Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2391/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-09-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 2 ust. 1 pkt 5, art. 2 ust. 6
journal: Dz.U. 2016 poz 471
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Dorota Mydłowska, Sędzia WSA - Michał Sowiński, Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński (spr.), Protokolant st. specjalista - Sylwia Wojtkowska-Just, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 września 2017 r. sprawy ze skargi P. z siedzibą w W. na decyzję Ministra Finansów z dnia (...) czerwca 2016 r. nr (...) w przedmiocie rozstrzygnięcia o uznaniu gry za grę losową oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez P. z siedzibą w W. (dalej jako: "Skarżąca" lub "Strona"), jest decyzja Ministra Finansów (dalej jako: "Organ", "MF" lub "Minister") z dnia ... czerwca 2016 r., nr ..., utrzymująca w mocy decyzję Ministra Finansów z dnia ... marca 2016 r., nr ..., rozstrzygającą, że przedsięwzięcie – gra w karty – poker sportowy (...) jest grą losową w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 471, dalej jako: "u.g.h." lub "ustawa hazardowa"). Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Pismem z dnia ... stycznia 2010 r. Skarżąca, działając w trybie art. 2 ust. 6 u.g.h., wniosła o rozstrzygnięcie, że poker sportowy (...) nie jest grą losową. We wniosku wskazano, że gra w karty (poker sportowy) nie posiada cech gry losowej, o których mowa w art. 2 ust. 1 u.g.h., gdyż jej wynik uzależniony jest od zdolności umysłowych, poziomu wiedzy i doświadczenia, koncentracji oraz treningu zawodników. Podkreślono, że wygrane w niedużym stopniu są dziełem przypadku.

Powyższego stanowiska nie podzielił Minister Finansów, który decyzją z ... marca 2010 r., nr ..., a następnie ostateczną decyzją z dnia ... lipca 2010 r., nr ..., uznał, że ... jest grą losową w rozumieniu ustawy hazardowej.

Strona zaskarżyła decyzję do sądu administracyjnego. Po oddaleniu skargi w pierwszej instancji, wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej jako: "NSA") z dnia 10 września 2013 r., sygn. akt II GSK 1880/11, uchylono zaskarżoną decyzję MF z dnia ... lipca 2010 r. oraz decyzję ją poprzedzającą.

Sąd Kasacyjny podniósł, że w niniejszej sprawie sporny charakter ma interpretacja pojęcia "uzależnienie wyniku gry od przypadku". Aby można było dokonać oceny losowości pokera sportowego przez pryzmat wymagań ustawy, konieczne jest wnikliwe zbadanie zasad gry w kontekście tego, jakie czynniki mają wpływ na jej wynik. Dalej wskazano, że "w przedmiotowej sprawie wyjątkowo zasadnie zachodzi konieczność zwrócenia się do specjalisty celem wskazania zasad gry oraz ich zinterpretowania, z uwagi na wyjątkowo liczne i skomplikowane reguły, które określają sposób gry". Brak uzyskania opinii biegłego przesądził zdaniem NSA o wadliwości postępowania dowodowego i sprawił, że zasadnym było uchylenie decyzji obu instancji.

Prowadząc postępowanie administracyjne ponownie, w dniu ... września 2015 r. MF uzyskał opinię dotyczącą zasad gry w pokera sportowego, sporządzoną przez pracowników Zakładu Rachunku ... w L. Opinia z dnia ... września 2015 r. znajduje się w aktach administracyjnych sprawy (zob. k. 292-300).

Decyzją z dnia ... marca 2016 r., nr ..., Minister Finansów rozstrzygnął, że przedsięwzięcie – gra w karty – poker sportowy (...) jest grą losową w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Strona wniosła odwołanie od tego rozstrzygnięcia.

Po rozpatrzeniu ww. odwołania, decyzją z dnia ... czerwca 2016 r., nr ..., Minister Finansów utrzymał swoje rozstrzygnięcie z dnia ... marca 2016 r., uznając ponownie, że poker sportowy jest grą losową.

W uzasadnieniu decyzji Organ przytoczył właściwe dla sprawy przepisy ustawy hazardowej, a następnie odniósł się do zarzutów wyrażonych przez Stronę w odwołaniu. Za nieuzasadniony uznał zarzut naruszenia art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 5 u.g.h., poprzez jego błędną interpretację, szczególnie w kontekście przesłanek wymaganych dla gier losowych. Zgodnie z definicją sformułowaną w art. 2 ust. 1 u.g.h., grami losowymi są gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku, a warunki gry określa regulamin.

Tym samym – zdaniem MF - aby określoną grę uznać za grę losową, niezbędne jest łączne spełnienie trzech przesłanek:

- warunki gry określa regulamin;

- organizator oferuje wygrane rzeczowe lub pieniężne;

- wynik zależy w szczególności od przypadku.

Następnie Minister wskazał, że w myśl art. 2 ust. 1 pkt 5 u.g.h. w brzmieniu relewantnym dla sprawy, grami losowymi są m.in. gry w karty: black jack, poker, baccarat. Jego zdaniem, niekwestionowanym jest, że warunki gry określone zostały w regulaminie, tym samym spełniona jest pierwsza przesłanka kwalifikująca grę w pokera sportowego jako grę losową.

Co do drugiej przesłanki, Organ podniósł, że organizator gry w pokera sportowego (...) oferuje wygrane rzeczowe lub pieniężne. Wynika to m.in. z informacji zawartych we wniosku Skarżącej z dnia ... stycznia 2010 r. W punkcie V wniosku ("Wygrana") zawarta została informacja, że wygrana w turnieju określana jest przed turniejem i nie jest krotnością startowego, lecz ma charakter uznaniowy, według uznania organizatora turnieju. Ponadto, P. w dołączonym do akt piśmie procesowym i wnioskach dowodowych z dnia ... lutego 2011 r. wskazuje, że gra w pokera sportowego co do zasady rozgrywana jest o nagrody pieniężne. W ww. piśmie procesowym P. opisuje: "dodatnie wyniki finansowe jakie zostały uzyskane przez (...) mistrzów ..., powstały pomimo dopłacania 10 % rake do każdego wpisowego w turnieju (na każde 11$ wpisowego, 10$ trafia do puli wygranych, a 1$ do pokerroomu, z którego odprowadza podatek i resztę traktuje jako przychód)". W opinii Ministra Finansów powyższe świadczy o tym, że w grze poker sportowy (...) wypełniona jest przesłanka kwalifikująca tę grę jako grę losową, tj. istnienie wygranych pieniężnych lub rzeczowych.

W kwestii trzeciej przesłanki, tj. zależności wyniku gry od przypadku, kluczowymi dla Organu stały się tezy opinii z dnia ... września 2015 r. sporządzonej przez Zakład Rachunku ... w L. Zdaniem MF, w opinii tej jednoznacznie wskazano, że w pokerze sportowym występuje element przypadkowości. Wyszczególniono etapy gry, na których występuje element losowy. Są to:

1. losowanie miejsc graczy przy stole, a więc kolejności w jakiej będą oni podejmować swe decyzje w grze;

2. losowe przydzielanie graczy do stolików. Dla danego ustalonego gracza może być to korzystne lub nie, w zależności od poziomu umiejętności i doświadczenia w porównaniu do innych graczy przy tym samym stole;

3. każdy moment rozdania, gdy do gry wprowadzane są kolejne karty. Przed każdym losowaniem talia jest tasowana na nowo, oczywiście w taki sposób, aby żaden z graczy nie znał kolejności kart w talii. Jak wskazują autorzy opinii: "Talię 52 kart można potasować na 52! = 8.06 x 1067 sposobów, a więc odgadnięcie właściwej kolejności kart jest praktycznie niemożliwe". Autorzy opinii dowodzą - udowadniając zaprezentowaną tezę - że w szczególności element losowy występuje podczas rozdania graczom po dwie karty na początku rozdania, następnie podczas wykładania pierwszych trzech kart wspólnych i wreszcie przy wykładaniu czwartej oraz piątej karty wspólnej. Losowość ta polega na niewiedzy gracza co do kolejnych odkrywanych kart, gdyż dwie karty w ręce oraz karty wspólne pojawiające się na stole dają bardzo niewielką szansę przewidywania, jakie karty pozostały jeszcze w talii (gracz nie widzi kart innych graczy).

Organ uznał, że opinia jednoznacznie określa, że niemożliwe jest wykluczenie z gry ... elementu losowego. Podstawowy problem to fakt, że żaden z graczy na żadnym etapie nie ma pełnej informacji na temat kart posiadanych przez innych graczy. Co więcej, informacja posiadana przez gracza na temat kart innych graczy pochodzi jedynie z decyzji podejmowanych przez innych graczy w trakcie kolejnych licytacji. Ponadto, decyzje dotyczące dalszego udziału w rozdaniu nie są wyznaczone jednoznacznie przez posiadane karty. W szczególności, decyzje podejmowane przez graczy w analogicznych sytuacjach nie muszą, i nierzadko nie są powtarzalne, czyli mogą być uważane w pewnej części za nieprzewidywalne, a więc losowe.

Minister nie uznał tezy odwołania, zgodnie z którą z większą ilością rozdań wzmacnia się znaczenie umiejętności, a maleje znaczenie przypadkowości. Organ podniósł w tym zakresie, że nawet bardzo wysoki poziom gracza nie jest w stanie wyeliminować z konkretnego rozdania (rozdań) elementu losowego wpływu na przebieg wydarzeń przy stole.

W dalszej kolejności Organ podkreślił, iż wykonał on prawidłowo zalecenia wyroku NSA z dnia 10 września 2013 r., albowiem oparł swoje zdanie nt. przypadkowości ocenianej gry na opinii specjalistów. Za niezasadny uznano także zarzut nierozpatrzenia całego materiału dowodowego, nieuwzględnienia wniesionych przez Stronę zastrzeżeń oraz niewyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy.

Reasumując, Minister Finansów stwierdził, że zarzuty przedstawione przez Stronę w odwołaniu są nieuzasadnione i nie znajdują odzwierciedlenia w stanie faktycznym sprawy. Wydając zaskarżoną decyzję z dnia ... marca 2016 r., nr ..., Minister Finansów działał zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, tj. ustawą hazardową i w oparciu o zawarte w niej regulacje, w związku z czym zobowiązany był rozstrzygnąć, że gra w karty - poker sportowy - jest grą losową. Tym samym organ, po rozpatrzeniu odwołania Strony, nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Strona, zastępowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, żądając uchylenia decyzji II instancji oraz decyzji ją poprzedzającej i przekazanie sprawy MF w celu jej ponownego rozpoznania.

Wobec zaskarżonego rozstrzygnięcia wywiedziono zarzuty naruszenia:

1. art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 5 u.g.h., poprzez jego błędną wykładnię, szczególnie w kontekście przesłanek wymaganych dla gier losowych (art. 2 ust. 1 zd. pierwsze);

2. art. 153 p.p.s.a. poprzez niezastosowanie się do wskazań zawartych w wyroku NSA z dnia 10 września 2013 r., sygn. akt II GSK 1880/11, co wyraża się w braku podjęcia wszystkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia kwestii relacji elementu umiejętności nad elementem losowości, a także oceny charakteru punktacji turniejowej;

3. naruszenie art. 121, art. 181 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 8 u.g.h., poprzez dokonanie uproszczonej, jednostronnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, w szczególności złożonej opinii ..., a także sprzeczność istotnych ustaleń decyzji ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, w szczególności wyrażającą się w uznaniu, że w tej sprawie mamy do czynienia z wygranymi rzeczowymi lub pieniężnymi;

4. art. 121 § 1 i art. 124 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 8 u.g.h., poprzez brak wszechstronnego odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a w szczególności dowolne przyjęcie pieniężnego charakteru nagród oraz przyjęcie jednostronnej interpretacji opinii ... .

W uzasadnieniu skargi powyższe zarzuty zostały rozwinięte. Jej Autor podniósł, że gdyby przyjąć rygorystyczne podejście MF, to zawody w praktycznie każdej dyscyplinie, a szczególnie w tej gdzie są nagrody finansowe i rzeczowe (np. złoty medal), wymagałyby jego zgody. Zdaniem pełnomocnika, przepisów restrykcyjnych nie można interpretować rozszerzająco.

W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Zaakcentował fakt, że wydając zaskarżoną decyzję, wykonał prawidłowo zalecenia NSA, zawarte w wyroku z dnia 10 września 2013 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył, co następuje:

Dokonując w rozpoznawanej sprawie oceny, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jej wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi uchylenie rozstrzygnięcia, Sąd stanął na stanowisku, iż organy administracji zarówno przy wydawaniu decyzji w I jak i w II instancji, nie dopuściły się naruszenia prawa materialnego ani przepisów postępowania w sposób mający lub mogący mieć wpływ na wynik sprawy.

W konsekwencji Sąd oddalił skargę jako niezasadną.

Na wstępie Sąd przypomina, że zgodnie z art. 8 u.g.h. do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy – Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Art. 2 ust. 1 u.g.h. stanowi, ze grami losowymi są gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik zależy w szczególności od przypadku, a warunki gry określa regulamin.

Zgodnie zaś z art. 2 ust. 6 u.g.h., minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w ust. 1–5 jest grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Powołany przepis jest przepisem kompetencyjnym – upoważnia ministra właściwego do spraw finansów publicznych (Ministra Finansów) do rozstrzygania w drodze decyzji administracyjnej o tym, czy wymienione w tym przepisie gry oraz zakład wzajemny, posiadające cechy wymienione w ustępach 1–5 art. 2, są grami (losowymi lub na automacie) albo zakładem wzajemnym w rozumieniu ustawy (zob. wyr. NSA z dnia 22 marca 2016 r., sygn. akt II GSK 2246/14, CBOSA).

W obowiązującym stanie prawnym sama redakcja art. 2 ust. 1 u.g.h. wskazuje, że wymienione w nim gry losowe tworzą katalog zamknięty. Trzeba zauważyć, że ustawodawca najpierw wymienił cechy gier losowych używając następującego sformułowania: "Grami losowymi są gry (...) o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku, a warunki gry określa regulamin", a następnie po użyciu zwrotu "Są to" i dwukropka w kolejnych punktach określił rodzaje tych gier i cechy. W analizowanym przepisie dwukropek poprzedza wyliczenie szczegółów (rodzaje gier losowych), które przed samym wyliczeniem zostały oznaczone w formie ogólnej (gry losowe). Przyjęta przez ustawodawcę konwencja wypowiedzi jednoznacznie wskazuje, że wyliczenie w art. 2 ust. 1 pkt 1–11 u.g.h. ma charakter wyczerpujący. Podkreślić trzeba, że ustawodawca tworząc katalog gier nie użył zwrotu "w szczególności", co niewątpliwie świadczyłoby o tym, że katalog gier losowych jest otwarty. Użycie słów "Są to" przemawia za przyjęciem, że zamiarem ustawodawcy było stworzenie katalogu zamkniętego. Innymi słowy Minister Finansów rozstrzygając, czy planowana gra jest grą losową powinien zbadać, czy posiada ona cechy wymienione w art. 2 ust. 1 zdanie pierwsze u.g.h. oraz czy jej cechy odpowiadają cechom którejkolwiek z gier wymienionych w art. 2 ust. 1 pkt 1–11 u.g.h.

W tej sytuacji wskazać należy, iż w stanie prawnym relewantnym dla rozpatrywanej sprawy, art. 2 ust. 1 pkt 5 u.g.h. stanowił, że grami losowymi są m.in. gry w karty: black jack, poker, baccarat. Już to sformułowanie ustawy – zdaniem Sądu – sugeruje, że gra w pokera, co do zasady została zakwalifikowana do katalogu gier losowych. Oczywiście o takiej kwalifikacji przesądza w pierwszej kolejności katalog cech, o których mowa w art. 2 ust. 1 ustawy hazardowej, niemniej zawarcie pokera w ust. 1 pkt 5 przepisu stanowi ważną wskazówkę interpretacyjną.

Pojawia się w tym miejscu zasadniczy problem: czy poker sportowy (...) jest odmianą pokera, i co ważniejsze – czy jest grą losową w świetle przepisów u.g.h.

W tym stanie rzeczy, wykładnia art. 2 ust. 1 ustawy hazardowej prowadzi do wniosku, że aby określoną grę uznać za grę losową, niezbędne jest łączne spełnienie trzech przesłanek:

- warunki gry określa regulamin;

- organizator oferuje wygrane rzeczowe lub pieniężne;

- wynik zależy w szczególności od przypadku.

Organ słusznie wskazał, że w sprawie oczywiste jest występowanie – zaproponowanego przez samą Stronę – regulaminu, co przesądza o spełnieniu w niniejszym kazusie przesłanki pierwszej.

Co do przesłanki drugiej, wskazać należy, iż organizator gry w pokera sportowego (...) oferuje wygrane rzeczowe lub pieniężne. Wynika to m.in. z informacji zawartych we wniosku Skarżącej z dnia ... stycznia 2010 r. W punkcie V wniosku ("Wygrana") zawarta została informacja, że wygrana w turnieju określana jest przed turniejem i nie jest krotnością startowego, lecz ma charakter uznaniowy, według uznania organizatora turnieju. Ponadto, P. w dołączonym do akt piśmie procesowym i wnioskach dowodowych z dnia ... lutego 2011 r. wskazuje, że gra w pokera sportowego co do zasady rozgrywana jest o nagrody pieniężne. W ww. piśmie procesowym Polski Związek Pokera opisuje: "dodatnie wyniki finansowe jakie zostały uzyskane przez (...) mistrzów ..., powstały pomimo dopłacania 10 % rake do każdego wpisowego w turnieju (na każde 11$ wpisowego, 10$ trafia do puli wygranych, a 1$ do pokerroomu, z którego odprowadza podatek i resztę traktuje jako przychód; zob. k. 119-150 akt administracyjnych)". W opinii Sądu, powyższe świadczy o tym, że w grze poker sportowy (...) wypełniona jest przesłanka kwalifikująca tę grę jako grę losową, tj. istnienie wygranych pieniężnych lub rzeczowych.

Powyższe oznacza, że centralnym problemem dla rozpatrywanej sprawy pozostaje rozstrzygnięcie, czy wynik gry w pokera sportowego zależy w szczególności od przypadku.

W pierwszej kolejności należy w tym miejscu zaznaczyć, iż w prowadzonym ponownie postępowaniu administracyjnym, Minister Finansów wykonał zasadnicze zobowiązanie NSA, wyrażone w wyroku z dnia 10 września 2013 r., sygn. akt II GSK 1880/11, a więc powołał opinię biegłych. Sporządzona przez ... w L. ekspertyza wyraźnie wskazuje, że "wynik gry zależy w pewnym stopniu od posiadanych przez graczy kart, które są przydzielane losowo".

Tezę tę skonfrontować należy z wyrażonym w skardze poglądem, zgodnie z którym w niektórych sportach np. w lekkoatletyce czy żużlu występuje element losowości, niemniej dużą rolę odgrywają umiejętności zawodników. Sąd stoi na stanowisku, że nie są to przykłady sportów, w których wynik "w szczególności zależy od przypadku", jak stanowi art. 2 ust. 1 in principio ustawy hazardowej. Punktem wyjścia dla rozgrywki pokera sportowego jest zawsze całkowicie losowe przydzielenie kart, które wyznacza cały przebieg rozdania. Choć zasadniczo zgodzić należy się z poglądem, że w dłuższej perspektywie szczęście (fortuna, los) jednakowo obdarza graczy, ale czy ma to zastosowanie do poszczególnych sesji, a tym bardziej rozdań? Zwrócić należy uwagę na ochronny charakter u.g.h. wobec społeczeństwa. Uznanie zasadności argumentów Strony i uwzględnienie jej wniosku o nadanie pokerowi sportowemu statusu gry nielosowej oznaczałoby jego wyłączenie z zakresu regulacji ustawą hazardową. Byłoby to trudne do zaakceptowania w kontekście ratio legis regulacji, a więc właśnie tworzenia warunków ochronnych dla obywateli. Decyzja o grze w pokera sportowego nie może opierać się na sankcjonowanym przez państwo argumencie, że jest to dziedzina "niemal naukowa", w której można uzyskać wysoki stopień prawdopodobieństwa wobec rozwoju rozdania. O ile w lekkoatletyce czy żużlu zawodnicy mogą reagować na zmieniające się warunki pogodowe, torowe, to gracz pokerowy pozostaje bezsilny wobec konkretnego rozdania kart.

Potwierdza to zresztą opinia biegłych z dnia ... września 2015 r. Wskazano w niej m.in., że "wynik gry zależy od kart posiadanych przez graczy, kart odkrytych na stole, a karty są przydzielane w sposób losowy. Ponadto, wynik danego gracza zależy od kolejności graczy przy stole oraz od tego, jaki poziom umiejętności prezentują jego przeciwnicy przy stole, a jest to ustalane w drodze losowania". Doświadczenie życiowe i wiedza pozwalają zgodzić się z tym fachowym poglądem.

Niezależnie od powyższego, Sąd zauważa, że z dyspozycji art. 2 ust. 1 u.g.h. nie można wywodzić, jakoby element losowości dla kwalifikacji danej gry, jako gry losowej, miałby mieć charakter dominujący. Zależność wyniku gry - w szczególności - od przypadku, to jeden z elementów definicji gry losowej, jedna z przesłanek uznania danego przedsięwzięcia za grę losową. Ustawodawca nie przesądza proporcji występowania poszczególnych komponentów definicji gry losowej. Ponadto, zawarte w ustawowej definicji gry losowej sformułowanie "wynik w szczególności zależy od przypadku" oznacza, że wynik gry losowej nie musi zależeć wyłącznie od przypadku - może być zależny również od innych czynników/warunków. Dlatego też Sąd nie podważa stanowiska, zgodnie z którym gra w pokera sportowego zawiera w sobie pewien stopień logicznych założeń, które pozostają w gestii umiejętności, a nie przypadku. Nie przesądza to jednak o uznaniu, że ... nie jest grą losową.

Niezasadny jest także, zdaniem Sądu, zarzut naruszenia przepisów proceduralnych Ordynacji podatkowej (m.in. art. 121 § 1 i art. 124 w zw. z art. 210 § 4), gdyż w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał fakty, które uznał za udowodnione i wyjaśnił przyczyny, dla których dał wiarę konkretnym dowodom. Raz jeszcze podkreślić należy, że wykonano zalecenie NSA zawarte w wyroku z dnia 10 września 2013 r., a przedłożona do sprawy opinia biegłych została prawidłowo zinterpretowana.

Z tych wszystkich względów, na podstawie przepisu art. 151 p.p.s.a orzeczono jak w sentencji wyroku.