Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 692/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2023-02-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2023 poz 259
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 116 par. 1, par. 2, , art. 122, art. 210 par. 4, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna – Kubicka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: starszy specjalista Barbara Dropek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lutego 2023 roku sprawy ze skargi D. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6 lipca 2022 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od lutego 2017 roku do września 2017 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Pismem z 4 sierpnia 2022 r. D. P. (dalej jako: "skarżący"), reprezentowany przez adwokata, wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z 06 lipca 2022 r., który decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 25 listopada 2021 r., orzekającą o solidarnej odpowiedzialności podatnika jako byłego członka zarządu Spółki F. Spółka z o.o. w P. (dalej jako: "spółka") wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego 2017 r. do września 2017 r. (wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego), utrzymał w mocy.

Powyższa skarga została wywiedziona na tle stanu faktycznego sprawy, z którego wynika, że F. Sp. z o.o. została zawiązana na podstawie umowy z 7 maja 2015 r. Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców 8 maja 2015 r. Zgodnie z danymi KRS, spółka posiadała adres siedziby w [...], ul. [...]. Wpisem z 26 kwietnia 2018 r. Sąd wykreślił ww. adres siedziby spółki z KRS. Dla spółki w dniu 12 maja 2015 r. został otwarty w Urzędzie Skarbowym [...] obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług. Spółka posiadała otwarty obowiązek w podatku VAT do 9 stycznia 2019 r. Obowiązek ten został zamknięty na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 2 ustawy o VAT.

Naczelnik decyzją z 12 lutego 2021 r. określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług m.in. za miesiące od lutego 2017 r. do września 2017 r. Spółka nie wniosła odwołania i nie wpłaciła na rachunek urzędu skarbowego zobowiązań z tytułu podatku VAT za ww. miesiące. W celu wyegzekwowania powyższych zaległości, na podstawie tytułów wykonawczych Naczelnika, wszczęto postepowanie egzekucyjne, które okazało się bezskuteczne i postanowieniem z 17 czerwca 2021 r. zostało umorzone przez organ egzekucyjny.

Postanowieniem z 6 lipca 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako byłego prezesa zarządu za ww. zaległości podatkowe i decyzją z 25 listopada 2021 r., orzekł o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zobowiązania spółki w ww. podatku za miesiące od lutego 2017 r. do września 2017 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. Mając na uwadze przesłanki z art. 116 O.p., organ wskazał, że skarżący pełnił w spółce funkcję prezesa jednoosobowego zarządu w czasie kiedy upływał termin płatności zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za okres od lutego do września 2017 r. i odpowiada solidarnie ze spółką za ww. zaległości spółki. Organ ustalił, że skarżący jako członek zarządu nie dokonał zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, nie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne ani też nie zatwierdzono układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu. Skarżący nie wskazał także mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej mierze. Organ analizował negatywne przesłanki określone w art. 116 O.p. i stwierdził, że dla oceny kiedy powstał obowiązek prawny złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki należy wziąć pod uwagę czas zaistnienia jednej z dwóch przesłanek określonych w art. 11 Prawa upadłościowego. Organ wyjaśnił, że podstawą ogłoszenia upadłości, a zatem także przesłanką do złożenia wniosku w tym zakresie jest niewypłacalność dłużnika (art. 10 P.u.). Organ przeanalizował przepisy art. 11 P.u. i art. 21 P.u. Organ celem ustalenia "właściwego czasu" na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości poddał analizie m.in. sprawozdanie finansowe spółki za 2015 r. Organ ustalił, że na koniec 2015 r. spółka nie posiadała zobowiązań, majątek spółki stanowiły wyłącznie aktywa obrotowe. Organ stwierdził, że niewypłacalność spółki należy wiązać z zaprzestaniem wykonywania przez nią wymagalnych zobowiązań. Organ stwierdził, że spółka nie uregulowała także należności z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2016 r. oraz III i IV kwartał 2016 r., a także z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od dokonanych wypłat wynagrodzeń pracownikom za okres od czerwca do grudnia 2017 r. Organ wskazał, że termin płatności podatku od towarów i usług za III kwartał 2016 r. (drugie z kolei nieuregulowane zobowiązanie podatkowe) przypadał na dzień 25.10.2016 r. Opóźnienie w wykonaniu tego zobowiązania przekroczyło trzy miesiące (w dniu 25.01.2017 r.), a spółka miała 30 dni na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości (powinna uczynić to najpóźniej w dniu 24.02.2017 r.). Organ stwierdził, że wprawdzie podstawy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości powstały przed objęciem przez skarżącego funkcji członka zarządu), jednakże po objęciu ww. funkcji skarżący winien bezzwłocznie dopełnić ciążącego na nim obowiązku i wystąpić ze stosownym wnioskiem do właściwego sądu. Organ stwierdził, że skarżący, nie dokonał we właściwym czasie skutecznych czynności, które w efekcie mogłyby uwolnić go od odpowiedzialności za powstanie zaległości podatkowych. Organ stwierdził również, ze skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiałaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej mierze.

W odwołaniu, wnosząc o uchylenie ww. decyzji i umorzenie postępowania, skarżący zarzucił naruszenie art. 116 § 1, § 2, § 4 O.p. poprzez uznanie, że w okresie powstania zaległości podatkowej pełnił faktyczną rolę prezesa zarządu spółki. Skarżący podkreślił, że istota odpowiedzialności solidarnej członków zarządu za zaległości podatkowe nie opiera się wyłącznie na formalnym piastowaniu danego stanowiska, lecz także na ponoszeniu konsekwencji działań lub zaniechań. Pełnienie obowiązków członka zarządu, które jest kluczowe dla określenia zakresu odpowiedzialności uregulowanej w art. 116 § 2 O.p., należy odnieść do kontekstu faktycznego. Skarżący podniósł, że nie można powyższego pojęcia utożsamiać np. z wpisem do rejestru handlowego, lecz należy mieć na względzie możliwość uwzględnienia przy dokonywaniu jego wykładni okoliczności faktycznych, dotyczących możliwości rzeczywistego oddziaływania na sprawy danej spółki przez osobę tylko formalnie figurującą w rejestrze jako członek zarządu. Skarżący podkreślił, że w przedmiotowej sprawie, w oparciu o zebrany przez organ podatkowy materiał dowodowy, należy rozdzielić stan faktyczny od stanu formalnego. Ocena akt rejestrowych spółki, jak też wyjaśnienia składane w toku kontroli podatkowej, pozwalają dojść do wniosków, że rola skarżącego w zarządzaniu spółki miała jedynie aspekt formalny, natomiast osobą decyzyjną i faktycznie sprawującą zarząd w ww. spółce pozostawał D. K.. W odwołaniu wskazano, że D. K. od 10 lipca 2015 r. jest wspólnikiem spółki, a w okresie od 10 lipca 2015 r. do 17 sierpnia 2016 r. był jedynym członkiem zarządu spółki. Postanowieniem Sądu Rejonowego [...] z 17 sierpnia 2016 r. D. K. został z urzędu wykreślony z pełnionej funkcji członka zarządu na podstawie art. 18 § 2 K.s.h. Prezesem zarządu spółki został D. D., który następnie udzielił prokury D. K.. Do Sądu został złożony wniosek o rejestrację zmian w organach spółki oraz sposobie reprezentacji. Jednakże ww. wniosek został przez Sąd oddalony w oparciu o art. 18 § 2 K.s.h. Następnie funkcję prezesa zarządu spółki objął skarżący, który na prośbę D. K., posiadającego 95% udziałów w spółce, działając w zaufaniu, dnia 20 marca 2017 r. udzielił prokury D. K.. Skarżący wskazał, że ciągłość zdarzeń oraz konsekwencja w dążeniu D. K. do ponownego objęcia stanowiska w ww. spółce, pozwala wnioskować, że pozostając wspólnikiem spółki, to on był osobą rzeczywiście prowadzącą sprawy firmy. Natomiast sprzedaż udziałów oraz ustanowienie skarżącego prezesem zarządu było jedynie instrumentem do osiągnięcia ww. celu. Skarżący podniósł, że faktyczna możliwość wykonywania przez niego obowiązków prezesa zarządu została uniemożliwiona przez wspólnika, prokurenta oraz byłego prezesa zarządu w jednej osobie, tj. D. K.. Wskazał, że po zawarciu umowy kupna udziałów oraz podpisaniu dokumentu objęcia stanowiska prezesa zarządu, do jego faktycznego objęcia nie doszło, gdyż pomimo wielokrotnych prób kontaktu z D. K., pozostawał on niedostępny. Podkreślił, że nigdy nie otrzymał dokumentów spółki, nigdy nie był także w jej siedzibie, nie podejmował żadnych działań ani decyzji związanych z firmą. W toku kontroli podatkowej potwierdził powyższe okoliczności, składając wyjaśnienia, także podczas rozmowy telefonicznej oraz korespondencji mailowej z pracownikiem organu podatkowego. Skarżący stwierdził, że padł ofiarą oszustwa, w 2018 r. sprzedał udziały w spółce oraz formalnie zrezygnował z funkcji prezesa zarządu. Skarżący zwrócił uwagę, że powziął informacje, że wobec D. K. oraz D. D. toczą się postępowania karne oraz postępowania karno-skarbowe. Jedyne informacje dotyczące dokumentów spółki, jakie zdołał uzyskać to okoliczność, że zostały one prawdopodobnie zabezpieczone w toku prowadzonych przez Komendę Miejską Policji [...] czynności. Skarżący podniósł, że brak możliwości wskazania przez niego majątku spółki nie wynika z braku jego dobrej woli, lecz z faktu, że nigdy nie posiadał przedmiotowych informacji. W kontekście przesłanki z art. 116 § 1 ust. 1 O.p. wskazał, że tylko osoba, która ma pełny zakres wiedzy o sytuacji majątkowej spółki może podjąć decyzję w przedmiocie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, choćby z uwagi na wymogi formalne takiego pisma. Skarżący powtórzył, że nigdy nie posiadał dostępu do akt spółki, nie miał fizycznej możliwości oraz merytorycznego przygotowania do sformułowania takiego wniosku.

Dyrektor Izby Skarbowej, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy za bezsporny uznał fakt pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu spółki od 20 marca 2017 r. do 9 maja 2018 r. w okresie, w którym upływały terminy płatności zaległości podatkowych spółki. Organ w odniesieniu do podnoszonego w odwołaniu argumentu, że w rzeczywistości skarżący pozbawiony był wpływu na zarządzanie spółką wskazał, że dobrowolnie udzielił prokury D. K., tym samym umożliwił jemu prowadzenie spraw spółki. Wyjaśnił, że skarżący prokury udzielił 20 marca 2017 r., tj. w dniu podjęcia uchwały w kwestii powołania w skład zarządu spółki i powierzenia funkcji prezesa zarządu. Organ stwierdził, że powołanie prokurenta od razu po objęciu funkcji zarządczych w spółce było indywidualną decyzją skarżącego. Organ wyjaśnił, że skarżący w momencie podjęcia takiej decyzji winien mieć świadomość ewentualnych konsekwencji z nią związanych. Okoliczność, że skarżący zawierzył prokurentowi w przedmiocie prowadzenia spraw spółki, nie zwalnia go z odpowiedzialności jako prezesa zarządu za działania firmy. Natomiast mając świadomość pozorności swoich uprawnień kierowniczych w spółce, które przekazał w ramach udzielonej prokury D. K., mógł i powinien podjąć odpowiednie działania zmierzające do uregulowania tych nieprawidłowości. W gestii strony leżało bowiem prawo do odwołania udzielonej D. K. prokury w oparciu o przepisy K.s.h. Organ stwierdził zatem, że argumentacja skarżącego, że jako członek zarządu nie miał żadnego wpływu na działalność spółki, w związku z czym nie może ponosić odpowiedzialności, nie zasługuje na uwzględnienie. Organ ponadto zauważył, że w okresie pełnienia funkcji prezesa zarządu, skarżący reprezentując spółkę, pismem z 15 września 2017 r. złożył do Sądu Rejonowego [...] i [...] w [...] Wydział K. R. S. zażalenie (uzupełnienie zażalenia) dot. sprawy nr [...], co świadczy, że jego postawa wobec prowadzenia spraw spółki nie była bierna. Organ stwierdził również, że w czasie sprawowania przez skarżącego funkcji członka zarządu, powstały ww. zobowiązania podatkowe spółki oraz upłynął termin ich płatności, zatem została spełniona pierwsza z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki. Organ odwoławczy stwierdził również, że została spełniona druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki, tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku zobowiązanej spółki. Organ wyjaśnił, że w stosunku do majątku spółki prowadzone było postępowanie egzekucyjne, m.in. w związku z zobowiązaniami spółki tytułem podatku VAT za okres od lutego do września 2017 r. Organ egzekucyjny wcześniej (przed postępowaniem egzekucyjnym) prowadził wobec spółki postępowanie zabezpieczające, które nie doprowadziło do faktycznego zabezpieczenia należności, z uwagi na brak majątku spółki. Również postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do wyegzekwowania dochodzonych należności. W związku z powyższym Naczelnik postanowieniem z 17 czerwca 2021 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec spółki. Organ odwoławczy dodatkowo zauważył, że również K. Sądowy przy Sądzie Rejonowym [...] w [...] P. B. postanowieniem z 14 sierpnia 2020 r. sygn. [...] umorzył prowadzoną egzekucję przeciwko spółce, co dodatkowo potwierdza bezskuteczność prowadzonej egzekucji wobec majątku spółki. Organ wyjasnił, że skarżący nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, lub że w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne, albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu lub, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Organ ocenił, czy wniosek o ogłoszenie upadłości winien był zostać zgłoszony powołując się na przepisy art. 10, art. 11 ust. 1 i 2, art. 21 ust. 1 ustawy z 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze, która od 1 stycznia 2016 r. nosi nazwę - Prawo upadłościowe (dalej jako: "P.u."). Organ stwierdził, że przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki wystąpiły w styczniu 2017 r. Wskazał, że spółka nie uregulowała w terminie zobowiązań podatkowych w podatku VAT za styczeń 2016 r., III i IV kwartał 2016 r., od stycznia do września 2017 r. oraz należności podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych od dokonanych wypłat wynagrodzeń pracownikom za okres od czerwca do grudnia 2017 r. Organ wyjaśnił, że termin płatności drugiego z kolei nieuregulowanego zobowiązania przypadał na dzień 25 października 2016 r. (dot. podatku VAT za III kwartał 2016 r.), opóźnienie w wykonaniu tego zobowiązania przekroczyło trzy miesiące w dniu 25 stycznia 2017 r. Organ stwierdził, że spółka miała trzydzieści dni na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, t.j., do 24 lutego 2017 r. Wniosek o ogłoszenie upadłości nie został jednak zgłoszony. Organ wyjaśnił, że podstawy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki powstały zanim skarżący objął funkcję prezesa zarządu (objął 20 marca 2017 r.), jednakże w takiej sytuacji był jako członek zarządu zobligowany do bezzwłocznego dopełnienia obowiązku i zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, czego nie uczynił. Skarżący nie dokonał także wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. W odniesieniu do drugiej przesłanki niewypłacalności dłużnika wskazanej w art. 11 ust. 2 P.u. - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. (dłużnik staje się niewypłacalny, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość majątku) organ stwierdził, że aby móc ustalić "właściwy czas" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki poddać analizie należałoby sprawozdania finansowe spółki za okres co najmniej dwóch kolejnych lat. Organ stwierdził, że spółka złożyła jedynie sprawozdanie finansowe za 2015 r. i dlatego odniósł się do ww. przepisu prawa obowiązującego przed 1 stycznia 2016 r., zgodnie z którym, dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. W sprawozdaniu finansowym spółki za 2015 r. (sprawozdanie obejmuje okres od 8 maja 2015 r. do 31 grudnia 2015 r.) wykazano (dane z bilansu): stratę netto w kwocie [...]zł, kapitał własny w kwocie (-) [...] zł, kwotę zobowiązań w wysokości [...] zł, aktywa w wysokości [...] zł, stanowiące w 100% aktywa obrotowe. Organ zaznaczył, że spółka zawiązała się w 2015 r. i było to jej pierwsze sprawozdanie finansowe. Organ stwierdził zatem, że spółka stała się podmiotem niewypłacalnym na podstawie spełnienia przesłanek z art. 11 ust. 1 P.u., tj. utraciła zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekroczyło trzy miesiące (art. 11 ust. 1a P.u.). Organ stwierdził, że skoro skarżący wyraził wolę objęcia funkcji członka zarządu, musiał liczyć się z odpowiedzialnością jaką na siebie przyjął i z konsekwencjami jakie mógłby ponieść w sytuacji nienależytego wywiązywania się z nałożonych obowiązków. Wskazał, że prawo do prowadzenia spraw, a zatem również posiadania informacji o stanie majątkowym i finansowym spółki jest jednocześnie obowiązkiem ustawowym członka zarządu, wynikającym wprost z art. 201 § 1 K.s.h. Organ stwierdził, że w sytuacji gdy podstawa do ogłoszenia upadłości nastąpiła za kadencji poprzedniego zarządu, jednak pomimo przesłanek, wniosek o ogłoszenie upadłości nie został zgłoszony przez poprzedni zarząd, skarżący powinien, jako nowy członek zarządu zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości ww. spółki, czego nie uczynił. Przejmując funkcję członka zarządu spółki skarżący powinien być rozeznany w sprawach spółki, jej finansach, stanie majątkowym oraz zobowiązaniach i to zarówno w okresie pełnienia funkcji członka zarządu, jak i w okresie wcześniejszym. Organ stwierdził, że okoliczność, na którą powołuje się skarżący, że nie miał dostępu do dokumentów spółki nie zwalnia go z odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki. Wskazał, że w sytuacji, gdy skarżący zorientował się, że nie ma fizycznej możliwości dostępu do dokumentacji spółki, a kontakt z prokurentem jest utrudniony, winien był złożyć rezygnację ze sprawowanej funkcji lub winien odwołać prokurenta, czego nie uczynił. Skarżący rezygnację złożył dopiero po upływie ponad roku od momentu objęcia funkcji prezesa zarządu ww. spółki. W ocenie Dyrektora skarżący nie wykazał zatem braku winy w niezgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości. Organ stwierdził, że nie zachodzi także druga z przesłanek wyłączających odpowiedzialność podatkową skarżącego w postaci wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych podmiotu w znacznej części.

Skarżący, reprezentowany przez adwokata, w skardze zarzucił naruszenie przepisów prawa postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, mianowicie:

1. naruszenie art. 120 O.p. poprzez formułowanie zarzutów niepopartych dowodami, a także twierdzeń sprzecznych z zasadami logiki i obiektywizmu;

2. naruszenie art. 210 § 4 w zw. z art. 122 O.p. poprzez formułowanie twierdzeń sprzecznych z zasadami logiki i obiektywizmu oraz zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, a także brak analizy okoliczności oraz faktów korzystnych dla skarżącego t.j. faktu braku dowodów wskazujących pełnienie przez skarżącego obowiązków członka (prezesa) zarządu w spółce F. sp. z o.o.;

3. naruszenie art. 187 § 1 oraz art. 191 w zw. z art. 122 O.p. poprzez:

– błędne uznanie, że zebrany materiał dowodowy wskazuje na faktyczne pełnienie przez skarżącego obowiązków członka zarządu w spółce F. sp. z o.o., w sytuacji kiedy zgromadzony materiał dowodowy wskazuje, że nigdy nie wykonywał on obowiązków członka zarządu;

- błędne uznanie, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie wskazuje na wystąpienie okoliczności wyłączających odpowiedzialność skarżącego, t.j. brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie odpowiedzialności spółki F. sp. z o.o.,

oraz przepisów prawa materialnego, a mianowicie:

1. naruszenie art. 116 § 2 O.p. poprzez błędne uznanie, że w okresie powstania zaległości podatkowej skarżący pełnił faktyczną rolę prezesa zarządu spółki F. sp. z o.o.,

2. naruszenie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. poprzez jego niezastosowanie w sytuacji kiedy z zebranego materiału dowodowego wynika, że w sprawie zachodzi okoliczność wyłączająca odpowiedzialność skarżącego, ponieważ niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki F. sp. z o.o. nastąpiło bez jego winy.

Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych i rozpoznanie sprawy na rozprawie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna.

Przedmiotem sporu w kontrolowanej sprawie jest zasadność orzeczenia wydanego na podstawie art. 116 O.p., o solidarnej wraz ze spółką odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe tej spółki.

W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja, odpowiada prawu. Prawidłowości tego stanowiska nie są w stanie podważyć podniesione w skardze zarzuty, koncentrujące się głównie na naruszeniu przez organy przepisów postępowania, które doprowadziły – w ocenie strony – do błędnych ustaleń faktycznych, a w konsekwencji do braku wypełnienia przesłanek z art. 116 O.p.

W pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że istotą postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu (byłego członka zarządu) spółek kapitałowych jest badanie przesłanek pozytywnych i negatywnych, mających znaczenie dla określenia istnienia odpowiedzialności konkretnego członka zarządu (byłego członka zarządu). Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich – członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tych spółek, określa art. 116 § 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym na dzień powstania zaległości podatkowych), zgodnie z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2020 r. poz. 814 i 1298 oraz z 2021 r. poz. 1080 i 1177) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne, albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Zgodnie z art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Zgodnie z art. 116 § 4 O.p. przepisy § 1–3 stosuje się również do byłego członka zarządu.

W orzecznictwie utrwalił się pogląd, że organ podatkowy zobowiązany jest wskazać okoliczność pełnienia obowiązków przez członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz, że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Natomiast inicjatywa dowodowa, co do wykazania którejkolwiek z okoliczności uwalniających od odpowiedzialności, spoczywa na członku zarządu, nie zwalniając organu podatkowego z obowiązku prowadzenia postępowania dowodowego w tym zakresie na podstawie pozostającego w dyspozycji organu materiału dowodowego, w tym przedstawionego przez członka zarządu (por. wyrok NSA z 19 stycznia 2018 r. II FSK 3637/15; wyrok WSA w Warszawie z 9 stycznia 2017 r. III SA/Wa 3298/15, wyrok WSA w Poznaniu z 19 maja 2016 r. I SA/Po 1802/15 – wszystkie powołane w niniejszej sprawie orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na str. internetowej CBOSA).

Okolicznością bezsporną w sprawie jest fakt, że wystąpiły zaległości podatkowe spółki z o.o. F. z tytułu podatku od towarów i usług za okres od lutego 2017 r. do września 2017 r., które powstały w wyniku braku zapłaty zobowiązań podatkowych określonych decyzją wymiarową Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 12 lutego 2021 r. Nie jest również kwestią sporną w jakim okresie skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu tej spółki. Zgodnie z uchwałą nr 2 podjętą na Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników F. Sp. z o.o. z 20 marca 2017 r. skarżący został powołany w skład Zarządu Spółki i powierzono mu funkcję Prezesa Zarządu. Sąd Rejonowy [...] i [...] Wydział Gospodarczy K. R. S. wpisem nr [...] z 7 kwietnia 2017 r. dokonał wpisu skarżącego jako osoby wchodzącej w skład organu uprawnionego do reprezentacji podmiotu. Zauważyć również należy, że skarżący rezygnację z pełnionej funkcji złożył z dniem 9 maja 2018 r., a jego wykreślenie z KRS jako osoby wchodzącej w skład organu reprezentującego spółkę nastąpiło wpisem nr [...] z 30 kwietnia 2020 r. Skarżący pełnił zatem funkcję Prezesa Zarządu F. Sp. z o.o. w okresie od 20 marca 2017 r. do 9 maja 2018 r., t.j. w ustawowych terminach płatności zobowiązań podatkowych spółki za miesiące od lutego 2017 r. do września 2017 r. Wskazać również należy, że zarząd spółki w tym czasie pozostawał jednoosobowy.

Sąd zauważa, że z treści skargi wynika natomiast, że spór pomiędzy skarżącym a organem sprowadza się m.in. do prawidłowości rozumienia pojęcia "pełnienia obowiązków członka zarządu", zawartego w art. 116 § 2 O.p. Skarżący argumentuje, że odpowiedzialność osoby trzeciej, wynikająca z art. 116 § 2 O.p. dotyczy faktycznego, czynnego wykonywania obowiązków członka zarządu, a nie tylko formalnego sprawowania funkcji.

Stanowisko skarżącego nie jest zasadne. Po pierwsze zauważyć bowiem należy, że w świetle treści art. 116 § 1 O.p. odpowiedzialność członka zarządu jest oparta na formalnym jego statusie – w tym sensie, że ktokolwiek pełni funkcje członka zarządu, odpowiada za zaległości podatkowe spółki w okresie pełnienia tej funkcji (przy założeniu pozostałych warunków odpowiedzialności). Jak natomiast stwierdzono w oparciu o K. R. S., w okresie powstania zaległości podatkowych spółki, skarżący był członkiem zarządu spółki. Po drugie wskazać również należy, że z treści przepisu art. 116 § 2 O.p., na który powołuje się skarżący, wynika, że odpowiedzialność członków zarządu określona w § 1 obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. W ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie użyte w art. 116 § 2 O.p. pojęcie "pełnienie obowiązków członka zarządu" oznacza, że odpowiedzialność członka zarządu uzależniona jest od pełnienia tej funkcji, a nie jedynie faktycznego wykonywania obowiązków członka zarządu. Zauważyć w tym miejscu należy, że w słowniku języka polskiego PWN zdefiniowano bezokolicznik "pełnić" w punkcie pierwszym jako: "sprawować funkcję", natomiast bezokolicznik "wykonywać" słownik języka polskiego PWN definiuje jako: "zrobić coś". Z powyższego należałoby wywieść wniosek, że sformułowanie "pełnienie obowiązków członka zarządu" oznacza piastowanie, sprawowanie funkcji, posiadanie formalnych uprawnień członka zarządu, sam fakt bycia nim, niezależnie od faktycznego zajmowania się sprawami spółki. Przesłanka "pełnienie obowiązków członka zarządu" winna być zatem ustalana w oparciu o obiektywnie istniejące kryteria - spełnienie formalnych warunków "pełnienia funkcji członka zarządu". Zauważyć również należy, że przepis art. 116 O.p. w żadnym miejscu nie używa formuły "faktyczne pełnienie funkcji członka zarządu", a jedynie "pełnienie funkcji członka zarządu". Tę zaś funkcję określona osoba pełni od momentu jej powołania (art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. K.s.h.), do momentu wygaśnięcia jej mandatu (art. 202 § 1 - § 3 K.s.h.), jej śmierci, rezygnacji albo odwołania (art. 202 § 4 k.s.h.). Członek zarządu ma przy tym pełne prawo do złożenia rezygnacji z tej funkcji w każdym czasie (art. 202 § 5 k.s.h. w związku z art. 746 § 2 K.c.). Podejmując się pełnienia funkcji członka zarządu (przyjmując wybór do wiadomości) osoba ta nabywa prawo, ale także obowiązek prowadzenia spraw spółki (art. 208 § 2 k.s.h.). W orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i literaturze, wskazuje się, że "pełnienie obowiązków członka zarządu" rozumieć należy jako posiadanie formalnych uprawnień członka zarządu za konkretny okres, niezależnie od tego, czy obciążony odpowiedzialnością członek zarządu faktycznie zajmował się interesami podmiotu, w którym był członkiem zarządu. Sformułowanie "pełnienie obowiązków" nie wiąże się w tym przypadku z faktycznym wykonywaniem tych obowiązków (por. orzeczenia NSA z: 11 października 2018 r. sygn. akt I GSK 1865/18, z 7 sierpnia 2018 r. sygn. akt II FSK 2060/16, 11 grudnia 2018 r. sygn. akt I FSK 57/17, 27 kwietnia 2021 r. sygn.. akt III FSK 2973/21, z dnia 11 grudnia 2018 r. sygn. akt I FSK 58/17, por. S. Babiarz, w: S. Babiarz, B. Dauter, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2017, s. 809, R. Mastalski, w: B. Adamiak, J,. Borkowski, R.P. Borszowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2017, Unimex, str. 635). Podsumowując, prawidłowa wykładnia art. 116 § 2 O.p. powinna prowadzić do wniosku, że ustalenie na podstawie zapisów w K. R. S. lub na podstawie innych istotnych w tym zakresie dokumentów, że dana osoba pełniła funkcję członka zarządu spółki w znaczącym dla rozstrzygnięcia sprawy okresie jest wystarczające dla przyjęcia zaistnienia przesłanki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki określonej w art. 116 § 2 O.p. Ustawa nie uzależnia odpowiedzialności członka zarządu od zakresu faktycznie wykonywanych czynności. To rozwiązanie ustawowe jest uzasadnione szczególną pozycją członka zarządu spółki kapitałowej: spoczywającym na nim obowiązkiem pieczy nad tym, by działalność tej spółki była prowadzona w sposób zgodny z prawem. Jeżeli członek zarządu pieczy tej faktycznie nie sprawuje, czyni to na własne ryzyko. Badanie we wskazanej przez skarżącego sytuacji, czy dana osoba faktycznie tę funkcję wykonywała, nie mieści się w dyspozycji powołanego wyżej przepisu. Podnoszona zatem przez skarżącego okoliczność, że udzielił prokury D. K. i tym samym umożliwił jemu prowadzenie spraw spółki, nie zwalnia skarżącego z odpowiedzialności jako prezesa zarządu za działania spółki. Z akt sprawy wynika, że skarżący udzielił prokury D. K. dobrowolnie i to w dniu 20 marca 2017 r., t.j. w dniu, w którym został powołany na stanowisko prezesa zarządu spółki. Podkreślić jednak należy, że powołanie prokurenta od razu po objęciu funkcji zarządczych w spółce było jego indywidualną decyzją. Skarżący podejmując taką decyzję winien mieć świadomość ewentualnych konsekwencji z nią związanych. To, że skarżący powierzył prokurentowi prowadzenie spraw spółki nie zwalnia go z odpowiedzialności jako prezesa zarządu za działanie spółki. Podkreślić również należy, że skoro skarżący miał świadomość pozorności swoich uprawnień kierowniczych w spółce, mógł i powinien podjąć odpowiednie działania zmierzające do uregulowania tych nieprawidłowości. Skarżącemu, zgodnie z przepisami K.s.h. przysługiwało m.in. prawo do odwołania udzielonej D. K. prokury. Stwierdzić zatem należy, że argumentacja skargi zmierzająca do wykazania, że skarżący jako prezes zarządu w rzeczywistości pozbawiony był wpływu na zarządzanie spółką, w związku z czym nie może on ponosić odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 O.p., nie zasługuje na uwzględnienie. Podkreślić również należy, że charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających (obowiązek wykonywania powierzonych zadań), ale też zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki, a więc i skutki działań osób dopuszczonych do faktycznego zarządzania spółką (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w gdańsku z 31 lipca 2013 r., sygn.. akt [...] Podsumowując, zarzut skarżącego, że faktycznie nie wykonywał obowiązków prezesa zarządu spółki, a zatem, że organy podatkowe winny odstąpić od orzeczenia o jego odpowiedzialności jako byłego członka zarządu, uznać należy za bezpodstawny. Faktem bowiem pozostaje, że skarżący został powołany do pełnienia tej funkcji, funkcję tę przyjął i sprawował, biorąc tym samym na siebie pełną odpowiedzialność za wywiązywanie się z nałożonych obowiązków. Bezsprzecznie wykazano zatem, że w czasie, kiedy upływały terminy płatności podatku od towarów i usług za okres od lutego 2017 r, do września 2017 r., skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu w spółce. Spełniona zatem została pozytywna przesłanka orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o., o której mowa w art. 116 § 2 O.p.

Odnosząc się do przesłanki bezskuteczności egzekucji, należy zaznaczyć, że celem egzekucji jest doprowadzenie do zaspokojenia roszczeń wierzyciela. Tym samym o skuteczności egzekucji można mówić wówczas, gdy zostanie osiągnięty oczekiwany rezultat, a więc zostanie wyegzekwowana kwota długu. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji odnosi się bowiem do ustalenia faktów istniejących w momencie orzekania o odpowiedzialności członka zarządu (por. wyrok WSA w Warszawie z 10 maja 2010 r. sygn. III SA/Wa 2236/09). Egzekucja jest zatem bezskuteczna, kiedy pomimo wykorzystania wszystkich możliwości spieniężenia majątku spółki, nie dochodzi do zaspokojenia wierzyciela. Dla stwierdzenia zaistnienia przesłanki bezskuteczności egzekucji na gruncie odpowiedzialności członków (byłych członków) zarządu spółki konieczne jest wszczęcie postępowania egzekucyjnego wobec pierwotnego dłużnika. Analiza zgromadzonego w tym zakresie materiału dowodowego potwierdza słuszność sformułowanych na jego tle wniosków organów obu instancji. Zdaniem Sądu organy wykazały bezskuteczność egzekucji prowadzonej wobec spółki, wobec której toczyło się postępowanie egzekucyjne, w którym organ egzekucyjny zastosował środki egzekucyjne, t.j. dokonano zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego spółki w [...] S.A., przy czym bank poinformował o braku rachunku spółki. Dokonano zajęcia rachunku bankowego w [...] Bank S.A., jednakże bank zawiadomił organ egzekucyjny o braku operacji na rachunku bankowym spółki w okresie ostatnich 12 miesięcy. Z zastosowanego środka egzekucyjnego nie uzyskano żadnych kwot. Ponadto w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny ustalił, że spółka nie figuruje w bazie Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, jako właściciel pojazdów, ani w Wykazie Ksiąg Wieczystych, jako właściciel lub współwłaściciel nieruchomości. Ponadto organy stwierdziły, że w składanych przez podatników plikach [...] zobowiązana spółka nie występuje jako strona transakcji (dane za 01-05.2021 r.). Pod adres rejestracyjny spółki udał się poborca skarbowy, który ustalił, że właścicielem nieruchomości pod ww. adresem jest osoba fizyczna, wynajmująca nieruchomość spółce S. Sp. z o.o., a ta z kolei bez wiedzy i zgody właściciela nieruchomości rejestrowała pod tym adresem inne podmioty gospodarcze na zasadzie wirtualnego adresu. W kwietniu 2019 r. właściciel nieruchomości wypowiedział umowy najmu wszystkim korzystającym z tego adresu podmiotom gospodarczym. Poborca skarbowy nie ustalił żadnego majątku spółki. Ponadto w celu ustalenia majątku, z którego można byłoby przeprowadzić skuteczną egzekucję, organ egzekucyjny 13 kwietnia 2021 r. wystosował wezwanie do wspólnika spółki, D. K., jednakże korespondencja nie została podjęta. Organ wyjaśnił, że spółka ostatnią deklarację VAT-7 złożyła za marzec 2018 r., wykazując w niej kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł, natomiast w ostatniej deklaracji CIT-8 za 2017 r. spółka wykazała stratę w wysokości [...] zł. W toku postępowania egzekucyjnego nie uzyskano zatem żadnych kwot, nie ustalono innego miejsca siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności zobowiązanej spółki, ani jej majątku. Powyższe ustalenia organ potwierdził umarzając wobec spółki postępowanie egzekucyjne. Podkreślić należy, że postanowienie o umorzeniu postepowania egzekucyjnego jest dokumentem urzędowym, który stanowi podstawę domniemania faktycznego, że organ egzekucyjny wyczerpał wszelkie sposoby prowadzące do zaspokojenia wierzycieli. Zauważyć należy, że skarżący w skardze nie kwestionował ustaleń dotyczących bezskuteczności egzekucji.

Sąd zauważa, że nie jest także sporne, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki nie został zgłoszony we właściwym czasie oraz, że nie zostało wskazane mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części. Kwestią sporu pozostaje natomiast spełnienie przesłanki egzoneracyjnej, przewidzianej w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p., tj. wykazanie przez skarżącego, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że nie budzi zastrzeżeń Sądu zaprezentowana przez organ odwoławczy ocena terminowości złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Sąd stwierdził, że organ odwoławczy prawidłowo przyjął, że ocenę tej kwestii należało dokonać na podstawie art. 21 ust. 1 w zw. z art. 10 i art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe naprawcze, która od 1 stycznia 2016 r. nosi nazwę Prawo upadłościowe (Dz. U. nr 60, poz. 535 ze zm. - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.). Ustalenie, czy we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość wymagało zaś wyjaśnienia kwestii co do tego, czy i kiedy dłużnik stał się niewypłacalny. Zgodnie z art. 10 P.u., upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Art. 11 ust. 1, 1a i 2 P.u. stanowi, że dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące. Dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące. Przesłanki te są niezależne od siebie. Oznacza to, że wystąpienie jednej z tych okoliczności uprawnia do stwierdzenia o niewypłacalności dłużnika. Stosownie do art. 21 ust. 1 i 2 P.u., dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (ust. 1). Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami (ust. 2). Mając na uwadze powyższe przyjąć zatem należy, ze czasem właściwym na zgłoszenie ww. wniosku jest taki czas, w którym upadłość prowadzona w stosunku do spółki pozwoli na proporcjonalne zaspokojenie wierzycieli. Właśnie dlatego wniosek powinien zostać zgłoszony we właściwym czasie, tj. nie później niż w ciągu 30 dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Dla ustalenia właściwego czasu konieczne jest więc zbadanie i wskazanie początku biegu ww. terminu przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki. W ocenie Sądu organ odwoławczy prawidłowo stwierdził, że przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki wystąpiły już w styczniu 2017 r., gdyż spółka nie uregulowała w terminie zobowiązań podatkowych w podatku VAT za styczeń 2016 r., III i IV kwartał 2016 r., od stycznia do września 2017 r.; należności podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych od dokonanych wypłat wynagrodzeń pracownikom za okres od czerwca do grudnia 2017 r. Termin płatności drugiego z kolei nieuregulowanego zobowiązania przypadał na dzień 25 października 2016 r. (dot. zobowiązania w podatku od towarów i usług za III kwartał 2016 r.). Opóźnienie w wykonaniu tego zobowiązania przekroczyło trzy miesiące w dniu 25 stycznia 2017 r., a zatem spółka miała trzydzieści dni na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, tj, do 24 lutego 2017 r. Wniosek o ogłoszenie upadłości nie został jednak zgłoszony.

Skarżący, jak wynika z akt sprawy, funkcję prezesa zarządu spółki objął w dniu 20 marca 2017 r., przy czym spółka w tym czasie była już niewypłacalna, gdyż nie regulowała swoich wymagalnych zobowiązań. Podkreślić w tym miejscu należy, że skoro skarżący podjął się pełnienia funkcji członka zarządu, to w pierwszej kolejności powinien był zapoznać się z sytuacją finansową spółki. Fakt, że stan niewypłacalności powstał już w styczniu 2017 r., nie zwalniał skarżącego z obowiązku monitorowania sytuacji finansowej spółki w chwili objęcia przez niego stanowiska prezesa zarządu. Jak wynika z zebranego materiału dowodowego sytuacja spółki w tym czasie była na tyle niekorzystna, że istniały podstawy do zgłoszenia wniosku o upadłość. Brak takiego wniosku doprowadził do sytuacji, w której spółka generowała kolejne długi, czego dowodem są choćby powstałe w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu zaległości podatkowe.

W zaskarżonej decyzji organ odniósł się również do drugiej przesłanki niewypłacalności dłużnika wskazanej w art. 11 ust. 2 P.u. - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. (dłużnik staje się niewypłacalny, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość majątku) i prawidłowo uznał, że aby móc ustalić "właściwy czas" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki należałoby poddać analizie sprawozdania finansowe spółki za okres co najmniej dwóch kolejnych lat. W badanej sprawie spółka złożyła jedynie sprawozdanie finansowe za 2015 r., w tych okolicznościach organ odniósł się do ww. przepisu prawa obowiązującego przed 1 stycznia 2016 r. Brzmienie art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze przed 1 stycznia 2016 r. było następujące: dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. W sprawozdaniu finansowym spółki za 2015 r. wykazano: stratę netto w kwocie [...]zł, kapitał własny w kwocie [...] zł, kwotę zobowiązań w wysokości [...] zł, aktywa w wysokości [...] zł, stanowiące w 100% aktywa obrotowe. Powyższe dane wskazują, że na koniec 2015 r. spółka nie posiadała zobowiązań, natomiast majątek spółki stanowiły wyłącznie aktywa obrotowe. Organ podatkowy prawidłowo uznał zatem, że w przedmiotowej sprawie spółka stała się podmiotem niewypłacalnym na podstawie spełnienia przesłanek z art. 11 ust. 1 P.u., tj. spółka utraciła zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekroczyło trzy miesiące (art. 11 ust. 1a P.u,).

W ocenie Sądu skoro skarżący wyraził wolę objęcia funkcji prezesa zarządu spółki, musiał liczyć się z odpowiedzialnością, jaką na siebie przyjął i z konsekwencjami, jakie mógłby ponieść w sytuacji nienależytego wywiązywania się z nałożonych obowiązków. Prawo do prowadzenia spraw spółki, a zatem również posiadania informacji o jej stanie majątkowym i finansowym jest jednocześnie obowiązkiem ustawowym członka zarządu, wynikającym wprost z art. 201 § 1 K.s.h., co oznacza m.in., że w sytuacji, gdy podstawa do ogłoszenia upadłości spółki nastąpiła za kadencji poprzedniego zarządu, jednak pomimo przesłanek, wniosek o ogłoszenie jej upadłości nie został zgłoszony przez poprzedni zarząd, skarżący powinien, jako nowy prezes zarządu, zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości spółki w terminie 30 dni od momentu objęcia tej funkcji, czego jednakże nie uczynił. Przyjmując funkcję prezesa zarządu spółki, skarżący powinien być rozeznany w sprawach spółki, jej finansach, stanie majątkowym oraz zobowiązaniach i to zarówno w okresie pełnienia tej funkcji, jak i w okresie wcześniejszym. Przyjmując 20 marca 2017 r. funkcję prezesa zarządu spółki, skarżący powinien był zapoznać się m.in. z kondycją finansową przedsiębiorstwa, zobowiązaniami spółki, prawidłowością rozliczonych zobowiązań spółki za poprzednie okresy (sprzed dnia objęcia funkcji zarządczych w spółce) i przy stwierdzeniu przesłanek do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości, podjąć odpowiednie kroki w celu jego zgłoszenia. To na skarżącym, jako osobie pełniącej funkcję prezesa zarządu spółki po okresie zaistnienia przesłanki do postawienia w stan upadłości spółki, spoczywał obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. W ocenie Sądu skarżący nie wykazał wystąpienia przesłanki przewidzianej w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p., nie wykazał również, aby została spełniona przesłanka, o której mowa

w art. 116 § 1 lit. b) O.p., na którą się powołał w skardze. Skarżący nie wykazał bowiem, że niezgłoszenie wniosku o upadłość nastąpiło bez jego winy. O braku winy nie może świadczyć fakt, że stan niewypłacalności spółki powstał przed powołaniem jego do pełnienia funkcji prezesa zarządu, a właściwy czas na zgłoszenie takiego wniosku już upłynął. W orzecznictwie sadowoadministracyjnym przyjmuje się, że zaistnienie przesłanek do ogłoszenia upadłości w czasie, gdy członek zarządu nie miał jeszcze wpływu na tego rodzaju kroki nie oznacza, że takich kroków nie może podjąć później, po objęciu swej funkcji. Okoliczność, że przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości zaistniały wcześniej nie oznacza, że ten wniosek nie mógł być zgłoszony po objęciu przez skarżącego funkcji członka zarządu (por. wyroki NSA: z 13 grudnia 2012 r. sygn. akt II FSK 918/11, z 23 października 2012 r. I FSK 1854/11 i sygn. akt II FSK 1855/11, z 11 października 2011 r. sygn. akt II FSK 656/10 i z 25 października 2011 r. sygn. akt II FSK 587/10). Późniejsze, w stosunku do powstania przesłanek ogłoszenia upadłości, powołanie na członka zarządu spółki, samo w sobie nie zwalnia z obowiązku zachowania należytej staranności w zarządzaniu, w szczególności w prowadzeniu spraw finansowych. W przeciwnym bowiem razie prowadziłoby to do niedopuszczalnej sytuacji, w której każdy nowy zarząd w spółce znajdującej się już w stanie niewypłacalności, nie ponosiłby żadnej odpowiedzialności za zaległości podmiotu, którego sprawy prowadzi i reprezentuje go na zewnątrz. Co więcej, należności np. publicznoprawne mogłyby dalej rosnąć bez konsekwencji dla członków organu wykonawczego spółki. Jeśli więc podstawy do złożenia wniosku wystąpiły już za kadencji poprzedniego zarządu, to nowy zarząd nie może automatycznie powoływać się na przesłankę egzoneracyjną, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. Bierna postawa członka zarządu w spółce, której sytuacja majątkowa uzasadniała wszczęcie postępowania upadłościowego, nie może być oceniona jako ekskulpacja w świetle art. 116 § 1 pkt 1 ustawy O.p. Okoliczność, że stan niewypłacalności powstał wcześniej, tj. przed objęciem funkcji członka zarządu, nie jest okolicznością mogącą świadczyć o braku winy w niedopełnieniu tego obowiązku. Wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości z jednej strony pozwala bowiem na ocenę sytuacji spółki

w sposób zobiektywizowany przez właściwy sąd, a z drugiej strony byłoby realizacją zachowania wyznaczonego przez dyspozycję normy zawartej w art. 116 § 1 pkt 1 ustawy O.p. Dopiero przy stwierdzeniu, że wniosek nie został złożony we "właściwym czasie", ale jednak został złożony po objęciu funkcji członka zarządu, można byłoby rozważać, czy w sprawie zastosowanie znajdzie przesłanka ekskulpacyjna w postaci braku winy co do niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości (art. 116 § 1 pkt 1 lit. b ustawy O.p.). W orzecznictwie przyjmuje się, że przesłanka braku winy, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p., dotyczy zarówno winy umyślnej, jak i

nieumyślnej, a tej ostatniej zarówno w postaci lekkomyślności, jak i niedbalstwa. Osoba zainteresowana (w tym członek zarządu) winna wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne. W tym kontekście niezgłoszenie upadłości na skutek subiektywnej oceny, że we właściwym czasem do zgłoszenia takiego wniosku była kadencja poprzedniego zarządu, nie może być zaaprobowane jako zachowanie osoby starannej w dbaniu o swoje interesy. Obejmując funkcję nowy członek zarządu powinien więc w sytuacji niewypłacalności spółki, przedłożyć jej sytuację właściwemu sądowi do oceny. Należy ponadto zauważyć, że po objęciu funkcji członka zarządu osoba należycie dbająca o swoje interesy powinna podjąć odpowiednie kroki, mające na celu zapoznanie się z sytuacją finansową podmiotu, w którego organie wykonawczym ma wolę zasiadać. Należy zatem stwierdzić, że zarówno nieznajomość stanu finansów spółki kapitałowej nie może uzasadniać niezłożenia przez członka zarządu w terminie wniosku o upadłość, jak również o braku winy w działaniach członka zarządu nie może świadczyć okoliczność, że stan niewypłacalności powstał wcześniej, czyli przed objęciem funkcji członka zarządu, gdyż odpowiednie kroki prawne powinien on w takim przypadku podjąć już po objęciu swojej funkcji. Czasem właściwym zaś w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy O.p. na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest w takim przypadku termin trzydziestu dni od dnia objęcia funkcji, jeżeli nastąpiło to w sytuacji uzasadniającej wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości.

Przesłanka do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki z o.o. zaistniała już w styczniu 2017 r., a więc za kadencji poprzedniego zarządu. Skoro skarżący funkcję zarządzającą w spółce objął w sytuacji, gdy znajdowała się ona w stanie niewypłacalności i w takim stanie pozostawała nadal podczas sprawowania przez niego tej funkcji, czego przejawem są powstałe w tym czasie zaległości podatkowe w podatku VAT, to jest oczywistym, że również na skarżącym ciążył obowiązek zgłoszenia, w imieniu zarządzanej spółki, wniosku o ogłoszenie upadłości. Okoliczność, że stan niewypłacalności spółki powstał już wcześniej, tj. przed objęciem przez skarżącego funkcji członka jej zarządu, nie jest okolicznością mogącą świadczyć o braku jego winy w niedopełnieniu tego obowiązku. Braku winy skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości nie mogą również uzasadniać podnoszone przez niego argumenty, że z uwagi na powstanie stanu niewypłacalności spółki przed objęciem funkcji prezesa zarządu, nie mógł mieć on prawnej, merytorycznej, czy fizycznej możliwości sporządzenia i zgłoszenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości, i że nawet po powołaniu go do pełnienia powyższej funkcji nie miał możliwości ustalenia, kiedy w spółce wystąpiły przesłanki uzasadniające postawienie jej w stan upadłości z uwagi na brak dostępu do dokumentów dotyczących spółki. Skarżący, przyjmując funkcję prezesa zarządu, powinien być świadomy swoich obowiązków, powinien również zapoznać się z sytuacją finansowo-materialną spółki po objęciu funkcji zarządczej. Również okoliczność, że osoby wchodzące w skład zarządu spółki przed skarżącym, były skazane prawomocnymi wyrokami za przestępstwa określone w art. 18 § 2 K.s.h. powinna była budzić wątpliwości co do prawidłowego prowadzenia spraw spółki przez osoby nią zarządzające przed skarżącym. Podkreślić również należy, że to na skarżącym, który przyjął funkcję prezesie zarządu spoczywał od momentu objęcia tej funkcji w spółce, obowiązek należytego prowadzenia spraw spółki. Skarżący winien w tej kwestii wykazać się daleko idąca starannością, a tym samym wnikliwie przeanalizować rozliczenia spółki, także pod kątem ich prawidłowości, czego nie uczynił. Brak dostępu do dokumentów dotyczących spółki, nie jest w świetle obowiązujących regulacji prawnych, okolicznością wyłączającą możliwość wykazania braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. W sytuacji, gdy skarżący zorientował się, że nie ma fizycznej możliwości dostępu do dokumentacji spółki, a kontakt z prokurentem jest utrudniony, powinien odwołać prokurenta lub powinien był złożyć wniosek o rezygnacji z tej funkcji, czego nie uczynił. Rezygnację skarżący złożył dopiero po upływie ponad roku od momentu objęcia funkcji prezesa zarządu spółki.

W tych okolicznościach w ocenie Sądu organ odwoławczy prawidłowo uznał, że skarżący nie wykazał, że dochował należytej staranność i że niezgłoszenie przez niego wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy.

Sąd podziela również stanowisko organów, że nie została spełniona przesłanka egzoneracyjna dotycząca wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części. W zaskarżonej decyzji organ podatkowy prawidłowo stwierdził, że nie wypełnia tej przesłanki stanowisko skarżącego, że nie miał on możliwości wskazania mienia spółki, z którego byłaby możliwa egzekucja i zaspokojenie zaległości podatkowych spółki z uwagi na brak dostępu podczas sprawowania funkcji prezesa zarządu spółki do dokumentów spółki oraz zamiar kontrolowania spraw spółki przez D. K..

Podsumowując, zdaniem Sądu, ustalony w kontrolowanej sprawie stan faktyczny pozwolił przyjąć, że wobec skarżącego zaistniały wskazane w przepisach Ordynacji podatkowej przesłanki, uzasadniające wydanie zaskarżonej decyzji. Ponadto skarżący nie przedstawił istotnych argumentów mogących prowadzić do konkluzji, że zgromadzony przez organy podatkowe materiał dowodowy jest niekompletny, a jego ocena wadliwa. Z dowodów znajdujących się w aktach administracyjnych i poczynionych w oparciu o nie ustaleń wynika, że organ zgromadził materiał dowodowy, pozwalający na prawidłowe i dokładne ustalenie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy w postępowaniu podatkowym, który wszechstronnie rozpatrzył, nie naruszając przy tym zasady swobodnej oceny dowodów. Ustalenia te organ odwoławczy wyraził w prawidłowo skonstruowanym uzasadnieniu decyzji, spełniającym wymogi z art. 210 § 4 O.p.

W świetle powyższych rozważań Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi, jak i analiza akt sprawy, nie ujawniły wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygniecie. W kontekście całej sprawy nie budzi również wątpliwości Sądu, że organ dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego oraz właściwie je zastosował. Tym samym zarzuty naruszenia art. 116 § 2 i art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p oraz art. 122, art. 210 § 4 w zw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 w zw. z art. 122 O.p. są niezasadne.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 259), oddalił skargę.