Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 34/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2020-05-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 6 pkt 1, art. 70c, art. 239b par. 1 pkt 1 i 2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska Sędziowie: Sędzia WSA Grzegorz Gocki (spr.) Sędzia WSA Marta Wojciechowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 20 maja 2020 r. sprawy ze skargi A Spółki jawnej M. D., J. D. w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 29 października 2019 r., nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w podatku od towarów i usług oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej przez A Spółka Jawna w [...] (dalej wskazywanej także jako: skarżąca, Spółka, strona) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z 29 października 2019 r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Naczelnika Opolskiego Urzędu Celno- Skarbowego w Opolu z 5 kwietnia 2019 r.

Zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych.

Naczelnik Opolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Opolu (dalej w skrócie: Naczelnik UCS) decyzją z 5 kwietnia 2019 r. określił Spółce, na podstawie art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm. - dalej w skrócie zwanej "uptu") zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące czerwiec, sierpień, październik, listopad i grudzień 2012 r. w kwotach odpowiednio: 20.372 zł, 14.429 zł, 33.236 zł, 19.164 zł i 22.128 zł a także za w/w okresy rozliczeniowe określił, na podstawie art. 108 ust. 1 uptu kwoty podatku do zapłaty wynoszące odpowiednio: 442.030 zł, 60.400 zł, 853.622 zł, 136.489 zł, 1.826.151 zł i 1.523.560 zł.

Następnie, postanowieniem z 5 kwietnia 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nysie (dalej: Naczelnik US, organ I instancji) nadał w/w decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności, uznając, że w sprawie wystąpiły przesłanki określone w art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) – dalej jako "op".

W złożonym na to postanowienie zażaleniu Spółka, działając przez ustanowionego pełnomocnika, podniosła zarzuty naruszenia:

- art. 180 § 1 i art. 187 § 1 op, poprzez oparcie rozstrzygnięcia na wybiórczo zebranym materiale dowodowym, przy braku wszechstronnego rozważenia wszystkich okoliczności sprawy, a w konsekwencji naruszenie art. 239b § 2 op, poprzez uznanie, że uprawdopodobnione zostało, że zobowiązanie wynikające z decyzji istnieje i nie zostanie wykonane;

- art. 70 § 6 pkt 1 op, poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania, a także poprzez uznanie, że zawieszenie nastąpiło w wyniku wszczęcia postępowania karnego, mimo że zostało ono umorzone wobec braku znamion czynu zabronionego;

- art. 70c op, poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że pismo zawierające zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 op jest "zawiadomieniem o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe" doręczanym podatnikowi w ramach toczącego się postępowania karnoskarbowego, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 op "wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony" (...)".

Dodatkowo Spółka wniosła o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentów: prawomocnego postanowienia Prokuratury Okręgowej w [...] z 29 grudnia 2018 r. sygn. akt [...] (o umorzeniu śledztwa w sprawie nierzetelnego prowadzenia ksiąg firmy A oraz wystawiania nierzetelnych faktur VAT i podania nieprawdy w deklaracjach VAT-7 - z uwagi na stwierdzenie braku znamion czynu zabronionego) oraz zawiadomienia Naczelnika US w Nysie z 13 października 2017 r. (informującego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia) - na okoliczność ustalenia ich treści.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu, po rozpatrzeniu zażalenia strony, wskazanym na wstępie postanowieniem z 29 października 2019 r. uchylił postanowienie organu I instancji w części, w jakiej nadany został rygor natychmiastowej wykonalności ww. decyzji nieostatecznej obejmującej zobowiązania oraz kwoty podatku do zapłaty za miesiące: czerwiec, sierpień, październik i listopad 2012 r. i w tej części umorzył postępowanie w sprawie - oraz utrzymał w mocy rozstrzygnięcie w pozostałym zakresie, dotyczącym nadania rygoru ww. decyzji w stosunku do zobowiązania i kwoty podatku do zapłaty za grudzień 2012 r.

W uzasadnieniu, mając na uwadze, że przedmiotem zaskarżonego postanowienia są zobowiązania w podatku od towarów i usług za 2012 r., których podstawowy 5-letni termin przedawnienia upływał, za miesiące styczeń - listopad 2012 r., z końcem 2017 r. a za grudzień 2012 r. z końcem 2018 r. organ odwoławczy w pierwszej kolejności dokonał oceny, czy w sprawie nie doszło do ich przedawnienia. W tym względzie wskazał, że postanowieniem z 14 września 2017 r. Naczelnik Opolskiego UCS wszczął śledztwo w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na posługiwaniu się i wystawianiu w ramach Spółki A nierzetelnych faktur VAT w miesiącach: maj, czerwiec, sierpień, październik, listopad i grudzień 2012 r. Spółka, wbrew zarzutom zażalenia, została o tym poinformowana w trybie art. 70c op przez Naczelnika US w Nysie pismem z 13 października 2017 r. o treści, cyt.: "(...) Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nysie zawiadamia, iż z dniem 14.09.2017 r.., tj. z dniem wszczęcia postępowania o przestępstwo skarbowe ujawnione w toku postępowania kontrolnego zawieszeniu uległ bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiące: maj, czerwiec, sierpień, październik, listopad i grudzień 2012 r. Postępowanie karne skarbowe jest w toku i jest prowadzone pod sygnaturą [...]. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia będzie trwało do dnia prawomocnego zakończenia postępowania karnego skarbowego.(...)". Zawiadomienie to zostało doręczone Spółce 31 października 2017 r., a jej pełnomocnikowi 2 listopada 2017 r. Odwołując się do uchwały NSA z 18 czerwca 2018 r. sygn. akt I FPS 1/18 Dyrektor Izby stwierdził, że treść powyższego zawiadomienia wyczerpuje ciążący na organie podatkowym obowiązek informacyjny, konieczny dla skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, w oparciu o przesłankę z art. 70 § 6 pkt 1 op. Organ odwoławczy nie podzielił również stanowiska Spółki, że późniejsze umorzenie prowadzonego postępowania karnoskarbowego, z uwagi na brak znamion czynu zabronionego, czyni bezskutecznym zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w oparciu o art. 70 § 6 pkt 1 op. Powołując się na poglądy prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych organ wyjaśnił, że art. 70 § 6 pkt 1 op nie daje podstaw prawnych do weryfikacji zasadności wszczęcia postępowania karnego skarbowego. Istotą postępowania karnego skarbowego jest ustalenie wszystkich znamion czynu zabronionego (w tym także jego zakres), natomiast do wywołania skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania obowiązujące przepisy wymagają jedynie wszczęcia takiego postępowania. Ordynacja podatkowa nie nakłada na organ podatkowy obowiązku, jak też nie przyznaje mu kompetencji do badania, czy owo postępowanie karne skarbowe jest prawidłowe. Tym samym, zdaniem organu, akcentowany przez Spółkę sposób zakończenia postępowania karnego skarbowego nie ma wpływu na zawieszenie biegu terminu przedawnienia. W rezultacie, w stanie faktycznym sprawy doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 op. Przedmiotowe postępowanie karne skarbowe zakończone zostało 29 grudnia 2018 r. prawomocnym postanowieniem Prokuratury Okręgowej w [...] sygn. akt [...], którym umorzono śledztwo w sprawie. W tych okolicznościach bieg terminu przedawnienia uległ więc zawieszeniu na okres od 14 września 2017 r. do 29 grudnia 2018 r., tj. na 472 dni. Dla zobowiązań za miesiące: maj, czerwiec, sierpień, październik i listopad 2012 r. oznaczało to wydłużenie terminu przedawnienia do 17 kwietnia 2019 r. (1 styczeń 2018 r. + 472 dni = 17 kwiecień 2019 r.), natomiast dla zobowiązania za grudzień 2012 r. do 16 kwietnia 2020 r. (1 styczeń 2019 r. + 472 dni = 16 kwiecień 2020 r.).

Dalej organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 70 § 4 op bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony; po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. W rozpatrywanej sprawie Naczelnik US w Nysie na ww. zaległości wystawił 8 kwietnia 2019 r. tytuły wykonawcze i wystosował zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego. Odpisy tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniami o zajęciu rachunków bankowych zostały doręczone Spółce 24 kwietnia 2019 r., czyli już po upływie terminu 5 letniego terminu przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług za m-ce: maj, czerwiec, sierpień, październik i listopad 2012 r., przypadającego na dzień 17 kwietnia 2019 r. W tej sytuacji nie zaszła przesłanka z art. 70 § 4 op, co oznacza, że ww. zobowiązania Spółki uległy przedawnieniu z dniem 18 kwietnia 2019 r. Okoliczność ta skutkowała koniecznością umorzenia w tym zakresie postępowania na podstawie art. 208 § 1 w zw. z art. 239 op. Brak było natomiast przeszkód merytorycznego rozpoznania sprawy w zakresie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika UCS w Opolu w części dotyczącej podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r., albowiem zobowiązanie za ten okres rozliczeniowy nie uległo przedawnieniu.

Przechodząc do meritum sprawy organ odwoławczy omówił materialnoprawne podstawy zaskarżonego rozstrzygnięcia, tj. art. 239b op, podkreślając, że wymienione w § 1 tego przepisu przesłanki mają charakter fakultatywny i rozłączny, co powoduje, że zaistnienie jednej z nich daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Przy tym warunkiem koniecznym jest uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 op). Fakt zaistnienia którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 op organ podatkowy obowiązany jest ustalić przez udowodnienie, natomiast dla wykazania spełnienia warunku określonego w art. 239b § 2 op wystarczy jedynie uprawdopodobnienie, które jest środkiem zastępczym dowodu.

Mając na względzie powyższe regulacje Dyrektor Izby stwierdził, że organ I instancji w sposób obiektywny wykazał istnienie przesłanek warunkujących zastosowanie w sprawie instytucji nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności.

Analizując wystąpienie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 2 op (strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia) - organ II instancji ponownie odwołał się do poczynionych w sprawie ustaleń, z których wynikało, że Spółka nie dysponuje majątkiem w wysokości co najmniej 5.154.575,07 zł (tyle wynosił na dzień nadania rygoru natychmiastowej wykonalności stan zaległości wraz z odsetkami za zwłokę wynikający z decyzji nieostatecznej Naczelnika UCS w Opolu), czy nawet 1.590.409 zł (jeżeli wziąć tylko stan zaległości wraz z odsetkami za zwłokę z tytułu nieprzedawnionego zobowiązania za grudzień 2012 r.). Z dokumentacji finansowej Spółki za 2017 r. (na stronie internetowej KRS sprawdzono, że za 2018 r. nie złożyła ona sprawozdania finansowego) wynika, że nie jest ona właścicielem żadnego majątku trwałego (co potwierdzają też informacje z Serwisu Ksiąg Wieczystych Ministerstwa Sprawiedliwości), posiada jedynie należności krótkoterminowe w wysokości 2.214.386,77 zł i inwestycje krótkoterminowe w wysokości 687,54 zł, przy czym aktywa obrotowe (2.215.074,31 zł) są niższe niż zobowiązania krótkoterminowe, wykazane w kwocie 3.207.907,92 zł. Powyższe było przyczyną wystąpienia za 2017 r. ujemnego kapitału własnego w wysokości 992.833,61 zł. Ponadto, w porównaniu do 2016 r., w 2017 r. przychody netto Spółki ze sprzedaży spadły czterokrotnie (z kwoty 20.358.206,84 zł do kwoty 5.178.864,87 zł), a rok został zakończony stratą w wysokości 1.020.460,10 zł. Sama Spółka w dokumencie "Dodatkowe informacje i objaśnienia do sprawozdania finansowego za 2017 r." przyznała: "(...)Wspólnicy spółki ze względu na trudną sytuację ekonomiczną oraz stratę na koniec roku rozważają możliwość likwidacji spółki.(...)". Wskazane zostało również, że Spółka nie zatrudnia żadnych pracowników. Zdaniem organu, przedstawione dane finansowe Spółki uprawdopodobniały zarazem, że zobowiązanie wynikające z decyzji Naczelnika UCS nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 op). Ponadto, trudności finansowe, a tym samym zasadność nadania rygoru, potwierdza także nieskuteczność postępowania egzekucyjnego, wszczętego po nadaniu rygoru. Zajęcie 9 kwietnia 2019 r. rachunku bankowego Spółki w B w [...] okazało się bowiem bezskuteczne ze względu na brak środków (jak wynika z pisma banku z 10 maja 2019 r. Spółka zlikwidowała rachunek bankowy).

W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, że w zaskarżonym postanowieniu organ I instancji zasadnie nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z 5 kwietnia 2019 r. w części dotyczącej zaległości z tytułu podatku VAT za grudzień 2012 r. W treści postanowienia w wystarczający sposób wykazane zostało, iż zachodziły okoliczności wymienione w przepisach art. 239b § 1 pkt 2 i 239b § 2 op, tj. przesłanki konieczne do tego, aby przedmiotowa instytucja mogła zostać zastosowana.

W skardze wniesionej na powyższe rozstrzygnięcie pełnomocnik skarżącej, domagając się uchylenia skarżonego postanowienia w części utrzymującej w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji i umorzenia w tym zakresie postępowania oraz zasądzenia na rzecz strony zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego, podtrzymał podniesione w zażaleniu zarzuty naruszenia:

1) art. 180 § 1 i art. 187 § 1 op poprzez oparcie rozstrzygnięcia na wybiórczo zebranym materiale dowodowym i przy braku wszechstronnego rozważenia wszystkich okoliczności sprawy, co z kolei skutkowało naruszeniem art. 239b § 2 op, poprzez uznanie, że uprawdopodobnione zostało przez organ, że po pierwsze zobowiązanie wynikające z decyzji istnieje, a następnie, że nie zostanie wykonane;

2) art. 70 § 6 pkt 1 op, poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że w niniejszej sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania za grudzień 2012 r. a także poprzez błędne jego zastosowanie i uznanie, że nastąpiło zawieszenie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w wyniku wszczęcia postępowania karnego, mimo iż zostało ono umorzone wobec braku znamion czynu zabronionego;

3) art. 70c op, poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że pismo zawierające "zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego" w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 op jest "zawiadomieniem o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe" doręczanym podatnikowi w ramach toczącego się postępowania karnoskarbowego, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 op: "wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony".

Uzasadniając stawiane zarzuty pełnomocnik ponowił argumentację, że w sprawie nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 op. Zdaniem skarżącej, prowadzone przez Prokuraturę Okręgową w [...] śledztwo, związane z niewykonaniem spornego zobowiązania podatkowego, w ogóle nie mogło być prowadzone z uwagi na brak w czynie ustawowych znamion typu czynu zabronionego. Ponieważ sporne zobowiązanie podatkowe powstało z mocy prawa, tj. w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 op, uznać należało, że do jego konkretyzacji doszło już w dniu zaistnienia zdarzenia, natomiast jego określenie decyzją z 5 kwietnia 2019 r. miało charakter jedynie deklaratywny. Z chwilą wszczęcia śledztwa w sprawie o przestępstwo skarbowe brak było w działaniu Spółki ustawowych znamion typu czynu zabronionego i w rezultacie doszło do umorzenia śledztwa. W konsekwencji ex tunc istniały bezwzględne przeszkody procesowe, uniemożliwiające prowadzenie postępowania karnoskarbowego. Tym samym, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie uległ zawieszeniu, bowiem - w zakresie w jakim błędnie zakwalifikowano postępowanie skarżącej jako przestępstwo skarbowe - nie istniał realny związek pomiędzy wszczęciem śledztwa a niewykonaniem tego zobowiązania. Związek ten miał charakter jedynie pozorny i formalny; wynikał wyłącznie z wadliwego ustalenia organu ścigania, co rzutowało na kwalifikację prawną czynu. Ordynacja podatkowa uzależnia zawieszenie biegu terminu przedawnienia od poinformowania podatnika o określonym zdarzeniu procesowym w sferze postępowania karnego (karnoskarbowego), związany z niewykonaniem zobowiązania. Na skutek postanowienia o umorzeniu śledztwa czynności podjęte w jego toku traktowane są jako niebyłe, innymi słowy rozstrzygnięcie takie - w rozpatrywanym przypadku - uchyliło wszelkie skutki procesowe podjęte przez organy w ramach tego postępowania. W takiej sytuacji nie sposób przyjąć, że pozbawiona mocy procesowej czynność wszczęcia śledztwa może mieć wpływ na bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zatem decyzja organu I instancji została wydana już po upływie terminu przedawnienia biegu i co za tym idzie - nie mógł również zostać jej nadany rygor natychmiastowej wykonalności. W dalszej części skargi pełnomocnik zakwestionował również skuteczność zawiadomienia Spółki w trybie art. 70 c op, wywodząc, że zawieszenie biegu terminu przedawnienia nie mogło rozpocząć się z dniem 14 września 2017 r., ponieważ tego dnia wszczęto jedynie postępowanie w sprawie, o której podatnik nie został zawiadomiony, takim zawiadomieniem nie było również pismo z dnia 13 października 2017 r. nr [...] informujące jedynie o zawieszeniu z dniem 14 września 2017 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego a nie o postępowaniu karnoskarbowym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, co w myśl art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325) – dalej jako: [ppsa], skutkuje jej oddaleniem. Kontrola legalności zaskarżonego aktu, dokonana w aspekcie kryteriów nakreślonych w art. 145 § 1 pkt 1 ppsa nie dała bowiem podstaw do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa procesowego dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie stwierdził też okoliczności dających podstawę do stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 ppsa).

Niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 ppsa, sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Odnosząc się w tym miejscu do zgłoszonego przez pełnomocnika wniosku o przekazanie sprawy do rozpoznania na rozprawie stwierdzić należy, iż żądanie to nie znajduje oparcia w przepisach regulujących tryb i zasady postępowania przed sądami administracyjnym. Zgodnie z § 32 ust. 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 5 sierpnia 2015 r.- Regulamin wewnętrznego urzędowania wojewódzkich sądów administracyjnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 177), to przewodniczący wydziału orzeczniczego kieruje sprawy, o których mowa w art. 119 ppsa, do rozpoznania w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym według kolejności ich wpływu, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej.

Przepis ten, podobnie jak i art. 119 pkt 3 ppsa, nie przewiduje w tym zakresie wniosku stron postępowania o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Zgodnie z art. 122 ppsa, to Sąd rozpoznający sprawę w trybie uproszczonym może przekazać sprawę do rozpoznania na rozprawie, jednakże w niniejszej sprawie nie skorzystano z tej możliwości. Tym bardziej, że stosownie do ustaw o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich rozprawy obowiązują istotne ograniczenia w rozpoznawaniu spraw na rozprawach.

Przedmiotem rozpoznania Sądu jest skarga na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, którą uchylono postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nysie w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej w części, w jakiej nadanie rygoru dotyczyło określonych tą decyzją zobowiązań oraz kwot podatku do zapłaty za miesiące: maj, czerwiec, sierpień, październik i listopad 2012 r. i w tej części umorzono postępowanie w sprawie, a w pozostałej części dotyczącej nadania rygoru wobec zobowiązania za grudzień 2012 r. utrzymano rozstrzygnięcie organu I instancji w mocy. Istota sporu między stronami sprowadza się więc do rozstrzygnięcia, czy w świetle zaistniałych w sprawie okoliczności faktycznych organ podatkowy miał dostateczne podstawy do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej w części dotyczącej zobowiązania podatkowego w podatku VAT za grudzień 2012 r.

Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu w pierwszej kolejności niezbędnym jest odniesienie się do podniesionego w skardze zarzutu przedawnienia.

Zasadą jest, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 op), jednakże bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem: wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania (§ 6 pkt 1), zaś dalszy bieg terminu przedawnienia następuje od dnia następnego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o wymienione wyżej przestępstwo lub wykroczenie (§ 7 pkt 1).

Z kolei stosownie do art. 70c op, organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

W rozpatrywanej sprawie objęte zaskarżonym postanowieniem zobowiązanie podatkowe za grudzień 2012 r. przedawniało się, po myśli art. 70 § 1 op, z końcem roku 2018 r. Z bezspornych okoliczności stanu faktycznego wynikało natomiast, że postanowieniem z 14 września 2017 r. Naczelnik Opolskiego Urzędu Celno-Skarbowego wszczął śledztwo w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na posługiwaniu się i wystawianiu w ramach Spółki A nierzetelnych faktur VAT w miesiącach: maj, czerwiec, sierpień, październik, listopad i grudzień 2012 r. W sprawie nie jest również kwestionowana okoliczność, że zarówno Spółce (31 października 2017 r.), jak i jej pełnomocnikowi (2 listopada 2017 r.) doręczone zostało zawiadomienie wydane na podstawie art. 70c op, o treści cyt.: ,,(...)Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nysie zawiadamia, iż z dniem 14.09.2017 r., tj. z dniem wszczęcia postępowania o przestępstwo skarbowe ujawnione w toku postępowania kontrolnego zawieszeniu uległ bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiące: maj, czerwiec, sierpień, październik, listopad i grudzień 2012 r. Postępowanie karne skarbowe jest w toku i jest prowadzone pod sygnaturą [...]. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia będzie trwało do dnia prawomocnego zakończenia postępowania karnego skarbowego (...)".

W świetle przedstawionych okoliczności, mających pełne oparcie w zawartym w aktach materiale dowodowym, podzielić należy stanowisko organu, że w rozpatrywanej sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 op. W ocenie Sądu, brak jest podstaw prawnych do akceptacji wyrażonego w skardze poglądu, że konsekwencją umorzenia prowadzonego wobec Spółki postępowania karnoskarbowego, z uwagi na brak stwierdzenia znamion czynu zabronionego, jest nieważność bezwzględna (ex tunc) wszystkich dokonanych w jego toku czynności, w tym także nieskuteczność zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 op.

Trafnie organ wywiódł, że sam sposób zakończenia postępowania karnego skarbowego nie ma wpływu na zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Wskazać należy, że przewidziane przez ustawodawcę w art. 70 op okoliczności wpływające na bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, o ile wystąpią, wywołują określony skutek niezależnie od woli oraz nastawienia organów podatkowych i podatnika. Jeżeli więc postępowanie karne skarbowe zostanie wszczęte i o fakcie tym podatnik zostanie powiadomiony, przewidziany w art. 70 § 6 pkt 1 op skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, następuje z mocy prawa. Chcąc w postępowaniu podatkowym podważyć zawieszenie biegu terminu przedawnienia w oparciu o powyższy przepis, podatnik może zatem kwestionować sam fakt wszczęcia postępowania karnego skarbowego (nie zaś jego zasadność), związek tego postępowania (jego brak) ze zobowiązaniem podatkowym, którego dotyczy postępowanie podatkowe oraz podnosić, iż nie został we właściwym czasie poinformowany o wszczęciu postępowania karnego skarbowego. Jednakże w tej sprawie na żadną z tych okoliczności się nie powołano.

Nie sposób zatem zaakceptować stanowiska skarżącej, że okoliczność późniejszego umorzenia postępowania karnego wywiera ten skutek, że wszczęcie owego postępowania należy traktować jako niebyłe, co z kolei powoduje bezskuteczność zawieszenia biegu terminu przedawnienia przedmiotowych zobowiązań. Brzmienie art. 70 § 6 pkt 1 op wyraźnie bowiem odwołuje się do podejrzenia popełnienia przestępstwa lub wykroczenia, a jednym z możliwych zakończeń tego postępowania jest jego umorzenie. Stąd okoliczność, że Prokuratura Okręgowa w [...] prawomocnym postanowieniem z 29 grudnia 2018 r. sygn. akt [...] umorzyła śledztwo w sprawie nierzetelnego prowadzenia ksiąg firmy A oraz wystawiania nierzetelnych faktur VAT i podania nieprawdy w deklaracjach VAT-7, z uwagi na stwierdzenie braku znamion czynu zabronionego, pozostawało irrelewantne dla skutku zawieszenia, a więc i przedawnienia postępowania. Za prawidłowym stanowiskiem organu przemawia również fakt, że organ podatkowy nie jest władny badać prawidłowości wszczęcia i prowadzenia postępowania karnego skarbowego, bowiem wadliwości tego postępowania, także związane z celowością podejmowanych w jego toku czynności, mogą być podnoszone wyłącznie w tym postępowaniu karnoskarbowym. Jak trafnie wskazano w przywołanym przez organ wyroku NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 1488/15 "art. 70 § 6 pkt 1 op nie uprawnia organu podatkowego do weryfikacji zasadności wszczęcia postępowania karnego skarbowego. Wyjątkiem byłaby jedynie sytuacja, w której dochodzenie zostałoby umorzone na skutek zmiany kwalifikacji czynu powodującego skutek tego rodzaju, że dochodzenie nie mogło być w ogóle prowadzone z uwagi na upływ terminu przedawnienia karalności".

Uzupełniająco, odnosząc się do argumentów skargi dotyczących nadużycia prawa przez organy podatkowe, wskazać należy, iż w wyroku z 17 lipca 2012 r. w sprawie o sygn. akt P 30/11 Trybunał Konstytucyjny zaznaczył, że sama potencjalna możliwość nadużycia kompetencji przez organ państwa, przez wszczynanie postępowania karnego skarbowego tuż przed upływem pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego jedynym celem jest zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania, nie jest wystarczającą podstawą uznania przepisu za niekonstytucyjny. Działania organów podatkowych nakierowane na zapobieżenie przedawnieniu zobowiązań podatkowych i w rezultacie ich wygaśnięciu, jeżeli podejmowane są w ramach obowiązujących przepisów prawa, nie mogą być uznane za naruszające art. 70 § 6 pkt 1 op oraz za przerzucanie na podatników skutków "swoich nieefektywnych i przewlekłych postępowań". Podatnik ma bowiem możliwość kwestionowania przed sądami administracyjnymi tak prowadzonych postępowań. W istocie ograniczeniem w czasie podejmowania przez organy podatkowe działań nakierowanych na zawieszenie biegu terminu przedawnienia jest właśnie wywiedziony przez Trybunał Konstytucyjny z wyrażonej w art. 2 Konstytucji RP zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego prawa, obowiązek poinformowania podatnika o wszczęciu wobec niego postępowania karnego skarbowego najpóźniej przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z którym postępowanie to jest związane. Samo zatem wszczęcie postępowania karnego skarbowego nie wystarczy do spowodowania zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Podatnik musi jednakże liczyć się z tym, że działania zapobiegające przedawnieniu zobowiązań podatkowych organy podatkowe mają prawo podejmować do czasu, gdy termin przedawnienia upłynie. Tym samym musi się też liczyć z tym, że postępowanie karne skarbowe zostanie skutecznie wszczęte i informacja o tym przekazana także wtedy, gdy do upływu terminu przedawnienia pozostało niewiele czasu. Podobne stanowisko wyrażone zostało w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 1756/17, w którym Sąd ten m. in. stwierdził, że gdy chodzi o wyrażone w skardze przekonanie strony, iż postępowanie karne skarbowe zostało wszczęte dla pozoru, jedynie w celu niedopuszczenia do przedawnienia zobowiązań podatkowych, przepis art. 70 § 6 pkt 1 op jako przyczynę powodującą zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego przewiduje wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Unormowanie to nie daje więc podstaw prawnych do weryfikacji zasadności wszczęcia tego postępowania. Stanowisko takie Naczelny Sąd Administracyjny wyrażał też w innych sprawach, jak na przykład w wyrokach: z 23 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1240/15, z 20 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 877/16, z 1 sierpnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1656/16, z 20 lipca 2018 r., sygn. akt II FSK 2022/16, czy też z dnia 1 sierpnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1656/16 (opubl. CBOSA).

Wskazać także można, że w uchwale 7 sędziów z 18 czerwca 2018 r. (sygn. akt I FPS 1/18) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 op nie daje podstaw prawnych do weryfikacji zasadności i momentu wszczęcia postępowania dotyczącego podejrzenia popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego. Zgodnie z tym przepisem oceniane są jedynie skutki prawnopodatkowe czynności podjętych w takim postępowaniu (wyrok WSA w Warszawie z 29 lipca 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1858/15 oraz wyrok NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 759/15). Wskazał też, że wątpliwości natury konstytucyjnej, mogące występować na tle art. 70 § 6 pkt 1 op, powinny zostać wyjaśnione w ramach zainicjowanego przez Rzecznika Praw Obywatelskich postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym w sprawie o sygn. akt K 31/14. Dopuszczenie bowiem kontroli sądów administracyjnych nad rozstrzygnięciami procesowymi podjętymi na gruncie postępowań karnych i karnoskarbowych wykraczałoby poza zakres kognicji sądów administracyjnych.

W konsekwencji Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 op, podobne jak art. 70c op. Zdaniem Sądu niezrozumiałe są zarzuty pełnomocnika skarżącej, że zawiadomienie z 13 października 2017 r., wydane w trybie art. 70c op, informowało jedynie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego a nie o postępowaniu karnoskarbowym. Przytoczona wyżej treść owego zawiadomienia jednoznacznie bowiem potwierdza, że organ podatkowy przekazał stronie informację o dacie wszczęcia w sprawie postępowania o przestępstwo skarbowe oraz wyjaśnił skutki prawne, jakie się z tą okolicznością wiązały (zawieszenie biegu terminu przedawnienia). Zdaniem Sądu, taka treść zawiadomienia wyczerpywała obowiązek informacyjny, nałożony art. 70c op. Trafnie w tym względzie organ, odwołując się do treści uchwały NSA z 18 czerwca 2018 r., sygn. akt I FPS 1/18, wywiódł, że prawidłowa wykładnia przepisu art. 70 § 6 pkt 1 op winna prowadzić do wniosku, że nie może mieć decydującego znaczenia to, czy przyczyna stanowiąca o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zostanie przedstawiona w zawiadomieniu w trybie art. 70c op w postaci przywołania właściwej tej przyczynie jednostki redakcyjnej Ordynacji podatkowej (art. 70 § 6 pkt 1), czy w postaci przekazanej informacji o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu omawianej uchwały wskazał bowiem, że przywołanie w treści zawiadomienia kierowanego do podatnika w trybie art. 70c op jednostki odpowiedniego przepisu Ordynacji podatkowej, tj. art. 70 § 6 pkt 1, w którym tkwi przyczyna wywołująca zawieszenie biegu terminu przedawnienia w postaci wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, pozwala uznać, że wynikające z wyroku Trybunału Konstytucyjnego standardy konstytucyjne, wymagane do osiągnięcia przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 op skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zostaną zrealizowane. Przywołanie art. 70 § 6 pkt 1 op w ramach zawiadomienia kierowanego w trybie art. 70c op oznacza, że podatnik uzyskuje wiedzę, że jego zobowiązanie podatkowe nie ulegnie przedawnieniu z upływem terminu wynikającego z art. 70 § 1 op. Taki przekaz daje także informację na temat okoliczności (przyczyny) wywołującej skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Nie jest to zatem przekaz nieskonkretyzowany. W świetle przywołanych rozważań tut. Sąd stwierdza, że zawiadomienie z 13 października 2017 r. odpowiadało przewidzianym prawem wymogom i doprowadziło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r.

Przechodząc do oceny stanowiska organu odwoławczego w zakresie zaistnienia przesłanek uzasadniających nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika UCS w Opolu z 5 kwietnia 2018 r. wskazać w pierwszej kolejności należy, że zgodnie z art. 239a op co do zasady decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu. Jednakże ustawodawca przewidział od powyższej zasady wyjątek polegający na możliwości nadania takiej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności pod warunkami określonymi w art. 239b cytowanej ustawy.

Jak stanowi art. 239b § 1 op, decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy:

1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub

2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub

3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub

4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Zgodnie zaś z art. 239b § 2 op przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Jak przyjmuje się w orzecznictwie, analiza powyższych regulacji prawnych wskazuje, że muszą zostać spełnione kumulatywnie (łącznie) dwie przesłanki, aby można było nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności, a mianowicie musi zaistnieć co najmniej jeden z czterech warunków określonych w art. 239b § 1 op oraz organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Zatem dla możliwości nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie wystarczy samo wskazanie, że zaistniała jedna z przesłanek określonych w art. 239b § 1 pkt od 1 do 4 op. Organy podatkowe zgodnie z art. 239b § 2 op mają dodatkowo obowiązek wykazania, że w sprawie istnieją takie okoliczności, które uprawdopodobniają groźbę niewykonania zobowiązania podatkowego, uzasadniającą sięgnięcie do instytucji nadania rygoru natychmiastowej wykonalności.

Wykładnia omawianego przepisu wskazuje również, co prawidłowo przyjęły organy podatkowe, że fakt zaistnienia którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 op organ podatkowy obowiązany jest ustalić przez udowodnienie, natomiast dla wykazania spełnienia warunku określonego w art. 239b § 2 op wystarczy jedynie uprawdopodobnienie, które jest środkiem zastępczym dowodu. Uprawdopodobnienie nie daje pewności, lecz tylko prawdopodobieństwo prawdziwości twierdzenia o jakimś fakcie, a zatem nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności. Przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy (przypuszczenia), że zobowiązanie to nie zostanie wykonane (por. wyroki NSA z 21 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1650/10 oraz z 15 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 825/12; dostępne na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak dalsze przytaczane poniżej orzeczenia).

W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe oparły swoje rozstrzygnięcie na wystąpieniu przesłanki, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 op, tj. braku wystarczającego majątku na pokrycie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Podkreślić przy tym należy, że w orzecznictwie ukształtował się pogląd, podzielany w pełni przez tut. Sąd, iż dla stwierdzenia wystąpienia okoliczności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 op organ podatkowy nie ma obowiązku wykazywać tego, jakimi składnikami majątkowymi podatnik dysponuje. Wystarczające jest, że wykaże, iż podatnik nie posiada takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Postępowanie dowodowe nie musi więc prowadzić do dokładnego ustalenia stanu majątkowego i ujawnienia wszystkich posiadanych przez podatnika składników majątkowych, zwłaszcza w sytuacji, gdy sam podatnik nie wykazał żadnych należących do niego składników majątku. Ciężar poszukiwania takiego dowodu obciąża podatnika, gdyż jedynie wówczas możliwe będzie przeprowadzenie dowodu przeciwstawnego przez organ podatkowy (por. wyrok NSA z 20 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1156/10).

W ocenie Sądu, organ odwoławczy prawidłowo wywiązał się z obowiązku udowodnienia okoliczności świadczących o wystąpieniu w/w przesłanki. Przyjęte w tym zakresie ustalenia faktyczne nie były kwestionowane przez skarżącą i nie budzą zastrzeżeń Sądu. Znajdujący się w aktach materiał dowodowy wystarczająco bowiem potwierdza wnioski organu, że skarżąca nie posiada majątku w wysokości co najmniej 5.154.575,07 zł (tyle wynosił na dzień nadania rygoru natychmiastowej wykonalności stan zaległości wraz z odsetkami za zwłokę wynikający z decyzji nieostatecznej z 5 kwietnia 2019 r.), czy nawet 1.590.409 zł (jeżeli wziąć tylko stan zaległości wraz z odsetkami za zwłokę z tytułu nieprzedawnionego zobowiązania za grudzień 2012 r.), na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Organy pozyskały w tym zakresie informację z Serwisu Ksiąg Wieczystych Ministerstwa Sprawiedliwości, z której wynika, że Spółka nie dysponuje żadnym majątkiem trwałym. Ponadto, ustalając okoliczności sprawy organy poddały analizie dane finansowe Spółki za 2017 r. i na tej podstawie stwierdziły, że jej sytuacja finansowa jest trudna i grozi likwidacją Spółki. Ustalono bowiem, że Spółka posiada jedynie należności krótkoterminowe w wysokości 2.214.386,77 zł i inwestycje krótkoterminowe w wysokości 687,54 zł, przy czym aktywa obrotowe (2.215.074,31 zł) są niższe niż zobowiązania krótkoterminowe, wykazane w kwocie 3.207.907,92 zł, konsekwencją czego było wystąpienie za 2017 r. ujemnego kapitału własnego w wysokości 992.833,61 zł. Ponadto, w porównaniu do 2016 r., w 2017 r. przychody netto Spółki ze sprzedaży spadły czterokrotnie (z kwoty 20.358.206,84 zł do kwoty 5.178.864,87 zł), Spółka nie zatrudniała żadnych pracowników a rok został zakończony stratą w wysokości 1.020.460,10 zł. Sama Spółka w dokumencie "Dodatkowe informacje i objaśnienia do sprawozdania finansowego za 2017 r." przyznała: "(...)Wspólnicy spółki ze względu na trudną sytuację ekonomiczną oraz stratę na koniec roku rozważają możliwość likwidacji spółki.(...)".

W rezultacie Sąd stwierdza, że organy na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego wyciągnęły prawidłowe wnioski, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałaby z pierwszeństwa zaspokojenia. Ustalenia powyższe w zestawieniu z pogarszającą się sytuacją finansową skarżącej, wysokością ciążących na stronie zaległości oraz bezskutecznością podjętych przez organ środków egzekucyjnych (zajęcie rachunku bankowego Spółki w B w [...] nie przyniosło skutku ze względu na brak środków a Spółka zlikwidowała rachunek bankowy), bezsprzecznie prowadzi do wniosku, że istnieje znaczne prawdopodobieństwo, iż zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji Naczelnika UCS w Opolu z 5 kwietnia 2015 r. nie zostanie wykonane. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w rozpoznawanej sprawie organ trafnie oparł swoje rozstrzygnięcie na przesłance z art. 239b § 1 pkt 2 i § 2 op, wobec czego zarzuty naruszenia art. art. 180 § 1 i art. 187 § 1 op, poprzez oparcie rozstrzygnięcia na wybiórczo zebranym materiale dowodowym i przy braku wszechstronnego rozważenia wszystkich okoliczności sprawy, również nie mają uzasadnionych podstaw.

Z podanych wyżej powodów Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie naruszało prawa, gdyż wbrew temu co wywodził skarżący, organy podatkowe obu instancji w oparciu o prawidłowo ustalony stan faktyczny dokonały właściwej wykładni art. 239b § 1 pkt 1 i 2 w związku z art. 239b § 2 op, słusznie uznając, że istnieje prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. wynikającego z decyzji Naczelnika UCS w Opolu.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu na podstawie art. 151 ppsa orzekł jak w sentencji wyroku.