Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 532/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2012-10-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 33 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.
article: art. 3 par. 2, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 77  par. 1, art. 107 par. 3, art. 140, art. 144
journal: Dz.U. 2000 nr 98 poz 1071
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r.- Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity
article: art. 54 par. 1 pkt 3 i pkt 7, art. 54 par. 2 i par. 3, art. 139, art. 227 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant: st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 października 2012r. sprawy ze skargi KW na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. Nr [...] w przedmiocie uznania zarzutu za nieuzasadniony w postępowaniu egzekucyjnym I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego KW kwotę [...] zł ( [...] złotych 00/100 ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu [...] stycznia 2012r. [...] (dalej strona, skarżący) reprezentowany przez pełnomocnika skierował do Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] zarzut w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...], [...], [...], [...], [...] wystawionych na zobowiązanych [...] i [...] w dniu [...].12.2011r. Jako podstawę wskazano art. 33 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zmian. dalej zwanej u. p .e. a..), tj. wykonanie w części egzekwowanego obowiązku. Zdaniem wnoszącego zarzut, kwota należności głównej w wysokości [...] zł oraz kwota odsetek w wysokości [...] zł, wynikające z ustalonych za poszczególne miesiące, tj: [...] za grudzień 2005 r., [...] zł za sierpień 2006 r, [...] zł za wrzesień 2006 r., [...] zł za październik 2006 r. i [...] zł za listopad 2006 r. oraz należne odsetki wynikają z błędnego zarachowania wpłaty [...] z dnia [...] czerwca 2010 r. Żaden z wyżej wymienionych tytułów nie jest wypełniony w pozycjach 39-41 (przerwy w naliczaniu odsetek). Zdaniem pełnomocnika [...] organ podatkowy do dnia złożenia zarzutu nie dokonał z urzędu zarachowania nadpłaty w wysokości [...] zł wynikającej z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] listopada 2006 r, nr [...] o stwierdzeniu nadpłaty podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r. Sporna jest zatem przede wszystkim kwota odsetek od zaległości z uwagi na błędne wykonanie przez organ podatkowy czynności materialno – prawnej w postaci zarachowania wpłaty i niewypełnienia obowiązku zaliczenia z urzędu nadpłaty na poczet zaległości.

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2012r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...], na podstawie art. 17 § 1 w zw. z art. 33 pkt 1 i art. 34 § 1 u. p. e. a. uznał zarzut [...] (zobowiązany, skarżący) za nieuzasadniony. W uzasadnieniu organ I instancji stwierdził, że na podstawie tytułów wykonawczych o wyżej wskazanych numerach wszczął postępowanie egzekucyjne poprzez doręczenie zobowiązanemu zawiadomień o zajęciu rachunku bankowego i świadczenie z ubezpieczenia społecznego wraz z odpisami tytułów wykonawczych.

W związku z wniesionymi zarzutami Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] przeprowadził postępowanie wyjaśniające w celu ustalenia czy wniesione zarzuty znajdują uzasadnienie. W toku tych czynności ustalono, że:

Na karcie kontowej podatnika w podatku od towarów i usług zaksięgowano decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...].05.2010 r. określające następujące zobowiązania: [...] za [...]/2004 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2004 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2005 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2005 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2005 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2005 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2005 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2005 zobowiązanie w kwocie [...]zł,[...] za [...]/2005 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2005 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2005 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2005 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2005 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2005 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...]/10 za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...]zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł.

W wyniku złożonego przez [...] pismem z dnia [...].06.2010 r. odwołania powyższe decyzje zostały uchylone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu i przekazane do ponownego rozpatrzenia.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, w oparciu o decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] wydane w dniu [...].11.2011 r. na kartę kontową podatnika przypisano następujące zobowiązania: [...] za [...]/2005 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2005 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [....] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...]zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł, [...] za [...]/2006 zobowiązanie w kwocie [...] zł,

Decyzjom za [...]/2005 oraz od [...]/2006 – [...]/2006 postanowieniami z dnia [...].12.2011 r. nadano rygor natychmiastowej wykonalności.

Od decyzji [...] określającej zobowiązanie za [...]/2005 w kwocie [...] zł Strona wniosła odwołanie.

W dniu [...].12.2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] w trybie art. 226 Ordynacji podatkowej wydał decyzję nr [...] uchylającą decyzję za [...]/2005 z dnia [...].11.2011 r. w sprawie określenia zobowiązania w podatku VAT w kwocie [...] zł i określił zobowiązanie za [...]/2005 w kwocie [...] zł.

Na poczet zaległości za okres od [...]/2006 do [...]/2006 oraz częściowo za [...]/2006 zaliczono wpłatę podatnika z dnia [...].06.2010 r. w kwocie [...]. Dokonując przedmiotowego zaliczenia uwzględniono dyspozycję podatnika w zakresie okresów zobowiązań zawartą w piśmie z dnia [...].06.2010 r. W sprawie zaliczenia wpłaty wydano w dniu [...].12.2011 r. postanowienie nr [...], doręczone Stronie w dniu [...].12.2011 r. W świetle wykładni językowej art. 62 § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1977r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., nr 8 poz. 60 ze zm. dalej O. p.) nie powinno budzić wątpliwości, iż podatnikowi przysługuje uprawnienie do wskazania, na poczet której zaległości podatkowej powinna być zaliczona dokonana przez niego wpłata. Postępowanie organu podatkowego podporządkowane jest przede wszystkim dyspozycji podatnika, co w tym przypadku uczynił.

Pozostałe po zaliczeniu w/w wpłaty zaległości wymagalne objęto tytułami wykonawczymi wystawionymi na [...] i [...] w dniu [...].12.2011 r. o numerach: [...] za [...] na kwotę [...], [...] za [...]/2006 na kwotę [...] zł, [...] za [...]/2006 na kwotę [...] zł, [...] za [...]/2006 na kwotę [...] zł, [...] za [...]/2006 na kwotę [...] z.

Nadto organ I instancji stwierdził, że wydanie postanowienia zostało poprzedzone analizą w zakresie ewentualnego wystąpienia przesłanek uzasadniających nienaliczanie odsetek za zwłokę w oparciu o art. 54 § 1 O. p. W ocenie organu w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły okresy, za które w myśl przepisów Ordynacji podatkowej nie nalicza się odsetek.

Decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...].11.2011 r. zostały wydane po ponownym rozpatrzeniu sprawy na skutek uchylenia decyzji tutejszego organu z dnia [...].05.2010 r w zakresie podatku od towarów i usług za [...]/2004 r. – [...]/2006 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Na decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...].05.2010 r., Strona wniosła odwołanie.

Przedmiotowe odwołanie wraz z aktami sprawy zostało przekazane do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu [...].06.2010 r. z zachowaniem terminu, o którym mowa w art. 227 § 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym nie zaszła przesłanka, o której mowa w art. 54 § 2 Ordynacji podatkowej.

Odnośnie przesłanki wynikającej z art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ I instancji wskazał, że przedmiotowe odwołanie wpłynęło do Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu [...].06.2010 r., zatem termin o którym mowa w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej upłynął w dniu [...].08.2010 r.

Zgodnie z dyspozycją art. 140 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy, postanowieniami z dnia [...].08.2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu przedłużył termin załatwienia sprawy do dnia [...].10.2010 r., o czym Strona została poinformowana w dniu [...].08.2010 r i [...].08.2010 r. Oznacza to, że nie trafne jest twierdzenie pełnomocnika Strony, iż organ odwoławczy przekroczył 2 - miesięczny termin na rozpatrzenie odwołania. Dyrektor Izby Skarbowej po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego wydał decyzje w sprawie podatku od towarów i usług za [...]/2004 r.- [...]/2006 r. w dniu [...].10.2010 r. Decyzje zostały doręczone pełnomocnikowi strony w dniu [...].10.2010 r.

Odnosząc się natomiast do regulacji zawartej w art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej organ I instancji podkreślił, że w przedmiotowej sprawie wydłużony czas od dnia wszczęcia postępowania podatkowego ([...].11.2007r.) do dnia doręczenia decyzji po ponownym rozpatrzeniu przedmiotowej sprawy ([...].12.2011r) wynika z faktu, iż w toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego organ nie dysponował żadną dokumentacją na podstawie której można by było ustalić stan faktyczny i wysokość uzyskanych w okresie objętym postępowaniem podatkowym przychodów. Ocena zasadności zastosowania prawa materialnego może zostać dokonana jedynie na gruncie ustalonego stanu faktycznego. Jak ustalono w przedmiotowej sprawie Strona nie posiadała żądanych przez organ dokumentów, co spowodowało opóźnienia w załatwieniu sprawy.

Ponadto organ, zgodnie z zaleceniami Dyrektora Izby Skarbowej, wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków. Przedmiotowego przesłuchania tenże organ dokonał dopiero po przeszło półrocznym okresie czasu. Fakt ten miał także wpływ na długość przedmiotowego postępowania.

Powyższe dowody stanowiły podstawę rozstrzygnięcia w sprawie, a zatem dopiero po zebraniu całego materiału dowodowego można było wydać decyzje w zakresie podatku od towarów i usług za [...]/2004r., [...]/2005 r., [...] – [...]/2006 r. ( w dniu [...].11.2011 r.). Przedstawione fakty dowodzą, że do wydłużenia terminu zakończenia postępowania podatkowego nie doszło z winy organu, co pozwala na zastosowanie art. 54 § 2 Ordynacji podatkowej. Natomiast w kwestii zaliczenia nadpłaty w kwocie [...] zł Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] stwierdził, że w dniu [...].12.2011 r. na karcie kontowej zaksięgowano decyzję nr [...] z dnia [...].11.2011r. za [...]/2006. Powyższa decyzja skutkowała powstaniem nadpłaty w wysokości [...], którą zaliczono na zobowiązanie o najwcześniejszym terminie płatności wynikające z decyzji nr [...] za miesiąc [...]/2005, z nadanym rygorem natychmiastowej wykonalności na należność główną [...] zł oraz odsetki za zwłokę [...] zł. Mając na uwadze treść art. 76A § 1 Ordynacji podatkowej w dniu [...].12.2011 r. wydano postanowienia nr [...] w sprawie zaliczenia przedmiotowej nadpłaty doręczone w dniu [...].01.2011r. Jednocześnie dokonano aktualizacji tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...].12.2011 r za miesiąc [...]/2005 do kwoty [...]. Wobec tego z ustaleń zebranych w sprawie wynika, że zarzut dotyczący braku zarachowania nadpłaty jest niezasadny.

Istotny w sprawie jest również fakt, iż w chwili dokonania zaliczenia istniała również zaległość za [...]/2005 wynikająca z decyzji nr [...], jednak przedmiotowa decyzja nie była ostateczna i nie podlegała wykonaniu. Natomiast Strona dopiero w piśmie z dnia [...].01.2012 r. tj. po dniu wydania postanowienia nr [...] zawarła dyspozycję zaliczenia kwoty nadpłaty w wysokości [...] zł na poczet zobowiązania za miesiąc [...]/2005.

Pełnomocnik [...] złożył zażalenie na powyższe postanowienie zarzucając mu naruszenie art. 54 § 1 pkt 3 i pkt 7 oraz art. 54 § 3 O. p. i wnosząc o jego uchylenie. Zdaniem pełnomocnika opóźnienie powstało z przyczyn zależnych od organu albowiem analiza akt wskazuje, że

– przed wszczęciem w dniu [...] listopada 2007 r. postępowania podatkowego została przeprowadzona kontrola podatkowa. W materiałach dowodowych tej kontroli znajdują się, między innymi dane dotyczące deklaracji PIT 37 za lata 2004 - 2006, a przede wszystkim informacje PIT - 8B ze wszystkich instytucji z których [...] uzyskiwał dochody, w tym od sądów, prokuratur i policji;

– w 2007 i na początku 2008 roku organ wystąpił do zleceniodawców (sądy, prokuratury, organy policji) o przesłanie informacji o wystawianych przez [...] rachunkach oraz datach wypłat wynagrodzeń. Informacje te Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] otrzymał w 2008 roku. Pokrywają się one w 100% z danymi zawartymi w PIT - 8B;

– w dniu [...] marca 2010 r. organ wystąpił do firmy Rzeczoznawcy [...], [...] "[...]" Spółka z o. o. w [...] o dostarczenie egzemplarza umowy łączącej [...] ze spółką;

– w decyzjach doręczonych w dniu [...] maja 2010 r. organ stwierdził, że [...] uzyskał przychody z tytułu wykonywania czynności biegłego powołanego przez organy państwowe i z tytułu ,,zapłaty za wydaną opinię" uzyskaną od firmy Rzeczoznawcy [...] "[...]" Spółka z o. o. w [...]. W ocenie organu uzyskane z tych tytułów zapłaty podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

– w decyzjach z dnia [...] października 2010 r. organ odwoławczy nakazał przeprowadzenie dowodu z przesłuchań świadków w celu wyjaśnienia sprawy ewentualnie opodatkowania zapłat za wydane opinie dla "Rzeczoznawcy [...]" sp. z o. o. oraz prawidłowe ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności biegłego wykonywanych na rzecz Policji, ponieważ w pierwotnych decyzjach zostały one ustalone błędnie.

– w toku ponownego rozpatrywania organ zwrócił się w dniu [...] listopada 2010 r. o przeprowadzenie przesłuchania dwóch świadków do innego organu podatkowego w ramach pomocy prawnej, a w dniu [...] czerwca 2011 r. skierował tam pismo z zapytaniem o stan sprawy;

– materiały z przesłuchania świadków otrzymał organ przy piśmie z dnia [...] lipca 2011 r.;

– w dniu [...] sierpnia 2011 r. organ wystąpił do [...] o udostępnienie wyciągów z rachunku bankowego, które otrzymał w dniu [...] września 2011 r.

– w dniu [...] września 2011 r. organ zwrócił się do Komendy Wojewódzkiej [...] w [...] o przesłanie zestawienia rachunków [...], uzyskując odpowiedź w dniu [...] września 2011 r.;

– pismem z dnia [...] września 2011 r. zawiadomiono o wyznaczeniu 7 - dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego;

– wobec braku wypowiedzi w sprawie materiału dowodowego można uznać, że proces sporządzania decyzji trwał ponad 6 tygodni;

– decyzje organu podatkowego z dnia [...] listopada 2011 r. uwzględniają w całości zarzuty odwołania. Podatkowi podlegają przychody z tytułu czynności biegłego, wykonywane na rzecz sądów, prokuratur i policji.

– w dwóch decyzjach z dnia [...] listopada 2011 r. został popełniony błąd skutkujący zawyżeniem zobowiązania za listopad 2005 r., wobec czego wniesiono od nich odwołania, które zostały uwzględnione w całości w trybie art. 227 Ordynacji podatkowej;

– w aktach sprawy znajduje się 17 zawiadomień organu I instancji i jedno postanowienie organu odwoławczego o niezałatwieniu sprawy w terminie.

Dane z informacji PIT – 8B organ posiadał jeszcze przed wszczęciem postępowania podatkowego, natomiast o wyciąg z rachunku bankowego wystąpiono do podatnika w dniu [...] sierpnia 2011r. W ocenie pełnomocnika, pisma kierowane do sądu i prokuratur na początku postępowania, zgromadzone w I tomie akt nic do sprawy nie wniosły. Dokładnie te same dane zawarte były w informacjach PIT – 8B i na wyciągach z rachunku bankowego. Celowość czynności podejmowanych przez organ od początku kontroli podatkowej do wydania decyzji w maju 2010r.pełnomocnik określił negatywnie. Organ podatkowy nie zastosował w sprawie najprostszych środków służących do jej załatwienia.

Również przedłużenie załatwienia sprawy przez organ odwoławczy nie można uznać za "opóźnienie powstałe z przyczyn niezależnych od organu", o którym mowa w art. 54 § 2 Ordynacji podatkowej. Organ II instancji nie przeprowadzał w sprawie żadnego postępowania dowodowego, a jedynie domagał się kompletu dowodów od Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...], które włączył do materiału dowodowego. Zwłoka w załatwieniu sprawy wynikła więc prawdopodobnie z dużej ilości spraw do załatwienia przypadających na jednego pracownika, a zatem mieści się w kategorii przyczyn zależnych od organu.

Zdaniem pełnomocnika argument Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...], iż nie nastąpiło przekroczenie terminu załatwienia sprawy przez organ odwoławczy, ponieważ wydał on postanowienia o przedłużeniu tych terminów jest chybiony. Przepis art. 139 § 3 jest jasny -wyznacza ramy czasowe postępowania odwoławczego. To, że organ II instancji ma obowiązek zawiadomienia o przyczynach zwłoki w załatwieniu sprawy jest gwarancją procesową strony i nie oznacza, że termin wynikający z przywołanego przepisu został dochowany.

Od wysłania pisma o przesłuchanie świadków, tj. od [...] listopada 2010 r. do wysłania zapytania w dniu [...] czerwca 2011 r. organ ograniczył się do wysyłania zawiadomień o przedłużeniu postępowania. Najważniejsze w sprawie dowody, na podstawie których dokonano wyliczeń podatku Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] zaczął gromadzić pod koniec sierpnia i na początku września 2011 roku, a po ich uzyskaniu ponad 6 tygodni sporządzał decyzje. Stopień złożoności sprawy, rodzaj i ilość przeprowadzonych dowodów nie mogą stanowić usprawiedliwienia dla braku celowości czynności podjętych przez organ podatkowy i złej organizacji postępowania, których skutkiem jest wielokrotne przekroczenie ustawowych terminów zakończenia sprawy. Pełnomocnik podniósł, że w tych okolicznościach nie można uznać, że opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu, a zatem zastosowanie winny znaleźć przepisy art. 54 § 1 pkt 3 i 7 Ordynacji podatkowej. Są one przepisami prawa materialnego wyłączającymi możliwość i obowiązek naliczenia odsetek za zwłokę za wskazany w tej normie prawnej okres i to niezależnie od statusu podmiotu, który taką czynność pokonuje. W postępowaniu egzekucyjnym odsetki za zwłokę nalicza wierzyciel w wystawionym przez siebie tytułem wykonawczym (art. 27 § 1 pkt 3 u. p. e. a.), poprzez określenie terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, a tym samym i terminu (okresu), w którym odsetek takich nie nalicza się. Dotyczy to również okresów przerw w naliczeniu odsetek. Naliczenie w tytule wykonawczym odsetek za zwłokę za okres, w którym z mocy samego prawa odsetek takich nie nalicza się, oznacza żądanie wykonania nieistniejącego obowiązku, o którym mowa w art. 33 pkt 1 u. p. e. a.

Postanowieniem z dnia [...] marca 2012r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ II instancji stwierdził, że nie zaszła przesłanka określona w art. 54 § 1 pkt 2 O. p. Odnośnie przesłanki wynikającej z art. 54 § 1 pkt 3 O. p. organ II instancji wskazał, że przedmiotowe odwołanie wpłynęło do Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu [...] czerwca 2010r., zatem termin o którym mowa w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej upłynął w dniu [...] sierpnia 2010r. Zgodnie z dyspozycją art. 140 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, ze o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy zobowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy, postanowieniami z dnia [...] sierpnia 2010r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu przedłużył termin załatwienia sprawy do [...] października 2010r., o czym strona została powiadomiona w dniu [...] i [...] sierpnia 2010r.Oznacza to , iż nietrafne jest twierdzenie pełnomocnika Strony, iż organ odwoławczy przekroczył 2- miesięczny termin na rozpatrzenie odwołania. Ostatecznie Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego wydał decyzje w sprawie podatku od towarów i usług za [...]/2004-do [...]/2006r. W dniu [...] października 2010r. Decyzje zostały doręczone pełnomocnikowi Strony w dniu [...] października 2010r.

Odnosząc się natomiast do regulacji zawartej w art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej organ II instancji podkreślił, że w przedmiotowej sprawie wydłużony czas od dnia wszczęcia postępowania podatkowego ([...].11.2007) do dnia doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] wydanych po ponownym rozpatrzeniu przedmiotowej sprawy ([...] .12.2011) wynika z faktu, iż w toku kontroli podatkowej postępowania podatkowego organ I instancji nie dysponował żadną dokumentacją, na podstawie której można by było ustalić stan faktyczny i wysokość uzyskanych w okresie objętym postępowaniem podatkowym przychodów. Ocena bowiem zasadności zastosowania prawa materialnego może zostać dokonana jedynie na gruncie ustalonego stanu faktycznego. Jak ustalono w przedmiotowej sprawie Strona nie posiadała żądanych przez organ dokumentów, co spowodowało opóźnienie w załatwieniu sprawy.

Ponadto w trakcie rozpatrywania sprawy organ I instancji, zgodnie z zaleceniami Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków. Fakt ten miał także wpływ na długość prowadzonego postępowania wymiarowego. Powyższe dowody stanowiły podstawę rozstrzygnięcia w sprawie, zatem dopiero po zebraniu całego materiału dowodowego można było wydać w dniu [...] listopada 2011r. decyzje w zakresie podatku od towarów i usług za okres [...]/2005 i [...] do [...]/2006r.

Przedstawione fakty zdaniem organu II instancji dowodzą, że do wydłużenia terminu zakończenia postępowania podatkowego nie doszło w winy Urzędu Skarbowego w [...], co pozwala na zastosowanie art. 54 § 2 Ordynacji podatkowej.

Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły okresy, za które w myśl przepisów Ordynacji podatkowej nie nalicza się odsetek. Obydwa warunki zawarte w omawianym przepisie stanowią przesłanki, wyłączające zastosowanie art. 54 § 2 Ordynacji podatkowej. Tym samym zarzut błędnego zarachowania wpłaty z dnia [...] czerwca 2011r. jest bezzasadny.

Natomiast w kwestii zarzutu braku zaliczenia nadpłaty w kwocie [...] zł. organ II instancji stwierdził, iż w dniu [...] grudnia 2011r. na karcie kontowej podatnika przypisano decyzję nr [...] z dnia [...] listopada 2011 r. za okres [...]/2006r. Powyższe skutkowało powstaniem nadpłaty w wysokości [...] zł, którą zaliczono na zobowiązanie wynikające z decyzji [...] za miesiąc [...]/2005r. na należność główną [...] zł oraz odsetki za zwłokę [...] zł. W dniu [...] grudnia 2011r. wydano postanowienie nr [...] w sprawie zaliczenia przedmiotowej nadpłaty. Jednocześnie dokonano aktualizacji tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] grudnia 2011r. za miesiąc [...]/2005 do kwoty [...]zł. Istotny w sprawie jest również fakt , iż w chwili dokonania zaliczenia istniała również zaległość za [...]/2005r. wynikająca z decyzji nr [...] jednak przedmiotowa decyzja nie była ostateczna i nie podlegała wykonaniu. Natomiast Strona dopiero w piśmie z dnia [...] stycznia 2012r. po dniu wydania postanowienia nr [...] zawarła dyspozycję zaliczenia kwoty nadpłaty w wysokości [...] zł na poczet zobowiązania za miesiąc [...]/2005r.

Pełnomocnik [...] złożył skargę do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Poznaniu na powyższe postanowienie, zarzucając mu naruszenie:

– art. 33 § 1 pkt 1 u. p. e. a. przez uznanie, ze egzekwowany obowiązek nie został w części wykonany;

– art. 54 § 1 pkt 3 i pkt 7 oraz art. 54 § 3 O. p. przez uznanie, że odsetki od zobowiązań należy naliczać bez przerw związanych z nieterminowym załatwieniem sprawy podatkowej, ponieważ nastąpiło ono bez winy organu;

– art. 77 § 1 k. p. a. przez niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, w szczególności akt postępowania podatkowego;

– art. 107 § 3 k. p. a. przez niewskazanie w uzasadnieniu faktów, które organ uznał za udowodnione oraz dowodów na których się oparł.

Pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie postanowień organu I i II instancji.

W uzasadnieniu pełnomocnik podniósł fakt uchylenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] nr [...] z dnia [...] grudnia 20lir. w sprawie zaliczenia wpłaty [...] z dnia [...] czerwca 2010r., i skierowania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Przedmiotem uchylonego postanowienia w sprawie zaliczenia wpłaty były bowiem dokładnie te same okoliczności, które podniesiono w zarzutach na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Tym samym skarżący wskazał, iż organ odwoławczy orzekając w sprawach dwóch zaskarżonych postanowień w identycznym stanie faktycznym podjął różniące się od siebie rozstrzygnięcia.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2012 r. poz. 270) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 dalej p. p. s. a.) sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 p. p. s. a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Przystępując do oceny legalności zaskarżonych decyzji (postanowień) sąd bada czy zaskarżona decyzja (postanowienie) nie narusza prawa oraz czy zostały wydane w prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu

Skarga zasługuje na uwzględnienie albowiem zaskarżone postanowienie narusza w sposób istotny przepisy postępowania egzekucyjnego w administracji i mające odpowiednie zastosowanie w tym postępowaniu – przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Z zaskarżonego postanowienia nie wynika bowiem czy organ zebrał i rozpatrzył materiał dowodowy w sposób wyczerpujący, do czego był zobligowany przepisem art. 77 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000r. nr 98 poz. 1071 ze zm. dalej zwaną k. p. a.), a mającym zastosowanie z mocy art. 140 i 144 k. p. a.

Na mocy art. 107 § 3 k. p. a. (mającego zastosowanie do postanowień - zgodnie z art. 126 KPA) uzasadnienie faktyczne powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa.

Organ odwoławczy nie odniósł się w postanowieniu do żadnego z dowodów wskazanych w zażaleniu z dnia [...] lutego 2012 r., a dotyczących sposobu prowadzenia postępowania podatkowego, nie wskazał faktów które uznał za udowodnione oraz dowodów na których się oparł. Naruszono tym samym cytowany przepis art. 107 § 3 k. p. a.

Zastosowanie wyłączenia naliczenia odsetek za zwłokę w myśl w art. 54 § 1 pkt 3 i pkt 7 O. p zobowiązuje organ podatkowy do ścisłego ustalenia okresu opóźnienia. Natomiast prawidłowe zastosowanie szczególnego unormowania art. 54 § 2 O. p. nakłada na organ podatkowy obowiązek ustalenia konkretnych przyczyn opóźnienia załatwienia sprawy podatkowej, na czym miało polegać ewentualne przyczynienie się strony do opóźnienia, jakie okoliczności wykluczyły wpływ organu podatkowego na powstanie przyczyn opóźnienia czy na wyeliminowanie zaistniałych przyczyn opóźnienia.

Oceniając, czy przedłużenie postępowania nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu w rozumieniu art. 54 § 2 Ordynacji podatkowej należy mieć na względzie złożoność sprawy, ilość i rodzaj przeprowadzanych dowodów, a także terminowość i celowość czynności podejmowanych przez organ w toku postępowania, prawidłowe zorganizowanie postępowania, czas niezbędny do dokonania czynności organizacyjnych (np. wezwania świadków czy pozyskania informacji od innych organów). Jeżeli czynności te zajmowały odpowiednią ilość czasu i uzasadnione były z uwagi na zawiłość sprawy i jej etap oraz z uwagi na konieczność respektowania uprawnień stron postępowania, to uznać należy, że przedłużenie postępowania nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu.

W myśl art. 54 § 2 O. p. - przepisu § 1 pkt 3 i 7 nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. O przyczynach niezależnych od organu nie można jednak mówić w sytuacji, gdy decyzja wymiarowa organu pierwszej instancji była wadliwa i wymagała wydania decyzji kasacyjnej, oznacza to bowiem, że długotrwałość postępowania podatkowego wynikała z niewłaściwego działania organu podatkowego, nie powinna zatem pogarszać sytuacji podatnika.

W przypadku uchylenia decyzji - na mocy art. 54 § 3 O. p. - odsetek nie nalicza się, jeżeli w terminie 3 miesięcy od uchylenia decyzji i przekazania sprawy przez organ odwoławczy do ponownego rozpatrzenia nie została wydana i doręczona nowa decyzja w sprawie.

W uzasadnieniu postanowienia z dnia [...] lutego 2012r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] prawidłowo wskazuje okresy prowadzenia postępowania. Bez sporu w rozpatrywanej sprawie pozostaje fakt, że postępowanie podatkowe zostało wszczęte w dniu [...] listopada 2007 r., a zakończone doręczeniem decyzji w dniu [...] maja 2010 r. Postępowanie trwało ponad 30 miesięcy, a więc wielokrotnie przekroczono 3 - miesięczny okres, o którym mowa w art. 54 § 1 pkt 7 O. p..

Odwołania od decyzji zostały przekazane organowi odwoławczemu (bez uchybienia 14 -dniowego terminu, o którym mowa w art. 227 § 1 O. p.) w dniu [...] czerwca 2010r.

Postępowanie odwoławcze zostało zakończone doręczeniem w dniu [...] października 2010r. decyzji uchylających decyzje organu I instancji i kierującej sprawę do ponownego rozpatrzenia. W tym wypadku nastąpiło naruszenie 2 - miesięcznego terminu, o którym mowa w art. 139 § 3 O. p..

Postępowanie w I instancji po ponownym rozpatrzeniu sprawy zakończyło się doręczeniem decyzji w dniu [...] grudnia 2011 roku, a zatem Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] również przekroczył 3 - miesięczny termin, o którym mowa w art. 54 § 1 pkt 7 O. p..

Podkreślenia wymaga, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] nie wspomina w postanowieniu o tym, że opóźnienie w rozpatrzeniu sprawy było efektem działań strony lub jej przedstawiciela.

W przedstawionej wyżej sytuacji organ miałby prawo nie stosować przepisów art. 54 § 1 pkt 3 i 7 wyłącznie wtedy, jeżeli opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu (art. 54 § 2 O .p).

W zażaleniu na postanowienie organu I instancji pełnomocnik skarżącego wskazując na analizę akt postępowania podniósł, iż opóźnienie powstało z przyczyn zależnych od organu podatkowego. Pełnomocnik stwierdził, że:

– przed wszczęciem w dniu [...] listopada 2007 r. postępowania podatkowego została przeprowadzona kontrola podatkowa. W materiałach dowodowych tej kontroli znajdują się, między innymi dane dotyczące deklaracji PIT 37 za lata 2004 - 2006, a przede wszystkim informacje PIT - 8B ze wszystkich instytucji z których [...] uzyskiwał dochody, w tym od sądów, prokuratur i policji;

– w 2007 i na początku 2008 roku organ wystąpił do zleceniodawców (sądy, prokuratury, organy policji) o przesłanie informacji o wystawianych przez [...] rachunkach oraz datach wypłat wynagrodzeń. Informacje te Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] otrzymał w 2008 roku. Pokrywają się one w 100% z danymi zawartymi w PIT - 8B;

– w dniu [...] marca 2010 r. organ wystąpił do firmy Rzeczoznawcy [...], [...] "[...]" Spółka z o. o. w [...] o dostarczenie egzemplarza umowy łączącej [...] ze spółką;

– w decyzjach doręczonych w dniu [...] maja 2010 r. organ stwierdził, że [...] uzyskał przychody z tytułu wykonywania czynności biegłego powołanego przez organy państwowe i z tytułu ,,zapłaty za wydaną opinię" uzyskaną od firmy Rzeczoznawcy [...] "[...]" Spółka z o. o. w [...]. W ocenie organu uzyskane z tych tytułów zapłaty podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

– w decyzjach organu odwoławczego z dnia [...] października 2010 r. nakazano przeprowadzenie dowodu z przesłuchań świadków w celu wyjaśnienia sprawy ewentualnie opodatkowania zapłat za wydane opinie dla "[...]" sp. z o. o. oraz prawidłowe ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności biegłego wykonywanych na rzecz Policji, ponieważ w pierwotnych decyzjach zostały one ustalone błędnie.

– w toku ponownego rozpatrywania organ zwrócił się w dniu [...] listopada 2010 r. o przeprowadzenie przesłuchania dwóch świadków do innego organu podatkowego w ramach pomocy prawnej, a w dniu [...] czerwca 2011 r. skierował tam pismo z zapytaniem o stan sprawy;

– materiały z przesłuchania świadków otrzymał organ przy piśmie z dnia [...] lipca 2011 r.;

– w dniu [...] sierpnia 2011 r. organ wystąpił do [...] o udostępnienie wyciągów z rachunku bankowego, które otrzymał w dniu [...] września 2011 r.

– w dniu [...] września 2011 r. organ zwrócił się do Komendy Wojewódzkiej Policji w Poznaniu o przesłanie zestawienia rachunków [...], uzyskując odpowiedź w dniu [...] września 2011 r.;

– pismem z dnia [...] września 2011 r. zawiadomiono o wyznaczeniu 7 - dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego;

– wobec braku wypowiedzi w sprawie materiału dowodowego można uznać, że proces sporządzania decyzji trwał ponad 6 tygodni;

– decyzje organu podatkowego z dnia [...] listopada 2011 r. (doręczone w dniu [...] grudnia 2011 r.) uwzględniają w całości zarzuty odwołania. Podatkowi podlegają przychody z tytułu czynności biegłego, wykonywane na rzecz sądów, prokuratur i policji.

– w dwóch decyzjach z dnia [...] listopada 2011 r. został popełniony błąd skutkujący zawyżeniem zobowiązania za listopad 2005 r., wobec czego wniesiono od nich odwołania, które zostały uwzględnione w całości w trybie art. 227 Ordynacji podatkowej;

– w aktach sprawy znajduje się 17 zawiadomień organu I instancji i jedno postanowienie organu odwoławczego o niezałatwieniu sprawy w terminie.

Specyfika opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności biegłego wykonywanych na rzecz sądów, prokuratur i policji polega na zaakcentowanym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu momentem powstawania obowiązku podatkowego, różnym dla sądów i prokuratur niż dla policji. Ustalenie podatku od czynności biegłego dla sądów i prokuratur polega na zbadaniu wpływów na rachunek bankowy podatnika z tych instytucji i ewentualnym porównaniu tak zestawionych danych z informacjami zawartymi w deklaracjach PIT - 8B z poszczególnych instytucji. Dane z informacji PIT -SB organ posiadał jeszcze przed wszczęciem postępowania podatkowego, natomiast o wyciąg z rachunku bankowego wystąpiono do podatnika w dniu [...] sierpnia 2011 r. Kluczowy dowód w postępowaniu organ uzyskał więc (bez zwłoki ze strony podatnika) po 10 miesiącach ponownego rozpatrywania sprawy.

Skarżący z własnej woli dostarczył wyciągi bankowe Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w [...] jeszcze przed wydaniem decyzji przy pierwszym rozpatrywaniu sprawy.

Natomiast pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] kierowane do Sądów i prokuratur nic do sprawy nie wniosły albowiem te same informacje zawarte są w informacjach PIT – 8B i na wyciągach z rachunku bankowego. Celowość czynności podejmowanych przez organ w okresie od początku kontroli podatkowej do wydania decyzji w maju 2010r. zdaniem pełnomocnika budzi wiele wątpliwości. Skarżący, już w zażaleniu podniósł, że organ I instancji nie załatwił sprawy terminowo ponownie rozpatrując sprawę. Od wysłania pisma o przesłuchanie świadków w ramach pomocy prawnej, tj. od [...] listopada 2010 r. do wysłania do Urzędu Skarbowego [...] zapytania w dniu [...] czerwca 2011 r. organ ograniczył się do wysyłania zawiadomień o przedłużeniu postępowania. Najważniejsze w sprawie dowody, na podstawie których dokonano wyliczeń podatku Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] zaczął gromadzić pod koniec sierpnia i na początku września 2011 roku, a po ich uzyskaniu ponad 6 tygodni sporządzał decyzje.

Podkreślono także, iż w postępowaniu egzekucyjnym odsetki za zwłokę nalicza wierzyciel w wystawionym przez siebie tytule wykonawczym poprzez określenie terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, a tym samym i terminu (okresu), w którym odsetek takich nie nalicza się. Dotyczy to również okresów przerw w naliczeniu odsetek. Naliczenie w tytule wykonawczym odsetek za zwłokę za okres, w którym z mocy samego prawa odsetek takich nie nalicza się, oznacza żądanie wykonania nieistniejącego obowiązku, o którym mowa w art. 33 pkt 1 u. p. e. a. Zdaniem pełnomocnika okoliczność ta stanowiła uzasadnioną podstawę zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej.

Z treści uzasadnienia postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nie wynika jakimi przesłankami kierował się organ rozstrzygając sprawę w ten sposób. Organ II instancji nie odniósł się do okoliczności podnoszonych przez pełnomocnika skarżącego. Przesłanki na podstawie których organ odwoławczy rozstrzygnął sprawę, wymienione w uzasadnieniu przedmiotowego postanowienia są w całości tożsame z argumentacją zawartą w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...]. Organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu z drobnymi zmianami redakcyjnymi przytacza treść uzasadnienia postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] nie dodając żadnych innych sformułowań.

Z uwagi na brak odniesienia się przez organ II instancji do zarzutów pełnomocnika Sąd nie miał możliwości oceny zasadności zaskarżonego postanowienia.

Należy też wskazać na błędną ocenę organu odwoławczego (powtórzoną za organem I instancji), iż nie nastąpiło przekroczenie terminu załatwienia sprawy przez organ odwoławczy, ponieważ wydał on postanowienia o przedłużeniu tych terminów. Przepis art. 139 § 3 jest jasny - wyznacza ramy czasowe postępowania odwoławczego. To, że organ II instancji ma obowiązek zawiadomienia o przyczynach zwłoki w załatwieniu sprawy jest gwarancją procesową strony i nie oznacza, że termin wynikający z przywołanego przepisu został dochowany.

Organ odwoławczy oparł się wyłącznie na opiniach organu I instancji. Sąd podkreśla, że Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w ogóle nie odniósł się do wypowiedzi w sprawie terminowości i celowości czynności podejmowanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] w toku postępowania, wynikających z zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...].

W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia brak również jakiejkolwiek wzmianki o tym, czy kwestie terminowości i celowości działań organu I instancji w postępowaniu podatkowym były przedmiotem rozważań tego organu. Sąd zwraca uwagę, że okoliczności te były istotą zażalenia na postanowienie, ponieważ w związku z nimi podniesiono zarzut nieterminowego załatwienia sprawy podatkowej z winy organu.

Treść zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu skłania do stwierdzenia, że organ odwoławczy nie zbadał akt postępowania podatkowego pod tym kątem. Rodzi się wątpliwość, czy organ II instancji te akta miał do dyspozycji w trakcie postępowania, czy też oparł się wyłącznie na opiniach wyrażonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] w postanowieniu i w opinii do zażalenia.

W przedmiotowej sprawie materiałem dowodowym były akta postępowania podatkowego, które organ odwoławczy miał obowiązek zbadać, w celu ustalenia czy przedłużenie postępowania nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu.

Sąd nie może stwierdzić czy Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zebrał, a co za tym idzie rozpatrzył cały materiał dowodowy, a czego wymaga przepis art. 77 § 1 k. p. a.

Istotne znaczenie w przedmiotowej sprawie ma również fakt, iż w dniu [...] września 2012r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał postanowienie w którym uchylono w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] czerwca 2012r. w sprawie zaliczenia wpłaty z dnia [...].06.2010r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu tego postanowienia organ podatkowy wskazał, iż przy ponownym rozstrzygnięciu sprawy należy uwzględnić regulację prawną wynikającą z art.54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej i wyłączyć naliczanie odsetek za zwłokę we wskazanym w tym przepisie okresie, bądź też wykazać, iż opóźnienie w wydaniu decyzji powstało z przyczyn niezależnych od organu, ani bowiem, uzasadnienie zaskarżonego postanowienia, ani też załączone do akt dokumenty nie pozwalają na taką ocenę zaistniałej sytuacji. Organ wskazał, iż odsetki były naliczane do dnia wpłaty czyli [...] czerwca 2010r., a odwołanie od decyzji wymiarowych wszczynające postępowanie odwoławcze wpłynęło do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w tym samym dniu co wpłata. Nadto organ podniósł, że z uwagi na powyższe wyłączenie z naliczania odsetek wynikające z art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania, gdyż za okres prowadzenia postępowania przed organem drugiej instancji odsetki nie wystąpiły. Przedmiotem postępowania w sprawie prowadzonej przez Dyrektora Izby skarbowej w Poznaniu o numerze [...] były dokładnie te same okoliczności, które podniesiono w zarzutach na prowadzone postępowanie egzekucyjne i które stanowią przedmiot skargi w niniejszym postępowaniu.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. c p. p. s. a. orzekł jak w punkcie I wyroku.

O kosztach Sąd orzekł zgodnie z pkt 2 wyroku.

AR