Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 358/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2021-05-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162 § 1, 2
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia WSA Irena Wesołowska, po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 12 maja 2021 r. sprawy ze skargi W. Sz. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w z dnia 22 stycznia 2021 r. nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym do sądu postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej jako Dyrektor IAS lub organ odwoławczy), działając na podstawie art. 162 § 1 i 2 oraz art. 163 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325) – dalej O.p., po rozpatrzeniu wniosku W. S. – dalej jako podatnik, strona lub skarżący o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej: Naczelnik US) z dnia 09.09.2020r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 rok, w kwocie 31.356,00 zł, odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Podstawą powyższego rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny:

Decyzją z dnia 09.09.2020r. Naczelnik US po przeprowadzeniu postępowania podatkowego wszczętego z urzędu postanowieniem z dnia 21.05.2019r. określił Stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r.

Ww. decyzja organu pierwszej instancji została wysłana przesyłką poleconą nr [...] za pośrednictwem operatora pocztowego na wskazany przez Podatnika adres zamieszkania: [...]. Przesyłka ta po dwukrotnym awizowaniu (pierwszy raz w dniu 14.09.2020r., powtórnie w dniu 22.09.2020r.) została przez AP - wobec nie podjęcia jej w wyznaczonym terminie przez adresata - zwrócona do nadawcy.

W dniu 30.10.2020r. podatnik stawił się w Urzędzie Skarbowym, gdzie zapoznał się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie zakończonej w/w decyzją.

Następnie w dniu 06.11.2020r. Podatnik - reprezentowany przez radcę prawnego - złożył odwołanie od decyzji Naczelnika US z dnia 09.09.2020r., zawierające wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

W ocenie pełnomocnika uchybienie terminu do złożenia odwołania nastąpiło bez winy Podatnika, gdyż wydana w dniu 09.09.2020r. przez w/w organ podatkowy decyzja wymiarowa nie została Podatnikowi skutecznie doręczona.

Pełnomocnik wskazał, iż w 2015 r. podatnik był zameldowany w B. przy ulicy [...] wyłącznie tymczasowo. Następnie przemeldował się i pozostawał w przekonaniu, że Urząd Skarbowy automatycznie otrzymuje informację o zmianie adresu. W załączniku do niniejszego pisma zostało dołączone zaświadczenie wskazujące na miejsce zameldowania podatnika na pobyt stały. Nadto, w związku z tym, iż podatnik jest marynarzem, często wyjeżdża i przez długi okres przebywa na statku, co wiąże się z utrudnionym dostępem do Internetu, nie ma on świadomości prawnej jak osoba przebywająca na stałe w Polsce. Ponadto reprezentujący Stronę radca prawny podniósł, że decyzja została doręczona z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika. Postępowanie podatkowe dotyczyło bowiem roku 2015, w którym podatnik był reprezentowany przez prawnie umocowanego pełnomocnika.

Rozpatrując wniosek Podatnika o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Dyrektor IAS oceniając w pierwszej kolejności skuteczność doręczenia decyzji Naczelnika US z dnia 09.09.2020r., wskazał, że stosownie do treści art. 138a § 1 O.p. strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Dyrektor IAS wskazał, że pełnomocnictwo może być ogólne, szczególne albo do doręczeń (art. 138a § 2 O.p.). Adwokat, radca prawny i doradca podatkowy mogą sami uwierzytelnić odpis udzielonego im pełnomocnictwa oraz odpisy innych dokumentów wykazujących ich umocowanie. Organ podatkowy może w razie wątpliwości zażądać urzędowego poświadczenia podpisu strony (art. 138a § 4 0.p.).

Kolejno powołując art. 138d § 1, art. 138d § 4, art. 138i § 1 i § 2 O.p. Dyrektor IAS wskazał na rodzaje pełnomocnictw, sposób ich ustanawiania, zakres, sposób odwołania czy wypowiedzenia.

W dalszej części uzasadnienia Dyrektor IAS przywołał przepisy O.p. regulujące doręczenia pism stronie lub ustanowionemu pełnomocnikowi (art.144 § 1, art. 145 § 2, art. 146 § 1, art. 148 § 1 i art. 149 O.p.

Jednocześnie przywołał przepisy regulujące sposób postepowania w przypadku niemożności doręczenia pisma adresatowi (art. 150 § 1 - § 3 O.p.).

Dyrektor IAS stwierdza, że zgodnie z przywołanymi przepisami w sytuacji ustanowienia przez podatnika pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie. W przedmiotowej sprawie Podatnik reprezentowany przez radcę prawnego (pełnomocnictwo z dnia 02.11.2020r. przedłożone w załączeniu do odwołania, zawierającego wniosek o przywrócenie terminu do jego wniesienia) podniósł, że żadne z pism kierowanych do niego nie zostało skutecznie doręczone, a wszczęte przez organ dnia 21 maja 2019r. postępowanie podatkowe dotyczyło roku 2015, w którym był reprezentowany przez prawnie umocowanego pełnomocnika.

Odnosząc się do powyższego organ wskazał, że z przekazanej przez Naczelnika US kserokopii pełnomocnictwa, złożonego wraz z wnioskiem o ograniczenie poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2015 rok, wynika, że podatnik udzielił w dniu 3.03.2015r. pełnomocnictwa wskazanemu radcy prawnemu w zakresie:

1. złożenia w imieniu Mocodawcy do właściwego Urzędu Skarbowego wniosku o ograniczenie poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2015 r.;

2. oraz w zakresie reprezentacji podatnika w kontaktach z organami podatkowymi w toku czynności wyjaśniających i w postępowaniach podatkowych przed organami podatkowymi wszystkich instancji w ww. zakresie i upoważnił między innymi do:

- występowania w imieniu Mocodawcy przed wszystkimi urzędami, w tym przed Urzędem Skarbowym, organami administracji publicznej, instytucjami, organami egzekucyjnymi, oraz do składania wszelkich oświadczeń woli i wniosków przed organami podatkowymi w zakresie niniejszego pełnomocnictwa, oraz do reprezentacji przed sądami administracyjnym w zakresie niniejszego postępowania, w tym do wniesienia skargi do WSA.

Z powyższego w opinii Dyrektora IAS, wynika, że w/w pełnomocnictwo szczególne udzielone w dniu 03.03.2015r. upoważniało ww. radcę prawnego do występowania w imieniu podatnika przed organami podatkowymi wszystkich instancji, a także sądami administracyjnym, ale tylko w zakresie określonym w tym pełnomocnictwie, obejmującym sprawę ograniczenia poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2015 r., która została wszczęta na wniosek podatnika. Dyrektor IAS zaznaczył, że podatnik nie ustanowił pełnomocnika ogólnego, który byłby upoważniony do działania we wszystkich sprawach podatkowych oraz w innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych (art. 138d § 1 O.p.).

Wobec powyższego w ocenie organu odwoławczego podniesiony we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania zarzut o doręczeniu decyzji Naczelnika US z dnia 09.09.2020r. z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika, należy uznać za bezzasadny. Ww. decyzja organu pierwszej instancji została wysłana - przesyłką poleconą nr [...] za pośrednictwem operatora pocztowego - bezpośrednio do Strony na wskazany przez nią adres zamieszkania, dostępny w bazach adresowych Urzędu, tj. [...]

Pełnomocnik podatnika we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania podniósł, że w 2015 r. podatnik był zameldowany w B. przy ulicy [...] wyłącznie tymczasowo. Następnie przemeldował się i pozostawał w przekonaniu, że Urząd Skarbowy automatycznie otrzymuje informację o zmianie adresu. W załączeniu przedłożono zaświadczenie o zameldowaniu podatnika na pobyt stały od 12.02.2010r. pod adresem: [...], wydane w dniu 02.11.2020 r. przez Burmistrza.

Odnosząc się do powyższego organ odwoławczy wskazał, że należy rozróżnić pojęcie miejsca zamieszkania od pojęcia zameldowania w miejscu pobytu stałego lub czasowego jako czynności z zakresu polskiego prawa administracyjnego. Miejsce zamieszkania jest — co istotne - niezależne od obowiązku meldunkowego.

Zgodnie z art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej, pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju. Zatem w opinii Dyrektora IAS w zakresie doręczania pism, decydujące będzie więc nie miejsce zameldowania, ale faktycznego zamieszkania.

Z informacji przekazanych przez Naczelnika US w piśmie z dnia 23.11.2020r. wynika, iż podatnik dla celów rejestracyjnych zgłosił organowi podatkowemu następujące adresy zamieszkania:

- 18.03.2015r. - 09.11.2020r.: [...],

- 10.11.2020r. - obecnie: [...], co potwierdza złożone w dniu 10.11.2020r. zgłoszenie aktualizacyjne osoby fizycznej będącej podatnikiem (ZAP-3).

Uwzględniając powyższe organ stwierdza, że decyzja Naczelnika US z dnia 09.09.2020r. była prawidłowo kierowana do podatnika na wskazany przez Niego adres, który figurował w bazach adresowych organu podatkowego pierwszej instancji, tj.: [...].

Ww. decyzja wysłana ww. przesyłką poleconą za pośrednictwem operatora pocztowego i po dwukrotnym awizowaniu (pierwszy raz w dniu 14.09.2020r., powtórnie w dniu 22.09.2020r.) została przez AP - wobec niepodjęcia jej w wyznaczonym terminie przez adresata - zwrócona do nadawcy.

Wobec powyższego Dyrektor IAS stwierdza, że w/w decyzję organu pierwszej instancji wysłaną w/w przesyłkę poleconą - awizowaną przez AP po raz pierwszy w dniu 14.09.2020r. - należy uznać za doręczoną zgodnie z art.150 O.p.- z dniem 28.09.2020r., tj. z upływem ostatniego dnia (czternastodniowego) okresu przechowywania w placówce pocztowej.

Reasumując organ odwoławczy stwierdza, że dzień 28.09.2020r. należy uznać za datę skutecznego doręczenia decyzji Naczelnika US z dnia 09.09.2020r., od której jest liczony 14-dniowy termin do wniesienia odwołania, zatem termin do wniesienia odwołania od ww. decyzji - w myśl art. 223 § 2 pkt 1 O.p. - upływał w dniu 12.10.2020r.

Odwołanie zaś wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia pełnomocnik Strony wniósł dopiero w dniu 06.11.2020r. - a zatem znacząco po ustawowym terminie do jego wniesienia.

Odnosząc się do wniosku o przywrócenie terminu Dyrektor IAS przywołując art. 162 O.p. stwierdza, że organ podatkowy przywróci termin do dopełnienia czynności, dla której termin był określony, gdy kumulatywnie spełnione zostaną cztery przesłanki, tj. gdy podatnik:

- złoży wniosek o przywrócenie terminu z podaniem przyczyn naruszenia terminu,

- uprawdopodobni (przedstawi wiarygodne okoliczności), że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy,

- wniesie prośbę (podanie, wniosek) o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu,

- równocześnie (jednocześnie) z wniesieniem wniosku dopełni czynności, dla której był ustanowiony przywracany termin.

Niespełnienie którejkolwiek z tych przesłanek skutkuje nieprzywróceniem terminu

Dyrektor IAS zauważa, że jakkolwiek pełnomocnik Strony w piśmie złożonym w dniu 06.11.2020r. wystąpił o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz jednocześnie wniósł odwołanie od tej decyzji, to jednak podnoszone przez niego argumenty ograniczają się w zasadzie do stanowiska, że nie doszło do skutecznego doręczenia decyzji.

W ocenie organu uchybienie terminu należy wiązać z okolicznościami innymi niż nieprawidłowości w doręczeniu decyzji. Jak stwierdził NSA w wyroku z dnia 22 czerwca 2005r., sygn. akt FSK 2587/04, nieskuteczne doręczenie decyzji nie może stanowić podstawy wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Wniosek o przywrócenie terminu opiera się na założeniu, że decyzja, od której wniesiono odwołanie, została skutecznie doręczona, i że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy strony, (por. wyrok NSA z dnia 28.02.2019r., sygn. akt I FSK 475/17).

Reasumując, Dyrektor IAS stwierdza, że skoro Strona nie spełniła przesłanek wskazanych w art. 162 § 1-2 O.p., to nie ma podstaw do pozytywnego rozpatrzenia jej wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika US z dnia 09.09.2020r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r., w kwocie 31.356,00 zł.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe postanowienie Skarżący wniósł o jego uchylenie, zarzucając naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

1. art. 162 § 1 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, tj. wydanie postanowienia odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia odwołania pomimo spełnienia przez Skarżącego wszystkich przesłanek niezbędnych do przywrócenia terminu;

art. 178 § 1 O.p. poprzez pominięcie ciążącego na organie obowiązku podjęcia ciągu czynności procesowych mających na celu kompleksowe zebranie i wszechstronne rozpatrzenie całego zgromadzonego materiału dowodowego, w szczególności pominięcie zapewnienia czynnego udziału strony w czynnościach mających na celu ustalenie spełnienia zasadności wymogów statuowanych na gruncie art. 162 § 1 i 2,

art. 120, art. 121 § 1, art. 122 O.p. poprzez podjęcie przez organy podatkowe działań niezgodnych z przepisami prawa, rozstrzygnięcie na niekorzyść podatnika wszystkich niejasności organów co do interpretacji przepisów prawa, jak również stosowanie wykładni przepisów prawa krzywdzącej dla podatnika oraz uporczywe twierdzenie, że brak jest jasnych przesłanek uprawdopodobniających w wystarczającym stopniu brak zawinienia skarżącego w uchybieniu terminu do złożenia odwołania;

4. art. 180 w zw. z art. 187 w zw. z art. 191 oraz w zw. z art. 162 § 1 O.p. poprzez: nieuwzględnienie jako dowodu w sprawie wyjaśnień przedstawionych przez podatnika w toku prowadzonego postępowania; wyprowadzenie nielogicznych wniosków przez organy podatkowe na skutek pseudointerpretacji przepisów prawa dokonanej na podstawie własnej oceny i uznania organów; nie wyczerpujące i nierzetelne rozpatrzenie całego materiału dowodowego przedstawionego przez podatnika; przerzucenie ciężaru dowodu na podatnika;

art. 124 O.p. poprzez brak wskazania przesłanek, dla których organ pominął obiektywne dowody i twierdzenia podatnika o tym, że podatnik niezwłocznie po powzięciu informacji o postępowaniu podatkowym w dniu 30.10.2020r. udał się do Urzędu skarbowego celem wyjaśnienia sytuacji, a zatem pierwszym dniem, w którym podatnik mógł się dowiedzieć o wydaniu zaskarżonej decyzji, był dzień zapoznania się z aktami w urzędzie skarbowym.

Uzasadnienie skargi stanowi rozwinięcie stawianych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jako bezzasadna podlega oddaleniu.

Otóż zgodnie z art. 162 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

Z powyższego przepisu wynika, że organ podatkowy przywróci termin do dopełnienia czynności, dla której termin był określony, gdy kumulatywnie spełnione zostaną cztery przesłanki, tj., gdy podatnik:

1. złoży wniosek o przywrócenie terminu z podaniem przyczyn naruszenia terminu,

2. uprawdopodobni (przedstawi wiarygodne okoliczności), że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy,

3. wniesie prośbę (podanie, wniosek) o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu,

4. równocześnie (jednocześnie) z wniesieniem wniosku dopełni czynności, dla której był ustanowiony przywracany termin.

Jak trafnie podkreślono w zaskarżonym postanowieniu, brak winy w uchybieniu terminowi powinien być oceniany z uwzględnieniem wszystkich okoliczności sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy.

Zgodnie z poglądami doktryny kryterium braku winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przywrócenie terminu nie jest więc dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa. Brak winy można przyjąć tylko wtedy, gdy wnioskodawca nie mógł przezwyciężyć przeszkody w zachowaniu terminu, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez stronę zalicza się np. przerwę w komunikacji, nagłą chorobę, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź, pożar. Obowiązek uprawdopodobnienia braku winy spoczywa na zainteresowanym i nie może być przerzucany na organ podatkowy. To zainteresowany powinien uprawdopodobnić wystąpienie niezawinionych przez siebie okoliczności, które uniemożliwiły mu dochowanie terminu, posiadając bowiem najpełniejszą wiedzę o tych przesłankach, powinien je przejrzyście i wiarygodnie przedstawić.

Pełnomocnik Strony w piśmie złożonym w dniu 06.11.2020r. wystąpił o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz jednocześnie wniósł odwołanie od tej decyzji, jednakże podnoszone argumenty ograniczają się w zasadzie do stanowiska, że nie doszło do skutecznego doręczenia decyzji. Tymczasem podzielić należy pogląd wyrażony przez NSA w wyroku z dnia 22 czerwca 2005r., sygn. akt FSK 2587/04, że nieskuteczne doręczenie decyzji nie może stanowić podstawy wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Wniosek o przywrócenie terminu opiera się na założeniu, że decyzja, od której wniesiono odwołanie, została skutecznie doręczona i że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy strony (por. wyrok NSA z dnia 28.02.2019r., sygn. akt I FSK 475/17). W konsekwencji zasadnie Dyrektor IAS wywiódł, że wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania należy wiązać z okolicznościami innymi niż nieprawidłowości w doręczeniu decyzji, które - wbrew zarzutom pełnomocnika Skarżącego - w niniejszej sprawie nie wystąpiły. Z akt sprawy wynika, że decyzja Naczelnika US z dnia 09.09.2020r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r., została prawidłowo wysłana bezpośrednio do Strony na wskazany przez nią adres zamieszkania, dostępny w bazach adresowych Urzędu Skarbowego, tj. [...]

Za niezasadny należy uznać również zarzut, że w/w decyzja została doręczona z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika.

Analiza pełnomocnictwa złożonego wraz z wnioskiem o ograniczenie poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2015 r, jak trafnie zauważa Dyrektor IAS, jako pełnomocnictwo szczególne udzielone w dniu 03.03.2015r. upoważniało wskazanego radcę prawnego do występowania w imieniu Skarżącego przed organami podatkowymi wszystkich instancji, a także sądami administracyjnym, ale tylko w zakresie określonym w tym pełnomocnictwie, obejmującym sprawę ograniczenia poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w roku 2015, która została wszczęta na wniosek Strony. Dyrektor IAS trafnie również podkreślił, że Skarżący nie ustanowił pełnomocnika ogólnego, który byłby upoważniony do działania we wszystkich sprawach podatkowych oraz w innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych (art. 138d § 1 O.p.).

Wbrew zarzutom pełnomocnika Skarżącego wszelka korespondencja, w tym ww. decyzja Naczelnika US z dnia 09.09.2020r. była prawidłowo kierowana na wskazany przez Skarżącego adres, który figurował w bazach adresowych organu podatkowego pierwszej instancji, tj.: [...]. Stosownie bowiem do treści art. 148 § 1 O.p., pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju.

Z akt sprawy wynika, że Skarżący dla celów rejestracyjnych zgłosił organowi podatkowemu następujące adresy zamieszkania:

• 18.03.2015r. - 09.11.2020r.: [...]

• 10.11.2020r. - obecnie: [...], co potwierdza złożone w dniu 10.11.2020r. zgłoszenie aktualizacyjne osoby fizycznej będącej podatnikiem (ZAP-3).

W sprawie bezspornym jest, że organ podatkowy do dnia 10.11.2020r. nie został - w jakiejkolwiek formie - zawiadomiony o zmianie adresu zamieszkania Skarżącego.

Argumentacja pełnomocnika Skarżącego co do tymczasowego zameldowania w B. pozostaje bez znaczenia w sprawie. Należy bowiem rozróżnić pojęcie miejsca zamieszkania od pojęcia zameldowania w miejscu pobytu stałego lub czasowego jako czynności z zakresu polskiego prawa administracyjnego. Miejsce zamieszkania jest - co istotne - niezależne od obowiązku meldunkowego. W zakresie doręczania pism, stosownie do unormowania zawartego w art. 148 § 1 O.p., decydujące jest nie miejsce zameldowania, ale faktycznego zamieszkania, którego zmiany Skarżący organowi podatkowemu do dnia 10.11.2020r. nie zgłosił. W konsekwencji prawidłowo Dyrektor IAS uznał ww. decyzję Naczelnika US z dnia 09.09.2020r. wysłaną bezpośrednio do Strony na adres zamieszkania ([...]) za pośrednictwem operatora pocztowego ww. przesyłką poleconą awizowaną przez AP dwukrotnie, a po raz pierwszy w dniu 14.09.2020r. - za doręczoną zgodnie z art. 150 O.p. z dniem 28.09.2020r., tj. z upływem ostatniego dnia czternastodniowego okresu przechowywania w placówce pocztowej i od tej daty jest liczony 14-dniowy termin do wniesienia odwołania. We wniosku o przywrócenie terminu do jego wniesienia, Skarżący nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. Skoro Skarżący nie spełnił przesłanek wskazanych w art. 162 § 1 O.p., to – w ocenie Sądu - brak było podstaw do pozytywnego rozpatrzenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji Naczelnika US.

Nie zasługują również na uwzględnienie pozostałe podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 178 §1, art. 180 , art. 187, art. 191 O.p. To, że treść zaskarżonego postanowienia nie odpowiada oczekiwaniom Strony w żaden sposób nie narusza ani zasady legalizmu, ani zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych czy też zasady prawdy obiektywnej. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności swoich zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni. Natomiast sam fakt, że wnioski organu orzekającego wynikające z zebranego materiału dowodowego są odmienne od oczekiwań Skarżącego, nie stanowi o naruszeniu przepisów wskazanych w skardze.

Z tych przyczyn na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) orzeczono jak w wyroku.