Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 126/01
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2004-12-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji

SENTENCJA

W IMIENIU RZECZPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 2 grudnia 2004r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr) Sędziowie: NSA Józef Gach NSA Jan Zając Protokolant: Dominika Janik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 grudnia 2004r. sprawy ze skarg B.J. na decyzje Izby Skarbowej z dnia 14 grudnia 2000r. Nr [...],Nr [...],Nr [...],Nr [...],Nr [...],Nr [...],Nr [...] w przedmiocie wymiaru podatku od towarów i usług za okres od [...] do Nr [...] 1995 roku, od Nr [...] do Nr [...] 1996 roku, od Nr [...] do Nr [...]1997 roku, od Nr [...] do Nr [...] 1998 roku , od Nr [...] do Nr [...] 1999 roku oraz umorzenia postępowania i stwierdzenia nadpłaty I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie [...] zł ([...] złotych).


UZASADNIENIE

Skarżąca B.J. złożyła w dniu [...] 2000 r. pismo wraz z deklaracjami VAT R i VAT 7 za miesiące od [...] do [...] 1998 i 1999 r. Ponadto dnia [...] 2000 r. złożyła deklaracje za miesiące od [...] do [...] 1996 i 1997 r., a także za okres do [...] do [...] 1995 r.

Natomiast w dniu [...] 2000 r. skarżąca wniosła o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 1999 r.

Urząd Skarbowy wszczął postępowanie podatkowe i decyzjami z dnia [...] 2000r. określił B. J. wysokość zobowiązania w podarku od towarów i usług za okres od [...] 1995 r. do [...] 1995 r. , od [...] 1996 r. do [...] 1996 r., od [...] 1997 r. do [...] 1997 r. , a także od [...] 1999 r. do [...] 1999 r. oraz wysokość zaległości podatkowej za te okresy , a także wysokość odsetek . Ustalono także wysokość zaległości podatkowej za miesiące od [...] do [...] 1998 r.

Ponadto kolejną decyzją z dnia [...] 2000 r. umorzono postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za czas od [...] do [...] 1998 r.

Wydano także decyzje z dnia [...] 2000 r. którą umorzono postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 1999 r.

Ustalono bowiem, że w dniu [...] 1994 r. skarżąca stała się współwłaścicielem w 2/5 częściach nieruchomości położonej w W. (w 2/5 współwłaścicielem był Mąż Strony – A. J. a w 1/5 Syn – C. J.). Prawo do użytkowania powyższej nieruchomości zostało [...]1994r., wniesione jako wkład do spółki cywilnej "C", w której Skarżąca, obok swojego Syna, była wspólnikiem,

W 1995r. Skarżąca zawarła umowę spółki akcyjnej "A" (gdzie jest akcjonariuszem), w której ustalono, iż część kapitału akcyjnego pokryta zostanie aportem w postaci ww. nieruchomości. Jednakże przed wpisem do rejestru handlowego zmieniono umowę usuwając zapis dotyczący wymienionego aportu.

W dniu [...]1995r., mąż skarżącej wydzierżawił przedmiotową nieruchomość, która wchodziła w skład majątku dorobkowego, wraz z maszynami, urządzeniami i infrastrukturą Firmie "A" S A . Skarżąca w toku postępowania oświadczyła iż rozporządziła ona wspólnie z mężem przedmiotową nieruchomością . Umowa dzierżawy została zawarta na czas określony , do końca 1996r . a następnie była kilkakrotnie przedłużana aneksami.

W związku z tym uznano, że z tytułu zawarcia tej umowy dzierżawy stała się podatnikiem podatku od towarów i usług. Charakter nieruchomości wskazuje bowiem na to, że nie służyła ona zaspokajaniu potrzeb skarżącej lecz została nabyta wyłącznie w celu zarobkowym .

Ponieważ w złożonych deklaracjach VAT 7 skarżąca wykazała prawidłowe kwoty zobowiązań podatkowych za okres do [...] do[...]1998 r. , ograniczono się do określenia wysokości zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za ten okres , oraz wysokości odsetek , umorzono natomiast postępowanie w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego.

Umorzono także postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 1999 r. , gdyż kwota zobowiązania została ustalona w jednej z wyżej wymienionych decyzji Urzędu Skarbowego .

W odwołaniu skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji i umorzenie postępowania w sprawie . W uzasadnieniu zarzuciła , że zawarła tylko jednorazową umowę dzierżawy , a jej zamiarem nie było i nie jest częstotliwe zawieranie tego typu umów. W związku z czym nie może być uznana za podatnika VAT, bowiem zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jedną z przesłanek w tym zakresie jest wykonywanie danych czynności w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy . W związku z czym nie ma znaczenia charakter wydzierżawionej nieruchomości, także w kontekście oceny zamiaru strony .Podkreśliła także iż rejestracja i złożenie deklaracji VAT 7 zostały podyktowane ostrożnością i były tylko następstwem odpowiedzi udzielonej jej przez organy podatkowe w związku ze złożonym zapytaniem .

Izba Skarbowa utrzymała w mocy zaskarżone decyzje

Podzieliła przy tym pogląd organu pierwszej instancji iż o zamiarze częstotliwego wykonywania umów dzierżawy świadczy charakter objętej tą umową nieruchomości obejmującej kilka hektarów gruntu zabudowanego obiektami produkcyjnymi. wyposażonymi w specjalistyczne maszyny . Ponadto sporna umowa dzierżawy była wielokrotnie przedłużana , zmianie ulegała przy tym kwota czynszu.

W skardze na decyzje skarżąca domagała się ich uchylenia i zasądzenia kosztów postępowania.

Zarzuciła przy tym naruszenie przepisów art.217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, art.4-7, 120-122, 124, 180, 187, 210 ustawy Ordynacja podatkowa, art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 9 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, art. 860-862 Kodeksu cywilnego oraz art. 331 i 335 Kodeksu handlowego. W rezultacie, zdaniem Strony, niesłusznie uznano, iż w wyniku podpisania umowa dzierżawy ze spółką akcyjną "A", stała się ona podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podkreśliła przy tym , że czynności podejmowane przed podpisaniem przedmiotowej umowy dzierżawy tzn. wniesienie wkładu do spółki cywilnej "C", zawarcie umowy spółki akcyjnej "A", nie powinny być brane pod uwagę przy ustalaniu czy stała się ona podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zawarła tylko jedna umowę dzierżawy , przedłużaną następnie kilkoma aneksami , nie można zatem uznać, że świadczy to o zamiarze wykonywania tej czynności w sposób częstotliwy . Nie ma także znaczenia , że umowa dotyczy kilku rzeczy , bowiem z punktu widzenia istoty dzierżawy dotyczy ona jednego przedmiotu świadczenia w postaci określonego zespołu środków gospodarczych

Ponadto organy podatkowe nie wykazały aby w chwili zawarcia umowy dzierżawy jej intencją było wielokrotne zawieranie tej umowy . Nawet bowiem gdyby taką intencję powzięto po zawarciu umowy nie miało by to już znaczenia .

Zaznaczono również, że zgodnie z ustalonym orzecznictwem NSA o zamiarze częstotliwego świadczenia usługi najmu nie świadczy okoliczność zawarcia z tą samą osobą kolejnych umów najmu tej samej rzeczy , a tym bardziej zawarcia z tą samą osobą jednej jedynej umowy najmu, której czas trwania przedłużany był kolejnymi aneksami.

Nie ma także znaczenia okoliczność iż charakter nieruchomości wskazuje na to, że została ona nabyta w celu przynoszenia pożytków, bowiem o tym czy dany podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług nie decyduje ani charakter towaru, ani cel jego nabycia .

Ponadto zarówno umowa jak i aneksy do niej sporządzone, były rejestrowane oraz opłacana była opłata skarbowa, a zapłacenie jednego z tych podatków wyłącza obowiązek uiszczenia drugiej daniny.

Zarzuciła także , że organy podatkowe w uzasadnieniu pominęły wiele okoliczności istotnych dla sprawy m.in. fakt, że złożyła ona zgłoszenie rejestracyjne i deklaracje podatkowe VAT-7 tylko ze względu na interpretację Urzędu Skarbowego wbrew własnemu poglądowi na sprawę. Ponadto w uzasadnieniu decyzji brak jest wyjaśnienia zastosowania art. 5 ust l pkt l ustawy VAT.

Izba Skarbowa wniosła o oddalenie odwołania i podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Powołała się przy tym na fakt, że przed podpisaniem spornej umowy skarżąca dwukrotnie rozporządziła ww. nieruchomością (wniesienie wkładu do spółki "C", wniesienie aportu do spółki akcyjnej "A" przed wpisaniem jej do rejestru handlowego). Co prawda powyższe czynności nie podlegały ustawie VAT , jednakże w sumie trzykrotna zmiana sposobu wykorzystywania nabytej nieruchomości dostatecznie uzasadnia przyjęcie stanowiska zgodnie, z którym podpisując sporną umowę dzierżawy ze spółką "A" skarżąca miała zamiar wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT w sposób częstotliwy. Tym bardziej ,że nieruchomość miała gospodarczy charakter .

W związku z tym w momencie podpisania umowy dzierżawy stała się podatnikiem podatku od towarów i usług. W efekcie zarzut naruszenia art.5 ust. 1 pkt 1 i art.9 ust. 1 ustawy VAT jest bezzasadny.

Nie naruszono także art. 860-862 Kodeksu cywilnego i art. 331,335 Kodeksu handlowego, gdyż w zakresie tych przepisów zgodzono się ze stanowiskiem skarżącej Za nieuzasadniony uznano również zarzut wzajemnego wykluczania się opłaty skarbowej i podatku od towarów i usług. Urząd Skarbowy pobierał opłatę skarbową od podpisanej umowy dzierżawy i kolejnych aneksów zmieniających czas jej trwania, a w niektórych przypadkach również wysokość czynszu. Jednakże aneks do umowy spółki cywilnej "C" potwierdzający wniesienie do niej w 1994r. prawa do używania ww. nieruchomości został sporządzony [...].2000r. i wtedy również została uiszczona opłata skarbowa z tego tytułu . Podkreślono przy tym , że w umowie spółki zastrzeżony był rygor pisemnej formy zmiany umowy pod rygorem nieważności.

W rezultacie organy podatkowe zostały pozbawione przez skarżącą możliwości obiektywnej oceny sytuacji w 1995r. - gdy zawarta została sporna umowa dzierżawy.

Inne okoliczności sprawy tylko w połączeniu z informacją dotyczącą wniesionego do spółki "C" wkładu, potwierdzoną aneksem z dnia [...].2000r. pozwoliły - dopiero w 2000r.- ustalić, iż w 1995r. skarżąca stała się podatnikiem podatku od towarów i usług. Dlatego tez skoro w 1995r. strona nie przedstawiła urzędowi wszystkich istotnych w sprawie okoliczności, zarzut naruszenia przez organy skarbowe zasady zaufania obywateli do organów, wynikającej z w art. 121 §1 ustawy Ordynacja podatkowa uznano za nieuzasadniony .

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie

Zgodnie bowiem z treścią art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, mające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wykonujące we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w jej art. 2, a więc przede wszystkim sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie na tym terytorium usług, w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo, a także wówczas, gdy czynności te polegają na jednorazowej sprzedaży rzeczy w tym celu nabytej . Przy czym jak wynika z art. 2 ust. 4 powołanej wyżej ustawy, wskazane czynności podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Pojęcie usługi na gruncie wyżej wymienionej ustawy reguluje natomiast jej art. 4 pkt 2 zgodnie z którym są nimi usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej, a więc takie czynności cywilnoprawne, jak umowa o dzieło, umowa zlecenia, komisu, przewozu, spedycji, a także najmu i dzierżawy.

Przytoczone wyżej przepisy za podatników' podatku od towarów i usług uznają zatem tylko osoby fizyczne, osoby prawne , oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej . Nie przewidują przy tym szczególnych regulacji w stosunku do małżonków , w związku z czym gdy dana czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług jest dokonana tylko przez jednego małżonka , to tylko on jest podatnikiem podatku od towarów i usług , nawet wtedy gdy czynność ta dotyczy majątku wspólnego .

Co prawda zgodnie z art. 36 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym. Przy czym każdy z małżonków może wykonywać samodzielnie zarząd majątkiem wspólnym, ale do dokonania czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebna jest zgoda drugiego małżonka wyrażona w formie wymaganej dla danej czynności prawnej. Jednakże przepis ten nie ma znaczenia dla prawnopodatkowej oceny skuteczności czynności prawnej podjętej przez jednego z małżonków bez wymaganej zgody drugiego. Zgodnie bowiem z powołanym wcześniej przepisem art. 2 ust. 4 powyższej ustawy, zachowanie warunków oraz form przewidzianych przepisami prawa nie ma wpływu na objęcie danej czynności obowiązkiem podatkowym. Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 kwietnia 2002 r. wydanym w sprawie SA/Sz 1685/00 (ONSA 2003/2/83 ) o podobnym stanie faktycznym. W orzeczeniu tym stwierdzono, że wykonywanie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług .przez jednego z małżonków (sprzedaż towarów, odpłatne świadczenie usług, import itp.) nie czyni podatnikiem tego podatku drugiego z małżonków, gdy czynności te dotyczą składników ich majątku wspólnego, a przychód uzyskany z wykonywania tych czynności stanowi ich majątek dorobkowy (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.).

Jak wynika ze znajdującej się w aktach umowy dzierżawy oraz aneksów do niej, wydzierżawiającym był tylko mąż skarżącej A. J., oraz syn C. J. . B. J. nie była natomiast ani wymieniona w treści umowy jako strona, ani się pod nią nie podpisała . To samo dotyczy zawieranych później aneksów . Nie ma przy tym znaczenia złożone w toku postępowania przez skarżącą oświadczenie iż umowa dzierżawy została zawarta w imieniu małżeństwa B. i A. J.. Oświadczenie to nie może bowiem zmienić treści zawartej czynności prawnej , a ponadto jak wskazano wyżej fakt iż z punktu widzenia prawa rodzinnego dokonana czynność prawna odnosi skutki w stosunku do obu małżonków nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT po stronie małżonka , który nie wykonał danej czynności opodatkowanej.

Także wystawiane rachunków na obu małżonków nie może powodować powstania obowiązku podatkowego po stronie skarżącej . Przychody z tytułu czynszu dzierżawnego stanowią co prawda wspólny majątek dorobkowy , ale nie czyni to oboje małżonków podatnikami podatku VAT . Nie ma także znaczenia iż w omawianej sprawie skarżąca zarejestrowała się jako podatnik VAT , oraz złożyła deklaracje VAT 7, czynności te zostały bowiem dokonane w odpowiedzi na wyjaśnienie Urzędu Skarbowego , a poza tym z dołączonego do nich pisma wynika iż nie zgadza się ona z poglądem uznającym ją za podatnika podatku od towarów i usług .

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi , z tym że o kosztach postępowania orzeczono w oparciu o art. 200 wyżej powołanej ustawy.

W dalszym toku postępowania organy podatkowe uwzględnią wyżej przedstawione stanowisko . Rozpoznając sprawę oparto się na art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1271 z późniejszymi zmianami ) stanowiącym , że sprawy w których skargi zostały wniesione do naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.