszenia przepisów art. 229, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 1999a § 3 ustawy Ord. pod a także przepisów wspólnotowych dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego. W ocenie składu orzekającego w przedmiotowej sprawie zarzuty skargi nie zasługiwały na uwzględnienie. Sąd podzielił w niniejszej sprawie ocenę organów podatkowych, a także ocenę Sądów orzekających w sprawach ze skarg Strony na decyzje w przedmiocie podatku od towarów i usług, iż w odniesieniu do faktur wystawionych przez spółkę "A." materiał zgromadzony w sprawie potwierdza zasadność stanowiska, iż zdarzenia gospodarcze w postaci zakupu paliwa od - wskazanej na tych fakturach jako sprzedawca - ww. spółki nie miały miejsca. Jak bowiem ustalono w postępowaniu podatkowym (m.in. na podstawie oświadczenia członków zarządu), spółkę "A." nie łączyły - w 2004 r. - żadne stosunki handlowe ze Skarżącym, współpracę z nim rozpoczęła w kwietniu 2007 r. Dodatkowo ustalono, że p. W. P. - figurujący na fakturach, jakimi dysponował Skarżący, jako osoba upoważniona do ich wystawiania, nigdy nie był pracownikiem spółki. Organy podatkowe porównały także formę faktur zaksięgowanych w rejestrze zakupu prowadzonym przez Skarżącego z odpowiadającymi im numerom, fakturami zaewidencjonowanymi przez spółkę "A.". Dowiodły, że faktury te różnią się między sobą. I tak wystawione one zostały na rzecz innych podmiotów gospodarczych, inna jest nazwa i ilość zakupionego towaru (inna jest też cena netto towaru, wartość netto, kwota podatku VAT oraz wartość brutto), inna jest również data wystawienia faktur oraz ich układ graficzny (inny rodzaj czcionki, układ pozycji), a także inna forma opisania rachunku bankowego. W ocenie Sądu z powyższego zestawienia wynika jednoznacznie, iż spółka "A." w swojej działalności w 2004 r. posługiwała się odmiennym od formy faktur będących w posiadaniu Skarżącego systemem księgowania. Ponadto organy podatkowe nie znalazły jakichkolwiek innych - oprócz faktur - dowodów, na potwierdzenie transakcji ze spółką "A.". Skarżący sam zresztą wyjaśnił w toku postępowania, że nie posiada zamówień ani listów przewozowych, gdyż zakup odbywał się za gotówkę na podstawie faktury, a certyfikaty jakości paliwa były okazywane przy dostawach. Nie bez znaczenia dla oceny powyższych zdarzeń pozostaje także okoliczność, że do rzekomej zapłaty przez Skarżącego za nabyte paliwo każdorazowo miało dojść w formie gotówkowej (tak właśnie formę płatności oznaczono na fakturach, jakimi dysponował Skarżący). Tymczasem tzw. "obrót gotówkowy" stanowi cechę powszechnie występującą w przypadku transakcji fikcyjnych, albowiem, uniemożliwia on w istocie ustalenie, czy rzeczywiście doszło do nabycia towaru lub usługi. Istotne dla sprawy jest także to, iż spółka "A." w swoim oświadczeniu wskazała, że z uwagi na możliwość popełnienia przestępstwa zgłosiła sprawę odmiennych faktur pozostających w dyspozycji Strony do prokuratury. Wskazując na powyższe należy podnieść, że trafne jest stanowisko organów, iż przeprowadzenie analizy porównawczej ilości zakupionego i sprzedanego przez spółkę "A." paliwa, jak i przesłuchanie jej kontrahentów było bezcelowe. Skarżący nie wykazał związku ww. dowodów z możliwością potwierdzenia, że w 2004 r. faktycznie nabywał paliwo od spółki "A.". Dodatkowo przy opisanym wyżej nagromadzeniu okoliczności przemawiających za tezą przeciwną, mało wiarygodne jest, iż spółka ta nie ewidencjonowała zdarzeń gospodarczych, w których uczestniczył Skarżący i że zakwestionowane faktury zostały wystawione i wpisane przez spółkę "A." do ewidencji w miejsce faktur wystawionych dla Skarżącego. Także zeznania przesłuchanych w charakterze świadków pracowników Skarżącego tj. p. D. Z. oraz R. C. cechuje pewna ogólnikowość w zakresie wiedzy na temat dostaw paliwa (choć jest to o tyle zrozumiałe że kontaktami z dostawcami – zamówienia, realizacja dostaw, rozliczenia - zajmował się osobiście Skarżący). Niewątpliwie z zeznań tych nie można wywieść, że zaewidencjonowane w firmie Skarżącego faktury dokumentowały zakup paliwa od spółki "A.". W ocenie Sądu, organy podatkowe dowiodły także, że faktury wystawione przez B. H. nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwolił jednoznacznie stwierdzić, iż p. B. H. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej, co potwierdziła ona w toku przesłuchania w charakterze strony (w prowadzonym wobec niej postępowaniu podatkowym), oraz świadka (w niniejszym postępowaniu). B. H. nie dysponowała mianowicie (własnym bądź wynajętym) zapleczem technicznym (baza magazynowa, transportowa) niezbędnym do prowadzenia działalności w zakresie obrotu paliwami, nie nabywała paliw (nie znała żadnych dostawców), nie zatrudniała pracowników, nie dostarczała paliwa do odbiorców, pieniędzy za dostarczone paliwo nie otrzymywała (należności te wypłacane były faktycznym dostawcom). Słusznie zatem organy podatkowe, na podstawie tych ustaleń, wywiodły, że działalność B. H. polegała w istocie na wystawianiu - na polecenie K. W. – fikcyjnych faktur VAT, za co otrzymywała wynagrodzenie w wysokości 1-2 grosze za litr paliwa. Tym samym firmowane jej nazwiskiem faktury - w posiadaniu których był Skarżący - nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych i nie mogły stanowić podstawy do odliczenia wynikającego z nich podatku naliczonego. Wobec bezsprzecznych ustaleń, że B. H. nie była sprzedawcą paliwa uwidocznionego na spornych fakturach, wniosek o ewentualne przesłuchanie K. W. i M. W. (właścicielki Biura Rachunkowego D., które to prowadziło ewidencję księgową ww.), nie miał w niniejszej sprawie znaczenia. Na uwagę zasługuje to, iż mimo podejmowanych przez organy podatkowe prób uzyskania zeznań od ww. osób, osoby te nie zgłaszały się na wezwania fiskusa. Ustalenie, że faktury dokumentowały transakcje, które w istocie nie miały miejsca, pozwala uznać, iż faktury te nie dawały Skarżącemu prawa do odliczenia wykazanego w nich podatku naliczonego.

11. Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy VAT z 1993 r. podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług (art. 19 ust. 2 tej ustawy). Faktura stanowiąca podstawę odliczenia podatku naliczonego musi być poprawna nie tylko z formalnego punktu widzenia, ale także odzwierciedlać rzeczywistą transakcję gospodarczą (por. wyrok NSA z 13 grudnia 2005r., I FSK 301/05; wyrok NSA z 19 lipca 2007 r., I FSK 1088/06 – dostępne na stronie internetowej NSA). Prawo podatnika do odliczenia podatku nie wynika zatem z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru bądź usługi. Oznacza to, iż prawo to istnieje tylko o tyle, o ile doszło do rzeczywistej transakcji pomiędzy wskazanym na fakturze zbywcą a nabywcą chcącym z prawa do odliczenia skorzystać. Wskazać także należy, iż analogicznie prawo do odliczenia z faktury zostało uregulowane pod rządami nowej ustawy VAT z 2004 r. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy VAT z 2004 r. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z kolei przepis art. 106 ust. 1 ww. ustawy przewiduje, że podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę jej dokonania, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Faktura zatem musi odzwierciedlać czynność, która ma miejsce w rzeczywistości. Obowiązek jej wystawienia obciąża zaś podatników, którymi stosownie do art. 15 ustawy VAT z 2004 r. są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (ust. 1). Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (ust. 2). Jak wynika zaś z nie budzących wątpliwości ustaleń faktycznych nie można potwierdzić, że dostawcą paliwa dla Skarżącego były podmioty, widniejące na zakwestionowanych przez organy podatkowe fakturach. Za ugruntowany zarówno w orzecznictwie, jak i judykaturze należy uznać pogląd, że faktury VAT pełnią fundamentalną rolę na gruncie tego podatku. Nie są one tylko zwykłym dokumentem służącym potwierdzeniu transakcji oraz będącym podstawą do jej zaksięgowania w księgach stron tej transakcji. Faktury stanowią bowiem podstawę dla nabywcy towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego. Prawo do odliczenia wiąże się tylko z otrzymaniem faktury dokumentującej rzeczywisty obrót gospodarczy, a prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, bądź zaistniało w innych rozmiarach, albo między innymi podmiotami (por. t. 1 do art. 106 w A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Lex, 2007, wyd. II, wyrok NSA z dnia 13 marca 1998 r., sygn. akt I SA/Lu 1240/96, publ. LEX nr 33533, wyrok NSA z dnia 27 stycznia 2000 r., sygn. akt I SA/Gd 2645/98, publ. LEX nr 40387). Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego VAT, nie wynika z samego faktu posiadania faktury, w szczególności fikcyjnej czy podrobionej, lecz z faktu nabycia towaru bądź usługi, czyli bezspornej czynności, co do miejsca, czasu i sposobu nabycia. Obrót towarem udokumentowany fakturą jest zdarzeniem gospodarczym o skutkach podatkowych. Natomiast nie jest nim dostarczanie, czy wymiana samych dokumentów, w których ani zapisana data, ani miejsce tankowania paliwa nie odpowiadają rzeczywistości. Sankcjonowanie takich sytuacji prowadziłoby w konsekwencji do akceptacji rozliczenia podatkowego opartego nie na rzeczywistym obrocie towarowym, lecz wyłącznie na treści przedstawionych przez podatnika dokumentach prywatnych. Oznacza to, iż prawo to istnieje tylko o tyle, o ile doszło do rzeczywistej transakcji pomiędzy wskazanym na fakturze zbywcą a nabywcą chcącym z prawa do odliczenia skorzystać. Taka sytuacja nie miała miejsca w niniejszej sprawie. Oceny tej nie podważają akcentowane przez Skarżącego nieścisłości w zeznaniach B. H., a dotyczące podmiotu sporządzającego zakwestionowane faktury. Zauważył on mianowicie, że w jednym miejscu zeznała ona iż faktury sporządzali K. i M. W., w innym zaś, że dokumenty księgowe sporządzała ona samodzielnie w domu. Ustalenie kto faktury wystawiał ma znaczenie drugorzędne. Istotne jest bowiem to, że B. H. jak i spółka "A." nie byli zbywcą paliwa. Ponadto nie znajduje odzwierciedlenia w zebranym w sprawie materiale dowodowym twierdzenie Skarżącego, że K. W. był pełnomocnikiem B. H.

12. W odniesieniu do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmę "D." Sąd uznał za prawidłowe ustalenia organów podatkowych, iż Skarżący nie posiadał prawa do odliczenia podatku naliczonego, bowiem faktury te nie potwierdzały nabycia towarów i usług, jak również były wystawione przez podmiot nieistniejący. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż firmę "D." J. R. ze wskazanym numerem NIP [...] należy uznać za podmiot nieistniejący. W tym stanie faktycznym i prawnym nie było potrzeby prowadzenia postępowania w zakresie potwierdzania przeprowadzenia transakcji z tym kontrahentem. Wbrew zarzutom Skarżącego, organ podatkowe podjął próby przesłuchania p. J. R., które zlecono Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej w G. Nie było możliwości skutecznego powiadomienia kontrahenta o przeprowadzeniu dowodu, z uwagi na niemożność ustalenia jego miejsca przebywania.

Z uzyskanych informacji wynikało jednoznacznie, że podmiot wskazany na fakturach będących w posiadaniu Skarżącego nie istnieje. Stąd na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy VAT z 2004 r. organy podatkowe zasadnie przyjęły, że faktury wystawione przez ten podmiot nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego.

13. W ocenie Sadu w rozpoznawanej sprawie nie znajduje również uzasadnienia zarzut naruszenia art. 199a § 3 ustawy Ord. pod. W niniejszej sprawie przepis ten nie mógł mieć zastosowania, gdyż spór nie dotyczy istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego w postaci umów ze spółką "A." oraz B. H., lecz faktycznego ich wykonania. Przedmiotem rozważań są więc ustalenia faktyczne, a nie ustalenia co do prawa. Tymczasem właściwość sądów powszechnych nie obejmuje ustalenia faktu dokonania sprzedaży. Okoliczność ta należy do sfery ustaleń faktycznych, podlegających wyłącznej ocenie organów podatkowych. Inaczej mówiąc organ podatkowy nie może wystąpić z powództwem o ustalenie okoliczności faktycznych sprawy i o określenie skutków podatkowych z okoliczności tych wynikających. Ze zgromadzonych w niniejszej sprawie dowodów wynika bez wątpliwości, iż zakup spornego paliwa nie nastąpił od podmiotów widniejących na fakturach jako sprzedawcy, tj. spółki "A." oraz B. H., a zatem sprzedaż przezeń na rzecz Skarżącego nie miała w ogóle miejsca, czego skutkiem podatkowym była niemożność odliczenia podatku naliczonego ujawnionego w tych fakturach. Wobec powyższego zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie nie zaistniała więc podstawa do wystąpienia przez organ podatkowy do sądu powszechnego.

14. Nie sposób także zgodzić się z zarzutem naruszenia przepisów wspólnotowych. Spór pomiędzy stronami dotyczy określenia zobowiązania w podatku VAT za poszczególne miesiące 2004 r. Ocenie Sądu podlega zatem stan faktyczny i prawny zaistniały przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej, czyli stan przed 1 maja 2004 r. jak również stan prawny po akcesji Polski do Unii Europejskiej. Odnosząc się do stanu prawnego przed akcesją Sąd nie był władny do weryfikacji podjętych przez organy podatkowe ustaleń za miesiące do maja 2004 r. w kontekście orzeczeń Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS) oraz regulacji zawartych w dyrektywach wspólnotowych, traktujących o podatku od wartości dodanej. Zastosowanie unormowań wspólnotowych, dotyczących m. in. kwestii związanych z prawem do odliczenia podatku naliczonego, do stanu faktycznego sprzed 1 maja 2004r., stanowiłoby bowiem naruszenie zasady lex retro non agit. Także ETS w postanowieniu z 6 marca 2007 r. – odpowiadając na wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym – stwierdził, że nie jest właściwy w zakresie wykładni dyrektyw wspólnotowych dotyczących podatku VAT, jeśli chodzi o okres rozliczeniowy, dotyczący podatków będących przedmiotem sprawy przed sądem krajowym, sprzed przystąpienia państwa członkowskiego do Unii Europejskiej (wspomniany wyżej wniosek dotyczył właśnie stanu faktycznego, który miał miejsce przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej). W stosunku natomiast do stanu prawnego obowiązującego po akcesji Sąd podziela ocenę prawną przedstawioną przez organ wyższego stopnia, iż rozstrzygnięcia w przedmiocie zakwestionowania prawa odliczenia podatku naliczonego są zbieżne z poglądami wyrażonymi w wyrokach ETS. W orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości podkreśla się bowiem, że prawo do odliczenia podatku naliczonego może dotyczyć tylko czynności, które faktycznie zostały dokonane, a sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia podatku naliczonego na niej wykazanego. W sprawie trafnie opisanej przez organ odwoławczy - C-342/97 - orzeczenie z dnia 13 grudnia 1989 r. ze skargi Genius Holding BV v Staatssecretaris van Financien ETS podkreślił, iż wynikające z przepisów dyrektywy prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania w przypadku podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze. Nie można skutecznie podnosić zarzutu sprzeczności decyzji z prawem unijnym i z orzecznictwem ETS w sytuacji, gdy z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że spółka "A.", firma B. H. oraz firma "D." nie dokonywała dostaw dla Skarżącego. Nietrafny jest także zarzut Skarżącego, iż organ odwoławczy nie odniósł się do argumentów podniesionych w odwołaniu w zakresie zgodności rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji z regulacjami prawa wspólnotowego - świadczy o tym uzasadnienie zaskarżonej decyzji.

15. Wobec przyjętych ustaleń za niezasługujące na uwzględnienie Sąd uznał zarzuty Skarżącego w przedmiocie naruszenia prawa procesowego w szczególności art. 121, art. 122 oraz art. 187 § 1 ustawy Ord. pod. Za nietrafiony Sąd uznał także zarzut naruszenia przepisu art. 229 § 1 tej ustawy.

16. Reasumując, Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W tym stanie rzeczy skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a. W ocenie Sądu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest wystarczający do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Tym samym Sąd odmówił zawieszenia postępowania sądowego na wniosek Skarżącego zgłoszony na rozprawie do czasu rozstrzygnięcia spraw karnych z zawiadomień Strony dnia 8 listopada 2007 r. o przestępstwach dokonanych przez B. H. oraz spółkę "A.".