Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1085/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2018-01-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6537 Egzekucja należności pieniężnych, do których  nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 ust. 3  ustawy o f
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 29 par 1, art. 34 par 1, art. 34 par 4, art. 27 par 1, art. 26 par 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1201
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas Sędziowie: WSA Wiesław Kuśnierz WSA Jarosław Wiśniewski (spr.) Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 9 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi R. L. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 18 sierpnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz skarżącej koszty postępowania w kwocie 100 zł (sto złotych).


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w O., jako organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku R. L. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 20.06.2016r., wystawionego przez Pocztę [...] SA. za zaległości z tytułu nieuregulowanego abonamentu RTV w łącznej wysokości 1.187,80 zł. Kopię tytułu doręczono zobowiązanemu w dniu 07.10.2016r. wraz z zawiadomieniem o zajęciu wynagrodzenia za pracę .

W dniu 12.10.2017r. R. L. złożył zarzut na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Jako podstawę zarzutów, zobowiązany wskazał nieistnienie obowiązku podlegającego egzekucji (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.) z uwagi na wyrejestrowanie odbiornika w klatach 1998-1999, nieotrzymanie indywidualnego numeru identyfikacyjnego oraz niezamieszkiwanie od 2005r. pod adresem G., ul. [...].

Jednocześnie zwrócił uwagę, że kwota należności głównej w upomnieniu z dnia 16.03.2016r. różni się od kwoty należności głównej w piśmie z zawiadomienia o zajęciu wynagrodzenia za pracę z dnia 05.10.2016r.

Pismem z dnia 18.10.2016r. organ egzekucyjny przesłał do wierzyciela - Poczty [...] SA kopię złożonych przez zobowiązanego zarzutów, celem zajęcia stanowiska, a postanowieniem nr [...] i zawiesił prowadzone postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu.

Postanowieniem z dnia 30.11.2016r. nr [...] WA/ME/P 12343452 wierzyciel uznał wniesione przez zobowiązanego zarzuty za nieuzasadnione, natomiast pismem z dnia 25.01.2017r. poinformował, że zobowiązany wniósł zażalenie na przedmiotowe postanowienie.

Niezaskarżalnym postanowieniem z dnia 11.05.2017r. nr [...] 12343452 wierzyciel utrzymał w mocy postanowienie z dnia 30.11.2016r. nr [...] WA/ME/P 12343452 w przedmiocie zarzutów.

Dysponując ostatecznym postanowieniem w sprawie stanowiska wierzyciela, organ egzekucyjny wydał w dniu 30.06.2017r. postanowienie nr [...], którym uznał za nieuzasadnione zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie ww. tytułu wykonawczego.

Nie zgadzając się z wydanym postanowieniem, zobowiązany złożył w ustawowym terminie zażalenie. W jego uzasadnieniu podniósł, że kwota należności głównej na upomnieniu różni się od kwoty głównej w tytule wykonawczym. Wierzyciel powołując się na art. 27a §1 u.p.e.a. nie uwzględnił, że obowiązek zaokrąglenia należności pieniężnych dotyczy również kwoty głównej, wykazanej w upomnieniu. Jego zdaniem, wierzyciel nie może dowolnie interpretować przepisów prawa i w przypadku, gdy upomnienie i tytuł wykonawczy, stanowią jakoby integralną całość kwota należności głównej, od której naliczane są odsetki powinna być jednakowa na upomnieniu, jak i w tytule wykonawczym. Ponadto tytuł nie zawiera informacji, które kwoty zostały zaokrąglone. Tytuł wykonawczy nie wskazuje daty, do której należność pieniężna może być dochodzona. Niedopuszczane jest prowadzenie egzekucji administracyjne na podstawie wadliwego tytułu wykonawczego. Wszczęcie postępowania powinno poprzedzić powtórne przesłanie upomnienia oraz wystawienie nowego tytułu wykonawczego. Odnosząc się natomiast do postanowienia wierzyciela z dnia 11.05.2017r., w ocenie zobowiązanego poświadcza ono nieprawdę i polemizuje jednocześnie na temat okoliczności zwrotu korespondencji , jak również wyrejestrowania odbiornika RTV.

Postanowieniem z dnia 18 sierpnia 2017 r. nr [...] [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji . W uzasadnieniu postanowienia zaznaczył, że zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej, organ ten nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Przepis art. 34 § 1 u.p.e.a. nakłada na organ egzekucyjny obowiązek rozpatrzenia zarzutów wskazanych w art. 33 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a. po uzyskaniu stanowiska wierzyciela, przy czym wypowiedź wierzyciela jest wiążąca dla organu egzekucyjnego. Jednocześnie w art. 34 § 4 u.p.e.a. wyraźnie zaznaczono, iż do wydania rozstrzygnięcia w przedmiocie zgłoszonych zarzutów, koniecznym jest, aby postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela, posiadało walor ostateczności. W niniejszej sprawie, organ egzekucyjny wydał postanowienie, odmawiające uwzględnienia zarzutów po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w przedmiocie stanowiska wierzyciela. W uzasadnieniu, zarówno postanowienia wierzyciela, jak i zaskarżonego postanowienia organu I instancji szczegółowo wskazano powody, dla których zarzuty zobowiązanego są nieuzasadnione. Organ odwoławczy podczas prowadzonego postępowania poddał ocenie nie tylko postanowienie organu I instancji, ale również stanowisko wierzyciela przedstawione w postanowieniu. Wyjaśniono fakt zarejestrowania odbiornika rtv przez zobowiązanego oraz obowiązek uiszczenia opłaty abonamentowej, począwszy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano rejestracji tego odbiornika. Zaznaczono, że na podstawie obowiązujących przepisów nie anulowano zgłoszonych przez użytkowników wniosków rejestracyjnych, a wyłącznie imienną książeczkę opłat zastąpiono indywidualnym numerem rejestracyjnym. Podkreślono, że zawiadomienie o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego abonenta - 12343452 - (wraz ze spersonalizowanymi blankietami wpłat), które stanowią dowód zarejestrowania odbiorników rtv i zastępujące dowód zarejestrowania w formie imiennej książeczki radiofonicznej zostało do zobowiązanego skierowane w dniu 5.12.2008r. i nie odnotowano zwrotu wysłanej korespondencji. Wyjaśniono również, że po dokonaniu rejestracji odbiornika, abonent ma ustawowy obowiązek regulowania opłat rtv, aż do momentu wyrejestrowania odbiornika. Wyrejestrowanie odbywa się poprzez złożenie do właściwej placówki Poczty [...] odcinka "W" (odcinek wyrejestrowania), stanowiącego integralną część obowiązujących wówczas książeczek radiofonicznych, a w przypadku zgubienia książeczki rtv, poprzez złożenie pisemnego oświadczenia. Wyjaśniając powyższe, wierzyciel wskazał, że nie jest w posiadaniu któregokolwiek z ww. dokumentów, świadczących o wyrejestrowaniu odbiornika, a zobowiązany nie przedstawił żadnych dokumentów, potwierdzających dokonanie formalności wyrejestrowania odbiornika w latach 1998-1999. Podkreślono również, że w razie zmiany miejsca zamieszkania, abonent powinien był niezwłocznie złożyć do właściwej placówki Poczty [...] odcinek "Z" (odcinek zmiany) znajdujący się w książeczce rtv. Zarzuty zawarte w zażaleniu sprowadzają się przede wszystkim do kwestionowania wyjaśnień i ustaleń zawartych w stanowisku wierzyciela. Organ egzekucyjny jak i organ odwoławczy nie miał podstaw do kwestionowania stanowiska wierzyciela w powyższym zakresie. To wierzyciel prowadził postępowanie w celu wyjaśnienia, czy zobowiązany dokonał skutecznego wyrejestrowania odbiorników, czy zgłoszenia nowych danych adresowych, a co za tym idzie, czy obowiązek określony w tytule wykonawczym istnieje. Zobowiązany nie zgadzał się ze stanowiskiem wierzyciela i złożył zażalenie na postanowienie wierzyciela. Wierzyciel po rozpatrzeniu zażalenia wydał ostateczne postanowienie, utrzymujące w mocy postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela, które mogło stanowić podstawę do wydania postanowienia przez organ I instancji. Organ odwoławczy ponownie podkreślił, że odnośnie zarzutu dotyczącego nieistnienia obowiązku (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.), organ egzekucyjny jest związany stanowiskiem wierzyciela. Tym samym nie jest uprawniony do prowadzenia samodzielnego postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia podstaw do uwzględnienia zarzutów. Organ egzekucyjny może jedynie dokonać analizy, czy postępowanie wierzyciela było prawidłowe pod względem merytorycznym. Organ odwoławczy, sprawujący jednocześnie nadzór nad egzekucją administracyjną jest związany stanowiskiem wierzyciela, jednak powinien zbadać, czy organ egzekucyjny przeanalizował stanowisko wierzyciela pod kątem, o którym była mowa powyżej. Organ nadzoru jest bowiem uprawniony do rozpoznania zażalenia, jednakże z zastrzeżeniem art. 29 § 1 u.p.e.a. Za niedopuszczalne uznano natomiast wnoszenie nowych zarzutów, uzupełnianie ich o nowe podstawy prawne lub faktyczne, po ustawowym terminie 7 dni liczonym od dnia doręczenia odpisów tytułów wykonawczych. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie administracyjnym.

Na ww. rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem, że organ I instancji nie mógł się ustosunkować do zarzutu, iż kwota należności głównej na upomnieniu różni się od kwoty głównej w tytule wykonawczym, ponieważ podniesiona jest dopiero w zażaleniu. Tymczasem zarzut taki został przedstawiony w terminie tj. w dniu 12.10.2016r. , zatem organ egzekucyjny powinien zbadać z urzędu dopuszczalności egzekucji. W ocenie skarżącego wierzyciel nie może dowolnie interpretować przepisów prawa. W przypadku , gdy upomnienie i tytuł wykonawczy stanowią integralną całość, kwota należności głównej, od której naliczone są odsetki, powinna być taka sama na upomnieniu, jak i w tytule wykonawczym .

W odpowiedzi na skargę organ II instancji podtrzymał dotychczasowe stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. W uzasadnieniu wyjaśnił, że w postanowieniu z dnia 11 maja 2017r. wierzyciel - Poczta [...] SA wyjaśnił, że na podstawie art. 27a u.p.e.a. w tytule wykonawczym , wykazane są należności pieniężne po zaokrągleniu do pełnych dziesiątek groszy. Z § 5 wynika , iż zaokrąglenie następuje w ten sposób, że kwoty wynoszące mniej niż 5 groszy pomija się a powyżej 5 groszy podwyższa do pełnych dziesiątek groszy. Podkreślono, że zgodnie z art. 27a § 5 u.p.e.a., różnice występujące w końcowym rozliczeniu kwot uzyskanych z egzekucji, wynikają z zaokrąglenia, traktuje się odpowiednio jako kwoty należne albo umorzone.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności wskazać należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, skargę złożoną w niniejszej sprawie, rozpoznał na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 - ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017r. poz. 1369 ze zm.; dalej jako: "p.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz.1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. W myśl zaś art. 1 § 2 wymienionej ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Z dyspozycji art. 3 § 1 p.p.s.a. wynika, że sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej i stosuje środki określone w ustawie. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź z naruszeniem prawa, dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować jego uchyleniem przez Sąd (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.). Ponadto wskazać należy, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, (art. 134 § 1 p.p.s.a.).

Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 18 sierpnia 2017r., nr [...], którym utrzymano w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia 30 czerwca 2017r., nr [...] odmawiające uwzględnienia zarzutu na prowadzone postępowanie egzekucyjne.

Kierując się kryteriami, o których mowa powyżej, orzekający w niniejszej sprawie Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie organu II instancji zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy. Zatem z uwagi na dostrzeżone naruszenie przepisów prawa procesowego tut. Sąd uchylił ww. postanowienie.

Wobec powyższego, Sąd uznał, że przedmiotowa skarga R. L. jest zasadna i jako taka zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że materialnoprawną podstawę zaskarżonego postanowienia w przedmiotowej sprawie, stanowią przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j. Dz. U. z 2017r. poz. 1201 ze zm., dalej: "u.p.e.a.").

Jak wynika z art. 29 § 1, organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym.

Zgodnie z dyspozycją art. 34 §1 ww. ustawy, zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów.

W świetle art. 34 § 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Przy czym z uwagi na treść art. 34 § 1 u.p.e.a. w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Tym samym nie jest on uprawniony do prowadzenia samodzielnego postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia podstaw do uwzględnienia zarzutów.

W kontekście powyższego tut. Sąd nie neguje faktu, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podczas prowadzonego postępowania, poddał ocenie nie tylko postanowienie organu I instancji, ale również stanowisko wierzyciela. Nie można też uznać za nieprawidłowy główny argument organu odwoławczego, który powołuje się na związanie stanowiskiem wierzyciela. Jednakże w kontekście powyższego, nie można pominąć kwestii, że ocena okoliczności sprawy, wyrażona w kontrolowanym rozstrzygnięciu nie została przeprowadzona w sposób prawidłowy. Nie można bowiem tracić z pola widzenia, że organ nadzoru jest bowiem uprawniony do rozpoznania zażalenia, jednakże z zastrzeżeniem art. 29 § 1 u.p.e.a., co nie zwalnia go od ustosunkowania się do wszystkich zarzutów skarżącego, w tym w szczególności do zarzutu, który podnoszony był nie tylko na etapie zażalenia na postanowienie organu I instancji, ale już na etapie pisma dotyczącego zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej z dnia 12 października 2016r. (strona 13 akt administracyjnych). Już wtedy, organ egzekucyjny powinien był zbadać z urzędu, dopuszczalność egzekucji. Kwestia ta zdaje się być zupełnie pominięta także przez organ II instancji. Organ odwoławczy w ogóle nie dostrzegł zarzutów zażalenia w zakresie formalnych błędów tytułu wykonawczego, zasłaniając się w tym zakresie związaniem stanowiska wierzyciela. Kwestie formalne i ich prawidłowość nie są jednak ingerencją w sferę merytoryczną stanowiska wierzyciela, którym związany na gruncie przepisów u.p.e.a. jest organ.

Nie można zatem pominąć faktu, że organ egzekucyjny może dokonać analizy, czy postępowanie wierzyciela było prawidłowe pod względem formalnym. Organ odwoławczy, sprawujący jednocześnie nadzór nad egzekucją jest związany stanowiskiem wierzyciela, jednak powinien on był zbadać, czy organ egzekucyjny przeanalizował w wystarczający sposób, stanowisko wierzyciela pod kątem formalnym, czego zdaje się organ II instancji w ogóle nie uwzględnił w swojej analizie i wydanym rozstrzygnięciu.

Przypomnieć trzeba, że w świetle art. 26 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru.

Zgodnie z art. 27 § 1 u.p.e.a. tytuł wykonawczy zawiera: 1) oznaczenie wierzyciela; 2) wskazanie imienia i nazwiska lub firmy zobowiązanego i jego adresu, a także określenie zatrudniającego go pracodawcy i jego adresu, jeżeli wierzyciel posiada taką informację; 3) treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek; 4) wskazanie zabezpieczenia należności pieniężnej hipoteką przymusową albo przez ustanowienie zastawu skarbowego lub rejestrowego lub zastawu nieujawnionego w żadnym rejestrze, ze wskazaniem terminów powstania tych zabezpieczeń; 5) wskazanie podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia należności pieniężnej, jeżeli należność korzysta z tego prawa i prawo to nie wynika z zabezpieczenia należności pieniężnej; 6) wskazanie podstawy prawnej prowadzenia egzekucji administracyjnej; 7) datę wystawienia tytułu, podpis z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego oraz odcisk pieczęci urzędowej wierzyciela; 8) pouczenie zobowiązanego o skutkach niezawiadomienia organu egzekucyjnego o zmianie miejsca pobytu; 9) pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego; 10) klauzulę organu egzekucyjnego o skierowaniu tytułu do egzekucji administracyjnej; 11) wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych; 12) datę doręczenia upomnienia, a jeżeli doręczenie upomnienia nie było wymagane, podstawę prawną braku tego obowiązku.

Z klei art. 27a § 1 określa zasady zaokrąglania należności pieniężnych, zgodnie z którym, w tytule wykonawczym wykazuje się należności pieniężne po zaokrągleniu do pełnych dziesiątek groszy.

Podkreślić należy, że tytuł wykonawczy jest szczególnym dokumentem urzędowym, warunkującym wszczęcie egzekucji. Aby to jednak było możliwe, powinien zawierać wszystkie elementy wymagane w wyżej cytowanym art. 27 u.p.e.a. Brak chociażby jednego z tych elementów, powoduje niedopuszczalność egzekucji w postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Powołany przepis wymienia więc wymogi formalne tytułu wykonawczego. Wymogi te nie są przewidziane same dla siebie, ale w określonym celu. Tym celem jest zagwarantowanie zobowiązanemu, że zostanie wyegzekwowana kwota, do zapłaty której rzeczywiście jest zobowiązany na podstawie decyzji organu.

Wobec tego, naruszenie wymogów formalnych tytułu wykonawczego musi przełożyć się na niebezpieczeństwo wyegzekwowania kwoty, która nie obciąża zobowiązanego, by można było zasadnie rozważać instytucję umorzenia postępowania egzekucyjnego. Dopiero taki brak formalny tytułu wykonawczego, który tę gwarancję istotnie narusza, należy postrzegać w kategorii przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego.

W uzasadnieniu kontrolowanego postanowienia nie można się dopatrzyć analizy wystawionego tytułu wykonawczego w kontekście ww. przesłanek, a przecież skarżący podnosił zarzut, że tytuł wykonawczy zawiera błędy, co do adresu i kwoty należności głównej. Co więcej, zarzucał, że kwota należności głównej na upomnieniu różni się od kwoty głównej określonej w tytule wykonawczym. Brak jest też informacji, które kwoty zostały zaokrąglone. Ponadto tytuł wykonawczy nie wskazuje daty, do której należność pieniężna może być dochodzona. W tym kontekście, zasadnie podniósł skarżący, że organ nie może dowolnie interpretować przepisów prawa.

Powyższe zarzuty skarżącego zasługują na aprobatę tut. Sądu.

W ocenie Sądu, organ II instancji nie ustosunkował się do powyższych uwag skarżącego. Natomiast w odniesieniu do zarzutu dotyczącego faktu, że kwota należności głównej na upomnieniu, różni się od kwoty głównej w tytule wykonawczym, organ odwoławczy udzielił lakonicznej odpowiedzi, powołując się wyłącznie na treść art. 27a u.p.e.a. Samo powołanie podstawy prawnej, bez stosownego wyjaśnienia stronie przesłanek, jakimi kierował się organ, przy wydawaniu rozstrzygnięcia nie jest postępowaniem wystarczającym i prawidłowym. Brak jest bowiem szczegółowego wyjaśnienia i przedstawienia wyliczenia, które mogłoby być wiarygodne dla skarżącego, tym bardziej, że jak wynika z akt administracyjnych, z upomnienia o nr UP [...] z dnia 16 marca 2016r., (strona 58 akt administracyjnych) – wynika kwota należności głównej 1.186,60 zł, natomiast z tytułu wykonawczego o nr [...] z dnia 20 czerwca 2016r. (strona 62 akt administracyjnych), na podstawie którego wystawiono zawiadomienie z dnia 5 października 2016r. o zajęciu wynagrodzenia za pracę (strona 64 akt administracyjnych) – wynika kwota należności głównej 1.187,80 zł.

W tym miejscu wskazać trzeba, że w piśmiennictwie (P. Przybysz, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2006, s. 139) i orzecznictwie (tak np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 września 2007r., III SA/Wa 1151/07, LEX nr 441253) wskazuje się, że po upływie terminu do wniesienia zarzutów, nie można już uzupełniać zarzutów zgłoszonych w terminie, powołując nowe ich podstawy. Ani organ odwoławczy, ani sąd administracyjny nie są uprawnione do rozpatrywania zarzutów zgłoszonych po raz pierwszy (odpowiednio) w zażaleniu, skardze czy skardze kasacyjnej. Organ nie ma przy tym obowiązku z urzędu badać, czy wskazana przez zobowiązanego podstawa prawna zarzutu jest adekwatna do jego uzasadnienia.

Zauważyć jednak należy, że zarzut ten, skarżący podnosił już na etapie pisma dotyczącego zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej z dnia 12 października 2016r. (strona 13 akt administracyjnych), zatem organ egzekucyjny powinien był zbadać z urzędu, dopuszczalność egzekucji. Kwestia ta zdaje się być zupełnie pominięta także przez organ II instancji.

Jak wynika z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 września 2012r., sygn. akt II FSK 2267/10 organ egzekucyjny, egzekwując należność pieniężną, musi znać jej wysokość, w tytule egzekucyjnym muszą zatem być podane wszelkie dane, pozwalające na jej ustalenie. Wierzyciel nie może bowiem w wyniku przymusowej realizacji obowiązku uzyskać należności wyższej, niż należna.

Brak w tytule wykonawczym któregokolwiek z wymaganych przez ustawodawcę w art. 27 u.p.e.a. elementów, może stanowić podstawę do złożenia zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej przez zobowiązanego (art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.). Nie może stanowić skutecznej podstawy do prowadzenia postępowania egzekucyjnego tytuł wykonawczy, który w swojej treści nie zawiera elementów ściśle przez prawo przewidzianych. W judykaturze uznano, że wadliwie wystawiony tytuł wykonawczy należy zakwalifikować, jako przemijającą przeszkodę w prowadzeniu tego postępowania. Usunięcie wad w tytule, umożliwi przeprowadzenie ponownego postępowania egzekucyjnego (zob. A. Dzięcielska, Prawa i obowiązki organów wykonawczych gmin, jako organów egzekucyjnych w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnych, Samorząd Terytorialny 2011, nr 6, s. 75 oraz przywoływane tam orzecznictwo sądowe).

Na marginesie podać trzeba, że ustawodawca nie reguluje kwestii usuwania błędów pisarskich w tytule wykonawczym. W piśmiennictwie dokonuje się ich podziału na dwie kategorie: popełnianych w części A tytułu wykonawczego, dotyczących danych identyfikacyjnych i adresowych zobowiązanego oraz dotyczących należności i odsetek. Ustalenie sposobu ich prostowania wymaga odniesienia się do postanowień k.p.a. (art. 113 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.); (szerzej A. Król, Problematyka wadliwości tytułu wykonawczego stosowanego w egzekucji należności pieniężnych, Samorząd Terytorialny 2009, nr 1-2, s. 138 i n.).

Z przedłożonych Sądowi akt sprawy nie wynika, aby zaskarżone postanowienie zawierało wystarczające odniesienie do różnicy kwot należności głównej, wynikającej z upomnienia oraz z tytułu wykonawczego, stanowiącego podstawę egzekucji prowadzonej wobec skarżącego i tym samym, w wątpliwość nasuwa się spełnianie przez ww. tytuł wykonawczy, wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. Tym bardziej, że stanowiło to główny zarzut skarżącego, który podnosił, że z uwagi na integralną całość ww. dokumentów, kwota należności głównej, od której naliczone są odsetki, powinna być taka sama na upomnieniu, jak i w tytule wykonawczym.

W tym miejscu wskazać należy, że prawidłowe uzasadnienie rozstrzygnięcia powinno umożliwiać stronie zapoznanie się z motywami, którymi kierował się organ, a także kontrolę prawidłowości rozstrzygnięcia przez Sąd. Treść uzasadnienia winna obrazować szczegółowy tok rozumowania organu, które doprowadziło do wydania konkretnego rozstrzygnięcia, oraz wskazywać i wyjaśniać przesłanki faktyczne, jakimi kierował się organ podejmując konkretne rozstrzygnięcie. Uzasadnienie decyzji (postanowienia) wydawanej przez organ odwoławczy winno nadto zawierać szczegółowe ustosunkowanie się do zarzutów zawartych w danym środku zaskarżenia i nie może pozostać w obrocie prawnym decyzja (postanowienie) organu odwoławczego, która w uzasadnieniu nie zawiera własnych ustaleń i rozważań, poprzestając na ustaleniach i rozważaniach organu I instancji (por. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim dnia 28 sierpnia 2014r., sygn. akt II SA/Go 441/14 (LEX nr 1519889).

Podobnie w wyroku z dnia 6 maja 2014r., sygn. akt II SA/Ol 257/14 (LEX nr 1465425) WSA w Olsztynie podkreślił, że organ administracji obowiązany jest do wyjaśnienia stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwieniu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do realizacji decyzji bez stosowania środków przymusu.

Zasada przekonywania nie zostanie zrealizowana, gdy organ pominie milczeniem niektóre twierdzenia lub nie odniesie się do okoliczności istotnych dla danej sprawy. Obowiązkiem organu odwoławczego przy uzasadnianiu decyzji (postanowienia) jest więc ustosunkowanie się do wszystkich zarzutów podnoszonych przez stronę w trakcie toczącego się postępowania. Niewykonanie tego obowiązku stanowi naruszenie prawa procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, a to z kolei skutkuje uchyleniem zaskarżonej decyzji (postanowienia). Pogląd ten jest w orzecznictwie ugruntowany (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 13 marca 2013 r., sygn. akt II SA/Wa 1757/12, LEX nr 1303055, wyrok WSA w Kielcach z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt II SA/Ke 56/13, LEX nr 1311189, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 13 lutego 2013 r., sygn. akt IV SA/Po 1039/12, LEX nr 1287174, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 15 marca 2012 r., sygn. akt III SA/Wr 693/11, LEX nr 1139507). Taka właśnie sytuacja zaistniała na gruncie przedmiotowej sprawy.

W kontekście powyższego nie można także pominąć faktu, że zgodnie z treścią art. 15 k.p.a., postępowanie administracyjne jest dwuinstancyjne, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W powyżej powołanej normie prawnej zasady dwuinstancyjności postępowania, wynika ciążący na organach administracji publicznej, obowiązek dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy, po raz pierwszy przez organ I instancji, a następnie w II instancji. Obowiązek ten oznacza, że obydwa organy, kierując się przepisami prawa procesowego, prowadzą postępowanie wyjaśniające, a co za tym idzie, postępowanie odwoławcze nie może ograniczać się jedynie do weryfikacji decyzji (postanowienia) wydanej w I instancji (por. wyrok NSA z 7 lutego 2017 r., II OSK 1267/15).

Powyższa zasada ma swoje źródło w artykule 78 Konstytucji RP, który stanowi, że każda ze stron ma prawo do zaskarżenia orzeczeń i decyzji, wydanych w I instancji. Wyjątki od tej zasady oraz tryb zaskarżania, określa ustawa. Jak z tego wynika, zasada dwuinstancyjności zawarta w art. 15 k.p.a. jest zasadą konstytucyjną. Zatem nie ulega wątpliwości, że każda sprawa administracyjna rozpoznawana i rozstrzygana decyzją organu I instancji podlega, w wyniku wniesienia danego środka zaskarżenia przez legitymowany podmiot, ponownemu rozpoznaniu i rozstrzygnięciu przez organ II instancji. Sprawa administracyjna jest zatem dwukrotnie rozpoznawana i rozstrzygnięta. Dwukrotne rozpoznanie, oznacza obowiązek przeprowadzenia dwukrotnie postępowania wyjaśniającego, konsekwentnie do tego ukształtowane jest postępowanie odwoławcze, którego przedmiotem nie jest weryfikacja decyzji, a ponowne rozpoznanie sprawy administracyjnej. Z komentowanej zasady, wynika dla organów obu instancji, obowiązek przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego. Organ odwoławczy nie może ograniczyć się jedynie do kontroli decyzji pierwszoinstancyjnej. Dopiero sąd administracyjny, ocenia legalność zapadłych w postępowaniu administracyjnym decyzji, nie mając uprawnienia do prowadzenia postępowania dowodowego. Zasada dwuinstancyjności oznacza, że każdy ma prawo do złożenia odwołania od każdej decyzji nieostatecznej. Na tej podstawie należy przyjąć, że legitymowany podmiot ma prawo skarżyć na równi decyzje korzystne, jak i niekorzystne. To strona decyduje, a nie organ I czy II instancji, czy chce skorzystać z prawa do dwukrotnego rozpoznania sprawy. Organ nie może decydować za stronę i w razie wątpliwości, musi uzyskać w tej kwestii stanowisko strony. Brak jednoznacznego stanowiska strony w przypadku wątpliwości organu i autorytarne przyjęcie, że podmiot uprawniony nie korzysta z prawa złożenia odwołania (zażalenia, wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy), stanowi naruszenie art. 15 k.p.a.

W świetle powyższych rozważań stwierdzić należy, że obowiązująca w polskim procesie administracyjnym, zasada dwuinstancyjności postępowania, sprowadza się do zapewnienia stronie, uprawnienia do dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, co stanowi również ważny element gwarancyjny w stosunku do konstytucyjnych zasad, wyrażonych między innymi w art. 31 i art. 78. (zob. T. Lewandowski, Zasada dwuinstancyjności w postępowaniu administracyjnym, Komentarz praktyczny, źródło publ.: LEX/el. 2011).

Artykuł 15 k.p.a. pozostaje także w związku z art. 13 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności z 4 listopada 1950r. (Dz.U. z 1993r. Nr 61, poz. 284 ze zm.). Artykuł 13 Konwencji, przyznaje bowiem każdemu, prawo do skutecznego środka odwoławczego do właściwego organu państwowego w sytuacji, gdy zostały naruszone prawa i wolności zawarte w tej Konwencji. Należy w tym miejscu dodać, że z mocy art. 6 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej w brzmieniu nadanym Traktatem Lizbońskim zmieniającym Traktat o Unii Europejskiej i Traktat Ustanawiający Wspólnotę Europejską: "Prawa podstawowe, zagwarantowane w europejskiej Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności oraz wynikające z tradycji konstytucyjnych wspólnych Państwom Członkowskim, stanowią część prawa Unii, jako zasady ogólne prawa".

Podobnie art. 2 ust. 3 Międzynarodowego Paktu Praw Obywatelskich i Politycznych (Dz.U. z 1977r. Nr 38, poz. 167) gwarantuje każdej osobie, której prawa lub wolności uznane w tym Pakcie zostały naruszone, prawo do skutecznego środka ochrony prawnej. Nie wszystkie rozstrzygnięcia organów administracji dotyczą praw i wolności gwarantowanych przez Konwencję lub przez Pakt, jednakże należy mieć świadomość, że niewłaściwe stosowanie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego – może w określonych sytuacjach, prowadzić do odpowiedzialności Rzeczypospolitej Polskiej na forum międzynarodowym (zob. P. M. Przybysz, Kodeks postępowania administracyjnego. Zasada dwuinstancyjności postępowania, Komentarz, wyd. XII, źródło: Lex, publ.: WKP 2017).

Z zasady dwuinstancyjności wynika bezspornie, obowiązek organu administracji publicznej I instancji do merytorycznego rozpoznania sprawy oraz obowiązek organu II instancji do jej ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia, celem skontrolowania, czy działania podejmowane przez organ I instancji były prawidłowe.

Celem postępowania odwoławczego nie jest sama kontrola poprawności rozstrzygnięcia, podjętego przez organ I instancji, lecz uzupełnienie stanu faktycznego i materiału dowodowego sprawy oraz uwzględnienie tych zmian w stanie prawnym sprawy, które nastąpiły po wydaniu decyzji przez organ I instancji. Istota dwuinstancyjności, sprowadza się do dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia tożsamej pod względem przedmiotowym i podmiotowym, sprawy administracyjnej (zob. wyroki: WSA w Krakowie z dnia 3 grudnia 2013r., II SA/Kr 1024/13, LEX nr 1406972, oraz z dnia 17 kwietnia 2013r., II SA/Kr 13/13, LEX nr 1325761; wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2011r., II OSK 1147/10, LEX nr 1083547). Warto także wskazać, że A. Wiktorowska (Zasada ogólna dwuinstancyjności w postępowaniu administracyjnym (refleksje na marginesie powstania kolegiów odwoławczych przy sejmikach samorządowych), Sam. Teryt. 1995, nr 6, s. 84), trafnie podkreśla, że "charakter kontroli instancyjnej związany jest z badaniem prawidłowości zaskarżonej decyzji pod względem faktycznym i prawnym. Jej zakres jest zatem szeroki – dotyczy legalności, celowości, słuszności (zgodności z prawdą materialną), gospodarności i rzetelności. Jest to kontrola merytoryczna i kontrola formalna. Organ II instancji bada prawidłowość orzekania przez organ I instancji oraz prawidłowość samej decyzji". W wyroku z dnia 20 lutego 2014r., IV SA/Po 1076/13, LEX nr 1433205, WSA w Poznaniu trafnie dostrzegł, iż: " (...) Właściwe wypełnienie zasady dwuinstancyjności, wymaga nie tylko podjęcia dwóch kolejnych rozstrzygnięć różnych organów, lecz zakłada jej podjęcie w wyniku przeprowadzenia przez każdy z tych organów, postępowania umożliwiającego osiągnięcie celów, dla których postępowanie to jest prowadzone. Chodzi zatem o to, by przeprowadzono dwukrotnie merytoryczne postępowanie, by dwukrotnie oceniono dowody, w sposób rzeczowy i poważny przeanalizowano wszelkie argumenty i opinie i w konsekwencji doprowadzono do wydania takiego rozstrzygnięcia, które najlepiej odpowiadać będzie prawu, interesowi publicznemu i słusznym interesom strony" (por.: wyroki NSA: z dnia 21 lutego 2012r., II OSK 2720/11, LEX nr 1145626; z dnia 17 maja 2011r., II OSK 672/10, LEX nr 1081834; z dnia 21 kwietnia 2011r., II FSK 1852/09, LEX nr 1081276), (zob. też: H. Knysiak-Molczyk (red.), Kodeks postępowania administracyjnego, Komentarz, Realizacja zasady dwuinstancyjności w postępowaniu administracyjnym, Postępowanie odwoławcze, źródło: Lex, publ.: WK 2015).

Podsumowując powyższe uwagi, dodać także należy, że organ odwoławczy nie może ograniczyć się jedynie do kontroli decyzji (postanowienia) organu I instancji, lecz ma obowiązek ponownego rozpoznania sprawy w jej całokształcie. Oznacza to, że organ ten ma obowiązek rozpatrzeć wszystkie żądania strony, ustosunkować się do nich w uzasadnieniu, a także odnieść się do kwestii podniesionych w odwołaniu (w zażaleniu) od decyzji (postanowienia) organu I instancji. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 października 2017r., sygn. akt I SA/Wa 774/17). Tego nie sposób jednak, dopatrzyć się na gruncie przedmiotowej sprawy.

Tymczasem w niniejszej sprawie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., uzasadniając wydane rozstrzygnięcie nie odniósł się do zarzutów, podnoszonych przez skarżącego. Nie można bowiem pominąć faktu, iż organ II instancji całkowicie pominął kwestię merytorycznego i klarownego wyjaśnienia skarżącemu, skąd pojawiła się różnica w należności głównej, odnotowanej w upomnieniu i tytule wykonawczym, tym bardziej, że stanowiło to podstawowy i główny zarzut skarżącego na gruncie przedmiotowej sprawy, który zresztą podnoszony był już nie tylko w zażaleniu, ale w dniu 12 października 2016r. na etapie podnoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej (strona 13 akt administracyjnych), do którego organ I instancji także nie odniósł się w sposób prawidłowy. Niewątpliwie, opisanym wyżej obowiązkom w niniejszej sprawie organ II instancji nie uczynił zadość. Organ odwoławczy w ogóle nie odniósł się merytorycznie do istotnej części zarzutów zażalenia, które dla rozstrzygnięcia sprawy są kluczowe. Nie dostrzegł on zarzutów zażalenia w zakresie formalnych błędów tytułu wykonawczego, o których mowa powyżej, zasłaniając się w tym zakresie związaniem stanowiska wierzyciela. Kwestie formalne i ich prawidłowość nie są jednak ingerencją w sferę merytoryczną stanowiska wierzyciela, którym związany na gruncie przepisów u.p.e.a. jest organ.

W tym miejscu podać także trzeba, że uzasadnienie, stanowiące w tym przypadku integralną część postanowienia jest elementem umożliwiającym sądową kontrolę w zakresie oceny prawidłowości przeprowadzenia postępowania administracyjnego z poszanowaniem reguł wynikających z art. 7, 77 § 1 i 80 k.p.a. Jego zadaniem jest wyjaśnienie podjętego przez organ rozstrzygnięcia. Powinno się w nim znaleźć pełne odzwierciedlenie i ocena okoliczności sprawy oraz wyczerpujące wyjaśnienie przesłanek, jakimi kierował się organ w procesie decyzyjnym. Uzasadnienie powinno przekonywać zarówno, co do prawidłowości oceny stanu faktycznego i prawnego, jak i co do zasadności samej treści podjętego rozstrzygnięcia.

W uzasadnieniu kontrolowanego postanowienia brak jest stosownego odniesienia do zarzutów skarżącego, co uprawnia Sąd do uznania, że organ nie przeanalizował i nie zbadał gruntownie przedmiotowej sprawy, a powinien był to uczynić, tym bardziej, że podnoszone przez skarżącego zarzuty są na tyle istotne, że powinny stanowić punkt wyjścia organu przy rozstrzyganiu niniejszej sprawy. Nadto, zaskarżone postanowienie jest bardzo lakoniczne i nie zawiera pełnego odniesienia do stanu faktycznego sprawy, a także rozważań prawnych dotyczących wszystkich istotnych dla niniejszej sprawy, problemów prawnych.

Organ administracji, który nie ustosunkowuje się do twierdzeń, uważanych przez strony za istotne dla sposobu załatwienia sprawy, uchybia ponadto obowiązkom wynikającym z art. 8 i 11 k.p.a. Nie może też oczekiwać, że zrobi to za niego Sąd, kontrolując zaskarżoną decyzję (postanowienie). Sąd bowiem sprawuje kontrolę zgodności z prawem zaskarżonych rozstrzygnięć i nie może zastępować organu w działaniach, do których ten jest ustawowo zobowiązany i uzasadniać za niego podjętych rozstrzygnięć. Zaniechanie przez organy administracji państwowej uzasadnienia swych rozstrzygnięć w sposób przekonywający, a więc odnoszący się do wszystkich zarzutów, zgodny z zasadami wyrażonymi w art. 7-9 i 11 k.p.a skutkuje - w myśl utrwalonego już orzecznictwa – ich wadliwością, jako naruszających dyspozycję art. 77 i 80 k.p.a. (por. wyrok NSA z 6 sierpnia 1984 r., II SA 742/84, ONSA 1984/2/67, wyrok WSA Warszawie z dnia 17 lutego 2010r., VIII SA/Wa 672/09).

W kontrolowanej sprawie organ odwoławczy rozpoznał zażalenie skarżącego z naruszeniem ww. przepisów k.p.a. Zauważyć nadto należy, że na poparcie swoich twierdzeń, zawartych w zażaleniu, a następnie także w skardze, skarżący dołączył kserokopie dokumentów, do których organ także się nie odniósł wbrew obowiązkom, wynikającym z powołanych przepisów.

Wobec powyższych okoliczności – zarzuty skargi w omawianym zakresie, uznać należy za zasadne, do czego Sąd odniósł się szczegółowo w treści niniejszego uzasadnienia.

Reasumując Sąd uznał, iż z uwagi na stwierdzone naruszenia, zaskarżone postanowienie, powinno zostać usunięte z obrotu prawnego.

W tym stanie rzeczy, w ponownym postępowaniu, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., uwzględni przedstawioną w niniejszym wyroku argumentację prawną i przystąpi do ponownego rozstrzygnięcia sprawy, z uwzględnieniem zasad postępowania administracyjnego, na które Sąd zwrócił uwagę w przedmiotowym uzasadnieniu. Rozpatrując sprawę ponownie, organ przeprowadzi postępowanie zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami procedury administracyjnej, ze szczególnym uwzględnieniem zasady dwuinstancyjności, wyrażonej w art. 15 k.p.a.

Działając w oparciu o te zasady, organ dokona ponownej, wnikliwej analizy przedmiotowej sprawy i sklasyfikuje ją, zgodnie z poczynionymi wyżej wytycznymi oraz przytoczonym orzecznictwem sądów administracyjnych w tym zakresie.

W szczególności organ odniesie się do wszystkich zarzutów, podnoszonych przez skarżącego, oceniając ich zasadność w sposób racjonalny, obiektywny i logicznie spójny a także wyjaśni mu w sposób zrozumiały kwestie, które dotychczas stanowiły podstawę zażalenia skarżącego.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ odwoławczy winien zatem ponownie rozpoznać zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O., odmawiające uwzględnienia zarzutu na prowadzone postępowanie egzekucyjne, mając na uwadze wyżej przedstawione rozważania.

W uzasadnieniu postanowienia, organ przedstawi w sposób klarowny tok rozumowania ze wskazaniem faktów, które stały się podstawą rozstrzygnięcia oraz wyjaśni podstawę prawną postanowienia, z przytoczeniem znajdujących zastosowanie w ustalonym stanie faktycznym przepisów prawa.

Organ uczyni to także z uwzględnieniem nie tylko treści samego zażalenia, ale też załączników, na które powołuje się skarżący i wyjaśni mu różnice w kwocie należności głównej, wynikającej z upomnienia oraz wystawionego tytułu wykonawczego. W tym zakresie organ wyjaśni podstawę wyliczeń wraz z odniesieniem się do różnicy należności głównej, zawartej na upomnieniu i kwoty określonej w tytule wykonawczym, co kilkakrotnie podnosił skarżący.

Natomiast przytoczona przez organ argumentacja, powinna uzasadniać wydane rozstrzygnięcie w sposób rzetelny i dokładny, wskazując tym samym na dokonanie wnikliwej oraz wszechstronnej analizy i oceny całokształtu okoliczności sprawy. To wszystko organ uczyni, odnosząc się w sposób racjonalny i pełny do realiów przedmiotowej sprawy.

Ponadto, ustalenia, rozważania i wnioski organu, powinny także znaleźć odzwierciedlenie w prawidłowym uzasadnieniu postanowienia, o którym mowa w art. 124 § 1 i § 2 k.p.a.

Powyższe uwagi, w ocenie Sądu, powinny przełożyć się na prawidłowe rozstrzygnięcie w sprawie.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł, jak w punkcie pierwszym wyroku.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a., zasądzając od organu na rzecz skarżącego R. L. tytułem zwrotu kosztów postępowania, kwotę 100,00 zł, obejmującą uiszczony wpis sądowy od skargi, który to wpis został pobrany, stosownie do § 2 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz. 2193), co orzeczono w punkcie drugim wyroku.