Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 54/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2009-03-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 178 i art. 179
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędziowie WSA Teresa Randak, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 marca 2009 r. sprawy ze skargi A Spółka jawna w B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy udostępnienia wniosku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...]. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...]. nr [...] w sprawie odmówienia stronie postępowania kontrolnego – A sp. jawna - zapoznania się z wnioskiem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...]. Nr [...] o zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego na majątku podatnika oraz wydania kopii tego wniosku.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano na wstępie, że postanowieniem z dnia [...] . [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. odmówił stronie postępowania kontrolnego zapoznania się z wnioskiem o zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego na majątku podatnika oraz wydania kopii tego wniosku.

W zażaleniu na to postanowienie pełnomocnik strony podniósł zarzut naruszenia art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie zaskarżonego postanowienia w oparciu o nieistniejącą przesłankę interesu publicznego, a także art. 123, art. 124 oraz art. 129 Ordynacji podatkowej poprzez ograniczenie skarżącej Spółce czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, w tym zgłaszania nowych dowodów i pozbawienie jej możliwości aktywnego uczestnictwa w wyjaśnieniu sprawy.

W uzasadnieniu zażalenia pełnomocnik strony podniósł, iż organ podatkowy nie miał podstaw do odmowy umożliwienia stronie zapoznania się z wnioskiem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...].

o zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego oraz wydania kopii tego wniosku, gdyż nie ustalił i nie wykazał istnienia przesłanki interesu publicznego. Kwestionowane postanowienie pozbawione jest uzasadnienia, nie wskazuje czym kierował się organ podatkowy i jaki interes jest chroniony, a organ ogranicza się w nim jedynie do stwierdzenia, że "ujawnienie wiadomości na obecnym etapie postępowania mogłoby prowadzić do ich ewentualnego wykorzystania w sposób sprzeczny z interesem publicznym".

Stwierdzając, że wydanie zaskarżonego postanowienia może prowadzić do naruszenia przepisów postępowania mogącego mieć wpływ na wynik sprawy i skutkującego uchyleniem decyzji, która w przyszłości zostanie wydana, pełnomocnik wyjaśnił przyczyny wnioskowania o udostępnienie przedmiotowego dokumentu. W tym zakresie wskazał na wadliwość decyzji o zabezpieczeniu (brak uzasadnienia faktycznego i prawnego), a także podniósł, że wydanie zaskarżonego postanowienia uniemożliwia stronie zgłoszenie nowych dowodów w trwającym postępowaniu podatkowym.

Przedstawiając ustalenia faktyczne w sprawie organ II instancji podał, iż postanowieniem z dnia [...]. zostało wszczęte postępowanie kontrolne nr [...] wobec A spółka jawna w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od

1 stycznia 2007 r. do 30 czerwca 2007 r.

Pismem z dnia [...]. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. zwrócił się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z wnioskiem o dokonanie zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych na majątku podatnika za I półrocze 2007 r. w łącznej kwocie [...] zł.

W związku z powyższym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. wydał w dniu [...]. decyzję nr [...] oraz w dniu [...] . decyzję nr [...] o zabezpieczeniu przybliżonych kwot stanowiących przewidywane uszczuplenia w podatku przed wydaniem decyzji określających prawidłowe kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za luty i marzec 2007 r.

Pismem z dnia 5 sierpnia 2008 r. A spółka jawna zwróciła się do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. o wydanie kopii wniosku wystosowanego przez ten organ do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B., który uzasadniał celowość zabezpieczeń majątkowych egzekwowanych przez komorników w w/w Spółce.

Postanowieniem z dnia [...]r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wyłączył z akt prowadzonego wobec strony postępowania kontrolnego wniosek tego organu o zabezpieczenie wykonania zobowiązań podatkowych na majątku podatnika ze względu na ochronę interesu publicznego.

W konsekwencji powyższego wspomniany organ kontroli skarbowej postanowieniem z dnia [...]. nr [...] odmówił stronie postępowania kontrolnego A sp. jawna – zapoznania się z w/w wnioskiem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. oraz wydania kopii tego wniosku.

W uzasadnieniu tego postanowienia organ kontroli skarbowej stwierdził, iż przesłanką wyłączenia tego dokumentu z akt sprawy było – wyczerpujące znamiona art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej – zabezpieczenie interesu publicznego. Wskazano także, iż wniosek ten wykorzystuje informacje pochodzące z innych instytucji państwowych i ujawnienie na obecnym etapie wiadomości zawartych w przedmiotowym piśmie mogłoby prowadzić do ich ewentualnego wykorzystania w sposób sprzeczny z interesem publicznym. Postanowienie to zostało zaskarżone zażaleniem z dnia 10 września 2008 r.

Ocenę prawną stanu faktycznego Dyrektor Izby Skarbowej w K. rozpoczął od przytoczenia treści art. 178 § 1 i art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej, a następnie skonstatował, że wynika z nich, iż organ podatkowy może odmówić stronie przeglądania znajdujących się w aktach sprawy dokumentów oraz sporządzania z nich notatek, kopii i odpisów, które objęte są ochroną tajemnicy państwowej, bądź które organ podatkowy wyłączył z akt sprawy ze względu na interes publiczny.

Akcentując, że "interes publiczny" nie jest prawnie zdefiniowany, jest zatem pojęciem niedookreślonym, pozbawionym "zwartej, zapisanej formuły na gruncie obowiązującego prawa", wskazano, że w doktrynie prawa podkreśla się, iż "interes publiczny" należy rozumieć jako dyrektywę postępowania, nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy. Przez pojęcie to należy zatem rozumieć dążność do osiągnięcia pożądanych społecznie celów i można zdefiniować je jako wszystko, co jest zgodne z prawem i co jest dla społeczeństwa jako całości korzystne.

W konkluzji tej części rozważań organ odwoławczy stwierdził, że pojęcie "interesu publicznego" nie ma stałego zakresu treści, lecz jest to zespół ogólnie zarysowanych celów, które należy wziąć pod uwagę w procesie stosowania prawa. Niemożność jednoznacznego zdefiniowania tego pojęcia powoduje natomiast, że w każdym indywidualnym przypadku, jego znaczenie może uwzględniać różne aspekty wskazanych wyżej wartości.

Dalej Dyrektor Izby Skarbowej w K. skonstatował, że w zaskarżonym postanowieniu organ I instancji podał, iż wyłączenie określonego dokumentu z akt prowadzonego postępowania kontrolnego nastąpiło na podstawie art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej ze względu na zabezpieczenie interesu publicznego w przedmiotowej sprawie. Wskazano w nim także stronie, iż przedmiotowy wniosek wykorzystuje wykorzystuje informacje pochodzące z innych instytucji państwowych i ujawnienie na obecnym etapie wiadomości zawartych w przedmiotowym piśmie mogłoby prowadzić do ich ewentualnego wykorzystania w sposób sprzeczny z interesem publicznym.

W ocenie organu odwoławczego organ kontroli skarbowej ustalił zatem przesłankę wyłączenia w/w dokumentu oraz wskazał stronie celowość jego wyłączenia. Nie może budzić przy tym wątpliwości o jaki interes publiczny chodzi. Skoro bowiem wobec podatnika toczy się postępowanie kontrolne w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku do towarów i usług, to w kategorii interesu publicznego całą pewnością będzie mieścić się tu interes fiskalny Skarbu Państwa, który może być także definiowany jako dążenie do pełnej realizacji norm prawa podatkowego.

Stwierdzając zatem legalność zaskarżonego postanowienia, które wydane zostało z powołaniem się na właściwą podstawę prawną i zawiera wszystkie konieczne elementy, za nieuzasadnione uznano zarzuty strony w tym zakresie. Jako zdecydowanie przedwczesne oceniono natomiast prognozowanie przez stronę przyszłej decyzji wymiarowej, której wadliwość miałaby wynikać z wyłączenia z akt sprawy przedmiotowego wniosku i zauważono, że na obecnym etapie nie wiadomo przecież czy wyłączony dokument będzie stanowił materiał dowodowy, w oparciu o który wydane zostanie rozstrzygnięcie.

Pozostałe zawarte w zażaleniu zarzuty pozostawiono bez szczegółowej analizy, stwierdzając, iż odnoszą się one do decyzji o zabezpieczeniu, w stosunku do których toczy się postępowanie odwoławcze.

W skardze na powyższe postanowienie, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, działający za stronę radca prawny, podniósł zarzut naruszenia art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie zaskarżonego postanowienia w oparciu o nieistniejącą przesłankę interesu publicznego, art. 123, art. 124 oraz art. 129 Ordynacji podatkowej poprzez ograniczenie skarżącej Spółce czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, w tym zgłaszania nowych dowodów i pozbawienie jej możliwości aktywnego uczestnictwa w wyjaśnieniu sprawy. Pełnomocnik strony skarżącej wskazał także na naruszenie art. 121 Ordynacji podatkowej, które wyraża się w odmowie wydania skarżącej dokumentu, o którego wydanie wnioskowała w piśmie z dnia 5 sierpnia 2008 r.

Wobec powyższych zarzutów pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]. nr [...]oraz utrzymanego nim w mocy postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi w pierwszej kolejności zwrócono uwagę na treść art. 51 ust. 3 Konstytucji i wskazano, że konstytucyjny rodowód prawa dostępu do akt oraz ustawowa reglamentacja ograniczeń tego prawa daje podstawy do przyjęcia, że wyjątki należy interpretować w sposób ścisły. Konstatacja ta prowadzi do wniosku, że ograniczenie dostępu do dokumentów urzędowych, przewidziane ustawowo, musi być wszechstronnie uzasadnione.

W powyższym kontekście pełnomocnik skarżącej stwierdził, że organ podatkowy nie miał podstaw prawnych do odmowy udostępnienia stronie wniosku Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...]. Nr [...] o zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego na majątku podatnika, gdyż nie zaistniały przesłanki określone w art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej.

Wyłączenie dokumentów z akt sprawy może nastąpić wskutek ustalenia występowania przesłanki interesu publicznego, a więc z kategorii pojęć nieostrych. Przytaczając za A.Pakułą (Encyklopedia prawa, Warszawa 2007 r., s. 246) encyklopedyczne ujęcie pojęcia interesu publicznego wskazano, że treść tego pojęcia jest zmienna w zależności od etapu rozwoju społecznego-kulturalnego i modelu ustrojowego państwa oraz, że w demokratycznym państwie prawnym interes publiczny wynika z całego porządku prawnego i wyznacza z jednej strony granice dopuszczalnej ingerencji państwa w stosunki społeczne gospodarcze oraz w prawa i wolności obywatelskie, z drugiej zaś – granice dowolności zachowań jednostki.

Dalej zaznaczono, że organ podatkowy czy też organ kontroli skarbowej wydając postanowienie o ograniczeniu wglądu do dokumentów nie korzysta z uznania administracyjnego, ale musi w toku wykładni prawa ustalić istnienie przesłanki jego zastosowania w konkretnej, indywidualnej sprawie podatkowej i w uzasadnieniu podać przynajmniej informację o tym, czym się kierował i jaki konkretnie interes publiczny jest chroniony (A. Bartosiewicz, R.Kubacki, Leksykon Ordynacji podatkowej, 2004, Wrocław, s. 406 oraz 2007 , s. 555). Tymczasem, zdaniem strony, "w zaskarżonym postanowieniu uzasadnienie praktycznie nie istnieje i nie wskazuje istnienia jakiejkolwiek konkretnej przesłanki, w tym zagrożenia interesu publicznego". Organ odwoławczy stwierdza w nim bowiem, za organem I instancji, że "ujawnienie wiadomości na obecnym etapie postępowania mogłoby prowadzić do ewentualnego wykorzystania w sposób sprzeczny z interesem publicznym", co w żaden sposób nie wskazuje jaki interes publiczny ma zostać chroniony, a więc nie może być uznane za prawidłowe uzasadnienie postanowienia o odmowie wydania tak istotnego w sprawie dokumentu.

Pełnomocnik skarżącej skonstatował więc, że "wydanie zaskarżonego postanowienia może prowadzić do naruszenia przepisów postępowania mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy i skutkującego uchyleniem decyzji, która w przyszłości zostanie wydana.

W dalszych wywodach uzasadnienia skargi odniesiono się do decyzji o zabezpieczeniu, akcentując (w nawiązaniu do wyroku NSA z dnia 13 października 1994 r., sygn.akt SA/P 1599-1600/94, publ. POP 1996/5/155), że organ podatkowy musi w decyzji o zabezpieczeniu wykazać ponad wszelką wątpliwość istnienie jednoznacznych przesłanek uzasadniających zastosowanie zabezpieczenia i wskazać w uzasadnieniu decyzji wyraźną przyczynę zastosowania zabezpieczenia oraz konkretne dowody uzasadniające to zabezpieczenie.

Dalej pełnomocnik skarżącej podał, iż strona zaskarżyła decyzje o zabezpieczeniu ze względu na istotne uchybienia formalne – brak uzasadnienia faktycznego i prawnego, gdyż organ nie przedstawił żadnego dowodu potwierdzającego, że zachodzą okoliczności opisane w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i nie uzasadnił podstawowej przesłanki zabezpieczenia, tj. "obawy niewykonania obowiązku podatkowego". W tym stanie rzeczy konieczne stało się uzyskanie kopii wniosku Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...]. Nr [...].

Działający za skarżącą radca prawny podniósł także, iż poprzez wydanie zaskarżonego postanowienia uniemożliwiono stronie (z naruszeniem zasady wynikającej z art. 123 Ordynacji podatkowej) zgłoszenie nowych dowodów w trwającym postępowaniu podatkowym, pozbawiając ją tym samym możliwości aktywnego uczestnictwa w wyjaśnieniu sprawy. Zaznaczono jednocześnie, że brak udziału strony w postępowaniu decyduje o kwalifikacji dowodów w sprawie, ponieważ okoliczności faktyczne, ustalone w postępowaniu, w którym strona nie miała możliwości wzięcia udziału i wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów przed wydaniem decyzji, nie mogą być udowodnione. Uwypuklono również, że kwestionowane przez stronę wyłączenie z akt sprawy dokumentu ograniczyło "w sposób istotny i tak skąpe w postępowaniu podatkowym prawa strony, co stanowi ograniczenie realizacji zasady czynnego udziału strony w postępowaniu" (C.Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Uchla, Ustawa - Ordynacja podatkowa, Komentarz, Warszawa 2004, wyd. IV, str. 369). W tym miejscu zwrócono także uwagę na wymóg podjęcia przez organ wszelkich działań zmierzających do ustalenia rzeczywistego stanu rzeczy, a zwłaszcza zapewnienia stronie możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w sytuacji, gdy kwestionuje ona fakt, z którego organ podatkowy wyprowadza niekorzystne dla podatnika skutki prawne (wyrok NSA z dnia 5 czerwca 1996 r., III SA 571/95, MoPod 1996/11/340).

W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 129 i art. 124 Ordynacji podatkowej pełnomocnik skarżącej podkreślił, że realizacja zasady wyjaśniania stronom zasadności przesłanek, którymi kierują się organy podatkowe przy załatwianiu sprawy, mającej doprowadzić do wykonania przez stronę decyzji bez stosowania środków przymusu, następuje za pośrednictwem wszystkich instytucji funkcjonujących w procedurach podatkowych. Akcentując, że zaufanie może budzić tylko takie działanie organów podatkowych, które nie ma charakteru "jednokierunkowo profiskalnego" wskazano, że zaskarżone postanowienie jest przejawem nierespektowania zasady określonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

Przedmiotem skargi jest odmowa udostępnienia stronie skarżącej pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...]., skierowanego do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B., zawierającego wniosek o zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego na majątku A Sp. jawna. Wnioskując w sierpniu 2008 r. o udostępnienie kserokopii wspomnianego dokumentu strona wskazała, iż wnioskowane zabezpieczenie (stanowiące przejaw nieuzasadnionego i szkodliwego działania organu podatkowego) zostało dokonane na należnym zwrocie VAT, czego konsekwencją jest całkowity paraliż finansowy firmy. We wniosku tym nadmieniono także, iż strona złożyła odwołanie od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]. nr [...] o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty [...] zł stanowiącej przewidywane uszczuplenie w podatku przed wydaniem decyzji określającej prawidłową kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za luty 2007 r. wraz z odsetkami za zwłokę wynoszącymi na dzień wydania niniejszej decyzji [...] zł oraz od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]r. nr [...] o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty [...] zł, stanowiącej przewidywane uszczuplenie w podatku przed wydaniem decyzji określającej prawidłową kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za marzec 2007 r. wraz z odsetkami za zwłokę wynoszącymi na dzień wydania niniejszej decyzji [...] zł.

Sądowa kontrola zaskarżonego rozstrzygnięcia sprowadza się zasadniczo do oceny dopuszczalności zastosowania w niniejszej sprawie dyspozycji art. 179 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów objętych ochroną tajemnicy państwowej, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny nie stosuje się przepisów art. 178 Ordynacji podatkowej.

Wspomniany art. 178 § 1 Ordynacji podatkowej przyznaje stronie prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów (uprawnienie to przysługuje również po zakończeniu postępowania). Wskazana regulacja jest bezpośrednio związana z dwoma zasadami postępowania podatkowego: zasadą względnej jawności postępowania (art. 129 Ordynacji podatkowej) oraz z zasadą czynnego udziału stron w postępowaniu (art. 123 Ordynacji podatkowej), które gwarantują stronie właściwy udział w każdym stadium postępowania podatkowego poprzez udostępnianie jej akt postępowania, co pozostaje m.in. w związku z należytym ustosunkowaniem się strony do zebranego w sprawie materiału dowodowego. Regulacja ta koreluje z art. 51 ust. 3 Konstytucji RP z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), który przyznaje każdemu prawo dostępu do dotyczących go urzędowych dokumentów i zbiorów danych oraz stanowi, że ograniczenie tego prawa może określić wyłącznie ustawa. Jedynym z takich ograniczeń, objętych - z oczywistych względów - wymogiem ścisłego interpretowania, jest wyłączenie uprawnienia strony postępowania podatkowego (kontrolnego) do wglądu (a także dokonywania notatek, kopii i odpisów) w dokument wyłączony z akt sprawy ze względu na interes publiczny, a więc przesłankę prawnie niezdefiniowaną. Nie ulega wątpliwości, że (jak akcentuje w skardze pełnomocnik strony skarżącej) "treść interesu publicznego jest zmienna w zależności od etapu rozwoju społeczno-kulturalnego i modelu ustrojowego państwa, oraz że w demokratycznym państwie prawnym interes publiczny wynika z całego porządku prawnego i wyznacza z jednej strony granice dopuszczalnej ingerencji państwa w stosunki społeczne i gospodarcze oraz w prawa i wolności obywatelskie, z drugiej zaś - granice dowolności zachowań jednostki" (por. A. Pakuła, Encyklopedia prawa, Warszawa 2007, s. 246). Wskazana w omawianej regulacji przesłanka z kategorii pojęć nieostrych nie oznacza, na co również słusznie zwrócono uwagę w skardze, że organ administracyjny wyłączając dokument z akt sprawy może działać w oparciu o uznanie administracyjne. Konieczne jest zatem ustalenie przesłanki stosowania tej instytucji w każdej, indywidualnej sprawie podatkowej, a poprawność wykładni tego pojęcia podlega badaniu w toku instancji, jak również w pełnym zakresie poddana jest kontroli sądu, co do jej zgodności z prawem, wskutek skargi wniesionej do sądu administracyjnego (por. B.Adamiak, J. Borkowski, R.Mastalski, J.Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Wrocław 2007 r., s. 743). Nie sposób również nie dostrzegać trudności z wywiązaniem się przez organ podatkowy z obowiązku pełnego uzasadnienia faktycznego postanowienia o wyłączeniu dokumentu, które jednakże nie zwalniają organu podatkowego z obowiązku zawarcia w uzasadnieniu postanowienia wydanego w takiej sprawie informacji o tym, czym organ się kierował i jaki konkretnie interes publiczny jest chroniony (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Leksykon Ordynacji podatkowej 2004, Wrocław, s. 406 oraz 2007, s. 555).

Podkreślić trzeba, iż skład orzekający w niniejszej sprawie nie podziela stanowiska zawartego w wyroku WSA w Opolu z dnia 23 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Op 85/07, publ. ZNSA 2008/1/127), w którym stwierdzono, że "kognicja sądu administracyjnego w sprawie dotyczącej wyłączenia dokumentu z akt sprawy ze względu na interes publiczny w trybie art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej (ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) ograniczona jest do dokonania oceny, czy organ podatkowy ustalił przesłankę tego wyłączenia oraz czy uzasadnienie wydanego tej sprawie postanowienia wskazuje, czym organ ten się kierował i jaki interes publiczny jest w ten sposób chroniony".

Sprawowana przez sąd administracyjny - na mocy art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - kontrola działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), która w niniejszej sprawie zawiera w sobie ocenę wyważenia pomiędzy interesem strony, rozumianym jako prawo do zapoznania się z treścią dokumentów zebranych w sprawie, a interesem publicznym musi weryfikować realne przyczyny, dla których jeden z tych stojących w opozycji interesów został przedłożony nad drugi.

Kontrola legalności zaskarżonego postanowienia, która w ocenie składu orzekającego musi zawierać "odpowiedź na pytanie, czy wyłączenie konkretnego dokumentu z akt sprawy rzeczywiście chroni interes publiczny", a więc wymaga "analizy treści tego dokumentu, możliwości jego oddziaływania na sferę zdefiniowanego przez organ podatkowy interesu publicznego" (por. R. Sowula, Glosa do wyroku WSA w Opolu z dnia 23 maja 2007 r., sygn. akt I SA.Op 85/07, publ. ZNSA 2008/2/154) prowadzi do wniosku, że organy podatkowe nie przekroczyły granic uprawnienia określonego w art. 179 § 1 in fine Ordynacji podatkowej. Zasadnie powołały się one na interes publiczny i prawidłowo dokonały jego skonkretyzowania dla potrzeb niniejszej sprawy, utożsamiając go z interesem fiskalnym Skarbu Państwa, definiowanym jako dążenie do pełnej realizacji prawa podatkowego. Stronie udzielono pełnego - jak na specyfikę analizowanego rozstrzygnięcia – wyjaśnienia, iż przedmiotowy wniosek złożony w związku z toczącym się postępowaniem kontrolnym w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług zawiera informacje pochodzące z innych instytucji państwowych, których ujawnienie na obecnym etapie postępowania mogłoby prowadzić do ich ewentualnego wykorzystania w sposób sprzeczny z interesem publicznym. Bezsporne jest, iż ratio legis omawianej regulacji wyklucza nawiązanie w uzasadnieniu niniejszego wyroku do treści nieujawnionego stronie dokumentu, z którym zapoznał się skład orzekający. W tym zakresie "skarżącemu pozostaje zaufanie do niezawisłości sądu" (por. R. Sowula, Glosa do wyroku WSA w Opolu z dnia 23 maja 2007 r., sygn. akt I SA.Op 85/07, ZNSA 2008/1/127, publ. ZNSA 2008/2/154), choć odnotować trzeba, iż strona istotną wiedzę na temat treści wyłączonego z akt sprawy pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...]. powzięła z decyzji o zabezpieczeniu, od których stronie przysługiwało odwołanie, a następnie skarga do sądu administracyjnego.

Nawiązując do zarzutów skargi zauważyć trzeba, iż wykazana powyżej opozycja w jakiej pozostaje dopuszczalność wyłączenia z akt sprawy dokumentu i odmowy ujawnienia jego treści stronie postępowania podatkowego (kontrolnego) w stosunku do zasady względnej jawności postępowania nie pozwala skutecznie podnosić zarzutu naruszenia art. 123, art. 129 i art. 121 § 1 w sytuacji, gdy stwierdzona zostanie legalność zastosowania przez organ uprawnienia określonego w art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie negując związku przyczynowego pomiędzy treścią wniosku Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...]. Nr [...] o zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego na majątku podatnika a decyzjami Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. wydał z dnia [...]. oraz z dnia [...]r. o zabezpieczeniu przybliżonych kwot stanowiących przewidywane uszczuplenia w podatku przed wydaniem decyzji określających prawidłowe kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za luty i marzec 2007 r. podkreślić trzeba, iż przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest wyłącznie legalność odmowy udostępnienia stronie postępowania kontrolnego – A sp. jawna wniosku Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...]. Nr [...] o zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego na majątku podatnika oraz wydania kopii tego wniosku. Konstatacja ta dotyczy także wskazywanego w skardze ograniczenia inicjatywy dowodowej strony, która twierdzi, iż pozbawiona wiedzy o treści przedmiotowego wniosku nie może ustosunkować się w postępowaniu podatkowym do aspektów w nim poruszonych.

Wobec powyższego Sąd, w oparciu o art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę.